Fondurile sunt elemente de capital propriu ale instituţiei publice, care arată dreptul statului sau al

unităţilor administrativ teritoriale de posesie, folosinţă şi de dispoziţie asupra bunurilor ce alcătuiesc

domeniul public şi privat al acestuia.
Fondurile unei instituţii publice includ: fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al
statului, fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului, fondul bunurilor care alcătuiesc
domeniul public al unităţilor administrativ-teritoriale, fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al
unităţilor administrativ-teritoriale, fondul activelor fixe necorporale, fonduri în afara bugetelor locale, etc.
Statul şi unităţile administrativ-teritoriale exercita posesia, folosinţa şi dispoziţia asupra bunurilor
care alcătuiesc domeniul public, în limitele şi în condiţiile legii.

Domeniul public este alcătuit din bunurile prevăzute în Constituţie, exemplificate în anexa la
Legea nr. 213/1998 privind proprietatea publică şi regimul juridic al acesteia şi din orice alte bunuri care,
potrivit legii sau prin natura lor, sunt de uz sau de interes public şi sunt dobândite de stat sau de unităţile
administrativ-teritoriale prin modalităţile prevăzute de lege. Proprietatea publică este garantată și octotită
prin lege și apașine statului sau unității administrativ teritoriale.
Domeniul public al statului este alcătuit din bunurile prevăzute în Constituţie, exemplificate în
anexa la Legea nr. 213/1998 privind proprietatea publică şi regimul juridic al acesteia precum şi din alte
bunuri de uz sau de interes public naţional, declarate ca atare prin lege (contul 101).

Domeniul public al judeţelor este alcătuit din bunurile exemplificate în anexa la Legea nr.
213/1998 privind proprietatea publică şi regimul juridic al acesteia şi din alte bunuri de uz sau de interes
public judeţean, declarate ca atare prin hotărâre a consiliului judeţean, dacă nu sunt declarate prin lege
bunuri de uz sau de interes public naţional (contul 103).
 Domeniul public al comunelor, al oraşelor şi al municipiilor este alcătuit din bunurile prevăzute,
exemplificate în anexa la Legea nr. 213/1998 privind proprietatea publică şi regimul juridic al acesteia şi
din alte bunuri de uz sau de interes public local, declarate ca atare prin hotărâre a consiliului local, dacă
nu sunt declarate prin lege bunuri de uz sau de interes public naţional ori judeţean (contul 103).
Bunurile din domeniul public sunt inalienabile, insesizabile şi imprescriptibile, după cum
urmează:
a) nu pot fi înstrăinate; ele pot fi date numai în administrare, concesionare sau închiriere, în
condiţiile legii, dar pot fi date, după caz în administrarea regiilor autonome şi instituţiilor publice.
b) nu pot fi supuse executării silite şi asupra lor nu se pot constitui garanţii reale;
c) nu pot fi dobândite de către alte persoane prin uzucapiune sau prin efectul posesiei de bună
credinţă asupra bunurilor mobile.
Dreptul de proprietate publică se dobândește:
 pe cale naturală
 prin achiziții publice derulate conform legii
 prin expropriere pentru cauza de utilitate publică
 prin acte de donație sau legale acceptate de guvern, consiliile județene sau locale, dacă bunul
intra in domeniul public;
 prin trecerea unor bunuri din domeniul privat al statului sau al unității administrativ teritoriale
ăn domeniul public al acestora, pentru cauza de utilitate publică;
 prin alte moduri prevăzute de lege.
Domeniul privat al statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale este alcătuit din bunuri aflate
în proprietatea lor şi care nu fac parte din domeniul public. Bunurile din domeniul privat al statului şi
unităţilor administrativ-teritoriale sunt supuse regimului juridic de drept comun, dacă legea nu dispune
altfel.
Trecerea bunurilor din domeniul privat al statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale în
domeniul public al acestora, se face după caz prin hotărâre a Guvernului, a consiliului judeţean, respectiv
a Consiliului General al Municipiului Bucureşti ori a consiliului local. Trecerea unui bun din domeniul
public al statului în domeniul public al unei unităţi administrativ-teritoriale se face la cererea consiliului
judeţean, respectiv a Consiliului General al Municipiului Bucureşti sau a consiliului local, după caz, prin
hotărâre a Guvernului.
Activele fixe, datorită utilizării pe perioade mai îndelungate de timp, trebuie reevaluate pentru a fi
aduse la valoarea actuală, determinată de influenţa inflaţiei sau deflaţiei. Reevaluarea acestora se face, cu
excepţiile prevăzute de reglementările legale, la valoarea justă. Valoarea justă se determină pe baza unor
evaluări efectuate de evaluatori autorizaţi sau de comisii tehnice constituite, în condiţiile legii.
Rezultatul exerciţiului instituţiilor publice este rezultatul care se determină la sfârşitul exerciţiului
curent, prin închiderea conturilor de cheltuieli şi venituri. Rezultatul patrimonial se stabileşte la sfârşitul
perioadei (lunar, sau cel mult la întocmirea situaţiilor financiare) prin închiderea conturilor de venituri şi
finanţări şi a conturilor de cheltuieli (contul 121).
Conturile utilizate pentru evidenţierea fondurilor se găsesc în clasa 1 Conturi de capitaluri, grupa
10 „Capital, rezerve, fonduri”:
100 „Fondul activelor fixe necorporale”
101 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului”
102 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului”
103 „Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unităţilor administrativ-teritoriale”
104 „Fondul bunurilor ce alcătuiesc domeniul privat al unităţilor administrativ-teritoriale”
Conturile de fonduri sunt conturi de pasiv, de capitaluri proprii şi cu ajutorul lor ministerele,
organele de specialitate ale instituţiilor publice centrale sau locale şi instituţiile publice subordonate
acestora ţin evidenţa fondurilor proprii. Trebuie specificat că aceste fonduri sunt utilizate pentru
reflectarea surselor proprii de formare a bunurilor de natura activelor fixe corporale si necorporale
neamortizabile. În creditul conturilor se înregistrează sursele de provenienţă ale activelor imobilizate
realizate în regie proprie, intrate în instituţie prin achiziţie de la terţi, prin leasing financiar, prin transfer
de la alte instituţii publice, plusuri la inventar etc. În debitul conturilor se reflectă diminuarea surselor
proprii ca urmare a ieşirii din patrimoniu a acestora, prin transfer, scoatere din funcţiune sau lipsuri la
inventar. Soldul conturilor este creditor şi reflectă sursele proprii aferente activelor imobilizate intrate în
patrimoniu.
Pe lângă conturile de fonduri, în grupa 10 „Capital, rezerve, fonduri” se regăseşte contul sintetic
de gradul I 105 „Rezerve din reevaluare”, care se desfăşoară pe mai multe sintetice de gradul II, în
funcţie de grupa de active reevaluate.

Datorită utilizării lor pe perioade mai îndelungate de timp, activele fixe trebuie reevaluate pentru a
fi aduse la valoarea actuală, determinată de influenţa inflaţiei sau deflaţiei. La fiecare final de exerciţiu
financiar, în urma efectuării operaţiei de inventariere, activele fixe se aduc la valoarea actuală,
determinată pe baza valorii juste, în situaţia în care valoarea justă determinată este mai mare decât
valoarea contabilă înregistrată, diferenţa se va înregistra ca rezervă din reevaluare, iar activul va fi
reflectat în bilanţ la valoarea actuală, adică cea justă. Reevaluările trebuie efectuate cu suficientă
regularitate, astfel încât valoarea contabilă să fie permanent apropiată de valoarea justă.
Contabilitatea diferenţelor din reevaluarea activelor fixe se realizează cu ajutorul contului 105
„Rezerve din reevaluare”, care este un cont de pasiv şi înregistrează în credit diferenţele din reevaluarea
activelor, în cazul în care valoarea actuală este mai mare decât valoarea contabilă netă a acestora
(creştere), iar în debit înregistrează diferenţa din reevaluare, în cazul în care valoarea actuală este mai
mică decât valoarea contabilă netă (descreştere), iar în anii anteriori s-a înregistrat o creştere înregistrată
ca rezervă. Soldul contului poate fi creditor şi reflectă diferenţele din reevaluarea activelor fixe
determinate de creşterea de valoare.
Rezultatele instituţiei publice sunt de două feluri, în funcţie de perioada din care provin, astfel:
 rezultatul exerciţiului sau rezultat curent;
 rezultatul reportat;
În funcţie de locul unde se determină rezultatul, acesta poate fi:
 rezultatul instituţiilor publice;
 rezultatul bugetului local;
 rezultatul bugetului asigurărilor sociale;
 rezultatul bugetului de stat.
Rezultatul exerciţiului instituţiilor publice este rezultatul care se determină la sfârşitul exerciţiului
curent, prin închiderea conturilor de cheltuieli şi venituri. Acest rezultat calculat la finele anului este un
rezultat patrimonial, acesta incluzând, pe lângă creanţe încasate şi datorii achitate, şi drepturi constatate şi
obligaţii neachitate în cursul exerciţiului bugetar, şi poate fi sub forma excedentului sau deficitului
patrimonial.
Excedentul patrimonial apare în cazul în care veniturile înregistrate sunt mai mari decât
cheltuielile înregistrate, iar deficitul patrimonial apare în situaţia inversă, adică atunci când cheltuielile
sunt mai mari decât veniturile înregistrate. Pentru bugetele locale , pe lângă rezultatul patrimonial se
determină şi rezultatul bugetar. Între excedentul/deficitul patrimonial şi excedentul/deficitul bugetar
există o diferenţă determinată de indicatorii pe baza cărora se calculează fiecare. Dacă
excedentul/deficitul patrimonial nu ţine seama dacă veniturile au fost încasate sau cheltuielile au fost
plătite, excedentul/deficitul bugetar se determină ca diferenţă între veniturile încasate şi cheltuielile
plătite. În cazul existenţei excedentului bugetar al bugetului local la finele exerciţiului, acesta se
regularizează cu bugetul de stat (în limita transferurilor din buget), după care se utilizează pentru:
 rambursarea împrumuturilor restante şi plata dobânzilor şi comisioanelor aferente acestora;
 constituirea fondului de rulment;
Spre deosebire de instituţiile publice, unităţile administrativ-teritoriale, determină la finele anului
excedentul/deficitul execuţiei nebugetare al exerciţiului curent. Acest rezultat nebugetar se determină ca
diferenţă între excedentul/deficitul patrimonial şi excedentul/deficitul bugetar şi se evidenţiază în
contabilitate într-un cont distinct, după care, în anul următor, se transferă în rezultatul reportat.
În cazul bugetului asigurărilor sociale de stat, spre deosebire de celelalte bugete ,legea prevede ca
din veniturile bugetare să se preleve o cotă, anual, pentru constituirea fondului de rezervă, care este
utilizat pentru acoperirea prestaţiilor de asigurări sociale şi a altor cheltuieli ale sistemului public de
pensii.
În cazul în care la finele anului rezultatul bugetar este de forma excedentului, acesta este utilizat în
anul următor potrivit destinaţiilor prevăzute de lege, după ce în prealabil s-au restituit transferurile primite
de la bugetul de stat, din contul general al trezoreriei statului, în situaţia în care, la finele anului, bugetul
asigurărilor sociale de sănătate se încheie cu deficit, acesta se acoperă din rezultatul reportat provenit din
anii anteriori sau din fondul de rezervă.
Contabilitatea rezultatului instituţiilor publice se realizează cu ajutorul conturilor din grupa 11
„Rezultat reportat” şi 12 „Rezultatul patrimonial”, conturile corespunzătoare fiind 121 „Rezultatul
patrimonial” şi 117 „Rezultat reportat”.
Contul 121 „Rezultatul patrimonial” este cont bifuncţional, care preia în debit cheltuielile
angajate (clasificate după natura sau destinaţia lor) ale instituţiei publice, iar în credit veniturile realizate
(grupate după natura şi sursa lor) ale instituţiei. Soldul creditor reflectă excedentul exerciţiului, iar soldul
debitor reflectă deficitul exerciţiului.
 La sfârşitul anului, pentru determinarea rezultatului exerciţiului instituţiei publice După închiderea
exerciţiului şi întocmirea situaţiilor financiare anuale, soldul contului 121 „Rezultatul patrimonial” se
repartizează asupra contului 117 „Rezultatul repartizat”, astfel:
- dacă 121 „Rezultatul patrimonial” are sold creditor, acesta se preia în creditul contului 117 „Rezultatul
reportat”
- dacă 121 „Rezultatul patrimonial”, are sold debitor, acesta se preia în debitul contului 117 „Rezultat
reportat”
Contul 117 „Rezultatul reportat”, este un cont bifuncţional, care are ca rol principal preluarea
excedentului sau deficitului bugetar aferent exerciţiului anterior. Tot în creditul contului 117 „Rezultat
reportat” se mai înregistrează acţiunile deţinute în capitalul societăţilor comerciale, răscumpărate şi
scăzute din evidenţă, materialele de natura obiectelor de inventar degradate, precum şi creanţele
insolvabile.

În ceea ce privește grupa 15 „Provizioane” aceasta conține conturile ce ţin evidența pe feluri, în
funcţie de natură, scopul sau obiectul pentru care au fost constituite provizioanele, respectiv datoriile cu
exigibilitate sau valoare incertă. Provizioanele nu pot depăşi din punct de vedere valoric sumele care sunt
necesare stingerii obligaţiei curente la data bilanţului.
 Instituţiile publice pot constitui provizioane pentru elemente cum sunt:
- litigiile, amenzile şi penalităţile, despăgubirile, daunele şi alte datorii incerte;
- cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanţie şi alte cheltuieli privind
garanţia acordată clienţilor;
- alte provizioane;
- cu diminuările din valoarea garanţiilor ca urmare a constituirii ca provizion la finele exerciţiului
a sumelor aferente ratelor de capital scadente în anul următor, estimate a fi plătite de garant.
Valoarea recunoscută ca provizion trebuie să constituie cea mai bună estimare la data bilanţului a
costurilor necesare stingerii obligaţiei curente. Provizioanele trebuie revizuite la data fiecărui bilanţ anual
şi ajustate pentru a reflecta cea mai bună estimare curentă. În cazul în care pentru stingerea unei obligaţii
nu mai este probabilă o ieşire de resurse sau ieşirea de resurse a avut loc, provizionul trebuie anulat prin
reluare la venituri. Provizionul va fi utilizat numai pentru scopul pentru care a fost iniţial recunoscut.
Din punct de vedere contabil, conturile din grupa 15 sunt conturi de pasiv, încep a funcționa prin
creditare, în creditul contului se înregistrează provizioanele constituite sau majorate, iar în debit,
provizioanele diminuate sau anulate. Soldul creditor al contului reprezintă provizioanele constituite.
Contul se detaliază pe următoarele conturi sintetice de gradul II:
1511 „Provizioane pentru litigii”;
1512 „Provizioane pentru garanţii acordate clienţilor”;
1518 „Alte provizioane”.
Grupa 16 „Împrumuturi şi datorii asimilate” cuprind conturi ce țin evidența unor datori pe termen
lung ce iau naștere în urma contractării unor împrumuturi bancare pe teremen lung (pe o perioadă mai
mare de un an) sau obligatare (emiterea şi lansarea titlurilor de valoare se pot face direct de către
autorităţile administraţiei publice locale sau prin intermediul unor agenţii ori al altor instituţii
specializate). Ca funcție contabilă, acestea sunt conturi de pasiv, în creditul contului se înregistrează
tragerile din împrumuturi, iar în debit, împrumuturile rambursate potrivit scadenţelor din acordurile de
împrumut. Soldul creditor al contului reprezintă împrumuturi nerambursate. Primele emisiuni de
obliga’iuni municipale au avut loc în 2001 și au aparținut municipalităților Mangalia și Predeal. De-a
lungul timpului s-a apelat la emisiunea de obligațiuni ceea ce demonstrează că aceste instrumente sunt
considerate de emiteți un mod eficient de finanțare a proiectelor de investiții, iar de către investitori un
instrument care oferă dobânzi superioare celor existente pe piața bancară și cu un grad de risc scăzut în
comparație cu acțiunile de pe bursă.
Contabilitatea împrumuturilor şi datoriilor asimilate acestora se ţine pe următoarele categorii:
împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, împrumuturi interne şi externe contractate de autorităţile
administraţiei publice locale, împrumuturi interne şi externe garantate de autorităţile administraţiei
publice locale, împrumuturi interne şi externe contractate de stat, împrumuturi interne şi externe garantate
de stat, alte împrumuturi şi datorii asimilate, dobânzile aferente împrumuturilor şi datoriilor asimilate,
prime privind rambursarea obligaţiunilor.

Datoria publică reprezintă datoria publică guvernamentală la care se adaugă datoria publică
locală.
 Datoria publică guvernamentală cuprinde totalitatea obligaţiilor financiare interne şi externe ale
statului, la un moment dat, provenind din împrumuturile contractate direct sau garantate de Guvern, prin
Ministerul Finanţelor Publice, în numele României, de pe pieţele financiare.(conturile 164 şi 165).

Datoria publică locală reprezintă totalitatea obligaţiilor financiare interne şi externe ale
autorităţilor administraţiei publice locale, la un moment dat, provenind din împrumuturi contractate direct
sau garantate de acestea de pe pieţele financiare. (conturile 162 şi 163).
 Activele fixe necorporale sunt valori economice ce nu au componenţă materială, însă au valoare
mare şi sunt utilizate pentru dezvoltarea entităţii sau pentru desfăşurarea activităţii acesteia în bune
condiţiuni, pe o perioadă viitoare
Activul necorporal este un activ identificabil nemonetar, fără suport material şi deţinut pentru
utilizare în procesul de producţie sau furnizare de bunuri şi servicii, pentru a fi închiriat altora sau pentru
motive administrative.
Din categoria activelor fixe necorporale fac parte:
1. Cheltuieli de dezvoltare - cuprind costurile efectuate de entitate pentru achiziţionarea sau obţinerea în
regie proprie a proiectelor de dezvoltare necesare desfăşurării sau dezvoltării activităţii. În categoria
cheltuielilor de dezvoltare pot fi incluse:
 proiectarea, construcţia şi testarea producţiei intermediare sau folosirea intermediară a
prototipurilor şi modelelor;
 proiectarea uneltelor şi matriţelor care implică tehnologie nouă;
 proiectarea, construcţia şi operarea unei uzine pilot care nu este fezabilă din punct de vedere
economic pentru producţia pe scară largă;
 proiectarea, construcţia şi testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele,
sistemele sau serviciile noi ori îmbunătăţite.
2. Concesiuni, brevete, licenţe, mărci, drepturi şi alte valori asimilate, reprezintă contracte încheiate de
entitate cu terţe persoane care-i permit celei dintâi să utilizeze un bun, o creanţă, un drept de autor, o
marcă înregistrată. Durata de amortizare este de până la 20 ani sau pe durata contractului de concesiune.
3. Înregistrări ale evenimentelor cultural-sportive, a reprezentaţiilor teatrale, programe de radio şi
televiziune, lucrări muzicale, evenimente sportive, lucrări literare şi artistice, benzi magnetice şi alte
suporturi etc.
4. Alte active fixe necorporale - se referă la programele de informatică sau la alte tipuri de active
necorporale. Programele existente pe computer în momentul cumpărării acestuia sunt înregistrate la active
fixe alături de valoarea computerului ca atare, deoarece nu se pot separa din costul de achiziţie al
activului fix. Celelalte programe achiziţionate ulterior sau separat de computer se reflectă în această
categorie de active fixe. Programele informatice şi proiectele de dezvoltare pot intra prin achiziţie, dar şi
obţinute în regie proprie.
5. Active fixe necorporale în curs - reprezintă activele fixe necorporale realizate de entitate şi neterminate
până la finele exerciţiului financiar.
Activele fixe necorporale se evaluează, corespunzător celor patru momente, astfel:
 la intrarea în patrimoniu, activele active fixe necorporale se evaluează:
 la cost de achiziţie, dacă acestea au fost achiziţionate de la terţi;
 la cost de producţie, dacă acestea au fost obţinute în regie proprie;
 la valoarea justă, dacă acestea au fost primite cu titlu gratuit;
 la inventar, activele active fixe se vor evalua astfel:
 deprecierile de valoare se vor reflecta în contabilitate sub forma amortizărilor, în cazul în
care acestea sunt definitive, şi sub forma ajustărilor, în cazul în care deprecierea este
latentă;
 în cazul în care apar cheltuieli ulterioare ca urmare a reparaţiilor, valoarea acestora se va
înregistra în contabilitatea instituţiei drept cheltuieli curente, în perioada în care s-au
efectuat;
  cheltuielile ulterioare care duc la creşterea parametrilor tehnici iniţiali şi a performanţelor
acestor active reprezintă modernizări şi se vor adăuga valorii contabile a activelor active
fixe respective;
 la bilanţ, activele active fixe necorporale se vor reflecta la costul lor, respectiv valoarea actuală, în
cazul în care au suferit modernizări, mai puţin valoarea amortizărilor şi ajustărilor recunoscute pe
timpul exerciţiului financiar;
 la ieşirea din patrimoniu, activele active fixe necorporale se vor descărca din gestiunea instituţiei
la valoarea contabilă;
Activele fixe necorporale se evidenţiază în contabilitate cu ajutorul conturilor din clasa 2 „Conturi de
active fixe”, grupa 20 “Active fixe corporale”, care cuprinde următoarele conturi:
 203 „Cheltuieli de dezvoltare” - acest cont ţine evidenţa cheltuielilor cu lucrările de dezvoltare
înregistrate în contul activelor active fixe necorporale. In funcţie de modul de intrare în
patrimoniu, acestea se evaluează la cost de achiziţie, de producţie sau la valoare justă, după caz.
Contabilitatea analitică a cheltuielilor de dezvoltare se tine pe categorii de lucrări şi obiective.
 205 „Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale şi alte drepturi şi valori asimilate” - acest
cont este utilizat pentru evidenţierea concesiunilor, brevetelor, licenţelor, know-how-urilor,
mărcilor de fabrică şi de comerţ şi altor drepturi şi valori asimilate achiziţionate sau dobândite pe
alte căi. Contabilitatea analitică se tine distinct pe conturi sintetice de gradul II, în funcţie de
modul de intrare în patrimoniul entităţii.
 206 „Înregistrări ale evenimentelor cultural-sportive” - acest cont este utilizat pentru
evidenţierea în contabilitatea instituţiei a evenimentelor cultural sportive. Este un cont de activ
care se debitează ca valoarea evenimentelor cultural-sportive înregistrate ca intrări, prin creditul
contului 100 „Fondul activelor fixe necorporale” şi se creditează la descărcarea din gestiune a
acestora, prin debitul aceluiaşi cont prin care s-a înregistrat intrarea. Cu alte cuvinte, această
structură a activelor fixe necorporale nu se amortizează.
 208 „Alte active fixe corporale” - tine evidenţa programelor informatice create de instituţie sau
achiziţionate de la terţi, precum şi a altor active fixe corporale, care nu se regăsesc în conturile
anterioare. Evidenţa analitică se tine pe feluri de active fixe corporale.
Conturile 203, 205, 206 şi 208 sunt conturi de activ; se debitează cu valoarea activelor active fixe
necorporale achiziţionate sau obţinute în regie proprie, reprezentate de proiecte de dezvoltare, concesiuni,
brevete, licenţe, know-how-uri, programe informatice şi alte drepturi şi valori asimilate achiziţionate de la
terţi, primite cu titlu gratuit sau obţinute în regie proprie, şi se creditează cu activele active fixe
necorporale scăzute din evidenţă. Soldul contului este debitor şi reflectă valoarea active fixe necorporale
deţinute de instituţie la un moment dat.
Alături de aceste conturi care reflectă activele fixe necorporale intrate în instituţie şi care pot fi
utilizate în scopul pentru care sunt destinate, mai există şi contul 233 “Active fixe necorporale în curs”,
care tine evidenţa activelor active fixe necorporale aflate în curs de obţinere şi neterminate până la finele
exerciţiului financiar.
Standardele de contabilitate dau o definiţie mai completă a activelor fixe corporale, arătând că
acestea sunt active care:
 sunt deţinute de o persoană juridică pentru a fi utilizate în producţia proprie de bunuri sau
prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative;
 sunt utilizate pe o perioadă mai mare de un an;
 au o valoare mai mare decât limita prevăzută de reglementările legale în vigoare.
In categoria activelor active fixe corporale sunt incluse:
 terenurile,
 construcţiile,
 instalaţiile tehnice şi maşinile,
 alte instalaţii, utilaje şi mobilier,
 tehnica de luptă,
 armament,
  mijloace de instrucţie,
 alte mijloace cu specific militar,
 avansuri,
 active fixe corporale în curs de execuţie.
Contabilitatea sintetică a acestora se ţine pe categorii, iar cea analitică pe fiecare obiect de
evidenţă, prin care se înţelege obiectul singular sau complexul de obiecte cu toate dispozitivele sau
accesoriile acestuia, destinat să îndeplinească în mod independent, în totalitate, o funcţie distinctă.
Activele fixe corporale, fiind mijloace de muncă care nu se transformă sau nu-şi pierd calităţile dintr-o
dată (într-un singur ciclu economic) şi se utilizează în patrimoniu pe o perioadă mai mare de un an.
Pentru a fi recunoscute ca mijloace fixe, acestea trebuie să îndeplinească două condiţii:
 să producă beneficii economice viitoare;
 să fie evaluate în mod credibil la cost (valoare).
Activele fixe corporale se evidenţiază în contabilitate cu ajutorul conturilor din clasa 2 „Conturi de active
fixe”, grupa 21 “Active fixe corporale”, care cuprinde următoarele conturi:
 211 „Terenuri şi amenajări de terenuri”, ţine evidenţa terenurilor agricole şi silvice, a celor fără
construcţii, terenurilor cu zăcăminte, terenurilor cu construcţii şi altele, şi a amenajărilor de
terenuri (racordarea lor la sistemul de alimentare cu energie, împrejmuirile, lucrările de acces, de
irigaţii, de desecări, de îndiguiri etc.), care alcătuiesc domeniul public şi privat al statului şi
unităţilor administrativ teritoriale aflate în administrarea instituţiei sau date în concesiune,
închiriere sau în folosinţă gratuită. Pentru evidenţierea separată a terenurilor şi a amenajărilor la
terenuri, se utilizează conturile sintetice de gradul II - 2111 „Terenuri” şi 2112 “Amenajări la
terenuri”.
Contabilitatea analitică a terenurilor se ţine pe următoarele grupe: terenuri agricole, silvice,
terenuri fără construcţii, terenuri cu zăcăminte, terenuri cu construcţii şi altele. În categoria amenajărilor
la terenuri sunt cuprinse lucrări cum ar fi: racordarea la sistemul de alimentare cu energie electrică,
lucrările de acces, împrejmuirile şi altele asemenea.
Contul 211 „Terenuri şi amenajări de terenuri” este un cont de activ, care înregistrează în debit
valoarea terenurilor şi a amenajărilor de terenuri achiziţionate (la cost de achiziţie), a celor primite cu titlu
gratuit (la valoarea justă) şi a amenajărilor efectuate în regie proprie (la cost de producţie), care alcătuiesc
domeniul public sau privat al statului şi al unităţilor administrativ teritoriale. În creditul contului se
evidenţiază valoarea terenurilor şi a amenajărilor la terenuri scoase din evidenţa patrimoniului, ca urmare
a cedării acestora. Pentru „acoperirea” unor modificări legislative, legate mai ales de forma de proprietate
a acestor bunuri, instituţiile publice trebuie să facă distincţia între terenurile aflate în proprietatea statului
şi cele aflate în concesiune. De aceea, în contabilitatea analitică trebuie să se facă distincţie între aceste
două forme, utilizându-se pentru aceasta conturi analitice distincte.
Activele fixe corporale de natura activelor fixe includ următoarele :
 construcţii;
 instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii;
 mobilier, aparatură birotică, sisteme de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte active
corporale;
 active fixe corporale în curs;
 zăcămintele în care sunt cuprinse rezervele de cărbune, de petrol şi gaze naturale, rezervele de
minereuri metalifere şi minereuri nemetalifere.
 resursele biologice necultivate sunt reprezentate de animalele şi vegetalele de producţie unică
sau permanentă - pădurile virgine şi resursele piscicole neexploatate, care fac parte din teritoriul
naţional.
 rezervele de apă sunt întinderi de apă şi alte rezerve subterane în măsura in care, prin exercitarea
dreptului de proprietate, le sunt date o valoare de piaţă.
Primele trei categorii de active fixe corporale sunt evidenţiate în contabilitate pe grupe, subgrupe,
clase şi subclase, potrivit Catalogului privind clasificarea şi duratele normale de funcţionare a mijloacelor
fixe aprobat prin hotărâre a Guvernului.
 Activele fixe corporale în curs sunt active fixe care nu au parcurs toate etapele procesului de
producţie până la finele perioadei şi care se recunosc în contabilitate la nivelul costului de producţie
determinat până la acea dată. Acestea sunt recunoscute ca active fixe corporale în momentul finalizării
investiţiei şi punerii sale în funcţiune respectiv în momentul efectuării recepţiei.
Activele fixe corporale se regăsesc în planul de conturi în grupa active fixe corporale şi sunt
reprezentate de următoarele conturi sintetice de gradul I şi II:
 212 Construcţii
 213 Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii; acest cont se desfăşoară pe
următoarele sintetice de gradul II:
 2131 Echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi instalaţii de lucru)
 2132 Aparate şi instalaţii de măsură, control şi reglare
 2133 Mijloace de transport
 2134 Animale şi plantaţii
 214 „Mobilier, aparatură de birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi alte
active corporale”. In cadrul acestor conturi, contabilitatea analitică efectuează pe categorii şi
locuri de folosinţă, pe categorii de proprietate - publica şi privată - precum şi pe surse de finanţare.
Pentru contul 214, evidenţa analitica se tine pe trei categorii, şi anume: unelte, accesorii de
producţie, inventar gospodăresc şi aparatură birotică, fondul bibliotecar; valorile de muzeu,
obiectele de artă şi de expoziţie.
 215 „Alte active ale statului”
 2151 „Rezerve minerale”;
 2152 „Rezerve biologice necultivate”;
 2153 „Rezerve de apă”.
Aşa cum se ştie, specific activelor active fixe din instituţiile publice este faptul că acestea nu se
amortizează pe toată durata de funcţionare în cadrul instituţiilor publice, ceea ce înseamnă că în situaţiile
financiare acestea vor fi reflectate la valoarea contabilă.
Conturile sintetice de gradul I - 211 „Terenuri şi amenajări de terenuri”, 212 „Construcţii”, 213
„Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii”, 214 „Mobilier, aparatură de birotica,
echipamente de protecţie a valorilor umane şi alte active corporale” sunt conturi de activ, care
înregistrează în debit intrările de active fixe corporale provenite din achiziţionări, dotări, transferuri,
investiţii, preluări în contul creanţelor, dezmembrări, confecţionări în ateliere proprii etc., iar în credit
ieşirile de active fixe corporale prin scoatere din funcţiune, transfer sau alte cai prevăzute de legislaţie.
Activele fixe corporale pot intra în instituţiile publice prin mai multe căi:
 prin achiziţie;
 subvenţii, transfer, plusuri de inventar şi dezmembrări, donaţii, dotare;
 prin investiţii;
 prin leasing;
 prin închiriere;
Înregistrarea în contabilitatea instituţiilor publice a intrărilor de active fixe corporale se face
diferit, în funcţie de modul de intrare al acestora, precum şi de faptul dacă sunt sau nu amortizabile.
Activele fixe corporale ies din instituţiile publice pe mai multe căi:
 prin scoatere din funcţiune (casare);
 prin cedare (vânzare);
 prin transfer;
 prin închiriere şi concesiune;
 prin lipsuri descoperite la inventar.
Planul de conturi general a fost „îmbunătăţit”, prin adăugarea a două conturi noi, şi anume, 232 „Avansuri
acordate pentru active fixe corporale” şi 234 „Avansuri acordate pentru active fixe corporale”. Aceste
conturi ţin evidenţa avansurilor acordate furnizorilor pentru achiziţionarea sau construirea de active fixe
corporale şi necorporale. Aceste conturi sunt de activ şi se debitează cu avansurile acordate furnizorilor
pentru achiziţia sau construcţia de active fixe corporale şi necorporale prin creditul conturilor de mijloace
băneşti. Se creditează prin scăderea datoriei faţă de furnizori, după ce această datorie a fost constituită.
Soldul conturilor este debitor şi reflectă avansurile acordate furnizorilor de active fixe.

Amortizarea imobilizărilor, calcul şi evidenţă contabilă

Atunci când vorbim despre noţiunea de amortizare trebuie să abordăm şi problematica deprecierii,
definită ca procesul prin care unui activ, indiferent dacă este corporal sau necorporal, îi scade valoarea în timp,
având la bază cauze economice, manageriale, fiscale, tehnice sau de mediu extern [...] incluzându-le pe cele
rezultate din deprecierea fizică, funcţională şi economică.
Amortizarea poate fi definită ca o noţiune, un fenomen sau un proces complex, ce are determinări
economice, contabile, financiare, tehnice, juridice, fiscale, etc. Aceasta reprezintă alocarea sistematică la
cheltuieli a valorii amortizabile a unui activ pe întreaga sa de viaţă utilă. Există mai multe concepţii cu
privire la definirea conceptului de amortizare:
Conform concepţiei economice (contabile) a amortizării, entităţile economice utilizează bunurile
achiziţionate pentru a obţine avantaje economice pe parcursul mai multor perioade.
Conform concepţiei juridico-contabile, amortizarea este legată de concepţia patrimonială a bilanţului.
În acest context trebuie amintite prevederile Planului contabil francez, conform cărora amortizarea este o
constatare contabilă a micşorării valorii unui element de activ, ce rezultă din utilizare, din trecerea timpului,
din schimbarea de tehnică sau din oricare altă cauză.
Conform concepţiei financiare, amortizarea este o modalitate de recuperare a capitalului investit,
o sursă de finanţare a activului imobilizat.
În vederea calculului şi înregistrării în contabilitate a amortizării sunt utilizaţi o serie de termeni,
dintre care amintim:
Durata de viaţă utilă, sau durată de utilizare economică, poate fi definită ca fiind perioada în care
un activ este prevăzut a fi disponibil pentru utilizare de către o entitate; sau numărul unităţilor produse sau
al unor unităţi similare ce se estimează că vor fi obţinute de entitate prin folosirea activului respectiv.
Durata normală de funcţionare, conform Catalogului privind clasificarea şi duratele normale de
funcţionarea mijloacelor fixe (HG 2139/2004), reprezintă durata de utilizare în care se recuperează din
punct de vedere fiscal, valoarea fiscală de intrare a activelor fixe pe calea amortizării. În acest sens, durata
normală de funcţionare este mai redusă decât durata de viaţă utilă (fizică) a mijlocului fix respectiv.
Conform normelor contabile naţionale, există patru metode de amortizare utilizate de entităţi:
a) amortizarea liniară realizată prin includerea uniformă în cheltuielile de exploatare a unor sume
fixe, stabilite proporţional cu numărul de ani ai duratei de utilizare economică a acestora;
Amortizarea liniară, datorită faptului că se înregistrează prin sume constante pe toată durata de
funcţionare, este o amortizare medie, numită şi amortizare contabilă, ce generează cele mai raţionale
mărimi privind amortizarea, în virtutea principiului imaginii fidele.
Rata de amortizare liniară se determină:
100
Ra  şi se exprimă în procente
DNU
Anuitatea amortizării se determină, în general:
Aa  Va  R a , unde:
Aa = anuitatea amortizării sau amortizare anuală; Va = valoare amortizabilă;
Ra = rata (cota) de amortizare anuală.
iar conform legislaţiei româneşti, având în vedere că valoarea amortizabilă este egală cu valoarea
de intrare,
Aa  Vi  Ra , unde:
Vi = valoare iniţială, valoare de intrare sau cost istoric

b) amortizarea degresivă, care constă în multiplicarea cotelor de amortizare liniară cu un anumit

coeficient, caz în care poate fi avută în vedere legislaţia în vigoare;
 Conform legislaţiei actuale în vigoare, coeficienţii degresivi sunt :
 1,5 – pentru mijloacele fixe cu durată normată (normală) de funcţionare cuprinsă între 2–5 ani;
 2,0 - pentru mijloacele fixe cu durată normată (normală) de funcţionare cuprinsă între 5–10 ani;
 2,5 - pentru mijloacele fixe cu durată normată (normală) de funcţionare mai mare de 10 ani.
Determinarea amortizării se realizează pe baza relaţiilor:
Ra d  Ra l  C , unde:
Rad = rata de amortizare degresivă;
Ral = rata de amortizare liniară;
C = coeficient de multiplicare reglementat prin lege.

Amortizarea degresivă se poate aplica în două variante, determinate în principiu de data intrării în
funcţiune a mijlocului fix, respectiv:
 amortizarea degresivă fără influenţa uzurii morale (AD1),
 amortizarea degresivă cu influenţa uzurii morale (AD2).
Procedeul de aplicare a amortizării degresive fără influenţa uzurii morale este următorul:
 amortizarea degresivă pentru primul an de funcţionare a activului imobilizat se calculează prin
aplicarea cotei de amortizare degresivă corespunzătoare, la valoarea de intrare;
 amortizarea degresivă pentru anii următori de utilizare se calculează prin aplicarea cotei de
amortizare degresivă la valoarea rămasă (valoarea net contabilă), până în anul de utilizare, în care amortizarea
anuală rezultată este egală sau mai mică decât amortizarea anuală liniară, calculată pentru perioada de
funcţionare rămasă.
În ceea ce priveşte amortizării prin metoda degresivă, având în vedere metodologia de calcul,
trebuie avute în vedere următoarele elemente:
 durata normală de utilizare;
 cota de amortizare în regim de amortizare degresivă;
 perioada în care se calculează amortizarea degresivă;
 perioada în care se calculează amortizarea liniară.

c) amortizarea accelerată, care constă în includerea, în primul an de funcţionare, în cheltuielile de

exploatare a unei amortizări de până la 50% din valoarea de intrare a imobilizării. Amortizările anuale pentru
exerciţiile financiare următoare sunt calculate la valoarea rămasă de amortizat, după regimul liniar, prin
raportare la numărul de ani de utilizare rămaşi. Deoarece amortizarea calculată trebuie să fie corelată cu modul
de utilizare a activului şi, întrucât există situaţii rare când o imobilizare corporală se consumă în primul an în
procent de până la 50%, rezultă că metoda de amortizare accelerată este mai puţin utilizată în scopuri
contabile;

d) amortizare calculată pe unitate de produs sau serviciu, atunci când natura imobilizării justifică
utilizarea unei asemenea metode de amortizare.
Conceptul de casare este întâlnit cu privire la imobilizările corporale, care pot ieşi din entitate,
după cum am prezentat anterior, prin: casare, vânzare, lipsuri constatate la inventar, cedări cu titlu gratuit,
alte cauze de forţă majoră, etc., dar cel mai des întâlnite sunt ieşirile prin casare sau cedare.
Evidenţă contabilă a amortizării se ţine cu ajutorul conturilor reunite în grupa 28 „Amortizări
privind imobilizările”, conturi ce fac parte di categoria conturilor rectificative ale valorii imobilizărilor.
Conturile din această grupă sunt după funcţia contabilă conturi de pasiv, de aceea în creditul lor se
ba înregistra valoarea amortizării activelor imobilizate utilizate, iar în debit valoarea amortizării
imobilizărilor scoase din evidenţă. Soldul creditor reprezintă amortizarea aferentă activelor imobilizate
existente în patrimoniul entităţii. În corespondenţă cu aceste conturi sunt utilizate alte conturi specifice,
de cheltuieli, venituri şi conturi în afara bilanţului, după cum urmează: 6583 „Cheltuieli privind activele
cedate şi alte operaţii de capital”, 6811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor”,
7583 „Venituri din vânzarea activelor şi alte operaţii de capital”, sau 8031 „Imobilizări corporale luate cu
chirie”.
 Activele fixe financiare reprezintă valori ale instituţiei publice deţinute de aceasta în patrimoniul
altor societăţi comerciale, pe o perioadă mai mare de un an.
Din această categorie fac parte:
- titlurile de participare;
- alte titluri imobilizate;
- creanţe imobilizate.
Titlurile de participare reprezintă valori sub forma acţiunilor deţinute de o instituţie publică în capitalul
unei societăţi comerciale sau organizaţii internaţionale, pentru care instituţia primeşte venituri sub formă
de dividende. Contabilitatea titlurilor de participare se ţine cu ajutorul contului 260 „Titluri de
participare”, care se detaliază pe următoarele conturi sintetice de gradul II:
- 2601 „Titluri de participare (acţiuni) cotate”;
- 2602 „Titluri de participare (acţiuni) necotate”.
Alte titluri imobilizate cuprind obligaţiuni deţinute de instituţiile publice în urma cărora primesc venituri
sub formă de dobânzi. Contul sintetic care evidenţiază aceste titluri este 265 „Alte titluri imobilizate”.
Creanţele imobilizate reprezintă împrumuturi pe termen lung sau alte tipuri de creanţe acordate de
instituţiile publice altor persoane fizice sau juridice. Contul care evidenţiază creanţele imobilizate este
267 „Creanţe imobilizate”.
În categoria împrumuturilor pe termen lung se reflectă sumele acordate terţilor în baza unor
contracte, potrivit legii, pentru care instituţia primeşte venituri sub forma dobânzilor. În categoria
creanţelor imobilizate deţinute de instituţiile publice sunt incluse garanţiile, depozitele şi cauţiunile
depuse de instituţia publică la terţi.
Activele fixe financiare sunt recunoscute în contabilitate în momentul intrării acestora în
patrimoniu, la costul de achiziţie al acestora sau la valoarea la care sunt reflectate acestea în contractul de
achiziţie. Eventualele cheltuieli legate de achiziţia activelor fixe financiare sunt înregistrate în
contabilitatea instituţiei drept cheltuieli curente de exploatare.
La data bilanţului, activele active fixe financiare sunt reflectate la valoarea contabilă. În cazul
deprecierii activelor fixe financiare ale instituţiilor publice, la sfârşitul anului, se constituie Ajustări de
depreciere, contul utilizat fiind 296 „Ajustări pentru deprecierea activelor fixe financiare”.
Ca toate activele fixe, acestea sunt conturi de activ. În debit se înregistrează valoarea activelor fixe
financiare intrate în gestiunea instituţiei, de regulă prin conversia creanţelor bugetelor, şi se creditează în
momentul ieşirii din gestiune ca urmare a cesionării lor şi eventual cu diferenţele nefavorabile între
valoarea contabilă şi preţul de cesiune.
Contul 267 „Creanţe imobilizate” este cont de activ şi înregistrează în debit valoarea
împrumuturilor acordate, a dobânzilor aferente acestor împrumuturi, a garanţiilor depuse la furnizori şi
diferenţele favorabile aferente împrumuturilor pe termen lung. În credit sunt reflectate împrumuturile pe
termen lung şi dobânzile aferente încasate, garanţiile restituite de furnizori şi diferenţele nefavorabile de
curs aferente împrumuturilor în valută. Soldul contului este debitor şi reflectă creanţele active fixe aflate
în patrimoniul instituţiei.
 Activele circulante reprezintă cantitatea de active materiale şi financiare existente la un moment
dat într-o unitate patrimonială6 şi, denumite şi active curente, cuprind toate activele de exploatare şi cele
de trezorerie a căror durată de lichiditate este de până la un an7.
Altfel spus, activele circulante sunt „acea parte din patrimoniu ce-şi schimbă permanent forma,
regăsindu-se ca stocuri, disponibilităţi băneşti şi drepturi faţă de terţi” 8.
Cadrul legislativ naţional defineşte activele circulante ca fiind acele active care:
 se aşteaptă să fie realizate sau deţinute cu scopul de a fi vândute sau consumate în cursul normal
al ciclului de exploatare;
 sunt deţinute în principal cu scopul tranzacţionării;
 se aşteaptă să fie realizate în termen de 12 luni de la data bilanţului;
 sunt reprezentate de numerar sau echivalent de numerar a căror utilizare nu este restricţionată.
Standardele internaţionale de contabilitate9 fac următoarea precizare cu privire la restricţionarea
numerarului inclus în active circulante: restricţia se referă la cazul în care activul reprezentat de numerar
sau echivalent de numerar să fie modificat sau utilizat pentru decontarea unei datorii pentru o perioadă de
cel puţin 12 luni după perioada de raportare. În categoria activelor circulante se cuprind:
a. stocuri, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost întocmită factură;
b. creanţe;
c. investiţii pe termen scurt;
d. casa şi conturi la bănci.
Normele legislative din România, aliniate standardelor internaţionale de contabilitate10, precizează că
un activ, deci inclusiv activele circulante, este recunoscut în contabilitate şi prezentat în bilanţ atunci când este
probabilă realizarea unui beneficiu economic viitor de către entitate şi activul are un cost sau o valoare care
poate fi evaluat(ă) în mod credibil.
În concluzie, afirmăm că activele circulante sunt acele active care, în decursul normal al
activităţii, respectiv în cadrul ciclului de exploatare, sunt deţinute şi utilizate pentru a fi vândute sau
pentru a fi utilizate în procesul de producţie, respectiv numerarul şi echivalentul de numerar, iar ca
principale caracteristici a acestor active enunţăm: se realizează în termen de 12 luni de la data bilanţului
şi se consumă la prima utilizare.

Stocurile şi producţia în curs de execuţie sunt acele active circulante constând în ansamblul de
bunuri materiale şi servicii din cadrul entităţilor economice care sunt destinate pentru a se consuma la
prima utilizare, pot fi vândute după încheierea procesului de prelucrare (urmarea unui ciclu de producţie)
sau pot fi vândute în starea în care au fost cumpărate11.

6
A Pop., Contabilitatea financiară românească armonizată cu Directivele europene şi Standardele Internaţionale de
Contabilitate, Editura Intelcredo, Deva, 2002, pag. 315.
7
Matiş D., Bazele contabilităţii. Fundamente şi premise pentru un raţionament profesional autentic, Editura Casa Cărţii de
Ştiinţă, Cluj – Napoca, 2010, pag. 68.
8
Hada T., Aspecte ale determinării performanţelor activelor circulante, pentru conformitate:
http://www.oeconomica.uab.ro/upload/lucrari/820062/35.pdf.
9
IFRS. Norme oficiale emise la 1 ianuarie 2009, Editura CECCAR, Bucureşti, 2009, IAS 1 „Prezentarea situaţiilor financiare”, pag.
944.
10
IFRS. Norme oficiale emise la 1 ianuarie 2009, Editura CECCAR, Bucureşti, 2009, Cadrul general pentru întocmirea şi
prezentarea situaţiilor financiare, pag. 92.
11
Matiş D., Pop A., Contabilitate financiară, ed. a III-a, Ed. Casa Cărţii de Ştiinţă, Cluj- Napoca, 2010, pag. 267.
 Pe de altă parte, categoria stocurilor şi producţiei în curs de execuţie este reprezentată de bunurile
materiale, lucrările şi serviciile destinate a fi consumate la prima utilizare, să fie vândute în situaţia în care
au starea de marfă sau produse rezultate din prelucrare, precum şi producţia în curs de execuţie aflată sub
forma producţiei neterminate 12.
Ca o caracteristică de bază a stocurilor este faptul că, prin încadrarea stocurilor în categoria
activelor circulante, acestea se află într-o permanentă mişcare, schimbându-şi forma materială şi utilitatea
în cadrul circuitului economic13.
Stocurile sunt active circulante:
a. deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii;
b. în curs de producţie în vederea vânzării în procesul desfăşurării normale a activităţii; sau
c. sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile care urmează să fie folosite în procesul de
producţie sau pentru prestarea de servicii.
Aşadar, stocurile reprezintă o categorie a activelor circulante care, sub formă de bunuri materiale,
lucrări şi servicii, sunt deţinute de entitatea economică pentru a fi consumate la prima utilizare şi/sau
pentru a fi produse, scopul final fiind vânzarea lor în forma iniţială sau după ce au trecut prin fazele
procesului de producţie.
Conform legislaţiei în vigoare, în cadrul stocurilor se cuprind 14:
 mărfurile, şi anume bunurile pe care entitatea le cumpără în vederea revânzării sau produsele
predate spre vânzare magazinelor proprii;
 materiile prime, care participă direct la fabricarea produselor şi se regăsesc în produsul finit
integral sau parţial, fie în starea lor iniţială, fie transformată;
 materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de
schimb, seminţe şi materiale de plantat, furaje şi alte materiale consumabile), care participă sau ajută la
procesul de fabricaţie sau de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit;
 materialele de natura obiectelor de inventar;
 produsele, şi anume:
- semifabricatele, prin care se înţelege produsele al căror proces tehnologic a fost terminat într-o
secţie (fază de fabricaţie) şi care trec în continuare în procesul tehnologic al altei secţii (faze de fabricaţie) sau
se livrează terţilor;
- produsele finite, adică produsele care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricaţie şi nu
mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul entităţii, putând fi depozitate în vederea livrării sau expediate
direct clienţilor;
- rebuturile, materialele recuperabile şi deşeurile;
 animalele şi păsările, respectiv animalele născute şi cele tinere de orice fel (viţei, miei, purcei, mânji
şi altele) crescute şi folosite pentru reproducţie, animalele şi păsările la îngrăşat pentru a fi valorificate,
coloniile de albine, precum şi animalele pentru producţie - lână, lapte şi blană;
 ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziţionate sau fabricate, destinate produselor
vândute şi care în mod temporar pot fi păstrate de terţi, cu obligaţia restituirii în condiţiile prevăzute în
contracte;
 producţia în curs de execuţie, reprezentând producţia care nu a trecut prin toate fazele (stadiile)
de prelucrare, prevăzute în procesul tehnologic, precum şi produsele nesupuse probelor şi recepţiei
tehnice sau necompletate în întregime.
În cadrul producţiei în curs de execuţie se cuprind, de asemenea, lucrările şi serviciile, precum şi
studiile în curs de execuţie sau neterminate.

Stocurile trebuie evaluate la cea mai mică valoare dintre cost şi valoarea realizabilă netă 15. Pe de
altă parte, toate operaţiile de intrare şi ieşire a stocurilor trebuie să fie evaluate la acelaşi tip de preţ,
oricare ar fi acesta16.

12
Ristea M., C Dumitru.G., C Ionaş., Irimescu A., Contabilitatea societăţilor comerciale, vol.I, Ed. Universitară, Bucureşti,
2009, pag. 317.
13
Matiş D., coord., Bazele contabilităţii, Aspecte teoretice şi practice, Ed. Alma Mater, Cluj – Napoca, 2005, pag. 64.
14
Idem.
 La intrarea în gestiune, stocurile sunt evaluate, în funcţie de modalitatea de intrare, astfel: la cost
de achiziţie, în cazul stocurilor achiziţionate; la cost de producţie, în cazul stocurilor produse; la valoarea
de aport, în cazul stocurilor aduse ca aport la capital; la valoarea justă, în cazul în care stocurile au fost
primite cu titlu gratuit sau prin donaţie,
Costul de achiziţie cuprinde preţul de cumpărare, taxele vamale şi alte taxe care nu pot fi recuperate
ulterior de către entitate, cheltuielile de transport, manipulare. În costul de achiziţie nu intră taxa pe
valoarea adăugată, decât dacă taxa nu este deductibilă. De asemenea, reducerile comerciale, rabaturile şi
alte elemente similare sunt deduse pentru a determina costul de achiziţie 17.
Costul de producţie cuprinde cheltuielile directe aferente producţiei, şi anume: materiale directe,
energie consumată în scopuri tehnologice, manoperă directă şi alte cheltuieli directe de producţie, costul
proiectării produselor, precum şi cota cheltuielilor indirecte de producţie alocată în mod raţional ca fiind
legată de fabricaţia acestora. Cheltuielile indirecte fixe de producţie sunt acele cheltuieli care rămân
constante indiferent de volumul de producţie, cum ar fi amortizarea, iar cele indirecte variabile sunt cele
care variază în funcţie de volumul de producţie.
Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde, pe lângă elementele enunţate anterior, şi
manopera şi alte cheltuieli legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul
însărcinat cu supravegherea, precum şi regiile corespunzătoare.
Evaluarea stocurilor la data bilanţului – valoarea stocurilor nu trebuie, potrivit principiului
prudenţei, să aibă o valoarea mai mare decât valoarea recuperabilă, care se obţine prin utilizarea sau
vânzarea lor, procedându-se astfel la compararea costurilor stocurilor cu valoarea realizabilă netă,
reţinându-se cea mai mică dintre ele18.
Valoarea realizabilă netă este reprezentată de preţul de vânzare estimat ce ar putea fi obţinut pe
parcursul desfăşurării normale a activităţii, mai puţin costurile estimate pentru finalizarea bunurilor şi a
costurilor estimate necesare vânzării19. Valoarea stocurilor în bilanţ este obţinută prin diferenţa dintre
soldurile conturilor de stocuri şi soldurile conturilor de ajustări pentru deprecierea stocurilor.
Evaluarea stocurilor cu ocazia inventarierii se realizează la valoarea de inventar, care este
denumită şi valoare actuală, stabilită în funcţie de utilitatea bunului, starea acestuia şi preţul pieţei.
Conform legislaţiei cu privire la inventariere, în cazul în care valoarea de inventar este mai mică decât
valoarea din contabilitate, în listele de inventariere se înscrie valoarea de inventar, în caz contrar se reţine
valoarea din contabilitate.
Evaluarea stocurilor la ieşirea din gestiune se face prin trei metode:
- LIFO ( ultima intrare, prima ieşire);
- FIFO ( prima intrare, prima ieşire);
- CMP (cost mediu ponderat).
Standardele internaţionale de contabilitate20 prevăd ca metode de evaluare a stocurilor la ieşirea din
gestiune doar metoda FIFO şi metoda CMP, considerând că prin utilizarea metodei LIFO nu se realizează
o reprezentare fiabilă a fluxurilor de stocuri reale, tocmai pentru că prin această metodă sunt tratate cele
mai noi elemente ale stocurilor ca fiind primele vândute şi în consecinţă elementele care rămân în stoc
sunt considerate ca fiind cele mai vechi.
Chiar dacă legislaţia din România permite utilizarea oricăreia din cele trei metode, în general
entităţile economice optează pentru metoda costului mediu ponderat (CMP). Motivarea acestei alegeri
constă în faptul că, prin media care se calculează în cazul aplicării acestei metode, prin descărcarea
gestiunii nu este influenţat rezultatul exerciţiului nici în sensul creşterii nejustificate, nici în sensul
descreşterii, obţinându-se astfel o valoarea medie între celelalte două metode, respectiv FIFO şi LIFO.

15
IFRS. Norme oficiale emise la 1 ianuarie 2009, Ed. CECCAR, Bucureşti, 2009, IAS 2
„Stocuri”, pag. 1020.
16
Pereş I., Sabău C., Cotleţ D., et all, Contabilitatea întreprinderilor de comerţ şi turism, Ed. Eurostampa, Timişoara, 2005,
pag. 243.
17
IFRS. Norme oficiale emise la 1 ianuarie 2009, Ed. CECCAR, Bucureşti, 2009, IAS 2 „ Stocuri”, pag. 1021.
18
Ristea M., Dumitru C.G., Ionaş C., Irimescu A., Contabilitatea societăţilor comerciale, vol. I, Ed. Universitară, Bucureşti, 2009,
pag. 332.
19
Matiş D., Pop A., Contabilitate financiară, ed. a III-a, Ed. Casa Cărţii de Ştiinţă, Cluj- Napoca, 2010, pag. 277.
20
IFRS. Norme oficiale emise la 1 ianuarie 2009, Ed. CECCAR, Bucureşti, 2009, IAS 2 „ Stocuri”, pag. 1020-1022.
 Metoda costului mediu ponderat poate fi aplicată în două variante:
- actualizarea costului unitar mediu ponderat după fiecare intrare;
- actualizarea periodică a costului unitar mediu ponderat fie lunar, fie la alte perioade, care în
principiu nu depăşesc durata medie de stocare, şi se determină ca raport între valoarea de intrare a
stocurilor şi cantitatea totală a stocurilor, pentru fiecare produs în parte.
Principalul dezavantaj pe care îl prezintă metoda CMP este formula de calcul, care necesită atenţie
sporită şi care ţine cont de valoarea medie imediat anterioară ieşirii curente pentru care se calculează
CMP. Alte dezavantaje ale acestei metode sunt 21: riscul de a deforma valoarea stocurilor, prin pondere,
putând afecta profitabilitatea şi valorile din situaţiile financiare; costul unitar al stocurilor nu va fi identic
cu cel precizat de furnizori pe facturi etc.
Costul mediu ponderat (Cmp) se determină conform relaţiei:

Stoc initial cantitativ Sic  Intrari cantitative Ic

C mp   100
Stoc initial valoric Siv  Intrari valorice Iv

Se calculează pe baza acestuia valoarea ieşirilor (VE):

VE = Cmp x CE ; CE = cantitatea ieşită.

Instrumentarea contabilă a stocurilor

Contabilitatea sintetică a stocurilor, conform reglementărilor în vigoare, se ţine fie cu metoda
inventarului permanent, fie cu metoda inventarului intermitent 22, cu precizarea că entităţile care folosesc
metoda inventarului intermitent în contabilitatea sintetică nu organizează contabilitatea analitică a
stocurilor23.
Metoda inventarului permanent presupune înregistrarea valorică a fiecărei intrări şi ieşiri de
bunuri în conturile de stocuri specifice. Utilizarea acestei metode are avantajele că se poate cunoaşte
valoarea stocurilor în orice moment, se poate utiliza oricare metodă de evidenţă a stocurilor prevăzute de
legislaţia în vigoare.
Relaţia de bază, în cazul utilizării metodei inventarului permanent, este24:
Sf = Si + I – E ,
Unde:
Sf – sold final
Si - sold iniţial
I - intrări
E - ieşiri

Inventarul intermitent este o formă de înregistrare a aprovizionării și consumului de stocuri

specifică entităţilor mici și mijlocii, care poate fi utilizată în funcţie de reglementările contabile din cadrul
diferitelor sisteme contabile.
Constă în înregistrarea directă pe cheltuielile exerciţiului curent a aprovizionărilor de stocuri, fără
a se mai aștepta darea lor în consum. Ulterior, la sfârșitul exerciţiului, are loc inventarierea fizică a
stocurilor prin care se determină existentul final la această dată. Acest existent, reflectând stocurile
neconsumate în cursul perioadei, se înregistrează în conturile de stocuri corespunzătoare prin diminuarea
cheltuielilor înregistrate iniţial la nivelul aprovizionărilor.
La începutul exerciţiului următor acest existent se anulează și procedura descrisă mai sus se reia.
Operaţia de regularizare implicată este aceea de înregistrare a stocului faptic existent la sfârșitul
exerciţiului financiar și de corectare a cheltuielilor specifice.

21
Cristea H., Caciuc L., Mateş D., et all, Ghid pentru înţelegerea şi aplicarea Standardelor Internaţionale de Contabilitate,
Ed. CECCAR, Bucureşti, 2004, pag. 166.
22
Idem.
23
Matiş D., Pop A., Contabilitate financiară, ed. a III-a, Ed. Casa Cărţii de Ştiinţă, Cluj-Napoca, 2010, pag. 280.
24
Epuran M., Băbăiţă V., Grosu C., Contabilitatea financiară în noul sistem contabil, vol,I, Ed. de Vest, Timişoara, 1996, pag.
235.
 Evidenţa stocurilor aflate în gestiune se face cu ajutorul contabilităţii analitice, contabilitatea care
este o evidenţă completă, întrucât se foloseşte atât etalonul bănesc, cât şi etalonul natural, spre deosebire
de evidenţa operativă a depozitelor, care utilizează numai etalonul natural.
Contabilitatea analitică a stocurilor trebuie astfel organizată încât să permită cunoaşterea acestora
cantitativ şi valoric pe fiecare loc de depozitare în parte şi pe feluri de materiale.
Contabilitatea analitică se poate ţine în funcţie de specificul activităţii şi de necesităţile proprii ale
întreprinderii, după una din următoarele metode 25:
a. cantitativ – valorică (pe fişe de conturi analitice);
b. operativ-contabilă (pe solduri);
c. global-valorică;
d. metode specifice de evidenţă analitică a materialelor.
Indiferent de metoda de lucru adoptată, contabilitatea analitică trebuie să asigure o concordanţă
deplină cu contabilitatea sintetică.

25
Creţoiu,Gh. Bucur I., Contabilitate. Fundamentele şi noul cadru juridic, ed. a II- a, Ed.C.H.Beck, Bucureşti, 2007, pag. 169-
170.
 Contabilitatea stocurilor se ţine cu ajutorul clasei III de conturi:
Conturile 301 „Materii prime”; 302 „Materiale consumabile”, 303 „Materiale de natura obiectelor
de inventar” sunt, după conţinutul economic: conturi de stocuri materiale. După funcţia contabilă: conturi de
activ.
Se debitează cu valoarea la preţ de înregistrare a materiilor prime şi materialelor intrate în entitate
astfel:
- achiziţionate de la furnizori
- valoarea taxelor vamale aferente achiziţiilor de import
- aduse ca aport la capital
- rezultate din donaţii sau plus de inventar
- revenite de la terţi
- valoarea la preţ de înregistrare a produselor reţinute şi consumate în
aceeaşi unitate.
Se creditează cu valoarea la preţ de înregistrare a materiilor prime şi materialelor ieşite din
gestiune:
- date în consum
- materialele de natura obiectelor de inventar date în folosinţă
- lipsurile la inventar în cadrul normelor legale de perisabilitate
- lipsurile peste normele legale de perisabilitate sau ieşite prin donaţii
- lipsuri datorate unor cauze extraordinare (pierderi din calamităţi)
- vândute în starea în care au fost procurate (se trec la mărfuri)
- trimise pentru prelucrare sau aflate în custodie la terţi
- retrase din aportul la capitalul social.
Soldurile conturilor sunt debitoare şi exprimă valoarea materiilor prime, respectiv a materialelor
existente în gestiune la preţ de înregistrare.
Rezerva de stat - Cuprinde bunuri din proprietatea publică a statului care se constituie în scopul de
a interveni operativ pentru protecţia populaţiei, a economiei şi pentru apărarea tarii, în situaţii
excepţionale determinate de calamităţi naturale, epidemii, epizootii, accidente industriale sau nucleare,
fenomene sociale sau economice, conjuncturi externe sau în caz de război (cont 3041).
În categoria altor stocuri intră: muniţiile şi furniturile pentru apărare naţională, ordine publică şi
siguranţa naţională, precum şi alte stocuri specifice altor instituţii publice (contul 309).

Evidența materialelor de natura obiectelor de inventar se ține pe doua categorii: materiale de natura
obiectelor de inventar în magazie (contul 3031) și materiale de natura obiectelor de inventar în folosință
(contul 3032).

Cu ajutorul contului 331,,Produse în curs de execuţie” se ţine evidenţa stocurilor de produse în

curs de execuţie (care nu au trecut prin toate fazele de prelucrare prevăzute în procesul tehnologic,
respectiv producţia neterminată) existente la sfârşitul perioadei. Este un cont de activ.
În debitul contului se înregistrează valoarea la cost de producţie a stocului de produse în curs de
execuţie la sfârşitul perioadei, stabilită pe bază de inventar (711).
În creditul contului se înregistrează scăderea din gestiune a valorii producţiei în curs de execuţie la
începutul perioadei următoare (711).
Soldul contului reprezintă valoarea la cost de producţie a produselor aflate în curs de execuţie la
sfârşitul perioadei.

Cu ajutorul contului 332 ,,Lucrări şi servicii în curs de execuţie” se ţine evidenţa lucrărilor şi
serviciilor în curs de execuţie la sfârşitul perioadei. Este un cont de activ.
În debitul contului se înregistrează valoarea la cost de producţie a lucrărilor şi serviciilor în curs de
execuţie la sfârşitul perioadei (711).
În creditul contului se înregistrează scăderea din gestiune a valorii lucrărilor şi serviciilor în curs de
execuţie la începutul perioadei următoare (711).
 Soldul contului reprezintă valoarea la cost de producţie a lucrărilor şi serviciilor în curs de execuţie
la sfârşitul perioadei.
Valoarea producţiei neterminate se poate constata la finele perioadei de gestiune prin două metode,
si anume:
a. prin inventarierea faptică;
b. prin metoda contabilă, conform căreia valoarea producţiei în curs de execuţie este egală cu
diferenţa dintre totalul cheltuielilor de producţie şi costul efectiv al producţiei obţinute.
Conturile 341, 345, 346 sunt conturi de activ, cu ajutorul cărora se ţine evidenţa existenţei şi
mişcării stocurilor de semifabricate, produse finite şi produse reziduale (rebuturi, materiale recuperabile
sau deşeuri).
Contul 348 ,,Diferenţe de preţ la produse” ţine evidenţa diferenţelor între preţul standard
(prestabilit) şi costul de producţie la produse. Este un cont rectificativ al valorii de înregistrare a
produselor.
În debitul contului se înregistrează diferenţele de preţ în plus aferente produselor intrate în gestiune
din producţie proprie (709), respectiv diferenţe de preţ în minus repartizate asupra produselor ieşite din
gestiune prin vânzare (709).
În creditul contului se înregistrează diferenţele de preţ în minus aferente produselor intrare în gestiune
din producţie proprie (709), respectiv diferenţe de preţ în plus repartizate asupra produselor ieşite din gestiune
prin vânzare.
Soldul contului reprezintă diferenţe de preţ aferente produselor existente în stoc.
Bunurile confiscate sau intrate, potrivit legii, în proprietatea privată a statului, precum şi bunurile
de acest fel aflate în custodie sau în consignaţie la terţi sunt evidenţiate de către direcţiile generale ale
finanţelor publice judeţene, respectiv a municipiului Bucureşti, sau alte instituţii ale statului potrivit
prevederilor legale în vigoare (contul 347).
Bunurile confiscate sau intrate, potrivit legii, în proprietatea privată a unităţilor administrativ-
teritoriale se evidenţiază în contabilitatea acestora (contul 349).
Normele regulamentare în vigoare asimilează stocurile, sub denumirea de „Animale şi păsări”,
animalele născute şi cele tinere de orice fel (viţei, miei, purcei, mânji şi altele) crescute şi folosite pentru
reproducţie, animale şi păsările la îngrăşat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, animalele pentru
producţie (lână, lapte şi blană). Acestea sunt asimilate stocurilor, indiferent dacă sunt achiziţionate de la
terţi sau sunt obţinute din producţia proprie.
Organizarea contabilităţii sintetice se realizează cu ajutorul conturilor:
 Contul 361 „Animale şi păsări” are funcţie contabilă de activ şi ţine evidenţa efectivelor de animale
şi păsări aflate în evidenţa întreprinderii. În debitul contului 361 se înregistrează valoarea la preţ de
înregistrare a animalelor şi păsărilor intrate în gestiune pe diferite căi.
 Contul 368 „Diferenţe de preţ la animale şi păsări” este un cont rectificativ al valorii de înregistrare
a animalelor şi păsărilor şi ţine evidenţa diferenţelor, în plus sau în minus, între preţul de înregistrare
standard (prestabilit) şi costul de achiziţie, respectiv costul de producţie.
Contul 371 „Mărfuri” evidenţiază existenţa şi mişcarea stocurilor de mărfuri. După conţinutul
economic : cont de stocuri destinate vânzării. După funcţia contabilă: cont de activ. Soldul contului este
debitor şi evidenţiază valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor aflate în stoc la sfârşitul perioadei.
Contul 378 „Diferenţe de preţ la mărfuri” ţine evidenţa adaosului comercial aferent mărfurilor
din unităţile comerciale. După conţinutul economic: cont rectificativ al valorii de înregistrare a mărfurilor.
După funcţia contabilă: cont de pasiv. Soldul contului este creditor şi exprimă valoarea adaosului
comercial aferent mărfurilor existente în gestiune la sfârşitul perioadei. Adaosul comercial aferent
mărfurilor din comerţul cu amânuntul ridică probleme deosebite în ceea ce priveşte determinarea acestuia
cu ocazia descărcării gestiunii.
Contul 381 „Ambalaje”, care ţine evidenţa existenţei şi mişcării stocurilor de ambalaje, este un
cont de activ.
În debitul contului 381 se înregistrează: valoarea la preţ de înregistrare a ambalajelor achiziţionate
de la furnizori sau din avansuri de trezorerie (401, 408, 542); valoarea ambalajelor reprezentând aportul în
natură al acţionarilor şi asociaţilor (456); valoarea ambalajelor aduse de la terţi (358, 401); valoarea de
înregistrare a ambalajelor constatate plus de inventar, cât şi cele primite cu titlu gratuit (608, 758);
valoarea la preţ de înregistrare a ambalajelor primite de la societăţile de grup, alte societăţi legate prin
participaţii, unitate sau subunităţi (451, 481); valoarea la preţ de înregistrare a ambalajelor realizate din
producţie proprie (711).
În creditul contului 381 „Ambalaje” se înregistrează: valoarea ambalajelor ieşite din gestiune prin
retragerea aportului în natură (456); valoarea la preţ de înregistrare a ambalajelor vândute ca atare (371);
valoarea la preţ de înregistrare a ambalajelor inclus în cheltuieli, precum şi lipsurile constatate la inventar
(608); valoarea ambalajelor trimise la terţi (358); valoarea donaţiilor şi a pierderilor din calamităţi (671).
Soldul contului reprezintă valoarea la preţ de înregistrare a ambalajelor existente în stoc la sfârşitul
perioadei.
Contul 388 „Diferenţe de preţ la ambalaje” ţine evidenţa diferenţelor în minus sau în plus, între
preţul standard şi costul de achiziţie, aferente ambalajelor. Este un cont rectificativ al valorii de
înregistrare a ambalajelor.
În debitul contului 388 se înregistrează: diferenţele de preţ în plus (cost de achiziţie mai mare decât
preţul standard) aferente ambalajelor intrate în gestiune (401, 542); diferenţele de preţ în minus aferente
ambalajelor ieşite din gestiune (608).
În creditul contului 388 se înregistrează: diferenţele de preţ în minus aferente ambalajelor
achiziţionate (381,542); diferenţele de preţ în plus aferente ambalajelor ieşite din gestiune (608).
Soldul contului reprezintă diferenţele de preţ aferente ambalajelor existente în stoc la sfârşitul
perioadei.
 Contabilitatea terţilor asigură evidenţa datoriilor şi creanţelor instituţiei în relaţiile acesteia cu
furnizorii, clienţii, personalul, bugetul statului, bugetele locale, bugetul asigurărilor sociale de stat,
Comunitatea Europeană (decontările pentru fondurile PHARE, ISPA, SAPARD, etc), cu debitorii şi
creditorii diverşi, debitori şi creditori ai bugetelor, decontările între instituţii publice, precum şi evidenţa
operaţiilor ce necesita clarificări ulterioare şi alte decontări.

Datoriile care trebuie plătite pe o perioadă de până la un an cuprind datoriile fiscale, financiare şi
comerciale care au o scadenţă mai mică de un an (datoria faţă de furnizori, personal, taxe, impozite,
contribuţii).Datoriile care trebuie plătite pe o perioadă mai mare de un an sunt datoriile financiare şi
comerciale care au scadenţă mai mare de 12 luni.
Categoriile de terţi care se încadrează în sintagma „datorii” faţă de entitatea economică sunt:
 furnizori şi asimilaţi acestora, excepţie făcând furnizorii-debitori;
 clienţi-creditori;
 relaţiile entităţii cu personalul, excepţie făcând avansurile acordate personalului şi creanţele în
legătură cu personalul;
 asigurările şi protecţia socială, excepţie făcând creanţele sociale;
 bugetul statului şi fonduri speciale, de la care sunt excluse taxa pe valoarea adăugată de
recuperat de la bugetul statului, subvenţiile şi creanţele privind bugetul de stat;
 creditori diverşi;
 veniturile înregistrate în avans şi subvenţiile pentru investiţii.
În contabilitatea furnizorilor se înregistrează operaţiunile privind achiziţiile de bunuri, lucrări
executate şi servicii prestate (conturile 401 şi 404). Avansurile acordate furnizorilor se înregistrează în
contabilitate într-un cont distinct (conturile 232, 234, 409).
Operaţiunile privind achiziţiile de bunuri, lucrări executate şi servicii prestate, precum şi
achiziţiile de active fixe pe baza efectelor comerciale, se înregistrează în conturile corespunzătoare de
efecte de plătit (conturile 403 şi 405).
Efectele comerciale scontate neajunse la scadenţă se înregistrează într-un cont în afara bilanţului şi
se menţionează în notele explicative.
Efectele comerciale trebuie să îndeplinească condiţiile de formă şi fond prevăzute de legislaţia în
vigoare, fără de care validitatea lor poate fi contestată sau anulată.
Bunurile cumpărate, lucrările executate şi serviciile prestate pentru care nu s-au primit facturi, se
evidenţiază distinct în contabilitate (contul 408).
Datoriile în valută se înregistrează în contabilitate atât în lei, la cursul de schimb de la data
efectuării operaţiunilor, comunicat de Banca Naţională a României, cât şi în valută.
Operaţiunile în valută trebuie înregistrate în momentul recunoaşterii iniţiale în moneda de
raportare (leu), aplicându-se sumei în valută cursul de schimb dintre moneda de raportare şi moneda
străină, la data efectuării tranzacţiei.
Contabilitatea furnizorilor se ţine pe fiecare persoană fizică sau juridică. În contabilitatea analitică
furnizorii se grupează astfel: interni şi externi, iar în cadrul acestora pe termene de plată.
Datoriile comerciale ale instituţiilor publice se evidenţiază în contabilitate cu ajutorul contului 401
„Furnizori”. Acest cont ţine evidenţa relaţiilor instituţiei cu furnizorii, relaţii determinate de operaţiile de
aprovizionare de stocuri, de mijloace fixe, de bunuri sau servicii primite de la aceştia privind activitatea
curentă a instituţiei, pentru care s-au primit facturi.
 Contul 401 „Furnizori” este un cont de datorii, cu funcţie contabilă de pasiv, care se creditează cu
datoriile instituţiei faţă de alte persoane juridice. În debitul contului 401 „Furnizori” se înregistrează
stingerea obligaţiilor faţă de aceştia.
Contul 404 „Furnizori de active fixe” ţine evidenţa datoriilor de plată faţă de furnizorii de active
fixe corporale sau necorporale, pentru care s-au primit facturi. Este un cont de pasiv. Soldul contului este
creditor şi reflectă sumele datorate furnizorilor de active fixe. Evidenţa contabilă analitică se ţine pe
fiecare furnizor de active fixe.
În creditul contului 404 „Furnizori de active fixe” se înregistrează sumele datorate furnizorilor de active
fixe. Contul 404 „Furnizori de active fixe” în debit înregistrează sumele plătite acestora din
disponibilităţile băneşti ale instituţiei.
Conturile 403 „ Efecte de plătit” şi 405 „Efecte de plătit pentru active fixe” ţine evidenta
obligaţiilor de plată faţă de furnizorii stabilite pe bază de efecte comerciale (bilet la ordin, cambie, trata
etc.). Este un cont de pasiv, care înregistrează în credit obligaţia de plată a efectelor, iar în debit plata
efectelor. Soldul creditor al contului reprezintă valoarea efectelor de plătit. Contabilitatea analitică se ţine
pe categorii de efecte comerciale. Efectele comerciale scontate neajunse la scadenţă se înregistrează într-
un cont în afara bilanţului şi se menţionează în notele explicative. În situaţia în care pentru materiale
aprovizionate, lucrări executate şi servicii prestate nu s-au primit facturi, evidenţa decontărilor cu
furnizorii se realizează cu ajutorul contului 408 „Furnizori-facturi nesosite”. Este un cont de pasiv. În
creditul contului 408 „Furnizori-facturi nesosite” se înregistrează sumele datorate furnizorilor pentru care
nu s-au primit facturi. În debitul contului 408 „Furnizori facturi nesosite” se înregistrează valoarea
facturilor sosite. Soldul contului este creditor şi exprimă obligaţiile faţă de furnizori pentru care nu s-au
primit facturi. Contabilitatea analitică se ţine pe fiecare furnizor, iar în cadrul acestora, gruparea se face în
furnizori interni şi furnizori externi.
Evidenţa contabilă a avansurilor acordate furnizorilor pentru livrări de bunuri, executări de lucrări
şi prestări de servicii se realizează cu ajutorul contului 409 „Furnizori-debitori”, cont cu funcţie contabilă
de activ. Soldul debitor al contului reflectă avansurile acordate furnizorilor, nedecontate încă.
Sumele datorate de instituţiile publice unor terţe persoane fizice sau juridice, altele decât
personalul propriu şi furnizorii, se înregistrează ca şi creditori diverşi (contul 462). Creditorii sunt văzuţi
ca acele persoane fizice sau juridice care „au avansat valori economice” către entitatea economică,
formându-se astfel datoriile.
Contabilitatea decontărilor cu personalul evidenţiază drepturile salariale, sporurile, premiile,
indemnizaţiile pentru concediile de odihna, precum şi cele pentru incapacitate temporară de muncă,
plătite din fondul de salarii şi alte drepturi în bani şi/sau în natură datorate de instituţia publică
personalului pentru munca prestată (contul 421).
Contabilitatea decontărilor cu pensionarii - evidenţiază drepturile de pensie şi alte drepturi
prevăzute de lege, cuvenite pensionarilor conform legii (contul 422).
Ajutoarele şi indemnizaţiile datorate - evidenţiază ajutoarele de boală pentru incapacitate
temporară de muncă, îngrijirea copilului, ajutoare de deces şi alte ajutoare acordate (contul 423).
Contabilitatea decontărilor cu şomerii - evidenţiază indemnizaţiile de şomaj datorate şomerilor,
potrivit legii (cont 424).
În contabilitate se înregistrează distinct alte drepturi acordate care, potrivit reglementărilor în
vigoare, nu se suportă din fondul de salarii (contul 423).
Avansurile acordate personalului - evidenţiază indemnizaţiile pentru concedii de odihna acordate
ca avans (contul 425).
Drepturile de personal neridicate în termenul legal se înregistrează într-un cont distinct, deschis pe
fiecare persoană (contul 426).
Reţinerile din salariile personalului pentru cumpărări cu plata în rate, chirii sau pentru alte
obligaţii ale salariaţilor, datorate terţilor (popriri, pensii alimentare şi altele), se efectuează numai în baza
unor titluri executorii sau ca urmare a unor relaţii contractuale (contul 427).
Sumele datorate şi neachitate personalului (concediile de odihna şi alte drepturi de personal)
aferente exerciţiului în curs, se înregistrează ca alte datorii în legătura cu personalul (contul
4281).Debitele provenite din avansuri de trezorerie nedecontate, din distribuiri de uniforme şi
echipamente de lucru, precum şi debitele provenite din pagube materiale, amenzile şi penalităţile stabilite
în baza unor hotărâri ale instanţelor judecătoreşti, şi alte creanţe faţă de personalul unităţii se înregistrează
ca alte creanţe în legătura cu personalul (contul 4282).
După conţinutul economic, acestea sunt conturi de terţi, de datorii faţă de personal, iar după
funcţia contabilă sunt conturi de pasiv. În credit înregistrează datoriile faţă de personal şi persoana
asimilate iar în debit se înregistrează plăţile efectuate şi reţinerile din salarii pe destinaţii. Soldul
conturilor este creditor şi reflectă
datoriile neachitate.
Relaţiile de decontare cu personalul implică înregistrarea în conturile de cheltuieli a drepturilor de
personal cuvenite angajaţilor, cât şi plata efectivă a acestor sume personalului. Conform art. 56, alin.(l)
din Legea 571/2003, sunt considerate venituri din salarii toate veniturile în bani şi/sau în natură obţinute
de o persoană fizică ce desfăşoară o activitate în baza unui contract individual de muncă sau a unui statut
special prevăzut de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma
sub care ele se acordă, inclusiv indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă.
Salariile sunt formate din salariul de bază cuvenit angajaţilor, sporurile, adaosurile, indemnizaţiile
şi alte sume acordate (pentru conducere, indexările de salarii pentru compensarea creşterii preţurilor,
indemnizaţiile acordate pentru concediul de odihnă etc.).
În categoria decontărilor cu personalul se mai cuprind şi ajutoarele materiale şi de protecţie socială
sub formă de: ajutoare de boală, ajutoare pentru incapacitate temporară de muncă, ajutoare pentru
îngrijirea copilului, ajutoare de deces şi alte ajutoare acordate de instituţie care se suportă din contribuţia
pentru asigurări sociale, sumele achitate, potrivit legii, pentru şomaj etc. precum şi sumele care reprezintă
premii acordate personalului. În instituţiile publice personalul angajat poate fi încadrat fie în categoria
funcţionarilor publici, fie în categoria personalului contractual.
Pentru utilizarea muncii salariate instituţiile publice mai înregistrează datorii legate de asigurările
şi protecţia socială, datorii care constituie pentru instituţii cheltuieli curente.
Contribuţia individuală de asigurări sociale se reţine integral din salariul sau din venitul brut lunar
al asiguratului şi se virează lunar de angajator la casa teritorială de pensii în raza căreia se află sediul
instituţiei. Instituţia publică, în calitate de angajator, calculează şi virează lunar contribuţia de asigurări
sociale pe care o datorează bugetului asigurări.
Asigurările sociale de sănătate reprezintă principalul sistem de ocrotire a sănătăţii populaţiei.
Constituirea fondurilor de asigurări sociale de sănătate se face din contribuţia asiguraţilor, din contribuţia
persoanelor fizice şi juridice care angajează personal salariat, din subvenţii de la bugetul de stat, precum
şi din alte surse.
Asigurarea pentru accidente de muncă şi boli profesionale face parte din sistemul de asigurări
sociale, este garantată de stat şi cuprinde raporturi specifice prin care se asigură protecţia socială
împotriva pierderii, diminuării capacităţii de muncă şi decesului ca urmare a accidentelor de muncă şi a
bolilor profesionale.
Instituţiile publice, în calitate de angajatori, au obligaţia de a plăti lunar o contribuţie la bugetul
asigurărilor pentru şomaj, de asemenea, instituţiile publice au obligaţia de a reţine şi de a vira lunar
contribuţia individuală la bugetul asigurărilor pentru şomaj.
Contabilitatea decontărilor privind asigurările sociale evidenţiază contribuţiile instituţiilor publice
pentru asigurări sociale de stat, asigurări sociale de sănătate, accidente de muncă şi boli profesionale,
asigurări pentru şomaj, precum şi contribuţiile asiguraţilor pentru asigurări sociale, asigurări sociale de
sănătate şi asigurări pentru şomaj.
După conţinutul economic, acestea sunt conturi de terţi, de datorii sociale, iar după funcţia
contabilă sunt conturi de pasiv. În credit înregistrează datoriile faţă de bugetul asigurărilor sociale, care
este gestionat de către Ministerul Muncii şi Protecţiei Sociale (pentru fondul de sănătate gestionarul său
este Casa Naţională de Asigurări de Sănătate) precum şi faţă de fondul de şomaj-şi în-debit se
înregistrează plăţile efectuate pe destinaţii. Soldul conturilor este creditor şi reflectă datoriile neachitate.
Impozitul pe venituri de natura salariilor reprezintă totalul impozitelor individuale, calculate
asupra veniturilor impozabile lunare ale personalului angajat permanent al instituţiei publice, impozitul
reţinut din drepturile băneşti acordate salariaţilor temporari şi colaboratorilor de orice fel, impozitul
reţinut din pensii potrivit legii. Evidenţa impozitului pe veniturile din salarii datorate bugetului statului se
realizează cu ajutorul contului 444 „Impozitul pe venit de natură salarială”, cont cu funcţie contabilă de
pasiv. In creditul contului se înregistrează sumele datorate bugetului reprezentând impozitul pe venituri
din salarii, iar în debit se înregistrează sumele la buget. Soldul creditor al contului reprezintă sumele
datorate bugetului.
Evidenţa decontărilor cu bugetul statului sau cu bugetele locale privind impozitele, taxele şi
vărsămintele asimilate se realizează cu ajutorul contului 446 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte
asimilate”, cont de pasiv. Acestea se detaliază în contabilitatea analitică pe feluri de impozite, taxe şi
vărsăminte datorate bugetelor locale.
În creditul contului se înregistrează valoarea altor impozite, taxe şi vărsăminte asimilate, datorate
bugetului, iar în debit se înregistrează plăţile efectuate bugetului statului sau bugetelor locale privind alte
impozite, taxe şi vărsăminte asimilate.
Soldul creditor al contului reprezintă sumele datorate bugetului statului sau bugetelor locale.
Contabilitatea analitică se ţine distinct pentru bugetul statului şi bugetele locale, iar în cadrul acestora pe
feluri de impozite.

Creanţele, denumite şi valori în curs de decontare, reprezintă acele valori economice avansate
temporar altor persoane fizice sau juridice (terţilor), pentru care urmează să se primească un echivalent
valoric sub forma unei sume de bani, a unui bun, a unei lucrări sau a unui serviciu. Acestea cuprind:
clienţi, debitori diverşi şi alte categorii de creanţe care iau naştere în legătură cu terţii.
În ceea ce priveşte formarea creanţelor, „responsabili” pentru acestea sunt:
 furnizorii-debitori;
 clienţii şi asimilate, cu excepţia clienţilor-creditori;
 avansurile acordate personalului şi creanţele în legătură cu personalul;
 creanţele sociale;
 creanţelor bugetare ale bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat,
bugetului asigurărilor pentru şomaj şi al Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate;
 taxa pe valoarea adăugată de recuperat de la bugetul de stat, subvenţiile şi creanţele privind
bugetul de stat;
 debitori diverşi;
 cheltuielile înregistrate în avans.
În contabilitatea clienţilor se înregistrează operaţiunile privind livrările de mărfuri şi produse,
lucrările executate şi serviciile prestate (contul 411). Creanţele incerte se înregistrează distinct în
contabilitate (contul 4118).
Operaţiunile privind vânzările de bunuri, executările de lucrări şi prestările de servicii, efectuate
pe baza efectelor comerciale, se înregistrează în conturile corespunzătoare de efecte de primit (contul
413).
Efectele comerciale scontate neajunse la scadenţă se înregistrează într-un cont în afara bilanţului şi
se menţionează în notele explicative.
Efectele comerciale trebuie să îndeplinească condiţiile de formă şi fond prevăzute de legislaţia în
vigoare, fără de care validitatea lor poate fi contestată sau anulată. Bunurile vândute, lucrările executate şi
serviciile prestate pentru care nu s-au întocmit facturi, se evidenţiază distinct în contabilitate (contul 418).
Avansurile primite de la clienţi se înregistrează în contabilitate într-un cont distinct (contul 419).
Creanţele în valută se înregistrează în contabilitate atât în lei, la cursul de schimb de la data
efectuării operaţiunilor, comunicat de Banca Naţională a României, cât şi în valută.
Operaţiunile în valută trebuie înregistrate în momentul recunoaşterii iniţiale în moneda de
raportare (leu), aplicându-se sumei în valută cursul de schimb dintre moneda de raportare şi moneda
străină, la data efectuării tranzacţiei.
Contabilitatea clienţilor se ţine pe categorii, precum şi pe fiecare persoană fizică sau juridică.
În contabilitatea analitică clienţii se grupează astfel: clienţi interni şi externi, iar în cadrul acestora pe
termene de încasare.
 Sumele datorate instituţiilor publice de către terţe persoane fizice sau juridice, altele decât
personalul propriu şi clienţii, se înregistrează ca şi debitori diverşi (contul 461). Debitorii sunt văzuţi ca
acele persoane fizice sau juridice care în urma relaţiilor cu entitatea economică duc la apariţia creanţelor,
adică acele „valori economice avansate temporar de titularul de patrimoniu […], pentru care urmează să
primească un echivalent valoric”. Creanţele faţă de alte persoane fizice sau juridice se înregistrează în
conturile de debitori diverşi. Contul 461 „Debitori diverşi” ţine evidenţa debitorilor proveniţi din pagube
materiale create de terţi, a sumelor imputate persoanelor vinovate pentru pagubele aduse instituţiei
publice, a creanţelor reactivate şi a altor creanţe din existenţa unor titluri executorii. Contul 461 „Debitori
diverşi” este un cont de activ. În debitul contului se înregistrează drepturile instituţiei publice faţă de
debitori, iar în creditul contului se înregistrează sumele încasate sau decontate de aceştia, precum şi cele
scăzute în urma insolvabilităţii sau prescrierii. Soldul debitor al contului exprimă sumele neîncasate de la
debitori.
Evidenţa creanţelor bugetare ale bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurărilor
sociale de stat, bugetului asigurărilor pentru şomaj şi al Fondului naţional unic de asigurări sociale de
sănătate, se realizează pe baza declaraţiilor fiscale sau deciziilor emise de organul fiscal. Evidenţa
analitică se ţine pe tipuri de impozite şi pe plătitori, pe structura clasificaţiei bugetare, (conturile 463, 464,
465, 466).
Creanţele bugetare ale bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat,
bugetului asigurărilor pentru şomaj şi ale Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate se
evidenţiază pe baza declaraţiilor fiscale depuse de către persoanele fizice şi juridice. Evidenţa analitică se
ţine pe tipuri de impozite şi pe plătitori, pe structura clasificaţiei bugetare. Conturile de creanţe sunt
conturi cu funcţie contabilă de activ şi ţin evidenţa creanţelor bugetare pe tipuri de bugete. În debitul
conturilor se înregistrează creanţele bugetare reprezentând obligaţiile contribuabililor, persoane fizice sau
juridice, iar în credit se înregistrează stingerea creanţelor. Soldul debitor reprezintă creanţe ale bugetului
existente la un moment dat.
Creditori ai bugetelor mai sus menţionate - sunt persoane fizice şi juridice pentru sumele de
restituit sau de compensat cu alte creanţe ale aceluiaşi buget sau cu alte creanţe ale altor bugete, la cererea
acestora sau din oficiu, se evidenţiază pe tipuri de impozite şi pe plătitori, pe structura clasificaţiei
bugetare (contul 467). În această grupă se cuprind şi conturi în care se evidenţiază împrumuturile pe
termen scurt acordate din bugetul de stat, bugetul local, bugetul asigurărilor pentru şomaj, potrivit legii
(contul 468) precum şi dobânzile aferente acestora (contul 469). Contul 467 este un cont de pasiv, in
creditul contului se înregistrează sumele de restituit sau de compensat la cererea contribuabililor, iar în
debit se înregistrează sumele plătite acestora sau compensate cu alte creanţe ale bugetului respectiv sau cu
creanţe ale altor bugete. Soldul creditor reprezintă sumele datorate creditorilor.
Principalele operaţiuni consemnate în contabilitatea privind bugetele vizează:
1. înregistrarea creanţelor bugetare pe baza titlurilor de creanţă sau altor modalităţi legale pe structura
clasificaţiei bugetare, precum şi a majorării creanţelor bugetului de stat cu dobânzile şi penalităţile de
întârziere, potrivit legii sau pe baza actelor de control sau a altor modalităţi legale
2. Încasarea veniturilor bugetului prin casierie, inclusiv dobânzi şi penalităţi;
3. Încasarea veniturilor bugetului prin intermediul băncilor, trezoreriilor şi a altor instituţii autorizate să
deruleze operaţiuni de plată;
4. Sume de compensat sau de restituit contribuabilului;
5. Compensarea cu obligaţii datorate altor bugete;
6. Restituirea, la cererea debitorului, a sumelor plătite în plus faţă de obligaţia fiscală, ca urmare a unei
erori de calcul, ca urmare a aplicării eronate a prevederilor legale, sau care sunt stabilite prin hotărâri ale
organelor judiciare sau ale altor organe competente potrivit legii;
7. Scutirea sau reducerea creanţelor bugetului de stat prin acordarea înlesnirilor la plată, potrivit legii,
anularea creanţelor bugetului de stat în condiţiile prevăzute de lege, respectiv prescripţia dreptului de a
cere executarea silită a creanţelor bugetare.
 În ultima fază a circuitului economic, activele circulante materiale din sfera circulaţie se transformă
în active băneşti, ca urmare a încasării lor de la clienţi. Activele băneşti sunt reprezentate prin numerarul
aflat în caseria unităţii, disponibilităţile băneşti existente în conturile de la bănci, carnete de cec, obligaţiuni,
acţiuni, alte valori băneşti (mărci poştale şi timbre fiscale, tichete de călătorie, bilete de tratament şi odihnă,
efecte comerciale etc.). Contabilitatea oglindeşte operaţiile economice care generează plăţi şi încasări în
numerar, prin bancă, din carnete de cec sau folosind efecte comerciale.Grupa Casa, conturi la trezoreria
statului şi bănci, include: conturi la trezoreria statului şi bănci, disponibil al bugetelor, casa şi alte valori,
acreditive, disponibil din fonduri cu destinaţie specială, disponibil al instituţiei publice finanţate din venituri
proprii, disponibil din veniturile fondurilor speciale, viramente interne.
Contabilitatea institutiilor publice asigura înregistrarea platilor de casa si a cheltuielilor efective,
pe subdiviziunile clasificatiei bugetare, potrivit bugetului aprobat.
Aceasta categorie include: investitii financiare pe termen scurt, conturi la trezoreria statului si
banci, disponibil al bugetelor, casa si alte valori, acreditive, disponibil din fonduri cu destinatie speciala,
disponibil al institutiei publice finantate din venituri proprii, disponibil din veniturile fondurilor speciale,
viramente interne, provizioane pentru deprecierea investitiilor financiare pe termen scurt.
Conturile de disponibil, cea mai mare parte a activelor băneşti deţinute de o instituţie publică,
reprezintă banii pe care entităţile îi păstrează în conturi deschise la trezorerie sau bănci comerciale. În
scopul întaririi rolului finantelor publice si al asigurarii unei discipline bugetare ferme, institutiile publice
(Parlamentul, Administratia Prezidentiala, ministerele, celelalte organe de specialitate ale administratiei
publice, alte autoritati publice, institutiile publice autonome, precum si institutiile din subordinea
acestora) indiferent de sistemul de finanţare şi de subordonare, instituţiile publice efectuează operaţiunile
de încasări şi plăţi prin unităţile teritoriile ale trezoreriei statului, fiind interzis instituţiilor publice să
efectueze operaţiuni de încasări şi plăţi prin băncile comerciale, cu anumite excepşii prevăzute de lege
(credite bancare, proiecte europene contractate în valută).
În vederea efectuarii cheltuielilor, institutiile publice au obligatia de a prezenta trezoreriei statului
la care au conturile deschise, bugetul de venituri si cheltuieli, aprobat în conditiile legii.
Creditele bugetare aprobate prin bugetul de stat, bugetul asigurarilor sociale de stat si bugetele
fondurilor speciale pot fi folosite, la cererea ordonatorilor de credite, numai dupa deschiderea de credite si
repartizarea creditelor bugetare.
Conturile de disponibil ale bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat şi bugetelor
locale nu au un corespondent ca atare în contabilitatea trezoreriei statului şi au drept scop evidenţierea
veniturilor încasate şi a cheltuielilor efectuate din aceste bugete astfel:
- disponibilul bugetului de stat la trezoreria statului (contul 520), corespunzător conturilor de trezorerie:
20 “Venituri ale bugetului de stat” şi 23 “Cheltuielile bugetului de stat”;
- disponibilul bugetului local la trezoreria statului (contul 521), corespunzător conturilor de trezorerie: 21
“Veniturile bugetelor locale” şi 24 “Cheltuielile bugetelor locale”;

- disponibilul bugetului asigurărilor sociale de stat (contul 525), corespunzător conturilor de trezorerie: 22
“Veniturile bugetului asigurărilor sociale de stat” şi 25 “Cheltuielile bugetului asigurărilor sociale de
stat”;

Disponibilităţile din fondurile cu destinaţie specială constituite în condiţiile legii, se înregistrează în

contabilitate distinct (contul 550).

Veniturile proprii ale instituţiilor publice, precum şi subvenţiile primite de la buget în completarea
acestora, se încasează, se administrează, se utilizează şi se contabilizează potrivit dispoziţiilor legale
(conturile 560, 561).
 Excedentele rezultate din execuţia bugetelor instituţiilor publice finanţate din venituri proprii şi
subvenţii acordate de la buget, se regularizează la sfârşitul anului cu bugetul din care au fost acordate
subvenţiile, în limita sumelor primite de la acesta.
Excedentele anuale rezultate din execuţia bugetelor instituţiilor publice finanţate integral din
venituri proprii, se reportează în anul următor.
Instituţiile publice au obligaţia să prezinte la unităţile de trezorerie a statului la care au deschise
conturile, situaţia fluxurilor de trezorerie pentru obţinerea vizei privind exactitatea plaţilor de casă, a
soldurilor conturilor de disponibilităţi, după caz, pentru asigurarea concordanţei datelor din contabilitatea
instituţiei publice cu cele din contabilitatea unităţilor de trezorerie a statului.
Casa reprezintă numerarul (cash) păstrat în casierie în moneda naţională sau în diferite valute,
fiind destinat efectuării unor plăţi periodice, de exemplu pentru salarii şi ajutoare materiale, sau pentru
plăţi ocazionale, reduse ca volum, de exemplu pentru acordarea avansurilor de trezorerie, achitarea unor
datorii, efectuarea unor cheltuieli specifice funcţionării instituţiei publice. Încasările efectuate de către
instituţiile publice prin casieria proprie se depun în conturile bugetare respective deschise la trezoreria
statului şi reprezintă venituri ale bugetului de stat, ale bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de
stat, bugetelor fondurilor speciale. veniturile încasate în numerar care sunt lăsate, potrivit legii, la
dispoziţia instituţiilor ca venituri proprii se depun în conturile de disponibilităţi ale acestora. Instituţiile
publice pot ridica din contul de finanţare sau din conturile de disponibil, după caz, deschise la trezoreria
statului, sume pentru efectuarea de plaţi în numerar, reprezentând drepturi de personal, precum şi pentru
alte cheltuieli care nu se justifica a fi efectuate prin virament.
Instituţiile publice au obligaţia să îşi organizeze activitatea de casierie, astfel încât încasările şi
plăţile în numerar să fie efectuate în condiţii de siguranţa, cu respectarea dispoziţiilor legale în vigoare şi
în limita plafonului de casă stabilit de către trezoreria statului pentru fiecare instituţie publică.
Contabilitatea disponibilităţilor aflate în casieria instituţiilor publice, precum şi a mişcării acestora ca
urmare a operaţiunilor de încasări şi plaţi efectuate în numerar, se ţine distinct în lei şi în valută (contul 531).

Institutiile publice pot achizitiona timbre fiscale si postale, bilete de tratament si odihna, tichete si
bilete de calatorie, bonuri valorice pentru carburanti auto, bilete cu valoare nominala, tichete de masa, alte
valori, etc. pentru necesitatile proprii. Utilizarea si decontarea acestora se va face potrivit reglementarilor
legale în vigoare.
În contul de viramente interne se înregistrează transferurile de disponibilităţi băneşti între
conturile de la trezoreria statului şi bănci comerciale, precum şi între conturile de la trezorerie sau bănci,
după caz şi din casieria instituţiei. Contul 581 “Viramente interne” este un cont de bifuncţional. În debitul
contului se înregistrează sumele virate dintr-un cont de trezorerie în alt cont de trezorerie, iar în credit
sumele intrate într-un cont de trezorerie din alt cont de trezorerie.
Acreditivul este un instrument de decontare prin care un client pune la dispoziţia furnizorului său,
la o bancă agreată de ambele părţi, o sumă de bani reprezentând contravaloarea unor produse sau servicii
pe care urmează să le primească de la acest furnizor. În vederea achitării unor obligaţii faţă de furnizori,
se poate solicita instituţiilor publice deschiderea de acreditive la bănci, în lei sau în valută, în favoarea
acestora (contul 541).

Avansurile de trezorerie reprezintă sumele încredinţate în numerar (prin casierie) ordonatorilor de

credite sau salariaţilor în vederea cumpărării unor bunuri sau pentru efectuarea unor plăţi către furnizori,
precum şi pentru deplasarea în alte localităţi în vederea rezolvării unor probleme ale entităţii publice
(participarea la târguri şi expoziţii, documentare, încheierea contractelor economice). Sumele în numerar,
puse la dispoziţia personalului sau a terţilor, în vederea efectuării unor plaţi în numele instituţiei, se
înregistrează în contabilitate distinct (contul 542).

Investiţiile financiare pe termen scurt sunt titluri de plasament concretizate în hârtii de valoare,
care au ca scop principal realizarea unui câştig în urma vânzării acestora la un preţ mai mare decât cel de
cumpărare. Acestea sunt recunoscute în contabilitate în conturile 505 „Obligaţiuni emise şi răscumpărate”
şi 509 „Vărsăminte de efectuat pentru investiţii pe termen scurt”. Investitiile financiare pe termen scurt la
institutiile publice se prezinta sub forma obligatiunile emise si rascumparate. In scopul asigurarii surselor
de finantare, primariile emit obligatiuni cu dobanda sau cu discount pe care le rascumpara la termen.
Instituţiile publice au obligaţia să prezinte la unităţile de trezorerie a statului la care au deschise
conturile „Situaţia fluxurilor de trezorerie” pentru obţinerea vizei privind exactitatea plăţilor nete de casă
şi a soldurilor conturilor de disponibilităţi, după caz, pentru asigurarea concordanţei datelor din
contabilitatea institu instituţiilor publice cu cele din contabilitatea unităţilor de trezorerie a statului.
Soldul pentru conturile de finanţare bugetară se stabileşte ca diferenţă între plăţi efectuate şi
încasări (sume recuperate din finanţarea anului curent reprezentând reconstituirea creditelor bugetare şi
sume recuperate din finanţarea anilor precedenţi) şi reflectă totalul plăţilor nete de casă. Datele înscrise în
„Situaţia fluxurilor de trezorerie” trebuie să corespundă cu datele din evidenţa Trezoreriei Statului, altfel
aceasta va returna situaţia instituţiei publice respective pentru a introduce corecturile corespunzătoare.
La depunerea la ordonatorul de credite superior sau la Direcţiile generale ale finanţelor publice
judeţene şi a Municipiului Bucureşti, după caz, formularul „Situaţia fluxurilor de trezorerie” va fi însoţit
de copii ale extraselor de cont pentru a confirma exactitatea soldurilor conturilor de disponibilităţi
deschise la instituţiile de credit.
Conturile de cheltuieli
Instituţiile publice au obligaţia să evidenţieze angajamentele bugetare şi legale. Scopul organizării
evidenţei angajamentelor bugetare este acela de a furniza informaţii în orice moment şi pentru fiecare
subdiviziune a bugetului aprobat pentru exerciţiul bugetar curent, cu privire la creditele bugetare
consumate prin angajare şi, prin comparaţie, să se determine creditele bugetare disponibile, ce por fi
angajate în viitor.
Instituţiile publice, indiferent de subordonare şi modul de finanţare a cheltuielilor, trebuie să
respecte cele patru faze ale execuţiei bugetare (OMFP 1792/2002):

1. Angajarea bugetară a cheltuielilor reprezintă o rezervare de credite bugetare necesare pentru

efectuarea unei anumite cheltuieli. Angajarea bugetară se poate face prin emiterea unui angajament
bugetar. Creditul de angajat reprezintă limita maximă a cheltuielilor ce se pot angaja, în timpul
exerciţiului bugetar, în limitele aprobate. Angajamentul bugetar individual reprezintă obligaţia certă
pentru instituţia publică, în timp ce angajamentul bugetar global reprezintă un element de planificare în
execuţia bugetară.

2. Lichidarea cheltuielilor este fază în procesul execuţiei bugetare în care se verifică existenţa
angajamentelor, se determină sau se verifică realitatea sumei datorate, se verifică condiţiile de
exigibilitate ale angajamentului legal pe baza documentelor justificative care să ateste operaţiunile
respective;

3. Ordonanţarea de plată este documentul intern prin care ordonatorul de credite dă dispoziţie
conducătorului compartimentului financiar-contabil să întocmească instrumentele de plată a cheltuielilor;

4. Plata cheltuielilor reprezintă stingerea unui raport juridic dintre ordonatorul de credite şi un terţ şi este
efectuată atunci când operaţiunea a parcurs cele trei faze ale execuţie bugetare, respectiv angajare,
lichidare şi ordonanţarea.
Potrivit contabilităţii de angajamente, cheltuielile reflectă costul bunurilor şi serviciilor utilizate în
vederea realizării serviciilor publice sau veniturilor, după caz, precum şi subvenţii, transferuri, asistenţă
socială acordate, aferente unei perioade de timp.
Contabilitatea cheltuielilor se ţine pe grupe de cheltuieli, după natura şi destinaţia lor.
Principalele grupe de cheltuieli sunt: cheltuieli privind stocurile, cheltuieli cu lucrările şi serviciile
executate de terţi, cheltuieli cu alte servicii executate de terţi, cheltuieli cu alte impozite, taxe şi
vărsăminte asimilate, cheltuieli cu personalul, alte cheltuieli operaţionale, cheltuieli financiare, alte
cheltuieli finanţate din buget, cheltuieli de capital, amortizări şi provizioane, cheltuieli extraordinare.
1. Cheltuieli privind stocurile
Cheltuielile privind stocurile includ următoarele:
- materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, materiale nestocate,
animale şi pasări, mărfuri, ambalaje, alte stocuri, (conturile 601, 602, 603, 604, 605, 606, 607, 608, 609);
2. Cheltuieli cu lucrările şi serviciile executate de terţi
Cheltuielile cu lucrările şi serviciile executate de terţi includ:
- energie şi apă (contul 610);
- întreţinere şi reparaţii (contul 611);
- chirii (contul 612);
- prime de asigurare (contul 613).
- deplasări, detaşări, transferări (contul 614).
3. Cheltuieli cu alte servicii executate de terţi
Cheltuielile cu alte servicii executate de terţi includ:
- comisioane şi onorarii (contul 622);
- protocol,reclama şi publicitate (contul 623);
- transportul de bunuri şi personal (contul 624);
- servicii poştale şi taxe de telecomunicaţii (contul 626);
- servicii bancare şi asimilate (contul 627);
- alte servicii executate de terţi (contul 628);
- alte cheltuieli autorizate prin dispoziţii legale (contul 629).
4. Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate
Această grupă include cheltuielile cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate ce trebuie plătite de către
instituţiile publice, conform legii (contul 635).
5. Cheltuieli cu personalul
Cheltuielile cu personalul includ:
- salariile personalului (contul 641);
- drepturi salariale în natură (contul 642);
- asigurări sociale: contribuţiile angajatorilor pentru asigurări sociale, asigurări de şomaj, asigurări sociale
de sănătate, accidente de muncă şi boli profesionale, alte cheltuieli privind asigurările şi protecţia socială
(contul 645);
- indemnizaţii de delegare, detaşare (contul 646).
6. Alte cheltuieli operaţionale
Alte cheltuieli operaţionale includ:
- pierderi din creanţe şi debitori diverşi (contul 654);
- alte cheltuieli operaţionale (contul 658).
7. Cheltuieli financiare
Cheltuielile financiare includ:
- pierderi din creanţe imobilizate (contul 663);
- cheltuieli privind investiţiile financiare cedate (contul 664);
- diferenţe de curs valutar (contul 665);
- dobânzi (contul 666);
- sume de transferat bugetului de stat reprezentând câştiguri din schimb valutar în cadrul programelor
PHARE, SAPARD, ISPA (contul 667);
- dobânzi de transferat Comunităţii Europene sau de alocat în cadrul programelor: PHARE, SAPARD,
ISPA (contul 668);
- alte pierderi-cheltuieli neeligibile: PHARE, SAPARD, ISPA (contul 669).
8. Alte cheltuieli finanţate din buget
Alte cheltuieli finanţate din buget includ:
- subvenţii (contul 670);
- transferuri curente între unităţi ale administraţiei publice (contul 671);
- transferuri de capital între unităţi ale administraţiei publice (contul 672);
- transferuri interne (contul 673);
- transferuri în străinătate (contul 674);
- asigurări sociale (contul 676);
- ajutoare sociale (contul 677);
- alte cheltuieli (contul 679).
9. Cheltuieli de capital, amortizări, provizioane şi ajustări
Cheltuielile de capital includ:
- cheltuieli operaţionale privind amortizările, provizioanele şi ajustările pentru depreciere (contul 681);
- cheltuieli cu active fixe neamortizabile (contul 682);
- cheltuieli financiare privind amortizările, provizioanele şi ajustările pentru pierderea de valoare (contul
686);
- cheltuieli privind rezerva de stat şi de mobilizare (contul 689).
10. Cheltuieli extraordinare
Cheltuielile extraordinare includ:
- pierderi din calamităţi (contul 690);
- cheltuieli extraordinare din operaţiuni cu active fixe (contul 691).
Operaţiunile evidenţiate în creditul conturilor de cheltuieli se pot înregistra în debitul acestor
conturi în roşu. Cheltuielile sunt prezentate pe feluri de cheltuieli, după natura sau destinaţia lor,
indiferent dacă au fost plătite sau nu. Conturile de cheltuieli se închid la sfârşitul perioadei (lunar sau cel
mai târziu la întocmirea situaţiilor financiare) în vederea stabilirii rezultatului patrimonial.

Conturile de venituri
Potrivit contabilităţii de angajamente, veniturile reprezintă impozite, taxe, contribuţii şi alte sume de
încasat potrivit legii, precum şi preţul bunurilor vândute şi serviciilor prestate, după caz, aferente unei
perioade de timp. Veniturile se înregistrează în contabilitatea instituţiilor publice, pe baza documentelor care
atesta crearea dreptului de creanţă (declaraţia fiscală sau decizia emisă de organul fiscal), avize de expediţie,
facturi, alte documente legal întocmite sau în momentul încasării efective a acestora, în situaţia în care nu
există documente anterioare încasării pentru înregistrarea creanţei.
Contabilitatea veniturilor se ţine pe grupe de venituri, după natură şi sursa lor.
Principalele grupe de venituri sunt: venituri din activităţi economice, alte venituri operaţionale,
venituri din producţia de active fixe, venituri fiscale, venituri din contribuţii de asigurări, venituri nefiscale,
venituri financiare, finanţări, subvenţii, transferuri, alocaţii bugetare cu destinaţie specială, fonduri cu
destinaţie specială, venituri din provizioane, venituri extraordinare.
1. Venituri din activităţi economice
2. Venituri din alte activităţi operaţionale
Veniturile din alte activităţi operaţionale includ:
- Venituri din creanţe reactivate şi debitori diverşi (contul 714);
3. Venituri din producţia de active fixe
Veniturile din producţia de active fixe includ:
- venituri din producţia de active fixe necorporale (contul 721);
- venituri din producţia de active fixe corporale (contul 722).
4. Venituri fiscale
Această grupă include veniturile fiscale ale bugetului general consolidat, recunoscute la momentul constatării,
înregistrate pe baza declaraţiilor fiscale şi a deciziilor emise de organul fiscal. Se dezvolta în analitic pe
structura clasificaţiei bugetare.
Grupa “Venituri fiscale” include:
- Impozit pe venit, profit şi câştiguri din capital de la persoane juridice (contul 730);
- Impozit pe venit, profit şi câştiguri din capital de la persoane fizice (contul 731);
- Alte impozite pe venit, profit şi câştiguri din capital (contul 732);
- Impozit pe salarii (contul 733);
- Impozite şi taxe pe proprietate (contul 734);
- Impozite şi taxe pe bunuri şi servicii (contul 735);
- Venituri încadrate în resursele proprii ale bugetului Uniunii Europene (contul 736)*);
- Alte impozite şi taxe fiscale (contul 739).
5. Venituri din contribuţii de asigurări
Această grupă conţine veniturile bugetului asigurărilor sociale de stat, veniturile bugetului asigurărilor pentru
şomaj, veniturile Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate recunoscute la momentul constatării,
înregistrate pe baza declaraţiilor fiscale şi a deciziilor emise de organul fiscal. Se dezvolta în analitic pe
structura clasificaţiei bugetare.
Grupa “Venituri din contribuţii de asigurări” include:
- Venituri din contribuţiile angajatorilor: contribuţiile pentru asigurări sociale, contribuţiile pentru asigurări de
şomaj, contribuţiile pentru asigurări sociale de sănătate, contribuţiile pentru accidente de muncă şi boli
profesionale şi alte contribuţii pentru asigurări sociale (contul 745);
- Venituri din contribuţiile asiguraţilor: contribuţiile pentru asigurări sociale, contribuţiile pentru asigurări de
şomaj, contribuţiile pentru asigurări sociale de sănătate şi alte contribuţii ale altor persoane pentru asigurări
sociale (contul 746).
6. Venituri nefiscale
Această grupă include venituri ale bugetului general consolidat, altele decât cele menţionate la grupele:
“Venituri fiscale” şi “Venituri din contribuţii de asigurări”. De regula, aceste venituri sunt recunoscute la
momentul încasării, neexistând obligaţia de a întocmi declaraţii conform legii.
Se dezvolta în analitic pe structura clasificaţiei bugetare.
Grupa “Venituri nefiscale” include:
- Venituri din proprietate (contul 750);
- Venituri din vânzări de bunuri şi servicii (contul 751);
7. Venituri financiare
Grupa “Venituri financiare” include:
- Venituri din creanţe imobilizate (contul 763);
- Venituri din investiţii financiare cedate (contul 764);
- Venituri din diferenţe de curs valutar (contul 765);
- Venituri din dobânzi (contul 766);
- Sume de primit de la bugetul de stat pentru acoperirea pierderii din schimb valutar - PHARE, SAPARD,
ISPA (contul 767);
- Alte venituri financiare (contul 768);
- Sume de primit de la bugetul de stat pentru acoperirea altor pierderi (cheltuieli neeligibile) - PHARE,
SAPARD, ISPA (contul 769).
8. Venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare
Veniturile din reluarea provizioanelor şi ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se evidenţiază
distinct în funcţie de natura acestora. Diminuarea sau anularea provizioanelor şi ajustărilor constituite se
efectuează prin înregistrarea la venituri în cazul în care nu se mai justifica menţinerea acestora.
Grupa “Venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare” include:
- Venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere privind activitatea operaţională (contul 781);
- Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare (contul 786).
9. Veniturile extraordinare
Grupa “Venituri extraordinare” include:
- Venituri din valorificarea unor bunuri (contul 791).
Veniturile şi finanţările sunt prezentate pe feluri de venituri după natura sau sursa lor, indiferent
dacă au fost încasate sau nu.

Conturile de finanţări
Plăţile efectuate din contul de finanţare bugetară de către instituţiile finanţate integral de la buget
sau din contul de disponibil pentru bunuri aprovizionate, lucrări executate şi servicii prestate, reprezintă
plăţi de casă. În această categorie se includ şi plăţile efectuate prin casierie, în conformitate cu
reglementările legale în vigoare. Potrivit prevederilor legislaţiei în vigoare privind finanţele publice,
finanţarea instituţiilor publice şi serviciilor publice se asigură astfel:
- integral din bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor
speciale, după caz;
- din venituri proprii şi subvenţii acordate de la bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurărilor
sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz;
- integral din venituri proprii.
Instituţiile publice pot avea şi alte surse de finanţare, respectiv: fonduri externe nerambursabile,
subvenţii, alocaţii bugetare cu destinaţie specială, etc., după caz.
Această grupă include:
- Finanţarea de la buget (contul 770);
- Finanţarea în baza unor acte normative speciale (contul 771);
- Venituri din subvenţii (contul 772);
- Venituri din alocaţii bugetare cu destinaţie specială (contul 773*));
- Finanţarea din fonduri externe nerambursabile (contul 774);
- Fonduri cu destinaţie specială (contul 776);
- Venituri din cofinanţarea de la buget aferentă programelor/proiectelor finanţate din fonduri externe
nerambursabile (contul 778)*).
- Venituri din bunuri şi servicii primite cu titlu gratuit (contul 779)*).

Contul de rezultat patrimonial

Contul de rezultat patrimonial prezintă situaţia veniturilor, finanţărilor şi cheltuielilor din cursul
exerciţiului curent.
Veniturile şi finanţările sunt prezentate pe feluri de venituri după natura sau sursa lor, indiferent
dacă au fost încasate sau nu. Cheltuielile sunt prezentate pe feluri de cheltuieli, după natura sau destinaţia
lor, indiferent dacă au fost plătite sau nu.
În contul de rezultat patrimonial (economic) sunt prezentate şi veniturile calculate (ex. venituri din
reluarea provizioanelor şi ajustărilor de valoare) care nu implică o încasare a acestora precum şi
cheltuielile calculate (ex. cheltuieli cu amortizările, provizioanele şi ajustările de valoare) care nu implică
o plată a acestora.
Rezultatul patrimonial este un rezultat economic care exprimă performanţa financiară a instituţiei
publice, respectiv excedent sau deficit patrimonial. Acest rezultat se determină pe fiecare sursă de
finanţare în parte, precum şi pe total, ca diferenţa între veniturile realizate şi cheltuielile efectuate în
exerciţiul financiar curent.
Structura Contului de rezultat patrimonial
Venituri operaţionale
- venituri din impozite şi taxe, contribuţii de asigurări şi alte venituri ale bugetelor
- venituri din activităţi economice
- finanţări, subvenţii, transferuri, alocaţii bugetare cu destinaţie specială
- alte venituri operaţionale
Total venituri operaţionale
Cheltuieli operaţionale
- cheltuieli cu salariile şi contribuţiile aferente
- subvenţii, transferuri
- cheltuieli privind stocurile, lucrările şi serviciile executate de terţi
- cheltuieli de capital, amortizări şi provizioane
- alte cheltuieli operaţionale
Total cheltuieli operaţionale
Excedent (deficit) din activitatea operaţională

Venituri financiare
Cheltuieli financiare
Excedent (deficit) din activitatea financiară
Excedent (deficit) din activitatea curentă (excedent/deficit din activitatea operaţională +/-excedent/deficit
din activitatea financiară)

Venituri extraordinare
Cheltuieli extraordinare
Excedent/deficit din activitatea extraordinara

Rezultatul patrimonial (excedent/deficit din activitatea curentă +/-excedent/deficit din activitatea

extraordinara)
1. Balanţa de verificare: definire şi tipologie
Balanţa de verificare este un procedeu specific al metodei contabilităţii, care asigură verificarea
exactităţii operaţiunilor economice în conturi, legătura dintre conturile sintetice şi bilanţ, legătura dintre
conturile sintetice şi analitice, precum şi centralizarea datelor aferente perioadei contabile.
Conform prevederilor legale, balanţa de verificare se întocmeşte lunar pentru verificarea
corectitudinii înregistrării în contabilitate a operaţiunilor economice care au afectat patrimoniul, obiectul
de studiu al contabilităţii.
Din punctul de vedere al formei, balanţa de verificare se prezintă sub formă tabelară, cu mai multe
coloane care cuprind informaţii aferente diverselor momente ale perioadei contabile curente (situaţia
iniţială, rulaj pe parcursul lunii, situaţia finală), precum şi mai multe rânduri fiind dedicate tuturor
conturilor utilizate în contabilitatea entităţii, fiecare cont fiind înscris cu simbol şi denumire în ordinea
înscrisă în planul general de conturi, precum şi date valorice preluate din balanţa anterioară (situaţia
iniţială) şi în Registrul Cartea Mare (rulajul + situaţia finală).
Balanţa de verificare se sprijină pe două dintre principiile fundamentale ale contabilităţii (principii
teoretice):
 principiul dublei reprezentări;
 principiul dublei înregistrări.
Ca urmare, în balanţa de verificare se obţin egalităţi totale între datele valorice transmise din
conturi care exprimă un echilibru permanent între aceste date, de aici provenind şi denumirea (balanţă).
În ceea ce priveşte tipologia balanţei de verificare, aceasta este definită în funcţie de o serie de
criterii de clasificare, după cum urmează:
Criteriul 1 – felul conturilor pe care le conţin; balanţele de verificare se împart în:
 balanţa de verificare a conturilor sintetice;
 balanţa de verificare a conturilor analitice.
Criteriul 2 – numărul de egalităţi pe care le cuprind; balanţele de verificare se împart în:
 balanţa de verificare cu o egalitate (balanţa soldurilor);
 balanţa de verificare cu două egalităţi (total sume şi solduri finale);
 balanţa de verificare cu trei egalităţi (solduri iniţiale, rulaje şi total sume);
 balanţa de verificare cu patru egalităţi (sold iniţial, rulaje, total sume şi solduri finale).
Criteriul 3 – conţinutul şi forma grafică de prezentare a balanţelor de verificare; acestea pot fi clasificate
în: balanţe de verificare analitice sau auxiliare, care la rândul lor, după felul soldurilor pe care le prezintă
conturile pentru care se întocmesc la sfârşitul perioadei contabile, se împart în balanţa de verificare
analitică pentru conturi monofuncţionale şi cea pentru conturi bifuncţionale.

2. Funcţiile balanţei de verificare

1) Funcţia de verificare a exactităţii înregistrărilor efectuate în conturi
Această funcţie constă în verificarea erorilor de înregistrare în conturi prin intermediul diferitelor
egalităţi valorice care trebuie să existe în cadrul balanţei de verificare, precum şi prin intermediul unor
corecţii valorice stabilite cu ajutorul ei, având la bază principiul conform căruia lipsa unor egalităţi
valorice constituie dovada existenţei unor erori care trebuie identificate şi corectate. De asemenea, se
realizează o verificare între totalul înregistrărilor contabile efectuate în Registrul Jurnal şi totalul rulajelor
din balanţa de verificare.
2) Funcţia de legătură dintre conturile sintetice şi conturile analitice
Cu ajutorul balanţei de verificare se realizează o verificare între sumele înscrise în contul sintetic
şi sumele înscrise în conturile analitice în care se dezvoltă, putându-se întocmi câte o balanţă de verificare
a conturilor analitice cu ajutorul cărora se controlează exactitatea înregistrărilor contabile care au fost
efectuate în conturile sintetice şi în conturile analitice, realizându-se eventualele corecţii valorice cu
privire la soldurile iniţiale, rulaje sau soldurile finale.
3) Funcţia de legătură între conturile sintetice şi bilanţ
Balanţa de verificare realizează o concentrare a informaţiei contabile cuprinse în conturi folosite în
contabilitatea entităţii, soldurile conturilor înscrise în balanţa de verificare fiind transcrise în bilanţul
contabil, având la bază balanţa aferentă lunii în care se întocmesc situaţiile financiare. Aceasta cuprinde
mai multe informaţii decât bilanţul, prin faptul că înglobează atât informaţii legate de soldurile conturilor,
dar şi informaţii legate de rulajul conturilor. Întocmirea balanţei de verificare este o lucrare obligatorie
care trebuie realizată, această activitate făcând parte din etapele premergătoare întocmirii situaţiilor
financiare.
4) Funcţia de grupare şi centralizare a datelor înregistrate în conturi
Balanţa de verificare este principalul instrument utilizat de conducerea unei entităţi pentru a obţine
informaţii legate de modificările intervenite în structura patrimoniului atât în perioada contabilă curentă,
dar şi în perioada precedentă. Balanţa de verificare centralizează toate datele privitoare la existenţa,
micşorările şi majorările elementelor patrimoniale a căror evidenţă este ţinută prin intermediul conturilor
sintetice şi analitice.
5) Funcţia de sinteză şi analiză a activităţii economice a entităţii
Această funcţie este îndeplinită de balanţa de verificare, prin faptul că se realizează confruntarea
între fiecare cont în parte pe grupe de conturi şi pe total a datelor de la începutul, respectiv sfârşitul
perioadei contabile.

3. Elaborarea balanţei de verificare

Balanţa de verificare se întocmeşte lunar sau ori de câte ori este necesar, iar această activitate
presupune parcurgerea următoarelor etape:
Etapa 1 – pregătirea conturilor
Pregătirea conturilor constă în calcularea rulajelor debitoare şi creditoare, totalizarea sumelor
debitoare şi creditoare de la finele lunii şi stabilirea soldurilor finale, această etapă desfăşurându-se cu
anumite particularităţi, în funcţie de numărul de egalităţi ale balanţei adoptate.
Etapa 2 – transcrierea datelor din conturi în balanţă
Transcrierea datelor din conturi în balanţă, conform prevederilor legale şi a experienţei practice, se
recomandă a se face doar pentru rulajele curente, soldurile iniţiale şi rulajele cumulate până la finele lunii
precedente se pot prelua din balanţa lunii precedente, iar soldurile finale se calculează direct din datele
înscrise în balanţă.
Etapa 3 – totalizarea şi verificarea egalităţilor balanţei
Totalizarea şi verificarea egalităţilor balanţei se face pe fiecare coloană a balanţei, verificându-se
în final egalităţile acesteia. În acelaşi timp se verifică dacă totalul rulajului din Registrul Jurnal (evidenţa
cronologică) este egal cu totalul rulajelor curente (debitoare şi creditoare) înscrise în balanţă, precum şi
dacă soldurile finale ale conturilor determinate pe baza Registrului Cartea-Mare (evidenţa sistematică)
corespund cu soldurile finale calculate în balanţă.

4. Identificarea erorilor de înregistrare contabilă cu ajutorul balanţei de verificare

Balanţa de verificare este un document care serveşte la identificarea erorilor de înregistrare
contabilă care afectează egalităţile ce trebuie să existe între coloanele perechi, precum şi corelaţiile dintre
ele. Având în vedere posibilitatea de identificare a acestora, erorile se împart în două categorii:
a. erori de înregistrare contabilă care pot fi identificate prin lipsa unor egalităţi valorice în cadrul
balanţelor de verificare tabelare ale conturilor sintetice.
Existenţa unor inegalităţi între coloanele balanţei de verificare se datorează următoarelor tipuri de
erori: erori de înregistrare în evidenţa sistematică, erori de pregătire a conturilor, erori de întocmire a
balanţei.
Erorile de înregistrare în evidenţa sistematică presupun omisiunea sau transcrierea greşită a
sumelor din Registrul Jurnal (evidenţa cronologică) în conturi (evidenţa sistematică) sau din documentul
justificativ în Registrul Jurnal. Identificarea acestor erori se face prin confruntarea (punctarea)
înregistrărilor din Registrul Jurnal cu cele din Registrul Cartea-Mare, eventual şi cu documentele
justificative.
Erorile de pregătire a conturilor apar ca urmare a calculelor greşite efectuate fie cu ocazia adunării
sumelor debitoare şi creditoare aferente rulajelor sau total sumelor conturilor, fie cu ocazia stabilirii
soldurilor finale ale acestora. Acest tip de erori se poate identifica prin repetarea calculelor, însă odată cu
introducerea sistemelor informatice ele sunt tot mai rare.
Erorile de întocmire a balanţei constau din erori la însumarea coloanelor, la stabilirea soldurilor
finale, la preluarea rulajelor sau a soldurilor iniţiale din conturi.
Pentru corectarea acestor greşeli se refac calculele în conturi şi se face punctajul între sumele
trecute în balanţă şi sumele calculate în evidenţa sistematică, respectiv erori de înregistrare contabilă care
pot fi identificate prin lipsa unor corelări valorice în cadrul balanţei de verificare a conturilor sintetice şi
balanţelor de verificare a conturilor analitice.

5. Identificarea omisiunilor de înregistrare contabilă cu ajutorul balanţei de verificare

Există însă şi erori care nu pot fi descoperite cu ajutorul balanţei de verificare. Dintre acestea
amintim: omisiuni de înregistrare contabilă, erori de compensare, erori de imputare sau erori de
înregistrare în Registrul Jurnal.
Omisiunile de înregistrare constau în neînregistrarea în ordine cronologică a unor documente care
oglindesc operaţii economico-financiare ce au afectat patrimoniul pe o anumită perioadă de gestiune.
Unele dintre aceste erori pot fi identificate prin apariţia de solduri necorespunzătoare la unele conturi,
neconcordanţă între conturile sintetice şi cele analitice sau prin transmiterea ulterioară a unor documente
justificative.
Erorile de compensare constau în trecerea greşită a sumelor din evidenţa primară sau din Registrul
Jurnal în conturi, de exemplu se poate trece o sumă în plus în debitul sau creditul unui cont, şi o altă sumă
în minus, de aceeaşi valoare şi în aceeaşi parte a altui cont.
Erorile de imputare sunt determinate de preluarea greşită a sumelor din evidenţa cronologică la un
alt cont decât la cel din formula contabilă.
Erorile de înregistrare în Registrul Jurnal se produc din cauza: stabilirii greşite a unor conturi
corespondente, înregistrării unor operaţii economico-financiare de două ori, inversării formulei contabile,
stabilirii greşite a sumei aferente unei formule contabile corecte.
Erorile din evidenţa cronologică se corectează numai prin formule contabile de stornare, iar cele
din evidenţa sistematică, prin tăierea sumei greşite cu o linie şi scrierea sumei corecte.

6. Definirea, necesitatea şi funcţiile inventarierii

Conform prevederilor legale în vigoare toate operaţiunile economico financiare care afectează
patrimoniul trebuie consemnate în documente operative şi trebuie înregistrate în contabilitate, însă diverse
motive obiective sau subiective pot determina apariţia unor diferenţe între datele înregistrate în
contabilitate şi situaţia faptică a patrimoniului (între scriptic şi faptic).
Inventarierea are ca scop principal determinarea situaţiei reale a tuturor elementelor patrimoniale
(active, datorii şi capitaluri) ale entităţii, precum şi a tuturor bunurilor deţinute, cu orice titlu aparţinând
altor entităţi, astfel încât situaţiile financiare să ofere o imagine fidelă a poziţiei financiare şi a
performanţei entităţii pentru respectivul exerciţiu financiar.
Inventarierea elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii reprezintă
ansamblul operaţiunilor prin care se constată existenţa tuturor elementelor respective, cantitativ-valoric
sau numai valoric, după caz, la data la care aceasta se efectuează. Pe lângă stabilirea situaţiei reale, prin
inventariere se mai verifică dacă sistemul de evidenţă a funcţionat în mod corespunzător, precum şi
calităţile profesionale şi morale ale persoanelor cărora li s-a încredinţat gestionarea patrimoniului entităţii.
Cadrul legal de organizare a contabilităţii reprezintă şi cadrul legal al organizării inventarierii,
respectiv Legea nr. 82/1991, Legea contabilităţii şi OMFP nr. 1917/2005 pentru aprobarea Normelor
metodologice privind organizarea şi conducerea contabilităţii instituţiilor publice, Planul de conturi
pentru instituţiile publice şi instrucţiunile de aplicare a acestuia, respectiv OMFP nr. 2861/2009 privind
normele pentru organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor şi
capitalurilor proprii.
Pentru depistarea şi înregistrarea acestor diferenţe este necesară realizarea periodică a
inventarierii. Inventarierea elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii deţinute de o
entitate se va efectua cel puţin o dată în cursul exerciţiului financiar, de regulă în luna decembrie.
Inventarierea se va efectua şi cu alte ocazii, dintre care amintim: la încetarea activităţii sau cu ocazia
reorganizării (fuziune, divizare etc.), la cererea organelor de control sau a altor organe prevăzute de lege,
în cazul existenţei unor indicii că există lipsuri sau plusuri în gestiune, dacă intervine o predare-primire de
gestiuni sau o reorganizare a gestiunilor, sau dacă intervin cazuri de forţă majoră sau calamităţi naturale.
Inventarierea poate fi privită din mai multe puncte de vedere, ceea ce determină tipologia
inventarierii.
Criteriul 1 – sfera de cuprindere; inventarierea poate fi:
 generală, cuprinde totalitatea elementelor patrimoniale în procesul de inventariere;
 parţială, cuprinde doar o parte din elementele patrimoniale (de exemplu: o anumită gestiune, un
anumit magazin etc.).
Criteriul 2 – periodicitatea la care se efectuează inventarierea; aceasta poate fi:
 anuală, inventariere obligatorie conform cadrului legal şi ca sferă de cuprindere este generală;
 periodică, inventariere care la rândul ei poate fi lunară sau trimestrială. Acest tip de inventariere
se efectuează în cazul elementelor patrimoniale la care există un risc ridicat de apariţie a
diferenţelor (de exemplu: numerarul din casierie, mărfurile dintr-un magazin etc.);
 ocazională, determinată de anumite procedee deosebite care intervin în activitatea entităţii (de
exemplu: comiterea unor infracţiuni, apariţia unor calamităţi naturale, fuziunea unor societăţi).
Criteriul 3 – natura şi conţinutul economic al elementelor supuse inventarierii; inventarierea poate fi:
 inventarierea mijloacelor economice şi băneşti, care prezintă drept particularitate verificarea
cantitativă şi faptică, excepţie făcând mijloacele băneşti aflate în conturile curente de la bănci;
 inventarierea mijloacelor circulante aflate în decontare constă în inventarierea creanţelor
clienţilor şi ale debitorilor;
 inventarierea mijloacelor circulante aflate în transformare se referă la inventarierea producţiei
neterminate sau aflată în procesul de realizare, cheltuielilor anticipate sau investiţiilor neterminate.
Criteriul 4 – rolul pe care îl are; inventarierea poate fi:
 operaţiune premergătoare închiderii bilanţului anual;
 operaţiune de control de gestiune;
 operaţiune efectuată cu ocazia predării-primirii gestiunii.
Dat fiind specificul inventarierii, aceasta îndeplineşte o serie de funcţii care subliniază importanţa
ei în conducerea şi organizarea activităţii unei entităţi, respectând prevederile legale. Dintre aceste funcţii
amintim:
 funcţia de control al concordanţei dintre datele înregistrate în contabilitate şi realitatea acestor
date (dintre scriptic şi faptic), funcţie prin intermediul căreia se asigură integralitatea patrimoniului printr-
un control periodic şi sistematic al gestiunii;
 funcţia de stabilire a situaţiei reale a patrimoniului, funcţie care se realizează prin diferenţa
dintre activele şi datoriile inventariate;
 funcţia de calcul şi evidenţiere a stocurilor şi ieşirilor din depozite, funcţie ce are în vedere
utilizarea unor metode specifice care să asigure concordanţa dintre înregistrarea în contabilitate şi
existenţa faptică a stocurilor.
În funcţie de obiectivul inventarierii, de obicei, inventarierea se realizează inopinat fără ca
gestionarii să fie anunţaţi, dar în prezenţa acestora, verificându-se astfel corectitudinea gestionării
valorilor încredinţate.
7. Organizarea şi efectuarea procesului de inventariere
Inventarierea nu este necesară doar elaborării bilanţului, ci şi pentru verificarea manierei în care
este gestionat patrimoniul, a situaţiei acestuia la un moment dat, în ansamblu sau numai a unor elemente
de patrimoniu. În acest sens inventarierea presupune parcurgerea următoarelor etape:

Etapa 1 – pregătirea inventarierii, etapă în cadrul căreia se emit deciziile de inventariere, care
cuprind informaţii legate de: membrii comisiilor de inventariere, elementele patrimoniale care urmează a
fi inventariate de fiecare comisie, data începerii şi data închiderii inventarierii. Tot în cadrul acestei etape
se realizează şi înregistrarea tuturor operaţiilor economico-financiare ce au afectat patrimoniul,
verificându-se în acelaşi timp exactitatea acestora.
Etapa 2 – inventarierea propriu-zisă, etapă care constă în stabilirea corectă a existenţei
elementelor patrimoniale, respectiv existenţa lor constă în evaluarea mărimii acestora.
Bunurile de natura stocurilor şi imobilizărilor se inventariază prin numărare, măsurare, cântărire
sau prin calcule geometrice, în cazul celor cu volum mare. Inventarierea disponibilităţilor băneşti deţinute
de bănci, a creanţelor şi datoriilor se realizează prin confirmarea scrisă a soldurilor de către debitori sau
creditori prin corespondenţă.
Elementele patrimoniale inventariate se înscriu în listele de inventariere, documente care cuprind
informaţii legate de: denumirea fiecărui element, cantitatea şi valoarea acestuia, existenţa faptică,
semnăturile membrilor comisiei de inventariere şi a gestionarului.
Etapa 3 – stabilirea şi regularizarea rezultatelor inventarierii
Stabilirea diferenţelor se constată prin compararea soldurilor din contabilitate cu sumele/valorile
consemnate prin inventariere, aceste diferenţe putând fi în plus sau în minus. Plusurile de inventar sunt
considerate ca provenite din diminuarea consumului şi în consecinţă se vor înregistra în creditul contului
de cheltuieli, în timp ce minusurile de inventar pot fi de două feluri:
 imputabile persoanelor vinovate (fie că este vorba despre o terţă persoană sau un salariat);
 neimputabile, minusurile care se înregistrează în conturile de cheltuieli excepţionale privind
operaţiunile de gestiune, aceste cheltuieli nefiind deductibile fiscal.
Rezultatele inventarierii se înscriu de comisia de inventariere într-un proces-verbal. Procesul-verbal
privind rezultatele inventarierii trebuie să conţină, în principal, următoarele elemente:
 data întocmirii;
 numele şi prenumele membrilor comisiei de inventariere, numărul şi data deciziei de numire a
comisiei de inventariere;
 gestiunea/gestiunile inventariată/inventariate;
 data începerii şi terminării operaţiunii de inventariere;
 rezultatele inventarierii, concluziile şi propunerile comisiei cu privire la cauzele plusurilor şi ale
lipsurilor constatate, precum şi persoanele vinovate, propunerile privind măsurile care trebuie luate;
 volumul stocurilor depreciate, fără mişcare, cu mişcare lentă, greu vandabile, fără desfacere
asigurată şi propuneri de măsuri în vederea reintegrării lor în circuitul economic;
 propuneri de scoatere din funcţiune a imobilizărilor corporale, respectiv din evidenţă a
imobilizărilor necorporale;
 propuneri de scoatere din uz a materialelor de natura obiectelor de inventar şi declasare sau
casare a unor stocuri;
 constatări privind păstrarea, depozitarea, conservarea, asigurarea integrităţii bunurilor din
gestiune;
 alte aspecte legate de activitatea gestiunii inventariate.
Pe baza listelor de inventariere şi proceselor verbale de inventariere, prezentate anterior, se
realizează înscrierile în Registrul Inventar, registru obligatoriu, prezentat în capitolul legat de
documentele contabile, în care se înregistrează toate elementele patrimoniale de activ şi pasiv, grupate în
funcţie de natura lor, conform posturilor din bilanţ inventariate aşa cum este stabilit în prevederile legale.
Completarea Registrului Inventar se efectuează în momentul în care se stabilesc soldurile tuturor
conturilor bilanţiere, inclusiv cele aferente impozitului pe profit, şi ajustările pentru depreciere sau
pierdere de valoare.
 După finalizarea procesului de inventariere, se va întocmi balanţa conturilor după inventariere,
care presupune ca după inventariere şi efectuarea regularizărilor să se întocmească o nouă balanţă a
conturilor, cu scopul de a pregăti informaţiile necesare pentru închiderea conturilor de venituri şi
cheltuieli, precum şi pentru întocmirea situaţiilor financiare.
Ultima etapă care trebuie parcursă înainte de a elabora situaţiile financiare constă în închiderea
conturilor de venituri şi cheltuieli, respectiv determinarea rezultatului patrimonial. Închiderea conturilor
de venituri constă în creditarea contului 121 „Profit sau pierdere” cu debitarea conturilor analitice
acestuia, iar închiderea contului de cheltuieli presupune debitarea contului 121 cu creditarea analiticelor
corespunzătoare, iar la final, în situaţia în care contul 121 va prezenta sold creditor, înseamnă
profit/excedent, iar dacă soldul este debitor, înseamnă că entitatea înregistrează pierdere/deficit. După
parcurgerea tuturor etapelor prezentate anterior se poate realiza întocmirea propriu-zisă a situaţiilor
financiare.