Revista Revistã acreditatã CNCSIS – categoria C

CONTABILITATEA,
EXPERTIZA ªI AUDITUL AFACERILOR
ISSN 1454 – 9263 Comunicări către
profesioniştii contabili
Editor: Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor
Autorizaţi din România (CECCAR) þ Editorul aşteaptă de la cititori articole,
Bucureşti, Intrarea Pielari nr. 1, sector 4, opinii şi propuneri privind orice
cod poştal 040296; OP 53, CP 199 problemă de contabilitate, fiscalitate,
Telefon: 021 330 88 69 / 70 / 71; Fax: 021 330 88 88 audit financiar, evaluare, pieţe
ceccar@ceccaro.ro  www.ceccar.ro
de capital, expertize contabile, divizări,
Redactor-şef: fuziuni, lichidări şi alte domenii
Paul Marinescu adiacente.
Colegiul de redacţie:
þ Rugăm autorii să ne trimită articolele
Prof. univ. dr. Robert Aurelian Şova – Preşedinte CECCAR
pe adresa de e-mail a redacţiei.
Prof. univ. dr. Jacques Richard – Université Paris-Dauphine, Franţa
Prof. univ. dr. David Alexander – University of Birmingham, Marea þ Volumul ideal al unui articol este
Britanie de aproximativ şapte/nouă pagini.
Prof. univ. dr. Andrei Filip – ESSEC Business School, Paris, Franţa
Prof. univ. dr. Elena Barbu – IAE Grenoble, Franţa þ Autorii trebuie ca, alături de semnătură,
Prof. univ. dr. Donna Street – University of Dayton, SUA la subsolul articolului să îşi precizeze
adresa, numărul de telefon, locul
Prof. univ. dr. Marioara Avram – Universitatea din Craiova
de muncă şi calitatea, precum şi codul
Prof. univ. dr. Dorin Cosma – Universitatea de Vest din Timişoara
numeric personal.
Prof. univ. dr. Liliana Feleagă – ASE Bucureşti
Prof. univ. dr. Adriana Tiron Tudor – Universitatea „Babeş-Bolyai”, þ Editorul nu publică articole nesemnate
Cluj-Napoca şi nu returnează materialele
Conf. univ. dr. Răzvan Mustaţă – Universitatea „Babeş-Bolyai”, nepublicate.
Cluj-Napoca
Conf. univ. dr. Costel Istrate – Universitatea „Alexandru Ioan Cuza”, Iaşi þ Opiniile exprimate în articolele
Prof. univ. dr. Stefano Azzali – Università Degli Studi di Parma, Italia publicate în revistă, ca şi
responsabilitatea ştiinţifică şi juridică
Prof. univ. dr. Paolo Andrei – Università Degli Studi di Parma, Italia
privind conţinutul acestora le aparţin
Prof. univ. dr. Dorel Mateş – Universitatea de Vest din Timişoara
în exclusivitate autorilor.
Ec. Daniela Vulcan-Văduva – Director general CECCAR
Prof. univ. dr. Nadia Albu – ASE Bucureşti þ Menţionăm că editorul nu este
Conf. univ. dr. Maria Mădălina Gîrbină – ASE Bucureşti răspunzător pentru nicio pierdere
Conf. univ. dr. Adriana Florina Popa – ASE Bucureşti cauzată vreunei persoane fizice sau
Prof. univ. dr. Marin Toma – Preşedinte CECCAR juridice care acţionează sau se abţine
de la acţiuni ca urmare a consultării
Secretar general de redacţie: Valeria Marinescu articolelor apărute în această revistă.
Redacţia: Bucureşti, Intrarea Pielari nr. 1, sector 4
þ Toate drepturile acestei ediţii sunt
Telefon: 021 330 88 69 / 70 / 71; Fax: 021 330 88 88
rezervate CECCAR. Nu este permisă
edituraceccar@yahoo.com  www.ceccar.ro
reproducerea integrală sau parţială
Tipar: SC Global Production SRL a artico­lelor publicate în revista
CONTABILITATEA, EXPERTIZA
Acest produs a fost realizat în unitatea protejată SC Global
ŞI AUDITUL AFACERILOR fără
Production SRL, conform Legii nr. 448/2006 privind protecţia
consimţământul scris al editorului.
şi promovarea drepturilor persoanelor cu handicap.

Costul unui abonament la revista
CONTABILITATEA, EXPERTIZA ŞI AUDITUL
AFACERILOR pentru anul 2016 este:
 anual ---------------------------------------- 180 lei
 semestrial ------------------------------------ 90 lei
 trimestrial ------------------------------------ 45 lei
Contravaloarea abonamentelor se achită fie direct la casieria CECCAR
– sediul central, fie cu ordin de plată sau mandat poştal, în contul
CECCAR: RO91 RZBR 0000 0600 0061 5384, Raiffeisen Bank – Agenţia
Brătianu.
Copia după documentul de plată îm­preu­nă cu nu­mele dvs. şi adresa
unde doriţi să primiţi revista expediaţi-le prin fax, la 021 330 88 88,
sau prin e-mail, la adresa edituraceccar@yahoo.com.
 04 DIN ACTIVITATEA CONTABILITATE
CECCAR DE GESTIUNE

40 Particularități ale gestiunii

hoteliere și planul de
06 CECCAR – 95 DE ANI marketing al serviciilor şi
DE ISTORIE produselor turistice – Ustinia
Răchită, Alexandru Mîzgă
SUMAR
PROFESIA
CONTABILĂ BĂNCI
11 Consideraţii privind Fluxurile Trezoreriei Statului
46
importanţa mixului cu Banca Naţională a
de marketing în profesia României – Dorin Cosma,
contabilă – Greti Daniela Constantin Cătălin Găletuşe,
Ţogoe, Marioara Avram, Sinel Alexandru Gâlceavă
Antonela Ursachi

SPĂLAREA
STUDII ŞI BANILOR
CERCETĂRI
52 Măsuri de prevenire și
17 Percepţia profesioniştilor combatere a spălării banilor
contabili asupra demersului și finanţării terorismului –
privind elaborarea şi Claudia Florea, Cornelia
fundamentarea politicilor Mariana Oprea
contabile (I) – Lucian
Cernuşca

FISCALITATE

PRACTICĂ 59 PFA sau microîntreprindere

CONTABILĂ în anul 2016? – Florin Dobre,
Radu Ciobanu
27 Lucrările contabile
preliminare întocmirii
situaţiilor financiare
anuale (I) – Ioan Moroşan 63 LEGISLAŢIE
COMENTATĂ

ANALIZĂ
ECONOMICO-FINANCIARĂ 70 BIBLIOTECA
DE SPECIALITATE
33 Analiza dinamicii rezultatelor
exerciţiului financiar pe baza
contului de profit şi pierdere –
Nicolae Mihăilescu, Ustinia
Răchită
 04 FROM CECCAR’S MANAGEMENT
CONTENTS ACTIVITY

40
ACCOUNTING

Particular Features of Hotel

Management and the
06 CECCAR – 95 YEARS Marketing Plan for Touristic
OF HISTORY Services and Products –
Ustinia Răchită, Alexandru
Mîzgă
THE ACCOUNTING
PROFESSION

11 Considerations Regarding the BANKS

Importance of the Marketing
Mix for the Accounting
Profession – Greti Daniela
Ţogoe, Marioara Avram,
Antonela Ursachi
46 The Flows Between the State
Treasury and the National
Bank of Romania – Dorin
Cosma, Constantin Cătălin
Găletuşe, Sinel Alexandru
Gâlceavă

STUDIES AND
RESEARCHES MONEY
LAUNDERING
17 The Professional Accountants’
View on Developing and 52 Measures for Preventing
Substantiating Accounting and Combating Money
Policies (I) – Lucian Cernuşca Laundering and Terrorist
Financing – Claudia Florea,
Cornelia Mariana Oprea
ACCOUNTING
PRACTICE
TAXATION
27 Preliminary Accounting
Activities for Preparing Annual 59 Certified Natural Person or
Financial Statements (I) – Ioan Micro-Entity in 2016? – Florin
Moroşan Dobre, Radu Ciobanu

ECONOMIC AND 63 ANALYZED

FINANCIAL ANALYSIS LEGISLATION

33 An Analysis of the Dynamics

of the Financial Year’s Results
70 SPECIALIZED
Based on the Profit and Loss
LIBRARY
Account – Nicolae Mihăilescu,
Ustinia Răchită
 04 DE L’ACTIVITE
SOMMAIRE DU CECCAR
06 CECCAR – 95 ANNÉES
D’HISTOIRE
LA PROFESSION
COMPTABLE
11 Considérations concernant
l’importance du mélange du
marketing dans la profession
comptable – Greti Daniela
Ţogoe, Marioara Avram,
Antonela Ursachi
ETUDES ET
RECHERCHES
17 L’avis des professionnels
comptables sur le
développement et le
référencement des politiques
comptables (I) – Lucian
Cernuşca
PRATIQUE
COMPTABLE
27 Des activités comptables
préliminaires pour la
préparation des états
financiers annuels (I) –
Ioan Moroşan
ANALYSE ECONOMIQUE
ET FINANCIERE
33 Analyse de la dynamique
des résultats de l’exercice
financier basée sur le compte
de pertes et profits – Nicolae
Mihăilescu, Ustinia Răchită
COMPTABILITE
40
DE GESTION
Particularités de la gestion
hôtelière et le plan de
marketing pour les services
et les produits touristiques –
Ustinia Răchită, Alexandru
Mîzgă
BANQUES
46 Les flux entre la Trésorerie de
l’Etat et la Banque Nationale
de Roumanie – Dorin Cosma,
Constantin Cătălin Găletuşe,
Sinel Alexandru Gâlceavă
BLANCHIMENT
D’ARGENT
52 Mesures pour prévenir et
combattre le blanchiment
d’argent et le financement du
terrorisme – Claudia Florea,
Cornelia Mariana Oprea
FISCALITE
59 Personne physique autorisée
ou micro-entreprise en
2016 ? – Florin Dobre, Radu
Ciobanu
63 COMMENTAIRE
SUR LA LEGISLATION
70 BIBLIOTHEQUE
DE SPECIALITE
 Din activitatea CECCAR
Forumul PMM al FEE
17 februarie 2016, Bruxelles

În data de 17 februarie 2016, Federația Experților Contabili Europeni a organizat la Bruxelles

Fo­ru­mul PMM, la care CECCAR a participat prin reprezentantul său.
Principalele subiecte dezbătute s-au concentrat pe pachetul de informaţii pentru PMM-uri privind
tre­cerea la tehnologia cloud, evoluţia în domeniul IMM/PMM și viitorul raportării de către IMM-uri.
Tot­­o­dată, au fost prezentate studii de caz privind progresele făcute la nivel naţional. Astfel, Federația
Nordică a expus nou­tățile privind standardul de audit pentru IMM-uri, iar Olanda a prezentat iniţiativa
profesiei pen­tru îmbunătățirea calităţii și independenței auditorilor (PIE).
În ultima parte a evenimentului au fost generate discuţii privind strategia FEE pentru IMM/PMM
în anul 2016. De asemenea, au fost organizate o serie de sesiuni paralele cu scopul de a examina mo­
dul în care contabilii pot ajuta IMM-urile să se dezvolte și au fost tratate teme privind înfiinţarea unei
companii, asigurarea finanţării acesteia, angajarea personalului, deschiderea ei și transferarea dreptului
de proprietate.

FILIALA CECCAR BUCUREŞTI

10 februarie 2016

Întâlnirea profesională cu tema

„Impozitul pe profit și impozitul pe veniturile
microîntreprinderilor în contextul noului Cod fiscal”
În data de 10 februarie 2016, filiala București a Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați
din România a găzduit întâlnirea profesională cu tema „Impozitul pe profit și impozitul pe veniturile micro­
întreprinderilor în contextul noului Cod fiscal”, moderată de lect. univ. dr. Florentin Caloian, președintele
filialei.
Având în vedere nevoia permanentă a membrilor de a fi informați în legătură cu noutățile legislative
apli­­cabile în activitatea curentă, dez­baterile au venit în sprijinul acestora, lămurind o serie de aspecte de o
impor­tanță deosebită în contextul economic actual referitoare la prevederile Codului fiscal în vigoare de la
1 ianuarie a.c. Profesionalismul lect. univ. dr. Florentin Caloian a condus la succesul întrunirii, membrii
ma­nifestându-și mulțumirea în legătură cu modalitatea de desfășurare a acesteia și cu pachetul informativ
cuprinzător expus pe parcursul celor aproximativ trei ore de discuții.

4 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

 Pentru ca un număr cât mai mare de
membri ai Corpului să aibă acces la tematica
expusă, dezbaterea a fost transmi­să on­line
la mai multe filiale (Brăila, Brașov, Harghita,
Hunedoara şi Ialomița), membrii acestora
pre­zenți în sălile de curs urmărind cu deo­
se­bit interes discuțiile în timp real.
În cadrul întâlnirii au fost prezentate
atât aspecte cu privire la premisele care au
dus la modificarea Codului fiscal, la pro­ce­
sul de rescriere a acestuia, cât și modalitatea
apli­că­rii noilor reglementări. De asemenea,
au fost adu­se lă­mu­­riri privind impozitul pe
veniturile micro­­în­treprinderilor: contribua­
bilii care plă­tesc acest impozit, trecerea la
im­pozitul pe profit, cota de impozitare, baza de impozitare, termenele de declarare a mențiu­nilor, ieșirea din
sistem în cursul anului, declararea și plata impozitului pe veniturile microîntreprin­derilor.
Întâlnirea profesională s-a dovedit a fi foarte utilă membrilor, cei peste 150 de profe­sioniști contabili
pre­zenți în Amfiteatrul „Prof. univ. dr. Marin Toma” al filialei București arătându-se încântați și de folosirea
tehnologiei pentru transmiterea dezbaterilor la mai multe filiale teritoriale simultan, astfel încât un număr
cât mai mare de membri ai Corpului să poată beneficia de informațiile expuse de lect. univ. dr. Florentin
Caloian.
Întrunirea a fost prima de acest fel organizată de filiala București, la inițiativa conducerii CECCAR, pen­tru
viitor fiind avute în vedere mai multe astfel de întâlniri, care să permită ca informațiile să ajungă la cât mai
mulți membri cu ajutorul tehnologiei.
Îngrijindu-se permanent de informarea membrilor pentru ca aceștia să fie la curent cu noutățile legisla­
­tive în vederea desfășurării corecte a activității profesionale, filiala CECCAR București va continua organizarea
de întâlniri cu tematică actuală, de interes.

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 5

 CECCAR – 95 de ani de istorie
Instituţii şi legi

În partea a doua a secolului al XIX-lea şi debutul secolului al XX-lea se pun bazele principalelor instituţii
financiare din România şi sunt elaborate legile de organizare şi funcţionare a acestora. Vom aminti în continuare
câteva repere care jalonează începuturile României moderne.

 MONITORUL OFICIAL
La data de 16 noiembrie 1832, „Sfatul administra­
tiv ex­tra­ordi­nar a luat în băgare de samă trebuinţa ce
este de a întocmi un buletin pă seama Statului, prin
care să se publi­cuiască toate cele din partea oblăduirei
aces­­tui Prin­ţipat, puneri la cale, măsuri...”.
Ca urmare a acestei iniţiative, pe 8/20 decem­brie
1832 apare la Bucureşti – sub redactarea lui Ion Heliade-
Rădulescu – primul periodic muntenesc oficial, inti­
tu­­lat Buletin. Gazeta adminis­trativă. Acesta era un săptămânal tipărit cu litere chirilice şi avea ini­ţial un tiraj de
numai 400 de exemplare, ajungând în anul 1853 la 4.000 de exemplare.
Un an mai târziu, în 1833, apare la Iaşi periodicul oficial al Moldovei, numit Buletinul. Foaie ofiţială.
După Unire, în anul 1860, cele două periodice oficiale se unesc într-unul singur, intitulat Principatele-Unite-
Monitorul.
În anul 1882 a fost construită clădirea Monitorului Oficial din faţa parcului Cişmigiu (astăzi este sediul
Arhi­velor Statului).

 CAMERA DE COMERŢ ŞI INDUSTRIE

În anul 1859, C.A. Rosetti, prim-starostele neguţătorilor Capita­
lei, spunea: „Comer­cianţii trebuie să se preocupe de înfiinţarea unui
sistem cameral, cu ac­ţiu­ne independentă şi o autoritate recunoscută
spre a putea apăra cu mai multă efica­citate interesele vitale ale tu­tu­
ror ramurilor de industrie”.
Dând curs acestei iniţiative, în anul 1864 se înfiinţează Ca­merele
de Comerţ, printr-un Decret emis de Domnitorul Alexandru Ioan
Cuza.
Pe 28 ianuarie 1868 a fost înfiinţată cea dintâi Cameră de Co­
merţ şi Industrie pe teritoriul de atunci al României, cea din Bucureşti.
Miron S. Vlasto a fost ales pri­mul preşedin­te, pentru perioada 1868-1871.
6 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016
 La data de 23 mai 1911 a fost inaugurat, în pre­zen­
ţa Rege­lui Ca­rol I, a reprezentanţilor Casei Regale a
României şi a mem­brilor Guvernului, Palatul Camerei
de Comerţ şi Indus­trie din Bucureşti. Clădirea, opera
arhitectului român Ştefan Burcuş, era situată la inter­
secţia străzilor Doamnei cu Ion Ghica. Aici va funcţiona
Came­ra de Comerţ până în anul 1953, când destinaţia
clădirii va fi schimbată în Biblio­teca Centrală de Stat.
În anul 1923, Regele Carol I a adoptat o lege prin care
a stabilit că tre­­buie să existe câte o Cameră de Comerţ
în fie­­care judeţ din România. Toate Camerele de Comerţ jude­ţene au format Uniunea Camerelor de Comerţ.

 CURTEA DE CONTURI
Curtea de Conturi a fost înfiinţată, după modelul francez, prin Legea din 24 ianuarie 1864, publica­tă în
Mo­nitorul Oficial nr. 18 din 24 ianuarie 1864, sub denu­mirea de Înalta Curte de Conturi, pentru toată România.
Potrivit art. 15 din lege, „Curtea este însăr­ci­nată cu
cer­cetarea şi hotărârea socotelilor atingă­toare de ve­
ni­turile tezaurului, casieriilor generale din judeţe, ale
regiilor şi ale administraţiilor contribu­ţiilor indirecte,
precum şi cu încheierea societăţilor atingătoare de
cheltuieli făcute de către toţi agenţii comptabili”.
La data de 16 mai 1930, preşedinte al Înaltei
Curţi de Conturi este ales George Alesseanu, pro­fesor
de contabilitate la Academia de Înalte Studii Comer­
­ciale şi membru marcant al Cor­pu­­lui de Contabili
Autorizaţi şi Experţi Contabili din România, în calitatea sa de preşedinte al Secţiei Ilfov.

 CASA DE ECONOMII ŞI CONSEMNAŢIUNI

În domeniul caselor de economii, primul proiect îi aparţine lui Costache Bălcescu şi a fost publicat în anul
1845. Acesta cuprindea „statutele casei de păstrare şi împrumutare” şi urma să se fondeze prin „sloboda sub­
scripţie particulară în oraşul Bucureşti”, fiind însoţit
de o expunere de motive.
În anul 1864, ministrul ad-interim de finanţe,
Nicolae Rosetti-Bălănescu, realizează un proiect de lege
pentru con­stituirea unei Case de Depozite şi Consigna­
ţii, pe care Domni­torul Alexandru Ioan Cuza îl apro­bă,
la data de 24 noiembrie 1864, şi astfel ia naştere Casa
de Depuneri şi Consemnaţiuni (CDC).
Pentru atragerea micilor depuneri ale popula­ţiei
din mediul urban şi din cel rural a fost înfiinţată Casa
de Eco­­nomie, ca o anexă a CDC.
februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 7
 Un moment important în istoria băncii este cel din anul 1948, când CEC a renunţat la statutul de bancă
cen­trală şi a redevenit singura bancă de economii şi unica insti­tuţie de credit cu atribuţii legate de atra­gerea
dis­ponibilităţilor băneşti ale populaţiei.
La început, CEC a funcţionat în diverse imobile. În anul 1875 s-a început construirea unui sediu propriu,
pe locul în care se găsea atunci biserica Sfântul Ioan cel Mare, care a fost demolată pentru a face loc primei con­
strucţii.
Pe 8 iunie 1897 încep lucrările la actualul sediu al CEC. Palatul, construit după planurile arhitectului fran­
cez Paul Gottereau, a fost dat în folosinţă în anul 1900.

 MINISTERUL DE FINANŢE
În anul 1865 apare prima Lege a contabilităţii pu­blice, care reglementa modul de elaborare, adoptare şi
executare a bugetului de stat şi prin care contabilita­tea publică s-a extins şi în celelalte domenii ale admi­nis­tra­
ţiei publice.
În anul 1871 apare Legea pentru contribuţii di­recte, care reprezintă, în domeniile contabilităţii pu­bli­ce şi
admi­­nistraţiei fiscale, paşi importanţi făcuţi înainte în vederea constatării şi perceperii impozitelor.
În anul 1882 se introduce carnetul de contribuabil şi apa­re Legea de organizare a Ministerului de Finanţe.
La data de 6 martie 1897 este votată Legea pentru orga­nizarea administraţiei financiare a statului, în baza
căreia iau fiinţă administraţiile financiare.
În anul 1929 apare noua Lege a contabilităţii publice, care, prin strădania membrilor Corpului contabililor,
sti­pula obli­gativitatea „introducerii contabilităţii în partidă dublă în administraţia de stat”, la toate nivelurile.
La data de 25 decembrie 1929 se adoptă Legea
pen­tru repri­marea evaziunii fiscale la contribuţiile di­
rec­te, act normativ care ajută la accelerarea proce­sului
de pu­nere în aplicare a prevederilor Legii contabi­lităţii
publice.
Ministerul de Finanţe funcţiona în anul 1909 în
Palatul Romanit de pe Calea Victoriei, actualmente
Mu­zeul Colecţiilor de Artă. Construcţia palatului a fost
în­cepută în anul 1820 de boierul Costache Faca, fiind
termi­nată de noul pro­prietar, vistiernicul Romanit. În
anul 1836, palatul a fost vândut statului, apoi a suferit modificări succesive şi i s-au adăugat noi corpuri.

 MONETĂRIA STATULUI
Pe 22 aprilie 1867 se promulgă Legea monetară a
Ro­mâ­niei, care stabileşte moneda naţională – leul.
La data de 24 februarie 1870, în prezenţa Domnito­
rului Carol I, a prim-ministrului Alexandru Golescu şi a
ministru­lui de fi­nan­­ţe Ion C. Brătianu, se inaugurează –
într-un sediu special amena­jat pe Şoseaua Kiseleff – Mo­­
netăria Statului.
8 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016
 În 1870 încep să se bată la Monetăria Statului pri­
mele monede, până la sfârşitul anului fabricându-se aici
5.000 de piese din aur de 20 de lei şi 400.000 de piese din
argint de 1 leu, cu efigia domnitorului pe avers. Mo­neda
de 1 leu din 1870 este prima monedă româ­nească pe care
apare imprimat „1 leu”.
Între anii 1890 şi 1935, moneda României se va fa­
brica în străi­nătate, la Bruxelles, Hamburg, Paris şi Londra, astfel încât acti­vitatea Monetăriei Statului de a bate
monedă a fost practic desfiinţată.
În anul 1935 se promulgă Legea nr. 391 din 22 fe­bruarie, care corectează şi completează sistemul monetar
existent în scopul armonizării şi adaptării lui la nece­sităţile de schimb ale pieţei.
Decretul regal nr. 392 din aceeaşi zi hotărăşte construcţia unui nou sediu pentru Monetăria Naţională, iar
pe 20 de­­cembrie 1935 se inaugurează noul local din Strada Fabrica de Chibrituri.
La data de 1 ianuarie 1936, Monetăria reîncepe fabricarea de monedă, iar o lună mai târziu este pusă în
circulaţie moneda de 250 de lei.

 BANCA NAŢIONALĂ
La data de 17/29 aprilie 1880, la iniţiativa Guvernului Ion C. Brătianu, a fost dată Legea pentru înfiinţarea
unei bănci de scont şi emisiune, denu­mită Banca Naţională a Româ­niei. Aceasta a luat naştere sub formă de
societate ano­nimă, cu participarea statului (1/3 din acţiuni fiind ale statului şi 2/3, ale deţinătorilor particu­lari),
având iniţial un ca­pital de 12.000.000 de lei şi privi­legiul exclusiv de a bate monedă.
Prima Adunare Ge­ne­rală a Acţionarilor Băncii Naţionale a avut loc în perioada 15-17 iu­­lie 1880, prilej cu
care a fost in­stalat cel dintâi gu­ver­nator, Ion I. Câmpineanu, şi au fost ale­şi primii di­rectori, printre care şi renu­
mitul pro­fesor Theodor Ştefănescu.
La data de 5 decembrie 1880, Consiliul de administra­ţie
al BNR a aprobat nu­mirea ca director a lui Eugeniu Carada,
una dintre per­sonalităţile re­­mar­cabile din cadrul Băn­cii
Na­­­ţionale.
În anul 1890 au fost finalizate lucrările la vechiul Palat
al Băncii Naţionale, clădire construită după planurile arhitec­
ţilor francezi Paul-Luis Albert Galleron şi Marie-Joseph Cassien
Bernard.
În anul 1940 au început lucrările de construcţie a noii clă­
diri a BNR, pe un teren situat în zona delimitată de străzile Lipscani, Doamnei, Smârdan şi Eugeniu Carada,
finali­zarea ei având loc abia la mijlocul anilor ’50.

 BURSA
La data de 1 iunie 1881 apare Legea burselor – compilată şi tradusă după legislaţia franceză –, cu referire
atât la bursele de valori, cât şi la cele de mărfuri.
Deschiderea Bursei din Bucureşti a avut loc la data de 1 de­cem­­brie 1882, în clădirea Camerei de Comerţ din
Bucureşti, iar peste o săptămână a apărut şi prima cotaţie, publicată în Mo­­nitorul Oficial. Bursa din Bucureşti
februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 9
a ocupat o poziţie însemnată în comerţul internaţional, fiind singura piaţă de importanţă internaţională pentru
negocieri bursiere din sud-estul Europei.
Totodată, în provincie funcţionau deja burse, la Iaşi, Galaţi şi Brăila, care publicau operaţiunile cu cereale
şi de schimb valutar.
Legea asupra burselor de comerţ, publicată în Moni­torul Oficial nr. 31 din 9 mai 1904, aduce modificări
pri­vind orga­nizarea aces­tora, la baza reformei fiind pus principiul libertăţii tran­zacţiilor în materie de bursă.
Începând cu anul 1911, activitatea Bursei se va desfăşura în noua clădire a Camerei de Comerţ, din Strada
Ion Ghica, până în anul 1949.

 REGISTRUL COMERŢULUI
La data de 10 iunie 1868 se pune pentru prima dată în România problema „intabulării firmelor comerciale”.
Prin amendarea Legii Camerei de Comerţ apare germenele Oficiului registrului comerţului. Articolul 3 din
lege prevedea că „nu se poate face nici un fel de înscriere la Tribunal fără ca negustorii să se fi prezentat la Ca­
mera de Comerţ şi Industrie din circumscripţia lor pentru a fi înscrişi în registrul Camerei”.
În anul 1884 este promulgată Legea înscrierii firmelor, care organizează în sens modern evidenţa societăţilor
comerciale.
În anul 1931, Registrul comerţului este organizat şi funcţionează pe lângă Camera de Comerţ şi Industrie.
Noua Lege pentru înfiinţarea unui registru al comerţului, publicată în Monitorul Oficial nr. 84 din 3 aprilie,
prevedea ca la fiecare Cameră de Comerţ şi Industrie să se păstreze, de către un oficiu special şi sub controlul
unui judecător delegat, un registru al comerţului pentru înscrierea actelor a căror publicitate era cerută de lege.
În­matriculările şi menţiunile sunt publicate în Buletinul Camerei de Comerţ şi Industrie.

 ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE

În anul 1864, prin strădania marelui om de stat C.A. Rosetti, apare Le­gea de
or­ga­nizare a învăţământului comer­cial de toate gradele, care pre­vedea şi înfiin­
ţarea şcolilor de comerţ.
La data de 6 aprilie 1913, Regele Carol I semnează De­cretul de înfiinţare, la
Bu­cureşti, a Academiei de Înalte Studii Comerciale şi Industriale, actuala Academie
de Studii Economice.
13 ani mai târ­ziu, în 1926, are loc inaugu­ra­rea Pa­latului Aca­de­miei de Înalte
Studii Comerciale şi Industriale din Bucureşti, situat în Piaţa Romană şi construit după pla­nurile arhi­tec­ţi­lor
Grigore Cerchez, Edmond van Saanen Algi şi Arghir Culina.
În această perioadă, rectorul Academiei era pro­­fesorul Ion
N. Angelescu (1924-1929).
Primul doctorat din cadrul ASE s-a desfăşurat în anul
1921, cu specia­lizarea Studii comerciale şi industriale.
Prima prelegere în noul Palat al Academiei a fost sus­
­ţinută de pro­fesorul Emil Brancovici în anul 1926 şi a avut
tema „Tehnica comercială a mărfurilor şi uzanţele co­mer­
ciale în decursul veacurilor”.
10 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016
Consideraţii privind importanţa

Profesia contabilă
mixului de marketing în profesia
contabilă
Greti Daniela ŢOGOE, drd.
Marioara AVRAM, prof. univ. dr.
Universitatea din Craiova
Antonela URSACHI, drd.

ABSTRACT

Considerations Regarding the Importance of the Marketing Mix

for the Accounting Profession

Specific marketing services for the accounting profession should comply with the re­
qui­rements of professional ethics, so as not to breach the provisions set by professional
bodies that regulate and define the rules of the game on a fierce competitive market,
and without affecting the image and reputation of the accounting profession. In marketing
accounting services, the result depends on the provider and the performances achieved. As
the competition grows and the quality increases, there is a need to increase both productivity
and the differentiation between accounting services.

Key terms: accounting profession, marketing mix, competition, advertising techniques

Ü Introducere a mărfurilor, investigarea ei permanentă urmând

să fundamenteze principalele decizii ale entităţilor,
Societatea contemporană este ca­rac­terizată
atât în domeniul producţiei, cât şi în cel al desfacerii.
prin­tr-o evoluţie extrem de dinamică, rit­mul fără
Profesioniștii contabili, ca actori importanți ai
pre­cedent al producţiei industriale, revoluția în do­
serviciilor de specialitate, nu puteau rămâne în afara
meniul tehnologiei, progresul mijloa­celor de comu­
acestui proces, motiv pentru care şi-au perfecționat
nicare şi al mijloacelor de culegere şi prelucrare a
în permanenţă activităţile, reușind să facă faţă cu
informaţiilor constituind principalele sale atribute.
succes concurenţei, prin promovarea marketingului
Schimbările, de importanţă deosebită, care au avut
serviciilor adaptat exigenţelor curente. În contextul
loc în ultimele decenii în domeniile ştiin­ţei şi tehnicii
actual, serviciile contabile nu mai înseamnă o sim­plă
au afectat toate ramurile vieții eco­no­mice, for­mele
prelucrare a unor documente financiare, ele trebuie
şi metodele conducerii aces­teia şi, în multe privințe,
să ofere soluţii în vederea îmbună­tă­țirii perfor­man­
viața socială şi pe cea cotidiană a oa­menilor.
ţei afacerilor clienţilor.
Optica şi vechile tehnici de cercetare a fenome­
ne­­lor de piaţă, subordonate nevoii de deplasare a
Ü Definiri şi caracteristici
pro­duselor pe piaţă, nu mai corespund condiţiilor
ale marketingului şi
create de dezvoltarea contemporană. Piaţa se impu­
mixului de marketing
ne tot mai mult ca element de referinţă pentru acti­
vi­tatea întreprinderilor, ca punct de plecare în orga­ Termenul marketing este greu traductibil în lim­
nizarea întregului proces de producţie şi circulație ba română, iar echivalențele verbale încercate, ca, de

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 11

pildă, cerce­tări comerciale sau studierea pieţei, nu
sunt pe de­plin satisfăcătoare, din cauza definirii in­
complete a unui domeniu întreg de activităţi care cu­
prinde cer­ce­tarea, anticiparea, stimularea şi lărgirea
cererii, in­clusiv crearea acesteia, cunoașterea pieţei,
alege­rea metodelor şi canalelor de distribuţie, vân­
zarea efectivă, determinarea preţurilor în funcţie
de calita­te, asigurarea serviciilor după vânzare şi
ana­lizarea modului în care este satisfăcută cererea
cum­pără­torilor.
Marketingul este un concept fundamental, o
optică economică recentă, un nou mod de a gândi,
de a pune centrul de greutate pe obţinerea de bene­
ficii de către întreprindere prin satisfacerea cerinţe­
lor con­sumatorilor, pe calea adaptării produselor,
servi­cii­lor, preţurilor, distribuţiei şi a unor activităţi
teo­re­tice şi practice programate şi organizate prin
folo­sirea unor metode şi tehnici științifice.
Pentru fiecare agent economic se impun iniție­
rea unui șir de acţiuni practice şi antrenarea unor
eforturi în vederea desfășurării lor. Aceste acţiuni
nu trebuie privite izolat, ci într-un ansamblu coe­rent,
pus în mișcare pe baza unor programe care să opti­
mi­zeze eforturile de marketing necesare pentru pro­
­movarea strategiei de piaţă şi a politicii de marketing
în general.
Antrenarea resurselor de care dispune entita­
tea economică în combinări diferite astfel încât să
îi permită acesteia realizarea unui con­tact eficient
cu piaţa a condus la nașterea conceptului de mix de
marketing. Mixtura (cu sensul de ames­tec, îmbina­
re, combinare) sugerată de acest concept privește
mo­dul în care sunt antre­nate resursele, inclusiv cele
de imaginație, ale pro­fesio­niş­tilor contabili şi pro­
por­țiile/„dozajul” în care ele vor intra în efortul glo­
bal al acestora pentru a se­ajunge la efectele dorite.
Deși existau concepții di­ferite în ceea ce privește gru­
parea instrumentelor utilizate de profesioniștii con­
tabili în contactele lor cu piaţa, în prezent aproape
s-a ajuns la un consens în deli­mi­tarea conţinutului
mixului, prin gruparea tuturor instrumentelor la
dis­poziția firmei în jurul a patru piloni ai activităţii
de marketing, şi anume: produ­sul, preţul, distribuţia
(plasamentul) şi pro­mo­varea. Profesioniștii conta­
bili transmit pieţei un flux conti­nuu de informaţii,
care preced sau însoțesc serviciile prestate, pregă­
tind întâlnirea cu vii­torii sau po­si­bilii consumatori.
Prin conceptul de mix de marketing se poate în­
­­ţelege orientarea activităţii de marketing în func­ţie
Marin Toma (2011), Drumuri prin memoria profesiei contabile, Editura CECCAR, Bucureşti, p. 155.
1
12 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016
de resursele interne şi de condiţiile pieţei, prin com­
binarea într-un tot unitar, coerent, sub forma unor
programe, a elementelor politicii de produs, de preţ,
de distribuţie şi de promovare.
Profesorul Jerome McCarthy propune ca terme­
nul mix să apară ca o însumare a celor patru P: pro­
duct, price, place, promotion. Produsul şi promovarea
sunt două variabile care pot fi controlate, în timp ce
preţul poate fi propus de pro­fesionistul contabil, dar
în aceeaşi măsură poate fi impus din afară, de con­
cu­renţă sau de organis­mele profesionale care ges­
tio­nează serviciile spe­cifice profesiei contabile.
Ordinea importanţei celor patru com­ponente
ale mixului de marketing variază în func­ţie de condi­
ţiile concrete ale implementării mixu­lui şi de spe­ci­
ficul strategiei în slujba căreia este pus. La sta­bili­rea
mixului de marketing, o problemă însemnată o con­
stituie optimizarea eforturilor de marketing.
Marketingul serviciilor necesită mai mult de­cât
utilizarea celor patru P ai marketingului tradi­ţio­nal
şi constă în marketingul intern şi în cel interactiv.
Marketingul intern presupune ca firma presta­
toa­re de servicii, în cazul nostru, de servicii contabile,
să investească semnificativ în calitățile şi perfor­man­
ţele angajaţilor, să pregătească şi să motiveze anga­
jaţii care vin în contact cu clienţii şi să îi facă să lucre­
ze ca o echipă al cărei scop esenţial este sa­tis­facerea
clienţilor. Marketingul intern trebuie să preceadă
mar­ketingul extern (nu are sens să se facă reclamă
unui serviciu prezentându-l ca fiind exce­lent înain­
te ca personalul să fie pregătit să ofere un astfel de
serviciu).
Marketingul interactiv exprimă faptul că modul
în care se percepe calitatea serviciilor contabile de­
pin­de de calitatea relaţiei prestator-beneficiar.
Ü Marketingul în profesia contabilă
Contabilitatea este o componentă importantă
a sistemului informaţional managerial datorită ro­
lului său de a cuantifica, prelucra şi transmite infor­
maţii financiare despre o entitate economică. A­ceste
informaţii permit departamentului decizio­nal să op­
teze în mod rațional între consumurile alter­native
ale resurselor disponibile în procesul desfășurării
ac­tivităţilor de producţie şi comerciale.
În lucrarea Drumuri prin memoria profesiei
con­tabile1, profesorul Marin Toma spunea că „într-o
eco­­nomie bazată pe competiție şi randament (...),
pro­fesionistul contabil joacă în primul rând rolul de
catalizator între stat şi întreprindere, între stat şi ce­
tățeni, apoi de interlocutor şi colaborator al Gu­ver­
nului”.
În domeniul contabilităţii, pro­movarea servi­
ciilor trebuie să se realizeze în limitele deontologiei
pro­fesionale. Astfel, profesioniștii contabili trebuie
să acționeze cu onestitate şi responsabilitate şi să
nu compromită prin activitatea lor profesia pe care
o practică.
Prestatorii de servicii contabile, ca şi celelalte
companii care oferă servicii, se confruntă cu trei pro­
bleme de marketing:
l gradul de diferenţiere în raport cu concu­
renții;
l calitatea serviciilor;
l productivitatea.
Gradul de diferenţiere în raport cu concurenţii
ridică probleme speciale din cauza intangibilității
şi inseparabilității acestora. Variabilitatea serviciilor
se concretizează ca urmare a unei oferte diferenția­
te, dar şi datorită unor prestaţii şi imagini diferite.
Firmele furnizoare de servicii îşi pot deosebi pres­
tația în trei moduri:
l prin personal;
l prin mediul fizic;
l prin prestația propriu-zisă.
Firma prestatoare poate crea un mediu mai plă­
cut în locul în care se execută serviciul.
Calitatea serviciilor este mai greu de definit şi
de exprimat în termeni cantitativi decât calitatea
pro­duselor. Studiile în domeniu arată că soluţia în
pro­blema măsurării calităţii o constituie determina­
rea modului în care o evaluează consumatorii. Pen­
tru a observa un avantaj diferenţiat, firma trebuie
să de­pășească problemele legate de calitate. Pentru
a îm­­bunătăți calitatea, prestatorul de servicii tre­buie
să identifice:
l principalii factori determinanți ai calităţii
serviciului;
l așteptările beneficiarului;
l evaluarea serviciului de către beneficiar în
comparaţie cu așteptările sale.
Prestatorii de servicii contabile, persoane fizi­
ce sau juridice, orientați spre calitate trebuie să cu­
noască modul de gestionare a așteptărilor beneficia­
rilor. Ei nu trebuie să prezinte în ofertă un serviciu
CECCAR (2011), Codul etic naţional al profesioniştilor contabili, ediţia a V-a, Editura CECCAR, Bucureşti, p. 69.
2
februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor
pe care nu sunt capabili să îl realizeze. Promi­siunile
ne­onorate afectează percepţia beneficiarului cu pri­
vire la calitatea serviciului şi provoacă deza­mă­girea
acestuia. Dacă serviciul primit îl depășește pe cel aș­
tep­tat, calitatea resimțită va fi superioară, iar benefi­
ciarul va fi dispus să reînnoiască sau să prelungească
contractul de prestări servicii şi pentru pe­rioa­dele
viitoare. Măsurarea calităţii se poate rea­liza de către
firmele prestatoare de servicii contabile prin deter­
mi­narea gradului de stabilitate a clien­telei. Capacita­
­tea prestatorilor de servicii contabile de a-şi menţine
clienţii depinde de modul în care ei le ofe­ră bene­
ficia­rilor valoare, obiectivul principal fiind „niciun
client pierdut”.
Productivitatea se poate îmbunătăți în mai mul­
te moduri. Astfel, prestatorii de servicii cont­abile:
l pot pregăti mai bine an­gajaţii existenți sau
pot angaja alţii mai perfor­manți cu aceleași costuri;
l pot spori volumul pres­taţiilor, fără a renunța
la calitate;
l pot informa­tiza prelucrarea datelor finan­
ciar-contabile folosind diverse echipamente IT.
Ţinând cont de aceşti factori, companiile trebu­
­ie să evite dezvoltarea exagerată a activităţii pe baza
diminuării costurilor şi a reducerii calităţii servicii­
lor. Unele metode de creştere a productivităţii ajută
la standardizarea calităţii şi la mărirea satisfacției
cli­en­ţilor, în timp ce altele duc la o standardizare
exa­gerată, lipsindu-i pe beneficiari de servicii perso­
nalizate. Pentru a se face cât mai bine cunoscute şi
a se menţine pe piaţă, firmele pres­tatoare de servicii
contabile acceptă reducerea productivită­ţii prin
diferențierea şi creşterea ca­li­tăţii serviciilor oferite.
Serviciile specifice pro­fe­siei contabile nu mai repre­
zintă doar o prelucrare a documentelor conta­bile,
ci sunt o soluție în vederea îm­bunătăţirii performan­
ţei afacerilor beneficiarilor.
În ceea ce privește marketingul serviciilor con­
ta­bile, Codul etic naţional al profesioniştilor conta­bili2
menționează, la Secțiunea 250, că „un profe­sionist
contabil în practica publică nu trebuie să compromită
profesia atunci când promovează serviciile profe­sio­
nale. Profesionistul contabil în practica publică tre­
buie să fie onest şi loial şi nu trebuie: (a) să exagereze
calitatea serviciilor oferite, a calificărilor deţinute sau
a experienţei câştigate; sau (b) să facă referiri com­
pro­miţătoare la comparaţii nefundamentate cu acti­
vitatea altora”.
13
 Mixul de marketing reprezintă o combinare
a va­riabilelor de marketing în domeniul serviciilor
contabile ce conduc la succesu­l garantat al firmei. Per­
sonalizarea şi adaptarea ser­viciilor oferite de pro­
fesioniștii contabili trebuie să corespundă nevoilor
şi dificultăților pe care le în­tâmpină beneficiarii în
activitatea desfășurată, calitatea, creativitatea, ino­
vaţia şi fiabilitatea repre­zentând deziderate în pro­
mo­varea serviciilor.
În determinarea preţului pentru serviciile con­
tabile se ţine cont şi de câteva aspecte ce relevă per­
fecţionarea şi competenţa profesioniştilor con­ta­bili,
precum:
l certificări şi calificări specifice profesiei;
l pregătire în domeniu;
l experienţă dobândită pe parcursul vieții;
l dezvoltare profesională continuă.
Toate aceste atribute aduc plusvaloare afacerii
beneficiarului prin serviciile oferite de profesioniș­
tii contabili, însă nu şi un ta­­­rif foarte scăzut. Practi­
carea unor preţuri mici nu poate conduce către o
dezvoltare durabilă, ci doar la pătrunderea pentru o
perioa­dă scurtă de timp pe piaţa serviciilor specifice
profesiei conta­bile.
Distribuţia (plasamentul) serviciilor contabile
se realizează prin canale scurte, prestatorul fiind în
contact permanent cu benefi­ciarul, ceea ce asigu­ră
adaptarea la cerinţele acestuia, cu respecta­rea stan­
dardelor profesionale şi a normelor de etică şi de­on­
­tologie profesională.
Tehnicile de promovare în rândul publicului pot
cuprinde o gamă largă de metode în vederea captării
interesului beneficiarilor, aşa cum se poate observa
şi din figura următoare:

Publicarea Participarea Realizarea unui Identitatea Colaborarea cu

de cărţi, la emisiuni website centrat vizuală (cărţi alţi profesionişti
articole şi economice, pe descrierea de vizită, broşuri, în vederea
studii de conferinţe, companiei şi a materiale oferirii unei
specialitate seminare şi serviciilor oferite, promoţionale game complete
evenimente precum şi a etc.) de servicii
organizate de informaţiilor de calitate
organismele care să prezinte beneficiarilor
profesionale interes pentru
potenţialii clienţi

Tehnici de promovare a serviciilor specifice profesiei contabile

Sursa: Proiecţie proprie.

Marketingul poate fi orientat chiar în direcția În tabelul de mai jos sunt prezentate catego­
pieţelor alese de profesioniștii contabili. Spre exem­ rii­le de clienţi care pot beneficia de servicii specifi­
plu, aceştia pot crea o structură a bazei de clienţi în ce pro­fesiei contabile şi cele mai relevante servicii
funcţie de criterii bine stabilite. prestate.

Beneficiarii serviciilor profesiei contabile

Pieţe-ţintă Servicii prestate

ü Organizarea şi conducerea contabilităţii
ü Întocmirea şi certificarea situaţiilor financiare anuale
ü Audit statutar
Agenţi economici ü Audit intern
ü Consultanţă fiscală şi managerială
ü Expertize extrajudiciare
ü Cenzorat etc.

14 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

 Pieţe-ţintă Servicii prestate
ü Organizarea şi conducerea contabilităţii publice
Instituţii publice ü Audit intern
ü Expertize extrajudiciare

ü Expertize contabile judiciare

Instanțe judecătorești ü Expertize fiscale judiciare
ü Expertize de evaluare judiciare

Sursa: Proiecţie proprie.

Ü Concluzii com­plexe şi de a găsi permanent noi căi de îmbună­

Implicarea şi angajamentul organismelor pro­
fesionale în demersul creativ pentru organizarea
mar­ketingului pot reprezenta o condiţie prealabilă
şi o șansă unică pentru profesia contabilă de a deveni
capabilă să promoveze şi să creeze avantaje com­
petitive în ca­drul mediului de afaceri. Prin introdu­
cerea standardelor etico-profesionale în domeniile
con­tabilităţii, evaluării, fiscalităţii şi auditului se
cre­­ează premisele instaurării unui comportament
corect şi sănătos din partea tuturor celor implicaţi,
descura­jând astfel utilizarea de metode şi practici
ilegale, care deteriorează mediul economic şi pre­
judiciază firmele şi bugetul de stat.
Considerăm că pentru a face faţă competiției
glo­bale profesioniștii contabili, în calitatea lor de
prestatori de servicii contabile, trebuie să dispună
de multă creativitate în determinarea şi interpre­
ta­­rea situaţiei financiare şi a performanţei activităţii
desfășurate de entităţile economice. Abilitatea lor
de a presta noi servicii pentru clienţi, capacitatea
de a da răspunsuri rapide şi ingenioase la probleme
tățire a relaţiilor din interiorul organizației şi a celor
dintre aceas­ta şi mediul extern devin factorii-cheie
de di­ferenţiere şi creare de avantaje competitive care
să asigure succesul entităţilor.
Creativitatea în domeniul contabilităţii se con­
si­deră a fi la graniţa dintre legalitate şi ilegalitate,
din­tre moral şi imoral. Elementul care face diferenţa
este raţionamentul profesional, cu ajutorul căruia se
pot găsi soluțiile legale optime pentru maximi­za­rea
profitului entităţilor şi implicit pentru atragerea de
sur­se suplimentare la bugetul statului.
Considerăm că şi în profesia contabilă manage­
rii pot deveni adevărați lideri, prin adoptarea unei
atitudini prin care se obţine performanţă sub toate
for­mele ei. De fapt, excelența se dobândeşte prin
calitate, iar liderii de calitate vizează excelența. Ast­
fel, serviciile contabile trebuie prestate la standarde
înalte de ca­litate, elaborate şi monitorizate de orga­
nismele pro­fesionale de profil, a căror realizare este
asigurată de instruirea şi pregătirea continuă a pro­
fesionişti­lor contabili.

BIBLIOGRAFIE

1. Albu, Nadia (2012), Imaginea şi rolul contabilului în România – rezultate empirice şi implicaţii pentru
profesie, Contabilitatea, expertiza şi auditul afacerilor, nr. 1, pp. 6-11.
2. Avram, Alexandru, Avram, Costin Daniel, Avram, Veronel (2014), Research and Development Expen­
ditures Between Discretionary Costs and Source for Economic Growth, Revista Română de Economie,
vol. 39, nr. 2, pp. 49-66, disponibil la http://www.revecon.ro/articles/2014-2/2014-2-4.pdf
3. Avram, Marioara, Avram, Veronel (2012), Implicarea organismelor profesionale şi a mediului academic
în educaţia financiar-contabilă a publicului, Audit financiar, nr. 11, pp. 49-52.
4. Avram, Veronel, Avram, Costin Daniel (2007), Marketing financiar bancar, Editura Universitaria,
Craiova.
5. Bogdan, Oana, Mateş, Dorel (2014), The Influence of Accounting System and Fiscal Policy on Regional
Development, Studia Universitatis „Vasile Goldiş” Arad, Seria Științe Economice, vol. 24, nr. 2,
pp. 46-56.

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 15

 6. Grigoroi, Lilia (2014), Modernizarea educaţiei contabile prin prisma cooperării dintre mediul universitar
şi organismele profesionale, în Conferinţa Științifică Internațională „Cooperarea dintre mediul univer­
sitar şi organismele profesionale: soluţii şi oportunități în dezvoltarea durabilă a profesiei contabile”
(4 aprilie 2014), Academia de Studii Economice a Moldovei, Chişinău, pp. 8-11.
7. Mateş, Dorel, Hlaciuc, Elena, Bostan, Ionel, Grosu, Veronica, Domil, Aura, Socoliuc, Marian (2014),
Dezvoltări conceptuale şi aprofundări privind rolul raţionamentului profesional în contabilitatea crea­
tivă, în Simpozionul „Pavel Ciuce”, ediţia a XII-a – Expertul contabil şi tehnologia informaţională între
necesitate şi raţionament profesional, Editura Casa Cărţii de Ştiinţă, Cluj-Napoca, pp. 271-279.
8. Toma, Marin (2011), Drumuri prin memoria profesiei contabile, Editura CECCAR, Bucureşti.
9. Ţogoe, Greti Daniela, Avram, Marioara, Avram, Costin Daniel (2014), Accounting Treatments Used for
Accounting Services Providers, Annals of the „Constantin Brâncuşi” University of Târgu Jiu, Economy
Series, nr. 4, pp. 295-302.
10. Ţogoe, Greti Daniela, Mateş, Dorel, Mănescu Dragotoiu, Mileva Valentina (2013), Impact of Ethical
Values Promoted by Professional Accountants on the Organizational Culture, Annals of the University
of Oradea, Economic Science, nr. 1, pp. 1280-1285.
11. CECCAR (2011), Codul etic naţional al profesioniştilor contabili, ediţia a V-a, Editura CECCAR, Bucureşti.

TALON DE ABONAMENT
la revista CONTABILITATEA, EXPERTIZA ŞI AUDITUL AFACERILOR,
editată de Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România
– CECCAR –

Numele _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ Numărul de abonamente _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _

Prenumele _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _
Funcţia _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _
Firma _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _
Adresa:
Localitatea _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _
Str. _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _
Nr. _ _ _ _ Bl. _ _ _ _ Sc. _ _ _ _ Et. _ _ _ _ Ap. _ _ _ _
Codul poştal _ _ _ _ _ _ _ _ Jud./Sect. _ _ _ _ _ _ _ _
Tel. _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _
Suma virată _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _
Plătit prin:
Mandat poştal nr. _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _
Ordin de plată nr. _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _
Cont CECCAR: RO91 RZBR 0000 0600 0061 5384
Raiffeisen Bank – Agenţia Brătianu
Atenţie! Trimiteţi talonul
de abonament numai împreună
cu o copie a documentului de plată,
prin fax sau prin e-mail.

( 021 330 88 69 / 70 / 71
Preţuri pentru abonamente pe anul 2016: + 021 330 88 88
Anual (12 ex.) ------------------------------------- 180 lei : edituraceccar@yahoo.com
* Editura CECCAR
Semestrial (6 ex.) ---------------------------------- 90 lei
Bucureşti, Intrarea Pielari nr. 1, sector 4,
Trimestrial (3 ex.) ---------------------------------- 45 lei cod poştal 040296
CIF 7426179

16 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

Percepţia profesioniştilor contabili

Studii si, cercetări

asupra demersului privind elaborarea
şi fundamentarea politicilor contabile
– partea I –
Lucian CERNUŞCA, prof. univ. dr.
Universitatea „Aurel Vlaicu” din Arad

ABSTRACT

The Professional Accountants’ View on Developing and Substantiating

Accounting Policies
This study focuses on presenting the modern professional accountants’ view on the importance
of developing and substantiating accounting policies in the present conditions related to
the harmonization of the Romanian accounting system to the European and international
accounting structure. The research results confirm that a large part of the respondents
consider that entities have concerns regarding the process for developing and substantiating
accounting policies. Most of those questioned consider it is important for entities to have
a handbook for accounting policies. The respondents gave a positive assessment to the
professional training courses organised by CECCAR, which debate issues regarding the
development and substantiation of accounting policies. This study aims to raise the pro­
fessional accounting public’s awareness regarding the emphasis companies need to place
on the process of developing and substantiating accounting policies.

Key terms: accounting policies, professional accountants, accounting options, accounting

policies handbook, CECCAR

1. Introducere convenţiile, regulile şi practicile speci­fice apli­cate

Înainte de apariţia reglementărilor contabile
armonizate cu referenţialul contabil european şi in­
ternaţional (OMFP nr. 94/2001, OMFP nr. 306/2002,
OMFP nr. 1.752/2005, OMFP nr. 3.055/2009), se so­
licita ca politicile contabile să fie prezentate într-o
anexă (ultima) a bilanţului contabil, fără să i se dea
prea mare importanţă acestui document contabil.
În contextul normelor contabile româneşti
a­pro­bate prin Ordinul ministrului finanţelor publice
nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor
contabile privind situaţiile financiare anuale indivi­
duale şi situaţiile financiare anuale consolidate, cu
modificările şi completările ulterioare, po­liticile con­
tabile se regă­sesc în Secţiunea 2.5 Politici contabile,
corectarea erorilor contabile, estimări şi eve­nimente
ul­terioare da­tei bilanţului. În confor­mi­tate cu ordi­
nul, „politicile contabile reprezintă principiile, bazele,
de o entitate la întocmirea şi prezentarea situa­ţiilor
financiare anuale” (pct. 60 alin. (1)).
Elaborarea politicilor contabile se face de către
specialişti în domeniul economic şi tehnic cunoscă­
tori ai activităţii desfăşurate şi ai strategiei adoptate
de o entitate, iar aprobarea acestora le revine admi­
nis­tratorilor entităţii sau, în situaţia în care nu are
ad­­mi­nistratori, persoanelor care au obligaţia gestio­
nă­rii ei. Trebuie elaborate şi proceduri proprii pentru
si­tuaţiile prevăzute de legislaţia în vigoare. În baza
principiului permanenţei metodelor, politicile con­
tabile elaborate trebuie aplicate în mod consecvent
de la un exerciţiu financiar la altul, lucru valabil şi
pen­tru metodele de evaluare. Prin raportare la Di­
rectiva 2013/34/UE a Parlamentului European şi
a Consiliului din 26 iunie 2013 privind situaţiile fi­­
nanciare anuale, situaţiile financiare consolidate şi

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 17

rapoartele conexe ale anumitor tipuri de între­prin­
deri, precum şi la Standardele Internaţionale de Ra­
portare Financiară, politicile contabile cu­prind, dar
nu se limitează la:
l politici contabile privind recunoaşterea şi
amor­tizarea imobilizărilor corporale şi necorporale
(de exemplu, alegerea metodei de amortizare, a du­
ratei de amortizare şi a valorii reziduale a imobiliză­
rilor corporale, reevaluarea imobilizărilor corporale
sau păstrarea costului istoric al acestora, capitaliza­
rea surplusului din reevaluare etc.);
l politici contabile referitoare la evaluarea
stocurilor şi a lucrărilor în curs de execuţie (de exem­
plu, alegerea metodei de evaluare a stocurilor, con­
ta­bi­li­tatea stocurilor prin metoda inventarului per­
manent sau cea a inventarului intermitent etc.);
l politici contabile referitoare la evaluarea şi
recunoaşterea subvenţiilor;
l politici contabile referitoare la provizioanele
pentru riscuri şi cheltuieli, activele şi datoriile con­
tin­gente;
l politici contabile privind corectarea erorilor
semnificative;
l politici contabile referitoare la contabilitatea
grupurilor de societăţi;
l politici contabile referitoare la evaluarea şi
contabilizarea imobilizărilor financiare;
l alte politici contabile.
Alegerea şi fundamentarea politicilor contabile
se conformează următoarelor principii contabile
pre­văzute de OMFP nr. 1.802/2014: principiul con­
ti­nu­i­tăţii activităţii, principiul permanenţei meto­
delor, principiul prudenţei, principiul contabilităţii
de angajamente, principiul evaluării separate a ele­
mentelor de activ şi de datorii, principiul intangibi­
lităţii, principiul necompensării, principiul evaluării
la cost de achiziţie sau cost de producţie şi principiul
pragului de semnificaţie.
Libertatea şi conformitatea într-o diversitate de
politici contabile devin acţiune prin recurs la IAS 8
Politici contabile, modificări ale estimărilor conta­
bile şi erori1. Definiţia politicilor contabile din OMFP
nr. 1.802/2014 este în concordanţă cu cea de la
pct. 5 al IAS 8. Constatăm astfel armonizarea refe­
ren­ţialului contabil românesc cu prevederile din nor­
ma IAS 8 în ceea ce priveşte cerinţele pentru re­flec­
tarea şi aplicarea politicilor contabile.
1
M. Ristea, C.G. Dumitru (2012), Libertate şi conformitate în standardele şi reglementările contabile, Editura CECCAR, Bucureşti,
p. 37.
2
Şt. Bunea (1999-2004), Optimizarea performanţei financiare şi a performanţelor întreprinderilor, între strategiile de conser­va­
torism şi optimism contabil, teză de doctorat sub conducerea prof. univ. dr. Niculae Feleagă, ASE, Bucureşti.
3
M. Ristea (2000), Metode şi politici contabile de întreprindere, Editura Tribuna Economică, Bucureşti, p. 9.
18 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016
2. Recenzia literaturii
de specialitate
În anii 2000, un rol însemnat în perimetrul cer­
cetării contabile aferente elaborării şi fundamentă­
rii politicilor contabile de întreprindere l-au avut
N. Feleagă şi L. Malciu, prin cartea Politici şi opţiuni
contabile, apărută la Editura Economică. Cercetătorii
şi-au structurat lucrarea în două părţi. În prima parte
se abordează problematica politicilor şi opţiuni­lor
contabile aflate în slujba unei contabilităţi sincere
(fair accounting), prezentate în lumina referenţia­
lului contabil românesc şi a referenţialului contabil
in­ternaţional de la acea vreme. În partea a doua sunt
semnalate politicile şi opţiunile contabile în sluj­ba
cosmetizării conturilor (bad accounting), fiind pre­
zentate:
l aspectele conceptuale şi motivaţionale ale
apa­riţiei şi dezvoltării practicilor de contabilitate
creativă;
l coordonatele practicilor de contabilitate
cre­ativă;
l sensurile în analiza eticii şi a căilor de com­
batere a practicilor de contabilitate creativă.
Cercetarea lui Şt. Bunea concretizată în teza de
doctorat intitulată Optimizarea performanţei fi­nan­
ciare şi a performanţelor întreprinderilor, între stra­
tegiile de conservatorism şi optimism contabil2 dez­
voltă o serie de analize privind politicile contabile
şi dimensiunea lor strategică. În partea a treia a te­
zei sunt realizate analize calitative şi studii de caz
privind sursele de pesimism şi de optimism în pro­
iectarea politicilor contabile.
O altă contribuţie semnificativă în domeniul
cercetării privind politicile contabile de în­tre­prin­
dere îi aparţine lui M. Ristea. Acesta face distincţia
între politicile contabile şi metode. El pre­cizează că
„dacă politicile contabile sunt opţiuni pri­vind prin­
cipiile, bazele de evaluare, convenţiile, regulile şi
pro­cedurile specifice adoptate de în­tre­prinderi la
întocmirea şi prezentarea situaţiilor fi­nanciare, în
schimb, metodele reprezintă trata­men­tele sau pro­
cedurile utilizate de întreprinderi în con­cordanţă
cu normele şi politicile contabile pen­tru a produce
şi furniza informaţii fidele privind po­ziţia financiară,
performanţa financiară şi flu­xu­rile de numerar”3.
 A. Duţescu4 a încercat sensibilizarea publicului
de specialitate cu privire la importanţa pe care fieca­
re instituţie şi entitate eco­no­mică trebuie să o acor­
de elaborării şi fundamen­tării politicilor contabile.
M. Ristea şi C.G. Dumitru5 abordează în cerce­
ta­rea lor o serie de aspecte legate de libertate şi con­
­for­mitate într-o diversitate de politici contabile. Cei
doi autori definesc politicile contabile în spiri­tul
pre­vederilor stipulate în OMFP nr. 1.802/2014. Dar
într-o altă viziune aceştia definesc politicile conta­
bile ca reprezentând „opţiuni determinate de anumi­
­te interese, cu respectarea anumitor principii, re­guli
şi convenţii privind înregistrarea, recunoaşte­rea şi
evaluarea elementelor descrise prin modelul conta­
bil, întocmirea şi prezentarea situaţiilor fi­nanciare.
În măsura în care aceste norme devin im­pera­tive,
aplicabile prin texte legale şi reglementate, politica
de contabilitate se raportează şi se subordo­nează
sistemului de reglementare în domeniu”6.
N. Feleagă şi colaboratorii7 se apleacă asupra
ro­lului judecăţii profesionale în dezvoltarea politici­
lor contabile. Rolul judecăţii profesionale în dezvol­
tarea politicilor contabile este unul decisiv, situaţiile
financiare prezentate utilizatorilor fiind rezultatul
deciziilor luate în cadrul întreprinderii.8 Politicile
contabile adoptate de întreprindere reprezintă ele­
mente hotărâtoare în ceea ce priveşte obţinerea unor
informaţii de calitate, necesare diverselor categorii
de utilizatori în luarea deciziilor.9
Ne propunem ca prin acest studiu să extindem
aria de investigaţie în ceea ce priveşte importanţa
elaborării şi fundamentării politicilor contabile,
axându-ne pe modalitatea în care profesioniştii con­
tabili percep acest fenomen.
3. Metodologia cercetării
Obiectivul principal al cercetării noastre a fost
acela de a studia percepţia profesioniştilor contabili
asupra demersului privind elaborarea şi fundamen­
tarea politicilor contabile de întreprindere. Cer­ce­
tarea întreprinsă are următoarele caracteristici: cer­
cetare descriptivă de tip transversal; perioada în care
a fost realizată – mai-iunie 2015; metoda de cerceta­
re – sondajul (ancheta); instrumentul cercetării –
4
A. Duţescu (2002), Ghid pentru înţelegerea şi aplicarea Standardelor Internaţionale de Contabilitate, ediţia a II-a, Editura
CECCAR, Bucureşti, şi A. Duţescu (2003), Politici contabile de întreprindere, Editura CECCAR, Bucureşti.
5
M. Ristea, C.G. Dumitru, op. cit.
6
Ibidem, p. 32.
7
N. Feleagă, L. Feleagă (coordonatori) (2008), Politici şi opţiuni contabile, Editura Infomega, Bucureşti.
8
Ibidem, p. 25.
9
Ibidem, p. 21.
februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor
chestionarul. În acest scop s-a realizat un chestionar
care cuprinde 12 întrebări, acestea fiind împărţite
în două categorii:
l întrebări generale, rolul lor fiind acela de a
oferi o imagine cât mai fidelă cu privire la profilul
personal al profesioniştilor contabili din eşantion;
l întrebări referitoare la percepţia profesio­niş­
tilor contabili privind elaborarea şi fundamenta­rea
politicilor contabile de întreprindere.
Chestionarul a fost distribuit unui număr de
200 de profesionişti contabili membri ai filialei
CECCAR Arad.
Cu ajutorul întrebărilor generale am dorit să
punem în evidenţă următoarele date referitoare la
cei 200 de profesionişti contabili chestionaţi:
l statutul în cadrul CECCAR: 30 – contabili au­
torizaţi, 170 – experţi contabili;
l experienţa în profesia contabilă: 60 – peste
20 de ani, 52 – între 15 şi 20 de ani, 50 – între 10 şi
15 ani, 30 – între 5 şi 10 ani, 8 – sub 5 ani;
l sexul: 160 – femei, 40 – bărbaţi.
Partea a doua a chestionarului cuprinde o se­
rie de întrebări care analizează percepţia profesio­
niş­tilor contabili privind elaborarea şi fundamenta­
rea politicilor contabile de întreprindere. În vederea
atin­gerii acestui obiectiv am încercat să aflăm ur­
mă­toarele:
l percepţia profesioniştilor contabili cu pri­
vire la importanţa elaborării manualului de politici
contabile;
l percepţia profesioniştilor contabili cu pri­
vi­re la sursele de informare legate de elaborarea
manualului de politici contabile;
l percepţia profesioniştilor contabili cu pri­
vire la impactul fiscal asupra entităţii în demersul
referitor la elaborarea şi fundamentarea politicilor
con­tabile de întreprindere;
l percepţia profesioniştilor contabili cu privi­
re la politicile contabile manipulative.
4. Rezultatele cercetării
Aspectele supuse analizei în vederea atingerii
obiectivului propus sunt prezentate în tabelul de
mai jos:
19
 Aspectele supuse analizei
în vederea atingerii
obiectivului propus
I. Percepţia profesioniştilor
contabili cu privire la importanţa
elaborării manualului de politici
contabile
II. Percepţia profesioniştilor
contabili cu privire la sursele de
informare legate de elaborarea
manualului de politici contabile
III. Percepţia profesioniştilor
contabili cu privire la raportul
contabilitate-fiscalitate în
demersul entităţii referitor la
elaborarea şi fundamentarea
politicilor contabile
de întreprindere
IV. Percepţia profesioniştilor
contabili cu privire la politicile
contabile manipulative
20 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016
Întrebările adresate respondenţilor
cuprinse în partea a doua a chestionarului
1. În ce măsură acordă entităţile atenţie elaborării şi
fundamentării politicilor contabile de întreprindere?
2. Cât de importantă consideraţi că este pentru entitate
deţinerea unui manual de politici contabile?
3. În entitatea/entităţile la care ţineţi evidenţa contabilă este
elaborat şi utilizat un manual de politici contabile?
4. În condiţiile în care entitatea/entităţile la care ţineţi evidenţa
contabilă deţine/deţin un manual de politici contabile, vă
rugăm să răspundeţi la următoarele întrebări:
a) Există proceduri de aplicare a manualului de politici
contabile?
b) Există controale prin care se asigură respectarea manualului
de politici contabile?
c) Se procedează la actualizarea manualului de politici
contabile în funcţie de situaţiile concrete cu care se confruntă
entitatea?
d) În vederea elaborării manualului de politici contabile s-a
apelat la consultarea managementului entităţii în scopul
selecţionării politicilor/tratamentelor contabile adecvate
profilului entităţii?
e) Entitatea procedează la modificarea de politici contabile?
f) Deţinerea manualului de politici contabile se realizează doar
la nivel formal, în vederea evitării eventualelor sancţiuni
impuse de organele de control?
5. Care au fost sursele de informare utilizate în vederea
elaborării manualului de politici contabile? (Încercuiţi una
sau mai multe variante de răspuns.)
6. Cât de importantă este pentru dvs. participarea la cursuri
de pregătire profesională în vederea elaborării manualului
de politici contabile?
7. În ce măsură a contat pentru dvs. impactul fiscal asupra
entităţii în demersul privind elaborarea şi fundamentarea
politicilor contabile de întreprindere?
8. Care consideraţi că au fost factorii ce au stat la baza
elaborării şi fundamentării politicilor contabile
de întreprindere?
9. Care este poziţia dvs. în legătură cu tehnicile şi practicile
contabilităţii creative descrise în literatura de specialitate?
(Încercuiţi una sau mai multe variante de răspuns.)
 Ne propunem să aducem în atenţie aspectele supuse analizei în vederea atingerii obiectivului propus.

I. Percepţia profesioniştilor contabili cu privire la importanţa elaborării manualului

de politici contabile
Întrebările pe baza cărora am analizat acest obiectiv sunt următoarele:

1. În ce măsură acordă entităţile atenţie elaborării şi fundamentării politicilor contabile de întreprindere?

Măsura în care entităţile acordă atenţie elaborării

şi fundamentării politicilor contabile de întreprindere

13%

■ în mică măsură
52% ■ în mare măsură
35%
■ în foarte mare măsură

Sursa: Elaborare proprie pe baza răspunsurilor din chestionare.

O mare parte dintre cei intervievaţi consideră că entităţile acordă atenţie elaborării şi fundamentării
po­liticilor contabile de întreprindere (13% consideră că se acordă atenţie în foarte mare măsură, iar 52%,
că se acordă atenţie în mare măsură). 35% consideră că entităţile acordă în mică măsură atenţie elaborării
şi fundamentării politicilor contabile de întreprindere.

2. Cât de importantă consideraţi că este pentru entitate deţinerea unui manual de politici contabile?

Importanţa deţinerii unui manual de politici contabile

11%
3%
5%
■ puţin importantă
■ de importanţă medie
■ importantă
■ foarte importantă
81%

Sursa: Elaborare proprie pe baza răspunsurilor din chestionare.

Majoritatea profesioniştilor contabili chestionaţi consideră că este important pentru entităţi să deţină
un manual de politici contabile (81% consideră că este important, iar 11%, că este foarte important). De
ase­menea, aceştia apreciază faptul că normalizatorii contabili români prevăd în referenţialul contabil naţio­nal
obligativitatea deţinerii de către entităţi a unui manual de politici contabile. 5% dintre profesioniştii con­­ta­
bili chestionaţi consideră de importanţă medie deţinerea de către entităţi a unui manual de politici contabile,
iar un număr relativ mic, 3%, consideră acest lucru ca fiind puţin important.

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 21

 Potrivit lui M. Ristea şi C.G. Dumitru, disciplinarea şi formalizarea politicilor contabile se pot realiza
la ni­velul companiilor printr-un instrument care constituie o parte a situaţiilor financiare anuale ale entităţii,
de­numit manual de politici contabile. Un asemenea document trebuie să fie opozabil, dar şi o umbrelă în
raporturile contabilităţii cu utilizatorii externi ai situaţiilor financiare.10 Necesitatea manualului de politici
con­tabile rezidă din considerente practice, din nevoia de a stabili condiţiile în care se desfăşoară anumite
ope­raţiuni care au un impact în contabilitatea entităţii şi, în final, din faptul că informaţia contabilă stă la baza
deciziilor pe care le iau managementul entităţii, administratorii şi acţionarii. Manualul de politici contabile
trebuie să cuprindă în principal:
l detalii privind entitatea;
l cadrul legal care a stat la baza întocmirii manualului;
l obiectivele manualului;
l aprobarea sa;
l principii contabile generale;
l corectarea erorilor contabile;
l politici contabile aplicabile elementelor bilanţiere;
l politici contabile aplicabile elementelor din contul de profit şi pierdere;
l documentaţia utilizată în contabilitate;
l proceduri contabile.11
O. Nicorescu este de părere că din manualul de politici contabile nu ar trebui să lipsească, în primul
rând, trimiterile la reglementările contabile aplicabile (de exemplu, IFRS) în cadrul cărora pot fi găsite soluţii
la operaţiunile pentru care nu există prevedere expresă în manualul de politici contabile.12

3. În entitatea/entităţile la care ţineţi evidenţa contabilă este elaborat şi utilizat un manual de politici
contabile?

Deţinerea de către entităţi a unui manual

de politici contabile

100%

Sursa: Elaborare proprie pe baza răspunsurilor din chestionare.

Profesioniştii contabili chestionaţi afirmă că la entitatea/entităţile la care ţin evidenţa contabilă este ela­
borat un manual de politici contabile, respectându-se astfel legislaţia contabilă în vigoare. Elaborarea acestui
instrument se face avându-se în vedere strategia adoptată de entitate, precum şi specificul activităţii desfăşu­
rate. Odată cu modificarea Legii contabilităţii nr. 82/1991 prin Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 37/2011,
nerespectarea reglementărilor care au în vedere aprobarea politicilor şi procedurilor contabile se sancţionează
cu amenzi care nu sunt de neglijat.

10
M. Ristea, C.G. Dumitru, op. cit., p. 35.
11
E. Voinea (2014), Firmele sunt obligate să deţină un manual de politici contabile. Ce trebuie să cuprindă documentul?, disponibil
la http://www.avocatnet.ro/content/articles/id_37252/Firmele-sunt-obligate-sa-detina-un-manual-de-politici-contabile-
Ce-trebuie-sa-cuprinda-documentul.html, accesat la data de 11.06.2015.
12
N. Feleagă, L. Feleagă, op. cit., p. 21.

22 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

 Orice companie are nevoie de un sistem de reper dat de manualul de politici şi proceduri contabile,
dar şi de un sistem de control al modului în care acesta se aplică.

4. În condiţiile în care entitatea/entităţile la care ţineţi evidenţa contabilă deţine/deţin un manual de

politici contabile, vă rugăm să răspundeţi la următoarele întrebări:

a) Există proceduri de aplicare a manualului de politici contabile?

Existenţa procedurilor de aplicare

a manualului de politici contabile

21%

2% ■ da
■ nu
■ nu ştiu
77%

Sursa: Elaborare proprie pe baza răspunsurilor din chestionare.

77% dintre profesioniştii contabili chestionaţi afirmă că în entitatea/entităţile la care conduc evidenţa
contabilă au fost elaborate proceduri de aplicare a manualului de politici contabile, în timp ce 21% declară
că nu au fost elaborate astfel de proceduri. 2% dintre cei intervievaţi nu cunosc dacă au fost sau nu elaborate
proceduri de aplicare a manualului.

b) Există controale prin care se asigură respectarea manualului de politici contabile?

Existenţa controalelor prin care se asigură

respectarea manualului de politici contabile

5%

41% ■ da
■ nu
54% ■ nu ştiu

Sursa: Elaborare proprie pe baza răspunsurilor din chestionare.

54% dintre profesioniştii contabili chestionaţi afirmă că în entitatea/entităţile la care conduc evidenţa
contabilă există controale prin care se asigură respectarea manualului de politici contabile, în timp ce 41%
susţin contrariul. 5% dintre cei intervievaţi nu cunosc dacă există sau nu controale prin care se asigură res­
pectarea manualului de politici contabile.

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 23

 c) Se procedează la actualizarea manualului de politici contabile în funcţie de situaţiile concrete cu
care se confruntă entitatea?

Actualizarea manualului de politici contabile în funcţie

de situaţiile concrete cu care se confruntă entitatea

2%

■ da
47%
51% ■ nu
■ nu ştiu

Sursa: Elaborare proprie pe baza răspunsurilor din chestionare.

51% dintre profesioniştii contabili chestionaţi afirmă că în entitatea/entităţile la care conduc evidenţa
contabilă se procedează la actualizarea manualului de politici contabile în funcţie de situaţiile concrete cu
care se confruntă entitatea, în timp ce 47% declară contrariul. 2% dintre cei intervievaţi nu cunosc dacă se
procedează sau nu la actualizarea manualului de politici contabile în funcţie de situaţiile concrete cu care
se confruntă entitatea.

d) În vederea elaborării manualului de politici contabile s-a apelat la consultarea managementului

en­tităţii în scopul selecţionării politicilor/tratamentelor contabile adecvate profilului entităţii?

Consultarea managementului entităţii în vederea

selecţionării politicilor/tratamentelor contabile
adecvate profilului entităţii

3%

■ da
46%
51% ■ nu
■ nu ştiu

Sursa: Elaborare proprie pe baza răspunsurilor din chestionare.

51% dintre profesioniştii contabili chestionaţi afirmă că în entitatea/entităţile la care conduc evidenţa
contabilă s-a apelat la consultarea managementului entităţii în scopul selecţionării politicilor/tratamentelor
contabile adecvate profilului entităţii, în timp ce 46% susţin contrariul. 3% dintre cei intervievaţi nu cunosc
dacă s-a apelat sau nu la consultarea managementului entităţii în scopul selecţionării politicilor/tratamentelor
contabile adecvate profilului entităţii.

24 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

 e) Entitatea procedează la modificarea de politici contabile?

Modificarea de politici contabile

4%

13% 19%
■ da, din proprie iniţiativă
■ da, ca urmare a unei
schimbări de reglementare
■ nu
■ nu ştiu
64%

Sursa: Elaborare proprie pe baza răspunsurilor din chestionare.

64% dintre profesioniştii contabili chestionaţi afirmă că în entitatea/entităţile la care conduc evidenţa
contabilă se procedează la modificarea de politici contabile ca urmare a unei schimbări de reglementare.
19% declară că se procedează din proprie iniţiativă la modificarea de politici contabile. 13% afirmă că nu
se procedează la modificarea de politici contabile, iar 4% nu cunosc dacă se procedează sau nu la modi­fi­
carea de politici contabile.
Pot avea loc modificări de politici contabile la iniţiativa entităţii sau ca urmare a unei modificări de
reglementare. În prima situaţie modificarea va trebui justificată în notele explicative la situaţiile financiare.
În cea de-a doua nu este necesară justificarea în notele explicative, ci doar menţionarea în acestea.

f) Deţinerea manualului de politici contabile se realizează doar la nivel formal, în vederea evitării
eve­ntualelor sancţiuni impuse de organele de control?

Deţinerea manualului de politici contabile în scopul evitării

eventualelor sancţiuni impuse de organele de control

2%

32%
■ da
■ nu
66% ■ nu ştiu

Sursa: Elaborare proprie pe baza răspunsurilor din chestionare.

66% dintre profesioniştii contabili chestionaţi afirmă că deţinerea manualului de politici contabile se
realizează doar la nivel formal, în vederea evitării eventualelor sancţiuni impuse de organele de control, în
timp ce 32% susţin contrariul. 2% dintre cei intervievaţi nu dau nici un răspuns afirmativ, nici unul negativ
la întrebarea de mai sus.

Va urma...

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 25

 BIBLIOGRAFIE

1. Bunea, Şt. (1999-2004), Optimizarea performanţei financiare şi a performanţelor întreprinderilor, între

strategiile de conservatorism şi optimism contabil, teză de doctorat, ASE, Bucureşti.
2. Dumitrescu, A.-S. (2013), Raportarea financiară, contabilitatea creativă şi credibilitatea informaţiei,
Contabilitatea, expertiza şi auditul afacerilor, nr. 10, pp. 21-25.
3. Duţescu, A. (2002), Ghid pentru înţelegerea şi aplicarea Standardelor Internaţionale de Contabilitate,
ediţia a II-a, Editura CECCAR, Bucureşti.
4. Duţescu, A. (2003), Politici contabile de întreprindere, Editura CECCAR, Bucureşti.
5. Feleagă, N., Feleagă L. (coordonatori) (2008), Politici şi opţiuni contabile, Editura Infomega, Bucureşti.
6. Nicolaescu, C., Risti, L., Tăgăduan, D. (2015), Study Regarding the Quality of Accounting Information
Under the Conditions of Using Creative Accounting, Journal of Economics and Business Research,
vol. XXI, nr. 1, Editura Universităţii „Aurel Vlaicu”, Arad, pp. 182-190.
7. Popa, A.F. (2011), Contabilitatea şi fiscalitatea rezultatului întreprinderii, Editura CECCAR, Bucureşti.
8. Ristea, M. (2000), Metode şi politici contabile de întreprindere, Editura Tribuna Economică, Bucureşti.
9. Ristea, M., Dumitru, C.G. (2012), Libertate şi conformitate în standardele şi reglementările contabile,
Editura CECCAR, Bucureşti.
10. Voinea, E. (2014), Firmele sunt obligate să deţină un manual de politici contabile. Ce trebuie să cuprindă
documentul?, disponibil la http://www.avocatnet.ro/content/ articles/id_37252/Firmele-sunt-obligate-
sa-detina-un-manual-de-politici-contabile-Ce-trebuie-sa-cuprinda-documentul.html, accesat la data
de 11.06.2015.
11. IASB (2013), Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS). Norme oficiale emise la 1 ia­
nuarie 2013, traducere, Editura CECCAR, Bucureşti.
12. Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile
privind situaţiile financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate, publicat în
Monitorul Oficial nr. 963/30.12.2014, cu modificările şi completările ulterioare.

26
26 Contabilitatea,
Contabilitatea, expertiza
expertiza şi
ºi auditul
auditul afacerilor
afacerilor februarie
februarie 2016
2016
Lucrările contabile preliminare

Practică contabilă
întocmirii situaţiilor financiare anuale
– partea I –

Ioan MOROŞAN, expert contabil

Suceava

ABSTRACT

Preliminary Accounting Activities for Preparing Annual Financial Statements

Preparing financial statements is a complex data aggregation process involving the deve­
lopment of financial and economic indicators describing the state of the assets and
the results obtained. This process consists of a series of activities, some of which have a
preliminary nature, while others relate to drawing up or filling in the balance sheet.

Key terms: balance of accounts, taking stock, settlement operations, financial result for
the period, distribution of profits, funding losses, financial statements

Întocmirea situaţiilor financiare reprezintă
un proces complex de agregare a datelor în vederea
con­struirii indicatorilor economico-financiari pri­
vind situaţia patrimoniului şi rezultatele obţinute.
Derularea acestui proces se concretizează într-o sui­
tă de lucrări, dintre care unele au un caracter prelimi­
­nar, iar altele se referă la redactarea sau completarea
propriu-zisă a bilanţului.
Delimitări privind lucrările
preliminare întocmirii situaţiilor
financiare anuale
Exerciţiul financiar începe, de regulă, la 1 ianua­
rie şi se încheie la 31 decembrie, cu excepţia primului
an de activitate, când acesta începe la data înfiin­ţă­
rii, respectiv înmatriculării entităţii, potrivit legii,
la registrul comerţului. Situaţii­le financiare anuale
se întocmesc pentru această perioadă şi pe baza lor
se determină poziţia financiară, per­formanţa finan­
cia­ră şi fluxurile de trezorerie ale unei entităţi.
Relaţia de principiu prin care se evaluează po­
ziţia financiară este de forma: Capitalul propriu =
Ac­tiv – Datorii. Performanţa financiară se calculează
prin relaţia: Rezultatul contabil = Venituri – Chel­tu­ieli,
iar dacă se are în vedere variaţia capitalului, aceasta
de­vi­ne: Rezultatul contabil = Capitalul propriu la în­
chi­derea exerciţiului financiar ± Aportul proprietaru­
lui în cursul exerciţiului (+, în cazul rambursării de
ca­pi­tal; –, în situaţia aportului de capital). În ceea
ce pri­veşte trezoreria entităţii, aceasta se determină
pe baza relaţiei: Trezoreria netă = Fluxurile de înca­
sări – Fluxurile de plăţi.
Situaţiile financiare sunt documente oficiale uti­
li­zate pentru finaliza­rea încheierii exerciţiului fi­­
nan­ciar şi pe baza lor se asigură o imagine fi­delă,
cla­­ră şi completă a patrimoniului, a poziţiei financia­
re şi a rezultatului obţinut de entitate. Acestea re­
pre­zintă documente con­tabile de sinteză prin care
sunt furnizate infor­maţii comune necesare majori­
tăţii utilizatorilor. Aşa cum se arată în Cadrul general
conceptual al IASB, aproa­pe toţi utilizatorii folosesc
aceste informaţii cu scopul de a lua decizii economice
pentru:
l a hotărî când să cumpere, să păstreze sau să
vândă o investiţie în capitalurile proprii;
l a evalua capacitatea de gestionare sau răs­
pun­derea conducerii;
l a evalua capacitatea entităţii de a-şi plăti
per­sonalul şi de a oferi alte beneficii angajaţilor săi;

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 27

 l a evalua garanţia pe care entitatea o poate
ofe­ri pentru creditele ce i-au fost acordate;
l a determina politicile fiscale;
l a determina profitul şi dividendele care pot
fi distribuite;
l a elabora şi utiliza date statistice privind ve­
nitul naţional;
l a reglementa activităţile entităţilor.
Situaţiile financiare sunt o reprezentare finan­
ciară structurată a poziţiei financiare şi a tranzacţii­
lor efectuate de o entitate. Obiectivul situaţiilor fi­
nan­­ciare cu scop general este de a oferi informaţii
despre poziţia financiară, performanţa financiară
şi fluxurile de trezorerie ale unei entităţi, utile pen­
tru o gamă largă de utilizatori în luarea deciziilor
economice. Situaţiile financiare prezintă, de aseme­
nea, rezultatele gestiunii resurselor încredinţate
con­ducerii entităţilor. Pentru a atinge acest obiectiv,
situaţiile financiare oferă informaţii despre active­
le, datoriile, capitalul propriu, veniturile şi cheltuie­
lile, inclusiv câştigurile şi pierderile, şi fluxurile de
trezorerie ale unei entităţi.
Aceste informaţii, împreună cu alte informaţii
din notele la situaţiile financiare, ajută utilizatorii
la estimarea viitoarelor fluxuri de numerar ale enti­
tă­ţii şi, în special, a momentului şi gradului de certi­
tu­dine ale generării numerarului şi echivalentelor
acestuia.
Discutate prin prisma procesului de raportare
financiară, ca parte componentă a acestuia, situaţiile
financiare sunt alcătuite, de regulă, din: bilanţ, con­t
de profit şi pierdere, situaţia modificărilor capi­
talului propriu, situaţia fluxurilor de tre­zo­rerie,
note explicative la situaţiile financiare anua­le.
Nu se includ rapoartele directorilor, decla­raţiile pre­
­şedintelui, discuţiile şi analizele conduce­rii şi ele­
mentele similare care pot fi cuprinse într-un raport
financiar anual.
Dacă se face recurs la IAS 1 Prezentarea situa­
ţii­lor financiare, un set complet de situaţii financiare
anuale include:
l o situaţie a poziţiei financiare la finalul peri­
oadei;
l o situaţie a profitului sau pierderii şi altor
ele­mente ale rezultatului global pe perioadă;
l o situaţie a modificărilor capitalurilor pro­
prii pe perioadă;
l o situaţie a fluxurilor de trezorerie pe peri­
oa­dă;
l note cuprinzând politicile contabile semni­
ficative şi alte informaţii explicative;
28 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016
l informaţii comparative pentru perioada pre­
cedentă; şi
l o situaţie a poziţiei financiare la începutul
perioadei precedente în care entitatea aplică retro­
activ o politică contabilă sau realizează o retratare
re­troactivă a elementelor din situaţiile sale financia­
re, sau atunci când reclasifică elementele din si­tua­
ţiile sale financiare.
Conform Directivei 2013/34/UE a Parlamen­
tului European şi a Consiliului din 26 iunie 2013,
si­tua­ţiile fi­nan­ciare anuale constituie un întreg și,
pentru toate întreprinderile, cuprind cel puţin bilan­
­ţul, contul de profit și pierdere și notele expli­cative
la situaţiile financiare.
În România, entităţile mijlocii și mari și cele de
interes public întocmesc un set complet de situaţii
financiare anu­­ale care cuprinde:
l bilanţ;
l cont de profit şi pierdere;
l situaţia modificărilor capitalului propriu;
l situaţia fluxurilor de trezorerie;
l note explicative la situaţiile financiare anu­­ale.
Entităţile mici întocmesc situaţii financiare anu­
ale care cuprind:
l bilanţ prescurtat;
l cont de profit şi pierdere;
l note explicative la situaţiile financiare anuale.
Aşadar, întocmirea situaţiilor financiare este
un proces complex de agregare a datelor care se con­
cretizează într-o serie de lucrări preliminare.
Acestea sunt denumite lucrări de închidere a
exerciţiului, fiind structurate astfel:
1. stabilirea balanţei conturilor înainte de in­
ven­tariere;
2. inventarierea elementelor de natura acti­ve­
lor, datoriilor şi capitalurilor proprii;
3. contabilitatea operaţiilor de regularizare
pri­vind:
l diferenţele de inventar;
l amortizările;
l ajustările de valoare;
l provizioanele;
l diferenţele de curs valutar;
l delimitarea în timp a cheltuielilor şi venitu­
rilor;
4. stabilirea balanţei conturilor după inventa­
riere;
5. determinarea rezultatului exerciţiului şi dis­
tribuirea profitului sau finanţarea pierderii;
6. redactarea situaţiilor financiare;
 7. auditarea sau verificarea situaţiilor finan­
ciare;
8. aprobarea, semnarea şi publicarea situaţii­
lor financiare anuale.
1. Stabilirea balanţei conturilor
înainte de inventariere
Pentru centralizarea şi controlul exactităţii da­
telor înregistrate în conturi se întocmeşte balanţa
de verificare înainte de inventarierea patrimoniului.
Discutată din acest punct de vedere, balanţa pre­gă­
teşte datele de referinţă necesare comparării sol­
durilor din inventarul contabil şi inventarul faptic.
Balanţa conturilor înainte de inventariere poate fi
abordată ca un inventar contabil.
Relaţiile de control proprii balanţei sunt cele
din­tre debitul şi creditul conturilor, înregistrarea
sintetică şi cea analitică. Dintre acestea, relaţia care
ofe­ră informaţii de control privind înregistrarea în
con­turi a tuturor documentelor justificative este cea
conform căreia totalul rulajului debitor sau cre­ditor
din balanţă trebuie să fie egal cu totalul rulaju­lui
cal­culat în Re­gistrul-jurnal.
Situaţia de referinţă a inventarului faptic o re­
prezintă soldurile finale calculate în balanţă. De
aceea, balanţa poate fi interpretată şi ca un inventar
contabil.
Balanţa conturilor poate fi discutată şi prezen­
tată şi ca un instrument de verificare a conţinutului
soldurilor conturilor contabile, în sensul ca acestea
să reflecte operaţii economice şi financiare reale
con­semnate în documentele justificative şi înregis­
trate în conformitate cu normele metodologice de
utilizare a conturilor. Din punctul de vedere al con­
trolului do­cumentar de fond, o atenţie deosebită se
acordă con­­turilor 401 „Furnizori”, 404 „Furnizori de
imo­bili­zări”, 408 „Furnizori – facturi nesosite”, 409
„Fur­nizori – debitori”, 4111 „Clienţi”, 4118 „Clienţi
incerţi sau în litigiu”, 418 „Clienţi – facturi de în­toc­
mit”, 419 „Clienţi – creditori”, 447 „Fonduri specia­
le – taxe şi vărsăminte asimilate”, 461 „Debitori
diverşi”, 462 „Creditori diverşi”, 473 „Decontări din
operaţi­uni în curs de clarificare”, precum şi conturi­
lor din clasa 6 „Conturi de chel­tu­ieli” şi clasa 7 „Con­
turi de venituri”.
2. Inventarierea elementelor
de natura activelor, datoriilor
şi capitalurilor proprii
Inventarierea elementelor de natura activelor,
datoriilor şi capitalurilor proprii reprezintă ansamblul
februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor
operaţiunilor prin care se constată existenţa tu­turor
elementelor respective, cantitativ-valoric sau numai
valoric, după caz, la data la care aceasta se efectuează.
Inventarierea are ca scop principal stabilirea
situaţiei reale a tuturor elementelor de natura acti­
velor, datoriilor şi capitalurilor proprii ale fiecărei
entităţi, precum şi a bunurilor şi valorilor deţinute
cu orice titlu, aparţinând altor persoane juridice
sau fizice, în vederea întocmirii situaţiilor financiare
anuale care trebuie să ofere o imagine fidelă a pozi­
ţiei financiare şi a performanţei entităţii pentru res­
pectivul exerciţiu financiar.
Inventarierea anuală a acestor elemente se
face, de regulă, cu ocazia încheierii exerciţiului fi­
nanciar, avându-se în vedere şi specificul activităţii
fie­cărei entităţi.
La entităţile cu activitate complexă, bunurile
pot fi inventariate şi înaintea datei de încheiere a
exerciţiului financiar, cu condiţia asigurării valorifi­
cării şi cuprinderii rezultatelor inventarierii în si­
tuaţiile financiare întocmite pentru exerciţiul finan­
ciar respectiv.
În situaţia inventarierii unor gestiuni pe par­
cur­sul anului, în Registrul-inventar se va consemna
valoarea stocurilor faptice inventariate şi înscrise
în listele de inventariere actualizate cu intrările şi
ie­şirile de bunuri din perioada cuprinsă între data
inventarierii şi data încheierii exerciţiului financiar.
Răspunderea pentru buna organizare a lucră­
rilor de inventariere, potrivit prevederilor Legii
con­­­tabilităţii nr. 82/1991, republicată, cu modifică­
rile şi completările ulterioare, şi în conformitate cu
reglementările contabile aplicabile, îi revine admi­
nis­tratorului, ordonatorului de credite sau altei per­
soane care are obligaţia gestionării entităţii şi care
elaborează şi transmite comisiilor de inventariere
proceduri scrise adaptate la specificul entităţii.
Inventarierea elementelor de natura activelor,
datoriilor şi capitalurilor proprii se efectuează de
către comisii de inventariere, numite prin decizie
scri­să, emisă de persoane autorizate. În decizia de
numire se menţionează în mod obligatoriu compo­
nen­ţa comisiei (numele preşedintelui şi membrilor
comisiei), mo­dul de efectuare a inventarierii, me­
toda de inventa­riere utilizată, gestiunea supusă
in­ventarie­­rii, data de începere şi de terminare a
ope­raţiu­nilor.
Registrul-inventar (cod 14-1-2) este un docu­
ment contabil obligatoriu în care se înscriu rezul­
tatele inventarierii elementelor de natura activelor,
datoriilor şi capitalurilor proprii, grupate după na­
tu­ra lor, conform posturilor din bilanţ.
29
 Elementele de natura activelor, datoriilor şi ca­
pitalurilor proprii înscrise în Registrul-inventar au
la bază listele de inventariere, procesele-verbale de
inventariere şi situaţiile analitice, după caz, care jus­
tifică conţinutul fiecărui post din bilanţ.
Evaluarea, cu ocazia inventarierii, a acestor
elemen­te se face potrivit prevederilor reglementă­
rilor contabile aplicabile, precum şi ale Normelor
privind organizarea şi efectuarea inventarierii ele­
mente­lor de natura activelor, datoriilor şi capita­
luri­lor pro­prii, aprobate prin Ordinul ministrului
finanţelor publice nr. 2.861/2009. Evaluarea se va
efectua cu respectarea prin­ci­piu­lui permanenţei
metodelor, potrivit căruia mo­de­lele şi regulile de
eva­luare trebuie menţinute, asigurând com­parabili­
ta­tea în timp a informaţiilor contabile.
Rezultatele inventarierii se înscriu de către
comisia de inventariere într-un proces-verbal.
În situaţia constatării unor plusuri în gestiune,
bunurile respective se vor evalua potrivit reglemen­
tărilor contabile aplicabile.
În cazul constatării unor lipsuri în gestiune, im­
putabile, administratorii vor lua măsura impută­rii
acestora la valoarea lor de înlocuire.
Prin valoare de înlocuire, în sensul Normelor
pri­vind organizarea şi efectuarea inventarierii ele­
mentelor de natura activelor, datoriilor şi capitaluri­
lor proprii, se înţelege costul de achiziţie al unui bun
cu caracteristici şi grad de uzură similare celui lipsă
în gestiune la data constatării pagubei, care cu­prin­
de preţul de cumpărare practicat pe piaţă, la care
se adaugă taxele nerecuperabile, inclusiv TVA, chel­
tuielile de transport, aprovizionare şi alte chel­tuieli,
accesorii necesare pentru punerea în stare de utilita­
te sau pentru intrarea în gestiune a bunului respectiv.
3. Contabilitatea operaţiilor
de regularizare a inventarului
n Operaţii privind diferenţele de inventar
În continuare vom prezenta principalele înregistrări în contabilitate ocazionate de diferenţele canti­
tative ce pot apărea între situaţia faptică şi cea operativ-contabilă la societăţile comerciale şi care sunt
analizate şi soluţionate de comisia de inventariere.
Operaţii privind regularizarea plusurilor de inventar
Exemple
a) Plusuri de instalaţii tehnice şi mijloace de transport:
213 = 4754 2.000 lei
„Instalaţii tehnice şi „Plusuri de inventar
mijloace de transport” de natura imobilizărilor”
30 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016
În cazul bunurilor constatate lipsă, ce ur­mează a fi
imputate, care nu pot fi cumpărate de pe piaţă, valoa­
rea de imputare se stabileşte de o co­mi­sie formată
din specialişti în domeniul respec­tiv.
Pentru pagubele constatate în gestiune răs­pund
persoanele vinovate de producerea lor. Imputarea
acestora se va face la valoarea de în­­locuire.
Propunerile cuprinse în procesul-verbal al co­
misiei de inventariere se prezintă, în termen de şap­
te zile lucrătoare de la data încheierii operaţiunilor
de inventariere, administratorului, ordonatorului
de credite sau persoanei responsabile cu gestiunea
entităţii. Acesta, cu avizul conducătorului compar­
timentului financiar-contabil şi al conducătorului
com­partimentului juridic, decide asupra soluţionă­
rii propunerilor făcute, cu respectarea dispoziţiilor
legale.
Rezultatele inventarierii trebuie înregistrate
în evidenţa tehnico-operativă în termen de cel mult
şapte zile lucrătoare de la data aprobării procesu­
lui-verbal de inventariere de către administrator,
or­­donatorul de credite sau persoana responsabilă cu
ges­tiunea entităţii. Rezultatele inventarierii se înre­
gistrează în con­tabilitate potrivit prevederilor Legii
contabili­tăţii şi în conformitate cu reglementă­rile
contabile aplicabile.
Pe baza Registrului-inventar şi a balanţei de
ve­rificare întocmite la finele exerciţiului financiar
se întocmeşte bilanţul, care face parte din situaţiile
financiare anuale, ale cărui posturi, în conformitate
cu prevederile Legii contabilităţii şi ale reglemen­
tărilor contabile aplicabile, trebuie să corespundă
cu datele înregistrate în contabilitate, puse de acord
cu situaţia reală a elementelor de natura activelor,
datoriilor şi capitalurilor proprii, stabilită pe baza
inventarului.
 b) Plusuri de materii prime:
– existente în depozite:
301 = 601 400 lei
„Materii prime” „Cheltuieli cu
materiile prime”

– existente în magaziile secţiilor de producţie:

601 = 301 100 lei
„Cheltuieli cu „Materii prime”
materiile prime”

c) Plusuri de materiale consumabile:

302 = 602 120 lei
„Materiale consumabile” „Cheltuieli cu
materialele consumabile”

d) Plusuri de semifabricate:
341 = 711 700 lei
„Semifabricate” „Venituri aferente
costurilor stocurilor
de produse”

e) Plusuri de produse finite:

345 = 711 1.500 lei
„Produse finite” „Venituri aferente
costurilor stocurilor
de produse”

f) Plusuri de active biologice de natura stocurilor:

361 = 711 150 lei
„Active biologice „Venituri aferente
de natura stocurilor” costurilor stocurilor
de produse”

g) Plusuri de mărfuri:
– în cadrul unei unităţi cu ridicata:
371 = 607 300 lei
„Mărfuri” „Cheltuieli
privind mărfurile”

– în cadrul unei unităţi cu amănuntul:

371 = % 660 lei
„Mărfuri” 607 500 lei
„Cheltuieli
privind mărfurile”
378 50 lei
„Diferenţe de preţ
la mărfuri”
4428 110 lei
„TVA neexigibilă”

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 31

 h) Plusuri de ambalaje:
381 = 608 90 lei
„Ambalaje” „Cheltuieli
privind ambalajele”

i) Plusuri de disponibilităţi în casierie:

– la o societate comercială cu capital privat:
5311 = 758 250 lei
„Casa în lei” „Alte venituri
din exploatare”

– la o societate comercială cu capital de stat:

5311 = 4481 100 lei
„Casa în lei” „Alte datorii faţă
de bugetul statului”

Va urma...

BIBLIOGRAFIE

1. Moroşan, Ioan (2013), Contabilitate financiară şi de gestiune. Studii de caz şi sinteze de reglementări,
ediţia a II-a, Editura CECCAR, Bucureşti.
2. IASB (2015), Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS). Norme oficiale emise la 1 ia­
nuarie 2015, traducere, Editura CECCAR, Bucureşti.
3. Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată în Monitorul Oficial nr. 454/18.06.2008, cu modificările
şi completările ulterioare.
4. Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 688/10.09.2015, cu modi­
ficările şi completările ulterioare.
5. Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 2.861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea
şi efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii, publicat
în Monitorul Oficial nr. 704/20.10.2009.
6. Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile
privind situaţiile financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate, publicat în
Monitorul Oficial nr. 963/30.12.2014, cu modificările şi completările ulterioare.

32 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

Analiza dinamicii rezultatelor

Analiză economico-financiară
exerciţiului financiar pe baza
contului de profit și pierdere
Nicolae MIHĂILESCU, conf. univ. dr.
Ustinia RĂCHITĂ, conf. univ. dr.
Universitatea Hyperion din București

ABSTRACT

An Analysis of the Dynamics of the Financial Year’s Results Based

on the Profit and Loss Account

The analysis of the results disclosed in the profit and loss account offers an adequate
analytical information basis that can provide to decision makers the necessary support
that ensures a growth in financial performance. The achievement of this financial management
objective is made possible by the use of adequate methodologies for identifying the factors
and causes explaining a certain economic and financial state of the business.
This article presents an analysis of the net profit of a reporting period dynamics in three
specific practical settings, an analysis of the total expense for a total revenue of 1,000 RON
dynamics and an analysis of the gross profit dynamics, based on the data provided by the
accounting records through standard reports disclosing the final state of the financial year.

Key terms: net profit, gross profit, total revenue rate of return, total expense rate of return

Introducere de profit și pierdere, un raport financiar în care se

Principalele documente de raportare financiar-
contabilă sunt bilanţul și contul de profit și pierdere.
Bilanţul este documentul contabil de sinteză
care descrie, prin informaţiile pe care le cuprinde,
situaţia patrimonială, sursele de acoperire financia­
ră și starea economico-financiară ale unui operator
economic la un moment dat. În același timp, modul
de con­stituire a rezultatului final (profit sau pierdere)
al pe­rioadei de raportare este configurat în contul
iden­tifică veniturile, cheltuielile și profitul sau pier­
derea înregistrate pe componente de activitate, de
ex­plo­a­tare și financiară, precum și pe total acti­vi­tate.
Analiza dinamicii profitului sau pierderii net(e)
înregistrat(e) în perioada de raportare pe baza da­
te­lor contabile expuse în contul de pro­fit și pierdere
are o utilitate distinctă pen­tru derularea procesului
decizional al managemen­tului financiar la nivelul
unei societăţi comerciale.

Studiu de caz

Metodologia de analiză a dinamicii profitului net al perioadei de raportare este prezentată prin abordarea
a trei cazuri complementare particularizate pentru o societate comercială, și anume:
1. Analiza dinamicii profitului net cu ajutorul metodei balanţiere.
2. Analiza dinamicii profitului net prin prisma modificării veniturilor totale și a ratei rentabilităţii veni­
tu­rilor totale.

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 33

 3. Analiza dinamicii profitului net prin prisma modificării cheltuielilor totale și a ratei rentabilităţii chel­
tuielilor totale.
De asemenea, analiza rezultatelor sistematizate în contul de profit și pierdere este extinsă în Cazul 4,
prin abor­darea analizei dinamicii cheltuielilor totale la 1.000 lei venituri totale și a profitului brut, cu două
variante de identificare a factorilor de influenţă: 4a – analiza dinamicii cheltuielilor totale la 1.000 lei veni­
turi totale prin prisma modificării structurii veniturilor totale și a cheltuielilor la 1.000 lei ve­­­ni­turi pe feluri
de activităţi, și 4b – analiza dinamicii profitului brut al perioadei de raportare prin prisma modificării veni­
turilor totale, a structurii veniturilor totale pe feluri de activităţi și a profitului brut obţinut la 1 leu venituri pe
feluri de activităţi.
Aplicarea acestei soluţii metodologice oferă o informare analitică suplimentară pentru completarea
con­cluziilor care se referă la profitul net al perioadei de raportare.
Pentru a ilustra metodologia de analiză propusă vom utiliza datele din Tabelul 1.

Tabelul 1. Situaţia indicatorilor de venituri și cheltuieli

care au contribuit la realizarea profitului net

Perioada Perioada Abateri

de raportare de raportare absolute
Indicatori Notaţii precedentă curentă (Δ)
(lei) (lei) (lei)
1. Venituri din exploatare Ve 180.650 205.400 +24.750
2. Cheltuieli de exploatare Ce 155.330 172.640 +17.310
3. Profitul sau pierderea
Re +25.320 +32.760 +7.440
din exploatare
4. Venituri financiare Vf 7.740 2.950 -4.790
5. Cheltuieli financiare Cf 9.255 5.210 -4.045
6. Profitul sau pierderea financiar(ă) Rf -1.515 -2.260 -745
7. Venituri totale Vt 188.390 208.350 +19.960
8. Cheltuieli totale Ct 164.585 177.850 +13.265
9. Profitul sau pierderea brut(ă) Rb +23.805 +30.500 +6.695
10. Impozitul pe profit Im 4.255 5.175 +920
11. Profitul sau pierderea net(ă) Rn +19.550 +25.325 +5.775

î Cazul 1. Analiza dinamicii profitului sau pierderii net(e) cu ajutorul metodei balanţiere
Calculele explicative care detaliază creșterea profitului net pe componentele structurale de realizare a
aces­teia sunt:
Modificarea absolută a profitului net:
Δ = Rn1 – Rn0 = 25.325 – 19.550 = +5.775 lei
din care:
1. Influenţa modificării profitului brut:
ΔRb = Rb1 – Rb0 = 30.500 – 23.805 = +6.695 lei
din care:
1a. Influenţa modificării veniturilor totale:
ΔVt = Vt1 – Vt0 = 208.350 – 188.390 = +19.960 lei
din care:
1a1. Influenţa modificării veniturilor din exploatare:
ΔVe = Ve1 – Ve0 = 205.400 – 180.650 = +24.750 lei

34 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

 1a2. Influenţa modificării veniturilor financiare:
ΔVf = Vf1 – Vf0 = 2.950 – 7.740 = -4.790 lei
1b. Influenţa modificării cheltuielilor totale:
ΔCt = -(Ct1 – Ct0) = -(177.850 – 164.585) = -13.265 lei
din care:
1b1. Influenţa modificării cheltuielilor de exploatare:
ΔCe = -(Ce1 – Ce0) = -(172.640 – 155.330) = -17.310 lei
1b2. Influenţa modificării cheltuielilor financiare:
ΔCf = -(Cf1 – Cf0) = -(5.210 – 9.255) = +4.045 lei
2. Influenţa modificării impozitului pe profit:
ΔIm = -(Im1 – Im0) = -(5.175 – 4.255) = -920 lei

Concluzii
Pe baza calculelor efectuate sunt identificate, pe activităţi economice clasificate după na­tura lor (acti­
vitatea de bază sau de exploatare și cea financiară), influenţele factorilor care au con­tribuit la crește­­rea cu
5.775 lei a profitului net în perioada de calcul comparativ cu nivelul înregistrat în intervalul precedent.
Analiza influenţelor factoriale evidenţiate de modelul balanţier ne permite să constatăm următoarele:
þ Creșterea veniturilor totale în perioada curentă faţă de cea de bază cu 10,60%, respectiv cu 19.960 lei,
devansează cu 2,55% sporirea cheltuielilor tota­le. Prin majorarea cheltuielilor totale într-o pro­por­ţie infe­
rioară creșterii veniturilor totale, ni­velul absolut al profitului brut a fost cu 28,12% mai mare, respectiv cu
6.695 lei.
þ În acest interval, veniturile obţinute din activitatea de exploatare au constituit sursa de­fi­nitorie a creș­­
terii profitului. Acestea au fost cu 13,70% mai mari în perioada curentă, respectiv cu 24.750 lei, și au devansat
majorarea cheltuielilor de exploatare, de 17.310 lei (+11,14%).
þ Pierderea financiară are o influenţă negativă asupra profitului net (-745 lei) ca urmare a diminuării
veniturilor financiare cu 4.790 lei, într-o măsură mai mare decât reducerea cheltuielilor financiare, de numai
4.045 lei.
Concluziile formulate în urma aplicării acestui model de analiză cu referire la dinamica profitului net
prin metoda balanţieră le oferă factorilor de decizie posibilitatea să constate o situaţie economico-financiară
corespunzătoare, cu menţiunea că se impune o atenţie sporită în ceea ce priveşte analiza situaţiei cheltuielilor
și veniturilor financiare, pentru individualizarea cauzelor care au produs influenţa negativă respectivă.

î Cazul 2. Analiza dinamicii profitului sau pierderii net(e) prin prisma modificării veniturilor totale
și a ratei rentabilităţii veniturilor totale
Modelul de analiză factorială a modificării rezultatului net aferent Cazului 2 are la bază relaţia funcţio­
nală Rn = Vt x Rn/Vt și implică următoarele calcule:
Modificarea absolută a profitului net al perioadei de raportare:
Δ = Rn1 – Rn0 = 25.325 – 19.550 = +5.775 lei
Δ = ΔVt + Δ(Rn/Vt) = 2.071,33 + 3.703,67 = +5.775 lei
din care:
1. Influenţa modificării veniturilor totale:
Rn0 19.550
ΔVt = (Vt1 – Vt0) x = (208.350 – 188.390) x = +2.071,33 lei
Vt0 188.390
2. Influenţa modificării ratei rentabilităţii veniturilor totale:
Rn1 Rn0 25.325 19.550
Δ(Rn/Vt) = – x Vt1 = – x 208.350 = +3.703,67 lei
Vt1 Vt0 208.350 188.390

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 35

 Notă: Rata rentabilităţii veniturilor totale se calculează ca raport între profitul net al perioadei de ra­
portare și veniturile totale.

Concluzii
Rezultatele obţinute oferă posibilitatea formulării următoarelor concluzii:
þ Profitul net s-a mărit cu 5.775 lei în perioada de calcul comparativ cu cea de bază, atât dato­rită
spo­ririi veniturilor totale, cât și ca urmare a creșterii ratei rentabilităţii veniturilor totale.
þ Factorul principal care a favorizat majorarea profitului net este rata rentabilităţii veniturilor totale.
Se constată că 64,13% din creșterea profitului net este explicată prin majorarea ratei rentabilităţii veniturilor
tota­le. Acest indicator de performanţă financiară a înregistrat o creștere cu 1,78%, de la 10,37% la 12,15%.
þ În perioada de calcul, veniturile totale au fost mai mari cu 10,60% decât în perioada de bază, res­
pectiv cu 19.960 lei, favorizând majorarea profitului net cu 2.071,33 lei.
Se remarcă existenţa unei situaţii care confirmă un curs pozitiv al activităţii economice. Influenţa pre­
pon­derentă a factorului de tip calitativ (intensiv) rata rentabilităţii veniturilor totale oferă garanţia unui mana­
­gement performant.

î Cazul 3. Analiza dinamicii profitului sau pierderii net(e) prin prisma modificării cheltuielilor totale
și a ratei rentabilităţii cheltuielilor totale
Modelul de analiză factorială a modificării profitului net din perioada de raportare aferent Cazului 3
are la bază relaţia funcţională Rn = Ct x Rn/Ct și implică următoarele calcule:

Modificarea absolută a profitului net al perioadei de raportare:

Δ = Rn1 – Rn0 = 25.325 – 19.550 = +5.775 lei
Δ = ΔCt + Δ(Rn/Ct) = 1.575,66 + 4.199,34 = +5.775 lei
din care:

1. Influenţa modificării cheltuielilor totale:

Rn0 19.550
ΔCt = (Ct1 – Ct0) x = (177.850 – 164.585) x = +1.575,66 lei
Ct0 164.585

2. Influenţa modificării ratei rentabilităţii cheltuielilor totale:

Rn1 Rn0 25.325 19.550
Δ(Rn/Ct) = – x Ct1 = – x 177.850 = +4.199,34 lei
Ct1 Ct0 177.850 164.585

Notă: Rata rentabilităţii cheltuielilor totale se calculează ca raport între profitul net al perioadei de ra­
portare și cheltuielile totale.

Concluzii
Rezultatele obţinute în Cazul 3 oferă posibilitatea formulării unor concluzii care au o logică economică
similară celei din Cazul 2:
þ Factorul de natură intensivă rata rentabilităţii cheltuielilor totale are aportul principal la creșterea
profi­tului net, cu o contribuţie de 72,72%.
þ Cheltuielile aferente activităţii economice sunt încorporate într-un rezultat care la rândul său este
va­lo­rificat și transformat în venit purtător de profit. Prin creșterea cheltuielilor totale s-a realizat o mărire a
profitului net cu 1.575,66 lei, reprezentând 27,28% din majorarea totală a acestuia. Factorul cheltuieli totale
are un conţinut economic de formă cantitativă și prin mărimea sa, inferioară limitei de 50%, se confirmă rolul
preponderent al factorului de tip calitativ rata rentabilităţii cheltuielilor totale.
þ Calculele efectuate arată că rata rentabilităţii cheltuielilor totale a fost mai mare cu 2,36% în peri­oada
de calcul decât în cea de bază, înregistrând o creștere de la 11,88% la 14,24%.
Este evident că se identifică o activitate organizatorică eficientă pentru raţionalizarea cheltuielilor, con­­
firmată și prin faptul că rata rentabilităţii chel­tuielilor totale este superioară ratei rentabilităţii veniturilor totale.

36 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

 î Cazul 4. Analiza dinamicii cheltuielilor totale la 1.000 lei venituri totale și a profitului brut
din perioada de raportare
Metodologia de analiză aferentă Cazului 4 are două componente procedurale, individualizate prin
Cazurile 4a și 4b.

î Cazul 4a. Analiza dinamicii cheltuielilor totale la 1.000 lei venituri totale prin prisma modificării
structurii veniturilor totale și a cheltuielilor la 1.000 lei venituri pe feluri de activităţi
Aplicarea modelului de analiză a dinamicii cheltuielilor totale la 1.000 lei venituri totale se bazează
pe datele sistematizate în Tabelul 2.
Tabelul 2. Situaţia indicatorilor de venituri și cheltuieli

Felul activităţii Venituri (lei) Cheltuieli (lei)

(Sursa veniturilor Perioada de bază Perioada Perioada de bază Perioada
și natura cheltuielilor) (precedentă) curentă (precedentă) curentă
De exploatare Ve0 180.650 Ve1 205.400 Ce0 155.330 Ce1 172.640
Financiară Vf0 7.740 Vf1 2.950 Cf0 9.255 Cf1 5.210
Total Vt0 188.390 Vt1 208.350 Ct0 164.585 Ct1 177.850

Pentru această analiză se fac următoarele precizări privind notaţiile adoptate:

Ct Ce + Cf Σ(Vi x C/1.000i)
Ct/1.000 = x 1.000 = x 1.000 = = Σ(gVt x C/1.000i)
Vt Ve + Vf ΣVi
unde:
Vi
gVt = = structura veniturilor totale
ΣVi
Rezultatele intermediare necesare pentru a calcula modificările factoriale care explică dinamica chel­
tu­ielilor totale la 1.000 lei venituri totale sunt prezentate în Tabelul 3.
Tabelul 3. Structura indicatorilor de venituri și cheltuieli totale
și cheltuielile la 1.000 lei venituri pe feluri de activităţi

Felul activităţii Structura Structura Cheltuieli Cheltuieli Abateri absolute g1Vt x C/1.000i0
(Sursa veniturilor veniturilor totale veniturilor totale la 1.000 lei la 1.000 lei privind cheltuielile
și natura din perioada din perioada venituri pe feluri venituri pe feluri la 1.000 lei
cheltuielilor) de bază curentă de activităţi în de activităţi în venituri
(precedentă) (g1Vt) perioada de bază perioada curentă (Δ)
(g0Vt) (precedentă) (C/1.000i1)
(C/1.000i0)
(%) (%) (lei) (lei) (lei) (lei)

De exploatare 0,958915 0,985841 859,84 840,51 -19,33 847,67

Financiară 0,041085 0,014159 1.195,74 1.766,10 +570,36 16,93
Total 1,000000 1,000000 873,64 853,61 -20,03 864,60

Modificarea absolută a cheltuielilor totale la 1.000 lei venituri totale:

Δ = Ct/1.0001 – Ct/1.0000 = 853,61 – 873,64 = -20,03 lei
Δ = ΔgVt + Δ(C/1.000) = -9,04 – 10,99 = -20,03 lei
din care:
1. Influenţa modificării structurii veniturilor totale:
ΔgVt = Σ(g1Vt x C/1.000i0) – Σ(g0Vt x C/1.000i0) = 864,60 – 873,64 = -9,04 lei

2. Influenţa modificării cheltuielilor la 1.000 lei venituri pe feluri de activităţi:

Δ(C/1.000) = Σ(g1Vt x C/1.000i1) – Σ(g1Vt x C/1.000i0) = 853,61 – 864,60 = -10,99 lei

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 37

 Concluzii
Aşa cum rezultă din calculele de mai sus, cheltuielile totale efectuate pentru 1.000 lei venituri to­tale
s-au redus cu 20,03 lei în perioada de calcul comparativ cu nivelul înregistrat în perioada de bază. Această
scădere este motivată astfel:
þ Diminuarea cheltuielilor la 1.000 lei venituri pe feluri de activităţi a determinat o scădere cu 10,99 lei
a cheltuielilor totale la 1.000 lei venituri totale.
þ În intervalul supus analizei s-a produs o schimbare a structurii veniturilor to­tale pe feluri de activităţi,
care a favorizat reducerea cu 9,04 lei a cheltuielilor totale la 1.000 lei venituri totale. Se constată astfel că
proporţia veniturilor obţinute din exploatare a crescut de la 95,89% la 98,58%, în cadrul acestei activităţi
nivelul cheltuielilor la 1.000 lei venituri fiind mai mic decât nivelul relativ me­diu general, care în perioada
de calcul a fost de 853,61 lei. De asemenea, s-a diminuat proporţia veniturilor aferente activităţii financiare,
în care nivelul relativ al cheltuielilor în raport cu veniturile aferente este mai mare. Activitatea financiară des­
fă­șurată a fost finalizată cu pierderi importante, care au fost acoperite pe seama rezultatelor pozitive obţinute
din activitatea de exploatare. Cheltuielile la 1.000 lei venituri înregistrate de activitatea financiară au fost cu
570,36 lei mai mari în perioada de calcul decât în cea precedentă.

î Cazul 4b. Analiza dinamicii profitului brut al perioadei de raportare prin prisma modificării
veniturilor totale, a structurii veniturilor totale pe feluri de activităţi și a profitului sau pierderii
brut(e) obţinut(e) la 1 leu venituri pe feluri de activităţi
Relaţia funcţională în care se identifică factorii de influenţă vizaţi pentru analiza dinamicii profitu­lui brut
din perioada de raportare este:
Rb Rbi
Rb = Vt x = Vt x Σ gVt x
Vt Vi
unde:
Rb = profitul sau pierderea brut(ă) al (a) perioadei de raportare; Rb = Vt – Ct
Rbi = profitul sau pierderea brut(ă) al (a) activităţii i; Rbi = Vi – Ci
Vi = Ve ; Vf
Ci = Ce ; Cf
Rezultatele intermediare necesare pentru a calcula modificările factoriale care explică dinamica profitului
brut din perioada de raportare sunt prezentate în Tabelul 4.
Tabelul 4. Structura veniturilor totale și profitul sau pierderea brut(ă)
obţinut(ă) la 1 leu venituri pe feluri de activităţi

Felul activităţii Structura Profitul sau pierderea brut(ă) Profitul sau pierderea brut(ă) Rbi0
g1Vt x
(Sursa veniturilor veniturilor totale pe feluri de activităţi obţinut(ă) la 1 leu venituri, Vi0
și natura din perioada și pe total pe feluri de activităţi și pe total
cheltuielilor) curentă (lei) (%)
(g1Vt)
Perioada de bază Perioada Perioada de bază Perioada
(precedentă) curentă (precedentă) curentă
Rbi0 Rbi1 Rbi0 Rbi1
(%) Vi0 Vi1 (%)

De exploatare 0,985841 +25.320 +32.760 0,140160 0,159493 0,138175

Financiară 0,014159 -1.515 -2.260 -0,195736 -0,766101 -0,002771
Total 1,000000 +23.805 +30.500 0,126360 0,146388 0,135404

Modificarea absolută a profitului brut din perioada de raportare:

Δ = Rb1 – Rb0 = 30.500 – 23.805 = +6.695 lei
Δ = ΔVt + Δ(Rb/Vt) = 2.522,15 + 4.172,85 = 6.695 lei
din care:
1. Influenţa modificării veniturilor totale:
Rb0 23.805
ΔVt = (Vt1 – Vt0) x = (208.350 – 188.390) x = +2.522,15 lei
Vt0 188.390

38 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

 2. Influenţa modificării profitului brut din perioada de raportare la 1 leu venituri totale:
Rb1 Rb0 30.500 23.805
Δ(Rb/Vt) = – x Vt1 = – x 208.350 = +4.172,85 lei
Vt1 Vt0 208.350 188.390
din care:

2a. Influenţa modificării structurii veniturilor totale:

Rbi0 Rbi0
ΔgVt = Vt1 x Σ g1Vt x – Vt1 x Σ g0Vt x =
Vi0 Vi0

= 208.350 x 0,135404 – 208.350 x 0,126360 = +1.884,32 lei

2b. Influenţa modificării profitului sau pierderii brut(e) obţinut(e) la 1 leu venituri pe feluri de activităţi:
Rbi1 Rbi0
Δ(Rbi /Vi) = Vt1 x Σ g1Vt x – Vt1 x Σ g1Vt x =
Vi1 Vi0
= 208.350 x 0,146388 – 208.350 x 0,135404 = +2.288,53

Concluzii
Analiza factorială a profitului brut al perioadei de raportare ne permite să formulăm următoarele con­
cluzii:
þ Profitul brut a înregistrat o majorare cu 6.695 lei în perioada de calcul comparativ cu nivelul din
pe­rioada de bază.
þ Rata rentabilităţii veniturilor totale exprimată prin profitul brut al perioadei de raportare obţinut la
1 leu venituri totale a crescut cu 2,003% în intervalul analizat, de la 12,636% la 14,639%, fapt care a avut
o influenţă pozitivă, de 4.172,85 lei, asupra profitului brut al perioadei de raportare.
þ Se remarcă, de asemenea, faptul că a avut loc o schimbare a structurii veniturilor totale pe feluri de
activităţi, cu efecte pozitive asupra profitului brut al exerciţiului, de 1.884,32 lei. Totodată, ren­­tabilitatea
calculată pe feluri de activităţi este marcată de creșteri importante. Profitul brut din perioada de raportare a
înregistrat o creștere cu 2.288,53 lei datorită majorării medii a rentabilităţii pe feluri de activităţi.
þ Pierderea brută relativă care revine la 1 leu venituri din activitatea financiară a înregistrat o majorare
semnificativă în perioada de calcul faţă de cea de bază, de la 19,6% la 76,6%. Această activitate are astfel
la nivelul rezul­tatelor globale ale agentului economic o influenţă negativă, care trebuie contracarată prin
aplicarea unor mă­suri adecvate. Efectul nefavorabil constatat a fost compensat de rentabilitatea mai mare obţi­
nută în activitatea de exploatare.

Metodologia de analiză redată în cadrul acestui articol oferă, prin con­cluziile prezentate, informaţii
ana­litice adecvate care le pot asigura factorilor de decizie suportul decizional pentru o creștere sigură a per­
formanţelor financiare.

BIBLIOGRAFIE

1. Gheorghiu, Alexandru (2004), Analiza economico-financiară la nivel microeconomic, Editura Economică,

București.
2. Mihăilescu, Nicolae, Răducan, Mihaela (2008), Analiza activităţii economico-financiare, Editura Victor,
București.
3. Robu, Vasile, Anghel, Ion, Șerban, Elena-Claudia (2014), Analiza economico-financiară a firmei, Editura
Economică, București.
4. Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile
pri­vind situaţiile financiare anuale individuale și situaţiile financiare anuale consolidate, publicat în
Monitorul Oficial nr. 963/30.12.2014, cu modificările şi completările ulterioare.

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 39

Contabilitate de gestiune Particularităţi ale gestiunii hoteliere
și planul de marketing al serviciilor
şi produselor turistice
Ustinia RĂCHITĂ, conf. univ. dr.
Universitatea Hyperion din București
Alexandru MÎZGĂ, drd.
Universitatea Valahia din Târgoviște

ABSTRACT

Particular Features of Hotel Management and the Marketing Plan for Touristic
Services and Products

Every accommodation structure has certain particular features that affect the nature and
charac­te­ristics of services and products offered to its customers.
From the national and international perspectives, a hotel may have identical structural
elements, but it will always have differentiating elements as well, such as the quality of
services or the conduct of its staff. This considerations determined the configuration of
the two specific/core departments of a hotel: accommodation and food services.
The analytical approach in this article aims to identify and present the most important
particular features of hotel management, its essential components and the content of the
daily report, as well as to analyse the marketing plan for hotel services and the budgeting
techniques that contribute directly to the creation of added value for the services provided
and fully meeting the expectations of the hotel’s customers.

Key terms: housekeeping, beverage, charge, city ledger, covers count, rooms sold, business mix

Fiecare structură de primire turisti­că are anu­
mi­te particularități care se răsfrâng și asu­pra natu­rii
și caracteristicilor serviciilor și produ­se­lor oferite
clienţilor săi.
Pe plan intern și internaţional, în hoteluri pot
exista elemente identice din punct de vedere struc­
tural, dar întotdeauna vor fi și elemente de diferen­
ţiere, precum calitatea servi­cii­lor și comportamentul
personalului. Aceste con­siderente au impus confi­
gurarea celor două depar­ta­mente specifice/de bază
ale unui hotel: cazarea și restauraţia.
Abordarea în mod analitic a problemelor în ca­
drul acestui material are ca obiectiv principal identi­
fica­rea și prezentarea celor mai importante particula­
­­rități ale gestiunii hoteliere, respectiv componentele
esențiale ale acesteia şi conţinutul raportului zilnic,
precum şi analizarea pla­nului de marketing al servi­
ciilor hoteliere și a teh­nicilor bugetare care au rolul
de a contribui în mod di­­rect la realizarea de valoare
adăugată pentru serviciile prestate și la satisfacerea
deplină a clienţilor unui hotel.
1. Componentele esenţiale
ale gestiunii hoteliere
î Venituri
Există cinci surse de venituri ale unui hotel:
l Cazare (camere): venituri de­ter­minate de
ocuparea camerelor;
l Alimentaţie (food): cifră de afa­ceri rezulta-
tă din vânzarea preparatelor culi­nare (micul dejun,
dejun, cină, banchete etc.);

40 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

 l Băuturi (beverage): cifră de afaceri determi­
nată de vânzarea băuturilor (bar, mi­nibar, vinuri etc.);
l Mijloace de comunicare: venituri obţinute
din folosirea de că­tre clienţi a mijloacelor de co­­mu­
nicare (telefon, fax, internet);
l Alte surse: toate celelalte veni­turi, prove­nite
din închirierea de săli, vânzarea de ţi­gări, ziare etc.
Defalcarea veniturilor este necesară pentru că
în activitatea hotelieră există:
l o separaţie fizică între departamentele ope­
ra­ţio­­nale;
l competenţe profesionale particulare în ca­
drul departamentelor;
l abordări comerciale distincte;
l metode analitice proprii fiecărui sector;
l implicaţii fiscale diferite (TVA).
Veniturile se analizează și se compară:
l în cifre absolute;
l în procente din totalul cifrei de afaceri (CA):
(Ve­ni­turi din alimentaţie/Total venituri) x 100 =
% Ve­ni­turi din alimentaţie din CA totală;
l în cifre medii pe camere sau pe meniuri: Ve­
nituri din băuturi/Camere vândute = Venit mediu
din băuturi pe cameră.
Într-o ultimă analiză, toate veniturile sunt com­
­parate ca medie pe cameră, această prezentare fă­
când obiectul unei rubrici specifice în raportul zilnic
(daily report).
î Costuri
a) Costurile directe reprezintă raportul din­tre
costul achiziţionării materiilor prime și încasările
corespondente și se exprimă ca procent din totalul
cifrei de afaceri. De exemplu:
l Costul departamentului de alimentaţie (Food)
= Costul achi­ziţiei de materii prime alimentare și al
preparării de mâncăruri calde și reci/Încasările de­
partamentu­lui de alimentaţie;
l Costul departamentului de băuturi (Beverage)
= Costul achi­zi­ţiei băuturilor/Încasările departamen­
tului de băuturi;
l Costul pentru mijloacele de comunicare =
Va­loarea facturilor privind mijloacele de comunica­
re/Încasările pentru mijloacele de comunicare.
De reţinut este că aceste costuri nu includ TVA.
b) Costul cu salariile cuprinde:
l costurile brute cu salariile;
l taxele pe costurile brute cu salariile;
l beneficiile angajaţilor/avantajele în na­tură;
l vacanţele plătite;
l bonusurile şi primele;
februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor
l masa angajaţilor;
l serviciile în afara hotelului.
c) Alte costuri.
î Costuri ale departamentelor
operaţionale şi cheltuieli generale
Departamentele operaţionale ale unui hotel ela­
borea­ză proceduri și politici operaţionale specifi­ce
activită­ţii de primire și cazare turistică, asi­gu­ră su­
port teh­nic pentru toate serviciile hote­liere, stabilesc
și gestionează stocul optim de piese de schimb pen­
tru echipamentele func­ţio­nale din cadrul ho­telului
bazându-se pe ne­voile tehnologice și pe bugetele
apro­bate, sunt responsabile cu func­ţionarea cores­
pun­­­ză­toare a instalaţiilor sa­ni­tare și de climatizare,
pla­ni­fică și prognozează costurile de men­tenanţă îm­
preună cu de­parta­mentul financiar. Tot­oda­tă, aceste
departa­men­­­­te elaborează și moni­to­rizează un sis­tem
de indi­catori de perfor­man­ţă, urmăresc evo­lu­ţiile
interne și externe care pot afecta ser­viciile ofe­rite
cli­enţilor ho­te­lului şi furnizează con­sul­­tan­­­ţă de spe­
cialitate pe probleme legate de facility management
în ceea ce priveşte operaţiuni­le curen­­te sau viitoare
bazate pe cele mai bu­ne prac­tici la nivel in­tern și
in­ternaţional în do­me­niul ho­telier.
a) Costurile operaţionale reprezintă an­sam­
blul cheltuielilor legate direct de cifra de afaceri. De
exemplu, cu cât sunt mai multe ca­me­­re ocupate, cu
atât numărul orelor de lucru ne­cesare pentru curăţa­
­rea lor este mai mare. Costul salarial al cameris­telor
este legat direct de încasările departamentului de
ca­zare, deci sala­riile sectorului de cu­ră­ţenie (house­
keeping) re­pre­­zin­tă cheltuieli operaţionale ale de­
par­­­­ta­mentu­lui de cazare.
Costurile operaţionale cuprind:
l costurile directe pentru departamentul de
ali­mentaţie și cel de băuturi și pentru mijloacele de
comunicare;
l costurile cu salariile;
l alte costuri.
b) Cheltuielile generale reprezintă costurile
care nu sunt influenţate de rezultatele ho­telului şi
nu sunt legate direct de cifra de afaceri (de exemplu,
chel­­tuielile cu pliantele publicitare).
c) Cheltuielile cu utilităţile (gaz, electricitate,
benzină și alţi combustibili, apă).
d) Cheltuielile de întreţinere (Repair & Main­
­tenance – R&M).
e) Sales & Advertising (S&A) includ:
41
 l cos­t u­r ile suplimentare pentru sejururile legă­tură cu rezultatele hotelului. Cu ajutorul acestor
ofe­ri­te; in­for­maţii se pot lua măsurile necesare pentru a atin­
l costul salarial al echipei comerciale. ­ge obiectivele bugetului la sfârșitul lunii.
f ) Cheltuielile administrative și generale
(A&G) cuprind: î Structură
l costurile salariale;
l Coloana 1: Daily – realizarea zilei;
l alte costuri.
l Coloana 2: Month to date – adună rezultatele
Profitul net se determină astfel: zilnice de la începutul lunii până în ziua respectivă;
l Coloana 3: Budget month to date – adună re­
Încasări (venituri):
­zultatele din buget de la începutul lunii până în ziua
l Camere
respectivă;
+ Mâncare
l Coloana 4: Last year month to date – adună
+ Băuturi
rezultatele din aceeași lună a anului precedent, de
+ Mijloace de comunicare
la începutul lunii până în ziua respectivă.
+ Altele
Aceste informaţii permit compararea datelor
= Total încasări obţinute în anul curent cu obiectivele bugetului și
Costuri operaţionale: cu realizările aceleiași perioade de gestiune din anul
l Camere (salarii, altele) precedent.
+ Mâncare (costuri directe, salarii, altele)
+ Băuturi (costuri directe, salarii, altele) î Vocabular
+ Mijloace de comunicare (costuri directe, salarii, l Rooms available: camere disponibile care
al­tele) pot fi închiriate, indiferent că sunt ocupate sau nu
+ Altele (Total camere – Camere inutilizabile);
= Total costuri operaţionale l Out of order: camere care nu pot fi închiriate

Total încasări – Total costuri operaţionale = Venit (camere inutilizabile);

brut din exploatare (Gross operating income – GOI) l Rooms sold: camere ocupate;
l Rooms vacant: camere libere care pot fi în­
Cheltuieli generale:
chiria­te (Camere disponibile – Camere ocupate);
l A&G (salarii, altele)
l Occupancy: grad de ocupare (Camere ocu­
+ S&A (salarii, altele)
pa­te/Camere disponibile);
+ Utilităţi (salarii, altele)
l Average room rate (ARR): Venit pe came­
+ R&M (salarii, altele)
ră/Camere disponibile;
= Total cheltuieli generale l Send out: client care dorește să se cazeze la

GOI – Total cheltuieli generale = Profit brut din ex­
ploa­tare (Gross ope­rating profit – GOP)
GOP – Taxe de franciză, taxe de management, chi­rii,
dobânzi, amortizări, asigurări = Profit net din ex­
ploa­­tare (Net operating profit – NOP)
Costurile operaţionale sunt:
l costuri variabile;
l costuri operaţionale;
l costuri pentru un anumit departament.
Cheltuielile generale cuprind:
l cheltuieli fixe;
l cheltuieli funcţionale;
l cheltuieli realizate pentru hotel în ansamblu.
2. Conţinutul raportului zilnic
Raportul zilnic de încasări reprezintă do­cu­
men­tul care informează șefii de departamente în
un hotel, dar din lipsă de locuri este trimis la altă
unitate din cadrul aceluiași lanţ hotelier;
l No-show: persoană care face o rezervare, dar
nu o folosește și nici nu o anulează;
l Complimentary: factură achitată de hotel,
serviciu pe care clientul nu trebuie să îl plătească;
l Day use: client care sosește dimineaţa și
plea­că înainte de ora 2400;
l Re-rent: vânzarea aceleiași camere de două
ori într-o singură zi (mai ales la hotelurile din aero­
porturi).
Veniturile sunt exprimate pe tip de de­par­ta­
ment operaţional și sunt incluse în raportul zilnic
fără taxe (mai ales TVA). Fiecare departament este
for­­mat din mai multe puncte de vânzare (outlets). An­
­­sam­blul punctelor de vânzare ale unui depar­ta­ment
re­flec­tă într-o mare măsură gama serviciilor di­verse
ofe­rite de acesta.

42 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

 În raportul zilnic se evidenţiază camerele ocu­
pate (rooms sold) și numărul de porţii servite
(covers count). Toate veniturile sunt analizate și com­
­parate în ter­meni medii, și anume încasarea medie
pe cameră (average per room), inclusiv telefonul și
alte servi­cii adiţionale, și încasarea medie pe porţie
servită (average per cover), pentru mâncare și bău­
tură (Food & Beverage – F&B). În final, toate încasă­
rile, inclusiv cele F&B, sunt analizate ca medie pe
cameră, pentru că, în fapt, toate încasările hotelului
sunt ex­­pri­ma­te în funcţie de ocuparea camerelor.
Raportul zilnic cuprinde și o parte financiară,
respectiv avan­surile încasate cash și modalităţile de
plată (carduri de credit, cecuri de călătorie, ce­curi
etc.).
Guest ledger reprezintă totalul cheltuielilor
nea­chitate încă de clienţii hotelului. În momentul
plăţii (cel mai adesea la check out), guest ledger se
transformă în cash (cecuri, cecuri de călătorie, bani
li­chizi sau devize) sau charge (carduri de credit, ti­­
chete).
City ledger reprezintă totalul cheltuielilor care
nu sunt achitate de client la părăsirea hotelului (uni­
tatea hotelieră va transmite factura firmei cu care a
fost negociat tariful).
3. Planul de marketing
al serviciilor hoteliere
Planul de marketing este un instrument de ana­
liză care contribuie la luarea deciziilor de acţiune în
cadrul uni­tăţilor hoteliere. Acesta se realizează în
fiecare an în luna septembrie, pe baza extrapolării
re­zul­tatelor anului în curs, și stabilește într-o ma­
nie­ră precisă toţi parametrii consideraţi decisivi, res­
pec­tiv cei care sunt înglobaţi în formularea obiecti­
velor și strate­giilor comerciale. De asemenea, acesta
reprezintă prin­cipala sursă de informaţii pentru ela­
borarea ele­mentelor legate de vânzări și încasări la
buget.
Planul de marketing ţine cont de următoarele
aspecte importante:
l piaţa (printr-o analiză istorică a business
mixului – cine sunt clienţii hotelului?);
l produsul (printr-o descriere comparativă
a infrastructurii și serviciilor faţă de hotelurile con­
curente);
l bugetul;
l forţa de vânzare (echipa comercială – nu­
mărul de persoane, vârsta lor, motivaţia);
februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor
l sistemul de vânzări (sistemul de rezerva­re,
acţiunile comerciale);
l rezultatele;
l obiectivele de atins (gradul de ocupare, ARR,
F&B etc.).
Business mixul este instrumentul de segmen­
tare care împarte piaţa după profilul clientelei. În
ceea ce priveşte hotelurile, segmen­tele de clienţi sunt
împărţite pe grupe în funcţie de motivaţia lor, care
va influen­ţa durata sejurului, cheltuielile efectuate,
tipul ser­viciilor soli­citate și produsele consumate.
Cifra de afaceri a ho­te­lului este determinată de com­
binarea acestor seg­mente de business mix.
Componenţa business mixului este urmă­toa­rea:
þ Clienţi individuali – sunt cei care plătesc în
general tariful întreg (full rate). Aceștia sunt sensi­
bili la marca hotelului şi la sistemul de rezervare și
își achită singuri nota de plată (cash sau cu card de
credit).
þ Clienţi corporate – reprezintă un segment
ce are ca motivaţie deplasarea în scop profesional.
Camera este rezervată de o firmă care de regulă ne­
­gociază un tarif preferenţial cu serviciul comer­cial
al hotelului sau al lanţului din care acesta face parte.
Preţul se stabilește pe baza estimării nu­mă­rului de
camere care vor fi ocupate de firma res­pectivă în
decursul unui an. De regulă se încheie un contract
care prevede tarifele și eventualele servicii particu­
lare (de exemplu, camere VIP). Factura pen­tru sejur
este trimisă societăţii în scopul efectuării plăţii.
Unele hoteluri fac distincţie între clienţii comer­
ciali și cei corporate. Clienţii comerciali sunt fir­mele
care au negociat un tarif preferenţial cu un ho­tel, iar
clienţii corporate sunt cei care au negociat la ni­velul
lan­ţului hotelier.
þ Seminare – participarea la diferite întru­
niri/manifestări or­ga­nizate la hotel. Prestaţiile sunt
legate direct de în­chirierea unei săli (sau a mai mul­
tor săli) pentru aceste reuniuni și în procent de 99%
de un pachet F&B. Factura este plătită de societatea
organizatoare și poartă inscripţia city ledger.
þ Grupuri de turiști – beneficiază de tarife
reduse. Factura pentru sejur este transmisă tour ope­
­ratorului sau agenţiei de voiaj și poartă inscrip­ţia
city ledger.
Un sejur turistic poate fi:
• BB (bed and breakfast) – numai cazare și mi­
cul dejun, alte servicii fiind achitate de clienţi in­
dividual;
• HB (half board) – demipensiune, respectiv
cazare plus două mese;
43
 • FB (full board) – pensiune completă, respec­
tiv cazare şi trei mese, eventualele servicii suplimen­
­­tare (de exemplu, telefon) fiind achitate de clienţi
separat.
þ Pachete de weekend – clienţii care se ca­
zea­ză în hotel de vineri până duminică beneficiază
de un preţ special de sfârşit de săptămână și eventu­
al de un pa­chet complet, mai ales F&B (de exemplu,
weekend gastronomic, unde totul este inclus).
þ Alţi clienţi.
î Mixul pentru activitatea de alimentaţie
Acesta se prezintă după cum urmează:
þ Restaurant – clienţii individuali, cazaţi sau
nu la hotel, comandă à la carte și achită cash (pe loc)
sau plătesc ulterior, la check out, consumul total din
hotel (guest ledger).
þ Banchete – reprezintă grupuri de clienţi pen­
tru care se negociază meniul și preţul, iar factu­ra se
achită cash de către aceştia sau city ledger de către
o so­cie­tate comercială.
þ Tururi – grupurile de turiști iau și masa, iar
plata se face ca în cazul cazării.
þ Seminare – se aplică aceleași principii ca
la tururi. Costul pachetului F&B se negociază împre­
u­nă cu ca­za­rea.
þ Cocktailuri – veniturile se obţin mai degrabă
din băuturi, iar factura se plătește de către organiza­
tor cash sau city ledger.
Tehnici bugetare
Cifrele din buget se obţin pe baza a patru para­
metri principali:
þ Istoricul – constituie baza de calcul al buge­
tu­­­­lui. Procentele istorice se referă la primele obiecti­
­ve ale hotelului, care se iau din analiza istoricului în
care sunt evidenţiate tendinţele ce permit amplasa­
­­rea hotelului în contextul unei conjuncturi adec­vate.
þ Circumstanţele particulare – se referă la
sta­bilirea cifrelor pe baza analizei istoricului cu lua­
rea în considerare a tuturor circumstanţelor cunos­
cute în anul pentru care se calculează bugetul.
þ Agenda de lucru – reprezintă evenimen­tele
speciale care pot influenţa activitatea hotelului (de
exemplu, expoziţii, evenimente sportive). De re­gulă,
acestea sunt oportunităţi pentru hotel.
þ Obiectivele și strategiile planului de mar­
keting – prin acesta se asi­gură tranziţia de la istoric
la buget. În planul de marketing obiectivele sunt
exprimate de regulă în procente, în cifre relative și
prin prisma istoricului care generează valori incluse
în buget.
44 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016
Veniturile bugetare ale unui hotel provin în
pri­mul rând din vânzarea camerelor, dar sunt deter­
minate şi de ce­lelalte activităţi ale sale.
a) Veniturile pe cameră (room revenue) sunt
influenţate în principal de:
þ Strategia de preţ – presupune tarife pe seg­
mentele business mixului din planul de mar­keting.
Aceste elemente sunt corelate cu informaţii referi­
toa­re la tipul camerelor (single, duble).
þ Gradul de ocupare – planul de marketing
fi­xează obiectivul bugetar în ceea ce privește gradul
de ocupare, exprimat procentual. Acest procent se
apli­­că la rezultatele anului precedent și astfel se
ob­­ţine cifra din buget.
De exemplu, dacă obiectivul din planul de mar­
keting al unui hotel îl reprezintă indicatorul gradul
de ocupare pe segmentul seminare (+25%) și nu­
­mă­rul de camere vândute în anul precedent este de
5.000, atunci pentru anul în curs (din buget) numă­
rul de camere vândute este de 6.250 (5.000 x 1,25).
În funcţie de aceste elemente, în final se stabi­
leş­te o cifră absolută a veniturilor. Se determină în­
casă­rile totale din cazare (pe baza strategiilor de preţ
și a gradului de ocupare) pentru fiecare segment
al business mixului, după care se însumează aceste
ve­nituri ale tuturor segmentelor.
b) Veniturile din alimentaţie (food revenue)
sunt influenţate de mixul numărul de porţii ser­vite
și încasarea medie pe porţie servită.
Se pune întrebarea dacă numărul de porţii ser­
vite este legat de numărul celor care se cazează. Pen­
tru segmentele tururi, seminare și uneori pachete
de weekend, activitatea de alimentaţie este lega­
tă direct de activitatea de cazare.
La micul dejun, numărul porţiilor servite este
egal cu numărul celor care vor fi cazaţi (din buget
se iau informaţiile refe­ritoare la camerele vândute),
însă trebuie luat în considerare și cum vor fi vându­
te camerele duble, acestea putând fi ocupate de una
sau două persoane (Numărul de porţii servite = Ca­
mere vândute x (1 + Procentul de ocupare a camerei
duble de către două persoane)).
Istoricul permite identificarea unui coeficient
între numărul persoanelor cazate și numărul de por­
ţii servite. Acesta poate fi egal cu 2 (un dejun + o cină).
O cifră mai mare de 2 eviden­ţiază faptul că anu­mite
segmente de clienţi (grupuri de turişti, semi­­nare etc.)
care nu s-au cazat în ho­tel au servit masa la restau­
rantul hotelului.
 Exemplu

Din istoricul anului precedent cunoaștem următoarele informaţii:

– camere vândute pentru seminare: 700;
– grad de ocupare a camerelor duble de către două persoane: 8%;
– număr de porţii servite la seminare: 1.200;
– obiectiv bugetar: +10% camere vândute.

Să se determine numărul de porţii din buget pentru segmentul seminare.

Coeficientul porţie servită/client seminare = 1.200/700 = 1,71

Prin urmare:
l Un client din segmentul seminare cazat generează 1,71 porţii servite.
l Camere vândute prevăzute în buget = 700 + 700 x 10% = 770
l Camere vândute prevăzute cu grad de ocupare dublă = 770 + 770 x 8% = 831,6

Deci numărul de porţii din buget este de 1.422 (831,6 x 1,71).

Analize similare se pot face pentru clienţii in­
di­viduali, corporate și alţi clienţi, foarte importante
fiind datele istorice și obiectivele precise din planul
de marketing.
Aceleași analize se realizează și pentru depar­
ta­mentul de băuturi (în principal pentru: cafea, ceai,
băuturi, ră­coritoare, vinuri, minibaruri), precum și
pentru sec­torul mijloace de comunicare și alte sec­
toare.
În mod similar se fac cal­cu­­­lele pentru costurile
bugetare.
Perfecţionarea activităţii de alimentaţie publi­
că vizează, de asemenea, componenta sa comercială.
În acest sens, se observă modernizarea re­ţelei co­
mer­ciale din punct de vedere structural și al distri­
bui­rii în teritoriu, precum și diversificarea formelor
de servire. Astfel, în ceea ce privește struc­tura reţelei
se remarcă tendinţa de realizare a unor unităţi cu
func­ţii complexe care să răspundă unor ce­rinţe vari­
a­te (de exemplu, în staţiunile turistice să satisfacă
nevoia de hrană și agrement). De ase­me­nea, apar
noi tipuri de unităţi (cafeteria, snack-ba­r, bis­trou,
drugstore etc.), mai bine adap­tate particularităţilor
diferitelor segmente de clien­telă.
În paralel cu modernizarea formelor de comer­
cia­li­zare și de servire a produselor și serviciilor hote­
­lie­re are loc și o diversificare a presta­ţii­lor cu ca­rac­
ter complementar oferite în special de uni­tăţile de
alimentaţie publică, servicii diferen­ţiate struc­tu­ral în
funcţie de beneficiari (turiști sau popu­laţie rezidentă).
Materializarea acestor obiective va asigura par­
ticiparea sporită a sectorului de alimentaţie publică
la satisfacerea nevoilor consumatorilor, precum și
creșterea rolului său economic și social.

BIBLIOGRAFIE

1. Răchită, Ustinia (2014), Tehnica operaţiunilor de turism intern și internaţional, Editura Sitech, Craiova.
2. Răchită, Ustinia (2015), Tehnologie hotelieră și de restaurant, ediţia a II-a, Editura Sitech, Craiova.
3. Răchită, Ustinia, Diaconescu, Tiberiu (2015), Economia turismului – teorie și practică, Editura Sitech,
Craiova.
4. Ordonanţa Guvernului nr. 58/1998 privind organizarea şi desfăşurarea activităţii de turism în România,
publicată în Monitorul Oficial nr. 309/26.08.1998, cu modificările și completările ulterioare.

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 45

Bănci Fluxurile Trezoreriei Statului
cu Banca Naţională a României
Dorin COSMA, prof. univ. dr.
Universitatea de Vest din Timişoara
Constantin Cătălin GĂLETUŞE, drd.
Sinel Alexandru GÂLCEAVĂ, drd.

ABSTRACT

The Flows Between the State Treasury and the National Bank of Romania

This paper aims to present the flows between the State Treasury and the National Bank of
Romania. We outlined the main political decisions that led to the transformation of National
Bank of Romania in 1991, in accordance with the regulations. This resulted in a part of the
National Bank of Romania’s duties being taken over by the State Treasury, an institution
founded in 1991. The article briefly presents the existing attributions of the State Treasury
and the National Bank of Romania. We continue by highlighting the Treasury operations
of the central bank by analysing how these operations are reflected in the accounting reports.
We conclude this study by showing the current and potential usefulness of the operations
between the Treasury and the National Bank of Romania.

Key terms: State Treasury, National Bank of Romania, Treasury flows, Treasury operations,
attributions of the Treasury

Introducere Conform Legilor nr. 33/1991 – Legea bancară,

Până în anul 1990, operaţiunile de casă ale bu­
getului de stat erau ținute de Banca Naţională a Ro­
mâ­niei, care, conform legislaţiei, avea atribuţii:
l de încasare a veniturilor bugetare şi de efec­
tuare a plăților de casă, structurate pe capitole de
ve­nituri şi cheltuieli, pe ministere şi instituţii subor­
donate;
l de păstrare a valorilor şi de execuţie a con­
tro­lului asupra gestionării şi eliberării fondurilor
de la bugetul de stat;
l de transmitere către Ministerul Finanţelor
a tuturor informaţiilor privind execuția bu­ge­tului
de stat.
În anul 1991, Banca Naţională a României a fost
împărțită în banca centrală, îndeplinindu-şi astfel
atribuțiile tradiționale, şi sistemul băncilor co­mer­
ciale, care executau operaţiunile de casă şi pri­vind
bugetul public.
nr. 34/1991 privind Statutul Băncii Na­ţio­nale a Ro­
mâniei şi nr. 58/1998 privind activitatea ban­cară,
în prezent abrogate, în noua formă, Ban­ca Naţională
a României a fost subordonată direct le­gislativului,
dându-i-se un grad mai ridicat de inde­pendenţă, iar
ca bancă centrală avea urmă­toa­rele atribuţii:
l emisiunea monetară;
l gestionarea rezervelor valutare ale statului;
l supravegherea activităţii noului sistem ban­
car, prin politicile statutare pe care le avea.
Restul atribuțiilor, privind execuția de casă a bu­
­getelor şi gestionarea resurselor financiare ale sec­
torului public, au revenit Băncii Comerciale Ro­mâne,
Băncii Ro­mâne pentru Dezvoltare şi Băncii Agricole.
Prin­ci­palul scop al acestor bănci nou-create era de a
obţi­ne profit din diversele operaţiuni pe care le des­
fășu­rau, şi mai puţin gestionarea fondurilor publice
prin controlul asupra agenților economici care nu îşi
achi­tau la timp contribuțiile către stat.

46 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

 Utilizarea resurselor financiare publice de că­tre
băncile comerciale prezenta totuși un risc sub aspec­
­tul programelor de reformă, deoarece aceste bănci
urmau să intre în procesul de privatizare, iar activi­
ta­tea lor putea fi supusă falimentului, lucru inadmi­
sibil pentru un stat.
Conturile bancare în care erau înregistrate ope­
raţiunile fondurilor publice nu permiteau o evidenţă
clară şi transparentă, astfel încât să se poată face un
control riguros, iar acest lucru a dus la mari întârzi­
eri în înregistrarea şi verificarea operaţiunilor de
ca­să ale statului.
Banca Naţională a României şi Institutul Naţio­
nal de Statistică sunt partenerii Direcției generale
tre­­zorerie şi contabilitate publică din cadrul Minis­
terului Finanţelor Publice.
De asemenea, Banca Naţională a României este
un partener de nădejde al Trezoreriei Statului, deoa­
­rece contul curent al acestei instituţii este ținut de
BNR, pe seama servi­cii­lor publice descentralizate ale
Ministerului Fi­nan­ţelor Publice.
Înfiinţată la data de 17/29 aprilie 1880, în baza
Legii pen­tru înfiinţarea unei bănci de scont şi circula­
­țiune, ca in­stituție de credit ce avea privilegiul exclu­
­siv de a emi­te bancnote, Banca Naţională a României
a tre­cut de-a lungul timpului printr-o se­rie de modifi­
­cări, însă cel mai im­portant este că şi-a păstrat func­
țiile normale ale unei bănci centrale, iar princi­pa­lul
său obiectiv a rămas asigurarea şi men­ținerea sta­
bilității preţurilor.
Potrivit art. 2 alin. (2) din Legea nr. 312/2004
privind Statutul Băncii Naţionale a României, cu
modificările şi completările ulterioare, principalele
atribuții ale acesteia sunt:
„a) elaborarea şi aplicarea politicii monetare
şi a politicii de curs de schimb;
b) autorizarea, reglementarea şi supraveghe­
rea prudenţială a instituţiilor de credit, promovarea
şi monitorizarea bunei funcționări a sistemelor de
plăţi pentru asigurarea stabilității financiare;
c) emiterea bancnotelor şi a monedelor ca mij­
loa­ce legale de plată pe teritoriul României;
d) stabilirea regimului valutar şi supravegherea
respectării acestuia;
e) administrarea rezervelor internaţionale ale
Ro­mâniei”.
De asemenea, conform art. 27 şi 28 din acelaşi
act normativ, mecanismul de funcţionare prin prisma
februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor
căruia sunt dirijate finanţele sectorului public, atât
la nivel central, cât şi la nivel local, de către Mi­nisterul
Finanţelor Publice este realizat prin contul cores­
pon­dent al Trezoreriei de la BNR, deschis pen­tru fie­
care unitate operativă a Trezoreriei.
1. Fluxurile Trezoreriei
Prin contul corespondent al Trezoreriei sunt
derulate operaţiuni (fluxuri) de intrări (debitări) de
la agenții economici, sume ce semnifică achitarea
im­pozitelor şi taxelor către stat, precum şi încasări
din venituri extrabugetare şi fonduri cu destinaţie
spe­cială, şi de ieşiri (creditări) către agenții econo­
­mici, plăţi ce reprezintă mijloace extrabugetare, fon­
duri speciale ale instituţiilor publice, în vederea
achi­tării serviciilor furnizate sau lucrărilor prestate,
inclusiv investiţii. Soldul debitor al contului curent
al Trezoreriei reprezintă totalitatea disponibilităţi­
lor existente în Trezorerie.
La nivel teritorial, trezoreriile sunt organizate
astfel:
þ La nivel județean şi al municipiului Bucu­
reşti, Trezoreria funcţionează ca direcție în cadrul
Direcțiilor generale ale finanţelor publice, având ro­
lul de a coordona activitatea unităţilor operative ale
trezoreriilor din subordine, de a efectua operaţi­uni
de încasări şi plăţi prin contul curent al Trezore­riei
Statului deschis la Banca Naţională a României şi de
a reali­za sistemul informaţional în relaţia cu Trezo­
reria generală.
þ La nivel de municipiu, oraș şi comu­nă, Trezo­
reria funcţionează ca direcție sau serviciu în ca­drul
Administraţiilor financiare, având rolul de a efectua
operaţiuni de utilizare a resurselor financia­re publi­
ce, prin inter­me­diul contului curent deschis la Banca
Naţională a României (Transfond) şi prin ca­sieriile
pro­prii ale trezoreriilor operative. Aceste unităţi asi­
gură funcţio­narea întregului sistem buge­tar datorită
faptului că reprezintă unităţile operati­ve de lucru
unde sunt deschise conturile de venituri şi cheltuieli
ale bugetului de stat, ale buge­tu­lui asi­gurărilor so­
cia­le de stat, ale bugetului local şi ale or­donatorilor
de credite.
Conform Regulamentului de Organizare şi Func­
­­ţionare al ANAF, Direcţia generală a finanţelor pu­
bli­ce județeană „este unitate teritorială cu per­sona­
litate juridică a Agenţiei Naţionale de Admi­nistrare
Fiscală (…), prin care se realizează, în mod unitar,
47
stra­tegia şi programul Guvernului în dome­niul fi­
nan­ţelor publice şi se aplică politica fiscală a statu­
lui”. Coordonarea la nivel central a acestei direcţii
este asigurată de președintele ANAF.
Operaţiunile cu numerar derulate de Tre­
zo­rerie cu Banca Naţională a României sunt ali­
mentarea cu numerar prin retragerea sumelor din
contul deschis la BNR şi remiterea excedentului de
numerar în contul deschis la BNR.
În cazul operaţiunii de alimentare a Trezo­
reriei cu numerar de la BNR, conform Procedurii
interne privind organizarea şi funcţionarea casieri­
ei-tezaur, emisă de Ministerul Finanţelor Publice
pen­tru Direcţiile generale regionale ale finanţelor pu­
blice (DGRFP), se realizează următoarele activităţi:
l întocmirea cererii de retragere de numerar
de la BNR, document ce va fi elaborat în ziua Z de
șeful Serviciului decontări, operaţiuni cu nu­merar
şi produse electronice (SDONPE) – Comparti­ment
Casierie-tezaur, vânzare şi gestiune a titluri­lor de
stat şi certificatelor de trezorerie (CTVGTSCT)/înlo­
cui­torul acestuia;
l transmiterea către MFP a cererii de retrage­
re de nume­rar de la BNR, prin intermediul aplica­ției
Cash-BNR;
l elaborarea scrisorii pentru remitere valori,
care este predată odată cu numerarul;
l preluarea de la sediul BNR a numerarului
so­licitat, în saci sigilați, în ziua Z+1, de către persoa­
na desemnată de DGRFP;
l compararea situaţiei scriptice din scrisoarea
de remitere cu situaţia faptică (sunt număraţi ba­nii),
atât la preluarea numerarului de la BNR, cât şi la
predarea acestuia la Serviciul casierie-tezaur;
l înregistrarea scrisorii de remite­re în Registrul
pentru evidenţa numerarului manipu­lat de persona­
lul casieriei, unde trebuie să semneze șeful SDONPE –
Compartiment CTVGTSCT;
l ulterior, transmiterea acesteia către servi­
ciul Contabilitatea Trezoreriei Statului, pentru înre­
gis­tra­rea în evidențele contabile;
l arhivarea scrisorii la dosarul zilei.
În cazul operaţiunii de remitere a exce­den­
tului de numerar în contul deschis la BNR se de­
rulează următoarele activităţi:
l întocmirea cererii de remitere de numerar
că­tre BNR, document ce va fi elaborat în ziua Z de
48 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016
șeful SDONPE – Compartiment CTVGTSCT/în­lo­cui­
torul acestuia;
l transmiterea către MFP a cererii de remitere
de numerar către BNR, prin intermediul aplicației
Cash-BNR;
l elaborarea scrisorii pentru remitere valori,
care este predată odată cu numerarul;
l predarea la sediul BNR a numerarului, în saci
sigilați, în ziua Z+1, de către persoa­na desem­nată
de DGRFP;
l compararea situaţiei scriptice din scrisoarea
de remitere cu situaţia faptică (sunt număraţi banii),
atât la preluarea numerarului de la Serviciul casie­
rie-tezaur, cât şi la predarea acestuia la BNR;
l înregistrarea scrisorii de remite­re în Registrul
pentru evidenţa numerarului manipu­lat de personalul
casieriei, unde trebuie să semneze șeful SDONPE –
Compartiment CTVGTSCT;
l ulterior, transmiterea acesteia către serviciul
Contabilitatea Trezoreriei Statului, pentru înregis­
trarea în evidențele contabile;
l arhivarea scrisorii la dosarul zilei.
Securitatea transportului numerarului între
BNR şi Trezorerie este asigurată de Inspecto­ra­tul
de Jandarmi în baza contractului de prestări servi­
cii în­cheiat potrivit Legii nr. 333/2003 privind paza
obiectivelor, bunurilor, valorilor şi protecția per­soa­
nelor, republicată, cu modificările şi completările
ul­terioare.
2. Evidenţierea în contabilitate
a fluxurilor Trezoreriei
În contabilitate, operaţiunile Trezoreriei sunt
realizate prin:
þ Contul 60 „Cont curent al Trezoreriei la
Banca Naţională a României” – este un cont bifunc­
ţional deschis doar la trezoreriile ju­de­țene şi la Tre­
zoreria Municipiului Bucureşti.
Contul 60 se debitează cu valoarea încasărilor
reprezen­ta­te de venituri bugetare, extrabugetare şi
fon­duri speciale, pentru trezoreriile județene, muni­
ci­pale, orășenești şi comunale, primite de la sucursa­
­lele Băncii Naţionale a României, şi se creditează
cu va­loarea plăților instituţiilor publice făcute furni­
zorilor şi creditorilor, prin intermediul trezoreriilor
județene, municipale, orășenești şi comunale, către
su­­cursala Băncii Naţionale a României de care aparţin.
 Soldul contului este:
l debitor şi reprezintă disponibilul Trezore­
riei la Banca Naţională a României;
l creditor şi reprezintă lipsa de disponibil în
județul respectiv.
þ Contul 10 „Casa” – este un cont de activ în
care sunt înregistrate mijloacele bănești existente
în casieriile Trezoreriei, precum şi încasările şi plă­
ţile efectuate în numerar prin casieria Trezoreriei.
Contul 10 se debitează cu:
l încasările în numerar prin casieria Trezore­
riei, pe bază de chitanțe/foi de vărsământ, ce repre­
­zintă impozite şi taxe bu­getare şi alte venituri de
la agen­ții economici, institu­ţiile publice şi contri­
bua­bili;
l încasările în numerar, depuse la ca­­sie­ria Tre­
zoreriei de instituţiile publice, care reprezintă veni­
turi spe­cia­le şi extrabugetare încasate prin casieriile
proprii ale in­stituţiilor;
l sumele primite în numerar prin casieriile tre­
zoreriilor județene în vederea asigurării necesa­ru­
lui de numerar pentru acoperirea plăților efectuate
prin casierie;
l sumele neutilizate de instituţiile publice şi
ri­dicate iniţial din cont.
Contul 10 se creditează cu:
l sumele restituite în numerar prin casierie
care reprezintă restituiri de taxe şi impozite şi alte
venituri necuvenite bugetelor respective către agen­
ții economici, instituţiile publice şi contribuabili, cu
respectarea dispoziţiilor legale, în baza documente­
lor justificative;
l depășirile de plafon ale trezoreriilor muni­
cipale, orășenești şi comunale, depuse în conturile
su­cursalei Băncii Naţionale a României;
31 decembrie 2014
Cont curent în lei al Trezoreriei Statului
Cont curent în valută al Trezoreriei Statului
Total
Conform aceluiaşi Raport, în anul 2014 Trezore­
r­ ia Statului a avut o „atitudine prudentă” şi „în pri­mele
zece luni a acumulat excedente importante, în corela­
ţie cu efortul făcut de MFP pentru menține­rea soldului
bugetar în limitele convenite cu organismele interna­
februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor
l eliberările de numerar pe bază de cec pentru
ridicare de numerar către instituţiile publice, pen­
tru efectuarea cheltuielilor prin casieriile pro­prii;
l eliberările de numerar din conturile institu­
ţiilor publice pentru achitarea salariilor şi a altor
drep­turi de personal prin casieriile proprii;
l sumele depuse la Banca Naţională a României
atunci când este depozitat plafonul de casă.
Soldul contului este debitor şi reprezintă sume­
­­le în numerar existente în casieriile Trezoreriei la
sfârşitul zilei.
În cazul trezoreriilor care funcţionează fără
casă, operaţiunile se derulează prin contul 12 „Dis­
­po­nibil al Trezoreriei la bancă pentru efectua­
rea de plăţi în numerar”, care este un cont de activ.
Contul 12 se debitează cu sumele depuse la ban­
că prin casă pe măsura alimentării contului cu dis­
po­nibil şi cu veniturile preluate din contul curent
al trezoreriei județene deschis la Banca Naţională
a României şi se creditează cu plăţile efectuate către
instituţiile publice pentru achitarea cheltuielilor şi
cu comisioanele pentru operaţiuni efectuate de băn­
cile comerciale pe seama instituţiilor publice.
Soldul contului este debitor şi reprezintă dis­
ponibilul la bancă al Trezoreriei pentru efectuarea
de plăţi în numerar.
3. Evoluţia contului Trezoreriei
Statului în 2014 faţă de 2013
Prezentăm în tabelul de mai jos disponibilită­
țile Trezoreriei Statului în anul 2014 faţă de 2013,
con­form Raportului anual al BNR publicat pentru
2014:
- mii lei -
31 decembrie 2013
7.099.539 4.532.430
34.657.344 26.671.432
41.756.883 31.203.862
ţionale. În schimb, în ultimele două luni ale anului,
creş­terea considera­bilă a injecțiilor Trezore­ri­ei a con­
­tribuit, alături de reducerea ratei RMO (n.r. rata re­zer­
velor minime obli­ga­­to­rii) aferente pasive­lor în lei, la
amplificarea sem­nifica­tivă a lichidităților excedentare”.
49
 4. Concluzii
Analizând fluxurile realizate de Trezorerie cu
Banca Naţională a României, putem spune că multi­
tu­dinea de reglementări în baza cărora au fost create
a reușit să alcătuiască o structură logică a derulării
acestor operaţiuni, similare cu fluxurile băncilor
co­merciale.
Experienţa BNR în gestionarea fluxurilor de
nu­­merar a fost transpusă în mo­­dul de lucru dintre
aceas­ta şi Trezoreria Statului. Se ob­servă foarte clar
din aceste fluxuri funcția de casier pe care o îndepli­
nește cu succes Trezoreria.
Operaţiunile derulate de Trezoreria Statului
cu BNR sunt simple şi asigură strictul necesar, exis­
tând însă oricând posibilitatea de a le dezvolta. Una
din­tre operaţiunile pe care Trezoreria ar putea să le
îndeplinească cu succes este emiterea de mo­nedă
divizionară.
Considerăm că ar fi mai eficient ca echi­­librarea
necesarului de numerar între trezo­reriile județene
să se realizeze mai întâi la nivelul tre­zore­­riilor re­
gio­nale, iar apoi excedentul sau defi­ci­tul să fie reglat
prin intermediul băncii centrale, aşa cum am descris
în cadrul fluxului de remitere.

BIBLIOGRAFIE

1. Belean, Pavel, Anghelache, Gabriela (2004), Trezoreria Statului. Organizarea, funcţionarea şi sistemul
contabil, Editura Economică, Bucureşti.
2. Cosma, Dorin, Crâşneac, Alexandru (2011), Buget şi trezorerie, Editura Eurostampa, Timişoara.
3. Cosma, Dorin, Lăbuneţ, Aurora, Mutaşcu, Ioan Mihai (2001), Bugetul şi trezoreria publică, ediţia a II-a,
Editura Bion, Satu Mare.
4. Duran, Vasile, Cozac, Alexandru, Duran, Irina (2005), Buget şi trezorerie, Editura Eurostampa, Timişoara.
5. Manolescu, Gheorghe (1997), Moneda şi ipostazele ei, Editura Economică, Bucureşti.
6. Moşteanu, Tatiana, Vuţă, Mariana, Câmpeanu, Emilia-Mioara (1997), Buget şi trezorerie publică, Editura
Didactică şi Pedagogică, Bucureşti.
7. Hotărârea Guvernului nr. 78/1992 privind organizarea şi funcţionarea trezoreriei finanţelor publice,
publicată în Monitorul Oficial nr. 30/28.02.1992.
8. Legea nr. 33/1991 – Legea bancară, publicată în Monitorul Oficial nr. 70/03.04.1991, abro­gată.
9. Legea nr. 34/1991 privind Statutul Băncii Naţionale a României, publicată în Monitorul Oficial
nr. 70/03.04.1991, abrogată.
10. Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată în Monitorul Oficial nr. 454/18.06.2008, cu modificările
şi completările ulterioare.
11. Legea nr. 58/1998 privind activitatea bancară, publicată în Monitorul Oficial nr. 121/23.03.1998,
abrogată.
12. Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, publicată în Monitorul Oficial nr. 597/13.08.2002, cu
modificările şi completările ulterioare.
13. Legea nr. 312/2004 privind Statutul Băncii Naţionale a României, publicată în Monitorul Oficial
nr. 582/30.06.2004, cu modificările şi completările ulterioare.
14. Norma Băncii Naţionale a României nr. 1/2013 privind operaţiunile cu numerar ale instituţiilor de
cre­dit şi Trezoreriei Statului în relaţia cu Banca Naţională a României şi decontarea acestora, publicată
în Monitorul Oficial nr. 686/08.11.2013.
15. Normele metodologice nr. 5.318/1992 privind organizarea şi funcționarea trezoreriilor finanțelor pu­
blice, cu modificările ulterioare.
16. Ordinul ministrului economiei şi finanţelor nr. 1.029/1992 pentru aprobarea Instrucțiunilor privind
or­ganizarea şi funcţionarea trezoreriei finanţelor publice, nepublicat.

50 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

 17. Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1.917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice pri­
vind organizarea şi conducerea contabilităţii instituţiilor publice, Planul de conturi pentru instituţiile
publice şi instrucțiunile de aplicare a acestuia, publicat în Monitorul Oficial nr. 1.186/29.12.2005, cu
modificările şi completările ulterioare.
18. Ordinul ministrului delegat pentru buget nr. 2.021/2013 pentru modificarea şi completarea Normelor
metodologice privind organizarea şi conducerea contabilităţii instituţiilor publice, Planul de conturi
pentru instituţiile publice şi instrucțiunile de aplicare a acestuia, aprobate prin Ordinul ministrului
fi­nanţelor publice nr. 1.917/2005, publicat în Monitorul Oficial nr. 831/24.12.2013, cu modificările
şi completările ulterioare.
19. Regulamentul Băncii Naţionale a României nr. 7/2012 privind comisioanele practicate de Banca
Naţională a României pentru efectuarea operaţiunilor de eliberare şi primire de numerar în relaţia cu
instituţiile de credit şi Trezoreria Statului, publicat în Monitorul Oficial nr. 350/23.05.2012, cu modifi­
cările ulterioare.
20. www.anaf.ro
21. www.bnro.ro/Home.aspx
22. www.legex.ro
23. www.mfinante.ro

Ä RECUNOAŞTERE
Acest articol are la bază rezultatele cercetării cofinanţate din Fondul Social European, prin Programul Operaţional
Sectorial Dezvoltarea Resurselor Umane 2007-2013, Proiectul nr. POSDRU/159/1.5/S/133255 (2014).

Abonamente pentru anul 2016

Pentru anul 2016, puteţi face abonamente la revista CONTABILITATEA, EXPERTIZA ŞI AUDITUL AFACERILOR
la următoarele preţuri:
v abonament anual . .............................................................................................................................................. 180 lei
v abonament semestrial......................................................................................................................................... 90 lei
v abonament trimestrial......................................................................................................................................... 45 lei
Contravaloarea abonamentelor se achită fie direct la casieria CECCAR – sediul central, fie cu ordin de
plată sau mandat poştal, în contul CECCAR: RO91 RZBR 0000 0600 0061 5384, Raiffeisen Bank – Agenţia
Brătianu.
Copia după documentul de plată împreună cu numele dumneavoastră şi adresa unde doriţi să primiţi
revista expediaţi-le pe adresa Editurii CECCAR, prin fax sau prin e-mail.
Numere diverse ale revistei din 2015 se pot procura de la casieria CECCAR – sediul central, la preţul
de 15 lei/exemplar.

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 51

Spălarea banilor Măsuri de prevenire și combatere
a spălării banilor și finanţării
terorismului
Claudia FLOREA, expert contabil
Cornelia Mariana OPREA, expert contabil
București

ABSTRACT

Measures for Preventing and Combating Money Laundering and Terrorist Financing

The money laundering and/or terrorist financing phenomenon was denounced by all the
world’s civilized states and their communities, upon the conclusion that dirty money
resulted from drug, weapon and contraband businesses, tax evasion, fraud, corruption
etc. are integrated into banks, financial and credit institutions, including global networks,
in order to give the appearance of their legitimate provenance or in order to make them
as difficult to detect as possible. In our country, Law no. 656/2002 on the prevention and
sanctions for money laundering, and the establishment of measures for preventing and
combating terrorist financing is the main law that unitarily regulates the prevention and
sanctions for money laundering and terrorist financing activities, defines the concept of
money laundering, specifies procedures for identifying clients and processing information
regarding money laundering, the scope and structures of the National Office for Prevention
and Control of Money Laundering, its responsibilities and the sanctions for breaching its
requirements.

Key terms: money laundering, terrorist financing, client identification, suspected transactions,
cash transactions, external transfers

Fenomenul spălării banilor și/sau finanţării ac­
telor de terorism a fost incriminat de toate statele
civilizate din lume, consta­tân­du-se că banii murdari
rezultaţi din afaceri cu dro­­guri şi armament și din
con­trabandă, evaziune fiscală, fraudă, corupţie etc.
sunt integraţi în bănci, instituţii financiare și de cre­
dit, inclusiv în circuite mondiale, pentru a se da o
aparenţă de legalitate provenienţei lor sau cu scopul
de a fi cât mai greu detectaţi. În ţara noastră, Legea
nr. 656/2002 pentru prevenirea și sanc­ţionarea spă­
lării banilor, precum și pentru insti­­tuirea unor mă­
suri de prevenire și combatere a finan­ţării terorismu­
lui este principalul act normativ care reglementează
în mod unitar prevenirea și sanc­ţio­narea activităţi­
lor de spălare a banilor și finanţare a actelor de tero­
procedurile de identifi­care a clien­ţilor și de prelu­
crare a informaţiilor refe­ritoa­re la spălarea banilor,
obiectul de activitate și struc­turile Oficiului Naţional
de Prevenire și Combatere a Spă­lării Banilor, răs­pun­
derile și sancţiunile în ca­zul în­căl­cării dispoziţiilor
sale.
Spălarea banilor este activitatea prin care anu­
mite persoane încearcă să ascundă realitatea în ceea
ce privește veniturile obţinute din activităţi nelega­
le. Prin aceasta se caută punerea sub o altă lumi­nă
a unor tranzacţii, astfel încât profitul obţinut să fie
considerat legal. Printre activităţile de acest gen se
numără:
l producţia, distribuţia și consumul de dro­guri;

rism, definește noţiunea de spălare a banilor, prevede l traficul de arme;

52 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

 l traficul de materiale nucleare;
l jaful, furtul de automobile;
l corupţia, șantajul;
l falsificarea de monede sau alte valori;
l contrabanda etc.
S-au identificat câţiva pași pe care îi parcurg cei
implicaţi pentru obţinerea acestor fonduri:
l mișcarea fondurilor obţinute în mod direct
din infracţiuni;
l ascunderea urmelor banilor pentru a se evi­
ta orice tip de investigaţie;
l disponibilizarea banilor pentru infractori,
ascunzându-se originea ocupaţională și geografică
a fondurilor.
Ü Ce înseamnă spălarea banilor
și finanţarea terorismului?
Conform art. 29 alin. (1) din Legea nr. 656/2002
pentru prevenirea și sancţionarea spălării banilor,
precum și pentru instituirea unor măsuri de preveni­
re și combatere a finanţării terorismului, republi­cată,
cu modificările și completările ulterioare, no­ţiunea
de spălare a banilor presupune:
„a) schimbarea sau transferul de bunuri, cu­nos­
când că provin din săvârșirea de infracţiuni, în sco­
pul ascunderii sau al disimulării originii ilicite a
aces­tor bunuri ori în scopul de a ajuta persoana care
a să­vârșit infracţiunea din care provin bunurile să
se sus­tragă de la urmărire, judecată sau executarea
pedepsei;
b) ascunderea ori disimularea adevăratei na­
turi a provenienţei, a situării, a dispoziţiei, a circula­
ţiei sau a proprietăţii bunurilor ori a drepturilor
asupra acestora, cunoscând că bunurile provin din
săvârșirea de infracţiuni;
c) dobândirea, deţinerea sau folosirea de bu­
nuri, cunoscând că acestea provin din săvârșirea de
infracţiuni”.
Noţiunea de finanţare a terorismului este defi­
ni­tă la art. 36 din Legea nr. 535/2004 privind preve­
nirea și combaterea terorismului, cu modificările
și completările ulterioare:
„(1) Constituie infracţiune de finanţare a teroris­
mului colectarea sau punerea la dispoziţie, direct ori
indirect, de fonduri, licite sau ilicite, cunoscând că
acestea urmează a fi folosite, în tot ori în parte, pen­tru
săvârșirea actelor de terorism sau pentru susţinerea
februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor
unei entităţi teroriste și se pedepsește cu în­chi­soare
de la 5 la 12 ani și interzicerea unor drepturi.
(2) Săvârșirea unei infracţiuni în scopul obţine­
rii de fonduri, cunoscând că acestea urmează a fi
folosite, în tot sau în parte, pentru săvârșirea actelor
de terorism ori pentru susţinerea unei entităţi tero­
riste, se pedepsește cu pedeapsa prevăzută de lege
pentru acea infracţiune, al cărei maxim se majorează
cu 3 ani.
(3) Dacă fondurile obţinute în condiţiile alin. (2)
au fost puse la dispoziţia entităţii teroriste, se aplică
regulile privind concursul de infracţiuni”.
Ü Situaţii în care identificăm
fenomenul de spălare a banilor
Spălarea banilor este întâlnită în mai multe do­
menii, ca, de exemplu:
î În domeniul bancar
Prin tranzacţii în numerar:
l depozite în numerar neobișnuit de mari fă­
cu­te de o persoană fizică sau de o companie ale cărei
tranzacţii aferente activităţii curente de afaceri nu
le justifică;
l depuneri de numerar cu valori mici nume­
roase, dar care per total au o valoare semnificativă;
l utilizarea numerarului în detrimentul tran­
zacţiilor interbancare;
l schimburi valutare mari fără justificare;
l transferuri de bani din străinătate fără justi­
ficare etc.
Prin conturile băncilor:
l deţinerea de către clienţi a mai multor con­
turi, pe care le alimentează frecvent, ce nu justi­fică
activitatea curentă a acestora;
l intrări și ieșiri de sume identice în aceeași zi;
l ridicări de numerar din conturi neutilizate
frecvent;
l încasări într-un cont de la mai multe persoa­
ne fizice, fără explicaţii logice ale acestora;
l evitarea de către firme a contactului cu su­
cur­salele băncilor etc.
Prin activităţi internaţionale offshore:
l plăţi regulate către ţări care sunt cunoscute
ca producătoare de droguri, organizaţii teroriste,
53
în special plăţi electronice care nu au o justificare
clară;
l solduri mari, neobișnuite pentru rulajele
nor­male ale clienţilor etc.
Prin agenţi și funcţionari ai instituţiilor fi­
nanciare:
l afaceri în care sunt utilizaţi intermediari,
fără apariţia proprietarilor;
l schimbări în comportamentul funcţionarilor,
prin îmbogăţirea nejustificată;
l comportamente suspecte ale funcţionarilor,
de exemplu, creșterea vânzărilor cash etc.
î În alte domenii decât cel bancar
Pe piaţa de capital:
l valorificări de acţiuni la cursuri care nu sunt
în concordanţă cu piaţa;
l achiziţii de acţiuni de la anumite persoane
la preţuri nejustificate;
l achiziţii de acţiuni făcute de paradisuri fis­
cale etc.
Pe piaţa imobiliară:
l plăţi în numerar la achiziţiile imobiliare
(acestea au fost limitate începând cu anul 2015);
l tranzacţionări de terenuri sau imobile la pre­
ţuri foarte mari faţă de preţul de achiziţie;
l tranzacţii cu obiecte de artă, autoturisme de
lux, iahturi etc.
În domeniul jocurilor de noroc (cazinouri):
l folosirea de sume mari pentru achiziţia de
jetoane, care ulterior sunt returnate şi se cere ca ba­
nii să fie rambursaţi prin cecuri sau ordine de plată;
l solicitarea de chitanţe pentru sumele câști­
gate etc.
În domeniul asigurărilor:
l poliţe de asigurare de valoare mare utilizate
pentru garanţia unor credite;
l accidente provocate pentru a utiliza poliţe
de asigurare;
l plăţi către asiguratori din ţări considerate
paradisuri fiscale etc.
În domeniul financiar:
l firme care sunt în pierdere în mod constant,
dar care au împrumutate de la acţionari sume sem­
nificative;
54 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016
l declararea unor sume nereale;
l nedepunerea de declaraţii în mod curent etc.
În domeniul vamal:
l evitarea plăţilor de taxe vamale prin nede­
cla­rarea corectă a valorilor importate;
l supraevaluarea exporturilor în documente
pentru a se obţine sume de bani din străinătate etc.
În domeniul valutar:
l neprezentarea certificatelor fiscale emise de
autorităţile fiscale din ţara beneficiarului la fac­turi­
le reprezentând contra­va­loarea serviciilor de mare
valoare;
l utilizarea în mod repetat a plăţilor în avans,
fără justificarea ulterioară a acestora prin importuri
sau a restituirii acestora etc.
Ü Atribuţiile contabililor în vederea
identificării fenomenelor de spălare
a banilor și finanţare a terorismului
Profesionistul contabil are obligaţia să verifice
și să înregistreze identitatea clienţilor și a beneficia­
rilor reali înainte de a iniţia orice rela­ţie de afaceri
cu aceștia. Principalele elemente pri­vind cunoaște­
rea clienţilor în scopul prevenirii și comba­terii spă­
lării banilor și a finanţării terorismului sunt:
l politica de acceptare a clienţilor, prin care
se determină categoriile de clienţi, în funcţie de risc,
precum și de monitorizare pe parcursul relaţiilor
profesionale;
l măsurile standard și măsurile suplimentare
de cunoaștere a clienţilor pentru fiecare categorie
de clientelă;
l verificarea operaţiunilor neobișnuite ale cli­
enţilor pentru identificarea tranzacţiilor suspecte;
l modalităţile de întocmire și păstrare a evi­
den­ţelor, precum și stabilirea accesului la acestea.
Pentru efectuarea serviciilor de contabilitate
tre­buie să se ţină cont de politica de acceptare a cli­
en­ţilor. Astfel, atunci când se începe colaborarea cu
cli­enţii, trebuie să existe proceduri adecvate de iden­
tificare a acestora. Monitorizarea activităţii clienţi­
lor trebuie să fie continuă pe parcursul existenţei
relaţiilor contractuale, astfel încât să poată fi preve­
ni­te eventuale evenimente. În funcţie de cantitatea
de informaţii obţinute cu privire la clienţi se stabi­lesc
categoriile de risc în care pot fi încadraţi aceștia.
 Câteva metode utilizate pentru cunoașterea
clientelei sunt:
l identificarea clientului pe bază de documente
și, după caz, de informaţii obţinute din surse in­de­
pendente;
l obţinerea de informaţii despre scopul și na­
tura afacerii;
l monitorizarea relaţiilor de afaceri, pentru a
se asigura că acestea sunt concordante cu informa­
ţiile privind identitatea clientului, precum și cu pro­
filul de risc.
Ü Cum putem preveni fenomenele
de spălare a banilor și finanţare
a terorismului?
Prevenirea acestor fenomene este mai dificil
de realizat de către partea financiară – expert conta­
bil, auditor, consultant fiscal, dar aceștia pot sesiza
clienţilor situaţiile care pot conduce către spălarea
banilor sau finanţarea terorismului și pot oferi în­
drumări cu privire la evitarea acestora în funcţie de
relaţia contractuală în care se găsesc.

î Exemplu

PROCEDURA INTERNĂ
privind activitatea de control intern pentru prevenirea
și combaterea spălării banilor și finanţării actelor de terorism

În vederea aplicării prevederilor Legii nr. 656/2002, precum și pentru desfășurarea acestei activităţi în
condiţii optime, s-au stabilit următoarele etape, care vor fi respectate în ordinea de mai jos:

1. Desemnarea persoanei/persoanelor din cadrul societăţii răspunzătoare de îndeplinirea

pre­ve­­derilor Legii nr. 656/2002
Administratorul va emite o decizie prin care va desemna persoana/persoanele, angajată/e cu carte de
muncă în cadrul societăţii, răspunzătoare de activitatea de control intern pentru prevenirea și com­baterea
spălării banilor și finanţării actelor de terorism, în conformitate cu prevederile Legii nr. 656/2002, precum
și sarcinile de serviciu obligatorii pentru îndeplinirea acestei activităţi.

2. Instruirea/prelucrarea persoanei/persoanelor desemnate pentru activitatea de control

intern pentru prevenirea și combaterea spălării banilor și finanţării actelor de terorism
Persoana/persoanele desemnată/e va/vor avea în vedere cel puţin următoarele obiective:
l cunoașterea prevederilor Legii nr. 656/2002, precum și însușirea tuturor modificărilor și/sau com­ple­

tărilor aduse legii și Regulamentului de aplicare a acesteia;

l identificarea operaţiunilor cu sume în numerar, în lei sau în valută, a căror limită minimă reprezintă

echivalentul în lei a 15.000 euro, indiferent dacă tranzacţia se realizează prin una sau mai multe operaţiuni
care par a avea o legătură între ele;
l identificarea transferurilor externe în și din conturi pentru sume a căror limită minimă reprezintă

echivalentul în lei a 15.000 euro, indiferent dacă tranzacţia se realizează prin una sau mai multe operaţiuni
care par a avea o legătură între ele;
l identificarea operaţiunilor suspecte de spălare a banilor și/sau de finanţare a actelor de terorism;

l identificarea, pe cât posibil, a clienţilor și a persoanelor în numele sau în interesul cărora acţionează

aceș­tia, înainte de a iniţia orice relaţie de afaceri sau de a efectua tranzacţii în numele clientului, ori de a
participa la operaţiuni suspecte de spălare a banilor și/sau de finanţare a actelor de terorism;
l întocmirea, după caz, în forma și conţinutul prevăzute de legislaţia în vigoare, precum și transmiterea

în termenele legale a:
– Raportului de tranzacţii suspecte;

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 55

 – Raportului de tranzacţii cu numerar, în lei sau în valută, a căror limită minimă reprezintă echivalentul
în lei a 15.000 euro, indiferent dacă tranzacţia se realizează prin una ori mai multe operaţiuni ce par
a avea o legătură între ele;
– Raportului de transferuri externe în și din conturi, a căror limită minimă reprezintă echivalentul în
lei a 15.000 euro, indiferent dacă tranzacţia se realizează prin una sau mai multe operaţiuni ce par
a avea o legătură între ele;
l revizuirea prezentei proceduri.

Recomandăm înregistrarea unui cont pentru raportarea online (http://www.onpcsb.ro/), astfel:

l accesarea sistemului de raportare online la adresa https://raportare.onpcsb.ro;

l completarea datelor în pagina de înregistrare;

l tipărirea și salvarea formularului generat conţinând solicitarea de alocare a unui cont de utilizator;

l transmiterea la Oficiul Naţional de Prevenire și Combatere a Spălării Banilor (ONPCSB) a formularului

semnat și ștampilat, în original, prin poștă, curier sau depunerea la registratură;

l primirea de la ONPCSB a parolei de acces prin unul dintre modurile de mai jos:

– personal de către reprezentantul care depune la registratură solicitarea, în baza unei împuterniciri
și a documentului de identitate;
– prin poștă, caz în care este necesară comunicarea adresei complete de corespondenţă.

3. Stabilirea responsabilităţilor casierului unităţii

Pentru identificarea operaţiunilor care pot fi considerate legate între ele potrivit Legii nr. 656/2002, ca­
sierul societăţii trebuie:
l să întocmească o notă cu persoanele care depun sau retrag bani din casierie, în care se precizează datele

și orele la care au avut loc operaţiuni de plată/încasare;

l în cazul în care este diferit de persoana desemnată ca având responsabilităţi în aplicarea acestei legi,

să anunţe persoana desemnată, pentru ca aceasta să poată raporta Oficiului, în cel mult 10 zile lucrătoare,
efectuarea operaţiunilor cu sume în numerar, în lei sau în valută, a căror limită minimă reprezintă echi­
valentul în lei a 15.000 euro, indiferent dacă tranzacţia se realizează prin una sau mai multe operaţiuni
ce par a fi legate între ele.

4. Stabilirea metodelor de identificare a operaţiunilor sau transferurilor interne și/sau externe

suspecte de spălare a banilor și/sau de finanţare a actelor de terorism
n Identificarea actelor și faptelor săvârșite în afara sistemului financiar-bancar. Persoana desemnată
de administrator pentru activitatea de control intern va identifica toate docu­mentele justificative (bonuri
fiscale, chitanţe, dispoziţii de încasare/plată etc. corelate cu contractele de împrumut, prestări servicii,
li­vrări de bunuri, după caz) aferente tranzacţiilor efectuate în numerar, în lei sau în valută, a căror limită
minimă reprezintă echivalentul în lei a 15.000 euro, care stau la baza înregistrării în Registrul de casă în
lei sau în valută, după caz. Se recomandă ca persoana desemnată de administrator pentru activitatea de
control intern să fie casierul.
n Identificarea clienţilor și a persoanelor în numele sau în interesul cărora ei acţionează. Această
procedură trebuie îndeplinită îna­inte de a iniţia orice relaţie de afaceri sau de a efectua tranzacţii în nu­mele
clientului, ori de a participa la operaţiuni suspecte de spălare a banilor și/sau de finanţare a actelor de
te­rorism. Persoana răspunzătoare de desfășurarea activităţii de control intern va determina riscul produ­
cerii de ope­raţiuni suspecte de spălare a banilor pornind în principal de la:

56 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

Ä Contractanţi
Se va verifica dacă clienţii/furnizorii:
l sunt înregistraţi la Oficiul Naţional al Registrului Comerţului și la Ministerul Finanţelor Publice;

l sunt nominalizaţi în actele normative care emit reglementări cu privire la contribuabilii inactivi;

l depun declaraţii și raportări semestriale și/sau anuale (www.mfinante.ro);

l au datorii la bugetul de stat sau la bugetul asigurărilor sociale (www.mfinante.ro).

Ä Obiectul contractelor
Un risc ridicat îl au:
l contractele de prestări servicii, cum ar fi: management, studii de piaţă, servicii IT etc.;

l contractele de vânzare-cumpărare de bunuri subevaluate sau supraevaluate.

Ä Modul de decontare
Un risc crescut îl au operaţiunile efectuate în numerar și/sau compensările neverificate de Institutul
de Management și Informatică (IMI) sau realizate fără a avea ca document justificativ ordinul de com­
pensare.
n Întocmirea și transmiterea rapoartelor reglementate de ONPCSB. Rapoartele de tranzacţii suspecte,
de tranzacţii cu numerar, în lei sau în valută, a căror limită minimă reprezintă echivalentul în lei a 15.000 euro,
indiferent dacă tranzacţia se realizează prin una ori mai multe operaţiuni ce par a avea o legătură între ele,
și de transferuri externe în și din conturi, a căror limită minimă reprezintă echivalentul în lei a 15.000 euro,
indiferent dacă tranzacţia se realizează prin una sau mai multe operaţiuni ce par a avea o legătură între
ele, se vor transmite în formatul și în termenele reglementate de Legea nr. 656/2002 și de Decizia Oficiului
Naţional de Prevenire și Combatere a Spălării Banilor nr. 2.742/2013 privind forma și conţinutul Raportului
de tranzacţii suspecte, ale Raportului de tranzacţii cu numerar și ale Raportului de transferuri externe, cu
modificările ulterioare.

5. Stabilirea măsurilor standard de cunoaștere a clientelei

Aceste măsuri au în vedere îndeplinirea următoarelor obiective:
l identificarea clientului și verificarea identităţii acestuia pe bază de documente și, după caz, de informaţii

obţinute din surse de încredere independente sau de la terţe persoane. Datele de identificare a clienţilor
vor cuprinde, în principal:
– în cazul persoanelor fizice: datele de stare civilă menţionate în documentele de identitate prevăzute
de lege;
– în cazul persoanelor juridice: datele menţionate în documentele de înmatriculare prevăzute de
lege, precum și dovada că persoana fizică ce conduce tranzacţia reprezintă legal persoana ju­
ridică;
– în cazul persoanelor juridice străine: datele menţionate în documente din care să rezulte identitatea
firmei, sediul, tipul de societate, locul înmatriculării, împuternicirea specială a celui care o repre­
zin­tă în tranzacţie, precum și o traducere în limba română a documentelor autentificate de un birou
notarial.
Copiile după documentele utilizate ca dovadă de identitate sau referinţă de identitate se vor păstra o
perioadă de minimum cinci ani, începând cu data când se încheie relaţia cu clientul;
l identificarea, dacă este cazul, a beneficiarului real și verificarea pe bază de risc a identităţii acestuia,

astfel încât informaţiile deţinute să fie satisfăcătoare și să permită inclusiv înţelegerea structurii de
proprietate și de control a clientului entitate juridică;

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 57

l obţinerea de informaţii despre scopul și natura relaţiei de afaceri;
l monitorizarea continuă a relaţiei de afaceri, inclusiv prin analizarea tranzacţiilor încheiate pe parcursul

acesteia, pentru a se asigura că acestea corespund informaţiilor deţinute despre client, profilul său de
risc și profilul activităţii, inclusiv despre sursa fondurilor, și prin asigurarea actualizării documentelor,
datelor și informaţiilor deţinute.

6. Luarea de măsuri suplimentare de cunoaștere a clientelei

n
În cazul persoanelor care nu sunt prezente fizic la efectuarea operaţiunilor se vor aplica următoarele
măsuri:
– solicitarea de documente și informaţii suplimentare pentru a stabili identitatea clientului;
– întreprinderea de măsuri suplimentare pentru verificarea ori certificarea documentelor furnizate
sau solicitarea unei certificări din partea unei instituţii de credit ori financiare supuse unor cerinţe
de prevenire și combatere a spălării banilor și finanţării terorismului echivalente standardelor pre­
văzute în Legea nr. 656/2002 și în Regulamentul de aplicare a acesteia;
– solicitarea ca prima operaţiune să se realizeze prin intermediul unui cont deschis în numele clientului
la o instituţie de credit supusă unor cerinţe de prevenire și combatere a spălării banilor și finanţării
terorismului echivalente standardelor prevăzute în Legea nr. 656/2002 și în Regulamentul de aplicare
a acesteia.
n În cazul tranzacţiilor ocazionale sau relaţiilor de afaceri cu persoane expuse politic care sunt rezidente
într-un alt stat membru al Uniunii Europene sau al Spaţiului Economic European ori într-un stat străin, se
vor aplica următoarele măsuri:
– dispunerea de proceduri pe bază de risc care să permită identificarea clienţilor care se încadrează
în această categorie;
– obţinerea aprobării conducerii executive înainte de stabilirea unei relaţii de afaceri cu un client din
această categorie;
– adoptarea măsurilor corespunzătoare pentru a stabili sursa veniturilor și sursa fondurilor implicate
în relaţia de afaceri sau în tranzacţia ocazională;
– realizarea unei supravegheri sporite, permanente, a relaţiei de afaceri.

7. Păstrarea evidenţelor secundare sau operative

Evidenţele secundare sau operative și înregistrările tuturor operaţiunilor financiare care decurg din de­
rularea unei relaţii de afaceri ori a unei tranzacţii ocazionale se vor păstra într-o formă corespunzătoare,
pentru a putea fi folosite ca mijloace de probă în justiţie, o perioadă de minimum cinci ani de la încheierea
relaţiei de afaceri, respectiv de la realizarea tranzacţiei ocazionale.

BIBLIOGRAFIE

1. Legea nr. 656/2002 pentru prevenirea și sancţionarea spălării banilor, precum și pentru instituirea
unor măsuri de prevenire și combatere a finanţării terorismului, republicată în Monitorul Oficial
nr. 702/12.10.2012, cu modificările și completările ulterioare.
2. Legea nr. 535/2004 privind prevenirea și combaterea terorismului, publicată în Monitorul Oficial
nr. 1.161/08.12.2004, cu modificările și completările ulterioare.

58 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

PFA sau microîntreprindere

Fiscalitate
în anul 2016?
Florin DOBRE, asist. univ. dr.
Biroul Fiscalitate CECCAR
Secretar general IFA România
Radu CIOBANU, asist. univ. dr.
Biroul Fiscalitate CECCAR

ABSTRACT

Certified Natural Person or Micro-Entity in 2016?

The new Fiscal Code, approved by Law no. 227/2015, which became effective on January 1,
2016, includes significant changes regarding the tax burden for persons wishing to
establish a business and those who already have one. Contrary to 2015, when certified
natural persons had a clear fiscal advantage, in 2016 other forms of organization will be
more convenient from this perspective, the calculus showing that micro-entities will
have a lower taxation than certified natural persons. As such, this article aims to present
the advantages and disadvantages of a micro-entity in comparison to a certified natural
persons.

Key terms: certified natural person, micro-entity, tax rate, contributions to the retirement fund,
social security contribution

Noul Cod fiscal, aprobat prin Legea nr. 227/2015,
intrat în vigoare la 1 ianuarie 2016, aduce modifi­
cări importante în ceea ce privește povara fiscală pen­
tru persoanele care doresc să înceapă ori au deja
o afacere. Spre deosebire de situația din anul 2015,
când persoana fizică autorizată prezenta un avantaj
fiscal clar, în anul 2016 alte forme de organizare vor
fi mai convenabile din acest punct de vedere, calcu­
lele arătând că microîntreprinderea va avea o ta­xare
mai redusă decât PFA. Prin urmare, în acest articol
dorim să prezentăm avantajele și dezavantajele unei
microîntreprinderi în comparație cu o PFA.
În ceea ce privește microîntreprinderea, înce­
și management în veniturile totale va fi de peste 20%
inclusiv, aceasta va plăti impozit pe profit de 16%,
începând cu trimestrul în care s-a depășit oricare
din­tre aceste limite.
Mai mult decât atât, din 2016 este reglementat
pentru microîntreprinderi un sistem de cote de impo­
zitare diferențiate în funcție de numărul de salari­
ați. Astfel, va fi aplicată o cotă de impozitare cuprinsă
în­tre 1% și 3%, în funcție de existența angajaților și
de numărul acestora, după cum urmează:
l 1% pentru microîntreprinderile care au cel
puțin doi salariați;
l 2% pentru microîntreprinderile care au un

pând cu anul 2016 plafonul până la care o persoană singur salariat;

juridică se poate înregistra ca microîntreprindere a l 3% pentru microîntreprinderile care nu au

cres­cut de la 65.000 euro la 100.000 euro. Prin ur­ niciun salariat.

ma­re, dacă în cursul unui an fiscal o microîntre­prin­ Totodată, pentru persoanele juridice române
dere va obţine venituri mai mari de 100.000 euro nou-înființate care au cel puțin un salariat și sunt
sau ponderea veniturilor realizate din consultanță con­stituite pe o durată mai mare de 48 de luni, iar

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 59

acționarii/asociații lor nu au deținut titluri de parti­
cipare la alte persoane juridice, cota de impozitare
este de 1% pentru primele 24 de luni de la data în­
re­gistrării. Mai mult, Normele metodologice de apli­
care a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, apro­
bate prin Hotărârea Guvernului nr. 1/2016, prevăd
că mi­­croîntreprinderile nou-înființate începând cu
1 ia­nua­rie 2016 intră sub incidența dispozițiilor din
pa­ragraful anterior. Deci, cu alte cuvinte, vorbim
des­pre circumstanțe foarte prielnice pentru a înce­
pe o afacere.
Există condiții clare și în ceea ce privește salari­
ații din cadrul microîntreprinderilor. Astfel, pen­tru
mi­croîntreprinderile care vor aplica cotele de impo­
zi­­tare prevăzute pentru unul, respectiv doi salariați,
în cazul în care raporturile de muncă cu aceștia în­
ce­tează, condiția referitoare la numărul de salariați
va fi considerată îndeplinită dacă în cursul aceluiași
trimestru sunt angajați noi salariați. Prin salariat se
înțelege persoana angajată cu contract indivi­dual de
muncă cu normă întreagă, potrivit Legii nr. 53/2003 –
Codul muncii, republicată, cu modifi­că­rile și com­ple­
tările ulterioare. Totuși, condiția se consideră în­de­
plinită și în cazul microîntreprin­de­rilor care:
l au persoane angajate cu contract individual
de muncă cu timp parțial, dacă fracțiunile de normă
prevăzute în acestea, însumate, reprezintă echiva­
len­tul unei norme întregi;
l au încheiate contracte de administrare sau
mandat, potrivit legii, în cazul în care remunerația
acestora este cel puțin la nivelul salariului de bază
minim brut pe țară garantat în plată.
În ceea ce privește impozitarea PFA, Co­dul fis­
cal aduce numeroase noutăți. Poate una din­tre cele
mai importante modificări este aceea că o per­soa­nă
fizică independentă care este și salariată va plă­ti
contribuție la fondul de pensii (CAS), lucru care nu
se întâmpla în 2015. Totuși, cota de contribuție obli­
gatorie scade la nivelul contribuției individuale de
10,5%. Dacă PFA dorește, poate opta pentru cota in­
tegrală de contribuție de asigurări sociale corespun­
­zătoare condițiilor normale de muncă, de 26,3%.
Totodată, s-a eliminat baza de calcul minimă la de­
terminarea contribuției de sănătate, care era sala­riul
minim brut pe țară.
Astfel, observăm că pentru PFA a fost rezervată
o impozitare mai aspră decât pentru microîntreprin­
dere. Practic, dacă punem cap la cap toate aceste in­
formații, o PFA va avea de achitat în 2016:
60 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016
l 16% impozit pe venit, aplicat asupra venitu­
lui realizat minus cheltuielile aferente activității;
l 5,5% contribuția individuală de asigurări
so­ciale de sănătate (CASS), care se plătește în conti­
nua­re în anul 2016 și nu se plafonează, ci se calcu­
lează la venit;
l 10,5% contribuția individuală la fondul de
pen­sii, noutate absolută, care se plătește plafonat
su­perior la de cinci ori salariul mediu brut pe econo­
mie, de-a lungul unui an (12 luni). Este important de
menționat că salariul mediu brut pentru anul 2016,
prevăzut de Legea nr. 340/2015 a bugetului asigură­
­rilor sociale de stat pe anul 2016, este de 2.681 lei.
Astfel, per total vorbim de o impozitare de 32%
pentru PFA. Mai mult decât atât, chiar dacă o PFA va
plăti contribuția de 10,5% la fondul de pensii, ea nu
va asigura decât o treime din stagiul de cotizare. Dacă
PFA vrea să iasă la pensie, legiuitorul îi permite, op­
­­țional, să plătească și contribuția angajatorului, de
15,8%. Astfel, prin intermediul noului formular 600
„Declarație privind îndeplinirea condițiilor de înca­
drare în categoria persoanelor asigurate obli­gatoriu
în sistemul public de pensii”, persoanele fizice auto­
ri­zate vor pu­tea alege plata cotei integrale de 26,3%
a contri­bu­ției la fondul de pensii. Odată exercitată,
opțiunea de a plăti cota integrală nu va mai putea
fi anulată în cursul anului respectiv, ci doar în anul
următor.
Pentru mai multe detalii despre PFA și asigura­
­rea în sistemul public de pensii, prezentăm în conti­
nuare situațiile în care persoanele fi­­zice care reali­
zea­ză venituri din activități indepen­dente trebuie
să se asigure:
l dacă venitul realizat în anul precedent, ră­
mas după scăderea din venitul brut a cheltuielilor
efec­tuate în scopul desfășurării activității indepen­
den­te, exclusiv cheltuielile reprezentând contribuția
de asigurări sociale, raportat la numărul lunilor de
ac­tivitate din cursul anului, depășește 35% din câș­
ti­gul salarial mediu brut, în cazul contribuabililor
care desfășoară activități impuse în sistem real;
l dacă venitul lunar estimat depășește 35%
din câștigul salarial mediu brut, în cazul contribua­
bililor care desfășoară activități impuse în sistem
real și își încep activitatea în cursul anului fiscal sau
în cazul celor care trec de la determinarea venitului
net anual pe baza normelor anuale de venit la impo­
zitarea în sistem real;
 l
dacă valoarea lunară a normelor de venit,
obținută prin raportarea normelor anuale de venit
la numărul lunilor de activitate din cursul anului,
depășește 35% din câștigul salarial mediu brut, în
cazul contribuabililor care în anul fiscal în curs des­
fășoară activități impuse pe bază de norme de venit.
Cu alte cuvinte, dacă o persoană fizică ce des­
fă­șoară activități independente a realizat în anul
2015 un venit net lunar mai mare de 938 lei (35% x
2.681 lei (salariul mediu brut pe economie) = 938 lei/
lună – baza impozabilă pentru calculul contribuției
la asigurările sociale), se presupune că în anul 2016
intră în categoria asiguraților obligatoriu în siste­
mul public de pensii, deci va declara și va plăti CAS.
În același timp, dacă estimează că în anul 2016 va
avea un venit net lunar mai mare de 938 lei, în 2016
va intra în categoria asiguraților obligatoriu în siste­
mul public de pensii, deci, la fel ca în situația prece­
dentă, va declara și va plăti CAS. Dacă PFA a rea­lizat
în anul fiscal precedent venituri sub nivelul plafonu­
lui minim de 938 lei, nu datorează plăți anticipate
cu titlu de contribuții de asigurări sociale și deci nu
are nici obligația de declarare a acestora.
Pentru a exemplifica numeric, aplicând obliga­
­toriu cota individuală de CAS de 10,5% la plafo­nul
minim de 938 lei, rezultă 10,5% x 938 lei/lună =
98,49 lei/lună sau 98,49 lei/lună x 12 luni = 1.182 lei/
an. Dacă PFA optează pentru plata cotei integrale de
26,3%, va datora ca plăți anticipate 26,3% x 938 lei/
lună = 247 lei/lună, iar pentru tot anul 2016 suma de
247 lei/lună x 12 luni = 2.964 lei. Plata se efectuează
trimestrial, în patru rate egale, până la data de 25 in­
clusiv a ultimei luni din fiecare trimestru, deci până
la 25 martie, 25 iunie, 25 septembrie și 25 decembrie.

Exemplu

În cele ce urmează am realizat pentru anul 2016 o comparație între o microîntreprindere și o PFA din
perspectiva impozitării și a venitului net rămas contribuabilului după achitarea tuturor impozitelor și contri­
buțiilor. Am presupus un contribuabil care realizează anual venituri de 100.000 lei, având cheltuieli de
30.000 lei.

î PFA care plătește cota obligatorie și PFA care plătește cota integrală a contribuției
la fondul de pensii
- lei -
PFA – asigurat care plătește cota obligatorie PFA – asigurat care plătește cota integrală
Venituri 100.000 Venituri 100.000
Cheltuieli 30.000 Cheltuieli 30.000

CAS (10,5%) 7.350 CAS (26,3%) 18.410

CASS (5,5%) 3.850 CASS (5,5%) 3.850
Impozit pe venit (16%) 9.408 Impozit pe venit (16%) 7.638
Total taxe 20.608 Total taxe 29.898
Taxe lunare 1.717 Taxe lunare 2.492

Venit rămas 49.392 Venit rămas 40.102

î Microîntreprindere fără salariați și microîntreprindere cu un salariat

- lei -
Microîntreprindere fără salariați Microîntreprindere cu un salariat
Venituri 100.000 Venituri 100.000
Cheltuieli 30.000 Cheltuieli 30.000

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 61

 Impozit pe venitul Impozit pe venitul
3.000 2.000
microîntreprinderilor (3%) microîntreprinderilor (2%)
Impozit pe dividende (5%) 3.350 Impozit pe dividende (5%) 3.400
CASS pe dividende (5,5%) 3.685 CASS pe dividende (5,5%) 3.740
Total taxe 10.035 Total taxe 9.140
Taxe lunare 836 Taxe lunare 762
Angajat cu salariu minim pe
economie – cost angajator 18.000
(aproximativ 1.500 lei/lună)

Venit rămas 59.965 Venit rămas 42.860

După cum se poate observa, în anul 2016, pen­
tru o persoană care este antreprenor în­cepător sau
care obține venituri independente, din punctul de
ve­dere al presiunii fiscale microîntre­prin­­derea este
mult mai avantajoasă. În exemplul de mai sus, în ca­
zul microîntreprinderii nu am in­clus cheltuielile pe
care aceasta le va avea cu un expert contabil pentru
realizarea situațiilor financiare și a declarațiilor
obli­gatorii, dar chiar și cu aceste chel­tuieli venitul
rămas va fi superior celui al PFA. De ase­menea, am
considerat că asociatul nu este și sa­lariat, astfel în­
cât va fi nevoit ca pentru dividende să plătească și
5,5% CASS. Altfel spus, dacă asociatul este și sala­
riat, indiferent de firma în care are acest statut, im­
po­zi­tul pe dividende va fi de 5%. În anul 2016 sunt
valabile condițiile de mai sus și pentru di­vidende­
le aferente profitului anilor precedenți. Deci cine ho­
tă­răște să încaseze dividende în acest an plătește
5% sau, dacă nu obține și alte venituri pen­tru care
plă­tește CASS, 10,5% (5% + 5,5%). Din anul 2017,
indiferent dacă asociații sau acționarii ob­țin și alte
venituri pentru care plătesc CASS, impo­zitul pe di­
vi­dende va fi de 5%, la care se va adău­ga 5,5% CASS.
În concluzie, putem spune că, matematic, în
ca­zul unei microîntreprinderi impozitele au un cuan­
tum mai redus. Avantajul PFA sau al profesiei inde­
pen­­dente este însă că persoana în cauză poate dis­
pune întotdeauna de venituri după ce le-a încasat.
În schimb, în cazul microîntreprinderii patrimoniul
unui asociat este total distinct de patrimoniul so­
cietății, astfel încât veniturile realizate de societate
ră­mân ale societății, iar persoana fizică, fie ea admi­
nistrator sau asociat, nu are dreptul să dispună de
fondurile acesteia decât pentru societate. Prin urma­
­re, pentru ca o persoană să beneficieze, ca asociat,
de veniturile realizate de societate, trebuie să aștepte
cel puțin întocmirea primului bilanț contabil, pentru
a încasa dividende.

BIBLIOGRAFIE

1. Hotărârea Guvernului nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.
227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 22/13.01.2016.
2. Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 688/10.09.2015, cu modi­
ficările și completările ulterioare.

62 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

 Legislatie
Sursa: Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 3.846 din
30 decembrie 2015 pentru aprobarea procedurilor de aplicare a art. 92 din Codul de
proce­dură fiscală, precum şi pentru aprobarea modelului şi conţinutului unor formulare,
publicat în Monitorul Oficial nr. 14/08.01.2016

Acest act normativ are în vedere aplicarea dispoziţiilor art. 92 din Codul de procedură
fis­cală, potrivit căruia un contribuabil este declarat inactiv şi îi sunt aplicabile prevederile din

, comentată
Codul fiscal privind efectele inactivității dacă se află în una dintre următoarele situaţii:
l nu îşi îndeplinește, pe parcursul unui semestru calendaristic, nicio obligaţie decla­ra­
tivă prevăzută de lege;
l se sustrage controalelor efectuate de organul fiscal central prin declararea unor date
de identificare a domiciliului fiscal care nu îi permit organului fiscal identificarea acestuia;
l organul fiscal central constată că nu funcţionează la domiciliul fiscal declarat;
l inactivitatea temporară este înscrisă la registrul comerţului;
l durata de funcţionare a societăţii este expirată;
l societatea nu mai are organe statutare;
l durata deţinerii spațiului cu destinaţia de sediu social este expirată.
Declararea ca inactiv a contribuabilului se efectuează de către organul fiscal, prin decizie.
Contribuabilul declarat inactiv poate fi reactivat dacă sunt respectate cumulativ urmă­
toa­rele condiţii:
l îşi îndeplineşte toate obligaţiile declarative prevăzute de lege;
l nu înregistrează obligaţii fiscale restante;
l organul fiscal central constată că funcţionează la domiciliul fiscal declarat;
l nu se mai află în situaţia pentru care a fost declarat inactiv, conform mențiunilor înscrise în registrele
în care a fost înregistrat.
Procedurile aprobate prin acest ordin descriu în detaliu pașii care trebuie parcurşi de organul fiscal pentru
declararea ca inactivi a contribuabililor, precum şi pentru reactivarea celor declaraţi inactivi, şi redau formu­
la­ristica aferentă acestor procese.
În conformitate cu prevederile art. 11 alin. (6)-(7) din Codul fiscal, persoanele impozabile stabilite în
România declarate inactive conform Codului de procedură fiscală, care desfăşoară activităţi economice în
perioada de inactivitate sunt supuse obligaţiilor privind plata impo­zitelor, taxelor şi contribuțiilor sociale obli­
gatorii, dar în perioada respectivă nu beneficiază de dreptul de de­du­cere a cheltuielilor şi a taxei pe valoarea
adăugată aferente achizițiilor efectuate. Totodată, beneficiarii care achiziționează bunuri şi/sau servicii de
la persoane impozabile stabilite în România, după înscrierea aces­tora ca inactivi în Registrul contribuabililor
inactivi/reactivați conform Codului de procedură fiscală, nu beneficiază de dreptul de deducere a cheltuielilor
şi a taxei pe valoarea adăugată aferente achizițiilor res­pective, cu excepţia achizițiilor de bunuri efectuate în
cadrul procedurii de executare silită şi/sau a achizițiilor de bunuri/servicii de la persoane impozabile aflate
în procedura falimentului potrivit Legii nr. 85/2014 pri­vind procedurile de prevenire a insolvenței şi de insol­
venţă, cu modificările şi completările ulterioare.

Sursa: Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 3.845 din 30 decembrie
2015 pentru aprobarea procedurilor de înregistrare/modificare a domiciliului fiscal, precum şi pentru
aprobarea modelului şi conţinutului unor formulare, publicat în Monitorul Oficial nr. 15/08.01.2016

Acest ordin vizează aplicarea prevederilor art. 32 şi 91 din Codul de procedură fiscală şi reglementează:
l Procedura de înregistrare/modificare a domiciliului fiscal în cazul contribuabililor supuși înregistrării
în registrul comerţului;
l Procedura de înregistrare/modificare a domiciliului fiscal în cazul contribuabililor care sunt supuși
în­registrării la organele fiscale;
l Procedura de modificare a domiciliului fiscal în cazul contribuabililor persoane fizice care deţin cod
numeric personal;
l Procedura de înregistrare/modificare din oficiu a domiciliului fiscal al contribuabilului.
Potrivit art. 31 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, prin domiciliu fiscal se înţelege:
l pentru persoanele fizice, adresa unde îşi au domiciliul, potrivit legii, sau adresa unde locuiesc efec­tiv,
în cazul în care aceasta este diferită de domiciliu;

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 63

 l pentru persoanele fizice care desfăşoară activităţi economice în mod independent sau exercită pro­
fesii libere, sediul activităţii sau locul unde se desfăşoară efectiv activitatea principală;
l pentru persoanele juridice, sediul social sau locul unde se exercită gestiunea administrativă şi con­
ducerea efectivă a afacerilor, în cazul în care acestea nu se realizează la sediul social declarat;
l pentru asocierile şi alte entităţi fără personalitate juridică, sediul acestora sau locul unde se desfăşoară
efectiv activitatea principală.
Conform prevederilor art. 91 din Codul de procedură fiscală, organul fiscal central organizează evidenţa
contribuabililor/plătitorilor în cadrul registrului contribuabililor/plătitorilor, care conţine datele de identificare
a contri­bua­bilului/plătitorului, date privind vectorul fiscal şi alte informaţii ne­cesare administrării creanţelor
fiscale. Aceste date se completează pe baza informaţiilor comunicate de contri­buabil/plătitor, de oficiul re­
gis­trului comerţului, de serviciul de evidenţă a populaţiei, de alte autorităţi şi instituţii, precum şi pe baza
con­statărilor proprii ale organului fiscal central.

Sursa: Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 4.160 din 31 decembrie 2015 privind modificarea şi
completarea unor reglementări contabile, publicat în Monitorul Oficial nr. 21/12.01.2016

Prin acest act normativ se modifică şi se completează Reglementările contabile privind situaţiile financia­
re anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate, aprobate prin Ordinul ministrului finan­ţelor
publice nr. 1.802/2014, cu modificările ulterioare.
Astfel, se prevede că entităţile care îşi modifică politica contabilă aplicabilă imobilizărilor corporale în
sensul că decid să treacă de la metoda reevaluării la metoda costului trebuie să pro­cedeze la ajusta­rea sume­lor
evidenţiate în contul 105 „Rezerve din reevaluare” în funcţie de modalitatea în care, pe perioada în care a
fost efectuată reevaluarea, au transferat sumele în contul 1175 „Rezultatul re­por­tat reprezentând surplusul
realizat din rezerve din reevaluare”.
De asemenea, se aduc precizări în legătură cu:
l înregistrarea în contabilitate a reducerilor comerciale;
l înregistrarea în contabilitate a dobânzii la capitalul împrumutat;
l evaluarea titlurilor de stat recunoscute ca imobilizări financiare;
l stabilirea unei noi perioade de amortizare în anumite condiţii;
l categoriile de imobilizări corporale care se urmăresc distinct;
l tratamentul unei investiţii imobiliare în situaţia în care o entitate decide să o cedeze;
l costul reviziilor şi inspecțiilor curente;
l acţiunile primite de o entitate ca urmare a încorporării rezervelor sau a primelor de capital în capi­
talul social al societăţii la care sunt deţinute participaţiile;
l contabilitatea certificatelor verzi;
l contabilitatea operaţiunilor derulate în cadrul contractelor de fiducie;
l recunoaşterea veniturilor financiare.
Totodată, ordinul aduce schimbări Planului de conturi general, prin modificarea unor conturi vechi şi
intro­du­cerea unora noi.
Pentru exerciţiul financiar al anului 2015, entităţile care aplică OMFP nr. 1.802/2014 vor întocmi si­tua­ţii
financiare anuale corespunzătoare categoriei în care se încadrează potrivit pct. 9 din re­­­gle­mentările res­pec­
tive, iar încadrarea în criteriile de la pct. 9 se realizează pe baza balanței de verificare întocmite la data de
31 decembrie 2015. Entităţile mijlocii şi mari, precum şi cele de interes public elaborează si­tuaţii fi­nanciare
anuale în structura prevăzută la pct. 21 din OMFP nr. 1.802/2014, iar respectivele situaţii finan­ciare fac
obi­ectul auditului statutar.
De asemenea, acest ordin modifică şi completează şi Reglementările contabile conforme cu Standar­
dele internaţionale de raportare financiară, aplicabile societăţilor comerciale ale căror valori mobiliare
sunt ad­mi­se la tranzacţionare pe o piaţă reglementată, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice
nr. 1.286/2012, cu modificările şi completările ulterioare.

Sursa: Legea nr. 4 din 12 ianuarie 2016 pentru aprobarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 44/2015
privind acordarea unor facilități fiscale, publicată în Monitorul Oficial nr. 24/13.01.2016

Această lege aprobă Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 44/2015 privind acordarea unor facilităţi
fis­­cale, respectiv anularea unor penalități de întârziere şi a unei cote din dobânzi, cu câteva modificări şi
com­pletări.

64 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

 Astfel, se vor anula şi penalitățile de întârziere şi o cotă de 54,2% din dobânzi aferente obligaţiilor de
plată principale cu ter­mene de plată până la data de 30 septembrie 2015 inclusiv şi individualizate în de­
cizii de impunere emise ca urmare a ins­pec­ției fiscale şi comunicate în perioada cuprinsă între 1 octombrie
2015 şi 21 oc­tombrie 2015. De asemenea, se vor anula şi penalitățile şi dobânzile aferente unor obligaţii de
plată prin­cipale reprezentând imputații stabilite, po­­trivit legii, de instituţii sau autorităţi publice centrale sau
locale în sarcina angajaţilor acestora, dacă obligaţiile de plată principale sunt stinse până la data de 31 mar­
tie 2016.
Completările vizează contribuabilii care beneficiază de eșalonarea la plată a obligaţiilor fiscale şi/sau de
suspendarea unui act administrativ fiscal şi care doresc să beneficieze de anularea accesoriilor.

Sursa: Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 4.147 din 30 decembrie 2015 privind aprobarea Nor­
melor de aplicare a scutirilor de taxă pe valoarea adăugată pentru traficul internaţional de bunuri, pre­
vă­zute la art. 295 alin. (1) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicat în Monitorul Oficial
nr. 26/14.01.2016

Ordinul stabileşte documentele necesare pentru a justifica scutirea de taxă pe valoarea adăugată pentru
traficul internaţional de bunuri şi, după caz, procedura şi condiţiile care trebuie respectate pentru aplicarea
acestei scutiri. Con­form art. 295 alin. (1) din Codul fiscal, sunt scutite de TVA următoarele:
a) livrarea de bunuri care urmează:
1. să fie plasate în regim vamal de admitere temporară, cu exonerare totală de la plata drepturilor de
import;
2. să fie prezentate autorităţilor vamale în vederea vămuirii şi, după caz, plasate în depozit necesar
cu caracter temporar;
3. să fie introduse într-o zonă liberă sau într-un antrepozit liber;
4. să fie plasate în regim de antrepozit vamal;
5. să fie plasate în regim de perfecţionare activă, cu suspendare de la plata drepturilor de import;
6. să fie plasate în regim de tranzit vamal extern;
7. să fie admise în apele teritoriale:
– pentru a fi încorporate pe platforme de forare sau de producţie, în scopul construirii, reparării,
întreținerii, modificării sau reutilării acestor platforme ori pentru conectarea acestor platforme
de forare sau de producţie la continent;
– pentru alimentarea cu carburanți şi aprovizionarea platformelor de forare sau de producţie;
8. să fie plasate în regim de antrepozit de TVA, definit după cum urmează:
– pentru produse accizabile, orice locație situată în România, care este definită ca antrepozit fis­
cal, în sensul art. 336 pct. 3 de la titlul VIII din Codul fiscal;
– pentru bunuri, altele decât produsele accizabile, o locație situată în România şi definită prin norme;
b) livrarea de bunuri efectuată în locațiile prevăzute la lit. a), precum şi livrarea de bunuri care se află
în unul dintre regimurile sau în una dintre situaţiile precizate la lit. a);
c) prestările de servicii aferente livrărilor prevăzute la lit. a) sau efectuate în locațiile prevăzute la lit. a),
pentru bunurile aflate în regimurile sau situaţiile prevăzute la lit. a);
d) livrările de bunuri care încă se află în regim vamal de tranzit intern, precum şi prestările de servicii
aferente acestor livrări, altele decât cele prevăzute la art. 296 din Codul fiscal;
e) importul de bunuri care urmează să fie plasate în regim de antrepozit de TVA.

Sursa: Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 52 din 14 ianuarie 2016 privind aprobarea calculatorului
pentru determinarea deducerilor personale lunare pentru contribuabilii care realizează venituri din sa­
larii la funcția de bază, începând cu luna ianuarie 2016, potrivit prevederilor art. 77 alin. (2) şi ale art. 66
din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicat în Monitorul Oficial nr. 52/25.01.2016

În conformitate cu prevederile art. 77 din Codul fiscal, persoanele fizice au dreptul la deducerea din
ve­nitul net lunar din salarii a unei sume sub formă de deducere personală, acordată pentru fiecare lună a
perioadei impozabile numai pentru veniturile din salarii la locul unde se află funcția de bază.
Pentru contribuabilii care realizează venituri brute lunare din salarii cuprinse între 1.501 lei şi 3.000 lei
inclusiv, deducerile personale sunt degresive şi se stabilesc prin ordin al ministrului finanţelor publice, în funcţie

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 65

de numărul de persoane care se află în întreținerea acestora (fără per­soane în întreținere ori cu una, două,
trei, patru sau mai mult de patru persoane în întreținere). Pentru con­tri­buabilii care realizează venituri brute
lunare din salarii de peste 3.000 lei nu se acordă deducerea personală.
Persoana în întreţinere poate fi soția/soțul, copiii sau alți membri de familie, rudele contribuabilului sau
ale soțului/soției acestuia până la gradul al doilea inclusiv, ale căror venituri, impozabile şi neimpozabile, nu
depășesc 300 lei lunar. În cazul în care o persoană este întreținută de mai mulţi contribuabili, suma re­pre­
zentând deducerea personală i se atribuie unui singur contribuabil, conform înţelegerii dintre părţi. Copiii
minori, în vârstă de până la 18 ani împliniți, ai contribuabi­lului sunt considerați întreținuți. Pentru aceştia,
suma reprezentând deducerea personală i se atribuie fiecărui contribuabil în în­tre­ținerea căruia se află.

Sursa: Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 371 din 20 ianuarie 2016
privind modificarea Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 3.698/2015
pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor şi a tipurilor de obligaţii fiscale
care formează vectorul fiscal, publicat în Monitorul Oficial nr. 56/26.01.2016

Ordinul aduce modificări formularelor „Declaraţie de înregistrare fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru

persoane fizice române şi străine care deţin cod numeric personal” (formularul 020) şi „Declaraţie de înregis­
trare fiscală/Declaraţie de menţiuni pentru persoane fizice care nu deţin cod numeric personal” (formularul 030).
Mai multe informaţii se pot găsi pe site-ul ANAF, www.anaf.ro.

Sursa: Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 442 din 22 ianuarie 2016
privind cuantumul tranzacţiilor, termenele pentru întocmire, conţinutul şi condiţiile de solicitare a do­sa­
rului preţurilor de transfer şi procedura de ajustare/estimare a preţurilor de transfer, publicat în Monitorul
Oficial nr. 74/02.02.2016

Acest act normativ are în vedere aplicarea dispoziţiilor art. 108 alin. (2) din Codul de procedură fis­cală,
potrivit căruia, în vederea documentării respectării principiului valorii de piaţă, contribuabilul/plătitorul care
desfă­şoară tranzacţii cu persoane afiliate are obligaţia să întocmească dosarul preţurilor de transfer şi să îl
pre­zinte la solicitarea organului fiscal central competent. Cuantumul tranzacţiilor pentru care contribuabi­
lul/plătitorul are obligaţia întocmirii dosarului preţurilor de transfer, termenele pentru întocmire, conţinutul
său, precum şi condiţiile în care acesta se solicită au fost aprobate prin acest ordin.
Astfel, trebuie să întocmească dosarul preţurilor de transfer, din oficiu, până la termenul legal de depu­
nere a declaraţiei anuale de impozit pe profit, pentru fiecare an, următorii contribuabili:
l marii contribuabili, dacă depășesc următoarele praguri de semnificaţie:
– 200.000 euro, în cazul dobânzilor încasate/plătite pentru serviciile financiare;
– 250.000 euro, în cazul tranzacţiilor privind serviciile primite/prestate;
– 350.000 euro, în cazul tranzacţiilor privind achiziții/vânzări de bunuri corporale sau necorporale;
l marii contribuabili, alţii decât cei de mai sus, precum şi contribuabilii mijlocii şi cei mici, dacă de­pă­
șesc ur­mă­toarele praguri de semnificaţie:
– 50.000 euro, în cazul dobânzilor încasate/plătite pentru serviciile financiare;
– 50.000 euro, în cazul tranzacţiilor privind serviciile primite/prestate;
– 100.000 euro, în cazul tranzacţiilor privind achiziții/vânzări de bunuri corporale sau necorporale.

Sursa: Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 514 din 25 ianuarie 2016
pentru modificarea Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 3.744/2015
privind stabilirea cazurilor speciale de executare silită, precum şi a structurilor abilitate cu ducerea la
îndeplinire a măsurilor asigurătorii şi efectuarea procedurii de executare silită, publicat în Monitorul
Oficial nr. 75/02.02.2016

Ordinul stabileşte situaţiile în care personalul din cadrul Direcției executări silite cazuri speciale poate
participa direct la efectuarea acţiunilor de executare silită cazuri speciale, în calitate de executori fiscali coor­
donatori, şi anume:

66 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

 l cuantumul datoriilor depășește 10 milioane de euro;
l debitorii sunt mari contribuabili;
l blocarea fondurilor persoanelor care fac obiectul sancţiunilor internaţionale;
l la solicitarea scrisă a vicepreședintelui coordonator al activităţii de colectare a veniturilor bugetare;
l în situaţiile identificate la nivelul Direcției executări silite cazuri speciale ca fiind de o complexitate
deo­sebită.

Sursa: Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 522 din 26 ianuarie 2016
pentru aprobarea modelului şi conţinutului unor formulare de declaraţii informative, publicat în Mo­ni­
torul Oficial nr. 78/03.02.2016

Prin acest ordin se aprobă modelul, conţinutul şi instrucțiunile de completare ale următoarelor formulare:
þ „Declaraţie informativă privind livrările de bunuri şi prestările de servicii efectuate în anul 2015”
(for­­mularul 392A). Se depune până la data de 25 februarie 2016 inclusiv de către persoanele impozabile
care la 31 de­cembrie 2015 erau înregistrate în scopuri de TVA, potrivit art. 316 din noul Cod fiscal, şi a căror
cifră de afa­ceri efectiv realizată la 31 decembrie 2015 este inferioară sumei de 220.000 lei. Formularul nu se
de­pune dacă persoanele impozabile nu au desfăşurat în anul 2015 livrări de bunuri şi prestări de servicii în
România.
þ „Declaraţie informativă privind livrările de bunuri, prestările de servicii şi achizițiile efectuate în
anul 2015” (formularul 392B). Se depune până la data de 25 februarie 2016 inclusiv de către persoanele
impozabile care la 31 decembrie 2015 nu erau înregistrate în scopuri de TVA, potrivit art. 316 din noul Cod
fiscal, şi a căror cifră de afaceri efectiv realizată la 31 decembrie 2015 (excluzând veniturile din vânzarea de
bilete de trans­port internaţional rutier de persoane) este inferioară sumei de 220.000 lei. Formularul nu se
depune dacă persoanele impozabile nu au desfăşurat în anul 2015 livrări de bunuri, prestări de servicii şi/sau
achiziții de bu­nuri în România.
þ „Declaraţie informativă privind veniturile obţinute din vânzarea de bilete pentru transportul rutier
in­ternaţional de persoane, cu locul de plecare din România, în anul 2015” (formularul 393). Se depune până
la data de 25 februarie 2016 inclusiv de către persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA, potrivit
art. 316 din noul Cod fiscal, care în cursul anului 2015 au prestat servicii de trans­port internaţional de per­
soane.
Aceste declaraţii se transmit organului fiscal competent prin depunere la registratura acestuia, prin poştă
(prin scrisoare recomandată) sau prin mijloace electronice de transmitere la distanţă şi se editează cu ajuto­
rul programului de asistenţă (www.anaf.ro), în două exemplare: un exemplar, semnat, se depune la organul
fiscal, împreună cu suportul electronic, iar un exemplar se păstrează de către contribuabil.

Sursa: Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 558 din 29 ianuarie 2016
privind Procedura de publicare a listelor debitorilor care înregistrează obligaţii fiscale restante, precum
şi cuantumul acestor obligaţii, publicat în Monitorul Oficial nr. 78/03.02.2016

Acest act normativ este dat în aplicarea prevederilor art. 162 din Codul de procedură fiscală, potrivit
căruia organele fiscale au obligaţia de a publica pe pagina de internet proprie lista debitorilor persoane fi­zice
şi juridice care înregistrează obligaţii fiscale restante, precum şi cuantumul acestor obligaţii. Lista se publică
trimestrial, până în ultima zi a primei luni din trimestrul următor celui de raportare, şi cuprinde obligaţiile fis­­­
cale restante, al căror plafon se stabileşte prin ordin al preşedintelui ANAF sau prin hotărâre a consiliului local,
la sfârşitul trimestrului şi neachitate la data publicării listei.
Nu fac obiectul publicării obligaţiile fiscale restante al căror cuantum total este sub următoarele pla­foane:
l 1.500 lei pentru contribuabilii mari;
l 1.000 lei pentru contribuabilii mijlocii;
l 500 lei pentru celelalte categorii de debitori, inclusiv pentru persoanele fizice care desfăşoară activi­
tăţi economice în mod independent sau exercită profesii libere;
l 100 lei pentru debitorii persoane fizice, altele decât cele de mai sus.
Organul fiscal îi trimite debitorului o notificare cu privire la obligaţiile fiscale restante, conform mode­
lului prevăzut în acest ordin, până în data de 15 a primei luni din trimestrul următor celui de raportare.

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 67

 Sursa: Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 123 din 28 ianuarie 2016 privind principalele aspecte
legate de întocmirea şi depunerea situaţiilor financiare anuale şi a raportărilor contabile anuale ale
operatorilor economici la unităţile teritoriale ale Ministerului Finanţelor Publice, publicat în Monitorul
Oficial nr. 81/04.02.2016

Prevederile acestui ordin se adresează atât entităţilor care aplică Reglementările contabile privind si­tua­
ţiile financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate, aprobate prin OMFP nr. 1.802/2014,
cu modificările şi completările ulterioare, cât şi celor care aplică Reglementările contabile conforme cu Stan­
dardele internaţionale de raportare financiară, aplicabile societăţilor comerciale ale căror valori mobiliare
sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată, aprobate prin OMFP nr. 1.286/2012, cu modificările şi
completările ulterioare.
Potrivit art. 28 alin. (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, cu modificările şi completările
ulterioare, au obligaţia de a întocmi situaţii financiare anuale următoarele:
a) societăţile comerciale, societăţile/companiile naţionale, regiile autonome, institutele naţionale de cer­
cetare-dezvoltare, societăţile cooperatiste şi celelalte persoane juridice;
b) instituţiile publice, asociațiile şi celelalte persoane juridice cu şi fără scop patrimonial;
c) subunitățile fără personalitate juridică, cu sediul în străinătate, care aparţin persoanelor prevăzute la
lit. a) şi b), cu sediul în România, precum şi subunitățile fără personalitate juridică din România care apar­ţin
unor persoane juridice cu sediul în străinătate;
d) organismele de plasament colectiv care nu sunt constituite prin act constitutiv, astfel cum sunt pre­
văzute în legislaţia pieţei de capital, fondurile de pensii facultative, fondurile de pensii administrate privat şi
alte entităţi organizate pe baza Codului civil.
Entităţile care aplică OMFP nr. 1.802/2014, cu modificările şi completările ulterioare, trebuie să întoc­
mească şi să depună situaţii financiare anuale la unităţile Ministerului Finanţelor Publice, în condiţiile pre­vă­
zute în anexa nr. 1 la ordin.
Entităţile care aplică OMFP nr. 1.286/2012, cu modificările şi completările ulterioare, inclusiv cele al
căror exerciţiu financiar diferă de anul calendaristic, trebuie să întocmească şi să depună la unităţile Minis­
terului Finanţelor Publice situaţii financiare anuale, în condiţiile precizate în anexa nr. 1 la ordin, precum şi
raportări contabile anuale încheiate la data de 31 decembrie, în condiţiile precizate în anexa nr. 3 la ordin.
Pentru persoanele juridice care aplică Standardele Internaționale de Raportare Financiară, situațiile fi­­
nanciare au componentele prevăzute de aceste standarde.
Termenele de depunere a situaţiilor financiare anuale sunt următoarele:
l pentru societăţile comerciale, societăţile/companiile naţionale, regiile autonome şi institutele naţio­
nale de cercetare-dezvoltare, 150 de zile de la încheierea exerciţiului financiar;
l pentru celelalte persoane prevăzute la art. 1 alin. (1)-(3) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, repu­
blicată, cu modificările şi completările ulterioare, 120 de zile de la încheierea exerciţiului financiar.

Sursa: Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 521 din 26 ianuarie 2016
pentru aprobarea Procedurii de înregistrare în scopuri de taxă pe valoarea adăugată, potrivit prevederilor
art. 316 alin. (1) lit. a) sau c) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările
ulterioare, și pentru aprobarea modelului și conținutului unui formular, publicat în Monitorul Oficial
nr. 91/08.02.2016

Acest act normativ are în vedere aplicarea art. 316 alin. (1) lit. a) şi c) din Codul fiscal, potrivit căruia
per­soana impozabilă care are sediul activităţii economice în România şi realizează sau intenționează să rea­­
lizeze o activitate economică ce implică operaţiuni taxabile, scutite de taxa pe valoarea adăugată cu drept
de deducere şi/sau operaţiuni rezultate din activităţi economice pentru care locul livrării/prestării se consi­
deră ca fiind în străinătate, dacă taxa ar fi deductibilă, în cazul în care aceste operaţiuni ar fi fost realizate
în România conform art. 297 alin. (4) lit. b) şi d) din Codul fiscal, trebuie să solicite înregistrarea în scopuri
de TVA la organul fiscal competent, după cum urmează:
l înainte de realizarea unor astfel de operaţiuni, dacă declară că urmează să realizeze o cifră de afa­
ceri care atinge sau depășește plafonul de scutire prevăzut la art. 310 alin. (1) din Codul fiscal, cu privire la

68 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

regimul special de scutire pentru întreprinderile mici, sau dacă declară că urmează să realizeze o cifră de
afaceri inferioară plafonului de scutire prevăzut la art. 310 alin. (1), dar optează pentru aplicarea regimului
normal de taxă;
l dacă cifra de afaceri realizată în cursul unui an calendaristic este inferioară plafonului de scutire
prevăzut la art. 310 alin. (1), dar optează pentru aplicarea regimului normal de taxă.
Ordinul detaliază procedura de înregistrare în scopuri de taxă pe valoarea adăugată şi aprobă modelul
şi conţinutul deciziei privind înregistrarea în scopuri de TVA emise în acest scop de organul fiscal.

Sursa: Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 588 din 1 februarie 2016
pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului (300) „Decont de taxă pe valoarea adăugată”,
publicat în Monitorul Oficial nr. 93/08.02.2016

Prin acest act normativ se aprobă modelul și conținutul, precum şi caracteristicile de tipărire şi modul
de utilizare şi de păstrare ale formularului 300 „Decont de taxă pe valoarea adăugată”, care se utilizează
începând cu declararea obligaţiilor fiscale aferente primei perioade fiscale din anul 2016.

Sursa: Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 587 din 1 februarie 2016
pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularelor utilizate pentru declararea impozitelor şi taxelor
cu regim de stabilire prin autoimpunere sau reţinere la sursă, publicat în Monitorul Oficial nr. 94/08.02.2016

Prin acest ordin se aprobă modelul și conținutul, precum şi caracteristicile de tipărire şi modul de di­
fuzare, de utilizare şi de păstrare ale formularelor 100 „Declaraţie privind obligaţiile de plată la bugetul de
stat” şi 710 „Declaraţie rectificativă”. Formularul 100 se utilizează pentru declararea impozitelor şi taxe­lor
datorate începând cu data de 1 ianuarie 2016, prevăzute în Nomenclatorul obligaţiilor de plată la bugetul
de stat, prevăzut în anexa nr. 3 la ordin.

Sursa: Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 591 din 3 februarie 2016
pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului (390 VIES) „Declaraţie recapitulativă privind
livrările/achizițiile/prestările intracomunitare”, publicat în Monitorul Oficial nr. 94/08.02.2016

Prin acest ordin se aprobă modelul și conținutul, precum şi caracteristicile de tipărire şi modul de di­
fuzare, de utilizare şi de păstrare ale formularului 390 VIES „Declaraţie recapitulativă privind livrările/achi­
zițiile/prestările intracomunitare”, care se completează şi se depune începând cu operaţiunile desfășurate în
luna ianuarie 2016.

Sursa: Ordinul preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 592 din 3 februarie 2016
pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului (301) „Decont special de taxă pe valoarea
adăugată”, publicat în Monitorul Oficial nr. 94/08.02.2016

Prin acest ordin se aprobă modelul și conținutul, precum şi caracteristicile de tipărire şi modul de di­
fuzare, de utilizare şi de păstrare ale formularului 301 „Decont special de taxă pe valoarea adăugată”, care
se utilizează începând cu declararea obligaţiilor fiscale aferente lunii ianuarie 2016.

Florin DOBRE, asist. univ. dr.

Biroul Fiscalitate CECCAR
Secretar general IFA România
Radu CIOBANU, asist. univ. dr.
Biroul Fiscalitate CECCAR

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 69

Biblioteca de specialitate Lucrări publicate de Editura CECCAR
1. Maria Berheci – Valorificarea raportărilor financiare. Sinteze contabile: teorie, analize, studii
de caz, 2010 – 30 lei
2. Dorina Budugan, Iuliana Georgescu, Ioan Berheci, Leontina Beţianu – Contabi­litate de
gestiune, 2007 – 45 lei
3. Ion Florea, Ionela-Corina Chersan, Radu Florea – Controlul economic, financiar şi gestionar,
ediţia a II-a, revizuită şi adăugită, 2011 – 30 lei
4. Maria Mădălina Gîrbină, Ştefan Bunea – Sinteze, studii de caz şi teste grilă privind aplicarea
IAS (revizuite) – IFRS, volumul 1, ediţia a IV-a, revizuită, Colecţia Standarde Internaţionale
de Contabilitate, 2009 – 35 lei
5. Raluca Gina Guşe – Valoare, preţ, cost şi evaluare în contabilitate, Colecţia Conta­bilitate,
2011 – 35 lei
6. Camelia Iuliana Lungu – Teorie şi practici contabile privind întocmirea şi prezentarea
situaţiilor financiare, 2007 – 15 lei
7. Cristian Marinescu – Principalele sancţiuni prevăzute în legislaţia financiar-fiscală, 2010 –
20 lei
8. Ioan Moroşan – Contabilitate financiară şi de gestiune. Studii de caz şi sinteze de regle­mentări,
ediţia a II-a, revizuită şi actualizată, Colecţia Contabilitate, 2013 – 50 lei
9. Silvia Petrescu – Analiză şi diagnostic financiar-contabil. Ghid teoretico-aplicativ, ediţia
a III-a, revi­zuită şi actualizată, 2010 – 35 lei
10. Cristian Rapcencu – Ghidul practic complet privind sistemul „TVA la încasare”, 2013 – 20 lei
11. Cristian Rapcencu – Contabilitatea şi fiscalitatea imobilizărilor corporale. De la A la Z. Speţe practice şi
exemple rezolvate, 2012 – 25 lei
12. Mihai Ristea, Corina Graziella Dumitru – Libertate şi conformitate în standardele şi regle­men­tările contabile,
Colecţia Conta­bilitate, 2012 – 50 lei
13. Alexandru Tamba – Contabilitatea instituţiilor de credit, a instituţiilor financiare nebancare şi a Fondului
de ga­­ran­tare a depozitelor în sistemul bancar, Colecţia Conta­bilitate, 2010 – 18 lei
14. Marin Toma – Abecedarul financiar-contabil al întreprinzătorului. Suport de curs, 2012 – 12 lei
15. Marin Toma – Iniţiere în auditul situaţiilor financiare ale unei entităţi, ediţia a IV-a, revizuită şi adăugită,
2012 – 35 lei
16. Marin Toma – Drumuri prin memoria profesiei contabile, 2011 – 45 lei
17. Marin Toma – Iniţiere în evaluarea întreprinderilor, ediţia a IV-a, revizuită şi adăugită, 2011 – 35 lei
18. Marin Toma, Jacques Potdevin – Elemente de doctrină şi deontologie a profesiei contabile, Colecţia Doctrină –
Deon­­­­tologie, 2008 – 50 lei

19. CECCAR – Standardul profesional nr. 22: Misiunea de examinare a contabilităţii, întocmirea, semnarea şi
prezentarea situa­ţiilor financiare. Ghid de aplicare, ediţia a IV-a, revizuită şi actualizată, Colecţia Standarde
Profesionale, 2011 – 25 lei
20. CECCAR – Standardul profesional nr. 23: Activitatea de cenzor în societăţile comerciale, ediţia a III-a, revizuită
şi adăugită, Colecţia Standarde Pro­fe­­­sio­nale, 2008 – 20 lei

70 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

21. CECCAR – Standardul profesional nr. 24: Misiunile de audit financiar şi Cadrul conceptual privind misiunile
stan­dardizate ale expertului contabil, Colecţia Standarde Profe­­­sio­nale, 2007 – 23 lei
22. CECCAR – Standardul profesional nr. 34: Serviciile fiscale. Ghid de aplicare, Colecţia Standarde Profe­sionale,
2010 – 10 lei
23. CECCAR – Standardul profesional nr. 35: Expertizele contabile. Ghid de aplicare, ediţia a VI-a, revizuită şi
actualizată, Colecţia Standarde Profesionale, 2014 – 25 lei
24. CECCAR – Standardul profesional nr. 36: Misiunile de audit intern realizate de experţii contabili. Ghid de
aplicare, Colecţia Standarde Profe­­­sio­nale, 2007 – 15 lei
25. CECCAR – Standardul profesional nr. 37: Misiunea de evaluare a întreprinderii. Ghid de aplicare, Colecţia
Standarde Profe­­­sio­nale, 2011 – 25 lei
26. CECCAR – Standardul profesional nr. 39: Misiunea de consultanţă pentru crearea întreprinderilor, Colecţia
Standarde Profesionale, 2006 – 16 lei
27. CECCAR – Standardul nr. 40: Controlul calităţii şi managementul relaţiilor cu clienţii unei firme membre
CECCAR şi Ghid de aplicare, Colecţia Stan­darde de Calitate, 2011 – 25 lei

28. CECCAR – Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de aptitudini pentru obţinerea calităţii de expert
contabil şi de contabil autorizat, ediţia a III-a, revizuită, Colecţia Ghidul Exper­tului Contabil, 2015 – 65 lei
29. CECCAR – Ghid pentru pregătirea candidaţilor la examenul de acces la stagiul pentru obţinerea calităţii de
expert contabil şi de contabil autorizat, ediţia a IV-a, revizuită, Colecţia Ghidul Exper­tului Contabil, 2015 –
75 lei
30. CECCAR – Ghid practic de aplicare a Reglementărilor contabile privind situaţiile financiare anuale individuale
şi situaţiile financiare anuale consolidate aprobate prin OMFP nr. 1.802/2014, 2015 – 80 lei
31. CECCAR – Ghid de ţinere a contabilităţii şi de elaborare a situaţiilor financiare individuale în conformitate
cu IFRS-urile la societăţile comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă
reglementată, volumul I, Colecţia Ghiduri Profesionale, 2013 – 30 lei
32. CECCAR – Audit. Suport de curs pentru examenul de aptitudini în vederea obţinerii calităţii de expert contabil,
ediţia a II-a, Colecţia Pregătirea Stagiarilor, 2012 – 16 lei
33. CECCAR – Ghid de aplicare a reglementărilor contabile naţionale în domeniul agriculturii, Colecţia Ghiduri
Profe­sionale, 2012 – 30 lei
34. CECCAR – Gestiunea unui cabinet de expertiză contabilă. Suport de curs standard pentru Programul Naţional
de Dezvoltare Profesională Continuă, Colecţia Dezvoltare Profesională Continuă, 2012 – 20 lei
35. CECCAR – Cartea auditului de calitate în domeniul serviciilor contabile, ediţia a IV-a, revizuită şi adăugită,
Colecţia Calitatea Serviciilor Contabile, 2012 – 20 lei
36. CECCAR – Ghidul experţilor contabili şi al contabililor autorizaţi în activitatea de prevenire şi combatere a
spălării banilor şi a finanţării actelor de terorism, ediţia a IV-a, revizuită şi adăugită, Colecţia Doctrină –
Deon­­­­tologie, 2012 – 20 lei
37. CECCAR – Ghid privind accesarea, contabilitatea, fiscalitatea, auditul şi managementul proiectelor cu finanţare
europeană, Colecţia Ghiduri Profesionale, 2011 – 30 lei
38. CECCAR – Codul etic naţional al profesioniştilor contabili, ediţia a V-a, revizuită şi adăugită, Colecţia Doctrină –
Deon­­­­­­tologie, 2011 – 25 lei
39. CECCAR – Contabilitate şi control de gestiune. Suport de curs standard pentru cursurile desfăşurate în cadrul
Pro­gramului Naţional de Dezvoltare Profesională Continuă, Colecţia Dezvoltare Profesională Continuă,
2010 – 20 lei

februarie 2016 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor 71

 40. CECCAR – Managementul pieţelor de capital. Suport de curs standard pentru Programul Naţional de Dezvoltare
Pro­fesională Continuă, Colecţia Dezvoltare Profesională Continuă, 2010 – 20 lei
41. CECCAR – Cartea expertului contabil şi a contabilului autorizat. Culegere de acte normative şi reglementări
ale profesiei contabile elaborate de CECCAR în perioada 1994-2009, ediţia a V-a, revizuită şi adăugită, Colecţia
Doctrină – Deon­­­­tologie, 2009 – 40 lei
42. CECCAR – Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS). Norme oficiale emise la 1 ianuarie 2015.
Cuprinde standardele care intră în vigoare ulterior datei de 1 ianuarie 2015, dar nu cuprinde standardele pe
care acestea le înlocuiesc, Partea A şi Partea B, 2015 – 220 lei

43. CECCAR – Manualul de Norme Internaţionale de Contabilitate pentru Sectorul Public 2013, vol. I şi II, 2014 –
120 lei
44. CECCAR – Ghidul de utilizare a ISA-urilor în auditarea întreprinderilor mici şi mijlocii, ediţia 3, 2012 – 30 lei
45. CECCAR – Standardul Internaţional de Raportare Financiară pentru Întreprinderi Mici şi Mijlocii (IFRS pentru
IMM-uri) 2009; Bază pentru concluzii la IFRS pentru IMM-uri; Situaţii financiare ilustrative. Lista pentru
prezentarea şi descrierea informaţiilor privind IFRS pentru IMM-uri (trei broşuri), 2010 – 50 lei

În afara titlurilor prezentate în listă, CECCAR publică revista lunară

CONTABILITATEA, EXPERTIZA ŞI AUDITUL AFACERILOR,
la care se pot face abonamente.
Pentru comenzi, adresaţi-vă la CECCAR, sediul central – Bucureşti,
telefon: 021 330 88 69 / 70 / 71, fax: 021 330 88 88,
e-mail: edituraceccar@yahoo.com, sau la filialele teritoriale ale Corpului.

72 Contabilitatea, expertiza ºi auditul afacerilor februarie 2016

CECCAR,
partener pentru succes
Clubul Tinerilor Experţi
Clubul Contabili din România îşi
Tinerilor Experţi propune să fie un instrument
Contabili din România de asistenţă şi de informare
dedicat promovării tinerilor
profesionişti contabili din
România, având ca principal
obiectiv participarea la
dezvoltarea tinerilor absolvenţi
pe parcursul primilor ani de
activitate profesională.

Radio Light a fost creat în

anul 2014 de Fundaţia Măreţie
şi Talent pentru a susţine
şi promova profesionalismul,
calitatea, creativitatea.
Radio Light este staţia de bună
dispoziţie, o gură de aer
proaspăt pentru cei care îşi
doresc să privească viaţa
dintr-o nouă perspectivă:
o perspectivă light.
Conceptul light se traduce
prin renaştere, revelaţie.

Fundaţia
MT
Măreţie şi Talent
Scopul principal al Fundaţiei Măreţie şi Talent îl constituie
organizarea de activităţi destinate identificării, încurajării
şi promovării profesioniştilor aflaţi la începutul carierei, iniţierea
de cercuri de studii, organizarea de conferinţe, colocvii, simpozioane
şi sesiuni ştiinţifice specifice, contribuind astfel la promovarea
spiritului de excelenţă şi încurajând schimbul de idei.