Manual Standardul Profesional 35

Corpul Experilor
Contabili i Contabililor
Autorizai din Romnia
STANDARDUL
nr. 35
Expertizele contabile
- Ghid de aplicare Ediia a III-a, revizuit
Editura CECCAR, Bucureti,

2009
Editor:
Editura CECCAR
Intrarea Pielari nr. 1, sector 4
Bucureti
Tel.: 021/330.88.69 / 70 / 71
Fax: 021/330.88.88
E-mail: edituraceccar@yahoo.com
Redactor: Alina Mihaela
MNDRU
www.ceccar.ro
Tipar: Tipografia Everest 2001 - Bucureti

Tel.:
433.07.01;
433.07.02;
433.07.03 www.everest.ro
Descrierea CIP a Bibliotecii Naionale a

Romintel
CORPUL EXPERILOR CONTABILI I
CONTABILILOR AUTORIZAI DIN
ROMNIA (Bucureti)
Standardul
profesional
nr.
35:
expertizele contabile: ghid de aplicare /
Coipul Experilor Contabili i Contabililor
Autorizai din Romnia - Ed. a 3-a, rev. Bucureti: Editura CECCAR, 2009
Bibliogr.
ISBN 978-973-8414-62-4
V
006(498):657.63(498)+657.6.012.16(498)
CUPRINS
L
Standardul profesional nr. 35:

................
n. Ghid pentru aplicarea

Standardului profesional nr. 35:
49
III. Norme generale de baz

aplicabile tuturor misiunilor
expertului contabil
Bibliografie selectiv 241
211
NOT:
n cuprinsul prezentei lucrri urmtorii

termeni sem-nific n mod riguros acelai
lucru: standard = norm i conturi anuale
= situaii financiare.
L STANDARDUL PROFESIONAL
nr. 35:
Una dintre activitile de baz ale experilor

contabili, desf-urat pe parcursul a peste
optzeciicinci de ani de existen a profesiei
contabile din Romnia, o constituie efectuarea
exper-tizelor contabile dispuse de organele
judiciare sau solicitate de persoane fizice sau
juridice n condiiile prevzute de lege, ca, de
exemplu: expertize amiabile (la cerere), expertize
contabile judiciare n cauze civile, penale sau ale
dreptului muncii, exper-tize de gestiune, de
management, financiar-contabile i altele.
Cuvntul expertiz" vine de la latinescul
expertus", adic priceput - lucrarea unei persoane
experimentate, specializate.
Expertiza reprezint un concept care se

deosebete de audit, control, revizie sau
verificare, ntruct conine n sine ideea de
exprimare liber a punctului de vedere al
expertului n ceea ce privete obiectivele sau
faptele asupra crora s-a efectuat expertiza.
Deci expertiza este prin excelen o
lucrare personal i critic, cuprinznd nu
numai rezultatul examinrii faptelor din punct
de vedere al exactitii formale i
materiale, dar i p-rerea expertului asupra
cauzelor si efectelor n legtur cu
obiectul supus cercetrii sale.
Corpul Experilor Contabili i Contabililor
Autorizai din Romnia, care potrivit legii
asigur buna desfurare a activitii experilor
contabili, a decis reglementarea profesional a
acestei activiti de baz elabornd Norma
i
comentariile
misiunilor
privind
expertizele contabile".
SUMAR
350. Cadrul de referin al misiunilor privind
expertizele
contabile..................................................
..........
9
351. Norme de comportament profesional
specifice
misiunilor privind expertizele
contabile...........................
Independena expertului
3511. contabil...........................
Competena expertului
3512. contabil.............................
Calitatea expertizelor
3513. contabile.............................
3514. Secretul profesional i confidenialitatea
expertului
contabil.................................................
Acceptarea expertizelor
3515. contabile..........................
3516. Responsabilitatea efecturii expertizelor
11
11
13
1
4
1
6
1
8
contabile...................................................
............
20
352. Norme de lucru specifice misiunilor

privind
expertizele
contabile..........................................................
3521. Dispunerea expertizelor contabile judiciare i
numirea experilor
contabili...................................
3522. Contractarea i programarea expertizelor
contabile ...
3523. Delegarea i supravegherea lucrrilor privind
expertizele
contabile..............................................
3524. Documentarea lucrrilor privind expertizele
22
22
25
27
contabile...................................................
.............
29
353. Norme de raport specifice expertizelor 3
contabile............
Redactarea raportului de expertiz
3531. contabil..........
2
32
3532. Semnarea i depunerea raportului de expertiz
contabil...................................................
............
38
Anexa nr. l. Model de Contract privind efectuarea
expertizelor contabile
extrajudiciare......................
39
Anexa nr. 2. Model de Raport de expertiz contabil
judiciar...................................................
..............
41
Anexa nr. 3. Model de Raport de expertiz contabil
extrajudiciar.................................. 4
.......................
5
8
CADRUL DE REFERIN AL
MISIUNILOR
PRIVIND EXPERTIZELE CONTABILE
NORMA
Expertizele contabile sunt mijloace de prob
utilizabile n rezolvarea unor cauze care necesit
cunotine de strict specia-litate din partea
unor persoane care au calitatea de expert contabil. Expertizele contabile dispuse din oficiu sau
acceptate la cererea prilor n fazele de
instrumentare i de judecat ale unor cauze
civile i/sau comerciale, ataate sau nu unui
proces penal, se numesc expertize contabile
judiciare. Toate celelalte expertize contabile sunt
extrajudiciare.
COMENTARII
1. Expertiza contabil este o activitate a profesiei
contabile ce poate fi efectuat numai de ctre
persoanele care au dobndit calitatea de expert
contabil n condiiile legii, fiind nscrise, cu viza la zi,
n Tabloul experilor contabili, actualizat anual de
ctre Corpul Experilor Contabili i Contabililor
Autorizai din Romnia (CECCAR).
2. Expertizele contabile pot fi clasificate:
I. Dup scopul principal n care au fost solicitate,
n:
1) expertize
contabile
judiciare,
reglementate de: Codul de procedur
civil; Codul de procedur penal; alte
legi spe ciale;
2) expertize contabile extrajudiciare - sunt cele
efectuate n afara procedurilor reglementate
privind rezolvarea unor cauze supuse
verdictului justiiei. Sunt efectuate n afara
unui proces justiiar. Nu au calitatea de mijloc
de prob injustiie, ci, cel mult, de argumente
pentru solicitarea de
ctre pri a administrrii probei cu expertiza contabil

judiciar sau pentru rezolvarea unor litigii pe cale
amiabil. II. Dup natura principalului(elor) obiectiv(e)
la care se refer,
/\
m:
1) expertize
contabile
civile
dispuse
acceptate n rezol varea litigiilor civile;
sau
2) expertize
contabile penale dispuse sau

acceptate n rezol varea unor aspecte civile
ataate litigiilor penale;
3) expertize contabile comerciale dispuse sau
acceptate n rezolvarea litigiilor comerciale;
4) expertize contabile fiscale dispuse sau
acceptate n rezol varea litigiilor fiscale;
5) alte categorii de expertize contabile

judiciare dispuse de organele n drept sau
extrajudiciare solicitate de ctre clieni.
IE. n funcie de natura juridic, expertizele
contabile pot fi:
1- civile;
2- penale;
3- extrajudiciare.
3. Anexele nr. 1-3 au caracter orientativ i ilustrativ
i fac parte integrant din prezentele norme. Modelele
prezentate n aceste anexe pot fi adaptate cazuisticii
concrete.
10
NORME DE COMPORTAMENT PROFESIONAL

351
3511
SPECIFICE MISIUNILOR
EXPERTIZELE CONTABILE
PRIVIND
INDEPENDENA EXPERTULUI CONTABIL
NORMA
Expertizele contabile pot fi efectuate numai
de ctre experii contabili nscrii n Tabloul
Corpului.
Expertul
contabil
solicitat
n
efectuarea unei expertize contabile este
obligat s fie inde-pendent fa de prile
interesate n expertiz, evitnd orice si-tuaie
care ar presupune o lips de independen sau
o constrn-gere care ar putea s-i impieteze
integritatea i obiectivitatea.
COMENTARII
3511.1. Expertizele contabile efectuate de
experii contabili care nu ntrunesc condiiile
pentru a fi nscrii ca membri ai Corpului cad sub
incidena sanciunilor privind exercitarea unei
profesii fr auto rizaie. Dac un expert contabil
implicat ntr-o astfel de situaie este solicitat
pentru efectuarea unei expertize contabile, el este
obligat s aduc la cunotina solicitantului situaia
n care se afl.
3511.2. Independena expertului contabil trebuie
s fie absolut n cazul experilor contabili numii din
oficiu de ctre organele n drept i relativ n cazul
experilor contabili recomandai de pri sau solicitai n
efectuarea de expertize contabile extrajudiciare.
3511.3. Independena absolut a expertului contabil
numit de ctre organele n drept deriv din obligaia
acestuia de a ine seama de toate cazurile de
incompatibilitate, abinere i recuzare prevzute
11
de Codul de procedur civil i alte reglementri

procedurale speciale, care sunt aceleai cu cele privind
judectorii.
3511.4. Independena expertului contabil este

afectat grav n situaiile reglementate de Codul etic
naional al profesionitilor con tabili, Seciunea 100.25
punctele 5 i 6.
3511.5. Experii contabili care se afl n situaiile
prevzute la punctele 3 i 4 de mai sus trebuie s le
aduc, n scris, la cunotina organului care i-a numit,
imediat dup numire.
3511.6. Expertul contabil, la primirea oricrei

lucrri de exper tiz, va face un examen de
independen i va completa o Declaraie de
independen" care va nsoi lucrarea depus
pentru auditul de calitate la Corp.
3511.7. Toate comentariile privind norma general
de baz sunt i rmn pertinente.
12
3512
COMPETENA EXPERTULUI
CONTABIL
NORMA
Calitatea de expert contabil abilitat s
efectueze
expertize
contabile
este
reglementat.
Competena
presupune
deinerea de ctre expertul contabil a
cunotinelor necesare domeniului la care se
refer expertiza contabil.
El trebuie s se supun regulilor Corpului
privind formarea continu, actualizarea i
testarea permanent a cunotinelor pe care le
posed.
COMENTARII
3512.1. Expertiza contabil are drept suport
documentele pri mare si nregistrarea evenimentelor i
tranzaciilor n contabilitate. Ca urmare, expertul
contabil solicitat n efectuarea expertizelor con tabile
trebuie s posede cunotine solide i actualizate n
domeniul economic, n general, i mai ales n domeniul
financiar-contabil. A-ceste cunotine trebuie probate
cu calitatea de expert contabil mem bru al Corpului,
nscris n listele pe domenii publicate, care se supune
regulilor stabilite de Corp cu privire la pregtirea
individual continu i la testarea cunotinelor
acumulate.
de baz sunt si rmn pertinente.
13
3513
CALITATEA EXPERTIZELOR CONTABILE
NORMA
Expertul contabil trebuie s efectueze
expertizele contabile pentru care a fost
solicitat i pe care le-a acceptat cu contiinciozitate,
devotament,
corectitudine
i
imparialitate; pentru asigurarea n interes
public c aceste cerine sunt ndeplinite,
expertizele contabile sunt supuse auditului de
calitate potrivit reglementrilor Corpului.
Expertizele contabile trebuie s fie utile celor
care le-au solicitat.
COMENTARII
3513.1.
Expertizele contabile constituie
mijloace de prob tiin ific, n elaborarea lor,
expertul contabil trebuie s foloseasc metode
specifice
tiinei
contabilitii.
Concluziile
expertului contabil trebuie s fie fundamentate
numai pe documente care atest evenimente i
tranzacii care fac sau trebuie s fac obiectul
recunoaterilor, evalu rilor, clasificrilor i
prezentrilor contabile.
3513.2. n expertizele contabile judiciare,
expertul contabil este un ter n proces, care prin
calitatea lui procesual contribuie la stabi lirea
adevrului de ctre organele de drept. Raportul de
expertiz con tabil judiciar are caracter de prob
tiinific care trebuie s prezinte un nalt grad al
indicelui contributiv la soluionarea cauzei n care a
fost dispus.
Nedocumentarea i nefundamentarea tiinific a

rapoartelor de expertiz contabil judiciar pot fi i sunt,
adesea, sancionate de orga-nele de drept care le-au
dispus cu nlocuirea expertului contabil i dispunerea unei
noi expertize contabile. Dac n aceeai cauz s-a
14
dispus o nou expertiz contabil care ajunge la

concluzii diferite fa de prima din cauza utilizrii
altor criterii i metode de investigaie, organul n
drept care le-a dispus are posibilitatea de a se opri
la aceea pe care o consider mai fundamentat sub
aspect tiinific, respectiv de mai bun calitate.
3513.3. Nici expertizele contabile extrajudiciare nu
trebuie s fac rabat din punct de vedere al calitii.
Independena i competena profesional a expertului
contabil trebuie s asigure o documentare si o
fundamentare tiinific si expertizelor contabile
extrajudiciare.
3513.4. Expertizele contabile sunt supuse auditului
de calitate potrivit Regulamentului privind auditul de
calitate al serviciilor contabile prestate de membrii
Corpului.
15
3514 SECRETUL PROFESIONAL I

CONFIDENIALITATEA
EXPERTULUI CONTABIL
NORMA
Expertul contabil trebuie s respecte secretul
i caracterul confidenial al informaiilor la care a
avut acces si de care a luat cunotin cu ocazia
efecturii expertizelor contabile, trebuind s se
abin de la divulgarea lor ctre teri, cu excepia
cazurilor n care a fost autorizat expres n acest
scop sau dac are obligaia legal sau
profesional s fac o astfel de divulgare.
COMENTARII
3514.1. Expertul contabil numit din oficiu sau la
recomandarea unei pri nu trebuie s prezinte mai
mult dect se cere. El trebuie s invoce n raportul
su de expertiz contabil judiciar numai acele
evenimente i tranzacii probate cu documente
justificative i/sau evidenieri contabile care au o
legtur cauzal cu obiectivul (ntre barea) care i-a
fost fixat() de organul n drept care a dispus
expertiza contabil judiciar.
3514.2. Expertul contabil numit din oficiu sau la
recomandarea unei pri ntr-o cauz justiiar
trebuie s se abin de la divulgarea coninutului
raportului de expertiz contabil judiciar i a
concluziilor sale direct prilor implicate n actul
justiiar. Expertul contabil trebuie s depun raportul
su, auditat calitativ, la organul n drept care a
dispus expertiza contabil judiciar, de unde cei
interesai l pot consulta n condiiile legii.
16
3514.3. Expertul contabil numit din oficiu sau

la cererea unei pri ntr-o cauz justiiar trebuie
s se abin de la contactarea pr ilor implicate n
actul justiiar, n afara procedurilor prevzute de
lege. Astfel, n cazul proceselor civile, dac este
nevoie de o lucrare la faa locului, aceasta nu
poate fi fcut dect dup citarea prilor cu
confirmare de primire, artndu-li-se zilele i orele
cnd ncep i se continu lucrrile expertizei
contabile, n procesele penale expertul contabil
poate lua legtura cu inculpaii numai cu
ncuviinarea i n condiiile stabilite de organul de
urmrire penal sau de instana de judecat, n
toate cazurile, informaiile i explicaiile primite de
expertul contabil n contactele sale cu prile
implicate n actul justiiar trebuie s rmn
confideniale.
17
3515
ACCEPTAREA EXPERTIZELOR
CONTABILE
NORMA
Solicitrile adresate experilor contabili
privind efectuarea de expertize contabile nu
pot fi refuzate dect dac exist motive
temeinice.
Totui, expertul contabil, nainte de a
accepta efectuarea unei expertize contabile,
trebuie s-i analizeze posibilitatea de a-i
ndeplini misiunea innd seama n special de
regulile de inde-penden i competen.
COMENTARII
3515.1. Misiunea privind efectuarea unei
expertize contabile nu poate fi refuzat pe motive
etnice, religioase, politice sau de alt natur.
Aceasta, deoarece expertiza contabil este un act
de prob tiinific.
3515.2. Calitatea de expert contabil este
incompatibil cu cea de martor n aceeai cauz,
calitatea de martor avnd ntietate. Ex pertul
contabil se afl n incompatibilitate dac exist
mprejurri din care rezult c este interesat sub
orice form el, soul (soia) sau vreo rud apropiat
n soluionarea cauzei ntr-un anumit mod care 1-ar
determina pe expertul contabil s fie subiectiv.
3515.3. Pot fi asimilate cu mprejurri din
care rezult c este interesat sub orice form"
urmtoarele situaii n care s-ar putea gsi expertul
contabil:
(1) Dac, n calitate de organ de control,
colaborator sau con-silier al uneia dintre prile
n proces, s-a pronunat asupra
18
unor aspecte ori a luat parte la ntocmirea

actelor primare, a evidenelor tehnicooperative
sau
la
elaborarea
situaiilor
financiare care fac obiectul dosarului supus
judecii; (ii) Dac, n calitate de expert
contabil, i-a exprimat o prim opinie n
aceeai cauz supus judecii, deoarece
primeaz prezumia c ar fi interesat n
susinerea primei soluii, n particular, expertul
contabil
care
a
efectuat
o
expertiz
extrajudiciar la cererea unei pri n proces se
afl n incompatibilitate cu calitatea de expert
numit din oficiu. Dac ndeplinete condiiile
de independen i de competen, poate
accepta
calitatea
de
expert
contabil
recomandat de parte.
3515.4. nainte de a accepta sau imediat dup numire
expertul contabil are obligaia s comunice organului care 1a numit, n scris, situaiile de mai sus, precum si cele
prezentate n normele 3511 i 3512.

19
RESPONSABILITATEA EFECTURII
EXPERTIZELOR CONTABILE
NORMA
Expertizele contabile trebuie efectuate n mod
responsabil. Responsabilitatea expertizelor contabile
judiciare este ntrit prin jurmnt, iar a celor
extrajudiciare, prin contract.
COMENTARII
3516.1.
Responsabilitatea
efecturii
expertizei
contabile judi ciare este ntrit de depunerea unui jurmnt
adecvat confesiunii religioase a expertului(ilor) contabil(i),
dup cum urmeaz:
(1)Expertul(ii)
contabil(i)
de
confesiune
religioas cretin va (vor) depune, cu
mna pe cruce sau pe Biblie, jurmn-tul:
Jur c voi spune adevrul si c nu voi
ascunde nimic din ceea ce tiu. Aa s-mi
ajute Dumnezeu.
(2) Expertul(ii)
contabil(i)
fr
confesiune
religioas va (vor) depune jurmntul: Jur
pe onoare si pe contiin c voi spune
adevrul i c nu voi ascunde nimic din
ceea ce tiu.
(3) Expertul(ii) contabil(i) care din motive de
contiin sau confesiune religioas nu
depune (depun) jurmnt va (vor) rosti
formula: M oblig s spun adevrul si s
nu ascund nimic din ceea ce tiu.
3516.2. Toate dispoziiile procedurale cu privire la
citarea, adu cerea cu mandat i sancionarea martorilor
care lipsesc de la judecat sunt aplicabile i
expertului(ilor) contabil(i) numit(i) pentru efectua rea
expertizelor contabile judiciare. Dac expertul(ii)
contabil(i) numit(i) pentru efectuarea expertizelor
contabile judiciare nu se nf-
20
ieaz la citarea organelor n drept care 1-a (i-a) numit,

acestea sunt abilitate s dispun nlocuirea lui (lor).
3516.3.
Responsabilitatea
efecturii
expertizelor contabile extra-judiciare trebuie s
rezulte din contractul ncheiat ntre expertul(ii)
contabil(i) si client.
21
352
NORME DE LUCRU SPECIFICE MISIUNILOR

DISPUNEREA EXPERTIZELOR CONTABILE 3521

JUDICIARE I NUMIREA EXPERILOR
CONTABILI
NORMA
Expertizele contabile judiciare pot fi dispuse

numai de ctre organele ndreptite de lege
pentru administrarea probei cu expertiza.
Numirea expertului sau experilor contabili,
att din oficiu, ct i recomandai de prile n
proces, se poate face numai de organul n
drept s dispun administrarea probei cu
expertiza contabil.
COMENTARII
3521.1. Sediul general al materiei de drept
privind administrarea dovezilor cu expertiza
contabil este Codul de procedur civil. Existnd
un Corp de experi contabili, ncredinarea
misiunilor privind efectuarea expertizelor contabile
judiciare
se
poate
face
numai
acestora,
respectndu-se
normele
de
comportament
profesional specifice misiunilor privind expertizele
contabile.
3521.2. Instanele de drept civil, atunci cnd
consider necesar s cunoasc prerea unor
experi contabili, pot numi, la cererea prilor sau
din oficiu, unul sau trei experi contabili prin
ncheiere de edin, care trebuie s cuprind:
(1) numele expertului contabil sau experilor
contabili nu-mit(i) din oficiu sau la cererea
prilor n proces;
22
(2) obiectivele (ntrebrile, punctele) la care

expertul contabil sau experii contabili
numit(i) trebuie s rspund. Obiec-tivele
expertizei contabile trebuie s fie
formulate de in-stan concis, fr echivoc
i fr a se solicita expertului contabil sau
experilor contabili numit(i) s se
pronune asupra ncadrrilor legale ale
faptelor supuse judecii;
(3) termenul n care trebuie s se efectueze
expertiza conta-bil, inndu-se seama de
faptul c raportul de expertiz contabil
trebuie depus la instana care a dispus-o cu
cinci zile nainte de termenul de judecat.
Dac termenul iniial fixat de instan
pentru depunerea expertizei contabile
judiciare este considerat de ctre expertul
contabil sau experii contabili numit(i) ca
fiind inadecvat (prea scurt), el (ei) este
(sunt) ndreptit(i) s solicite instanei un
termen adecvat, minim necesar pentru
efectuarea unei expertize contabile judiciare
de calitate;
(4) plata expertului contabil sau experilor
contabili numit(i), care trebuie s fie
remuneratorie. Dac expertul contabil sau
experii
contabili
numit(i)
pentru
efectuarea experti-zei contabile judiciare
consider onorariul stabilit de in-stan
neremuneratoriu, el (ei) este (sunt)
ndreptit(i) s solicite instanei mrirea
acestuia.
3521.3. n cazul lipsei de solicitudine a

instanei cu privire la cererile expertului contabil
sau experilor contabili numit(i) referitoare la
subpunctele (ii), (iii), (iv), el (ei) este (sunt)
ndreptit(i) s refuze efectuarea expertizei
contabile judiciare. Acest refuz este o problem de
raionament profesional a expertului contabil sau
experilor conta bili numit(i).
3521.4. Expertizele contabile judiciare pot fi dispuse
i n cauze penale, n conformitate cu prevederile Codului
de procedur penal, n astfel de cauze, organul de
urmrire penal sau instana de judecat care a dispus
efectuarea unei expertize contabile fixeaz un termen la
23
care sunt chemate prile, precum i expertul

contabil, aducndu-li-se la cunotin ntrebrile la
care trebuie s rspund expertul contabil i
precizndu-li-se c au dreptul s fac observaii cu
privire la ntrebri i c pot cere modificarea sau
completarea
lor.
Totodat,
prile
sunt
ncunotinate c au dreptul s cear numirea i a
cte unui expert reco-mandat de fiecare dintre ele,
care s participe la efectuarea expertizei.
Procedural,
dispunerea
expertizei
contabile
judiciare n cauze penale se face prin ordonan
emis de organul de urmrire penal, care tre-buie
s conin aceleai elemente ca i ncheierea de
edin pentru numirea experilor contabili n cauze
civile. (Comentariul la Norma nr. 3521.2 este i
rmne pertinent.)
3521.5. Cnd efectuarea expertizelor contabile
judiciare este supus altor reglementri procedurale
speciale, experii contabili nu-mii din oficiu sau
recomandai de prile n proces trebuie s se conformeze reglementrilor procedurale respective
privind dispunerea expertizelor contabile judiciare i
numirea experilor contabili.
24
CONTRACTAREA I PROGRAMAREA
NORMA
Efectuarea expertizelor contabile se face pe
baz de contract. Expertizele contabile
contractate trebuie programate. Programul de
lucru trebuie s cuprind natura, calendarul si
ntinderea
lu-crrilor
necesare
pentru
ndeplinirea
misiunii
privind
experti-zele
contabile contractate.
COMENTARII
3522.1.Experii care vor cere sau vor primi
mai mult dect plata statornicit se vor pedepsi
pentru luare de mit (art. 213 alin. l, Codul de
procedur civil). Este leit-motivul" pentru care
expertizele contabile, indiferent de natura lor
(judiciar sau extrajudiciar), trebuie contractate,
unul
dintre
elementele
fundamentale
ale
contractului fiind mrimea onorariului.
3522.2. ncheierile de edin (n dosarele
civile) i ordonanele organelor de urmrire i
cercetare penal (n dosarele penale), acceptate
de experii contabili numii din oficiu sau la
recomandarea prilor, in loc de contract pentru
efectuarea expertizelor contabile judiciare.
3522.3. Dac n timpul efecturii expertizelor
contabile intervin elemente noi privind volumul i
ntinderea lucrrilor, care nu au fost avute n vedere la
acceptarea contractului iniial, experii contabili sunt
ndreptii s cear majorarea onorariului iniial.
25
n cazul expertizelor contabile judiciare majorarea

onorariului se face de ctre organul n drept care a dispus
efectuarea expertizei.
n
cazul
expertizelor
contabile
extrajudiciare
majorarea onora-riului se face prin act adiional la
contractul iniial.
3522.4. Expertizele contabile trebuie efectuate si

depuse bene-ficiarului la termenele convenite i
acceptate prin contract. Pentru ncadrarea n aceste
termene este necesar s se elaboreze un program de
lucru n care s se precizeze, alturi de obiectivele
expertizei con-tabile, un calendar i un buget de ore
pe fiecare capitol, subdiviziune sau component n
parte. Dac este necesar, programul de lucru poate fi
modificat n timpul realizrii expertizelor contabile.
26
3523
DELEGAREA I SUPRAVEGHEREA
LUCRRILOR PRIVIND
NORMA
Efectuarea lucrrilor privind expertizele
contabile judiciare nu poate fi delegat de
ctre experii contabili numii din oficiu sau la
recomandarea
prilor
asistenilor
sau
colaboratorilor lor. n cazul expertizelor
contabile extrajudiciare, expertul contabil
poate
delega
executarea
unor
lucrri
asistenilor sau colaborato-rilor si, pstrndui rspunderea final asupra coninutului i
concluziilor raportului de expertiz contabil
extrajudiciar.
COMENTARII
3523.1. n cazul expertizelor contabile
judiciare, experii con tabili numii din oficiu sau la
recomandarea prilor nu pot delega efectuarea
lucrrilor deoarece au fost nominalizai de ctre un
organ n drept s dispun proba cu expertiza
contabil, printr-un act proce dural (ncheiere de
edin sau ordonan), i prin urmare trebuie s
i ndeplineasc personal i integral mandatul.
3523.2. Cerina de la Comentariul nr. 3523. l
nu exist n cazul n care organul n drept a
nominalizat o persoan juridic pentru efec tuarea
expertizei printr-un expert contabil reprezentant, i
nici n cazul expertizelor contabile extrajudiciare,
care de regul sunt comandate i contractate cu
cabinete sau societi de expertiz contabil.
Contrac tele ncheiate n acest scop pot include
chiar clauze cu privire la lucr rile care trebuie
executate i persoanele crora le vor fi delegate
spre executare. Rspunderea final ns, n ce
privete coninutul i
27
calitatea raportului de expertiz contabil, revine

integral expertului contabil care a contractat
misiunea sau a reprezentat societatea de expertiz
contabil, n astfel de cazuri, Norma de lucru nr.
123 DELEGAREA I SUPRAVEGHEREA LUCRRILOR,
n coni-nutul i comentariile ei, trebuie respectat.
28
3524
DOCUMENTAREA LUCRRILOR PRIVIND

NORMA
Documentarea lucrrilor privind expertizele
contabile are un caracter particular si se limiteaz
strict la ceea ce este necesar pentru a rspunde la
obiectivele
(ntrebrile,
punctele)
fixate
expertului(ilor) contabil(i) de ctre organul n drept
s dispun expertiza contabil judiciar, prin
ncheiere de edin (n do-sarele civile) sau
ordonan a organului de urmrire i cercetare
penal (n dosarele penale), sau la obiectivele
contractului pri-vind expertiza extrajudiciar.
COMENTARII
3524.1. n vederea ntocmirii raportului de
expertiz contabil, expertul contabil trebuie s
studieze materialul documentar adecvat. Studierea
materialului
documentar
adecvat
constituie
premisa i con diia necesare ntocmirii unui raport
de expertiz contabil temeinic fundamentat,
bazat pe documente justificative i evidenieri
contabile, si nu pe prezumii, declaraii ale prilor
i/sau ale martorilor.
3524.2. Dac obiectivele (ntrebrile, punctele) la
care trebuie s rspund expertiza contabil vizeaz
constatrile consemnate n acte de control fiscal,
gestionar sau de alt natur, efectuate de organe
abilitate, expertul contabil trebuie s studieze actele de
control cel puin sub aspectele coninutului i ntinderii
controlului, precum i al modului de stabilire a
rspunderilor persoanelor implicate, n cazul n care sau ntocmit mai multe acte de control n aceeai cauz,
ajun-gndu-se la concluzii diferite, expertul contabil
trebuie s studieze fiecare act de control n parte,
artnd fundamentat cauzele care au condus la
concluzii diferite i poziia sa fa de aceste concluzii.
29
3524.3.n demersul su, expertul contabil care a

ajuns la concluzii fundamentate diferite fa de
organul de control este abilitat s ia contact cu
acesta pentru a-i elucida toate aspectele pe care le
implic efectuarea unei expertize contabile de
calitate. Contactul i consultarea organului de control
nu l oblig pe expertul contabil s ajung la un
punct de vedere comun, ci doar la motivarea opiniilor
diferite, care trebuie inserat n raportul de expertiz
contabil.
3524.4. Orientativ, materialul documentar pe

care trebuie s l studieze expertul contabil n cazul
expertizelor judiciare se compune din:
(1) dosarul cauzei n care s-a dispus o expertiz
judiciar;
(2) documentele justificative i registrele
contabile aflate n pstrarea prilor implicate
n procesul justiiar sau n arhivele terelor
persoane care au vreo legtur cu obiectivele
expertizate;
(3) procesele-verbale ntocmite de organele de
control abili-tate, aflate att n posesia
acestora, ct i n posesia persoa-nelor
juridice i/sau fizice controlate care au
vreo legtur cu obiectivele expertizate.
Particularizat, n cazul expertizelor contabile
dispuse n dosarele penale, expertul contabil are
dreptul s ia cunotin de coninutul dosarului penal
numai cu ncuviinarea organului de urmrire penal
sau a instanei de judecat crora expertul contabil
este abilitat s le cear lmuriri n legtur cu faptele
sau mprejurrile cauzei.
3524.5. Pentru o mai temeinic nelegere a
evenimentelor i a tranzaciilor supuse expertizrii,
expertul contabil este abilitat s cear, iar prile
interesate
n
expertiz
s
dea,
explicaii
suplimentare. Aceste explicaii nu trebuie date n
scris i nu constituie material documentar pentru
expertizele contabile. Expertul contabil trebuie s
aib n vedere explicaiile prilor, dar trebuie s le
analizeze n raport cu actele justifi cative i contabile
expertizate, menionnd n raportul de expertiz
contabil concordana sau neconcordana dintre
explicaiile prilor si actele examinate.
30
Particularizat, n cazul expertizelor contabile

dispuse n dosarele penale, prile implicate pot da
explicaiile necesare expertului contabil numai cu
ncuviinarea i n condiiile stabilite de organul de
urmrire penal sau de instana de judecat.
3524.6. Materialul documentar examinat de

expertul contabil nu poate fi ridicat de ctre
expertul contabil de la prile care l au n pstrare.
3524.7. Dosarul de lucru al expertului
contabil, n ceea ce pri vete documentarea
expertizelor contabile, trebuie s cuprind, dup
caz:
(1) ncheierea de edin (n cauze civile),
ordonana orga-nului de urmrire si
cercetare penal (n cauze penale) sau
contractul privind efectuarea expertizelor
contabile extrajudiciare;
(2) Raportul de expertiz contabil - exemplarul
expertului contabil care justific ndeplinirea
misiunii;
(3) Eventuala coresponden, rspunsurile la

ntrebri supli-mentare sau suplimentele
de expertiz contabil solicitate de
organele n drept care au dispus
efectuarea expertizei contabile;
(4) Eventualele note personale ale expertului
contabil redac-tate n timpul efecturii
expertizei contabile, cum ar fi note scrise
n urma unor interviuri sau declaraii
verbale, necesare fie redactrii raportului
de expertiz contabil, fie urmririi
bugetului de timp i decontrii lucrrilor
de expertiz contabil cu beneficiarii
acestora.
3524.8. Comentariile de la Norma general de
lucru nr. 125 DOCUMENTAREA LUCRRILOR sunt i
rmn pertinente ntr-o interpretare adecvat.
31
353
3531
NORME
DE
RAPORT
SPECIFICE
REDACTAREA RAPORTULUI DE EXPERTIZ

CONTABIL
NORMA
Lucrrile i concluziile expertizei contabile se
consemneaz ntr-un raport scris care trebuie s
cuprind cel putin trei capitole: Capitolul I
INTRODUCERE,
Capitolul
II
DESFURAREA
EXPERTIZEI CONTABILE i Capitolul III CONCLUZII.
Structura celor 3 capitole obligatorii trebuie respectat.
Cnd au fost numii sau angajai mai muli experi
contabili
n aceeai cauz se ntocmete un singur raport

de expertiz contabil. Dac sunt deosebiri de
preri ntre experi, opiniile separate trebuie
consemnate n cuprinsul raportului de expertiz
contabil sau ntr-o anex a acestuia.
COMENTARII
3531.1. Capitolul I INTRODUCERE al raportului de expertiz
contabil trebuie s cuprind cel puin urmtoarele paragrafe:
1)
2)
Paragraful de identificare a expertului(ilor)

contabil(i) nominalizat(i) pentru efectuarea
expertizei contabile, care trebuie s
cuprind informaii cu privire la: numele i
pre numele expertului(ilor), domiciliul
acestuia (acestora), numrul carnetului de
expert contabil i poziia din Ta bloul
experilor contabili;
Paragraful de identificare a organului care
a dispus efec tuarea expertizei contabile
judiciare sau a clientului care a solicitat
efectuarea
expertizei
contabile
extrajudiciare, n acest paragraf se
menioneaz:
32
1- n cazul expertizelor contabile judiciare:

actul care a stat la baza numirii
expertului(ilor), respectiv nche iere de
edin (n cazurile civile) sau ordonan
a or ganelor de urmrire penal (n
cazurile "penale), cu menionarea datei
acestuia, denumirea i calitatea pro
cesual a prilor, domiciliul sau sediul
social al aces tora, numrul i anul
dosarului i natura acestuia (civil sau
penal);
2- n
cazul
expertizelor
contabile
extrajudiciare: denu mirea clientului,
domiciliul sau sediul social al aces tuia,
numrul i data contractului n baza cruia
se efec tueaz expertiza contabil
solicitat;
3)
Paragraful privind identificarea mprejurrilor i

circum stanelor n care a luat natere litigiul n
care s-a dispus efectuarea expertizei contabile
judiciare sau contextul n care a fost
contractat expertiza contabil extrajudiciar;
4)
Paragraful
privind
identificarea
obiectivului(elor) exper tizei contabile
judiciare, formularea obiectivului(elor) ex
pertizei contabile, n cazul expertizelor
contabile
judi
ciare
formularea
obiectivului(lor) expertizei contabile se
preia ad-literam" din formularea acestuia
(acestora) n ncheierea de edin (n
cauze civile), respectiv n ordo nana
organelor de urmrire i cercetare penal
(n cauze penale), n cazul expertizelor
contabile
extrajudiciare
for
mularea
obiectivului(elor) acestora trebuie s fie cea
din contract;
Paragraful privind identificarea datei sau
perioadei i a locului n care s-a efectuat
expertiza contabil, n cazul expertizelor
contabile dispuse de organele n drept, n
cauze civile, data i locul nceperii lucrrilor
expertizei contabile trebuie documentate
prin citarea prilor prin scrisoare cu aviz
de primire;
5)
6)
Paragraful
privind
identificarea
materialului
documentar care are o legtur cauzal cu
obiectivul(ele) expertizei
33
contabile i care a stat la baza ntocmirii

raportului
de
expertiz
contabil.
Materialul documentar nominalizat n acest
paragraf trebuie s fie strict adecvat
necesitilor
*de
documentare
a
obiectivelor expertizei contabile judi-ciare
sau extrajudiciare;
g) Paragraful privind identificarea datei sau
perioadei n care s-a redactat raportul de
expertiz
contabil,
cu
meniona-rea
expres dac s-au mai efectuat sau nu alte
expertize contabile avnd acelai (aceleai)
obiectiv(e). De aseme-nea, n acest
paragraf trebuie menionat dac s-au folosit
lucrrile altor experi (contabili, tehnici
etc.), problemele ridicate de prile
interesate n expertiz i explicaiile date de
acestea n timpul efecturii expertizei;
h) Paragraful privind identificarea datei iniiale
pn la care raportul de expertiz
contabil trebuia depus la beneficiar i
indicarea
eventualelor
perioade
de
prelungire fa de termenul iniial.
3531.2. Capitolul II DESFURAREA EXPERTIZEI
CON-TABILE al raportului de expertiz contabil
trebuie s conin cte un paragraf distinct pentru
fiecare obiectiv (ntrebare) al (a) expertizei
contabile care s cuprind o descriere amnunit a
operaiilor efec-tuate de expertul contabil cu privire
la structura materialului docu-mentar, actele i
faptele analizate, locul producerii evenimentelor i
tranzaciilor, sursele de informaii utilizate, dac
prile interesate n expertiza contabil au fcut
obiecii sau au dat explicaii pe care ex-pertul
contabil le-a luat sau nu n considerare n
formularea concluziilor sale. n fiecare astfel de
paragraf trebuie prezentate ansamblul cal-culelor i
interpretarea rezultatelor acestora. Dar, dac
aceste prezentri ar ngreuna nelegerea expunerii
de ctre beneficiarul raportului de expertiz
contabil, este recomandabil ca ansamblul
calculelor s se fac n anexe la raportul de
expertiz contabil, iar n textul expertizei contabile
s se prezinte doar rezultatele calculelor i
interpretarea aces-tora.
34
3531.3. Fiecare paragraf din Capitolul II

DESFURAREA EXPERTIZEI CONTABILE trebuie s se
ncheie cu concluzia (rs punsul) expertului contabil,
care trebuie s fie precis(), concis(), fr echivoc,
redactat() ntr-o manier analitic, ordonat i
sistema tizat, fr a face aprecieri asupra calitii
documentelor
justificative,
a
reprezentrilor
(nregistrrilor) contabile, a expertizelor i actelor de
control (de orice fel) anterioare, i nici asupra
ncadrrilor legale. Aceasta, deoarece expertul
contabil analizeaz evenimente i tranzacii, i nu
ncadrarea judiciar a acestora, n cazuri deosebite,
n care expertul contabil, n exercitarea misiunii sale,
se confrunt cu acte i documente care nu ntrunesc
condiiile legale, care exprim situaii nereale sau
care sunt suspecte, el nu trebuie s le ia n
considerare n stabilirea rezultatelor concluziilor
(rspunsurilor)
sale la
obiectivul(ele)
fixat(e)
expertizei contabile, dar trebuie s menioneze
aceasta n raportul de expertiz contabil.
3531.4. Dac raportul de expertiz contabil
este ntocmit de mai muli experi care au opinii
diferite, ntr-un paragraf al Capito lului II
DESFURAREA EXPERTIZEI CONTABILE fiecare ex
pert contabil trebuie s-i motiveze detaliat i
documentat opinia pe care o susine. De regul, n
expertizele judiciare trebuie motivat separat opinia
expertului recomandat de parte n raport cu opinia
exper tului numit din oficiu.
3531.5. Capitolul III CONCLUZII al raportului de

expertiz contabil trebuie s conin cte un
paragraf distinct cu concluzia (rspunsul) la fiecare
obiectiv (ntrebare) al (a) expertizei contabile
preluat() n maniera n care a fost formulat() n
Capitolul
II
DES
FURAREA
EXPERTIZEI
CONTABILE.
3531.6. Raportul de expertiz contabil
ntocmit n structura prezentat la pct. 3531.1
-3531.5 este un raport de expertiz contabil
obinuit, necalificat. Un astfel de raport de
expertiz contabil nu poate conine concluzii
(rspunsuri) alternative la obiectivul(ele) fi-xat(e)
expertului contabil.
35
3531.7. Dac expertul contabil, n promovarea

raionamentului su profesional, consider necesar
s-i exprime prerea asupra obiec-tivului(elor)
expertizei contabile, asupra faptului dac ntrebrile
care i-au fost fixate sunt suficiente sau nu n
clarificarea obiectivului(elor) expertizei sau cu privire
la alte aspecte asupra crora dorete s rein
atenia beneficiarului expertizei, poate face acest
lucru fie:
1) n finalul Capitolului III CONCLUZII, dup paragraful
cu prinznd rspunsul la obiectivul(ele) expertizei
contabile; fie
2) ntr-un capitol distinct, Capitolul IV, intitulat

CONSIDE
RAII
PERSONALE
ALE
EXPERTULUI(ILOR) CON TABIL.
3531.8. n prezentarea consideraiilor sale (lor)

personale, n raportul de expertiz contabil,
expertul(ii) contabil(i) trebuie s se conformeze
normelor de etic i deontologie ale profesiei contabile,
n special celor privind confidenialitatea. Coninutul i
ntinderea consideraiilor personale ntr-un raport de
expertiz contabil in de raionamentul profesional al
expertului(ilor) contabil(i). Aceste consi deraii trebuie
limitate la strictul necesar sau impus de lege n cazul
expertizelor contabile judiciare i pot fi mai extinse
(cuprinztoare) n cazul expertizelor contabile
extrajudiciare.
3531.9. Raportul de expertiz contabil care
cuprinde conside raii personale ale expertului(ilor)
contabil(i) este calificat drept raport de expertiz
contabil cu observaii.
3531.10. n cazuri cu totul deosebite, expertul(ii)

contabil(i) se poate (pot) afla n imposibilitatea
ntocmirii unui raport de expertiz contabil din
cauza inexistenei documentelor justificative i/sau
evi denelor contabile care s ateste evenimentele i
tranzaciile supuse expertizrii. n astfel de cazuri se
va ntocmi un RAPORT DE IMPO SIBILITATE A
EFECTURII EXPERTIZEI CONTABILE, care va avea
aceeai structur ca un raport de expertiz contabil
obinuit (necalificat), dar care n Capitolul II
DESFURAREA EXPERTI36
ZEI CONTABILE i Capitolul III CONCLUZII va prezenta

justificat i fundamentat cauzele care conduc la
imposibilitatea efecturii ex-pertizei contabile comandate de
beneficiarul acestuia.
3531.11. Anexele la raportul de expertiz

contabil, indiferent de tipul acestuia (obinuit, cu
observaii sau cu imposibilitatea efec-turii expertizei
contabile), fac parte integrant din raportul de expertiz contabil i se ntocmesc de ctre expertul(ii)
contabil(i) cu scopul de a susine o constatare din
cuprinsul raportului de expertiz contabil. Anexele la
raportul de expertiz contabil trebuie ntocmite
atunci i numai atunci cnd exist necesitatea de
documentare a unei constatri din raportul de
expertiz contabil, ele avnd menirea s degreveze
coninutul raportului de expertiz contabil de
prezentri prea detaliate, cifre multiple sau alte
elemente de natur similar. Nu pot constitui anexe
la raportul de expertiz contabil documentele
justificative sau registrele contabile originale sau
reproduse prin tehnici de multiplicare. Anexele
raportului de expertiz contabil sunt un produs al
muncii expertului(ilor) contabil(i).
37
SEMNAREA I DEPUNEREA RAPORTULUI

DE EXPERTIZ CONTABIL
NORMA
Raportul de expertiz contabil se parafeaz i se
semneaz fil de fil, inclusiv anexele.
Raportul de expertiz contabil se depune la

beneficiarul a-cestuia n termenul legal sau
contractual.
COMENTARII
3532.1. Pentru a evita orice disput cu privire la
originalitatea raportului de expertiz contabil,
acesta, inclusiv anexele, se parafeaz i se semneaz
de ctre expertul(ii) contabil(i) pe fiecare pagin n
parte. Toate exemplarele parafate i semnate de
expertul(ii) contabil(i) n original au calitatea de
rapoarte de expertiz contabil originale. Toate
celelalte au calitatea de copii, indiferent de tehnicile
de multipli care.
Raportul de expertiz contabil nu se semneaz de
ctre niciuna dintre prile interesate n efectuarea
expertizei contabile.
3532.2. De regul, raportul de expertiz

contabil se ntocmete n dou exemplare originale:
unul pentru organul care a dispus sau partea care a
solicitat efectuarea expertizei contabile i unul
pentru expertul(ii) contabil(i) care a (au) efectuat
expertiza contabil. Num rul de exemplare originale
poate fi mai mare dac beneficiarul rapor tului de
expertiz solicit acest lucru.
3532.3. Raportul de expertiz contabil judiciar se
depune la organele care au dispus-o cu cel puin cinci zile
nainte de data stabilit pentru judecat. Raportul de
expertiz contabil extrajudiciar se pred clientului care
a solicitat-o la locul i la termenul prevzute n contract.
38
Anexa nr. l CONTRACT ncheiat

ntre:
Expertul(ii) contabil(i) / S.C.
______________________" cu
domiciliul / sediul social n__________________________,
n-scris(i) / () n Tabloul Corpului Experilor Contabili
i Contabililor Autorizai din Romnia (CECCAR) n
Seciunea_________________
Poziia___________________, denumit(i) / ()
PRESTATOR(I) i
(Denumirea beneficiarului)
cu domiciliul / sediul social

n_____________________________
reprezentat()
prin_____________________________________,
denumit() BENEFICIAR,
s-a ncheiat prezentul contract pentru efectuarea unei
expertize con-tabile extrajudiciare.
Art. l. Prestatorul se oblig s procedeze la examinarea
profesio-nal i s formuleze concluzii (rspunsuri) la
urmtoarele obiective:
Obiectivul
l:_____________________________________
Obiectivul 2:_____________________________________
Obiectivul n:
Art. 2. Beneficiarul expertizei contabile extrajudiciare
se oblig s pun la dispoziia prestatorului urmtoarele
materiale documentare:
1:_____________________________________________
_
2:______________________________________________
n:
39
Art. 3. Prestatorul se oblig s ntocmeasc

RAPORTUL DE EXPERTIZ EXTRAJUDICIAR n
conformitate cu normele profesionale specifice
misiunilor privind expertizele contabile; acesta va fi
depus la______________________________________pn la
data de_________________________
Art. 4. Beneficiarul RAPORTULUI DE EXPERTIZ
CON-TABIL EXTRAJUDICIAR se oblig s plteasc
prestatorului onorariul n sum de_______________lei,
din care____________lei imediat dup semnarea
prezentului contract i_____________lei pn la data
de_________________
Art. 5. n conformitate cu principiile deontologiei
profesiei contabile liberale prile se oblig s asigure
confidenialitatea infor-maiilor reciproce la care au
acces cu ocazia executrii prestaiei care face
obiectul prezentului contract.
Art. 6. Prezentul contract s- a ncheiat
n_________exemplare, intr n vigoare cu data
semnrii i se completeaz cu prevederile legislaiei
civile n materie.
Localitatea
Data______
PRESTATOR, BENEFICIAR,
40
Anexa nr. 2
RAPORT DE EXPERTIZ CONTABIL

JUDICIAR
Capitolul I INTRODUCERE
Paragraful (i)
Subsemnatul_________________________, expert
contabil,
domiciliat n__________________________, posesor al
carnetului de expert contabil nr._____________nscris
n Tabloul Corpului Experilor Contabili i Contabililor
Autorizai
din
Romnia
(CECC
AR)
n
Seciunea___________Poziia__________________________
(Dac sunt mai muli experi contabili acesta se repet
pentru fiecare)
Paragraful (ii)
Am fost numit(i) prin_____________din data

de___________
expert(i) contabil(i) n dosarul nr.__________, prile
implicate n proces fiind:
1.________________________
2.________________________
n.
(Pentru fiecare parte implicat n proces se va meniona:
denumirea, domiciliul sau sediul social i calitatea
procesual)
Paragraful (iii)
mprejurrile i circumstanele n care a luat
natere litigiul sunt:
41
Paragraful (iv)
Pentru rezolvarea acestei cauze s-a dispus proba

cu expertiza contabil, creia i s-au fixat
urmtoarele
obiective
(ntrebri):
1.____________________________
2._______________________
n.
Paragraful (v)
Lucrrile expertizei contabile s-au efectuat n
perioada. la sediul social /
domiciliul__________________________
Paragraful (vi)
Materialul documentar care a stat la baza efecturii

expertizei const
n______________________________________________
Paragraful (vii)
Redactarea prezentului raport de expertiz

contabil s -a fcut n perioada___________________. n
cauz s-au efectuat / nu s-au efectuat alte expertize
contabile; s-au utilizat / nu s-au utilizat lucrrile altor
experi (tehnici, fiscali etc.).
Problemele ridicate de prile interesate n expertiz i

expli-caiile date de acestea n timpul efecturii expertizei
sunt:
Paragraful (viii)
Data pentru depunerea prezentului raport de
expertiz contabil a fost fixat la__________i
prelungit la______________(dac este cazul).
42
Capitolul II DESFURAREA EXPERTIZEI

CONTABILE
Obiectivul nr. i (i = l, n)
Pentru a rspunde la obiectivul (ntrebarea) nr. i s-au
examinat urmtoarele documente:
(Descriere detaliat, dac este cazul)

n
conformitate
cu
documentele
expertizate,
formulm, la obiec-tivul nr. i, urmtorul rspuns:
(Se redacteaz rspunsul clar, concis i fr

ambiguiti)
Capitolul III CONCLUZII
n conformitate cu examinrile materialului

documentar men-ionat n introducerea i cuprinsul
prezentului
raport
de
expertiz
con-tabil,
formulm urmtoarele concluzii (rspunsuri) la
obiectivele (n-trebrile) fixate acesteia:
La obiectivul nr.
l__________________________________
La obiectivul nr. 2
La obiectivul nr. n
(Se vor relua rspunsurile din
Capitolul H DESFURAREA EXPERTIZEI CONTABILE)
43
Pentru ca prezentul raport de expertiz

contabil s vin n spri-jinul beneficiarului
considerm necesar s facem urmtoarele precizri:
(Acest paragraf poate fi introdus numai dac expertul

contabil consi-der c este util beneficiarului
expertizei contabile. El poate face obiec-tul unui
capitol separat, Capitolul IV CONSIDERAIILE PERSONALE ALE EXPERTULUI(ILOR) CONTABIL(I).)
Expert(i)
contabil(i):
44
Anexa nr. 3

EXTRAJUDICIAR
Paragraful (i)
Subsemnatul_________________________, expert
contabil,
domiciliat
n___________________________________________, posesor
al carnetului de expert contabil nr.________nscris n
Tabloul Corpului Experilor Contabili i Contabililor
Autorizai
din
Romnia
(CECCAR)
n
Seciunea___________Poziia__________
pentru fiecare)
Paragraful (ii)
n baza contractului nr.___________________am
acceptat
misiunea efecturii unei expertize contabile
extrajudiciare pentru
(Se menioneaz denumirea, domiciliul sau sediul
social al clientului)
Paragraful (iii)
mprejurrile i circumstanele care 1-au determinat
pe client s apeleze la prestaia noastr
sunt:_____________________________
Paragraful (iv)
Conform art. nr.___________din contractul nr.____
obiectivele fixate prezentei expertize
extrajudiciare
sunt: 45
Obiectivul nr. l
Obiectivul nr. 2
Obiectivul nr. n
Paragraful (v)

perioada. la sediul social /
domiciliul_____________________
Paragraful (vi)
Materialul documentar care a stat la baza efecturii

expertizei
const
n:_____________________________________________
Paragraful (vii)

contabil s-a fcut n perioada_____________________.
In cauz s-au efectuat / nu s-au efectuat alte
expertize contabile; s-au utilizat / nu s-au utilizat
lucr-rile altor experi (tehnici, fiscali etc.).
Problemele ridicate de prile interesate n expertiz

i expli-caiile date de acestea n timpul efecturii
expertizei sunt:
46
Paragraful (viii)
Data pentru depunerea prezentului raport de expertiz
contabil a fost fixat la_____________________________i
prelungit la
____________________________(dac
este cazul)

CONTABILE
Pentru a rspunde la obiectivul (ntrebarea) nr. i s-au
examinat
urmtoarele
documente:__________________________________
(Descriere detaliat cu trimitere la anexe, dac este
cazul)
n
conformitate
cu
documentele
expertizate
formulm, la obiectivul nr. i, urmtorul rspuns:

ambiguiti)

documentar men-ionat n introducerea si cuprinsul
prezentului
raport
de
expertiz, for-mulm
urmtoarele concluzii (rspunsuri) la obiectivele
(ntrebrile) fixate acesteia:
Obiectivul nr.
l____________________________________
Obiectivul nr. 2
47
Obiectivul nr. n
(Se vor relua rspunsurile din Capitolul II DESFURAREA
EXPERTIZEI CONTABILE)
Pentru a veni n sprijinul beneficiarului

prezentului raport de expertiz contabil, considerm
necesar
s
facem
urmtoarele
preci
zri:
________________________________________________
(Acest paragraf poate fi introdus numai dac expertul

contabil consi-der c este util beneficiarului
expertizei contabile. El poate face obiec-tul unui
capitol separat, Capitolul IV CONSIDERAIILE PERSONALE ALE EXPERTULUI(ILOR) CONTABIL(I).)
Expert(i)
contabil(i):
48
II. GHID PENTRU APLICAREA

Standardului profesional
nr. 35:
SUMAR
INTRODUCERE.......................................... 5
............................ 5
CAPITOLUL l
Cadrul de referin al misiunilor privind
expertizele contabile
1.1. Expertiza contabil - atribut al profesiei

contabile
liberale....................................................................... 57
1.2. Clasificarea expertizelor 5

contabile.............................. 8
1.2.1. Expertizele contabile judiciare......................... 59
1.2.2. Expertizele contabile extrajudiciare.................. 61
1.3. Referine reglementare privind expertizele 6

contabile.... 4
CAPITOLUL 2
Demersul deontologic al misiunilor privind
2.1. Destinatarii expertizelor 7
contabile............................... 5
2.2. Finalitatea (scopul) expertizelor
contabile................... 76
2.3. Principiile deontologice aplicabile n misiunile
privind expertizele contabile...................................... 76
2.3.1. Principiul independenei expertului contabil..... 77
2.3.2. Principiul competenei expertului contabil....... 87
2.3.3. Principiul calitii expertizelor contabile.......... 90
2.3.4. Principiul secretului profesional si al
confidenialitii expertizelor contabile............. 95
2.3.5. Principiul acceptrii expertizelor
10
contabile......
1
2.3.6. Principiul responsabilitii efecturii
10
expertizelor contabile..................................... 3
51
CAPITOLUL 3
Demersul tehnic i profesional privind elaborarea
3.1. Cadrul general al succesiunii lucrrilor
privind
elaborarea expertizelor contabile

107
3.2. Norme de lucru specifice misiunilor privind
expertizele contabile 108
3.2.1. Dispunerea i numirea experilor contabili
108
3.2.1.1. Dispunerea i numirea experilor
contabili n expertizele contabile
judiciare 108
extrajudiciare 117
3.2.2. Contractarea i programarea expertizelor
contabile 119
3.2.2.l. Programarea lucrrilor de
expertiz contabil 124
3.2.3. Delegarea i supravegherea lucrrilor
privind expertizele contabile 125
3.2.4. Documentarea lucrrilor privind
126
3.3. Norme de raport specifice misiunilor privind
expertizele contabile 128
3.3.1. Redactarea raportului de expertiz contabil
128
1.3.l.l. Modelul RAPORTULUI DE
EXPERTIZ CONTABIL
JUDICIAR i redactarea acestuia
135
3.3.1.2. Modelul RAPORTULUI DE
EXPERTIZ CONTABIL
EXTRAJUDICIAR i
redactarea acestuia 155
52
3.3.1.3. Modelul RAPORTULUI DE
IMPOSIBILITATE A EFECTURII
EXPERTIZEI CONTABILE i
redactarea acestuia
168
3.3.1.4. Modele de RAPOARTE DE
EXPERTIZ CONTABIL CU
OPINII SEPARATE
177
3.3.2. Semnarea i depunerea raportului de
expertiz contabil
190
CAPITOLUL 4
Metodologia de verificare
i avizare a expertizelor contabile

judiciare
4.1. Necesitatea verificrii i avizrii

expertizelor
contabile judiciare
193
4.2. Selectarea i angajarea experilor contabili
verificatori
195
4.3. Atribuiile experilor contabili verificatori
196
4.3.1. Verificarea tehnic profesional a
lucrrilor de expertiz contabil aflate
pe
20
rolul comisiilor de disciplin ale filialelor...... 0
4.3.2. Evidena activitii desfurate de experii
20
contabili verificatori i raportarea acesteia...... 1
CAPITOLUL 5
Rspunderea experilor contabili
5.1. Rspunderea 20
disciplinar.......................................... 3
5.2. Rspunderea contravenional sau 20
administrativ...... 5
5.3. Rspunderea 20
penal................................................. 6
5.4. Rspunderea 20
civil................................................... 8
53
INTRODUCERE
Conceptul
de
EXPERTIZ
reprezint
o
cercetare temeinic, cu caracter tehnic, fcut de
un expert, specialist de mare clas, ntr-un anumit
domeniu1.
n acest caz, expertiza este un atribut al TIINEI, iar
EXPER-TUL a fost, este i va fi OMUL DE TIIN.
Mult vreme nu s-a fcut nicio demarcaie

ntre TIIN i EXPERTIZ, si nici ntre OMUL DE
TIIN i EXPERT, dar, ori de cte ori practica i
justiia social considerau necesar, se adresau unui
expert.
Primul segment al practicii sociale care a
simit necesitatea EX-PERTIZEI a fost sistemul
judiciar, dar e greu de spus c, n baza EXPERTIZEI,
s-a fcut sau se face ntotdeauna dreptate. EXPERTIZA judiciar are caracter limitat, pentru c
EXPERTUL
nu-i
poate,
principial,
extinde
consideraiile dincolo de obiectivele fixate de
organul
ndreptit
s
fixeze
obiectivele
(ntrebrile) EXPERTIZEI. Dac totui o face,
organul ndreptit s dispun EXPERTIZA apeleaz la LIBERUL ARBITRU (propria-i contiin),
alturi de cele-lalte probe administrate n cauza"
n care a dispus EXPERTIZA, n sistemul judiciar
romnesc, i nu numai, EXPERTIZA const n rezolvarea unor probleme de strict specialitate, de
ctre persoane care posed cunotine profunde
ntr-un domeniu dat..., care se nu-mesc experi.
Expertizele se pot realiza n diferite domenii de
acti-vitate... (putndfi-n.n.) medico-legale, tehnice,
contabile,
dactilos-copice,
balistice,
grafice,
psihiatrice etc.2
Pentru reglementarea profesional a activitii de
expertiz con-tabil judiciar i extrajudiciar, Corpul
Experilor Contabili i Con-tabililor Autorizai din Romnia
(CECCAR) a elaborat NORMA I
1
A se vedea expert" i expertiz", Dicionarul explicativ al

limbii romne (DEX),
Editura Univers Enciclopedic, Bucureti, 1996, pag. 358. 2 Pitulescu, I. i
colaboratorii, Dicionar de termeni juridici uzuali, Editura Alex,
Bucureti, 1996, pag. 136.
55
COMENTARIILE PRIVIND EXPERTIZELE CONTABILE.

A-ceast norm i comentariile sale vizeaz una
dintre activitile (atri-butele) legale ale experilor
contabili, respectiv acceptarea i execu-tarea de
lucrri cu obiective (ntrebri) definite de solicitani:
organe judiciare, pri implicate n litigii civile,
comerciale, administrative etc.
Prezenta lucrare i limiteaz coninutul i
ntinderea doar la expertizele
contabile judiciare i
extrajudiciare sau amiabile 3, consi-derndu-se a fi un
ghid n demersul experilor contabili care contracteaz i execut astfel de lucrri.
Ghidul pentru aplicarea Normei profesionale nr.
35/2001 privind expertizele contabile a fost elaborat de
ctre un colectiv de autori coordonat i condus de prof.
univ. dr. ATANASIU POP, la solicitarea Consiliului
Superior al CECCAR.
Norma i comentariile misiunilor privind expertizele

contabile, aprobat prin Hotrrea Consiliului Superior al
CECCAR nr. 42/11 august 2001, n Norme profesionale.
Editura CECCAR, Bucureti, 2001, pag. 257-300. n prezenta
lucrare aceast norm va fi citat sub prescurtarea: Norma
profesional CECCAR nr. 35.
56
Capitolul l
CADRUL DE REFERIN AL
MISIUNILOR PRIVIND EXPERTIZELE
CONTABILE
1.1. Expertiza contabil - atribut al
profesiei contabile liberale
Expertiza contabil este o activitate depus de

un personal auto-rizat de lege pentru reconstituirea
realitii unei operaii de natur economic si/sau
financiar pe baza cercetrii documentelor,
datelor si
informaiilor de contabilitate4. Acest personal
specializat este repre-zentat astzi n Romnia de
experii contabili membri ai Corpului Experilor
Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia
(CECCAR), n viziunea cruia:
Una dintre activitile de baz ale experilor
contabili, desfurat pe parcursul a peste
optzeciicinci de ani de existen a profesiei
contabile din Romnia, o constituie efectuarea
exper - tizei contabile dispuse de organele judiciare
sau solicitate de persoane fizice sau juridice n
condiiile prevzute de lege, ca, de exemplu:
expertize amiabile (la cerere), expertize contabile
judiciare n cauze civile, penale sau ale dreptului
muncii, expertize de gestiune, de management,
financiar-contabile i altele.
Cuvntul expertiz vine de la latinescul expertus.
adic priceput - lucrarea unei persoane experimentate,
specializate.
Expertiza constituie o noiune care

depete i aciunea de control, si pe aceea
de verificare ntruct constituie n sine ideea
de exprimare a punctului de vedere al
expertului n ceea ce privete faptul sau
faptele asupra cruia/crora s-a efectuat
expertiza.
14
Bue, G., coordonator, Dicionarul complet al economiei de
pia, Editor Societatea Informaia, Bucureti, 1994, pag. 150.
57
Deci expertiza este prin excelen o

lucrare personal si critic, cuprinznd nu
numai rezultatul examinrii faptelor din punct
de vedere al exactitii formale si materiale,
dar si p-rerea expertului asupra cauzelor si
efectelor n legtur cu obiectul supus
cercetrii sale.
Corpul Experilor Contabili i Contabililor
Autorizai din Romnia, asigurnd buna
desfurare a activitii experilor con-tabili, a
decis reglementarea profesional a acestei
activiti de baz elabornd Norma si
comentariile misiunilor privind ex - pertizele
contabile."
(Preambul Ia Norma nr. 35 - Norma si comentariile
misiunilor privind expertizele contabile)
Potrivit normelor profesionale CECCAR referitoare la

exper-tizele contabile, acestea sunt mijloace de prob
utilizabile n rezol-varea unor cauze care necesit
cunotine de strict specialitate din partea unor
persoane care au calitatea de expert contabil.
Expertizele contabile dispuse din oficiu sau acceptate
la cererea prilor n fazele de instrumentare si
judecat a unor cauze civile si/sau comerciale,
ataate sau nu unui proces penal, se numesc
expertize contabile judi-ciare. Toate
celelalte
expertize contabile sunt extrajudiciare5.
1.2. Clasificarea expertizelor contabile

Norma profesional CECCAR nr. 35 clasific
expertizele conta-bile n funcie de dou criterii, si anume:
12.
Un criteriu pe care l considerm de
baz sau principal, res-pectiv mobilul sau
scopul n care au fost solicitate expertizele
contabile, distingndu-se:
5 *** Norma profesionala CECCAR nr. 35, pct. 350, n volumul Norme
profesionale, Editura CECCAR, Bucureti, 2001, pag. 261.
58
1) Expertize contabile judiciare, reglementate de

Codul de procedur civil; Codul de
procedur penal; alte legi speciale;
2) Expertize contabile extrajudiciare. Acestea sunt
cele efec tuate n afara procedurilor
reglementate privind rezolvarea unor cauze
supuse verdictului justiiei. Sunt efectuate
n afara unui proces justiiar. Nu au calitatea
de mijloc de prob injustiie, ci cel mult de
argumente pentru solicita rea de ctre pri
a administrrii probei cu expertiza con
tabil judiciar sau a rezolvrii unor litigii pe
cale amia bil.
2. Un criteriu pe care l considerm complementar sau
auxiliar, innd de natura obiectivelor (ntrebrilor) la

care trebuie s rspund expertul contabil, clasific
expertizele n:
1) Expertize contabile civile, dispuse sau acceptate n
re zolvarea litigiilor civile;
2) Expertize contabile penale, dispuse sau acceptate n
re zolvarea unor aspecte civile ataate litigiilor
penale;
3) Expertize contabile comerciale, dispuse sau
acceptate n rezolvarea litigiilor comerciale;
4) Expertize contabile fiscale, dispuse sau acceptate n
re zolvarea litigiilor fiscale;
5) Alte categorii de expertize contabile judiciare, dispuse
de organele n drept sau extrajudiciare solicitate
de ctre clieni.
Se poate observa c, n genere, expertizele contabile

clasificate dup acest criteriu pot fi la rndul lor judiciare
sau extrajudiciare.
1.2.1. Expertizele contabile judiciare

Expertizele contabile judiciare sunt mijloace de prob n
justiie. Ele pot fi dispuse din oficiu sau acceptate, la cererea
prilor implicate n procesul judiciar, n toate fazele de
desfurare a acestuia.
59
Scopul principal al expertizelor contabile

judiciare, n calitate de prob n justiie, este
contribuia acestora la stabilirea adevrului material
i justa soluionare a litigiilor sau a cauzelor aflate n
faza de cercetare sau de judecat.
Expertiza contabil judiciar fiind o prob
individual adminis-trat de organul judiciar, concluziile
acesteia nu pot fi automat nsuite de ctre organul
judiciar care a dispus-o sau a acceptat-o. Acesta trebuie s aprecieze fora probant a expertizei contabile
judiciare potrivit liberului arbitru bazat pe lege i
contiin, putnd s admit sau s resping concluziile
expertizei contabile judiciare, n funcie de nivelul
tiinific i calitatea acesteia i corelaia cu celelalte
probe administrate n cauzele supuse cercetrii i
judecrii.
Totui, datorit caracterului su tiinific i
probitii profesio-nale i deontologice a expertului
contabil, expertiza contabil judiciar trebuie s ofere
organului judiciar o prob ndeajuns de temeinic i
de nenlturat pentru tragerea la rspundere a
persoanelor vinovate de nclcarea legalitii,
nesocotirea 6 disciplinei financiare si pgu-birea
patrimoniului .
Caracterul tiinific i fora probant a
expertizei contabile judi-ciare constau n faptul c
aceasta are ca obiect cercetarea unor fapte si
situaii de natur economico-financiar; cuprinde n
sfera sa de aciune activitatea economic a unui
agent economic pentru proble-mele si obiectivele
stabilite de organul judiciar; cerceteaz situaiile si
mprejurrile de fapt pe baza informaiilor furnizate
de evidena economic si a suporilor ei materiali;
interpreteaz datele de eviden i furnizeaz opinii
cu privire la problemele investigate pe baza legilor
i a actelor normative care reglementeaz
domeniul de activitate res-pectiv; elaboreaz
concluzii pe baza constatrilor f acute, care servesc
ca mijloc de prob pentru 7organul judiciar care a
dispus efectuarea expertizei .
6
Boulescu, M., Ghi, M., Control financiar i expertiz contabil.

Editura Eficient, Bucureti, 1996, pag. 281-282.
Ibidem, pag. 281.
60
n concluzie, principalele trsturi caracteristice care

particula-rizeaz expertiza contabil judiciar sunt8:
1) este un mijloc de prob n justiie care intervine
numai atunci cnd organele judiciare o consider

necesar pentru eluci darea cauzelor n curs de
anchet sau de judecat;
2) este activitatea prin care organele judiciare
primesc informaii de natur economicofinanciar cu scopul de a stabili ade vrul
necesar soluionrii temeinice i legale a
cauzelor pri vind faptele cercetate i anchetate
sau judecate;
3) se limiteaz la cercetarea problemelor cu caracter
economic i financiar indicate de organele
judiciare;
4) are competena de examinare a documentelor
i evidenelor tehnico-operative i contabile
necesare pentru lmurirea obiectivelor stabilite
de organele judiciare;
5) confirm sau infirm constatrile controlului cu

privire la pagube, abateri, deficiene, lipsuri etc.;
6) intervine ca prob administrat de organele de
urmrire pe nal i de judecat, n vederea

convingerii asupra realitii i asupra condiiilor
apariiei pagubei, deficienei, abaterii;
7) este o activitate ocazional care are loc doar cnd
se dispune de ctre organele judiciare.
1.2.2. Expertizele contabile extrajudiciare
Expertizele contabile extrajudiciare, denumite

i amiabile, sunt cele care se fac de ctre experii
contabili n afara interveniilor judi-ciare. Ele sunt
solicitate de ctre partea sau prile care i aleg(e)
singur(e) experii contabili i le stabilesc
obiectivele (ntrebrile) la care acetia trebuie s
rspund.
Ibidem, pag. 282-284.
61
Expertizele contabile extrajudiciare, limitate

pn la inexis-ten n economiile centralizate de
tip comunist, ctig din ce n ce mai mult teren n
condiiile economiilor de pia bazate pe libera
iniiativ.
Similar expertizelor contabile judiciare, si cele

extrajudiciare se caracterizeaz prin pluralitatea i
diversitatea problemelor abordate. Dar cteva criterii
prioritare pot fi identificate, cum ar fi:
1. Fundamentarea deciziei de alegere a

partenerilor
comer
ciali
i
de
afaceri,
ntreprinztorii individuali i managementul fir melor
se afl, adeseori, n situaia de a alege ntre mai
muli parteneri comerciali i de afaceri, situaie n
care informaia cu privire la boni tatea economicofinanciar a acestora (starea de continuitate a activi
tii, starea de ncetare de pli, starea de posibil
intrare n faliment etc.) este deosebit de important.
O soluie de atenuare a riscurilor n luarea deciziilor
de alegere a partenerilor comerciali sau de afaceri o
poate constitui comandarea unor expertize contabile
extrajudiciare despre starea economico-financiar a
potenialilor parteneri. Astfel de expertize contabile
extrajudiciare pot fi efectuate chiar i fr acor dul
potenialilor parteneri comerciali i de afaceri, pe
baza situaiilor financiare anuale i interimare
publicate de acetia (depuse la Came rele de Comer
i Industrie, potrivit legislaiei comerciale n vigoare).
2. Concilierea derulrii tranzaciilor
comerciale i de afaceri
n desfurarea contractelor comerciale, n special a
celor cu caracter continuu i/sau pe termen lung,
cnd apar adeseori conflicte ntre partenerii comerciali
i de afaceri, fie cu privire la cuantumul i va-loarea
prestaiilor, fie cu privire la interpretarea i
respectarea unor clauze contractuale, n astfel de
situaii exist dou soluii alternative: recursul
injustiie sau arbitrajul unui expert contabil agreat de
pri. De multe ori, serviciile expertului contabil sunt
de preferat, din mai multe considerente, cum ar fi:
1) alegerea i desemnarea expertului contabil nu
sunt supuse unor norme procedurale restrictive;
62
2) prile au posibilitatea s-i formuleze nerestrictiv

obiectivele (ntrebrile) i ntinderea (n timp a)
expertizei contabile;
3) expertul contabil poate avea el nsui un rol

activ
n
formu
larea
obiectivelor
(ntrebrilor)
i
ntinderea
expertizei
contabile
(n
timp),
putnd
emite
consideraii (opinii) l muritoare colaterale
obiectivelor (ntrebrilor) fixate de pri;
4) n caz de neconciliere, prile (n funcie de
interes) pot folosi acest tip de expertize contabile
extrajudiciare drept funda mentri preliminare n
aciunile adresate justiiei.
3. Fundamentarea preliminar a aciunilor

adresate jus tiiei. Practica dovedete c multe
(...) aciuni adresate organelor judiciare sunt i o
consecin a defeciunilor n sistemul de docu
mentare, precum si a lipsei de operativitate n
inerea evidenei, n asemenea situaie, pentru a nu
ncrca inutil volumul de cercetare al organelor
judiciare, n cauzele arbitrale, de exemplu,
conducerile agenilor economici trebuie s aib
atitudinea si rspunderea c do cumentele pe care
se bazeaz aciunea arbitral sunt legale, corecte,
exacte, c reflect fidel situaia economic,
financiar, gestionar, contractual etc. pentru care
se adreseaz arbitrajului. Un mijloc de asigurare a
calitii, realitii, exactitii si legalitii (sub aspect
formal si de coninut) informaiilor care stau la baza
aciunii ar bitrale l constituie deci expertiza
contabil, ca mijloc de fundamen tare a aciunilor
arbitrale judectoreti, dispus de conducerea9 agen
tului economic care solicit aciunea arbitral .
Considerm acest
punct de vedere deosebit de pertinent.
4. Fundamentarea preliminar a aciunilor de
contestare a actelor de control administrativ, n
virtutea legilor n vigoare, agenii economici (persoane
juridice) si chiar persoanele fizice sunt supui
9
Ibidem, pag. 301.
63
unor frecvente controale administrative, n special de

ordin fiscal, n cazul n care persoana fizic sau juridic
controlat nu-i nsuete concluziile organului de
control, are dreptul constituional la contes-taie,
rezolvabil n cadrul procedurilor reglementare. Desigur,
con-testaia, pentru a avea anse de rezolvare i
promovare, trebuie argu-mentat. O cale posibil de
argumentare este expertiza contabil extra-judiciar
comandat de ctre contestatar.
Aceste domenii identificate n care expertiza

contabil poate juca un rol important nu sunt
prezentate n mod exhaustiv, ci doar exemplificate.
n concluzie, principalele trsturi caracteristice care

particula-rizeaz expertiza contabil extrajudiciar sunt:
1) este un mijloc de fundamentare a deciziilor, de

conciliere ntre partenerii comerciali i de afaceri
i de fundamentare preliminar a aciunilor i
contestaiilor n justiie;
2) este activitatea prin care prile interesate

pot dobndi (n afara aciunilor judiciare)
lmuriri de natur economico-fi-nanciar din
partea unor profesioniti contabili indepen
deni, de nalt probitate i cu deontologie
profesional recunoscut;
3) se axeaz pe cercetarea problemelor (obiectivelor)
fixate de solicitant(i), dar expertul contabil poate

releva i probleme (obiective) colaterale, pe care le
consider relevante n spe;
4) este o activitate contractat la solicitarea celor
care o consi der oportun n aciunile pe care
vor s le ntreprind.
1.3. Referine reglementare privind
Expertizele contabile judiciare i extrajudiciare
sunt reglementate:
1) legal;
2) procedural; i
3) profesional.
64
1. Sediul reglementrilor legale privind

expertizele conta-bile judiciare i extrajudiciare se
afl n O.G. nr. 65/1994 privind or-ganizarea
activitii 10
de expertiz contabil i a contabililor
autori-zai .
Potrivit acestor reglementri legale, efectuarea
de expertize con-tabile judiciare i extrajudiciare este
dreptul exclusiv al experilor contabili. Aceast
exclusivitate rezult din art. 6 lit. d) din O.G. nr.
65/1994, care, enumernd lucrrile care pot fi
executate de expertul contabil pentru persoane fizice
i juridice, stipuleaz c efectueaz expertize
contabile dispuse de organele judiciare sau solicitate
de persoane fizice sau juridice n condiiile prevzute
de lege. Potrivit art. 7 din O.G. nr. 65/1994, experii
contabili pot s-si exercite profesia individual sau se
pot constitui n societi comerciale, potrivit legii.
Corobornd cele dou texte legale (art. 6 lit. d i
art. 7) din O.G. nr. 65/1994, rezult c, n toate
cazurile,
expertizele
contabile
judiciare
i
extrajudiciare pot fi elaborate numai de ctre
profesioniti (spe-cialiti) care au dobndit legal, n
condiiile O.G. nr. 65/1994, calitatea de expert
contabil.
Expertizele
contabile
judiciare
si
extrajudiciare nu pot fi efectuate de contabilii
autorizai cu studii medii sau supe-rioare, i nici de
ctre ali profesioniti. Lucrrile elaborate de
acetia, chiar dac sunt intitulate Rapoarte de
expertiz contabil i respect metodologia de
elaborare a acestora, sunt simple lucrri de specialitate, neavnd calitatea legal de expertize
contabile.
10
Publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 243/30

august 1994, aprobat prin Legea nr. 42/1995, publicat n
Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 121/23 mai 1995,
modificat i completat prin O.G. nr. 50/1997, publicat n
Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 224/30 august 1997,
aprobat prin Legea nr. 224/1999, publicat n Monitorul Oficial
al Romniei, Partea I, nr. 340/16 iulie 1999 i prin O.G. nr.
89/1998, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 314/27
august 1998, aprobat prin Legea nr. 186/1999, publicat n
Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 592/6 decembrie
1999. n aceast versiune, O.G. nr. 65/1994 este publicat n
Cartea expertului contabil i a conta-bilului autorizat, ediia a
ffl-a, Editura CECCAR, Bucureti, 2001, pag. 15-29.
65
2. Sediul reglementrilor procedurale

privind alegerea si numirea experilor contabili,
precum i modul de efectuare a experti-zelor
contabile, ndeosebi a celor judiciare, se afl n
Codurile de procedur civil si penal.
Codurile de procedur civil i penal n
vigoare nu reglemen-teaz expertiza contabil n
mod
special.
Prin
urmare,
reglementrile
procedurale privind expertiza, n msura n care nu
se refer la exper-tize de alt natur (medicolegale, grafologice etc.), sunt aplicabile si
expertizelor contabile judiciare.
Dreptul comun n materie de expertiz, ca mijloc de probaiune

juridic, l constituie Codul de procedur civil 11.
Reglementrile procedurale opozabile expertizei

contabile ju-diciare, potrivit Codului de procedur
civil12 (C.p.c.), sunt prezentate n extras, n caseta
urmtoare:
Art. 201
(1) Cnd, pentru lmurirea unor mprejurri
de fapt, in-stana consider necesar s cunoasc
prerea unor specialiti, va numi, la cererea
prilor ori din oficiu, unul sau trei experi,
stabilind, prin ncheiere, punctele asupra crora
ei urmeaz s se pronune i termenul n care
trebuie s efectueze expertiza. Termenul va fi
stabilit astfel nct depunerea expertizei la instan s aib loc conform dispoziiilor art. 209
(de mai jos).
Art. 202
(1) Dac prile nu se nvoiesc asupra numirii
experilor, ei se vor numi de ctre instan, prin tragere la

sori, n edin public, de pe lista ntocmit de biroul
legal de expertiz.
(2) ncheierea de numire va stabili i plata

experilor.
2"adugat,
Boroi, G., Rdescu, D.,
ediia a Il-a, revizuit
pag. 307.
Codul de procedur civil comentat i

i adugit, Editura AII, Bucureti, 1996,
12 *##^ Codul de procedur civil, cu modificrile aduse de O.U.G. nr.

138/2000 i O.U.G. nr. 59/2001, Editura AII Beck, Bucureti, 2001,
pag. 79-82.
66
Art. 204
(1)Experii se pot recuza pentru aceleai
motive ca i judectorii.
(2) Recuzarea trebuie s fie cerut n
termen de cinci zile de la numirea expertului,
dac motivul ei exist la aceast dat; n
celelalte cazuri termenul va curge de la data
cnd s-a ivit momentul de recuzare.
(3) Recuzrile se judec n edin public, cu
citarea pr ilor i experilor.
Art. 205
(1)Dispoziiile
privitoare
la
citarea,
aducerea cu mandat si sancionarea martorilor
care lipsesc sunt deopotriv aplicabile
experilor.
(2) Dac expertul nu se nfieaz, instana
poate dispune nlocuirea lui.
Art. 206
(1)Expertul (...) va depune urmtorul jurmnt:
Jur c mi voi ndeplini cu cinste i neprtinire
nsrcinarea ncredinat de instana de judecat. Aa
s-mi ajute Dumnezeu!".
(2) Pentru depunerea jurmntului, experii vor
fi chemai n camera de consiliu, ndat dup numire,
fr citarea prilor. Instana va constata depunerea
jurmntului prin ncheiere.
Art. 207
Dac experii pot s i dea de ndat
prerea, vor fi as-cultai chiar n edin, iar
prerea lor se va trece ntr-un pro-ces-verbal.
Art. 208
(1) Dac pentru expertiz este nevoie de o
lucrare la faa locului, ea nu poate fi fcut dect
dup citarea prilor prin
67
carte potal recomandat, cu dovad de

primire, artnd zilele si orele cnd ncepe i
continu lucrarea. Dovada de primire va fi
alturat lucrrii expertului.
(2) Prile sunt obligate s dea expertului orice
lmuriri n legtur cu obiectul lucrrii.
Art. 209
(1) Expertul este dator s i depun lucrarea cu
cel puin cinci zile nainte de termenul sorocit pentru
judecat.
Art. 210
Cnd sunt mai muli experi cu preri deosebite,
lucrarea trebuie s conin prerea motivat a
fiecruia.
Art. 211
Experii sunt datori s se nfieze
naintea instanei pen-tru a da lmuriri ori de
cte ori li se va cere, caz n care au dreptul la
despgubiri, care se vor stabili prin ncheiere
execu-torie.
Art. 212
(1) Dac instana nu este lmurit prin expertiza
fcut, poate dispune ntregirea expertizei sau o nou
expertiz.
(2) Expertiza contrarie va trebui cerut motivat
la primul termen dup depunerea lucrrii.
Art. 213
(1) Experii care vor cere sau vor primi mai mult
dect plata statornicit se vor pedepsi pentru luare de

mit.
(2) La
cererea experilor, inndu-se
seama de lucrare, instana le va putea mri
plata cuvenit prin ncheiere executorie dat
cu citarea prilor.
68
Art. 214
Dac expertiza se face de o alt instan
prin delegaie, numirea prilor i statornicirea
plii ce li se cuvine se vor putea lsa n sarcina
acestei instane.
Unele dintre aceste dispoziii procedurale sunt
completate cu cele privitoare la proba testimonial (cu
martori), i anume:
1) Referitor la jurmntul prevzut de articolul

206:
1 n timpul depunerii jurmntului, expertul
contabil ine mna pe cruce sau pe Biblie (art.
193 alin. 2, C.p.c.);
2 Referirea la divinitate din formula

jurmntului
se
schimb
potrivit
credinei religioase a expertului conta bil
(art. 193 alin. 3, C.p.c.);
3 Expertul contabil de alt religie dect cea
cretin nu tre buie s in mna pe cruce sau
pe Biblie n timpul depu nerii jurmntului (art.
193 alin. 4, C.p.c.);
4 Expertul contabil fr confesiune va

depune urmtorul jurmnt: Jur pe
onoare i contiin c voi spune ade
vrul i c nu voi ascunde nimic din ceea
ce tiu (art. 193 alin. 5, C.p.c.);
5 Experii contabili care din motive de
contiin sau confe siune nu depun
jurmintele vor rosti n faa instanei ur
mtoarea formul: M oblig c voi spune
adevrul i c nu voi ascunde nimic din
ceea ce tiu (art. 193 alin. 6, C.p.c.);
6 Situaiile privind modalitatea de depunere
a j urmntului de ctre expertul contabil
se rein de ctre organul judiciar pe baza
afirmaiilor fcute de expertul contabil
(art. 193 alin. 7, C.p.c.).
2) Referitor la situaia prevzut de articolul
207:
1 Punctul de vedere al expertului contabil se va
scrie de ctre grefier, dup dictarea preedintelui
sau a judecto rului delegat, i va fi semnat pe
fiecare pagin i la sfr-
69
situl su de ctre judector, grefier i

expertul contabil, dup ce acesta a luat
cunotin de cuprins. Dac expertul
contabil nu voiete sau nu poate s
semneze, se face vor-bire despre aceasta
(art. 198 alin. l, C.p.c.);
1 Orice adugri, tersturi sau schimbri
n cuprinsul punc tului de vedere al
expertului contabil trebuie ncuviinate i
semnate de ctre judector, de ctre
grefier i de ctre expertul contabil sub
pedeapsa de a nu fi inute n seam (art.
198 alin. 2, C.p.c.);
2 Locurile nescrise din declaraie (punctul de
vedere al ex pertului contabil) trebuie mplinite cu
linii, astfel nct s nu se poat aduga nimic (art.
198 alin. 3, C.p.c.).
Situaiile prevzute de art. 207, C.p.c., sunt

extrem de rare, dac nu inexistente, n cazul
expertizei contabile judiciare, pentru c, nor-mal,
expertul contabil trebuie s-i fundamenteze opinia
(rspunsul) pe baza unui material documentar
(contabil) care de cele mai multe ori nu se afl la
dosarul cauzei si nu poate fi studiat n timpul unei
edine de judecat. Mai mult, practicile judiciare
consacrate vizeaz ntocmirea de ctre experii
contabili a unor lucrri (rapoarte) scrise, n condiiile
art. 208-210, C.p.c.
Codul de procedur penal13 conine, de
asemenea, reglementri procedurale opozabile
expertizei contabile judiciare, administrate n
procesele penale, pe care le prezentm, n extras,
n caseta urmtoare:
Procedura expertizei
Art. 118. Expertiza se efectueaz potrivit
dispoziiilor din prezentul cod, afar de cazul
cnd prin lege se dispune altfel. (...)
n *** Codul de procedur penal, cu modificrile aduse prin O.U.G. nr.
207/2000 i O.U.G. nr. 295/2000, Editura Rosetti, Bucureti, 2000.
70
Expertul este numit de organul de urmrire penal

sau de instana de judecat. Fiecare dintre pri are
dreptul s cear ca un expert recomandat de ea s
participe la efectuarea expertizei.
Lmuriri date expertului si prilor

Art. 120. Organul de urmrire penal sau instana
de ju-decat, cnd dispune efectuarea unei expertize,
fixeaz un ter-men la care sunt chemate prile,
precum si expertul, dac acesta a fost desemnat de
organul de urmrire penal sau de instan.
La termenul fixat se aduc la cunotina

prilor i a ex-pertului contabil obiectul
expertizei i ntrebrile la care expertul trebuie
s rspund, i li se pune n vedere c au
dreptul s fac observaii cu privire la aceste
ntrebri i c pot cere modificarea sau
completarea lor.
Prile mai sunt ncunostinate c au dreptul s
cear nu-mirea si a cte unui expert recomandat de
fiecare dintre ele, care s participe la efectuarea
expertizei.
Dup examinarea obieciilor i cererilor

fcute de pri i de expert, organul de urmrire
penal sau instana de judecat pune n vedere
expertului termenul n care urmeaz a fi
efectuat expertiza, ncunotinndu-1 totodat
dac la efectuarea acesteia urmeaz s participe
prile.
Drepturile expertului
Art. 121. Expertul are dreptul s ia
cunotin de mate-rialul dosarului necesar
pentru efectuarea expertizei, n cursul
urmririi penale cercetarea dosarului se face
cu ncuviinarea organului de urmrire.
Expertul poate cere lmuriri organului de
urmrire penal sau instanei de judecat cu
privire la anumite fapte sau mpre-jurri ale
cauzei.
Prile, cu ncuviinarea i n condiiile
stabilite de organul de urmrire penal sau de
instana de judecat, pot da expertului
explicaiile necesare.
71
Raportul de expertiz
Art. 122. Dup efectuarea expertizei, expertul
ntocmete un raport scris.
Cnd sunt mai muli experi se ntocmete un
singur raport de expertiz. Dac sunt deosebiri de
preri, opiniile separate sunt consemnate n cuprinsul
raportului sau ntr-o anex.
Raportul de expertiz se depune la organul de

urmrire penal sau la instana de judecat care a
dispus efectuarea expertizei.
Coninutul raportului
Art. 123. Raportul de expertiz cuprinde:
1) Partea introductiv, n care se arat

organul de urm rire penal sau instana
de judecat care a dispus efec tuarea
expertizei, data cnd s-a dispus
efectuarea aces teia, data raportului de
expertiz, obiectul acesteia i ntrebrile
la care expertul urma s rspund, mate
rialul pe baza cruia expertiza a fost
efectuat i dac prile care au
participat la aceasta au dat explicaii n
cursul expertizei;
2) Descrierea n amnunt a operaiilor de
efectuare a ex pertizei, obieciile sau
explicaiile prilor, precum i analiza
acestor obiecii sau explicaii n lumina
celor constatate de expert;
3) Concluziile, care cuprind rspunsurile la
ntrebrile puse i prerea expertului asupra
obiectului expertizei.
Suplimentul de expertiz
Art. 124. Cnd organul de urmrire penal sau
instana de judecat constat, la cerere sau din
oficiu, c expertiza nu este complet, dispune
efectuarea unui supliment de expertiz, fie de
ctre acelai expert, fie de ctre altul.
72
De asemenea, cnd se consider necesar,

se cer expertului lmuriri suplimentare n scris
ori se dispune chemarea lui spre a da informaii
verbale asupra raportului de expertiz, n acest
caz, ascultarea expertului se face potrivit
dispoziiilor referitoare la ascultarea martorilor.
(...)
Efectuarea unor noi expertize
Art. 125. Dac organul de urmrire penal sau
instana de judecat are ndoieli cu privire la
exactitatea concluziilor raportului de expertiz,
dispune efectuarea unei noi expertize.
Din dispoziiile procedurale prezentate n extras

n caseta de mai sus se observ cteva particulariti
privind expertiza contabil judiciar administrat n
procesul penal fa de cea administrat n procesul
civil, i anume:
1 Lipsete procedura jurmntului expertului
contabil, consi derm noi, n mod nejustificat;
2 Raportul de expertiz contabil trebuie s fie

neaprat n for m scris; structura acestuia
este reglementat n mod explicit (art. 123,
C.p.p.).
3. Sediul reglementrilor profesionale privind
expertizele con-tabile judiciare i extrajudiciare se afl n:
1) Regulamentul de organizare i funcionare

a
Corpului
Ex-perilor
Contabili
i
Contabililor Autorizai din Romnia14
14
Aprobat prin Hotrrea Conferinei Naionale a Experilor

Contabili i Contabililor Autorizai nr. 1/1995, publicat n
Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 26/27 noiembrie
1995, modificat i completat prin Conferina Naional a
Experilor Contabili i Contabililor Autorizai nr. 99/44,
modificrile i completrile fiind publicate n Monitorul Oficial
al Romniei, Partea I, nr. 452/28 martie 2001. n aceast
viziune este publicat n Cartea expertului contabil si a contabilului
autorizat, ediia a IH-a, Editura CECCAR, Bucureti, 2001, pag.
30-74.
73
care, la pct. 112 lit. e), stipuleaz c experii

contabili, n exercitarea profesiei, pot efectua
expertize contabile dispuse de organele
judiciare sau solicitate de persoane fizice sau
juridice, cum ar fi:
1 expertize amiabile (la cerere);
2 expertize financiar-contabile;
3 arbitraje n cauze civile;
4 expertize de gestiune.
2) Norma profesional CECCAR nr. 35
privind
expertizele
contabile,
care
stipuleaz c acestea pot fi efectuate numai
de ctre persoanele care au dobndit calitatea
de expert con-tabil n condiiile legii, fiind
nscrise, cu viza la zi, n Tabloul Corpului
Experilor Contabili i Contabililor Autorizai
din Romnia (CECCAR). n spiritul i litera
acestei norme pro-fesionale vor fi abordate
capitolele urmtoare, fcndu-se, ori de cte
ori se va considera necesar, referire la
dispoziiile legale i procedura n materie.
74
Capitolul 2
DEMERSUL DEONTOLOGIC AL MISIUNILOR
2.1. Destinatarii expertizelor contabile

Expertizele contabile judiciare i extrajudiciare
sunt lucrri de specialitate cu obiective definite,
solicitate de ctre cei interesai exper-ilor contabili
nscrii n Tabloul Corpului. Prin urmare, destinatarii
expertizelor contabile judiciare i extrajudiciare
sunt solicitanii aces-tora.
Solicitanii expertizelor contabile judiciare sunt:
1 Organele de instrumentare (urmrire i cercetare)
a cauzelor care fac obiectul dosarelor penale:
Poliia si Parchetul;
2 Instanele de judecat a cauzelor penale i

civile.
Indiferent dac expertizele contabile judiciare

sunt dispuse din oficiu sau sunt acceptate la cererea
nvinuiilor sau prilor implicate n procesul judiciar,
acetia (nvinuiii sau prile implicate n proces) sunt,
de asemenea, utilizatori principali ai expertizelor
contabile judi-ciare, n acest sens, practicile curente
impun expertului contabil s depun la dosarul cauzei
un set de rapoarte de expertiz contabil judiciar,
astfel nct cte un exemplar al raportului s poat fi
nmnat fiecrui nvinuit sau fiecrei pri implicat(e)
n procesul judiciar.
Solicitanii expertizelor contabile extrajudiciare
pot fi oricare dintre persoanele fizice sau juridice
interesate n contractarea unor astfel de lucrri cu
experii contabili nscrii n Tabloul Corpului, n mod
indirect, atunci cnd solicitanii expertizelor contabile
extra-judiciare folosesc aceste lucrri n concilierea
intereselor lor n relaiile cu partenerii comerciali i de
afaceri, organismele administrative etc., pot fi i
acetia considerai destinatari ai expertizelor
contabile extra-judiciare.
75
2.2. Finalitatea (scopul) expertizelor contabile

Caracteristica
esenial
a
expertizelor
contabile judiciare i extra-judiciare este c acestea
au un scop definit n momentul solicitrii i
acceptrii lor de ctre experi. Acest scop definit se
concretizeaz n obiectivele, respectiv ntrebrile la
care trebuie s rspund expertul contabil.
Tot de finalitatea sau de scopul expertizelor
contabile judiciare i extrajudiciare ine i utilizarea
acestora doar n contextul n care au fost solicitate,
ntruct expertul contabil i exprim fundamentat
rs-punsul la fiecare obiectiv (ntrebare) stabilit
naintea efecturii exper-tizei contabile, aceste
rspunsuri nu pot fi extrapolate (generalizate) nici n
timp, i nici n spaiu.
Rspunsurile expertului contabil sunt punctuale i
sunt valabile numai n contextul punctual n care au fost
documentate i formulate. Prin urmare, nici rspunsul
individual, i nici alte rspunsuri ale exper-tului contabil
la obiective corelative nu reprezint o opinie, ci doar o
lmurire, de unde i optica jurisprudenei c expertul
nu este nici ju-dector, i nici martor, ci un consultant
care l ajut pe
judector n rezolvarea unor probleme
de specialitate15.
O consecin a faptului c rspunsurile

formulate de expertul contabil n expertizele
contabile judiciare i extrajudiciare nu constituie
opinii, ci doar lmuriri, consultane de specialitate,
este c expertizele contabile nu au ca finalitate
(scop) publicitatea lor. Ele sunt cel mult
transparente n folosul celor care justific un
interes material i/sau moral n consultarea si
utilizarea lor.
2.3. Principiile
deontologice aplicabile n
misiunile privind expertizele contabile
Principiile deontologice fundamentale crora trebuie

s li se supun profesionistul contabil, deci inclusiv
expertul contabil, sunt
15 ***^ Deci/ia nr. 2.965/4.974 a Tribunalului Suprem, Secia civil,
n Revista Romn de Drept, nr. 8/1975.
76
explicit definite n Codul etic naional al profesionitilor

contabili din Romnia i se refer la:
1 integritate;
2 obiectivitate;
3 independen;
4 secretul profesional;
5 respectarea normelor tehnice i profesionale;
6 competena profesional; i
7 comportarea deontologic.
Norma profesional CECCAR nr. 35privind

expertizele con-tabile reine i comenteaz
explicit urmtoarele principii deontologice dup
care expertul contabil trebuie s se ghideze n
efectuarea exper-tizelor contabile judiciare i
extrajudiciare:
1 independena expertului contabil;
2 competena expertului contabil;
3 calitatea expertizelor contabile;
4 secretul profesional i confidenialitatea
expertizelor conta bile;
5 acceptarea expertizelor contabile; i
2 responsabilitatea
efecturii
expertizelor
contabile.
Aceste principii de deontologie vor fi abordate
n paragrafele urmtoare, att sub aspectele
reglementrilor profesionale, ct i ale unor
dezbateri i particularizri care credem c ar fi utile
n demersul experilor contabili atunci cnd
elaboreaz expertize contabile judi-ciare i
extrajudiciare.
2.3.1. Principiul independenei expertului
contabil
Reglementarea profesional privind independena
expertului contabil n demersul misiunilor acestuia de a
elabora expertize conta-bile judiciare i extrajudiciare este
prezentat n continuare.
77
1. Expertizele contabile judiciare i

extrajudiciare pot fi efectuate numai de ctre
experii contabili i societile de exper tiz
contabil membri ai Corpului Experilor
Contabili i Conta bililor Autorizai din
Romnia (CECCAR). Experii contabili membri
ai Corpului sunt nscrii n una dintre
urmtoarele sec iuni ale Tabloului Corpului:
1
Seciunea nti - experi contabili liberprofesioniti care i exercit profesia
individual sau ca persoane fizice autori zate;
2
Seciunea a doua - experi contabili care au
statut de angajai n ntreprinderi, instituii
bancare i de asigurri, educaie, cercetare i
instituii centrale sau locale;
3
Seciunea a patra - experi contabili
care i desfoar acti vitatea n cadrul
unor societi, companii sau cabinete mem
bre ale Corpului.
Calitatea de expert contabil membru al

Corpului, nscris n una dintre seciunile Tabloului
Corpului (precizate mai sus), se dovedete cu
legitimaia (carnetul) de membru, vizat() anual.
Societile de ex-pertiz contabil membre ale
Corpului sunt nscrise n seciunea a patra a
Tabloului Corpului sub titlul de:
a Persoane juridice de profil:
1. Firme n reele internaionale

parteneriat mixt (ro mn i strin);
sau
2. Firme cu capital autohton.

2. Publicarea listei experilor contabili i a
societilor de
expertiz contabil judiciar i extrajudiciar.

Regulamentar16, pu blicarea listei experilor contabili i a
societilor de expertiz contabil care au dreptul s
efectueze expertize contabile judiciare i extrajudi ciare
este un atribut al Secretariatului General al CECCAR, care:
16 *** RegUiamentiti de organizare i funcionare al CECCAR, pct. 40

lit. e) i f).
78
1
organizeaz
i
asigur
evidena
centralizat a experilor con tabili i a
societilor de expertiz contabil nscrii n Ta
bloul Corpului de ctre filiale;
2
asigur publicarea anual n Monitorul
Oficial al Romniei a Tabloului Corpului.
La nivelul filialelor CECCAR, directorii executivi trebuie
s organizeze si s asigure evidena experilor contabili i a
societilor de expertiz
contabil n cadrul Tabloului Corpului
existent la filiale17.
Pentru informarea operativ a potenialilor solicitani
de exper-tize contabile judiciare i extrajudiciare trebuie
ca filialele Corpului:
1
s afieze lista experilor contabili i a
societilor de exper tiz contabil care au
dreptul de a angaja expertize contabile
judiciare i extrajudiciare, cu modificrile la zi,
la sediul filia lei i s o publice trimestrial n
presa local;
2
s trimit trimestrial aceast list, cu
modificrile la zi, inspec torilor de
specialitate sau referenilor angajai ai
tribunalelor teritoriale, care au ca atribuii
de serviciu evidena i reco mandarea
experilor, urmrirea ncasrii onorariilor i
plata acestora.
Dac, din diverse motive, un expert contabil este
solicitat n efectuarea unei expertize contabile judiciare
sau extrajudiciare fr a fi nscris n rndul membrilor
Corpului, acesta are obligaia deonto-logic de a releva
solicitantului situaia n care se afl.
3. Particulariti privind incompatibilitatea

expertului con-tabil n demersul efecturii
expertizelor contabile judiciare i extrajudiciare.
Ipotezele generale n care integritatea, obiectivitatea si
independena profesionistului contabil pot fi afectate
sunt18:
Ibidem, pct. 76 lit. e).
:
17
18***
, Codul etic naional al profesionitilor contabili din

Romnia.
79
1Este implicat financiar, direct sau indirect, n

activitile uneia dintre prile n litigiu, prin,
de exemplu: acceptarea, chiar informal, a
unei forme de salarizare; obinerea de
participrii la capitalul social; darea sau
luarea de bunuri, servicii sau bani; acordarea
sau primirea de gajuri sau cauiuni;
2 Este implicat n activitile uneia dintre prile n
litigiu n calitate de membru al consiliului de
administraie, al execu tivului acesteia sau n
calitate de angajat;
3Desfoar acte de comer sau slujbe

salariate concomitent cu exercitarea profesiei
contabile liberale, care se pot finaliza ntr-un
conflict de interese sau care sunt prin natura
lor in compatibile sau n contradicie cu
poziia de independen, integritate i
obiectivitate a profesionistului contabil;
4 Este implicat prin relaii familiale i/sau
personale cu una dintre prile n litigiu sau
cu persoane din conducerea aces tora;
5
Accept i primete onorarii neprecizate
anticipat.
Este, de asemenea, interzis experilor

contabili:
1. S efectueze lucrri pentru agenii economici
sau pentru in stituiile la care au i calitatea de
salariat, indiferent de natura i durata
contractului de munc;
2. S efectueze lucrri pentru agenii economici sau

pentru in stituiile cu care angajatorii expertului
contabil se afl n ra porturi contractuale, ca, de
exemplu:
1) expertul contabil angajat n industrie,

comer, educaie etc. sau ntr-o societate
de expertiz nu poate presta servicii
profesionale pentru o entitate care se afl
n relaie con tractual cu angajatorul
su;
2) expertul contabil angajat ntr-o instituie
public nu poate presta servicii profesionale
pentru o entitate cu care se afl n raporturi
juridice de drept comercial, fiscal etc.;
80
3. S
efectueze
lucrri
pentru
agenii
economici sau pentru in stituiile cu care
angajatorii expertului contabil se afl n
concuren;
4. S efectueze lucrri pentru agenii economici
sau instituii n cazul n care sunt rude sau afini
pn la gradul patru inclusiv sau soi ai
administratorilor;
5. S efectueze lucrri n situaia n care exist
elemente care atest starea de conflict de
interese. Exist conflict de interese n
urmtoarele situaii:
1) acceptarea numirii sau desemnrii n calitate
de expert ntr-o cauz, dac:
1- expertul sau un membru al familiei sale se
afl ntr-o relaie de munc, de familie,
comercial sau de alt natur cu una dintre
prile cauzei;
2- expertul a avut calitatea de angajat sau
a avut relaii contractuale de orice fel
cu una dintre pri n ultimii doi ani;
3- expertul are cunotin sau ar fi trebuit
s tie, n vir tutea funciilor pe care le
deine n structurile alese i executive
ale Corpului, c n cauza respectiv au
existat sau exist litigii n curs la
comisia de disciplin sau la alte organe
i instane ale Corpului, privind un
membru al Corpului;
2) acceptarea numirii sau desemnrii n calitate de
expert n mai multe faze succesive ale aceleiai

cauze, cum ar fi:
1- expert n faza de cercetare i n faza de

judecat;
2- expert numit ntr-o faz i expert (consilier)
al unei pri n alt faz;
3) obinerea de lucrri n mprejurri legate

de exercitarea funciilor i atribuiilor
aferente calitii de organ ales sau numit
n structurile de conducere i de execuie
ale filialei CECCAR;
81
4) participarea la aciuni, fapte sau cauze n

rol dublu: de profesionist n practica
public i de organ ales sau numit n
structurile de conducere i de execuie ale
filialei Corpului, ca, de exemplu:
1- luarea de hotrri, decizii i semnarea
de coresponden n numele filialei sau
al comisiei de disciplin dac n cauza
respectiv un membru al consiliului
filialei sau al comisiei de disciplin a
efectuat lucrri sau a parti cipat n
vreun fel n calitate de liber-profesionist
con tabil;
2- judecarea n cadrul comisiei de
disciplin a filialei a unor fapte n
legtur cu cauze la care au participat
n vreun fel, n calitate de liberprofesioniti, membrii consiliului filialei,
membrii comisiei de disciplin, cen zorul
sau vreun angajat al filialei respective;
6. S efectueze lucrri n situaia n care exist alte

elemente care atest starea de incompatibilitate.
Aceast list general de incompatibiliti nu

este exhaustiv, ci exemplificativ. n cazul
misiunilor privind expertizele contabile judiciare i
extrajudiciare,
incompatibilitatea
trebuie
interpretat par-ticularizat, astfel:
1 Expertizele contabile judiciare i extrajudiciare
pot fi efec tuate numai de ctre experii contabili
i societile de exper tiz contabil nscrii n
Tabloul Corpului;
2 Calitatea de clieni n cazul expertizelor

contabile, n special al celor judiciare, se extinde
de la solicitant (organul judiciar sau de urmrire
i cercetare judiciar) la toate prile implicate
n urmrirea, cercetarea i procesualitatea
judiciar, inclusiv la terele persoane fizice sau
juridice crora expertizele con tabile elaborate
(efectuate) le-ar putea deveni opozabile. Prin
urmare, ori de cte ori expertul contabil are
cunotine despre
82
astfel de implicaii posibile trebuie s le

releve solicitanilor judiciari. Este de preferat
ca astfel de relevri s se fac i solicitanilor
de expertize contabile extrajudiciare; n cazul
expertizelor
contabile
judiciare,
incompatibilitatea expertului contabil trebuie
s
fie
n
strict
conformitate
cu
reglementrile Codului de procedur civil
(art. 24, C.p.c.) i Codului de procedur
penal (art. 54, C.p.p., cu extindere la art.
48, 50, 51, 52, 53), care prevd aceleai
cazuri de incompatibilitate att pentru
expert", ct i pentru jude-ctor". Din
cuprinsul articolelor din legile procedurale
(pre-cizate mai sus) se poate trage concluzia
c un expert con-tabil se afl n
incompatibilitatea de a efectua expertiza
con-tabil
judiciar
solicitat
i
n
urmtoarele cazuri19: G dac este martor
expert sau arbitru n aceeai cauz, calitatea
de martor avnd ntietate;
a dac a pus n micare aciunea penal, a
emis mandat de arestare, a dispus
trimiterea n judecat, a pus concluzii n
fond n calitatea de procuror sau a fost
judector n aceeai cauz;
a dac a fost martor sau reprezentant
(expert recomandat de parte), ori aprtor al
vreuneia dintre pri; a dac exist
mprejurri din care rezult c este
interesat(), sub orice form, expertul, soul
sau vreo rud apropiat n soluionarea
cauzei ntr-un anumit mod, care sunt de
natur a-1 face pe expert subiectiv;
a dac s-a pronunat asupra unor aspecte
care constituie obiectul dosarului n
calitate de organ de control, de conducere, tehnic, de specialitate, ori a luat
parte, ca execu-tant, la ntocmirea actelor
primare, a evidenelor contabile tehnicooperative;
19
Detean, A., Expertize contabile n Supliment la Revista

Economic, 1986, pag. 23-25.
83
a dac a mai ntocmit o expertiz contabil n

acelai dosar, ocazie cu care i-a exprimat
opiniile. Este vorba de o nou expertiz, i
nu de un supliment la expertiz avnd
aceleai obiective sau unele lrgite.
4. Particulariti privind abinerea i

recuzarea experilor contabili, n toate cazurile
n care experii contabili solicitai s fac expertize
contabile judiciare i extrajudiciare se afl ntr-o
stare de incompatibilitate, acetia au obligaia
deontologic s se abin de la efectuarea
expertizelor solicitate, relevnd solicitantului starea
de in-compatibilitate n care se afl. n cazul
expertizelor contabile judiciare, dac expertul
contabil solicitat nu face declaraie de abinere, el
poate fi recuzat. Recuzarea este un mijloc
procedural prin care prile dintr-un proces pot
solicita nlocuirea unuia sau a mai multor experi
pentru aceleai motive prevzute de legile
procedurale ca fiind aplicabile judectorilor (art. 27,
C.p.c., i art. 51, C.p.p.). Potrivit articolului 204 din
Codul de procedur civil, experii contabili se pot
recuza pentru aceleai motive ca si judectorii.
Recuzarea trebuie s fie f-cut n termen de cinci
zile de la numirea expertului, dac motivul exist la
aceast dat; n celelalte cazuri, termenul va curge
de la data la care s-a ivit motivul de recuzare.
Recuzrile se judec n edin public cu citarea
prilor i a expertului. Potrivit art. 50-51 din Codul
de procedur penal, persoana incompatibil este
obligat s declare, dup caz, preedintelui
instanei,
procurorului
care
supravegheaz
cercetarea penal sau procurorului ierarhic superior
c se abine de la a participa la procesul penal, cu
artarea cazului de incompatibilitate care constituie
motivul abinerii. Declaraia de abinere se face de
ndat ce persoana obligat la aceasta a luat
cunotin de existena cazului de incompatibilitate
(art. 50). n cazul n care persoana incompatibil nu
face declaraie de abinere, poate fi recuzat, att
n cazul urmririi penale, ct si n cursul judecii,
de ctre oricare dintre pri, de ndat ce partea a
aflat de existena cazului de incompatibilitate.
Recuzarea se formuleaz oral sau n
84
scris, cu artarea cazului de incompatibilitate care

constituie motivul recuzrii (ort. 51).
n contextul reglementrilor procedurale (civile i
penale) ex-pertul contabil poate fi recuzat:
1 cnd el, soul su, ascendenii sau descendenii lor

au vreun interes n judecarea pricinii, sau este so,
rud sau afin pn la al patrulea grad inclusiv cu
vreuna dintre pri;
2 cnd se afl n vreunul dintre cazurile prevzute n
art. 100 din Legea de organizare judectoreasc;
3 cnd soul n via si nedesprit este rud sau
afin al uneia dintre pri pn la al patrulea grad
inclusiv, sau dac, fiind ncetat din via ori
desprit, au rmas copii;
4 dac el, soul sau rudele lor pn la al patrulea
grad inclusiv au o pricin asemntoare cu cea
care se judec sau dac au o judecat la instana
unde una dintre pri este judector;
5 dac ntre aceleai persoane i una dintre pri a
fost un caz de judecat penal timp de cinci ani
naintea recuzrii;
6 dac este tutore, curator

judiciar al uneia dintre pri;
sau
consilier
7 dac i-a spus prerea cu privire la pricina care

se judec;
8 dac a primit de la una dintre pri daruri sau
fgduieli de daruri sau altfel de ndatoriri;
9 dac este vrjmie ntre el, soul sau rudele lor
pn la al patrulea grad inclusiv i una dintre
pri, soii sau soiile acestora pn la al
patrulea grad inclusiv.
Aceste cazuri de abinere i recuzare opereaz n cazul
exper-tizelor contabile judiciare, dar le considerm
recomandabile i n cazul abinerilor invocabile n cazul
expertizelor extrajudiciare.
5. Consecinele nerespectrii independenei
expertului con-tabil n misiunile privind expertizele
contabile judiciare i extra-
85
judiciare, n cazul expertizelor contabile judiciare,

atunci cnd incom-patibilitatea este reglementat de
lege, nclcarea sa atrage nulitatea absolut, n
timpul procesului, excepia de incompatibilitate poate
fi invocat de orice parte interesat, procuror sau
instana din oficiu. Dup pronunarea hotrrii de
fond, partea interesat sau procurorul poate invoca
incompatibilitatea pe calea apelului ori, dup caz, recursului.
Tot o consecin a nerespectrii independenei
expertului con-tabil solicitat n efectuarea de expertize
contabile judiciare este ex-punerea acestuia posibilitilor
de recuzare, fapt care poate fi interpretat ca o atingere a
bunei reputaii a profesiunii contabile liberale.
Consecinele nerespectrii stricte a regulilor de

independen a expertului contabil n cazul
elaborrii de expertize contabile extra-judiciare
sunt mai atenuate, putndu-se invoca nulitatea lor
relativ sau chiar ignora n demersul atingerii
scopurilor n care au fost soli-citate si elaborate.
Alturi de reglementrile procedurale, civile i
penale, expertul contabil trebuie s respecte cu
strictee
reglementrile
Corpului.
Potrivit
Regulamentului de organizare i funcionare
al CECCAR se aplic sanciunea disciplinar
interzicerea dreptului de exercitare a profesiei
pentru:
1 nclcarea cu intenie, prin aciune sau
omisiune, a normelor de lucru elaborate de
Corp privind exercitarea profesiei, dac
fapta a avut ca urmare producerea unui
prejudiciu moral sau material;
2 practicarea profesiei de expert contabil... fr viz
anual
pentru
acordat.
exercitarea
profesiei,
legal
nclcarea prevederilor de la Seciunea 2.3. l,

pct. 3, subpunctele 1-6, de mai sus, constituie
abatere disciplinar i se sancioneaz dup cum
urmeaz:
1 suspendarea dreptului de exercitare a
profesiei pe o perioad de sase luni pentru
abaterile de la subpunctele l, 2, 3 i 4 i pct.
5 lit. c);
86
1- suspendarea dreptului de exercitare a

profesiei pe o perioad de un an pentru
abaterile de la subpunctul 5 lit. a) (primele
dou liniue) i b);
2- interdicia dreptului de exercitare a profesiei
pentru abaterile de la subpunctul 5 lit. a), liniua 3,
i lit. d), i subpunctul 6.
2.3.2. Principiul competenei expertului

contabil
Reglementarea
profesional
privind
competena
expertului con-tabil n demersul misiunilor sale de a elabora
expertize contabile ju-diciare i extrajudiciare este prezentat
n continuare.
1. Calitatea de expert contabil trebuie

dobndit n condiiile legislaiei n vigoare.
Actualmente, accesul la profesia de expert con-tabil (...)
se f ace pe baz de examen de admitere, la care s
obin cel puin media 7 i minimum nota 6 la fiecare
disciplin, prin efectuarea unui stagiu de trei ani si
susinerea unui examen de aptitudini la termi-narea
stagiului. (...) Se poate prezenta la un examen de
admitere (...) persoana care ndeplinete urmtoarele
condiii:
1) are capacitatea de exerciiu deplin;
1) are studii economice superioare, cu diplom
recunoscut de Ministerul Educaiei si Cercetrii;
2) nu a suferit nicio condamnare care, potrivit

legilor n vigoa re, interzice dreptul de
gestiune si de administrare a socie tilor
comerciale.
La cerere, persoanele care au titluri de
academicieni, profesori i confereniari universitari,
doctori n economie, doctori doceni, cu specialitatea
contabilitate sau finane, au acces la profesia de
expert contabil pe baza titlului de doctor (cu
ndeplinirea condiiilor prevzute de literele a) i c) de
mai sus) i prin susinerea unui interviu privind
normele de organizare i funcionare a Corpului
Experilor20 Contabili i Contabililor Autorizai din
Romnia .
20
O.G. nr. 65/1994, cu modificrile ulterioare, art. 3 i 4,

n Cartea expertului contabil fi a contabilului autorizat, ediia a IlIa, Editura CECCAR, 2001, Bucureti, pag. 15-16.
87
2. Competena profesional a expertului

contabil trebuie ntreinut printr-o pregtire
profesional
anual
continu,
n
condiiile
progresului i ale schimbrilor rapide n domeniul
economic, inclusiv n cel al teoriilor i practicilor
financiar-contabile, cunotinele dobndite n timpul
studiilor universitare (superioare) sunt perisabile. Este
motivul pentru care accederea n Corp, respectiv
dobndirea ca-litii de expert contabil, se supune
unui examen de admitere, unui stagiu i unui examen
de aptitudini la terminarea stagiului. Sunt excep-tate
de la aceste verificri" persoanele care posed studii
doctorale, respectiv diplome de doctor n economie,
specialitatea finane-conta-bilitate, pe considerentul
c prin natura activitilor pe care le desf-oar
(nvmnt, cercetare) sunt interesate s-i menin
la zi cuno-tinele profesionale. Prin urmare,
pregtirea profesional continu este componenta
esenial a competenei expertului contabil, care
trebuie s-si ntrein nivelul de competen pe tot
parcursul carierei; el nu trebuie s efectueze dect
lucrrile pe care el nsui sau societatea din care face
parte le poate realiza cu competen profesional.
Competena expertului contabil se impune din
necesitatea de a se apra onoarea i independena
Corpului i de a se conferi lucrrilor acestuia autoritate
tiinifico-profesional. n acest scop, expertul con-tabil
trebuie s aib cel puin urmtoarele caliti eseniale:
1 tiin, competen i contiin;
2 independen de spirit i dezinteres material;
3 moralitate, probitate i demnitate.
Pentru dezvoltarea acestor caliti eseniale

expertul contabil trebuie:
1 s i dezvolte necontenit cultura, nu numai
profesional, dar i cunotinele de cultur
general, singurele capabile s-i ntreasc
discernmntul;
2 s acorde fiecrei operaii i situaii examinate
toat atenia i timpul necesar pentru a-i

fundamenta o opinie profesio nal nainte de a
face propuneri (de a emite preri);
88
1 s i exprime opinia fr nicio reinere fa

de dorina, chiar ascuns, a celui care l
consult i s se pronune cu since ritate,
fr ocoliuri, exprimndu-i, dac este
nevoie, rezer vele necesare asupra valorii
ipotezelor i concluziilor for mulate;
2 s nu dea niciodat ocazia de a se afla n
situaia de a nu putea s-i exercite libertatea
de gndire sau de a fi supus ngr dirilor
ndatoririlor sale;
3 s considere c independena sa trebuie si gseasc ma nifestarea deplin n
exercitarea profesiei i n protejarea ei, cu
respectarea integral a dispoziiilor legale i
a regulilor stabilite de Corp.
n
vederea
meninerii
i
dezvoltrii
competenei profesionale a membrilor Corpului,
deci i a experilor contabili, CECCAR a emis
Standardul profesional nr. 38 i a elaborat
Programul
naional
de
dez-voltare
profesional continu care se desfoar att la
nivel central, ct i la nivel de filiale ale Corpului.
Potrivit acestui program, fiecare membru al
Corpului, deci si expertul contabil, este obligat s
efectueze anual minim 40 de ore de curs, din care
cel puin 20 de ore sub controlul organismului
profesional.
Coninutul i structura tematicilor, pe profiluri i
teme de pre-gtire profesional, sunt elaborate de
Departamentul
pentru
dezvoltare
profesional
continu din cadrul Corpului, iar cursurile sunt
susinute de corpul de lectori aprobat pentru fiecare
filial n parte prin decizii ale Corpului Experilor
Contabili i Contabililor Autorizai din Rom-nia. La
absolvirea acestor cursuri se susine un test gril de
verificare a cunotinelor la care nota minim pentru
promovare este 7 (apte). Pentru experii contabili
care, din diferite motive, nu s-au prezentat la test sau
nu au obinut nota minim (apte), filialele Corpului,
de comun acord cu lectorii cursului, pot organiza un
al doilea test, ntr-un interval de cel mult 45 de zile
calendaristice de la data primului test.
89
3. Excepii de la obligaia experilor

contabili de a se supune pregtirii profesionale
anuale continue. Experii contabili care au efectuat
perioada de stagiu de trei ani sunt scutii de obligaia
urmrii cursurilor de pregtire profesional anual
continu pentru o perioad de doi ani de la
dobndirea calitii de expert contabil.
4. Consecine ale refuzului experilor

contabili de a urma cursurile de pregtire
profesional continu. Refuzurile nejustifi cate
ale membrilor Corpului, deci i ale experilor
contabili, de a urma cursurile de pregtire
profesional anual continu se sancioneaz cu
suspendarea acestora din Tabloul Corpului. Or,
suspendarea sau radierea din Tabloul Corpului
atrage dup sine imposibilitatea exer citrii calitii
de expert contabil, deci imposibilitatea angajrii i
efec turii de expertize contabile judiciare i
extrajudiciare.
2.3.3. Principiul calitii expertizelor
contabile
Reglementarea profesional privind calitatea
expertizelor conta-bile judiciare i extrajudiciare este
1. Calitatea expertizelor contabile, ntre

principiu i conse-cin. Calitatea expertizelor
contabile judiciare i extrajudiciare poate fi
observat mai degrab ca o consecin a
competenei profesionale si a independenei
expertului
contabil
dect
ca
un
principiu
deontologic de sine stttor. Aceasta deoarece, fr
competena profesional ates-tat legal, discutarea
calitii expertizelor contabile este superflu, iar
dac independena expertului contabil este
afectat sau pus sub semnul ntrebrii, concluziile
(rspunsurile) formulate la obiectivele (ntrebrile)
care fac obiectul expertizelor contabile pot ridica
suspi-ciuni. Totui, calitatea expertizelor contabile
nu rezult cu necesitate din competena
profesional atestat legal i din independena
exper-tului contabil. Membrii Corpului (deci i
expertul contabil) trebuie s-i exercite profesia cu
contiin i devotament. Legalitatea,
90
imparialitatea i, n cadrul profesiei, dorina de a fi

utili clienilor trebuie s le inspire recomandrile pe
care le fac i s le ghideze efectuarea lucrrilor. Ei
trebuie s se abin de la orice lucrri inutile
efectuate numai din dorina de ctig21.
Abinerea de la efectuarea unor expertize
contabile considerate de expertul contabil ca fiind
inutile nu trebuie s fie o form voalat a unui refuz,
n consecin, abinerea trebuie argumentat i poate
deveni operant doar cu acordul solicitanilor
expertizelor contabile, n argumentrile sale privind
utilitatea expertizelor solicitate, expertul contabil
trebuie s orienteze solicitanii ctre formularea de
obiective concrete, formulate clar, fr echivoc.
2.
Calitatea
expertizelor
contabile
trebuie argumentat, jus tificat. Pentru
asigurarea calitii expertizelor contabile judiciare
si extrajudiciare, experii contabili solicitai n
efectuarea acestora trebuie s aplice:
1) principiile contabilitii;
2) normele profesionale elaborate de Corp
privind exercitarea calitii de expert
contabil i efectuarea lucrrilor de expertiz
contabil.
Este raiunea pentru care expertiza contabil
judiciar i extra-judiciar trebuie s se finalizeze
ntr-un raport scris din care trebuie s rezulte
ntinderea
lucrrilor,
constatrile
efectuate,
documentele care au fost consultate i justificarea
concluziilor (rspunsurilor) for-mulate la fiecare
obiectiv (ntrebare) n parte.
3.
Aprecierea
calitii
expertizelor
contabile. Expertizele con tabile judiciare si
extrajudiciare sunt lucrri cu caracter tiinific. Prin
urmare, calitatea lor este prezumat. Totui,
argumentarea tiinific are calitatea ei. Aprecierea
argumentrii tiinifice a expertizelor con tabile se
realizeaz pe dou paliere.
21
Codul etic naional al profesionitilor contabili din Romnia.
91
3.1. Palierul individual, concret al fiecrei

expertize conta-bile n parte. Pe acest palier,
aprecierea calitii expertizelor se face de ctre
solicitant, care, de regul, judec calitatea
expertizelor con-tabile n funcie de utilitatea
acestora n atingerea scopurilor pentru care au fost
solicitate. Deci aceeai expertiz contabil, n
funcie de poziia celor crora le este opozabil,
poate fi apreciat de ctre acetia ca fiind sau nu
de calitate. Este considerentul pentru care se
recomand ca:
1) n cazul expertizelor contabile extrajudiciare
(amiabile) care urmeaz a fi utilizate n
rezolvarea unor diferende ntre mai multe
pri implicate, s fie solicitai experi
contabili agreai de toate prile interesate,
astfel nct fiecare parte s aib ncredere n
competena expertului contabil i n lucrrile
elaborate
de
acesta.
Prin
aceast
procedur, aprecierea calit ii expertizei
contabile extrajudiciare este mai puin
subiecti-vizat.
2) n cazul expertizelor contabile judiciare,
alturi de expertul contabil numit din oficiu,
normele procedurale, n special cele de
procedur penal (art. 120, C.p.p.), prevd
c prilor crora urmeaz a le fi opozabil
expertiza contabil trebuie s li se aduc la
cunotin c au dreptul i la numirea cte
unui expert contabil recomandat de fiecare
dintre ele, care s asiste la elaborarea
expertizei contabile de ctre expertul
contabil numit din oficiu, n acest fel crete
ncrederea prilor n calitatea expertizei
contabile judiciare, deoarece fiecare parte
implicat n proces va solicita, dac
consider necesar, numirea unui expert
contabil pe care l agreeaz, n care are
ncredere.
Respingerea
concluziilor
(rspunsurilor)
n
totalitate sau n parte la obiectivele (ntrebrile)
fixate expertizei contabile, fie de ctre soli-citant, fie
de ctre unele pri implicate crora expertiza
contabil le este opozabil, nu poate conduce la
concluzia c respectiva expertiz contabil nu este de
calitate. Mai ales n cazul expertizei contabile
92
judiciare, aceasta este doar una dintre probele

administrate n proces. Prin urmare, organele
judiciare trebuie s aprecieze probele admi-nistrate n
totalitatea lor, fr a exista o ierarhizare a probelor
admi-nistrate. Totui, expertiza contabil judiciar
fiind o prob cu caracter tiinific, respingerea ei de
ctre organul judiciar trebuie motivat.
3.2. Palierul de ansamblu al lucrrilor
efectuate de profe-sioniti contabili. Pe acest
palier se organizeaz i se deruleaz auditul de
calitate n cadrul profesiei contabile axat pe
aprecierea modului de aplicare a normelor
profesionale, n acest sens, Corpul Experilor Contabili
i Contabililor Autorizai din Romnia a elaborat 22
Regulamentul privind auditul de calitate n profesia contabila .
Auditul de calitate n cadrul profesiei contabile este
un control efectuat de specialiti angajai ai Corpului.
Obiectivele auditului de calitate n profesia contabil
sunt:
1 oferirea ctre public a unei bune percepii
despre calitatea serviciilor prestate;
2 armonizarea comportamentelor profesionale
ale membrilor;
3 contribuirea la buna organizare a cabinetelor de
expertiz contabil si a metodelor de lucru;
4 aprecierea modului de aplicare a regulilor i

a normelor pro fesionale;
5 dezvoltarea solidaritii n rndul profesiei, prin
favorizarea contactelor dintre colegi, aprecierea
i respectul profesioni tilor fa de organismele
Corpului.
Auditul de calitate al profesiei contabile este de ordin
general, i nu punctual. Auditorii de calitate ai Corpului nu
sunt abilitai s-i
22
Aprobat de Hotrrea nr. 00/39 a Consiliului Superior
al Corpului Experilor Contabili si Contabililor Autorizai din

Romnia i publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea
I, nr. 38/23.01.2001. Este publicat i n lucrarea Cartea
expertului contabil i a contabilului autorizat, ediia a IlI-a,
Editura CECCAR, Bucureti, 2001, pag. 404-414.
93
exprime punctul de vedere asupra unor expertize

contabile judiciare sau extrajudiciare concrete, ci
numai asupra ansamblului lucrrilor elaborate de
cabinetele de expertiz contabil supuse auditurilor
de calitate. Intermediar, auditul de calitate n
profesia contabil se concretizeaz ntr-o Not de
sintez transmis cabinetului controlat, care
dispune de un termen de 30 de zile pentru a-i
prezenta audi-torilor observaiile sale. Dup
expirarea termenului de 30 de zile, auditorii de
calitate trebuie s ntocmeasc un Raport de audit
avnd ca anexe:
1 Nota de sintez;
2 eventualele observaii ale cabinetului de
expertiz conta bil.
Acest raport, care poate s se refere i asupra
calitii
expertizelor
contabile
judiciare
i
extrajudiciare, ajunge, n ultim instan, la preedintele consiliului filialei Corpului care decide
asupra modului de verificare i comunicare a
rezultatelor auditului de calitate n profe-sia
contabil, concretizabil n:
1 trimiterea unei scrisori de concluzii fr
observaii;
2 trimiterea unei scrisori de concluzii cu
simple observaii, anexnd eventual o
convocare la biroul preedintelui fi lialei;
3 trimiterea unei scrisori de concluzii cu
observaii, nsoit de o decizie de
organizare a unui nou audit de calitate,
dup un an, pentru a se verifica dac s-a
inut
seama
de
observa
iile
i
recomandrile fcute.
Raportul auditorului de calitate i scrisorile de concluzii

sunt confideniale, ele neputnd fi divulgate i comunicate
dect:
1 noului auditor de calitate, atunci cnd se decide
ca un nou audit de calitate s aib loc la expirarea
perioadei de un an de la ncheierea auditului de
calitate precedent;
2 consiliului filialei, dac preedintele filialei

Corpului decide n acest sens.
94
4.
Consecine
ale
calitii
necorespunztoare a expertizelor contabile.
Principala consecin a calitii necorespunztoare
a exper-tizelor contabile judiciare si extrajudiciare
este neluarea lor n consi-derare de ctre
solicitani, cu sau fr motivare, n subsidiar ns,
unele aspecte ale calitii expertizelor contabile
judiciare i extraju-diciare pot face obiectul
observaiilor i concluziilor auditului de calitate n
profesia contabil.
Atunci cnd exist repetri ale abaterilor
constatate
de
ctre
auditorii
de
calitate,
preedintele filialei Corpului va sesiza Comisia de
disciplin a filialei Corpului. Prin aceast procedur,
calitatea
ne-corespunztoare
a
expertizelor
contabile poate face obiectul unor sanc-iuni
disciplinare prevzute de art. 16 alin. l din O.G. nr.
65/1994 privind organizarea activitii de expertiz
contabil (cu modificrile ulterioare), si anume:
1 mustrare;
2 avertisment scris;
3 suspendarea dreptului de a exercita profesia de
expert con tabil pe o perioad de timp de la trei
luni la un an;
4 interzicerea dreptului de a exercita profesia

de expert conta bil.
2.3.4. Principiul secretului
profesional i al
confidenialitii expertizelor
contabile
Reglementarea profesional privind secretul

profesional
i
confidenialitatea
expertizelor
contabile judiciare i extrajudiciare este prezentat
n continuare.
1. Profesionistul contabil - un confident n
societate. Practica social secular a impus o regul: numai
colaboratorii dintr-un anumit nivel ierarhic au acces la
anumite informaii si deci numai acetia
95
sunt susceptibili de a avea obligaii de natura

secretului profesional23.
El, profesionistul contabil, este un COLABORATOR de
cel mai nalt nivel ierarhic. Este motivul pentru care
membrii Corpului, mpreun cu colaboratorii lor,
rspund de respectarea principiului deontologic al
secretului profesional, cu excepia cazurilor de
denunare prevzute de lege. Acest principiu
constituie o caracteristic esenial a unei profesii
exercitate independent, organizat i responsabil,
situndu-i pe expertul contabil i pe contabilul
autorizat printre confidenii societii precum avocaii,
medicii i notarii. Faptele implicate n se-cretul
profesional (al profesionistului contabil - n.n.) au o
cuprindere larg, incluzndu-le nu numai pe cele
ncredinate de clieni, ci i pe cele de care s-a luat
cunotin prin intermediul lucrrilor executate.
Profesionistul contabil nu trebuie nici s dezmint,
nici s confirme faptele care l privesc pe clientul
su,
chiar dac acestea sunt cunoscute de public24.
Secretul i confidenialitatea n profesia
contabil liberal sunt mai mari dect n alte
profesii liberale. De exemplu, dac o interpretare
favorabil divulgrii autorizate poate s fac lumin
n domeniul se-cretului medical, nu acelai lucru se
poate spune despre informaiile ncredinate de
clieni profesionitilor contabili. Acetia nu trebuie
s dezvluie necondiionat, nici chiar organelor de
cercetare - Poliie sau Parchet - sau instanelor de
judecat, desigur, dect n cazurile expres
prevzute de lege, ceea ce au aflat n timpul
misiunilor lor. Acest lucru trebuie s li se cear.
Chiar dac profesionistul contabil poate i trebuie
s poat rspunde tuturor ntrebrilor privind
tehnica financiar, contabil sau fiscal, el rmne
legat de secretul profe-sional n f aa organelor de
cercetare sau a tribunalului pentru toate
informaiile confideniale care i-aufost ncredinate
de clientul su.
23profesionale,
Norme
pag. 24.
generale de baz aplicabile tuturor misiunilor, n Norme

ediia a Il-a, revzut, Editura CECCAR, Bucureti, 2001,
24
Codul etic naional al profesionitilor contabili din Romnia,

pct. 44, n Canea expertului contabil i a contabilului autorizat,
ediia a ffl-a, Editura CECCAR, Bucureti, 2001, pag. 24.
96
Este important a se avea n vedere c informaiile

confideniale nu pot fi folosite
n beneficiul personal, i
nici al unei tere persoane25.
2.
Secretul
i
confidenialitatea
n
expertiza contabil -cazuri particulare, n
expertizele contabile judiciare i extrajudiciare
secretul
profesional
i
confidenialitatea
profesional trebuie accentuate, i nu atenuate, n
misiunile de expertize contabile judiciare i
extrajudiciare,
secretul
profesional
si
confidenialitatea profesional mbrac forme
particulare, si anume:
2.1. n cazul expertizelor contabile
judiciare expertul contabil trebuie s se
conformeze
necondiionat
reglementrilor
procedurale civile i penale.
Codul de procedur civil nu reglementeaz n
mod expres, ex-plicit, secretul si confidenialitatea n
expertizele contabile. Totui, art. 201 din Codul de
procedur civil stipuleaz c atunci cnd, pentru
lmurirea unor mprejurri de fapt, instana socotete
de cuviin s cunoasc prerea unor specialiti, va
numi unul sau trei experi, sta-tornicind punctele
asupra crora ei urmeaz s rspund (sublinierea
noastr).
Prin
urmare,
acest
adagio
profesional, potrivit cruia expertul contabil nu
trebuie s spun mai mult dect i se cere, trebuie
respectat. Orice ntindere sau divagaie a expertului
contabil asupra unor puncte pe care instana nu le-a
statornicit este neavenit, iar instana o poate i, de
regul, o sancioneaz cu ignorarea sa.
Codul de procedur penal restricioneaz
accesul expertului contabil, n special al celui numit
din oficiu, la informaiile care nu au legtur cu
dosarul cauzei. Astfel, art. 121 din Codul de
procedur penal stipuleaz c expertul (inclusiv cel
contabil -n.n.) are dreptul s ia cunotin de
materialul dosarului necesar pentru efectuarea
expertizei, n cursul urmririi penale, cercetarea
dosarului se face cu ncuviinarea organului de
urmrire. Expertul poate cere lmuriri organului de
urmrire penal sau instanei de judecat cu privire
la
25 ***5 Normeie generale de baz, n lucrarea citat, pag. 25.
97
anumite fapte i mprejurri ale cauzei. Prile, cu

ncuviinarea si n condiiile stabilite de organul de
urmrire penal sau de instana de judecat, pot da
expertului informaiile necesare. Din acest text
procedural rezult c, n cadrul dosarelor penale,
organul
judiciar
poate
restriciona
accesul
expertului contabil numit chiar i la o parte din
materialele aflate n dosarul cauzei. Apreciem c,
fr motive obiective, organul judiciar nu ar trebui
s ngrdeasc accesul expertului contabil la
dosarul cauzei. Textul procedural invocat (art. 121,
C.p.p.) prevede situaia c prile, cu ncuviinarea
si n condiiile stabilite de organul de urmrire
penal sau de instana de judecat, pot da
expertului explicaiile necesare. Or, n cazul acestor
explicaii, prile pot invoca existena unor
materiale inexistente la dosarul cauzei, cum ar fi:
acte de gestiune, procese-verbale de inven-tariere,
alte nscrisuri necesare efecturii expertizei
contabile. Res-pectarea strict a prevederilor
procedurale impune, n astfel de cazuri, ca expertul
contabil s aduc la cunotina organului judiciar
care a dispus expertiza necesitatea completrii
materialului documentar aflat la dosarul cauzei.
Dac, din diferite considerente, organul judiciar nu
dispune completarea dosarului cauzei cu materialul
documentar sugerat de expertul contabil, este
recomandabil ca expertul contabil s solicite (s
cear) aceasta n scris, motivnd cererea sa. Dei n
practic unii experi contabili ataeaz, sub form
de anexe, la raportul de expertiz contabil
judiciar, acte noi, inexistente la dosarul cauzei pe
care i ntemeiaz concluziile (rspunsurile) la
obiectivele (ntreb-rile) fixate de organul judiciar,
acest 26lucru nu este recomandabil. Aa susin unii
autori .
n
condiiile
n
care
secretul
i
confidenialitatea la care are acces expertul
contabil sunt reglementate si operante profesional,
apreciem c interpretarea textului de procedur,
expertul are dreptul s ia cu-notin de materialul
dosarului necesar pentru efectuarea experti-zei, nu
trebuie s fie n mod necesar restrictiv, cel puin
din urmtoa-rele considerente:
26
Detean, A., op. cit., pag. 33.
98
1 Materialul
dosarului, n spe documentrile

contabile n baza crora trebuie s se efectueze
expertiza contabil, nu se afl n toate cazurile la
dosarul propriu-zis al cauzei;
2 n multe cazuri, pentru a putea rspunde la

obiectivele (n trebrile) expertizei este
nevoie de o documentare prealabil, de o
selectare a materialului documentar aflat la
prile im plicate n proces, nainte ca
expertul contabil s decid ce documente ar
trebui s depun prile la dosarul propriuzis al cauzei;
3 Transferarea arhivei prilor n arhivele
organului judiciar, chiar dac ar fi posibil,
ar putea fi costisitoare i ar putea prelungi
nejustificat
timpul
necesar
elaborrii
expertizelor contabile judiciare.
De altfel, sunt frecvente cazurile n practica

judiciar (civil si penal) n care dosarul propriuzis al cauzei reprezint doar punctul de pornire n
documentarea expertului contabil, documentarea
pro-priu-zis urmnd a se face acolo unde se
gsete materialul docu-mentar. Desigur, dac, din
diverse motive, partea (prile) la care se afl
materialul documentar nu agreeaz expertul
contabil numit din oficiu si refuz accesul acestuia
la documentare, singura soluie a expertului
contabil este de a solicita organului judiciar s
dispun depunerea la dosarul propriu-zis al cauzei
a materialului documentar pe care l consider
necesar.
Relevm ns i o discrepan ntre procedura
civil i cea penal n materie de documentare a
expertizei contabile judiciare. Codul de procedur
civil, considerat dreptul comun n materie de
probaiuni judiciare, la art. 208 prevede c dac
pentru expertiz este nevoie de o lucrare la faa
locului, ea nu poate fi fcut dect dup citarea
prilor prin carte potal recomandat, cu dovad de
primire, ar-tnd zilele si orele cnd ncepe si
continu lucrarea. Dovada de pri-mire va fi alturat
lucrrii expertului. Prile sunt obligate s dea
expertului orice lmuriri n legtur cu obiectul
lucrrii. Apreciem
99
c documentarea la faa locului trebuie acceptat

explicit i n cazul expertizelor contabile dispuse n
dosarele penale, desigur, fr pro-cedura citrii
prilor, care, n caz de reinere preventiv a
inculpailor, nici nu este posibil.
Aadar, i n cazul expertizelor contabile dispuse
n dosare pe-nale, sunt necesare frecvent lucrri la
faa locului, respectiv documen-tri n arhivele
contabile ale prilor implicate n procesul penal.
Transferarea acestor arhive la sediul organelor
judiciare este costisi-toare, iar uneori inoperant,
prelungind nejustificat timpul necesar elaborrii
expertizelor contabile. Mai facil este deplasarea
expertu-lui contabil la sediul sau la locul unde se afl
documentele contabile care trebuie expertizate.
Desigur, acest lucru se poate face cu aproba-rea
organelor judiciare care administreaz procesul penal,
dar de lege ferenda" pledm pentru simplificarea
procedurilor.
n practica judiciar curent se ntlnesc i
cazuri n care prile implicate n proces refuz
colaborarea, n special cu expertul contabil numit din
oficiu, obstrucionndu-1 n misiunea sa. n astfel de
situaii, singura soluie a expertului contabil este de a
solicita organului judiciar s oblige prile s depun
la dosarul propriu-zis al cauzei toate docu-mentele
contabile pe care le consider necesare pentru a fi
exper-tizate.
2.2. n cazul expertizelor contabile extrajudiciare
expertul con-tabil trebuie s se conformeze doar
normelor profesionale ale Corpului n ceea ce privete
secretul i confidenialitatea n expertiza contabil.
Fiind expertize contabile amiabile, procedurile privind
accesul la in-formaiile contabile nu sunt nici
restricionate, i nici formalizate. To-tui, este
recomandabil ca unele aspecte eseniale privind
documen-tarea
i
prezentarea
concluziilor
expertizelor contabile extrajudiciare s fie stabilite
prin contractul" intervenit n cadrul unor astfel de
mi-siuni.
3. Comunicarea concluziilor expertizelor contabile.
Apre-ciem c tot de secret i de confidenialitate n
expertiza contabil ine
100
i modul de comunicare a coninutului i a

concluziilor expertizelor contabile, i anume:
1) n cazul expertizelor contabile judiciare,
experii contabili numii att din oficiu, ct i
la recomandarea prilor sunt obligai s
depun raportul de expertiz contabil la
organul judiciar care a dispus expertiza
contabil, unde toi cei in teresai, inclusiv
prile implicate n proces, pot s-1 consulte.
Acest lucru rezult n mod explicit din
prevederile art. 122 alin. 3, din Codul de
procedur penal, care stipuleaz: Ra portul
de expertiz se depune la organul de
urmrire penal sau la instana de judecat
care a dispus efectuarea experti zei. Dar i
Codul de procedur civil (art. 109 alin. 1)
prevede c expertul este dator s-si depun
lucrarea cu cel puin cinci zile nainte de
termenul sorocit pentru judecat. Pe cale
implicit rezult c expertiza contabil
trebuie depus la instana de judecat care
a dispus-o, respectiv la dosarul cauzei. Prin
aceast procedur se evit comunicarea
(infor marea) preferenial a coninutului i
concluziilor expertizelor contabile judiciare
ctre unii utilizatori ai acestora.
2) n cazul expertizelor contabile extrajudiciare,
locul i data depunerii lucrrii trebuie s
rezulte din contractul ncheiat ntre solicitant
i expert. Dac locul depunerii expertizei con
tabile extrajudiciare nu rezult cu claritate din
contract, acesta trebuie s fie registratura
general (sediul solicitantului).
Nerespectarea procedurilor de comunicare a
coninutului i a con-cluziilor expertizelor contabile
constituie o nclcare a obligaiilor expertului
contabil privind secretul i confidenialitatea n
expertiza contabil i poate atrage rspunderea
disciplinar, civil i/sau penal a expertului
contabil, dup caz.
2.3.5. Principiul acceptrii expertizelor
contabile
Reglementarea profesional privind acceptarea
expertizelor con-tabile judiciare i extrajudiciare este
101
1. Acceptarea expertizelor contabile - principiu

deontologic general. Expertul contabil este un
profesionist al societii ca si me-dicul, avocatul
etc. n acest caz, acceptarea expertizelor contabile
so-licitate
trebuie
s
aib
caracter
de
universalitate. Corelativ dreptului oricui de a
solicita o expertiz contabil, expertului contabil i
revine obligaia de a presta serviciul solicitat fr
selecie pe motive etnice, religioase, politice sau de
alt natur.
Totui, n misiunile privind expertizele contabile,

principiul ac-ceptrii acestora trebuie analizat, interpretat
i mai ales aplicat n strict concordan cu independena,
competena i incompatibilitatea ex-pertului contabil (a se
vedea aspectele tratate n subparagrafele 2.3.1.
Principiul independenei expertului contabil i 2.3.2.

Principiul com-petenei expertului contabil). Apreciem
c toate cazurile de incom-patibilitate, recuzare,
abinere etc. precizate n subparagrafele menio-nate
reprezint motive temeinice de drept pentru
neacceptarea exper-tizelor contabile solicitate. Alturi
de acestea, pentru neacceptarea expertizelor
contabile pot fi si alte motive temeinice, prin care se
neleg acele mprejurri care l mpiedic pe expertul
contabil s-i poat ndeplini sarcina efecturii
expertizei contabile, cum ar fi caz de boal, concediu
de odihn, sarcini obteti, sarcini profesionale
speciale. Evident, cazurile artate nu sunt limitative.
Important este ca motivul invocat de expert s fie
temeinic, adic de natur s creeze organului care a
dispus lucrarea credina c cel n cauz nu poate
efectiv
s-i
duc
la
ndeplinire
mandatul
ncredinat27. Este recoman-dabil ca, n cazuri de
neacceptare a expertizei contabile solicitate, refuzul
s fie prezentat solicitantului n scris, cu prezentarea
explicit a motivului temeinic invocat. Cnd singurul
motiv temeinic invocat este aglomerarea lucrrilor m
raport cu termenul depunerii expertizei solicitate,
apreciem c solicitantul ar trebui ndrumat spre ali
experi contabili nominalizai. Aceast ndrumare s-ar
impune n spiritul colegialitii membrilor Corpului.
27
Detean, A., op. cit., pag. 20.
102
2. Expertizele contabile acceptate trebuie

efectuate de ctre acceptant. Expertul contabil
care a acceptat o expertiz contabil trebuie s
efectueze personal lucrarea. Dac dup acceptarea
expertizei contabile intervine un motiv temeinic care
s-1 mpiedice pe expertul contabil s finalizeze
lucrarea, el trebuie s aduc aceasta la cunotina
solicitantului, eventual dovedind situaia n care se
afl cu acte cum ar fi: adeverine, certificate de boal
etc. Consecina apariiei motivului temeinic este
nlocuirea expertului contabil. Dac n cauz se afl
un expert contabil recomandat de ctre parte sau un
expert contabil care a contractat o expertiz
contabil extrajudiciar, este recomandabil ca
solicitantul lucrrii s fie ndrumat spre ali experi
contabili
nomi-nalizai.
Desigur,
este
dreptul
solicitantului de a-i accepta sau nu.
2.3.6. Principiul responsabilitii efecturii
Reglementarea
profesional
privind
responsabilitatea
n
efec-tuarea
expertizelor
contabile judiciare i extrajudiciare este prezentat
n continuare.
1. Responsabilitatea expertizelor contabile
este ntrit de jurmnt.
Expertul contabil, la intrarea n profesie, respectiv la
obinerea calitii de expert contabil, depune urmtorul
jurmnt scris:
Jur s aplic n mod corect i f ar prtinire

legile rii, s respect prevederile Regulamentului
Corpului Experilor Contabili si Conta-bililor
Autorizai din Romnia i ale Codului privind
conduita etic i profesional a experilor contabili
si a contabililor autorizai, s pstrez secretul
profesional i s aduc la ndeplinire cu contiinciozitate ndatoririle
ce mi revin n calitate de expert
contabil28.
28
O.G. nr. 65/1994 privind organizarea activitii de expertiz

contabil i a contabililor autorizai (cu modificrile i
completrile ulterioare), n Cartea expertului contabil i a
contabilului autorizat, ediia a IlI-a, Editura CECCAR,
Bucureti, 2001.
103
Acesta
este
un
jurmnt
deontologic,
profesional, de care ex-pertul contabil trebuie s
in seama n realizarea tuturor misiunilor sale. El
trebuie aplicat necondiionat i n cazul expertizelor
contabile judiciare i extrajudiciare.
2. Codul
de
procedur
civil
reglementeaz jurmntul con fesional.
Codul
de
procedur
civil
(art.
206)
reglementeaz o procedur distinct, i anume cea
a jurmntului confesional, n ceea ce privete
responsabilitatea efecturii expertizelor contabile
judiciare dispuse n procesele civile (a se vedea
Comentariul nr. 3516. l. la norma profe-sional).
3. Dac
jurmntul confesional lipsete,

aplic jurmntul deontologic, profesional.
se
Codul de procedur penal nu reglementeaz

jurmntul con-fesional n cazul expertizelor
contabile dispuse n procesele penale. Nici
autoreglementrile Corpului nu o fac n cazul
expertizelor con-tabile extrajudiciare, n aceste
cazuri, expertul contabil trebuie s se conformeze
jurmntului deontologic, profesional.
4. Consecinele
efecturii
contabile fr respon sabilitate.
expertizelor
Responsabilitatea
n
efectuarea
expertizelor
contabile judiciare i extrajudiciare, ca n oricare alt
domeniu al activitii umane, este relativ. Prin urmare,
aprecierea responsabilitii cu care a fost efec-tuat o
expertiz contabil poate fi fcut diferit de ctre:
expertul contabil care se conformeaz liberului su
arbitru (contiinei) i jurmntului profesional i
confesional, dup caz;
1 utilizatorii expertizelor contabile care, vrnd-
nevrnd, sunt influenai de interesele lor

individuale (nu neaprat meschi ne) n care
doresc
(intenioneaz)
s
utilizeze
expertizele con tabile.
104
Dac expertul contabil s-a conformat liberului

arbitru (contiin-ei) i jurmntului deontologic i,
dac este cazul, celui confesional, nimic nu i se
poate reproa. Utilizatorii expertizelor contabile,
dac au ns dubii asupra responsabilitii cu care
s-au efectuat expertizele contabile solicitate, au
propriile lor ci de atac, i anume: n cazul
expertizelor contabile judiciare, la primul termen
dup depunerea raportului de expertiz, prile vor
arta obieciile lor la acesta, iar instana poate
dispune, chiar si din oficiu,
fie completarea
expertizei, fie o nou expertiz29.
Totui, potrivit art. 212 alin. 2, din Codul de procedur
civil, o nou expertiz contabil, respectiv Expertiza
contrarie, va trebui cerut motivat la primul termen dup
depunerea lucrrii.
530
Aspecte din jurisprudent
1) Contraexpertiza cerut de una dintre pri nu este
obligatorie pentru instan, care apreciaz

necesitatea ei.
2) Dac noua expertiz este necesar pentru
stabilirea faptelor, instana este datoare s o
ncuviineze.
3) Chiar dac ntr-o cauz s-a efectuat o

expertiz i o nou expertiz, nu exist
niciun impediment legal de a se admite o
nou cerere a prii, formulat n timp util,
mai ales cnd problema n litigiu este de
mare complexitate i de strict specialitate.
4) Expertiza nu va fi luat n considerare dac
expertul nu ajunge la concluzii, pe baz de
date i raionamente precise, ci face o simpl
apreciere subiectiv.
5) Noua expertiz va fi ordonat din oficiu cnd este
29
necesar, chiar dac partea este deczut din

prob.
6) Cnd
s-au
administrat
dou
expertize
contradictorii, instana nu poate proceda la
realizarea unei medii aritmetice, ci trebuie
Boroi, G., Rdescu, D., op. cit., pag. 309.
30
Preluate dup Boroi, G., Rdescu, D., op. cit., pag. 314-315.
105
s accepte motivat una dintre expertize i s

o nlture pe cealalt sau s le nlture pe
amndou i s recurg la alte criterii de
evaluare.
7) n caz de neconcordan ntre dou sau mai
multe expertize cu privire la evaluarea unor
bunuri, instana are libertatea de a alege
una dintre evalurile propuse, pentru fiecare
obiect n parte, n raport de celelalte probe
administrate cu privire la calitatea i uzura
bunului. Ea nu poate ns s conchid pentru
valoarea medie rezultat din expertize,
deoarece o asemenea evaluare este o
operaiune pur mecanic.
Multe dintre astfel de cazuri de jurispruden pot fi
evitate dac expertizele contabile judiciare se efectueaz cu
responsabilitate.
n cazul expertizelor contabile extrajudiciare,

efectuarea acestora fr responsabilitate se
sancioneaz cu scderea prestigiului exper-tului
contabil n rndul potenialilor solicitani de astfel
de expertize contabile.
106
Capitolul 3
DEMERSUL TEHNIC I PROFESIONAL
PRIVIND ELABORAREA EXPERTIZELOR
CONTABILE
3.1. Cadrul general al succesiunii
lucrrilor privind elaborarea

Autoreglementarea
profesional
Norma
i
comentariile misiu-nilor privind expertizele contabile
cuprinde, alturi de normele de com-portament profesional
(tratate n Capitolul 2 al prezentei lucrri), i:
1) Norme de lucru specifice misiunilor privind
expertizele con tabile, care expliciteaz:
1) dispunerea expertizelor contabile judiciare i

numirea ex perilor contabili;
2) contractarea si programarea expertizelor

contabile;
3) delegarea i supravegherea lucrrilor
privind expertizele contabile;
4) documentarea lucrrilor privind expertizele
contabile.
2) Norme de raport specifice expertizelor
contabile, care expli citeaz:
1) redactarea raportului de expertiz contabil;
i
2) semnarea i depunerea raportului de
expertiz contabil.
Toate aceste aspecte explicitate de normele de
lucru i de raport privind expertiza contabil
reprezint o succesiune logic a etapelor de lucru n
demersul elaborrii expertizelor contabile judiciare i
extrajudiciare. Aceste norme le completeaz pe cele
de comportament profesional sub aspect tehnic i
profesional. De altfel, respectarea normelor tehnice i
profesionale sub formularea profesionistul contabil
trebuie s efectueze lucrrile sale n conformitate cu
normele tehnice
107
si profesionale care i sunt aplicabile 31 este un principiu

fundamental care trebuie s-i ghideze pe profesionitii
contabili n conduit i n relaiile lor profesionale cu terii
(clienii).
Prezentul capitol al lucrrii este axat pe

specificul (particulari-tile) aplicrii normelor
tehnice si profesionale n elaborarea exper-tizelor
contabile judiciare i extrajudiciare, completate ori
de cte ori se va considera necesar cu aspecte din
reglementrile
legale
(proce-durale)
i
jurispruden.
3.2. Norme de lucru specifice misiunilor
privind expertizele contabile

3.2.1. Dispunerea i numirea experilor
contabili
3.2.1.1. Dispunerea i numirea
experilor contabili n expertizele
contabile judiciare
Expertul contabil, pentru a putea efectua expertize
contabile judiciare i/sau extrajudiciare, trebuie s fie
membru al Corpului, n-scris n Tabloul Corpului, care se
public anual n Monitorul Oficial al Romniei; ntre dou
publicri ale Tabloului, eventualele modificri n situaia
experilor
contabili
se
comunic
beneficiarilor
trimestrial.
Orice solicitant de expertize contabile are

dreptul s contacteze pe oricare dintre experii
contabili nominalizai n Monitorul Oficial al
Romniei, n raportul direct dintre solicitantul
expertizei contabile i expertul contabil, acesta din
urm trebuie s se legitimeze cu carnetul de expert
contabil vizat la zi.
Cum n majoritatea cazurilor expertizele contabile
sunt lucrri cu caracter de urgen, mai ales pentru
solicitani, contactarea exper-ilor contabili trebuie s fie o
subetap distinct i premergtoare
31
Codul etic naional al profesionitilor contabili din

Romnia, pct. l lit. e), n Cartea expertului contabil i a
contabilului autorizat, ediia a IlI-a, Editura CECCAR,
Bucureti, 2001, pag. 76.
108
numirii experilor contabili, pentru a nu se prelungi

nejustificat ntreaga perioad necesar elaborrii
expertizelor contabile. Cu alte cuvinte, solicitantul
expertizei contabile trebuie s se asigure n prealabil
c expertul contabil contactat are disponibilitatea s
efectueze expertiza contabil care urmeaz a fi
solicitat. Acest aspect este valabil att n cazul
expertizelor contabile judiciare, ct si al celor
extrajudiciare.
Contactarea i numirea experilor contabili n
vederea efecturii de expertize contabile judiciare
sunt reglementate de Codurile de pro-cedur civil
i penal ale cror dispoziii generale sunt invocate
n Norma profesional nr. 3521 Dispunerea
expertizelor contabile ju-diciare si numirea
experilor contabili, a crei reglementare profesional este prezentat n continuare.
1.
Reglementrile
procedurale
au
ntietate n faa normelor profesionale.
Aceasta rezult din ierarhia consacrat a textelor
ju-ridice: reglementrile procedurale (Codul de
procedur civil i penal) eman de la puterea
legislativ (Parlament), iar normele profesionale
eman de la un organism de autoreglementare
(Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai
din Romnia). Totui, un aspect trebuie relevat, i
anume: normele profesionale sunt de factur mai
recent dect reglementrile procedurale, fapt care
impune ca o pre-vedere din normele tehnice i
profesionale care nu contravine unei prevederi
procedurale, ci vine n completarea i/sau
actualizarea spi-ritului acesteia s fie aplicat cu
prioritate. De legeferenda susinem necesitatea ca,
n ipoteza revizuirii reglementrilor procedurale, s
se fac trimiteri explicite la normele tehnice i
profesionale emise de Corp.
1.1. Contactarea i numirea experilor
contabili n dosarele civile. Art. 202 din Codul
de procedur civil (C.p.c.) prevede c experii se
vor numi de ctre instan, dac prile nu se
nvoiesc asupra numirii lor. ncheierea de numire va
statornici i plata exper-ilor. Rezult c procedura
civil permite contactarea experilor con-tabili
direct de ctre pri, care au dreptul s propun
instanei numirea
109
lor. Cum, de regul, prile nu se nvoiesc cu privire la

numirea ex-perilor contabili, instanele civile
procedeaz
la
numirea
experilor
contabili
recomandai de acestea. Indiferent dac prile din
procesele civile cad sau nu la nvoial" asupra
numelui expertului (experilor), numirea acestuia
(acestora) se face prin ncheiere de edin, care
trebuie s cuprind cel puin urmtoarele patru
paragrafe:
1l) un paragraf din care s rezulte numele
expertului contabil sau experilor contabili
numit(i) din oficiu i/sau la cererea
prilor;
(2) un paragraf cu obiectivele (ntrebrile) la care
expertul sau experii contabili trebuie s
rspund;
(3) un paragraf din care s rezulte termenul (data) la
care tre buie depus raportul de expertiz
contabil;
(4) onorariul (plata) statornicit() expertului
contabil sau exper ilor contabili, dup ce, de
regul, instana a consultat prile asupra
acestui aspect.
Dac vreunul dintre paragrafele (2), (3) sau (4)

lipsete din n-cheierea de edin, expertul
contabil este ndreptit, iar profesiona-lismul su l
oblig s cear instanei introducerea n ncheierea
de edin a paragrafelor lips.
Codul de procedur civil nu prevede n mod
expres dac la edina n care are loc numirea
expertului
contabil
sau
experilor
con-tabili
acesta(acetia) trebuie sau nu s fie prezent(i). Pe
cale impli-cit ns, din art. 205, C.p.c., rezult c
dispoziiile privitoare la cita-rea martorilor sunt
deopotriv aplicabile experilor. Apreciem c ci-tarea
i prezena expertului contabil sau experilor contabili
la edina de dezbateri n care urmeaz s fie
numit(i) ar rezolva operativ mai multe probleme,
cum ar fi:
1 posibilitatea expertului contabil sau experilor
contabili de a aduce la cunotina instanei
eventualele stri de incompati biliti i/sau
posibiliti de recuzare care l(i) mpiedic s
accepte expertizele contabile solicitate;
2 inserarea n ncheierea de edin a
paragrafelor minim ne cesare;
110

contabili de a face observaii cu privire la
formularea obiectivelor (ntreb rilor) la care
va(vor) trebui s rspund;
contabili de a negocia" cu instana i/sau cu

prile termenul (data) la care se angajeaz s
depun raportul de expertiz contabil;
contabili de a negocia" cu instana i/sau cu
prile
onorariul
pe
care
l
consi
der
remuneratoriu
pentru
acceptarea
expertizei
contabile.
Necitarea i deci lipsa expertului contabil sau

experilor contabili de la edina de dezbateri n
care au fost numit(i) de ctre instan nu poate
constitui un motiv de refuzare a expertizelor
contabile dispuse. Problemele amintite mai sus pot
fi rezolvate prin coresponden i dup numirea
expertului contabil sau experilor contabili, dar
aceast procedur prelungete uneori n mod
nejustificat timpul necesar elaborrii expertizelor
contabile.
1.2. Contactarea i numirea experilor
contabili n dosarele penale. Potrivit art. 118 alin.
2 i 3, din Codul de procedur penal (C.p.p.),
expertul contabil este numit de ctre organul de
urmrire penal sau de ctre instana de judecat,
fiecare dintre pri avnd dreptul s cear ca un
expert contabil recomandat de ea s participe la
efectuarea expertizei contabile, n dosarele penale,
prezena exper-tului contabil, cu ocazia numirii sale,
este obligatorie. Acest lucru rezult din art. 120,
C.p.p., care stipuleaz:
Organul de urmrire penal sau instana de
judecat, cnd dispune efectuarea unei expertize,
fixeaz un termen la care sunt che-mate prile,
precum si expertul, dac acesta a f ost desemnat de
or-ganul de urmrire penal sau de instan.
La termenul fixat se aduce la cunotina prilor si
a expertului obiectivul expertizei si ntrebrile la care
expertul trebuie s rspund, si li se pune n vedere c
au dreptul s fac observaii cu privire la aceste
ntrebri si c pot cere modificarea sau completarea lor.
111
Prile mai sunt ncunostinate c au dreptul s

cear numirea si a cte unui expert recomandat de
ctre fiecare dintre ele, care s participe la
efectuarea expertizei.
Dup examinarea obieciilor si cererilor fcute
de pri si ex-pert, organul de urmrire penal sau
instana de judecat pune n vederea expertului
termenul n care urmeaz a fi efectuat expertiza,
ncunostinndu-l totodat dac la efectuarea
acesteia urmeaz s participe prile.
Acest text procedural, referindu-se la toate
categoriile de ex-pertize care pot fi dispuse n dosarele
penale, folosete termenii de expertiz i expert, dar
este deopotriv aplicabil i n cazul expertizei contabile
dispuse n dosarele penale. Obligaia prezenei la
numire revine numai expertului din oficiu, dar nu exist
niciun impediment legal, ci dimpotriv, la cererea
prilor, organul de urmrire penal sau instana de
judecat trebuie s admit prezena i a experilor
contabili recomandai de pri pentru a asista la
efectuarea expertizei contabile. Dei textul procedural
prezentat nu prevede n mod expres, apreciem c, la
termenul fixat pentru numire, expertul contabil sau
experii contabili este(sunt) ndrituit(i) s solicite
organului de urm-rire penal sau instanei de judecat
stabilirea onorariului pe care l accept ca fiind
remuneratoriu pentru efectuarea expertizei dispuse.
Actul procedural de numire a expertului contabil
sau experilor contabili n dosarele penale este
ordonana emis de organul de urmrire penal sau
de Parchetele de pe lng instanele de judecat,
dup caz. Aceste ordonane conin un dispozitiv n
care sunt nomina-lizate persoanele implicate si
infraciunile pentru care sunt cercetate, alturi de
care trebuie s se regseasc cele patru paragrafe:
1) numele expertului contabil sau experilor
contabili numit(i);
2) obiectivele (ntrebrile) expertizei contabile;
3) termenul (data) depunerii raportului de expertiz
contabil;
4) onorariul (plata) expertului contabil sau
experilor contabili.
2. Obiectivele (ntrebrile) la care trebuie s
rspund exper-tul contabil sau experii contabili
numit(i) trebuie s fie concise,
112
fr echivoc i fr a se solicita ncadrarea legal

a faptelor supuse judecii. Acest lucru este
deopotriv valabil att n cazul expertizelor dispuse n
dosarele civile, ct i n cele penale.
Ilustrm aceste aspecte prin prisma unor

comentarii pe marginea obiectivelor (ntrebrilor)
formulate expertului contabil n dosarul de urmrire
penal nr. 83.798/1998 al Inspectoratului Judeean
de Poliie Cluj, Serviciul de Cercetri Penale, n care
administratorul S.C. EMS" S.R.L. Cluj-Napoca i al
S.C. VOLTAJ" S.R.L. Cluj-Napoca a fost cercetat
pentru evaziune fiscal privind impozitul pe profit i
taxa pe valoarea adugat datorate bugetului de
stat pentru perioada l ianuarie-30 aprilie 1995 de
ctre
societile
comerciale
menionate.
Obiectivele (ntrebrile) formulate de ctre organul
de urmrire penal sunt pre-zentate n caseta
urmtoare:
Obiectivul nr. l
Dac dobnzile pltite de nvinuit n
perioada
ianuarie-aprilie
1995
pentru
mprumuturile luate de firmele S.C. EMS"
S.R.L. Cluj-Napoca i S.C. VOLTAJ" S.R.L. ClujNapoca pot fi incluse n cheltuieli.
Obiectivul nr. 2
Recalcularea profitului n funcie de cheltuielile
avute de cele dou firme i stabilirea impozitului care
trebuia vrsat de ctre nvinuit n perioada
menionat mai sus.
Obiectivul nr. 3
Deducerea si calcularea TVA care trebuia vrsat
la buget de ctre nvinuit, n aceeai perioad.
Obiectivul nr. 4
Ce acte normative au fost nclcate de ctre
nvinuit n leg-tur cu operaiunile contabile
menionate mai sus?
113
Comentarii
1) Apreciem c obiectivele (ntrebrile) formulate
expertizei contabile judiciare, dispus n
dosarul de urmrire penal nr. 83.798/1998,
sunt formulate n mod neprofesionist,
deoarece n acest dosar penal dou probleme
de fond (esen iale) trebuiau supuse ateniei
expertizei contabile, i anume:
1) nvinuitul avea sau nu responsabilitatea
legal a organi zrii si conducerii
contabilitii celor dou societi co
merciale (S.C. EMS" S.R.L. Cluj-Napoca i
S.C. VOL TAJ" S.R.L. Cluj-Napoca);
2) Impozitul pe profit si taxa pe valoarea
adugat datorate bugetului de stat de
ctre S.C. EMS" S.R.L. Cluj-Napoca i S.C.
VOLTAJ" S.R.L. Cluj-Napoca au fost sau nu
calculate i contabilizate corect n
perioada supus exper-tizrii, respectiv l
ianuarie-30 aprilie 1995.
2) Raportat la cele dou probleme de fond (eseniale),
obiecti vele (ntrebrile) formulate de organul de
cercetare penal comport cel puin urmtoarele
observaii:
1) Referitor la Obiectivul nr. l, orice

cheltuial fcut n numele unei societi
comerciale este o cheltuial a aces teia,
n spe, se punea problema n ce msur
cheltuiala cu dobnzile era sau nu
deductibil fiscal, raportat la le gislaia
fiscal n vigoare, n perioada supus
expertiz-rii;
2) Referitor la Obiectivele nr. 2 i 3:
bl) Apare o confuzie ntre nvinuit i
contribuabil; n-vinuitul (persoan fizic)
nu avea calitatea de con-tribuabil n ceea
ce privete impozitul pe profit i taxa pe
valoarea adugat. Aceast calitate (de
con-tribuabil) o aveau cele dou societi
comerciale: S.C. EMS" S.R.L. ClujNapoca i S.C. VOLTAJ" S.R.L. ClujNapoca;
114
b2) Adevrata problem vizat de cele dou

obiective este dac cele dou societi
comerciale (S.C. EMS" S.R.L. ClujNapoca i S.C. VOLTAJ" S.R.L. ClujNapoca) au calculat i contabilizat
corect impozitul pe profit i taxa pe
valoarea adugat n perioada supus
expertizrii, raportat la legislaia fiscal
n vigoare, n perioada respectiv;
3) Obiectivul nr. 4 solicit expertului contabil s fac

nca-drri legale, pentru c expertul contabil care
i permite
s precizeze ce acte normative au fost nclcate
sugereaz automat ce sanciune trebuie
aplicat.
3) Apreciem c o formulare mai concis, cu mai

puin echivoc i fr solicitri de ncadrri
legale (a obiectivelor prezentate n caseta
anterioar) ar putea fi:
1) Obiectivul nr. l: Cine avea obligaia legal
privind orga nizarea si conducerea
contabilitii la S.C. EMS" S.R.L. ClujNapoca si S.C. VOLTAJ" S.R.L. Cluj-Napoca
n perioada l ianuarie-30 aprilie 1995?
2) Obiectivul nr. 2: Dac cuantumul
impozitului pe profit si al taxei pe
valoarea adugat calculate si
contabilizate nperioadal ianuarie-30
aprilie 1995 de ctre S.C. EMS" S.R.L.
Cluj-Napoca i S.C. VOLTAJ" S.R.L. Cluj-Na
poca sunt corecte, s se stabileasc
eventualele diferene si penaliti n
raport cu legislaia fiscal n vigoare n
perioada supus expertizrii.
4) Dac organul de cercetare penal ar fi fcut
altfel de formulri ale obiectivelor n expertiza
dispus, ar fi vizat doar contri buia expertului
contabil la completarea probelor adminis
trate, i nu participarea acestuia la ncadrarea
juridic a nvi nuitului, n spe, s-ar fi putut ca
organul de cercetare penal s nu fi fost
receptiv la reformularea obiectivelor, dar
expertul
contabil,
n
virtutea
profesionalismului su, putea s-o fac. Nu
tim dac a fcut-o sau nu!
115
3. Termenul (durata) de efectuare a

expertizei
i
fixarea
datei
depunerii
raportului de expertiz contabil judiciar.
Organul judiciar care dispune efectuarea expertizei
contabile este obligat s stabileasc prin ncheiere
de edin (n cazul dosarelor civile) i prin
ordonan (n cazul dosarelor penale) termenul
(durata) efecturii expertizei contabile i data
depunerii raportului de expertiz contabil.
Principial, termenul (durata) efecturii expertizei
contabile judiciare curge ntre data numirii
expertului(ilor) contabil(i) i data fixat pentru
depunerea raportului de expertiz contabil la
dosarul cauzei (organul judiciar care a dispus-o).
Nu exist criterii riguroase pentru stabilirea

termenului (duratei) necesar(e) efecturii expertizei
contabile judiciare. Totui, orientativ, unele aspecte pot fi
avute n vedere, cum ar fi:
1) celeritatea soluionrii dosarelor civile i

penale;
2) numrul i complexitatea obiectivelor
(ntrebrilor) formu late de ctre organul
judiciar care a dispus expertiza conta bil;
3) perioada de timp n care s-au derulat
evenimentele i tranzac iile contabilizate supuse
expertizrii.
Apreciem c termenul (durata) efecturii

expertizelor contabile judiciare este obiect de
negociere ntre organul judiciar care a dispus-o i
expertul(ii) contabil(i) numit(i), i c depinde de
profesionalismul acestora.
4. Plata experilor contabili trebuie s fie
remuneratorie.
Organul judiciar care dispune efectuarea unei
expertize contabile i care numete expertul(ii)
contabil(i) trebuie s stabileasc i plata acestuia
(acestora). Sediul general al materiei este art. 202 din
Codul de procedur civil (C.p.c.), care precizeaz c
ncheierea de numire va statornici si plata experilor.
Reglementrile procedurale (civile i penale) nu fac
ns referiri la modul de statornicire a plii experilor
contabili. Acest gol este umplut de ctre
autoreglementrile
Corpului,
care
a
elaborat
Regulamentul privind disciplina onorariilor,
indem-
116
irizaiilor
i
criteriile
pentru
restituirea
cheltuielilor pentru presta-iile profesionale ale
experilor contabili i contabililor autorizai, i
aprobarea Tarifului profesional, care a fost
aprobat prin Hotrrea Conferinei Naionale nr. 01/49
din 31 martie 2001 (publicat de Edi-tura CECCAR,
Bucureti, 2004). Potrivit art. 2 din acest Tarif profesional, pentru activitatea desfurat n beneficiul
unui client, pro-fesionistului contabil i se cuvin
compensaii pentru:
1) restituirea cheltuielilor de cltorie si sejur;
2) indemnizaii;
3) onorarii.
Compensaiile pentru restituirea cheltuielilor si
pentru indem-nizaii sunt cumulabile n fiecare caz,
dac nu se prevede altfel prin prezentul Tarif
profesional.
5. Inadvertene reglementare privind

stabilirea i decontarea onorariilor experilor
contabili. Din cuprinsul art. 25 din Tariful
profesional rezult cu claritate c onorariile
pentru
expertize
contabile,
inclusiv
pentru
expertizele contabile judiciare, se stabilesc potrivit
respectivului Tarif. Totui, experii contabili
ntmpin
greuti
n
utilizarea
Tarifului
profesional n raporturile lor cu Birourile locale
pentru expertize judiciare tehnice si contabile.
extrajudiciare
1. Contactarea experilor contabili n

vederea efecturii de expertize extrajudiciare
nu
este
supus
niciunei
reglementri
procedurale. Practica atest c solicitanii de
expertize contabile extrajudiciare i contacteaz cu
prioritate pe acei experi contabili pe care i cunosc
personal sau cu care au mai conlucrat n diverse
mprejurri. Apreciem c aceast practic nu
contravine principiilor de deontologie profesional,
dar, n funcie de scopul n care urmeaz a fi folosit
expertiza contabil extrajudiciar de ctre solicitant,
acesta trebuie s aprecieze n ce msur terii crora
expertiza le va fi opo117
zabil
ar
putea-o
respinge
pe
motive
de
incompatibiliti, fr a se valorifica coninutul
expertizei contabile extrajudiciare. Recomandm
solicitanilor de expertize contabile extrajudiciare, n
vederea contac-trii experilor contabili, s se
adreseze filialelor Corpului, indicnd eventual
tematica
(domeniul)
expertizei
contabile
extrajudiciare pe care ar dori s o solicite, pentru a le
fi recomandai acei experi contabili sau acele
cabinete de expertiz contabil care au efectuat i
efectueaz frecvent lucrri de bun calitate pe
tematica respectiv. Aceasta, deoa-rece unii experi
contabili se specializeaz pe anumite domenii, ceea
ce le permite s efectueze lucrri de calitate n timp
scurt.
2. Numirea experilor contabili pentru
efectuarea
experti-zelor
contabile
extrajudiciare se face prin contract, ncheiat ntre
solicitant i expertul(ii) contabil(i) sau cabinetul de
expertiz contabil contactat. Fiind un act bilateral,
acest contract trebuie s cuprind un dispozitiv n
care s fie identificabile prile contractante,
respectiv expertul(ii) contabil(i) sau cabinetul de
expertiz contabil, pe de o parte, i solicitantul
expertizei contabile extrajudiciare, pe de alt parte,
n continuarea acestui dispozitiv, contractul trebuie s
cuprind urm-toarele clauze minimale:
1) obiectivele (ntrebrile) la care trebuie s se
formuleze con cluzii (rspunsuri) profesionale;
2) termenul (data) i locul depunerii raportului de
expertiz con tabil extrajudiciar;

expertului(ilor)
contabil(i)
sau
cabinetului de ex pertiz contabil, calculat pe
baza Tarifului profesional.
3) onorariul
Toate aceste clauze contractuale trebuie s fie

rezultatul
negocie-rilor
directe
dintre
prile
contractante. Lipsa oricreia dintre aceste clauze
contractuale minimale poate constitui motiv de
nulitate relativ sau de reziliere a contractului de
ctre oricare dintre pri. Recomandm experilor
contabili i cabinetelor de expertiz contabil s nu
ncheie contracte pentru efectuarea de expertize
contabile extrajudiciare fr ca cele trei clauze
contractuale minimale s fie formulate n mod
explicit.
118
3.2.2. Contractarea i programarea

Contractarea i programarea misiunilor privind
expertizele con-tabile sunt reglementate profesional
prin autoreglementrile Corpului, pe care le redm n
continuare.
Reglementnd relaiile profesionitilor contabili
cu clienii lor,
Codul etic naional al profesionitilor contabili stipuleaz:
1) Relaiile membrilor Corpului cu clienii lor se
stabilesc prin contract scris de prestri servicii

semnat de ambele pri;
2) Dac n cursul executrii lucrrilor (de expertiz
contabil - n.n.) se constat necesitatea modificrii
sau extinderii lu crrilor, se va ncheia un act
adiional la contract.
Apreciem
c
reglementrile
citate
sunt
imperative i opozabile tuturor beneficiarilor lucrrilor
de expertize contabile, pentru c, dei sunt elaborate
de un organism profesional (CECCAR), ele s-au
elaborat n conformitate cu atribuiile conferite prin
lege Conferinei Naionale a Corpului Experilor
Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia,
potrivit creia Conferina Naional (a CECCAR
-n.n.)...
aprob... Codul etic naional al profesionitilor
contabili.
Pe cale de consecin niciun solicitant de expertize
contabile nu poate refuza contractarea lucrrilor de
expertiz contabil solicitate nainte de acceptarea lor
de ctre expertul contabil contactat. Refuzul de
contractare a lucrrilor de expertize contabile de ctre
solicitant poate constitui un motiv obiectiv pentru
neacceptarea expertizei de ctre expertul contabil, care
are obligaia etico-profesional de a pretinde
contractarea lucrrilor pe care urmeaz s le execute.
Problematica
contractrii
lucrrilor
de
expertiz
contabil
tre-buie
abordat
ns
pragmatic, scop n care mai multe probleme
trebuie analizate, cum ar fi:
1. Contractarea lucrrilor de expertiz
contabil extraju-diciar - o practic unitar
In acest scop, Corpul a adoptat, n Anexa nr. l la
Norma si co-mentariile misiunilor privind expertizele
contabile, un model-cadru
119
de CONTRACT pentru expertize contabile extrajudiciare, al

crui coninut l prezentm n caseta urmtoare:
CONTRACT
ncheiat ntre:
Expertul(ii) contabil /
S.C. . cu domiciliul / sediul
social n_____
nscris(i) / () n Tabloul Corpului Experilor Contabili i
Contabililor Autorizai din Romnia (CECCAR) n
Seciunea
___________________Poziia____________________
, denumit(i) / () PRESTATOR(I) i
(Denumirea beneficiarului)
cu domiciliul / sediul social

n____________________________
reprezentat() prin____________________________________
denumit() BENEFICIAR,
s-a ncheiat prezentul contract pentru efectuarea
unei expertize contabile extrajudiciare.
Art. l. Prestatorul se oblig s procedeze la

examinarea profesional i s formuleze
concluzii (rspunsuri) la urmtoa-rele obiective:
Obiectivul 1:
Obiectivul 2:
Obiectivul n:
Art. 2. Beneficiarul expertizei contabile
extrajudiciare se oblig s pun la dispoziia
prestatorului
urmtoarele
materiale
documentare:
120
n:
Art. 3. Prestatorul se oblig s ntocmeasc
RAPORTUL DE EXPERTIZ EXTRAJUDICIAR n
conformitate
cu
nor-mele
profesionale
specifice
misiunilor
privind
expertizele
contabile; acesta va fi depus la
________________________________________________
pn la data de_________________________
Art. 4. Beneficiarul RAPORTULUI DE

EXPERTIZ CONTABIL EXTRAJUDICIAR se
oblig s plteasc prestatorului onorariul n
sum de_______________lei, din
care_________________lei imediat dup
semnarea prezen tului contract i_________lei
pn la data de_______________
Art. 5. n conformitate cu principiile
deontologiei profesiei contabile liberale prile se
oblig s asigure confidenialitatea informaiilor
reciproce la care au acces cu ocazia executrii
prestaiei care face obiectul prezentului contract.
Art. 6. Prezentul contract s-a ncheiat

n________exemplare, intr n vigoare cu data
semnrii i se completeaz cu prevederile
legislaiei civile n materie.
Localitatea
Data______
PRESTATOR, BENEFICIAR,
121
Din acest model rezult c un contract pentru

executarea de expertize contabile extrajudiciare
trebuie s cuprind urmtoarele clau-ze minimale:
1) Obiectul contractului, care const n
obiectivele (ntrebrile) la care expertul(ii)
contabil(i) trebuie s formuleze con cluzii
(rspunsuri). Dac numrul de obiective
(ntrebri) la care expertul(ii) contabil(i)
trebuie s formuleze concluzii (rspunsuri)
este relativ mare, ele pot fi redactate ntr-o
anex la contract, la care s se fac
trimitere n cuprinsul contrac tului.
2) Materialul documentar minimal pe care
BENEFICIARUL trebuie s-1 pun la dispoziia
PRESTATORULUI, n msura n care structura
materialului documentar este diversificat
(cuprinde multe referine documentare), este
recomandabil ca acesta s fie prezentat ntr-o
anex la contract.
3) Locul si data depunerii raportului de expertiz
contabil ex trajudiciar, ntocmit n conformitate
cu normele profesionale specifice misiunilor
privind expertizele contabile.
4) Onorariul expertului(ilor) contabil(i) stabilit

n conformitate cu Tariful profesional aprobat
conform Hotrrii Confe rinei Naionale a
Corpului Experilor Contabili i Contabi lilor
Autorizai din Romnia nr. 01/49 din 31
martie 2001. Recomandm ca, ntr-o anex
separat la contract, s se pre zinte calculul
detaliat al onorariului prevzut n sum
total n coninutul contractului. Acesta ar
constitui un complement de profesionalism
i transparen n stabilirea (negocierea)
onorariului expertului(ilor) contabil(i).
5) Clauza de confidenialitate, care are menirea de a
ntri" i prin contract prestigiul profesiei

contabile liberale, prin com portamentul eticoprofesional al membrilor si.
122
O ordine anume a acestor clauze minimale n

contractul pentru executarea lucrrilor de expertiz
contabil extrajudiciar nu este obli-gatorie. Important
este ca ele s nu lipseasc.
2. Contractarea lucrrilor de expertiz

contabil judiciar
2o propunere de lege ferenda"
n contextul CODULUI ETIC NAIONAL AL
PROFESIO-NITILOR
CONTABILI
obligativitatea
contractrii lucrrilor de ex-pertiz contabil este
opozabil i organelor judiciare care dispun pro-ba
cu expertiza contabil. Totui, organele de urmrire
penal, in-stanele judectoreti i alte organe cu
atribuii jurisdicionale care dispun proba cu
expertiza contabil din oficiu sau la cererea prilor
implicate n procesul judiciar se raporteaz numai
la reglementrile procedurale, cuprinse n Codul de
procedur civil (C.p.c.), respectiv Codul de
procedur penal (C.p.p.), reluate n art. 17 din
O.G. nr. 2/2000, care prevede c organul ndreptit
s dispun efectuarea expertizei tehnice judiciare
numete expertul (...), indic n scris, prin ncheiere
sau prin ordonan, obiectul expertizei si ntrebrile
la care trebuie s rspund acesta, stabilete data
depunerii raportului de expertiz, fixeaz onorariul
provizoriu, avansul pentru cheltuielile de deplasare,
atunci cnd este cazul, i comunic biroului local
pentru expertize judiciare tehnice si contabile
numele persoanei desemnate s efectueze
expertiza, ntruct n reglementrile invocate mai
sus sunt cuprinse clauzele minimale cerute de
norma profesional privind expertizele contabile, cu
excepia clauzei de confidenialitate, pe cale
implicit se poate accepta c ncheierea de edin
a instanei de ju-decat, respectiv ordonana
organului de urmrire i cercetare penal in loc de
CONTRACT.
Substituirea CONTRACTULUI de ctre ncheierea de
edin, respectiv ordonan este acceptabil doar pentru
expertul(ii) conta-bil(i) numit(i) din oficiu. Pentru expertul
contabil recomandat de parte nu exist niciun impediment
pentru negocierea unui contract de tipul
123
celui reglementat prin norma profesional pentru

expertiza contabil extrajudiciar.
Pledm pentru reglementarea unui CONTRACT adaptat
ex-pertizelor contabile judiciare.
3.2.2.1. Programarea lucrrilor de

expertiz contabil
Necesitatea elaborrii unui program de lucru
privind elaborarea expertizelor contabile, att a celor
judiciare, ct i a celor extrajudi-ciare, deriv din
angajarea unor termene precise la care rapoartele de
expertiz contabil trebuie predate solicitanilor.
Programul
de
lucru
pentru
efectuarea
expertizelor contabile tre-buie s se concretizeze
ntr-un buget de timp, exprimat n ore, deta-liat pe
etape de lucru si/sau operaiuni necesare elaborrii
expertizei contabile, cum ar fi:
1) studierea dosarului cauzei sau a temei n care a
fost dispus i/sau contractat expertiza contabil;
necesar
pentru
efectuarea
expertizei conta bile, care poate fi subdivizat n:
2) documentarea
bl) documentare general;
b2) documentare specific fiecrui(rei) obiectiv

(ntrebri) fixat(e) expertizei contabile; b3)
deplasri
pentru documentri la faa locului;
3) prelucrarea si sistematizarea materialului

documentar exper-tizabil;
4) redactarea raportului de expertiz contabil;
5) alte operaiuni.
Este recomandabil ca programul de lucru s fie o
pies distinct n dosarele de lucru permanente ale
expertului contabil, n cazul so-cietilor de expertiz
contabil, programul de lucru este un instrument de
programare, urmrire i control al sarcinilor de serviciu
ale sala-riailor i/sau colaboratorilor, experi contabili ai
societii de expertiz
124
contabil. Nu exist criterii general valabile pentru

elaborarea progra-mului de lucru n afara
profesionalismului
i
experienei
expertului
contabil.
3.2.3. Delegarea
lucrrilor
contabile
i
supravegherea
privind
expertizele
La delegarea i supravegherea lucrrilor privind

expertizele con-tabile trebuie inut seama de
urmtoarele precizri:
1) Norma
nr.
3523
DELEGAREA
I
SUPRAVEGHEREA
LU
CRRILOR
PRIVIND
EXPERTIZELE
CONTABILE
este
specific,
deocamdat, expertizelor contabile extrajudiciare
comandate de so licitani societilor comerciale
de profil, constituite n baza art. 8 din O.G. nr.
65/1994, cu modificrile ulterioare32.
2) Dei reglementrile procedurale (Codurile de
procedur civil i penal fiind cronologic anterioare
O.G. nr. 65/1994, cu modificrile ulterioare) nu
prevd posibilitatea comandrii expertizelor contabile
judiciare societilor de expertiz contabil, niciun
impediment nu poate fi invocat, n ipoteza n care
organele judiciare ar consimi s solicite expertize
contabile judiciare unor societi de expertiz si
consultan contabil (organizate n baza art. 8 din
O.G. nr. 65/1994, cu modificrile ulterioare),
problema delegrii i supravegherii lu crrilor privind
expertizele contabile judiciare s-ar impune cu nece
sitate. Trebuie remarcat c, ntr-o astfel de ipotez,
delegarea executrii lucrrilor de expertiz contabil
judiciar trebuie s se fac numai acelor angajai ai
societii de expertiz si consultan contabil care
au dobndit legal calitatea de expert contabil i sunt
nscrii n Tabloul
32
A se vedea Cartea expertului contabil i a contabilului
autorizat, ediia a IlI-a, Editura CECCAR, Bucureti, 2001, pag. 15.
125
Corpului. De asemenea, supravegherea lucrrilor

trebuie atribuit an-gajailor societii de nivel
ierarhic superior care au aceeai calitate cu
executanii lucrrilor. Acest comentariu este
pertinent i n cazul experilor contabili care i
desfoar activitatea prin cabinete indi-viduale i
utilizeaz munc salariat.
3) n cazul angajrii de expertize contabile
(judiciare i extra-judiciare) de ctre societi de
expertiz i consultan contabil sau cabinete
individuale ale experilor contabili care folosesc
munc sala-riat, rspunderea pentru efectuarea
acestora cu respectarea normelor deontologice de
lucru si de raport elaborate de Corp revine administratorului i/sau efului de cabinet, care trebuie s
contrasemneze
lu-crrile
elaborate
i
supravegheate de subalternii lor. Executanilor le
incub rspunderea intern potrivit reglementrilor
proprii de orga-nizare i funcionare ale fiecrei
societi de expertiz si consultan contabil,
respectiv ale fiecrui cabinet individual de
expertiz conta-bil.
3.2.4. Documentarea lucrrilor privind
La documentarea lucrrilor privind expertizele
contabile judi-ciare i extrajudiciare trebuie inut seama de
urmtoarele precizri:
Misiunile privind expertizele contabile judiciare

si extrajudiciare nu au caracter repetitiv si, prin
urmare, ntocmirea unui dosar perma-nent nu se
impune. Totui, este recomandabil ca expertul
contabil s ntocmeasc un OPIS al dosarelor de
lucru realizate pentru fiecare expertiz contabil
efectuat, pentru ca la nevoie acestea s poat fi
gsite cu uurin.
Documentarea lucrrilor privind
expertiz contabil mbrac dou aspecte:
12.
misiunile
de
Documentarea
general
asupra
evenimentelor i tranzaciilor care au legtur
direct i/sau indirect cu obiectivele (n-
126
trebrile)
fixate
(formulate)
expertizei.
Materialul docu-mentar de ansamblu avut n
vedere de expertul contabil tre-buie menionat
ntr-un paragraf distinct din Capitolul I INTRODUCERE al normei de raport de expertiz
contabil. 2. Documentarea specific asupra
evenimentelor i tranzaciilor care au legtur
direct cu fiecare obiectiv (ntrebare) fixat()
expertizei. Materialul documentar specific avut
n vedere de expertul contabil pentru fiecare
obiectiv (ntrebare) n parte trebuie menionat
n Capitolul II DESFURAREA EX-PERTIZEI
CONTABILE imediat, dup fiecare obiectiv (ntrebare) la care expertul contabil urmeaz s
i formuleze un rspuns (o concluzie).
Materialul documentar specific nu trebuie
anexat expertizei, dar st adesea la baza
ntocmirii unor Anexe la raportul de expertiz
contabil pe care expertul contabil consider
c trebuie s le prezinte separat, pentru a nu
afecta conciziunea i claritatea raportului de
expertiz
contabil
propriu-zis.
n
alt
formulare, materialul docu-mentar specific
trebuie anexat expertizei, prelucrat, i nu n
original sau fotocopiat, chiar dac formularea
obiectivelor (ntrebrilor) fixate, n special la
expertize contabile judiciare, ar cere sau ar
sugera anexarea unor documente, de regul,
n fotocopii. Aceasta deoarece rolul expertului
contabil nu este de a administra (culege)
probe, ci de a elabora expertiza contabil
judiciar n calitate de prob tiinific"
adminis-trat de organul judiciar care a dispuso. Organul judiciar are la dispoziie mijloacele
procedurale specifice de a solicita i de a
dispune depunerea la dosarul cauzei a
documentelor, n original sau n fotocopii, pe
care le consider necesare.
Selectarea materialului documentar specific
care trebuie exper-tizat, mai ales n cazul
expertizelor contabile judiciare, se face uneori de
ctre solicitantul expertizei, iar alteori este lsat
la aprecierea expertului contabil.
127
3.3. Norme de raport specifice misiunilor
privind expertizele contabile

Orice misiune a profesionistului contabil trebuie s se
ncheie cu un RARORT SCRIS.
Corpul a elaborat NORME DE RAPORT SPECIFICE
EXPER-TIZELOR CONTABILE, i anume:
1) Norme specifice privind redactarea raportului

de expertiz contabil;
2) Norme specifice privind semnarea i depunerea
raportului de expertiz contabil.
3.3.1. Redactarea raportului de expertiz

contabil
Norma profesional specific privind redactarea
raportului de expertiz contabil judiciar i/sau
extrajudiciar i comentariile aces-teia sunt prezentate
n caseta urmtoare:
3531
REDACTAREA RAPORTULUI DE
EXPERTIZ
CONTABIL
NORMA
Lucrrile i concluziile expertizei contabile se
consem-neaz ntr-un raport scris care trebuie s
cuprind cel puin trei capitole: Capitolul I
INTRODUCERE, Capitolul II DES-FURAREA
EXPERTIZEI CONTABILE i Capitolul III CONCLUZII.
Cnd au fost numii sau angajai mai muli experi

contabili n aceeai cauz se ntocmete un singur
raport de expertiz contabil. Dac sunt deosebiri de
preri ntre experi, opiniile
128
separate trebuie consemnate n cuprinsul raportului

de expertiz contabil sau ntr-o anex a acestuia.
COMENTARII
3531.1. Capitolul I INTRODUCERE al
raportului de ex-pertiz contabil trebuie s
cuprind cel puin urmtoarele para-grafe:
(1) Paragraful de identificare a expertului(ilor)
contabil(i)
nominalizat(i)
pentru
efectuarea expertizei contabile, care
trebuie s cuprind informaii cu privire
la: numele i prenumele expertului(ilor),
domiciliul acestuia (a-cestora), numrul
carnetului de expert contabil i po-ziia
din Tabloul experilor contabili;
(2) Paragraful de identificare a organului care a
dispus efectuarea expertizei contabile
judiciare sau a clien-tului care a solicitat
efectuarea
expertizei
contabile
extrajudiciare,
n
acest
paragraf
se
menioneaz:
1) In
cazul
expertizelor
contabile
judiciare: actul care a stat la baza
numirii
expertului(ilor),
respectiv
ncheiere de edin (n cazurile
civile) sau ordo nan a organelor de
urmrire penal (n cazurile penale),
cu
menionarea
datei
acestuia,
denumi rea i calitatea procesual a
prilor, domiciliul sau sediul social al
acestora, numrul si anul dosa rului i
natura acestuia (civil sau penal);
2) In cazul expertizelor contabile
extrajudiciare:
de
numirea
clientului, domiciliul sau sediul
social al acestuia, numrul i data
contractului n baza cruia se
efectueaz expertiza contabil solici
tat;
(3) Paragraful privind identificarea mprejurrilor

i cir-cumstanelor n care a luat natere
litigiul n care s-a
129
dispus efectuarea expertizei contabile

judiciare sau contextul n care a fost
contractat
expertiza
contabil
extrajudiciar;
(4) Paragraful
privind
identificarea
obiectivului(elor) expertizei contabile
judiciare, formularea obiectivu-lui(elor)
expertizei
contabile,
n
cazul
expertizelor
con-tabile
judiciare
formularea obiectivului(elor) ex-pertizei
contabile se preia ad-literam" din
formularea
acestuia
(acestora)
n
ncheierea de edin (n cau-ze civile),
respectiv n ordonana organelor de
urmrire si cercetare penal (n cauze
penale), n cazul exper-tizelor contabile
extrajudiciare
formularea
obiectivului(elor) acestora trebuie s fie cea
din con-tract;
(5) Paragraful privind identificarea datei sau
perioadei i a locului n care s-a
efectuat expertiza contabil, n cazul
expertizelor
contabile
dispuse
de
organele n drept, n cauze civile, data
i locul nceperii lucrrilor expertizei
contabile trebuie documentate prin
citarea prilor prin scrisoare cu aviz de
primire;
(6) Paragraful
privind
identificarea
materialului documen-tar care are o
legtur cauzal cu obiectivul(ele)
exper-tizei contabile i care a stat la
baza ntocmirii raportului de expertiz
contabil. Materialul documentar nominalizat n acest paragraf trebuie s fie
strict
adecvat
necesitilor
de
documentare a obiectivelor expertizei
contabile judiciare sau extrajudiciare;
(7) Paragraful privind identificarea datei sau
perioadei n care s-a redactat raportul de
expertiz contabil, cu men-ionarea
expres dac s-au mai efectuat sau nu
alte expertize contabile avnd acelai
(aceleai) obiec-tiv(e). De asemenea, n
acest paragraf trebuie men130
ionat dac s-au folosit lucrrile altor

experi
(contabili,
tehnici
etc.),
problemele ridicate de prile interesate
n expertiz i explicaiile date de
acestea n timpul efecturii expertizei;
(viii) Paragraful privind identificarea datei
iniiale pn la care raportul de
expertiz contabil trebuia depus la
beneficiar i indicarea eventualelor
perioade
de
prelun-gire
fa
de
termenul iniial.
3531.2.
Capitolul
II
DESFURAREA
EXPERTIZEI CONTABILE al raportului de
expertiz contabil trebuie s conin cte un
paragraf distinct pentru fiecare obiectiv (ntrebare) al (a) expertizei contabile care s
cuprind o descriere amnunit a operaiilor
efectuate de expertul contabil cu privire la
structura materialului documentar, actele i
faptele
analizate,
locul
producerii
evenimentelor i tranzaciilor, sursele de
informaii utilizate, dac prile interesate n
expertiza contabil au fcut obiecii sau au dat
explicaii pe care expertul contabil le-a luat sau
nu n considerare n formularea concluziilor
sale. n fiecare astfel de paragraf trebuie
prezentate
ansamblul
cal-culelor
i
interpretarea rezultatelor acestora. Dar, dac
aceste prezentri ar ngreuna nelegerea
expunerii de ctre beneficiarul raportului de
expertiz contabil, este recomandabil ca
ansam-blul calculelor s se fac n anexe la
raportul de expertiz con-tabil, iar n textul
expertizei contabile s se prezinte doar rezultatele calculelor si interpretarea acestora.
Fiecare
paragraf
din
Capitolul
II
DESFURAREA EX-PERTIZEI CONTABILE trebuie
s se ncheie cu concluzia (rs-punsul) expertului
contabil, care trebuie s fie precis(), con-cis(),
fr echivoc, redactat() ntr-o manier analitic,
ordonat i sistematizat, fr a face aprecieri
asupra calitii documen-telor justificative, a
reprezentrilor (nregistrrilor) contabile, a
131
expertizelor i actelor de control (de orice fel)

anterioare, i nici asupra ncadrrilor legale.
Aceasta, deoarece expertul contabil analizeaz
evenimente i tranzacii, i nu ncadrarea juridic
a acestora, n cazuri deosebite, n care expertul
contabil, n exer-citarea misiunii sale, se
confrunt cu acte i documente care nu
ntrunesc condiiile legale, care exprim situaii
nereale sau care sunt suspecte, el nu trebuie s
le ia n considerare n stabilirea rezultatelor
concluziilor (rspunsurilor) sale la obiectivul(ele)
fixat(e) expertizei contabile, dar trebuie s
menioneze aceasta n raportul de expertiz
contabil.
Dac raportul de expertiz contabil este
ntocmit de mai muli experi care au opinii
diferite, ntr-un paragraf al Capito-lului H
DESFURAREA EXPERTIZEI CONTABILE fiecare
expert contabil trebuie s-i motiveze detaliat
i documentat opinia pe care o susine. De
regul, n expertizele judiciare tre-buie
motivat separat opinia expertului recomandat
de parte n raport cu opinia expertului numit
din oficiu.
3531.3. Capitolul HI CONCLUZII al raportului
de expertiz contabil trebuie s conin cte un
paragraf distinct cu conclu zia (rspunsul) la
fiecare obiectiv (ntrebare) al (a) expertizei conta
bile preluat() n maniera n care a fost
formulat() m Capitolul n DESFURAREA
EXPERTIZEI CONTABILE.

ntocmit n structura prezentat la pct. 3531.13531.3 este un raport de expertiz con tabil
obinuit, necalificat. Un astfel de raport de
expertiz con tabil nu poate conine concluzii
(rspunsuri) alternative la o-biectivul(ele)
fixat(e) expertului contabil.
Dac
expertul
contabil,
n
promovarea
raionamentului su profesional, consider necesar
s-i exprime prerea asupra o-biectivului(elor)
expertizei contabile, asupra faptului dac ntre-
132
brile care i-au fost fixate sunt suficiente sau

nu n clarificarea obiectivului(elor) expertizei
sau cu privire la alte aspecte asupra crora
dorete s rein atenia beneficiarului
expertizei, poate face acest lucru fie:
1) n finalul Capitolului III CONCLUZII,
dup para graful cuprinznd rspunsul
la obiectivul(ele) exper tizei contabile;
fie
2) ntr-un capitol distinct, Capitolul IV,
intitulat CON SIDERAII PERSONALE
ALE EXPERTULUI(I-LOR) CONTABIL(I).
n prezentarea consideraiilor sale (lor)
personale, n raportul de expertiz contabil
expertul(ii) contabil(i) trebuie s se conformeze
normelor de etic i deontologie ale profesiei
contabile liberale, n special celor privind
confidenialitatea. Coninutul i ntinderea
consideraiilor personale ntr-un raport de
expertiz contabil in de raionamentul
profesional al expertului(ilor) contabil(i). Aceste
consideraii trebuie limitate la strictul necesar
sau impus de lege n cazul expertizelor contabile judiciare i pot fi mai extinse
(cuprinztoare) n cazul expertizelor contabile
extrajudiciare.
Raportul de expertiz contabil care cuprinde
consideraii personale ale expertului(ilor) contabil(i)
este calificat drept raport de expertiz contabil cu
observaii.
3531.5. In cazuri cu totul deosebite,

expertul(ii) contabil(i) se poate (pot) afla n
imposibilitatea ntocmirii unui raport de
expertiz contabil din cauza inexistenei
documentelor justifi-cative i/sau evidenelor
contabile care s ateste evenimentele i
tranzaciile supuse expertizrii. n astfel de
cazuri se va n-tocmi un RAPORT DE
IMPOSIBILITATE A EFECTURII EXPERTIZEI
CONTABILE, care va avea aceeai structur ca
un raport de expertiz contabil obinuit
(necalificat), dar
133
care n Capitolul H DESFURAREA EXPERTIZEI

CONTA-BILE i Capitolul III CONCLUZII va prezenta
justificat i fun-damentat cauzele care conduc la
imposibilitatea
efecturii
expertizei
contabile
comandate de beneficiarul acestuia.
3531.6. Anexele la raportul de expertiz

contabil,
indi-ferent
de
tipul
acestuia
(obinuit, cu observaii sau cu impo-sibilitatea
efecturii expertizei contabile), fac parte
integrant din raportul de expertiz contabil
i se ntocmesc de ctre ex-pertul(ii)
contabil(i) cu scopul de a susine o constatare
din cuprinsul raportului de expertiz contabil.
Anexele la raportul de expertiz contabil
trebuie ntocmite atunci i numai atunci cnd
exist necesitatea de documentare a unei
constatri din raportul de expertiz contabil,
ele avnd menirea s degreveze coninutul
raportului de expertiz contabil de prezentri
prea detaliate, cifre multiple sau alte elemente
de natur similar. Nu pot constitui anexe la
raportul de expertiz contabil docu-mentele
justificative sau registrele contabile originale
sau re-produse prin tehnici de multiplicare.
Anexele raportului de ex-pertiz contabil sunt
un produs al muncii expertului(ilor) contabil(i).
Norma nr. 3531 REDACTAREA RAPORTULUI DE
EXPER-TIZ CONTABIL este o norm analitic. Totui,
n completarea ei, Corpul a reglementat profesional:
1) Modelul Raportului de expertiz contabil
judiciar (Anexa nr. 2 la NORMA I
COMENTARIILE MISIUNILOR PRI VIND
EXPERTIZELE CONTABILE);
2) Modelul Raportului de expertiz contabil
extrajudiciar
(Anexa nr. 3 la NORMA I COMENTARIILE MISIUNI
LOR PRIVIND EXPERTELE CONTABILE).
134
3.3.1.1. Modelul
RAPORTULUI
DE
EXPERTIZA
CONTABIL
JUDICIAR
i
redactarea
acestuia
Modelul
RAPORTULUI
DE
EXPERTIZ
CONTABIL JU-DICIAR recomandat profesional de
Corp este prezentat n caseta urmtoare:
RAPORT DE EXPERTIZA CONTABILA JUDICIARA
Paragraful (i)
Subsemnatul_______________________, expert
contabil,
domiciliat
n_____________
______________, posesor al car netului de expert
contabil nr.______________nscris
n Tabloul Corpului Experilor Contabili i Contabililor
Autorizai din Romnia (CECCAR) n
Seciunea__________________
Poziia__________
pentru fiecare)
Paragraful (ii)
Am fost numit(i) prin___________din data
de__________
expert(i) contabil(i) n dosarul nr.__________,
prile implicate n proces fiind:
1. __________________________
2.' : 2. __________________________
n.
(Pentru fiecare parte implicat n proces se va
meniona: denumirea, domiciliul sau sediul social i
calitatea procesual)
135
Paragraful (iii)
mprejurrile i circumstanele n care a

luat natere litigiul sunt:
Paragraful (iv)
Pentru rezolvarea acestei cauze s-a dispus proba cu
expertiza contabil, creia i s-au fixat urmtoarele
obiective (ntrebri):
1. __________________________
2.__________________________
n.
Paragraful (v)
perioada. la sediul social / domiciliul
_____________________
Paragraful (vi)
Materialul documentar care a stat la baza
efecturii
exper
tizei
const
n_____________________________________
Paragraful (vii)
contabil s-a f cut n perioada_________________. n
cauz s-au efectuat / nu s-au efectuat alte
expertize contabile; s-au utilizat / nu s-au uti-lizat
lucrrile altor experi (tehnici, fiscali etc.).
Problemele ridicate de prile interesate n
expertiz i expli-caiile date de acestea n timpul
efecturii expertizei sunt:
136
Paragraful (viii)
expertiz con tabil a fost fixat la_____i prelungit
la_____(dac este cazul).
Capitolul H DESFURAREA EXPERTIZEI

CONTABILE
Pentru a rspunde la obiectivul (ntrebarea) nr. i
s-au exa-minat urmtoarele documente:
(Descriere detaliat, dac este cazul)
n conformitate cu documentele expertizate,

formulm, la obiectivul nr. i, urmtorul rspuns:
ambiguiti)

documentar menionat n introducerea i
cuprinsul prezentului raport de expertiz
contabil,
formulm
urmtoarele
concluzii
(rspun-suri) la obiectivele (ntrebrile) fixate
acesteia:
La obiectivul nr.
l_______________________________
137
La obiectivul nr. 2
La obiectivul nr. n
(Se vor relua rspunsurile din Capitolul II
DESFURAREA EXPERTIZEI CONTABILE)
Pentru ca prezentul raport de expertiz contabil

s vin n sprijinul beneficiarului considerm necesar
s
facem
urmtoa
rele
precizri:_____________________________________
(Acest paragraf poate fi introdus numai dac

expertul contabil consider c este util
beneficiarului expertizei contabile. El poate
face obiectul unui capitol separat, Capitolul IV
CONSIDERA-IILE
PERSONALE
ALE
EXPERTULUI(ILOR) CONTA-BILA))
Expert(i)
contabil(i):
1.
Modele de redactare profesional a

paragrafelor din Capitolul I INTRODUCERE
1) Redactarea paragrafului (i): Date de

identificare a ex-pertului(ilor) contabil(i). n
acest paragraf expertul(ii) contabil(i) trebuie s se
autoidentifice prin: nume si prenume, domiciliul
stabil, numrul carnetului de expert contabil i
poziia n Tabloul Corpului. Dei nu rezult n mod
explicit, modelul paragrafului (i) din Caseta nr. 3.11
are n vedere doar cazul expertului(ilor) contabil(i)
numit(i)
138
din oficiu, cnd precizarea acestei caliti nu este

absolut necesar. Frecvent, ns, pentru efectuarea
expertizelor contabile judiciare sunt numii att
experi contabili din oficiu, ct i la recomandarea
prilor. In astfel de cazuri, n paragraful (i) trebuie
s se menioneze calitatea fiecrui expert contabil
n elaborarea expertizei contabile judiciare. De
exemplu, n dosarul penal nr. 611/p/1998 al
Inspectoratului de Poliie al Judeului Cluj au fost
numii: A.P. expert din oficiu i P.D. expert
recomandat de nvinuit, n acest caz, redactarea
profesio-nist a paragrafului (i) ar fi:
Subsemnaii:
1) A.P., domiciliat n Cluj-Napoca, Str. Bizua nr.
5-7, posesor al carnetului de expert contabil nr.
1.505, nscris n TABLOUL CORPULUI EXPERILOR
CONTABILI I CONTABILILOR AUTORIZAI DIN
ROMNIA (CECCAR), n Seciunea I, poziia 130,
expert contabil numit din oficiu, i
2) P.D., domiciliat n Cluj-Napoca, Str. Bia nr.
11, posesor al carnetului de expert contabil nr.
491/1996,
nscris
n
TABLOUL
CORPULUI
EXPERILOR
CONTABILI
I
CONTABILILOR
AUTORIZAI DIN ROMNIA (CECCAR), n Seciunea
I, poziia 118, expert contabil recomandat de
nvinuit.
(Urmeaz paragraful (ii)).
Dei nu cunoatem cazuri concrete, expertizele

contabile judi-ciare pot fi efectuate i de persoane
juridice de profil, nscrise n Seciu-nea a IV-a a Tabloului
Corpului, n astfel de ipoteze, n paragraful (i) trebuie s
se menioneze forma juridic, denumirea persoanei
juridice de profil i sediul social al acesteia. O formulare
adecvat ar fi:
S.C. CONT CONSULT" S.R.L. cu sediul social

n Cluj-Na-poca, Str. Rsritului nr. l, nscris n
TABLOUL CORPULUI EX-PERILOR CONTABILI I
CONTABILILOR
AUTORIZAI
DIN
ROMNIA
(CECCAR), Seciunea a IV-a, poziia 5, reprezentat
prin I.I., n calitate de administrator (director).
139
2) Redactarea paragrafului (ii): Actul de

numire al exper-tului(ilor) contabil(i). Din
acest paragraf trebuie s rezulte denumirea si data
actului de numire al expertului(ilor) contabil(i),
numrul do-sarului i prile implicate n proces,
precum i calitatea procesual a prilor. Calitatea
prilor n expertizele contabile judiciare difer
n
funcie de natura i fazele procesului judiciar 33, pe
care le prezentm n caseta urmtoare:
Reclaman
t i prt
Den
Faze procesuale
u
Apelant i
intimat
m
Recurent
i
i intimat
I. In procesul civil
r
Contestat
or i
e
intimat
1. Judecare n fond
a
Revizuient
2. Apel
i intimat
3. Recurs
Creditor i
p
4. Contestaie n anulare
debitor
5. Revizuire
r
6. Executare silit
i
l
o
r
II. n procesul penal

1. Sesizarea
organelor
urmrire penal
2. Procesul penal
de
p
r
o
c
e
s
u
a
l
e
33
De exemplu, Bou
n dosarul nr.
6/24.03.2000, aflat
n rejudecare pe
le
rolul COLEGIULUI
JURISDICIONAL
sc
CLUJ al CURII DE
CON-
Petiio
nar
(denu
ntor
) i
nvinui
t
Inculpat,
parte
vtmat
,
parte
responsa
bil
civilment
e,
dup
caz.
za contabil, Editura
Ghi
Didactic
Pedagogic,
M.,
Bucureti,
u,
Exp
pag. 146, 192, 197.
M.
erti
2001,
140
TURIA ROMNIEI, n care CONSILIUL LOCAL AL

MUNICIPIU-LUI DEJ avea calitatea de creditor, iar
S.C. TERMIA" S.A. DEJ i S.C. AQUASOM" S.A. DEJ
calitatea de debitori, a fost numit expert contabil
din oficiu P.A., care, n mod profesional (aprecierea
ne apar-ine), a redactat paragraful (ii) al raportului
de expertiz contabil astfel:
Am fost numit, prin ncheierea de edin din
23.03.2000 a Colegiului Jurisdicional Cluj al Curii de
Conturi a Romniei, expert contabil n dosarul nr.
6/2000.
Prile n proces (civil - n.n.) sunt:
1) Persoan juridic creditoare: Consiliul Local al
Municipiului Dej, Str. l Mai nr. 2, judeul Cluj;
2) Persoane juridice debitoare:
S.C. TERMIA" S.A. DEJ, Str. l Mai nr. l, judeul Cluj;
S.C. AQUASOM" S.A. DEJ, Str. l Mai nr. l, judeul
Cluj.
3) Redactarea paragrafului (iii):

mprejurrile n care a luat natere procesul
judiciar. De regul, mprejurrile n care a luat
natere procesul judiciar rezult din aciunea civil
i/sau plngerea penal. Redactarea acestui paragraf
trebuie s fie ct se poate de sin tetic pentru a nu
plictisi cititorul cu informaii de detaliu. De cele mai
multe ori este suficient ca n acest paragraf s se
menioneze doar dou aspecte eseniale:
1) obiectul dosarului judiciar i
2) partea care a solicitat proba cu expertiza contabil
judiciar admis de organul judiciar.
De exemplu:
Expertul numit din oficiu n dosarul penal nr.
1.063/2002 aflat pe rolul Judectoriei Cluj-Napoca
redacteaz Paragraful (iii)" astfel:
n dosarul penal nr. 1.063/2002, inculpaii N.L. i
M.I.R. sunt trimii n judecat pentru svrirea infraciunii
de nelciune, n
141
aprare, inculpatul N.L. solicit instanei admiterea

probei de expertiz contabil, pe care instana o
accept prin ncheierea de edin din 26
noiembrie 2002.
O astfel de formulare a Paragrafului (iii)" este
suficient cnd obiectul dosarului judiciar este o
problem de ordin general, care nu vizeaz
cuantumuri cifrice determinate anterior dispunerii
probei cu expertiza contabil. Dac exist astfel de
cuantumuri cifrice, Para-graful (iii)" trebuie s le
menioneze.
De exemplu:
Expertul contabil numit din oficiu n dosarul nr.
6/2000, aflat pe rolul Colegiului Jurisdicional Cluj al Curii
de Conturi a Romniei pentru rejudecare, redacteaz
Paragraful (iii)" astfel:
n dosarul nr. 6/2000, debitorii S.C. TERMIA"

S.A. Dej i S.C. AQUASOM" S.A. Dej se afl n
rejudecare pentru obligaii fiscale, ca urmare a
Deciziei Curii de Conturi a Romniei - Secia
Jurisdicional nr. 812/1999 - pentru un prejudiciu
cauzat bugetului local al municipiului Dej de
60.086.143 lei, compus din:
1) Pli ilegale din alocaii bugetare n sum de
29.581.307 lei, reprezentnd diferena la preul de
decontare a lucrrilor de investiii la obiectivul
Optimizarea producerii energiei ter mice la CT6,
CT7 i CT8 din cartierul Dealul Florilor Dej";
2) Majorri de ntrziere stabilite de procurorul

financiar de pe lng Curtea de Conturi
Judeean Cluj, n sum de 30.504.836 lei,
conform Adresei nr. 244/1999, depus la do
sarul nr. 44/139/D/l999.
Pentru rezolvarea acestei cauze n rejudecare,

Colegiul Juris-dicional Cluj dispune din oficiu proba cu
expertiza contabil (...).
n cazul n care la baza procesului judiciar st un act

de control legal ntocmit i contestat n Paragraful (iii)",
trebuie s fie menionat
142
respectivul act de control, constatrile organului de

control i partea contestatar.
De exemplu:
Expertul contabil numit din oficiu n dosarul
penal nr. 173/1999, aflat pe rolul Judectoriei
Huedin - judeul Cluj, redacteaz Para-graful (iii)"
astfel:
n dosarul penal nr. 173/1999, inculpatul I.R. este
judecat pen-tru fals n nscrisuri sub semntur privat
i delapidare, infraciuni invocate n rechizitoriul
Parchetului de pe lng Judectoria Huedin, ca urmare a
finalizrii cercetrii penale efectuate n baza actului de
control ncheiat la data de 09.04.1998 de ctre
compartimentul CFI (Control Financiar Intern - n.n.) din
cadrul FEDERALCOOP Cluj, cu ocazia controlului
financiar de gestiune efectuat la Cooperativa de Consum Margu, secia de producie RAME I, gestionat de
inculpatul I.R.
Perioada supus controlului financiar de gestiune a fost:
sep-tembrie 1995-13 noiembrie 1997.
n dosarul penal nr. 173/1999, FEDERALCOOP

Cluj, Coope-rativa de Consum Margu, s-a
constituit parte civil pentru suma de 22.835.851
lei, ca provenind din:
a) Prejudiciu de baz:
Produse finite vndute i
1) nedecontate
5.012.368 lei
2) Lips cherestea rsinoase
4.625.000 lei
TVA aferent cherestea
3) rsinoase
l .017.500 lei
4) TVA nevirat bugetului statului___________
902.552 lei
5) TOTAL prejudiciu de baz
(rd. l + rd. 2 + rd.

3 + rd. 4)
11.557.420
lei
b) Foloase nerealizate:
6) Dobnzi bancare achitate de
cooperativ pentru creditele angajate
143
2.854.537
lei
7) Actualizarea la inflaie, conform

adresei FEDERALCOOP Cluj nr.
472/1999
pentru perioada 01.01.1998-31.03.1999
8.423.894 lei
8) TOTAL
pretenii
(rd. 5 + rd. 6 + rd. 7)
22.835.851
lei
Din adresa FEDERALCOOP Cluj nr. 472/1999 depus

la do-sarul cauzei rezult c actualizarea la inflaie s-a
calculat astfel:
1) Pentru anul 1998

(11.557.420 +
2.854.537 =
= 14.411.957 x 40,6%)
5.851.255 lei
2) Pentru perioada 01.01.199931.03.1999
(14.411.957
+
5.851.255 =
1= 20.263.212
x
12,7%)________________
2.573.428 lei
3) TOTAL actualizri la inflaie (rd. l + rd. 2)
8.424.683 lei
Inculpatul I.R. contest att prejudiciul de

baz, ct i foloasele nerealizate de FEDERALCOOP
Cluj, Cooperativa de Consum Mar-gu, declarnduse nevinovat, si solicit admiterea probei cu
expertiza contabil.
Pentru rezolvarea cauzei, Judectoria Huedin, judeul
Cluj, ad-mite proba cu expertiza contabil (...).
Exemplele prezentate privind redactarea Paragrafului

(iii)" sunt ilustrative, n fiecare caz concret expertul contabil
trebuie s-i pun n valoare propriul raionament i propria
experien profesional.
4)
Redactarea
paragrafului
(iv):
Obiectivele (ntrebrile) ex-pertizei contabile,
n redactarea acestui paragraf rolul expertului contabil este pasiv, ntruct nu poate (nu este abilitat)
s schimbe formu-larea obiectivelor (ntrebrilor)
organului juridic care a dispus expertiza contabil.
144
De exemplu:
n dosarul penal nr. 173/1999, aflat pe rolul
Judectoriei Huedin, judeul Cluj, expertului contabil numit
din oficiu i s-a comunicat:
n scopul soluionrii cauzei penale privind

inculpatul I.R., domiciliat n comuna Margu nr. 212
(judeul Cluj - n.n.), pentru fals n nscrisuri i
delapidare,
V rugm ca, pn la termenul de judecat din
data de 10.06.1999, s efectuai un raport de
expertiz (contabil - n.n.), conform urm-toarelor
obiective:
S v pronunai dac exist sau nu prejudiciu
n prezenta cauz, iar n caz afirmativ, care este
ntinderea lui i, eventual, modalitatea producerii.
n acest context, expertul contabil numit din oficiu a
redactat Paragraful (iv)" astfel:
S v pronunai dac exist sau nu

prejudiciu n prezenta cauz, iar n caz afirmativ,
care este ntinderea lui i, eventual, moda-litatea
producerii.
Dac rolul activ al expertului contabil numit n
expertiza con-tabil judiciar nu poate interveni n
redactarea Paragrafului (iv)", el poate fi pus n
valoare n faza numirii experilor prezentat (comentat) detaliat pe parcursul prezentei lucrri.
5) Redactarea paragrafului (v): Perioada
i
locul
efecturii
expertizei
contabile
judiciare. Menionarea ntr-un paragraf distinct a
perioadei i a locului efecturii lucrrilor de
expertiz contabil ju-diciar rezid din necesitatea
programrii
misiunilor
privind
exper-tizele
contabile. Acest paragraf poate avea incidene i
asupra
dimen-sionrii
onorariului
expertului
contabil, atta timp ct organele judi-ciare practic
tariful orar, i nu tariful profesional CECCAR. De
ase145
menea, perioada alocat de expertul contabil pentru

fiecare lucrare n parte poate constitui un criteriu de
apreciere a calitii lucrrilor de expertiz contabil
judiciar n cadrul controlului de calitate regle-mentat
i organizat de Corp. Locul desfurrii expertizei
contabile judiciare trebuie s fie, n principiu, locul
unde se afl documentele i evidenele contabile
supuse expertizrii. Redactarea acestui paragraf
trebuie s fie ct mai concis posibil.
De exemplu:
n dosarul penal nr. 173/1999, aflat pe rolul

Judectoriei Huedin, judeul Cluj, expertul contabil
numit din oficiu a redactat Para-graful (v)" astfel:
Lucrrile expertizei contabile s-au efectuat la
sediul Coopera-tivei de Consum Margu, judeul
Cluj, n perioada 15.05.1999-30.05.1999.
6) Redactarea paragrafului (vi): Materialul
documentar ca-re a stat la baza efecturii
expertizei, n acest paragraf trebuie men-ionat
materialul documentar de baz rezultat din obiectul
dosarului judiciar n care s-a dispus expertiza contabil
si din ansamblul obiec-tivelor (ntrebrilor) fixate
expertizei contabile judiciare. Nu trebuie precizat n
acest paragraf materialul documentar analitic care
vizeaz fiecare obiectiv (ntrebare) n parte fixat()
expertizei contabile ju-diciare. Selectarea materialului
documentar de baz, menionat n acest paragraf,
trebuie implicit corelat cu:
1) Paragraful (iii): mprejurrile n care a luat
natere procesul judiciar;
2) Paragraful (iv): Obiectivele
expertizei contabile judiciare.
(ntrebrile)
De exemplu:
n dosarul penal nr. 173/1999, aflat pe rolul Judectoriei
Huedin, judeul Cluj (corelat cu paragrafele (iii) i (iv)
exemplificate anterior), expertul contabil numit din oficiu a
redactat Paragraful (vi)" astfel:
146
Pentru ntocmirea raportului de expertiz contabil sau exa-minat i analizai urmtoarele documente i evidene:
1) Dosarul cauzei nr. 173/1999 al Judectoriei

Huedin, judeul Cluj;
2) Procesul-verbal
din
09.04.1999
al
Compartimentului CFI (Control Financiar
Intern - n.n.) din cadrul FEDERALCOOP Cluj
privind controlul financiar de gestiune al
Cooperativei de Consum Margu, secia de
producie RAME I, gestionat de I.R.;
3) Dosarul de personal al gestionarului I.R. privind
raporturile sale de munc si salarizare cu
Cooperativa de Consum Mar gu din cadrul
FEDERALCOOP Cluj;
4) Documentele primare privind producia realizat

n secia de producie RAME I din cadrul
Cooperativei de Consum Margu i decontarea
acesteia de ctre gestionarul I.R.;
5) Inventarele anuale din perioada 1995-1997

efectuate de ctre revizorii FEDERALCOOP
Cluj, la secia de producie RA ME I, din
cadrul Cooperativei de Consum Margu,
gestio nat de ctre I.R..
7) Redactarea paragrafului (vii): Perioada

redactrii rapor-tului de expertiz contabil.
Acest paragraf se consider a fi o conti-nuare a
Paragrafului (v)": Perioada i locul redactrii
expertizei con-tabile vizeaz aspecte similare
(asupra crora nu revenim - a se vedea Paragraful
(v)"). Modelul RAPORTULUI DE EXPERTIZ CONTABIL JUDICIAR (Anexa nr. 2 la Norma nr. 35)
prevede ca, n completarea acestui paragraf, s se
menioneze dac:
1) n dosarul judiciar respectiv s-au mai efectuat
sau nu alte expertize contabile;
2) prile interesate n expertiz, n contactul lor cu

expertul contabil, au ridicat probleme i/sau au
dat explicaii n timpul efecturii expertizei
contabile judiciare.
147
Meniunea privind efectuarea sau nu de alte

expertize contabile n cauz este obligatorie,
deoarece, dac s-au mai efectuat expertize contabile
n aceeai cauz, cu obiective (ntrebri) similare
i/sau core-lative, atunci expertul contabil trebuie si motiveze concluziile (rs-punsurile) i vizavi de
concluziile (rspunsurile) expertizelor contabile
anterioare. Mai mult, dac concluziile (rspunsurile)
expertizelor con-tabile consecutive sunt diferite
i/sau contradictorii, n spiritul colegia-litii i al
respectului reciproc, este recomandabil ca experii
contabili implicai s se ntlneasc pentru a discuta
concluziile (rspunsurile) la care au ajuns. Aceasta,
deoarece examinarea (expertizarea) profe-sional a
aceluiai material documentar ar trebui s conduc la
con-cluzii (rspunsuri) relativ similare, eventual doar
nuanate.
Meniunea privind problemele ridicate i
explicaiile date de pri n timpul efecturii
expertizei contabile judiciare este facultativ.
Expertul contabil poate s o fac doar dac o
consider relevant pentru organul judiciar care a
dispus expertiza contabil. Aceasta, deoarece
expertul contabil nu administreaz probe n
procesul judiciar, iar prile, n procesul judiciar, au
propriile lor mijloace procedurale de a-i releva
susinerile si explicaiile n faa organelor judiciare,
n alt context, oricum, expertul contabil nu i poate
fundamenta
con-cluziile
(rspunsurile)
pe
declaraiile i explicaiile prilor, ci numai pe
materialul documentar de baz i analitic
interpretat n conformitate cu preceptele tiinei
contabile.
Spre exemplificare, ilustrm:

1) n dosarul penal nr. 173/1999, aflat pe rolul
Judectoriei Huedin, judeul Cluj, n care nu a
fost efectuat alt expertiz contabil
judiciar, expertul contabil numit din oficiu a
re-dactat Paragraful (vii)" astfel:
contabil s-a efectuat n perioada 01.06.199903.06.1999. n aceast cauz nu s-a efectuat
alt expertiz contabil.
148
2) n dosarul penal nr. 3.500/R/1999, aflat pe

rolul Tribunalului Cluj, Secia comercial i de
contencios administrativ, se efectuase o
expertiz contabil judiciar de ctre
expertul contabil I.F., cruia instana i-a
solicitat, la cererea uneia dintre pri, s
rspund la unele obiecii ale acesteia. Concomitent, instana a acceptat cererea prii
petente, numind un expert recomandat de
ea. n raportul su, expertul contabil
recomandat de pane a redactat Paragraful
(vii)" astfel:
Redactarea prezentului raport, ntocmit n

calitate de expert asistent, s-a efectuat n
perioada 27.04.2000-29.04.2000. n aceast
cauz s-a ntocmit un raport de expertiz
contabil de ctre expertul contabil I.F.,
numit din oficiu. Am luat le-gtura cu
expertul I.F., din discuii rezultnd c dorete
s efectueze i s depun individual, la
dosarul cauzei, com-pletrile i rspunsurile
la obiecii. Acestea au fost depuse de
expertul I.F. la dosarul cauzei la data de
23.03.2000, cu concluzia: Menin raportul de
expertiz informa si coninutul depuse la
dosar i apreciez c obieciile sunt
netemeinice i nerelevante, n aceste
condiii am procedat, n calitate de expert
asistent, la ntocmirea prezentului raport
separat.
8) Redactarea paragrafului (viii): Data depunerii
raportului de expertiz contabil. Acest paragraf
ncheie filmul misiunilor pri-
vind expertizele contabile judiciare. Data depunerii

raportului de ex-pertiz contabil judiciar trebuie
s fie cu cel puin 5 zile nainte de termenul sorocit
pentru judecat (art. 209, C.p.c., sediul materiei
-n.n.). De regul, termenul-limit pentru depunerea
raportului de expertiz contabil judiciar este
asimilat de ctre ordonatorii de ex-pertize contabile
judiciare,
n
special
de
ctre
instanele
judectoreti, cu termenele fixate pentru judecat,
cu sau fr consultarea expertului contabil. Normal
ar fi ca expertul contabil s fie consultat cu privire
149
la termenul fixat, pentru a nvedera organului

judiciar dac expertiza contabil judiciar poate
sau nu s fie elaborat pn la urmtorul termen
de judecat. Dac expertul contabil nu este
consultat asupra termenului de depunere al
raportului de expertiz contabil judiciar, el are
dreptul de a solicita organului judiciar care a dispus
expertiza contabil un nou termen, desigur,
motivat.
De exemplu:
n dosarul nr. 677/P/1998, aflat n cercetarea
Parchetului de pe lng Tribunalul Cluj, experii
contabili A.P., numit din oficiu, i P.D., recomandat
de inculpat, considernd c termenul iniial fixat
pentru depunerea raportului de expertiz contabil
judiciar, dispus n cauz, nu poate fi respectat, au
adresat organului judiciar cererea al crei coninut
l redm n caseta urmtoare:
Ctre
PARCHETUL DE PE LNG
TRIBUNALUL CLUJ
Subsemnaii:
1) A.P., expert numit din oficiu, i
2) P.D., expert recomandat de inculpatul C.C.
n dosarul nr. 677/P/1998,
Solicitm amnarea termenului de depunere a
expertizei contabile pentru data de 15 octombrie
1998, din cauza volumului mare de munc necesar
efecturii expertizei (1994 - iunie 1997). Totodat,
nvederm c documentele contabile aferente lunii
decembrie 1994 nu au fost puse, pn n prezent,
la dispoziia
150
expertizei, dei acestea ar fi de real folos

pentru definitivarea lucrrii. Am solicita ca, n
limita posibilitilor, s se depun diligentele
necesare
pentru
obinerea
evidenelor
menionate anterior, precum si oricare alte
documente primare care ar putea ajuta la
definitivarea expertizei.
n sperana rezolvrii favorabile a prezentelor
solicitri, v mulumim anticipat.
Cluj-Napoca, 01.09.1998
n contextul acestui dosar, experii contabili
A.P., numit din oficiu, i P.D., recomandat de parte,
au redactat Paragraful (viii)" astfel:
Prin Ordonana Parchetului de pe lng
Tribunalul Cluj s-a stabilit ca termen de depunere a
expertizei contabile (...) data de 22.08.1998. Din
cauza volumului de munc laborios, necesitat de
ex-pertizarea unui numr mare de documente
primare, a lipsei unor do-cumente care nu au putut
fi puse la dispoziia experilor, dei au fost solicitate
de acetia, precum i a perioadei mari de timp
supuse
ex-pertizrii,
respectiv
contabilitatea
sintetic a celor dou societi (...) de la nfiinare i
pn la 31.12.1997, s-a solicitat prelungirea termenului pentru depunerea prezentului raport de
expertiz contabil pentru data de 15.10.1998.
n condiiile n care termenul fixat iniial pentru
depunerea rapor-tului de expertiz contabil judiciar
poate fi respectat, Paragraful (XIII)" trebuie redactat
concis, de manier:
expertiz contabil a fost fixat la________________.
151
2. Modele de redactare profesional a

Capitolului
II
DESFURAREA
EXPERTIZEI CONTABILE
Redactarea acestui capitol al raportului de
expertiz contabil judiciar presupune:
1) reluarea formulrii fiecrui obiectiv (fiecrei

ntrebri) din Paragraful (iv)": Obiectivele
(ntrebrile) expertizei conta bile;
2) menionarea materialului documentar analitic
expertizat, pe care se bazeaz (fundamenteaz)
concluzia (rspunsul) la obiectivul (ntrebarea)
formulat();
3) formularea
rspunsului clar, concis si fr

ambiguiti la o-biectivul (ntrebarea) formulat().
Modele de redactare de acest gen au fost prezentate
n subpara-graful 3.2.4. Documentarea lucrrilor privind
expertizele contabile.
Le considerm suficiente sub aspect ilustrativ.
3. Modele
de
redactare
profesional a Capitolului
III CONCLUZII
Redactarea acestui capitol constituie, practic,

reluarea formu-lrilor clare, concise i fr
ambiguiti din capitolul II DESFU-RAREA
EXPERTIZEI
CONTABILE
la
fiecare
obiectiv
(ntrebare) fixat() expertizei.
Spre ilustrare, relum:
Obiectivul i" din dosarul penal nr. 1.069/2002,
aflat pe rolul Judectoriei Cluj-Napoca: Dac factura
nr. 2366609, din 20 de-cembrie 1998, emis de
ctre S.C. SOMEUL RECE" S.R.L., a fost sau nu
nregistrat n evidenele contabile ale S.C. RELANI
INVEST" S.R.L
Expertul contabil numit din oficiu n aceast
cauz a redactat:
152
1) In
capitolul
CONTABI-LE,
urmtoare:
II
DESFURAREA
textul
prezentat
EXPERTIZEI
n
caseta
Obiectivul ..(i)"
Dac factura nr. 2366609 din 20
decembrie 1998, emis de ctre S.C.
SOMEUL RECE" S.R.L., a fost sau nu
nregistrat n evidenele contabile ale
S.C. RELANI INVEST" S.R.L.
Pentru a rspunde la acest obiectiv sa expertiza! circuitul contabil al facturii
nr. 2366609/20.12.1998 n contabilitatea
S.C. RELANI INVEST" S.R.L., din care
rezult c factura respectiv a fost
nregistrat
n
con-tabilitatea
S.C.
RELANI INVEST" S.R.L. prin nota de
contabilitate nr. 3101/31.12.1998.
2) n Capitolul III CONCLUZII, textul prezentat

n caseta urmtoare:
La obiectivul nr. (i)"

Factura nr. 2366609/20.12.1998 a fost
nregistrat n contabilitatea S.C. RELANI
INVEST" S.R.L. prin nota de contabilitate nr.
3101/31.12.1998.
n astfel de redactri nu exist recomandri

universal valabile. Profesionalismul si experiena
expertului contabil trebuie s-i spun cuvntul.
153
4.
Modele de redactare profesional a
Capitolului IV COSIDERATIILE PERSONALE

ALE EXPERTULUKTILOR) CONTABIL(I)
Modelul profesional al RAPORTULUI DE EXERTIZ

CON-TABIL JUDICIAR (Anexa nr. 2 la Norma nr. 35)
cuprinde un paragraf sau un capitol final n care
expertul(ii)
contabil(i)
poate(pot)
face
unele
consideraii sau precizri suplimentare vizavi de
obiectivele (ntrebrile) fixate expertizei contabile, cu
precizarea c acest paragraf sau capitol poate fi
introdus numai dac expertul contabil consider c iar fi util organului judiciar care a dispus expertiza
contabil. Acest paragraf sau capitol trebuie uzitat cu
deosebit precauie, n special de ctre expertul
contabil numit din oficiu, deoarece simpla lui existen ntr-un raport de expertiz contabil judiciar
vine n contradicie cu principiul deontologic privind
secretul profesional i confidenia-litatea expertului
contabil n misiunile privind expertizele contabile, n
alt context, dac expertul contabil opteaz pentru
introducerea acestui paragraf sau capitol n raportul
de expertiz contabil judiciar, explicit sau implicit
relev mai mult dect i se cere, deoarece simpla
reluare a problemelor tratate deja n capitolele
anterioare ale raportului de expertiz contabil
judiciar nu are nicio justificare. Recomandabil este
ca expertul contabil numit din oficiu s evite acest
paragraf sau capitol final al raportului de expertiz
contabil judiciar. Poate uzita de el expertul contabil
recomandat de parte, dac informaiile pre-zentate
sunt n beneficiul prii care 1-a recomandat, fr a
incrimina ns prile adverse n procesul judiciar.
Orice intenie sau tendin de incriminare, chiar i
disimulat, constituie o nclcare grav a prin-cipiilor
deontologice i a atribuiilor crora expertul contabil
trebuie s li se conformeze.
Opiunea de a introduce sau nu un astfel de

paragraf sau capitol final ntr-un raport de expertiz
contabil
judiciar
aparine
exper-tului(ilor)
contabil(i). Ei trebuie ns s se conformeze
deontologiei i experienei profesiei contabile
liberale.
154
3.3.1.2. Modelul RAPORTULUI DE EXPERTIZA

CONTABIL EXTRAJUDICIARA i
redactarea
acestuia
Modelul
RAPORTULUI
DE
EXPERTIZ
CONTABIL
EX-TRAJUDICIAR
recomandat
profesional de Corp este prezentat n caseta
urmtoare:

EXTRAJUDICIAR
Paragraful (i)
Subsemnatul_______________________expert
contabil, domiciliat
n_____________________________________,
posesor al carnetului de expert contabil
nr.________nscris n Tabloul Corpului Experilor
Contabili i Contabililor Auto rizai din Romnia
(CECCAR) n Seciunea___________Po
ziia__________
pentru fiecare)
Paragraful (ii)
n baza contractului nr.________________am

acceptat misiunea efecturii unei expertize
contabile extrajudiciare
pentru________________________________________
___
(Se menioneaz denumirea, domiciliul sau
sediul social al clientului)
155
Paragraful (iii)
mprejurrile i circumstanele care 1-au
determinat pe client s apeleze la prestaia noastr
sunt:
__________________________________________________
Paragraful (iv)
Conform art. nr._________din contractul
nr.____________
obiectivele fixate prezentei expertize contabile
extrajudiciare sunt:
Obiectivul nr.
l_________________________________
Obiectivul nr. 2
Obiectivul nr. n
Paragraful (v)
perioada
__________la sediul social /

domiciliul_________________
Paragraful (vi)
efecturii exper tizei const
n:______________________________________
156
Paragraful (vii)
contabil
s-a
fcut
n
perioada____________________. In cauz s-au efec
tuat / nu s-au efectuat alte expertize contabile; sau utilizat / nu s-au utilizat lucrrile altor experi
(tehnici, fiscali etc.).
Problemele ridicate de prile interesate n
expertiz si ex-plicaiile date de acestea n timpul
efecturii expertizei sunt:
Paragraful (VIII)
expertiz con tabil a fost fixat
la____________________i prelungit la
__________________________(Dac
este cazul)

CONTABILE
Pentru a rspunde la obiectivul (ntrebarea) nr. i sau exa minat urmtoarele documente:
_______________________
(Descriere detaliat cu trimitere la anexe, dac
este cazul)
n conformitate cu documentele expertizate

formulm, la obiectivul nr. i, urmtorul
rspuns:______________________
(Se redacteaz rspunsul clar,

concis i fr
ambiguiti)
157

documentar menionat n introducerea i
cuprinsul prezentului raport de expertiz,
formulm urmtoarele concluzii (rspunsuri) la
obiec-tivele (ntrebrile) fixate acesteia:
Obiectivul nr.
l________________________________
Obiectivul nr. 2
Obiectivul nr. n
(Se vor relua rspunsurile din Capitolul II
DESFURAREA EXPERTIZEI CONTABILE)
Pentru a veni n sprijinul beneficiarului

prezentului raport de expertiz contabil,
considerm necesar s facem urmtoarele
precizri:
________________________________________________
(Acest paragraf poate fi introdus numai dac

expertul contabil consider c este util
beneficiarului expertizei contabile. El poate
face obiectul unui capitol separat, Capitolul IV
CONSIDERA-IILE
PERSONALE
ALE
EXPERTULUI(ILOR) CON-TABIL.)
Expert(i)
contabil(i):
158
COMENTARII
Redactarea
RAPORTULUI
DE
EXPERTIZ
CONTABIL EXTRAJUDICIAR trebuie s respecte
aceleai exigene ca i redac-tarea RAPORTULUI DE
EXPERTIZ CONTABIL JUDICIAR, cu unele
particulariti, cum ar fi:
1) Dac reglementrile procedurale (Codul de
procedur civil i penal) n materie de
expertiz contabil judiciar nu auto rizeaz
nc solicitarea unor astfel de expertize
societilor comerciale de profil (constituite
n baza Ordonanei Guver nului nr. 65/1994,
cu modificrile ulterioare), un astfel de
impediment nu exist pentru expertizele
contabile extraju diciare. Practica ncepe s
evolueze n aceast nou direcie, n cazul n
care o expertiz contabil extrajudiciar
este so licitat unei societi de consultan
i expertiz contabil, n Paragraful (i) al
RAPORTULUI DE EXPERTIZ CON TABIL
EXTRAJUDICIAR se va meniona denumirea
i sediul social al societii comerciale de
profil, partea i poziia acesteia n Tabloul
Corpului, precum i numele i calitatea
persoanei care reprezint societatea n
relaiile cu clientul (a se vedea
recomandrile privind paragraful similar din
RAPORTULDEEXPERTIZ CONTABIL
JUDICIAR - subparagraful 3.3.1.1. pct. l din
prezenta lucrare).
2) n cazul expertizelor contabile extrajudiciare
nu exist niciun impediment ca art. 13 din
Ordonana Guvernului nr. 65/1994, care
prevede c relaiile experilor contabili,
contabililor
au
torizai
si
societilor
comerciale de profil cu clienii se sta bilesc
prin contract scris de 34prestri de servicii,
semnat de ambele pri , s fie aplicat. Prin
urmare, n Paragraful (ii)
34
O.G. nr. 65/1994 cu modificrile ulterioare, n Cartea

Editura CECCAR, Bucureti, 2001, pag. 19.
159
al RAPORTULUI DE EXPERTIZ CONTABIL

EX-TRAJUDICIAR trebuie s se menioneze
numrul con-tractului scris de prestri de
servicii i denumirea, domiciliul sau sediul
social al clientului.
3) n Paragraful (iii) al RAPORTULUI DE
EXPERTIZ CON TABIL EXTRAJUDICIAR,
mprejurrile si circumstan ele care 1-au
determinat pe client s solicite prestaia
exper-tului(ilor) contabil(i) sau societii
comerciale de profil tre buie prezentate mai
detaliat dect n cazul expertizelor con
tabile judiciare. Aceasta, deoarece organul
judiciar are la n demn dosarul cauzei, n
care
mprejurrile
i
circumstanele
procesului judiciar sunt conturate, n timp ce
utilizatorul ex pertizei contabile extrajudiciare
ia cunotin pentru prima dat despre
mprejurrile i circumstanele care 1-au
deter minat pe client s solicite expertiza
contabil extrajudiciar. Totui, i n cazul
expertizelor contabile extrajudiciare acest
paragraf
trebuie
redactat
n
mod
profesional, cu conciziune, claritate i fr
detalii inutile.
4) n Paragraful (iv) al RAPORTULUI DE
EXPERTIZ CON TABIL EXTRAJUDICIAR,
obiectivele expertizei conta bile extrajudiciare
trebuie s coincid cu cele formulate n
contractul scris de prestri de servicii.
5) Paragraful (v) al RAPORTULUI DE EXPERTIZ
CONTA BIL EXTRAJUDICIAR privind durata
i locul desfu rrii acesteia este important
din aceleai considerente prezen tate n
legtur
cu
paragraful
similar
al
RAPORTULUI DE EXPERTIZ CONTABIL
JUDICIAR (a se vedea sub-paragraful
3.3.1.1., pct. 5, din prezenta lucrare).
6) Paragraful (vi) al RAPORTULUI DE EXPERTIZ CON
TABIL EXTRAJUDICIAR este, de asemenea,
similar celui din RAPORTUL DE EXPERTIZ
CONTABIL JU DICIAR. Totui, apreciem c n
RAPORTUL DE EXPER-
160
TIZ
CONTABIL
EXTRAJUDICIAR
expertul(ii) con-tabil^) este (sunt) obligat(i)
s-i exprime consideraiile privind calitatea
materialului documentar de baz care a stat
la baza elaborrii lucrrii comandate de
client, ceea ce n cazul RAPORTULUI DE
EXPERTIZ CONTABIL JUDICIAR nu este
recomandat, cu excepia situaiilor n care
organul judiciar cere n mod expres acest
lucru
prin
for-mulrile
obiectivelor
(ntrebrilor) fixate expertizei conta-bile
judiciare.
7) n Paragraful (vii) al RAPORTULUI DE
EXPERTIZ
CONTABIL
EXTRAJUDICIAR
este recomandabil ca expertul(ii) contabil(i)
s analizeze n detaliu eventualele expertize
contabile efectuate pe acelai obiectiv i/sau
pe obiective tangente, eventualele lucrri
ale altor experi (teh nici, fiscali etc.),
precum i punctele de vedere ale speciali
tilor din subordinea clientului sau a altor
pri interesate n efectuarea expertizei
contabile extrajudiciare comandate de
client.
Aceasta,
deoarece
beneficiarii
expertizelor contabile extrajudiciare nu au la
dispoziie un dosar al cauzei n care astfel de
aspecte s fi fost deja relevate i deci
cunoscute de client. Desigur, astfel de
detalieri trebuie prezentate doar n msura
n care expertul(ii) contabil(i) consider c
sunt utile n primul rnd clientului si apoi
altor eventuali utilizatori ai expertizelor
contabile extrajudiciare.
8) n Paragraful (viii) al RAPORTULUI DE
EXPERTIZ CONTABIL EXTRAJUDICIAR
trebuie s se menio neze explicit data
fixat pentru depunerea acestuia, care
trebuie s fie data convenit prin contractul
scris de prestri de servicii, eventual
prelungit prin acte adiionale la respectivul
contract.
9) Redactarea
Capitolelor
II
DESFURAREA
EXPERTIZEI CONTABILE
RAPORTULUI DE
161
III
CONCLUZII
ale
EXPERTIZ
CONTABIL
EXTRAJUDICIAR
trebuie s fie la fel de clar, concis i fr
ambiguiti ca n cazul RAPORTULUI DE
EXPERTIZ
CONTABIL
JUDICIA-R.
Consideraiile personale ale expertului(ilor)
contabil(i) n aceste capitole nu i au locul.
Ele pot fi prezentate n Capitolul IV
CONSIDERAII PERSONALE ALE EXPERTULUI(ILOR) CONTABIL(I). Acest capitol,
recoman-dabil doar ca excepie n RAPORTUL
DE EXPERTIZ CONTABIL JUDICIAR, poate
prezenta o deosebit uti-litate n RAPORTUL
DE
EXPERTIZ
JUDICIAR,
rele-vnd
clientului i altor poteniali utilizatori ai
expertizei con-tabile extrajudiciare punctele
de vedere ale unui profesionist contabil
asupra derulrii tranzaciilor expertizate. De
altfel, n misiunile de expertize contabile
extrajudiciare, confiden-ialitatea opereaz
numai n raport cu terii, nu i n raport cu
clientul. Prin urmare, introducerea n
RAPORTUL
DE
EX-PERTIZ
CONTABIL
EXTRAJUDICIAR
a
Capito-lului
IV
CONSIDERAIILE PERSONALE ALE EXPERTULUI(ILOR) CONTABIL(I) trebuie ncurajat.
Spre ilustrare:
Prezentm n caseta urmtoare un model de RAPORT
DE EX-PERTIZ CONTABIL EXTRAJUDICIAR redactat
profesional:
162
RAPORT DE EXPERTIZA CONTABILA

EXTRAJUDICIAR
Paragraful (i)*
Subsemnatul, J.P., domiciliat n Cluj-Napoca, Str.
Mari-nescu nr. 19, posesor al carnetului de expert
contabil nr. 1.204, nscris n Tabloul Corpului
Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din
Romnia (CECCAR) n Seciunea I, poziia 150.
Paragraful (ii)*
n baza contractului nr. 10/1998, am

acceptat misiunea efec-turii unei expertize
contabile extrajudiciare pentru S.C. GARAMOND" S.R.L., cu sediul social n ClujNapoca, Str. Fa-bricii nr. 93.
S.C. GARAMOND" S.R.L. se aflntr-un
litigiu comercial n calitate de prt cu
reclamanta S.C. PANEDOR" S.R.L., n dosarul
nr. 7.278/1996, aflat pe rolul Tribunalului Cluj,
Secia
Comercial
i
de
Contencios
Administrativ, care, prin Sentina Civil nr.
403/C/1998, oblig prta s plteasc
reclamantei suma de 204.989.630 lei, din care
31.583.842 lei reprezint a-mortismente
incluse n costuri de ctre prt. Prta S.C.
GARAMOND" S.R.L. a hotrt s atace
Sentina Civil nr. 403/C/1998 n apel, pentru
pregtirea cruia solicit o expertiz contabil
extrajudiciar.
Not*:
Expertul contabil, constatnd n spe existena
unui dosar detaliat al cauzei, nu a considerat necesar s
detalieze Para-graful (iii). Apreciem c a procedat
corect.
163
Paragraful (iv)*
Conform art. l din contractul nr. 10/1998,
obiectivul
fixat
prezentei
expertize
contabile
extrajudiciare este:
n ce msur sunt justificate preteniile

S.C. PANEDOR" S.R.L. legate de includerea n
costuri a amortizrii utilajelor de ctre S.C.
GARAMOND" S.R.L., calculate la suma de
31.583.842 lei?
Paragraful (v)*
Lucrrile prezentei expertize contabile

extrajudiciare s-au efectuat n perioada
01.04.1998-10.04.1998 la sediul social al S.C.
GARAMOND" S.R.L.
Paragraful (vi)*
La baza efecturii prezentei expertize contabile
extrajudi-ciare au stat urmtoarele piese din dosarul
nr. 7.278/1996, puse la dispoziie de S.C.
GARAMOND" S.R.L.:
1) Contractul de asociere nr.

001/13.05.1993, intervenit n tre S.C.
PANEDOR" S.R.L. i S.C. GARAMOND"
S.R.L., avnd ca obiect valorificarea n
comun a spaiului situat n Str. Pascaly nr.
7, n suprafa de 278 mp, pus de S.C.
PANEDOR" S.R.L. la dispoziia S.C.
GARA MOND" S.R.L. pentru a fi utilizat n
scop productiv (ti pografie), pentru o
perioad de cinci ani. Contractul nu
reglementeaz modalitatea de decontare
a amortizrii imobilizrilor corporale ale
prilor. S.C. GARA MOND" S.R.L. se
oblig s verse lunar n contul S.C.
PANEDOR" S.R.L. o cot de 33,5% din
profitul net realizat din activitatea
tipografic.
2) Nota adiional din 07.01.1994 cu privire la
dezvoltarea prin asociere a tipografiei din Str.
Pascaly nr. 7, prin
164
care se fac mai multe concretizri la

contractul
nr.
001/13.05.1993,
dar
modalitatea
decontrii
amortizrii
imobilizrilor corporale ale prilor este din
nou eludat. 3) Actul adiional din
01.07.1996 la contractul de asociere nr.
001/13.05.1993, n care, la art. 2, este
stipulat
urm-torul
text:
Pe
baza
evalurilor fcute de comun acord, prile
i vor calcula amortismentele lunare - S.C.
GA-RAMOND" S.R.L., la utilaje si dotri,
S.C. PANE-DOR" S.R.L., la spaiu."
Not*:
Se observ c, n mod profesional, expertul

contabil a su-bliniat n acest paragraf clauzele
contractuale cu strict inciden asupra obiectivului
expertizei contabile extrajudiciare.
Paragraful (vii)*
Redactarea
prezentului
raport
de
contabil extra-judiciar s-a fcut n
11.04.1998-14.04.1998.
expertiz
perioada
Pe obiectivul fixat prezentei expertize

contabile extrajudiciare s-a mai efectuat o
expertiz contabil judiciar de ctre expertul
contabil I.F., numit din oficiu de ctre Tribunalul
Cluj, secia Comercial i de Contencios
Administrativ.
n spe expertul contabil I.F. a Concluzionat:
Amortizarea utilajelor si instalaiilor de
lucru ale S.C. GA-RAMOND" S.R.L., inclus n
costuri n perioada septembrie 1993 octombrie 1996, a fost de 94.280.128 lei, ceea
ce, n raport de cota de 33,5% prevzut n
contractul de asociere nr. 001/13.05.1993, a
diminuat profitul net ce revenea S.C.
PANEDOR"
S.R.L.
cu
31.583.842
lei
(94.280.128 x 33,5%).
S.C. GARAMOND" S.R.L. susine, n explicaiile
date n timpul desfurrii prezentei expertize
contabile extrajudiciare, c, n formularea concluziei
sale, expertul contabil I.F. nu a
165
inut cont de clauzele contractuale din contractul de

asociere nr. 001/13.05.1993 i din actele adiionale la
acesta.
Paragraful (viii)*
expertiz contabil extrajudiciar la sediul social al
S.C. GARAMOND" S.R.L., potrivit art. 3 din contractul
nr. 10/1998, este 15.04.1998.
Capitolul H DESFURAREA EXPERTIZEI

CONTABILE
Obiectul expertizei
n ce msur sunt justificate preteniile
S.C. PANEDOR" S.R.L. legate de includerea n
costuri a amortizrii utilajelor de ctre S.C.
GARAMOND" S.R.L., calculate la suma de
31.583.842 lei?
Pentru a rspunde acestui obiectiv al
prezentei expertize contabile extrajudiciare s-au
examinat clauzele contractului de asociere nr.
001/13.05.1993 dintre S.C. GARAMOND" S.R.L.
i S.C. PANEDOR" S.R.L., i ale actelor adiionale
acestuia. S-a constatat c o clauz expres
privind decontarea amortizrii imobilizrilor
corporale utilizate n activitatea comun a celor
dou societi comerciale a intervenit doar la
data de 01.07.1996, ncepnd cu care Pe baza
evalurii fcute de comun acord, prile i vor
calcula amortismentele lunare: S.C. GARAMOND" S.R.L., la utilaje i dotri, S.C. PANEDOR"
S.R.L. la spaiu." Prin urmare:
1) Amortizarea utilajelor i instalaiilor de
lucru ale S.C. GA-RAMOND" S.R.L., n
sum de 69.483.239 lei, aferent
perioadei septembrie 1993 - iunie 1996,
este o cheltuial de producie a activitii
tipografice, component a costu-rilor
acestei activiti.
166
2) Amortizarea utilajelor i instalaiilor de

lucru ale S.C. GA-RAMOND" S.R.L., n
sum de 24.796.889 lei, (94.280.128 69.483.239), este o cheltuial exclusiv a
S.C. GARAMOND" S.R.L.
n consecin, pretenia justificat a S.C.
PANEDOR" S.R.L. reprezentnd 33,5% din
amortizarea inclus n costurile acti-vitii
tipografice comune este de 8.306.958 lei
(24.796.889 x 33,5%).
Preteniile, n sum de 31.583.842 lei,

formulate de S.C. PA-NEDOR" S.R.L. n
legtur cu amortizarea imobilizrilor corporale utilizate n activitatea de tipografie la
S.C. GARAMOND" S.R.L. sunt justificate numai
pentru suma de 8.306.958 lei. Restul
preteniilor reclamantei, de 23.276.884 lei
(31.583.842 -8.306.958), sunt nejustificate.
Capitolul IV CONSIDERAIILE
PERSONALE ALE EXPERTULUI
CONTABIL
Pentru a veni n sprijinul beneficiarilor

prezentului raport de expertiz contabil
extrajudiciar considerm necesare urmtoarele precizri:
1) Amortizarea imobilizrilor corporale (a
mijloacelor fixe) utilizate la o activitate
productiv se consider o cheltu ial
normal (i necesar) de producie care
trebuie avut n vedere la determinarea
rezultatului exerciiului, adic a profitului
obinut din activitatea desfurat.
2) Excepii n privina includerii amortizrii n
costuri pot aprea n cazul unor activiti
economice desfurate n comun de mai
muli ageni economici. Excepiile res
pective trebuie s fac obiectul unor
nelegeri scrise ntre pri, prin care s se
stabileasc alte modaliti de su167
portare i de decontare a amortizrii

imobilizrilor cor-porale ce concur la
realizarea n comun a unei activi-ti
productive.
3) Potrivit nelegerilor scrise dintre pri,
amortizarea imo-bilizrilor corporale ale
S.C, GARAMOND" S.R.L. Cluj-Napoca i
S.C.
PANEDOR"
S.R.L.
Cluj-Napoca
folosite n comun la activitatea de
tipografie pot fi su-portate astfel:
1) Amortizarea aferent perioadei de la
nfiinarea acti vitii comune i pn
la 30 iunie 1996 constituie o cheltuial
de producie care se acoper din
profitul obinut de tipografie.
2) Amortizarea aferent perioadei l iulie
1996 - 30 oc tombrie 1996 nceteaz a
mai fi considerat o chel tuial de
producie, ea urmnd a se suporta de
fiecare parte din cotele de profit care
le reveneau din activi tatea de
producie desfurat n comun.
n redactrile uzuale, sintagmele marcate cu
asterisc (*) nu sunt necesare, n caseta de mai sus ele
au fost utilizate pentru a pune n eviden structura
RAPORTULUI
DE
EXPERTIZ
CONTABIL
EXTRAJUDICIAR si comentariile autorului prezentei
lucrri.
3.3.1.3. Modelul
RAPORTULUI
DE
IMPOSIBILITATE
A
EFECTURII
EXPERTIZEI
CONTABILE
i
redactarea acestuia
n unele cazuri, desigur, cu caracter de excepie,
efectuarea lucr-rilor de expertiz contabil este
ngreunat sau chiar imposibil din cauza modului
defectuos sau neconducerii la zi a contabilitii tranzaciilor i/sau evenimentelor supuse expertizrii. In
astfel de cazuri, expertul contabil nu este abilitat ca mai
nti s refac sau s aduc la
168
zi contabilitatea i apoi s procedeze la efectuarea

expertizei contabile comandate.
Procedura de urmat n aceste situaii este
ntocmirea unui RA-PORT DE IMPOSIBILITATE A
EFECTURII EXPERTIZEI CON-TABILE din care s
rezulte
argumentat
motivele
imposibilitii
efecturii expertizei contabile. La o astfel de
procedur trebuie s se recurg numai n cazuri
absolut necesare. Aceast procedur nu trebuie s
reprezinte o eschivare a expertului contabil de la
efectuarea lucrrii solicitate. Prin urmare, nainte
de ntocmirea RAPORTULUI DE IM-POSIBILITATE A
EFECTURII EXPERTIZEI CONTABILE, expertul
contabil trebuie s analizeze cu exigen materialul
docu-mentar disponibil i s indice modul n care
materialul documentar existent ar putea fi
completat, respectiv prin aducerea la zi a contabilitii, efectuarea unui control legal de fond,
inventariere, expertize tehnice etc., operaiuni n
urma crora expertiza contabil solicitat ar putea
fi efectuat.
Literatura de specialitate relev c, n cazul n
care organul care a dispus efectuarea expertizei
(contabile - n.n.) va dispune completarea
materialului de la dosar si va menine necesitatea
unei expertize contabile, aceasta se va efectua la
noul termen ce se va fixa; pe tot parcursul
completrii dosarului, lucrrile de expertiz sunt
considerate suspendate, n practic, o frecven
mai mare o reprezint gestiunile care funcioneaz
n cadrul asociaiilor de locatari (proprietari - n.n.).
i n asemenea cazuri este oprit ca expertul
contabil s se substituie administratorului sau
comisiei de cenzori pentru a face verificarea sau
aducerea la zi a evidenelor. Verificarea gestionar
nu trebuie confundat cu verificarea pe care o
efectueaz n anumite situaii expertul contabil.
Asemenea operaii prin care se urmrete depistarea unor eventuale erori ale organelor de control,
erori care au influenat concluziile (stabilirea
pagubelor reale, legalitatea unor ac-tiviti etc.), nu
numai c nu sunt interzise, dar ele constituie
nsi
esena lucrrii de efectuare a expertizei35.
' Detean, AL, op. cit., pag. 36.
169
Spre ilustrare:
Prezentm n caseta urmtoare un model al
RAPORTULUI DE IMPOSIBILITATE A EFECTURII
EXPERTIZEI CONTABILE, ntocmit n dosarul penal nr.
16/2000 al Inspectoratului de Poliie al Judeului Cluj,
Serviciul Cercetri Penale:
RAPORT DE IMPOSIBILITATE A
EFECTURII EXPERTIZEI CONTABILE
Paragraful (i)*
Subsemnatul,
A.P.,
expert
contabil,
domiciliat n Cluj-Na-poca, Str. Bizua nr. 5,
posesor al carnetului de expert contabil nr.
1.504, nscris n Tabloul Corpului Experilor
Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia
(CECCAR) n Seciunea I, poziia 105.
Paragraful (ii)*
Am fost numit, prin Ordonana nr.

27.706/17.06.2000 a Inspectoratului de Poliie
al Judeului Cluj, Serviciul Cercetri Penale,
expert contabil din oficiu n dosarul penal nr.
16/2000, prile n proces fiind:
1) Reclamant: S.C. CRESUS" S.R.L., cu sediul
social n Cluj-Napoca, Str. Grbu nr. 1;
2) nvinuit: M.V., ef magazin alimentar din Str.
Observa torului nr. 109 al S.C. CRESUS" S.R.L.
Paragraful (iii)*
n urma unui inventar efectuat la magazinul
alimentar din Str. Observatorului nr. 109 al S.C.
CRESUS" S.R.L., s-a con-
170
statal o lips n gestiunea condus de M.V. n sum

de 49.803.847 lei, pentru care patronii S.C.
CRESUS" S.R.L. au procedat la sesizarea organelor
de urmrire penal.
Paragraful (iv)*
Pentru rezolvarea acestei sesizri i stabilirea
realitii pre-judiciului, Inspectoratul de Poliie al
Judeului Cluj dispune pro-ba cu expertiza
contabil, creia i s-au fixat urmtoarele obiective:
1) Dac exist n evidenele contabile ale S.C.
CRESUS" S.R.L. facturi nenregistrate n
rapoartele de gestiune i care este
valoarea acestora pe perioada 01.07.199831.08.1998;
2) Care este valoarea diferenei dintre soldul
scriptic i cel faptic pe perioada iulie 1998 august 1999;
3) Stabilirea furnizorilor neachitai;

4) Stabilirea obligaiilor fiscale de achitat, a
TVA;
5) Alte modaliti de creare a prejudiciului;
6) Actele normative nclcate.
Not*:
Nu comentm formularea unor obiective, n
special 2,5 i 6. Am fcut-o n alt parte a prezentei
lucrri.
Paragraful (v)*
Lucrrile de documentare preliminar ale

expertizei conta-bile s-au efectuat n perioada
20.06.2000-25.06.2000, la sediul Inspectoratului
de Poliie al Judeului Cluj si la sediul social al
S.C. CRESUS" S.R.L.
171
Paragraful (vi)*
documentrii preliminare const din:
1) dosarul cauzei;
1) arhiva contabil a S.C. CRESUS" S.R.L.
pe perioada iulie 1998 - august 1999,
aflat parial la sediul orga nului de
cercetare penal i parial la sediul
social al S.C. CRESUS" S.R.L.
Paragraful (vii)*
Redactarea prezentului raport de imposibilitate a
efecturii expertizei contabile s-a fcut n perioada
26.06.2000-27.06.2000. In cauz nu s-au administrat
alte expertize contabile.
Paragraful (viii)*
Data pentru depunerea raportului de expertiz
contabil dis-pus n aceast cauz este de
30.06.2000.

CONTABILE
n urma documentrii preliminare asupra
obiectivelor fixate expertizei si analizei generale a
documentelor contabile pre-zentate de pri v
nvederm urmtoarele:
1) In perioada dispus pentru expertizare

(01.03.1998-24.08.1999),
contabilitatea
S.C. CRESUS" S.R.L. nu a fost organizat
nici n compartimentul financiar-con-tabil
distinct din cadrul societii, i nici nu a
fost con-dus de ctre persoane autorizate,
n conformitate cu Legea contabilitii nr.
82/1991, modificat i comple-tat prin
Ordonana nr. 22/1996. Prin urmare, n
astfel
172
de cazuri, potrivit art. 11 alin. 5 din Legea

contabilitii nr. 82/1991, rspunderea
organizrii contabilitii revine patronului.
Contabilitatea S.C. CRESUS" S.R.L.,
condus de numitul F.N.L., persoan
neautorizat, n sensul Legii contabilitii
nr.
82/1991,
conine
mai
multe
neajunsuri, dintre care amintim:
1) Registrele contabile obligatorii, respectiv
Registrul-jur-nal
(cod
14-1-1)
i
Registrul-inventar (cod 14-1-2), n form
legat, nuruit i parafat de organul
fiscal teritorial nu au fost ntocmite, iar
registrul Cartea mare (cod 14-1-3) nu a
fost editat de programul in formatic
utilizat. Precizm c ntocmirea acestor
re gistre contabile este impus de
normele contabile aprobate prin H.G. nr.
704/1993.
2) Nu s-au efectuat confruntrile lunare
ntre nregis trrile din conturile
sintetice de stocuri (371 Mrfuri", 378
Diferene de pre la mrfuri" i 4428
TVA ne exigibil") i evidenele
operative i analitice ale ma gazinului
alimentar pentru gestiunea cruia este
nvi nuit numita V.M. Aceasta face s
nu existe concor dane ntre valoarea
NIR-urilor (Notele de intrare-re-cepie
semnate de nvinuita V.M.), rapoartele
inter
mediare
de
gestiune
i
inventarierile
neefectuate
n
conformitate
cu
Normele
privind
organizarea i efec tuarea inventarierii
patrimoniului (aprobate prin O.M.F. nr.
2.388/1995) i datele din conturile
conta bile sintetice.
3) Reclamanii, fr respectarea regulilor
minimale n materie de organizare a
gestiunilor de valori materiale i bneti,
au lsat n sarcina aceleiai persoane, n
vinuita M.V., responsabilitatea gestiunii
mrfurilor din magazinul alimentar din Str.
Observatorului nr. 109, a gestiunii casei
(ncasrilor) din vnzri, inclusiv
173
responsabilitatea efecturii de pli din

ncasri,
fr
a
organiza
nicio
procedur de control contabil asupra
corectitudinii
efecturii
acestor
operaiuni, n consecin, monetarele
i rapoartele intermediare de gestiune
ntocmite de nvinuita M. V. nu au
relevan pentru expertiza contabil.
2) Reclamanii, n calitate de administratori ai
S.C. CRE-SUS" S.R.L., nu au elaborat o
decizie intern prin care s stabileasc
ntinderea drepturilor i obligaiilor nvi
nuitei M.V. n calitate de ef de
magazin", i nici nu au stabilit garaniile
care trebuiau depuse de aceasta n calitate
de
gestionar".
Prin
urmare,
n
conformitate cu prevederile Legii nr.
22/1969 privind angajarea gestio narilor,
constituirea de garanii i rspunderea n
leg tur cu gestionarea bunurilor
agenilor economici, auto ritilor sau
instituiilor publice, modificat prin Legea
nr. 54/1994 (art. 1), nvinuita M.V. nu are
calitatea de gestionar de drept, ci numai
calitatea de gestionar de fapt, ceea ce
nseamn c n favoarea nvinuitei M.V.
ope reaz prezumia de nevinovie i deci
eventuala lips din gestiunea magazinului
alimentar situat n Str. Obser vatorului nr.
109 trebuie probat de ctre reclamani n
acuzare, i nu de ctre nvinuit n
aprare.
3) n raport cu situaia de fapt si de drept
prezentat mai sus (pct. l i 2), n urma
consultrii prilor, v rugm s v
pronunai asupra meninerii probei cu
expertiza con tabil.
n caz afirmativ, v rugm s dispunei prilor
s se pun de acord i s prezinte expertizei:
1) Inventarul stocului de marf i fila original a
Regis-trului de cas semnate de nvinuita
M.V. si contra-semnate de reclamani, n
baza crora nvinuita M.V.
174
a preluat gestiunea magazinului alimentar

situat n Str. Observatorului nr. 109 la data
de l martie 1998;
2) Notele originale de intrare-recepie (NIR) a
mrfu rilor intrate n gestiunea
magazinului alimentar situat n Str.
Observatorului nr. 109, semnate de
nvinuita M.V. i/sau nlocuitoarele sale i
contrasemnate de reclamani, anexnduse la fiecare NIR documentele justificative
de intrare, respectiv facturi si chitane
fiscale, avize de nsoire a mrfurilor etc.,
mborde-riate pe luni i evaluate n preuri
de vnzare cu am nuntul, inclusiv TVA,
ndosariate pe luni, n dosare distincte,
legate i nuruite cu file numerotate;
3) Filele originale de Registru de cas n

care nvinuita M.V. a operat pli din
ncasrile magazinului ali mentar situat
n Str. Observatorului nr. 109, anexn
du-se la fiecare fil de Registru de cas
semnat
de
nvinuita
M.V.
i
contrasemnat de reclamani docu
mentele justificative (chitane, state de
plat etc.) privind plile efectuate din
ncasri, ndosariate, de asemenea, pe
luni, n dosare distincte legate i nu
ruite, cu file numerotate;
4) Inventarul stocului de marf i fila
original a Regis trului de cas semnate
de nvinuita M.V. i contra semnate de
reclamani, n baza crora nvinuita M.V. a
predat gestiunea magazinului alimentar
situat n Str. Observatorului nr. 109 la
data de 24 august 1999;
5) Registrul Cartea mare (cod 14-1-3) aferent
conturilor:
1 371 Mrfuri";
2 378 Diferene de pre la mrfuri";
3 4428 TVA neexigibil";
4 5311 Casa n lei",
n care s se prezinte separat operaiunile
de intrri de mrfuri, conform NIR-urilor
semnate de nvinuita
175
M.V. i contrasemnate de reclamani, i

respectiv plile efectuate de nvinuita
M.V. nregistrate n filele originale de
registru de cas, semnate de nvi-nuita
M.V. i contrasemnate de reclamani,
derulate prin magazinul alimentar
situat n Str. Observatorului nr. 109 n
perioada 01.03.1998-24.08.1999;
6) Stabilirea unui nou termen pentru
efectuarea expertizei contabile, de
minimum trei sptmni de la data pu
nerii
la
dispoziia
expertizei
a
documentelor contabile n forma
solicitat la literele a), b), c), d) i e),
separate de orice alte evidene
operative
i
contabile
care
nu
intereseaz obiectivele expertizei;
7) Ne permitem, respectuos, s solicitm
organului de cercetare penal s
reflecteze
asupra
unor
posibile
reformulri ale obiectivelor stabilite
prin Ordonana nr. 27.706/17.06.2000,
astfel nct acestea s se limi teze
strict la fondul cauzei care face
obiectul
dosarului
penal
nr.
16/08.02.2000.
Capitolul HI CONCLUZII
n concordan cu cele prezentate n
Capitolul
II
DESF-URAREA
EXPERTIZEI
CONTABILE, ne aflm n imposibi-litatea
efecturii expertizei contabile dispuse n
dosarul penal nr. 16/2000 nainte ca
reclamanii s prezinte documentele con-tabile
solicitate, aranjate ntr-o form care s asigure
efectuarea expertizei contabile ntr-un fond de
timp rezonabil.
Reamintim c, n redactrile uzuale, sintagmele
marcate cu aste-risc (*) nu sunt necesare, n caseta de mai
sus ele fiind utilizate doar pentru a scoate n eviden
structura RAPORTULUI DE IMPOSI-
176
BILITATE A EFECTURII EXPERTIZEI CONTABILE i/sau comentariile autorului prezentei lucrri.

In spe, reclamanii nu au procedat la completarea
materialului documentar solicitat de expertul contabil, iar
organul de cercetare penal i-a deczut din proba cu
expertiza contabil.
3.3.1.4. Modele de RAPOARTE DE

EXPERTIZ CONTABILA CV
OPINII SEPARATE
y\
In special n procesele judiciare n care au fost

numii att experi contabili din oficiu, ct i la
recomandarea prilor pot aprea opinii diferite. Cu
privire la acest aspect, Codul de procedur civil,
art. 210, prevede: Cnd sunt mai muli experi cu
preri deosebite, lucrarea trebuie s cuprind
prerea motivat a fiecruia, iar Codul de procedur penal, art. 122, precizeaz: Cnd sunt mai
muli experi, se ntocmete un singur raport de
expertiz. Dac sunt deosebiri de p-reri, opiniile
separate sunt consemnate n cuprinsul raportului
sau ntr-o anex.
Raportat la problematica opiniilor separate"
literatura de spe-cialitate relev c n practica
experilor contabili opiniile expertului care sunt
contradictorii
cu
ale
celorlali
experi
se
consemneaz
n
anexe,
cu
motivarea
corespunztoare, pentru ca biroul de expertize, n
cadrul verificrii metodologice, s se poat pronuna
asupra te-meiniciei ei. Opinie separat poate formula
oricare dintre experi, indiferent de faptul c au fost
numii din oficiu sau la recomandarea
prilor. In situaia n care un raport de expertiz
contabil a fost semnat de un expert cu meniunea
Cu opinie separat ", biroul local de expertize are
obligaia s urmreasc formularea acesteia si s
remit, odat cu raportul, organului care a dispus
efectuarea lucrrii opinia separat, dac acesta
corespunde metodologic. Reamintim c opiniile
separate pot fi consemnate n cuprinsul raportului
sau printr-o anex, modalitatea de consemnare
urmnd s fie hotrt de colectivul de experi.
Oricare va fi aceast modalitate, expertul
177
y\
contabil care formuleaz opinii separate este obligat

s le fun-damenteze temeinic pentru a da
posibilitatea biroului local de exper-tize s analizeze
variantele prezentate de experi, n vederea avizrii
favorabile sau negative. Considerm c i organului
care a dispus efectuarea expertizei contabile i revine
obligaia ca la admiterea sau nlturarea opiniilor
separate s motiveze hotrrea luat. Opinia
separat a unui expert, bazndu-sepe documentele
analizate si fcnd parte din raportul de expertiz, nu
poate fi transmis direct prilor, ci, prin biroul local
de expertize, se depune organului care a dispus
efectuarea
lucrrii, unde poate fi consultat, potrivit
legii36.
Precizm c astzi verificarea metodologic a
experilor con-tabili nu mai aparine birourilor
locale de expertize tehnice i contabile (organizate
potrivit O.G. nr. 2/2000), ci experilor contabili
verificatori din structurile Filialelor Corpului
Romnia (CECCAR).
Dac sub autoritatea fostelor Birouri locale de
expertize, orga-nizate n baza Decretului nr. 79/1971,
astzi n totalitate abrogat, experii contabili
consimeau s ntocmeasc un singur raport de expertiz contabil, chiar dac aveau opinii separate,
acum, tot mai frecvent, se practic procedura
ntocmirii de rapoarte de expertiz contabil
distincte, contrar reglementrilor procedurale (Codul
de pro-cedur civil i penal). Sperm ca, n curnd,
organismul profesional CECCAR, prin intermediul
experilor contabili verificatori, s refac autoritatea
pierdut a fostelor Birouri locale de expertize.
Spre ilustrare:
Prezentm, n paralel, n caseta urmtoare,
extrase pe care le considerm elocvente din dou
rapoarte distincte de expertiz conta-bil judiciar, n
care expertul contabil numit din oficiu i cel recomandat de parte au formulat opinii separate.
36
Detean, Al., op. cit., pag. 39.
178
Obiectivul expertizei (obiectiv selectat)

Care au fost prejudiciile aduse acionarilor i
societii din reducerea capitalului social cu suma de
59.104.004.870 lei prin reducerea valorii nominale a
unei aciuni de la 77.385 lei la 25.000 lei. Temeiurile
care au stat la baza acestei msuri.
Redactri ale experilor n legtur cu

obiectivul selectat
(prezentare paralel)
Redactri
Redactri
ale expertului
contabil
ale expertului
contabil
numit din oficiu
recomandat de
parte
In Capitolul II
DESFURAREA EXPERTIZEI CONTABILE
Consideraii
generale
Reducerea
capitalului social al S.C. CEFARM" S.A.
cu suma de 59.104.004.870
lei
i reducerea pe cale de
conse-
Consideraii
generale
Reglementrile legale
n
vigoare privind retratarea
Bilanului contabil pentru
firmele care aplic
Reglementrile
contabile armonizate cu
direc-
cin a valorii nominale a unei aciuni de la 77.385 lei

la
tivele Comunitilor Econo25.000 lei s-au hotrt n
mice Europene i cu
AduStandarnarea General
dele Internaionale de
Extraordinar
Contabilitate" aprobate prin
a Acionarilor din data de
Ordin
al ministrului finanelor
pu-
14.06.2002.
179
n baza hotrrilor
blice (Legea
Adun-
contabilitii, re-
rii Generale de mai sus se

ntocmete actul adiional
pentru
care se acord data cert la
Registrul Comerului sub nr.
3.278/05.09.2002.
Prin ncheierea
judectorului delegat nr.
3.733/13.09.2002,
se ncuviineaz
modificarea
actului constitutiv al S.C.
CEFARM" S. A. cu privire la
modificarea capitalului social.
n baza ncheierii
devenite
irevocabil, meniunea cu
pri-
publicat, art. 27 alin. 3)

sunt
imperative, n aplicarea
acestui text legislativ (art. 27
alin. 3
din Legea nr. 82/1991),
Ministerul Finanelor Publice
emite
Ordinul nr. 94/29.01.2001,
prin care se aprob
Reglementrile contabile
armonizate cu Directiva a IV-a a
Comunitilor Economice
Europene
i cu Standardele
Internaionale de Contabilitate (art. l
alin. 1)".
n primul an de
vire la reducerea capitalului
aplicare a
acestor reglementri,
social este nscris n Regis- agenii
economici care cad sub
trul Comerului, n data de
incidena lor trebuie s
13.09.2002.
ntocmeasc situaii financiare
Hotrrea de reducere a neretracapitalului social a fost
tate, respectiv n
luat
conformitate
de ctre Adunarea General cu Legea contabilitii nr.
82/1991, republicat, care
Extraordinar din data de
tre14.06.2002, n condiiile n
cabuie depuse la organele n
drept pn la data de 15
re:
aprilie
a anului urmtor celui de
Consiliul de Adminisratraie prezint n raportul
portare. Totodat, aceti
su
ageni
obligativitatea reducerii
economici au obligaia de
capia retalului social: aceast
trata situaiile financiare,
operauriune este determinat de
mnd a le depune la
fapunitile
tul c diferenele din
teritoriale ale Ministerului
reevaluaFinanelor Publice pn la
rea imobilizrilor... nu pot fi data
utilizate pentru majorarea
de 30 septembrie a anului
caur-
pitalului social";
mtor celui de
raportare (art. 3).
180
1 Informarea
obligativitatea stornrii
din capitalul so
Comisiei de Cenzorireevalurilor
cu
cial, ci numai c aceste
privire la redu cerea
situaii trebuie s respecte
capitalului social preci
preve derile Legii contabilitii
zeaz c reducerea
republicat, si ale
capitalu lui cu sumanr.
de82/1991,
Cadrului
General
pentru
59.104.004.870 lei ntocmirea
are
si prezentarea
la baz prevederile
situaiilor financiare, elaborat
O.M.F.P. nr. 94/2001,
de Consiliul pentru Standarde
precum
i
Raportul
Internaionale de Contabilita
te";
auditorului finan ciar
privind retratarea bilan
ului contabil ncheiat
pe anul 2001";
2 Raportul
Auditorului financiar
asupra situaiilor fi
nanciare ntocmite de
S.C. CEFARM" S.A. la
data de 31.12.2001 i
retratate, raport asupra
cruia expertiza nu va
face nicio referire
asupra corectitudinii,
calitii i com
petenei, nu va face
nicio refe rire la
de
31.12.2000
a
Situaiile
urmtorilor
in-dicatori
financiare
de art. 2 alin.
retratate
fac (prevzui
din
O.M.F.P.
nr.
obiectul auditrii 2
94/2001):
de c-tre auditori
1 cifr de afaceri
financiari (art. 4 224.253.566 mii lei;
alin. 2).
2 total
active
166.216.533 mii lei;
S.C.
numr mediu de
CEFARM" S.A. a sala3
riai - 730 persoane.
intrat
sub
n aceste condiii, S.C.
incidena RegleCEFARM"
S.A.
era
mentrilor
contabile armoni- obligat s fac retratarea
zate cu Directiva bilanului
con-tabil
a
IV-a a
Co- ntocmit la 31.12.2001.
munitilor
Economice Euro- Obiectivul retratrii, n
pene
i
cu primul an de aplicare a
Standardele
Standardelor
Interna-ionale de Internaionale de ContaContabilitate
const
n
(apro-bat
prin bilitate,
efectuarea
ajustrilor
O.M.F.P.
nr.
rezultate din dife-rentele
94/2001)
ncepnd
cu de tratament contabil
01.01.2001,
ca
urmare
a
ndeplinirii la data181
ale unor operaiuni, n
cu
Membri
ai confor-mitate
reglementrile
conConsiliului
de tabile
romneti
Administraie,
n
aplicrii
cuvntul lor, arat: Tot anterioare
i trataceea ce se dis-cut azi Standardelor
contabil
se face n baza preve- mentului
de
derilor
legale
n prevzut
vigoare... Tot ce s-a Standarde.
Referitor
la
fcut este o aciune
fixat
im-pus de aceast obiectivul
expertizei,
directiv.
Ca-pitalul
contabile
social trebuie s fie cel reglementrile
anterioare
de la data constituirii romneti
aplicrii
Standardelor
lui".
Inter-naionale
de
Din cele de mai Contabilitate impuneau
agenilor
sus se poate reine c imperativ
s
membrii
Consi-liului economici
nregistreze
dife-renele
de Administraie si ai din reevaluarea imobiComisiei de Cenzori lizrilor corporale n
au
pre-zentat
n capitalul social, n timp
Adunarea General a ce
Standardul
Acionarilor, fie direct, Internaional
de
nr.
16
fie
in-direct,
prin Contabilitate
Imobilizri
corporale
necenzurarea
celor
artate,
c (pct. 37/38) impune
nregistra-rea acestor
REDUCEREA
ntr
-o
CAPITALULUI SOCIAL diferene
(poziie)
PRIN
STORNAREA structur
DIFE-RENELOR
DIN distinct n structura
proprii,
REEVA-LUARE
ESTE capitalurilor
sub titlul Diferene din
OBLIGA-TORIE.
S.C.
Temeiul de drept al reeva-luare.
S.A., intrnd
RE-TRATRII,
n CEFARM"
aplicabigeneral,
ca
un sub incidena
Reglementrilor
ansamblu de msuri litii
armonizate
(n
care
politica Conta-bile
Directiva a IV-a a
societii este doar o cu
Econoparte) este O.M.F.P. nr. Comunitilor
Europene si cu
94/2001, iar nominali- mice
zarea S.C. CEFARM" Standar-dele
de
S.A.
prin
care
se Internaionale
dispune
retratarea Conta-bilitate,
prin O.M.F.P.
situaiilor
financiare aprobate
94/2001,
era
este O.M.F.P. nr. 990/26 nr.
obligat s schimbe
iulie 2002.
tratamentul contabil
Din
coninutul
actelor
nor-mative
prezentate (art. 5.355.41, 102-110 din
O.M.F.P. nr. 94/2001)
reiese c retrata-rea
cu privire la capitaluri
este n funcie de o
opiune (varian-t), i
nicidecum o dispoziie
expres ca la celelalte
capitole (situaii).
n
plus,
se
precizeaz c, la data
ntocmirii
Raportului
Consiliului
de
Administraie
i
de
inere
a
Adunrii
Generale (14.06.2002),
S.C. CE-FARM" S.A. nu
era
nominali-zat
pentru ntocmirea i
depu-nerea situaiilor
financiare
tra-tate,
chiar
dac
erau
ndepli-nite
condiiile
generale
din
ordin
(Ordinul nr. 990/2002 a
fost publicat n 2
august 2002), n timp
ce Raportul Auditorului Financiar precizeaz
cu claritate:
1 aceste
situaii
finan
ciare
sunt
responsabilitatea
conducerii societii";
2 am evaluat, de
aseme nea, modul de
respectare
a
me
todelor, principiilor i
politici lor contabile
aplicabile socie tii";
182
al
reevalurii
imobilizrilor
corporale, respectiv s
treac
de
la
Tratamentul contabil
na-ional"
la
Tratamentul conta-bil
internaional",
prevzut de IAS 16
Imobilizri corporale.
Practic, diferenele
din
re-evaluarea
imobilizrilor
corporale
nregistrate
anterior aplicrii I AS
16 n capitalul social
trebuiau eliminate din
capitalul
social
i
nregistrate distinct n
structura capitalu-rilor
proprii, sub titlul de
Di-ferene
din
reevaluare". A-ceast
ajustare
a
valorii
capita-lului social a
determinat
necesitatea
micorrii
capitalului social care,
din punct de ve-dere
legal, se putea realiza
fie
prin
reducerea
numrului de aciuni,
fie prin reducerea valorii
nominale
a
acestora (art. 202 lit.
a i b din Legea nr.
31/1990).
Adunarea General
a S.C. CEFARM" S.A.
din 14.06.2002, avnd
nscrise pe ordinea de
zi i lund n dezbatere bilanul contabil
retratat
i
raportul
auditorului financiar, a
hotrt, cu un cvorum
de 58,018%, pentru
reducerea
183
n opinia
capitalului social cu
noastr... si-
suma de
tuaiile financiare pentru

exerciiul financiar 2001,
ntocmite
de societate, prezint n
mod
corect... poziia financiar a
societii, rezultatele,
precum
i situaia fluxurilor de
numerar pentru exerciiul ncheiat
la
31.12.2001, n conformitate
cu
SIC".
Concluzie
Se poate aprecia c
mem-
59.104.004.870 lei, prin

reducerea valorii nominale a
unei
aciuni de la 77.385
lei/aciune
la 25.000 lei/aciune,
drept
consecin a obligativitii
aplicabilitii de ctre S.C.
CEFARM" S.A. a Standardelor Internaionale de
Contabilitate.
Soluia adoptat nu
aduce
niciun prejudiciu nici
societii, i nici acionarilor,
deoa-
rece:
societatea a fost
obli
traie individual, i prin Ragat s schimbe doar un
port, ca i Comisia de
trata
Cenzori
ment contabil care nu i
au prezentat n mod eronat
afec
ca
teaz patrimoniul;
obligatorie o dispoziie
niciun acionar nu
opioi-a
nal (facem referire la redupierdut nimic din numrul
de
cerea capitalului social prin
aciuni pe care le deinea,
stornare a diferenelor din
iar
redrepturile acionarilor (la
vot
evaluare) n Adunarea Gei la dividend) le sunt
neral a Acionarilor din
conferite
brii Consiliului de Adminis-
data
de 14.06.2002, situaie
care,
dac nu ar fi fost
prezentat
de numrul de aciuni
deinute,
i nu de valoarea nominal
a
acestora.
astfel, ar fi fost posibil ca

Adu-
narea General s nu fi
aprobat hotrrea de
reducere a capita-lului
social.
De altfel, chiar dac
poli-tica
societii
ar
opta pentru corectarea
184
diferenele
din
reevaluare
i
meninerea capitalului
social la nivelul iniial,
retratarea
si-tuaiilor
sub acest aspect nu
poate fi un argument
pentru re-ducere, ci
este obligatoriu ca mai
nti
Adunarea
General s aprobe
reducerea
i
dup
aceea s se realizeze
retratarea capitalurilor.
n acelai timp,
orice Nor-m de Audit
impune verifica-rea la
capitalurile
proprii
dac modificrile s-au
fcut n baza unor
decizii ale Adunrilor
Generale.
n
legtur
cu
consecin-ele pe care
le-ar avea aceast
reducere
asupra
valorii nomi-nale a
unei aciuni, se poate
susine fr echivoc
c, n con-diiile n
care dreptul de preferin nu ar fi fost
ngrdit
prin
plafonarea participrii
la capital si prin
cumprarea de noi
aciuni,
prejudiciul
este unul de imagine
i poate fi i material,
ambele doar pentru
societate,
pe
care
raportul nu le poate
aprofunda; n condiiile n care dreptul de
prefe-rin
este
ngrdit, este evident
185
c
se
creeaz
un
prejudiciu n detrimentul
acionarilor crora li s-a
ridicat acest drept, ntruct ceilali acionari sunt
favo-rizai s cumpere
aciuni la o valoare
inferioar valorii reale
(deoarece
acestea
trebuie s fie emise cu
prim
de
emisiune,
nemaifiind
pstrat
structura acionariatului;
a se vedea ulti-ma
emisiune)
care
ar
conduce la o mbogire
fr
just
cauz
a
acestora, iar dac cei
care au organizat i
favorizat acest lu-cru vor
beneficia de astfel de
aciuni, rspunderea lor
poate mbrca i alte
aspecte, cu n-cadrarea
n prevederile art. 267.1
din Legea nr. 31/1990.
In Capitolul III CONCLUZII

Redu
refereni
cerea
alul
contabil
In legturcapitalul
so-cial romcu reducereaui
al
S.C. nesc la
capitalului
refereni
social
prinCEFARM
" S.A. cu alul
corec - tareasuma de contabil
cu
suma59.104.0
04.870
aferent
prin
diferentelor lei,
reducere
din
valorii
reevaluare cua
care capitalulnominaa unei
social fusesele
aciuni
majorat
de
la
anterior.
77.385
lei/
aciune
Se
poatela
aprecia
c25.000
mem-brii
lei/aciu
Consiliului
dene,
a
Administra-ie fost
individual
iimpus
prin Raport, ca de
trecerea
de
la
186
stornare
a
din
si Comisia de diferenelor
n
Cenzori au pre- reevaluare)
Adunarea
zentat n mod General
a
eronat ca obli- Acio-narilor din
gatorie
o data
de
dispoziie
14.06.2002,
opional
n care,
(facem referire situaie
nu ar fi
la
reducerea dac
fost prezentat
capitalului
ar fi fost
social
prin astfel,
posibil
ca
Adunarea
General s nu
fi
aprobat
hotrrea
de
reducere
a
capitalului
social.
De
altfel,
chiar dac politica
societii
ar opta pentru
corectarea
capitalului
social
cu
diferenele din
reevaluare
i
meninerea
capitalului
social la nivelul
iniial,
retratarea
situaiilor
sub
acest
aspect
nu poate fi un
argument
pentru
reducere, ci este
obligatoriu ca
mai
nti
Adunarea
General
s
aprobe
reducerea
i
dup aceea s
se
realizeze
retratarea
capitalurilor.
n
acelai
timp, orice Norm de Audit
impune
verifica-rea la
capitalurile
proprii,
dac
modificrile sau
fcut
n
baza
unor
decizii
ale
Adunrilor Generale.
internaional
(Standardele
In-ternaionale
de
Contabilitate).
Procedura
aplicat
este
legal i nu a
adus prejudicii
nici
S.C.
CEFARM" S.A.,
i
nici
acionarilor ei.
187
In
legtur
cu
consecine-le pe care
le-ar avea aceast reducere asupra valorii
nomina-le
a
unei
aciuni, se poate susine fr echivoc c, n
condi-iile
n
care
dreptul de preferin-
nu ar fi fost ngrdit
prin
pla-fonarea
participrii la capital si
prin cumprarea de
noi ac-iuni, prejudiciul
este unul de imagine
i poate fi i material,
ambele doar pentru
societate,
pe
care
raportul nu le poate
aprofunda;
n
condiiile
n
care
dreptul de preferin
este n-grdit, este
evident c se creea-z
un
prejudiciu
n
detrimentul
acionarilor crora li sa ridicat acest drept,
ntruct
ceilali
acionari
sunt
favorizai s cumpere
aciuni la o valoare
inferioar valorii reale
(deoa-rece
acestea
trebuie s fie emi-se
cu prim de emisiune,
ne-maifiind
pstrat
structura
acionariatului; a se
vedea
ulti-ma
emisiune)
care
ar
conduce
la
o
mbogire fr just
cauz a acestora, iar
dac cei care au
organizat i favorizat
acest
lu-cru
vor
beneficia de astfel de
aciuni, rspunderea
lor poate
188
mbrca i alte aspecte, cu

n
cadrarea
n
prevederile art. 267. l din
Legea nr. 31/1990.
Se
mai
poate
aprecia
i
c
prezentarea
ca
obligatorie a re-ducerii
suma ce reprezint
diferenele
din
reevaluare
incluse
anterior n capital a
avut ca scop posibil
reducerea
valorii
nominale de mai multe
ori (de la peste 77.000
lei/aciune la 25.000
lei/ aciune), pentru a fi
posibil ca unii acionari
s cumpere cu aceeai
sum ct mai multe
aciuni, n timp ce
accesul
la
ultima
emisiune era, n continuare,
interzis
acionarului N.C.
Aceast modalitate
de
re-ducere
n
scopurile
artate
constituie o practic
ilegal
i
se
sancioneaz de ctre
art. 266.1 i 267.1 din
Legea nr. 31/1990.
Comentariu
Nu ne-am permis s intervenim n textele redactate de
cei doi experi contabili, dar apreciem c:
1) Redactarea expertului contabil numit din oficiu
este nepro-fesionist, greoaie i confuz, abund
n consideraii de ordin general, alturi de texte
legislative i statutare, presupuneri
189
i consideraii personale, precum i n

ncadrri juridice, care exced obiectul
expertizei contabile formulat de organul judiciar care a dispus-o.
2) Redactarea expertului contabil recomandat de
parte este una mai clar i mai concis,

respectnd
reglementrile
proce-durale
i
profesionale n materie de expertiz contabil.
3.3.2. Semnarea
i
depunerea
raportului de expertiz contabil
Procedura de semnare i depunere a raportului

de expertiz con-tabil este reglementat legal de
normele procedurale (Codul de pro-cedur civil i
penal), iar profesional prin Norma CECCAR nr.
3532 SEMNAREA I DEPUNEREA RAPORTULUI DE
EXPERTIZ CONTABIL, prezentat n caseta
urmtoare:
SEMNAREA I DEPUNEREA
RAPORTULUI
DE EXPERTIZ CONTABIL
NORMA
Raportul de expertiz contabil se parafeaz i se
semneaz fil de fil, inclusiv anexele.
Raportul de expertiz contabil se depune la
beneficiarul acestuia n termenul legal sau
contractual.
COMENTARII
3532.1. Pentru a evita orice disput cu privire la
originali-tatea raportului de expertiz contabil,
acesta, inclusiv anexele,
190
se parafeaz i se semneaz de ctre

expertul(ii) contabil(i) pe fiecare pagin n
parte. Toate exemplarele parafate i semnate
de expertul(ii) contabil(i) n original au
calitatea de rapoarte de expertiz contabil
originale. Toate celelalte au calitatea de copii,
indiferent de tehnicile de multiplicare.
Raportul de expertiz contabil nu se
semneaz de ctre niciuna dintre prile
interesate n efectuarea expertizei conta-bile.
3532.2. De regul, raportul de expertiz
contabil se ntoc mete n dou exemplare
originale: unul pentru organul care a dispus
sau partea care a solicitat efectuarea
expertizei contabile si unul pentru expertul(ii)
contabil(i) care a (au) efectuat expertiza
contabil. Numrul de exemplare originale
poate fi mai mare dac beneficiarul raportului
de expertiz solicit acest lucru.
judiciar se depune la organele care au dispuso cu cel puin cinci zile nainte de data stabilit
pentru judecat. Raportul de expertiz
contabil extrajudiciar se pred clientului
care a solicitat-o la locul i la termenul
prevzute n contract.
Reliefm c aceast norm profesional este

concordant
cu
reglementrile
Codului
de
procedur civil, art. 209, potrivit cruia expertul
este dator s-i depun lucrarea cu cel puin cinci
zile nainte de termenul sorocit pentru judecat.
Raportul de expertiz contabil judiciar, semnat i
parafat pe fiecare fil n parte, n numrul de exemplare
solicitat de organul judiciar, se depune la Biroul local
pentru expertize judiciare tehnice
191
i contabile care funcioneaz n cadrul Tribunalelor.

Potrivit Nor-melor Corpului Experilor Contabili i
Contabililor Autorizai din Romnia37, raportul de
expertiz contabil judiciar, depus la Biroul local
pentru expertize judiciare tehnice i contabile, trebuie
s poarte pe prima pagin tampila dreptunghiular
si semntura expertului contabil verificator, precum
i tampila filialei CECCAR n care acti-veaz expertul
contabil, sau s fie nsoit de referatul expertului contabil verificator, dup caz.
Pentru a nu impieta asupra termenului de
depunere a raportului la Biroul local de expertize
judiciare tehnice i contabile, trebuie s obin viza
sau avizul expertului contabil verificator nainte de
ter-menul de cinci zile raportat la ziua sorocit
judecii. Termenul de cinci zile este termenul de
depunere a raportului de expertiz contabil
judiciar la Biroul local de expertize judiciare
tehnice i contabile.
Pentru depunerea rapoartelor de expertiz contabil
extrajudi-ciar, termenul de cinci zile nu este operant,
sunt operante data i locul prevzute n contractul scris de
prestri servicii.
37
Norme privind activitatea de expertiz contabil judiciar,
aprobate prin Decizia nr. 12.264/12.12.2002 a Biroului Permanent al

Consiliului Superior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor
Autorizai din Romnia.
192
Capitolul 4
METODOLOGIA DE VERIFICARE
I AVIZARE A EXPERTIZELOR
CONTABILE
JUDICIARE
4.1. Necesitatea verificrii i avizrii
expertizelor contabile judiciare

Realizarea unor lucrri de calitate de ctre toi
membrii Corpului Experilor Contabili si Contabililor
Autorizai din Romnia este o problem de
prestigiu profesional, att al fiecrui expert
contabil i/ sau contabil autorizat n parte, ct si al
profesiei contabile liberale n ansamblul su.
Unele
deficiene,
n
special
pe
linia
expertizelor contabile judi-ciare, au fost sesizate
att de ctre beneficiarii lucrrilor de expertize
contabile judiciare, ct i de ctre experii contabili
prestatori ai unor astfel de lucrri.
n sintez, organele judiciare beneficiare ale rapoartelor
de ex-pertiz contabil judiciar reclam:
1 Experii contabili nu rspund n unele cazuri
complet i clar la obiectivele stabilite, nu
formuleaz concluzii clare.
2 n alte cazuri i depesc competena,

formulnd rspunsuri de ordin juridic la unele
ntrebri.
3 Rspund la solicitri sau depun cu ntrziere
rapoartele de expertiz contabil, pentru
diferite motive mai mult sau mai puin
ntemeiate.
n contrapondere, experii contabili opineaz:
1 Instanele de judecat, n multe cazuri, nu
fixeaz obiectivele expertizei, ci transmit
expertului ntrebrile puse de pr193
ile implicate n cauz, iar acestea sunt

tendenioase i neclare.
1 Se stabilesc termene prea scurte n raport cu
volumul de mun c necesar pentru
rezolvarea ntrebrilor puse pentru soluio
narea cauzei respective.
2 Onorariul provizoriu nu se stabilete n
raport cu perioada expertizei i cu volumul
documentelor care urmeaz a se examina
pentru a rspunde la ntrebrile puse, i nu
este con sultat expertul contabil n acest
sens.
3 Numirea experilor contabili se face preferenial i
nu se ine cont de competena profesional a
expertului pe ramurile de activitate n care s-a
format etc.
n vederea nlturrii unor astfel de neajunsuri,

Corpul a luat urmtoarele iniiative:
1) A elaborat Norma profesional nr. 35 Norma si
comentariile misiunilor privind expertizele contabile,

precum i prezentul ghid de aplicare a acestei
norme.
2) A organizat, ncepnd cu data de l ianuarie

2003, activitatea de verificare a calitii de
expertiz contabil judiciar, prin experi
contabili verificatori, angajai n cadrul
fiecrei filiale CECCAR.
3) A elaborat norme metodologice38 privind
desfurarea acti vitii experilor contabili
verificatori angajai n structura filialelor
CECCAR.
18
Normele citate (din care vom prezenta, n continuare,

extrase i comentarii).
194
4.2. Selectarea
i
angajarea
experilor contabili verificatori
Experii contabili verificatori sunt angajai de

ctre Secretariatul General al Corpului, la
propunerea preedinilor de filiale, pe durat
nedeterminat, cu contracte de munc full-time
sau part-time, n funcie de volumul de lucrri
potrivit specificului i condiiilor concrete din
fiecare filial; din punct de vedere tehnic profesional experii contabili verificatori sunt
subordonai Comisiei pentru Urmrirea Aplicrii
Normelor Profesionale i Auditului Calitii, iar din
punct de vedere administrativ fac parte din
structura organizatoric a filialei, n cadrul Seciunii
Experi Contabili.
Condiiile care trebuie ndeplinite pentru ocuparea
postului de expert verificator sunt:
1) s fie expert contabil activ, s aib o practic n

expertize contabile de minim cinci ani;
2) s fie cu plata cotizaiei la zi;
3) s beneficieze de o pregtire profesional
desvrit;
4) s beneficieze de capacitate de munc sporit
i s se poat adapta condiiilor de stres;
5) s se bucure de o moralitate ireproabil;
6) s fac dovada, prin cel puin dou
recomandri, c a bene ficiat de un
comportament
personal
i
profesional
ireproabil de la nscrierea n Corp pn n
prezent i c rspunde cerinelor din punct de
vedere al independenei, al conflictului de
interese i al celorlalte aspecte etice si
deontologice;
7) s cunoasc i s aplice n lucrrile profesionale
prevederile
Codului etic naional al profesionitilor contabili
din Romnia i Normele profesionale emise de
CEC CAR;
8) s fi efectuat pn la solicitarea angajrii ca
expert contabil verificator cel puin 20 de
expertize contabile judiciare.
195
Pe baza informaiilor i a documentelor

prezentate pentru nde-plinirea condiiilor de mai sus,
secretarul filialei ntocmete un raport care este
supus dezbaterii Consiliului filialei. Dosarul coninnd
documentele i raportul analizat n Consiliul filialei,
mpreun cu avi-zul favorabil al acestuia se trimit
secretarului general al Corpului, care mpreun cu
Seciunea de specialitate va organiza testul-interviu
n vederea angajrii.
4.3. Atribuiile experilor contabili

verificatori
Experii contabili verificatori au urmtoarele
atribuii:
1) verificarea lucrrilor de expertiz contabil
judiciar nainte de depunerea acestora la

organele care le-au solicitat;
2) ntocmirea referatelor de verificare tehnicoprofesional asu pra lucrrilor de expertiz
contabil aflate pe rol la comisiile de disciplin ale
filialelor, la cererea acestor comisii;
3) elaborarea documentelor de eviden a
activitilor desfu rate i raportarea.
n ndeplinirea acestor atribuii, auditorii de

calitate vor proceda
astfel:
dac:
Studiaz
raportul
de
expertiz,
urmrind
1 n elaborarea lucrrii, experii contabili

autori au res pectat n totalitate prevederile
Standardului profesional nr. 35/2000;
2 obiectivele stabilite au fost tratate
corespunztor, iar rs punsurile date au
fost susinute prin acte i documente care
au legtur cu cauza;
3 autorii lucrrii nu s-au ndeprtat de tiina
contabilitii,
procednd
la
ncadrri
juridice ale faptelor sau la efec tuarea de
operaiuni i lucrri care presupun alte
cunotine dect cele contabile;
196
autorii lucrrii au respectat prevederile

Codului etic naio-nal al profesionitilor
contabili.
1 Analizeaz opiniile separate sau rapoartele
experilor con tabili - consilieri ai prilor,
urmrind aceleai obiective ca n cazul
raportului de expertiz.
2 Verific starea de independen a expertului

contabil n raport cu cauza i mandatul
primit pe baza declaraiei (model anexat)
semnate i date pe propria rspundere de
ctre ex pertul contabil; declaraia se
apostileaz de ctre auditorul de calitate cu
meniunea dat n faa noastr".
Folosind exclusiv legea, tiina contabilitii i

normele profe-sionale, expertul contabil verificator
solicit autorilor lucrrilor de expertiz contabil s
i le revad, n funcie de observaiile fcute, i va
proceda astfel:
a) Dac nu sunt observaii sau dac lucrrile
sunt refcute, ex-pertul contabil verificator va
aplica pe prima pagin a lucrrilor ana-lizate
stampila dreptunghiular de verificare, va semna i
va aplica tampila filialei.
197
CORPUL EXPERILOR CONTABILI I

CONTABILILOR AUTORIZAI DIN ROMNIA
Filiala..............................
Verificat ndeplinirea Normei profesionale nr.
35/2001
Dosar
nr................./............al....................................
....
Expert contabil
Nume.......................
...
Prenume..
L.S.
b) Dac sunt observaii, iar rapoartele de

expertiz contabil judiciar nu sunt refcute n
spiritul
observaiilor
expertului
con-tabil
verificator, acesta trebuie s ntocmeasc un
referat cu constatrile i observaiile sale, pe
care s-1 ataeze, n original, raportului de
expertiz contabil judiciar ce urmeaz a fi
depus organului judiciar care a solicitat
expertiza, spre informarea i decizia acestuia.
Modelul acestui referat este prezentat n caseta
urmtoare:
198
CECCAR
Filiala_____.___...
Dosar nr.:
Beneficiar:
Termen:
Nr. nregistrare:
REFERAT
privind verificarea modului de
respectare a Normelor
profesionale
II. Data primirii:

II. Experi contabili:
Calitatea
Nume si prenume
1. D______________________________
2- 2)______________________________
3)______________________________
4)______________________________
5)______________________________
6)______________________________
1' 7)______________________________
61. Observaii cu privire Ia:

1) Concordana dintre obiective,
constatri i concluzii
2) Respectarea Normei profesionale

nr. 35/2001
199
3) Respectarea Codului etic naional al

profesionitilor contabili
4) Alte observaii
Expertul contabil
verificator
Semntura
tampila
n ndeplinirea acestor atribuii, expertul

contabil verificator co-laboreaz cu biroul de
expertiz din cadrul Tribunalului Judeean i cu
celelalte organe beneficiare ale lucrrilor de
expertiz efectuate de membrii Corpului.
4.3.1. Verificarea tehnic profesional a
lucrrilor de expertiz contabil
aflate
pe rolul comisiilor de
disciplin ale filialelor
Comisiile de disciplin de pe lng consiliile filialelor
sunt com-petente s judece abaterile disciplinare
svrite de membrii Corpului prin nclcarea cu vinovie
a obligaiilor acestora, inclusiv a regulilor privind conduita
etic i profesional39. Dac pe rolul comisiilor de
39
***, Regulamentul de organizare i funcionare a Comisiei de
disciplin de pe lng consiliul fiecrei filiale i a Comisiei

superioare de disciplin de pe lng Consiliul Superior al Corpului
Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, Cap. II
pct. l alin. l, n Cartea expertului contabil i a contabilului
autorizat, ediia a IH-a, Editura CECCAR, Bucureti, 2001, pag.
330.
200
disciplin de pe lng consiliile filialelor CECCAR se

afl dosare care vizeaz abateri ale experilor
contabili n legtur cu lucrrile pe care acetia leau executat, expertului contabil verificator i revine
atribuia ca, la cererea comisiei de disciplin, s
verifice, din punct de vedere tehnico-profesional,
calitatea acestor lucrri.
n ndeplinirea acestor atribuii, expertul contabil

verificator colaboreaz cu comisia de disciplin din cadrul
filialei, precum si cu sectorul juridic din cadrul
Secretariatului General al Corpului.
4.3.2. Evidena
activitii
experii
contabili
raportarea acesteia
desfurate
verificatori
de
i
Pentru
evidena
activitii
desfurate,
expertul contabil verifi-cator ine Registrul de
eviden" care va fi tiprit prin grija Secreta-riatului
General al Corpului, al crui model este prezentat
n caseta urmtoare:
REGISTRUL DE EVIDEN A LUCRRILOR
DE EXPERTIZ
Nr.
Dosar
Experi
contabili
Terme
Observai
n
Data Data i
Nume i
crt.
Nr. i
Organ
dat
a
benefici
ar
prenume
intrrii ieirii
Semestrial, pn la data de 20 a lunii urmtoare,

expertul veri-ficator prezint consiliului filialei un
Raport pentru analiz si msuri, un exemplar fiind
trimis Comisiei de specialitate a Corpului pentru
centralizare i analiz la nivelul ntregii ri.
Comisia de specialitate organizeaz semestrial
schimburi de experien, analize, seminarii i reuniuni de
lucru cu toi experii verifi-
201
catori, la care sunt invitai s participe reprezentani ai

organismelor beneficiare ale lucrrilor de expertiz
contabil.
Dei
deocamdat
aceast metodologie
de
verificare i avizare vizeaz numai expertizele contabile
judiciare, apreciem c, pe msura crerii posibilitilor
tehnico-organizatorice, aceasta trebuie s se ex-tind i
asupra expertizelor contabile extrajudiciare.
202
Capitolul 5
RSPUNDEREA
EXPERILOR CONTABILI
Avnd n vedere importana i implicaiile pe
care le pot avea expertizele contabile, n special
cele judiciare, asupra soluionrii cau-zelor n care
sunt dispuse, experii contabili au obligaia legal i
mo-ral de a-i desfura activitatea cu o deosebit
obiectivitate, de a da dovad de o inut etic i
profesional deosebit. In cazuri contrare, i pot
atrage asupra lor rspunderea disciplinar,
contravenional, penal i civil, dup caz.
5.1. Rspunderea disciplinar

Rspunderea disciplinar a experilor contabili i
a contabililor autorizai este reglementat de legea
de organizare a activitii de expertiz contabil care,
n funcie de gravitatea abaterilor svrite,
stabilete urmtoarele sanciuni disciplinare40:
1) Mustrare;
2) Avertisment scris;
3) Suspendarea dreptului de a exercita profesia de
expert con tabil (...) pe o perioad de timp de la
3 luni la l an;
4) Interzicerea dreptului de a exercita profesia
de expert contabil (...).
Printre faptele svrite n legtur cu

expertizele contabile care pot atrage rspunderea
disciplinar a experilor contabili pot fi enu-merate:
40
O.G. nr. 65/1994, aprobat prin Legea nr. 42/1995, cu

modificrile ulterioare, art. 16 alin. L, n Cartea expertului
contabil i a contabilului autorizat, ediia a IlI-a, Editura
CECCAR, Bucureti, 2001, pag. 19.
203
1) Efectuarea de expertize contabile extrajudiciare
fr contract scris de prestri servicii sau pe baza

unui contract n care nu a fost nscris calitatea
profesional de expert contabil;
1) Nerespectarea obligaiei de pstrare a

secretului profesional;
2) Nerespectarea Normei profesionale CECCAR
nr. 35 Norma si comentariile misiunilor privind
expertizele contabile;
3) Efectuarea de expertize contabile judiciare
i/sau extrajudi ciare fr viz anual
pentru exercitarea profesiei, legal acor
dat;
4) nclcarea, cu intenie, prin aciune sau
omisiune, a normelor de lucru privind
exercitarea profesiei, elaborate de Corp,
dac fapta a avut ca urmare producerea
unui prejudiciu moral sau material.
Faptele enumerate nu sunt exhaustive, ci
exemplificative. Punerea n micare a rspunderii
disciplinare se poate face fie
n urma reclamaiilor ndreptate contra unui expert

contabil, fie n urma autosesizrii Corpului n cadrul
activitii de control de calitate al expertizelor
contabile.
Sanciunile disciplinare mpotriva experilor
contabili se aplic de ctre comisiile de disciplin de
pe lng filialele CECCAR sau de ctre Comisia de
disciplin de pe lng Consiliul Superior al Corpului
Romnia, potrivit procedurilor reglementate de
regulamentele Corpului41.
41
***, Regulamentul de organizare i funcionare a Corpului

Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia i
Regulamentul de organizare i funcionare a Comisiei de
disciplin de pe lng consiliul fiecrei filiale si a Comisiei
superioare de disciplin de pe lng Consiliul Superior al
Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din
Romnia, n op. cit, pag. 30-74 i respectiv 329-337.
204
5.2. Rspunderea
contravenional
administrativ
sau
Rspunderea contravenional sau administrativ a

expertului contabil este reglementat de dreptul procesual, i
anume:
1. Codul de procedur civil, art. 205, stipuleaz:

(1) Dispozi iile privitoare la citarea, aducerea
cu mandat si sanciona rea martorilor care
lipsesc sunt, deopotriv, aplicabile ex perilor;
(2) Dac expertul nu se nfieaz, instana
poate dispune nlocuirea lui. Corobornd
aceste reglementri cu cele privitoare la
martori rezult c n procesul civil expertul
contabil poate fi sancionat administrativ prin:
1) nlocuirea lui de ctre instan (art. 205
alin. 2, Cod proce dur civil);
2) aducerea n instan a expertului contabil,
cu mandat (art. 188 alin. 2, Cod
procedur civil), n caz de pricini urgente
sau pentru a da lmuriri atunci cnd i se
cere (art. 211, Cod procedur civil);
3) trimiterea expertului contabil n faa
autoritilor penale, n caz de bnuieli
puternice de ascundere a adevrului sau
de luare de mit, caz n care instana va
ncheia un proces-verbal n acest sens
(art. 199, Cod procedur civi-la).
2. Codul de procedur penal, art. 198, stipuleaz
sancionarea cu amend judiciar a urmtoarelor

abateri svrite de ex pertul contabil n cursul
derulrii procesului penal:
1) lipsa nejustificat a expertului de la procesul

penal, atunci cnd este citat;
2) tergiversarea de ctre expert a ndeplinirii

nsrcinrilor primite, respectiv a efecturii i
depunerii raportului de expertiz contabil
judiciar.
Potrivit art. 199 din Codul de procedur penal,
amenda se a-plic de organul de urmrire penal, prin
ordonan, iar de instana
205
de judecat, prin ncheiere. Persoana amendat

(expertul contabil - n.n.) poate cere scutirea de
amend ori reducerea amenzii. Cererea de scutire sau
de reducere se poate face n termen de 10 zile de la
comunicarea ordonanei ori a ncheierii de amendare.
Dac persoana amendat (expertul contabil - n.n.)
justific de ce nu i-a putut nde-plini obligaia,
organul de urmrire penal sau instana de judecat,
apreciind, dispune scutirea sau reducerea amenzii.
5.3. Rspunderea penal

Coroborat cu reglementrile procedurale (Codul de
procedur civil i penal), experii contabili, n special
n contextul efecturii expertizelor contabile, pot intra
sub incidena unor infraciuni, n cazul realizrii
elementelor constitutive ale acestora, cum ar fi:
1) Luare de mit, reprezentnd42 fapta
funcionarului (exper tului contabil) care,
direct sau indirect, pretinde ori primete bani
sau alte foloase care nu i se cuvin ori accept
promi siunea unor astfel de foloase sau nu o
respinge, n scopul de a ndeplini, a nu
ndeplini ori a ntrzia ndeplinirea unui act
privitor la ndatoririle sale de serviciu sau n
scopul de a face un act contrar acestor
ndatoriri.
Infraciunea de luare de mit se pedepsete
cu nchisoare de la 3 la 12 ani i interzicerea
unor drepturi. Banii, valorile sau orice alte
lucruri care au fcut obiectivul lurii de mit
se confisc, iar dac acestea nu se gsesc,
condamnatul este obligat la plata
echivalentului lor n bani.
2) Mrturie mincinoas, reprezentnd43/^^ martorului
(ex pertului contabil - n.n.) care, ntr-o cauz penal,
civil,
42
***,
penal
cuLUPACU,
modificrile
aduse
prinngrijit
LegeaBucureti,
nr.
197/2000
i
prin Codul
O.U.G.
nr.
207/2000,
art.Editura
254,
ediie
i adnotat
de
judectorul
DAN
ROSETTI,
2000,
pag.
115-116.
43
Ibidem, pag. 118-119.
206
disciplinar sau n orice alt cauz n care se

ascult martori
(s-au dispus expertize contabile - n.n.) face

afirmaii minci-noase ori nu spune tot ce tie
privitor la mprejurrile esen-iale asupra crora
a f ost ntrebat.
Mrturia mincinoas se pedepsete cu

nchisoare de la l la 5 ani.
Mrturia mincinoas nu se pedepsete dac,
n cauzele pe-nale, mai nainte de a se
produce arestarea inculpatului, ori n toate
cauzele, mai nainte de a se fi pronunat o
hotrre sau de a efi dat o alt soluie ca
urmare a mrturiei minci-noase, martorul
(expertul contabil - n.n.) i retrage mrturia
(expertiza contabil - n.n.).
Dac
retragerea
mrturiei
(expertizei
contabile) a intervenit n cauzele penale dup
ce s-a produs arestarea inculpatului, sau n
toate cauzele dup ce s-a pronunat o hotrre
sau dup ce s-a dat o soluie ca urmare a
mrturiei mincinoase, instana va reduce
pedeapsa, potrivit art. 76. Art. 76 din Codul
penal vizeaz aplicarea pedepselor penale n
cazul existenei circumstanelor atenuante.
Potrivit acestui articol din Codul penal (lit. d),
cnd minimul special al pedepsei nchisorii
este de un an sau mai mare (pn la 3 ani
exclusiv), pedeapsa se coboar sub acest
minim, pn la minimul general. Minimul
general al pedepsei cu nchisoarea este de 15
zile (art. 53 alin. l lit. 6, Cod penal), c)
Favorizarea
infractorului,
reprezentnd44
ajutorul dat unui infractor fr o nelegere
stabilit nainte sau n timpul svririi
infraciunii, pentru a ngreuna sau zdrnici
urmrirea penal, judecata sau executarea
pedepsei, ori pentru a asigura infractorului
folosul sau produsul infraciunii.
Favorizarea infractorului se pedepsete cu
nchisoare de la 3 luni la 7 ani.
Ibidem, pag. 264.
207
Pedeapsa aplicat favorizatorului nu poate fi mai

mare dect pedeapsa prevzut de lege pentru
autor.
Expertul contabil poate rspunde penal i

pentru alte infrac-iuni, dac sunt ntrunite
elementele
constitutive
ale
respectivelor
infraciuni.
5.4. Rspunderea civil

Rspunderea civil a expertului contabil poate
fi instituit n temeiul art. 998 din Codul civil,
potrivit cruia orice fapt a omului care cauzeaz
altuia prejudiciu oblig pe acela din a crui
greeal s-a ocazionat a-l repara.
Literatura juridic relev c textele art. 999-100
din Codul civil consacr principii de rspundere att
de largi i de cuprinztoare nct orice activitate
prejudiciabil este susceptibil s intre sub incidena
lor. n acest fel, n situaiile n care lipsete o
reglementare expres special pentru angajarea
rspunderii 45
juridice, se recurge la aceste texte ale
Codului civil .
Potrivit legii speciale, experii contabili si
contabilii autorizai garanteaz rspunderea civil
privind activitatea desfurat, prin subscrierea
unei polie de asigurare sau 46
prin vrsarea unei
contribuii la fondul de garanie .
Pentru a veni n ntmpinarea punerii n aplicare a
art. 12 din O.G. nr. 65/1994, Corpul a fost iniiatorul
nfiinrii societii comer-
45
Pop, L., Teoria general a obligaiilor. Editura Lumina Lex,

Bucureti, pag. 166 (Not: art. 999-100 c.c. reglementeaz cazurile
de rspundere civil a persoanelor pentru fapta altuia, precum i
pentru animalele i lucrurile pe care le au sub paza juridic sau
pentru ruina edificiilor aflate n proprietatea lor).
46
O.G. nr. 65/1994, aprobat prin Legea nr. 42/1995, cu
modificrile ulterioare, art. 12, n Cartea expertului contabil i a

contabilului autorizat, ediia a IlI-a, Editura CECCAR, Bucureti, 2001,
pag. 18.
208
ciale ASIGURAREA ROMAS" S.A. care, n baza unei

prime de asigurare incluse n cotizaia fix a
membrilor activi ai Corpului, emite o Poli privind
asigurarea de rspundere civil profesional
pentru o sum asigurat minim anual.
Potrivit acestei polie de asigurare, S.C.
ASIGURAREA RO-MAS" S.A. acoper, n limita
sumei asigurate, despgubirile pe care asiguratul
este
obligat
prin
hotrre
judectoreasc
pronunat de o instan civil s le plteasc unei
tere pri pentru un prejudiciu de natur material
i financiar survenit ca urmare a urmtoarelor
acte svrite n timpul exerciiului profesional:
1) Neglijen, superficialitate, omisiune sau
nendeplinire a obli gaiilor i atribuiilor
specifice profesiei n efectuarea urm
toarelor activiti:
1 inerea / supravegherea contabilitii;
2 ntocmirea,
verificarea
i
certificarea
bilanului contabil;
3 efectuarea de analize economico-financiare
sau tehnice;
4 audit pe diferite domenii;
5 expertizri contabile / tehnice;
6 acordarea
de
consultan
economicofinanciar, contabil, fiscal, tehnic etc.;
7 ntocmirea declaraiilor fiscale;

8 activiti de cenzorat i audit financiarcontabil;
9 evaluri administrative;
10 lichidri;
11 alte
activiti
exercitate
de
liberprofesionist.
2) Pierderea, deteriorarea sau distrugerea
documentelor origi nale sau a suporturilor
magnetice primite de asigurat, n vede rea
nregistrrii i prelurii datelor financiare
contabile
sau
evalurilor
tehnicoeconomice.
Experii contabili asigurai sunt obligai s informeze
imediat asigurtorul asupra oricrei plngeri formulate
mpotriva lor, a
209
oricrei informaii sau incertitudini n legtur cu o

aciune sau a oricrui aspect negativ descoperit de
o echip de control finan-ciar-contabil, care pot
duce la apariia
unei cereri de despgubiri
mpotriva lor47.
S.C.,ASIGURAREA ROMAS" S.A. ncheie polie
de asigurare pentru riscul profesional i la alte
sume asigurate, la solicitarea clien-ilor (experilor
contabili).
De asemenea, expertul contabil poate apela la
orice alt so-cietate de asigurri care ofer servicii
de asigurare a riscului profe-sional.
47
*** Metodologie de asigurare a riscului profesional n

activitatea membrilor Corpului, aprobat prin Hotrrea nr.
9/7.06.1996 a Consiliului Superior al Corpului Experilor
Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, n Cartea
Editura CECCAR, Bucureti, 2001, pag. 322.
210
III. NORME
GENERALE
DE BAZ
aplicabile tuturor
misiunilor
expertului contabil
SUMAR
11. NORME DE COMPORTAMENT PROFESIONAL.... 214

Independena........................................................ 21
111.
..4
Competena.......................................................... 21
112.
..7
21
113. Calitatea lucrrilor................................................. 9
114.
Secretul profesional i22

confidenialitatea................1
115.
Acceptarea i meninerea22
misiunilor.......................4
12. NORME DE LUCRU.....................................................226

Programarea22
lucrrilor............................................ 6
22
122.Contractarea lucrrilor........................................... 8
121.
124.
Delegarea i supravegherea23
lucrrilor.....................0
Utilizarea lucrrilor altor23
profesioniti....................3
125.
Documentarea23
lucrrilor.........................................7
123.
13. NORMA DE RAPORTARE..........................................240
213
11
NORME DE COMPORTAMENT
PROFESIONAL
111
INDEPENDENA
NORMA
Profesionistul contabil este obligat s fie independent
atunci cnd i exercit activitatea ca liber-profesionist,
evitnd orice situaie care ar presupune o lips de
independen.
Trebuie nu numai s manifeste o atitudine

independent care s i permit efectuarea misiunilor
sale cu integritate si obiec-tivitate, dar, de
asemenea, trebuie s nu fie supus niciunei constrngeri care ar putea s i amenine integritatea si
obiectivitatea.
Trebuie, de asemenea, s se asigure c si
colaboratorii si respect regulile de independen.
COMENTARII
Exercitarea liber a profesiei contabile necesit,
ca obligaie de prim mrime, respectarea
principiului independenei, care este incom-patibil cu:
implicarea financiar, direct sau indirect, n
activitile unui client, ca, de exemplu:
acceptarea unor forme de salarizare, deinerea
de participaii la capital, darea sau luarea cu
m-prumut de bunuri, servicii sau bani, cu
excepia celor date sau primite n condiiile
oferite terilor, acordarea sau primirea de
gajuri sau cauiuni de la / pentru clienii
profesionistului contabil;
implicarea profesionistului contabil n activitile unui
client, n calitate de membru al executivului acestuia
sau ca angajat, sub controlul celui care gestioneaz
patrimoniul;
214
1- acte de comer sau activiti salarizate n

afara Corpului, asi gurate n acelai timp cu
exercitarea liber a profesiei, atunci cnd pot
sfri printr-un conflict de interese sau care
sunt, prin natura lor, incompatibile sau n
contradicie cu exerci tarea liberal a profesiei
contabile, sau care sunt incompati bile cu
necesitatea de a pstra poziia de
independen, inte gritate i obiectivitate a
profesionistului contabil;
2- incidena relaiilor familiale i personale
asupra independen ei;
3- condiiile n care onorariile primite de la un
client constituie un procentaj inacceptabil de
mare pentru cifra de afaceri to tal a societii
de expertiz sau a unui practician individual;
aceasta presupune ca majoritatea activitii
liber-profesioni-tilor contabili s nu constea n
executarea de lucrri pentru o singur unitate
patrimonial, respectiv societate comercial;
4- acceptarea executrii de lucrri n baza unor
onorarii even tuale, neprecizate anticipat n sum
absolut, prin contract.
Lista
incompatibilitilor
cu
condiia
de
independen a profe-siunii contabile nu este
limitativ i niciun membru al Corpului nu trebuie s
se gseasc ntr-o situaie de natur a-i tirbi
independena, chiar dac nu se afl sub incidena
cazurilor de incompatibilitate mai nainte amintite sau
a celor expres prevzute de legile n vigoare sau de
normele Corpului.
n privina incompatibilitilor cu condiia de
independen a profesiei contabile, privind ndatoririle
proprii ale societilor recu-noscute de Corp, sunt de
reamintit urmtoarele:
1- trebuie
ca
majoritatea
acionarilor
sau
asociailor (51%) s fie experi contabili sau
contabili autorizai si s dein ma joritatea
aciunilor sau prilor sociale;
2- consiliul de administraie al societii comerciale
trebuie s fie ales n majoritate (51%) dintre
acionarii sau asociaii experi contabili sau
contabili autorizai;
3- societile comerciale de expertiz contabil si de
contabili tate nu pot avea participri financiare n
uniti patrimoniale
215
industriale, comerciale, agricole, bancare sau de

asigurri, i nici n societi civile;
- aciunile sau prile sociale ale societilor

comerciale de expertiz contabil si de
contabilitate trebuie s fie nomina-tive i orice
nou asociat sau acionar trebuie s fie admis
de Adunarea general.
Liber-profesionistul contabil este obligat s evite orice
situaie care ar putea presupune o lips de independen.
Trebuie, de asemenea, s se asigure c i colaboratorii si
respect regulile de independen.
n general, liber-profesionistul contabil trebuie s

fie indepen-dent fa de client i fa de toate
ntreprinderile-mam, filialele i afiliaii acestora.
n privina profesionistului contabil salariat,
acesta datoreaz fidelitate angajatorului, dar n
acelai timp i profesiei sale i princi-piului de
independen al acesteia, pe care este necesar s l
respecte i s l aplice, fiind contient i pregtit n
faa factorilor care pot da natere la conflicte de
interese.
216
112
COMPETENA
---------------------
NORMA
Calitile necesare exercitrii profesiei de expert
contabil i de contabil autorizat sunt reglementate.
Profesionitii contabili i completeaz i i
actualizeaz per-manent cunotinele.
Ei se asigur c ncredineaz lucrri

colaboratorilor care au o competen apropiat
de natura i de complexitatea aces-tora.
Ei vegheaz, de asemenea, la formarea lor
continu.
COMENTARII
Profesionistul contabil trebuie s i ntrein

nivelul de com-peten pe tot parcursul carierei sale
profesionale; el nu trebuie s efectueze dect
lucrrile pe care el nsui sau societatea din care face
parte le poate realiza cu competen profesional.
Fiecare profesionist contabil i stabilete propriul
program de formare (nvmnt individual, cursuri,
seminarii i alte forme, cu testarea cunotinelor
dobndite).
Consiliul Superior al CECCAR public n fiecare an o
not de orientare cu caracter informativ, contribuind la
promovarea aciunilor de formare asupra normelor i
doctrinei profesionale.
Perfecionarea continu constituie o condiie

de meninere a competenei profesionale a
membrilor Corpului. In acest sens, membrii
Corpului trebuie:
1) s i dezvolte necontenit cultura, nu numai
profesional, dar i cunotinele de cultur
general, singurele capabile s-i ntreasc
discernmntul;
217
2) s acorde fiecrei operaii i situaii examinate

toat atenia si timpul necesare pentru a-i
fundamenta o opinie personal nainte de a
face propuneri;
3) s i exprime opinia fr nicio reinere fa de
dorina, chiar ascuns, a celui care l consult i s

se pronune cu sinceri tate, fr ocoliuri,
exprimndu-i, dac este nevoie, rezervele
necesare asupra valorii ipotezelor i concluziilor
formulate;
4) s nu dea niciodat ocazia de a se afla n

situaia de a nu putea s i exercite libertatea
de gndire sau de a fi supus ngrdirii
ndatoririlor sale;
5) s considere c independena sa trebuie s
i gseasc mani festarea deplin n
exercitarea profesiei i n protejarea ei, cu
respectarea integral a dispoziiilor legale i
a regulilor stabilite de Corp.
Cu privire la competena general a cabinetului sau a
societii de expertiz contabil, meninerea competenei
presupune:
1- o evaluare periodic a nevoilor de personal

(calitativ i can titativ);
2- un plan de formare continu (orientativ, de
cel puin 16 ore pentru persoanele care nu
au calitatea de profesioniti con tabili).
Procedurile de punere n aplicare variaz n funcie

de mrimea cabinetului/societii.
De asemenea, unui profesionist contabil

salariat i se poate cere s execute servicii
semnificative pentru care ns nu are suficient
pregtire sau experien, n aceste situaii,
profesionistul contabil sa-lariat nu trebuie s l
induc n eroare pe angajatorul su despre ni-velul
de pregtire sau experien pe care l deine, iar,
dac este cazul, n mod onest, va cere asistena
necesar i opinia unui expert.
Un instrument de orientare a membrilor Corpului l
constituie Programul naional de dezvoltare profesional
continu a contabililor.
218
113
CALITATEA LUCRRILOR
NORMA
Este necesar ca profesionitii contabili s i exercite
profe-sia cu contiinciozitate i devotament.
Corectitudinea, imparialitatea i, n cadrul

profesiei, dorina de a fi utili clienilor lor
trebuie s le inspire profesionitilor contabili
recomandrile pe care le fac i s le orienteze
executa-rea lucrrilor.
COMENTARII
Calitatea lucrrilor este direct influenat de corecta
aplicare a normelor de competen, de delegare i de
supervizare, de planifi-care-programare i de documentare a
lucrrilor executate.
Profesionitii contabili trebuie s cunoasc

personal anumite aspecte fundamentale privind
executarea lucrrilor, ceea ce implic necesitatea
ca anumite nsrcinri s nu poat fi repartizate
colaborato-rilor.
De fiecare dat cnd o lucrare este repartizat,
profesionistul contabil trebuie s se asigure c au
fost respectate de ctre colaboratorii si toate
criteriile de calitate cerute pentru executarea
lucrrilor n-credinate.
Programarea lucrrilor profesionitilor contabili si
colaboratori-lor lor este necesar pentru asigurarea calitii,
permind garantarea unei repartizri adecvate a lucrrilor
colaboratorilor.
Eficacitatea planificrii presupune existena

unui proces per-manent i materializat dup
modalitile adaptate la dimensiunea i la
activitatea societii.
Profesionitii contabili au dreptul i datoria s
studieze, n folosul clienilor lor, n condiiile respectrii
legalitii, sinceritii i corecti-
219
tudinii, msurile susceptibile s evite plata unor cheltuieli

pentru taxe i impozite nedatorate.
Calitatea lucrrilor depinde de contiinciozitatea i
integritatea profesionitilor contabili i a colaboratorilor lor, n
care scop aplic:
1) normele Corpului privind exercitarea profesiei i
executarea lucrrilor, trebuind s fie n msur s
justifice aplicarea aces tora prin documente
corespunztoare;
2) obligaiile contabile enunate de textele legale

i precizate de doctrina contabil.
Asigurarea calitii lucrrilor executate n interiorul
cabinetului sau societilor de profil i n cadrul normelor
mai nainte amintite este obligatorie pentru toi
profesionitii contabili.
Organizarea judicioas a planificrii lucrrilor, mai ales n
cazul existenei mai multor colaboratori, cere cu necesitate
prevederea exer-citrii autocontrolului i controlului lucrrilor
executate.
Profesionitii
contabili
salariai,
evident,
datoreaz fidelitate angajatorului, prioritatea fireasc
fiind aceea de a respecta obiectivele stabilite de
acesta i regulile i procedurile redactate pentru
susinerea i realizarea lor. Dar respectarea normelor
profesiei de ctre profe-sionistul contabil salariat este
obligatorie, chiar cu riscul apariiei unor situaii
conflictuale ntre el i angajator, ntruct unui
salariat, n mod legitim, nu i se poate cere:
1- s nu respecte legea;
2- s ncalce regulile i normele profesiei;
3- s i mint sau s i induc n eroare (inclusiv prin
tcere sau atitudine pasiv) pe cei care
acioneaz ca auditori;
4- s semneze sau s fie asociat la o raportare
care practic de natureaz faptele.
220
SECRETUL PROFESIONAL I
CONFIDENIALITATEA
NORMA
Profesionistul contabil trebuie s respecte
caracterul confi-denial al informaiilor obinute
cu ocazia executrii lucrrilor sale i nu trebuie
s divulge niciuna dintre aceste informaii
ctre teri, cu excepia cazurilor cnd a fost
autorizat n mod expres n acest scop sau dac
are obligaia legal sau profesio-nal s fac
aceast divulgare (de pild, denunarea unor
in-fraciuni).
COMENTARII
Profesionitii contabili, mpreun cu colaboratorii

lor, rspund de respectarea principiului deontologic al
secretului profesional, cu excepia cazurilor prevzute
de lege.
Acest principiu constituie o caracteristic
esenial a unei pro-fesii exercitate independent,
organizat i responsabil, situndu-i pe expertul
contabil i pe contabilul autorizat printre confidenii
clientelei, precum avocaii, medicii i notarii.
Faptele implicate n secretul profesional au o cuprindere
larg, incluzndu-le nu numai pe cele ncredinate de clieni, ci
i pe cele de care s-a luat cunotin prin intermediul lucrrilor
executate.
Profesionistul contabil nu trebuie nici s

dezmint, nici s con-firme faptele care l privesc pe
clientul sau angajatorul su, chiar dac acestea sunt
cunoscute de public.
Pot fi considerate secrete i acele informaii a cror
divulgare este susceptibil de a atinge onoarea sau demnitatea
uman.
Profesionistul contabil are obligaia ca secretul s fie

dezvluit atta timp ct legea i impune sau i permite s o
fac.
221
Obligaia de a respecta secretul profesional

poate fi obiectul unei controverse, iar rezolvarea ei
st n puterea exigent a aprecierii celui care l
deine: dac o interpretare favorabil divulgrii
autori-zate" poate s fac lumin n domeniul
secretului medical, nu acelai lucru se poate spune
despre ceilali deintori de secrete ncredinate
prin statut, profesie sau funcie.
In practic, exist o regul, aceea c numai
colaboratorii dintr-un anumit nivel ierarhic au acces
la anumite informaii i deci numai acetia sunt
susceptibili de a avea obligaii de natura secretului
profe-sional.
Obligaia de confidenialitate se aplic tuturor
informaiilor ge-nerale pe care profesionistul
contabil le cunoate cu ocazia executrii misiunii
sale.
Profesionistul contabil poate
informaii numai cu acordul clientului.
divulga
anumite
Obligaia de confidenialitate nu poate fi

invocat autoritii judi-
ciare:
1- nici n materie penal;

2- nici n materie civil (obligaia de a-i aduce
concursul n vederea descoperirii adevrului i a
bunului mers al justiiei).
Profesionistul contabil chemat ca martor n

faa Tribunalului sau a organelor de anchet, din
oficiu sau citat, nu poate divulga confi-denele pe
care i le-a fcut clientul sau informaiile la care a
avut acces.
n schimb, el trebuie - respectnd ntrutotul
aceast regul - s rspund la toate ntrebrile
referitoare la problemele contabile, finan-ciare sau
fiscale.
Organele de cercetare - Poliie i Parchet - i
Tribunalul pot cere informaii de la specialiti informaii contabile specifice care se refer la client n cutarea infraciunilor clasice comise n cadrul
social (abuz de bunuri i bani publici, escrocherie),
cazurilor de ban-crut (mai ales cnd este vorba de
forma contabil a acestora) sau infraciunilor proprii
reglementrilor profesiei (de pild, acoperirea
exercitrii ilegale a profesiei).
222
Specialitii nu ar trebui s dezvluie

necondiionat, nici chiar Tribunalului (n afara
cazurilor prevzute de lege, mai ales atunci cnd le
sunt intentate procese), ceea ce au aflat n timpul
misiunii lor. Acest lucru trebuie s li se cear. Cu
ocazia acestor mrturii, declara-iile lor trebuie s
se limiteze strict la ceea ce este indispensabil
bunului mers al procesului. Dac profesionistul
contabil poate rspunde tuturor ntrebrilor privind
tehnica financiar, contabil sau fiscal, el rmne
legat de secretul profesional n faa organelor de
cercetare sau a Tri-bunalului pentru toate
informaiile confideniale care i-au fost ncre-dinate
de ctre clientul su. Este important a se avea n
vedere c informaiile confideniale nu pot fi
folosite n beneficiul personal i nici al unei tere
persoane.
223
115 ACCEPTAREA SI MENINEREA
MISIUNILOR
NORMA
Profesionistul contabil, nainte de a accepta o
misiune, tre-buie s aprecieze posibilitatea de a
o ndeplini, innd seama de regulile etice i
profesionale ale profesiei i n mod deosebit de
regulile de independen si incompatibilitate.
Pentru misiunile repetabile se va verifica periodic
dac eve-nimentele permit sau nu meninerea lor.
COMENTARII
Lipsa experienei n anumite sectoare de activitate
poate face dificil misiunea profesionistului contabil; el
trebuie s se asigure c propriile competene, ale
personalului su salariat sau ale colaborato-rilor folosii
sunt suficiente pentru executarea misiunii.
O atenie deosebit este bine s se acorde
criteriilor de alegere a unor noi clieni, ct i
meninerii celor vechi, apreciind i evalund riscurile,
prevznd situaia lor prezent i viitoare, n raport
cu
res-pectarea
principiilor
independenei
i
competenei.
n acest sens, prealabil acceptrii i ncheierii contractului,
se va face:
1
o evaluare a riscurilor poteniale si posibile;
2
o
verificare
privind
respectarea
principiului independenei profesionale;
o apreciere a eficienei executrii lucrrilor, n raport

ndeosebi cu competena i cu mijloacele
profesionistului contabil. Evident, decizia final aparine
profesionistului contabil, n cazul n care un liberprofesionist contabil este solicitat de un client s
nlocuiasc un alt liber-profesionist contabil n exerciiu,
acesta nu trebuie s accepte aceast misiune dect n
condiiile n care: a obinut din partea clientului
autorizarea de a contacta colegul predecesor i a
obinut de la acesta informaiile necesare privind
activitile clientului;
224
1- s-a asigurat c nlocuirea nu este motivat

de considerente rezultnd din dorina
clientului de a eluda efectele unei res
pectri stricte a ndatoririlor profesionale,
cum ar fi insisten ele predecesorului de a
aduce la lumin adevrul, de a respec ta i
cere respectarea legilor si reglementrilor n
activitile respective;
2- a obinut justificarea (dovada) plii onorariilor
datorate cole gului predecesor, cnd acestea
rezult clar dintr-un contract i innd seama de
faptul c executarea efectiv i corect a
lucrrilor nu este contestat de client;
3- se abine de la orice critic de ordin personal cu
privire la colegul su predecesor;
4- asigur pstrarea secretului informaiilor primite

din partea colegului predecesor.
Liber-profesionistul contabil n exerciiu trebuie

s transmit succesorului su, dup ce acesta a
ncheiat contractul cu clientul, toate registrele i
documentele clientului care sunt sau pot fi n posesia
sa, fr ntrziere, avizndu-1 pe client n consecin,
n afar de cazul n care liber-profesionistul contabil n
exerciiu are dreptul legal de a le pstra.
Sunt situaii n care, potrivit reglementrilor n
cauz, clientul solicit o ofert sau o participare la
licitaii privind serviciile care pot fi oferite de liberprofesionitii contabili (de pild, contractarea de audit
financiar de ctre regiile autonome sau locale).
n oferta depus de liber-profesionistul contabil, n
cazul n care numirea sa poate conduce la nlocuirea
unui coleg existent n exerciiu, acesta va meniona
necesitatea ca clientul s fie de acord ca profesio-nistul
contabil n exerciiu s poat fi contactat. Dac oferta
sa a fost adjudecat, va trebui contactat profesionistul
contabil n exerciiu.
Liber-profesionitii contabili care se gsesc n
situaia
imposi-bilitii
executrii
lucrrilor
contractate din cauza neprimirii datelor i a
informaiilor
necesare
conform
prevederilor
contractului sau din cauza lipsei de cooperare cu
clientul sunt n drept s rezilieze, motivat,
contractul cu acest client.
225
12 NORME DE LUCRU
121PROGRAMAREA LUCRRILOR
NORMA
Profesionistul contabil trebuie s i planifice

executarea misiunilor sale astfel nct acestea
s fie realizate n mod efi-cient.
Va trebui ca elaborarea i documentarea
planului misiunii s descrie felul, ntinderea
misiunii i modul n care aceasta va fi realizat;
planul va fi suficient de detaliat pentru a
permite elaborarea programului de lucru.
Prin programul de lucru se definesc natura,
calendarul si n-tinderea lucrrilor necesare
pentru punerea n aplicare a planu-lui misiunii.
COMENTARII
Profesionistul contabil trebuie s aib o cunoatere
global a-supra activitilor clientului sau ale unitii
patrimoniale unde este salariat, care s-i permit
orientarea i planificarea/programarea mi-siunii i
depistarea domeniilor si a sistemelor semnificative.
Cunoaterea global de ctre profesionistul
contabil a activit-ilor clientului sau ale unitii
patrimoniale unde este salariat are ca obiectiv
identificarea riscurilor care ar putea avea o inciden
semni-ficativ asupra conturilor, condiionnd astfel
programarea iniial a interveniilor, a controalelor i
planificarea ulterioar a misiunii.
Forma i coninutul planului misiunii se vor stabili n
funcie de mrimea ntreprinderii clientului sau a celei unde
profesionistul
226
contabil este salariat, de complexitatea misiunii, de metodologia

i tehnicile specifice care se vor aplica.
Programul de lucru const ntr-un ansamblu de

instruciuni
destinat
tuturor
colaboratorilor
profesionistului contabil pentru asi-gurarea unei
bune executri i a unui bun control - autocontrol al lucrrilor.
Programul de lucru poate, de asemenea, s
precizeze alturi de obiectivele misiunii i un buget
de ore pe fiecare capitol - subdiviziune
-component().
Planul misiunii i programul de lucru trebuie,
dac se dovedete necesar, s fie modificate n
timpul realizrii misiunii i a lucrrilor sale.
227
122
CONTRACTAREA LUCRRILOR
NORMA
Relaiile liber-profesionitilor contabili cu
clienii lor se sta-bilesc prin contract scris de
prestri de servicii, semnat de ambele pri.
COMENTARII
Contractul de prestri de servicii definete misiunea liberpro-fesionistului contabil, preciznd drepturile i obligaiile
fiecrei pri, fcndu-se referire, dac este cazul, la normele
profesionale.
Misiunea
propus
trebuie
adaptat
la
particularitile clientului i la nevoile acestuia.
Aceasta implic din partea profesionistului con-tabil
cunoaterea entitii clientului si n special a
modului de orga-nizare, aa nct s fie capabil s
defineasc tipul de misiune cel mai bine adaptat
clientului, s determine un buget de ore i s
propun nivelul onorariilor.
Contractul de prestri de servicii cuprinde, n
general, urm-toarele elemente:
scopul misiunii i descrierea sa;
referirea, dac este cazul, la normele
profesionale ale Cor-pului;
obligaiile fiecrei
pri; termenele de
execuie;
condiiile
financiare;
durata
misiunii;
meniunea c orice modificare important va
face obiectul unui act adiional;
228
1- modalitatea de ncetare a misiunii;

2- modalitatea de rezolvare a litigiilor.
Atunci cnd este necesar, contractul de prestri de servicii
va face obiectul unei actualizri periodice.
Cabinetul
liber-profesionistului
contabil
sau
societatea de exper-tiz contabil trebuie, periodic, s
efectueze o evaluare a fiecrui client, hotrnd, dac
este cazul, continuarea executrii contractului existent
innd seama att de propria independen, ct i de
capacitatea sa de a se achita corect de obligaiile sale
fa de client.
229
DELEGAREA I SUPRAVEGHEREA
LUCRRILOR
NORMA
Misiunile liber-profesionistului contabil pot
necesita forma-rea unor echipe de asisteni
sau de colaboratori. El poate delega acestora
executarea
unor
lucrri,
pstrndu-si
rspunderea final a executrii misiunii.
COMENTARII
Lucrul n echip presupune existena mpririi
rspunderilor ntre membrii echipei. Orice delegare
de atribuii - responsabiliti -, respectiv de lucrri
ctre asisteni sau colaboratori trebuie s se efectueze astfel nct s se asigure un grad rezonabil de
certitudine c aceste lucrri vor fi executate de
persoane independente, care posed aptitudinea i
competena necesare ndeplinirii n bune condiii a lucrrilor cerute. Aceste persoane trebuie s posede:
1caliti personale: respectarea principiilor de
integritate, o-biectivitate, independen si secret
profesional;
2aptitudini si competente: cabinetul sau
societatea de expertiz contabil trebuie s
dispun de un personal care i-a nsuit i i
ntreine competena i aptitudinile necesare
care s-i permit ndeplinirea responsabilitilor
sale.
Organizarea echipei se realizeaz prin:
repartizarea de responsabiliti diferite n

funcie de nivelul de aptitudini, competene
si caliti personale ale fiecrui asistent sau
colaborator;
fixarea de termene pentru fiecare lucrare de

efectuat. Lucrul n echip este organizat n cadrul
unui program de lucru.
230
O organizare satisfctoare a supravegherii este de natur s

aduc la un numitor comun calitatea muncii i costul misiunii.
Liber-profesionistul
contabil
care
poart
rspunderea final a executrii misiunii este
responsabil i cu supravegherea total a ndeplinirii
lucrrilor
delegate
asistenilor
i
colaboratorilor, n care scop asigur:
1- instruciuni suficiente i corespunztoare pentru
realizarea lucrrilor delegate;
2- transmiterea ctre asisteni i colaboratori a
programului in dividual de realizat de ctre

acetia;
3- revederea lucrrilor efectuate de fiecare asistent
sau colaborator fie personal, fie de un membru al
cabinetului/societii avnd o competen egal
sau superioar celui supravegheat.
Sunt de responsabilitatea liber-profesionistului

contabil urm-toarele operaii: acceptarea sau
refuzul unei misiuni, semnarea contrac-tului de
prestri de servicii i a deciziilor privind sistarea
sau anularea acestuia, analiza si semnarea
rapoartelor i a oricror alte atestri/ certificri
cerute de client.
Delegarea implic, n schimb, un control al lucrrilor

realizate. Supravegherea poate fi asigurat parial i de
ctre colaboratorii deinnd un nivel de competen
satisfctor, adic o capacitate i o experien
corespunztoare unor responsabiliti care le pot fi
ncre-
dinate.
Aceast supraveghere se exercit, n principal, prin
verificarea dosarelor de lucru pentru a se asigura c
lucrrile progreseaz conform programului i termenelor
prevzute pentru executarea lucrrilor colaboratorilor i
pentru a le da acestora indicaiile de care au nevoie.
Supravegherea se concretizeaz, n special, prin:
1- o not de comentarii - care se arhiveaz la

dosarul lucrrii;
2- adnotri la documentele stabilite de ctre
colaboratori sau orice alte documente de lucru;
3- note personale ale liber-profesionistului contabil.
231
Dimensiunile delegrii i supravegherii

lucrrilor depind de:
1- mrimea i complexitatea lucrrilor;
2- volumul lucrrilor de executat i termenele
de realizare ale acestora.
Este de reinut c liber-profesionistul contabil
care deleag o parte din lucrri asistenilor i
colaboratorilor si rmne personal rspunztor
pentru formarea i exprimarea opiniei sale n cadrul
final al ndeplinirii misiunii.
232
UTILIZAREA LUCRRILOR ALTOR

PROFESIONITI
NORMA
Profesionitii
contabili
care
utilizeaz
lucrrile altor profe-sioniti - specialiti, experi
- externi cabinetului/societii de expertiz
contabil sau unitii patrimoniale unde sunt
salariai apreciaz n ce msur lucrrile
acestora pot servi la realizarea obiectivelor
misiunii (responsabilitilor) lor. De regul, se
re-curge la un specialist, tehnician, expert
atunci cnd executarea lucrrilor necesit o
alt competen.
COMENTARII
Termenul profesionist - specialist, tehnician,

expert - desem-neaz o persoan, un cabinet sau o
societate de profil care posed competenele,
cunotinele i experiena specifice unui domeniu
parti-cular, altul dect contabilitatea, auditul sau
specializrile proprii pro-fesionistului contabil,
cabinetului sau societii de expertiz contabil n
cauz.
Profesionistul - specialist, tehnician, expert poate fi: angajat al clientului sau al unitii
patrimoniale unde pro-fesionistul contabil
este salariat;
1angajat de client sau de unitatea
patrimonial;
1
angajat de liber-profesionistul contabil;
2- angajat al liber-profesionistului contabil.
Cnd
liber-profesionistul
contabil
utilizeaz
lucrrile altor pro-fesioniti, aceste lucrri sunt
considerate mai degrab ca aparinnd unei persoane
care are capacitatea unui specialist, tehnician, expert
dect ca aparinnd unui colaborator sau unui salariat
al su.
233
n acest caz, profesionistul contabil va supune lucrrile

acestor profesioniti procedurilor controlului de calitate.
n
cursul
efecturii
misiunilor
responsabilitilor - profesio-nitii contabili au
nevoie s utilizeze lucrrile altor profesioniti, prezentate sub form de rapoarte, avize, evaluri i
declaraii de expert -specialist.
De pild:
1- evaluarea anumitor tipuri de active;

2- evaluarea cantitilor sau strii fizice/morale a
activelor;
3- evaluri bazate pe tehnici i metode
specializate;
4- evaluarea gradului de naintare n realizarea
fizic a produ selor n curs de fabricaie;
5- avize ale juritilor privind interpretarea

acordurilor, statutelor, contractelor specifice
unui sector de activitate sau altor regle
mentri.
Profesionistul contabil care intenioneaz s
utilizeze lucrrile altui profesionist trebuie s
determine competena profesional a acestuia.
n acest scop, va ine seama, de pild, de:
1- calificrile
profesionale,
diplome
sau
nscrierea profesionis tului pe lista - tabloul
- profesionitilor agreai de un orga nism
profesional;
2- experiena i reputaia profesionistului n
domeniul pentru care profesionistul
dorete un aviz de specialitate.
contabil
Riscul de lips de obiectivitate al profesionistului

solicitat este mai mare n cazul cnd profesionistul:
1- este angajat al clientului sau al unitii

patrimoniale din care face parte
profesionistul contabil salariat beneficiar al
lucr rilor profesionistului;
2- este legat ntr-un fel sau altul de client sau de
unitatea patri monial menionat n aliniatul
precedent.
234
Profesionistul contabil trebuie s reuneasc elemente

suficiente i juste care s-i permit aprecierea dac ntinderea
lucrrilor profesio-nistului solicitat acoper obiectivele care i-au
fost stabilite.
n acest sens, se vor examina instruciunile scrise date
profesio-nistului - specialist, tehnician, expert -, si n mod
deosebit:
123-
obiectivele
i
ntinderea
lucrrilor
profesionistului;
descrierea general a aspectelor particulare
cerute a fi tratate n raportul profesionistului;
condiiile de acces ale profesionistului la
documentele si fiie rele pertinente;
4- clasificarea legturilor care pot exista ntre

profesionist, client sau unitatea patrimonial
din care face parte profesionistul contabil
salariat;
5- confidenialitatea informaiilor despre client /
unitatea patri monial
profesionistul solicitat;
la
care
are
acces
6- informaiile privind ipotezele i metodele pe

care profesio nistul solicitat le va folosi i
coerena lor cu cele aplicate, eventual, n
exerciiile precedente.
Dac aceste puncte nu sunt definite clar n

instruciunile
date
profesionistului
solicitat,
profesionistul contabil poate recurge la contactarea direct a acestuia n scopul obinerii n
final a elementelor suficiente si juste privind
realizarea obiectivelor lucrrilor profesio-nistului
solicitat.
Profesionistul contabil va stabili dac rezultatele
profesionistului solicitat sunt coerente i credibile n ceea ce
privete:
1- ipotezele si metodele folosite;

2- rezultatele lucrrilor profesionistului solicitat, n
lumina cu notinelor pe care profesionistul contabil

le are despre acti vitatea sau rezultatele
procedurilor utilizate de acesta;
3- sursele de date utilizate.
Validitatea i temeinicia ipotezelor si metodelor

utilizate, ct i aplicarea lor au n vedere raionamentele
profesionistului solicitat.
235
Nedispunnd de aceleai competene ca acesta,

profesionistul contabil nu poate s pun n discuie
ipotezele i metodele utilizate de profe-sionistul
solicitat. Dar, pe baza cunotinelor sale despre
obiectivele asupra crora profesionistul solicitat i-a
exprimat opinia, profe-sionistul contabil se va strdui
s le neleag i va stabili dac ele par rezonabile,
cunoscnd c responsabilitatea final a misiunii sale
i revine n totalitate.
236
125
DOCUMENTAREA LUCRRILOR
NORMA
O
bun
organizare
a
misiunilor
responsabilitilor - in-clude inerea dosarelor
de lucru. Ele ajut la nelegerea i con-trolul
lucrrilor.
Permit,
de
asemenea,
profesionistului contabil materializarea punerii
n aplicare a diligentelor sale pentru fie-care
misiune ndeplinit.
Profesionistul contabil pstreaz dosarele sale de
lucru pe pe-rioada prescripiei legale, protejnd
confidenialitatea acestora.
COMENTARII
Termenul
documentare"
semnific
documentele
pregtite
sau
obinute
de
profesionistul contabil i pstrate n dosarele de
lucru ale misiunii respective.
Dosarele de lucru pot fi pe suport de hrtie, pe
microfilm sau pe suport informatic.
Dosarele de lucru constituie un mijloc util care

l orienteaz pe profesionistul contabil i pe
colaboratorii acestuia n organizarea i executarea
misiunii.
Dosarele de lucru asigur profesionistului contabil:
1 modalitatea de ndeplinire a
executate i controlul acestora;
lucrrilor
2 regsirea informaiilor pe care n mod frecvent

trebuie s le prezinte clientului sau angajatorului;
3 mijlocul eficace de cunoatere a entitii -
unitatea
patrimo
nial
clientului
sau
angajatorului;
4 buna predare parial sau total a misiunii atunci
cnd apar noi colaboratori pe parcursul executrii
acesteia;
237
1 ameliorarea calitii interveniilor ulterioare,

n msura n care elementele pe care le conin
(descrierea entitii, unitii patrimoniale,
dificultile ntlnite .a.) permit completarea
sau realizarea programului de lucru;
2 elementele de prob ale realizrii diligentelor
profesionale, ale ntinderii
concluziilor la care s-a ajuns.
lucrrilor
ale
Coninutul obligatoriu al dosarului de lucru

este greu de precizat din cauza varietii misiunilor
i a modalitilor de execuie. Totui, anumite
documente de baz trebuie s i gseasc locul
ntr-un dosar de lucru, asigurnd n acest fel
satisfacerea obiectivelor mai nainte amintite, i
anume:
1 contractul de prestri de servicii, anexele,
adiionalele i co respondena legat de acesta;
2 documentele justificnd interveniile fcute pe
lng client - angajator - pentru obinerea
informaiilor
i
documentelor
necesare
realizrii misiunii;
3 informaiile i datele - documentele - primite
de la client i de la teri;
4 documentele elaborate de profesionistul
contabil;
5 elementele administrative proprii realizrii misiunii
(bugetul, urmrirea bugetului de timp
programelor
individuale
de
lucru
colaboratorilor -, facturarea onorariilor).
a
ale
Dosarul de lucru cuprinde doar elementele semnificative

ale realizrii misiunii i nu trebuie considerat ca fiind un scop n
sine.
Dosarul de lucru este unul dintre elementele de

organizare in-tern a cabinetului/societii de expertiz
contabil. O structur sau o form particular a
dosarelor de lucru nu poate fi preconizat. Totui, este
important, pentru a facilita accesul la dosare, ca
profesionistul contabil s opteze pentru o structur i o
form definite.
Atunci cnd misiunea este repetitiv i se desfoar pe
mai multe exerciii financiare, dosarul de lucru poate fi
mprit n dou:
1 o parte permanent - dosarul permanent -, care
este consti tuit din ansamblul documentelor
susceptibile a fi utile
238
executrii misiunilor succesive i care

prezint deci un interes durabil;
o parte aferent unui exerciiu financiar dat dosarul exer-ciiului -, care cuprinde documentele
privind lucrrile efec-tuate a cror utilitate nu
depete exerciiul n cauz.
Pentru
aceste
misiuni
repetitive
este
recomandabil s se utilizeze documente de lucru
standardizate - tipizate - la nivelul cabinetului/
societii de expertiz contabil.
Dosarele de lucru aparin profesionistului
contabil, care trebuie s ia toate msurile necesare
pentru asigurarea pstrrii lor pe durata prescrierii
legale si pentru a evita divulgarea nepermis a
coninutului lor.
Coninutul dosarelor de lucru reprezint documentaia
proprie a profesionistului contabil, iar clientul trebuie
considerat ca o ter persoan n ceea ce privete secretul
profesional.
Documentele confideniale din categoria

secretului profesional nu pot fi comunicate n
exterior dect cu acordul profesionistului con-tabil.
Documentaia proprie profesionistului contabil
se compune din toate documentele, piesele care nu
aparin clientului sau care nu au fost stabilite prin
clauze contractuale a-i fi nmnate clientului cu
oca-zia desfurrii misiunii.
239
13 NORMA DE RAPORTARE
NORMA
Misiunile profesionistului contabil au ca
finalitate un raport scris. Documentul stabilit
este diferit n funcie de tipul de mi-siune.
Raportul este realizat n scopul de a face
cunoscute clientu-lui i, dac este cazul,
terelor persoane natura lucrrilor profesionistului contabil i concluziile emise la
sfritul lucrrilor sale.
COMENTARII
Documentul - raportul - stabilit poate lua forme
variate: scri-soare, atestare sau not de comentarii, raport
de audit financiar (con-tractual) sau statutar i raport de
certificare etc.
n cuprinsul documentelor - raportului - se face referire la
nor-mele profesionale care guverneaz misiunea, atunci cnd
ele exist.
Documentul - raportul - este datat i semnat

de ctre profesio-nistul contabil si eventual de
ctre un colaborator care 1-a asistat n timpul
misiunii.
In societile de expertiz contabil, documentele rapoartele -realizate sunt semnate de ctre profesionistul
contabil care a condus misiunea si de cel care angajeaz
societatea prin semntura sa social (expert contabil /
contabil autorizat) nscris n Tabloul Corpului.
Documentul - raportul - este adresat numai clientului,
acesta hotrnd difuzarea lui.
240
BIBLIOGRAFIE SELECTIVA
1)
Boroi, G., Rdescu, D., Codul de procedur civil

comentat i adnotat, Editura ALL, Bucureti,
1996.
2)
Boulescu, M., Ghi, M., Control financiar si

expertiz contabil, Editura Eficient, Bucureti,
1996.
3)
Boulescu, M., Ghi, M., Expertiz contabil,

Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti,
2001.
4)
Crciun, t., Controlul si auditul financiar.

Expertiza
contabil,
Editura
Economic,
Bucureti, 2002.
5)
Creoiu, Gh., Bucur, I., Contabilitate. Noul

sistem i expertiza contabil, Editura Actami,
Bucureti, 1999.
6)
Detean, Al., Expertiza contabil, n Supliment la

Revista Economic, Bucureti, 1986.
7)
CECCAR, Cartea expertului contabil si a

contabilului autorizat, ediia a IlI-a
revizuit si adugit, Editura CECCAR,
Bucureti, 2001.
8)
CECCAR, Codul etic naional al profesionitilor

contabili, ediia a Il-a revzut i reclasificat n
conformitate cu
CODULETICINTERNAIONALALPROFESIONITILO
R CONTABILI, elaborat si revizuit de IFAC n
noiembrie 2001, Editura CECCAR, Bucureti,
2002.
9)
Codul de procedur civil, cu modificrile

aduse prin O.U.G. nr. 138/2000 i O.U.G. nr.
59/2001, lucrare adnotat i ngrijit de
Pdurariu, D., Editura ALL BECK, Bucureti,
2001.
241
10) Codul de procedur penal, cu modificrile

aduse prin O.U.G. nr. 207/2000 i O.U.G. nr.
295/2000, ediie ngrijit si adnotat de
judector Lupacu, D., Editura Rosetti,
Bucureti, 2000.
11) CECCAR, Normele profesionale aprobate de
Consiliul Superior al Corpului Experilor
Contabili i Contabililor Autorizai din
Romnia, prin Hotrrea nr. 39 din 21 noiem
brie 2000 i Hotrrea nr. 42 din 11 august
2001, ediia a H-a revzut i adugit,
Editura CECCAR, Bucureti, 2001.
12) ***,
Regulament
privind
disciplina
onorariilor, indemnizaiilor i criteriile
pentru restituirea cheltuielilor pentru
prestaiile profesionale ale experilor
contabili i contabililor autorizai i
aprobarea Tarifului profesional" aprobat
conform Hotrrii Conferinei Naionale nr.
01/49, Sibiu, 31 martie 2001, Editura
CECCAR, Bucureti, 2004.
242

Manual Standardul Profesional 35

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Manual Standardul Profesional 35

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Corpul Experilor

Editura CECCAR, Bucureti,

Tipar: Tipografia Everest 2001 - Bucureti

Descrierea CIP a Bibliotecii Naionale a

Standardul profesional nr. 35:

n. Ghid pentru aplicarea

III. Norme generale de baz

Bibliografie selectiv 241

n cuprinsul prezentei lucrri urmtorii

Una dintre activitile de baz ale experilor

Expertiza reprezint un concept care se

352. Norme de lucru specifice misiunilor

3532. Semnarea i depunerea raportului de expertiz

ctre pri a administrrii probei cu expertiza contabil

contabile penale dispuse sau

5) alte categorii de expertize contabile

NORME DE COMPORTAMENT PROFESIONAL

INDEPENDENA EXPERTULUI CONTABIL

de Codul de procedur civil i alte reglementri

3511.4. Independena expertului contabil este

3511.6. Expertul contabil, la primirea oricrei

CALITATEA EXPERTIZELOR CONTABILE

Nedocumentarea i nefundamentarea tiinific a

dispus o nou expertiz contabil care ajunge la

3514 SECRETUL PROFESIONAL I

3514.3. Expertul contabil numit din oficiu sau

unor aspecte ori a luat parte la ntocmirea

3515.5. Toate comentariile privind norma general

ieaz la citarea organelor n drept care 1-a (i-a) numit,

NORME DE LUCRU SPECIFICE MISIUNILOR

DISPUNEREA EXPERTIZELOR CONTABILE 3521

Expertizele contabile judiciare pot fi dispuse

(2) obiectivele (ntrebrile, punctele) la care

3521.3. n cazul lipsei de solicitudine a

care sunt chemate prile, precum i expertul

n cazul expertizelor contabile judiciare majorarea

3522.4. Expertizele contabile trebuie efectuate si

calitatea raportului de expertiz contabil, revine

DOCUMENTAREA LUCRRILOR PRIVIND

3524.3.n demersul su, expertul contabil care a

3524.4. Orientativ, materialul documentar pe

Particularizat, n cazul expertizelor contabile

3524.6. Materialul documentar examinat de

(3) Eventuala coresponden, rspunsurile la

REDACTAREA RAPORTULUI DE EXPERTIZ

n aceeai cauz se ntocmete un singur raport

Paragraful de identificare a expertului(ilor)

1- n cazul expertizelor contabile judiciare:

Paragraful privind identificarea mprejurrilor i

contabile i care a stat la baza ntocmirii

3531.3. Fiecare paragraf din Capitolul II

3531.5. Capitolul III CONCLUZII al raportului de

3531.7. Dac expertul contabil, n promovarea

2) ntr-un capitol distinct, Capitolul IV, intitulat

3531.8. n prezentarea consideraiilor sale (lor)

3531.10. n cazuri cu totul deosebite, expertul(ii)

ZEI CONTABILE i Capitolul III CONCLUZII va prezenta

3531.11. Anexele la raportul de expertiz

SEMNAREA I DEPUNEREA RAPORTULUI

Raportul de expertiz contabil se depune la

3532.2. De regul, raportul de expertiz

Anexa nr. l CONTRACT ncheiat

cu domiciliul / sediul social