Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia

STANDARDUL
nr. 35
Expertizele contabile
!id de aplicare -

Ediia a III-a, revizuit

Editura CECCAR" #ucureti" $%%&

Editor:

Editura CECCAR Intrarea Pielari nr. 1, sector 4 Bucureti

Tel.: 021/330.88.69 / 70 / 71 Fax: 021/330.88.88

E-mail: edituraceccar@yahoo.com Redactor: Alina Mihaela M !"R# $$$.ceccar.ro Tipar: Tipo ra!ia E"ere#t 2001 $ Bucureti %el.: 4&&.'(.'1) 4&&.'(.'*) 4&&.'(.'& $$$.e+erest.ro

De'crierea C() a #ibliotecii Naionale a Romintel C*R)UL E+)ER,(L*R C*NTA#(L( -( C*NTA#(L(L*R AUT*R(.A,( D(N R*/0N(A 1#ucureti2 Standardul pro3e'ional nr4 567 expertizele contabile7 8!id de aplicare / Coipul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia - Ed. a 3-a, rev. - Bucureti Editura CECCAR, !""# Biblio$r. %&B' #()-#(3-)*+*-,!-*
-

"",.*#)/ ,0(.,3.*#)/1,0(.,."+!.+,.*#)/

CU)R(NS

Standardul pro3e'ional nr4 567 Expertizele contabile4444444444444444 !id pentru aplicarea Standardului pro3e'ional nr4 567 Expertizele contabile44444444444444444444444444444444444444444444444444444444449&

n4

(((4 Norme 8enerale de baz: aplicabile tuturor mi'iunilor expertului contabil444444444444444444444444444444444444444444444444444444444444$;; #iblio8ra3ie 'electi<:44444444444444444444444444444444444444444444444444444444444444444$9;

NOT:

=n cuprin'ul prezentei lucr:ri urm:torii termeni 'emni3ic: =n mod ri8uro' acelai lucru7 'tandard > norm: i conturi anuale > 'ituaii 3inanciare4

2 &3A'4AR452 6R78E&%7'A2 nr. 30 Expertizele contabile

5na dintre activit9ile de baz9 ale experilor contabili, de:;9urat9 pe parcur:ul a pe:te optzeciicinci de ani de exi:ten9 a pro;e:iei contabile din Romnia, o con:tituie e;ectuarea expertizelor contabile di:pu:e de or$anele <udiciare :au :olicitate de per:oane ;izice :au <uridice =n condiiile prev9zute de le$e, ca, de exemplu expertize amiabile .la cerere/, expertize contabile <udiciare =n cauze civile, penale :au ale dreptului muncii, expertize de $e:tiune, de mana$ement, ;inanciar-contabile i altele. Cuvntul expertiz" vine de la latine:cul expertus", adic9 priceput - lucrarea unei per:oane experimentate, :pecializate. Expertiza reprezint9 un concept care :e deo:ebete de audit, control, revizie :au veri;icare, =ntruct conine =n :ine ideea de exprimare liber a punctului de vedere al expertului =n ceea ce privete obiectivele :au ;aptele a:upra c9rora :-a e;ectuat expertiza. Deci expertiza e:te prin excelen9 o lucrare personal i critic, cuprinznd nu numai rezultatul examin9rii ;aptelor din punct de vedere al exactit ii !ormale i materiale, dar i p9rerea expertului asupra cauzelor si e!ectelor "n le#tur cu obiectul supus cercetrii sale$ Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, care potrivit le$ii a:i$ur9 buna de:;9urare a activit9ii experilor contabili, a deci: re$lementarea pro;e:ional9 a ace:tei activit9i de baz9 elabornd Norma i comentariile misiunilor privind expertizele contabile"$

SU/AR
56%4 Cadrul de re3erin: al mi'iunilor pri<ind expertizele contabile444444444444444444444444444444444444444444444444444444444444& 56;4 Norme de comportament pro3e'ional 'peci3ice mi'iunilor pri<ind expertizele contabile444444444444444444444444444;; 30++. %ndependena expertului contabil...........................++ 30+!. Competena expertului contabil.............................+3 30+3. Calitatea expertizelor contabile............................. +* 30+*. &ecretul pro;e:ional i con;idenialitatea expertului contabil................................................. +, 30+0. Acceptarea expertizelor contabile.......................... +) 30+,. Re:pon:abilitatea e;ectu9rii expertizelor contabile...............................................................!" 56$4 Norme de lucru 'peci3ice mi'iunilor pri<ind expertizele contabile4444444444444444444444444444444444444444444444444444444444$$ 30!+. 4i:punerea expertizelor contabile <udiciare i numirea experilor contabili...................................!! 30!!. Contractarea i pro$ramarea expertizelor contabile ... !0 30!3. 4ele$area i :uprave$>erea lucr9rilor privind expertizele contabile..............................................!( 30!*. 4ocumentarea lucr9rilor privind expertizele contabile................................................................!# 5654 Norme de raport 'peci3ice expertizelor contabile4444444444445$ 303+. Redactarea raportului de expertiz9 contabil9..........3! 303!. &emnarea i depunerea raportului de expertiz9 contabil9...............................................................3)

Anexa nr. l. ?odel de Contract privind e;ectuarea expertizelor contabile extra<udiciare......................3# Anexa nr. !. ?odel de Raport de expertiz: contabil: ?udiciar:444444444444444444444444444444444444444444444444444444444444444449; Anexa nr. 3. ?odel de Raport de expertiz: contabil: extra?udiciar:44444444444444444444444444444444444444444444444444444444496
,

CADRUL DE RE@ER(N,A AL /(S(UN(L*R )R(B(ND E+)ERT(.ELE C*NTA#(LE N*R/A Expertizele contabile :unt mi<loace de prob9 utilizabile =n rezolvarea unor cauze care nece:it9 cunotine de :trict9 :pecialitate din partea unor per:oane care au calitatea de expert contabil. Expertizele contabile di:pu:e din o;iciu :au acceptate la cererea p9rilor =n ;azele de in:trumentare i de <udecat9 ale unor cauze civile i/:au comerciale, ataate :au nu unui proce: penal, :e nume:c expertize contabile <udiciare. 3oate celelalte expertize contabile :unt extra<udiciare.

C*/ENTAR(( Expertiza contabil9 e:te o activitate a pro;e:iei contabile ce poate ;i e;ectuat9 numai de c9tre per:oanele care au dobndit calitatea de expert contabil =n condiiile le$ii, ;iind =n:cri:e, cu viza la zi, =n 3abloul experilor contabili, actualizat anual de c9tre Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia .CECCAR/.
+.

!. Expertizele contabile pot ;i cla:i;icate %. 4up9 :copul principal =n care au ;o:t :olicitate, =n a/ expertize contabile <udiciare, re$lementate de Codul de procedur9 civil9@ Codul de procedur9 penal9@ alte le$i :pe ciale@ b/ expertize contabile extra<udiciare - :unt cele e;ectuate =n a;ara procedurilor re$lementate privind rezolvarea unor cauze :upu:e verdictului <u:tiiei. &unt e;ectuate =n a;ara unui proce: <u:tiiar. 'u au calitatea de mi<loc de prob9 in<u:tiie, ci, cel mult, de ar$umente pentru :olicitarea de

c9tre p9ri a admini:tr9rii probei cu expertiza contabil9 <udiciar9 :au pentru rezolvarea unor liti$ii pe cale amiabil9. %%. 4up9 natura principalului.elor/ obiectiv.e/ la care :e re;er9,
/A

m expertize contabile civile di:pu:e :au acceptate =n rezol varea liti$iilor civile@ b/ expertize contabile penale di:pu:e :au acceptate =n rezol varea unor a:pecte civile ataate liti$iilor penale@ c/ expertize contabile comerciale di:pu:e :au acceptate =n rezolvarea liti$iilor comerciale@ d/ expertize contabile ;i:cale di:pu:e :au acceptate =n rezol varea liti$iilor ;i:cale@ e/ alte cate$orii de expertize contabile <udiciare di:pu:e de or$anele =n drept :au extra<udiciare :olicitate de c9tre clieni. %E. =n ;uncie de natura <uridic9, expertizele contabile pot ;i - civile@ - penale@ - extra<udiciare.
a/

3. Anexele nr. +-3 au caracter orientativ i ilu:trativ i ;ac parte inte$rant9 din prezentele norme. ?odelele prezentate =n ace:te anexe pot ;i adaptate cazui:ticii concrete.

+"

30+ 30++

'7R?E 4E C7?67R3A?E'3 6R78E&%7'A2 &6EC%8%CE ?%&%5'%27R 6R%-%'4 EB6ER3%CE2E C7'3AB%2E %'4E6E'4E'DA EB6ER3525% C7'3AB%2

N*R/A Expertizele contabile pot ;i e;ectuate numai de c9tre experii contabili =n:crii =n 3abloul Corpului. Expertul contabil :olicitat =n e;ectuarea unei expertize contabile e:te obli$at :9 ;ie independent ;a9 de p9rile intere:ate =n expertiz9, evitnd orice :ituaie care ar pre:upune o lip:9 de independen9 :au o con:trn$ere care ar putea :9-i impieteze inte$ritatea i obiectivitatea.

C*/ENTAR((
30++.+. Expertizele contabile e;ectuate de experii contabili care nu =ntrune:c condiiile pentru a ;i =n:crii ca membri ai Corpului cad :ub incidena :anciunilor privind exercitarea unei pro;e:ii ;9r9 auto rizaie. 4ac9 un expert contabil implicat =ntr-o a:t;el de :ituaie e:te :olicitat pentru e;ectuarea unei expertize contabile, el e:te obli$at :9 aduc9 la cunotina :olicitantului :ituaia =n care :e a;l9. 30++.!. %ndependena expertului contabil trebuie :9 ;ie ab:olut9 =n cazul experilor contabili numii din o;iciu de c9tre or$anele =n drept i relativ9 =n cazul experilor contabili recomandai de p9ri :au :olicitai =n e;ectuarea de expertize contabile extra<udiciare.

%ndependena ab:olut9 a expertului contabil numit de c9tre or$anele =n drept deriv9 din obli$aia ace:tuia de a ine :eama de toate cazurile de incompatibilitate, abinere i recuzare prev9zute
30++.3.

++

de Codul de procedur9 civil9 i alte re$lement9ri procedurale :peciale, care :unt aceleai cu cele privind <udec9torii. %ndependena expertului contabil e:te a;ectat9 $rav =n :ituaiile re$lementate de Codul etic naional al pro;e:ionitilor con tabili, &eciunea +"".!0 punctele 0 i ,.
30++.*. 30++.0. Experii contabili care :e a;l9 =n :ituaiile prev9zute la punctele 3 i * de mai :u: trebuie :9 le aduc9, =n :cri:, la cunotina or$anului care i-a numit, imediat dup9 numire.

Expertul contabil, la primirea oric9rei lucr9ri de exper tiz9, va ;ace un examen de independen9 i va completa o E4eclaraie de independen9F care va =n:oi lucrarea depu:9 pentru auditul de calitate la Corp.
30++.,.

3oate comentariile privind norma $eneral9 de baz9 :unt i r9mn pertinente.

30++.(.

+!

56;$

C*/)ETEN,A E+)ERTULU( C*NTA#(L

N*R/A Calitatea de expert contabil abilitat :9 e;ectueze expertize contabile e:te re$lementat9. Competena pre:upune deinerea de c9tre expertul contabil a cunotinelor nece:are domeniului la care :e re;er9 expertiza contabil9. El trebuie :9 :e :upun9 re$ulilor Corpului privind ;ormarea continu9, actualizarea i te:tarea permanent9 a cunotinelor pe care le po:ed9.

C*/ENTAR(( Expertiza contabil9 are drept :uport documentele pri mare :i =nre$i:trarea evenimentelor i tranzaciilor =n contabilitate. Ca urmare, expertul contabil :olicitat =n e;ectuarea expertizelor con tabile trebuie :9 po:ede cunotine :olide i actualizate =n domeniul economic, =n $eneral, i mai ale: =n domeniul ;inanciar-contabil. Ace:te cunotine trebuie probate cu calitatea de expert contabil mem bru al Corpului, =n:cri: =n li:tele pe domenii publicate, care :e :upune re$ulilor :tabilite de Corp cu privire la pre$9tirea individual9 continu9 i la te:tarea cunotinelor acumulate.
30+!.+.

3oate comentariile privind norma $eneral9 de baz9 :unt :i r9mn pertinente.

30+!.!.

1&

56;5

CAL(TATEA E+)ERT(.EL*R C*NTA#(LE

N*R/A Expertul contabil trebuie :9 e;ectueze expertizele contabile pentru care a ;o:t :olicitat i pe care le-a acceptat cu contiinciozitate, devotament, corectitudine i imparialitate@ pentru a:i$urarea =n intere: public c9 ace:te cerine :unt =ndeplinite, expertizele contabile :unt :upu:e auditului de calitate potrivit re$lement9rilor Corpului. Expertizele contabile trebuie :9 ;ie utile celor care le-au :olicitat.

C*/ENTAR((
30+3.+. Expertizele contabile con:tituie mi<loace de prob9 tiin i;ic9, =n elaborarea lor, expertul contabil trebuie :9 ;olo:ea:c9 metode :peci;ice tiinei contabilit9ii. Concluziile expertului contabil trebuie :9 ;ie ;undamentate numai pe documente care ate:t9 evenimente i tranzacii care ;ac :au trebuie :9 ;ac9 obiectul recunoaterilor, evalu9 rilor, cla:i;ic9rilor i prezent9rilor contabile. 30+3.!. =n expertizele contabile <udiciare, expertul contabil e:te un ter =n proce:, care prin calitatea lui proce:ual9 contribuie la :tabi lirea adev9rului de c9tre or$anele de drept. Raportul de expertiz9 con tabil9 <udiciar9 are caracter de prob9 tiini;ic9 care trebuie :9 prezinte un =nalt $rad al indicelui contributiv la :oluionarea cauzei =n care a ;o:t di:pu:. 'edocumentarea i ne;undamentarea tiini;ic9 a rapoartelor de expertiz9 contabil9 <udiciar9 pot ;i i :unt, ade:ea, :ancionate de or$anele de drept care le-au di:pu: cu =nlocuirea expertului contabil i di:punerea unei noi expertize contabile. 4ac9 =n aceeai cauz9 :-a

14

di:pu: o nou9 expertiz9 contabil9 care a<un$e la concluzii di;erite ;a9 de prima din cauza utiliz9rii altor criterii i metode de inve:ti$aie, or$anul =n drept care le-a di:pu: are po:ibilitatea de a :e opri la aceea pe care o con:ider9 mai ;undamentat9 :ub a:pect tiini;ic, re:pectiv de mai bun9 calitate. 'ici expertizele contabile extra<udiciare nu trebuie :9 ;ac9 rabat din punct de vedere al calit9ii. %ndependena i competena pro;e:ional9 a expertului contabil trebuie :9 a:i$ure o documentare :i o ;undamentare tiini;ic9 :i expertizelor contabile extra<udiciare.
30+3.3.

Expertizele contabile :unt :upu:e auditului de calitate potrivit Re$ulamentului privind auditul de calitate al :erviciilor contabile pre:tate de membrii Corpului.
30+3.*. 30+3.0. 3oate comentariile privind norma $eneral9 de baz9 :unt i r9mn pertinente.

+0

56;9

SECRETUL )R*@ES(*NAL -( C*N@(DEN,(AL(TATEA E+)ERTULU( C*NTA#(L

N*R/A
Expertul contabil trebuie :9 re:pecte :ecretul i caracterul con;idenial al in;ormaiilor la care a avut acce: :i de care a luat cunotin9 cu ocazia e;ectu9rii expertizelor contabile, trebuind :9 :e abin9 de la divul$area lor c9tre teri, cu excepia cazurilor =n care a ;o:t autorizat expre: =n ace:t :cop :au dac9 are obli$aia le$al9 :au pro;e:ional9 :9 ;ac9 o a:t;el de divul$are.

C*/ENTAR((
Expertul contabil numit din o;iciu :au la recomandarea unei p9ri nu trebuie :9 prezinte mai mult dect :e cere. El trebuie :9 invoce =n raportul :9u de expertiz9 contabil9 <udiciar9 numai acele evenimente i tranzacii probate cu documente <u:ti;icative i/:au evidenieri contabile care au o le$9tur9 cauzal9 cu obiectivul .=ntre barea/ care i-a ;o:t ;ixat.9/ de or$anul =n drept care a di:pu: expertiza contabil9 <udiciar9.
30+*.+.

Expertul contabil numit din o;iciu :au la recomandarea unei p9ri =ntr-o cauz9 <u:tiiar9 trebuie :9 :e abin9 de la divul$area coninutului raportului de expertiz9 contabil9 <udiciar9 i a concluziilor :ale direct p9rilor implicate =n actul <u:tiiar. Expertul contabil trebuie :9 depun9 raportul :9u, auditat calitativ, la or$anul =n drept care a di:pu: expertiza contabil9 <udiciar9, de unde cei intere:ai =l pot con:ulta =n condiiile le$ii.
30+*.!.

+,

Expertul contabil numit din o;iciu :au la cererea unei p9ri =ntr-o cauz9 <u:tiiar9 trebuie :9 :e abin9 de la contactarea p9r ilor implicate =n actul <u:tiiar, =n a;ara procedurilor prev9zute de le$e. A:t;el, =n cazul proce:elor civile, dac9 e:te nevoie de o lucrare la ;aa locului, acea:ta nu poate ;i ;9cut9 dect dup9 citarea p9rilor cu con;irmare de primire, ar9tndu-li-:e zilele i orele cnd =ncep i :e continu9 lucr9rile expertizei contabile, =n proce:ele penale expertul contabil poate lua le$9tura cu inculpaii numai cu =ncuviinarea i =n condiiile :tabilite de or$anul de urm9rire penal9 :au de in:tana de <udecat9, =n toate cazurile, in;ormaiile i explicaiile primite de expertul contabil =n contactele :ale cu p9rile implicate =n actul <u:tiiar trebuie :9 r9mn9 con;ideniale.
30+*.3. 30+*.*. 3oate comentariile privind norma $eneral9 de baz9 :unt i r9mn pertinente.

+(

56;6

ACCE)TAREA E+)ERT(.EL*R C*NTA#(LE

N*R/A &olicit9rile adre:ate experilor contabili privind e;ectuarea de expertize contabile nu pot ;i re;uzate dect dac9 exi:t9 motive temeinice. 3otui, expertul contabil, =nainte de a accepta e;ectuarea unei expertize contabile, trebuie :9-i analizeze po:ibilitatea de a-i =ndeplini mi:iunea innd :eama =n :pecial de re$ulile de independen9 i competen9.

C*/ENTAR(( ?i:iunea privind e;ectuarea unei expertize contabile nu poate ;i re;uzat9 pe motive etnice, reli$ioa:e, politice :au de alt9 natur9. Acea:ta, deoarece expertiza contabil9 e:te un act de prob9 tiini;ic9.
30+0.+. 30+0.!. Calitatea de expert contabil e:te incompatibil9 cu cea de martor =n aceeai cauz9, calitatea de martor avnd =ntietate. Ex pertul contabil :e a;l9 =n incompatibilitate dac9 exi:t9 =mpre<ur9ri din care rezult9 c9 e:te intere:at :ub orice ;orm9 el, :oul .:oia/ :au vreo rud9 apropiat9 =n :oluionarea cauzei =ntr-un anumit mod care +-ar determina pe expertul contabil :9 ;ie :ubiectiv. 30+0.3. 6ot ;i a:imilate cu E=mpre<ur9ri din care rezult9 c9 e:te intere:at :ub orice ;orm9F urm9toarele :ituaii =n care :-ar putea $9:i expertul contabil .i/ 4ac9, =n calitate de or$an de control, colaborator :au con:ilier al uneia dintre p9rile =n proce:, :-a pronunat a:upra

+)

unor a:pecte ori a luat parte la =ntocmirea actelor primare, a evidenelor te>nico-operative :au la elaborarea :ituaiilor ;inanciare care ;ac obiectul do:arului :upu: <udec9ii@ .ii/ 4ac9, =n calitate de expert contabil, i-a exprimat o prim9 opinie =n aceeai cauz9 :upu:9 <udec9ii, deoarece primeaz9 prezumia c9 ar ;i intere:at =n :u:inerea primei :oluii, =n particular, expertul contabil care a e;ectuat o expertiz9 extra<udiciar9 la cererea unei p9ri =n proce: :e a;l9 =n incompatibilitate cu calitatea de expert numit din o;iciu. 4ac9 =ndeplinete condiiile de independen9 i de competen9, poate accepta calitatea de expert contabil recomandat de parte. =nainte de a accepta :au imediat dup9 numire expertul contabil are obli$aia :9 comunice or$anului care +-a numit, =n :cri:, :ituaiile de mai :u:, precum :i cele prezentate =n normele 30++ i 30+!.
30+0.*. 30+0.0. 3oate comentariile privind norma $eneral9 de baz9 :unt i r9mn pertinente.

+#

RES)*NSA#(L(TATEA E@ECTUAR(( E+)ERT(.EL*R C*NTA#(LE N*R/A Expertizele contabile trebuie e;ectuate =n mod re:pon:abil. Re:pon:abilitatea expertizelor contabile <udiciare e:te =nt9rit9 prin <ur9mnt, iar a celor extra<udiciare, prin contract.

C*/ENTAR(( 30+,.+. Re:pon:abilitatea e;ectu9rii expertizei contabile <udi ciare e:te =nt9rit9 de depunerea unui <ur9mnt adecvat con;e:iunii reli$ioa:e a expertului.ilor/ contabil.i/, dup9 cum urmeaz9 .i/ Expertul.ii/ contabil.i/ de con;e:iune reli$ioa:9 cretin9 va .vor/ depune, cu mna pe cruce :au pe Biblie, <ur9mntul Jur c voi spune adevrul si c nu voi ascunde nimic din ceea ce tiu. Aa s-mi ajute Dumnezeu. .ii/ Expertul.ii/ contabil.i/ ;9r9 con;e:iune reli$ioa:9 va .vor/ depune <ur9mntul Jur pe onoare si pe contiin c voi spune adevrul i c nu voi ascunde nimic din ceea ce tiu. .iii/ Expertul.ii/ contabil.i/ care din motive de contiin9 :au con;e:iune reli$ioa:9 nu depune .depun/ <ur9mnt va .vor/ ro:ti ;ormula M obli s spun adevrul si s nu ascund nimic din ceea ce tiu. 56;C4$4 3oate di:poziiile procedurale cu privire la citarea, adu cerea cu mandat i :ancionarea martorilor care lip:e:c de la <udecat9 :unt aplicabile i expertului.ilor/ contabil.i/ numit.i/ pentru e;ectua rea expertizelor contabile <udiciare. 4ac9 expertul.ii/ contabil.i/ numit.i/ pentru e;ectuarea expertizelor contabile <udiciare nu :e =n;9!"

ieaz9 la citarea or$anelor =n drept care +-a .i-a/ numit, ace:tea :unt abilitate :9 di:pun9 =nlocuirea lui .lor/. 56;C454 Re:pon:abilitatea e;ectu9rii expertizelor contabile extra<udiciare trebuie :9 rezulte din contractul =nc>eiat =ntre expertul.ii/ contabil.i/ :i client.

!+

30!

'7R?E 4E 25CR5 &6EC%8%CE ?%&%5'%27R 6R%-%'4 EB6ER3%CE2E C7'3AB%2E 4%&65'EREA EB6ER3%CE27R C7'3AB%2E G54%C%ARE H% '5?%REA EB6ERD%27R C7'3AB%2%

30!+

N*R/A

Expertizele contabile <udiciare pot ;i di:pu:e numai de c9tre or$anele =ndrept9ite de le$e pentru admini:trarea probei cu expertiza. 'umirea expertului :au experilor contabili, att din o;iciu, ct i recomandai de p9rile =n proce:, :e poate ;ace numai de or$anul =n drept :9 di:pun9 admini:trarea probei cu expertiza contabil9.

C*/ENTAR((
30!+.+. &ediul $eneral al materiei de drept privind admini:trarea dovezilor cu e!pertiza contabil9 e:te Codul de procedur9 civil9. Exi:tnd un Corp de experi contabili, =ncredinarea mi:iunilor privind e;ectuarea expertizelor contabile <udiciare :e poate ;ace numai ace:tora, re:pectndu-:e normele de comportament pro;e:ional :peci;ice mi:iunilor privind expertizele contabile.

%n:tanele de drept civil, atunci cnd con:ider9 nece:ar :9 cunoa:c9 p9rerea unor experi contabili, pot numi, la cererea p9rilor :au din o;iciu, unul :au trei experi contabili prin =nc>eiere de edin9, care trebuie :9 cuprind9 .i/ numele expertului contabil :au experilor contabili numit.i/ din o;iciu :au la cererea p9rilor =n proce:@
30!+.!.

!!

.ii/ obiectivele .=ntreb9rile, punctele/ la care expertul contabil :au experii contabili numit.i/ trebuie :9 r9:pund9. 7biectivele expertizei contabile trebuie :9 ;ie ;ormulate de in:tan9 conci:, ;9r9 ec>ivoc i ;9r9 a :e :olicita expertului contabil :au experilor contabili numit.i/ :9 :e pronune a:upra =ncadr9rilor le$ale ale ;aptelor :upu:e <udec9ii@ .iii/ termenul =n care trebuie :9 :e e;ectueze expertiza contabil9, inndu-:e :eama de ;aptul c9 raportul de expertiz9 contabil9 trebuie depu: la in:tana care a di:pu:-o cu cinci zile =nainte de termenul de <udecat9. 4ac9 termenul iniial ;ixat de in:tan9 pentru depunerea expertizei contabile <udiciare e:te con:iderat de c9tre expertul contabil :au experii contabili numit.i/ ca ;iind inadecvat .prea :curt/, el .ei/ e:te .:unt/ =ndrept9it.i/ :9 :olicite in:tanei un termen adecvat, minim nece:ar pentru e;ectuarea unei expertize contabile <udiciare de calitate@ .iv/ plata expertului contabil :au experilor contabili numit.i/, care trebuie :9 ;ie remuneratorie. 4ac9 expertul contabil :au experii contabili numit.i/ pentru e;ectuarea expertizei contabile <udiciare con:ider9 onorariul :tabilit de in:tan9 neremuneratoriu, el .ei/ e:te .:unt/ =ndrept9it.i/ :9 :olicite in:tanei m9rirea ace:tuia.
30!+.3. =n cazul lip:ei de :olicitudine a in:tanei cu privire la cererile expertului contabil :au experilor contabili numit.i/ re;eritoare la :ubpunctele .ii/, .iii/, .iv/, el .ei/ e:te .:unt/ =ndrept9it.i/ :9 re;uze e;ectuarea expertizei contabile <udiciare. Ace:t re;uz e:te o problem9 de raionament pro;e:ional a expertului contabil :au experilor conta bili numit.i/.

Expertizele contabile <udiciare pot ;i di:pu:e i =n cauze penale, =n con;ormitate cu prevederile Codului de procedur9 penal9, =n a:t;el de cauze, or$anul de urm9rire penal9 :au in:tana de <udecat9 care a di:pu: e;ectuarea unei expertize contabile ;ixeaz9 un termen la
30!+.*.

!3

care :unt c>emate p9rile, precum i expertul contabil, aducndu-li-:e la cunotin9 =ntreb9rile la care trebuie :9 r9:pund9 expertul contabil i precizndu-li-:e c9 au dreptul :9 ;ac9 ob:ervaii cu privire la =ntreb9ri i c9 pot cere modi;icarea :au completarea lor. 3otodat9, p9rile :unt =ncunotinate c9 au dreptul :9 cear9 numirea i a cte unui expert recomandat de ;iecare dintre ele, care :9 participe la e;ectuarea expertizei. 6rocedural, di:punerea expertizei contabile <udiciare =n cauze penale :e ;ace prin ordonan9 emi:9 de or$anul de urm9rire penal9, care trebuie :9 conin9 aceleai elemente ca i =nc>eierea de edin9 pentru numirea experilor contabili =n cauze civile. .Comentariul la 'orma nr. 30!+.! e:te i r9mne pertinent./ 56$;464 Cnd e;ectuarea expertizelor contabile <udiciare e:te :upu:9 altor re$lement9ri procedurale :peciale, experii contabili numii din o;iciu :au recomandai de p9rile =n proce: trebuie :9 :e con;ormeze re$lement9rilor procedurale re:pective privind di:punerea expertizelor contabile <udiciare i numirea experilor contabili.

!*

C*NTRACTAREA -( )R* RA/AREA E+)ERT(.EL*R C*NTA#(LE N*R/A E;ectuarea expertizelor contabile :e ;ace pe baz9 de contract. Expertizele contabile contractate trebuie pro$ramate. 6ro$ramul de lucru trebuie :9 cuprind9 natura, calendarul :i =ntinderea lucr9rilor nece:are pentru =ndeplinirea mi:iunii privind expertizele contabile contractate.

C*/ENTAR(( Experii care vor cere :au vor primi mai mult dect plata :tatornicit9 :e vor pedep:i pentru luare de mit9 .art. !+3 alin. l, Codul de procedur9 civil9/. E:te Eleit-motivulF pentru care expertizele contabile, indi;erent de natura lor .<udiciar9 :au extra<udiciar9/, trebuie contractate, unul dintre elementele ;undamentale ale contractului ;iind m9rimea onorariului.
30!!.+.

=nc>eierile de edin9 .=n do:arele civile/ i ordonanele or$anelor de urm9rire i cercetare penal9 .=n do:arele penale/, acceptate de experii contabili numii din o;iciu :au la recomandarea p9rilor, in loc de contract pentru e;ectuarea expertizelor contabile <udiciare.
30!!.!.

4ac9 =n timpul e;ectu9rii expertizelor contabile intervin elemente noi privind volumul i =ntinderea lucr9rilor, care nu au ;o:t avute =n vedere la acceptarea contractului iniial, experii contabili :unt =ndrept9ii :9 cear9 ma<orarea onorariului iniial.
30!!.3.

!0

=n cazul expertizelor contabile <udiciare ma<orarea onorariului :e ;ace de c9tre or$anul =n drept care a di:pu: e;ectuarea expertizei. =n cazul expertizelor contabile extra<udiciare ma<orarea onorariului :e ;ace prin act adiional la contractul iniial. 56$$494 Expertizele contabile trebuie e;ectuate :i depu:e bene;iciarului la termenele convenite i acceptate prin contract. 6entru =ncadrarea =n ace:te termene e:te nece:ar :9 :e elaboreze un pro$ram de lucru =n care :9 :e precizeze, al9turi de obiectivele expertizei contabile, un calendar i un bu$et de ore pe ;iecare capitol, :ubdiviziune :au component9 =n parte. 4ac9 e:te nece:ar, pro$ramul de lucru poate ;i modi;icat =n timpul realiz9rii expertizelor contabile.

!,

30!3

DELE AREA -( SU)RABE DEREA LUCRAR(L*R )R(B(ND E+)ERT(.ELE C*NTA#(LE

N*R/A E;ectuarea lucr9rilor privind expertizele contabile <udiciare nu poate ;i dele$at9 de c9tre experii contabili numii din o;iciu :au la recomandarea p9rilor a:i:tenilor :au colaboratorilor lor. =n cazul expertizelor contabile extra<udiciare, expertul contabil poate dele$a executarea unor lucr9ri a:i:tenilor :au colaboratorilor :9i, p9:trndu-i r9:punderea ;inal9 a:upra coninutului i concluziilor raportului de expertiz9 contabil9 extra<udiciar9. C*/ENTAR(( =n cazul expertizelor contabile <udiciare, experii con tabili numii din o;iciu :au la recomandarea p9rilor nu pot dele$a e;ectuarea lucr9rilor deoarece au ;o:t nominalizai de c9tre un or$an =n drept :9 di:pun9 proba cu expertiza contabil9, printr-un act proce dural .=nc>eiere de edin9 :au ordonan9/, i prin urmare trebuie :9 =i =ndeplinea:c9 per:onal i inte$ral mandatul.
30!3.+.

Cerina de la Comentariul nr. 30!3. l nu exi:t9 =n cazul =n care or$anul =n drept a nominalizat o per:oan9 <uridic9 pentru e;ec tuarea expertizei printr-un expert contabil reprezentant, i nici =n cazul expertizelor contabile extra<udiciare, care de re$ul9 :unt comandate i contractate cu cabinete :au :ociet9i de expertiz9 contabil9. Contrac tele =nc>eiate =n ace:t :cop pot include c>iar clauze cu privire la lucr9 rile care trebuie executate i per:oanele c9rora le vor ;i dele$ate :pre executare. R9:punderea ;inal9 =n:9, =n ce privete coninutul i
30!3.!.

*(

calitatea raportului de expertiz9 contabil9, revine inte$ral expertului contabil care a contractat mi:iunea :au a reprezentat :ocietatea de expertiz9 contabil9, =n a:t;el de cazuri, 'orma de lucru nr. +!3 4E2EIAREA H% &56RA-EIJEREA 25CRKR%27R, =n coninutul i comentariile ei, trebuie re:pectat9.

*,

56$9

D*CU/ENTAREA LUCRAR(L*R )R(B(ND E+)ERT(.ELE C*NTA#(LE N*R/A

4ocumentarea lucr9rilor privind expertizele contabile are un caracter particular :i :e limiteaz9 :trict la ceea ce e:te nece:ar pentru a r9:punde la obiectivele .=ntreb9rile, punctele/ ;ixate expertului.ilor/ contabil.i/ de c9tre or$anul =n drept :9 di:pun9 expertiza contabil9 <udiciar9, prin =nc>eiere de edin9 .=n do:arele civile/ :au ordonan9 a or$anului de urm9rire i cercetare penal9 .=n do:arele penale/, :au la obiectivele contractului privind expertiza extra<udiciar9.

C*/ENTAR((
30!*.+. =n vederea =ntocmirii raportului de expertiz9 contabil9, expertul contabil trebuie :9 :tudieze materialul documentar adecvat. &tudierea materialului documentar adecvat con:tituie premi:a i con diia nece:are =ntocmirii unui raport de expertiz9 contabil9 temeinic ;undamentat, bazat pe documente <u:ti;icative i evidenieri contabile, :i nu pe prezumii, declaraii ale p9rilor i/:au ale martorilor. 30!*.!. 4ac9 obiectivele .=ntreb9rile, punctele/ la care trebuie :9 r9:pund9 expertiza contabil9 vizeaz9 con:tat9rile con:emnate =n acte de control ;i:cal, $e:tionar :au de alt9 natur9, e;ectuate de or$ane abilitate, expertul contabil trebuie :9 :tudieze actele de control cel puin :ub a:pectele coninutului i =ntinderii controlului, precum i al modului de :tabilire a r9:punderilor per:oanelor implicate, =n cazul =n care :-au =ntocmit mai multe acte de control =n aceeai cauz9, a<un$ndu-:e la concluzii di;erite, expertul contabil trebuie :9 :tudieze ;iecare act de control =n parte, ar9tnd ;undamentat cauzele care au condu: la concluzii di;erite i poziia :a ;a9 de ace:te concluzii.

!#

=n demer:ul :9u, expertul contabil care a a<un: la concluzii ;undamentate di;erite ;a9 de or$anul de control e:te abilitat :9 ia contact cu ace:ta pentru a-i elucida toate a:pectele pe care le implic9 e;ectuarea unei expertize contabile de calitate. Contactul i con:ultarea or$anului de control nu =l obli$9 pe expertul contabil :9 a<un$9 la un punct de vedere comun, ci doar la motivarea opiniilor di;erite, care trebuie in:erat9 =n raportul de expertiz9 contabil9.
30!*.3.

7rientativ, materialul documentar pe care trebuie :9 =l :tudieze expertul contabil =n cazul expertizelor <udiciare :e compune din .i/ do:arul cauzei =n care :-a di:pu: o expertiz9 <udiciar9@ .ii/ documentele <u:ti;icative i re$i:trele contabile a;late =n p9:trarea p9rilor implicate =n proce:ul <u:tiiar :au =n ar>ivele terelor per:oane care au vreo le$9tur9 cu obiectivele expertizate@ .iii/ proce:ele-verbale =ntocmite de or$anele de control abilitate, a;late att =n po:e:ia ace:tora, ct i =n po:e:ia per:oanelor <uridice i/:au ;izice controlate care au vreo le$9tur9 cu obiectivele expertizate. 6articularizat, =n cazul expertizelor contabile di:pu:e =n do:arele penale, expertul contabil are dreptul :9 ia cunotin9 de coninutul do:arului penal numai cu =ncuviinarea or$anului de urm9rire penal9 :au a in:tanei de <udecat9 c9rora expertul contabil e:te abilitat :9 le cear9 l9muriri =n le$9tur9 cu ;aptele :au =mpre<ur9rile cauzei.
30!*.*.

56$9464 6entru o mai temeinic9 =nele$ere a evenimentelor i a tranzaciilor :upu:e expertiz9rii, expertul contabil e:te abilitat :9 cear9, iar p9rile intere:ate =n expertiz9 :9 dea, explicaii :uplimentare. Ace:te explicaii nu trebuie date =n :cri: i nu con:tituie material documentar pentru expertizele contabile. Expertul contabil trebuie :9 aib9 =n vedere explicaiile p9rilor, dar trebuie :9 le analizeze =n raport cu actele <u:ti;i cative i contabile expertizate, menionnd =n raportul de expertiz9 contabil9 concordana :au neconcordana dintre explicaiile p9rilor :i actele examinate.
&'

6articularizat, =n cazul expertizelor contabile di:pu:e =n do:arele penale, p9rile implicate pot da explicaiile nece:are expertului contabil numai cu =ncuviinarea i =n condiiile :tabilite de or$anul de urm9rire penal9 :au de in:tana de <udecat9. ?aterialul documentar examinat de expertul contabil nu poate ;i ridicat de c9tre expertul contabil de la p9rile care =l au =n p9:trare.
30!*.,.

4o:arul de lucru al expertului contabil, =n ceea ce pri vete documentarea expertizelor contabile, trebuie :9 cuprind9, dup9 caz .i/ =nc>eierea de edin9 .=n cauze civile/, ordonana or$anului de urm9rire :i cercetare penal9 .=n cauze penale/ :au contractul privind e;ectuarea expertizelor contabile extra<udiciare@ .ii/ Raportul de expertiz9 contabil9 - exemplarul expertului contabil care <u:ti;ic9 =ndeplinirea mi:iunii@ .iii/ Eventuala core:ponden9, r9:pun:urile la =ntreb9ri :uplimentare :au :uplimentele de expertiz9 contabil9 :olicitate de or$anele =n drept care au di:pu: e;ectuarea expertizei contabile@ .iv/ Eventualele note per:onale ale expertului contabil redactate =n timpul e;ectu9rii expertizei contabile, cum ar ;i note :cri:e =n urma unor interviuri :au declaraii verbale, nece:are ;ie redact9rii raportului de expertiz9 contabil9, ;ie urm9ririi bu$etului de timp i decont9rii lucr9rilor de expertiz9 contabil9 cu bene;iciarii ace:tora.
30!*.(.

56$94E4 Comentariile de la 'orma $eneral9 de lucru nr. +!0 47C5?E'3AREA 25CRKR%27R :unt i r9mn pertinente =ntr-o interpretare adecvat9.

3+

303

'7R?E 4E RA67R3 &6EC%8%CE EB6ER3%CE27R C7'3AB%2E RE4AC3AREA RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K

303+

N*R/A
2ucr9rile i concluziile expertizei contabile :e con:emneaz9 =ntr-un raport :cri: care trebuie :9 cuprind9 cel putin trei capitole Capitolul % %'3R745CERE, Capitolul %% 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E i Capitolul %%% C7'C25C%%. &tructura celor 3 capitole obli$atorii trebuie re:pectat9. Cnd au ;o:t numii :au an$a<ai mai muli experi contabili =n aceeai cauz9 :e =ntocmete un :in$ur raport de expertiz9 contabil9. 4ac9 :unt deo:ebiri de p9reri =ntre experi, opiniile :eparate trebuie con:emnate =n cuprin:ul raportului de expertiz9 contabil9 :au =ntr-o anex9 a ace:tuia.

C*/ENTAR((
565;4;4 Capitolul % %'3R745CERE al raportului de expertiz9 contabil9 trebuie :9 cuprind9 cel puin urm9toarele para$ra;e a/ 6ara$ra;ul de identi;icare a expertului.ilor/ contabil.i/ nominalizat.i/ pentru e;ectuarea expertizei contabile, care trebuie :9 cuprind9 in;ormaii cu privire la numele i pre numele expertului.ilor/, domiciliul ace:tuia .ace:tora/, num9rul carnetului de expert contabil i poziia din 3a bloul experilor contabili@ b/ 6ara$ra;ul de identi;icare a or$anului care a di:pu: e;ec tuarea expertizei contabile <udiciare :au a clientului care a :olicitat e;ectuarea expertizei contabile extra<udiciare, =n ace:t para$ra; :e menioneaz9 3!

c/

d/

e/

;/

=n cazul expertizelor contabile <udiciare actul care a :tat la baza numirii expertului.ilor/, re:pectiv =nc>e iere de edin9 .=n cazurile civile/ :au ordonan9 a or $anelor de urm9rire penal9 .=n cazurile Fpenale/, cu menionarea datei ace:tuia, denumirea i calitatea pro ce:ual9 a p9rilor, domiciliul :au :ediul :ocial al ace: tora, num9rul i anul do:arului i natura ace:tuia .civil :au penal/@ - =n cazul expertizelor contabile extra<udiciare denu mirea clientului, domiciliul :au :ediul :ocial al ace: tuia, num9rul i data contractului =n baza c9ruia :e e;ec tueaz9 expertiza contabil9 :olicitat9@ 6ara$ra;ul privind identi;icarea =mpre<ur9rilor i circum :tanelor =n care a luat natere liti$iul =n care :-a di:pu: e;ectuarea expertizei contabile <udiciare :au contextul =n care a ;o:t contractat9 expertiza contabil9 extra<udiciar9@ 6ara$ra;ul privind identi;icarea obiectivului.elor/ exper tizei contabile <udiciare, ;ormularea obiectivului.elor/ ex pertizei contabile, =n cazul expertizelor contabile <udi ciare ;ormularea obiectivului.lor/ expertizei contabile :e preia Ead-literamF din ;ormularea ace:tuia .ace:tora/ =n =nc>eierea de edin9 .=n cauze civile/, re:pectiv =n ordo nana or$anelor de urm9rire i cercetare penal9 .=n cauze penale/, =n cazul expertizelor contabile extra<udiciare ;or mularea obiectivului.elor/ ace:tora trebuie :9 ;ie cea din contract@ 6ara$ra;ul privind identi;icarea datei :au perioadei i a locului =n care :-a e;ectuat expertiza contabil9, =n cazul expertizelor contabile di:pu:e de or$anele =n drept, =n cauze civile, data i locul =nceperii lucr9rilor expertizei contabile trebuie documentate prin citarea p9rilor prin :cri:oare cu aviz de primire@ 6ara$ra;ul privind identi;icarea materialului documentar care are o le$9tur9 cauzal9 cu obiectivul.ele/ expertizei
-

33

contabile i care a :tat la baza =ntocmirii raportului de expertiz9 contabil9. ?aterialul documentar nominalizat =n ace:t para$ra; trebuie :9 ;ie :trict adecvat nece:it9ilor Lde documentare a obiectivelor expertizei contabile <udiciare :au extra<udiciare@ $/ 6ara$ra;ul privind identi;icarea datei :au perioadei =n care :-a redactat raportul de expertiz9 contabil9, cu menionarea expre:9 dac9 :-au mai e;ectuat :au nu alte expertize contabile avnd acelai .aceleai/ obiectiv.e/. 4e a:emenea, =n ace:t para$ra; trebuie menionat dac9 :-au ;olo:it lucr9rile altor experi .contabili, te>nici etc./, problemele ridicate de p9rile intere:ate =n expertiz9 i explicaiile date de ace:tea =n timpul e;ectu9rii expertizei@ >/ 6ara$ra;ul privind identi;icarea datei iniiale pn9 la care raportul de expertiz9 contabil9 trebuia depu: la bene;iciar i indicarea eventualelor perioade de prelun$ire ;a9 de termenul iniial. 565;4$4 Capitolul %% 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E al raportului de expertiz9 contabil9 trebuie :9 conin9 cte un para$ra; di:tinct pentru ;iecare obiectiv .=ntrebare/ al .a/ expertizei contabile care :9 cuprind9 o de:criere am9nunit9 a operaiilor e;ectuate de expertul contabil cu privire la :tructura materialului documentar, actele i ;aptele analizate, locul producerii evenimentelor i tranzaciilor, :ur:ele de in;ormaii utilizate, dac9 p9rile intere:ate =n expertiza contabil9 au ;9cut obiecii :au au dat explicaii pe care expertul contabil le-a luat :au nu =n con:iderare =n ;ormularea concluziilor :ale. =n ;iecare a:t;el de para$ra; trebuie prezentate an:amblul calculelor i interpretarea rezultatelor ace:tora. 4ar, dac9 ace:te prezent9ri ar =n$reuna =nele$erea expunerii de c9tre bene;iciarul raportului de expertiz9 contabil9, e:te recomandabil ca an:amblul calculelor :9 :e ;ac9 =n anexe la raportul de expertiz9 contabil9, iar =n textul expertizei contabile :9 :e prezinte doar rezultatele calculelor i interpretarea ace:tora.
&4

8iecare para$ra; din Capitolul %% 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E trebuie :9 :e =nc>eie cu concluzia .r9: pun:ul/ expertului contabil, care trebuie :9 ;ie preci:.9/, conci:.9/, ;9r9 ec>ivoc, redactat.9/ =ntr-o manier9 analitic9, ordonat9 i :i:tema tizat9, ;9r9 a ;ace aprecieri a:upra calit9ii documentelor <u:ti;icative, a reprezent9rilor .=nre$i:tr9rilor/ contabile, a expertizelor i actelor de control .de orice ;el/ anterioare, i nici a:upra =ncadr9rilor le$ale. Acea:ta, deoarece expertul contabil analizeaz9 evenimente i tranzacii, i nu =ncadrarea <udiciar9 a ace:tora, =n cazuri deo:ebite, =n care expertul contabil, =n exercitarea mi:iunii :ale, :e con;runt9 cu acte i documente care nu =ntrune:c condiiile le$ale, care exprim9 :ituaii nereale :au care :unt :u:pecte, el nu trebuie :9 le ia =n con:iderare =n :tabilirea rezultatelor concluziilor .r9:pun:urilor/ :ale la obiectivul.ele/ ;ixat.e/ expertizei contabile, dar trebuie :9 menioneze acea:ta =n raportul de expertiz9 contabil9.
303+.3. 303+.*. 4ac9 raportul de expertiz9 contabil9 e:te =ntocmit de mai muli experi care au opinii di;erite, =ntr-un para$ra; al Capito lului %% 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E ;iecare ex pert contabil trebuie :9-i motiveze detaliat i documentat opinia pe care o :u:ine. 4e re$ul9, =n expertizele <udiciare trebuie motivat9 :eparat opinia expertului recomandat de parte =n raport cu opinia exper tului numit din o;iciu. 303+.0. Capitolul %%% C7'C25C%% al raportului de expertiz9 contabil9 trebuie :9 conin9 cte un para$ra; di:tinct cu concluzia .r9:pun:ul/ la ;iecare obiectiv .=ntrebare/ al .a/ expertizei contabile preluat.9/ =n maniera =n care a ;o:t ;ormulat.9/ =n Capitolul %% 4E& 8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E. 303+.,. Raportul de expertiz9 contabil9 =ntocmit =n :tructura prezentat9 la pct. 303+.+ -303+.0 e:te un raport de expertiz9 contabil9 obinuit, necali;icat. 5n a:t;el de raport de expertiz9 contabil9 nu poate conine concluzii .r9:pun:uri/ alternative la obiectivul.ele/ ;ixat.e/ expertului contabil.

&-

565;4F4 4ac9 expertul contabil, =n promovarea raionamentului :9u pro;e:ional, con:ider9 nece:ar :9-i exprime p9rerea a:upra obiectivului.elor/ expertizei contabile, a:upra ;aptului dac9 =ntreb9rile care i-au ;o:t ;ixate :unt :u;iciente :au nu =n clari;icarea obiectivului.elor/ expertizei :au cu privire la alte a:pecte a:upra c9rora dorete :9 rein9 atenia bene;iciarului expertizei, poate ;ace ace:t lucru ;ie a/ =n ;inalul Capitolului %%% C7'C25C%%, dup9 para$ra;ul cu prinznd r9:pun:ul la obiectivul.ele/ expertizei contabile@ ;ie b/ =ntr-un capitol di:tinct, Capitolul %-, intitulat C7'&%4E RAD%% 6ER&7'A2E A2E EB6ER3525%.D%27R/ C7' 3AB%2M. =n prezentarea con:ideraiilor :ale .lor/ per:onale, =n raportul de expertiz9 contabil9, expertul.ii/ contabil.i/ trebuie :9 :e con;ormeze normelor de etic9 i deontolo$ie ale pro;e:iei contabile, =n :pecial celor privind con;idenialitatea. Coninutul i =ntinderea con:ideraiilor per:onale =ntr-un raport de expertiz9 contabil9 in de raionamentul pro;e:ional al expertului.ilor/ contabil.i/. Ace:te con:i deraii trebuie limitate la :trictul nece:ar :au impu: de le$e =n cazul expertizelor contabile <udiciare i pot ;i mai extin:e .cuprinz9toare/ =n cazul expertizelor contabile extra<udiciare.
303+.).

Raportul de expertiz9 contabil9 care cuprinde con:ide raii per:onale ale expertului.ilor/ contabil.i/ e:te cali;icat drept raport de expertiz9 contabil9 cu ob:ervaii.
303+.#.

565;4;%4 =n cazuri cu totul deo:ebite, expertul.ii/ contabil.i/ :e poate .pot/ a;la =n impo:ibilitatea =ntocmirii unui raport de expertiz9 contabil9 din cauza inexi:tenei documentelor <u:ti;icative i/:au evi denelor contabile care :9 ate:te evenimentele i tranzaciile :upu:e expertiz9rii. =n a:t;el de cazuri :e va =ntocmi un RA67R3 4E %?67 &%B%2%3A3E A E8EC35KR%% EB6ER3%CE% C7'3AB%2E, care va avea aceeai :tructur9 ca un raport de expertiz9 contabil9 obinuit .necali;icat/, dar care =n Capitolul %% 4E&8KH5RAREA EB6ER3%3,

CE% C7'3AB%2E i Capitolul %%% C7'C25C%% va prezenta <u:ti;icat i ;undamentat cauzele care conduc la impo:ibilitatea e;ectu9rii expertizei contabile comandate de bene;iciarul ace:tuia. 565;4;;4 Anexele la raportul de expertiz9 contabil9, indi;erent de tipul ace:tuia .obinuit, cu ob:ervaii :au cu impo:ibilitatea e;ectu9rii expertizei contabile/, ;ac parte inte$rant9 din raportul de expertiz9 contabil9 i :e =ntocme:c de c9tre expertul.ii/ contabil.i/ cu :copul de a :u:ine o con:tatare din cuprin:ul raportului de expertiz9 contabil9. Anexele la raportul de expertiz9 contabil9 trebuie =ntocmite atunci i numai atunci cnd exi:t9 nece:itatea de documentare a unei con:tat9ri din raportul de expertiz9 contabil9, ele avnd menirea :9 de$reveze coninutul raportului de expertiz9 contabil9 de prezent9ri prea detaliate, ci;re multiple :au alte elemente de natur9 :imilar9. 'u pot con:titui anexe la raportul de expertiz9 contabil9 documentele <u:ti;icative :au re$i:trele contabile ori$inale :au reprodu:e prin te>nici de multiplicare. Anexele raportului de expertiz9 contabil9 :unt un produs al muncii expertului.ilor/ contabil.i/.

&(

SE/NAREA -( DE)UNEREA RA)*RTULU( DE E+)ERT(.A C*NTA#(LA N*R/A Raportul de expertiz9 contabil9 :e para;eaz9 i :e :emneaz9 ;il9 de ;il9, inclu:iv anexele. Raportul de expertiz9 contabil9 :e depune la bene;iciarul ace:tuia =n termenul le$al :au contractual. C*/ENTAR(( 303!.+. 6entru a evita orice disput cu privire la ori$inalitatea raportului de expertiz9 contabil9, ace:ta, inclu:iv anexele, :e para;eaz9 i :e :emneaz9 de c9tre expertul.ii/ contabil.i/ pe ;iecare pa$in9 =n parte. 3oate exemplarele para;ate i :emnate de expertul.ii/ contabil.i/ =n ori$inal au calitatea de rapoarte de expertiz9 contabil9 ori$inale. 3oate celelalte au calitatea de copii, indi;erent de te>nicile de multipli care. Raportul de expertiz9 contabil9 nu :e :emneaz9 de c9tre niciuna dintre p9rile intere:ate =n e;ectuarea expertizei contabile. 4e re$ul9, raportul de expertiz9 contabil9 :e =ntocmete =n dou9 exemplare ori$inale unul pentru or$anul care a di:pu: :au partea care a :olicitat e;ectuarea expertizei contabile i unul pentru expertul.ii/ contabil.i/ care a .au/ e;ectuat expertiza contabil9. 'um9 rul de exemplare ori$inale poate ;i mai mare dac9 bene;iciarul rapor tului de expertiz9 :olicit9 ace:t lucru.
303!.!. 303!.3. Raportul de expertiz9 contabil9 <udiciar9 :e depune la or$anele care au di:pu:-o cu cel puin cinci zile =nainte de data :tabilit9 pentru <udecat9. Raportul de expertiz9 contabil9 extra<udiciar9 :e pred9 clientului care a :olicitat-o la locul i la termenul prev9zute =n contract.

&,

Ane!a nr. l C*NTRACT =nc!eiat =ntre7 Expertul.ii/ contabil.i/ / &.C. ENNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNF cu domiciliul / :ediul :ocial =nNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN, =n:cri:.i/ / .9/ =n 3abloul Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia .CECCAR/ =n &eciuneaNNNNNNNNNNNNNNNNN 6oziiaNNNNNNNNNNNNNNNNNNN, denumit.i/ / .9/ 6RE&3A37R.%/ i
.4enumirea bene;iciarului/

cu domiciliul / :ediul :ocial =nNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN reprezentat.9/ prinNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN, denumit.9/ BE'E8%C%AR, :-a =nc>eiat prezentul contract pentru e;ectuarea unei expertize contabile extra<udiciare. Art. l. 6re:tatorul :e obli$9 :9 procedeze la examinarea pro;e:ional9 i :9 ;ormuleze concluzii .r9:pun:uri/ la urm9toarele obiective 7biectivul l NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN 7biectivul ! NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN 7biectivul n Art. !. Bene;iciarul expertizei contabile extra<udiciare :e obli$9 :9 pun9 la di:poziia pre:tatorului urm9toarele materiale documentare + NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN ! NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN n 3#

Art. 3. 6re:tatorul :e obli$9 :9 =ntocmea:c9 RA67R352 4E EB6ER3%CK EB3RAG54%C%ARK =n con;ormitate cu normele pro;e:ionale :peci;ice mi:iunilor privind expertizele contabile@ ace:ta va ;i depu: laNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNpn9 la data deNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN Art. *. Bene;iciarul RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K EB3RAG54%C%ARK :e obli$9 :9 pl9tea:c9 pre:tatorului onorariul =n :um9 deNNNNNNNNNNNNNNNlei, din careNNNNNNNNNNNNlei imediat dup9 :emnarea prezentului contract iNNNNNNNNNNNNNlei pn9 la data deNNNNNNNNNNNNNNNNN Art. 0. =n con;ormitate cu principiile deontolo$iei pro;e:iei contabile liberale p9rile :e obli$9 :9 a:i$ure con;idenialitatea in;ormaiilor reciproce la care au acce: cu ocazia execut9rii pre:taiei care ;ace obiectul prezentului contract. Art. ,. 6rezentul contract :-a =nc>eiat =nNNNNNNNNNexemplare, intr9 =n vi$oare cu data :emn9rii i :e completeaz9 cu prevederile le$i:laiei civile =n materie. 2ocalitatea 4ataNNNNNN

6RE&3A37R,

BE'E8%C%AR,

4'

Ane!a nr. "

RA)*RT DE E+)ERT(.A C*NTA#(LA GUD(C(ARA Capitolul ( %NT&O'()E&E

#ara ra$ul %i&

&ub:emnatulNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN, expert contabil, domiciliat =nNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN, po:e:or al carnetului de expert contabil nr.NNNNNNNNNNNNN=n:cri: =n 3abloul Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia .CECC AR/ =n &eciuneaNNNNNNNNNNN6oziiaNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN
.4ac9 :unt mai muli experi contabili ace:ta :e repet9 pentru ;iecare/

#ara ra$ul %ii&

Am ;o:t numit.i/ prinNNNNNNNNNNNNNdin data deNNNNNNNNNNN expert.i/ contabil.i/ =n do:arul nr.NNNNNNNNNN, p9rile implicate =n proce: ;iind +.NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN !.NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN

n.
.6entru ;iecare parte implicat9 =n proce: :e va meniona denumirea, domiciliul :au :ediul :ocial i calitatea proce:ual9/

#ara ra$ul %iii&

=mpre<ur9rile i circum:tanele =n care a luat natere liti$iul :unt

*+

#ara ra$ul %iv&

6entru rezolvarea ace:tei cauze :-a di:pu: proba cu expertiza contabil9, c9reia i :-au ;ixat urm9toarele obiective .=ntreb9ri/ +.NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN
*........................

n.
#ara ra$ul %v&
2ucr9rile expertizei contabile :-au e;ectuat =n perioada. la :ediul :ocial / domiciliulNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN

#ara ra$ul %vi&

?aterialul documentar care a :tat la baza e;ectu9rii expertizei con:t9 =nNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN

#ara ra$ul %vii&

Redactarea prezentului raport de expertiz9 contabil9 :-a ;9cut =n perioadaNNNNNNNNNNNNNNNNNNN. =n cauz9 :-au e;ectuat / nu :-au e;ectuat alte expertize contabile@ :-au utilizat / nu :-au utilizat lucr9rile altor experi .te>nici, ;i:cali etc./. 6roblemele ridicate de p9rile intere:ate =n expertiz9 i explicaiile date de ace:tea =n timpul e;ectu9rii expertizei :unt

#ara ra$ul %viii&

4ata pentru depunerea prezentului raport de expertiz9 contabil9 a ;o:t ;ixat9 laNNNNNNNNNNi prelun$it9 laNNNNNNNNNNNNNN.dac9 e:te cazul/.
4*

Capitolul (( 'E*+,(&-&E- E./E&T%0E% )ONT-1%2E 7biectivul nr. i .i O l, n/ 6entru a r9:punde la obiectivul .=ntrebarea/ nr. i :-au examinat urm9toarele documente
.4e:criere detaliat9, dac9 e:te cazul/

=n con;ormitate cu documentele expertizate, ;ormul9m, la obiectivul nr. i, urm9torul r9:pun:

.&e redacteaz9 r9:pun:ul clar, conci: i ;9r9 ambi$uit9i/ Capitolul ((( )ON)2(0%%

=n con;ormitate cu examin9rile materialului documentar menionat =n introducerea i cuprin:ul prezentului raport de expertiz9 contabil9, ;ormul9m urm9toarele concluzii .r9:pun:uri/ la obiectivele .=ntreb9rile/ ;ixate ace:teia 2a obiectivul nr. lNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN

2a obiectivul nr. !

2a obiectivul nr. n
.&e vor relua r9:pun:urile din Capitolul J 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E/
4&

6entru ca prezentul raport de expertiz9 contabil9 :9 vin9 =n :pri<inul bene;iciarului con:ider9m nece:ar :9 ;acem urm9toarele preciz9ri

.Ace:t para$ra; poate ;i introdu: numai dac9 expertul contabil con:ider9 c9 e:te util bene;iciarului expertizei contabile. El poate ;ace obiectul unui capitol :eparat, Capitolul %- C7'&%4ERAD%%2E 6ER&7'A2E A2E EB6ER3525%.D%27R/ C7'3AB%2.%/./ Expert.i/ contabil.i/

44

Ane!a nr. ' RA)*RT DE E+)ERT(.A C*NTA#(LA E+TRAGUD(C(ARA Capitolul ( %NT&O'()E&E #ara ra$ul %i& &ub:emnatulNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN, expert contabil, domiciliat =nNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN, po:e:or al carnetului de expert contabil nr.NNNNNNNN=n:cri: =n 3abloul Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia .CECCAR/ =n &eciuneaNNNNNNNNNNN6oziiaNNNNNNNNNN
.4ac9 :unt mai muli experi contabili ace:ta :e repet9 pentru ;iecare/

#ara ra$ul %ii& =n baza contractului nr.NNNNNNNNNNNNNNNNNNNam acceptat mi:iunea e;ectu9rii unei expertize contabile extra<udiciare pentru
.&e menioneaz9 denumirea, domiciliul :au :ediul :ocial al clientului/ #ara ra$ul %iii&

=mpre<ur9rile i circum:tanele care +-au determinat pe client :9 apeleze la pre:taia noa:tr9 :unt NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN

#ara ra$ul %iv& Con;orm art. nr.NNNNNNNNNNNdin contractul nr.NNNN obiectivele ;ixate prezentei expertize extra<udiciare :unt *0

7biectivul nr. l

7biectivul nr. !

7biectivul nr. n

#ara ra$ul %v& 2ucr9rile expertizei contabile :-au e;ectuat =n perioada. la :ediul :ocial / domiciliulNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN #ara ra$ul %vi& ?aterialul documentar care a :tat la baza e;ectu9rii expertizei con:t9 =n NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN #ara ra$ul %vii& Redactarea prezentului raport de expertiz9 contabil9 :-a ;9cut =n perioadaNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN. %n cauz9 :-au e;ectuat / nu :-au e;ectuat alte expertize contabile@ :-au utilizat / nu :-au utilizat lucr9rile altor experi .te>nici, ;i:cali etc./. 6roblemele ridicate de p9rile intere:ate =n expertiz9 i explicaiile date de ace:tea =n timpul e;ectu9rii expertizei :unt

*,

#ara ra$ul %viii&

4ata pentru depunerea prezentului raport de expertiz9 contabil9 a ;o:t ;ixat9 laNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNi prelun$it9 la NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN.dac9 e:te cazul/ Capitolul (( 'E*+,(&-&E- E./E&T%0E% )ONT-1%2E 7biectivul nr. i .i O l, n/ 6entru a r9:punde la obiectivul .=ntrebarea/ nr. i :-au examinat urm9toarele documente NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN
.4e:criere detaliat9 cu trimitere la anexe, dac9 e:te cazul/

=n con;ormitate cu documentele expertizate ;ormul9m, la obiectivul nr. i, urm9torul r9:pun:

.&e redacteaz9 r9:pun:ul clar, conci: i ;9r9 ambi$uit9i/ Capitolul ((( )ON)2(0%%

=n con;ormitate cu examin9rile materialului documentar menionat =n introducerea :i cuprin:ul prezentului raport de expertiz9, ;ormul9m urm9toarele concluzii .r9:pun:uri/ la obiectivele .=ntreb9rile/ ;ixate ace:teia 7biectivul nr. lNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN

7biectivul nr. !

4(

7biectivul nr. n
.&e vor relua r9:pun:urile din Capitolul %% 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E/

6entru a veni =n :pri<inul bene;iciarului prezentului raport de expertiz9 contabil9, con:ider9m nece:ar :9 ;acem urm9toarele preci z9ri NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN

.Ace:t para$ra; poate ;i introdu: numai dac9 expertul contabil con:ider9 c9 e:te util bene;iciarului expertizei contabile. El poate ;ace obiectul unui capitol :eparat, Capitolul %- C7'&%4ERAD%%2E 6ER&7'A2E A2E EB6ER3525%.D%27R/ C7'3AB%2.%/./ Expert.i/ contabil.i/

4,

%%. IJ%4 6E'3R5 A62%CAREA &tandardului pro;e:ional nr. 30 Expertizele contabile

SU/AR (NTR*DUCERE444444444444444444444444444444444444444444444444444444444444444444444466 CA)(T*LUL l Cadrul de re3erin: al mi'iunilor pri<ind expertizele contabile Expertiza contabil9 - atribut al pro;e:iei contabile liberale.......................................................................0( +.!. Cla:i;icarea expertizelor contabile..............................0) +.!.+. Expertizele contabile <udiciare.........................0# +.!.!. Expertizele contabile extra<udiciare..................,+ +.3. Re;erine re$lementare privind expertizele contabile.... ,*
+.+.

CA)(T*LUL $ Demer'ul deontolo8ic al mi'iunilor pri<ind expertizele contabile

!.+. !.!. !.3.

4e:tinatarii expertizelor contabile...............................(0 8inalitatea .:copul/ expertizelor contabile...................(, 6rincipiile deontolo$ice aplicabile =n mi:iunile privind expertizele contabile......................................(, !.3.+. 6rincipiul independenei expertului contabil.....(( !.3.!. 6rincipiul competenei expertului contabil.......)( !.3.3. 6rincipiul calit9ii expertizelor contabile..........#" !.3.*. 6rincipiul :ecretului pro;e:ional :i al con;idenialit9ii expertizelor contabile.............#0 !.3.0. 6rincipiul accept9rii expertizelor contabile...... +"+ !.3.,. 6rincipiul re:pon:abilit9ii e;ectu9rii expertizelor contabile..................................... +"3 0+

CA)(T*LUL 5 Demer'ul te!nic i pro3e'ional pri<ind elaborarea expertizelor contabile Cadrul $eneral al :ucce:iunii lucr9rilor privind elaborarea expertizelor contabile...............................+"( 3.!. 'orme de lucru :peci;ice mi:iunilor privind expertizele contabile..................................................+") 3.!.+. 4i:punerea i numirea experilor contabili......+") 3.!.+.+. 4i:punerea i numirea experilor contabili =n expertizele contabile <udiciare.............................................+") 3.!.+.!. 4i:punerea i numirea experilor contabili =n expertizele contabile extra<udiciare.....................................++( 3.!.!. Contractarea i pro$ramarea expertizelor contabile..........................................................++# 3.!.!.l. 6ro$ramarea lucr9rilor de expertiz9 contabil9............................+!* 3.!.3. 4ele$area i :uprave$>erea lucr9rilor privind expertizele contabile...........................+!0 3.!.*. 4ocumentarea lucr9rilor privind expertizele contabile........................................+!, 3.3. 'orme de raport :peci;ice mi:iunilor privind expertizele contabile..................................................+!) 3.3.+. Redactarea raportului de expertiz9 contabil9.... +!) +.3.l.l. ?odelul RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K G54%C%ARK i redactarea ace:tuia......+30 3.3.+.!. ?odelul RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K EB3RAG54%C%ARK i redactarea ace:tuia............................+00
3.+.

0!

?odelul RA67R3525% 4E %?67&%B%2%3A3E A E8EC35KR%% EB6ER3%CE% C7'3AB%2E i redactarea ace:tuia...........................+,) 3.3.+.*. ?odele de RA67AR3E 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K C5 76%'%% &E6ARA3E.........................+(( 3.3.!. &emnarea i depunerea raportului de expertiz9 contabil9.........................................+#"
3.3.+.3.

CA)(T*LUL 9 /etodolo8ia de <eri3icare i a<izare a expertizelor contabile ?udiciare

*.+. *.!. *.3.

'ece:itatea veri;ic9rii i aviz9rii expertizelor contabile <udiciare.................................................... +#3 &electarea i an$a<area experilor contabili veri;icatori................................................................+#0 Atribuiile experilor contabili veri;icatori................+#, *.3.+. -eri;icarea te>nic9 pro;e:ional9 a lucr9rilor de expertiz9 contabil9 a;late pe rolul comi:iilor de di:ciplin9 ale ;ilialelor......!"" *.3.!. Evidena activit9ii de:;9urate de experii contabili veri;icatori i raportarea ace:teia......!"+
CA)(T*LUL 6 R:'punderea experilor contabili

0.+. 0.!. 0.3. 0.*.

R9:punderea di:ciplinar9..........................................!"3 R9:punderea contravenional9 :au admini:trativ9......!"0 R9:punderea penal9.................................................!", R9:punderea civil9...................................................!")

-&

(NTR*DUCERE
Conceptul de EB6ER3%CK reprezint9 o cercetare temeinic9, cu caracter te>nic, ;9cut9 de un expert, :peciali:t de mare cla:9, =ntr-un anumit domeniu+. =n ace:t caz, expertiza e:te un atribut al H3%%'DE%, iar EB6ER352 a ;o:t, e:te i va ;i 7?52 4E H3%%'DK. ?ult9 vreme nu :-a ;9cut nicio demarcaie =ntre H3%%'DK i EB6ER3%CK, :i nici =ntre 7?52 4E H3%%'DK i EB6ER3, dar, ori de cte ori practica i <u:tiia :ocial9 con:iderau nece:ar, :e adre:au unui expert. 6rimul :e$ment al practicii :ociale care a :imit nece:itatea EB6ER3%CE% a ;o:t :i:temul <udiciar, dar e $reu de :pu: c9, =n baza EB6ER3%CE%, :-a ;9cut :au :e ;ace =ntotdeauna dreptate4 EB6ER3%CA <udiciar9 are caracter limitat, pentru c9 EB6ER352 nu-i poate, principial, extinde con:ideraiile dincolo de obiectivele ;ixate de or$anul =ndrept9it :9 ;ixeze obiectivele .=ntreb9rile/ EB6ER3%CE%. 4ac9 totui o ;ace, or$anul =ndrept9it :9 di:pun9 EB6ER3%CA apeleaz9 la 2%BER52 ARB%3R5 .propria-i contiin9/, al9turi de celelalte probe admini:trate E=n cauzaF =n care a di:pu: EB6ER3%CA, =n :i:temul <udiciar romne:c, i nu numai, E(#E)*I+A const ,n rezolvarea unor probleme de strict specialitate, de ctre persoane care posed cunotine pro$unde ,ntr-un domeniu dat..., care se numesc e!peri. E!pertizele se pot realiza ,n di$erite domenii de activitate... %put-nd$i-n.n.& medico-le ale, te.nice, contabile, dactiloscopice, balistice, ra$ice, psi.iatrice etc." 6entru re$lementarea pro;e:ional9 a activit9ii de expertiz9 contabil9 <udiciar9 i extra<udiciar9, Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia .CECCAR/ a elaborat N*R/A -(
A :e vedea EexpertF i Eexpertiz9F, Dicionarul e!plicativ al limbii rom-ne %DE(&, Editura 5niver: Enciclopedic, Bucureti, +##,, pa$. 30). ! 6itule:cu, %. i colaboratorii, Dicionar de termeni juridici uzuali, Editura Alex, Bucureti, +##,, pa$. +3,. 00
+

C*/ENTAR((LE )R(B(ND E+)ERT(.ELE C*NTA#(LE4 Acea:t9 norm9 i comentariile :ale vizeaz9 una dintre activit9ile .atributele/ le$ale ale experilor contabili, re:pectiv acceptarea i executarea de lucr9ri cu obiective .=ntreb9ri/ de;inite de :olicitani or$ane <udiciare, p9ri implicate =n liti$ii civile, comerciale, admini:trative etc. 6rezenta lucrare =i limiteaz9 coninutul i =ntinderea doar la expertizele contabile <udiciare i extra<udiciare :au amiabile3, con:iderndu-:e a ;i un $>id =n demer:ul experilor contabili care contracteaz9 i execut9 a:t;el de lucr9ri.
!idul pentru aplicarea Normei pro3e'ionale nr4 56H$%%; pri<ind expertizele contabile a ;o:t elaborat de c9tre un colectiv de autori coordonat i condu: de pro;. univ. dr. A3A'A&%5 676, la :olicitarea Con:iliului &uperior al CECCAR.

/orma i comentariile misiunilor privind e!pertizele contabile, aprobat9 prin Jot9rrea Con:iliului &uperior al CECCAR nr. *!/++ au$u:t !""+, =n /orme pro$esionale. Editura CECCAR, Bucureti, !""+, pa$. !0(-3"". =n prezenta lucrare acea:t9 norm9 va ;i citat9 :ub pre:curtarea /orma pro$esional 0E00A) nr. '1.
6C

Capitolul l CADRUL DE RE@ER(N,A AL /(S(UN(L*R )R(B(ND E+)ERT(.ELE C*NTA#(LE ;4;4 Expertiza contabil: - atribut al pro3e'iei contabile liberale
Expertiza contabil9 e:te o activitate depus de un personal autorizat de le e pentru reconstituirea realitii unei operaii de natur economic si2sau $inanciar pe baza cercetrii documentelor, datelor si in$ormaiilor de contabilitate3. Ace:t per:onal :pecializat e:te reprezentat a:t9zi =n Romnia de experii contabili membri ai Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia .CECCAR/, =n viziunea c9ruia E5na dintre activit9ile de baz9 ale experilor contabili, de:;9urat9 pe parcur:ul a pe:te optzeciicinci de ani de exi:ten9 a pro;e:iei contabile din Romnia, o con:tituie e;ectuarea expertizei contabile di:pu:e de or$anele <udiciare :au :olicitate de per:oane ;izice :au <uridice =n condiiile prev9zute de le$e, ca, de exemplu expertize amiabile .la cerere/, expertize contabile <udiciare =n cauze civile, penale :au ale dreptului muncii, expertize de $e:tiune, de mana$ement, ;inanciar-contabile i altele. Cuvntul expertiz9 vine de la latine:cul expertu:. adic9 priceput - lucrarea unei per:oane experimentate, :pecializate. Expertiza con:tituie o noiune care dep9ete i aciunea de control, :i pe aceea de veri;icare =ntruct con:tituie =n :ine ideea de exprimare a punctului de vedere al expertului =n ceea ce privete ;aptul :au ;aptele a:upra c9ruia/c9rora :-a e;ectuat expertiza.
*

Bue, I., coordonator, Dicionarul complet al economiei de pia, Editor &ocietatea %n;ormaia, Bucureti, +##*, pa$. +0". 0(

4eci expertiza e:te prin excelen9 o lucrare per:onal9 :i critic9, cuprinznd nu numai rezultatul examin9rii ;aptelor din punct de vedere al exactit9ii ;ormale :i materiale, dar :i p9rerea expertului a:upra cauzelor :i e;ectelor =n le$9tur9 cu obiectul :upu: cercet9rii :ale. Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, a:i$urnd buna de:;9urare a activit9ii experilor contabili, a deci: re$lementarea pro;e:ional9 a ace:tei activit9i de baz9 elabornd 'orma :i comentariile mi:iunilor privind expertizele contabile.F
1)reambul (a Norma nr4 56 - Norma si comentariile misiunilor privind expertizele contabile3

6otrivit normelor pro;e:ionale CECCAR re;eritoare la expertizele contabile, ace:tea :unt mijloace de prob utilizabile ,n rezolvarea unor cauze care necesit cunotine de strict specialitate din partea unor persoane care au calitatea de e!pert contabil. E!pertizele contabile dispuse din o$iciu sau acceptate la cererea prilor ,n $azele de instrumentare si judecat a unor cauze civile si2sau comerciale, ataate sau nu unui proces penal, se numesc e!pertize contabile judiciare. *oate celelalte e!pertize contabile sunt e!trajudiciare1.

;4$4 Cla'i3icarea expertizelor contabile

'orma pro;e:ional9 CECCAR nr. 30 cla:i;ic9 expertizele contabile =n ;uncie de dou9 criterii, :i anume l. 5n criteriu pe care =l con:ider9m de baz9 :au principal, re:pectiv mobilul :au :copul =n care au ;o:t :olicitate expertizele contabile, di:tin$ndu-:e
0 LLL /orma pro$esionala 0E00A) nr. '1, pct. 30", =n volumul /orme pro$esionale, Editura CECCAR, Bucureti, !""+, pa$. !,+.

0)

a/

b/

E!pertize contabile judiciare, re$lementate de Codul de procedur9 civil9@ Codul de procedur9 penal9@ alte le$i :peciale@ E!pertize contabile e!trajudiciare. Ace:tea :unt cele e;ec tuate =n a;ara procedurilor re$lementate privind rezolvarea unor cauze :upu:e verdictului <u:tiiei. &unt e;ectuate =n a;ara unui proce: <u:tiiar. 'u au calitatea de mi<loc de prob9 in<u:tiie, ci cel mult de ar$umente pentru :olicita rea de c9tre p9ri a admini:tr9rii probei cu expertiza con tabil9 <udiciar9 :au a rezolv9rii unor liti$ii pe cale amia bil9.

!. 5n criteriu pe care =l con:ider9m complementar :au auxiliar, innd de natura obiectivelor .=ntreb9rilor/ la care trebuie :9 r9:pund9 expertul contabil, cla:i;ic9 expertizele =n a/ E!pertize contabile civile, di:pu:e :au acceptate =n re zolvarea liti$iilor civile@ b/ E!pertize contabile penale, di:pu:e :au acceptate =n re zolvarea unor a:pecte civile ataate liti$iilor penale@ c/ E!pertize contabile comerciale, di:pu:e :au acceptate =n rezolvarea liti$iilor comerciale@ d/ E!pertize contabile $iscale, di:pu:e :au acceptate =n re zolvarea liti$iilor ;i:cale@ e/ Alte cate orii de e!pertize contabile judiciare, di:pu:e de or$anele =n drept :au extra<udiciare :olicitate de c9tre clieni. &e poate ob:erva c9, =n $enere, expertizele contabile cla:i;icate dup9 ace:t criteriu pot ;i la rndul lor <udiciare :au extra<udiciare.
;4$4;4 Expertizele contabile ?udiciare

Expertizele contabile <udiciare :unt mi<loace de prob9 =n <u:tiie. Ele pot ;i di:pu:e din o;iciu :au acceptate, la cererea p9rilor implicate =n proce:ul <udiciar, =n toate ;azele de de:;9urare a ace:tuia. 0#

&copul principal al expertizelor contabile <udiciare, =n calitate de prob9 =n <u:tiie, e:te contribuia ace:tora la :tabilirea adev9rului material i <u:ta :oluionare a liti$iilor :au a cauzelor a;late =n ;aza de cercetare :au de <udecat9. Expertiza contabil9 <udiciar9 ;iind o prob9 individual9 admini:trat9 de or$anul <udiciar, concluziile ace:teia nu pot ;i automat ,nsuite de c9tre or$anul <udiciar care a di:pu:-o :au a acceptat-o. Ace:ta trebuie :9 aprecieze ;ora probant9 a expertizei contabile <udiciare potrivit liberului arbitru bazat pe le$e i contiin9, putnd :9 admit9 :au :9 re:pin$9 concluziile expertizei contabile <udiciare, =n ;uncie de nivelul tiini;ic i calitatea ace:teia i corelaia cu celelalte probe admini:trate =n cauzele :upu:e cercet9rii i <udec9rii. 3otui, datorit9 caracterului :9u tiini;ic i probit9ii pro;e:ionale i deontolo$ice a expertului contabil, expertiza contabil9 <udiciar9 trebuie :9 o;ere or$anului <udiciar o prob ,ndeajuns de temeinic i de ne,nlturat pentru tra erea la rspundere a persoanelor vinovate de ,nclcarea le alitii, nesocotirea disciplinei $inanciare si p ubirea patrimoniului4. Caracterul tiini;ic i ;ora probant9 a expertizei contabile <udiciare con:tau =n ;aptul c9 aceasta are ca obiect cercetarea unor $apte si situaii de natur economico-$inanciar5 cuprinde ,n s$era sa de aciune activitatea economic a unui a ent economic pentru problemele si obiectivele stabilite de or anul judiciar5 cerceteaz situaiile si ,mprejurrile de $apt pe baza in$ormaiilor $urnizate de evidena economic si a suporilor ei materiali5 interpreteaz datele de eviden i $urnizeaz opinii cu privire la problemele investi ate pe baza le ilor i a actelor normative care re lementeaz domeniul de activitate respectiv5 elaboreaz concluzii pe baza constatrilor $ acute, care servesc ca mijloc de prob pentru or anul judiciar care a dispus e$ectuarea e!pertizei6.
,

Boule:cu, ?., I>i9, ?., 0ontrol $inanciar i e!pertiz contabil. Editura E;icient, Bucureti, +##,, pa$. !)+-!)!. ( %bidem, pa$. !)+.

,"

=n concluzie, principalele tr9:9turi caracteri:tice care particularizeaz9 expertiza contabil9 <udiciar9 :unt) a/ e:te un mi<loc de prob9 =n <u:tiie care intervine numai atunci cnd or$anele <udiciare o con:ider9 nece:ar9 pentru eluci darea cauzelor =n cur: de anc>et9 :au de <udecat9@ b/ e:te activitatea prin care or$anele <udiciare prime:c in;ormaii de natur9 economico-;inanciar9 cu :copul de a :tabili ade v9rul nece:ar :oluion9rii temeinice i le$ale a cauzelor pri vind ;aptele cercetate i anc>etate :au <udecate@ c/ :e limiteaz9 la cercetarea problemelor cu caracter economic i ;inanciar indicate de or$anele <udiciare@ d/ are competena de examinare a documentelor i evidenelor te>nico-operative i contabile nece:are pentru l9murirea obiectivelor :tabilite de or$anele <udiciare@ e/ con;irm9 :au in;irm9 con:tat9rile controlului cu privire la pa$ube, abateri, de;iciene, lip:uri etc.@ ;/ intervine ca prob9 admini:trat9 de or$anele de urm9rire pe nal9 i de <udecat9, =n vederea convin$erii a:upra realit9ii i a:upra condiiilor apariiei pa$ubei, de;icienei, abaterii@ $/ e:te o activitate ocazional9 care are loc doar cnd :e di:pune de c9tre or$anele <udiciare.
;4$4$4 Expertizele contabile extra?udiciare

Expertizele contabile extra<udiciare, denumite i amiabile, :unt cele care :e ;ac de c9tre experii contabili =n a;ara interveniilor <udiciare. Ele :unt :olicitate de c9tre partea :au p9rile care =i ale$.e/ :in$ur9.e/ experii contabili i le :tabile:c obiectivele .=ntreb9rile/ la care acetia trebuie :9 r9:pund9.

(bidem" pa84 !)!-!)*.

,+

Expertizele contabile extra<udiciare, limitate pn9 la inexi:ten9 =n economiile centralizate de tip comuni:t, cti$9 din ce =n ce mai mult teren =n condiiile economiilor de pia9 bazate pe libera iniiativ9. &imilar expertizelor contabile <udiciare, :i cele extra<udiciare :e caracterizeaz9 prin pluralitatea i diver:itatea problemelor abordate. 4ar cteva criterii prioritare pot ;i identi;icate, cum ar ;i @undamentarea deciziei de ale8ere a partenerilor comer ciali i de a3aceri" =ntreprinz9torii individuali i mana$ementul ;ir melor :e a;l9, ade:eori, =n :ituaia de a ale$e =ntre mai muli parteneri comerciali i de a;aceri, :ituaie =n care in;ormaia cu privire la boni tatea economico-;inanciar9 a ace:tora .:tarea de continuitate a activi t9ii, :tarea de =ncetare de pl9i, :tarea de po:ibil9 intrare =n ;aliment etc./ e:te deo:ebit de important9. 7 :oluie de atenuare a ri:curilor =n luarea deciziilor de ale$ere a partenerilor comerciali :au de a;aceri o poate con:titui comandarea unor expertize contabile extra<udiciare de:pre :tarea economico-;inanciar9 a potenialilor parteneri. A:t;el de expertize contabile extra<udiciare pot ;i e;ectuate c>iar i ;9r9 acor dul potenialilor parteneri comerciali i de a;aceri, pe baza :ituaiilor ;inanciare anuale i interimare publicate de acetia .depu:e la Came rele de Comer i %ndu:trie, potrivit le$i:laiei comerciale =n vi$oare/.
+.

$4 Concilierea derul:rii tranzaciilor comerciale i de a3aceri =n de:;9urarea contractelor comerciale, =n :pecial a celor cu caracter continuu i/:au pe termen lun$, cnd apar ade:eori con$licte =ntre partenerii comerciali i de a;aceri, ;ie cu privire la cuantumul i valoarea pre:taiilor, ;ie cu privire la interpretarea i re:pectarea unor clauze contractuale, =n a:t;el de :ituaii exi:t9 dou9 :oluii alternative recursul in<u:tiie :au arbitrajul unui expert contabil a$reat de p9ri. 4e multe ori, :erviciile expertului contabil :unt de pre;erat, din mai multe con:iderente, cum ar ;i a/ ale$erea i de:emnarea expertului contabil nu :unt :upu:e unor norme procedurale re:trictive@

,!

b/ c/

d/

p9rile au po:ibilitatea :9-i ;ormuleze nere:trictiv obiectivele .=ntreb9rile/ i =ntinderea .=n timp a/ expertizei contabile@ expertul contabil poate avea el =n:ui un rol activ =n ;ormu larea obiectivelor .=ntreb9rilor/ i =ntinderea expertizei contabile .=n timp/, putnd emite con:ideraii .opinii/ l9 muritoare colaterale obiectivelor .=ntreb9rilor/ ;ixate de p9ri@ =n caz de neconciliere, p9rile .=n ;uncie de intere:/ pot ;olo:i ace:t tip de expertize contabile extra<udiciare drept ;unda ment9ri preliminare =n aciunile adresate <u:tiiei.

@undamentarea preliminar: a aciunilor adre'ate ?u' tiiei4 #ractica dovedete c multe %...& aciuni adresate or anelor judiciare sunt i o consecin a de$eciunilor ,n sistemul de docu mentare, precum si a lipsei de operativitate ,n inerea evidenei, ,n asemenea situaie, pentru a nu ,ncrca inutil volumul de cercetare al or anelor judiciare, ,n cauzele arbitrale, de e!emplu, conducerile a enilor economici trebuie s aib atitudinea si rspunderea c do cumentele pe care se bazeaz aciunea arbitral sunt le ale, corecte, e!acte, c re$lect $idel situaia economic, $inanciar, estionar, contractual etc. pentru care se adreseaz arbitrajului. 7n mijloc de asi urare a calitii, realitii, e!actitii si le alitii %sub aspect $ormal si de coninut& in$ormaiilor care stau la baza aciunii ar bitrale ,l constituie deci e!pertiza contabil, ca mijloc de $undamen tare a aciunilor arbitrale judectoreti, dispus de conducerea a en tului economic care solicit aciunea arbitral8. Con:ider9m ace:t punct de vedere deo:ebit de pertinent.
3.

@undamentarea preliminar: a aciunilor de conte'tare a actelor de control admini'trati<" =n virtutea le$ilor =n vi$oare, a$enii economici .per:oane <uridice/ :i c>iar per:oanele ;izice :unt :upui
*.
#

%bidem, pa$. 3"+.

,3

unor ;recvente controale admini:trative, =n :pecial de ordin ;i:cal, =n cazul =n care per:oana ;izic9 :au <uridic9 controlat9 nu-i =n:uete concluziile or$anului de control, are dreptul con:tituional la conte:taie, rezolvabil9 =n cadrul procedurilor re$lementare. 4e:i$ur, conte:taia, pentru a avea an:e de rezolvare i promovare, trebuie ar$umentat9. 7 cale po:ibil9 de ar$umentare e:te expertiza contabil9 extra<udiciar9 comandat de c9tre conte:tatar. Ace:te domenii identi;icate =n care expertiza contabil9 poate <uca un rol important nu :unt prezentate =n mod ex>au:tiv, ci doar exempli;icate. =n concluzie, principalele tr9:9turi caracteri:tice care particularizeaz9 expertiza contabil9 extra<udiciar9 :unt a/ e:te un mi<loc de ;undamentare a deciziilor, de conciliere =ntre partenerii comerciali i de a;aceri i de ;undamentare preliminar9 a aciunilor i conte:taiilor =n <u:tiie@ b/ e:te activitatea prin care p9rile intere:ate pot dobndi .=n a;ara aciunilor <udiciare/ l9muriri de natur9 economico-;inanciar9 din partea unor pro;e:ioniti contabili indepen deni, de =nalt9 probitate i cu deontolo$ie pro;e:ional9 recuno:cut9@ c/ :e axeaz9 pe cercetarea problemelor .obiectivelor/ ;ixate de :olicitant.i/, dar expertul contabil poate releva i probleme .obiective/ colaterale, pe care le con:ider9 relevante =n :pe9@ d/ e:te o activitate contractat9 la :olicitarea celor care o con:i der9 oportun9 =n aciunile pe care vor :9 le =ntreprind9.

;454 Re3erine re8lementare pri<ind expertizele contabile

Expertizele contabile <udiciare i extra<udiciare :unt re$lementate a/ le$al@ b/ procedural@ i c/ pro;e:ional. ,*

;4 Sediul re8lement:rilor le8ale privind expertizele contabile <udiciare i extra<udiciare :e a;l9 =n 7.I. nr. ,0/+##* privind or$anizarea activit9ii de expertiz9 contabil9 i a contabililor autorizai+". 6otrivit ace:tor re$lement9ri le$ale, e;ectuarea de expertize contabile <udiciare i extra<udiciare e:te dreptul exclu:iv al experilor contabili. Acea:t9 exclu:ivitate rezult9 din art. , lit. d/ din 7.I. nr. ,0/+##*, care, enumernd lucr9rile care pot ;i executate de expertul contabil pentru per:oane ;izice i <uridice, :tipuleaz9 c9 e$ectueaz e!pertize contabile dispuse de or anele judiciare sau solicitate de persoane $izice sau juridice ,n condiiile prevzute de le e. 6otrivit art. ( din 7.I. nr. ,0/+##*, e!perii contabili pot s-si e!ercite pro$esia individual sau se pot constitui ,n societi comerciale, potrivit le ii. Corobornd cele dou9 texte le$ale .art. , lit. d i art. (/ din 7.I. nr. ,0/+##*, rezult9 c9, =n toate cazurile, expertizele contabile <udiciare i extra<udiciare pot ;i elaborate numai de c9tre pro;e:ioniti .:pecialiti/ care au dobndit le$al, =n condiiile 7.I. nr. ,0/+##*, calitatea de expert contabil. Expertizele contabile <udiciare :i extra<udiciare nu pot ;i e;ectuate de contabilii autorizai cu :tudii medii :au :uperioare, i nici de c9tre ali pro;e:ioniti. 2ucr9rile elaborate de acetia, c>iar dac9 :unt intitulate )apoarte de e!pertiz contabil i re:pect9 metodolo$ia de elaborare a ace:tora, :unt :imple lucrri de specialitate, neavnd calitatea le$al9 de e!pertize contabile.

+"

6ublicat9 =n ?onitorul 7;icial al Romniei, 6artea %, nr. !*3/3" au$u:t +##*, aprobat9 prin 2e$ea nr. *!/+##0, publicat9 =n ?onitorul 7;icial al Romniei, 6artea %, nr. +!+/!3 mai +##0, modi;icat9 i completat9 prin 7.I. nr. 0"/+##(, publicat9 =n ?onitorul 7;icial al Romniei, 6artea %, nr. !!*/3" au$u:t +##(, aprobat9 prin 2e$ea nr. !!*/+###, publicat9 =n ?onitorul 7;icial al Romniei, 6artea %, nr. 3*"/+, iulie +### i prin 7.I. nr. )#/+##), publicat9 =n ?onitorul 7;icial al Romniei nr. 3+*/!( au$u:t +##), aprobat9 prin 2e$ea nr. +),/+###, publicat9 =n ?onitorul 7;icial al Romniei, 6artea %, nr. 0#!/, decembrie +###. =n acea:t9 ver:iune, 7.I. nr. ,0/+##* e:te publicat9 =n 0artea e!pertului contabil i a contabilului autorizat, ediia a ;;l-a, Editura CECCAR, Bucureti, !""+, pa$. +0-!#.

,0

$4 Sediul re8lement:rilor procedurale privind ale$erea :i numirea experilor contabili, precum i modul de e;ectuare a expertizelor contabile, =ndeo:ebi a celor <udiciare, :e a;l9 =n Codurile de procedur9 civil9 :i penal9. Codurile de procedur9 civil9 i penal9 =n vi$oare nu re$lementeaz9 expertiza contabil9 =n mod :pecial. 6rin urmare, re$lement9rile procedurale privind expertiza, =n m9:ura =n care nu :e re;er9 la expertize de alt9 natur9 .medico-le$ale, $ra;olo$ice etc./, :unt aplicabile :i expertizelor contabile <udiciare. 4reptul comun =n materie de expertiz9, ca mi<loc de probaiune <uridic9, =l con:tituie Codul de procedur9 civil9++. Re$lement9rile procedurale opozabile expertizei contabile <udiciare, potrivit Codului de procedur9 civil9+! .C.p.c./, :unt prezentate =n extra:, =n ca:eta urm9toare

Art4 $%; .+/ Cnd, pentru l9murirea unor =mpre<ur9ri de ;apt, in:tana con:ider9 nece:ar :9 cunoa:c9 p9rerea unor :pecialiti, va numi, la cererea p9rilor ori din o;iciu, unul :au trei experi, :tabilind, prin =nc>eiere, punctele a:upra c9rora ei urmeaz9 :9 :e pronune i termenul =n care trebuie :9 e;ectueze expertiza. 3ermenul va ;i :tabilit a:t;el =nct depunerea expertizei la in:tan9 :9 aib9 loc con;orm di:poziiilor art. !"# .de mai <o:/. Art4 !"! .+/ 4ac9 p9rile nu :e =nvoie:c a:upra numirii experilor, ei :e vor numi de c9tre in:tan9, prin tra$ere la :ori, =n edin9 public9, de pe li:ta =ntocmit9 de biroul le$al de expertiz9. .!/ =nc>eierea de numire va :tabili i plata experilor.
F Boroi, I., R9de:cu, 4., 0odul de procedur civil comentat i ad9u$at, ediia a %l-a, revizuit9 i ad9u$it9, Editura A%%, Bucureti, +##,, pa$. 3"(. +! LPPQ 0odul de procedur civil, cu modi;ic9rile adu:e de 7.5.I. nr. +3)/!""" i 7.5.I. nr. 0#/!""+, Editura A%% BecR, Bucureti, !""+, pa$. (#-)!.

CC

Art4 $%9 .+/ Experii :e pot recuza pentru aceleai motive ca i <udec9torii. .!/ Recuzarea trebuie :9 ;ie cerut9 =n termen de cinci zile de la numirea expertului, dac9 motivul ei exi:t9 la acea:t9 dat9@ =n celelalte cazuri termenul va cur$e de la data cnd :-a ivit momentul de recuzare. .3/ Recuz9rile :e <udec9 =n edin9 public9, cu citarea p9r ilor i experilor. Art4 $%6 .+/ 4i:poziiile privitoare la citarea, aducerea cu mandat :i :ancionarea martorilor care lip:e:c :unt deopotriv9 aplicabile experilor. .!/ 4ac9 expertul nu :e =n;9ieaz9, in:tana poate di:pune =nlocuirea lui. Art4 $%C .+/ Expertul ..../ va depune urm9torul <ur9mnt EGur c9 =mi voi =ndeplini cu cin:te i nep9rtinire =n:9rcinarea =ncredinat9 de in:tana de <udecat9. Aa :9-mi a<ute 4umnezeuSF. .!/ 6entru depunerea <ur9mntului, experii vor ;i c>emai =n camera de con:iliu, =ndat9 dup9 numire, ;9r9 citarea p9rilor. %n:tana va con:tata depunerea <ur9mntului prin =nc>eiere. Art4 $%F 4ac9 experii pot :9 =i dea de =ndat9 p9rerea, vor ;i a:cultai c>iar =n edin9, iar p9rerea lor :e va trece =ntr-un proce:-verbal. Art4 $%E .+/ 4ac9 pentru expertiz9 e:te nevoie de o lucrare la ;aa locului, ea nu poate ;i ;9cut9 dect dup9 citarea p9rilor prin ,(

carte potal9 recomandat9, cu dovad9 de primire, ar9tnd zilele :i orele cnd =ncepe i continu9 lucrarea. 4ovada de primire va ;i al9turat9 lucr9rii expertului. .!/ 69rile :unt obli$ate :9 dea expertului orice l9muriri =n le$9tur9 cu obiectul lucr9rii. Art4 $%& .+/ Expertul e:te dator :9 =i depun9 lucrarea cu cel puin cinci zile =nainte de termenul :orocit pentru <udecat9. Art4 $;% Cnd :unt mai muli experi cu p9reri deo:ebite, lucrarea trebuie :9 conin9 p9rerea motivat9 a ;iec9ruia. Art4 $;; Experii :unt datori :9 :e =n;9ieze =naintea in:tanei pentru a da l9muriri ori de cte ori li :e va cere, caz =n care au dreptul la de:p9$ubiri, care :e vor :tabili prin =nc>eiere executorie. Art4 !+! .+/ 4ac9 in:tana nu e:te l9murit9 prin expertiza ;9cut9, poate di:pune =ntre$irea expertizei :au o nou9 expertiz9. .!/ Expertiza contrarie va trebui cerut9 motivat la primul termen dup9 depunerea lucr9rii. Art4 $;5 .+/ Experii care vor cere :au vor primi mai mult dect plata :tatornicit9 :e vor pedep:i pentru luare de mit9. .!/ 2a cererea experilor, inndu-:e :eama de lucrare, in:tana le va putea m9ri plata cuvenit9 prin =nc>eiere executorie dat9 cu citarea p9rilor.
,)

Art4 $;9 4ac9 expertiza :e ;ace de o alt9 in:tan9 prin dele$aie, numirea p9rilor i :tatornicirea pl9ii ce li :e cuvine :e vor putea l9:a =n :arcina ace:tei in:tane. 5nele dintre ace:te di:poziii procedurale :unt completate cu cele privitoare la proba te:timonial9 .cu martori/, i anume a/ Re;eritor la <ur9mntul prev9zut de articolul !", T =n timpul depunerii <ur9mntului, expertul contabil ine mna pe cruce :au pe Biblie .art. +#3 alin. !, C.p.c./@ T Re;erirea la divinitate din ;ormula <ur9mntului :e :c>imb9 potrivit credinei reli$ioa:e a expertului conta bil .art. +#3 alin. 3, C.p.c./@ T Expertul contabil de alt9 reli$ie dect cea cretin9 nu tre buie :9 in9 mna pe cruce :au pe Biblie =n timpul depu nerii <ur9mntului .art. +#3 alin. *, C.p.c./@ T Expertul contabil ;9r9 con;e:iune va depune urm9torul <ur9mnt Jur pe onoare i contiin c voi spune ade vrul i c nu voi ascunde nimic din ceea ce tiu .art. +#3 alin. 0, C.p.c./@ T Experii contabili care din motive de contiin9 :au con;e :iune nu depun <ur9mintele vor ro:ti =n ;aa in:tanei ur m9toarea ;ormul9 M obli c voi spune adevrul i c nu voi ascunde nimic din ceea ce tiu .art. +#3 alin. ,, C.p.c./@ T &ituaiile privind modalitatea de depunere a < ur9mntului de c9tre expertul contabil :e rein de c9tre or$anul <udiciar pe baza a;irmaiilor ;9cute de expertul contabil .art. +#3 alin. (, C.p.c./. b/ Re;eritor la :ituaia prev9zut9 de articolul !"( T 6unctul de vedere al expertului contabil :e va :crie de c9tre $re;ier, dup9 dictarea preedintelui :au a <udec9to rului dele$at, i va ;i :emnat pe ;iecare pa$in9 i la :;r,#

:itul :9u de c9tre <udec9tor, $re;ier i expertul contabil, dup9 ce ace:ta a luat cunotin9 de cuprin:. 4ac9 expertul contabil nu voiete :au nu poate :9 :emneze, :e ;ace vorbire de:pre acea:ta .art. +#) alin. l, C.p.c./@ 7rice ad9u$9ri, ter:9turi :au :c>imb9ri =n cuprin:ul punc tului de vedere al expertului contabil trebuie =ncuviinate i :emnate de c9tre <udec9tor, de c9tre $re;ier i de c9tre expertul contabil :ub pedeap:a de a nu ;i inute =n :eam9 .art. +#) alin. !, C.p.c./@ 2ocurile ne:cri:e din declaraie .punctul de vedere al ex pertului contabil/ trebuie =mplinite cu linii, a:t;el =nct :9 nu :e poat9 ad9u$a nimic .art. +#) alin. 3, C.p.c./.

&ituaiile prev9zute de art. !"(, C.p.c., :unt extrem de rare, dac9 nu inexi:tente, =n cazul expertizei contabile <udiciare, pentru c9, normal, expertul contabil trebuie :9-i ;undamenteze opinia .r9:pun:ul/ pe baza unui material documentar .contabil/ care de cele mai multe ori nu :e a;l9 la do:arul cauzei :i nu poate ;i :tudiat =n timpul unei edine de <udecat9. ?ai mult, practicile <udiciare con:acrate vizeaz9 =ntocmirea de c9tre experii contabili a unor lucr9ri .rapoarte/ :cri:e, =n condiiile art. !")-!+", C.p.c. Codul de procedur9 penal9+3 conine, de a:emenea, re$lement9ri procedurale opozabile expertizei contabile <udiciare, admini:trate =n proce:ele penale, pe care le prezent9m, =n extra:, =n ca:eta urm9toare
)rocedura expertizei Art4 ;;E4 Expertiza :e e;ectueaz9 potrivit di:poziiilor din prezentul cod, a;ar9 de cazul cnd prin le$e :e di:pune alt;el. ..../

n LLL 0odul de procedur penal, cu modi;ic9rile adu:e prin 7.5.I. nr. !"(/!""" i 7.5.I. nr. !#0/!""", Editura Ro:etti, Bucureti, !""".
('

Expertul e:te numit de or$anul de urm9rire penal9 :au de in:tana de <udecat9. 8iecare dintre p9ri are dreptul :9 cear9 ca un expert recomandat de ea :9 participe la e;ectuarea expertizei.
L:muriri date expertului 'i p:rilor Art4 ;$%4 7r$anul de urm9rire penal9 :au in:tana de <udecat9, cnd di:pune e;ectuarea unei expertize, ;ixeaz9 un termen la care :unt c>emate p9rile, precum :i expertul, dac9 ace:ta a ;o:t de:emnat de or$anul de urm9rire penal9 :au de in:tan9. 2a termenul ;ixat :e aduc la cunotina p9rilor i a expertului contabil obiectul expertizei i =ntreb9rile la care expertul trebuie :9 r9:pund9, i li :e pune =n vedere c9 au dreptul :9 ;ac9 ob:ervaii cu privire la ace:te =ntreb9ri i c9 pot cere modi;icarea :au completarea lor. 69rile mai :unt =ncuno:tinate c9 au dreptul :9 cear9 numirea :i a cte unui expert recomandat de ;iecare dintre ele, care :9 participe la e;ectuarea expertizei. 4up9 examinarea obieciilor i cererilor ;9cute de p9ri i de expert, or$anul de urm9rire penal9 :au in:tana de <udecat9 pune =n vedere expertului termenul =n care urmeaz9 a ;i e;ectuat9 expertiza, =ncunotinndu-+ totodat9 dac9 la e;ectuarea ace:teia urmeaz9 :9 participe p9rile. Drepturile expertului Art4 ;$;4 Expertul are dreptul :9 ia cunotin9 de materialul do:arului nece:ar pentru e;ectuarea expertizei, =n cur:ul urm9ririi penale cercetarea do:arului :e ;ace cu =ncuviinarea or$anului de urm9rire. Expertul poate cere l9muriri or$anului de urm9rire penal9 :au in:tanei de <udecat9 cu privire la anumite ;apte :au =mpre<ur9ri ale cauzei. 69rile, cu =ncuviinarea i =n condiiile :tabilite de or$anul de urm9rire penal9 :au de in:tana de <udecat9, pot da expertului explicaiile nece:are.

(+

Raportul de expertiz: Art4 ;$$4 4up9 e;ectuarea expertizei, expertul =ntocmete un raport :cri:. Cnd :unt mai muli experi :e =ntocmete un :in$ur raport de expertiz9. 4ac9 :unt deo:ebiri de p9reri, opiniile :eparate :unt con:emnate =n cuprin:ul raportului :au =ntr-o anex9.
Raportul de expertiz9 :e depune la or$anul de urm9rire penal9 :au la in:tana de <udecat9 care a di:pu: e;ectuarea expertizei.

Coninutul raportului Art4 ;$54 Raportul de expertiz9 cuprinde a/ 6artea introductiv9, =n care :e arat9 or$anul de urm9 rire penal9 :au in:tana de <udecat9 care a di:pu: e;ec tuarea expertizei, data cnd :-a di:pu: e;ectuarea ace: teia, data raportului de expertiz9, obiectul ace:teia i =ntreb9rile la care expertul urma :9 r9:pund9, mate rialul pe baza c9ruia expertiza a ;o:t e;ectuat9 i dac9 p9rile care au participat la acea:ta au dat explicaii =n cur:ul expertizei@ b/ 4e:crierea =n am9nunt a operaiilor de e;ectuare a ex pertizei, obieciile :au explicaiile p9rilor, precum i analiza ace:tor obiecii :au explicaii =n lumina celor con:tatate de expert@ c/ Concluziile, care cuprind r9:pun:urile la =ntreb9rile pu:e i p9rerea expertului a:upra obiectului expertizei. Suplimentul de expertiz: Art4 ;$94 Cnd or$anul de urm9rire penal9 :au in:tana de <udecat9 con:tat9, la cerere :au din o;iciu, c9 expertiza nu e:te complet9, di:pune e;ectuarea unui :upliment de expertiz9, ;ie de c9tre acelai expert, ;ie de c9tre altul.
(!

4e a:emenea, cnd :e con:ider9 nece:ar, :e cer expertului l9muriri :uplimentare =n :cri: ori :e di:pune c>emarea lui :pre a da in;ormaii verbale a:upra raportului de expertiz9, =n ace:t caz, a:cultarea expertului :e ;ace potrivit di:poziiilor re;eritoare la a:cultarea martorilor. ..../ E3ectuarea unor noi expertize Art4 ;$64 4ac9 or$anul de urm9rire penal9 :au in:tana de <udecat9 are =ndoieli cu privire la exactitatea concluziilor raportului de expertiz9, di:pune e;ectuarea unei noi expertize.

4in di:poziiile procedurale prezentate =n extra: =n ca:eta de mai :u: :e ob:erv9 cteva particularit9i privind expertiza contabil9 <udiciar9 admini:trat9 =n proce:ul penal ;a9 de cea admini:trat9 =n proce:ul civil, i anume T 2ip:ete procedura <ur9mntului expertului contabil, con:i der9m noi, =n mod ne<u:ti;icat@ T Raportul de expertiz9 contabil9 trebuie :9 ;ie neap9rat =n ;or m9 :cri:9@ :tructura ace:tuia e:te re$lementat9 =n mod explicit .art. +!3, C.p.p./. 54 Sediul re8lement:rilor pro3e'ionale privind expertizele contabile <udiciare i extra<udiciare :e a;l9 =n a/ &e#ulamentul de or#anizare i !unc ionare a )orpului Exper ilor )ontabili i )ontabililor -utoriza i din &om4nia56
+*

Aprobat prin Jot9rrea Con;erinei 'aionale a Experilor Contabili i Contabililor Autorizai nr. +/+##0, publicat9 =n ?onitorul 7;icial al Romniei, 6artea %, nr. !,/!( noiembrie +##0, modi;icat i completat prin Con;erina 'aional9 a Experilor Contabili i Contabililor Autorizai nr. ##/**, modi;ic9rile i complet9rile ;iind publicate =n ?onitorul 7;icial al Romniei, 6artea %, nr. *0!/!) martie !""+. =n acea:t9 viziune e:te publicat =n 0artea e!pertului contabil si a contabilului autorizat, ediia a %J-a, Editura CECCAR, Bucureti, !""+, pa$. 3"-(*.
(&

care, la pct. ++! lit. e/, :tipuleaz9 c9 experii contabili, =n exercitarea pro;e:iei, pot e;ectua expertize contabile di:pu:e de or$anele <udiciare :au :olicitate de per:oane ;izice :au <uridice, cum ar ;i T expertize amiabile .la cerere/@ T expertize ;inanciar-contabile@ T arbitra<e =n cauze civile@ T expertize de $e:tiune. b/ Norma pro!esional )E))-& nr$ 78 privind expertizele contabile, care :tipuleaz9 c9 ace:tea pot ;i e;ectuate numai de c9tre per:oanele care au dobndit calitatea de expert contabil =n condiiile le$ii, ;iind =n:cri:e, cu viza la zi, =n 3abloul Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia .CECCAR/. =n :piritul i litera ace:tei norme pro;e:ionale vor ;i abordate capitolele urm9toare, ;9cndu-:e, ori de cte ori :e va con:idera nece:ar, re;erire la di:poziiile le$ale i procedura =n materie.

(4

Capitolul $ DE/ERSUL DE*NT*L* (C AL /(S(UN(L*R )R(B(ND E+)ERT(.ELE C*NTA#(LE $4;4 De'tinatarii expertizelor contabile
Expertizele contabile <udiciare i extra<udiciare :unt lucr9ri de :pecialitate cu obiective de;inite, :olicitate de c9tre cei intere:ai experilor contabili =n:crii =n 3abloul Corpului. 6rin urmare, de:tinatarii expertizelor contabile <udiciare i extra<udiciare :unt :olicitanii ace:tora. &olicitanii expertizelor contabile <udiciare :unt T 7r$anele de in:trumentare .urm9rire i cercetare/ a cauzelor care ;ac obiectul do:arelor penale 6oliia :i 6arc>etul@ T %n:tanele de <udecat9 a cauzelor penale i civile. %ndi;erent dac9 expertizele contabile <udiciare :unt di:pu:e din o;iciu :au :unt acceptate la cererea =nvinuiilor :au p9rilor implicate =n proce:ul <udiciar, acetia .=nvinuiii :au p9rile implicate =n proce:/ :unt, de a:emenea, utilizatori principali ai expertizelor contabile <udiciare, =n ace:t :en:, practicile curente impun expertului contabil :9 depun9 la do:arul cauzei un set de rapoarte de expertiz9 contabil9 <udiciar9, a:t;el =nct cte un exemplar al raportului :9 poat9 ;i ,nm-nat ;iec9rui =nvinuit :au ;iec9rei p9ri implicat.e/ =n proce:ul <udiciar. &olicitanii expertizelor contabile extra<udiciare pot ;i oricare dintre per:oanele ;izice :au <uridice intere:ate =n contractarea unor a:t;el de lucr9ri cu experii contabili =n:crii =n 3abloul Corpului, =n mod indirect, atunci cnd :olicitanii expertizelor contabile extra<udiciare ;olo:e:c ace:te lucr9ri =n concilierea intere:elor lor =n relaiile cu partenerii comerciali i de a;aceri, or$ani:mele admini:trative etc., pot ;i i acetia con:iderai de:tinatari ai expertizelor contabile extra<udiciare. (0

$4$4 @inalitatea 1'copul2 expertizelor contabile

Caracteri:tica e:enial9 a expertizelor contabile <udiciare i extra<udiciare e:te c9 ace:tea au un :cop de;init =n momentul :olicit9rii i accept9rii lor de c9tre experi. Ace:t :cop de;init :e concretizeaz9 =n obiectivele, re:pectiv =ntreb9rile la care trebuie :9 r9:pund9 expertul contabil. 3ot de ;inalitatea :au de :copul expertizelor contabile <udiciare i extra<udiciare ine i utilizarea ace:tora doar =n contextul =n care au ;o:t :olicitate, =ntruct expertul contabil =i exprim9 ;undamentat r9:pun:ul la ;iecare obiectiv .=ntrebare/ :tabilit =naintea e;ectu9rii expertizei contabile, ace:te r9:pun:uri nu pot ;i extrapolate .$eneralizate/ nici =n timp, i nici =n :paiu. R9:pun:urile expertului contabil :unt punctuale i :unt valabile numai =n contextul punctual =n care au ;o:t documentate i ;ormulate. 6rin urmare, nici r9:pun:ul individual, i nici alte r9:pun:uri ale expertului contabil la obiective corelative nu reprezint9 o opinie, ci doar o l9murire, de unde i optica <uri:prudenei c9 e!pertul nu este nici judector, i nici martor, ci un consultant care ,l ajut pe judector ,n rezolvarea unor probleme de specialitate91. 7 con:ecin9 a ;aptului c9 r9:pun:urile ;ormulate de expertul contabil =n expertizele contabile <udiciare i extra<udiciare nu con:tituie opinii, ci doar l9muriri, con:ultane de :pecialitate, e:te c9 expertizele contabile nu au ca ;inalitate .:cop/ publicitatea lor. Ele :unt cel mult transparente =n ;olo:ul celor care <u:ti;ic9 un intere: material i/:au moral =n con:ultarea :i utilizarea lor.

$454 )rincipiile deontolo8ice aplicabile =n mi'iunile pri<ind expertizele contabile

6rincipiile deontolo$ice ;undamentale c9rora trebuie :9 li :e :upun9 pro;e:ioni:tul contabil, deci inclu:iv expertul contabil, :unt
+0 LLLQ 4eci/ia nr. !.#,0/*.#(* a 3ribunalului &uprem, &ecia civil9, =n Revi:ta Romn9 de 4rept, nr. )/+#(0. (,

explicit de;inite =n Codul etic naional al pro3e'ionitilor contabili din Romnia i :e re;er9 la T inte$ritate@ T obiectivitate@ T independen9@ T :ecretul pro;e:ional@ T re:pectarea normelor te>nice i pro;e:ionale@ T competena pro;e:ional9@ i T comportarea deontolo$ic9.

Norma pro!esional )E))-& nr$ 78privind expertizele contabile reine i comenteaz9 explicit urm9toarele principii deontolo$ice dup9 care expertul contabil trebuie :9 :e $>ideze =n e;ectuarea expertizelor contabile <udiciare i extra<udiciare T independena expertului contabil@ T competena expertului contabil@ T calitatea expertizelor contabile@ T :ecretul pro;e:ional i con;idenialitatea expertizelor conta bile@ T acceptarea expertizelor contabile@ i T re:pon:abilitatea e;ectu9rii expertizelor contabile. Ace:te principii de deontolo$ie vor ;i abordate =n para$ra;ele urm9toare, att :ub a:pectele re$lement9rilor pro;e:ionale, ct i ale unor dezbateri i particulariz9ri care credem c9 ar ;i utile =n demer:ul experilor contabili atunci cnd elaboreaz9 expertize contabile <udiciare i extra<udiciare.
$454;4 )rincipiul independenei expertului contabil

Re$lementarea pro;e:ional9 privind independena expertului contabil =n demer:ul mi:iunilor ace:tuia de a elabora expertize contabile <udiciare i extra<udiciare e:te prezentat9 =n continuare.
((

;4 Expertizele contabile ?udiciare i extra?udiciare pot 3i e3ectuate numai de c:tre experii contabili i 'ociet:ile de exper tiz: contabil: membri ai Corpului Experilor Contabili i Conta bililor Autorizai din Romnia 1CECCAR24 Experii contabili membri ai Corpului 'unt =n'crii =n una dintre urm:toarele 'ec iuni ale Tabloului Corpului7 T &eciunea =nti - experi contabili liber-pro;e:ioniti care =i exercit9 pro;e:ia individual :au ca per:oane ;izice autori zate@ T &eciunea a doua - experi contabili care au :tatut de an$a<ai =n =ntreprinderi, in:tituii bancare i de a:i$ur9ri, educaie, cercetare i in:tituii centrale :au locale@ T &eciunea a patra - experi contabili care =i de:;9oar9 acti vitatea =n cadrul unor :ociet9i, companii :au cabinete mem bre ale Corpului.

Calitatea de expert contabil membru al Corpului, =n:cri: =n una dintre :eciunile 3abloului Corpului .precizate mai :u:/, :e dovedete cu le$itimaia .carnetul/ de membru, vizat.9/ anual. &ociet9ile de expertiz9 contabil9 membre ale Corpului :unt =n:cri:e =n :eciunea a patra a 3abloului Corpului :ub titlul de a 6er:oane <uridice de pro;il A. 8irme =n reele internaionale :au =n parteneriat mixt .ro mn i :tr9in/@ B. 8irme cu capital auto>ton. $4 )ublicarea li'tei experilor contabili i a 'ociet:ilor de expertiz: contabil: ?udiciar: i extra?udiciar:4 Re$ulamentar+,, pu blicarea li:tei experilor contabili i a :ociet9ilor de expertiz9 contabil9 care au dreptul :9 e;ectueze expertize contabile <udiciare i extra<udi ciare e:te un atribut al &ecretariatului Ieneral al CECCAR, care

+, LLL )e 7iamentiti de or anizare i $uncionare al 0E00A), pct. *" lit. e/ i ;/.

()

or$anizeaz9 i a:i$ur9 evidena centralizat9 a experilor con tabili i a :ociet9ilor de expertiz9 contabil9 =n:crii =n 3a bloul Corpului de c9tre ;iliale@ T a:i$ur9 publicarea anual9 =n ?onitorul 7;icial al Romniei a 3abloului Corpului.
T

2a nivelul ;ilialelor CECCAR, directorii executivi trebuie :9 or$anizeze :i :9 a:i$ure evidena experilor contabili i a :ociet9ilor de expertiz9 contabil9 =n cadrul 3abloului Corpului exi:tent la ;iliale+(. 6entru in;ormarea operativ9 a potenialilor :olicitani de expertize contabile <udiciare i extra<udiciare trebuie ca ;ilialele Corpului T :9 a;ieze li:ta experilor contabili i a :ociet9ilor de exper tiz9 contabil9 care au dreptul de a an$a<a expertize contabile <udiciare i extra<udiciare, cu modi;ic9rile la zi, la :ediul ;ilia lei i :9 o publice trime:trial =n pre:a local9@ T :9 trimit9 trime:trial acea:t9 li:t9, cu modi;ic9rile la zi, in:pec torilor de :pecialitate :au re;erenilor an$a<ai ai tribunalelor teritoriale, care au ca atribuii de :erviciu evidena i reco mandarea experilor, urm9rirea =nca:9rii onorariilor i plata ace:tora. 4ac9, din diver:e motive, un expert contabil e:te :olicitat =n e;ectuarea unei expertize contabile <udiciare :au extra<udiciare ;9r9 a ;i =n:cri: =n rndul membrilor Corpului, ace:ta are obli$aia deontolo$ic9 de a releva :olicitantului :ituaia =n care :e a;l9.
54 )articularit:i pri<ind incompatibilitatea expertului contabil =n demer'ul e3ectu:rii expertizelor contabile ?udiciare i extra?udiciare4 %potezele $enerale =n care inte$ritatea, obiectivitatea :i independena pro;e:ioni:tului contabil pot ;i a;ectate :unt+)
%bidem, pct. (, lit. e/.

, 0odul etic naional al pro$esionitilor contabili din )om-nia.

+( +) LLL

(#

E:te implicat ;inanciar, direct :au indirect, =n activit9ile uneia dintre p9rile =n liti$iu, prin, de exemplu acceptarea, c>iar in;ormal9, a unei ;orme de :alarizare@ obinerea de particip9rii la capitalul :ocial@ darea :au luarea de bunuri, :ervicii :au bani@ acordarea :au primirea de $a<uri :au cauiuni@ T E:te implicat =n activit9ile uneia dintre p9rile =n liti$iu =n calitate de membru al con:iliului de admini:traie, al execu tivului ace:teia :au =n calitate de an$a<at@ T 4e:;9oar9 acte de comer :au :lu<be :alariate concomitent cu exercitarea pro;e:iei contabile liberale, care :e pot ;inaliza =ntr-un con;lict de intere:e :au care :unt prin natura lor in compatibile :au =n contradicie cu poziia de independen9, inte$ritate i obiectivitate a pro;e:ioni:tului contabil@ T E:te implicat prin relaii ;amiliale i/:au per:onale cu una dintre p9rile =n liti$iu :au cu per:oane din conducerea ace: tora@ T Accept9 i primete onorarii neprecizate anticipat.
T

E:te, de a:emenea, interzi: experilor contabili +. &9 e;ectueze lucr9ri pentru a$enii economici :au pentru in :tituiile la care au i calitatea de :alariat, indi;erent de natura i durata contractului de munc9@ !. &9 e;ectueze lucr9ri pentru a$enii economici :au pentru in :tituiile cu care an$a<atorii expertului contabil :e a;l9 =n ra porturi contractuale, ca, de exemplu a/ expertul contabil an$a<at =n indu:trie, comer, educaie etc. :au =ntr-o :ocietate de expertiz9 nu poate pre:ta :ervicii pro;e:ionale pentru o entitate care :e a;l9 =n relaie con tractual9 cu an$a<atorul :9u@ b/ expertul contabil an$a<at =ntr-o in:tituie public9 nu poate pre:ta :ervicii pro;e:ionale pentru o entitate cu care :e a;l9 =n raporturi <uridice de drept comercial, ;i:cal etc.@
,'

3.

*.

0.

&9 e;ectueze lucr9ri pentru a$enii economici :au pentru in :tituiile cu care an$a<atorii expertului contabil :e a;l9 =n concuren9@ &9 e;ectueze lucr9ri pentru a$enii economici :au in:tituii =n cazul =n care :unt rude :au a;ini pn9 la $radul patru inclu:iv :au :oi ai admini:tratorilor@ &9 e;ectueze lucr9ri =n :ituaia =n care exi:t9 elemente care ate:t9 :tarea de con;lict de intere:e. Exi:t9 con;lict de intere:e =n urm9toarele :ituaii a/ acceptarea numirii :au de:emn9rii =n calitate de expert =ntr-o cauz9, dac9 - expertul :au un membru al ;amiliei :ale :e a;l9 =ntr-o relaie de munc9, de ;amilie, comercial9 :au de alt9 natur9 cu una dintre p9rile cauzei@ - expertul a avut calitatea de an$a<at :au a avut relaii contractuale de orice ;el cu una dintre p9ri =n ultimii doi ani@ - expertul are cunotin9 :au ar ;i trebuit :9 tie, =n vir tutea ;unciilor pe care le deine =n :tructurile ale:e i executive ale Corpului, c9 =n cauza re:pectiv9 au exi:tat :au exi:t9 liti$ii =n cur: la comi:ia de di:ciplin9 :au la alte or$ane i in:tane ale Corpului, privind un membru al Corpului@ b/ acceptarea numirii :au de:emn9rii =n calitate de expert =n mai multe ;aze :ucce:ive ale aceleiai cauze, cum ar ;i - expert =n ;aza de cercetare i =n ;aza de <udecat9@ - expert numit =ntr-o ;az9 i expert .con:ilier/ al unei p9ri =n alt9 ;az9@ c/ obinerea de lucr9ri =n =mpre<ur9ri le$ate de exercitarea ;unciilor i atribuiilor a;erente calit9ii de or$an ale: :au numit =n :tructurile de conducere i de execuie ale ;ilialei CECCAR@ )+

d/ participarea la aciuni, ;apte :au cauze =n rol dublu de pro;e:ioni:t =n practica public9 i de or$an ale: :au numit =n :tructurile de conducere i de execuie ale ;ilialei Corpului, ca, de exemplu - luarea de >ot9rri, decizii i :emnarea de core:ponden9 =n numele ;ilialei :au al comi:iei de di:ciplin9 dac9 =n cauza re:pectiv9 un membru al con:iliului ;ilialei :au al comi:iei de di:ciplin9 a e;ectuat lucr9ri :au a parti cipat =n vreun ;el =n calitate de liber-pro;e:ioni:t con tabil@ - <udecarea =n cadrul comi:iei de di:ciplin9 a ;ilialei a unor ;apte =n le$9tur9 cu cauze la care au participat =n vreun ;el, =n calitate de liber-pro;e:ioniti, membrii con:iliului ;ilialei, membrii comi:iei de di:ciplin9, cen zorul :au vreun an$a<at al ;ilialei re:pective@ ,. &9 e;ectueze lucr9ri =n :ituaia =n care exi:t9 alte elemente care ate:t9 :tarea de incompatibilitate. Acea:t9 li:t9 $eneral9 de incompatibilit9i nu e:te ex>au:tiv9, ci exempli;icativ9. =n cazul mi:iunilor privind expertizele contabile <udiciare i extra<udiciare, incompatibilitatea trebuie interpretat9 particularizat, a:t;el T Expertizele contabile <udiciare i extra<udiciare pot ;i e;ec tuate numai de c9tre experii contabili i :ociet9ile de exper tiz9 contabil9 =n:crii =n 3abloul Corpului@ T Calitatea de clieni =n cazul expertizelor contabile, =n :pecial al celor <udiciare, :e extinde de la :olicitant .or$anul <udiciar :au de urm9rire i cercetare <udiciar9/ la toate p9rile implicate =n urm9rirea, cercetarea i proce:ualitatea <udiciar9, inclu:iv la terele per:oane ;izice :au <uridice c9rora expertizele con tabile elaborate .e;ectuate/ le-ar putea deveni opozabile. 6rin urmare, ori de cte ori expertul contabil are cunotine de:pre )!

a:t;el de implicaii po:ibile trebuie :9 le releve :olicitanilor <udiciari. E:te de pre;erat ca a:t;el de relev9ri :9 :e ;ac9 i :olicitanilor de expertize contabile extra<udiciare@ =n cazul expertizelor contabile <udiciare, incompatibilitatea expertului contabil trebuie :9 ;ie =n :trict9 con;ormitate cu re$lement9rile Codului de procedur9 civil9 .art. !*, C.p.c./ i Codului de procedur9 penal9 .art. 0*, C.p.p., cu extindere la art. *), 0", 0+, 0!, 03/, care prev9d aceleai cazuri de incompatibilitate att pentru EexpertF, ct i pentru E<udec9torF. 4in cuprin:ul articolelor din le$ile procedurale .precizate mai :u:/ :e poate tra$e concluzia c9 un expert contabil :e a;l9 =n incompatibilitatea de a e;ectua expertiza contabil9 <udiciar9 :olicitat9 i =n urm9toarele cazuri+# I dac9 e:te martor expert :au arbitru =n aceeai cauz9, calitatea de martor avnd =ntietate@ a dac9 a pu: =n micare aciunea penal9, a emi: mandat de are:tare, a di:pu: trimiterea =n <udecat9, a pu: concluzii =n ;ond =n calitatea de procuror :au a ;o:t <udec9tor =n aceeai cauz9@ a dac9 a ;o:t martor :au reprezentant .expert recomandat de parte/, ori ap9r9tor al vreuneia dintre p9ri@ a dac9 exi:t9 =mpre<ur9ri din care rezult9 c9 e:te intere:at.9/, :ub orice ;orm9, expertul, :oul :au vreo rud9 apropiat9 =n :oluionarea cauzei =ntr-un anumit mod, care :unt de natur9 a-+ ;ace pe expert :ubiectiv@ a dac9 :-a pronunat a:upra unor a:pecte care con:tituie obiectul do:arului =n calitate de or$an de control, de conducere, te>nic, de :pecialitate, ori a luat parte, ca executant, la =ntocmirea actelor primare, a evidenelor contabile te>nico-operative@
+#

4etean, A., E!pertize contabile =n &upliment la Revi:ta Economic9, +#),, pa$. !3-!0. ,&

a dac9 a mai =ntocmit o expertiz9 contabil9 =n acelai do:ar, ocazie cu care i-a exprimat opiniile. E:te vorba de o nou9 expertiz9, i nu de un :upliment la expertiz9 avnd aceleai obiective :au unele l9r$ite.

94 )articularit:i pri<ind abinerea i recuzarea experilor contabili" =n toate cazurile =n care experii contabili :olicitai :9 ;ac9 expertize contabile <udiciare i extra<udiciare :e a;l9 =ntr-o :tare de incompatibilitate, acetia au obli$aia deontolo$ic9 :9 :e abin9 de la e;ectuarea expertizelor :olicitate, relevnd :olicitantului :tarea de incompatibilitate =n care :e a;l9. =n cazul expertizelor contabile <udiciare, dac9 expertul contabil :olicitat nu ;ace declaraie de abinere, el poate ;i recuzat. Recuzarea e:te un mi<loc procedural prin care p9rile dintr-un proce: pot :olicita =nlocuirea unuia :au a mai multor experi pentru aceleai motive prev9zute de le$ile procedurale ca ;iind aplicabile <udec9torilor .art. !(, C.p.c., i art. 0+, C.p.p./. 6otrivit articolului !"* din Codul de procedur9 civil9, e!perii contabili se pot recuza pentru aceleai motive ca si judectorii. )ecuzarea trebuie s $ie $cut ,n termen de cinci zile de la numirea e!pertului, dac motivul e!ist la aceast dat5 ,n celelalte cazuri, termenul va cur e de la data la care s-a ivit motivul de recuzare. )ecuzrile se judec ,n edin public cu citarea prilor i a e!pertului. 6otrivit art. 0"-0+ din Codul de procedur9 penal9, persoana incompatibil este obli at s declare, dup caz, preedintelui instanei, procurorului care suprave .eaz cercetarea penal sau procurorului ierar.ic superior c se abine de la a participa la procesul penal, cu artarea cazului de incompatibilitate care constituie motivul abinerii. Declaraia de abinere se $ace de ,ndat ce persoana obli at la aceasta a luat cunotin de e!istena cazului de incompatibilitate %art. 1:&. ,n cazul ,n care persoana incompatibil nu $ace declaraie de abinere, poate $i recuzat, at-t ,n cazul urmririi penale, c-t si ,n cursul judecii, de ctre oricare dintre pri, de ,ndat ce partea a a$lat de e!istena cazului de incompatibilitate. )ecuzarea se $ormuleaz oral sau ,n
,4

scris, cu artarea cazului de incompatibilitate care constituie motivul recuzrii %ort. 19&. =n contextul re$lement9rilor procedurale .civile i penale/ expertul contabil poate ;i recuzat T cnd el, :oul :9u, a:cendenii :au de:cendenii lor au vreun intere: =n <udecarea pricinii, :au e:te :o, rud9 :au a;in pn9 la al patrulea $rad inclu:iv cu vreuna dintre p9ri@ T cnd :e a;l9 =n vreunul dintre cazurile prev9zute =n art. +"" din 2e$ea de or$anizare <udec9torea:c9@ T cnd :oul =n via9 :i nede:p9rit e:te rud9 :au a;in al uneia dintre p9ri pn9 la al patrulea $rad inclu:iv, :au dac9, ;iind =ncetat din via9 ori de:p9rit, au r9ma: copii@ T dac9 el, :oul :au rudele lor pn9 la al patrulea $rad inclu:iv au o pricin9 a:em9n9toare cu cea care :e <udec9 :au dac9 au o <udecat9 la in:tana unde una dintre p9ri e:te <udec9tor@ T dac9 =ntre aceleai per:oane i una dintre p9ri a ;o:t un caz de <udecat9 penal9 timp de cinci ani =naintea recuz9rii@ T dac9 e:te tutore, curator :au con:ilier <udiciar al uneia dintre p9ri@ T dac9 i-a :pu: p9rerea cu privire la pricina care :e <udec9@ T dac9 a primit de la una dintre p9ri daruri :au ;9$9duieli de daruri :au alt;el de =ndatoriri@ T dac9 e:te vr9<m9ie =ntre el, :oul :au rudele lor pn9 la al patrulea $rad inclu:iv i una dintre p9ri, :oii :au :oiile ace:tora pn9 la al patrulea $rad inclu:iv. Ace:te cazuri de abinere i recuzare opereaz9 =n cazul expertizelor contabile <udiciare, dar le con:ider9m recomandabile i =n cazul abinerilor invocabile =n cazul expertizelor extra<udiciare.
64 Con'ecinele nere'pect:rii independenei expertului contabil =n mi'iunile pri<ind expertizele contabile ?udiciare i extra-

)0

?udiciare" =n cazul expertizelor contabile <udiciare, atunci cnd incompatibilitatea este re lementat de le e, =nc9lcarea :a atra e nulitatea absolut, =n timpul proce:ului, excepia de incompatibilitate poate ;i invocat9 de orice parte intere:at9, procuror :au in:tana din o;iciu. 4up9 pronunarea >ot9rrii de ;ond, partea intere:at9 :au procurorul poate invoca incompatibilitatea pe calea apelului ori, dup9 caz, recur:ului. 3ot o con:ecin9 a nere:pect9rii independenei expertului contabil :olicitat =n e;ectuarea de expertize contabile <udiciare e:te expunerea ace:tuia po:ibilit9ilor de recuzare, ;apt care poate ;i interpretat ca o atin$ere a bunei reputaii a pro;e:iunii contabile liberale. Con:ecinele nere:pect9rii :tricte a re$ulilor de independen9 a expertului contabil =n cazul elabor9rii de expertize contabile extra<udiciare :unt mai atenuate, putndu-:e invoca nulitatea lor relativ9 :au c>iar i$nora =n demer:ul atin$erii :copurilor =n care au ;o:t :olicitate :i elaborate. Al9turi de re$lement9rile procedurale, civile i penale, expertul contabil trebuie :9 re:pecte cu :trictee re$lement9rile Corpului. 6otrivit Re8ulamentului de or8anizare i 3uncionare al CECCAR :e aplic9 :anciunea di:ciplinar9 interzicerea dreptului de e!ercitare a pro$esiei pentru T ,nclcarea cu intenie, prin aciune sau omisiune, a normelor de lucru elaborate de 0orp privind e!ercitarea pro$esiei, dac $apta a avut ca urmare producerea unui prejudiciu moral sau material5 T practicarea pro$esiei de e!pert contabil... $r viz anual pentru e!ercitarea pro$esiei, le al acordat. =nc9lcarea prevederilor de la &eciunea !.3. l, pct. 3, :ubpunctele +-,, de mai :u:, con:tituie abatere di:ciplinar9 i :e :ancioneaz9 dup9 cum urmeaz9 T :u:pendarea dreptului de exercitare a pro;e:iei pe o perioad9 de :a:e luni pentru abaterile de la :ubpunctele l, !, 3 i * i pct. 0 lit. c/@ ),

:u:pendarea dreptului de exercitare a pro;e:iei pe o perioad9 de un an pentru abaterile de la :ubpunctul 0 lit. a/ .primele dou9 liniue/ i b/@ interdicia dreptului de exercitare a pro;e:iei pentru abaterile de la :ubpunctul 0 lit. a/, liniua 3, i lit. d/, i :ubpunctul ,.

$454$4 )rincipiul competenei expertului contabil

Re$lementarea pro;e:ional9 privind competena expertului contabil =n demer:ul mi:iunilor :ale de a elabora expertize contabile <udiciare i extra<udiciare e:te prezentat9 =n continuare. ;4 Calitatea de expert contabil trebuie dobndit: =n condiiile le8i'laiei =n <i8oare4 Actualmente, accesul la pro$esia de e!pert contabil %...& se $ ace pe baz de e!amen de admitere, la care s obin cel puin media 6 i minimum nota 4 la $iecare disciplin, prin e$ectuarea unui sta iu de trei ani si susinerea unui e!amen de aptitudini la terminarea sta iului. %...& ;e poate prezenta la un e!amen de admitere %...& persoana care ,ndeplinete urmtoarele condiii< a& are capacitatea de e!erciiu deplin5 b/ are studii economice superioare, cu diplom recunoscut de Ministerul Educaiei si 0ercetrii5 c/ nu a su$erit nicio condamnare care, potrivit le ilor ,n vi oa re, interzice dreptul de estiune si de administrare a socie tilor comerciale. 2a cerere, per:oanele care au titluri de academicieni, pro;e:ori i con;ereniari univer:itari, doctori =n economie, doctori doceni, cu :pecialitatea contabilitate :au ;inane, au acce: la pro;e:ia de expert contabil pe baza titlului de doctor .cu =ndeplinirea condiiilor prev9zute de literele a/ i c/ de mai :u:/ i prin :u:inerea unui interviu privind normele de or$anizare i ;uncionare a Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia!".
!"

7.I. nr. ,0/+##*, cu modi;ic9rile ulterioare, art. 3 i *, =n 0artea e!pertului contabil $i a contabilului autorizat, ediia a %l%-a, Editura CECCAR, !""+, Bucureti, pa$. +0-+,.

,(

$4 Competena pro3e'ional: a expertului contabil trebuie =ntreinut: printr-o pre8:tire pro3e'ional: anual: continu:" =n condiiile pro$re:ului i ale :c>imb9rilor rapide =n domeniul economic, inclu:iv =n cel al teoriilor i practicilor ;inanciar-contabile, cunotinele dobndite =n timpul :tudiilor univer:itare .:uperioare/ :unt peri:abile. E:te motivul pentru care accederea =n Corp, re:pectiv dobndirea calit9ii de expert contabil, :e :upune unui examen de admitere, unui :ta$iu i unui examen de aptitudini la terminarea :ta$iului. &unt exceptate de la ace:te Everi;ic9riF per:oanele care po:ed9 :tudii doctorale, re:pectiv diplome de doctor =n economie, :pecialitatea ;inane-contabilitate, pe con:iderentul c9 prin natura activit9ilor pe care le de:;9oar9 .=nv99mnt, cercetare/ :unt intere:ate :9-i menin9 la zi cunotinele pro;e:ionale. 6rin urmare, pre$9tirea pro;e:ional9 continu9 e:te componenta e:enial9 a competenei expertului contabil, care trebuie s-si ,ntrein nivelul de competen pe tot parcursul carierei5 el nu trebuie s e$ectueze dec-t lucrrile pe care el ,nsui sau societatea din care $ace parte le poate realiza cu competen pro$esional. Competena expertului contabil :e impune din nece:itatea de a :e ap9ra onoarea i independena Corpului i de a :e con;eri lucr9rilor ace:tuia autoritate tiini;ico-pro;e:ional9. =n ace:t :cop, expertul contabil trebuie :9 aib9 cel puin urm9toarele calit9i e:eniale T tiin9, competen9 i contiin9@ T independen9 de :pirit i dezintere: material@ T moralitate, probitate i demnitate.

6entru dezvoltarea ace:tor calit9i e:eniale expertul contabil trebuie T :9 =i dezvolte necontenit cultura, nu numai pro;e:ional9, dar i cunotinele de cultur9 $eneral9, :in$urele capabile :9-i =nt9rea:c9 di:cern9mntul@ T :9 acorde ;iec9rei operaii i :ituaii examinate toat9 atenia i timpul nece:ar pentru a-i ;undamenta o opinie pro;e:io nal9 =nainte de a ;ace propuneri .de a emite p9reri/@
,,

:9 =i exprime opinia ;9r9 nicio reinere ;a9 de dorina, c>iar a:cun:9, a celui care =l con:ult9 i :9 :e pronune cu :ince ritate, ;9r9 ocoliuri, exprimndu-i, dac9 e:te nevoie, rezer vele nece:are a:upra valorii ipotezelor i concluziilor ;or mulate@ :9 nu dea niciodat9 ocazia de a :e a;la =n :ituaia de a nu putea :9-i exercite libertatea de $ndire :au de a ;i :upu: =n$r9 dirilor =ndatoririlor :ale@ :9 con:idere c9 independena :a trebuie :9-i $9:ea:c9 ma ni;e:tarea deplin9 =n exercitarea pro;e:iei i =n prote<area ei, cu re:pectarea inte$ral9 a di:poziiilor le$ale i a re$ulilor :tabilite de Corp.

=n vederea meninerii i dezvolt9rii competenei pro;e:ionale a membrilor Corpului, deci i a experilor contabili, CECCAR a emi: &tandardul pro;e:ional nr. 3) i a elaborat /ro#ramul na ional de dezvoltare pro!esional continu care :e de:;9oar9 att la nivel central, ct i la nivel de ;iliale ale Corpului. 6otrivit ace:tui pro$ram, ;iecare membru al Corpului, deci :i expertul contabil, e:te obli$at :9 e;ectueze anual minim *" de ore de cur:, din care cel puin !" de ore :ub controlul or$ani:mului pro;e:ional. Coninutul i :tructura tematicilor, pe pro;iluri i teme de pre$9tire pro;e:ional9, :unt elaborate de 4epartamentul pentru dezvoltare pro;e:ional9 continu9 din cadrul Corpului, iar cur:urile :unt :u:inute de corpul de lectori aprobat pentru ;iecare ;ilial9 =n parte prin decizii ale Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia. 2a ab:olvirea ace:tor cur:uri :e :u:ine un te:t $ril9 de veri;icare a cunotinelor la care nota minim9 pentru promovare e:te ( .apte/. 6entru experii contabili care, din di;erite motive, nu :-au prezentat la te:t :au nu au obinut nota minim9 .apte/, ;ilialele Corpului, de comun acord cu lectorii cur:ului, pot or$aniza un al doilea te:t, =ntr-un interval de cel mult *0 de zile calendari:tice de la data primului te:t. )#

3. Excepii de la obli8aia experilor contabili de a 'e 'upune pre8:tirii pro3e'ionale anuale continue4 Experii contabili care au e;ectuat perioada de :ta$iu de trei ani :unt :cutii de obli$aia urm9rii cur:urilor de pre$9tire pro;e:ional9 anual9 continu9 pentru o perioad9 de doi ani de la dobndirea calit9ii de expert contabil.

Con'ecine ale re3uzului experilor contabili de a urma cur'urile de pre8:tire pro3e'ional: continu:4 Re;uzurile ne<u:ti;i cate ale membrilor Corpului, deci i ale experilor contabili, de a urma cur:urile de pre$9tire pro;e:ional9 anual9 continu9 :e :ancioneaz9 cu :u:pendarea ace:tora din 3abloul Corpului. 7r, :u:pendarea :au radierea din 3abloul Corpului atra$e dup9 :ine impo:ibilitatea exer cit9rii calit9ii de expert contabil, deci impo:ibilitatea an$a<9rii i e;ec tu9rii de expertize contabile <udiciare i extra<udiciare.
*.

$45454 )rincipiul calit:ii expertizelor contabile

Re$lementarea pro;e:ional9 privind calitatea expertizelor contabile <udiciare i extra<udiciare e:te prezentat9 =n continuare. ;4 Calitatea expertizelor contabile" =ntre principiu i con'ecin:4 Calitatea expertizelor contabile <udiciare i extra<udiciare poate ;i ob:ervat9 mai de$rab9 ca o con:ecin9 a competenei pro;e:ionale :i a independenei expertului contabil dect ca un principiu deontolo$ic de :ine :t9t9tor. Acea:ta deoarece, ;9r9 competena pro;e:ional9 ate:tat9 le$al, di:cutarea calit9ii expertizelor contabile e:te :uper;lu9, iar dac9 independena expertului contabil e:te a;ectat9 :au pu:9 :ub :emnul =ntreb9rii, concluziile .r9:pun:urile/ ;ormulate la obiectivele .=ntreb9rile/ care ;ac obiectul expertizelor contabile pot ridica :u:piciuni. 3otui, calitatea expertizelor contabile nu rezult9 cu nece:itate din competena pro;e:ional9 ate:tat9 le$al i din independena expertului contabil. Membrii 0orpului %deci i e!pertul contabil& trebuie s-i e!ercite pro$esia cu contiin i devotament. =e alitatea, #"

imparialitatea i, ,n cadrul pro$esiei, dorina de a $i utili clienilor trebuie s le inspire recomandrile pe care le $ac i s le .ideze e$ectuarea lucrrilor. Ei trebuie s se abin de la orice lucrri inutile e$ectuate numai din dorina de c-ti "9. Abinerea de la e;ectuarea unor expertize contabile con:iderate de expertul contabil ca ;iind inutile nu trebuie :9 ;ie o ;orm9 voalat9 a unui re;uz, =n con:ecin9, abinerea trebuie ar$umentat9 i poate deveni operant9 doar cu acordul :olicitanilor expertizelor contabile, =n ar$ument9rile :ale privind utilitatea expertizelor :olicitate, expertul contabil trebuie :9 orienteze :olicitanii c9tre ;ormularea de obiective concrete, ;ormulate clar, ;9r9 ec>ivoc. $4 Calitatea expertizelor contabile trebuie ar8umentat:" ?u' ti3icat:4 6entru a:i$urarea calit9ii expertizelor contabile <udiciare :i extra<udiciare, experii contabili :olicitai =n e;ectuarea ace:tora trebuie :9 aplice a/ principiile contabilit9ii@ b/ normele pro;e:ionale elaborate de Corp privind exercitarea calit9ii de expert contabil i e;ectuarea lucr9rilor de expertiz9 contabil9. E:te raiunea pentru care expertiza contabil9 <udiciar9 i extra<udiciar9 trebuie :9 :e ;inalizeze =ntr-un raport :cri: din care trebuie :9 rezulte =ntinderea lucr9rilor, con:tat9rile e;ectuate, documentele care au ;o:t con:ultate i <u:ti;icarea concluziilor .r9:pun:urilor/ ;ormulate la ;iecare obiectiv .=ntrebare/ =n parte. 54 Aprecierea calit:ii expertizelor contabile4 Expertizele con tabile <udiciare :i extra<udiciare :unt lucr9ri cu caracter tiini;ic. 6rin urmare, calitatea lor e:te prezumat9. 3otui, ar$umentarea tiini;ic9 are calitatea ei. Aprecierea ar$ument9rii tiini;ice a expertizelor con tabile :e realizeaz9 pe dou9 paliere.
!+

0odul etic naional al pro$esionitilor contabili din )om-nia.

#+

54;4 )alierul indi<idual" concret al 3iec:rei expertize contabile =n parte4 6e ace:t palier, aprecierea calit9ii expertizelor :e ;ace de c9tre :olicitant, care, de re$ul9, <udec9 calitatea expertizelor contabile =n ;uncie de utilitatea ace:tora =n atin$erea :copurilor pentru care au ;o:t :olicitate. 4eci aceeai expertiz9 contabil9, =n ;uncie de poziia celor c9rora le e:te opozabil9, poate ;i apreciat9 de c9tre acetia ca ;iind :au nu de calitate. E:te con:iderentul pentru care :e recomand9 ca a/ =n cazul expertizelor contabile extra<udiciare .amiabile/ care urmeaz9 a ;i utilizate =n rezolvarea unor di;erende =ntre mai multe p9ri implicate, :9 ;ie :olicitai experi contabili a$reai de toate p9rile intere:ate, a:t;el =nct ;iecare parte :9 aib9 =ncredere =n competena expertului contabil i =n lucr9rile elaborate de ace:ta. 6rin acea:t9 procedur9, aprecierea calit9 ii expertizei contabile extra<udiciare e:te mai puin :ubiectivizat9. b/ =n cazul expertizelor contabile <udiciare, al9turi de expertul contabil numit din o;iciu, normele procedurale, =n :pecial cele de procedur9 penal9 .art. +!", C.p.p./, prev9d c9 p9rilor c9rora urmeaz9 a le ;i opozabil9 expertiza contabil9 trebuie :9 li :e aduc9 la cunotin9 c9 au dreptul i la numirea cte unui expert contabil recomandat de ;iecare dintre ele, care :9 a:i:te la elaborarea expertizei contabile de c9tre expertul contabil numit din o;iciu, =n ace:t ;el crete =ncrederea p9rilor =n calitatea expertizei contabile <udiciare, deoarece ;iecare parte implicat9 =n proce: va :olicita, dac9 con:ider9 nece:ar, numirea unui expert contabil pe care =l a$reeaz9, =n care are =ncredere. Re:pin$erea concluziilor .r9:pun:urilor/ =n totalitate :au =n parte la obiectivele .=ntreb9rile/ ;ixate expertizei contabile, ;ie de c9tre :olicitant, ;ie de c9tre unele p9ri implicate c9rora expertiza contabil9 le e:te opozabil9, nu poate conduce la concluzia c9 re:pectiva expertiz9 contabil9 nu e:te de calitate. ?ai ale: =n cazul expertizei contabile #!

<udiciare, acea:ta e:te doar una dintre probele admini:trate =n proce:. 6rin urmare, or$anele <udiciare trebuie :9 aprecieze probele admini:trate =n totalitatea lor, ;9r9 a exi:ta o ierar>izare a probelor admini:trate. 3otui, expertiza contabil9 <udiciar9 ;iind o prob9 cu caracter tiini;ic, re:pin$erea ei de c9tre or$anul <udiciar trebuie motivat9. 54$4 )alierul de an'amblu al lucr:rilor e3ectuate de pro3e'ioniti contabili4 6e ace:t palier :e or$anizeaz9 i :e deruleaz9 auditul de calitate =n cadrul pro;e:iei contabile axat pe aprecierea modului de aplicare a normelor pro;e:ionale, =n ace:t :en:, Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia a elaborat )e ulamentul privind auditul de calitate ,n pro$esia contabila"". Auditul de calitate =n cadrul pro;e:iei contabile e:te un control e;ectuat de :pecialiti an$a<ai ai Corpului. 7biectivele auditului de calitate =n pro;e:ia contabil9 :unt T o;erirea c9tre public a unei bune percepii de:pre calitatea :erviciilor pre:tate@ T armonizarea comportamentelor pro;e:ionale ale membrilor@ T contribuirea la buna or$anizare a cabinetelor de expertiz9 contabil9 :i a metodelor de lucru@ T aprecierea modului de aplicare a re$ulilor i a normelor pro ;e:ionale@ T dezvoltarea :olidarit9ii =n rndul pro;e:iei, prin ;avorizarea contactelor dintre cole$i, aprecierea i re:pectul pro;e:ioni tilor ;a9 de or$ani:mele Corpului. Auditul de calitate al pro;e:iei contabile e:te de ordin $eneral, i nu punctual. Auditorii de calitate ai Corpului nu :unt abilitai :9-i
!!

Aprobat de Jot9rrea nr. ""/3# a Con:iliului &uperior al Corpului Experilor Contabili :i Contabililor Autorizai din Romnia i publicat =n ?onitorul 7;icial al Romniei, 6artea %, nr. 3)/!3."+.!""+. E:te publicat i =n lucrarea 0artea e!pertului contabil i a contabilului autorizat, ediia a %l%-a, Editura CECCAR, Bucureti, !""+, pa$. *"*-*+*.

#3

exprime punctul de vedere a:upra unor expertize contabile <udiciare :au extra<udiciare concrete, ci numai a:upra an:amblului lucr9rilor elaborate de cabinetele de expertiz9 contabil9 :upu:e auditurilor de calitate. %ntermediar, auditul de calitate =n pro;e:ia contabil9 :e concretizeaz9 =ntr-o 'ot9 de :intez9 tran:mi:9 cabinetului controlat, care di:pune de un termen de 3" de zile pentru a-i prezenta auditorilor ob:ervaiile :ale. 4up9 expirarea termenului de 3" de zile, auditorii de calitate trebuie :9 =ntocmea:c9 un Raport de audit avnd ca anexe T 'ota de :intez9@ T eventualele ob:ervaii ale cabinetului de expertiz9 conta bil9. Ace:t raport, care poate :9 :e re;ere i a:upra calit9ii expertizelor contabile <udiciare i extra<udiciare, a<un$e, =n ultim9 in:tan9, la preedintele con:iliului ;ilialei Corpului care decide a:upra modului de veri;icare i comunicare a rezultatelor auditului de calitate =n pro;e:ia contabil9, concretizabil =n T trimiterea unei :cri:ori de concluzii ;9r9 ob:ervaii@ T trimiterea unei :cri:ori de concluzii cu :imple ob:ervaii, anexnd eventual o convocare la biroul preedintelui ;i lialei@ T trimiterea unei :cri:ori de concluzii cu ob:ervaii, =n:oit9 de o decizie de or$anizare a unui nou audit de calitate, dup9 un an, pentru a :e veri;ica dac9 :-a inut :eama de ob:erva iile i recomand9rile ;9cute. Raportul auditorului de calitate i :cri:orile de concluzii :unt con;ideniale, ele neputnd ;i divul$ate i comunicate dect T noului auditor de calitate, atunci cnd :e decide ca un nou audit de calitate :9 aib9 loc la expirarea perioadei de un an de la =nc>eierea auditului de calitate precedent@ T con:iliului ;ilialei, dac9 preedintele ;ilialei Corpului decide =n ace:t :en:. #*

94 Con'ecine ale calit:ii necore'punz:toare a expertizelor contabile4 6rincipala con:ecin9 a calit9ii necore:punz9toare a expertizelor contabile <udiciare :i extra<udiciare e:te neluarea lor =n con:iderare de c9tre :olicitani, cu :au ;9r9 motivare, =n :ub:idiar =n:9, unele a:pecte ale calit9ii expertizelor contabile <udiciare i extra<udiciare pot ;ace obiectul ob:ervaiilor i concluziilor auditului de calitate =n pro;e:ia contabil9. Atunci cnd exi:t9 repet9ri ale abaterilor con:tatate de c9tre auditorii de calitate, preedintele ;ilialei Corpului va :e:iza Comi:ia de di:ciplin9 a ;ilialei Corpului. 6rin acea:t9 procedur9, calitatea necore:punz9toare a expertizelor contabile poate ;ace obiectul unor :anciuni di:ciplinare prev9zute de art. +, alin. l din 7.I. nr. ,0/+##* privind or$anizarea activit9ii de expertiz9 contabil9 .cu modi;ic9rile ulterioare/, :i anume T mu:trare@ T averti:ment :cri:@ T :u:pendarea dreptului de a exercita pro;e:ia de expert con tabil pe o perioad9 de timp de la trei luni la un an@ T interzicerea dreptului de a exercita pro;e:ia de expert conta bil. $45494 )rincipiul 'ecretului pro3e'ional i al con3idenialit:ii expertizelor contabile Re$lementarea pro;e:ional9 privind :ecretul pro;e:ional i con;idenialitatea expertizelor contabile <udiciare i extra<udiciare e:te prezentat9 =n continuare. ;4 )ro3e'ioni'tul contabil - un con3ident =n 'ocietate4 6ractica :ocial9 :ecular9 a impu: o re$ul9 numai colaboratorii dintr-un anumit nivel ierar.ic au acces la anumite in$ormaii si deci numai acetia 81

sunt susceptibili de a avea obli aii de natura secretului pro$esional"'. El, pro;e:ioni:tul contabil, e:te un C72AB7RA37R de cel mai =nalt nivel ierar>ic. E:te motivul pentru care membrii Corpului, =mpreun9 cu colaboratorii lor, r9:pund de re:pectarea principiului deontolo$ic al :ecretului pro;e:ional, cu excepia cazurilor de denunare prev9zute de le$e. Ace:t principiu con:tituie o caracteri:tic9 e:enial9 a unei pro;e:ii exercitate independent, or$anizat9 i re:pon:abil9, :itundu-i pe expertul contabil i pe contabilul autorizat printre con;idenii :ociet9ii precum avocaii, medicii i notarii. 8aptele implicate =n :ecretul pro;e:ional .al pro;e:ioni:tului contabil - n.n./ au o cuprindere lar$9, incluzndu-le nu numai pe cele =ncredinate de clieni, ci i pe cele de care :-a luat cunotin9 prin intermediul lucr9rilor executate. 6ro;e:ioni:tul contabil nu trebuie nici :9 dezmint9, nici :9 con;irme ;aptele care =l prive:c pe clientul :9u, c>iar dac9 ace:tea :unt cuno:cute de public!*. &ecretul i con;idenialitatea =n pro;e:ia contabil9 liberal9 :unt mai mari dect =n alte pro;e:ii liberale. 4e exemplu, dac9 o interpretare ;avorabil9 divul rii autorizate poate :9 ;ac9 lumin9 =n domeniul :ecretului medical, nu acelai lucru :e poate :pune de:pre in;ormaiile =ncredinate de clieni pro;e:ionitilor contabili. Acetia nu trebuie :9 dezv9luie necondiionat, nici c>iar or$anelor de cercetare - 6oliie :au 6arc>et - :au in:tanelor de <udecat9, de:i$ur, dect =n cazurile expre: prev9zute de le$e, ceea ce au a;lat =n timpul mi:iunilor lor. Acest lucru trebuie s li se cear. C>iar dac9 pro;e:ioni:tul contabil poate i trebuie :9 poat9 rspunde tuturor ,ntrebrilor privind te.nica $inanciar, contabil sau $iscal, el rm-ne le at de secretul pro$esional ,n $ aa or anelor de cercetare sau a tribunalului pentru toate in$ormaiile con$ideniale care i-au$ost ,ncredinate de clientul su.
!3

!*

/orme enerale de baz aplicabile tuturor misiunilor, =n /orme pro$esionale, ediia a %l-a, rev9zut9, Editura CECCAR, Bucureti, !""+, pa$. !*. 0odul etic naional al pro$esionitilor contabili din )om-nia, pct. **, =n 0anea e!pertului contabil i a contabilului autorizat, ediia a ;;l-a, Editura CECCAR, Bucureti, !""+, pa$. !*.

#,

Este important a se avea ,n vedere c in$ormaiile con$ideniale nu pot $i $olosite ,n bene$iciul personal, i nici al unei tere persoane"1. $4 Secretul i con3idenialitatea =n expertiza contabil: -cazuri particulare" =n expertizele contabile <udiciare i extra<udiciare :ecretul pro;e:ional i con;idenialitatea pro;e:ional9 trebuie accentuate, i nu atenuate, =n mi:iunile de expertize contabile <udiciare i extra<udiciare, :ecretul pro;e:ional :i con;idenialitatea pro;e:ional9 =mbrac9 ;orme particulare, :i anume $4;4 "n cazul expertizelor contabile 9udiciare expertul contabil trebuie :9 :e con;ormeze necondiionat re$lement9rilor procedurale civile i penale. Codul de procedur9 civil9 nu re$lementeaz9 =n mod expre:, explicit, :ecretul :i con;idenialitatea =n expertizele contabile. 3otui, art. !"+ din Codul de procedur9 civil9 :tipuleaz9 c9 atunci c-nd, pentru lmurirea unor ,mprejurri de $apt, instana socotete de cuviin s cunoasc prerea unor specialiti, va numi unul sau trei e!peri, statornicind punctele asupra crora ei urmeaz s rspund .:ublinierea noa:tr9/. 6rin urmare, ace:t ada$io pro;e:ional, potrivit c9ruia e!pertul contabil nu trebuie s spun mai mult dec-t i se cere, trebuie re:pectat. 7rice =ntindere :au diva$aie a expertului contabil a:upra unor puncte pe care in:tana nu le-a statornicit e:te neavenit9, iar in:tana o poate i, de re$ul9, o sancioneaz cu i$norarea :a. Codul de procedur9 penal9 re:tricioneaz9 acce:ul expertului contabil, =n :pecial al celui numit din o;iciu, la in;ormaiile care nu au le$9tur9 cu do:arul cauzei. A:t;el, art. +!+ din Codul de procedur9 penal9 :tipuleaz9 c9 e!pertul %inclusiv cel contabil -n.n.& are dreptul s ia cunotin de materialul dosarului necesar pentru e$ectuarea e!pertizei, ,n cursul urmririi penale, cercetarea dosarului se $ace cu ,ncuviinarea or anului de urmrire. E!pertul poate cere lmuriri or anului de urmrire penal sau instanei de judecat cu privire la
!0 LLL0 /ormeie enerale de baz, =n lucrarea citat9, pa$. !0.

#(

anumite $apte i ,mprejurri ale cauzei. #rile, cu ,ncuviinarea si ,n condiiile stabilite de or anul de urmrire penal sau de instana de judecat, pot da e!pertului in$ormaiile necesare. 4in ace:t text procedural rezult9 c9, =n cadrul do:arelor penale, or$anul <udiciar poate restriciona acce:ul expertului contabil numit c>iar i la o parte din materialele a;late =n do:arul cauzei. Apreciem c9, ;9r9 motive obiective, or$anul <udiciar nu ar trebui :9 =n$r9dea:c9 acce:ul expertului contabil la do:arul cauzei. 3extul procedural invocat .art. +!+, C.p.p./ prevede :ituaia c prile, cu ,ncuviinarea si ,n condiiile stabilite de or anul de urmrire penal sau de instana de judecat, pot da e!pertului e!plicaiile necesare. 7r, =n cazul ace:tor e!plicaii, p9rile pot invoca exi:tena unor materiale inexi:tente la do:arul cauzei, cum ar ;i acte de $e:tiune, proce:e-verbale de inventariere, alte =n:cri:uri nece:are e;ectu9rii expertizei contabile. Re:pectarea :trict9 a prevederilor procedurale impune, =n a:t;el de cazuri, ca expertul contabil :9 aduc9 la cunotina or$anului <udiciar care a di:pu: expertiza nece:itatea complet9rii materialului documentar a;lat la do:arul cauzei. 4ac9, din di;erite con:iderente, or$anul <udiciar nu di:pune completarea do:arului cauzei cu materialul documentar :u$erat de expertul contabil, e:te recomandabil ca expertul contabil :9 :olicite .:9 cear9/ acea:ta =n :cri:, motivnd cererea :a. 4ei =n practic9 unii experi contabili ataeaz9, :ub ;orm9 de anexe, la raportul de expertiz9 contabil9 <udiciar9, acte noi, inexi:tente la do:arul cauzei pe care =i =ntemeiaz9 concluziile .r9:pun:urile/ la obiectivele .=ntreb9rile/ ;ixate de or$anul <udiciar, ace:t lucru nu e:te recomandabil. Aa :u:in unii autori!,. =n condiiile =n care :ecretul i con;idenialitatea la care are acce: expertul contabil :unt re$lementate :i operante pro;e:ional, apreciem c9 interpretarea textului de procedur9, e!pertul are dreptul s ia cunotin de materialul dosarului necesar pentru e$ectuarea e!pertizei, nu trebuie :9 ;ie =n mod nece:ar re:trictiv9, cel puin din urm9toarele con:iderente
!,

4etean, A., op. cit., pa$. 33.

#)

Materialul dosarului, =n :pe9 document9rile contabile =n baza c9rora trebuie :9 :e e;ectueze expertiza contabil9, nu :e a;l9 =n toate cazurile la do:arul propriu-zi: al cauzei@ =n multe cazuri, pentru a putea r9:punde la obiectivele .=n treb9rile/ expertizei e:te nevoie de o documentare prealabil9, de o :electare a materialului documentar a;lat la p9rile im plicate =n proce:, =nainte ca expertul contabil :9 decid9 ce documente ar trebui :9 depun9 p9rile la do:arul propriu-zi: al cauzei@ *rans$erarea ar>ivei p9rilor =n ar>ivele or$anului <udiciar, c>iar dac9 ar ;i po:ibil9, ar putea ;i co:ti:itoare i ar putea prelun$i ne<u:ti;icat timpul nece:ar elabor9rii expertizelor contabile <udiciare.

4e alt;el, :unt ;recvente cazurile =n practica <udiciar9 .civil9 :i penal9/ =n care do:arul propriu-zi: al cauzei reprezint9 doar punctul de pornire =n documentarea expertului contabil, documentarea propriu-zi:9 urmnd a :e ;ace acolo unde :e $9:ete materialul documentar. 4e:i$ur, dac9, din diver:e motive, partea .p9rile/ la care :e a;l9 materialul documentar nu a$reeaz9 expertul contabil numit din o;iciu :i re;uz9 acce:ul ace:tuia la documentare, :in$ura :oluie a expertului contabil e:te de a :olicita or$anului <udiciar :9 di:pun9 depunerea la do:arul propriu-zi: al cauzei a materialului documentar pe care =l con:ider9 nece:ar. Relev9m =n:9 i o di:crepan9 =ntre procedura civil9 i cea penal9 =n materie de documentare a expertizei contabile <udiciare. Codul de procedur9 civil9, con:iderat dreptul comun =n materie de probaiuni <udiciare, la art. !") prevede c9 dac pentru e!pertiz este nevoie de o lucrare la $aa locului, ea nu poate $i $cut dec-t dup citarea prilor prin carte potal recomandat, cu dovad de primire, art-nd zilele si orele c-nd ,ncepe si continu lucrarea. Dovada de primire va $i alturat lucrrii e!pertului. #rile sunt obli ate s dea e!pertului orice lmuriri ,n le tur cu obiectul lucrrii. Apreciem ##

c9 documentarea la ;aa locului trebuie acceptat9 explicit i =n cazul expertizelor contabile di:pu:e =n do:arele penale, de:i$ur, ;9r9 procedura cit9rii p9rilor, care, =n caz de reinere preventiv9 a inculpailor, nici nu e:te po:ibil9. Aadar, i =n cazul expertizelor contabile di:pu:e =n do:are penale, :unt nece:are ;recvent lucrri la $aa locului, re:pectiv documentri ,n ar.ivele contabile ale p9rilor implicate =n proce:ul penal. 3ran:;erarea ace:tor ar.ive la :ediul or$anelor <udiciare e:te co:ti:itoare, iar uneori inoperant9, prelun$ind ne<u:ti;icat timpul nece:ar elabor9rii expertizelor contabile. ?ai ;acil9 e:te depla:area expertului contabil la :ediul :au la locul unde :e a;l9 documentele contabile care trebuie expertizate. 4e:i$ur, ace:t lucru :e poate ;ace cu aprobarea or$anelor <udiciare care admini:treaz9 proce:ul penal, dar de Ele$e ;erendaF pled9m pentru :impli;icarea procedurilor. =n practica <udiciar9 curent9 :e =ntlne:c i cazuri =n care p9rile implicate =n proce: re;uz9 colaborarea, =n :pecial cu expertul contabil numit din o;iciu, ob:trucionndu-+ =n mi:iunea :a. =n a:t;el de :ituaii, :in$ura :oluie a expertului contabil e:te de a :olicita or$anului <udiciar :9 obli$e p9rile :9 depun9 la do:arul propriu-zi: al cauzei toate documentele contabile pe care le con:ider9 nece:are pentru a ;i expertizate. !.!. "n cazul expertizelor contabile extra9udiciare expertul contabil trebuie :9 :e con;ormeze doar normelor pro;e:ionale ale Corpului =n ceea ce privete :ecretul i con;idenialitatea =n expertiza contabil9. 8iind expertize contabile amiabile, procedurile privind acce:ul la in;ormaiile contabile nu :unt nici re:tricionate, i nici ;ormalizate. 3otui, e:te recomandabil ca unele a:pecte e:eniale privind documentarea i prezentarea concluziilor expertizelor contabile extra<udiciare :9 ;ie :tabilite prin EcontractulF intervenit =n cadrul unor a:t;el de mi:iuni. 54 Comunicarea concluziilor expertizelor contabile4 Apreciem c9 tot de :ecret i de con;idenialitate =n expertiza contabil9 ine +""

i modul de comunicare a coninutului i a concluziilor expertizelor contabile, i anume a/ =n cazul expertizelor contabile <udiciare, experii contabili numii att din o;iciu, ct i la recomandarea p9rilor :unt obli$ai :9 depun9 raportul de expertiz9 contabil9 la or$anul <udiciar care a di:pu: expertiza contabil9, unde toi cei in tere:ai, inclu:iv p9rile implicate =n proce:, pot :9-+ con:ulte. Ace:t lucru rezult9 =n mod explicit din prevederile art. +!! alin. 3, din Codul de procedur9 penal9, care :tipuleaz9 )a portul de e!pertiz se depune la or anul de urmrire penal sau la instana de judecat care a dispus e$ectuarea e!perti zei. 4ar i Codul de procedur9 civil9 .art. +"# alin. +/ prevede c9 e!pertul este dator s-si depun lucrarea cu cel puin cinci zile ,nainte de termenul sorocit pentru judecat. 6e cale implicit9 rezult9 c9 expertiza contabil9 trebuie depu:9 la in:tana de <udecat9 care a di:pu:-o, re:pectiv la do:arul cauzei. 6rin acea:t9 procedur9 :e evit9 comunicarea .in;or marea/ pre;erenial9 a coninutului i concluziilor expertizelor contabile <udiciare c9tre unii utilizatori ai ace:tora. b/ =n cazul expertizelor contabile extra<udiciare, locul i data depunerii lucr9rii trebuie :9 rezulte din contractul =nc>eiat =ntre :olicitant i expert. 4ac9 locul depunerii expertizei con tabile extra<udiciare nu rezult9 cu claritate din contract, ace:ta trebuie :9 ;ie re$i:tratura $eneral9 .:ediul :olicitantului/. 'ere:pectarea procedurilor de comunicare a coninutului i a concluziilor expertizelor contabile con:tituie o =nc9lcare a obli$aiilor expertului contabil privind :ecretul i con;idenialitatea =n expertiza contabil9 i poate atra$e r9:punderea di:ciplinar9, civil9 i/:au penal9 a expertului contabil, dup9 caz.
$45464 )rincipiul accept:rii expertizelor contabile

Re$lementarea pro;e:ional9 privind acceptarea expertizelor contabile <udiciare i extra<udiciare e:te prezentat9 =n continuare. +"+

;4 Acceptarea expertizelor contabile - principiu deontolo8ic 8eneral4 Expertul contabil e:te un pro;e:ioni:t al :ociet9ii ca :i medicul, avocatul etc. =n ace:t caz, acceptarea expertizelor contabile :olicitate trebuie :9 aib9 caracter de univer:alitate. Corelativ dreptului oricui de a :olicita o expertiz9 contabil9, expertului contabil =i revine obli$aia de a pre:ta :erviciul :olicitat ;9r9 :elecie pe motive etnice, reli$ioa:e, politice :au de alt9 natur9. 3otui, =n mi:iunile privind expertizele contabile, principiul accept9rii ace:tora trebuie analizat, interpretat i mai ale: aplicat =n :trict9 concordan9 cu independena, competena i incompatibilitatea expertului contabil .a :e vedea a:pectele tratate =n :ubpara$ra;ele !.3.+. #rincipiul independenei e!pertului contabil i !.3.!. #rincipiul competenei e!pertului contabil&. Apreciem c9 toate cazurile de incompatibilitate, recuzare, abinere etc. precizate =n :ubpara$ra;ele menionate reprezint9 motive temeinice de drept pentru neacceptarea expertizelor contabile :olicitate. Al9turi de ace:tea, pentru neacceptarea expertizelor contabile pot ;i :i alte motive temeinice, prin care se ,nele acele ,mprejurri care ,l ,mpiedic pe e!pertul contabil s-i poat ,ndeplini sarcina e$ecturii e!pertizei contabile, cum ar $i caz de boal, concediu de odi.n, sarcini obteti, sarcini pro$esionale speciale. Evident, cazurile artate nu sunt limitative. Important este ca motivul invocat de e!pert s $ie temeinic, adic de natur s creeze or anului care a dispus lucrarea credina c cel ,n cauz nu poate e$ectiv s-i duc la ,ndeplinire mandatul ,ncredinat"6. E:te recomandabil ca, =n cazuri de neacceptare a expertizei contabile :olicitate, re;uzul :9 ;ie prezentat :olicitantului =n :cri:, cu prezentarea explicit9 a motivului temeinic invocat. Cnd :in$urul motiv temeinic invocat e:te a lomerarea lucrrilor m raport cu termenul depunerii expertizei :olicitate, apreciem c9 :olicitantul ar trebui =ndrumat :pre ali experi contabili nominalizai. Acea:t9 =ndrumare :-ar impune =n :piritul cole$ialit9ii membrilor Corpului.

!(

4etean, A., op. cit., pa$. !".

+"!

$4 Expertizele contabile acceptate trebuie e3ectuate de c:tre acceptant4 Expertul contabil care a acceptat o expertiz9 contabil9 trebuie :9 e;ectueze per:onal lucrarea. 4ac9 dup9 acceptarea expertizei contabile intervine un motiv temeinic care :9-+ =mpiedice pe expertul contabil :9 ;inalizeze lucrarea, el trebuie :9 aduc9 acea:ta la cunotina :olicitantului, eventual dovedind :ituaia =n care :e a;l9 cu acte cum ar ;i adeverine, certi;icate de boal9 etc. Con:ecina apariiei motivului temeinic e:te =nlocuirea expertului contabil. 4ac9 =n cauz9 :e a;l9 un expert contabil recomandat de c9tre parte :au un expert contabil care a contractat o expertiz9 contabil9 extra<udiciar9, e:te recomandabil ca :olicitantul lucr9rii :9 ;ie =ndrumat :pre ali experi contabili nominalizai. 4e:i$ur, e:te dreptul :olicitantului de a-i accepta :au nu.
$454C4 )rincipiul re'pon'abilit:ii e3ectu:rii expertizelor contabile

Re$lementarea pro;e:ional9 privind re:pon:abilitatea =n e;ectuarea expertizelor contabile <udiciare i extra<udiciare e:te prezentat9 =n continuare.
;4 Re'pon'abilitatea expertizelor contabile e'te =nt:rit: de ?ur:mnt4 Expertul contabil, la intrarea =n pro;e:ie, re:pectiv la obinerea calit9ii de expert contabil, depune urm9torul <ur9mnt :cri: Jur s aplic ,n mod corect i $ ar prtinire le ile rii, s respect prevederile )e ulamentului 0orpului E!perilor 0ontabili si 0ontabililor Autorizai din )om-nia i ale 0odului privind conduita etic i pro$esional a e!perilor contabili si a contabililor autorizai, s pstrez secretul pro$esional i s aduc la ,ndeplinire cu contiinciozitate ,ndatoririle ce ,mi revin ,n calitate de e!pert contabil">.
!)

7.I. nr. ,0/+##* privind or$anizarea activit9ii de expertiz9 contabil9 i a contabililor autorizai .cu modi;ic9rile i complet9rile ulterioare/, =n 0artea e!pertului contabil i a contabilului autorizat, ediia a %l%-a, Editura CECCAR, Bucureti, !""+. +"3

Ace:ta e:te un <ur9mnt deontolo$ic, pro;e:ional, de care expertul contabil trebuie :9 in9 :eama =n realizarea tuturor mi:iunilor :ale. El trebuie aplicat necondiionat i =n cazul expertizelor contabile <udiciare i extra<udiciare.
$4 Codul de procedur: ci<il: re8lementeaz: ?ur:mntul con 3e'ional4 Codul de procedur9 civil9 .art. !",/ re$lementeaz9 o procedur9 di:tinct9, i anume cea a <ur9mntului con;e:ional, =n ceea ce privete re:pon:abilitatea e;ectu9rii expertizelor contabile <udiciare di:pu:e =n proce:ele civile .a :e vedea Comentariul nr. 30+,. l. la norma pro;e:ional9/. 54 Dac: ?ur:mntul con3e'ional lip'ete" 'e aplic: ?ur:mntul deontolo8ic" pro3e'ional4 Codul de procedur9 penal9 nu re$lementeaz9 <ur9mntul con;e:ional =n cazul expertizelor contabile di:pu:e =n proce:ele penale. 'ici autore$lement9rile Corpului nu o ;ac =n cazul expertizelor contabile extra<udiciare, =n ace:te cazuri, expertul contabil trebuie :9 :e con;ormeze <ur9mntului deontolo$ic, pro;e:ional. 94 Con'ecinele e3ectu:rii expertizelor contabile 3:r: re'pon 'abilitate4 Re:pon:abilitatea =n e;ectuarea expertizelor contabile <udiciare i extra<udiciare, ca =n oricare alt domeniu al activit9ii umane, e:te relativ9. 6rin urmare, aprecierea re:pon:abilit9ii cu care a ;o:t e;ectuat9 o expertiz9 contabil9 poate ;i ;9cut9 di;erit de c9tre T expertul contabil care :e con;ormeaz9 liberului :9u arbitru .contiinei/ i <ur9mntului pro;e:ional i con;e:ional, dup9 caz@ T utilizatorii expertizelor contabile care, vrnd-nevrnd, :unt in;luenai de intere:ele lor individuale .nu neap9rat me:c>i ne/ =n care dore:c .intenioneaz9/ :9 utilizeze expertizele con tabile.

+"*

4ac9 expertul contabil :-a con;ormat liberului arbitru .contiinei/ i <ur9mntului deontolo$ic i, dac9 e:te cazul, celui con;e:ional, nimic nu i :e poate reproa. 5tilizatorii expertizelor contabile, dac9 au =n:9 dubii a:upra re:pon:abilit9ii cu care :-au e;ectuat expertizele contabile :olicitate, au propriile lor c9i de atac, i anume =n cazul expertizelor contabile <udiciare, la primul termen dup depunerea raportului de e!pertiz, prile vor arta obieciile lor la acesta, iar instana poate dispune, c.iar si din o$iciu, $ie completarea e!pertizei, $ie o nou e!pertiz"8. 3otui, potrivit art. !+! alin. !, din Codul de procedur9 civil9, o nou9 expertiz9 contabil9, re:pectiv Expertiza contrarie, va trebui cerut motivat la primul termen dup depunerea lucrrii.
65%

A'pecte din ?uri'prudent:

+/ !/ 3/

*/

0/ ,/

Contraexpertiza cerut9 de una dintre p9ri nu e:te obli$atorie pentru in:tan9, care apreciaz9 nece:itatea ei. 4ac9 noua expertiz9 e:te nece:ar9 pentru :tabilirea ;aptelor, in:tana e:te datoare :9 o =ncuviineze. C>iar dac9 =ntr-o cauz9 :-a e;ectuat o expertiz9 i o nou9 expertiz9, nu exi:t9 niciun impediment le$al de a :e admite o nou9 cerere a p9rii, ;ormulat9 =n timp util, mai ale: cnd problema =n liti$iu e:te de mare complexitate i de :trict9 :pecialitate. Expertiza nu va ;i luat9 =n con:iderare dac9 expertul nu a<un$e la concluzii, pe baz9 de date i raionamente preci:e, ci ;ace o :impl9 apreciere :ubiectiv9. 'oua expertiz9 va ;i ordonat9 din o;iciu cnd e:te nece:ar9, c>iar dac9 partea e:te dec9zut9 din prob9. Cnd :-au admini:trat dou9 expertize contradictorii, in:tana nu poate proceda la realizarea unei medii aritmetice, ci trebuie

!# 3"

Boroi, I., R9de:cu, 4., op. cit., pa$. 3"#. 6reluate dup9 Boroi, I., R9de:cu, 4., op. cit., pa$. 3+*-3+0. +"0

:9 accepte motivat una dintre expertize i :9 o =nl9ture pe cealalt9 :au :9 le =nl9ture pe amndou9 i :9 recur$9 la alte criterii de evaluare. (/ =n caz de neconcordan9 =ntre dou9 :au mai multe expertize cu privire la evaluarea unor bunuri, in:tana are libertatea de a ale$e una dintre evalu9rile propu:e, pentru ;iecare obiect =n parte, =n raport de celelalte probe admini:trate cu privire la calitatea i uzura bunului. Ea nu poate =n:9 :9 conc>id9 pentru valoarea medie rezultat9 din expertize, deoarece o a:emenea evaluare e:te o operaiune pur mecanic9. ?ulte dintre a:t;el de cazuri de <uri:pruden9 pot ;i evitate dac9 expertizele contabile <udiciare :e e;ectueaz9 cu re:pon:abilitate. =n cazul expertizelor contabile extra<udiciare, e;ectuarea ace:tora $r responsabilitate :e :ancioneaz9 cu scderea pre:ti$iului expertului contabil =n rndul potenialilor :olicitani de a:t;el de expertize contabile.

+",

Capitolul 5 DE/ERSUL TEDN(C -( )R*@ES(*NAL )R(B(ND ELA#*RAREA E+)ERT(.EL*R C*NTA#(LE 54;4 Cadrul 8eneral al 'ucce'iunii lucr:rilor pri<ind elaborarea expertizelor contabile
Autore$lementarea pro;e:ional9 Norma i comentariile misiunilor privind expertizele contabile cuprinde, al9turi de normele de comportament pro;e:ional .tratate =n Capitolul ! al prezentei lucr9ri/, i a/ /orme de lucru speci$ice misiunilor privind e!pertizele con tabile, care expliciteaz9 +/ di:punerea expertizelor contabile <udiciare i numirea ex perilor contabili@ !/ contractarea :i pro$ramarea expertizelor contabile@ 3/ dele$area i :uprave$>erea lucr9rilor privind expertizele contabile@ */ documentarea lucr9rilor privind expertizele contabile. b/ /orme de raport speci$ice e!pertizelor contabile, care expli citeaz9 +/ redactarea raportului de expertiz9 contabil9@ i !/ :emnarea i depunerea raportului de expertiz9 contabil9. 3oate ace:te a:pecte explicitate de normele de lucru i de raport privind expertiza contabil9 reprezint9 o :ucce:iune lo$ic9 a etapelor de lucru =n demer:ul elabor9rii expertizelor contabile <udiciare i extra<udiciare. Ace:te norme le completeaz9 pe cele de comportament pro;e:ional :ub a:pect te>nic i pro;e:ional. 4e alt;el, re:pectarea normelor te>nice i pro;e:ionale :ub ;ormularea pro$esionistul contabil trebuie s e$ectueze lucrrile sale ,n con$ormitate cu normele te.nice +"(

si pro$esionale care ,i sunt aplicabile'9 e:te un principiu ;undamental care trebuie :9-i $>ideze pe pro;e:ionitii contabili =n conduit9 i =n relaiile lor pro;e:ionale cu terii .clienii/. 6rezentul capitol al lucr9rii e:te axat pe :peci;icul .particularit9ile/ aplic9rii normelor te>nice :i pro;e:ionale =n elaborarea expertizelor contabile <udiciare i extra<udiciare, completate ori de cte ori :e va con:idera nece:ar cu a:pecte din re$lement9rile le$ale .procedurale/ i <uri:pruden9.

54$4 Norme de lucru 'peci3ice mi'iunilor pri<ind expertizele contabile

54$4;4 Di'punerea i numirea experilor contabili

7$:$5$5$ 'ispunerea i numirea exper ilor contabili "n expertizele contabile 9udiciare Expertul contabil, pentru a putea e;ectua expertize contabile <udiciare i/:au extra<udiciare, trebuie :9 ;ie membru al Corpului, =n:cri: =n 3abloul Corpului, care :e public9 anual =n ?onitorul 7;icial al Romniei@ =ntre dou9 public9ri ale 3abloului, eventualele modi;ic9ri =n :ituaia experilor contabili :e comunic9 bene;iciarilor trime:trial. 7rice :olicitant de expertize contabile are dreptul :9 contacteze pe oricare dintre experii contabili nominalizai =n ?onitorul 7;icial al Romniei, =n raportul direct dintre :olicitantul expertizei contabile i expertul contabil, ace:ta din urm9 trebuie :9 :e le$itimeze cu carnetul de expert contabil vizat la zi. Cum =n ma<oritatea cazurilor expertizele contabile :unt lucr9ri cu caracter de ur$en9, mai ale: pentru :olicitani, contactarea experilor contabili trebuie :9 ;ie o :ubetap9 di:tinct9 i premer$9toare
3+

0odul etic naional al pro$esionitilor contabili din )om-nia, pct. l lit. e/, =n 0artea e!pertului contabil i a contabilului autorizat, ediia a %l%-a, Editura CECCAR, Bucureti, !""+, pa$. (,. +")

numirii experilor contabili, pentru a nu :e prelun$i ne<u:ti;icat =ntrea$a perioad9 nece:ar9 elabor9rii expertizelor contabile. Cu alte cuvinte, :olicitantul expertizei contabile trebuie :9 :e a:i$ure =n prealabil c9 expertul contabil contactat are di:ponibilitatea :9 e;ectueze expertiza contabil9 care urmeaz9 a ;i :olicitat9. Ace:t a:pect e:te valabil att =n cazul expertizelor contabile <udiciare, ct :i al celor extra<udiciare. Contactarea i numirea experilor contabili =n vederea e;ectu9rii de expertize contabile <udiciare :unt re$lementate de Codurile de procedur9 civil9 i penal9 ale c9ror di:poziii $enerale :unt invocate =n 'orma pro;e:ional9 nr. 30!+ Dispunerea e!pertizelor contabile judiciare si numirea e!perilor contabili, a c9rei re$lementare pro;e:ional9 e:te prezentat9 =n continuare. ;4 Re8lement:rile procedurale au =ntietate =n 3aa normelor pro3e'ionale4 Acea:ta rezult9 din ierar.ia con:acrat9 a textelor <uridice re$lement9rile procedurale .Codul de procedur9 civil9 i penal9/ eman9 de la puterea le$i:lativ9 .6arlament/, iar normele pro;e:ionale eman9 de la un or$ani:m de autore$lementare .Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia/. 3otui, un a:pect trebuie relevat, i anume normele pro;e:ionale :unt de ;actur9 mai recent9 dect re$lement9rile procedurale, ;apt care impune ca o prevedere din normele te>nice i pro;e:ionale care nu contravine unei prevederi procedurale, ci vine =n completarea i/:au actualizarea :piritului ace:teia :9 ;ie aplicat9 cu prioritate. 4e le e$erenda :u:inem nece:itatea ca, =n ipoteza revizuirii re$lement9rilor procedurale, :9 :e ;ac9 trimiteri explicite la normele te>nice i pro;e:ionale emi:e de Corp. ;4;4 )ontactarea i numirea exper ilor contabili "n dosarele civile$ Art. !"! din Codul de procedur9 civil9 .C.p.c./ prevede c9 e!perii se vor numi de ctre instan, dac prile nu se ,nvoiesc asupra numirii lor. ,nc.eierea de numire va statornici i plata e!perilor. Rezult9 c9 procedura civil9 permite contactarea experilor contabili direct de c9tre p9ri, care au dreptul :9 propun9 in:tanei numirea +"#

lor. Cum, de re$ul9, p9rile nu :e ,nvoiesc cu privire la numirea experilor contabili, in:tanele civile procedeaz9 la numirea experilor contabili recomandai de ace:tea. %ndi;erent dac9 p9rile din proce:ele civile cad :au nu la E=nvoial9F a:upra numelui expertului .experilor/, numirea ace:tuia .ace:tora/ :e ;ace prin =nc>eiere de edin9, care trebuie :9 cuprind9 cel puin urm9toarele patru para$ra;e +l/ un para$ra; din care :9 rezulte numele expertului contabil :au experilor contabili numit.i/ din o;iciu i/:au la cererea p9rilor@ .!/ un para$ra; cu obiectivele .=ntreb9rile/ la care expertul :au experii contabili trebuie :9 r9:pund9@ .3/ un para$ra; din care :9 rezulte termenul .data/ la care tre buie depu: raportul de expertiz9 contabil9@ .*/ onorariul .plata/ :tatornicit.9/ expertului contabil :au exper ilor contabili, dup9 ce, de re$ul9, in:tana a con:ultat p9rile a:upra ace:tui a:pect. 4ac9 vreunul dintre para$ra;ele .!/, .3/ :au .*/ lip:ete din =nc>eierea de edin9, expertul contabil e:te =ndrept9it, iar pro;e:ionali:mul :9u =l obli$9 :9 cear9 in:tanei introducerea =n =nc>eierea de edin9 a para$ra;elor lip:9. Codul de procedur9 civil9 nu prevede =n mod expre: dac9 la edina =n care are loc numirea expertului contabil :au experilor contabili ace:ta.acetia/ trebuie :au nu :9 ;ie prezent.i/. 6e cale implicit9 =n:9, din art. !"0, C.p.c., rezult9 c9 di:poziiile privitoare la citarea martorilor :unt deopotriv9 aplicabile experilor. Apreciem c9 citarea i prezena expertului contabil :au experilor contabili la edina de dezbateri =n care urmeaz9 :9 ;ie numit.i/ ar rezolva operativ mai multe probleme, cum ar ;i T po:ibilitatea expertului contabil :au experilor contabili de a aduce la cunotina in:tanei eventualele :t9ri de incompati bilit9i i/:au po:ibilit9i de recuzare care =l.=i/ =mpiedic9 :9 accepte expertizele contabile :olicitate@ T in:erarea =n =nc>eierea de edin9 a para$ra;elor minim ne ce:are@ ++"

po:ibilitatea expertului contabil :au experilor contabili de a ;ace ob:ervaii cu privire la ;ormularea obiectivelor .=ntreb9 rilor/ la care va.vor/ trebui :9 r9:pund9@ T po:ibilitatea expertului contabil :au experilor contabili de a Ene$ociaF cu in:tana i/:au cu p9rile termenul .data/ la care :e an$a<eaz9 :9 depun9 raportul de expertiz9 contabil9@ T po:ibilitatea expertului contabil :au experilor contabili de a Ene$ociaF cu in:tana i/:au cu p9rile onorariul pe care =l con:i der9 remuneratoriu pentru acceptarea expertizei contabile. 'ecitarea i deci lip:a expertului contabil :au experilor contabili de la edina de dezbateri =n care au ;o:t numit.i/ de c9tre in:tan9 nu poate con:titui un motiv de re;uzare a expertizelor contabile di:pu:e. 6roblemele amintite mai :u: pot ;i rezolvate prin coresponden i dup9 numirea expertului contabil :au experilor contabili, dar acea:t9 procedur9 prelun$ete uneori =n mod ne<u:ti;icat timpul nece:ar elabor9rii expertizelor contabile.
T

;4$4 )ontactarea i numirea exper ilor contabili "n dosarele penale$ 6otrivit art. ++) alin. ! i 3, din Codul de procedur9 penal9 .C.p.p./, expertul contabil e:te numit de c9tre or$anul de urm9rire penal9 :au de c9tre in:tana de <udecat9, ;iecare dintre p9ri avnd dreptul :9 cear9 ca un expert contabil recomandat de ea :9 participe la e;ectuarea expertizei contabile, =n do:arele penale, prezena expertului contabil, cu ocazia numirii :ale, e:te obli$atorie. Ace:t lucru rezult9 din art. +!", C.p.p., care :tipuleaz9 ?r anul de urmrire penal sau instana de judecat, c-nd dispune e$ectuarea unei e!pertize, $i!eaz un termen la care sunt c.emate prile, precum si e!pertul, dac acesta a $ ost desemnat de oranul de urmrire penal sau de instan. =a termenul $i!at se aduce la cunotina prilor si a e!pertului obiectivul e!pertizei si ,ntrebrile la care e!pertul trebuie s rspund, si li se pune ,n vedere c au dreptul s $ac observaii cu privire la aceste ,ntrebri si c pot cere modi$icarea sau completarea lor. +++

#rile mai sunt ,ncunostinate c au dreptul s cear numirea si a c-te unui e!pert recomandat de ctre $iecare dintre ele, care s participe la e$ectuarea e!pertizei. Dup e!aminarea obieciilor si cererilor $cute de pri si e!pert, or anul de urmrire penal sau instana de judecat pune ,n vederea e!pertului termenul ,n care urmeaz a $i e$ectuat e!pertiza, ,ncunostinndu-l totodat dac la e$ectuarea acesteia urmeaz s participe prile. Ace:t text procedural, re;erindu-:e la toate cate$oriile de expertize care pot ;i di:pu:e =n do:arele penale, ;olo:ete termenii de e!pertiz i e!pert, dar e:te deopotriv9 aplicabil i =n cazul expertizei contabile di:pu:e =n do:arele penale. 7bli$aia prezenei la numire revine numai expertului din o;iciu, dar nu exi:t9 niciun impediment le$al, ci dimpotriv9, la cererea p9rilor, or$anul de urm9rire penal9 :au in:tana de <udecat9 trebuie :9 admit9 prezena i a experilor contabili recomandai de p9ri pentru a a:i:ta la e;ectuarea expertizei contabile. 4ei textul procedural prezentat nu prevede =n mod expre:, apreciem c9, la termenul ;ixat pentru numire, expertul contabil :au experii contabili e:te.:unt/ =ndrituit.i/ :9 :olicite or$anului de urm9rire penal9 :au in:tanei de <udecat9 :tabilirea onorariului pe care =l accept9 ca ;iind remuneratoriu pentru e;ectuarea expertizei di:pu:e. Actul procedural de numire a expertului contabil :au experilor contabili =n do:arele penale e:te ordonana emi:9 de or$anul de urm9rire penal9 :au de 6arc>etele de pe ln$9 in:tanele de <udecat9, dup9 caz. Ace:te ordonane conin un dispozitiv =n care :unt nominalizate per:oanele implicate :i in;raciunile pentru care :unt cercetate, al9turi de care trebuie :9 :e re$9:ea:c9 cele patru para$ra;e +/ numele expertului contabil :au experilor contabili numit.i/@ !/ obiectivele .=ntreb9rile/ expertizei contabile@ 3/ termenul .data/ depunerii raportului de expertiz9 contabil9@ */ onorariul .plata/ expertului contabil :au experilor contabili. $4 *biecti<ele 1=ntreb:rile2 la care trebuie ': r:'pund: expertul contabil 'au experii contabili numit1i2 trebuie ': 3ie conci'e" ;;$

3:r: ec!i<oc i 3:r: a 'e 'olicita =ncadrarea le8al: a 3aptelor 'upu'e ?udec:ii4 Ace:t lucru e:te deopotriv9 valabil att =n cazul expertizelor di:pu:e =n do:arele civile, ct i =n cele penale. %lu:tr9m ace:te a:pecte prin pri:ma unor comentarii pe mar$inea obiectivelor .=ntreb9rilor/ ;ormulate expertului contabil =n do:arul de urm9rire penal9 nr. )3.(#)/+##) al %n:pectoratului Gudeean de 6oliie Clu<, &erviciul de Cercet9ri 6enale, =n care admini:tratorul &.C. EE?&F &.R.2. Clu<-'apoca i al &.C. E-723AGF &.R.2. Clu<-'apoca a ;o:t cercetat pentru evaziune ;i:cal9 privind impozitul pe pro;it i taxa pe valoarea ad9u$at9 datorate bu$etului de :tat pentru perioada l ianuarie3" aprilie +##0 de c9tre :ociet9ile comerciale menionate. 7biectivele .=ntreb9rile/ ;ormulate de c9tre or$anul de urm9rire penal9 :unt prezentate =n ca:eta urm9toare 7biectivul nr. l 4ac9 dobnzile pl9tite de =nvinuit =n perioada ianuarieaprilie +##0 pentru =mprumuturile luate de ;irmele &.C. EE?&F &.R.2. Clu<-'apoca i &.C. E-723AGF &.R.2. Clu<-'apoca pot ;i inclu:e =n c>eltuieli. 7biectivul nr. ! Recalcularea pro;itului =n ;uncie de c>eltuielile avute de cele dou9 ;irme i :tabilirea impozitului care trebuia v9r:at de c9tre =nvinuit =n perioada menionat9 mai :u:. 7biectivul nr. 3 4educerea :i calcularea 3-A care trebuia v9r:at9 la bu$et de c9tre =nvinuit, =n aceeai perioad9. 7biectivul nr. * Ce acte normative au ;o:t =nc9lcate de c9tre =nvinuit =n le$9tur9 cu operaiunile contabile menionate mai :u:U ++3

Comentarii

+/ Apreciem c9 obiectivele .=ntreb9rile/ ;ormulate expertizei contabile <udiciare, di:pu:9 =n do:arul de urm9rire penal9 nr. )3.(#)/+##), :unt ;ormulate =n mod nepro;e:ioni:t, deoarece =n ace:t do:ar penal dou9 probleme de ;ond .e:en iale/ trebuiau :upu:e ateniei expertizei contabile, i anume a/ =nvinuitul avea :au nu re:pon:abilitatea le$al9 a or$ani z9rii :i conducerii contabilit9ii celor dou9 :ociet9i co merciale .&.C. EE?&F &.R.2. Clu<-'apoca i &.C. E-72 3AGF &.R.2. Clu<-'apoca/@ b/ %mpozitul pe pro;it :i taxa pe valoarea ad9u$at9 datorate bu$etului de :tat de c9tre &.C. EE?&F &.R.2. Clu<-'apoca i &.C. E-723AGF &.R.2. Clu<-'apoca au ;o:t :au nu calculate i contabilizate corect =n perioada :upu:9 expertiz9rii, re:pectiv l ianuarie-3" aprilie +##0. !/ Raportat la cele dou9 probleme de ;ond .e:eniale/, obiecti vele .=ntreb9rile/ ;ormulate de or$anul de cercetare penal9 comport9 cel puin urm9toarele ob:ervaii a/ Re;eritor la Obiectivul nr$ l, orice c>eltuial9 ;9cut9 =n numele unei :ociet9i comerciale e:te o c>eltuial9 a ace: teia, =n :pe9, :e punea problema =n ce m9:ur9 c>eltuiala cu dobnzile era :au nu deductibil9 ;i:cal, raportat la le $i:laia ;i:cal9 =n vi$oare, =n perioada :upu:9 expertiz9rii@ b/ Re;eritor la Obiectivele nr$ : i 7: bl/ Apare o con;uzie =ntre ,nvinuit i contribuabil5 =nvinuitul .per:oan9 ;izic9/ nu avea calitatea de contribuabil =n ceea ce privete impozitul pe pro;it i taxa pe valoarea ad9u$at9. Acea:t9 calitate .de contribuabil& o aveau cele dou9 :ociet9i comerciale &.C. EE?&F &.R.2. Clu<-'apoca i &.C. E-723AGF &.R.2. Clu<-'apoca@ ++*

b!/ Adevrata problem9 vizat9 de cele dou9 obiective e:te dac9 cele dou9 :ociet9i comerciale .&.C. EE?&F &.R.2. Clu<-'apoca i &.C. E-723AGF &.R.2. Clu<'apoca/ au calculat i contabilizat corect impozitul pe pro;it i taxa pe valoarea ad9u$at9 =n perioada :upu:9 expertiz9rii, raportat la le$i:laia ;i:cal9 =n vi$oare, =n perioada re:pectiv9@ c/ Obiectivul nr$ 6 :olicit9 expertului contabil :9 ;ac9 ,ncadrri le ale, pentru c9 expertul contabil care =i permite :9 precizeze ce acte normative au $ost ,nclcate :u$ereaz9 automat ce :anciune trebuie aplicat9. 3/ Apreciem c9 o ;ormulare mai conci:9, cu mai puin ec>ivoc i ;9r9 :olicit9ri de =ncadr9ri le$ale .a obiectivelor prezentate =n ca:eta anterioar9/ ar putea ;i a/ Obiectivul nr$ l< 0ine avea obli aia le al privind or a nizarea si conducerea contabilitii la ;.0. @EM;A ;.).=. 0luj-/apoca si ;.0. @B?=*AJA ;.).=. 0luj-/apoca ,n perioada l ianuarie-': aprilie 9881C b/ Obiectivul nr$ :: Dac cuantumul impozitului pe pro$it si al ta!ei pe valoarea adu at calculate si contabilizate ,nperioadal ianuarie-': aprilie 9881 de ctre ;.0. @EM;A ;.).=. 0luj-/apoca i ;.0. @B?=*AJA ;.).=. 0luj-/a poca sunt corecte, s se stabileasc eventualele di$erene si penaliti ,n raport cu le islaia $iscal ,n vi oare ,n perioada supus e!pertizrii. */ 4ac9 or$anul de cercetare penal9 ar ;i ;9cut alt;el de ;ormul9ri ale obiectivelor =n expertiza di:pu:9, ar ;i vizat doar contri buia expertului contabil la completarea probelor admini: trate, i nu participarea ace:tuia la =ncadrarea <uridic9 a =nvi nuitului, =n :pe9, :-ar ;i putut ca or$anul de cercetare penal9 :9 nu ;i ;o:t receptiv la re;ormularea obiectivelor, dar expertul contabil, =n virtutea pro;e:ionali:mului :9u, putea :-o ;ac9. 'u tim dac9 a ;9cut-o :au nuS ++0

54 Termenul 1durata2 de e3ectuare a expertizei i 3ixarea datei depunerii raportului de expertiz: contabil: ?udiciar:4 7r$anul <udiciar care di:pune e;ectuarea expertizei contabile e:te obli$at :9 :tabilea:c9 prin =nc>eiere de edin9 .=n cazul do:arelor civile/ i prin ordonan9 .=n cazul do:arelor penale/ termenul .durata/ e;ectu9rii expertizei contabile i data depunerii raportului de expertiz9 contabil9. 6rincipial, termenul .durata/ e;ectu9rii expertizei contabile <udiciare cur$e =ntre data numirii expertului.ilor/ contabil.i/ i data ;ixat9 pentru depunerea raportului de expertiz9 contabil9 la do:arul cauzei .or$anul <udiciar care a di:pu:-o/. 'u exi:t9 criterii ri$uroa:e pentru :tabilirea termenului .duratei/ nece:ar.e/ e;ectu9rii expertizei contabile <udiciare. 3otui, orientativ, unele a:pecte pot ;i avute =n vedere, cum ar ;i a/ celeritatea :oluion9rii do:arelor civile i penale@ b/ num9rul i complexitatea obiectivelor .=ntreb9rilor/ ;ormu late de c9tre or$anul <udiciar care a di:pu: expertiza conta bil9@ c/ perioada de timp =n care :-au derulat evenimentele i tranzac iile contabilizate :upu:e expertiz9rii. Apreciem c9 termenul .durata/ e;ectu9rii expertizelor contabile <udiciare e:te obiect de ne$ociere =ntre or$anul <udiciar care a di:pu:-o i expertul.ii/ contabil.i/ numit.i/, i c9 depinde de pro$esionalismul ace:tora.
94 )lata experilor contabili trebuie ': 3ie remuneratorie4 7r$anul <udiciar care di:pune e;ectuarea unei expertize contabile i care numete expertul.ii/ contabil.i/ trebuie :9 :tabilea:c9 i plata ace:tuia .ace:tora/. &ediul $eneral al materiei e:te art. !"! din Codul de procedur9 civil9 .C.p.c./, care precizeaz9 c9 ,nc.eierea de numire va statornici si plata e!perilor. Re$lement9rile procedurale .civile i penale/ nu ;ac =n:9 re;eriri la modul de statornicire a pl9ii experilor contabili. Ace:t ol e:te umplut de c9tre autore$lement9rile Corpului, care a elaborat Re8ulamentul pri<ind di'ciplina onorariilor" indem-

;;C

irizaiilor i criteriile pentru re'tituirea c!eltuielilor pentru pre'taiile pro3e'ionale ale experilor contabili i contabililor autorizai" i aprobarea Tari3ului pro3e'ional" care a ;o:t aprobat prin Jot9rrea Con;erinei 'aionale nr. "+/*# din 3+ martie !""+ .publicat de Editura CECCAR, Bucureti, !""*/. 6otrivit art. ! din ace:t Tari3 pro3e'ional" pentru activitatea des$urat ,n bene$iciul unui client, pro$esionistului contabil i se cuvin compensaii pentru< a& restituirea c.eltuielilor de cltorie si sejur5 b& indemnizaii5 c& onorarii. 0ompensaiile pentru restituirea c.eltuielilor si pentru indemnizaii sunt cumulabile ,n $iecare caz, dac nu se prevede alt$el prin prezentul Tari! pro!esional$ 64 (nad<ertene re8lementare pri<ind 'tabilirea i decontarea onorariilor experilor contabili4 4in cuprin:ul art. !0 din Tari3ul pro3e'ional rezult9 cu claritate c9 onorariile pentru expertize contabile, inclu:iv pentru expertizele contabile <udiciare, :e :tabile:c potrivit re:pectivului Tari34 3otui, experii contabili =ntmpin9 reuti =n utilizarea Tari3ului pro3e'ional =n raporturile lor cu Dirourile locale pentru e!pertize judiciare te.nice si contabile. 7$:$5$:$ 'ispunerea i numirea exper ilor contabili "n expertizele contabile extra9udiciare ;4 Contactarea experilor contabili =n <ederea e3ectu:rii de expertize extra?udiciare nu e'te 'upu': niciunei re8lement:ri procedurale4 6ractica ate:t9 c9 :olicitanii de expertize contabile extra<udiciare =i contacteaz9 cu prioritate pe acei experi contabili pe care =i cunosc personal :au cu care au mai conlucrat =n diver:e =mpre<ur9ri. Apreciem c9 acea:t9 practic9 nu contravine principiilor de deontolo$ie pro;e:ional9, dar, =n ;uncie de :copul =n care urmeaz9 a ;i ;olo:it9 expertiza contabil9 extra<udiciar9 de c9tre :olicitant, ace:ta trebuie :9 aprecieze =n ce m9:ur9 terii c9rora expertiza le va ;i opo++(

zabil9 ar putea-o re:pin$e pe motive de incompatibilit9i, ;9r9 a :e valori;ica coninutul expertizei contabile extra<udiciare. Recomand9m :olicitanilor de expertize contabile extra<udiciare, =n vederea contact9rii experilor contabili, :9 :e adre:eze ;ilialelor Corpului, indicnd eventual tematica .domeniul/ expertizei contabile extra<udiciare pe care ar dori :9 o :olicite, pentru a le ;i recomandai acei experi contabili :au acele cabinete de expertiz9 contabil9 care au e;ectuat i e;ectueaz9 ;recvent lucr9ri de bun9 calitate pe tematica re:pectiv9. Acea:ta, deoarece unii experi contabili :e :pecializeaz9 pe anumite domenii, ceea ce le permite :9 e;ectueze lucr9ri de calitate =n timp :curt. $4 Numirea experilor contabili pentru e3ectuarea expertizelor contabile extra?udiciare 'e 3ace prin contract" =nc>eiat =ntre :olicitant i expertul.ii/ contabil.i/ :au cabinetul de expertiz9 contabil9 contactat. 8iind un act bilateral, ace:t contract trebuie :9 cuprind9 un di:pozitiv =n care :9 ;ie identi;icabile p9rile contractante, re:pectiv expertul.ii/ contabil.i/ :au cabinetul de expertiz9 contabil9, pe de o parte, i :olicitantul expertizei contabile extra<udiciare, pe de alt9 parte, =n continuarea ace:tui di:pozitiv, contractul trebuie :9 cuprind9 urm9toarele clauze minimale a/ obiectivele .=ntreb9rile/ la care trebuie :9 :e ;ormuleze con cluzii .r9:pun:uri/ pro;e:ionale@ b/ termenul .data/ i locul depunerii raportului de expertiz9 con tabil9 extra<udiciar9@ c/ onorariul expertului.ilor/ contabil.i/ :au cabinetului de ex pertiz9 contabil9, calculat pe baza Tari3ului pro3e'ional4 3oate ace:te clauze contractuale trebuie :9 ;ie rezultatul ne$ocierilor directe dintre p9rile contractante. 2ip:a oric9reia dintre ace:te clauze contractuale minimale poate con:titui motiv de nulitate relativ9 :au de reziliere a contractului de c9tre oricare dintre p9ri. Recomand9m experilor contabili i cabinetelor de expertiz9 contabil9 :9 nu =nc>eie contracte pentru e;ectuarea de expertize contabile extra<udiciare ;9r9 ca cele trei clauze contractuale minimale :9 ;ie ;ormulate =n mod explicit.

++)

54$4$4 Contractarea i pro8ramarea expertizelor contabile

Contractarea i pro$ramarea mi:iunilor privind expertizele contabile :unt re$lementate pro;e:ional prin autore$lement9rile Corpului, pe care le red9m =n continuare. Re$lementnd relaiile pro;e:ionitilor contabili cu clienii lor, Codul etic naional al pro3e'ionitilor contabili :tipuleaz9 a/ )elaiile membrilor 0orpului cu clienii lor se stabilesc prin contract scris de prestri servicii semnat de ambele pri5 b/ Dac ,n cursul e!ecutrii lucrrilor .de expertiz9 contabil9 - n.n./ se constat necesitatea modi$icrii sau e!tinderii lu crrilor, se va ,nc.eia un act adiional la contract. Apreciem c9 re$lement9rile citate :unt imperative i opozabile tuturor bene$iciarilor lucr9rilor de expertize contabile, pentru c9, dei :unt elaborate de un or$ani:m pro;e:ional .CECCAR/, ele :-au elaborat =n con;ormitate cu atribuiile con;erite prin le$e Con;erinei 'aionale a Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, potrivit c9reia 0on$erina /aional %a 0E00A) -n.n.&... aprob... )odul etic na ional al pro!esionitilor contabili$ 6e cale de con:ecin9 niciun :olicitant de expertize contabile nu poate re$uza contractarea lucr9rilor de expertiz9 contabil9 :olicitate =nainte de acceptarea lor de c9tre expertul contabil contactat. Re;uzul de contractare a lucr9rilor de expertize contabile de c9tre :olicitant poate con:titui un motiv obiectiv pentru neacceptarea expertizei de c9tre expertul contabil, care are obli$aia etico-pro;e:ional9 de a pretinde contractarea lucr9rilor pe care urmeaz9 :9 le execute. 6roblematica contract9rii lucr9rilor de expertiz9 contabil9 trebuie abordat9 =n:9 pra$matic, :cop =n care mai multe probleme trebuie analizate, cum ar ;i
;4 Contractarea lucr:rilor de expertiz: contabil: extra?udiciar: - o practic: unitar:

%n ace:t :cop, Corpul a adoptat, =n Ane!a nr. l la /orma si comentariile misiunilor privind e!pertizele contabile, un model-cadru ++#

de C7'3RAC3 pentru expertize contabile extra<udiciare, al c9rui coninut =l prezent9m =n ca:eta urm9toare

C*NTRACT =nc!eiat =ntre7

Expertul.ii/ contabilV / &.C. E. cu domiciliul / :ediul :ocial =nNNNNN =n:cri:.i/ / .9/ =n 3abloul Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia .CECCAR/ =n &eciunea NNNNNNNNNNNNNNNNNNN6oziiaNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN, denumit.i/ / .9/ 6RE&3A37R.%/ i
.4enumirea bene;iciarului/

cu domiciliul / :ediul :ocial =nNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN reprezentat.9/ prinNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN denumit.9/ BE'E8%C%AR, :-a =nc>eiat prezentul contract pentru e;ectuarea unei expertize contabile extra<udiciare. Art. l. 6re:tatorul :e obli$9 :9 procedeze la examinarea pro;e:ional9 i :9 ;ormuleze concluzii .r9:pun:uri/ la urm9toarele obiective 7biectivul + 7biectivul ! 7biectivul n Art. !. Bene;iciarul expertizei contabile extra<udiciare :e obli$9 :9 pun9 la di:poziia pre:tatorului urm9toarele materiale documentare +!"

n Art. 3. 6re:tatorul :e obli$9 :9 =ntocmea:c9 RA67R352 4E EB6ER3%CK EB3RAG54%C%ARK =n con;ormitate cu normele pro;e:ionale :peci;ice mi:iunilor privind expertizele contabile@ ace:ta va ;i depu: la NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN pn9 la data deNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN Art. *. Bene;iciarul RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K EB3RAG54%C%ARK :e obli$9 :9 pl9tea:c9 pre:tatorului onorariul =n :um9 deNNNNNNNNNNNNNNNlei, din careNNNNNNNNNNNNNNNNNlei imediat dup9 :emnarea prezen tului contract iNNNNNNNNNlei pn9 la data deNNNNNNNNNNNNNNN Art. 0. =n con;ormitate cu principiile deontolo$iei pro;e:iei contabile liberale p9rile :e obli$9 :9 a:i$ure con;idenialitatea in;ormaiilor reciproce la care au acce: cu ocazia execut9rii pre:taiei care ;ace obiectul prezentului contract. Art. ,. 6rezentul contract :-a =nc>eiat =nNNNNNNNNexemplare, intr9 =n vi$oare cu data :emn9rii i :e completeaz9 cu prevederile le$i:laiei civile =n materie. 2ocalitatea 4ataNNNNNN 6RE&3A37R, BE'E8%C%AR,

+!+

4in ace:t model rezult9 c9 un contract pentru executarea de expertize contabile extra<udiciare trebuie :9 cuprind9 urm9toarele clauze minimale
a/

7biectul contractului, care con:t9 =n obiectivele .=ntreb9rile/ la care expertul.ii/ contabil.i/ trebuie :9 ;ormuleze con cluzii .r9:pun:uri/. 4ac9 num9rul de obiective .=ntreb9ri/ la care expertul.ii/ contabil.i/ trebuie :9 ;ormuleze concluzii .r9:pun:uri/ e:te relativ mare, ele pot ;i redactate =ntr-o anex9 la contract, la care :9 :e ;ac9 trimitere =n cuprin:ul contrac tului. ?aterialul documentar minimal pe care BE'E8%C%AR52 trebuie :9-+ pun9 la di:poziia 6RE&3A37R525%, =n m9:ura =n care :tructura materialului documentar e:te diver:i;icat9 .cuprinde multe re;erine documentare/, e:te recomandabil ca ace:ta :9 ;ie prezentat =ntr-o anex9 la contract. 2ocul :i data depunerii raportului de expertiz9 contabil9 ex tra<udiciar9, =ntocmit =n con;ormitate cu normele pro;e:ionale :peci;ice mi:iunilor privind expertizele contabile. 7norariul expertului.ilor/ contabil.i/ :tabilit =n con;ormitate cu Tari3ul pro3e'ional aprobat con;orm Jot9rrii Con;e rinei 'aionale a Corpului Experilor Contabili i Contabi lilor Autorizai din Romnia nr. "+/*# din 3+ martie !""+. Recomand9m ca, =ntr-o anex9 :eparat9 la contract, :9 :e pre zinte calculul detaliat al onorariului prev9zut =n :um9 total9 =n coninutul contractului. Ace:ta ar con:titui un complement de pro;e:ionali:m i tran:paren9 =n :tabilirea .ne$ocierea/ onorariului expertului.ilor/ contabil.i/. Clauza de con;idenialitate, care are menirea de a E=nt9riF i prin contract pre:ti$iul pro;e:iei contabile liberale, prin com portamentul etico-pro;e:ional al membrilor :9i. +!!

b/

c/

d/

e/

7 ordine anume a ace:tor clauze minimale =n contractul pentru executarea lucr9rilor de expertiz9 contabil9 extra<udiciar9 nu e:te obli$atorie. %mportant e:te ca ele :9 nu lip:ea:c9. $4 Contractarea lucr:rilor de expertiz: contabil: ?udiciar: - o propunere de Ile8e 3erendaJ =n contextul C74525% E3%C 'AD%7'A2 A2 6R78E&%7'%H3%27R C7'3AB%2% obli$ativitatea contract9rii lucr9rilor de expertiz9 contabil9 e:te opozabil9 i or$anelor <udiciare care di:pun proba cu expertiza contabil9. 3otui, or$anele de urm9rire penal9, in:tanele <udec9toreti i alte or$ane cu atribuii <uri:dicionale care di:pun proba cu expertiza contabil9 din o;iciu :au la cererea p9rilor implicate =n proce:ul <udiciar :e raporteaz9 numai la re$lement9rile procedurale, cuprin:e =n Codul de procedur9 civil9 .C.p.c./, re:pectiv Codul de procedur9 penal9 .C.p.p./, reluate =n art. +( din 7.I. nr. !/!""", care prevede c9 or anul ,ndreptit s dispun e$ectuarea e!pertizei te.nice judiciare numete e!pertul %...&, indic ,n scris, prin ,nc.eiere sau prin ordonan, obiectul e!pertizei si ,ntrebrile la care trebuie s rspund acesta, stabilete data depunerii raportului de e!pertiz, $i!eaz onorariul provizoriu, avansul pentru c.eltuielile de deplasare, atunci c-nd este cazul, i comunic biroului local pentru e!pertize judiciare te.nice si contabile numele persoanei desemnate s e$ectueze e!pertiza, =ntruct =n re$lement9rile invocate mai :u: :unt cuprin:e clauzele minimale cerute de norma pro;e:ional9 privind expertizele contabile, cu excepia clauzei de con;idenialitate, pe cale implicit9 :e poate accepta c9 ,nc.eierea de edin a in:tanei de <udecat9, re:pectiv ordonana or$anului de urm9rire i cercetare penal9 in loc de C7'3RAC3. &ub:tituirea C7'3RAC3525% de c9tre ,nc.eierea de edin, re:pectiv ordonan e:te acceptabil9 doar pentru expertul.ii/ contabil.i/ numit.i/ din o;iciu. 6entru expertul contabil recomandat de parte nu exi:t9 niciun impediment pentru ne ocierea unui contract de tipul +!3

celui re$lementat prin norma pro;e:ional9 pentru expertiza contabil9 extra<udiciar9. 6led9m pentru re lementarea unui C7'3RAC3 adaptat expertizelor contabile <udiciare. 7$:$:$5$ /ro#ramarea lucrrilor de expertiz contabil 'ece:itatea elabor9rii unui pro$ram de lucru privind elaborarea expertizelor contabile, att a celor <udiciare, ct i a celor extra<udiciare, deriv9 din an ajarea unor termene preci:e la care rapoartele de expertiz9 contabil9 trebuie predate :olicitanilor. 6ro$ramul de lucru pentru e;ectuarea expertizelor contabile trebuie :9 :e concretizeze =ntr-un bu$et de timp, exprimat =n ore, detaliat pe etape de lucru :i/:au operaiuni nece:are elabor9rii expertizei contabile, cum ar ;i a/ :tudierea do:arului cauzei :au a temei =n care a ;o:t di:pu:9 i/:au contractat9 expertiza contabil9@ b/ documentarea nece:ar9 pentru e;ectuarea expertizei conta bile, care poate ;i :ubdivizat9 =n bl/ documentare $eneral9@ b!/ documentare :peci;ic9 ;iec9rui.rei/ obiectiv .=ntreb9ri/ ;ixat.e/ expertizei contabile@ b3/ depla:9ri pentru document9ri la ;aa locului@ c/ prelucrarea :i :i:tematizarea materialului documentar expertizabil@ d/ redactarea raportului de expertiz9 contabil9@ e/ alte operaiuni. E:te recomandabil ca pro$ramul de lucru :9 ;ie o pie:9 di:tinct9 =n do:arele de lucru permanente ale expertului contabil, =n cazul :ociet9ilor de expertiz9 contabil9, pro$ramul de lucru e:te un in:trument de pro$ramare, urm9rire i control al :arcinilor de :erviciu ale :alariailor i/:au colaboratorilor, experi contabili ai :ociet9ii de expertiz9 +!*

contabil9. 'u exi:t9 criterii $eneral valabile pentru elaborarea pro$ramului de lucru =n a;ara pro;e:ionali:mului i experienei expertului contabil.
54$454 Dele8area i 'upra<e8!erea lucr:rilor pri<ind expertizele contabile

2a dele$area i :uprave$>erea lucr9rilor privind expertizele contabile trebuie inut :eama de urm9toarele preciz9ri 'orma nr. 30!3 4E2EIAREA H% &56RA-EIJEREA 25 CRKR%27R 6R%-%'4 EB6ER3%CE2E C7'3AB%2E e:te :peci;ic9, deocamdat9, expertizelor contabile extra<udiciare comandate de :o licitani :ociet9ilor comerciale de pro;il, con:tituite =n baza art. ) din 7.I. nr. ,0/+##*, cu modi;ic9rile ulterioare3!.
+/

4ei re$lement9rile procedurale .Codurile de procedur9 civil9 i penal9 ;iind cronolo$ic anterioare 7.I. nr. ,0/+##*, cu modi;ic9rile ulterioare/ nu prev9d po:ibilitatea comandrii expertizelor contabile <udiciare :ociet9ilor de expertiz9 contabil9, niciun impediment nu poate ;i invocat, =n ipoteza =n care or$anele <udiciare ar con:imi :9 :olicite expertize contabile <udiciare unor societi de e!pertiz si consultan contabil .or$anizate =n baza art. ) din 7.I. nr. ,0/+##*, cu modi;ic9rile ulterioare/, problema dele$9rii i :uprave$>erii lu cr9rilor privind expertizele contabile <udiciare :-ar impune cu nece :itate. 3rebuie remarcat c9, =ntr-o a:t;el de ipotez9, dele$area execut9rii lucr9rilor de expertiz9 contabil9 <udiciar9 trebuie :9 :e ;ac9 numai acelor an$a<ai ai societii de e!pertiz si consultan contabil care au dobndit le$al calitatea de expert contabil i :unt =n:crii =n 3abloul
!/
3!

A :e vedea 0artea e!pertului contabil i a contabilului autorizat, ediia a %l%-a, Editura CECCAR, Bucureti, !""+, pa$. +0. +!0

Corpului. 4e a:emenea, :uprave$>erea lucr9rilor trebuie atribuit9 an$a<ailor :ociet9ii de nivel ierar>ic :uperior care au aceeai calitate cu executanii lucr9rilor. Ace:t comentariu e:te pertinent i =n cazul experilor contabili care =i de:;9oar9 activitatea prin cabinete individuale i utilizeaz9 munc9 :alariat9. 3/ =n cazul an$a<9rii de expertize contabile .<udiciare i extra<udiciare/ de c9tre societi de e!pertiz i consultan contabil :au cabinete individuale ale experilor contabili care ;olo:e:c munc9 :alariat9, r9:punderea pentru e;ectuarea ace:tora cu re:pectarea normelor deontolo$ice de lucru :i de raport elaborate de Corp revine admini:tratorului i/:au e;ului de cabinet, care trebuie :9 contra:emneze lucr9rile elaborate i :uprave$>eate de :ubalternii lor. Executanilor le incub9 r9:punderea intern potrivit re$lement9rilor proprii de or$anizare i ;uncionare ale ;iec9rei societi de e!pertiz si consultan contabil, re:pectiv ale ;iec9rui cabinet individual de expertiz9 contabil9.
54$494 Documentarea lucr:rilor pri<ind expertizele contabile

2a documentarea lucr9rilor privind expertizele contabile <udiciare i extra<udiciare trebuie inut :eama de urm9toarele preciz9ri ?i:iunile privind expertizele contabile <udiciare :i extra<udiciare nu au caracter repetitiv :i, prin urmare, =ntocmirea unui do:ar permanent nu :e impune. 3otui, e:te recomandabil ca expertul contabil :9 =ntocmea:c9 un 76%& al do:arelor de lucru realizate pentru ;iecare expertiz9 contabil9 e;ectuat9, pentru ca la nevoie ace:tea :9 poat9 ;i $9:ite cu uurin9. 4ocumentarea lucr9rilor privind mi:iunile de expertiz9 contabil9 =mbrac9 dou9 a:pecte l. 4ocumentarea $eneral9 a:upra evenimentelor i tranzaciilor care au le$9tur9 direct9 i/:au indirect9 cu obiectivele .=n+!,

treb9rile/ ;ixate .;ormulate/ expertizei. ?aterialul documentar de an:amblu avut =n vedere de expertul contabil trebuie menionat =ntr-un para$ra; di:tinct din Capitolul % %'3R745CERE al normei de raport de expertiz9 contabil9. !. 4ocumentarea :peci;ic9 a:upra evenimentelor i tranzaciilor care au le$9tur9 direct9 cu ;iecare obiectiv .=ntrebare/ ;ixat.9/ expertizei. ?aterialul documentar :peci;ic avut =n vedere de expertul contabil pentru ;iecare obiectiv .=ntrebare/ =n parte trebuie menionat =n Capitolul %% 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E imediat, dup9 ;iecare obiectiv .=ntrebare/ la care expertul contabil urmeaz9 :9 =i ;ormuleze un r9:pun: .o concluzie/. ?aterialul documentar :peci;ic nu trebuie ane!at e!pertizei, dar :t9 ade:ea la baza =ntocmirii unor Ane!e la raportul de e!pertiz contabil pe care expertul contabil con:ider9 c9 trebuie :9 le prezinte :eparat, pentru a nu a;ecta conciziunea i claritatea raportului de expertiz9 contabil9 propriu-zi:. =n alt9 ;ormulare, materialul documentar :peci;ic trebuie ane!at expertizei, prelucrat, i nu =n ori$inal :au ;otocopiat, c>iar dac9 ;ormularea obiectivelor .=ntreb9rilor/ ;ixate, =n :pecial la expertize contabile <udiciare, ar cere :au ar :u$era ane!area unor documente, de re$ul9, =n $otocopii. Acea:ta deoarece rolul expertului contabil nu e:te de a admini:tra .cule$e/ probe, ci de a elabora expertiza contabil9 <udiciar9 =n calitate de Eprob9 tiini;ic9F admini:trat9 de or$anul <udiciar care a di:pu:-o. 7r$anul <udiciar are la di:poziie mi<loacele procedurale :peci;ice de a :olicita i de a di:pune depunerea la do:arul cauzei a documentelor, =n ori$inal :au =n ;otocopii, pe care le con:ider9 nece:are. &electarea materialului documentar :peci;ic care trebuie e!pertizat, mai ale: =n cazul expertizelor contabile <udiciare, :e ;ace uneori de c9tre solicitantul expertizei, iar alteori e:te l9:at9 la aprecierea expertului contabil. +!(

5454 Norme de raport 'peci3ice mi'iunilor pri<ind expertizele contabile

7rice mi:iune a pro;e:ioni:tului contabil trebuie :9 :e =nc>eie cu un RAR7R3 &CR%&. Corpul a elaborat '7R?E 4E RA67R3 &6EC%8%CE EB6ER3%CE27R C7'3AB%2E, i anume a/ 'orme :peci;ice privind redactarea raportului de expertiz9 contabil9@ b/ 'orme :peci;ice privind :emnarea i depunerea raportului de expertiz9 contabil9.

5454;4 Redactarea raportului de expertiz: contabil:

'orma pro;e:ional9 :peci;ic9 privind redactarea raportului de expertiz9 contabil9 <udiciar9 i/:au extra<udiciar9 i comentariile ace:teia :unt prezentate =n ca:eta urm9toare

565;

REDACTAREA RA)*RTULU( DE E+)ERT(.A C*NTA#(LA N*R/A

2ucr9rile i concluziile expertizei contabile :e con:emneaz9 =ntr-un raport :cri: care trebuie :9 cuprind9 cel puin trei capitole Capitolul % %'3R745CERE, Capitolul %% 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E i Capitolul %%% C7'C25C%%. Cnd au ;o:t numii :au an$a<ai mai muli experi contabili =n aceeai cauz9 :e =ntocmete un :in$ur raport de expertiz9 contabil9. 4ac9 :unt deo:ebiri de p9reri =ntre experi, opiniile +!)

:eparate trebuie con:emnate =n cuprin:ul raportului de expertiz9 contabil9 :au =ntr-o anex9 a ace:tuia. C*/ENTAR(( 565;4;4 Capitolul % %'3R745CERE al raportului de expertiz9 contabil9 trebuie :9 cuprind9 cel puin urm9toarele para$ra;e .i/ 6ara$ra;ul de identi;icare a expertului.ilor/ contabil.i/ nominalizat.i/ pentru e;ectuarea expertizei contabile, care trebuie :9 cuprind9 in;ormaii cu privire la numele i prenumele expertului.ilor/, domiciliul ace:tuia .ace:tora/, num9rul carnetului de expert contabil i poziia din 3abloul experilor contabili@ .ii/ 6ara$ra;ul de identi;icare a or$anului care a di:pu: e;ectuarea expertizei contabile <udiciare :au a clientului care a :olicitat e;ectuarea expertizei contabile extra<udiciare, =n ace:t para$ra; :e menioneaz9 a/ %n cazul expertizelor contabile <udiciare actul care a :tat la baza numirii expertului.ilor/, re:pectiv =nc>eiere de edin9 .=n cazurile civile/ :au ordo nan9 a or$anelor de urm9rire penal9 .=n cazurile penale/, cu menionarea datei ace:tuia, denumi rea i calitatea proce:ual9 a p9rilor, domiciliul :au :ediul :ocial al ace:tora, num9rul :i anul do:a rului i natura ace:tuia .civil :au penal/@ b/ %n cazul expertizelor contabile extra<udiciare de numirea clientului, domiciliul :au :ediul :ocial al ace:tuia, num9rul i data contractului =n baza c9ruia :e e;ectueaz9 expertiza contabil9 :olici tat9@ .iii/ 6ara$ra;ul privind identi;icarea =mpre<ur9rilor i circum:tanelor =n care a luat natere liti$iul =n care :-a +!#

di:pu: e;ectuarea expertizei contabile <udiciare :au contextul =n care a ;o:t contractat9 expertiza contabil9 extra<udiciar9@ .iv/ 6ara$ra;ul privind identi;icarea obiectivului.elor/ expertizei contabile <udiciare, ;ormularea obiectivului.elor/ expertizei contabile, =n cazul expertizelor contabile <udiciare ;ormularea obiectivului.elor/ expertizei contabile :e preia Ead-literamF din ;ormularea ace:tuia .ace:tora/ =n =nc>eierea de edin9 .=n cauze civile/, re:pectiv =n ordonana or$anelor de urm9rire :i cercetare penal9 .=n cauze penale/, =n cazul expertizelor contabile extra<udiciare ;ormularea obiectivului.elor/ ace:tora trebuie :9 ;ie cea din contract@ .v/ 6ara$ra;ul privind identi;icarea datei :au perioadei i a locului =n care :-a e;ectuat expertiza contabil9, =n cazul expertizelor contabile di:pu:e de or$anele =n drept, =n cauze civile, data i locul =nceperii lucr9rilor expertizei contabile trebuie documentate prin citarea p9rilor prin :cri:oare cu aviz de primire@ .vi/ 6ara$ra;ul privind identi;icarea materialului documentar care are o le$9tur9 cauzal9 cu obiectivul.ele/ expertizei contabile i care a :tat la baza =ntocmirii raportului de expertiz9 contabil9. ?aterialul documentar nominalizat =n ace:t para$ra; trebuie :9 ;ie :trict adecvat nece:it9ilor de documentare a obiectivelor expertizei contabile <udiciare :au extra<udiciare@ .vii/ 6ara$ra;ul privind identi;icarea datei :au perioadei =n care :-a redactat raportul de expertiz9 contabil9, cu menionarea expre:9 dac9 :-au mai e;ectuat :au nu alte expertize contabile avnd acelai .aceleai/ obiectiv.e/. 4e a:emenea, =n ace:t para$ra; trebuie men+3"

ionat dac9 :-au ;olo:it lucr9rile altor experi .contabili, te>nici etc./, problemele ridicate de p9rile intere:ate =n expertiz9 i explicaiile date de ace:tea =n timpul e;ectu9rii expertizei@ .viii/ 6ara$ra;ul privind identi;icarea datei iniiale pn9 la care raportul de expertiz9 contabil9 trebuia depu: la bene;iciar i indicarea eventualelor perioade de prelun$ire ;a9 de termenul iniial. 565;4$4 Capitolul %% 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E al raportului de expertiz9 contabil9 trebuie :9 conin9 cte un para$ra; di:tinct pentru ;iecare obiectiv .=ntrebare/ al .a/ expertizei contabile care :9 cuprind9 o de:criere am9nunit9 a operaiilor e;ectuate de expertul contabil cu privire la :tructura materialului documentar, actele i ;aptele analizate, locul producerii evenimentelor i tranzaciilor, :ur:ele de in;ormaii utilizate, dac9 p9rile intere:ate =n expertiza contabil9 au ;9cut obiecii :au au dat explicaii pe care expertul contabil le-a luat :au nu =n con:iderare =n ;ormularea concluziilor :ale. =n ;iecare a:t;el de para$ra; trebuie prezentate an:amblul calculelor i interpretarea rezultatelor ace:tora. 4ar, dac9 ace:te prezent9ri ar =n$reuna =nele$erea expunerii de c9tre bene;iciarul raportului de expertiz9 contabil9, e:te recomandabil ca an:amblul calculelor :9 :e ;ac9 =n anexe la raportul de expertiz9 contabil9, iar =n textul expertizei contabile :9 :e prezinte doar rezultatele calculelor :i interpretarea ace:tora. 8iecare para$ra; din Capitolul %% 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E trebuie :9 :e =nc>eie cu concluzia .r9:pun:ul/ expertului contabil, care trebuie :9 ;ie preci:.9/, conci:.9/, ;9r9 ec>ivoc, redactat.9/ =ntr-o manier9 analitic9, ordonat9 i :i:tematizat9, ;9r9 a ;ace aprecieri a:upra calit9ii documentelor <u:ti;icative, a reprezent9rilor .=nre$i:tr9rilor/ contabile, a +3+

expertizelor i actelor de control .de orice ;el/ anterioare, i nici a:upra =ncadr9rilor le$ale. Acea:ta, deoarece expertul contabil analizeaz9 evenimente i tranzacii, i nu =ncadrarea <uridic9 a ace:tora, =n cazuri deo:ebite, =n care expertul contabil, =n exercitarea mi:iunii :ale, :e con;runt9 cu acte i documente care nu =ntrune:c condiiile le$ale, care exprim9 :ituaii nereale :au care :unt :u:pecte, el nu trebuie :9 le ia =n con:iderare =n :tabilirea rezultatelor concluziilor .r9:pun:urilor/ :ale la obiectivul.ele/ ;ixat.e/ expertizei contabile, dar trebuie :9 menioneze acea:ta =n raportul de expertiz9 contabil9. 4ac9 raportul de expertiz9 contabil9 e:te =ntocmit de mai muli experi care au opinii di;erite, =ntr-un para$ra; al Capitolului J 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E ;iecare expert contabil trebuie :9-i motiveze detaliat i documentat opinia pe care o :u:ine. 4e re$ul9, =n expertizele <udiciare trebuie motivat9 :eparat opinia expertului recomandat de parte =n raport cu opinia expertului numit din o;iciu. Capitolul J% C7'C25C%% al raportului de expertiz9 contabil9 trebuie :9 conin9 cte un para$ra; di:tinct cu conclu zia .r9:pun:ul/ la ;iecare obiectiv .=ntrebare/ al .a/ expertizei conta bile preluat.9/ =n maniera =n care a ;o:t ;ormulat.9/ m Capitolul n 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E.
303+.3.

Raportul de expertiz9 contabil9 =ntocmit =n :tructura prezentat9 la pct. 303+.+-303+.3 e:te un raport de expertiz9 con tabil9 obinuit, necali;icat. 5n a:t;el de raport de expertiz9 con tabil9 nu poate conine concluzii .r9:pun:uri/ alternative la obiectivul.ele/ ;ixat.e/ expertului contabil. 4ac9 expertul contabil, =n promovarea raionamentului :9u pro;e:ional, con:ider9 nece:ar :9-i exprime p9rerea a:upra obiectivului.elor/ expertizei contabile, a:upra ;aptului dac9 =ntre303+.*.

+3!

b9rile care i-au ;o:t ;ixate :unt :u;iciente :au nu =n clari;icarea obiectivului.elor/ expertizei :au cu privire la alte a:pecte a:upra c9rora dorete :9 rein9 atenia bene;iciarului expertizei, poate ;ace ace:t lucru ;ie a/ =n ;inalul Capitolului %%% C7'C25C%%, dup9 para $ra;ul cuprinznd r9:pun:ul la obiectivul.ele/ exper tizei contabile@ ;ie b/ =ntr-un capitol di:tinct, Capitolul %-, intitulat C7' &%4ERAD%% 6ER&7'A2E A2E EB6ER3525%.D%27R/ C7'3AB%2.%/. =n prezentarea con:ideraiilor :ale .lor/ per:onale, =n raportul de expertiz9 contabil9 expertul.ii/ contabil.i/ trebuie :9 :e con;ormeze normelor de etic9 i deontolo$ie ale pro;e:iei contabile liberale, =n :pecial celor privind con;idenialitatea. Coninutul i =ntinderea con:ideraiilor per:onale =ntr-un raport de expertiz9 contabil9 in de raionamentul pro;e:ional al expertului.ilor/ contabil.i/. Ace:te con:ideraii trebuie limitate la :trictul nece:ar :au impu: de le$e =n cazul expertizelor contabile <udiciare i pot ;i mai extin:e .cuprinz9toare/ =n cazul expertizelor contabile extra<udiciare. Raportul de expertiz9 contabil9 care cuprinde con:ideraii per:onale ale expertului.ilor/ contabil.i/ e:te cali;icat drept raport de expertiz9 contabil9 cu ob:ervaii. 565;464 %n cazuri cu totul deo:ebite, expertul.ii/ contabil.i/ :e poate .pot/ a;la =n impo:ibilitatea =ntocmirii unui raport de expertiz9 contabil9 din cauza inexi:tenei documentelor <u:ti;icative i/:au evidenelor contabile care :9 ate:te evenimentele i tranzaciile :upu:e expertiz9rii. =n a:t;el de cazuri :e va =ntocmi un RA67R3 4E %?67&%B%2%3A3E A E8EC35KR%% EB6ER3%CE% C7'3AB%2E, care va avea aceeai :tructur9 ca un raport de expertiz9 contabil9 obinuit .necali;icat/, dar +33

care =n Capitolul J 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E i Capitolul %%% C7'C25C%% va prezenta <u:ti;icat i ;undamentat cauzele care conduc la impo:ibilitatea e;ectu9rii expertizei contabile comandate de bene;iciarul ace:tuia. 565;4C4 Anexele la raportul de expertiz9 contabil9, indi;erent de tipul ace:tuia .obinuit, cu ob:ervaii :au cu impo:ibilitatea e;ectu9rii expertizei contabile/, ;ac parte inte$rant9 din raportul de expertiz9 contabil9 i :e =ntocme:c de c9tre expertul.ii/ contabil.i/ cu :copul de a :u:ine o con:tatare din cuprin:ul raportului de expertiz9 contabil9. Anexele la raportul de expertiz9 contabil9 trebuie =ntocmite atunci i numai atunci cnd exi:t9 nece:itatea de documentare a unei con:tat9ri din raportul de expertiz9 contabil9, ele avnd menirea :9 de$reveze coninutul raportului de expertiz9 contabil9 de prezent9ri prea detaliate, ci;re multiple :au alte elemente de natur9 :imilar9. 'u pot con:titui anexe la raportul de expertiz9 contabil9 documentele <u:ti;icative :au re$i:trele contabile ori$inale :au reprodu:e prin te>nici de multiplicare. Anexele raportului de expertiz9 contabil9 :unt un produs al muncii expertului.ilor/ contabil.i/. 'orma nr. 303+ RE4AC3AREA RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K e:te o norm9 analitic9. 3otui, =n completarea ei, Corpul a re$lementat pro;e:ional a/ ?odelul &aportului de expertiz contabil 9udiciar .Anexa nr. ! la '7R?A H% C7?E'3AR%%2E ?%&%5'%27R 6R% -%'4 EB6ER3%CE2E C7'3AB%2E/@ b/ ?odelul &aportului de expertiz contabil extra9udiciar .Anexa nr. 3 la '7R?A H% C7?E'3AR%%2E ?%&%5'% 27R 6R%-%'4 EB6ER3E2E C7'3AB%2E/. +3*

5454;4;4 ;odelul &-/O&T(2(% 'E E./E&T%0)ONT-1%2 <('%)%-& i redactarea acestuia ?odelul RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K G54%C%ARK recomandat pro;e:ional de Corp e:te prezentat =n ca:eta urm9toare RA)*RT DE E+)ERT(.A C*NTA#(LA GUD(C(ARA Capitolul ( %NT&O'()E&E
#ara ra$ul %i&

&ub:emnatulNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN, expert contabil, domiciliat =nNNNNNNNNNNNNN NNNNNNNNNNNNNN, po:e:or al car netului de expert contabil nr.NNNNNNNNNNNNNN=n:cri: =n 3abloul Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia .CECCAR/ =n &eciuneaNNNNNNNNNNNNNNNNNN 6oziiaNNNNNNNNNN
.4ac9 :unt mai muli experi contabili ace:ta :e repet9 pentru ;iecare/

#ara ra$ul %ii&

Am ;o:t numit.i/ prinNNNNNNNNNNNdin data deNNNNNNNNNN expert.i/ contabil.i/ =n do:arul nr.NNNNNNNNNN, p9rile implicate =n proce: ;iind +. NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN W.W T !. NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN n.
.6entru ;iecare parte implicat9 =n proce: :e va meniona denumirea, domiciliul :au :ediul :ocial i calitatea proce:ual9/

+30

#ara ra$ul %iii&

=mpre<ur9rile i circum:tanele =n care a luat natere liti$iul :unt

#ara ra$ul %iv&

6entru rezolvarea ace:tei cauze :-a di:pu: proba cu expertiza contabil9, c9reia i :-au ;ixat urm9toarele obiective .=ntreb9ri/ +. NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN !.NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN n.
#ara ra$ul %v&

2ucr9rile expertizei contabile :-au e;ectuat =n perioada. la :ediul :ocial / domiciliul NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN
#ara ra$ul %vi&

?aterialul documentar care a :tat la baza e;ectu9rii exper tizei con:t9 =nNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN
#ara ra$ul %vii&

Redactarea prezentului raport de expertiz9 contabil9 :-a ;9 cut =n perioadaNNNNNNNNNNNNNNNNN. =n cauz9 :-au e;ectuat / nu :-au e;ectuat alte expertize contabile@ :-au utilizat / nu :-au utilizat lucr9rile altor experi .te>nici, ;i:cali etc./. 6roblemele ridicate de p9rile intere:ate =n expertiz9 i explicaiile date de ace:tea =n timpul e;ectu9rii expertizei :unt +3,

#ara ra$ul %viii&

4ata pentru depunerea prezentului raport de expertiz9 con tabil9 a ;o:t ;ixat9 laNNNNNi prelun$it9 laNNNNN.dac9 e:te cazul/. Capitolul D 'E*+,(&-&E- E./E&T%0E% )ONT-1%2E 7biectivul nr. i .i O l, n/ 6entru a r9:punde la obiectivul .=ntrebarea/ nr. i :-au examinat urm9toarele documente
.4e:criere detaliat9, dac9 e:te cazul/

=n con;ormitate cu documentele expertizate, ;ormul9m, la obiectivul nr. i, urm9torul r9:pun:

.&e redacteaz9 r9:pun:ul clar, conci: i ;9r9 ambi$uit9i/

Capitolul ((( )ON)2(0%%

=n con;ormitate cu examin9rile materialului documentar menionat =n introducerea i cuprin:ul prezentului raport de expertiz9 contabil9, ;ormul9m urm9toarele concluzii .r9:pun:uri/ la obiectivele .=ntreb9rile/ ;ixate ace:teia 2a obiectivul nr. lNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN

+3(

2a obiectivul nr. !

2a obiectivul nr. n
.&e vor relua r9:pun:urile din Capitolul %% 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E/

6entru ca prezentul raport de expertiz9 contabil9 :9 vin9 =n :pri<inul bene;iciarului con:ider9m nece:ar :9 ;acem urm9toa rele preciz9ri NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN

.Ace:t para$ra; poate ;i introdu: numai dac9 expertul contabil con:ider9 c9 e:te util bene;iciarului expertizei contabile. El poate ;ace obiectul unui capitol :eparat, Capitolul %- C7'&%4ERAD%%2E 6ER&7'A2E A2E EB6ER3525%.D%27R/ C7'3AB%2A// Expert.i/ contabil.i/

A4 /odele de redactare pro3e'ional: a para8ra3elor din Capitolul ( (NTR*DUCERE ;2 Redactarea para8ra3ului 1i27 Date de identi3icare a expertului1ilor2 contabil1i24 =n ace:t para$ra; expertul.ii/ contabil.i/ trebuie :9 :e autoidenti;ice prin nume :i prenume, domiciliul :tabil, num9rul carnetului de expert contabil i poziia =n 3abloul Corpului. 4ei nu rezult9 =n mod explicit, modelul para$ra;ului .i/ din Ca:eta nr. 3.++ are =n vedere doar cazul expertului.ilor/ contabil.i/ numit.i/ +3)

din o;iciu, cnd precizarea ace:tei calit9i nu e:te ab:olut nece:ar9. 8recvent, =n:9, pentru e;ectuarea expertizelor contabile <udiciare :unt numii att experi contabili din o;iciu, ct i la recomandarea p9rilor. %n a:t;el de cazuri, =n para$ra;ul .i/ trebuie :9 :e menioneze calitatea ;iec9rui expert contabil =n elaborarea expertizei contabile <udiciare. 4e exemplu, =n do:arul penal nr. 4992p2988> al %n:pectoratului de 6oliie al Gudeului Clu< au ;o:t numii A.6. expert din o;iciu i 6.4. expert recomandat de =nvinuit, =n ace:t caz, redactarea pro;e:ioni:t9 a para$ra;ului .i/ ar ;i X&ub:emnaii +/ A.6., domiciliat =n Clu<-'apoca, &tr. Bizua nr. 0-(, po:e:or al carnetului de expert contabil nr. +.0"0, =n:cri: =n 3AB2752 C7R6525% EB6ERD%27R C7'3AB%2% H% C7'3AB%2%27R A537R%CAD% 4%' R7?Y'%A .CECCAR/, =n &eciunea %, poziia +3", expert contabil numit din o;iciu, i !/ 6.4., domiciliat =n Clu<-'apoca, &tr. B9ia nr. ++, po:e:or al carnetului de expert contabil nr. *#+/+##,, =n:cri: =n 3AB2752 C7R6525% EB6ERD%27R C7'3AB%2% H% C7'3AB%2%27R A537R%CAD% 4%' R7?Y'%A .CECCAR/, =n &eciunea %, poziia ++), expert contabil recomandat de =nvinuit.Z .5rmeaz9 para$ra;ul .ii//. 4ei nu cunoatem cazuri concrete, expertizele contabile <udiciare pot ;i e;ectuate i de per:oane <uridice de pro;il, =n:cri:e =n &eciunea a %--a a 3abloului Corpului, =n a:t;el de ipoteze, =n para$ra;ul .i/ trebuie :9 :e menioneze ;orma <uridic9, denumirea per:oanei <uridice de pro;il i :ediul :ocial al ace:teia. 7 ;ormulare adecvat9 ar ;i X&.C. EC7'3 C7'&523F &.R.2. cu :ediul :ocial =n Clu<-'apoca, &tr. R9:9ritului nr. l, =n:cri:9 =n 3AB2752 C7R6525% EB6ERD%27R C7'3AB%2% H% C7'3AB%2%27R A537R%CAD% 4%' R7?Y'%A .CECCAR/, &eciunea a %--a, poziia 0, reprezentat9 prin %.%., =n calitate de admini:trator .director/Z. +3#

!/ Redactarea para8ra3ului 1ii27 Actul de numire al expertului1ilor2 contabil1i24 4in ace:t para$ra; trebuie :9 rezulte denumirea :i data actului de numire al expertului.ilor/ contabil.i/, num9rul do:arului i p9rile implicate =n proce:, precum i calitatea proce:ual9 a p9rilor. Calitatea p9rilor =n expertizele contabile <udiciare di;er9 =n ;uncie de natura i ;azele proce:ului <udiciar33, pe care le prezent9m =n ca:eta urm9toare
8aze proce'uale Denumirea p:rilor proce'uale

%. %n proce:ul civil +. Gudecare =n ;ond !. Apel 3. Recur: *. Conte:taie =n anulare 0. Revizuire ,. Executare :ilit9 %%. =n proce:ul penal +. &e:izarea or$anelor de urm9rire penal9 !. 6roce:ul penal

Reclamant i prt Apelant i intimat Recurent i intimat Conte:tator i intimat Revizuient i intimat Creditor i debitor

6etiionar .denun9tor/ i =nvinuit %nculpat, parte v9t9mat9, parte re:pon:abil9 civilmente, dup9 caz.

4e exemplu, =n do:arul nr. ,/!*."3.!""", a;lat =n re<udecare pe rolul C72EI%525% G5R%&4%CD%7'A2 C25G al C5RD%% 4E C7'33

Boule:cu, ?., I>i9, ?., E!pertiza contabil, Editura 4idactic9 i 6eda$o$ic9, Bucureti, !""+, pa$. +*,, +#!, +#(.

+*"

35R%A R7?Y'%E%, =n care C7'&%2%52 27CA2 A2 ?5'%C%6%525% 4EG avea calitatea de creditor, iar &.C. E3ER?%AF &.A. 4EG i &.C. EA[5A&7?F &.A. 4EG calitatea de debitori, a ;o:t numit expert contabil din o;iciu 6.A., care, =n mod pro;e:ional .aprecierea ne aparine/, a redactat para$ra;ul .ii/ al raportului de expertiz9 contabil9 a:t;el XAm ;o:t numit, prin =nc>eierea de edin9 din !3."3.!""" a Cole$iului Guri:dicional Clu< al Curii de Conturi a Romniei, expert contabil =n do:arul nr. ,/!""". 69rile =n proce: .civil - n.n./ :unt +/ 6er:oan9 <uridic9 creditoare Con:iliul 2ocal al ?unicipiului 4e<, &tr. l ?ai nr. !, <udeul Clu<@ !/ 6er:oane <uridice debitoare &.C. E3ER?%AF &.A. 4EG, &tr. l ?ai nr. l, <udeul Clu<@ &.C. EA[5A&7?F &.A. 4EG, &tr. l ?ai nr. l, <udeul Clu<Z. 3/ Redactarea para8ra3ului 1iii27 =mpre?ur:rile =n care a luat natere proce'ul ?udiciar4 4e re$ul9, =mpre<ur9rile =n care a luat natere proce:ul <udiciar rezult9 din aciunea civil9 i/:au pln$erea penal9. Redactarea ace:tui para$ra; trebuie :9 ;ie ct :e poate de :in tetic9 pentru a nu plictisi cititorul cu in;ormaii de detaliu. 4e cele mai multe ori e:te :u;icient ca =n ace:t para$ra; :9 :e menioneze doar dou9 a:pecte e:eniale +/ obiectul do:arului <udiciar i !/ partea care a :olicitat proba cu expertiza contabil9 <udiciar9 admi:9 de or$anul <udiciar. 4e exemplu Expertul numit din o;iciu =n do:arul penal nr. +.",3/!""! a;lat pe rolul Gudec9toriei Clu<-'apoca redacteaz9 E6ara$ra;ul .iii/F a:t;el X=n do:arul penal nr. +.",3/!""!, inculpaii '.2. i ?.%.R. :unt trimii =n <udecat9 pentru :9vrirea in;raciunii de =nel9ciune, =n +*+

ap9rare, inculpatul '.2. :olicit9 in:tanei admiterea probei de expertiz9 contabil9, pe care in:tana o accept9 prin =nc>eierea de edin9 din !, noiembrie !""!Z. 7 a:t;el de ;ormulare a E6ara$ra;ului .iii/F e:te :u;icient9 cnd obiectul do:arului <udiciar e:te o problem de ordin $eneral, care nu vizeaz9 cuantumuri ci$rice determinate anterior di:punerii probei cu expertiza contabil9. 4ac9 exi:t9 a:t;el de cuantumuri ci$rice, E6ara$ra;ul .iii/F trebuie :9 le menioneze. 4e exemplu Expertul contabil numit din o;iciu =n do:arul nr. ,/!""", a;lat pe rolul Cole$iului Guri:dicional Clu< al Curii de Conturi a Romniei pentru re<udecare, redacteaz9 E6ara$ra;ul .iii/F a:t;el X=n do:arul nr. ,/!""", debitorii &.C. E3ER?%AF &.A. 4e< i &.C. EA[5A&7?F &.A. 4e< :e a;l9 =n re<udecare pentru obli$aii ;i:cale, ca urmare a 4eciziei Curii de Conturi a Romniei - &ecia Guri:dicional9 nr. )+!/+### - pentru un pre<udiciu cauzat bu$etului local al municipiului 4e< de ,"."),.+*3 lei, compu: din a/ 6l9i ile$ale din alocaii bu$etare =n :um9 de !#.0)+.3"( lei, reprezentnd di;erena la preul de decontare a lucr9rilor de inve:tiii la obiectivul E7ptimizarea producerii ener$iei ter mice la C3,, C3( i C3) din cartierul 4ealul 8lorilor 4e<F@ b/ ?a<or9ri de =ntrziere :tabilite de procurorul ;inanciar de pe ln$9 Curtea de Conturi Gudeean9 Clu<, =n :um9 de 3".0"*.)3, lei, con;orm Adre:ei nr. !**/+###, depu:9 la do :arul nr. **/+3#/4/l###. 6entru rezolvarea ace:tei cauze =n re<udecare, Cole$iul Guri:dicional Clu< di:pune din o;iciu proba cu expertiza contabil9 ..../Z. =n cazul =n care la baza proce:ului <udiciar :t9 un act de control le$al =ntocmit i conte:tat =n E6ara$ra;ul .iii/F, trebuie :9 ;ie menionat +*!

re:pectivul act de control, con:tat9rile or$anului de control i partea conte:tatar9. 4e exemplu Expertul contabil numit din o;iciu =n do:arul penal nr. +(3/+###, a;lat pe rolul Gudec9toriei Juedin - <udeul Clu<, redacteaz9 E6ara$ra;ul .iii/F a:t;el X=n do:arul penal nr. +(3/+###, inculpatul %.R. e:te <udecat pentru ;al: =n =n:cri:uri :ub :emn9tur9 privat9 i delapidare, in;raciuni invocate =n rec>izitoriul 6arc>etului de pe ln$9 Gudec9toria Juedin, ca urmare a ;inaliz9rii cercet9rii penale e;ectuate =n baza actului de control =nc>eiat la data de "#."*.+##) de c9tre compartimentul C8% .Control 8inanciar %ntern - n.n./ din cadrul 8E4ERA2C776 Clu<, cu ocazia controlului ;inanciar de $e:tiune e;ectuat la Cooperativa de Con:um ?ar$9u, :ecia de producie RA?E %, $e:tionat9 de inculpatul %.R. 6erioada :upu:9 controlului ;inanciar de $e:tiune a ;o:t :eptembrie +##0-+3 noiembrie +##(. =n do:arul penal nr. +(3/+###, 8E4ERA2C776 Clu<, Cooperativa de Con:um ?ar$9u, :-a con:tituit parte civil9 pentru :uma de !!.)30.)0+ lei, ca provenind din a/ 6re<udiciu de baz9 +/ 6rodu:e ;inite vndute i nedecontate 0."+!.3,) lei !/ 2ip:9 c>ere:tea r9:inoa:e *.,!0.""" lei 3/ 3-A a;erent9 c>ere:tea r9:inoa:e l ."+(.0"" lei */ 3-A nevirat9 bu$etului :tatuluiNNNNNNNNNNN#"!.00! lei 0/ 373A2 pre<udiciu de baz9 .rd. l 1 rd. ! 1 rd. 3 1 rd. */ ++.00(.*!" lei b/ 8oloa:e nerealizate ,/ 4obnzi bancare ac>itate de cooperativ9 pentru creditele an$a<ate +*3

!.)0*.03( lei

(/ Actualizarea la in;laie, con;orm adre:ei 8E4ERA2C776 Clu< nr. *(!/+### pentru perioada "+."+.+##)-3+."3.+### ).*!3.)#* lei )/ 373A2 pretenii .rd. 0 1 rd. , 1 rd. (/ !!.)30.)0+ lei 4in adre:a 8E4ERA2C776 Clu< nr. *(!/+### depu:9 la do:arul cauzei rezult9 c9 actualizarea la in;laie :-a calculat a:t;el +/ 6entru anul +##) .++.00(.*!" 1 !.)0*.03( O O +*.*++.#0( x *",,\/ 0.)0+.!00 lei !/ 6entru perioada "+."+.+###-3+."3.+### .+*.*++.#0( 1 0.)0+.!00 O O !".!,3.!+! x +!,(\/NNNNNNNNNNNNNNNN!.0(3.*!) lei 3/ 373A2 actualiz9ri la in;laie .rd. l 1 rd. !/ ).*!*.,)3 lei %nculpatul %.R. conte:t9 att pre<udiciul de baz9, ct i ;oloa:ele nerealizate de 8E4ERA2C776 Clu<, Cooperativa de Con:um ?ar$9u, declarndu-:e nevinovat, :i :olicit9 admiterea probei cu expertiza contabil9. 6entru rezolvarea cauzei, Gudec9toria Juedin, <udeul Clu<, admite proba cu expertiza contabil9 ..../Z. Exemplele prezentate privind redactarea E6ara$ra;ului .iii/F :unt ilu:trative, =n ;iecare caz concret expertul contabil trebuie :9-i pun9 =n valoare propriul raionament i propria experien9 pro;e:ional9. 92 Redactarea para8ra3ului .iv/ *biecti<ele 1=ntreb:rile2 expertizei contabile" =n redactarea ace:tui para$ra; rolul expertului contabil e:te pa:iv, =ntruct nu poate .nu e:te abilitat/ :9 sc.imbe ;ormularea obiectivelor .=ntreb9rilor/ or$anului <uridic care a di:pu: expertiza contabil9. +**

4e exemplu =n do:arul penal nr. +(3/+###, a;lat pe rolul Gudec9toriei Juedin, <udeul Clu<, expertului contabil numit din o;iciu i :-a comunicat X=n :copul :oluion9rii cauzei penale privind inculpatul %.R., domiciliat =n comuna ?ar$9u nr. !+! .<udeul Clu< - n.n./, pentru ;al: =n =n:cri:uri i delapidare, -9 ru$9m ca, pn9 la termenul de <udecat9 din data de +".",.+###, :9 e;ectuai un raport de expertiz9 .contabil9 - n.n./, con;orm urm9toarelor obiective &9 v9 pronunai dac9 exi:t9 :au nu pre<udiciu =n prezenta cauz9, iar =n caz a;irmativ, care e:te =ntinderea lui i, eventual, modalitatea produceriiZ. =n ace:t context, expertul contabil numit din o;iciu a redactat E6ara$ra;ul .iv/F a:t;el X&9 v9 pronunai dac9 exi:t9 :au nu pre<udiciu =n prezenta cauz9, iar =n caz a;irmativ, care e:te =ntinderea lui i, eventual, modalitatea produceriiZ. 4ac9 rolul activ al expertului contabil numit =n expertiza contabil9 <udiciar9 nu poate interveni =n redactarea E6ara$ra;ului .iv/F, el poate ;i pu: =n valoare =n ;aza numirii e!perilor prezentat9 .comentat9/ detaliat pe parcur:ul prezentei lucr9ri. 0/ Redactarea para8ra3ului 1<27 )erioada i locul e3ectu:rii expertizei contabile ?udiciare4 ?enionarea =ntr-un para$ra; di:tinct a perioadei i a locului e;ectu9rii lucr9rilor de expertiz9 contabil9 <udiciar9 rezid9 din nece:itatea pro$ram9rii mi:iunilor privind expertizele contabile. Ace:t para$ra; poate avea incidene i a:upra dimen:ion9rii onorariului expertului contabil, atta timp ct or$anele <udiciare practic9 tari$ul orar, i nu tari;ul pro;e:ional CECCAR. 4e a:e+*0

menea, perioada alocat9 de expertul contabil pentru ;iecare lucrare =n parte poate con:titui un criteriu de apreciere a calit9ii lucr9rilor de expertiz9 contabil9 <udiciar9 =n cadrul controlului de calitate re$lementat i or$anizat de Corp. 2ocul de:;9ur9rii expertizei contabile <udiciare trebuie :9 ;ie, =n principiu, locul unde :e a;l9 documentele i evidenele contabile :upu:e expertiz9rii. Redactarea ace:tui para$ra; trebuie :9 ;ie ct mai conci:9 po:ibil. 4e exemplu =n do:arul penal nr. +(3/+###, a;lat pe rolul Gudec9toriei Juedin, <udeul Clu<, expertul contabil numit din o;iciu a redactat E6ara$ra;ul .v/F a:t;el X2ucr9rile expertizei contabile :-au e;ectuat la :ediul Cooperativei de Con:um ?ar$9u, <udeul Clu<, =n perioada +0."0.+###3"."0.+###Z. C2 Redactarea para8ra3ului 1<i27 /aterialul documentar care a 'tat la baza e3ectu:rii expertizei" =n ace:t para$ra; trebuie menionat materialul documentar de baz9 rezultat din obiectul dosarului <udiciar =n care :-a di:pu: expertiza contabil9 :i din ansamblul obiectivelor .=ntreb9rilor/ ;ixate expertizei contabile <udiciare. 'u trebuie precizat =n ace:t para$ra; materialul documentar analitic care vizeaz9 ;iecare obiectiv .=ntrebare/ =n parte ;ixat.9/ expertizei contabile <udiciare. ;electarea materialului documentar de baz9, menionat =n ace:t para$ra;, trebuie implicit corelat9 cu a/ 6ara$ra;ul .iii/ =mpre<ur9rile =n care a luat natere proce:ul <udiciar@ b/ 6ara$ra;ul .iv/ 7biectivele .=ntreb9rile/ expertizei contabile <udiciare. 4e exemplu =n do:arul penal nr. +(3/+###, a;lat pe rolul Gudec9toriei Juedin, <udeul Clu< .corelat cu para$ra;ele .iii/ i .iv/ exempli;icate anterior/, expertul contabil numit din o;iciu a redactat E6ara$ra;ul .vi/F a:t;el +*,

X6entru =ntocmirea raportului de expertiz9 contabil9 :-au examinat i analizai urm9toarele documente i evidene a/ 4o:arul cauzei nr. +(3/+### al Gudec9toriei Juedin, <udeul Clu<@ b/ 6roce:ul-verbal din "#."*.+### al Compartimentului C8% .Control 8inanciar %ntern - n.n./ din cadrul 8E4ERA2C776 Clu< privind controlul ;inanciar de $e:tiune al Cooperativei de Con:um ?ar$9u, :ecia de producie RA?E %, $e:tionat9 de %.R.@ c/ 4o:arul de per:onal al $e:tionarului %.R. privind raporturile :ale de munc9 :i :alarizare cu Cooperativa de Con:um ?ar $9u din cadrul 8E4ERA2C776 Clu<@ d/ 4ocumentele primare privind producia realizat9 =n :ecia de producie RA?E % din cadrul Cooperativei de Con:um ?ar$9u i decontarea ace:teia de c9tre $e:tionarul %.R.@ e/ %nventarele anuale din perioada +##0-+##( e;ectuate de c9tre revizorii 8E4ERA2C776 Clu<, la :ecia de producie RA ?E %, din cadrul Cooperativei de Con:um ?ar$9u, $e:tio nat9 de c9tre %.R.Z. F2 Redactarea para8ra3ului 1<ii27 )erioada redact:rii raportului de expertiz: contabil:4 Ace:t para$ra; :e con:ider9 a ;i o continuare a E6ara$ra;ului .v/F 6erioada i locul redact9rii expertizei contabile vizeaz9 a:pecte :imilare .a:upra c9rora nu revenim - a :e vedea E6ara$ra;ul .v/F/. ?odelul RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K G54%C%ARK .Anexa nr. ! la 'orma nr. 30/ prevede ca, =n completarea ace:tui para$ra;, :9 :e menioneze dac9 a/ =n do:arul <udiciar re:pectiv :-au mai e;ectuat :au nu alte expertize contabile@ b/ p9rile intere:ate =n expertiz9, =n contactul lor cu expertul contabil, au ridicat probleme i/:au au dat explicaii =n timpul e;ectu9rii expertizei contabile <udiciare. +*(

?eniunea privind e;ectuarea :au nu de alte expertize contabile =n cauz9 e:te obli$atorie, deoarece, dac9 :-au mai e;ectuat expertize contabile =n aceeai cauz9, cu obiective .=ntreb9ri/ :imilare i/:au corelative, atunci expertul contabil trebuie :9-i motiveze concluziile .r9:pun:urile/ i vizavi de concluziile .r9:pun:urile/ expertizelor contabile anterioare. ?ai mult, dac9 concluziile .r9:pun:urile/ expertizelor contabile con:ecutive :unt di;erite i/:au contradictorii, =n :piritul cole$ialit9ii i al re:pectului reciproc, e:te recomandabil ca experii contabili implicai s se ,nt-lneasc pentru a discuta concluziile .r9:pun:urile/ la care au a<un:. Acea:ta, deoarece examinarea .expertizarea/ pro;e:ional9 a aceluiai material documentar ar trebui :9 conduc9 la concluzii .r9:pun:uri/ relativ :imilare, eventual doar nuanate. ?eniunea privind problemele ridicate i explicaiile date de p9ri =n timpul e;ectu9rii expertizei contabile <udiciare e:te ;acultativ9. Expertul contabil poate :9 o ;ac9 doar dac9 o con:ider9 relevant9 pentru or$anul <udiciar care a di:pu: expertiza contabil9. Acea:ta, deoarece expertul contabil nu administreaz probe =n proce:ul <udiciar, iar p9rile, =n proce:ul <udiciar, au propriile lor mi<loace procedurale de a-i releva susinerile si e!plicaiile =n ;aa or$anelor <udiciare, =n alt context, oricum, expertul contabil nu =i poate ;undamenta concluziile .r9:pun:urile/ pe declaraiile i e!plicaiile p9rilor, ci numai pe materialul documentar de baz9 i analitic interpretat =n con;ormitate cu preceptele tiinei contabile. &pre exempli;icare, ilu:tr9m a/ =n do:arul penal nr. +(3/+###, a;lat pe rolul Gudec9toriei Juedin, <udeul Clu<, =n care nu a ;o:t e;ectuat9 alt9 expertiz9 contabil9 <udiciar9, expertul contabil numit din o;iciu a redactat E6ara$ra;ul .vii/F a:t;el XRedactarea prezentului raport de expertiz9 contabil9 :-a e;ectuat =n perioada "+.",.+###-"3.",.+###. =n acea:t9 cauz9 nu :-a e;ectuat alt9 expertiz9 contabil9Z. +*)

b/ =n do:arul penal nr. 3.0""/R/+###, a;lat pe rolul 3ribunalului Clu<, &ecia comercial9 i de contencio: admini:trativ, :e e;ectua:e o expertiz9 contabil9 <udiciar9 de c9tre expertul contabil %.8., c9ruia in:tana i-a :olicitat, la cererea uneia dintre p9ri, :9 r9:pund9 la unele obiecii ale ace:teia. Concomitent, in:tana a acceptat cererea p9rii petente, numind un expert recomandat de ea. =n raportul :9u, expertul contabil recomandat de pane a redactat E6ara$ra;ul .vii/F a:t;el XRedactarea prezentului raport, =ntocmit =n calitate de expert a:i:tent, :-a e;ectuat =n perioada !(."*.!"""-!#."*.!""". =n acea:t9 cauz9 :-a =ntocmit un raport de expertiz9 contabil9 de c9tre expertul contabil %.8., numit din o;iciu. Am luat le$9tura cu expertul %.8., din di:cuii rezultnd c9 dorete :9 e;ectueze i :9 depun9 individual, la do:arul cauzei, complet9rile i r9:pun:urile la obiecii. Ace:tea au ;o:t depu:e de expertul %.8. la do:arul cauzei la data de !3."3.!""", cu concluzia Menin raportul de e!pertiz in$orma si coninutul depuse la dosar i apreciez c obieciile sunt netemeinice i nerelevante, =n ace:te condiii am procedat, =n calitate de expert a:i:tent, la =ntocmirea prezentului raport :eparatZ. E2 Redactarea para8ra3ului 1<iii27 Data depunerii raportului de expertiz: contabil:4 Ace:t para$ra; ,nc.eie $ilmul mi:iunilor privind expertizele contabile <udiciare. 4ata depunerii raportului de expertiz9 contabil9 <udiciar9 trebuie :9 ;ie cu cel puin 1 zile ,nainte de termenul sorocit pentru judecat .art. !"#, C.p.c., :ediul materiei -n.n./. 4e re$ul9, termenul-limit pentru depunerea raportului de expertiz9 contabil9 <udiciar9 e:te asimilat de c9tre ordonatorii de expertize contabile <udiciare, =n :pecial de c9tre in:tanele <udec9toreti, cu termenele ;ixate pentru judecat, cu :au ;9r9 con:ultarea expertului contabil. 'ormal ar ;i ca expertul contabil :9 ;ie consultat cu privire +*#

la termenul ;ixat, pentru a =nvedera or$anului <udiciar dac9 expertiza contabil9 <udiciar9 poate :au nu :9 ;ie elaborat9 pn9 la urmtorul termen de <udecat9. 4ac9 expertul contabil nu e:te consultat a:upra termenului de depunere al raportului de expertiz9 contabil9 <udiciar9, el are dreptul de a :olicita or$anului <udiciar care a di:pu: expertiza contabil9 un nou termen, de:i$ur, motivat. 4e exemplu =n do:arul nr. ,((/6/+##), a;lat =n cercetarea 6arc>etului de pe ln$9 3ribunalul Clu<, experii contabili A.6., numit din o;iciu, i 6.4., recomandat de inculpat, con:idernd c9 termenul iniial ;ixat pentru depunerea raportului de expertiz9 contabil9 <udiciar9, di:pu: =n cauz9, nu poate ;i re:pectat, au adre:at or$anului <udiciar cererea al c9rei coninut =l red9m =n ca:eta urm9toare C:tre )ARCDETUL DE )E L0N A TR(#UNALUL CLUG &ub:emnaii +/ A.6., expert numit din o;iciu, i !/ 6.4., expert recomandat de inculpatul C.C. =n do:arul nr. ,((/6/+##), &olicit9m amnarea termenului de depunere a expertizei contabile pentru data de +0 octombrie +##), din cauza volumului mare de munc9 nece:ar e;ectu9rii expertizei .+##* - iunie +##(/. 3otodat9, =nveder9m c9 documentele contabile a;erente lunii decembrie +##* nu au ;o:t pu:e, pn9 =n prezent, la di:poziia +0"

expertizei, dei ace:tea ar ;i de real ;olo: pentru de;initivarea lucr9rii. Am :olicita ca, =n limita po:ibilit9ilor, :9 :e depun9 dili$entele nece:are pentru obinerea evidenelor menionate anterior, precum :i oricare alte documente primare care ar putea a<uta la de;initivarea expertizei. =n :perana rezolv9rii ;avorabile a prezentelor :olicit9ri, v9 mulumim anticipat. Clu<-'apoca, "+."#.+##) =n contextul ace:tui do:ar, experii contabili A.6., numit din o;iciu, i 6.4., recomandat de parte, au redactat E6ara$ra;ul .viii/F a:t;el X6rin 7rdonana 6arc>etului de pe ln$9 3ribunalul Clu< :-a :tabilit ca termen de depunere a expertizei contabile ..../ data de !!.").+##). 4in cauza volumului de munc9 laborio:, nece:itat de expertizarea unui num9r mare de documente primare, a lip:ei unor documente care nu au putut ;i pu:e la di:poziia experilor, dei au ;o:t :olicitate de acetia, precum i a perioadei mari de timp :upu:e expertiz9rii, re:pectiv contabilitatea :intetic9 a celor dou9 :ociet9i ..../ de la =n;iinare i pn9 la 3+.+!.+##(, :-a :olicitat prelun$irea termenului pentru depunerea prezentului raport de expertiz9 contabil9 pentru data de +0.+".+##)Z. =n condiiile =n care termenul ;ixat iniial pentru depunerea raportului de expertiz9 contabil9 <udiciar9 poate ;i re:pectat, E6ara$ra;ul .B%%%/F trebuie redactat conci:, de manier9 X4ata pentru depunerea prezentului raport de expertiz9 contabil9 a ;o:t ;ixat9 laNNNNNNNNNNNNNNNNZ. +0+

#4 /odele de redactare pro3e'ional: a Capitolului (( DES@A-URAREA E+)ERT(.E( C*NTA#(LE Redactarea ace:tui capitol al raportului de expertiz9 contabil9 <udiciar9 pre:upune a/ reluarea ;ormul9rii ;iec9rui obiectiv .;iec9rei =ntreb9ri/ din E6ara$ra;ul .iv/F 7biectivele .=ntreb9rile/ expertizei conta bile@ b/ menionarea materialului documentar analitic expertizat, pe care :e bazeaz .;undamenteaz9/ concluzia .r9:pun:ul/ la obiectivul .=ntrebarea/ ;ormulat.9/@ c/ ;ormularea r9:pun:ului clar, conci: :i ;9r9 ambi$uit9i la obiectivul .=ntrebarea/ ;ormulat.9/. ?odele de redactare de ace:t $en au ;o:t prezentate =n :ubpara$ra;ul '.".3. Documentarea lucrrilor privind e!pertizele contabile. 2e con:ider9m :u;iciente :ub a:pect ilu:trativ. C4 /odele de redactare pro3e'ional: a Capitolului ((( C*NCLU.(( Redactarea ace:tui capitol con:tituie, practic, reluarea ;ormul9rilor clare, conci:e i ;9r9 ambi$uit9i din capitolul %% 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E la ;iecare obiectiv .=ntrebare/ ;ixat.9/ expertizei. &pre ilu:trare, relu9m 7biectivul EiF din do:arul penal nr. +.",#/!""!, a;lat pe rolul Gudec9toriei Clu<-'apoca Dac $actura nr. "'444:8, din ": decembrie 988>, emis de ctre ;.0. @;?MEE7= )E0EA ;.).=., a $ost sau nu ,nre istrat ,n evidenele contabile ale ;.0. @)E=A/I I/BE;*A ;.).= Expertul contabil numit din o;iciu =n acea:t9 cauz9 a redactat +0!

a/ %n capitolul %% 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E, textul prezentat =n ca:eta urm9toare 7biectivul ...i/F X4ac9 ;actura nr. !3,,,"# din !" decembrie +##), emi:9 de c9tre &.C. E&7?EH52 RECEF &.R.2., a ;o:t :au nu =nre$i:trat9 =n evidenele contabile ale &.C. ERE2A'% %'-E&3F &.R.2.Z 6entru a r9:punde la ace:t obiectiv :-a expertizaS circuitul contabil al ;acturii nr. !3,,,"#/!".+!.+##) =n contabilitatea &.C. ERE2A'% %'-E&3F &.R.2., din care rezult9 c9 ;actura re:pectiv9 a ;o:t =nre$i:trat9 =n contabilitatea &.C. ERE2A'% %'-E&3F &.R.2. prin nota de contabilitate nr. 3+"+/3+.+!.+##).

b/ =n Capitolul %%% C7'C25C%%, textul prezentat =n ca:eta urm9toare 2a obiectivul nr. E.i/F 8actura nr. !3,,,"#/!".+!.+##) a ;o:t =nre$i:trat9 =n contabilitatea &.C. ERE2A'% %'-E&3F &.R.2. prin nota de contabilitate nr. 3+"+/3+.+!.+##). =n a:t;el de redactri nu exi:t9 recomandri univer:al valabile. 6ro;e:ionali:mul :i experiena expertului contabil trebuie :9-i :pun9 cuvntul. +03

D4 /odele de redactare pro3e'ional: a Capitolului (B C*S(DERAT((LE )ERS*NALE ALE E+)ERTULUKT(L*R2 C*NTA#(L1(2 ?odelul pro;e:ional al RA67R3525% 4E EBER3%CK C7'3AB%2K G54%C%ARK .Anexa nr. ! la 'orma nr. 30/ cuprinde un para$ra; :au un capitol ;inal =n care expertul.ii/ contabil.i/ poate.pot/ ;ace unele con:ideraii :au preciz9ri :uplimentare vizavi de obiectivele .=ntreb9rile/ ;ixate expertizei contabile, cu precizarea c9 ace:t para$ra; :au capitol poate ;i introdu: numai dac9 expertul contabil con:ider9 c9 i-ar ;i util or$anului <udiciar care a di:pu: expertiza contabil9. Ace:t para$ra; :au capitol trebuie uzitat cu deo:ebit9 precauie, =n :pecial de c9tre expertul contabil numit din o;iciu, deoarece simpla lui e!isten =ntr-un raport de expertiz9 contabil9 <udiciar9 vine =n contradicie cu principiul deontolo$ic privind :ecretul pro;e:ional i con;idenialitatea expertului contabil =n mi:iunile privind expertizele contabile, =n alt context, dac9 expertul contabil opteaz9 pentru introducerea ace:tui para$ra; :au capitol =n raportul de expertiz9 contabil9 <udiciar9, explicit :au implicit relev mai mult dec-t i se cere, deoarece :impla reluare a problemelor tratate de<a =n capitolele anterioare ale raportului de expertiz9 contabil9 <udiciar9 nu are nicio <u:ti;icare. Recomandabil e:te ca expertul contabil numit din o;iciu :9 evite ace:t para$ra; :au capitol ;inal al raportului de expertiz9 contabil9 <udiciar9. 6oate uzita de el expertul contabil recomandat de parte, dac9 in;ormaiile prezentate :unt =n bene$iciul p9rii care +-a recomandat, ;9r9 a incrimina =n:9 p9rile adver:e =n proce:ul <udiciar. 7rice intenie :au tendin9 de incriminare, c>iar i di:imulat9, con:tituie o =nc9lcare $rav9 a principiilor deontolo$ice i a atribuiilor c9rora expertul contabil trebuie :9 li :e con;ormeze. 7piunea de a introduce :au nu un a:t;el de para$ra; :au capitol ;inal =ntr-un raport de expertiz9 contabil9 <udiciar9 aparine expertului.ilor/ contabil.i/. Ei trebuie =n:9 :9 :e con;ormeze deontolo$iei i experienei pro;e:iei contabile liberale. +0*

7$7$5$:$ ;odelul &-/O&T(2(% 'E E./E&T%0)ONT-1%2 E.T&-<('%)%-&- i redactarea acestuia ?odelul RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K EB3RAG54%C%ARK recomandat pro;e:ional de Corp e:te prezentat =n ca:eta urm9toare

RA)*RT DE E+)ERT(.A C*NTA#(LA E+TRAGUD(C(ARA Capitolul ( %NT&O'()E&E

#ara ra$ul %i&

&ub:emnatulNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNexpert contabil, domiciliat =nNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN, po:e:or al carnetului de expert contabil nr.NNNNNNNN=n:cri: =n 3abloul Corpului Experilor Contabili i Contabililor Auto rizai din Romnia .CECCAR/ =n &eciuneaNNNNNNNNNNN6o ziiaNNNNNNNNNN
.4ac9 :unt mai muli experi contabili ace:ta :e repet9 pentru ;iecare/

#ara ra$ul %ii&

=n baza contractului nr.NNNNNNNNNNNNNNNNam acceptat mi:iunea e;ectu9rii unei expertize contabile extra<udiciare pentruNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN
.&e menioneaz9 denumirea, domiciliul :au :ediul :ocial al clientului/

+00

#ara ra$ul %iii& =mpre<ur9rile i circum:tanele care +-au determinat pe client :9 apeleze la pre:taia noa:tr9 :unt NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN

#ara ra$ul %iv& Con;orm art. nr.NNNNNNNNNdin contractul nr.NNNNNNNNNNNN obiectivele ;ixate prezentei expertize contabile extra<udiciare :unt 7biectivul nr. lNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN

7biectivul nr. !

7biectivul nr. n

#ara ra$ul %v& 2ucr9rile expertizei contabile :-au e;ectuat =n perioada NNNNNNNNNNla :ediul :ocial / domiciliulNNNNNNNNNNNNNNNNN #ara ra$ul %vi& ?aterialul documentar care a :tat la baza e;ectu9rii exper tizei con:t9 =n NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN

+0,

#ara ra$ul %vii& Redactarea prezentului raport de expertiz9 contabil9 :-a ;9cut =n perioadaNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN. %n cauz9 :-au e;ec tuat / nu :-au e;ectuat alte expertize contabile@ :-au utilizat / nu :-au utilizat lucr9rile altor experi .te>nici, ;i:cali etc./. 6roblemele ridicate de p9rile intere:ate =n expertiz9 :i explicaiile date de ace:tea =n timpul e;ectu9rii expertizei :unt

#ara ra$ul %BIII& 4ata pentru depunerea prezentului raport de expertiz9 con tabil9 a ;o:t ;ixat9 laNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNi prelun$it9 la NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN.4ac9 e:te cazul/ Capitolul (( 'E*+,(&-&E- E./E&T%0E% )ONT-1%2E 7biectivul nr. i .i O l, n/ 6entru a r9:punde la obiectivul .=ntrebarea/ nr. i :-au exa minat urm9toarele documente NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN
.4e:criere detaliat9 cu trimitere la anexe, dac9 e:te cazul/

=n con;ormitate cu documentele expertizate ;ormul9m, la obiectivul nr. i, urm9torul r9:pun: NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN

.&e redacteaz9 r9:pun:ul clar, conci: i ;9r9 ambi$uit9i/

+0(

Capitolul ((( )ON)2(0%% =n con;ormitate cu examin9rile materialului documentar menionat =n introducerea i cuprin:ul prezentului raport de expertiz9, ;ormul9m urm9toarele concluzii .r9:pun:uri/ la obiectivele .=ntreb9rile/ ;ixate ace:teia 7biectivul nr. lNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN

7biectivul nr. !

7biectivul nr. n

.&e vor relua r9:pun:urile din Capitolul %% 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E/

6entru a veni =n :pri<inul bene;iciarului prezentului raport de expertiz9 contabil9, con:ider9m nece:ar :9 ;acem urm9toarele preciz9ri NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN

.Ace:t para$ra; poate ;i introdu: numai dac9 expertul contabil con:ider9 c9 e:te util bene;iciarului expertizei contabile. El poate ;ace obiectul unui capitol :eparat, Capitolul %- C7'&%4ERAD%%2E 6ER&7'A2E A2E EB6ER3525%.D%27R/ C7'3AB%2M./ Expert.i/ contabil.i/

+0)

C*/ENTAR(( Redactarea RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K EB3RAG54%C%ARK trebuie :9 re:pecte aceleai exi$ene ca i redactarea RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K G54%C%ARK, cu unele particularit9i, cum ar ;i +/ 4ac9 re$lement9rile procedurale %0odul de procedur civil i penal& =n materie de expertiz9 contabil9 <udiciar9 nu auto rizeaz9 =nc9 :olicitarea unor a:t;el de expertize :ociet9ilor comerciale de pro;il .con:tituite =n baza 7rdonanei Iuver nului nr. ,0/+##*, cu modi;ic9rile ulterioare/, un a:t;el de impediment nu exi:t9 pentru expertizele contabile extra<u diciare. 6ractica =ncepe :9 evolueze =n acea:t9 nou9 direcie, =n cazul =n care o expertiz9 contabil9 extra<udiciar9 e:te :o licitat9 unei :ociet9i de con:ultan9 i expertiz9 contabil9, =n 6ara$ra;ul .i/ al RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7' 3AB%2K EB3RAG54%C%ARK :e va meniona denumirea i :ediul :ocial al :ociet9ii comerciale de pro;il, partea i poziia ace:teia =n 3abloul Corpului, precum i numele i calitatea per:oanei care reprezint9 :ocietatea =n relaiile cu clientul .a :e vedea recomand9rile privind para$ra;ul :imilar din RA67R3524EEB6ER3%CK C7'3AB%2K G54%C%ARK - :ubpara$ra;ul 3.3.+.+. pct. l din prezenta lucrare/. !/ =n cazul expertizelor contabile extra<udiciare nu exi:t9 niciun impediment ca art. +3 din 7rdonana Iuvernului nr. ,0/+##*, care prevede c9 relaiile e!perilor contabili, contabililor au torizai si societilor comerciale de pro$il cu clienii se sta bilesc prin contract scris de prestri de servicii, semnat de ambele pri'3, :9 ;ie aplicat. 6rin urmare, =n 6ara$ra;ul .ii/
3*

7.I. nr. ,0/+##* cu modi;ic9rile ulterioare, =n 0artea e!pertului contabil i a contabilului autorizat, ediia a %l%-a, Editura CECCAR, Bucureti, !""+, pa$. +#.

+0#

3/

*/

0/

,/

al RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K EB3RAG54%C%ARK trebuie :9 :e menioneze num9rul contractului :cri: de pre:t9ri de :ervicii i denumirea, domiciliul :au :ediul :ocial al clientului. =n 6ara$ra;ul .iii/ al RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7' 3AB%2K EB3RAG54%C%ARK, =mpre<ur9rile :i circum:tan ele care +-au determinat pe client :9 :olicite pre:taia expertului.ilor/ contabil.i/ :au :ociet9ii comerciale de pro;il tre buie prezentate mai detaliat dect =n cazul expertizelor con tabile <udiciare. Acea:ta, deoarece or$anul <udiciar are la =n demn9 do:arul cauzei, =n care =mpre<ur9rile i circum:tanele proce:ului <udiciar :unt conturate, =n timp ce utilizatorul ex pertizei contabile extra<udiciare ia cunotin9 pentru prima dat9 de:pre =mpre<ur9rile i circum:tanele care +-au deter minat pe client :9 :olicite expertiza contabil9 extra<udiciar9. 3otui, i =n cazul expertizelor contabile extra<udiciare ace:t para$ra; trebuie redactat =n mod pro;e:ional, cu conciziune, claritate i ;9r9 detalii inutile. =n 6ara$ra;ul .iv/ al RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7' 3AB%2K EB3RAG54%C%ARK, obiectivele expertizei conta bile extra<udiciare trebuie :9 coincid9 cu cele ;ormulate =n contractul :cri: de pre:t9ri de :ervicii. 6ara$ra;ul .v/ al RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3A B%2K EB3RAG54%C%ARK privind durata i locul de:;9u r9rii ace:teia e:te important din aceleai con:iderente prezen tate =n le$9tur9 cu para$ra;ul :imilar al RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K G54%C%ARK .a :e vedea :ubpara$ra;ul 3.3.+.+., pct. 0, din prezenta lucrare/. 6ara$ra;ul .vi/ al RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7' 3AB%2K EB3RAG54%C%ARK e:te, de a:emenea, :imilar celui din RA67R352 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K G5 4%C%ARK. 3otui, apreciem c9 =n RA67R352 4E EB6ER+,"

(/

)/

#/

3%CK C7'3AB%2K EB3RAG54%C%ARK expertul.ii/ contabilQ/ e:te .:unt/ obli$at.i/ :9-i exprime con:ideraiile privind calitatea materialului documentar de baz9 care a :tat la baza elabor9rii lucr9rii comandate de client, ceea ce =n cazul RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K G54%C%ARK nu e:te recomandat, cu excepia :ituaiilor =n care or$anul <udiciar cere =n mod expre: ace:t lucru prin ;ormul9rile obiectivelor .=ntreb9rilor/ ;ixate expertizei contabile <udiciare. =n 6ara$ra;ul .vii/ al RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K EB3RAG54%C%ARK e:te recomandabil ca expertul.ii/ contabil.i/ :9 analizeze =n detaliu eventualele expertize contabile e;ectuate pe acelai obiectiv i/:au pe obiective tan$ente, eventualele lucr9ri ale altor experi .te> nici, ;i:cali etc./, precum i punctele de vedere ale :peciali tilor din :ubordinea clientului :au a altor p9ri intere:ate =n e;ectuarea expertizei contabile extra<udiciare comandate de client. Acea:ta, deoarece bene;iciarii expertizelor contabile extra<udiciare nu au la di:poziie un dosar al cauzei =n care a:t;el de a:pecte :9 ;i ;o:t de<a relevate i deci cuno:cute de client. 4e:i$ur, a:t;el de detalieri trebuie prezentate doar =n m9:ura =n care expertul.ii/ contabil.i/ con:ider9 c9 :unt utile =n primul rnd clientului :i apoi altor eventuali utilizatori ai expertizelor contabile extra<udiciare. =n 6ara$ra;ul .viii/ al RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K EB3RAG54%C%ARK trebuie :9 :e menio neze explicit data ;ixat9 pentru depunerea ace:tuia, care trebuie :9 ;ie data convenit9 prin contractul :cri: de pre:t9ri de :ervicii, eventual prelun$it9 prin acte adiionale la re:pectivul contract. Redactarea Capitolelor %% 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E i %%% C7'C25C%% ale RA67R3525% 4E +,+

EB6ER3%CK C7'3AB%2K EB3RAG54%C%ARK trebuie :9 ;ie la ;el de clar9, conci:9 i ;9r9 ambi$uit9i ca =n cazul RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K G54%C%ARK. Con:ideraiile per:onale ale expertului.ilor/ contabil.i/ =n ace:te capitole nu =i au locul. Ele pot ;i prezentate =n Capitolul %- C7'&%4ERAD%% 6ER&7'A2E A2E EB6ER3525%.D%27R/ C7'3AB%2.%/. Ace:t capitol, recomandabil doar ca excepie =n RA67R352 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K G54%C%ARK, poate prezenta o deo:ebit9 utilitate =n RA67R352 4E EB6ER3%CK G54%C%ARK, relevnd clientului i altor poteniali utilizatori ai expertizei contabile extra<udiciare punctele de vedere ale unui pro$esionist contabil a:upra derul9rii tranzaciilor expertizate. 4e alt;el, =n mi:iunile de expertize contabile extra<udiciare, con;idenialitatea opereaz9 numai =n raport cu terii, nu i =n raport cu clientul. 6rin urmare, introducerea =n RA67R352 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K EB3RAG54%C%ARK a Capitolului %- C7'&%4ERAD%%2E 6ER&7'A2E A2E EB6ER3525%.D%27R/ C7'3AB%2.%/ trebuie =ncura<at9. &pre ilu:trare 6rezent9m =n ca:eta urm9toare un model de RA67R3 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K EB3RAG54%C%ARK redactat pro;e:ional

+,!

RA)*RT DE E+)ERT(.A C*NTA#(LA E+TRAGUD(C(ARA Capitolul ( %NT&O'()E&E

#ara ra$ul %i&F

&ub:emnatul, G.6., domiciliat =n Clu<-'apoca, &tr. ?arine:cu nr. +#, po:e:or al carnetului de expert contabil nr. +.!"*, =n:cri: =n 3abloul Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia .CECCAR/ =n &eciunea %, poziia +0".
#ara ra$ul %ii&F

=n baza contractului nr. +"/+##), am acceptat mi:iunea e;ectu9rii unei expertize contabile extra<udiciare pentru &.C. EIARA?7'4F &.R.2., cu :ediul :ocial =n Clu<-'apoca, &tr. 8abricii nr. #3. &.C. EIARA?7'4F &.R.2. :e a;l9=ntr-un liti$iu comercial =n calitate de prt9 cu reclamanta &.C. E6A'E47RF &.R.2., =n do:arul nr. (.!()/+##,, a;lat pe rolul 3ribunalului Clu<, &ecia Comercial9 i de Contencio: Admini:trativ, care, prin &entina Civil9 nr. *"3/C/+##), obli$9 prta :9 pl9tea:c9 reclamantei :uma de !"*.#)#.,3" lei, din care 3+.0)3.)*! lei reprezint9 amorti:mente inclu:e =n co:turi de c9tre prt9. 6rta &.C. EIARA?7'4F &.R.2. a >ot9rt :9 atace &entina Civil9 nr. *"3/C/+##) =n apel, pentru pre$9tirea c9ruia :olicit9 o expertiz9 contabil9 extra<udiciar9. 'ot9L Expertul contabil, con:tatnd =n :pe9 exi:tena unui dosar detaliat al cauzei, nu a con:iderat nece:ar :9 detalieze 6ara$ra;ul .iii/. Apreciem c9 a procedat corect. +,3

#ara ra$ul %iv&F

Con;orm art. l din contractul nr. +"/+##), obiectivul ;ixat prezentei expertize contabile extra<udiciare e:te X=n ce m9:ur9 :unt <u:ti;icate preteniile &.C. E6A'E47RF &.R.2. le$ate de includerea =n co:turi a amortiz9rii utila<elor de c9tre &.C. EIARA?7'4F &.R.2., calculate la :uma de 3+.0)3.)*! leiUZ
#ara ra$ul %v&F

2ucr9rile prezentei expertize contabile extra<udiciare :-au e;ectuat =n perioada "+."*.+##)-+"."*.+##) la :ediul :ocial al &.C. EIARA?7'4F &.R.2.
#ara ra$ul %vi&F

2a baza e;ectu9rii prezentei expertize contabile extra<udiciare au :tat urm9toarele pie:e din do:arul nr. (.!()/+##,, pu:e la di:poziie de &.C. EIARA?7'4F &.R.2. +/ Contractul de a:ociere nr. ""+/+3."0.+##3, intervenit =n tre &.C. E6A'E47RF &.R.2. i &.C. EIARA?7'4F &.R.2., avnd ca obiect valori;icarea =n comun a :paiului :ituat =n &tr. 6a:cal] nr. (, =n :upra;a9 de !() mp, pu: de &.C. E6A'E47RF &.R.2. la di:poziia &.C. EIARA ?7'4F &.R.2. pentru a ;i utilizat =n :cop productiv .ti po$ra;ie/, pentru o perioad9 de cinci ani. Contractul nu re$lementeaz9 modalitatea de decontare a amortiz9rii imobiliz9rilor corporale ale p9rilor. &.C. EIARA ?7'4F &.R.2. :e obli$9 :9 ver:e lunar =n contul &.C. E6A'E47RF &.R.2. o cot9 de 33,0\ din pro;itul net realizat din activitatea tipo$ra;ic9. !/ 'ota adiional9 din "(."+.+##* cu privire la dezvoltarea prin a:ociere a tipo$ra;iei din &tr. 6a:cal] nr. (, prin +,*

care :e ;ac mai multe concretiz9ri la contractul nr. ""+/+3."0.+##3, dar modalitatea decont9rii amortiz9rii imobiliz9rilor corporale ale p9rilor e:te din nou eludat9. 3/ Actul adiional din "+."(.+##, la contractul de a:ociere nr. ""+/+3."0.+##3, =n care, la art. !, e:te :tipulat urm9torul text E6e baza evalu9rilor ;9cute de comun acord, p9rile =i vor calcula amorti:mentele lunare - &.C. EIARA?7'4F &.R.2., la utila<e :i dot9ri, &.C. E6A'E47RF &.R.2., la :paiu.F 'ot9L &e ob:erv9 c9, =n mod pro;e:ional, expertul contabil a :ubliniat =n ace:t para$ra; clauzele contractuale cu :trict9 inciden9 a:upra obiectivului expertizei contabile extra<udiciare.
#ara ra$ul %vii&F

Redactarea prezentului raport de expertiz9 contabil9 extra<udiciar9 :-a ;9cut =n perioada ++."*.+##)-+*."*.+##). 6e obiectivul ;ixat prezentei expertize contabile extra<udiciare :-a mai e;ectuat o expertiz9 contabil9 <udiciar9 de c9tre expertul contabil %.8., numit din o;iciu de c9tre 3ribunalul Clu<, :ecia Comercial9 i de Contencio: Admini:trativ. =n :pe9 expertul contabil %.8. a Concluzionat XAmortizarea utila<elor :i in:talaiilor de lucru ale &.C. EIARA?7'4F &.R.2., inclu:9 =n co:turi =n perioada :eptembrie +##3 - octombrie +##,, a ;o:t de #*.!)".+!) lei, ceea ce, =n raport de cota de 33,0\ prev9zut9 =n contractul de a:ociere nr. ""+/+3."0.+##3, a diminuat pro;itul net ce revenea &.C. E6A'E47RF &.R.2. cu 3+.0)3.)*! lei .#*.!)".+!) x 33,0\/Z. &.C. EIARA?7'4F &.R.2. :u:ine, =n explicaiile date =n timpul de:;9ur9rii prezentei expertize contabile extra<udiciare, c9, =n ;ormularea concluziei :ale, expertul contabil %.8. nu a +,0

inut cont de clauzele contractuale din contractul de a:ociere nr. ""+/+3."0.+##3 i din actele adiionale la ace:ta.
#ara ra$ul %viii&F

4ata pentru depunerea prezentului raport de expertiz9 contabil9 extra<udiciar9 la :ediul :ocial al &.C. EIARA?7'4F &.R.2., potrivit art. 3 din contractul nr. +"/+##), e:te +0."*.+##). Capitolul D 'E*+,(&-&E- E./E&T%0E% )ONT-1%2E 7biectul expertizei X=n ce m9:ur9 :unt <u:ti;icate preteniile &.C. E6A'E47RF &.R.2. le$ate de includerea =n co:turi a amortiz9rii utila<elor de c9tre &.C. EIARA?7'4F &.R.2., calculate la :uma de 3+.0)3.)*! leiUZ 6entru a r9:punde ace:tui obiectiv al prezentei expertize contabile extra<udiciare :-au examinat clauzele contractului de a:ociere nr. ""+/+3."0.+##3 dintre &.C. EIARA?7'4F &.R.2. i &.C. E6A'E47RF &.R.2., i ale actelor adiionale ace:tuia. &-a con:tatat c9 o clauz9 expre:9 privind decontarea amortiz9rii imobiliz9rilor corporale utilizate =n activitatea comun9 a celor dou9 :ociet9i comerciale a intervenit doar la data de "+."(.+##,, =ncepnd cu care E6e baza evalu9rii ;9cute de comun acord, p9rile =i vor calcula amorti:mentele lunare &.C. EIARA?7'4F &.R.2., la utila<e i dot9ri, &.C. E6A'E47RF &.R.2. la :paiu.F 6rin urmare a/ Amortizarea utila<elor i in:talaiilor de lucru ale &.C. EIARA?7'4F &.R.2., =n :um9 de ,#.*)3.!3# lei, a;erent9 perioadei :eptembrie +##3 - iunie +##,, e:te o c>eltuial9 de producie a activit9ii tipo$ra;ice, component9 a co:turilor ace:tei activit9i. +,,

b/ Amortizarea utila<elor i in:talaiilor de lucru ale &.C. EIARA?7'4F &.R.2., =n :um9 de !*.(#,.))# lei, .#*.!)".+!) - ,#.*)3.!3#/, e:te o c>eltuial9 exclu:iv9 a &.C. EIARA?7'4F &.R.2. =n con:ecin9, pretenia <u:ti;icat9 a &.C. E6A'E47RF &.R.2. reprezentnd 33,0\ din amortizarea inclu:9 =n co:turile activit9ii tipo$ra;ice comune e:te de ).3",.#0) lei .!*.(#,.))# x 33,0\/.
Capitolul ((( )ON)2(0%%

6reteniile, =n :um9 de 3+.0)3.)*! lei, ;ormulate de &.C. E6A'E47RF &.R.2. =n le$9tur9 cu amortizarea imobiliz9rilor corporale utilizate =n activitatea de tipo$ra;ie la &.C. EIARA?7'4F &.R.2. :unt <u:ti;icate numai pentru :uma de ).3",.#0) lei. Re:tul preteniilor reclamantei, de !3.!(,.))* lei .3+.0)3.)*! -).3",.#0)/, :unt ne<u:ti;icate. Capitolul (B )ON*%'E&-=%%2E /E&*ON-2E -2E E./E&T(2(% )ONT-1%2 6entru a veni =n :pri<inul bene;iciarilor prezentului raport de expertiz9 contabil9 extra<udiciar9 con:ider9m nece:are urm9toarele preciz9ri +/ Amortizarea imobiliz9rilor corporale .a mi<loacelor ;ixe/ utilizate la o activitate productiv9 :e con:ider9 o c>eltu ial9 normal9 .i nece:ar9/ de producie care trebuie avut9 =n vedere la determinarea rezultatului exerciiului, adic9 a pro;itului obinut din activitatea de:;9urat9. !/ Excepii =n privina includerii amortiz9rii =n co:turi pot ap9rea =n cazul unor activit9i economice de:;9urate =n comun de mai muli a$eni economici. Excepiile re: pective trebuie :9 ;ac9 obiectul unor =nele$eri :cri:e =ntre p9ri, prin care :9 :e :tabilea:c9 alte modalit9i de :u+,(

portare i de decontare a amortiz9rii imobiliz9rilor corporale ce concur9 la realizarea =n comun a unei activit9i productive. 3/ 6otrivit =nele$erilor :cri:e dintre p9ri, amortizarea imobiliz9rilor corporale ale &.C, EIARA?7'4F &.R.2. Clu<-'apoca i &.C. E6A'E47RF &.R.2. Clu<-'apoca ;olo:ite =n comun la activitatea de tipo$ra;ie pot ;i :uportate a:t;el a/ Amortizarea a;erent9 perioadei de la =n;iinarea acti vit9ii comune i pn9 la 3" iunie +##, con:tituie o c>eltuial9 de producie care :e acoper9 din pro;itul obinut de tipo$ra;ie. b/ Amortizarea a;erent9 perioadei l iulie +##, - 3" oc tombrie +##, =nceteaz9 a mai ;i con:iderat9 o c>el tuial9 de producie, ea urmnd a :e :uporta de ;iecare parte din cotele de pro;it care le reveneau din activi tatea de producie de:;9urat9 =n comun.

,n redactrile uzuale, sinta mele marcate cu asterisc %F& nu sunt necesare, ,n caseta de mai sus ele au $ost utilizate pentru a pune ,n eviden structura )A#?)*7=7I DE E(#E)*I+G 0?/*ADI=G E(*)AJ7DI0IA)G si comentariile autorului prezentei lucrri. 7$7$5$7$ ;odelul &-/O&T(2(% 'E %;/O*%1%2%T-TE - E+E)T(&%% E./E&T%0E% )ONT-1%2E i redactarea acestuia

=n unele cazuri, de:i$ur, cu caracter de excepie, e;ectuarea lucr9rilor de expertiz9 contabil9 e:te =n$reunat9 :au c>iar impo:ibil9 din cauza modului de;ectuo: :au neconducerii la zi a contabilit9ii tranzaciilor i/:au evenimentelor :upu:e expertiz9rii. %n a:t;el de cazuri, expertul contabil nu e:te abilitat ca mai =nti :9 re;ac9 :au :9 aduc9 la +,)

zi contabilitatea i apoi :9 procedeze la e;ectuarea expertizei contabile comandate. 6rocedura de urmat =n ace:te :ituaii e:te ,ntocmirea unui RA67R3 4E %?67&%B%2%3A3E A E8EC35KR%% EB6ER3%CE% C7'3AB%2E din care :9 rezulte ar$umentat motivele impo:ibilit9ii e;ectu9rii expertizei contabile. 2a o a:t;el de procedur9 trebuie :9 :e recur$9 numai =n cazuri ab:olut nece:are. Acea:t9 procedur9 nu trebuie :9 reprezinte o esc.ivare a expertului contabil de la e;ectuarea lucr9rii :olicitate. 6rin urmare, =nainte de =ntocmirea RA67R3525% 4E %?67&%B%2%3A3E A E8EC35KR%% EB6ER3%CE% C7'3AB%2E, expertul contabil trebuie :9 analizeze cu exi$en9 materialul documentar di:ponibil i :9 indice modul =n care materialul documentar exi:tent ar putea ;i completat, re:pectiv prin aducerea la zi a contabilit9ii, e;ectuarea unui control le$al de ;ond, inventariere, expertize te>nice etc., operaiuni =n urma c9rora expertiza contabil9 :olicitat9 ar putea ;i e;ectuat9. 2iteratura de :pecialitate relev9 c9, =n cazul =n care or$anul care a di:pu: e;ectuarea expertizei .contabile - n.n./ va di:pune completarea materialului de la do:ar :i va menine nece:itatea unei expertize contabile, acea:ta :e va e;ectua la noul termen ce :e va ;ixa@ pe tot parcur:ul complet9rii do:arului, lucr9rile de expertiz9 :unt con:iderate :u:pendate, =n practic9, o ;recven9 mai mare o reprezint9 $e:tiunile care ;uncioneaz9 =n cadrul a:ociaiilor de locatari .proprietari - n.n./. Hi =n a:emenea cazuri e:te oprit ca expertul contabil :9 :e :ub:tituie admini:tratorului :au comi:iei de cenzori pentru a ;ace veri;icarea :au aducerea la zi a evidenelor. Beri$icarea estionar nu trebuie con$undat cu veri$icarea pe care o e$ectueaz ,n anumite situaii e!pertul contabil. Asemenea operaii prin care se urmrete depistarea unor eventuale erori ale or anelor de control, erori care au in$luenat concluziile %stabilirea pa ubelor reale, le alitatea unor activiti etc.&, nu numai c nu sunt interzise, dar ele constituie ,nsi esena lucrrii de e$ectuare a e!pertizei'1.
H 4etean, A2, op. cit., pa$. 3,.

+,#

&pre ilu:trare 6rezent9m =n ca:eta urm9toare un model al RA67R3525% 4E %?67&%B%2%3A3E A E8EC35KR%% EB6ER3%CE% C7'3AB%2E, =ntocmit =n do:arul penal nr. +,/!""" al %n:pectoratului de 6oliie al Gudeului Clu<, &erviciul Cercet9ri 6enale

RA)*RT DE (/)*S(#(L(TATE A E@ECTUAR(( E+)ERT(.E( C*NTA#(LE Capitolul ( %NT&O'()E&E

#ara ra$ul %i&F

&ub:emnatul, A.6., expert contabil, domiciliat =n Clu<-'apoca, &tr. Bizua nr. 0, po:e:or al carnetului de expert contabil nr. +.0"*, =n:cri: =n 3abloul Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia .CECCAR/ =n &eciunea %, poziia +"0.
#ara ra$ul %ii&F

Am ;o:t numit, prin 7rdonana nr. !(.(",/+(.",.!""" a %n:pectoratului de 6oliie al Gudeului Clu<, &erviciul Cercet9ri 6enale, expert contabil din o;iciu =n do:arul penal nr. +,/!""", p9rile =n proce: ;iind +/ Reclamant &.C. ECRE&5&F &.R.2., cu :ediul :ocial =n Clu<-'apoca, &tr. Irb9u nr. +@ !/ =nvinuit ?.-., e; ma$azin alimentar din &tr. 7b:erva torului nr. +"# al &.C. ECRE&5&F &.R.2.
#ara ra$ul %iii&F

=n urma unui inventar e;ectuat la ma$azinul alimentar din &tr. 7b:ervatorului nr. +"# al &.C. ECRE&5&F &.R.2., :-a con+("

:tatal o lip:9 =n $e:tiunea condu:9 de ?.-. =n :um9 de *#.)"3.)*( lei, pentru care patronii &.C. ECRE&5&F &.R.2. au procedat la :e:izarea or$anelor de urm9rire penal9.

#ara ra$ul %iv&F

6entru rezolvarea ace:tei :e:iz9ri i :tabilirea realit9ii pre<udiciului, %n:pectoratul de 6oliie al Gudeului Clu< di:pune proba cu expertiza contabil9, c9reia i :-au ;ixat urm9toarele obiective +/ 4ac9 exi:t9 =n evidenele contabile ale &.C. ECRE&5&F &.R.2. ;acturi ne=nre$i:trate =n rapoartele de $e:tiune i care e:te valoarea ace:tora pe perioada "+."(.+##)3+.").+##)@ !/ Care e:te valoarea di;erenei dintre :oldul :criptic i cel ;aptic pe perioada iulie +##) - au$u:t +###@ 3/ &tabilirea ;urnizorilor neac>itai@ */ &tabilirea obli$aiilor ;i:cale de ac>itat, a 3-A@ 0/ Alte modalit9i de creare a pre<udiciului@ ,/ Actele normative =nc9lcate. 'ot9L 'u coment9m ;ormularea unor obiective, =n :pecial !,0 i ,. Am ;9cut-o =n alt9 parte a prezentei lucr9ri.

#ara ra$ul %v&F

2ucr9rile de documentare preliminar9 ale expertizei contabile :-au e;ectuat =n perioada !".",.!"""-!0.",.!""", la :ediul %n:pectoratului de 6oliie al Gudeului Clu< :i la :ediul :ocial al &.C. ECRE&5&F &.R.2.

+(+

#ara ra$ul %vi&F

?aterialul documentar care a :tat la baza document9rii preliminare con:t9 din +/ do:arul cauzei@ !/ ar>iva contabil9 a &.C. ECRE&5&F &.R.2. pe perioada iulie +##) - au$u:t +###, a;lat9 parial la :ediul or$a nului de cercetare penal9 i parial la :ediul :ocial al &.C. ECRE&5&F &.R.2.
#ara ra$ul %vii&F

Redactarea prezentului raport de impo:ibilitate a e;ectu9rii expertizei contabile :-a ;9cut =n perioada !,.",.!"""-!(.",.!""". %n cauz9 nu :-au admini:trat alte expertize contabile.
#ara ra$ul %viii&F

4ata pentru depunerea raportului de expertiz9 contabil9 di:pu:9 =n acea:t9 cauz9 e:te de 3".",.!""". Capitolul %% 'E*+,(&-&E- E./E&T%0E% )ONT-1%2E =n urma document9rii preliminare a:upra obiectivelor ;ixate expertizei :i analizei $enerale a documentelor contabile prezentate de p9ri v9 =nveder9m urm9toarele +/ %n perioada di:pu:9 pentru expertizare ."+."3.+##)!*.").+###/, contabilitatea &.C. ECRE&5&F &.R.2. nu a ;o:t or$anizat9 nici =n compartimentul ;inanciar-contabil di:tinct din cadrul :ociet9ii, i nici nu a ;o:t condu:9 de c9tre per:oane autorizate, =n con;ormitate cu 2e$ea contabilit9ii nr. )!/+##+, modi;icat9 i completat9 prin 7rdonana nr. !!/+##,. 6rin urmare, =n a:t;el +(!

de cazuri, potrivit art. ++ alin. 0 din 2e$ea contabilit9ii nr. )!/+##+, r9:punderea or$aniz9rii contabilit9ii revine patronului. Contabilitatea &.C. ECRE&5&F &.R.2., condu:9 de numitul 8.'.2., per:oan9 neautorizat9, =n :en:ul 2e$ii contabilit9ii nr. )!/+##+, conine mai multe nea<un:uri, dintre care amintim a/ Re$i:trele contabile obli$atorii, re:pectiv Re$i:trul-<urnal .cod +*-+-+/ i Re$i:trul-inventar .cod +*-+-!/, =n ;orm9 le$at9, nuruit9 i para;at9 de or$anul ;i:cal teritorial nu au ;o:t =ntocmite, iar re$i:trul Cartea mare .cod +*-+-3/ nu a ;o:t editat de pro$ramul in ;ormatic utilizat. 6reciz9m c9 =ntocmirea ace:tor re $i:tre contabile e:te impu:9 de normele contabile aprobate prin J.I. nr. ("*/+##3. b/ 'u :-au e;ectuat con;runt9rile lunare =ntre =nre$i: tr9rile din conturile :intetice de :tocuri .3(+ E?9r;uriF, 3() E4i;erene de pre la m9r;uriF i **!) E3-A ne exi$ibil9F/ i evidenele operative i analitice ale ma $azinului alimentar pentru $e:tiunea c9ruia e:te =nvi nuit9 numita -.?. Acea:ta ;ace :9 nu exi:te concor dane =ntre valoarea '%R-urilor .'otele de intrare-recepie :emnate de =nvinuita -.?./, rapoartele inter mediare de $e:tiune i inventarierile nee;ectuate =n con;ormitate cu 'ormele privind or$anizarea i e;ec tuarea inventarierii patrimoniului .aprobate prin 7.?.8. nr. !.3))/+##0/ i datele din conturile conta bile :intetice. c/ Reclamanii, ;9r9 re:pectarea re$ulilor minimale =n materie de or$anizare a $e:tiunilor de valori materiale i b9neti, au l9:at =n :arcina aceleiai per:oane, =n vinuita ?.-., re:pon:abilitatea $e:tiunii m9r;urilor din ma$azinul alimentar din &tr. 7b:ervatorului nr. +"#, a $e:tiunii ca:ei .=nca:9rilor/ din vnz9ri, inclu:iv +(3

!/

3/

re:pon:abilitatea e;ectu9rii de pl9i din =nca:9ri, ;9r9 a or$aniza nicio procedur9 de control contabil a:upra corectitudinii e;ectu9rii ace:tor operaiuni, =n con:ecin9, monetarele i rapoartele intermediare de $e:tiune =ntocmite de =nvinuita ?. -. nu au relevan9 pentru expertiza contabil9. Reclamanii, =n calitate de admini:tratori ai &.C. ECRE&5&F &.R.2., nu au elaborat o decizie intern9 prin care :9 :tabilea:c9 =ntinderea drepturilor i obli$aiilor =nvi nuitei ?.-. =n calitate de Ee;9 de ma$azinF, i nici nu au :tabilit $araniile care trebuiau depu:e de acea:ta =n calitate de E$e:tionarF. 6rin urmare, =n con;ormitate cu prevederile 2e$ii nr. !!/+#,# privind an$a<area $e:tio narilor, con:tituirea de $aranii i r9:punderea =n le$9 tur9 cu $e:tionarea bunurilor a$enilor economici, auto rit9ilor :au in:tituiilor publice, modi;icat9 prin 2e$ea nr. 0*/+##* .art. +/, =nvinuita ?.-. nu are calitatea de $e:tionar de drept, ci numai calitatea de $e:tionar de ;apt, ceea ce =n:eamn9 c9 =n ;avoarea =nvinuitei ?.-. ope reaz9 prezumia de nevinov9ie i deci eventuala lip:9 din $e:tiunea ma$azinului alimentar :ituat =n &tr. 7b:er vatorului nr. +"# trebuie probat9 de c9tre reclamani =n acuzare, i nu de c9tre =nvinuit9 =n ap9rare. =n raport cu :ituaia de ;apt :i de drept prezentat9 mai :u: .pct. l i !/, =n urma con:ult9rii p9rilor, v9 ru$9m :9 v9 pronunai a:upra meninerii probei cu expertiza con tabil9. =n caz a;irmativ, v9 ru$9m :9 di:punei p9rilor :9 :e pun9 de acord i :9 prezinte expertizei a/ %nventarul :tocului de mar;9 i ;ila ori$inal9 a Re$i:trului de ca:9 :emnate de =nvinuita ?.-. :i contra:emnate de reclamani, =n baza c9rora =nvinuita ?.-. +(*

a preluat $e:tiunea ma$azinului alimentar :ituat =n &tr. 7b:ervatorului nr. +"# la data de l martie +##)@ b/ 'otele ori$inale de intrare-recepie .'%R/ a m9r;u rilor intrate =n $e:tiunea ma$azinului alimentar :ituat =n &tr. 7b:ervatorului nr. +"#, :emnate de =nvinuita ?.-. i/:au =nlocuitoarele :ale i contra:emnate de reclamani, anexndu-:e la ;iecare '%R documentele <u:ti;icative de intrare, re:pectiv ;acturi :i c>itane ;i:cale, avize de =n:oire a m9r;urilor etc., =mborderiate pe luni i evaluate =n preuri de vnzare cu am9 nuntul, inclu:iv 3-A, =ndo:ariate pe luni, =n do:are di:tincte, le$ate i nuruite cu ;ile numerotate@ c/ 8ilele ori$inale de Re$i:tru de ca:9 =n care =nvinuita ?.-. a operat pl9i din =nca:9rile ma$azinului ali mentar :ituat =n &tr. 7b:ervatorului nr. +"#, anexn du-:e la ;iecare ;il9 de Re$i:tru de ca:9 :emnat9 de =nvinuita ?.-. i contra:emnat9 de reclamani docu mentele <u:ti;icative .c>itane, :tate de plat9 etc./ privind pl9ile e;ectuate din =nca:9ri, =ndo:ariate, de a:emenea, pe luni, =n do:are di:tincte le$ate i nu ruite, cu ;ile numerotate@ d/ %nventarul :tocului de mar;9 i ;ila ori$inal9 a Re$i: trului de ca:9 :emnate de =nvinuita ?.-. i contra :emnate de reclamani, =n baza c9rora =nvinuita ?.-. a predat $e:tiunea ma$azinului alimentar :ituat =n &tr. 7b:ervatorului nr. +"# la data de !* au$u:t +###@ e/ Re$i:trul Cartea mare .cod +*-+-3/ a;erent conturilor T 3(+ E?9r;uriF@ T 3() E4i;erene de pre la m9r;uriF@ T **!) E3-A neexi$ibil9F@ T 03++ ECa:a =n leiF, =n care :9 :e prezinte :eparat operaiunile de intr9ri de m9r;uri, con;orm '%R-urilor :emnate de =nvinuita +(0

;/

$/

?.-. i contra:emnate de reclamani, i re:pectiv pl9ile e;ectuate de =nvinuita ?.-. =nre$i:trate =n ;ilele ori$inale de re$i:tru de ca:9, :emnate de =nvinuita ?.-. i contra:emnate de reclamani, derulate prin ma$azinul alimentar :ituat =n &tr. 7b:ervatorului nr. +"# =n perioada "+."3.+##)-!*.").+###@ &tabilirea unui nou termen pentru e;ectuarea expertizei contabile, de minimum trei :9pt9mni de la data pu nerii la di:poziia expertizei a documentelor contabile =n ;orma :olicitat9 la literele a/, b/, c/, d/ i e/, :eparate de orice alte evidene operative i contabile care nu intere:eaz9 obiectivele expertizei@ 'e permitem, re:pectuo:, :9 :olicit9m or$anului de cercetare penal9 :9 re;lecteze a:upra unor po:ibile re;ormul9ri ale obiectivelor :tabilite prin 7rdonana nr. !(.(",/+(.",.!""", a:t;el =nct ace:tea :9 :e limi teze :trict la ;ondul cauzei care ;ace obiectul do:arului penal nr. +,/")."!.!""".

Capitolul D( )ON)2(0%% =n concordan9 cu cele prezentate =n Capitolul %% 4E&8KH5RAREA EB6ER3%CE% C7'3AB%2E, ne a;l9m =n impo:ibilitatea e;ectu9rii expertizei contabile di:pu:e =n do:arul penal nr. +,/!""" =nainte ca reclamanii :9 prezinte documentele contabile :olicitate, aran<ate =ntr-o ;orm9 care :9 a:i$ure e;ectuarea expertizei contabile =ntr-un ;ond de timp rezonabil.

Reamintim c9, =n redact9rile uzuale, :inta$mele marcate cu a:teri:c .L/ nu :unt nece:are, =n ca:eta de mai :u: ele ;iind utilizate doar pentru a :coate =n eviden9 :tructura RA67R3525% 4E %?67&%+(,

B%2%3A3E A E8EC35KR%% EB6ER3%CE% C7'3AB%2E i/:au comentariile autorului prezentei lucr9ri. %n :pe9, reclamanii nu au procedat la completarea materialului documentar :olicitat de expertul contabil, iar or$anul de cercetare penal9 i-a deczut din proba cu expertiza contabil9. 7$7$5$6$ ;odele de &-/O-&TE 'E E./E&T%0 )ONT-1%2- )> O/%N%% *E/-&-TE
] A

%n :pecial =n proce:ele <udiciare =n care au ;o:t numii att experi contabili din o;iciu, ct i la recomandarea p9rilor pot ap9rea opinii di;erite. Cu privire la ace:t a:pect, Codul de procedur9 civil9, art. !+", prevede 0-nd sunt mai muli e!peri cu preri deosebite, lucrarea trebuie s cuprind prerea motivat a $iecruia, iar Codul de procedur9 penal9, art. +!!, precizeaz9 0-nd sunt mai muli e!peri, se ,ntocmete un sin ur raport de e!pertiz. Dac sunt deosebiri de preri, opiniile separate sunt consemnate ,n cuprinsul raportului sau ,ntr-o ane!. Raportat la problematica Eopiniilor :eparateF literatura de :pecialitate relev9 c9 ,n practica e!perilor contabili opiniile e!pertului care sunt contradictorii cu ale celorlali e!peri se consemneaz ,n ane!e, cu motivarea corespunztoare, pentru ca biroul de e!pertize, ,n cadrul veri$icrii metodolo ice, s se poat pronuna asupra temeiniciei ei. ?pinie separat poate $ormula oricare dintre e!peri, indi$erent de $aptul c au $ost numii din o$iciu sau la recomandarea
]A

prilor. In situaia ,n care un raport de e!pertiz contabil a $ost semnat de un e!pert cu meniunea @ 0u opinie separat A, biroul local de e!pertize are obli aia s urmreasc $ormularea acesteia si s remit, odat cu raportul, or anului care a dispus e$ectuarea lucrrii opinia separat, dac acesta corespunde metodolo ic. )eamintim c opiniile separate pot $i consemnate ,n cuprinsul raportului sau printr-o ane!, modalitatea de consemnare urm-nd s $ie .otr-t de colectivul de e!peri. ?ricare va $i aceast modalitate, e!pertul +((

contabil care $ormuleaz opinii separate este obli at s le $undamenteze temeinic pentru a da posibilitatea biroului local de e!pertize s analizeze variantele prezentate de e!peri, ,n vederea avizrii $avorabile sau ne ative. 0onsiderm c i or anului care a dispus e$ectuarea e!pertizei contabile ,i revine obli aia ca la admiterea sau ,nlturarea opiniilor separate s motiveze .otr-rea luat. ?pinia separat a unui e!pert, baz-ndu-sepe documentele analizate si $c-nd parte din raportul de e!pertiz, nu poate $i transmis direct prilor, ci, prin biroul local de e!pertize, se depune or anului care a dispus e$ectuarea lucrrii, unde poate $i consultat, potrivit le ii'4. 6reciz9m c9 a:t9zi veri;icarea metodolo$ic9 a experilor contabili nu mai aparine birourilor locale de expertize te>nice i contabile .or$anizate potrivit 7.I. nr. !/!"""/, ci experilor contabili veri;icatori din :tructurile 8ilialelor Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia .CECCAR/. 4ac9 :ub autoritatea ;o:telor Birouri locale de expertize, or$anizate =n baza 4ecretului nr. (#/+#(+, a:t9zi =n totalitate abro$at, experii contabili consimeau :9 =ntocmea:c9 un :in$ur raport de expertiz9 contabil9, c>iar dac9 aveau opinii :eparate, acum, tot mai ;recvent, :e practic9 procedura =ntocmirii de rapoarte de expertiz9 contabil9 di:tincte, contrar re$lement9rilor procedurale .Codul de procedur9 civil9 i penal9/. &per9m ca, =n curnd, or$ani:mul pro;e:ional CECCAR, prin intermediul experilor contabili veri;icatori, :9 re;ac9 autoritatea pierdut a ;o:telor Birouri locale de expertize. &pre ilu:trare 6rezent9m, =n paralel, =n ca:eta urm9toare, extra:e pe care le con:ider9m elocvente din dou9 rapoarte di:tincte de expertiz9 contabil9 <udiciar9, =n care expertul contabil numit din o;iciu i cel recomandat de parte au ;ormulat opinii :eparate.

3,

4etean, Al., op. cit., pa$. 3#.

+()

*biecti<ul expertizei 1obiecti< 'electat2

XCare au ;o:t pre<udiciile adu:e acionarilor i :ociet9ii din reducerea capitalului :ocial cu :uma de 0#.+"*.""*.)(" lei prin reducerea valorii nominale a unei aciuni de la ((.3)0 lei la !0.""" lei. 3emeiurile care au :tat la baza ace:tei m9:uriZ.
Redact:ri ale experilor =n le8:tur: cu obiecti<ul 'electat 1prezentare paralel:2

Redact:ri ale expertului contabil numit din o3iciu

Redact:ri ale expertului contabil recomandat de parte

(n Capitolul (( 'E*+,(&-&E- E./E&T%0E% )ONT-1%2E

Con'ideraii 8enerale Con'ideraii 8enerale

Reducerea capitalului :ocial al &.C. ECE8AR?F &.A. cu :uma de 0#.+"*.""*.)(" lei i reducerea pe cale de con:ecin9 a valorii nominale a unei aciuni de la ((.3)0 lei la !0.""" lei :-au >ot9rt =n Adunarea Ieneral9 Extraordinar9 a Acionarilor din data de +*.",.!""!.

Re$lement9rile le$ale =n vi$oare privind retratarea Bilanului contabil pentru ;irmele care aplic9 ERe$lement9rile contabile armonizate cu directivele Comunit9ilor Economice Europene i cu &tandardele %nternaionale de ContabilitateF aprobate prin 7rdin al mini:trului ;inanelor pu-

+(#

=n baza >ot9rrilor Adun9rii Ienerale de mai :u: :e =ntocmete actul adiional pentru care :e acord9 data cert9 la Re$i:trul Comerului :ub nr. 3.!()/"0."#.!""!. 6rin =nc>eierea <udec9torului dele$at nr. 3.(33/+3."#.!""!, :e =ncuviineaz9 modi;icarea actului con:titutiv al &.C. ECE8AR?F &. A. cu privire la modi;icarea capitalului :ocial. =n baza =nc>eierii devenite irevocabil9, meniunea cu privire la reducerea capitalului :ocial e:te =n:cri:9 =n Re$i:trul Comerului, =n data de +3."#.!""!. Jot9rrea de reducere a capitalului :ocial a ;o:t luat9 de c9tre Adunarea Ieneral9 Extraordinar9 din data de +*.",.!""!, =n condiiile =n care T Con:iliul de Admini:traie prezint9 =n raportul :9u obli$ativitatea reducerii capitalului :ocial Eacea:t9 operaiune e:te determinat9 de ;aptul c9 di;erenele din reevaluarea imobiliz9rilor... nu pot ;i utilizate pentru ma<orarea capitalului :ocialF@

blice .2e$ea contabilit9ii, republicat9, art. !( alin. 3/ :unt imperative, =n aplicarea ace:tui text le$i:lativ .art. !( alin. 3 din 2e$ea nr. )!/+##+/, ?ini:terul 8inanelor 6ublice emite 7rdinul nr. #*/!#."+.!""+, prin care E:e aprob9 Re$lement9rile contabile armonizate cu 4irectiva a %--a a Comunit9ilor Economice Europene i cu &tandardele %nternaionale de Contabilitate .art. l alin. +/F. =n primul an de aplicare a ace:tor re$lement9ri, a$enii economici care cad :ub incidena lor trebuie :9 =ntocmea:c9 :ituaii ;inanciare neretratate, re:pectiv =n con;ormitate cu 2e$ea contabilit9ii nr. )!/+##+, republicat9, care trebuie depu:e la or$anele =n drept pn9 la data de +0 aprilie a anului urm9tor celui de raportare. 3otodat9, aceti a$eni economici au obli$aia de a retrata :ituaiile ;inanciare, urmnd a le depune la unit9ile teritoriale ale ?ini:terului 8inanelor 6ublice pn9 la data de 3" :eptembrie a anului urm9tor celui de raportare .art. 3/.

+)"

T %n;ormarea Comi:iei de Cenzori cu privire la redu cerea capitalului :ocial preci zeaz9 c9 Ereducerea capitalu lui cu :uma de 0#.+"*.""*.)(" lei are la baz9 prevederile 7.?.8.6. nr. #*/!""+, precum i Raportul auditorului ;inan ciar privind retratarea bilan ului contabil =nc>eiat pe anul !""+F@ T Raportul Auditorului ;inanciar a:upra :ituaiilor ;i nanciare =ntocmite de &.C. ECE8AR?F &.A. la data de 3+.+!.!""+ i retratate, raport a:upra c9ruia expertiza nu va ;ace nicio re;erire a:upra corectitudinii, calit9ii i com petenei, nu va ;ace nicio re;e rire la obli$ativitatea :torn9rii reevalu9rilor din capitalul :o cial, ci numai c9 ace:te :ituaii trebuie E:9 re:pecte preve derile 2e$ii contabilit9ii nr. )!/+##+, republicat9, :i ale 0adrului Ieneral pentru ,ntocmirea si prezentarea situaiilor $inanciare, elaborat de Con:iliul pentru &tandarde %nternaionale de Contabilita teF@

&ituaiile ;inanciare retratate E;ac obiectul audit9rii de c9tre auditori ;inanciari .art. * alin. !/. E&.C. ECE8AR?F &.A. a intrat :ub incidena ERe$lement9rilor contabile armonizate cu 4irectiva a %--a a Comunit9ilor Economice Europene i cu &tandardele %nternaionale de Contabilitate .aprobat9 prin 7.?.8.6. nr. #*/!""+/ =ncepnd cu "+."+.!""+, ca urmare a =ndeplinirii la data de 3+.+!.!""" a urm9torilor indicatori .prev9zui de art. ! alin. ! din 7.?.8.6. nr. #*/!""+/ T ci;r9 de a;aceri !!*.!03.0,, mii lei@ T total active +,,.!+,.033 mii lei@ T num9r mediu de :ala riai - (3" per:oane. =n ace:te condiii, &.C. ECE8AR?F &.A. era obli$at9 :9 ;ac9 retratarea bilanului contabil =ntocmit la 3+.+!.!""+. 7biectivul retrat9rii, =n primul an de aplicare a &tandardelor %nternaionale de Contabilitate, con:t9 =n e;ectuarea a<u:t9rilor rezultate din di;erentele de tratament contabil +)+

T ?embri ai Con:iliului de Admini:traie, =n cuvntul lor, arat9 E3ot ceea ce :e di:cut9 azi :e ;ace =n baza prevederilor le$ale =n vi$oare... 3ot ce :-a ;9cut e:te o aciune impu:9 de acea:t9 directiv9. Capitalul :ocial trebuie :9 ;ie cel de la data con:tituirii luiF. 4in cele de mai :u: :e poate reine c9 membrii Con:iliului de Admini:traie :i ai Comi:iei de Cenzori au prezentat =n Adunarea Ieneral9 a Acionarilor, ;ie direct, ;ie indirect, prin necenzurarea celor ar9tate, c9 RE45CEREA CA6%3A2525% &7C%A2 6R%' &37R'AREA 4%8ERE'DE27R 4%' REE-A25ARE E&3E 7B2%IA37R%E. 3emeiul de drept al RE3RA3KR%%, =n $eneral, ca un an:amblu de m9:uri .=n care politica :ociet9ii e:te doar o parte/ e:te 7.?.8.6. nr. #*/!""+, iar nominalizarea &.C. ECE8AR?F &.A. prin care :e di:pune retratarea :ituaiilor ;inanciare e:te 7.?.8.6. nr. ##"/!, iulie !""!.

ale unor operaiuni, =n con;ormitate cu re$lement9rile contabile romneti anterioare aplic9rii &tandardelor i tratamentului contabil prev9zut de &tandarde. Re;eritor la obiectivul ;ixat expertizei, re$lement9rile contabile romneti anterioare aplic9rii &tandardelor %nternaionale de Contabilitate impuneau imperativ a$enilor economici :9 =nre$i:treze di;erenele din reevaluarea imobiliz9rilor corporale =n capitalul :ocial, =n timp ce &tandardul %nternaional de Contabilitate nr. +, Imobilizri corporale .pct. 3(/3)/ impune =nre$i:trarea ace:tor di;erene =ntr-o :tructur9 .poziie/ di:tinct9 =n :tructura capitalurilor proprii, :ub titlul Di$erene din reevaluare. &.C. ECE8AR?F &.A., intrnd :ub incidena aplicabilit9ii Re$lement9rilor Contabile armonizate cu 4irectiva a %--a a Comunit9ilor Economice Europene :i cu &tandardele %nternaionale de Contabilitate, aprobate prin 7.?.8.6. nr. #*/!""+, era obli$at9 :9 :c>imbe tratamentul contabil

+)!

4in coninutul actelor normative prezentate .art. 0.300.*+, +"!-++" din 7.?.8.6. nr. #*/!""+/ reie:e c9 retratarea cu privire la capitaluri e:te =n ;uncie de o opiune .variant9/, i nicidecum o di:poziie expre:9 ca la celelalte capitole .:ituaii/. =n plu:, :e precizeaz9 c9, la data =ntocmirii Raportului Con:iliului de Admini:traie i de inere a Adun9rii Ienerale .+*.",.!""!/, &.C. ECE8AR?F &.A. nu era nominalizat9 pentru =ntocmirea i depunerea :ituaiilor ;inanciare tratate, c>iar dac9 erau =ndeplinite condiiile $enerale din ordin .7rdinul nr. ##"/!""! a ;o:t publicat =n ! au$u:t !""!/, =n timp ce Raportul Auditorului 8inanciar precizeaz9 cu claritate T Eace:te :ituaii ;inan ciare :unt re:pon:abilitatea conducerii :ociet9iiF@ T Eam evaluat, de a:eme nea, modul de re:pectare a me todelor, principiilor i politici lor contabile aplicabile :ocie t9iiF@

al reevalu9rii imobiliz9rilor corporale, re:pectiv :9 treac9 de la E3ratamentul contabil naionalF la E3ratamentul contabil internaionalF, prev9zut de %A& +, Imobilizri corporale. 6ractic, di;erenele din reevaluarea imobiliz9rilor corporale =nre$i:trate anterior aplic9rii % A& +, =n capitalul :ocial trebuiau eliminate din capitalul :ocial i =nre$i:trate di:tinct =n :tructura capitalurilor proprii, :ub titlul de E4i;erene din reevaluareF. Acea:t9 a<u:tare a valorii capitalului :ocial a determinat nece:itatea micor9rii capitalului :ocial care, din punct de vedere le$al, :e putea realiza ;ie prin reducerea num9rului de aciuni, ;ie prin reducerea valorii nominale a ace:tora .art. !"! lit. a i b din 2e$ea nr. 3+/+##"/. Adunarea Ieneral9 a &.C. ECE8AR?F &.A. din +*.",.!""!, avnd =n:cri:e pe ordinea de zi i lund =n dezbatere bilanul contabil retratat i raportul auditorului ;inanciar, a >ot9rt, cu un cvorum de 0),"+)\, pentru reducerea

+)3

T E=n opinia noa:tr9... :ituaiile ;inanciare pentru exerciiul ;inanciar !""+, =ntocmite de :ocietate, prezint9 =n mod corect... poziia ;inanciar9 a :ociet9ii, rezultatele, precum i :ituaia ;luxurilor de numerar pentru exerciiul =nc>eiat la 3+.+!.!""+, =n con;ormitate cu &%CF. Concluzie &e poate aprecia c9 membrii Con:iliului de Admini:traie individual, i prin Raport, ca i Comi:ia de Cenzori au prezentat =n mod eronat ca obli$atorie o di:poziie opional9 .;acem re;erire la reducerea capitalului :ocial prin :tornare a di;erenelor din reevaluare/ =n Adunarea Ieneral9 a Acionarilor din data de +*.",.!""!, :ituaie care, dac9 nu ar ;i ;o:t prezentat9 a:t;el, ar ;i ;o:t po:ibil ca Adunarea Ieneral9 :9 nu ;i aprobat >ot9rrea de reducere a capitalului :ocial. 4e alt;el, c>iar dac9 politica :ociet9ii ar opta pentru corectarea capitalului :ocial cu

capitalului :ocial cu :uma de 0#.+"*.""*.)(" lei, prin reducerea valorii nominale a unei aciuni de la ((.3)0 lei/aciune la !0.""" lei/aciune, drept con:ecin9 a obli$ativit9ii aplicabilit9ii de c9tre &.C. ECE8AR?F &.A. a &tandardelor %nternaionale de Contabilitate. &oluia adoptat9 nu aduce niciun pre<udiciu nici :ociet9ii, i nici acionarilor, deoarece T :ocietatea a ;o:t obli $at9 :9 :c>imbe doar un trata ment contabil care nu =i a;ec teaz9 patrimoniul@ T niciun acionar nu i-a pierdut nimic din num9rul de aciuni pe care le deinea, iar drepturile acionarilor .la vot i la dividend/ le :unt con;erite de num9rul de aciuni deinute, i nu de valoarea nominal9 a ace:tora.

+)*

di;erenele din reevaluare i meninerea capitalului :ocial la nivelul iniial, retratarea :ituaiilor :ub ace:t a:pect nu poate ;i un ar$ument pentru reducere, ci e:te obli$atoriu ca mai =nti Adunarea Ieneral9 :9 aprobe reducerea i dup9 aceea :9 :e realizeze retratarea capitalurilor. =n acelai timp, orice 'orm9 de Audit impune veri;icarea la capitalurile proprii dac9 modi;ic9rile :-au ;9cut =n baza unor decizii ale Adun9rilor Ienerale. =n le$9tur9 cu con:ecinele pe care le-ar avea acea:t9 reducere a:upra valorii nominale a unei aciuni, :e poate :u:ine ;9r9 ec>ivoc c9, =n condiiile =n care dreptul de pre;erin9 nu ar ;i ;o:t =n$r9dit prin pla;onarea particip9rii la capital :i prin cump9rarea de noi aciuni, pre<udiciul e:te unul de ima$ine i poate ;i i material, ambele doar pentru :ocietate, pe care raportul nu le poate apro;unda@ =n condiiile =n care dreptul de pre;erin9 e:te =n$r9dit, e:te evident +)0

c9 :e creeaz9 un pre<udiciu =n detrimentul acionarilor c9rora li :-a ridicat ace:t drept, =ntruct ceilali acionari :unt ;avorizai :9 cumpere aciuni la o valoare in;erioar9 valorii reale .deoarece ace:tea trebuie :9 ;ie emi:e cu prim9 de emi:iune, nemai;iind p9:trat9 :tructura acionariatului@ a :e vedea ultima emi:iune/ care ar conduce la o =mbo$9ire ;9r9 <u:t9 cauz9 a ace:tora, iar dac9 cei care au or$anizat i ;avorizat ace:t lucru vor bene;icia de a:t;el de aciuni, r9:punderea lor poate =mbr9ca i alte a:pecte, cu =ncadrarea =n prevederile art. !,(.+ din 2e$ea nr. 3+/+##".

(n Capitolul ((( )ON)2(0%%

%n le$9tur9 cu reducerea capitalului :ocial prin corectarea cu :uma a;erent9 di;erentelor din reevaluare cu care capitalul :ocial ;u:e:e ma<orat anterior. &e poate aprecia c9 membrii Con:iliului de Admini:traie individual i prin Raport, ca

Reducerea capitalului :ocial al &.C. ECE8AR?F &.A. cu :uma de 0#.+"*.""*.)(" lei, prin reducerea valorii nominale a unei aciuni de la ((.3)0 lei/ aciune la !0.""" lei/aciune, a ;o:t impu:9 de trecerea de la re;erenialul contabil romne:c la re;erenialul contabil

+),

:i Comi:ia de Cenzori au prezentat =n mod eronat ca obli$atorie o di:poziie opional9 .;acem re;erire la reducerea capitalului :ocial prin :tornare a di;erenelor din reevaluare/ =n Adunarea Ieneral9 a Acionarilor din data de +*.",.!""!, :ituaie =n care, dac9 nu ar ;i ;o:t prezentat9 a:t;el, ar ;i ;o:t po:ibil ca Adunarea Ieneral9 :9 nu ;i aprobat >ot9rrea de reducere a capitalului :ocial. 4e alt;el, c>iar dac9 politica :ociet9ii ar opta pentru corectarea capitalului :ocial cu di;erenele din reevaluare i meninerea capitalului :ocial la nivelul iniial, retratarea :ituaiilor :ub ace:t a:pect nu poate ;i un ar$ument pentru reducere, ci e:te obli$atoriu ca mai =nti Adunarea Ieneral9 :9 aprobe reducerea i dup9 aceea :9 :e realizeze retratarea capitalurilor. =n acelai timp, orice 'orm9 de Audit impune veri;icarea la capitalurile proprii, dac9 modi;ic9rile :-au ;9cut =n baza unor decizii ale Adun9rilor Ienerale.

internaional .&tandardele %nternaionale de Contabilitate/. 6rocedura aplicat9 e:te le$al9 i nu a adu: pre<udicii nici &.C. ECE8AR?F &.A., i nici acionarilor ei.

+)(

%n le$9tur9 cu con:ecinele pe care le-ar avea acea:t9 reducere a:upra valorii nominale a unei aciuni, :e poate :u:ine ;9r9 ec>ivoc c9, =n condiiile =n care dreptul de pre;erin9 nu ar ;i ;o:t =n$r9dit prin pla;onarea particip9rii la capital :i prin cump9rarea de noi aciuni, pre<udiciul e:te unul de ima$ine i poate ;i i material, ambele doar pentru :ocietate, pe care raportul nu le poate apro;unda@ =n condiiile =n care dreptul de pre;erin9 e:te =n$r9dit, e:te evident c9 :e creeaz9 un pre<udiciu =n detrimentul acionarilor c9rora li :-a ridicat ace:t drept, =ntruct ceilali acionari :unt ;avorizai :9 cumpere aciuni la o valoare in;erioar9 valorii reale .deoarece ace:tea trebuie :9 ;ie emi:e cu prim9 de emi:iune, nemai;iind p9:trat9 :tructura acionariatului@ a :e vedea ultima emi:iune/ care ar conduce la o =mbo$9ire ;9r9 <u:t9 cauz9 a ace:tora, iar dac9 cei care au or$anizat i ;avorizat ace:t lucru vor bene;icia de a:t;el de aciuni, r9:punderea lor poate +))

=mbr9ca i alte a:pecte, cu =ncadrarea =n prevederile art. !,(. l din 2e$ea nr. 3+/+##". &e mai poate aprecia i c9 prezentarea ca obli$atorie a reducerii capitalului :ocial cu :uma ce reprezint9 di;erenele din reevaluare inclu:e anterior =n capital a avut ca :cop po:ibil reducerea valorii nominale de mai multe ori .de la pe:te ((.""" lei/aciune la !0.""" lei/ aciune/, pentru a ;i po:ibil ca unii acionari :9 cumpere cu aceeai :um9 ct mai multe aciuni, =n timp ce acce:ul la ultima emi:iune era, =n continuare, interzi: acionarului '.C. Acea:t9 modalitate de reducere =n :copurile ar9tate con:tituie o practic9 ile$al9 i :e :ancioneaz9 de c9tre art. !,,.+ i !,(.+ din 2e$ea nr. 3+/+##". Comentariu 'u ne-am permi: :9 intervenim =n textele redactate de cei doi experi contabili, dar apreciem c9 a/ Redactarea expertului contabil numit din o;iciu e:te nepro;e:ioni:t9, $reoaie i con;uz9, abund9 =n con:ideraii de ordin $eneral, al9turi de texte le$i:lative i :tatutare, pre:upuneri +)#

i con:ideraii per:onale, precum i =n =ncadr9ri <uridice, care exced obiectul expertizei contabile ;ormulat de or$anul <udiciar care a di:pu:-o. b/ Redactarea expertului contabil recomandat de parte e:te una mai clar9 i mai conci:9, re:pectnd re$lement9rile procedurale i pro;e:ionale =n materie de expertiz9 contabil9. 5454$4 Semnarea i depunerea raportului de expertiz: contabil: 6rocedura de :emnare i depunere a raportului de expertiz9 contabil9 e:te re$lementat9 le$al de normele procedurale .Codul de procedur9 civil9 i penal9/, iar pro;e:ional prin 'orma CECCAR nr. 303! &E?'AREA H% 4E65'EREA RA67R3525% 4E EB6ER3%CK C7'3AB%2K, prezentat9 =n ca:eta urm9toare &E?'AREA -( DE)UNEREA RA)*RTULU( DE E+)ERT(.A C*NTA#(LA N*R/A Raportul de expertiz9 contabil9 :e para;eaz9 i :e :emneaz9 ;il9 de ;il9, inclu:iv anexele. Raportul de expertiz9 contabil9 :e depune la bene;iciarul ace:tuia =n termenul le$al :au contractual. C*/ENTAR(( 565$4;4 6entru a evita orice disput cu privire la ori$inalitatea raportului de expertiz9 contabil9, ace:ta, inclu:iv anexele, +#"

:e para;eaz9 i :e :emneaz9 de c9tre expertul.ii/ contabil.i/ pe ;iecare pa$in9 =n parte. 3oate exemplarele para;ate i :emnate de expertul.ii/ contabil.i/ =n ori$inal au calitatea de rapoarte de expertiz9 contabil9 ori$inale. 3oate celelalte au calitatea de copii, indi;erent de te>nicile de multiplicare. Raportul de expertiz9 contabil9 nu :e :emneaz9 de c9tre niciuna dintre p9rile intere:ate =n e;ectuarea expertizei contabile. 4e re$ul9, raportul de expertiz9 contabil9 :e =ntoc mete =n dou9 exemplare ori$inale unul pentru or$anul care a di:pu: :au partea care a :olicitat e;ectuarea expertizei contabile :i unul pentru expertul.ii/ contabil.i/ care a .au/ e;ectuat expertiza contabil9. 'um9rul de exemplare ori$inale poate ;i mai mare dac9 bene;iciarul raportului de expertiz9 :olicit9 ace:t lucru.
303!.!.

Raportul de expertiz9 contabil9 <udiciar9 :e depune la or$anele care au di:pu:-o cu cel puin cinci zile =nainte de data :tabilit9 pentru <udecat9. Raportul de expertiz9 contabil9 extra<udiciar9 :e pred9 clientului care a :olicitat-o la locul i la termenul prev9zute =n contract.
303!.3.

Relie;9m c9 acea:t9 norm9 pro;e:ional9 e:te concordant9 cu re$lement9rile Codului de procedur9 civil9, art. !"#, potrivit c9ruia e!pertul este dator s-i depun lucrarea cu cel puin cinci zile ,nainte de termenul sorocit pentru judecat. Raportul de expertiz9 contabil9 <udiciar9, :emnat i para;at pe ;iecare ;il9 =n parte, =n num9rul de exemplare :olicitat de or$anul <udiciar, :e depune la Biroul local pentru expertize <udiciare te>nice +#+

i contabile care ;uncioneaz9 =n cadrul 3ribunalelor. 6otrivit 'ormelor Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia3(, raportul de expertiz9 contabil9 <udiciar9, depu: la Biroul local pentru expertize <udiciare te>nice i contabile, trebuie :9 poarte pe prima pa$in9 tampila dreptun$>iular9 :i :emn9tura expertului contabil veri;icator, precum i tampila ;ilialei CECCAR =n care activeaz9 expertul contabil, :au :9 ;ie =n:oit de re;eratul expertului contabil veri;icator, dup9 caz. 6entru a nu impieta a:upra termenului de depunere a raportului la Biroul local de expertize <udiciare te>nice i contabile, trebuie :9 obin9 viza :au avizul expertului contabil veri;icator =nainte de termenul de cinci zile raportat la ziua sorocit judecii. 3ermenul de cinci zile e:te termenul de depunere a raportului de expertiz9 contabil9 <udiciar9 la Biroul local de expertize <udiciare te>nice i contabile. 6entru depunerea rapoartelor de expertiz9 contabil9 extra<udiciar9, termenul de cinci zile nu e:te operant, :unt operante data i locul prev9zute =n contractul :cri: de pre:t9ri :ervicii.

3(

'orme privind activitatea de expertiz9 contabil9 <udiciar9, aprobate prin 4ecizia nr. +!.!,*/+!.+!.!""! a Biroului 6ermanent al Con:iliului &uperior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia.

+#!

Capitolul 9 /ET*D*L* (A DE BER(@(CARE -( AB(.ARE A E+)ERT(.EL*R C*NTA#(LE GUD(C(ARE 94;4 Nece'itatea <eri3ic:rii i a<iz:rii expertizelor contabile ?udiciare
Realizarea unor lucr9ri de calitate de c9tre toi membrii Corpului Experilor Contabili :i Contabililor Autorizai din Romnia e:te o problem9 de pre:ti$iu pro;e:ional, att al ;iec9rui expert contabil i/ :au contabil autorizat =n parte, ct :i al pro;e:iei contabile liberale =n an:amblul :9u. 5nele de;iciene, =n :pecial pe linia expertizelor contabile <udiciare, au ;o:t :e:izate att de c9tre bene;iciarii lucr9rilor de expertize contabile <udiciare, ct i de c9tre experii contabili pre:tatori ai unor a:t;el de lucr9ri. =n :intez9, or$anele <udiciare bene;iciare ale rapoartelor de expertiz9 contabil9 <udiciar9 reclam9 T Experii contabili nu r9:pund =n unele cazuri complet i clar la obiectivele :tabilite, nu ;ormuleaz9 concluzii clare. T =n alte cazuri =i dep9e:c competena, ;ormulnd r9:pun:uri de ordin <uridic la unele =ntreb9ri. T R9:pund la :olicit9ri :au depun cu =ntrziere rapoartele de expertiz9 contabil9, pentru di;erite motive mai mult :au mai puin =ntemeiate. =n contrapondere, experii contabili opineaz9 T %n:tanele de <udecat9, =n multe cazuri, nu ;ixeaz9 obiectivele expertizei, ci tran:mit expertului =ntreb9rile pu:e de p9r+#3

ile implicate =n cauz9, iar ace:tea :unt tendenioa:e i neclare. &e :tabile:c termene prea :curte =n raport cu volumul de mun c9 nece:ar pentru rezolvarea =ntreb9rilor pu:e pentru :oluio narea cauzei re:pective. 7norariul provizoriu nu :e :tabilete =n raport cu perioada expertizei i cu volumul documentelor care urmeaz9 a :e examina pentru a r9:punde la =ntreb9rile pu:e, i nu e:te con :ultat expertul contabil =n ace:t :en:. 'umirea experilor contabili :e ;ace pre;erenial i nu :e ine cont de competena pro;e:ional9 a expertului pe ramurile de activitate =n care :-a ;ormat etc.

=n vederea =nl9tur9rii unor a:t;el de nea<un:uri, Corpul a luat urm9toarele iniiative a/ A elaborat 'orma pro;e:ional9 nr. 30 /orma si comentariile misiunilor privind e!pertizele contabile, precum i prezentul $>id de aplicare a ace:tei norme. b/ A or$anizat, =ncepnd cu data de l ianuarie !""3, activitatea de veri;icare a calit9ii de expertiz9 contabil9 <udiciar9, prin experi contabili veri;icatori, an$a<ai =n cadrul ;iec9rei ;iliale CECCAR. c/ A elaborat norme metodolo$ice3) privind de:;9urarea acti vit9ii experilor contabili veri;icatori an$a<ai =n :tructura ;ilialelor CECCAR.

+)

'ormele citate .din care vom prezenta, =n continuare, extra:e i comentarii/. +#*

94$4 Selectarea i an8a?area experilor contabili <eri3icatori

Experii contabili veri;icatori :unt an$a<ai de c9tre &ecretariatul Ieneral al Corpului, la propunerea preedinilor de ;iliale, pe durat9 nedeterminat9, cu contracte de munc9 ;ull-time :au part-time, =n ;uncie de volumul de lucr9ri potrivit :peci;icului i condiiilor concrete din ;iecare ;ilial9@ din punct de vedere te>nic - pro;e:ional experii contabili veri;icatori :unt :ubordonai Comi:iei pentru 5rm9rirea Aplic9rii 'ormelor 6ro;e:ionale i Auditului Calit9ii, iar din punct de vedere admini:trativ ;ac parte din :tructura or$anizatoric9 a ;ilialei, =n cadrul &eciunii Experi Contabili. Condiiile care trebuie =ndeplinite pentru ocuparea po:tului de expert veri;icator :unt a/ :9 ;ie expert contabil activ, :9 aib9 o practic9 =n expertize contabile de minim cinci ani@ b/ :9 ;ie cu plata cotizaiei la zi@ c/ :9 bene;icieze de o pre$9tire pro;e:ional9 de:9vrit9@ d/ :9 bene;icieze de capacitate de munc9 :porit9 i :9 :e poat9 adapta condiiilor de :tre:@ e/ :9 :e bucure de o moralitate ireproabil9@ ;/ :9 ;ac9 dovada, prin cel puin dou9 recomand9ri, c9 a bene ;iciat de un comportament per:onal i pro;e:ional ireproabil de la =n:crierea =n Corp pn9 =n prezent i c9 r9:punde cerinelor din punct de vedere al independenei, al con;lictului de intere:e i al celorlalte a:pecte etice :i deontolo$ice@ $/ :9 cunoa:c9 i :9 aplice =n lucr9rile pro;e:ionale prevederile 0odului etic naional al pro$esionitilor contabili din )om-nia i /ormele pro$esionale emise de 0E0 0A)5 >/ :9 ;i e;ectuat pn9 la :olicitarea an$a<9rii ca expert contabil veri;icator cel puin !" de expertize contabile <udiciare. +#0

6e baza in;ormaiilor i a documentelor prezentate pentru =ndeplinirea condiiilor de mai :u:, :ecretarul ;ilialei =ntocmete un raport care e:te :upu: dezbaterii Con:iliului ;ilialei. 4o:arul coninnd documentele i raportul analizat =n Con:iliul ;ilialei, =mpreun9 cu avizul ;avorabil al ace:tuia :e trimit :ecretarului $eneral al Corpului, care =mpreun9 cu &eciunea de :pecialitate va or$aniza te:tul-interviu =n vederea an$a<9rii.

9454 Atribuiile experilor contabili <eri3icatori

Experii contabili veri;icatori au urm9toarele atribuii a/ veri;icarea lucr9rilor de expertiz9 contabil9 <udiciar9 =nainte de depunerea ace:tora la or$anele care le-au :olicitat@ b/ =ntocmirea re;eratelor de veri;icare te>nico-pro;e:ional9 a:u pra lucr9rilor de expertiz9 contabil9 a;late pe rol la comi:iile de di:ciplin9 ale ;ilialelor, la cererea ace:tor comi:ii@ c/ elaborarea documentelor de eviden9 a activit9ilor de:;9u rate i raportarea. =n =ndeplinirea ace:tor atribuii, auditorii de calitate vor proceda a:t;el T &tudiaz9 raportul de expertiz9, urm9rind dac9 T =n elaborarea lucr9rii, experii contabili autori au re: pectat =n totalitate prevederile ;tandardului pro$esional nr. '12":::5 T obiectivele :tabilite au ;o:t tratate core:punz9tor, iar r9: pun:urile date au ;o:t :u:inute prin acte i documente care au le$9tur9 cu cauza@ T autorii lucr9rii nu :-au =ndep9rtat de tiina contabilit9ii, procednd la =ncadr9ri <uridice ale ;aptelor :au la e;ec tuarea de operaiuni i lucr9ri care pre:upun alte cunotine dect cele contabile@

+#,

T autorii lucr9rii au re:pectat prevederile 0odului etic naional al pro$esionitilor contabili. Analizeaz9 opiniile :eparate :au rapoartele experilor con tabili - con:ilieri ai p9rilor, urm9rind aceleai obiective ca =n cazul raportului de expertiz9. -eri;ic9 :tarea de independen9 a expertului contabil =n raport cu cauza i mandatul primit pe baza declaraiei .model anexat/ :emnate i date pe propria r9:pundere de c9tre ex pertul contabil@ declaraia :e apo:tileaz9 de c9tre auditorul de calitate cu meniunea Edat9 =n ;aa noa:tr9F.

8olo:ind exclu:iv le$ea, tiina contabilit9ii i normele pro;e:ionale, expertul contabil veri;icator :olicit9 autorilor lucr9rilor de expertiz9 contabil9 :9 i le revad9, =n ;uncie de ob:ervaiile ;9cute, i va proceda a:t;el a/ 4ac9 nu :unt ob:ervaii :au dac9 lucr9rile :unt re;9cute, expertul contabil veri;icator va aplica pe prima pa$in9 a lucr9rilor analizate :tampila dreptun$>iular9 de veri;icare, va :emna i va aplica tampila ;ilialei.

+#(

C7R652 EB6ERD%27R C7'3AB%2% H% C7'3AB%2%27R A537R%CAD% 4%' R7?Y'%A

@iliala444444444444444444444444444444
-eri;icat =ndeplinirea 'ormei pro;e:ionale nr. 30/!""+

4o:ar nr................./............al........................................

Expert contabil 'ume.......................... 6renume.. 2.&.

b/ 4ac9 :unt ob:ervaii, iar rapoartele de expertiz9 contabil9 <udiciar9 nu :unt re;9cute =n :piritul ob:ervaiilor expertului contabil veri;icator, ace:ta trebuie :9 =ntocmea:c9 un re;erat cu con:tat9rile i ob:ervaiile :ale, pe care :9-+ ataeze, =n ori$inal, raportului de expertiz9 contabil9 <udiciar9 ce urmeaz9 a ;i depu: or$anului <udiciar care a :olicitat expertiza, :pre in;ormarea i decizia ace:tuia. ?odelul ace:tui re;erat e:te prezentat =n ca:eta urm9toare +#)

CECCAR @ilialaLLLLL4LLL444 Do'ar nr47 #ene3iciar7 Termen7 'r. =nre8i'trare7 RE@ERAT privind veri;icarea modului de re:pectare a 'ormelor pro;e:ionale ((4 Data primirii7
((4 Experi contabili 'ume :i prenume Calitatea . 4NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN - !/NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN 3/NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN */NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN 0/NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN ,/NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN W (/NNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNNN

(((4 *b'er<aii cu pri<ire (a7 a2 Concordana dintre obiecti<e" con'tat:ri i concluzii

b2 Re'pectarea Normei pro3e'ionale nr4 56H$%%;

+##

c2 Re'pectarea Codului etic naional al pro3e'ionitilor contabili

d2 Alte ob'er<aii

Expertul contabil <eri3icator Semn:tura -tampila

=n =ndeplinirea ace:tor atribuii, expertul contabil veri;icator colaboreaz9 cu biroul de expertiz9 din cadrul 3ribunalului Gudeean i cu celelalte or$ane bene;iciare ale lucr9rilor de expertiz9 e;ectuate de membrii Corpului.
9454;4 Beri3icarea te!nic: pro3e'ional: a lucr:rilor de expertiz: contabil: a3late pe rolul comi'iilor de di'ciplin: ale 3ilialelor

Comi:iile de di:ciplin9 de pe ln$9 con:iliile ;ilialelor :unt competente :9 <udece abaterile di:ciplinare :9vrite de membrii Corpului prin =nc9lcarea cu vinov9ie a obli$aiilor ace:tora, inclu:iv a re$ulilor privind conduita etic9 i pro;e:ional93#. 4ac9 pe rolul comi:iilor de
3#

LLL, Re$ulamentul de or$anizare i ;uncionare a Comi:iei de di:ciplin9 de pe ln$9 con:iliul ;iec9rei ;iliale i a Comi:iei :uperioare de di:ciplin9 de pe ln$9 Con:iliul &uperior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, Cap. %% pct. l alin. l, =n 0artea e!pertului contabil i a contabilului autorizat, ediia a %J-a, Editura CECCAR, Bucureti, !""+, pa$. 33". !""

di:ciplin9 de pe ln$9 con:iliile ;ilialelor CECCAR :e a;l9 do:are care vizeaz abateri ale experilor contabili =n le$9tur9 cu lucr9rile pe care acetia le-au executat, expertului contabil veri;icator =i revine atribuia ca, la cererea comi:iei de di:ciplin9, :9 veri;ice, din punct de vedere te>nico-pro;e:ional, calitatea ace:tor lucr9ri. =n =ndeplinirea ace:tor atribuii, expertul contabil veri;icator colaboreaz9 cu comi:ia de di:ciplin9 din cadrul ;ilialei, precum :i cu :ectorul <uridic din cadrul &ecretariatului Ieneral al Corpului. 9454$4 E<idena acti<it:ii de'3:urate de experii contabili <eri3icatori i raportarea ace'teia 6entru evidena activit9ii de:;9urate, expertul contabil veri;icator ine ERe$i:trul de eviden9F care va ;i tip9rit prin $ri<a &ecretariatului Ieneral al Corpului, al c9rui model e:te prezentat =n ca:eta urm9toare
REI%&3R52 4E E-%4E'DK A 25CRKR%27R 4E EB6ER3%CK 'r. crt. 4o:ar 'r. i 7r$an data bene;iciar Experi contabili 3ermen 4ata 4ata 7b:ervaii intr9rii ieirii 'ume i prenume

&eme:trial, pn9 la data de !" a lunii urm9toare, expertul veri;icator prezint9 con:iliului ;ilialei un Raport pentru analiz9 :i m9:uri, un exemplar ;iind trimi: Comi:iei de :pecialitate a Corpului pentru centralizare i analiz9 la nivelul =ntre$ii 9ri. Comi:ia de :pecialitate or$anizeaz9 :eme:trial :c>imburi de experien9, analize, :eminarii i reuniuni de lucru cu toi experii veri;i!"+

catori, la care :unt invitai :9 participe reprezentani ai or$ani:melor bene;iciare ale lucr9rilor de expertiz9 contabil9.

4ei deocamdat9 acea:t9 metodolo$ie de veri;icare i avizare vizeaz9 numai expertizele contabile <udiciare, apreciem c9, pe m9:ura cre9rii po:ibilit9ilor te>nico-or$anizatorice, acea:ta trebuie :9 :e extind9 i a:upra expertizelor contabile extra<udiciare.

!"!

Capitolul 6 RAS)UNDEREA E+)ER,(L*R C*NTA#(L(

Avnd =n vedere importana i implicaiile pe care le pot avea expertizele contabile, =n :pecial cele <udiciare, a:upra :oluion9rii cauzelor =n care :unt di:pu:e, experii contabili au obli$aia le$al9 i moral9 de a-i de:;9ura activitatea cu o deo:ebit9 obiectivitate, de a da dovad9 de o inut9 etic9 i pro;e:ional9 deo:ebit9. %n cazuri contrare, =i pot atra$e a:upra lor r9:punderea di:ciplinar9, contravenional9, penal9 i civil9, dup9 caz.

64;4 R:'punderea di'ciplinar:

R9:punderea di:ciplinar9 a experilor contabili i a contabililor autorizai e:te re$lementat9 de le$ea de or$anizare a activit9ii de expertiz9 contabil9 care, =n ;uncie de $ravitatea abaterilor :9vrite, :tabilete urm9toarele :anciuni di:ciplinare*" +/ ?u:trare@ !/ Averti:ment :cri:@ 3/ &u:pendarea dreptului de a exercita pro;e:ia de expert con tabil ..../ pe o perioad9 de timp de la 3 luni la l an@ */ %nterzicerea dreptului de a exercita pro;e:ia de expert contabil ..../. 6rintre ;aptele :9vrite =n le$9tur9 cu expertizele contabile care pot atra$e r9:punderea di:ciplinar9 a experilor contabili pot ;i enumerate
*"

7.I. nr. ,0/+##*, aprobat9 prin 2e$ea nr. *!/+##0, cu modi;ic9rile ulterioare, art. +, alin. 2, =n 0artea e!pertului contabil i a contabilului autorizat, ediia a %l%-a, Editura CECCAR, Bucureti, !""+, pa$. +#. !"3

E;ectuarea de expertize contabile extra<udiciare ;9r9 contract :cri: de pre:t9ri :ervicii :au pe baza unui contract =n care nu a ;o:t =n:cri:9 calitatea pro;e:ional9 de expert contabil@ b/ 'ere:pectarea obli$aiei de p9:trare a :ecretului pro;e:ional@ c/ 'ere:pectarea 'ormei pro;e:ionale CECCAR nr. 30 /orma si comentariile misiunilor privind e!pertizele contabile5 d/ E;ectuarea de expertize contabile <udiciare i/:au extra<udi ciare ;9r9 viz9 anual9 pentru exercitarea pro;e:iei, le$al acor dat9@ e/ =nc9lcarea, cu intenie, prin aciune :au omi:iune, a normelor de lucru privind exercitarea pro;e:iei, elaborate de Corp, dac9 ;apta a avut ca urmare producerea unui pre<udiciu moral :au material.
a/

8aptele enumerate nu :unt ex>au:tive, ci exempli;icative. 6unerea =n micare a r9:punderii di:ciplinare :e poate ;ace ;ie =n urma reclamaiilor =ndreptate contra unui expert contabil, ;ie =n urma auto:e:iz9rii Corpului =n cadrul activit9ii de control de calitate al expertizelor contabile. &anciunile di:ciplinare =mpotriva experilor contabili :e aplic9 de c9tre comi:iile de di:ciplin9 de pe ln$9 ;ilialele CECCAR :au de c9tre Comi:ia de di:ciplin9 de pe ln$9 Con:iliul &uperior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, potrivit procedurilor re$lementate de re$ulamentele Corpului*+.

*+

LLL, )e ulamentul de or anizare i $uncionare a 0orpului E!perilor 0ontabili i 0ontabililor Autorizai din )om-nia i )e ulamentul de or anizare i $uncionare a 0omisiei de disciplin de pe l-n consiliul $iecrei $iliale si a 0omisiei superioare de disciplin de pe l-n 0onsiliul ;uperior al 0orpului E!perilor 0ontabili i 0ontabililor Autorizai din )om-nia, =n op. cit, pa$. 3"-(* i re:pectiv 3!#-33(.

!"*

64$4 R:'punderea contra<enional: 'au admini'trati<:

R9:punderea contravenional9 :au admini:trativ9 a expertului contabil e:te re$lementat9 de dreptul proce:ual, i anume A. Codul de procedur9 civil9, art. !"0, :tipuleaz9 .+/ Dispozi iile privitoare la citarea, aducerea cu mandat si sanciona rea martorilor care lipsesc sunt, deopotriv, aplicabile e! perilor5 .!/ Dac e!pertul nu se ,n$ieaz, instana poate dispune ,nlocuirea lui. Corobornd ace:te re$lement9ri cu cele privitoare la martori rezult9 c9 =n proce:ul civil expertul contabil poate ;i :ancionat admini:trativ prin a/ =nlocuirea lui de c9tre in:tan9 .art. !"0 alin. !, Cod proce dur9 civil9/@ b/ aducerea =n in:tan9 a expertului contabil, cu mandat .art. +)) alin. !, Cod procedur9 civil9/, =n caz de pricini ur$ente :au pentru a da l9muriri atunci cnd i :e cere .art. !++, Cod procedur9 civil9/@ c/ trimiterea expertului contabil =n ;aa autorit9ilor penale, =n caz de b9nuieli puternice de a:cundere a adev9rului :au de luare de mit9, caz =n care in:tana va =nc>eia un proce:-verbal =n ace:t :en: .art. +##, Cod procedur9 civila/. B. Codul de procedur9 penal9, art. +#), :tipuleaz9 :ancionarea cu amend9 <udiciar9 a urm9toarelor abateri :9vrite de ex pertul contabil =n cur:ul derul9rii proce:ului penal a/ lip:a ne<u:ti;icat9 a expertului de la proce:ul penal, atunci cnd e:te citat@ b/ ter$iver:area de c9tre expert a =ndeplinirii =n:9rcin9rilor primite, re:pectiv a e;ectu9rii i depunerii raportului de expertiz9 contabil9 <udiciar9. 6otrivit art. +## din Codul de procedur9 penal9, amenda se aplic de or anul de urmrire penal, prin ordonan, iar de instana !"0

de judecat, prin ,nc.eiere. 6er:oana amendat9 .expertul contabil - n.n./ poate cere :cutirea de amend9 ori reducerea amenzii. Cererea de :cutire :au de reducere :e poate ;ace =n termen de +" zile de la comunicarea ordonanei ori a =nc>eierii de amendare. 4ac9 per:oana amendat9 .expertul contabil - n.n./ <u:ti;ic9 de ce nu i-a putut =ndeplini obli$aia, or$anul de urm9rire penal9 :au in:tana de <udecat9, apreciind, di:pune :cutirea :au reducerea amenzii.

6454 R:'punderea penal:

Coroborat cu re$lement9rile procedurale .Codul de procedur9 civil9 i penal9/, experii contabili, =n :pecial =n contextul e;ectu9rii expertizelor contabile, pot intra :ub incidena unor in;raciuni, =n cazul realiz9rii elementelor con:titutive ale ace:tora, cum ar ;i a2 Luare de mit:" reprezentnd*! $apta $uncionarului %e!per tului contabil& care, direct sau indirect, pretinde ori primete bani sau alte $oloase care nu i se cuvin ori accept promi siunea unor ast$el de $oloase sau nu o respin e, ,n scopul de a ,ndeplini, a nu ,ndeplini ori a ,nt-rzia ,ndeplinirea unui act privitor la ,ndatoririle sale de serviciu sau ,n scopul de a $ace un act contrar acestor ,ndatoriri. %n;raciunea de luare de mit9 se pedepsete cu ,nc.isoare de la ' la 9" ani i interzicerea unor drepturi. Banii, valorile :au orice alte lucruri care au ;9cut obiectivul lu9rii de mit9 :e con;i:c9, iar dac9 ace:tea nu :e $9:e:c, condamnatul e:te obli$at la plata ec>ivalentului lor =n bani. b2 /:rturie mincinoa':" reprezentnd*3/QQ martorului .ex pertului contabil - n.n./ care, ,ntr-o cauz penal, civil,
*!

*3

LLL, 0odul penal cu modi;ic9rile adu:e prin 2e$ea nr. +#(/!""" i prin 7.5.I. nr. !"(/!""", art. !0*, ediie =n$ri<it9 i adnotat9 de <udec9torul 4A' 256AHC5, Editura R7&E33%, Bucureti, !""", pa$. ++0-++,. %bidem, pa$. ++)-++#. !",

disciplinar sau ,n orice alt cauz ,n care se ascult martori .:-au di:pu: expertize contabile - n.n.& $ace a$irmaii mincinoase ori nu spune tot ce tie privitor la ,mprejurrile eseniale asupra crora a $ ost ,ntrebat. ?9rturia mincinoa:9 se pedepsete cu ,nc.isoare de la l la 1 ani. ?9rturia mincinoa:9 nu se pedepsete dac, ,n cauzele penale, mai ,nainte de a se produce arestarea inculpatului, ori ,n toate cauzele, mai ,nainte de a se $i pronunat o .otr-re sau de a e$i dat o alt soluie ca urmare a mrturiei mincinoase, martorul .expertul contabil - n.n./ ,i retra e mrturia .expertiza contabil9 - n.n./. Dac retra erea mrturiei %e!pertizei contabile& a intervenit ,n cauzele penale dup ce s-a produs arestarea inculpatului, sau ,n toate cauzele dup ce s-a pronunat o .otr-re sau dup ce s-a dat o soluie ca urmare a mrturiei mincinoase, instana va reduce pedeapsa, potrivit art. 64. Art. (, din Codul penal vizeaz9 aplicarea pedep:elor penale =n cazul exi:tenei circum:tanelor atenuante. 6otrivit ace:tui articol din Codul penal .lit. d/, c-nd minimul special al pedepsei ,nc.isorii este de un an sau mai mare %p-n la ' ani e!clusiv&, pedeapsa se coboar sub acest minim, p-n la minimul eneral. ?inimul $eneral al pedep:ei cu =nc>i:oarea e:te de +0 zile .art. 03 alin. l lit. ,, Cod penal/, c/ @a<orizarea in3ractorului" reprezentnd** ajutorul dat unui in$ractor $r o ,nele ere stabilit ,nainte sau ,n timpul sv-ririi in$raciunii, pentru a ,n reuna sau zdrnici urmrirea penal, judecata sau e!ecutarea pedepsei, ori pentru a asi ura in$ractorului $olosul sau produsul in$raciunii. 8avorizarea in;ractorului se pedepsete cu ,nc.isoare de la ' luni la 6 ani.
;

(bidem" pa$. !,*.

!"(

6edeap:a aplicat9 ;avorizatorului nu poate ;i mai mare dect pedeap:a prev9zut9 de le$e pentru autor.

Expertul contabil poate r9:punde penal i pentru alte in;raciuni, dac9 :unt =ntrunite elementele con:titutive ale re:pectivelor in;raciuni.

6494 R:'punderea ci<il:

R9:punderea civil9 a expertului contabil poate ;i in:tituit9 =n temeiul art. ##) din Codul civil, potrivit c9ruia orice $apt a omului care cauzeaz altuia prejudiciu obli pe acela din a crui reeal s-a ocazionat a-l repara. 2iteratura <uridic9 relev9 c9 textele art. ###-+"" din Codul civil con:acr9 principii de r9:pundere att de lar$i i de cuprinz9toare =nct orice activitate pre<udiciabil9 e:te :u:ceptibil9 :9 intre :ub incidena lor. =n ace:t ;el, =n :ituaiile =n care lip:ete o re$lementare expre:9 :pecial9 pentru an$a<area r9:punderii <uridice, :e recur$e la ace:te texte ale Codului civil*0. 6otrivit le$ii :peciale, e!perii contabili si contabilii autorizai aranteaz rspunderea civil privind activitatea des$urat, prin subscrierea unei polie de asi urare sau prin vrsarea unei contribuii la $ondul de aranie34. 6entru a veni =n =ntmpinarea punerii =n aplicare a art. +! din 7.I. nr. ,0/+##*, Corpul a ;o:t iniiatorul =n;iin9rii :ociet9ii comer*0

*,

6op, 2., *eoria eneral a obli aiilor. Editura 2umina 2ex, Bucureti, pa$. +,, .'ot9 art. ###-+"" c.c. re$lementeaz9 cazurile de r9:pundere civil9 a per:oanelor pentru ;apta altuia, precum i pentru animalele i lucrurile pe care le au :ub paza <uridic9 :au pentru ruina edi;iciilor a;late =n proprietatea lor/. 7.I. nr. ,0/+##*, aprobat9 prin 2e$ea nr. *!/+##0, cu modi;ic9rile ulterioare, art. +!, =n 0artea e!pertului contabil i a contabilului autorizat, ediia a %l%-a, Editura CECCAR, Bucureti, !""+, pa$. +). !")

ciale EA&%I5RAREA R7?A&F &.A. care, =n baza unei prime de a:i$urare inclu:e =n cotizaia ;ix9 a membrilor activi ai Corpului, emite o #oli privind asi urarea de rspundere civil pro$esional pentru o sum asi urat minim anual. 6otrivit ace:tei polie de a:i$urare, &.C. EA&%I5RAREA R7?A&F &.A. acoper9, =n limita :umei a:i$urate, de:p9$ubirile pe care a:i$uratul e:te obli$at prin >ot9rre <udec9torea:c9 pronunat9 de o in:tan9 civil9 :9 le pl9tea:c9 unei tere p9ri pentru un pre<udiciu de natur9 material9 i ;inanciar9 :urvenit ca urmare a urm9toarelor acte :9vrite =n timpul exerciiului pro;e:ional +/ 'e$li<en9, :uper;icialitate, omi:iune :au ne=ndeplinire a obli $aiilor i atribuiilor :peci;ice pro;e:iei =n e;ectuarea urm9 toarelor activit9i T inerea / :uprave$>erea contabilit9ii@ T =ntocmirea, veri;icarea i certi;icarea bilanului contabil@ T e;ectuarea de analize economico-;inanciare :au te>nice@ T audit pe di;erite domenii@ T expertiz9ri contabile / te>nice@ T acordarea de con:ultan9 economico-;inanciar9, contabil9, ;i:cal9, te>nic9 etc.@ T =ntocmirea declaraiilor ;i:cale@ T activit9i de cenzorat i audit ;inanciar-contabil@ T evalu9ri admini:trative@ T lic>id9ri@ T alte activit9i exercitate de liber-pro;e:ioni:t. !/ 6ierderea, deteriorarea :au di:tru$erea documentelor ori$i nale :au a :uporturilor ma$netice primite de a:i$urat, =n vede rea =nre$i:tr9rii i prelu9rii datelor ;inanciare contabile :au evalu9rilor te>nico-economice.
Experii contabili a:i$urai :unt obli$ai s in$ormeze imediat asi urtorul asupra oricrei pl-n eri $ormulate ,mpotriva lor, a

!"#

oricrei in$ormaii sau incertitudini ,n le tur cu o aciune sau a oricrui aspect ne ativ descoperit de o ec.ip de control $inanciar-contabil, care pot duce la apariia unei cereri de desp ubiri ,mpotriva lor36. &.C.,A&%I5RAREA R7?A&F &.A. =nc>eie polie de a:i$urare pentru ri:cul pro;e:ional i la alte :ume a:i$urate, la :olicitarea clienilor .experilor contabili/. 4e a:emenea, expertul contabil poate apela la orice alt9 :ocietate de a:i$ur9ri care o;er9 :ervicii de a:i$urare a ri:cului pro;e:ional.

*(

LLL Metodolo ie de asi urare a riscului pro$esional ,n activitatea membrilor 0orpului, aprobat9 prin Jot9rrea nr. #/(.",.+##, a Con:iliului &uperior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, =n 0artea e!pertului contabil i a contabilului autorizat, ediia a %l%-a, Editura CECCAR, Bucureti, !""+, pa$. 3!!. !+"

%%%. '7R?E IE'ERA2E 4E BACK aplicabile tuturor mi:iunilor expertului contabil

SU/AR ;;4 N*R/E DE C*/)*RTA/ENT )R*@ES(*NAL4444 $;9 +++. %ndependena..........................................................!+* ++!. Competena............................................................!+( ++3. Calitatea lucr9rilor.................................................!+# ++*. &ecretul pro;e:ional i con;idenialitatea................!!+ ++0. Acceptarea i meninerea mi:iunilor.......................!!* ;$4 N*R/E DE LUCRU44444444444444444444444444444444444444444444444444444$$C +!+. 6ro$ramarea lucr9rilor............................................!!, +!!. Contractarea lucr9rilor...........................................!!) +!3. 4ele$area i :uprave$>erea lucr9rilor.....................!3" +!*. 5tilizarea lucr9rilor altor pro;e:ioniti....................!33 +!0. 4ocumentarea lucr9rilor.........................................!3( ;54 N*R/A DE RA)*RTARE444444444444444444444444444444444444444444$9%

!+3

++ +++

'7R?E 4E C7?67R3A?E'3 6R78E&%7'A2 %'4E6E'4E'DA

N*R/A 6ro;e:ioni:tul contabil e:te obli$at :9 ;ie independent atunci cnd =i exercit9 activitatea ca liber-pro;e:ioni:t, evitnd orice :ituaie care ar pre:upune o lip:9 de independen9. 3rebuie nu numai :9 mani;e:te o atitudine independent9 care :9 =i permit9 e;ectuarea mi:iunilor :ale cu inte$ritate :i obiectivitate, dar, de a:emenea, trebuie :9 nu ;ie :upu: niciunei con:trn$eri care ar putea :9 =i amenine inte$ritatea :i obiectivitatea. 3rebuie, de a:emenea, :9 :e a:i$ure c9 :i colaboratorii :9i re:pect9 re$ulile de independen9.

C*/ENTAR((
Exercitarea liber9 a pro;e:iei contabile nece:it9, ca obli$aie de prim9 m9rime, re:pectarea principiului independenei, care e:te incompatibil cu implicarea ;inanciar9, direct9 :au indirect9, =n activit9ile unui client, ca, de exemplu acceptarea unor ;orme de :alarizare, deinerea de participaii la capital, darea :au luarea cu =mprumut de bunuri, :ervicii :au bani, cu excepia celor date :au primite =n condiiile o;erite terilor, acordarea :au primirea de $a<uri :au cauiuni de la / pentru clienii pro;e:ioni:tului contabil@ implicarea pro;e:ioni:tului contabil =n activit9ile unui client, =n calitate de membru al executivului ace:tuia :au ca an$a<at, :ub controlul celui care $e:tioneaz9 patrimoniul@ !+*

acte de comer :au activit9i :alarizate =n a;ara Corpului, a:i $urate =n acelai timp cu exercitarea liber9 a pro;e:iei, atunci cnd pot :;ri printr-un con;lict de intere:e :au care :unt, prin natura lor, incompatibile :au =n contradicie cu exerci tarea liberal9 a pro;e:iei contabile, :au care :unt incompati bile cu nece:itatea de a p9:tra poziia de independen9, inte $ritate i obiectivitate a pro;e:ioni:tului contabil@ - incidena relaiilor ;amiliale i per:onale a:upra independen ei@ - condiiile =n care onorariile primite de la un client con:tituie un procenta< inacceptabil de mare pentru ci;ra de a;aceri to tal9 a :ociet9ii de expertiz9 :au a unui practician individual@ acea:ta pre:upune ca ma<oritatea activit9ii liber-pro;e:ionitilor contabili :9 nu con:tea =n executarea de lucr9ri pentru o :in$ur9 unitate patrimonial9, re:pectiv :ocietate comercial9@ - acceptarea execut9rii de lucr9ri =n baza unor onorarii even tuale, neprecizate anticipat =n :um9 ab:olut9, prin contract. 2i:ta incompatibilit9ilor cu condiia de independen9 a pro;e:iunii contabile nu e:te limitativ9 i niciun membru al Corpului nu trebuie :9 :e $9:ea:c9 =ntr-o :ituaie de natur9 a-i tirbi independena, c>iar dac9 nu :e a;l9 :ub incidena cazurilor de incompatibilitate mai =nainte amintite :au a celor expre: prev9zute de le$ile =n vi$oare :au de normele Corpului. =n privina incompatibilit9ilor cu condiia de independen9 a pro;e:iei contabile, privind =ndatoririle proprii ale :ociet9ilor recuno:cute de Corp, :unt de reamintit urm9toarele - trebuie ca ma<oritatea acionarilor :au a:ociailor .0+\/ :9 ;ie experi contabili :au contabili autorizai :i :9 dein9 ma <oritatea aciunilor :au p9rilor :ociale@ - con:iliul de admini:traie al :ociet9ii comerciale trebuie :9 ;ie ale: =n ma<oritate .0+\/ dintre acionarii :au a:ociaii experi contabili :au contabili autorizai@ - :ociet9ile comerciale de expertiz9 contabil9 :i de contabili tate nu pot avea particip9ri ;inanciare =n unit9i patrimoniale
-

!+0

indu:triale, comerciale, a$ricole, bancare :au de a:i$ur9ri, i nici =n :ociet9i civile@ - aciunile :au p9rile :ociale ale :ociet9ilor comerciale de expertiz9 contabil9 :i de contabilitate trebuie :9 ;ie nominative i orice nou a:ociat :au acionar trebuie :9 ;ie admi: de Adunarea $eneral9. 2iber-pro;e:ioni:tul contabil e:te obli$at :9 evite orice :ituaie care ar putea pre:upune o lip:9 de independen9. 3rebuie, de a:emenea, :9 :e a:i$ure c9 i colaboratorii :9i re:pect9 re$ulile de independen9. =n $eneral, liber-pro;e:ioni:tul contabil trebuie :9 ;ie independent ;a9 de client i ;a9 de toate =ntreprinderile-mam9, ;ilialele i a;iliaii ace:tora. =n privina pro;e:ioni:tului contabil :alariat, ace:ta datoreaz9 ;idelitate an$a<atorului, dar =n acelai timp i pro;e:iei :ale i principiului de independen9 al ace:teia, pe care e:te nece:ar :9 =l re:pecte i :9 =l aplice, ;iind contient i pre$9tit =n ;aa ;actorilor care pot da natere la con;licte de intere:e.

!+,

;;$

C*/)ETEN,A
---------------------

N*R/A

Calit9ile nece:are exercit9rii pro;e:iei de expert contabil i de contabil autorizat :unt re$lementate. 6ro;e:ionitii contabili =i completeaz9 i =i actualizeaz9 permanent cunotinele. Ei :e a:i$ur9 c9 =ncredineaz9 lucr9ri colaboratorilor care au o competen9 apropiat9 de natura i de complexitatea ace:tora. Ei ve$>eaz9, de a:emenea, la ;ormarea lor continu9.

C*/ENTAR((

6ro;e:ioni:tul contabil trebuie :9 =i =ntrein9 nivelul de competen9 pe tot parcur:ul carierei :ale pro;e:ionale@ el nu trebuie :9 e;ectueze dect lucr9rile pe care el =n:ui :au :ocietatea din care ;ace parte le poate realiza cu competen9 pro;e:ional9. 8iecare pro;e:ioni:t contabil =i :tabilete propriul pro$ram de ;ormare .=nv99mnt individual, cur:uri, :eminarii i alte ;orme, cu te:tarea cunotinelor dobndite/. Con:iliul &uperior al CECCAR public9 =n ;iecare an o not9 de orientare cu caracter in;ormativ, contribuind la promovarea aciunilor de ;ormare a:upra normelor i doctrinei pro;e:ionale. 6er;ecionarea continu9 con:tituie o condiie de meninere a competenei pro;e:ionale a membrilor Corpului. %n ace:t :en:, membrii Corpului trebuie a/ :9 =i dezvolte necontenit cultura, nu numai pro;e:ional9, dar i cunotinele de cultur9 $eneral9, :in$urele capabile :9-i =nt9rea:c9 di:cern9mntul@ !+(

b/

c/

d/

e/

:9 acorde ;iec9rei operaii i :ituaii examinate toat9 atenia :i timpul nece:are pentru a-i ;undamenta o opinie per:onal9 =nainte de a ;ace propuneri@ :9 =i exprime opinia ;9r9 nicio reinere ;a9 de dorina, c>iar a:cun:9, a celui care =l con:ult9 i :9 :e pronune cu :inceri tate, ;9r9 ocoliuri, exprimndu-i, dac9 e:te nevoie, rezervele nece:are a:upra valorii ipotezelor i concluziilor ;ormulate@ :9 nu dea niciodat9 ocazia de a :e a;la =n :ituaia de a nu putea :9 =i exercite libertatea de $ndire :au de a ;i :upu: =n$r9dirii =ndatoririlor :ale@ :9 con:idere c9 independena :a trebuie :9 =i $9:ea:c9 mani ;e:tarea deplin9 =n exercitarea pro;e:iei i =n prote<area ei, cu re:pectarea inte$ral9 a di:poziiilor le$ale i a re$ulilor :tabilite de Corp.

Cu privire la competena $eneral9 a cabinetului :au a :ociet9ii de expertiz9 contabil9, meninerea competenei pre:upune - o evaluare periodic9 a nevoilor de per:onal .calitativ9 i can titativ9/@ - un plan de ;ormare continu9 .orientativ, de cel puin +, ore pentru per:oanele care nu au calitatea de pro;e:ioniti con tabili/. 6rocedurile de punere =n aplicare variaz9 =n ;uncie de m9rimea cabinetului/:ociet9ii. 4e a:emenea, unui pro;e:ioni:t contabil :alariat i :e poate cere :9 execute :ervicii :emni;icative pentru care =n:9 nu are :u;icient9 pre$9tire :au experien9, =n ace:te :ituaii, pro;e:ioni:tul contabil :alariat nu trebuie :9 =l induc9 =n eroare pe an$a<atorul :9u de:pre nivelul de pre$9tire :au experien9 pe care =l deine, iar, dac9 e:te cazul, =n mod one:t, va cere a:i:tena nece:ar9 i opinia unui expert. 5n in:trument de orientare a membrilor Corpului =l con:tituie 6ro$ramul naional de dezvoltare pro;e:ional9 continu9 a contabililor. !+)

;;5

CAL(TATEA LUCRAR(L*R

N*R/A E:te nece:ar ca pro;e:ionitii contabili :9 =i exercite pro;e:ia cu contiinciozitate i devotament. Corectitudinea, imparialitatea i, =n cadrul pro;e:iei, dorina de a ;i utili clienilor lor trebuie :9 le in:pire pro;e:ionitilor contabili recomand9rile pe care le ;ac i :9 le orienteze executarea lucr9rilor.

C*/ENTAR(( Calitatea lucr9rilor e:te direct in;luenat9 de corecta aplicare a normelor de competen9, de dele$are i de :upervizare, de plani;icare-pro$ramare i de documentare a lucr9rilor executate. 6ro;e:ionitii contabili trebuie :9 cunoa:c9 per:onal anumite a:pecte ;undamentale privind executarea lucr9rilor, ceea ce implic9 nece:itatea ca anumite =n:9rcin9ri :9 nu poat9 ;i repartizate colaboratorilor. 4e ;iecare dat9 cnd o lucrare e:te repartizat9, pro;e:ioni:tul contabil trebuie :9 :e a:i$ure c9 au ;o:t re:pectate de c9tre colaboratorii :9i toate criteriile de calitate cerute pentru executarea lucr9rilor =ncredinate. 6ro$ramarea lucr9rilor pro;e:ionitilor contabili :i colaboratorilor lor e:te nece:ar9 pentru a:i$urarea calit9ii, permind $arantarea unei repartiz9ri adecvate a lucr9rilor colaboratorilor. E;icacitatea plani;ic9rii pre:upune exi:tena unui proce: permanent i materializat dup9 modalit9ile adaptate la dimen:iunea i la activitatea :ociet9ii. 6ro;e:ionitii contabili au dreptul i datoria :9 :tudieze, =n ;olo:ul clienilor lor, =n condiiile re:pect9rii le$alit9ii, :incerit9ii i corecti!+#

tudinii, m9:urile :u:ceptibile :9 evite plata unor c>eltuieli pentru taxe i impozite nedatorate. Calitatea lucr9rilor depinde de contiinciozitatea i inte$ritatea pro;e:ionitilor contabili i a colaboratorilor lor, =n care :cop aplic9 a/ normele Corpului privind exercitarea pro;e:iei i executarea lucr9rilor, trebuind :9 ;ie =n m9:ur9 :9 <u:ti;ice aplicarea ace: tora prin documente core:punz9toare@ b/ obli$aiile contabile enunate de textele le$ale i precizate de doctrina contabil9. A:i$urarea calit9ii lucr9rilor executate =n interiorul cabinetului :au :ociet9ilor de pro;il i =n cadrul normelor mai =nainte amintite e:te obli$atorie pentru toi pro;e:ionitii contabili. 7r$anizarea <udicioa:9 a plani;ic9rii lucr9rilor, mai ale: =n cazul exi:tenei mai multor colaboratori, cere cu nece:itate prevederea exercit9rii autocontrolului i controlului lucr9rilor executate. 6ro;e:ionitii contabili :alariai, evident, datoreaz9 ;idelitate an$a<atorului, prioritatea ;irea:c9 ;iind aceea de a re:pecta obiectivele :tabilite de ace:ta i re$ulile i procedurile redactate pentru :u:inerea i realizarea lor. 4ar re:pectarea normelor pro;e:iei de c9tre pro;e:ioni:tul contabil :alariat e:te obli$atorie, c>iar cu ri:cul apariiei unor :ituaii con;lictuale =ntre el i an$a<ator, =ntruct unui :alariat, =n mod le$itim, nu i :e poate cere - :9 nu re:pecte le$ea@ - :9 =ncalce re$ulile i normele pro;e:iei@ - :9 =i mint9 :au :9 =i induc9 =n eroare .inclu:iv prin t9cere :au atitudine pa:iv9/ pe cei care acioneaz9 ca auditori@ - :9 :emneze :au :9 ;ie a:ociat la o raportare care practic de natureaz9 ;aptele.

!!"

SECRETUL )R*@ES(*NAL -( C*N@(DEN,(AL(TATEA N*R/A 6ro;e:ioni:tul contabil trebuie :9 re:pecte caracterul con;idenial al in;ormaiilor obinute cu ocazia execut9rii lucr9rilor :ale i nu trebuie :9 divul$e niciuna dintre ace:te in;ormaii c9tre teri, cu excepia cazurilor cnd a ;o:t autorizat =n mod expre: =n ace:t :cop :au dac9 are obli$aia le$al9 :au pro;e:ional9 :9 ;ac9 acea:t9 divul$are .de pild9, denunarea unor in;raciuni/.

C*/ENTAR((

6ro;e:ionitii contabili, =mpreun9 cu colaboratorii lor, r9:pund de re:pectarea principiului deontolo$ic al :ecretului pro;e:ional, cu excepia cazurilor prev9zute de le$e. Ace:t principiu con:tituie o caracteri:tic9 e:enial9 a unei pro;e:ii exercitate independent, or$anizat9 i re:pon:abil9, :itundu-i pe expertul contabil i pe contabilul autorizat printre con;idenii clientelei, precum avocaii, medicii i notarii. 8aptele implicate =n :ecretul pro;e:ional au o cuprindere lar$9, incluzndu-le nu numai pe cele =ncredinate de clieni, ci i pe cele de care :-a luat cunotin9 prin intermediul lucr9rilor executate. 6ro;e:ioni:tul contabil nu trebuie nici :9 dezmint9, nici :9 con;irme ;aptele care =l prive:c pe clientul :au an$a<atorul :9u, c>iar dac9 ace:tea :unt cuno:cute de public. 6ot ;i con:iderate :ecrete i acele in;ormaii a c9ror divul$are e:te :u:ceptibil9 de a atin$e onoarea :au demnitatea uman9. 6ro;e:ioni:tul contabil are obli$aia ca :ecretul :9 ;ie dezv9luit atta timp ct le$ea =i impune :au =i permite :9 o ;ac9. !!+

7bli$aia de a re:pecta :ecretul pro;e:ional poate ;i obiectul unei controver:e, iar rezolvarea ei :t9 =n puterea exi$ent9 a aprecierii celui care =l deine dac9 o interpretare ;avorabil9 Edivul$9rii autorizateF poate :9 ;ac9 lumin9 =n domeniul :ecretului medical, nu acelai lucru :e poate :pune de:pre ceilali dein9tori de :ecrete =ncredinate prin :tatut, pro;e:ie :au ;uncie. %n practic9, exi:t9 o re$ul9, aceea c9 numai colaboratorii dintr-un anumit nivel ierar>ic au acce: la anumite in;ormaii i deci numai acetia :unt :u:ceptibili de a avea obli$aii de natura :ecretului pro;e:ional. 7bli$aia de con;idenialitate :e aplic9 tuturor in;ormaiilor $enerale pe care pro;e:ioni:tul contabil le cunoate cu ocazia execut9rii mi:iunii :ale. 6ro;e:ioni:tul contabil poate divul$a anumite in;ormaii numai cu acordul clientului. 7bli$aia de con;idenialitate nu poate ;i invocat9 autorit9ii <udiciare - nici =n materie penal9@ - nici =n materie civil9 .obli$aia de a-i aduce concur:ul =n vederea de:coperirii adev9rului i a bunului mer: al <u:tiiei/. 6ro;e:ioni:tul contabil c>emat ca martor =n ;aa 3ribunalului :au a or$anelor de anc>et9, din o;iciu :au citat, nu poate divul$a con;idenele pe care i le-a ;9cut clientul :au in;ormaiile la care a avut acce:. =n :c>imb, el trebuie - re:pectnd =ntrutotul acea:t9 re$ul9 - :9 r9:pund9 la toate =ntreb9rile re;eritoare la problemele contabile, ;inanciare :au ;i:cale. 7r$anele de cercetare - 6oliie i 6arc>et - i 3ribunalul pot cere in;ormaii de la :pecialiti - in;ormaii contabile :peci;ice care :e re;er9 la client - =n c9utarea in;raciunilor cla:ice comi:e =n cadrul :ocial .abuz de bunuri i bani publici, e:croc>erie/, cazurilor de bancrut9 .mai ale: cnd e:te vorba de ;orma contabil9 a ace:tora/ :au in;raciunilor proprii re$lement9rilor pro;e:iei .de pild9, acoperirea exercit9rii ile$ale a pro;e:iei/. !!!

&pecialitii nu ar trebui :9 dezv9luie necondiionat, nici c>iar 3ribunalului .=n a;ara cazurilor prev9zute de le$e, mai ale: atunci cnd le :unt intentate proce:e/, ceea ce au a;lat =n timpul mi:iunii lor. Ace:t lucru trebuie :9 li :e cear9. Cu ocazia ace:tor m9rturii, declaraiile lor trebuie :9 :e limiteze :trict la ceea ce e:te indi:pen:abil bunului mer: al proce:ului. 4ac9 pro;e:ioni:tul contabil poate r9:punde tuturor =ntreb9rilor privind te>nica ;inanciar9, contabil9 :au ;i:cal9, el r9mne le$at de :ecretul pro;e:ional =n ;aa or$anelor de cercetare :au a 3ribunalului pentru toate in;ormaiile con;ideniale care i-au ;o:t =ncredinate de c9tre clientul :9u. E:te important a :e avea =n vedere c9 in;ormaiile con;ideniale nu pot ;i ;olo:ite =n bene;iciul per:onal i nici al unei tere per:oane.

!!3

;;6

ACCE)TAREA S( /EN,(NEREA /(S(UN(L*R

N*R/A 6ro;e:ioni:tul contabil, =nainte de a accepta o mi:iune, trebuie :9 aprecieze po:ibilitatea de a o =ndeplini, innd :eama de re$ulile etice i pro;e:ionale ale pro;e:iei i =n mod deo:ebit de re$ulile de independen9 :i incompatibilitate. 6entru mi:iunile repetabile :e va veri;ica periodic dac9 evenimentele permit :au nu meninerea lor. C*/ENTAR(( 2ip:a experienei =n anumite :ectoare de activitate poate ;ace di;icil9 mi:iunea pro;e:ioni:tului contabil@ el trebuie :9 :e a:i$ure c9 propriile competene, ale per:onalului :9u :alariat :au ale colaboratorilor ;olo:ii :unt :u;iciente pentru executarea mi:iunii. 7 atenie deo:ebit9 e:te bine :9 :e acorde criteriilor de ale$ere a unor noi clieni, ct i meninerii celor vec>i, apreciind i evalund ri:curile, prev9znd :ituaia lor prezent9 i viitoare, =n raport cu re:pectarea principiilor independenei i competenei. =n ace:t :en:, prealabil accept9rii i =nc>eierii contractului, :e va ;ace T o evaluare a ri:curilor poteniale :i po:ibile@ T o veri;icare privind re:pectarea principiului independenei pro;e:ionale@ o apreciere a e;icienei execut9rii lucr9rilor, =n raport =ndeo:ebi cu competena i cu mi<loacele pro;e:ioni:tului contabil. Evident, decizia ;inal9 aparine pro;e:ioni:tului contabil, =n cazul =n care un liber-pro;e:ioni:t contabil e:te :olicitat de un client :9 =nlocuia:c9 un alt liber-pro;e:ioni:t contabil =n exerciiu, ace:ta nu trebuie :9 accepte acea:t9 mi:iune dect =n condiiile =n care a obinut din partea clientului autorizarea de a contacta cole$ul predece:or i a obinut de la ace:ta in;ormaiile nece:are privind activit9ile clientului@ !!*

:-a a:i$urat c9 =nlocuirea nu e:te motivat9 de con:iderente rezultnd din dorina clientului de a eluda e;ectele unei re: pect9ri :tricte a =ndatoririlor pro;e:ionale, cum ar ;i in:i:ten ele predece:orului de a aduce la lumin9 adev9rul, de a re:pec ta i cere re:pectarea le$ilor :i re$lement9rilor =n activit9ile re:pective@ - a obinut <u:ti;icarea .dovada/ pl9ii onorariilor datorate cole $ului predece:or, cnd ace:tea rezult9 clar dintr-un contract i innd :eama de ;aptul c9 executarea e;ectiv9 i corect9 a lucr9rilor nu e:te conte:tat9 de client@ - :e abine de la orice critic9 de ordin per:onal cu privire la cole$ul :9u predece:or@ - a:i$ur9 p9:trarea :ecretului in;ormaiilor primite din partea cole$ului predece:or.
-

2iber-pro;e:ioni:tul contabil =n exerciiu trebuie :9 tran:mit9 :ucce:orului :9u, dup9 ce ace:ta a =nc>eiat contractul cu clientul, toate re$i:trele i documentele clientului care :unt :au pot ;i =n po:e:ia :a, ;9r9 =ntrziere, avizndu-+ pe client =n con:ecin9, =n a;ar9 de cazul =n care liber-pro;e:ioni:tul contabil =n exerciiu are dreptul le$al de a le p9:tra. &unt :ituaii =n care, potrivit re$lement9rilor =n cauz9, clientul :olicit9 o o;ert9 :au o participare la licitaii privind :erviciile care pot ;i o;erite de liber-pro;e:ionitii contabili .de pild9, contractarea de audit ;inanciar de c9tre re$iile autonome :au locale/. =n o;erta depu:9 de liber-pro;e:ioni:tul contabil, =n cazul =n care numirea :a poate conduce la =nlocuirea unui cole$ exi:tent =n exerciiu, ace:ta va meniona nece:itatea ca clientul :9 ;ie de acord ca pro;e:ioni:tul contabil =n exerciiu :9 poat9 ;i contactat. 4ac9 o;erta :a a ;o:t ad<udecat9, va trebui contactat pro;e:ioni:tul contabil =n exerciiu. 2iber-pro;e:ionitii contabili care :e $9:e:c =n :ituaia impo:ibilit9ii execut9rii lucr9rilor contractate din cauza neprimirii datelor i a in;ormaiilor nece:are con;orm prevederilor contractului :au din cauza lip:ei de cooperare cu clientul :unt =n drept :9 rezilieze, motivat, contractul cu ace:t client. !!0

+!

'7R?E 4E 25CR5

+!+

6R7IRA?AREA 25CRKR%27R

N*R/A

6ro;e:ioni:tul contabil trebuie :9 =i plani;ice executarea mi:iunilor :ale a:t;el =nct ace:tea :9 ;ie realizate =n mod e;icient. -a trebui ca elaborarea i documentarea planului mi:iunii :9 de:crie ;elul, =ntinderea mi:iunii i modul =n care acea:ta va ;i realizat9@ planul va ;i :u;icient de detaliat pentru a permite elaborarea pro$ramului de lucru. 6rin pro$ramul de lucru :e de;ine:c natura, calendarul :i =ntinderea lucr9rilor nece:are pentru punerea =n aplicare a planului mi:iunii.

C*/ENTAR((
6ro;e:ioni:tul contabil trebuie :9 aib9 o cunoatere $lobal9 a:upra activit9ilor clientului :au ale unit9ii patrimoniale unde e:te :alariat, care :9-i permit9 orientarea i plani;icarea/pro$ramarea mi:iunii i depi:tarea domeniilor :i a :i:temelor :emni;icative. Cunoaterea $lobal9 de c9tre pro;e:ioni:tul contabil a activit9ilor clientului :au ale unit9ii patrimoniale unde e:te :alariat are ca obiectiv identi;icarea ri:curilor care ar putea avea o inciden9 :emni;icativ9 a:upra conturilor, condiionnd a:t;el pro$ramarea iniial9 a interveniilor, a controalelor i plani;icarea ulterioar9 a mi:iunii. 8orma i coninutul planului mi:iunii :e vor :tabili =n ;uncie de m9rimea =ntreprinderii clientului :au a celei unde pro;e:ioni:tul !!,

contabil e:te :alariat, de complexitatea mi:iunii, de metodolo$ia i te>nicile :peci;ice care :e vor aplica. 6ro$ramul de lucru con:t9 =ntr-un an:amblu de in:truciuni de:tinat tuturor colaboratorilor pro;e:ioni:tului contabil pentru a:i$urarea unei bune execut9ri i a unui bun control - autocontrol - al lucr9rilor. 6ro$ramul de lucru poate, de a:emenea, :9 precizeze al9turi de obiectivele mi:iunii i un bu$et de ore pe ;iecare capitol - :ubdiviziune -component.9/. 6lanul mi:iunii i pro$ramul de lucru trebuie, dac9 :e dovedete nece:ar, :9 ;ie modi;icate =n timpul realiz9rii mi:iunii i a lucr9rilor :ale.

!!(

;$$

C*NTRACTAREA LUCRAR(L*R

N*R/A Relaiile liber-pro;e:ionitilor contabili cu clienii lor :e :tabile:c prin contract :cri: de pre:t9ri de :ervicii, :emnat de ambele p9ri.

C*/ENTAR(( Contractul de pre:t9ri de :ervicii de;inete mi:iunea liber-pro;e:ioni:tului contabil, preciznd drepturile i obli$aiile ;iec9rei p9ri, ;9cndu-:e re;erire, dac9 e:te cazul, la normele pro;e:ionale. ?i:iunea propu:9 trebuie adaptat9 la particularit9ile clientului i la nevoile ace:tuia. Acea:ta implic9 din partea pro;e:ioni:tului contabil cunoaterea entit9ii clientului :i =n :pecial a modului de or$anizare, aa =nct :9 ;ie capabil :9 de;inea:c9 tipul de mi:iune cel mai bine adaptat clientului, :9 determine un bu$et de ore i :9 propun9 nivelul onorariilor. Contractul de pre:t9ri de :ervicii cuprinde, =n $eneral, urm9toarele elemente :copul mi:iunii i de:crierea :a@ re;erirea, dac9 e:te cazul, la normele pro;e:ionale ale Corpului@ obli$aiile ;iec9rei p9ri@ termenele de execuie@ T condiiile ;inanciare@ durata mi:iunii@ meniunea c9 orice modi;icare important9 va ;ace obiectul unui act adiional@ !!)

- modalitatea de =ncetare a mi:iunii@ - modalitatea de rezolvare a liti$iilor. Atunci cnd e:te nece:ar, contractul de pre:t9ri de :ervicii va ;ace obiectul unei actualiz9ri periodice. Cabinetul liber-pro;e:ioni:tului contabil :au :ocietatea de expertiz9 contabil9 trebuie, periodic, :9 e;ectueze o evaluare a ;iec9rui client, >ot9rnd, dac9 e:te cazul, continuarea execut9rii contractului exi:tent innd :eama att de propria independen9, ct i de capacitatea :a de a :e ac>ita corect de obli$aiile :ale ;a9 de client.

!!#

DELE AREA -( SU)RABE DEREA LUCRAR(L*R N*R/A ?i:iunile liber-pro;e:ioni:tului contabil pot nece:ita ;ormarea unor ec>ipe de a:i:teni :au de colaboratori. El poate dele$a ace:tora executarea unor lucr9ri, p9:trndu-:i r9:punderea ;inal9 a execut9rii mi:iunii.

C*/ENTAR(( 2ucrul =n ec>ip9 pre:upune exi:tena =mp9ririi r9:punderilor =ntre membrii ec>ipei. 7rice dele$are de atribuii - re:pon:abilit9i -, re:pectiv de lucr9ri c9tre a:i:teni :au colaboratori trebuie :9 :e e;ectueze a:t;el =nct :9 :e a:i$ure un $rad rezonabil de certitudine c9 ace:te lucr9ri vor ;i executate de per:oane independente, care po:ed9 aptitudinea i competena nece:are =ndeplinirii =n bune condiii a lucr9rilor cerute. Ace:te per:oane trebuie :9 po:ede - calit9i per:onale re:pectarea principiilor de inte$ritate, obiectivitate, independen9 :i :ecret pro;e:ional@ - aptitudini :i competente cabinetul :au :ocietatea de expertiz9 contabil9 trebuie :9 di:pun9 de un per:onal care i-a =n:uit i =i =ntreine competena i aptitudinile nece:are care :9-i permit9 =ndeplinirea re:pon:abilit9ilor :ale. 7r$anizarea ec>ipei :e realizeaz9 prin repartizarea de re:pon:abilit9i di;erite =n ;uncie de nivelul de aptitudini, competene :i calit9i per:onale ale ;iec9rui a:i:tent :au colaborator@ ;ixarea de termene pentru ;iecare lucrare de e;ectuat. 2ucrul =n ec>ip9 e:te or$anizat =n cadrul unui pro$ram de lucru.
*&'

7 or$anizare :ati:;9c9toare a :uprave$>erii e:te de natur9 :9 aduc9 la un numitor comun calitatea muncii i co:tul mi:iunii. 2iber-pro;e:ioni:tul contabil care poart9 r9:punderea ;inal9 a execut9rii mi:iunii e:te re:pon:abil i cu :uprave$>erea total9 a =ndeplinirii lucr9rilor dele$ate a:i:tenilor i colaboratorilor, =n care :cop a:i$ur9 - in:truciuni :u;iciente i core:punz9toare pentru realizarea lucr9rilor dele$ate@ - tran:miterea c9tre a:i:teni i colaboratori a pro$ramului in dividual de realizat de c9tre acetia@ - revederea lucr9rilor e;ectuate de ;iecare a:i:tent :au colaborator ;ie per:onal, ;ie de un membru al cabinetului/:ociet9ii avnd o competen9 e$al9 :au :uperioar9 celui :uprave$>eat. &unt de re:pon:abilitatea liber-pro;e:ioni:tului contabil urm9toarele operaii acceptarea :au re;uzul unei mi:iuni, :emnarea contractului de pre:t9ri de :ervicii i a deciziilor privind :i:tarea :au anularea ace:tuia, analiza :i :emnarea rapoartelor i a oric9ror alte ate:t9ri/ certi;ic9ri cerute de client. 4ele$area implic9, =n :c>imb, un control al lucr9rilor realizate. &uprave$>erea poate ;i a:i$urat9 parial i de c9tre colaboratorii deinnd un nivel de competen9 :ati:;9c9tor, adic9 o capacitate i o experien9 core:punz9toare unor re:pon:abilit9i care le pot ;i =ncredinate. Acea:t9 :uprave$>ere :e exercit9, =n principal, prin veri;icarea do:arelor de lucru pentru a :e a:i$ura c9 lucr9rile pro$re:eaz9 con;orm pro$ramului i termenelor prev9zute pentru executarea lucr9rilor colaboratorilor i pentru a le da ace:tora indicaiile de care au nevoie. &uprave$>erea :e concretizeaz9, =n :pecial, prin - o not9 de comentarii - care :e ar>iveaz9 la do:arul lucr9rii@ - adnot9ri la documentele :tabilite de c9tre colaboratori :au orice alte documente de lucru@ - note per:onale ale liber-pro;e:ioni:tului contabil. !3+

4imen:iunile dele$9rii i :uprave$>erii lucr9rilor depind de - m9rimea i complexitatea lucr9rilor@ - volumul lucr9rilor de executat i termenele de realizare ale ace:tora. E:te de reinut c9 liber-pro;e:ioni:tul contabil care delea$9 o parte din lucr9ri a:i:tenilor i colaboratorilor :9i r9mne per:onal r9:punz9tor pentru ;ormarea i exprimarea opiniei :ale =n cadrul ;inal al =ndeplinirii mi:iunii.

!3!

UT(L(.AREA LUCRAR(L*R ALT*R )R*@ES(*N(-T( N*R/A 6ro;e:ionitii contabili care utilizeaz9 lucr9rile altor pro;e:ioniti - :pecialiti, experi - externi cabinetului/:ociet9ii de expertiz9 contabil9 :au unit9ii patrimoniale unde :unt :alariai apreciaz9 =n ce m9:ur9 lucr9rile ace:tora pot :ervi la realizarea obiectivelor mi:iunii .re:pon:abilit9ilor/ lor. 4e re$ul9, :e recur$e la un :peciali:t, te>nician, expert atunci cnd executarea lucr9rilor nece:it9 o alt9 competen9.

C*/ENTAR((

3ermenul pro;e:ioni:t - :peciali:t, te>nician, expert - de:emneaz9 o per:oan9, un cabinet :au o :ocietate de pro;il care po:ed9 competenele, cunotinele i experiena :peci;ice unui domeniu particular, altul dect contabilitatea, auditul :au :pecializ9rile proprii pro;e:ioni:tului contabil, cabinetului :au :ociet9ii de expertiz9 contabil9 =n cauz9. 6ro;e:ioni:tul - :peciali:t, te>nician, expert - poate ;i an$a<at al clientului :au al unit9ii patrimoniale unde pro;e:ioni:tul contabil e:te :alariat@ - an$a<at de client :au de unitatea patrimonial9@ T an$a<at de liber-pro;e:ioni:tul contabil@ - an$a<at al liber-pro;e:ioni:tului contabil. Cnd liber-pro;e:ioni:tul contabil utilizeaz9 lucr9rile altor pro;e:ioniti, ace:te lucr9ri :unt con:iderate mai de$rab9 ca aparinnd unei per:oane care are capacitatea unui :peciali:t, te>nician, expert dect ca aparinnd unui colaborator :au unui :alariat al :9u. !33

=n ace:t caz, pro;e:ioni:tul contabil va :upune lucr9rile ace:tor pro;e:ioniti procedurilor controlului de calitate. =n cur:ul e;ectu9rii mi:iunilor - re:pon:abilit9ilor - pro;e:ionitii contabili au nevoie :9 utilizeze lucr9rile altor pro;e:ioniti, prezentate :ub ;orm9 de rapoarte, avize, evalu9ri i declaraii de expert -:peciali:t. 4e pild9 - evaluarea anumitor tipuri de active@ - evaluarea cantit9ilor :au :t9rii ;izice/morale a activelor@ - evalu9ri bazate pe te>nici i metode :pecializate@ - evaluarea $radului de =naintare =n realizarea ;izic9 a produ :elor =n cur: de ;abricaie@ - avize ale <uritilor privind interpretarea acordurilor, :tatutelor, contractelor :peci;ice unui :ector de activitate :au altor re$le ment9ri. 6ro;e:ioni:tul contabil care intenioneaz9 :9 utilizeze lucr9rile altui pro;e:ioni:t trebuie :9 determine competena pro;e:ional9 a ace:tuia. =n ace:t :cop, va ine :eama, de pild9, de - cali;ic9rile pro;e:ionale, diplome :au =n:crierea pro;e:ioni: tului pe li:ta - tabloul - pro;e:ionitilor a$reai de un or$a ni:m pro;e:ional@ - experiena i reputaia pro;e:ioni:tului =n domeniul pentru care pro;e:ioni:tul contabil dorete un aviz de :pecialitate. Ri:cul de lip:9 de obiectivitate al pro;e:ioni:tului :olicitat e:te mai mare =n cazul cnd pro;e:ioni:tul - e:te an$a<at al clientului :au al unit9ii patrimoniale din care ;ace parte pro;e:ioni:tul contabil :alariat bene;iciar al lucr9 rilor pro;e:ioni:tului@ - e:te le$at =ntr-un ;el :au altul de client :au de unitatea patri monial9 menionat9 =n aliniatul precedent. !3*

6ro;e:ioni:tul contabil trebuie :9 reunea:c9 elemente :u;iciente i <u:te care :9-i permit9 aprecierea dac9 =ntinderea lucr9rilor pro;e:ioni:tului :olicitat acoper9 obiectivele care i-au ;o:t :tabilite. =n ace:t :en:, :e vor examina in:truciunile :cri:e date pro;e:ioni:tului - :peciali:t, te>nician, expert -, :i =n mod deo:ebit - obiectivele i =ntinderea lucr9rilor pro;e:ioni:tului@ - de:crierea $eneral9 a a:pectelor particulare cerute a ;i tratate =n raportul pro;e:ioni:tului@ - condiiile de acce: ale pro;e:ioni:tului la documentele :i ;iie rele pertinente@ - cla:i;icarea le$9turilor care pot exi:ta =ntre pro;e:ioni:t, client :au unitatea patrimonial9 din care ;ace parte pro;e:ioni:tul contabil :alariat@ - con;idenialitatea in;ormaiilor de:pre client / unitatea patri monial9 la care are acce: pro;e:ioni:tul :olicitat@ - in;ormaiile privind ipotezele i metodele pe care pro;e:io ni:tul :olicitat le va ;olo:i i coerena lor cu cele aplicate, eventual, =n exerciiile precedente. 4ac9 ace:te puncte nu :unt de;inite clar =n in:truciunile date pro;e:ioni:tului :olicitat, pro;e:ioni:tul contabil poate recur$e la contactarea direct9 a ace:tuia =n :copul obinerii =n ;inal a elementelor :u;iciente :i <u:te privind realizarea obiectivelor lucr9rilor pro;e:ioni:tului :olicitat. 6ro;e:ioni:tul contabil va :tabili dac9 rezultatele pro;e:ioni:tului :olicitat :unt coerente i credibile =n ceea ce privete - ipotezele :i metodele ;olo:ite@ - rezultatele lucr9rilor pro;e:ioni:tului :olicitat, =n lumina cu notinelor pe care pro;e:ioni:tul contabil le are de:pre acti vitatea :au rezultatele procedurilor utilizate de ace:ta@ - :ur:ele de date utilizate. -aliditatea i temeinicia ipotezelor :i metodelor utilizate, ct i aplicarea lor au =n vedere raionamentele pro;e:ioni:tului :olicitat. !30

'edi:punnd de aceleai competene ca ace:ta, pro;e:ioni:tul contabil nu poate :9 pun9 =n di:cuie ipotezele i metodele utilizate de pro;e:ioni:tul :olicitat. 4ar, pe baza cunotinelor :ale de:pre obiectivele a:upra c9rora pro;e:ioni:tul :olicitat i-a exprimat opinia, pro;e:ioni:tul contabil :e va :tr9dui :9 le =nelea$9 i va :tabili dac9 ele par rezonabile, cuno:cnd c9 re:pon:abilitatea ;inal9 a mi:iunii :ale =i revine =n totalitate.

!3,

;$6

D*CU/ENTAREA LUCRAR(L*R

N*R/A 7 bun9 or$anizare a mi:iunilor - re:pon:abilit9ilor - include inerea do:arelor de lucru. Ele a<ut9 la =nele$erea i controlul lucr9rilor. 6ermit, de a:emenea, pro;e:ioni:tului contabil materializarea punerii =n aplicare a dili$entelor :ale pentru ;iecare mi:iune =ndeplinit9. 6ro;e:ioni:tul contabil p9:treaz9 do:arele :ale de lucru pe perioada pre:cripiei le$ale, prote<nd con;idenialitatea ace:tora.

C*/ENTAR(( 3ermenul EdocumentareF :emni;ic9 documentele pre$9tite :au obinute de pro;e:ioni:tul contabil i p9:trate =n do:arele de lucru ale mi:iunii re:pective. 4o:arele de lucru pot ;i pe :uport de >rtie, pe micro;ilm :au pe :uport in;ormatic. 4o:arele de lucru con:tituie un mi<loc util care =l orienteaz9 pe pro;e:ioni:tul contabil i pe colaboratorii ace:tuia =n or$anizarea i executarea mi:iunii. 4o:arele de lucru a:i$ur9 pro;e:ioni:tului contabil T modalitatea de =ndeplinire a lucr9rilor executate i controlul ace:tora@ T re$9:irea in;ormaiilor pe care =n mod ;recvent trebuie :9 le prezinte clientului :au an$a<atorului@ T mi<locul e;icace de cunoatere a entit9ii - unitatea patrimo nial9 - clientului :au an$a<atorului@ T buna predare parial9 :au total9 a mi:iunii atunci cnd apar noi colaboratori pe parcur:ul execut9rii ace:teia@ !3(

ameliorarea calit9ii interveniilor ulterioare, =n m9:ura =n care elementele pe care le conin .de:crierea entit9ii, unit9ii patrimoniale, di;icult9ile =ntlnite .a./ permit completarea :au realizarea pro$ramului de lucru@ T elementele de prob9 ale realiz9rii dili$entelor pro;e:ionale, ale =ntinderii lucr9rilor i ale concluziilor la care :-a a<un:. Coninutul obli$atoriu al do:arului de lucru e:te $reu de precizat din cauza variet9ii mi:iunilor i a modalit9ilor de execuie. 3otui, anumite documente de baz9 trebuie :9 =i $9:ea:c9 locul =ntr-un do:ar de lucru, a:i$urnd =n ace:t ;el :ati:;acerea obiectivelor mai =nainte amintite, i anume T contractul de pre:t9ri de :ervicii, anexele, adiionalele i co re:pondena le$at9 de ace:ta@ T documentele <u:ti;icnd interveniile ;9cute pe ln$9 client - an$a<ator - pentru obinerea in;ormaiilor i documentelor nece:are realiz9rii mi:iunii@ T in;ormaiile i datele - documentele - primite de la client i de la teri@ T documentele elaborate de pro;e:ioni:tul contabil@ T elementele admini:trative proprii realiz9rii mi:iunii .bu$etul, urm9rirea bu$etului de timp - a pro$ramelor individuale de lucru ale colaboratorilor -, ;acturarea onorariilor/. 4o:arul de lucru cuprinde doar elementele :emni;icative ale realiz9rii mi:iunii i nu trebuie con:iderat ca ;iind un :cop =n :ine. 4o:arul de lucru e:te unul dintre elementele de or$anizare intern9 a cabinetului/:ociet9ii de expertiz9 contabil9. 7 :tructur9 :au o ;orm9 particular9 a do:arelor de lucru nu poate ;i preconizat9. 3otui, e:te important, pentru a ;acilita acce:ul la do:are, ca pro;e:ioni:tul contabil :9 opteze pentru o :tructur9 i o ;orm9 de;inite. Atunci cnd mi:iunea e:te repetitiv9 i :e de:;9oar9 pe mai multe exerciii ;inanciare, do:arul de lucru poate ;i =mp9rit =n dou9 T o parte permanent9 - do:arul permanent -, care e:te con:ti tuit9 din an:amblul documentelor :u:ceptibile a ;i utile
T

!3)

execut9rii mi:iunilor :ucce:ive i care prezint9 deci un intere: durabil@ T o parte a;erent9 unui exerciiu ;inanciar dat - do:arul exerciiului -, care cuprinde documentele privind lucr9rile e;ectuate a c9ror utilitate nu dep9ete exerciiul =n cauz9. 6entru ace:te mi:iuni repetitive e:te recomandabil :9 :e utilizeze documente de lucru :tandardizate - tipizate - la nivelul cabinetului/ :ociet9ii de expertiz9 contabil9. 4o:arele de lucru aparin pro;e:ioni:tului contabil, care trebuie :9 ia toate m9:urile nece:are pentru a:i$urarea p9:tr9rii lor pe durata pre:crierii le$ale :i pentru a evita divul$area nepermi:9 a coninutului lor. Coninutul do:arelor de lucru reprezint9 documentaia proprie a pro;e:ioni:tului contabil, iar clientul trebuie con:iderat ca o ter9 per:oan9 =n ceea ce privete :ecretul pro;e:ional. 4ocumentele con;ideniale din cate$oria :ecretului pro;e:ional nu pot ;i comunicate =n exterior dect cu acordul pro;e:ioni:tului contabil. 4ocumentaia proprie pro;e:ioni:tului contabil :e compune din toate documentele, pie:ele care nu aparin clientului :au care nu au ;o:t :tabilite prin clauze contractuale a-i ;i =nmnate clientului cu ocazia de:;9ur9rii mi:iunii.

!3#

13

N*R/A DE RA)*RTARE

N*R/A ?i:iunile pro;e:ioni:tului contabil au ca ;inalitate un raport :cri:. 4ocumentul :tabilit e:te di;erit =n ;uncie de tipul de mi:iune. Raportul e:te realizat =n :copul de a ;ace cuno:cute clientului i, dac9 e:te cazul, terelor per:oane natura lucr9rilor pro;e:ioni:tului contabil i concluziile emi:e la :;ritul lucr9rilor :ale.

C*/ENTAR(( 4ocumentul - raportul - :tabilit poate lua ;orme variate :cri:oare, ate:tare :au not9 de comentarii, raport de audit ;inanciar .contractual/ :au :tatutar i raport de certi;icare etc. =n cuprin:ul documentelor - raportului - :e ;ace re;erire la normele pro;e:ionale care $uverneaz9 mi:iunea, atunci cnd ele exi:t9. 4ocumentul - raportul - e:te datat i :emnat de c9tre pro;e:ioni:tul contabil :i eventual de c9tre un colaborator care +-a a:i:tat =n timpul mi:iunii. %n :ociet9ile de expertiz9 contabil9, documentele - rapoartele -realizate :unt :emnate de c9tre pro;e:ioni:tul contabil care a condu: mi:iunea :i de cel care an$a<eaz9 :ocietatea prin :emn9tura :a :ocial9 .expert contabil / contabil autorizat/ =n:cri: =n 3abloul Corpului. 4ocumentul - raportul - e:te adre:at numai clientului, ace:ta >ot9rnd di;uzarea lui.

!*"

#(#L(* RA@(E SELECT(BA

+/

Boroi, I., R9de:cu, 4., 0odul de procedur civil comentat i adnotat, Editura A22, Bucureti, +##,. Boule:cu, ?., I>i9, ?., 0ontrol $inanciar si e!pertiz contabil, Editura E;icient, Bucureti, +##,. Boule:cu, ?., I>i9, ?., E!pertiz contabil, Editura 4idactic9 i 6eda$o$ic9, Bucureti, !""+. Cr9ciun, Ht., 0ontrolul si auditul $inanciar. E!pertiza contabil, Editura Economic9, Bucureti, !""!. Creoiu, I>., Bucur, %., 0ontabilitate. /oul sistem i e!pertiza contabil, Editura Actami, Bucureti, +###. 4etean, Al., E!pertiza contabil, =n ;upliment la )evista Economic, Bucureti, +#),. CECCAR, 0artea e!pertului contabil si a contabilului autorizat, ediia a %l%-a revizuit9 :i ad9u$it9, Editura CECCAR, Bucureti, !""+. CECCAR, 0odul etic naional al pro$esionitilor contabili, ediia a %l-a rev9zut9 i recla:i;icat9 =n con;ormitate cu 0?D7=E*I0I/*E)/AJI?/A=A=#)?KE;I?/IE*I=?) 0?/*ADI=I, elaborat :i revizuit de %8AC =n noiembrie !""+, Editura CECCAR, Bucureti, !""!. 0odul de procedur civil, cu modi;ic9rile adu:e prin 7.5.I. nr. +3)/!""" i 7.5.I. nr. 0#/!""+, lucrare adnotat9 i =n$ri<it9 de 69durariu, 4., Editura A22 BEC^, Bucureti, !""+. !*+

!/

3/

*/

0/

,/

(/

)/

#/

+"/

0odul de procedur penal, cu modi;ic9rile adu:e prin 7.5.I. nr. !"(/!""" i 7.5.I. nr. !#0/!""", ediie =n$ri<it9 :i adnotat9 de <udec9tor 2upacu, 4., Editura Ro:etti, Bucureti, !""". CECCAR, /ormele pro$esionale aprobate de Con:iliul &uperior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, prin Jot9rrea nr. 3# din !+ noiem brie !""" i Jot9rrea nr. *! din ++ au$u:t !""+, ediia a J-a rev9zut9 i ad9u$it9, Editura CECCAR, Bucureti, !""+. LLL, Re$ulament privind di:ciplina onorariilor, indemnizaiilor i criteriile pentru re:tituirea c>eltuielilor pentru pre:taiile pro;e:ionale ale experilor contabili i contabililor autorizai i aprobarea E3ari;ului pro;e:ionalF aprobat con;orm Jot9rrii Con;erinei 'aionale nr. "+/*#, &ibiu, 3+ martie !""+, Editura CECCAR, Bucureti, !""*.

++/

+!/

!*!