C.E.C.C.A.

R Filiala Bucuresti
Proba scrisa: Semestrul I - 2015

Profesor coordinator: Lect.univ.dr. Florentin CALOIAN

Stagiar: BEBE DANIELA ALINA

-2015-

INTRODUCERE
Taxa pe valoarea adaugata este un impozit indirect, aparut relativ de curand
in peisajul sistemelor fiscale din diferite state.
Acest impozit are o arie de raspandire destul de larga la nivelul globului. Pe parcursul
timpului, de la aparitia acestuia in Franta in anul 1954, tot mai multe state au manifestat
interes pentru introducerea lui in sistemul fiscal propriu.
La baza aparitie taxei pe valoarea adaugata sta impozitul pe circulatia
marfurilor. Trecerea la taxa pe valoarea adaugata a facut posibila evitarea
impozitarii
in
cascada a circulatiei marfurilor. Prin impozitarea in cascada, care era caracteristica
impozitului pe circulatia marfurilor, avea loc o impunere a unei materii impozabile care
continea impozitul pe circulatia marfurilor datorat anterior,ajungandu-se astfel la a calcula
impozitul aferent unui venit impozabil in cadrul caruia era cuprins impozitul datorat anterior
Taxa pe valoare adaugata respecta principiul universalitatii impunerii deoarece, cu
exceptiile prevazute de lege, se aplica asupra tuturor operatiunilor cu plata si asimilate
acestora, efectuate, in mod independent, de catre persoanele fizice si juridice.
Exista, de asemenea, si operatiuni scutite de plata TVA, iar principiul de baza ce
trebuie avut in vedere in ceea ce priveste scutirile este acela ca o "scutire" constituie o
exceptie de la regula de baza si din acest motiv toate prevederile referitoare la scutiri pentru
bunuri, servicii, etc. trebuie interpretate restrictiv. Regula generala este ca toate livrarile de
bunuri si prestarile de servicii, achizitiile intracomunitare si importurile ce se inscriu in sfera
de aplicare a TVA si sunt efectuate in Romania cu plata de catre o persoana impozabila ce
actioneaza ca atare se cuprind in sfera de aplicare a TVA si sunt taxate efectiv. Numai livrarile
de bunuri si/sau prestarile de servicii, achizitiile intracomunitare si importurile explicit
prevazute de Codul Fiscal ca fiind scutite, nu sunt taxate. In plus, in cazul livrarilor,
prestarilor, achizitiilor intracomunitare si importurilor scutite, furnizorul /cumparatorul trebuie
sa faca dovada ca scutire aplicata are la baza prevederile legii (inclusiv Normele
Metodologice) si ca toate conditiile sau criteriile stabilite prin lege sau norme pentru aplicare
scutirii au fost indeplinite.

1. CADRUL LEGISLATIV-NORMATIV
In prezentul Capitol se vor analiza in detaliu prevederile art. 141 si 143 - 144 1 din
Codul Fiscal si din normele metodologice corespunzatoare privind scutirile de TVA pentru
intermediari.
ART. 141 Scutiri pentru operaiuni din interiorul rii:
1) Urmtoarele operaiuni de interes general sunt scutite de tax:
a) spitalizarea, ngrijirile medicale i operaiunile strns legate de acestea, desfurate de
uniti autorizate pentru astfel de activiti, indiferent de forma de organizare, precum: spitale,
sanatorii, centre de sntate rurale sau urbane, dispensare, cabinete i laboratoare medicale,
centre de ngrijire medical i de diagnostic, baze de tratament i recuperare, staii de salvare
i alte uniti autorizate s desfoare astfel de activiti;
2

b) prestrile de servicii efectuate n cadrul profesiunii lor de ctre stomatologi i tehnicieni

dentari, precum i livrarea de proteze dentare efectuat de stomatologi i de tehnicieni dentari;
c) prestrile de ngrijire i supraveghere efectuate de personal medical i paramedical,
conform prevederilor legale aplicabile n materie;
d) transportul bolnavilor i al persoanelor accidentate, n vehicule special amenajate n acest
scop, de ctre entiti autorizate n acest sens;
e) livrrile de organe, snge i lapte, de provenien uman;
f) activitatea de nvmnt prevzut n Legea nvmntului nr. 84/1995, republicat, cu
modificrile i completrile ulterioare, formarea profesional a adulilor, precum i prestrile
de servicii i livrrile de bunuri strns legate de aceste activiti, efectuate de instituiile
publice sau de alte entiti autorizate;
g) livrrile de bunuri sau prestrile de servicii realizate de cminele i cantinele organizate pe
lng instituiile publice i entitile autorizate prevzute la lit. f), n folosul exclusiv al
persoanelor direct implicate n activitile scutite conform lit. f);
h) meditaiile acordate n particular de cadre didactice din domeniul nvmntului colar,
preuniversitar i universitar;
i) prestrile de servicii i/sau livrrile de bunuri strns legate de asistena i/sau protecia
social, efectuate de instituiile publice sau de alte entiti recunoscute ca avnd caracter
social, inclusiv cele livrate de cminele de btrni;
j) prestrile de servicii i/sau livrrile de bunuri strns legate de protecia copiilor i a
tinerilor, efectuate de instituiile publice sau de alte entiti recunoscute ca avnd caracter
social;
k) prestrile de servicii i/sau livrrile de bunuri furnizate membrilor n interesul lor colectiv,
n schimbul unei cotizaii fixate conform statutului, de organizaii fr scop patrimonial care
au obiective de natur politic, sindical, religioas, patriotic, filozofic, filantropic,
patronal, profesional sau civic, precum i obiective de reprezentare a intereselor membrilor
lor, n condiiile n care aceast scutire nu provoac distorsiuni de concuren;
l) prestrile de servicii strns legate de practicarea sportului sau a educaiei fizice, efectuate de
organizaii fr scop patrimonial pentru persoanele care practic sportul sau educaia fizic;
m) prestrile de servicii culturale i/sau livrrile de bunuri strns legate de acestea, efectuate
de instituiile publice sau de alte organisme culturale fr scop patrimonial, recunoscute ca
atare de ctre Ministerul Culturii i Cultelor;
n) prestrile de servicii i/sau livrrile de bunuri efectuate de persoane ale cror operaiuni
sunt scutite, potrivit lit. a), f) i i) - m), cu ocazia manifestrilor destinate s le aduc sprijin
financiar i organizate n profitul lor exclusiv, cu condiia ca aceste scutiri s nu produc
distorsiuni concureniale;
o) activitile specifice posturilor publice de radio i televiziune, altele dect activitile de
natur comercial;
p) serviciile publice potale, precum i livrarea de bunuri aferent acestora;
q) prestrile de servicii efectuate de ctre grupuri independente de persoane, ale cror
operaiuni sunt scutite sau nu intr n sfera de aplicare a taxei, grupuri create n scopul
prestrii ctre membrii lor de servicii direct legate de exercitarea activitilor acestora, n
cazul n care aceste grupuri solicit membrilor lor numai rambursarea cotei-pri de cheltuieli
comune, n limitele i n condiiile stabilite prin norme i n condiiile n care aceast scutire
nu este de natur a produce distorsiuni concureniale;
r) furnizarea de personal de ctre instituiile religioase sau filozofice n scopul activitilor
prevzute la lit. a), f), i) i j).
3

(2) Urmtoarele operaiuni sunt, de asemenea, scutite de tax:

a) prestrile urmtoarelor servicii de natur financiar-bancar:
1. acordarea i negocierea de credite, precum i administrarea creditelor de ctre persoana
care le acord;
2. negocierea garaniilor de credit ori a altor garanii sau orice operaiuni cu astfel de garanii,
precum i administrarea garaniilor de credit de ctre persoana care acord creditul;
3. tranzacii, inclusiv negocierea, privind conturile de depozit sau conturile curente, pli,
viramente, creane, cecuri i alte instrumente negociabile, exceptnd recuperarea creanelor;
4. tranzacii, inclusiv negocierea, privind valuta, bancnotele i monedele utilizate ca mijloc
legal de plat, cu excepia obiectelor de colecie, i anume monede de aur, argint sau din alt
metal ori bancnote care nu sunt utilizate n mod normal ca mijloc legal de plat sau monede
de interes numismatic;
5. tranzacii, inclusiv negocierea, dar exceptnd administrarea sau pstrarea n siguran, cu
aciuni, pri sociale n societi comerciale sau asociaii, obligaiuni garantate i alte
instrumente financiare, cu excepia documentelor care stabilesc drepturi asupra bunurilor;
6. administrarea de fonduri speciale de investiii;
b) operaiunile de asigurare i/sau de reasigurare, precum i prestrile de servicii n legtur
cu operaiunile de asigurare i/sau de reasigurare efectuate de persoanele impozabile care
intermediaz astfel de operaiuni;
c) pariuri, loterii i alte forme de jocuri de noroc efectuate de persoanele autorizate, conform
legii, s desfoare astfel de activiti;
d) livrarea la valoarea nominal de timbre potale utilizabile pentru serviciile potale, de
timbre fiscale i alte timbre similare;
e) arendarea, concesionarea, nchirierea i leasingul de bunuri imobile, acordarea unor
drepturi reale asupra unui bun imobil, precum dreptul de uzufruct i superficia, cu plat, pe o
anumit perioad. Fac excepie urmtoarele operaiuni:
1. operaiunile de cazare care sunt efectuate n cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu
funcie similar, inclusiv nchirierea terenurilor amenajate pentru camping;
2. nchirierea de spaii sau locaii pentru parcarea autovehiculelor;
3. nchirierea utilajelor i a mainilor fixate definitiv n bunuri imobile;
4. nchirierea seifurilor;
f) livrarea de construcii/pri de construcii i a terenurilor pe care sunt construite, precum i
a oricror altor terenuri. Prin excepie, scutirea nu se aplic pentru livrarea de construcii noi,
de pri de construcii noi sau de terenuri construibile. n sensul prezentului articol, se
definesc urmtoarele:
1. teren construibil reprezint orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa
construcii, conform legislaiei n vigoare;
2. construcie nseamn orice structur fixat n sau pe pmnt;
3. livrarea unei construcii noi sau a unei pri din aceasta nseamn livrarea efectuat cel
trziu pn la data de 31 decembrie a anului urmtor anului primei ocupri ori utilizri a
construciei sau a unei pri a acesteia, dup caz, n urma transformrii;
4. o construcie nou cuprinde i orice construcie transformat sau parte transformat a unei
construcii, dac costul transformrii, exclusiv taxa, se ridic la minimum 50% din valoarea
4

de pia a construciei sau a prii din construcie, astfel cum aceasta este stabilit printr-un
raport de expertiz, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformrii;
g) livrrile de bunuri care au fost afectate unei activiti scutite, n temeiul prezentului articol,
dac taxa aferent bunurilor respective nu a fost dedus, precum i livrrile de bunuri a cror
achiziie a fcut obiectul excluderii dreptului de deducere conform art. 145 alin. (5) lit. b) sau
al limitrii totale a dreptului de deducere conform art. 145^1.
(3) Orice persoan impozabil poate opta pentru taxarea operaiunilor prevzute la alin. (2) lit.
e) i f), n condiiile stabilite prin norme
ART. 143 alin. (1) Scutiri pentru exporturi sau alte operatiuni similare, pentru livrari
intracomunitare si pentru transportul international si intracomunitar
Potrivit Codului fiscal roman, sunt operatiuni scutite de tax cu drept de deducere,
pentru care nu se datoreaz taxa, dar este permis deducerea taxei datorate sau achitate pentru
achiziii, urmatoarele:
a) livrrile de bunuri expediate sau transportate n afara Comunitii Europene de ctre
furnizor sau de un intermediar n contul su;
b) livrrile de bunuri expediate sau transportate n afara Comunitii Europene de ctre
cumprtorul care nu este stabilit n Romnia sau de un intermediar n contul su,
c) prestrile de servicii, inclusiv transportul i serviciile accesorii transportului, legate direct
de exportul de bunuri;
d) prestrile de servicii, inclusiv transportul i serviciile accesorii transportului, dac acestea
sunt direct legate de importul de bunuri i valoarea acestora este inclus n baza de impozitare
a bunurilor importate;
e) prestrile de servicii efectuate n Romnia asupra bunurilor mobile achiziionate sau
importate n vederea prelucrrii n Romnia i care ulterior sunt transportate n afara
Comunitii Europene de ctre prestatorul serviciilor sau de ctre client, dac acesta nu este
stabilit n Romnia, ori de un intermediar n numele oricruia dintre acetia;
Justificarea scutirilor mentionate mai sus se face de ctre persoana impozabil care poate avea
calitatea de furnizor/prestator sau, dup caz, de beneficiar.
Scutirea de tax pe valoarea adugat se aplic numai n situaia n care locul
operaiunii se consider a fi n Romnia, conform prevederilor Codului fiscal.
Scutirile cu drept de deducere sunt aplicate n msura n care persoanele impozabile pot
justifica scutirea cu documentele reglemementate prin legislatia fiscala.
Conform prevederilor Codului fiscala si a legislatiei data in aplicarea acestuia:
a) prin contract se nelege i comanda, urmat de executarea acesteia;
b) prestatorul este orice persoan care acioneaz n nume propriu i factureaz o prestare de
servicii;
c) beneficiarul este persoana pe numele creia a fost emis o factur pentru o prestare de
servicii sau pentru o livrare de bunuri;
d) prin furnizor se nelege orice persoan impozabil care realizeaz o livrare de bunuri,
respectiv productorul bunurilor sau proprietarul bunurilor ori comisionarul care acioneaz n
nume propriu, dar n contul comitentului;
e) sunt considerate livrri de bunuri, bunurile transportate din Romnia n afara Comunitii
Europene, chiar i n lipsa unei tranzacii comerciale;
f) livrrile de bunuri care sunt transportate din teritoriul comunitar, n afara Comunitii
Europene, sunt denumite exporturi, iar furnizorul este denumit exportator.
Important: Pentru acele operaiuni care prin natura lor nu permit operatorilor economici s fie
n posesia documentelor de justificare a scutirii n momentul faptului generator, prezentarea
documentelor pentru justificarea scutirii de tax se va face n termen de maximum 90 de zile
5

calendaristice de la data la care a intervenit faptul generator de tax pentru operaiunea n

cauz.
Detalierea conditiilor de scutire de TVA:
1) Sunt scutite de taxa pe valoarea adugat livrrile de bunuri expediate sau
transportate n afara Comunitii de furnizor sau de un intermediar n contul su, in
urmatoarele conditii:
Prin persoan care expediaz sau transport bunuri n afara Comunitii n contul
furnizorului se nelege orice persoan care face transportul.
Scutirea se aplic numai n situaia n care, potrivit prevederilor contractuale dintre furnizor i
cumprtor, transportul bunurilor n afara Comunitii este n sarcina furnizorului, care poate
face transportul cu mijloace proprii sau poate apela la o un intermediar pentru efectuarea
transportului.
Scutirea de tax se justific de ctre exportator cu urmtoarele documente:
a) factura sau, dac transportul bunurilor nu presupune o tranzacie, documentele solicitate de
autoritatea vamal pentru ntocmirea declaraiei vamale de export;
b) unul dintre urmtoarele documente:
1. certificarea ncheierii operaiunii de export de ctre biroul vamal de export sau, dup caz,
notificarea de export certificat de biroul vamal de export, n cazul declaraiei vamale de
export pe cale electronic; sau
2. exemplarul 3 al documentului administrativ unic, folosit ca declaraie de export pe suport
hrtie, certificat pe verso de biroul vamal de ieire;
c) documente din care s rezulte c transportul este realizat de furnizor ori n numele su, cum
sunt:
- documentul de transport,
- comanda de cumprare, de vnzare sau contractul,
- documentele de asigurare.
2) Sunt scutite de taxa pe valoarea adugat livrrile de bunuri expediate sau
transportate n afara Comunitii de ctre cumprtorul care nu este stabilit n
Romnia sau de un intermediar n contul su, in urmatoarele conditii:
Astfel de livrri au loc n cadrul unor contracte prin care persoana obligat s
transporte bunurile n afara Comunitii este cumprtorul nestabilit n Romnia sau un
intermediar n contul su.
Scutirea de tax pe valoarea adugat se justific de furnizorul care realizeaz livrarea
cu urmatoarele documente:
a) factura sau, dac transportul bunurilor nu presupune o tranzacie, documentele solicitate de
autoritatea vamal pentru ntocmirea declaraiei vamale de export;
b) unul dintre urmtoarele documente:
1. certificarea ncheierii operaiunii de export de ctre biroul vamal de export sau, dup caz,
notificarea de export certificat de biroul vamal de export, n cazul declaraiei vamale de
export pe cale electronic; sau
2. exemplarul 3 al documentului administrativ unic, folosit ca declaraie de export pe suport
hrtie, certificat pe verso de biroul vamal de ieire;
c) documente din care s rezulte c transportul este realizat de client sau n numele su, cum
sunt:
- documentul de transport,
- comanda de cumprare, de vnzare sau contractul,
- documentele de asigurare.
3) Sunt scutite de tax prestrile de servicii, inclusiv transportul i serviciile accesorii
transportului, legate direct de exportul de bunuri, in urmatoarele conditii:
6

Scutirea de tax pentru serviciile de transport de bunuri legate direct de exportul de

bunuri, se justific de prestator n msura n care locul prestrii serviciilor este considerat a fi
n Romnia i dac aceasta ar fi fost persoana obligat la plata taxei conform Codului fiscal,
n cazul n care nu se aplica o scutire de tax.
Documentele pe baza crora se justific scutirea de tax sunt:
a) factura sau, dup caz, pentru persoanele care presteaz efectiv serviciul de transport,
documentul specific de transport, dac acesta conine cel puin informaiile prevzute in
Codul fiscal;
b) contractul ncheiat cu beneficiarul;
c) documentele specifice de transport, n funcie de tipul transportului, sau, dup caz, copii de
pe aceste documente;
d) documente din care s rezulte c bunurile transportate au fost exportate.
Dac locul serviciului de transport de bunuri este n Romnia i beneficiarul ar fi persoana
obligat la plata taxei dac operaiunea nu ar fi scutit, acesta justific scutirea de tax pentru
serviciile de transport legate direct de exportul de bunuri, cu:
a) factura emis de prestator sau, dup caz, pentru persoanele care presteaz efectiv serviciul
de transport, documentul specific de transport;
b) contractul ncheiat cu prestatorul;
c) documentele specifice de transport n funcie de tipul transportului, sau, dup caz, copii de
pe aceste documente;
d) documente din care s rezulte c bunurile transportate au fost exportate din Comunitate.
Dac beneficiarul nu poate justifica scutirea de tax, operaiunile vor fi considerate
taxabile. n cazul n care sunt achiziii intracomunitare de servicii, vor fi aplicate prevederile
specifice de declarare a acestor operaiuni.
Se consider documente specifice de transport, n funcie de tipul transportului:
a) n cazul transportului auto:
- Convenia referitoare la contractul de transport internaional de mrfuri pe osele (CMR),
- carnetul TIR i, dup caz
- documentul de tranzit vamal comunitar T1;
b) n cazul transportului feroviar:
- scrisoarea de trsur,
- documentul de transport internaional pe cile ferate, care s poarte tampila staiei de
expediie,
- documentul de transmitere a vagonului la calea ferat vecin, care s confirme ieirea mrfii
din Comunitate, i, dup caz
- documentul de tranzit vamal comunitar T1;
c) n cazul transportului multimodal cale ferat - naval:
- scrisoarea de trsur i foaia de conosament
- dup caz, documentul de tranzit vamal comunitar T1;
Scutirea de tax pentru transporturile de bunuri se aplic i n cazul transporturilor
combinate. Justificarea scutirii se realizeaz pe baza documentelor prevzute n cazul
prestatorului, sau n cazul beneficiarului, precum i a documentelor specifice fiecrui tip de
transport care intr n componena transportului combinat.
Scutirea de tax pentru serviciile accesorii transportului legat direct de exportul de
bunuri se justific de ctre prestatorul serviciilor, n msura n care locul prestrii serviciilor
este considerat a fi n Romnia i dac acesta ar fi fost persoana obligat la plata taxei, n
cazul n care nu ar fi aplicat o scutire de tax.
Documentele pe baza crora se justific scutirea de tax sunt:
a) contractul ncheiat cu beneficiarul;
b) factura;
c) documentele din care s rezulte c sunt servicii accesorii unui transport de bunuri care au
fost exportate din Comunitate.
7

Dac locul serviciilor accesorii transportului legat direct de exportul de bunuri este n
Romnia, scutirea de tax se justific de beneficiarul serviciilor, dac acesta ar fi persoana
obligat la plata taxei, n situaia n care operaiunea nu ar fi scutit, pe baza urmtoarelor
documente:
a) contractul ncheiat cu prestatorul serviciilor;
b) factura emis de prestator;
c) documentele din care s rezulte c serviciile sunt accesorii unui transport de bunuri care au
fost exportate.
Dac beneficiarul nu poate justifica scutirea de tax, operaiunile vor fi considerate
taxabile. n cazul n care sunt achiziii intracomunitare de servicii, vor fi aplicate prevederile
specifice de declarare a acestor operaiuni.
Scutirea de tax pentru alte prestri de servicii legate direct de exportul de bunuri, se
justific de ctre prestatorul serviciilor, n msura n care locul prestrii serviciilor este
considerat a fi n Romnia i dac acesta ar fi fost persoana obligat la plata taxei, n cazul n
care nu se aplica o scutire de tax.
Documentele pe baza crora se justific scutirea de tax sunt:
a) contractul ncheiat cu beneficiarul;
b) factura;
c) documentele din care s rezulte c prestrile de servicii efectuate sunt legate direct de
exportul de bunuri.
Dac locul altor servicii legate direct de exportul de bunuri este n Romnia, scutirea
de tax se justific de beneficiarul serviciilor, dac acesta ar fi persoana obligat la plata taxei,
n situaia n care operaiunea nu ar fi scutit, pe baza urmtoarelor documente:
a) contractul ncheiat cu prestatorul serviciilor;
b) factura emis de prestator;
c) documentele din care s rezulte c prestrile de servicii sunt legate direct de exportul de
bunuri.
4) Sunt scutite de tax prestrile de servicii, inclusiv transportul i serviciile accesorii
transportului, legate direct de importul de bunuri, dac valoarea acestora este inclus n
baza de impozitare a bunurilor importate, in urmatoarele conditii:
Scutirea de tax pentru serviciile de transport de bunuri legate direct de importul de
bunuri se justific de prestator, n msura n care locul prestrii serviciilor este considerat a fi
n Romnia i dac aceasta ar fi fost persoana obligat la plata taxei, n cazul n care nu se
aplica o scutire de tax.
Documentele pe baza crora se justific scutirea de tax sunt:
a) factura sau, dup caz, pentru persoanele care presteaz efectiv serviciul de transport,
documentul specific de transport;
b) contractul ncheiat cu beneficiarul;
c) documentele specifice de transport, n funcie de tipul transportului, sau, dup caz, copii de
pe aceste documente;
d) documentele din care s rezulte c bunurile transportate au fost importate n Comunitate i
c valoarea serviciilor este inclus n baza de impozitare a bunurilor importate.
Dac locul serviciilor de transport direct legate de importul de bunuri, a cror valoare
este inclus n baza de impozitare a bunurilor importate, este n Romnia, scutirea de tax se
justific de beneficiarul serviciilor, dac acesta ar fi persoana obligat la plata taxei, n situaia
n care operaiunea nu ar fi scutit. Documentele pe baza crora se justific scutirea de tax
sunt:
a) factura emis de prestator sau, dup caz, pentru persoanele care presteaz efectiv serviciul
de transport, documentul specific de transport;
b) contractul ncheiat cu prestatorul;
c) documentele specifice de transport, n funcie de tipul transportului, sau, dup caz, copii de
pe aceste documente;
8

d) documentele din care s rezulte c bunurile transportate au fost importate n Comunitate i

c valoarea serviciilor este inclus n baza de impozitare a bunurilor importate.
Dac beneficiarul nu poate justifica scutirea de tax, operaiunile vor fi considerate
taxabile. n cazul n care sunt achiziii intracomunitare de servicii, vor fi aplicate prevederile
specifice de declarare a acestor operaiuni.
Scutirea de tax pentru prestrile de servicii accesorii transportului i alte prestri de
servicii, direct legate de importul de bunuri, dac valoarea acestora este inclus n baza de
impozitare a bunurilor importate, se justific de prestator, n msura n care locul prestrii
serviciilor este considerat a fi n Romnia i dac acesta ar fi fost persoana obligat la plata
taxei, n cazul n care nu se aplica o scutire de tax.
Documentele pe baza crora se justific scutirea de tax sunt:
a) factura;
b) contractul ncheiat cu beneficiarul;
c) documentele din care s rezulte c prestrile de servicii sunt accesorii transportului
bunurilor importate n Comunitate sau sunt servicii aferente importului de bunuri n
Comunitate i c valoarea serviciilor este inclus n baza de impozitare a bunurilor importate.
Dac locul serviciilor accesorii transportului i altor prestri de servicii, direct legate
de importul de bunuri a cror valoare este inclus n baza de impozitare a bunurilor importate,
este n Romnia, scutirea de tax se justific de beneficiarul serviciilor, dac acesta ar fi
persoana obligat la plata taxei, n situaia n care operaiunea nu ar fi scutit, cu urmtoarele
documente:
a) factura emis de prestator;
b) contractul ncheiat cu prestatorul;
c) documentele din care s rezulte c serviciile respective sunt accesorii transportului
bunurilor importate sau sunt aferente importului de bunuri n Comunitate i c valoarea
serviciilor este inclus n baza de impozitare a bunurilor importate.
Dac beneficiarul nu poate justifica scutirea de tax, operaiunile vor fi considerate
taxabile. n cazul n care sunt achiziii intracomunitare de servicii, vor fi aplicate prevederile
specifice de declarare a acestor operaiuni.
5) Sunt scutite de tax prestrile de servicii efectuate n Romnia asupra bunurilor
mobile achiziionate ori importate n vederea prelucrrii n Romnia i care ulterior
sunt transportate n afara Comunitii de ctre prestatorul serviciilor sau de ctre client,
dac acesta nu este stabilit n Romnia, ori de un intermediar n numele oricruia dintre
acetia, in urmatoarele conditii:
Scutirea de tax pe valoarea adugat se aplic prestrilor de servicii de prelucrare i
n cazul n care prestatorul de servicii care efectueaz aceste servicii n baza unui contract
ncheiat cu un client nestabilit n Romnia achiziioneaz sau import bunuri n vederea
ncorporrii n produsul prelucrat ori n vederea utilizrii n legtur direct cu produsele
prelucrate.
Scutirea de tax se aplic pentru prestrile de servicii pentru care locul prestrii se
consider n Romnia i se justific cu documentele mentionate mai sus.
Orice bun ncorporat n produsul prelucrat, ambalajele sau alte bunuri utilizate n
legtur direct cu produsul prelucrat sunt accesorii serviciilor realizate i nu vor fi tratate ca
livrri de bunuri, ci ca fiind parte a serviciului prestat.
n cazul bunurilor importate n Romnia n vederea prelucrrii, calitatea de importator
o poate avea fie proprietarul bunurilor, fie persoana impozabil nregistrat in scopuri de TVA
in Romania, care import bunuri n Romnia n regimul vamal de perfecionare activ n
sistem de rambursare, prevzut la art. 114 paragraful 1 lit. (b) din Regulamentul (CEE) nr.
2.913/92 al Consiliului din 12 octombrie 1992 de instituire a Codului Vamal Comunitar, n
vederea prelucrrii, cu condiia ca bunurile rezultate ca urmare a acestor operaiuni s fie
reexportate n afara Comunitii sau s fie achiziionate de ctre persoana impozabil
respectiv.
9

n situaia n care bunurile rezultate n urma prelucrrii nu sunt reexportate n afara

Comunitii, prestatorul de servicii care a importat bunurile n Romnia n vederea prelucrrii
pierde dreptul de deducere a taxei pe valoarea adugat aferente importului, cu excepia
cazului n care achiziioneaz bunurile rezultate n urma prelucrrii.
n situaia n care locul prestrii este considerat a fi n Romnia, dac bunurile rezultate n
urma prelucrrii nu sunt reexportate n afara Comunitii, prestrile de servicii de prelucrare
nu sunt scutite de taxa pe valoarea adugat.
Dac serviciile sunt prestate ctre un beneficiar persoan impozabil, stabilit n alt stat
membru, locul prestrii se consider n statul membru n care este stabilit beneficiarul,
serviciile fiind neimpozabile n Romnia.
Scutirea de tax pentru prelucrarea bunurilor mobile corporale achiziionate din
Romnia sau din alte state membre ori importate de ctre clientul care nu este stabilit n
Romnia, se justific de prestatorul serviciilor cu urmtoarele documente:
a) contractul ncheiat cu clientul care nu este stabilit n Romnia;
b) factura pentru serviciile de prelucrare efectuate;
c) copie de pe unul dintre urmtoarele documente:
1. certificarea ncheierii operaiunii de export de ctre biroul vamal de export sau, dup caz,
notificarea de export certificat de biroul vamal de export, n cazul declaraiei vamale de
export pe cale electronic; sau
2. exemplarul 3 al documentului administrativ unic, folosit ca declaraie de export pe suport
hrtie, certificat pe verso de biroul vamal de ieire;
d) documentul de transport care atest c bunurile rezultate n urma prelucrrii prsesc
Comunitatea, dac transportul bunurilor n afara Comunitii intr n sarcina prestatorului de
servicii, sau, dup caz, copie de pe acest document, dac transportul bunurilor n afara
Comunitii intr n sarcina clientului nestabilit n Romnia.
Scutirea de tax pentru prelucrarea bunurilor mobile corporale importate de ctre prestatorul
de servicii, se justific de prestator cu urmtoarele documente:
a) contractul ncheiat cu clientul care nu este stabilit n Romnia;
b) factura pentru serviciile prestate;
c) autorizaia de perfecionare activ n sistem de rambursare;
d) declaraia vamal pentru regimul vamal de perfecionare activ n sistemul de rambursare;
e) dovada exportului/reexportului bunurilor rezultate n urma prelucrrii, care confirm c
acestea au prsit teritoriul vamal comunitar, reprezentat de unul dintre urmtoarele
documente:
1. certificarea ncheierii operaiunii de export de ctre biroul vamal de export sau, dup caz,
notificarea de export certificat de biroul vamal de export, n cazul declaraiei vamale de
export pe cale electronic; sau
2. exemplarul 3 al documentului administrativ unic, folosit ca declaraie de export pe suport
hrtie, certificat pe verso de biroul vamal de ieire;
f) documentul de transport, care atest c bunurile rezultate n urma prelucrrii prsesc
Comunitatea, dac transportul bunurilor n afara Comunitii intr n sarcina prestatorului de
servicii, sau, dup caz, copie de pe acest document, dac transportul bunurilor n afara
Comunitii intr n sarcina clientului nestabilit n Romnia.
II. Scutiri pentru livrri intracomunitare i pentru transportul internaional i
intracomunitar
Potrivit Codului fiscal roman, sunt considerate operatiuni scutite de tax cu drept de
deducere, pentru care nu se datoreaz taxa, dar este permis deducerea taxei datorate sau
achitate pentru achiziii, urmatoarele:

10

a) livrrile intracomunitare de bunuri ctre o persoan care i comunic furnizorului un cod

valabil de nregistrare n scopuri de TVA, atribuit de autoritile fiscale din alt stat membru, cu
exceptiile prevazute de Codul fiscal
b) livrrile intracomunitare de mijloace de transport noi ctre un cumprtor care nu i
comunic furnizorului un cod valabil de nregistrare n scopuri de TVA;
c) livrrile intracomunitare de produse accizabile ctre o persoan impozabil;
d) livrrile intracomunitare asimilate de bunuri (transferul de ctre o persoan impozabil de
bunuri aparinnd activitii sale economice din Romnia ntr-un alt stat membru), care ar
beneficia de scutire dac ar fi efectuate ctre un intermediar impozabil, cu excepia livrrilor
intracomunitare supuse regimului special privind bunurile second-hand, opere de art, obiecte
de colecie i antichiti.
Scutirea de tax pentru livrrile intracomunitare de bunuri se justific pe baza
urmtoarelor documente:
a) factura n care s fie menionat codul de nregistrare n scopuri de TVA atribuit
cumprtorului n alt stat membru;
b) documentul care atest c bunurile au fost transportate din Romnia n alt stat membru;
c) orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de vnzare/cumprare, documentele de
asigurare.
n cazul livrrilor intracomunitare de mijloace de transport noi ctre un cumprtor
care nu comunic furnizorului un cod valabil de nregistrare n scopuri de TVA, scutirea de
tax se justific prin:
a) factura sau, dac furnizorul nu este o persoan impozabil, contractul de vnzarecumprare;
b) documentul care atest c bunurile au fost transportate din Romnia n alt stat membru sau,
dup caz, prin dovada nmatriculrii mijlocului de transport nou n statul membru de
destinaie.
n cazul livrrilor intracomunitare asimilate de bunuri, respectiv transferurile de
bunuri, scutirea de tax se justific pe baza urmtoarelor documente:
a) autofactura n care s fie menionat codul de nregistrare n scopuri de TVA atribuit n alt
stat membru al persoanei care realizeaz transferul din Romnia;
b) documentul care atest c bunurile au fost transportate din Romnia n alt stat membru.
III. Scutiri pentru serviciile prestate de intermediarii care acioneaz n numele i n
contul altei persoane, n legtur cu exporturile, livrarile intracomunitare sau alte
operatiuni asimilate
Sunt scutite de tax serviciile prestate de intermediarii care acioneaz n numele i n
contul altei persoane, n cazul n care aceste servicii sunt prestate n legtur cu exporturile,
livrarile intracomunitare sau alte operatiuni asimilate scutite. Scutirea de tax se justific de
prestator n msura n care locul prestrii serviciului de intermediere este considerat a fi n
Romnia i dac acesta ar fi persoana obligat la plata TVA, n cazul n care nu s-ar aplica o
scutire de TVA. Beneficiarul serviciului de intermediere are obligaia s justifice scutirea de
tax dac locul prestrii este considerat n Romnia i n situaia n care acesta ar fi persoana
obligat la plata taxei, dac operaiunea nu ar fi scutit.
Justificarea scutirii de tax se realizeaz pe baza facturii de comision i a
documentelor care atest c serviciile sunt prestate n legtur cu operaiunile scutite
menionate mai sus.
Prezentul doumentar se fundamenteaza pe prevederile Legii 571/2003 privind Codul
fiscal si ale OANAF nr. 2222 din 22 decembrie 2006 privind aprobarea Instruciunilor de
aplicare a scutirii de tax pe valoarea adugat pentru operaiunile prevzute la art. 143 alin.
11

(1) lit. a) - i), art. 143 alin. (2) i art. 144^1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu
modificrile i completrile ulterioare.

Art. 1441. Scutiri pentru agenti si intermediari

Sunt scutite de taxa serviciile prestate de agentii si intermediarii, care actioneaza in
numele si in contul altei persoane, in cazul in care aceste servicii sunt prestate in cadrul
operatiunilor scutite prevazute la art. 143 si art. 144, cu exceptia operatiunilor prevazute
la art. 143 alin. (1) lit. f) si alin. (2).
Astfel, potrivit art. 1441 din Codul Fiscal sunt scutite cu drept de deducere serviciile
prestate de agentii si intermediarii, care actioneaza in numele si in contul altei persoane, in
cazul in care aceste servicii sunt prestate in cadrul operatiunilor scutite prevazute la art. 143,
alin. (1) si art. 144 din Codul Fiscal:
a) Exportul de bunuri efectuat de catre furnizor
b) Exportul de bunuri efectuat de catre cumparator
c) Prestarea de servicii direct legate de exportul bunurilor
d) Transportul bunurilor importate si serviciile accesorii
e) Lucrari efectuate asupra bunurilor mobile transportate in afara Comunitatii
f) Transportul international de pasageri
g) Navele si alte vase maritime
h) Aeronavele
i) Livrarea de bunuri si prestarea de servicii pentru misiunile diplomatice,
organizatiile
internationale si anumiti membri ai personalului acestora
j) Scutiri de TVA acordate Organizatiilor si Institutiilor internationale pentru uzul oficial al
acestora
k) Livrarea de aur catre Banca Nationala a Romaniei
l) Livrarea de bunuri catre organisme autorizate care le transporta sau le expediaza in afara
Comunitatii ca parte a activitatilor umanitare si educative
m) Operatiunile legate de traficul international de bunuri mentionat in art. 144,alin. (1) din
Codul Fiscal
Scutirile mentionate la art. 141 si 143 - 144 1 din Codul Fiscal se aplica in principal
operatiunilor internationale si intracomunitare, precum si operatiunilor aferente.
Orice scutire cu drept de deducere (si de fapt orice alta scutire) constituie o exceptie de
la regulile normale. O astfel de scutire poate sa fie aplicabila numai daca furnizorul,
cumparatorul sau importatorul poate dovedi ca bunurile sau serviciile au fost efectiv
livrate/prestate, achizitionate in conditile prevazute de Codul Fiscal si normele metodologice,
precum si ca bunurile livrate/achizitionate sau serviciile prestate sunt cele prevazute de Codul
Fiscal ca fiind scutite cu drept de deducere. Astfel, o persoana impozabila sau orice persoana
(in cazul importului) trebuie sa poata dovedi pentru fiecare operatiune in parte corectitudinea
aplicarii oricarei scutiri cu drept de deducere.
Concret, o persoana impozabila ce aplica oricare dintre scutirile cu drept de deducere
discutate in acest capitol va trebui sa demonstreze, intr-un mod acceptat de Inspectorii ANAF,
ca scutirea a fost justificata de prevederile aplicabile ale legii si ca a fost aplicata corect.
Aceasta necesita documente cu privire la: natura bunurilor/serviciilor respective, caracterul
international sau intracomunitar al transportului, precum si realizarea efectiva a livrarii
12

intracomunitare, exportului, importului sau regimul vamal suspensiv pentru bunurile

transportate. Aceste documente justificative pot include:
a) scrisori de trasura;
b) conosamente;
c)
avize de expeditie;
d) scrisori de trasura aeriana sau maritima; si
e) declaratii vamale.
(2) In plus, alte documente care pot justifica scutirea sunt:
a)
b)
c)
d)

corespondenta intre companii;

comanda;
informatii referitoare la plata;
facturile de vanzare.

Lista de documente justificative prevazuta la pct. anterior nu este exhaustiva, si ca

atare pot fi acceptate sau solicitate si alte documente justificative. Totusi, aceste documente
trebuie prezentate la data efectuarii inspeciei pentru solutionarea unei cereri de rambursare
efectuata de o persoana impozabila, pe baza decontului TVA. Evidentele de acest tip arata
importanta respectarii cerintei art. 155, alin. (5), lit. (k) din Codul Fiscal de a inscrie in orice
factura " denumirea si cantitatea bunurilor livrate, denumirea serviciilor prestate, precum si
particularitatile prevazute in definirea bunurilor in cazul livrarii intracomunitare de mijloace
de transport noi".
(2) In plus, conform prevederilor art. 155, alin. (5), lit. (n) pct. 1 din Codul Fiscal (vezi si
Partea a II-a a acestui Ghid), ) o factura va cuprinde obligatoriu, in cazul in care nu se
datoreaza TVA, o mentiune referitoare la prevederile aplicabile din Titlul VI din Codul Fiscal
sau din Directiva a 6-a sau mentiunile "scutit cu drept de deducere", "scutit fara drept de
deducere", "neimpozabila in Romania", sau dupa caz "neinclus in baza de de impozitare".
(3) Pe de alta parte se atrage atentia asupra Instructiunilor anexate Ordinului ministrului de
Finante nr. , art. 5 si 6 care prevad ca, in situatia in care, din cauze independente de vointa
furnizorului, nu pot fi prezentate toate documentele prevazute in respectivul Ordin, scutirea de
taxa poate fi aplicata daca exista alte documente care sa dovedeasca realitatea operatiunii. In
acest sens, contract inseamna si comanda urmata de executarea acesteia.
(4) Mai general, se face trimitere la anexa Ordinului Ministrului de Finante nr. care prevede
conditiile si formalitatile ce trebuie respectate pentru implementarea scutirilor cu drept de
deducere mentionate in art. 143 alin. (1) si alin. (2) din Codul fiscal.

Exporturi, operatiuni similare si accesorii

Exportul de bunuri efectuat de furnizor
Potrivit art. 143, alin. (1), lit. a) din Codul Fiscal sunt scutite de taxa livrarile de
bunuri expediate sau transportate in afara Comunitatii de catre furnizor sau de un intermediar
in contul acestuia.
Aceasta prevedere defineste de fapt termenul "export" in contextul sistemului TVA ca
fiind "bunurile expediate sau transportate in afara Comunitatii". Totusi, nu exportul ca atare
este scutit, ci livrarea, care presupune ca bunurile livrate sa fie expediate sau transportate in
13

afara Comunitatii. Astfel, dupa cum s-a discutat la pct. 211, conform prevederilor art. 129,
alin. (1), lit. a) din Codul Fiscal, se considera a fi locul livrarii de bunuri, locul unde se gasesc
bunurile in momentul cand incepe expedierea sau transportul, in cazul bunurilor care sunt
expediate sau transportate de furnizor, de cumparator sau de un tert. In consecinta, o livrare ce
presupune exportul de bunuri din Romania are loc intotdeauna in Romania si este de aceea in
principiu supusa TVA in Romania daca este efectuata cu plata de o persoana impozabila ce
actioneaza ca atare. Totusi, art. 143, alin. (1), lit. a) din Codul Fiscal scuteste explicit (cu
drept de deducere) livrarea respectiva, cu conditia ca bunurile sa fie transportate sau
expediate in afara Comunitatii de catre furnizor sau in contul acestuia.
Daca bunurile sunt vandute de mai multe ori inainte de a fi exportate, atunci numai
vanzarea aferenta exportului efectiv (vanzarea ce presupune transportul efectiv al bunurilor
intr-un loc aflat in afara Comunitatii Europene) este scutita cu drept de deducere, desi
celelalte vanzari au loc fie in Romania, fie in afara Romaniei conform prevederilor art. 129,
alin. (1), lit. c) din Codul Fiscal. Astfel, conform acestor prevederi, livrarile de bunuri care nu
sunt transportate au loc acolo unde se afla bunurile in momentul in care sunt puse la dispozitia
persoanei care le achizitioneaza.
Scutirea prevazuta la art. 143, alin. (1), lit. (a) din Codul Fiscal se aplica daca se
indeplinesc urmatoarele conditii:
a) o copie a facturii la care se face referire in art. 155, alin. (1) din Codul Fiscal, sau in
absenta unei asemenea facturi, o copie a documentului care contine toate elementele
obligatorii unei facturi, va fi depusa la biroul vamal unde, potrivit regulilor vamale, trebuie
depusa declaratia vamala de export.
b) furnizorul va trebui sa detina documentele care justifica realitatea exportului si va trebui sa
poata prezenta aceste documente ori de cate ori i se solicita de catre organele fiscale.
Exportul trebuie justificat cu documente precum:
(1) declaratia vamala de export in care sa se mentioneze numele furnizorului in calitate de
exportator al bunurilor, stampilata de autoritatea vamala competenta. In cazul unui export de
bunuri care tranziteaza teritoriul unui alt Stat Membru, declaratia vamala de export va fi
stampilata de catre biroul vamal din Romania, unde bunurile au fost declarate in vederea
exportului si de biroul vamal al Statului Membru prin care bunurile au fost de fapt scoase din
Comunitate;
(2) comanda, oferta sau contractul;
(3) documentele de transport si asigurare;
(4) documentele de plata.
(3) In plus, daca exista dubii, se pot solicita evidente suplimentare ca bunurile au parasit din
Romania sau ca au fost importate in alta tara din afara Comunitatii Europene. De aceea, in
anumite cazuri, este important pentru exportatori sa pastreze sau sa obtina conosamentele /
documentele CMR (documentele de transport) eventual semnate de client la receptia bunurilor
sau documentele de import stampilate de autoritatile vamale ale tarii de destinatie.
Exportul de bunuri efectuat de cumparator
Art. 143, alin. (1), lit. b) din Codul Fiscal prevede ca sunt scutite de taxa livrarile de
bunuri expediate sau transportate in afara Comunitatii de catre cumparatorul care nu este
stabilit in Romania sau de un intermediar in contul sau, cu exceptia bunurilor transportate
de cumparatorul insusi si care sunt folosite la echiparea sau aprovizionarea ambarcatiunilor de
agrement si avioanelor de turism sau a oricarui alt mijloc de transport de uz privat. Astfel,
aceasta prevedere scuteste de TVA exportul de bunuri chiar si atunci cand transportul efectiv
14

(transport la o destinatie din afara Comunitatii) este efectuat de cumparator sau in contul
acestuia, dar cu conditia ca acesta sa nu fie stabilit in Romania.
Pentru aplicarea art. 143, alin. (1), lit. b) din Codul Fiscal, un cumparator care nu este
stabilit in Romania este orice persoana care nu este stabilita sau nu are un sediu fix in
Romania potrivit art. 120, alin. (2) din Codul Fiscal si care nu are domiciliul sau resedinta sa
curenta in Romania.
Subliniem faptul ca scutirea acordata de art. 143, alin. (1), lit. b) din Codul Fiscal nu se
aplica niciodata cu privire la echipamentele, combustibilul si proviziile destinate utilizarii
pe ambarcatiuni de agrement, aeronave particulare sau alte mijloace de transport de uz privat.
Cu alte cuvinte, vanzarile din Romania de combustibil, provizii si echipament pentru
autoturismele particulare, ambarcatiuni de agrement particulare, aeronave particulare sau alte
vehicule sau vase particulare sunt intotdeauna supuse TVA in Romania indiferent daca aceste
vehicule, vase etc. apartin unui rezident roman sau strain domiciliat in strainatate, in cazul in
care nu se aplica alta scutire specifica (de exemplu, o scutire pentru diplomati)
Scutirea prevazuta la pct. 317 reprezinta o exceptie si astfel furnizorul trebuie sa
dovedeasca faptul ca bunurile au fost efectiv transportate la o destinatie din afara Comunitatii
de catre o persoana care nu este stabilita in Romania sau in contul acesteia. Un furnizor ce
aplica scutirea trebuie de aceea sa poata demonstra pentru fiecare operatiune in parte aplicarea
corecta a scutirii cu drept de deducere pentru exporturi.
Scutirea prevazuta la art. 143, alin. (1), lit. (b) din Codul Fiscal va fi acordata cu
respectarea urmatoarelor conditii:
a) cumparatorul, nestabilit in Romania sau persoana care actioneaza in contul sau, va emite
catre furnizor o confirmare de primire a bunurilor in care va mentiona data livrarii bunurilor,
descrierea acestora precum si tara din afara Comunitatii in care se efectueaza transportul;
b) furnizorul se va afla in posesia documentelor care justifica realitatea exportului si va putea
sa prezinte aceste documente ori de cate ori i se va solicita de catreorganele fiscale. Exportul
va trebui justificat cu documente ca:
(1) comanda, oferta sau contractul;
(2) documentele de transport si asigurare;
(3) documentele de plata;
(4) declaratia vamala de export in care sa se mentioneze numele furnizorului in calitate de
exportator al bunurilor, stampilata de autoritatea vamala competenta. In cazul unui export in
afara Comunitatii, care tranziteaza teritoriul unui alt Stat Membru, declaratia vamala de
export va fi stampilata de catre biroul vamal din Romania, unde bunurile au fost declarate in
vederea exportului si de biroul vamal al Statului Membru prin care bunurile au fost scoase din
Comunitate;
(5) confirmarea de primire a bunurilor, mentionata la pct. a).
In plus, in cazul unor indoieli, pot fi solicitate dovezi suplimentare ca bunurile au iesit
efectiv din Romania sau ca au fost importate in alta tara din afara Comunitatii Europene. Este
de aceea important, in anumite cazuri, pentru persoana impozabila ce efectueaza vanzari catre
societati straine sa pastreze sau sa obtina conosamentele/documentele CMR (documentele de
transport) eventual semnate de client la primirea bunurilor sau documentele de import
stampilate de autoritatile vamale ale tarii de destinatie. Mai mult, in acest caz, furnizorul va
trebui sa demonstreze ca respectivul cumparator nu este stabilit in Romania.

15

Prestarile de servicii direct legate de exporturi sau operatiuni similare

(1) Potrivit art. 143, alin. (1), lit. c) din Codul Fiscal sunt scutite cu drept de
deducere prestarile de servicii, altele decat cele prevazute la art. 144 1 (vezi pct. 370), legate
direct de exportul de bunuri sau de bunurile plasate in regim de antrepozit de TVA prevazut la
art. 144 alin. (1), lit. a) pct. 8, in regim de admitere temporara prevazut la art. 144 alin. (1), lit.
a) 1, sau intr-unul din regimurile vamale suspensive prevazute la art. 144, alin. (1), lit. a) 2 - 7
din Codul Fiscal.
(2) Serviciile direct legate de exportul de bunuri, de plasarea bunurilor intr-un regim
de antrepozit de TVA, intr-un regim de admitere temporara sau intr-un regim vamal suspensiv,
precum si serviciile accesorii reprezinta servicii efectuate:
- direct pentru persoana care exporta bunurile sau plaseaza bunurile intr-un asemenea regim,
sau
- pentru persoana care actioneaza in contul persoanei mentionate la pct. a) cum ar fi persoana
care transporta bunurile sau orice intermediar.
(3) Aceasta scutire se aplica in principal urmatoarelor servicii:
- Transportul legat de exportul de bunuri si serviciile accesorii ;
- Transportul de bunuri plasate in regim de antrepozit TVA, de admitere temporara sau intrunul din regimurile vamale suspensive si serviciile accesorii;
- Servicii legate de formalitatile vamale pentru export si tranzit.
(4) Scutirea prevazuta la art. 143, alin. (1), lit. c) din Codul Fiscal, este acordata doar
daca beneficiarul serviciului pune la dispozitia prestatorului urmatoarele documente:
- copie dupa declaratia vamala de export sau dupa orice alt document care dovedeste ca
bunurile au fost exportate in cazul exportului, sau
- orice document care dovedeste ca bunurile au fost plasate intr-un regim de antrepozit de
TVA sau intr-un un regim vamal suspensiv, in cazul altor operatiuni decat exportul.
(5) Aceasta scutire constituie o exceptie de la regula generala, si astfel toate partile
implicate au obligatia sa dovedeasca realitatea operatiunilor ce au avut loc, mai exact a
exportului de bunuri sau a plasarii lor in regim de antrepozit TVA, in regim de admitere
temporara sau intr-unul din regimurile vamale suspensive. Acest fapt poate fi dovedit prin
documente justificative cum sunt:
- factura,
- declaratia vamala,
- documentele de transport si documentele de asigurare,
- contractul(-ele), comanda sau oferta,
- corespondenta dintre parti,
- documente de plata.
(6) In plus, in cazul unor indoieli, pot fi solicitate dovezi suplimentare ca bunurile au
parasit efectiv din Romania sau ca au fost importate in alta tara din afara Comunitatii
Europene. Este de aceea important, in anumite cazuri, pentru exportatori sa obtina
conosamentele / documentele CMR (documentele de transport) semnate de client la primirea
bunurilor sau documentele de import stampilate de autoritatile vamale ale tarii de destinatie.
Serviciile prestate de catre intermediarii din asigurari
(1) Intermediarii din asigurari si reasigurari sunt persoanele care, actionand in deplina
libertate in ceea ce priveste alegerea uneia sau alteia din companiile de asigurari, reunesc, in
vederea asigurarii sau reasigurarii riscurilor sau angajamentelor, persoane ce doresc asigurari
sau reasigurari si respectiv societati de asigurari, efectueaza lucrari de pregatire pentru
incheierea contractelor de asigurari sau reasigurari si, unde este cazul, asista in gestionarea si
executarea acestor contracte, in special in cazul cererilor de despagubire.
16

(2) Prestarile de servicii de catre intermediarii din asigurari si reasigurari sunt de

asemenea scutite fara drept de deducere in virtutea art. 141, alin. (2), lit. b) din Codul Fiscal.

STUDIU DE CAZ
1. La un pachet de sejour vandut pentru o tara extracomunitara, comisionul agentiei
de turism este cu TVA ?
ex.

4111=%
2124 eur
462 2000 eur valoarea bilet sejour
704
100 eur valoarea comision agentie
4427
24 eur TVA comision agentie
462= 401 2000 eur valoarea bilet sejour

Raspuns:
Agentia de turism ofera turistului pachete de servicii turistice definite prin O.G. nr. 107
din 30 iulie 1999 , republicata in M.Of. nr. 448 din 16 iunie 2008, la articolul 2 , punctul
1. In baza acestei reglementari, pachetul de servicii turistice este combinatia prestabilita
a cel putin doua dintre urmatoarele trei grupe de servicii, cu conditia ca durata
neintrerupta a acestora sa depaseasca 24 de ore sau sa cuprinda o innoptare:
transport;
cazare;
alte servicii, fara legatura cu transportul sau cazarea sau care nu sunt accesorii ale
acestora si care reprezinta o parte semnificativa a pachetului de servicii turistice:
alimentatie, tratament balnear, agrement si altele asemenea;
Pentru efectuarea inregistrarilor contabile, trebuie sa aveti in vedere faptul ca o agentie de
turism poate utiliza doua regimuri de taxare a serviciilor prestate:

regimul normal;

Acest regim impune agentiei de turism aplicarea cotei standard TVA la intreaga valoare a
pachetului de servicii facturate de catre fiecare furnizor la care s-a adaugat si marja de profit
a agentiei de turism.

regimul special:

Acest regim impune aplicarea cotei standard TVA doar la marja de profit a agentiei de
turism. Acest regim reglementat prin art. 152^1 este aplicabil doar pentru un serviciu unic.
Regimul special se aplica obligatoriu in urmatoarele doua situatii posibile:
1. cand calatorul este o persoana fizica;
2. cand serviciile de calatorie cuprind si elemente pentru care locul operatiunii se considera
in afara Comunitatii.
Deci, aplicarea regimului special nu este obligatorie in situatia in care calatorul este o
17

persoana juridica iar pachetul de servicii nu cuprinde servicii pentru care locul prestarii este in
afara Comunitatii. Totusi, regimul special poate fi aplicat si in situatia in care calatorul este o
persoana juridica. Referitor la calatorul persoana juridica, acesta este avantajat cand primeste
o factura emisa de agentia de turism in regim normal de taxare deoarece isi poate exercita
dreptul de deducere a TVA, spre deosebire de o factura emisa in regim special pentru care este
interzisa exercitarea dreptului de deducere.
In situatia in care serviciul unic este oferit de o agentie de turism stabilita in Romania se
considera ca serviciul unic oferit calatorului are locul prestarii in Romania, motiv pentru care
se supune regimului special de taxare prin aplicarea cotei de 24% asupra marjei profitului,
chiar daca serviciul este prestat pe teritoriul unui stat membru, de exemplu in Grecia.
Prin aplicarea regimului special, agentia de turism nu colecteaza TVA la intreaga suma
datorata de turist ci doar la profitul sau brut obtinut din prestarea de servicii.
Baza de impozitare a serviciului unic este marja de profit care revine agentiei de turism.
Aceasta marja este reprezentata de diferenta dintre:

suma totala platita de calator exclusiv taxa aferenta;

costurile agentiei de turism formate din contravaloarea livrarilor de bunuri si a

prestarilor de servicii efectuate de alte persoane impozabile in beneficiul direct al
turistului.

Suma totala platita de calator cuprinde urmatoarele elemente:

- contravaloarea serviciul unic;
- impozitele si taxele;
- cheltuielile accesorii (comisioane si cheltuieli de asigurare)
Costurile agentiei de turism cuprind contravaloarea livrarilor de bunuri si prestarilor de
servicii efectuate pentru calator, inclusiv TVA facturata de furnizori si prestatori.
Referitor la prima intrebare, avand in vedere faptul ca veniturile agentiei de turism sunt
formate doar din marja de profit, consider ca inregistrarile contabile corecte pentru vanzarea
unui bilet de avion sunt urmatoarele:

facturarea serviciilor catre client:

411
,,Clienti,,

112,40
100

401
,,Furnizori,,
704
10
,,Venituri din lucrari executate si
servicii prestate
4427
2,4
,,T.V.A. colectata,,

inchiderea contului furnizor, prin achitarea facturii:

401

=
,,Furnizori,,

5121
100
,,Cont disponibil lei,,

Asa cum se poate constata, veniturile agentiei de turism nu trebuie sa cuprinda valoarea
18

biletului de avion, transportul reprezentand un venit doar pentru compania de transport. In

egala masura, avand in vedere faptul ca agentia de turism nu presteaza servicii de transport,
cheltuiala de exploatare nu trebuie sa cuprinda costul biletului facturat catre client.
De asemenea, trebuie sa aveti in vedere faptul ca se aplica TVA la cota standard 24% . In acest
caz nu se aplica exceptia de la regula generala de taxare reglementata prin articolul 133
alineatul 4 litera b) din Codul fiscal ,,locul unde se efectueaza transportul, in functie de
distantele parcurse, in cazul serviciilor de transport de calatori;,, , aceasta prevedere fiind
aplicabila doar in cadrul tranzactiilor efectuate intre doua persoane impozabile stabilite in
state diferite.
In acest caz sunt aplicabile prevederile alineatului 3 al articolul 152^1: ,,Serviciul unic
prevazut la alin. (2) are locul prestarii in Romania, daca agentia de turism este stabilita sau are
un sediu fix in Romania si serviciul este prestat prin sediul din Romania.,,. Baza de impozitare
a serviciului unic este formata din marja de profit, exclusiv taxa, determinata prin diferenta
dintre suma achitata de calator, fara taxa, si costurile pachetului de servicii achitat de catre
agentia de turism, inclusiv taxa.
Referitor la cea de a doua intrebare, avand in vedere faptul ca pachetul de servicii se refera la
o tara extracomunitara, nu se aplica TVA la marja de profit. Aduc drept argument prevederile
alin. 5 al art. 152^1 ,,Regimul special pentru agentiile de turism,, conform caruia ,,In cazul in
care livrarile de bunuri si prestarile de servicii efectuate in beneficiul direct al clientului sunt
realizate in afara Comunitatii, serviciul unic al agentiei de turism este considerat serviciu
prestat de un intermediar si este scutit de taxa. In cazul in care livrarile de bunuri si prestarile
de servicii efectuate in beneficiul direct al clientului sunt realizate atat in interiorul, cat si in
afara Comunitatii, se considera ca fiind scutita de taxa numai partea serviciului unic prestat de
agentia de turism aferenta operatiunilor realizate in afara Comunitatii.,,
Astfel, pentru aceasta operatiune nu sunt aplicabile prevederile alineatului 3 al articolul
152^1, fiind aplicabile prevederile alin. 5 ale aceluiasi articol.
Astfel, inregistrarile contabile corecte sunt urmatoarele :
4111=
%
2100 eur
462 2000 eur valoarea bilet sejour
704
100 eur valoarea comision agentie
Totusi, recomandabil ar fi sa inregistrati valoarea serviciilor de turism direct in creditul
contului 401, analitic distinct, pentru a evita formula contabila 462 = 401.

19

2. Un intermediar intervine intr-o livrare intracomunitara de bunuri efectuata de societatea A,

care este stabilita in Romania, catre societatea B, stabilita in Franta, prin care bunurile sunt
transportate din Romania in Franta. Intermediarul presteaza serviciile pentru A, adica
furnizorului si astfel intervine intr-o livrare intracomunitara de bunuri. In cazul in care
intermediarul ar presta acest serviciu societatii B, atunci ar interveni intr-o achizitie
intracomunitara in Franta, adica in cea de-a doua parte a unei astfel de tranzactii
intracomunitare. Livrarea intracomunitara are loc acolo unde incepe transportul, adica in
Romania. Din acest motiv serviciul efectuat de catre intermediar are loc in Romania. Totusi,
in timp ce livrarea intracomunitara este scutita in conformitate cu art. 143, alin. (2) din Codul
Fiscal, prestarea serviciului de intermediere este supusa TVA deoarece operatiunile
mentionate in art. 143, alin. (2) din Codul Fiscal sunt explicit excluse de la scutirea stabilita
de art. 1441 din Codul Fiscal.

3. O agentie de turism vinde unui client un bilet pentru un zbor al agentiei TAROM catre
Paris. De fapt, in acest caz agentia de turism actioneaza ca intermediar in numele si in contul
altei persoane (TAROM) si obtine un comision de la compania aeriana respectiva pentru
fiecare bilet vandut. Serviciul principal (transportul international de pasageri) are loc in
Romania in masura in care avionul va survola teritoriul Romaniei (inclusiv apele teritoriale)
dar este scutit in virtutea art. 143, alin. (1), lit. g) din Codul Fiscal . Din acest motiv, si
serviciul de intermediere al agentiei de turism are loc in Romania, in masura in care zborul are
loc pe teritoriul Romaniei. Scutirea cu drept de deducere din art. 144 1 din Codul Fiscal se
aplica serviciilor intermediarilor ce intervin in transportul international, si in consecinta este
de asemenea scutita partea din comisionul agentiei de turism ce acopera partea din itinerariul
total al transportului aerian international ce are efectiv loc pe teritoriul Romaniei. Serviciul de
intermediere legat de partea transportului din afara Romaniei este in afara sferei de aplicare a
TVA in Romania.

20

BIBLIOGRAFIE
Nr.
crt.
1.

Autor(i)
CECCAR

2.

Ordin 2222/2006

3.

HG 84/2013

Titlu

Editura, an

Ghid practic de aplicare a reglementrilor

contabile conforme cu directivele europene Editura CECCAR
aprobate prin OMFP nr. 3055/2009
Bucuresti, 2010
Ordin
2222
privind
aprobarea
instructiunilor de aplicare a scutirii de taxa
pe valoarea adaugata pentru operatiunile
prevazute la art. 143 alin. (1) lit. a)-i), art.
143 alin.2 si art. 144/1 privind Codul fiscal
Normelor metodologice de aplicare a Legii
nr. 571/2003 privind Codul fiscal
Actualizare a codului de procedur fiscal
cu normele metodologice de aplicare

4.

OUG 92/2014

5.

https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/cod_procedura/Cod_Procedura_Fiscala_cu_norme_2015.ht
m

21