MAAF I

Raportare si analiza financiara

Note de curs
 Lect. univ. dr. Ciubotariu Marius
PARTEA I
SITUAŢIILE FINANCIARE ANUALE ALE ENTITĂŢILOR
ECONOMICE CONFORM
REGLEMENTARILOR CONTABILE NATIONALE DIN ROMANIA

Conţinutul şi componentele situaţiilor financiare anuale

Situaţiile financiare anuale sunt reprezentate printr-un set de documente (situaţii) prin care
se doreşte o reprezentare structuratǎ a poziţiei financiare, a performanţelor,
modificǎrii poziţiei financiare, a f luxurilor de trezorerie şi a modului de gestionare a
resurselor entitǎţii ce privesc exerciţiul financiar încheiat.
Situaţiile financiare anuale se întocmesc în conformitate cu:
- Legea Contabilitǎţii nr. 82/1991, modificatǎ şi republicatǎ,
- Cadrul general de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare, elaborat de
Consiliul Comitetului pentru Standardele Internaţionale de Contabilitate Internaţionale,
- OMFP 1802/2014, pentru aprobarea Reglementǎrilor contabile privind situațiile
financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate;
- alte acte normative în vigoare.
Situatiile financiare anuale trebuie elaborate astfel încât să rezulte că:
 reprezintă fidel poziţia financiarǎ, performanţele, modificarea capitalurilor proprii şi
evoluţia fluxurilor de trezorerie;
 reflectă realitatea economică a evenimentelor şi tranzacţiilor şi nu numai forma legalǎ a
acestora;
 sunt imparţiale;
 sunt prudente;
 prezintă toate aspectele semnificative ce au avut loc în cursul exerciţiului cu privire
la existenţa şi mişcarea activelor şi datoriilor entitǎţii.
Conform OMFP 1802/2014, Categorii de entitati raportoare (adică pentru scopuri de
rapotare contabilă) se grupeaza în trei categorii, astfel:
 microentități;
 entități mici;
 entități mijlocii și mari.
Încadrarea s-a f ǎcut în funcție de 3 criterii de mărime prevǎzute de Directiva 34/2013/UE a
Parlamentului European și a Consiliului:
 total active;
 cifra de afaceri netă;
 număr mediu de salariați în cursul exercițiului finanicar;
Microentitățile sunt entitǎțile care, la data bilantului, nu depasesc limitele a cel puțin doua
dintre urmatoarele trei criterii:
 totalul activelor: 350 000 EURO;
 cifra de afaceri neta: 700 000 EURO;
 numarul mediu de salariati în cursul exercițiului financiar: 10.
Entitatile mici sunt entitatile care, la data bilantului, nu se încadreaza în categoria
microentitǎților si care nu depașesc limitele a cel puțin doua dintre urmatoarele trei criterii:
 totalul activelor: 4 000 000 EURO;
 cifra de afaceri neta: 8 000 000 EURO;
 numarul mediu de salariati in cursul exercitiului financiar: 50.
Entitatile mijlocii si mari sunt entitățile care, la data bilanțului, depășesc limitele a cel
putin două dintre următoarele trei criterii:
 totalul activelor: 4 000 000 EURO;
 cifra de afaceri neta: 8 000 000 EURO;
 numarul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50.
Persoanele juridice care la data bilanţului nu depăşesc limitele a două dintre criteriile
de mărime prevăzute anterior, întocmesc situaţii financiare anuale simplificate care
cuprind:
 bilanţ prescurtat;
 cont de profit şi pierderi;
 note explicative la situaţiile financiare anuale simplificate(excepție microentități)
Opţional pot întocmi şi situaţia modificǎrii capitalurilor proprii şi situaţia fluxurilor
de trezorerie (excepție microentitǎțile).
Situaţiile financiare anuale constituie un tot unitar.
În cadrul situaţiilor financiare anuale va fi evidenţiat tratamentul contabil prevăzut de
reglementări sau standarde internaţionale precum şi impactul financiar a eventualelor
abateri de la standarde şi reglementări asupra: capitalurilor proprii, profitului net sau
pierderii, activelor, obligaţiilor şi asupra fluxurilor de trezorerie ale entităţii.
Responsabilitatea întocmirii şi prezentǎrii situaţiilor financiare revine consiliului de
administraţie sau altui organ de conducere al entitǎţii.
 Întocmirea situaţiilor financiare anuale trebuie să fie precedată obligatoriu de
inventarierea generală a elementelor de activ şi pasiv şi a celorlalte bunuri şi valori aflate în
gestiunea şi administrarea întreprinderii potrivit normelor emise în acest scop de Ministerul
Finanţelor Publice.
 Eventualele erori contabile constatate după aprobarea şi depunerea situaţiilor
financiare vor fi corectate în anul în care acestea se constată potrivit regrementărilor legale.
Situaţiile financiare anuale sunt supuse verificării şi auditului financiar, efectuat de
persoane fizice sau juridice autorizate potrivit legii.
 Situaţiile financiare se întocmesc obligatoriu anual, precum şi în situaţia fuziunii,
divizării sau încetării activităţii firmelor.
 Pentru regiile autonome, societățile comerciale şi societățile sau companiile
naţionale în care statul deţine cel puţin 20% din capitalul social, precum şi pentru celelalte
persoane juridice, Ministerul Finanţelor Publice poate stabili întocmirea şi depunerea
situaţiilor financiare şi la alte perioade decât anual.
Fiecare element obligatoriu prezentat în situaţiile financiare poate fi prezentat mai detaliat
decât cere formatul adoptat, dacă această detaliere concură la prezentarea unei informaţii mai
elocvente pentru utilizatori, însă numai în notele explicative.
Bilanţul – imaginea poziţiei financiare a
întreprinderii
Bilanţul este documentul contabil de sintezǎ prin care se prezintă elementele de
activ, datorii şi capital propriu la sfârșitul exercițiului sau în alte situații prevăzute de
lege..
Poziţia financiară ref lectatǎ prin bilanţ se referǎ la faptul cǎ acesta oferǎ informaţii
esenţiale despre capacitatea entității de a se adapta schimbărilor de mediu, de a degaja
fluxuri viitoare de numerar, despre necesitǎţi de creditare viitoare respectiv repartizǎrile
viitoare cǎtre creditori, acţionari, etc.
Bilanţul constituie una din componentele situaţiilor financiare anuale care trebuie sǎ
asigure imaginea fidelă, c clară şi completă a patrimoniului entităţii.
Bilanţul constituie una din componentele situaţiilor financiare anuale care trebuie
să asigure imaginea fidelă, clară şi completă a patrimoniului entităţii.
Rapoartele financiare cu scop general oferă informaţii privind poziţia financiară
a unei entități raportoare, acestea referindu-se la resursele economice ale entităţii
raportoare (a se înţelege activele) şi la pretenţiile faţă de aceasta (a se înţelege datoriile şi
capitalurile proprii).
Rapoartele financiare oferă, de asemenea, informații privind efectele tranzacţiilor şi
ale altor evenimente care modifică resursele economice ale entității raportoare şi
pretenţiile faţă de aceasta.

Ambele tipuri de informații oferă date utile pentru deciziile de furnizare de resurse către o
entitate.

Informaţiile privind natura şi valorile resurselor economice ale unei entități raportoare și
pretențiile față de aceasta pot ajuta utilizatorii să identifice punctele forte şi
vulnerabilităţile financiare ale entităţii raportoare, precum şi să evalueze lichiditatea şi
solvabilitatea entităţii raportoare, nevoia sa de finanţare suplimentară şi probabilitatea ca
entitatea să aibă succes în obţinerea finanţării.

Informațiile privind prioritățile și dispozițiile de plată aferente pretențiilor existente ajută

utilizatorii să prognozeze modul în care vor fi distribuite fluxurile de trezorerie viitoare între
cei care au pretenții față de entitatea raportoare.

Diferitele tipuri de resurse economice influenţează diferit modul în care utilizatorii

evaluează perspectivele entităţii raportoare de a obţine fluxuri de trezorerie viitoare.

Unele fluxuri de trezorerie viitoare rezultă direct din resursele economice existente,
cum ar fi conturile de creanţe.

Altele rezultă din utilizarea în comun a câtorva resurse pentru a produce şi comercializa
bunuri şi servicii pentru clienţi.

Deşi aceste fluxuri de trezorerie nu pot fi corelate cu resurse economice individuale

(sau cu pretenţii), utilizatorii rapoartelor financiare trebuie să cunoască natura şi
valoarea resurselor disponibile pentru utilizare în activitatea entităţii raportoare.

Bilanţul contabil trebuie să respecte principiul realităţii datelor; să fie prezentat după un
sistem simplu şi clar care să permită determinarea celor mai relevanţi indicatori privind
activitatea economico – financiară.

Bilanţul structurează elementele astfel:

• activele după natură, destinaţie şi lichiditate;
• pasivele (datoriile): după natură, proveniență şi exigibilitate.
Bilanţul contabil pune în evidenţă situaţia netă a elementelor component e descrisă prin
ecuaţia:
Activ net (Capitaluri proprii) = Activul bilanţier – Datorii bilanţiere

Bilanţul contabil se întocmeşte pe baza balanţei de verificare sintetice de la sfârşitul

perioadei de gestiune, respectiv a soldurilor finale debitoare şi creditoare ale conturilor
bilanţiere din clasele I-V din planul de conturi general.

Se cunosc două scheme (forme) de prezentare a elementelor prin bilanţ:

• schema orizontală, sub forma unui tabel (tablou) cu două părţi:
o în partea stângă elementele de activ;
o în partea dreaptă elementele de pasiv (datoriile).
• schema verticală sub forma unei liste în care la început sunt prezentate elementele de
activ iar în continuare datoriile şi capitalurile proprii.
A. Active imobilizate
I. Imobilizări necorporale
1. Cheltuielile de constituire;
2. Cheltuieli de dezvoltare
3. Concesiuni, brevete, licențe, mărci, drepturi și valori similare și alte imobilizări
necorporale, dacă au fost achiziționate cu titlu oneros;
4. Active necorporale de exploatare și evaluare a resurselor minerale ;
5. Fondul comercial, (în cazul în care a fost achiziţionat);
6. Avansuri;
II. Imobilizări corporale
1. Terenuri şi construcţii;
2. Instalaţii tehnice şi maşini;
 3. Alte instalații, utilaje și mobilier;
4. Investițiii mobiliare;
5. Active corporale de exploatare și evaluare a resurselor minerale ;
6. Active biologice productive;
7. Avansuri și imobilizări corporale în curs de execuție.
III. Imobilizări financiare
1. Acțiuni deținute la entități afiliate;
2. Împrumuturi acordate entităților afiliate;
3. Interese de participare;
4. Împrumuturi acordate entităților de care compania este legată în virtutea intereselor;
5. Investiții deținute ca imobilizări;
6. Alte împrumuturi.
B. Active circulante
I. Stocuri
1. Materii prime şi materiale consumabile;
2. Producţia în curs de execuţie;
3. Produse finite și mărfuri;
4. Avansuri.
II. Creanţe (Sumele ce trebuie sǎ fie încasate dupǎ o perioadǎ mai mare de un an trebuie sǎ
fie prezentate separat pentru fiecare element).
1. Creanţe comerciale;
2. Sume de încasat de la entități afiliate;
3. Sume de încasat de la entitǎţile de care compania este legatǎ în virtutea intereselor de
participare;
4. Alte creanţe;
5. Capital subscris și nevărsat.
III. Investiţiie pe termen scurt
1. Acţiuni deţinute la entitǎţi afiliate
2. Alte investiţii pe termen scurt
IV. Casa şi conturi la bănci
C. Cheltuieli în avans
D. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă de un an
1. Împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni, prezentându-se separat împrumuturile în
monede convertibile;
2. Sume datorate instituţiilor de credit;
3. Avansuri încasate în contul comenzilor;
4. Datorii comerciale – furnizori;
5. Efecte de comerț de plătit;
6. Sumele datorate entităților afiliate;
7. Sume datorate entităților de care compania este legată în virtutea intereselor de
participare;
8. Alte datorii, inclusiv datorii fiscale și datorii pentru asigurările sociale.
E. Activele nete, respectiv datorii curente nete
F. Total active minus datorii curente
 G. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an
1. Împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni, prezentându-se separat împrumuturile în
monede convertibile;
2. Sume datorate instituţiilor de credit;
3. Avansuri acordate în contul comenzilor;
4. Datorii comerciale;
5. Efectele de comerț de plătit;
6. Sume datorate entităților afiliate;
7. Sume datorate entitǎţilor afiliate de care compania este legatǎ în virtutea intereselor de
particiǎpare;
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale și datorii pentru asigurările sociale.
H. Provizioane
1. Provizioane pentru litigii;
2. Provizioane pentru garanții acordate clienților;
3. Provizioane pentru pensii şi alte obligaţii similare;
4. Provizioane pentru impozite ;
5. Alte provizioane.
I. Venituri în avans
J. Capitaluri proprii
I. Capital subscris
1. Capital subscris
2. Capital subscris vărsat
3. Capital subscris nevărsat
II. Prime de capital
III. Rezerve din reevaluare
IV. Rezerve
1. Rezerve legale
2. Rezerve statutare sau contractuale
3. Alte rezerve
V. Profitul sau pierderea reportată
VI. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar
Entitățile care întocmesc situațiile financiare anuale simplificate vor prezenta în bilanţul
prescurtat doar grupele şi subgrupele respectiv:
Bilanţ prescurtat:
A. Active imobilizate
1. Imobilizări necorporale;
2. Imobilizări corporale;
 3. Imobilizări financiare.
B. Active circulante
I. Stocuri;
II. Creanţe (Sumele ce urmeazǎ a fi încasate dupǎ o perioadǎ mai mare de un an sunt
prezentate separat).
III. Investiţii pe termen scurt;
IV. Casă și conturi la bănci.
C. Cheltuieli în avans
D. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă de până la un an
E. Active circulante nete, respectiv datorii curente nete
F. Total active minus datorii curente
G. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an
H. Provizioane
I. Venituri în avans
J. Capitaluri proprii
1. Capital subscris(prezentându-se separat capitalul vărsat și cel nevărsa);
2. Prime de capital;
3. Rezerve din reevaluare;
4. Rezerve;
5. Profitul sau pierderea reportată;
6. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar.
Atunci când un element de activ sau o datorie este în relaţie cu mai mult de un
element bilanțier, relația sa cu celelalte elemente trebuie prezentată, în notele explicative,
dacă prezentarea este esenţială pentru înţelegerea conturilor anuale. Dacă provizioanele sunt
semnificative trebuie prezentate în notele explicative.
9.3. Contul de profit şi pierdere – expresia performanţelor întreprinderii
Contul de profit şi pierderi evidenţiază într-o formă sistematizată rezultatele fiecărui
exercițiu(an) sau perioadei de gestiune prin prisma raportului dintre cheltuieli şi venituri,
oferind o imagine sintetică asupra structurii rezultatelor activității din exploatare, și
financiare.

Performanţa întreprinderii ref lectă capacitatea resurselor entităţii de a genera

fluxuri viitoare de numerar precum şi eficienţa cu care sunt utilizate.

Contabilitatea de angajamente ilustrează efectele tranzacţiilor şi ale altor evenimente

şi circumstanţe asupra resurselor economice şi pretenţiilor față de o entitate raportoare în
perioadele în care respectivele efecte se produc, chiar dacă încasările şi plăţile aferente de
numerar au loc într-o perioadă diferită.
 Acest aspect este important deoarece informaţiile privind resursele economice şi
pretenţiile față de o entitate raportoare, precum şi modificările resurselor sale economice şi
ale pretenţiilor față de entitate în decursul unei perioade oferă o bază mai solidă pentru
evaluarea performanţei trecute şi viitoare a entităţii decât informaţiile care se referă numai la
încasările şi plăţile de numerar în decursul respectivei perioade.
Informațiile privind performanța financiară a unei entități raportoare în decursul unei
perioade, reflectate de modificările resurselor sale economice și ale pretențiilor față de
entitate care au alte cauze decât obținerea de resurse suplimentare direct de la investitori şi
creditori sunt utile pentru evaluarea capacității trecute și viitoare a entității de a genera intrări
nete de numerar.
Aceste informații prezintă măsura în care entitatea raportoare şi-a suplimentat
resursele economice disponibile și, astfel, capacitatea de a genera intrări nete de intrări nete
de numerar mai degrabă prin activitatea sa decât prin obţinerea de resurse suplimentare
direct de la investitori şi creditori.
Informațiile privind performanța financiară a entității aportoare în cursul unei
perioade pot indica măsura în care evenimente cum sunt modificările prețurilor pieței sau
ale ratelor dobânzii au condus la creşteri sau reduceri ale resurselor entității și ale pretențiilor
față de entitate, afectând astfel capacitatea acesteia de a genera intrări nete de numerar.
Informațiile privind fluxurile de trezorerie ale entității raportoare în decursul unei
perioade ajută utilizatorii să evalueze capacitatea entității de a genera intrări nete de numerar
viitoare.
Aceste prezintă modul în care entitatea raportoare obține şi cheltuieşte numerarul, incluzând
informaţii privind împrumuturile şi rambursarea datoriilor, dividendele plățile în numerar sau
alte distribuiri de numerar către investitori, precum şi alţi factori care ar putea afecta
lichiditatea sau solvabilitatea entităţii.
Informațiile privind fluxurile de trezorerie ajută utilizatorii să înțeleagă activitățile unei
entități raportoare, să evalueze activitățile de finanțare și de investiții ale acesteia, să ii
evalueze lichiditatea sau solvabilitatea și să interpreteze alte informaţii privind performanţa
financiară.

Cheltuielile, veniturile şi rezultatele sunt grupate în cadrul contului de profit și pierdere

după:
- natura activităţii desfăşurate (exploatare și, financiare);
- natura resurselor utilizate (în cazul cheltuielilor);
- natura rezultatelor obţinute (în cazul veniturilor).

La fel ca şi bilanţul contabil, contul de profit şi pierdere se poate prezenta:

- Sub formă de tablou bilaterla(schemă orizontală);
- Sub formă de listă(schemă verticală).

Modelul Contului de profit şi pierdere adoptat în România este cel de listă.

În timp ce bilanţul se întocmeşte pe baza informaţiilor din clasele de conturi 1 – 5, Contul de

profit şi pierdere se întocmeşte pe baza informaţiilor furnizate de clasele 6„Cheltuieli”
respectiv 7 „Venituri”.

 Contul de profit şi pierdere cuprinde: cifra de afaceri netă, veniturile şi cheltuielile

exerciţiului grupate după natura lor p recum şi rezultatul exerciţiului
(profit sau pierdere).
 Veniturile sunt recunoscute în contul de profit şi pierderi atunci când a avut loc o creştere
de beneficii economice viitoare, aferente creşterii unui activ sau diminuării unei datorii,
modificare ce poate fi evaluată în mod credibil.

 Pentru ca venitul să fie recunoscut este necesar ca elementele ce îl determină să

poată fi evaluate în mod credibil și să aibă un grad suficient de certitudine.

Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit şi pierderi atunci când a avut loc o reducere
a beneficiilor economice viitoare aferente diminuării unui activ sau creșterii unei datorii,
modificare ce poate fi evaluată în mod credibil.

Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit şi pierderi pe baza asocierii directe între
costurile implicate şi obţinerea elementelor specifice de venit. Acest proces implică
recunoaşterea simultană sau combinată a veniturilor și acheltuielilor ce rezultă direct şi
concomitent din aceleaşi tranzacţii sau din alte evenimente.

Cifra de afaceri netă, cuprinde sumele provenind din vânzarea de bunuri şi prestarea
de servicii ce intră în categoria acţiunilor curente ale persoanei juridice după scăderea
reducerilor comerciale, a taxei pe valoarea adǎugată şi a altor impozite şi taxe aferente.
Se calculează prin însumarea veniturilor rezultate din livrările de bunuri, executarea de
lucrări şi prestările de servicii şi alte venituri din exploatare mai puţin rabaturile, remisele şi
alte reduceri acordate clienţilor.
Întreprinderea trebuie să prezinte, fie în contul de profit și pierderi, fie în notele la contul de
profit şi pierderi o analiză a cheltuielilor utilizând fie metoda după natură, fie metoda după
destinaţie.
Conform metodei după natură, stocurile de produse finite şi în curs de execuţie în cadrul
unei perioade,reprezintă o corelație a cheltuielilor de producție pentru a reflectat două
aspecte:
- Fie producția a mărit nivelul stocurilor;
- Fie vânzările suplimentare au redus nivelul stocurilor.

Metoda clasificării după destinaţie evidenţiază cheltuielile după funcţiunea lor

(locul/activitatea de proveniență) caparte a costului vânzărilor, distribuției, activității
administrative, etc.
Aceastǎ metodǎ poate oferi informaţii mai relevante pentru utilizatori decât clasificarea dupǎ
naturǎ, dar alocarea costurilor pe destinaţii poate fi arbitrarǎ ceea ce implicǎ utilizarea
raţionamentului profesional.

Întreprinderea care clasifică cheltuielile după destinație trebuie să prezinte

informațiile suplimentare despre natura acestora.

Informaţiile despre performanţa unei întreprinderi în special despre profitabilitatea

acesteia sunt necesare pentru evaluarea modificărilor potențiale ale resurselor economice pe
care întreprinderea le va putea controla în viitor.

În acest sens informaţiile despre variabilitatea performanţelor sunt utile pentru

anticiparea capacităţii întreprinderii de a genera fluxuri de trezorerie cu resursele existente
şi pentru formularea raţionamentelor despre eficienţa cu care întreprinderea poate utiliza noi
resurse.

Structura contului de profit şi pierdere este următoarea:

 Contul de profit şi pierdere
1. Cifra de afaceri netă
2. Variaţia stocurilor de produse finite, produse reziduale, semifabricate şi producţie în
curs de execuţie
3. Producţia realizată de entitate pentru scopurile sale proprii şi capitalizată
4. Alte venituri din exploatare
5. a) Cheltuieli cu materii prime şi materiale consumabile
b) Alte cheltuieli externe
6. Cheltuieli cu personalul
a) Salarii şi indemnizaţii
b) Cheltuieli cu asigurările şi protecţia socială, cu menţionarea distinctă a celor referitoare la
pensii
7. a) ajustări de valoare privind imobilizările corporale şi imobilizările necorporale
b) Ajustări de valoare privind activele circulante , în cazul în care acestea depăşesc suma
ajustărilor de valoare care sunt normale în entitatea în cauză
8. Alte cheltuieli de exploatare
9. Venituri din interese de participare cu indicarea distinctă a celor obținute de la entitǎțile
afiliate
10.Venituri din alte investiţii şi împrumuturi din activele imobilizate cu indicarea distinctă a
celor obţinute de la entitățile afiliate
11. Alte dobânzi de încasat şi venituri similare , cu indicarea distinctă a celor obţinute de la
entitǎţi afiliate
12. Ajustarea valorii imobilizărilor financiare și a investițiilor deținute ca active circulante
13. Cheltuieli cu dobânzile şi alte cheltuieli similare cu indicarea distinctă a celor obţinute
de la entitǎţile afiliate
14. Impozitul pe profit
15. Profitul sau pierderea după impozitare
16. Alte impozite ce nu apar în elementele de mai sus
17. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar

9.4. Situaţia modificărilor capitalului propriu

Situaţia modificărilor capitalului propriu ref lectă creşterea sau reducerea (variaţia)
activului net sau a avuţiei întreprinderii între începutul şi sfârşitul perioadei contabile cu
excepţia modificărilor rezultate din tranzacţii cu acţionarii (aporturi de capital, acordare de
dividende).
Modificarea globală a capitalului propriu reprezintă câştigurile şi pierderile totale
generate de activităţile întreprinderii pe parcursul perioadei.

Prin intermediul acestei situaţii financiare se poate analiza capacitatea de menţinere sau
erodare a capitalului evidenţiind:
- profitul sau pierderea netă a perioadei;
- fiecare element de venit şi cheltuială, câştig sau pierdere recunoscut direct în
capitalul propriu şi totalul acestor elemente;
- efectul cumultativ al modificărilor politicilor contabile și corecția erorilor
fundamentale.
În plus entităţile trebuie să prezinte, fie în situația modificărilor capitalului propriu fie în
notele explicative:
- tranzacțiile de capital cu proprietarii și distribuțiile către aceștia;
- soldul profitului cumulat sau a pierderii cumulate la începutul perioadei şi la data
bilanţului şi modificǎrile pe parcursul perioadei indicându-se:
o suma la începutul exerciţiului;
 o sumele transferate în cursul perioadei;
o natura, sursa sau destinaţia transferului;
o suma rămasă la sfârşitul exerciţiului financiar;
o soldul de deschidere şi de închidere pentru: capitalul subscris, primele de capital,
rezerva din reevaluare, rezerve, rezultatul reportat, rezultatul exerciţiului financiar;
o reconcilierea între valoarea contabilă a fiecărei categorii de capital propriu la
începutul și sfârşitul perioadei prezentând distinct fiecare modificare.

În elaborarea situaţiilor financiare majoritatea entităților adoptă conceptul financiar

al capitalului.

Conform acestui concept, banii investiţi sau puterea de cumpǎrare investitǎ, sunt
sinonimi cu capitalul propriu al întreprinderii.

Conform conceptului fizic al capitalului cum ar fi capacitatea de exploatare, capitalul

reprezintǎ capacitatea de producţie a întreprinderii exprimatǎ de exemplu în unitǎţi de producţie
pe zi.

Selectarea de cǎtre fiecare întreprindere a celui mai potrivit concept privind capitalul
trebuie sǎ aibǎ la bazǎ necesitǎţile utilizatorilor situaţiilor financiare.

Astfel trebuie adoptat conceptul financiar al capitalului în cazul în care utilizatorii

situaţiilor financiare sunt interesaţi în primul rând de menţinerea capitalului nominal investit
sau a puterii de cumpărare a capitalului investit.

Dacă principala preocupare a utilizatorilor o reprezintă capacitatea de exploatare a

întreprinderii trebuie utilizat conceptul fizic al capitalului.

9.5. Situaţia fluxurilor de trezorerie (numerar)

Fluxurile de trezorerie pot fi definite ca reflectând disponibilitǎţile care se regǎsesc succesiv

în diverse stǎri, pornind de la lichiditǎţi, creanţe, stocuri, având ca finalitate transformarea în
numerar.

Fluxul de numerar este descompus pe mai multe activităţi:

fluxuri de numerar din activităţi de exploatare;
fluxuri de numerar din activităţi de investiţie;
fluxuri de numerar din activităţi finanţare.

Activităţile de exploatare sunt principalele activitǎţi aducătoare de venit ale entităţii precum
şi alte activităţi care nu sunt activităţi de investire sau finanţare.

Activităţile de investiţie constau în achiziţionarea şi cedarea de active imobilizate şi alte

investiţii care nu sunt incluse în echivalente de numerar.

Activităţile de finanţare sunt acele activitǎţi care au ca efect modificări ale dimensiunii şi
compoziţiei capitalurilor proprii şi ale datoriilor întreprinderii.

9.6.Notele explicative la situaţiile financiare

 Notele explicative conţin informaţii suplimentare, relevante pentru necesitățile utilizatorilor
în ceea ce privește poziția financiară, performanțele și modificarea poziției financiare a
entității.
Acestea trebuie prezentate de o manieră sistematică astfel încât fiecare element semnificativ
din celelalte situații financiare să fie însoțite de o trimitere la note care să cuprindă informații
suplimentare prin care să fie prezentat mai explicit la un nivel rezonabil de cunoaştere, dar
care sunt necesare pentru o prezentare fidelă..
Notele la situaţiile financiare includ descrieri narative sau analize mai detaliate ale sumelor
prezentate în celelalte situaţii financiare şi informaţii suplimentare referitoare la angajamente
şi datorii, ajutând utilizatorii la înţelegerea situaţiilor financiare şi compararea acestora cu
situaţiile altor întreprinderi.
Notele explicative trebuie să prezinte informaţii despre reglementările contabile care au stat
la baza întocmirii situaţiilor financiare anuale şi despre politicile contabile folosite.
Politicile contabile reprezintă principiile, bazele, convenţiile, regulile şi practicile specifice
aplicate de o entitate la întocmirea situaţiilor financiare anuale.
Modificarea politicilor contabile este permisă doar dacă este cerută de lege sau are ca
rezultat informații mai relevante sau mai credibile referitoare la operațiunile entității.
Notele explicative trebuie sǎ cuprindǎ informaţii privind metodele de evaluare aplicate
diferitelor elemente din situaţiile financiare şi metodele utilizate pentru calcularea ajustărilor
de valoare.

Secţiunea politicilor contabile din notele la situațiile financiare trebuie să descrie

următoarele:
- bazele de evaluare utilizate la întocmirea situaţiilor financiare;
- fiecare politică contabilă specifică necesară pentru înțelegerea corespunzătoare a
situațiilor financiare;
La alegerea prezentării sau nu a unei politici contabile specifice trebuie avut în vedere, dacă
astfel utilizatorii ar putea fi ajutaţi la înţelegerea modului în care tranzacțiile și evenimentele
se regăsesc în poziția și performanțele financiare ale entității.
Notele explicative trebuie să conţină mai multe secţiuni şi anume:
- informaţii generale despre întreprindere;
- prezentarea politicilor contabile;
- informaţii pentru completarea bilanţului;
- informaţii referitoare la contul de profit şi pierderi;
- informaţii referitoare la salarii şi salariaţi;
- alte aspecte.

Raportarea financiară cu scop general este menită să satisfacă, în principal, nevoile

comune de informare ale utilizatorilor.
Totuşi, unii utilizatori au nevoi şi dorinţe informaţionale diferite.
În realitate, unii utilizatori sunt mai informaţi decât alţii. Vorbim în acest context de
asimetrie informaţională.
Astfel, pot fi puse în evidență relaţii de asimetrie între manageri şi acţionari, între
acţionarii majoritari şi acţionarii minoritari, între manageri şi creditori, între manageri şi
salariaţi, între proprietari şi salariaţi etc.
Vom identifica în cele ce urmează nevoile de informare ale utilizatorilor astfel:
a) Investitorii existenţi şi potenţiali
Aceştia sunt interesaţi de informaţii precum:
 capacitatea întreprinderii de a realiza câştiguri viitoare;
 dividendele distribuite de întreprindere;
  riscul asociat investiţiei;
 modul de remunerare al managerilor;
 rezultatul net pe acţiune;
 cotaţiile acţiunii pe diferite pieţe de capital etc.

b) Împrumutătorii de fonduri
Împrumutătorii de fonduri sunt băncile, obligatarii, societățile de leasing, statul etc.
În cazul unui împrumut obligatar, obligatarii sunt interesați să cunoască informaţii precum:
 randamentul şi riscul asociat unei obligaţiuni;
 cotaţiile obligaţiunilor;
 gradul de îndatorare a întreprinderii;
 posibilitatea de conversie a obligaţiunilor în acţiuni;
 lichiditatea întreprinderii etc.
Băncile sunt interesate, de obicei, de informații despre:
 capacitatea de rambursare a împrumuturilor;
 lichiditatea întreprinderii;
 rentabilitatea întreprinderii;
 modul de finanţare a imobilizǎrilor;
 structura financiară a întreprinderii;
 garanţiile pe care le poate oferi întreprinderea etc.

Societățile de lasing au, în mare, nevoie de informare asemǎnǎtoare bǎncilor.

Statul poate finanţa întreprinderea prin acordarea de subvenţii pentru investiţii sau de
subvenţii de exploatare. Necesarul acestor subvenții este stabilit prin analize în cadrul cărora
informația contabilă ocupă un loc privilegiat.
i. Alţi creditori
De exemplu, cei mai reprezentativi sunt furnizorii. Aceştia sunt interesaţi să cunoască
în ce măsură societatea debitoare va fi capabilă să îşi îndeplinească obligaţiile contractuale.
Furnizorii finanțează întreprinderea prin creditul acordat pe perioada cuprinsă între momentul
achiziției de bunuri sau al primirii de lucrări și servicii și momentul achitării acestora(creditul
comercial).

ii. Alţi utilizatori

1. Clienţii
Aceştia sunt interesaţi să obţină informaţii privind continuitatea activităţii întreprinderii ca o
garanţie a continuării contractelor încheiate. Interesul lor vizeazǎ, de asemenea, politica de
preţuri şi de servicii (de exemplu, întreţinere şi reparaţii) etc.
2. Partenerii sociali
Aceştia sunt reprezentaţi de salariaţi şi de sindicate. Salariaţii sunt interesaţi să cunoască
informaţii privind:
- mărimea şi modul de utilizare a profitului;
- performanţele sectoriale (extinderea sau restrângerea de activităţi);
- continuarea activităţii întreprinderii ca o garanţie a conservării locurilor de muncă;
- investiţiile pe care întreprinderea le face în pregătirea şi perfecţionarea profesională a
salariaţilor etc.
Sindicatele solicită informaţii privind:
- politica salarială;
- condiţiile de muncă;
- modul de remunerare a managerilor etc.
 3. Autoritatea fiscală
Aceasta, prin administrația fiscală, solicită informaţii necesare stabilirii bazelor de
calcul al impozitelor şi taxelor.
Puterea publică este reprezentataă, de asemenea, de contabili, responsabili de sintezele
macroeconomice şi previziunile la nivel naţional, şi de statisticieni, responsabili de
satisfacerea nevoilor de informare detaliată, dar de interes general.
Toţi utilizatorii la care am făcut referire până acum sunt externi entităţii
raportoare.
Pe lângă utilizatorii externi există și un utilizator intern foarte important:
managementul entităţii.
În cele mai multe cazuri, întreprinderea este administrată de manageri, , deoarece
proprietarii nu dețin întotdeauna cunoștințe și abilități manageriale și, în plus, nu doar ei sunt
beneficiarii performanțelor entității.
Aveastă relație proprietar-manager desemnează o relație de afenție.
Conform teoriei agenţiei, o relaţie de agenţie apare atunci când o parte, numită
principal, încredințează total sau parţial gestiunea propriilor sale interese unei alte părți,
numită agent. Această situație derivă din faptul că agentul dispune de anumite competenţe şi
cunoştinţe inaccesibile pentru principal.

Managerii sunt cei răspunzători de furnizarea de informații necesare diferitelor categorii de

utilizatori. Ei răspund de politicile contabile utilizate de entitate în scopul elaborării și
prezentării situaţiilor financiare. Cei care aplică aceste politici sunt specialiştii contabili.

Managerii valorifică informaţiile contabile care ref lectă politicile de exploatare, de

investiţii şi de finanţare pentru fundamentarea deciziilor lor (unele dintre aceste informaţii
sunt făcute publice, în timp ce altele sunt aferente raportării interne).

Unele informaţii nu se fac publice deoarece sunt puţin relevante pentru utilizatori, iar
volumul lor mare ar face foarte densă și greoaie raportarea externă. Spre exemplu, entitatea nu
publică numărul de facturi emise în cursul anului în relaţiile cu clienții, ci raportează cifra de
afaceri(valoarea vânzărilor către clienți, fără TVA) în contul de profit şi pierdere şi valoarea
sumelor rămase de încasat de la clienți la data de raportare (creanțe-clienți) în bilanţ.

Nu se publică registrele contabile, acestea fiind extrem de voluminoase şi neputând fi

înţelese decât de specialişti.
Alte informaţii nu se fac publice deoarece au importanță strategică. Dintre acestea , se
detașează informațiile privind nivelul și structura costurilor de producție, rentabilitățile
aferente producţiei vândute şi serviciilor prestate etc.

Dacă entitățile concurente ar dispune de astfel de informaţii, ar recurge la strategii menite să

izoleze sau să elimine societatea în cauzǎ de pe piaţǎ.

Ele ar putea să aprecizeze cât de scimpi sunt furmizorii, care sunt costurile salariale, cât este
costul capitalului fix, cum evaluează aceste elemente în timp ca urmare a deciziilor
manageriale, ce marjă de reducere a costurilor prin acţiunea asupra anumitor categorii de
cheltuieli mai are întreprinderea etc.
 2. CARACTERISTICILE CALITATIVE ALE SITUAŢIILOR
FINANCIARE ANUALE

Caracteristicile situațiilor financiare se regăsesc în cadrul secțiunii 2.3. din OMFP nr.
1.802/2014. Acestea au fost preluate ca atare din Cadrul general conseptual de raportare
financiară emis de IASB.
Potrivit OMFP nr. 1.802/2014:
 Pentru ca informaţiile financiare să fie utile, ele trebuie să fie relevante şi să
reprezinte exact ceea ce îşi propun să reprezinte.
 Utilitatea informaţiilor financiare este amplificată dacă acestea sunt comparabile,
verificabile, oportune şi inteligibile, (pct. 29)

Caracteristicile calitative fundamentale sunt relevanţa şi reprezentarea exactă. (pct. 30)

Relevanţă
Informaţiile financiare relevante sunt cele care au capacitatea de a ajuta utilizatorii de
informaţii în luarea deciziilor, (pct. 31)
Informaţiile financiare au capacitatea de a ajuta utilizatorii de informaţii în luarea unor
decizii dacă au valoare predictivă, valoare de confirmare sau ambele (pct. 32 (1))
Informaţiile financiare au valoare predictivă dacă pot fi utilizate ca intrări în procesele
aplicate de utilizatori pentru a previziona rezultate viitoare. Pentru a avea valoare
predictivă informaţiile financiare nu trebuie să reprezinte o previziune sau o prognoză.
Informaţiile financiare cu valoare predictivă sunt folosite de utilizatori pentru realizarea
propriilor predicţii: (pct. 32 (2))
Valoarea predictivă şi valoarea de confirmare a informaţiilor financiare sunt în strânsă
legătură. Informaţiile care au valoare predictivă au adesea şi valoare de confirmare.

De exemplu, informaţiile privind veniturile pentru anul curent; care pot fi utilizate ca bază
pentru prognozarea veniturilor în anii viitori, pot fi comparate cu previziunile efectuate în
anii anteriori, pentru exerciţiul curent. Rezultatele acestor comparaţii pot ajuta utilizatorii să
corecteze şi să îmbunătăţească procesele care au fost utilizate pentru realizarea acelor
previziunii (pct. 32(3))

Utilizatorii iau în considerare o varietate de informaţii din mai multe surse şi este dificil,
dacă nu chiar imposibil, de determinat măsura în care o decizie este inf luenţată de
informaţiile privind un anumit fenomen economic, chiar după consumarea faptului.

Multe decizii ale investitorilor, ale împrumutătorilor și ale altor creditori sunt fundamentate
pe previziuni implicite sau explicite cu privire la valoarea și momentul apariției rambursării
unei investiţii în instrumente de capitaluri proprii, a unui împrumut sau a unui alt instrument
de credit.
În consecinţǎ, informaţiile au capacitatea de a determina o diferenţǎ în luarea unei decizii
numai dacă ele ajută utilizatorii să realizeze noi previziuni, să confirme sau să corecteze
previziuni anterioare sau ambele (ceea ce reprezintǎ definiţia valorii predictive sau a valorii
de confirmare).

Valoarea predictivă nu este echivalentă cu predictibilitatea şi persistenţa în context statistic.

Informațiile au valoare predictivă dacă pot fi utilizate pentru a realiza previziuni cu privire la
posibilele rezultate ale unor evenimente trecute sau prezente.
 Prin contrast, statisticienii utilizează predictibilitatea pentru a se referi la acuratețea cu care
este posibil să se prevadă următorul număr dintr-o serie și persistența pentru a se referi la
tendinţa unei serii de numere de a continua să se modifice așa cum a făcut-o și în trecut.

Prag de semnificaţie
Pragul de semnificaţie este un aspect al relevanţei specific unei entităţi bazat pe natura
sau mărimea sau pe ambele a elementelor la care se referă informaţiile raportate de entitate.

In consecinţă, prezentele reglementări nu specifică un nivel cantitativ pentru pragul de

semnificaţie şi nu predetermină ce ar putea fi semnificativ într-o anumită situaţie, (pct/ 33)
Deşi pragul de semnificaţie este general, acesta nu reprezintǎ o constrângere asupra
capacitǎţii entitǎţii de a raporta informaţii.
Mai degrabă pragul de semnificaţie este un aspect al relevanţei, deoarece informaţiile
nesemnificative nu afectează capacitatea decizională a unui utilizator.
Mai mult, un normalizator nu are în vedere pragul de semnificaţie atunci când elaborează un
standard, deoarece reprezintă o analiză specifică entităţii.

Reprezentare exactă
Situaţiile financiare anuale descriu fenomenele economice în cuvinte şi cifre. Pentru a fi o
reprezentare exactă, o descriere trebuie să fie completă, neutră şi fără erori (pct. 34)

O descriere completă include toate informaţiile necesare pentru ca un utilizator să,

înţeleagă fenomenul descris, inclusiv explicaţiile necesare. De exemplu, o descriere completă
a unui grup de active include cel puţin o descriere a naturii activelor respective, o descriere
numerică a tuturor activelor şi o menţiune privind descrierea numerică (de exemplu, costul
iniţial sau valoarea justă). Pentru unele elemente o descriere completă poate să impună
explicaţii privind faptele semnificative referitoare la calitatea şi natura elementelor,
factorilor şi instanţelor care ar putea să le afecteze calitatea şi natura, şi procesul utilizat
pentru a determina descrierile numerice, (pct. 35)

O descriere neutră este cea care nu suportă influenţe în selecţia şi prezentarea

informaţiilor financiare. O descriere neutră nu este denaturată, ponderată, accentuată,
neaccentuată sau manipulată în alt fel pentru a creşte probabilitatea ca informaţiile
financiare să fie primite favorabil sau nefavorabil de către utilizatori.
Informaţii neutre nu înseamnă informaţii fără scop sau fără influenţă asupra
comportamentului acestora. Informaţiile financiare relevante sunt, prin definiţie, cele care
au capacitatea de a genera o diferenţă în deciziile luate de utilizatori, (pct. 36)

Reprezentarea fără erori înseamnă că nu există erori sau omisiuni în descrierea

fenomenelor, iar procesul utilizat pentru a genera informaţiile raportate a fost selectat şi
aplicat fără erori. (pct. 37)

Se aşteaptă ca informaţiile financiare raportate să influenţeze acţiunile utilizatorilor

respectivelor informaţii, iar simplul fapt că mai mulţi utilizatori întreprind acţiuni similare pe
baza informaţiilor raportate nu demonstrează lipsa neutralitǎţii.

Dacă informaţiile financiare sunt inf luenţate într-o modalitate care încurajează utilizatorii să
întreprindă sau să evite acţiuni predeterminate, respectivele informaţii nu sunt neutre.

Aplicarea caracteristicilor calitative fundamentale

 Comparabilitatea, verificabilitatea, oportunitatea şi inteligibilitatea sunt caracteristici
calitative care amplifică utilitatea informaţiilor relevante şi reprezentate exact. (pct. 38)
Comparabilitate
Informaţiile privind o entitate raportoare sunt mult mai utile dacă pot fi comparate cu
informaţiile similare despre alte entităţi şi cu informaţii similare despre aceeaşi entitate
aferente unei alte perioade sau date. (pct. 39 (1))
Comparabilitatea este una dintre caracteristicile calitative care permite utilizatorilor să
identifice şi să înţeleagă similitudinile şi diferenţele dintre elemente.
Spre deosebire de celelalte caracteristici calitative, comparabilitatea nu se referă la un singur
element. O comparaţie necesită cel puţin două elemente. (pct 39(2))

Consecvenţa, deşi este legată de comparabilitate, nu este identică cu aceasta. Consecvenţa

se referă la utilizarea aceloraşi metode pentru aceleaşi elemente, fie de la o perioadă la alta
în cadrul unei entităţi raportoare, fie într-o singură perioadă pentru entităţi diferite.

Comparabilitatea este scopul; consecvenţa ajută la atingerea acestui scop(pct. 40 (l))

Comparabilitatea nu presupune uniformitate Pentru ca informaţiile să fie comparabile;
aspectele similare ca natură trebuie să fie prezentate similar; iar aspectele diferite trebuie să
fie prezentate diferit, (pct. 40 (2))

Este posibil să se obţină un anumit grad de comparabilitate prin satisfacerea

caracteristicilor calitative fundamentale. O reprezentare exactă a unui fenomen economic
relevant trebuie, în mod firesc, să aibă un anumit grad de comparabilitate cu o reprezentare
exactă a unui fenomen economic relevant similar al unei alte entităţi raportoare, (pct. 41 (1))

Deşi un fenomen economic unic poate fi reprezentat exact în multiple moduri, permiterea
unor metode contabile alternative pentru acelaşi fenomen economic diminuează
comparabilitatea (de exemplu: evaluarea imobilizărilor corporale la cost sau la valoarea
reevaluată), (pct. 41 (2))

Informaţiile relevante şi reprezentate exact sunt mai utile dacă pot fi uşor comparate cu
informaţii similare raportate de alte entitǎţi sau de aceeaşi entitate în alte perioade.
Unul dintre cele mai importante motive pentru care sunt necesare reglementările contabile
este acela de a îmbunătăți comparabilitatea informaţiilor financiare raportate.

Cu toate acestea, chiar dacă nu sunt uşor de comparat, informaţiile financiare relevante şi
exact reprezentate sunt, în continuare, utile.

Informaţiile comparabile, totuşi, nu sunt utile dacǎ nu sunt relevante şi ar putea să inducă în
eroare dacă nu sunt reprezentate exact.
Prin urmare, comparabilitatea este consideratǎ ca fiind printre caracteristicile calitative
amplificatoare, şi nu printre caracteristicile calitative fundamentale.

Verificabilitate
 Verificabilitatea ajută în a asigura utilizatorii că informaţiile reprezintă exact
fenomenele economice pe care îşi propun să le reprezinte. Prin verificabilitate se înţelege că
diferiţi observatori independenţi şi în cunoştinţă de cauză ar putea ajunge la un consens cu
privire la faptul că o anumită descriere este o reprezentare exactă, (pct. 42 (1)).
 Verificarea poate fi directă sau indirectă. Verificarea directă se referă la verificarea
unei valori sau a altor reprezentări prin observare directă, de exemplu, prin numărarea
banilor. Verificarea indirectă se referă la verificarea intrărilor pentru un model, o formulă
sau o altă tehnică şi la recalcularea rezultatelor prin utilizarea aceleiaşi metodologii.
 Un exemplu îl reprezintă verificarea valorilor contabile ale stocurilor prin verificarea
intrărilor (cantităţi şi costuri) şi prin recalcularea stocurilor finale prin utilizarea aceloraşi
ipoteze privind fluxul costurilor (de exemplu, utilizarea metodei primul intrat, primul ieşit),
(pct. 42 (2))

În unele cazuri, se poate să nu fie posibilă verificarea unor explicaţii şi informaţii cu

caracter previzional până într-o perioadă viitoare sau chiar deloc.

Pentru a ajuta utilizatorii să decidă dacă doresc să utilizeze respectivele informaţii, ar fi, în
mod normal, necesar să se prezinte ipotezele fundamentale, metodele de compilare a
informaţiilor şi alţi factori şi alte circumstanţe care susţin informaţiile. (pct. 42(3))

Informaţiile financiare verificabile pot fi utilizate cu încredere. Lipsa verificabilității nu face

neapărat informațiile inutile, dar este posibil ca utilizatorii să fie mai precauţi deoarece există
un risc mai mare ca informațiile să nu reprezinte exact ceea ce își propun sǎ reprezinte.
Multe estimări previzionale care sunt importante în oferirea unor informaţii financiare
relevante (de exemplu, fluxurile de trezorerie preconizate, duratele de viaţǎ utilǎ şi valorile de
recuperare) nu pot fi direct verificate.
Totuși, excludem informațiile privind aceste estimări ar face rapoartele financiare mult mai
puţin utile.
De aceea, verificabilitatea este o caracteristică calitativă amplificatoare, una foarte
importantă, dar nu obligatorie.

Oportunitate
 Oportunitatea înseamnă că informaţiile sunt disponibile factorilor decizionali pentru ca
aceştia să ia decizii în timp util. În general, cu cât sunt mai vechi informaţiile, cu atât sunt
mai puţin utile. Totuşi, unele informaţii pot să rămână oportune mult timp după sfârşitul
perioadei de raportare deoarece, de exemplu, unii utilizatori ar putea fi nevoiţi să identifice
şi să aprecieze tendinţele, (pct. 43)
 Oportunitatea nu face parte din relevanţǎ în acelaşi sens ca valoarea predictivă şi
valoarea de confirmare. Oportunitatea este importantă, dar nu este la fel de esenţială ca
relevanţa şi reprezentarea exactă. Informaţiile oportune sunt utile numai dacă sunt relevante
şi reprezentate exact.
 Prin contrast, informaţiile relevante şi reprezentate exact pot fi utile (în special în scop
de confirmare) chiar dacă nu sunt raportate într-o manieră atât de oportună cum ar fi de dorit.

Inteligibilitate
 Clasificarea, caracterizarea şi prezentarea în mod clar şi concis a informaţiilor le fac
pe acestea inteligibile, (pct. 44)
 Unele fenomene sunt complexe în mod inerent şi nu pot fi transformate în fenomene uşor
de înţeles. Excluderea informaţiilor privind aceste fenomene din rapoartele financiare ar
conduce la situaţia ca aceste rapoarte să fie incomplete, (pct. 45 (1))
 Rapoartele financiare sunt întocmite pentru utilizatorii care dispun de cunoştinţe
suficiente privind activităţile de afaceri şi economice şi care studiază şi analizează
informaţiile cu atenţia cuvenită.
 Totuşi, prezentarea rapoartelor financiare trebuie astfel efectuată încât să permită
înţelegerea lor de către diferitele categorii de utilizatori ai informaţiilor cuprinse în acestea,
(pct. 45 (2))
 Rapoartele financiare întocmite de entităţi se referă atât la situaţiile financiare anuale
propriu-zise, cât şi la celelalte documente făcute publice odată cu acestea, (pct. 45 (3))
 Clasificarea inteligibilități drept una dintre caracteristicile calitative amplificatoare este
menită să arate faptul că informațiile care sunt dificil de înțeles trebuie prezentate şi explicate
cât mai clar posibil.

Utilizatorii sunt răspunzătorii efectiv pentru studierea informaţiilor financiare raportate cu o

conştiinciozitate rezonabilă, și nu numai pentru disponibilitatea de a le studia (aşa cum era
exprimat în cadrele generale anterioare).În plus, este posibil ca utilizatorii să solicite ajutorul
consilierilor pentru a înţelege fenomenele economice care sunt deosebit de complexe.

Aplicarea caracteristicilor calitative amplificatoare

Caracteristicile calitative amplificatoare, respectiv comparabilitatea, verificabilitatea,
oportunitatea şi inteligibilitatea, trebuie maximizate în măsura în care acest lucru este
posibil.
Totuşi, caracteristicile calitative amplificatoare, fie individual, fie în grup, nu pot face
informaţiile utile dacă respectivele informaţii sunt irelevante sau nu sunt reprezentate exact.
(pct. 46)

Transparenţǎ, calitate înaltǎ, consecvenţǎ internǎ, imagine corectǎ şi fidelǎ sau prezentare fidelǎ
sunt cuvinte diferite pentru a descrie informaţiile care deţin caracteristicile calitative de
relevanţǎ şi exactitate în prezentare, însoţite de comparabilitate, verificabilitate, oportunitate şi
inteligibilitate.
Credibilitatea este similarǎ, dar implicǎ onestitatea conducerii unei entitǎţi raportoare.

Un set complet de situații financiare trebuie să cuprindă:

 Situatia pozitiei financiare
 declaraţie unică de venit global pentru perioada de raportare;
 situaţie a modificărilor în capitalurile proprii;
 situatie a fluxurilor de trezorerie;
 Politici contabile şi alte informaţii explicative.

ELEMENTELE SITUAŢIILOR FINANCIARE

Elementele direct legate de evaluarea poziţiei financiare, reflectate prin bilanţ, sunt activele,
datoriile şi capitalurile proprii, (pct. 18 (.1)):
În înţelesul OMFP 1802/2014:
a) un activ reprezintă o resursă controlată de către entitate ca rezultat al unor evenimente
trecute, de la care se aşteaptă să genereze beneficii economice viitoare pentru entitate. Un
activ este recunoscut în contabilitate şi prezentat în bilanţ atunci când este probabilă
realizarea unui beneficiu economic viitor de către entitate şi activul are un cost sau o valoare
care poate fi evaluat/evaluată în mod credibil; (pct. 18 (2))
Explicitarea definiţiei:
■ Resursă economică
Resursele economice sunt elementele pe care managementul le gestioneazǎ pentru a crea
valoare (pentru a obţine beneficii economice viitoare). În funcţie de obiectul de activitate, la
nivelul unei întreprinderi pot fi identificate resurse precum:
• bunuri şi drepturi utilizate pe termen lung (de exemplu, terenuri, clădiri, utilaje, licenţe);
• bunuri deţinute pe termen scurt în scopul vânzǎrii (de exemplu, mărfuri, produse finite);
• titluri de valoare (de exemplu, acţiuni, obligaţiuni şi alte titluri achiziţionate de la alte
întreprinderi);
• creanţe față de terţi (de exemplu, sume de încasat de la clienţi în urma vânzărilor de
mărfuri sau prestărilor de servicii);
 • lichidităţi băneşti şi echivalente de lichidităţi (de exemplu, sume af late în conturile de la
bănci sau în casierie).

Control
Se consideră că o resursǎ este controlată dacă întreprinderea are posibilitatea sau abilitatea de
a extrage beneficiile economice încorporate, dar şi capacitatea de a restrânge accesul altor
entitǎţi la potenţialul pe care aceasta îl oferă.

Prin urmare, controlul trebuie efectiv exercitat.

De regulă, controlul este asigurat dacǎ întreprinderea preia cea mai mare parte a beneficiilor
şi riscurilor asociate resursei respective. Acest lucru se poate face prin deţinerea dreptului de
proprietate juridică şi/sau prin deţinerea dreptului de utilizare (proprietate economică).

La stabilirea momentului în care un element corespunde definiţiei unui activ, a unei datorii
sau a capitalurilor proprii, trebuie acordatǎ atenţie fondului şi realitǎţii economice ale acestuia,
şi nu numai formei sale juridice.

Existǎ situaţii în care întreprinderea, deşi nu deţine proprietatea juridicǎ asupra unei resurse, o
controleazǎ şi prin urmare o va recunoaşte în activul bilanţier. Este cazul, spre exemplu, al
bunurilor dobândite printr-un contract de leasing financiar.

EXEMPLU
Întreprinderea A are nevoie de un utilaj în vederea asigurării desfășurării ciclului de
exploatare. Managementul, neavând suficiente resurse bănești disponibile pentru achiziție
directă, a decis ă apeleze la o societate de lasing, SC B.
SC B achiziționează de la un furnizor specializat utilajul la costul de 500 lei şi îl dă cu
chirie societății A pentru o perioadă de 4 ani. Utilajul are o durată de viață estimată la 5 ani,
iar chiria este stabilită la 150 lei/an. SC A estimează că va obţine în de aproximativ 2.000 lei
în cei 4 ani. În contract se precizează că SC A este cea care suportă riscurile şi costurile de
exploatare şi de întreţinere ale utilajului şi că, în cazul în care valoarea de piață a chiriilor va
creşte, se obligă să îi achite diferenţa de chirie societății B.

Din analiza informaţiilor de mai sus se poate observa că SC B(locatorul) deține proprietatea
juridică, dar nu și proprietatea economică asupra utilajului.

Cel care se comportǎ ca un proprietar veritabil este chiriaşul, SCA (locatarul), care foloseşte
utilajul pentru cea mai mare parte din durata lui de viaţǎ şi se bucură de beneficii economice
mai mari decât SC B (încasările societății A sunt estimate la 2.000 lei, în timp ce B va încasa
chirii totale de 600 lei). În plus, SCA îşi asumǎ toate riscurile legate de exploatarea utilajului şi
de evoluţia valorii acestuia.

În concluzie, deşi SCB este proprietarul juridic, proprietatea economicǎ asupra utilajului i-a
fost transmisă societății A, deoarece aceasta din urmǎ deţine controlul (îşi însuşeşte cea mai
mare parte a beneficiilor şi riscurilor ataşate utilajului).

■ Eveniment trecut
O întreprindere trebuie sǎ poatǎ justifica accesul la beneficiile încorporate într- un activ ca
urmare a unui eveniment trecut, şi nu ca urmare a unui eveniment care urmeazǎ sǎ aibǎ loc.
 EXEMPLU
- În exerciţiul N, societatea A a înaintat acţiune în instanță împotriva societăţii Beta ca
urmare a încălcării drepturilor de autor şi a pretins despăgubiri de 2.000 lei. SCB a făcut
recurs, iar consilierii juridici au opinat că soluţia finală se va da, foarte probabil, în exerciţiul
N+1.
- Pe baza informaţiilor de care dispunem la sfârşitul exerciţiului N, putem constatacă
accesul la încasarea a 2.000 lei depinde de un eveniment care nu a avut încă loc (va avea loc
în exerciţiul N+1), şi anume soluţionarea recursului înaintat de SCB.
- Prin urmare, nu putem recunoaşte activul în bilanţ, dar putem face o informare în note cu
privire la existenţa unui activ contingent (eventual).

■ Beneficii economice viitoare

Capacitatea de a genera beneficii economice viitoare este dimensiunea esenţială iui activ.
Beneficiile economice legate de un activ corespund potenţialului prin aceea acest activ
contribuie, direct sau indirect, la un f lux de lichidități sau de echivalente de lichidități.
Aprecierea beneficiilor economice viitoare se face în contextul rarității resurselor, ținând
seama de consumul şi de expirarea acestora.

Consumul presupune extragerea voluntarǎ a beneficiilor economice din resurse. Felul în care
un activ se consumă ref lectă capacitatea întreprinderii de a extrage beneficiile economice din
resurse.

Expirarea ref lectă modul în care potenţialul unei resurse se diminuează în timp din cauza
altor factori decât consumul deliberat de cǎtre întreprindere.
Beneficiile economice generate de un activ pot sǎ aparǎ în diferite moduri.
De exemplu, un activ poate să fie:
- utilizat separat sau împreunǎ cu alte active pentru prestarea de servicii sau producţia de
bunuri destinate vânzǎrii;
- schimbat cu alte active;
- utilizat pentru decontarea unei datorii;
- distribuit proprietarilor entitǎţii.

b) o datorie reprezintă o obligaţie actuală a entităţii ce decurge din evenimente trecute şi

prin decontarea căreia se aşteaptă să rezulte o ieşire de resurse care încorporează beneficii
economice. O datorie este recunoscută în contabilitate şi prezentată în bilanţ atunci când
este probabil că o ieşire de resurse încorporând beneficii economice va rezulta din
decontarea unei obligaţii prezente şi când valoarea la care se va realiza această decontare
poate fi evaluată în mod credibil; (pct. 18<{2))

Explicitarea definiţiei:

■ Obligaţie actuală
O datorie trebuie să aibă la bază o obligaţie a entităţii. Obligaţiile decurg, de regulǎ, din
contractele şi angajamentele încheiate cu terţii sau din legislaţie. Deci cel mai adesea sunt
obligaţii legale.

EXEMPLU
Datoriile fiscale au la bază o obligaţie legală (Codul fiscal), în timp ce datoriile față de
furnizori au la bază contracte încheiate. Politica de dividend poate fi stipulatǎ în contractul
sau în statutul de societate.
În bilanț sunt reflectate insă și datorii implicite.O datorie implicită există atunci când
întreprinderea a creat în rândul celor interesaţi, prin politicile sale f ǎcute publice, o aşteptare
că aceasta îşi va asuma anumite responsabilități, fără să existe o obligaţie legalǎ în acest sens.
Valoarea datoriilor rezultă, în cele mai multe situații din contractele încheiate cu terţii,
tranzacţiile efectuate şi documentele justificative.
Totuşi, există şi situaţii în care unele datorii nu pot fi evaluate decât recurgând tehnici
de estimare (aceste datorii poartă denumirea de provizioane).

■ Evenimente trecute
Datoriile nu se recunosc pentru obligații viitoare ale entității (obligaţii care apar ulterior datei
bilanţului).

■ Ieşire de resurse
Ieșirea de resurse este reprezentată, de regulă, de numerar. Totuși, o obligație se poate
deconta și prin alte modalități:
o transferul altor active;
o prestarea de servicii;
o înlocuire a respectivei obligaţii cu o altǎ obligaţie;
o conversia respectivei obligaţii în capitaluri proprii;
o renunţare a creditorului la drepturile sale.

c) capitalurile proprii reprezintă interesul rezidual al acţionarilor sau asociaţilor în

activele unei entităţi după deducerea tuturor datoriilor sale. (pct. 18(2))

Beneficiile economice reprezintă potenţialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de

numerar sau echivalente de numerar către entitate. Această contribuţie se reflectă fie sub
forma creşterii intrărilor de numerar, fie sub forma reducerii ieşirilor de numerar, de
exemplu, prin reducerea costurilor de producţie.

Astfel, potenţialul poate fi unul productiv, atunci când activul este utilizat separat sau
împreună cu alte active pentru prestarea de servicii ori producerea de bunuri destinate
vânzării de către entitate. De asemenea, potenţialul poate îmbrăca forma convertibilităţii în
numerar sau echivalente de numerar, (pct..48 (3))

Capitalul prorpiu se definește în ipoteza lichidării întreprinderi.

Cu ocazia lichidării, întreprinderea va vinde toate bunurile, va încasa creanțele și va achita
datoriile față de creditorii.
Practic, capitalurile proprii reprezintă partea pe care ar revendica-o proprietarii din activul
întreprinderii după realizarea operațiilor de lichidare.
Valoarea la care capitalurile proprii sunt înregistrate în bilanţ depinde de evaluarea activelor
şi datoriilor.
Elementele direct legate de evaluarea performanţei financiare, prin intermediul contului
de profit şi pierdere, sunt veniturile şi cheltuielile, (pct. 19(1))
În înţelesul omfp 1802/2014, termenii de mai jos au următoarele semnificaţii:
a) veniturile constituie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul
perioadei contabile, sub formă de intrări sau creşteri ale activelor ori reduceri ale datoriilor,
care se concretizează în creşteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din
contribuţii ale acţionarilor;
 b) cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe
parcursul perioadei contabile sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii activelor ori creşteri
ale datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele
rezultate din distribuirea acestora către acţionari, (pct. 19 (2))
Veniturile sunt recunoscute în contul de profit şi pierdere atunci când se poate evalua
în mod credibil o creştere a beneficiilor economice viitoare legate de creşterea valorii unui
activ sau de scăderea valorii unei datorii. Recunoaşterea veniturilor se realizează simultan
cu recunoaşterea creşterii de active sau reducerii datoriilor (de exemplu, creşterea netă a
activelor, rezultată din vânzarea produselor sau serviciilor, ori descreşterea datoriilor
ca,:rezultat al anulării unei datorii (pct. 19(3))
Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit şi pierdere atunci când se poate
evalua în mod credibil o diminuare a beneficiilor economice viitoare legate de o diminuare a
valorii unui activ sau de o creşterea valorii unei datorii. Recunoaşterea cheltuielilor are loc
simultan cu recunoaşterea creşterii valorii datoriilor sau reducerii valorii activelor (de
exemplu, drepturile salariate angajate sau amortizarea echipamentelor), (pct. 19(4))

Profitul sau pierderea obținut(ă) de întreprindere este utilizat(ă) frecvent ca o măsură

de apreciere a performanţelor.

De aceea utilizatorii doresc să afle cum a fost obţinut acest rezultat, care au fost
fluxurile de venituri şi cheltuieli care exxplică acest rezultat.
În faţa unei asemenea cerinţe de informare, bilanţul îşi dovedește aportul limitat. El nu
reușește să prezinte decât valoarea absoluta a acestui rezultat ca element al capitalurilor
proprii.
Prin urmare, este nevoie de o situație care să explice mecanismul formării rezultatului,
și aceasta este contul de profit şi pierdere.
 Dacă ”citind” un bilanț utilizatorul găsește informații cu privire la poziția
financiară(averea proprietarilor), contul de profit și pierdere îi oferă o imagine cu privire la
performanţa financiară.
 Conceptul de performață este imterpretat diferit de utilizatorii de informație contabilă
în funcție de interesele lor. Managerii sunt concentraţi asupra performanţei globale,
investitorii actuali şi potenţiali sunt interesaţi de rentabilitatea investiţiilor lor, salariaţii, de
stabilitatea şi rentabilitatea întreprinderii, creditorii, de solvabilitatea întreprinderii, partenerii
comerciali, de stabilitatea întreprinderii.
 Rezumând, măsurarea performanței se face în funcție de obiectivul utilizatorilor.

Din cele arătate mai sus, performanța întreprinderii poate fi determinată pe baza relației
Rezultat = Venituri - Cheltuieli

Profitul contabil nu trebuie confundat cu trezoreria întreprinderii. Pentru că, de obicei,

există un decalaj între fluxul de bunuri şi servicii şi fluxul de numerar, momentul
recunoaşterii unei cheltuieli nu se suprapune cu momentul plății, după cum venitul nu este
recunoscut cu ocazia unei încasări..

De regulă, o cheltuială este recunoscută în contabilitate la momentul angajǎrii unei datorii,

iar un venit este recunoscut la momentul angajǎrii unei creanţe.
Aceastǎ regulǎ este cunoscutǎ sub denumirea de principiul contabilităţii de angajamente.
Acesta şi principiul continuităţii activităţii constituie douǎ dintre principiile fundamentale
prevǎzute de OMFP nr. 1.802/2014.

Momentul la care se recunoaşte o cheltuială în contabilitate poate fi:

 I) Ulterior plăţii
EXEMPLU
O întreprindere deţine cu chirie o clădire şi plăteşte în exerciţiul N chiria aferentǎ
exerciţiului N+1. Deşi plătită anticipat, chiria este o cheltuială a exerciţiului N+1 şi va fi
recunoscutǎ în N+1.

II) Concomitent cu plata

EXEMPLU
O întreprindere plăteşte în exerciţiul N dobânda anuală aferentă unui credit primit de la
bancǎ.
În aceastǎ situaţie, plata va genera recunoaşterea unei cheltuieli.

III) Anterior plăţii

EXEMPLU
O întreprindere primeşte factura pentru un serviciu prestat de un terţ, iar tariful care trebuie
achitat este de 100 lei.
Deşi plata se va face ulterior, cheltuiala va fi recunoscutǎ la momentul primirii facturii.

Momentul la care se recunoaşte un venit în contabilitate poate fi:

i) Ulterior încasării
EXEMPLU
O întreprindere i-a închiriat un teren unui terţ şi încasează în exercițiul N chiria raite
aferentă exercițiului N+1.
Deși încasată anticipat, chiria este un venit al exercițiului N+1 va fi recunoscut în contul de
profit şi pierdere al exerciţiului N+1.

ii) Concomitent cu încasarea

EXEMPLU
O întreprindere încaseazǎ în exerciţiul N dividende aferente titlurilor de participare
achiziţionate în urmǎ cu 2 ani.
Dividendele încasate vor fi recunoscute ca venit la momentul încasǎrii în contul de profit şi
pierdere al exerciţiului N.

iii) Anterior încasării

EXEMPLU
O întreprindere îi vinde un stoc de mărfuri unui client, iar încasarea va avea loc peste 30 de
zile. În aceastǎ situaţie venitul se recunoaşte la momentul vânzǎrii şi precede încasarea.

Trebuie menţionat că pe lângă cheltuielile / veniturile care au în contrapartidă plăţi/încasări

trecute, prezente sau viitoare există şi o serie de cheltuieli şi venituri care nu au incidență
monetară(de exemplu, cheltuieli cu amortizările, cheltuieli şi venituri din ajustǎri de valoare
ale activelor, cheltuieli şi venituri din provizioane) sau care au în contrapartidǎ stocuri şi
imobilizări (de exemplu, cheltuieli cu consumul de materii prime etc.).

Conceptele de venit şi cheltuialǎ sunt definite prin raportare la averea proprietarilor.

Venitul este perceput de proprietari ca o sursă de îmbogățire, în timp ce cheltuiala este un
mijloc de sărăcire. Venitul reprezintă o creştere a beneficiilor economice viitoare, în timp ce
cheltuiala este o diminuare a beneficiilor economice viitoare.

Prin raportare la definiţiile activului şi datoriei, o creştere a beneficiilor economice viitoare

are loc odată cu creşterea unui activ sau cu diminuarea unei datorii. Analog, diminuarea
beneficiilor economice viitoare presupune o diminuare de activ sau creşterea unei datorii.

Deoarece capitalul propriu este un element rezidual, creşterea unui activ şi diminuarea
unei datorii vor determina o creştere a capitalurilor proprii, în timp ce diminuarea unui activ şi
creşterea unei datorii vor conduce la o diminuare a capitalurilor proprii.
Cpr = A-D
unde:
Cpr = capitaluri proprii;
A = activ;
D = datorii.
Prin urmare, variaţiile activelor/datoriilor vor determina variaţii ale capitalurilor proprii.
Rezultatul contabil poate fi determinat în aceste condiții după relația:
Rezultat = CprN - CprN-1 -Ip + Dp
unde:
CprN = capitalurile proprii ale exerciţiului N;
CprN-1 = capitalurile proprii ale exerciţiului N-l;
Ip = investiţiile proprietarilor (de exemplu, aporturi ale acestora);
Dp = distribuiri în favoarea proprietarilor (de exemplu, distribuiri de dividende).
După cum se poate observa, nu se recunosc drept venituri contribuţiile din partea
proprietarilor, după cum nu se recunosc drept cheltuieli distribuirile către proprietari.

EXEMPLU
O întreprindere primeşte de la asociatul Popescu, cu titlu de aport la capital, o clădire
evaluată la 1.000 lei.

Dacă această contribuţie din partea lui Popescu s-ar recunoaşte ca venit, ea ar avea ca efect
creşterea profitului distribuibil, iar întreprinderea ar trebui să plătească impozit pe profit și să
distribuie dividente tuturor asociaților.
Clădirea va genera beneficii economice (fluxuri de lichidității) în viitor prin utilizarea sau
prin vânzarea ei.
Aceste beneficii nu existǎ la momentul primirii ei ca aport şi nu este justificat ca
întreprinderea să plătească impozite şi dividende pentru un activ care nu a generat încă niciun
beneficiu economic.

EXEMPLU
O întreprindere plătește în exercițiul N dividendele cuvenite acţionarilor din profitul obţinut
în exerciţiul N-1.
Nu putem spune că ieșirea de bani pentru plata dividendelor îi sărăcește pe acționari.
În concluzie, când se analizează conceptele de venit și cheltuielă se exclud relațiile
întreprinderii cu proprietarii săi.
Veniturile/cheltuielile sunt creșterile/diminuările de beneficii economice viitoare care provin
din relaţiile întreprinderii cu terţii, şi în niciun caz cu proprietarii.

La definiţiile veniturilor și cheltuielilor răspund:

iv) Veniturile şi cheltuielile în mărime brută
Societatea A vinde un stoc de mărfuri la prețul de 120. Mărfurile au fost achiziţionate cu o
săptămână în urmă la costulde 100 lei.La momentul vânzării, prețul de vânzare va fi
recunoscut ca venit deoarece în urma tranzacţiei cu clientul va avea loc o intrare de lichidități
bănești(o creștere de activ) care nu provine de la proprietarii întreprinderii.
 Valoarea încasării care va avea loc este fiabilă deoarece este o valoare de piață şi este
consemnată în documentul de vânzare.
Costul mărfurilor vândute va fi recunoscut drept cheltuială pentru că mărfurile ies din
întreprindere către client, şi nu către proprietari. Acesta este de asemenea o mǎrime fiabilă
deoarece suma de 100 lei este consemnatǎ în documentul de achiziţie.

După cum se poate observa, pentru a recunoaște un element ca fiind o cheltuială sau un
venit, testăm criteriile de recunoaștere.

EXEMPLU
O societate întregistrează salarii cuvenite personalului în sumă totală de 100.000 lei.

Aceste salariii sunt o obligație prezentă a societății, care va fi recunoscută în bilanț ca

datorie. În viitor, această datorie va antrena în vederea decontării ei o ieșire de bani către
salariați, și nu către proprietarii întreprinderii.

Deci salariile îi vor sărăci pe proprietari.

În consecință, recunoașterea datoriei în bilanț va antrena recunoaşterea cheltuielii cu

salariile în contul de profit şi pierdere.

EXEMPLU
O societate plǎteşte dobânda în sumǎ de 100 lei aferentǎ unui credit primit de la bancǎ. Aceastǎ
platǎ genereazǎ o ieşire de bani cǎtre bancǎ, nu cǎtre proprietarii întreprinderii, şi deci îi sǎrǎceşte
pe aceştia din urmǎ.
De aceea, plata dobânzii va antrena recunoaşterea în contabilitate a unei cheltuieli de 100 lei.

v) Câştigurile şi pierderile
Câştigurile şi pierderile sunt generate, de exemplu, de cesiuni ale imobilizǎrilor corporale,
necorporale şi ale investiţiilor financiare.

EXEMPLU
O întreprindere a achiziţionat un pachet de acţiuni la prețul de 20.000 lei în urmă cu 2
săptămâni.

Ea decide să vândă acțiunile deoarece la bursă acestea valorează 23.000 lei.

În acest caz se va recunoaşte în contul de profit şi pierdere câştigul tranzacţiei, de 3.000 lei,
şi el va avea ca efect creşterea rezultatului exerciţiului.

EXEMPLU
O întreprindere deține o clădire achiziționată în urmă cu 3 ani la costul de 1.000 lei.
Amortizarea cumulată până în prezent este de 600 lei. Clădirea este vândută la prețul de 250
lei.
În acest caz, ... esiunea clădirii generează o pierdere 150 lei calculată ca diferență între prețul
de vânzare și valoarea rămasă de amortizare(250-(1.000-600)). Această pierdere va diminua,
în contul de profit şi pierdere, rezultatul exerciţiului.

vi) Plusurile şi minusurile de valoare (acestea reprezintă câştiguri şi pierderi

nerealizate)

EXEMPLU
O întreprindere deține un stoc de mărfuri achiziționat la începutul anului N la costul de 100
lei. Mǎrfurile nu au putut fi vândute până la sfârşitul anului.
Prin urmare, ele trebuie trecute în bilanţ. Dacă mărfurile ar fi vândute la 31.12.N, se
estimează că s-ar putea încasa cel mult 80 lei, duă deducerea costurilor inerente eventualei
vânzări.
În concluzie, mărfurile își pierd din valoare 20 lei și vor trebui prezentate în bilanț la 80 lei

Pierderea de valoare de 20 lei va trebui recunoscutǎ în contul de profit şi pierdere şi va fi

asimilatǎ cheltuielilor, determinând diminuarea rezultatului exerciţiului.

EXEMPLU
O întreprindere îi vinde unui client extern mărfuri în valoare de 100 euro la 10.12.N. La data
tranzacţiei, cursul de schimb este de 3 lei/euro.
La data de 31.12.N cursul de schimb este de 5 lei/euro.
În urma vânzǎrii, întreprinderea dobândeşte o creanţǎ faţǎ de client în valoare de 300 lei (100
euro x 3 lei/euro).
În cazul în care clientul ar face plata la 31.12.N, întreprinderea ar încasa 500 lei (100 euro x
5 lei/euro).
Rezultă un plus de valoare de 200 lei care va majora valoarea creanţei în bilanţ şi va genera
recunoaşterea unui venit în contul de profit şi pierdere.
vii) Elementele care se impută direct în capitalurile proprii

Există însă şi elemente care, deşi corespund definiţiilor veniturilor și cheltuielilor deoarece
generează creșteri sau diminuări de capitaluri proprii, nu sunt incluse în contul de profit și
pierdere, ci figurează printre elementele capitalurilor proprii(de exemplu, rezervele din
reevaluarea imobilizăriloe corporale).
Ca o sinteză a celor expuse anterior, prezentăm în tabelul următor o serie de exemple de
cheltuieli și venituri care se recunosc cu ocazia înregistrării unor variații în masa activelor și
datoriilor:
Recunoaşterea cheltuielilor Recunoaşterea veniturilor
Când scad activele Când cresc datoriile Când cresc activele Când scad datoriile
-cheltuieli cu -cheltuieli cu salariile -venituri din vânzarea cu -venituri din diminuarea
consumu de materii datorate personalului; încasarea imediată sau sau anularea provizioanelor
prime și sonsumabile; -cheltuieli cu ulterioară de stocuri, de pentru riscuri sau cheltuieli;
-cheltuieli cu contribuțiile sociale imobilizări, de active -venituri din salarii
consumul de suportate de întreprindere; financiare; acordate în natură;
imobilizări(cu -cheltuieli cu impozitele - venituro din reluarea -venituri din subvenții
amortizarea); și taxele de plată ajustărilor pentru aferente activelor.
-cheltuieli cu (exclusiv cele care pot fi deprecierea activelor;
deprecierea activelor(cu recuperate de la - venituri din încasarea de
ajustările pentru autoritățile fiscale sau de dobânzi, dividende, chirii,
depreciere); la clienți); despăgubiri.
-cheltuieli cu plata de -cheltuieli cu lucrările și
chirii, dobânzi, serviciile primite de la
despăgubiri, amenzi. terți;
- cheltuieli cu
provizioanele pentru
riscuri și cheltuieli.

Situaţia fluxurilor de trezorerie trebuie să raporteze fluxurile de trezorerie din cursul

perioadei, clasificate pe activităţi de exploatare, de investiţii şi de finanţare, (pct. 452 (3))
Fluxurile de trezorerie sunt intrările sau ieşirile de numerar şi echivalente de numerar,
(pct. 453 (1))
Echivalentele de numerar reprezintă investiţiile financiare pe termen scurt, extrem de
lichide, care sunt uşor convertibile în numerar şi sunt supuse unui risc nesemnificativ de
schimbare a valorii, (pct. 268 (4)).