Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Note de curs
Ambele tipuri de informații oferă date utile pentru deciziile de furnizare de resurse către o entitate.
Informaţiile privind natura şi valorile resurselor economice ale unei entități raportoare și pretențiile
față de aceasta pot ajuta utilizatorii să identifice punctele forte şi vulnerabilităţile financiare ale
entităţii raportoare, precum şi să evalueze lichiditatea şi solvabilitatea entităţii raportoare, nevoia
sa de finanţare suplimentară şi probabilitatea ca entitatea să aibă succes în obţinerea finanţării.
Informațiile privind prioritățile și dispozițiile de plată aferente pretențiilor existente ajută utilizatorii
să prognozeze modul în care vor fi distribuite fluxurile de trezorerie viitoare între cei care au
pretenții față de entitatea raportoare.
Diferitele tipuri de resurse economice influenţează diferit modul în care utilizatorii evaluează
perspectivele entităţii raportoare de a obţine fluxuri de trezorerie viitoare.
Unele fluxuri de trezorerie viitoare rezultă direct din resursele economice existente, cum ar fi
conturile de creanţe.
Altele rezultă din utilizarea în comun a câtorva resurse pentru a produce şi comercializa bunuri şi
servicii pentru clienţi.
Deşi aceste fluxuri de trezorerie nu pot fi corelate cu resurse economice individuale (sau cu
pretenţii), utilizatorii rapoartelor financiare trebuie să cunoască natura şi valoarea resurselor
disponibile pentru utilizare în activitatea entităţiiraportoare.
Bilanţul contabil trebuie să respecte principiul realităţii datelor; să fie prezentat după un sistem
simplu şi clar care să permită determinarea celor mai relevanţi indicatori privind activitatea
economico – financiară.
Entitățile care întocmesc situațiile financiare anuale simplificate vor prezenta în bilanţul prescurtat
doar grupele şi subgrupele respectiv:
Bilanţ prescurtat:
A. Active imobilizate
1. Imobilizări necorporale;
2. Imobilizări corporale;
3. Imobilizări financiare.
B. Active circulante
I. Stocuri;
II. Creanţe (Sumele ce urmeazǎ a fi încasate dupǎ o perioadǎ mai mare de un an sunt prezentate
separat).
III. Investiţii pe termen scurt;
IV. Casă și conturi la bănci.
C. Cheltuieli în avans
D. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă de până la un an
E. Active circulante nete, respectiv datorii curente nete
F. Total active minus datorii curente
G. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an
H. Provizioane
I. Venituri în avans
J. Capitaluri proprii
1. Capital subscris(prezentându-se separat capitalul vărsat și cel nevărsa);
2. Prime de capital;
3. Rezerve din reevaluare;
4. Rezerve;
5. Profitul sau pierderea reportată;
6. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar.
Atunci când un element de activ sau o datorie este în relaţie cu mai mult de un element
bilanțier, relația sa cu celelalte elemente trebuie prezentată, în notele explicative, dacă prezentarea
este esenţială pentru înţelegerea conturilor anuale. Dacă provizioanele sunt semnificative trebuie
prezentate în notele explicative.
9.3. Contul de profit şi pierdere – expresia performanţelor întreprinderii
Contul de profit şi pierderi evidenţiază într-o formă sistematizată rezultatele fiecărui
exercițiu(an) sau perioadei de gestiune prin prisma raportului dintre cheltuieli şi venituri, oferind o
imaginesintetică asupra structurii rezultatelor activității din exploatare, și financiare.
Performanţa întreprinderii ref lectă capacitatea resurselor entităţii de a genera fluxuri viitoare
de numerar precum şi eficienţa cu care sunt utilizate.
Acest aspect este important deoarece informaţiile privind resursele economice şi pretenţiile față
de o entitate raportoare, precum şi modificările resurselor sale economice şi ale pretenţiilor față de
entitate în decursul unei perioade oferă o bază mai solidă pentru evaluarea performanţei trecute şi
viitoare a entităţii decât informaţiile care se referă numai la încasările şi plăţile de numerar în decursul
respectivei perioade.
Informațiile privind performanța financiară a unei entități raportoare în decursul unei perioade,
reflectate de modificările resurselor sale economice și ale pretențiilor față de entitate care au alte
cauze decât obținerea de resurse suplimentare direct de la investitori şi creditori sunt utile pentru
evaluarea capacității trecute și viitoare a entității de a genera intrări nete de numerar.
Aceste informații prezintă măsura în care entitatea raportoare şi-a suplimentat resursele
economice disponibile și, astfel, capacitatea de a genera intrări nete de intrări nete de numerar mai
degrabă prin activitatea sa decât prin obţinerea de resurse suplimentare direct de la investitori şi
creditori.
Informațiile privind performanța financiară a entității aportoare în cursul unei perioade pot
indica măsura în care evenimente cum sunt modificările prețurilor pieței sau ale ratelor dobânzii au
condus la creşteri sau reduceri ale resurselor entității și ale pretențiilor față de entitate, afectând astfel
capacitatea acesteia de a genera intrări nete de numerar.
Informațiile privind fluxurile de trezorerie ale entității raportoare în decursul unei perioade
ajută utilizatorii să evalueze capacitatea entității de a genera intrări nete de numerar viitoare.
Aceste prezintă modul în care entitatea raportoare obține şi cheltuieşte numerarul, incluzând
informaţii privind împrumuturile şi rambursarea datoriilor, dividendele plățile în numerar sau
alte distribuiri de numerar către investitori, precum şi alţi factori care ar putea afecta
lichiditatea sau solvabilitatea entităţii.
Informațiile privind fluxurile de trezorerie ajută utilizatorii să înțeleagă activitățile unei entități
raportoare, să evalueze activitățile de finanțare și de investiții ale acesteia, să ii evalueze
lichiditatea sau solvabilitatea și să interpreteze alte informaţii privind performanţa financiară.
Cheltuielile, veniturile şi rezultatele sunt grupate în cadrul contului de profit și pierdere după:
- natura activităţii desfăşurate (exploatare și, financiare);
- natura resurselor utilizate (în cazul cheltuielilor);
- natura rezultatelor obţinute (în cazul veniturilor).
În timp ce bilanţul se întocmeşte pe baza informaţiilor din clasele de conturi 1 – 5, Contul de profit şi
pierdere se întocmeşte pe baza informaţiilor furnizate de clasele 6„Cheltuieli” respectiv 7 „Venituri”.
Veniturile sunt recunoscute în contul de profit şi pierderi atunci când a avut loc o creştere de
beneficii economice viitoare, aferente creşterii unui activ sau diminuării unei datorii,
modificare ce poate fi evaluată în mod credibil.
Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit şi pierderi atunci când a avut loc o reducere a
beneficiilor economice viitoare aferente diminuării unui activ sau creșterii unei datorii,
modificare ce poate fi evaluată în mod credibil.
Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit şi pierderi pe baza asocierii directe între
costurile implicate şi obţinerea elementelor specifice de venit.Acest proces implică
recunoaşterea simultană sau combinată a veniturilor și acheltuielilor ce rezultă direct şi
concomitent din aceleaşi tranzacţii sau din alte evenimente.
Cifra de afaceri netă, cuprinde sumele provenind din vânzarea de bunuri şi prestarea de
servicii ce intră în categoria acţiunilor curente ale persoanei juridice după scăderea reducerilor
comerciale, a taxei pe valoarea adǎugată şi a altor impozite şi taxe aferente.
Se calculează prin însumarea veniturilor rezultate din livrările de bunuri, executarea de lucrări
şi prestările de servicii şi alte venituri din exploatare mai puţin rabaturile, remisele şi alte
reduceri acordate clienţilor.
Întreprinderea trebuie să prezinte, fie în contul de profit și pierderi, fie în notele la contul de
profit şi pierderi o analiză a cheltuielilor utilizând fie metoda după natură, fie metoda după
destinaţie.
Conform metodei după natură, stocurile de produse finite şi în curs de execuţie în cadrul unei
perioade,reprezintă o corelație a cheltuielilor de producție pentru a reflectat două aspecte:
- Fie producția a mărit nivelul stocurilor;
- Fie vânzările suplimentare au redus nivelul stocurilor.
În acest sens informaţiile despre variabilitatea performanţelor sunt utile pentru anticiparea
capacităţii întreprinderii de a genera fluxuri de trezorerie cu resursele existente şi pentru formularea
raţionamentelor despre eficienţa cu care întreprinderea poate utiliza noi resurse.
Prin intermediul acestei situaţii financiare se poate analiza capacitatea de menţinere sau erodare a
capitalului evidenţiind:
- profitul sau pierderea netă a perioadei;
- fiecare element de venit şi cheltuială, câştig sau pierdere recunoscut direct în capitalul propriu
şi totalul acestor elemente;
- efectul cumultativ al modificărilor politicilor contabile și corecția erorilor fundamentale.
În plus entităţile trebuie să prezinte, fie în situația modificărilor capitalului propriu fie în notele
explicative:
- tranzacțiile de capital cu proprietarii și distribuțiile către aceștia;
- soldul profitului cumulat sau a pierderii cumulate la începutul perioadei şi la data bilanţului şi
modificǎrile pe parcursul perioadei indicându-se:
o suma la începutul exerciţiului;
o sumele transferate în cursul perioadei;
o natura, sursa sau destinaţia transferului;
o suma rămasă la sfârşitul exerciţiului financiar;
o soldul de deschidere şi de închidere pentru: capitalul subscris, primele de capital,
rezervadin reevaluare, rezerve, rezultatul reportat, rezultatul exerciţiului financiar;
o reconcilierea între valoarea contabilă a fiecărei categorii de capital propriu la
începutul și sfârşitul perioadei prezentând distinct fiecare modificare.
Conform acestui concept, banii investiţi sau puterea de cumpǎrare investitǎ, sunt sinonimi cu capitalul
propriu al întreprinderii.
Selectarea de cǎtre fiecare întreprindere a celui mai potrivit concept privind capitalul trebuie sǎ aibǎ la
bazǎ necesitǎţile utilizatorilor situaţiilor financiare.
Astfel trebuie adoptat conceptul financiar al capitalului în cazul în care utilizatorii situaţiilor
financiare sunt interesaţi în primul rând de menţinerea capitalului nominal investit sau a puterii
de cumpărare a capitalului investit.
Activităţile de exploatare sunt principalele activitǎţi aducătoare de venit ale entităţii precum şi alte
activităţi care nu sunt activităţi de investire sau finanţare.
Activităţile de f inanţare sunt acele activitǎţi care au ca efect modificări ale dimensiunii şi
compoziţiei capitalurilor proprii şi ale datoriilor întreprinderii.
Secţiunea politicilor contabile din notele la situațiile financiare trebuie să descrie următoarele:
- bazele de evaluare utilizate la întocmirea situaţiilorfinanciare;
- fiecare politică contabilă specifică necesară pentru înțelegerea corespunzătoare a situațiilor
financiare;
La alegerea prezentării sau nu a unei politici contabile specifice trebuie avut în vedere, dacă
astfel utilizatorii ar putea fi ajutaţi la înţelegerea modului în care tranzacțiile și evenimentele se
regăsesc în poziția și performanțele financiare ale entității.
Notele explicative trebuie să conţină mai multe secţiuni şi anume:
- informaţii generale despre întreprindere;
- prezentarea politicilor contabile;
- informaţii pentru completarea bilanţului;
- informaţii referitoare la contul de profit şi pierderi;
- informaţii referitoare la salarii şi salariaţi;
- alte aspecte.
Raportarea financiară cu scop general este menită să satisfacă, în principal, nevoile comune de
informare ale utilizatorilor.
Totuşi, unii utilizatori au nevoi şi dorinţe informaţionale diferite.
În realitate, unii utilizatori sunt mai informaţi decât alţii. Vorbim în acest context de asimetrie
informaţională.
Astfel, pot fi puse în evidență relaţii de asimetrie între manageri şi acţionari, între
acţionarii majoritari şi acţionarii minoritari, între manageri şi creditori, între manageri şi salariaţi, între
proprietarişi salariaţi etc.
Vom identifica în cele ce urmează nevoile de informare ale utilizatorilor astfel:
a) Investitorii existenţi şi potenţiali
Aceştia sunt interesaţi de informaţii precum:
capacitatea întreprinderii de a realiza câştiguriviitoare;
dividendele distribuite de întreprindere;
riscul asociat investiţiei;
modul de remunerare al managerilor;
rezultatul net pe acţiune;
cotaţiile acţiunii pe diferite pieţe de capital etc.
b) Împrumutătorii de fonduri
Împrumutătorii de fonduri sunt băncile, obligatarii, societățile de leasing, statul etc.
În cazul unui împrumut obligatar, obligatarii sunt interesați să cunoască informaţii precum:
randamentul şi riscul asociat unei obligaţiuni;
cotaţiile obligaţiunilor;
gradul de îndatorare a întreprinderii;
posibilitatea de conversie a obligaţiunilor în acţiuni;
lichiditatea întreprinderii etc.
Băncile sunt interesate, de obicei, de informații despre:
capacitatea de rambursare a împrumuturilor;
lichiditatea întreprinderii;
rentabilitatea întreprinderii;
modul de finanţare a imobilizǎrilor;
structura financiară a întreprinderii;
garanţiile pe care le poate oferi întreprinderea etc.
Statul poate finanţa întreprinderea prin acordarea de subvenţii pentru investiţii sau de subvenţii de
exploatare. Necesarul acestor subvenții este stabilit prin analize în cadrul cărora informația contabilă
ocupă un loc privilegiat.
i. Alţi creditori
De exemplu, cei mai reprezentativi sunt furnizorii. Aceştia sunt interesaţi să cunoască în ce
măsură societatea debitoare va fi capabilă să îşi îndeplinească obligaţiile contractuale. Furnizorii
finanțează întreprinderea prin creditul acordat pe perioada cuprinsă între momentul achiziției de
bunuri sau al primirii de lucrări și servicii și momentul achitării acestora(creditul comercial).
ii. Alţi utilizatori
1. Clienţii
Aceştia sunt interesaţi să obţină informaţii privind continuitatea activităţii întreprinderii ca o
garanţie a continuării contractelor încheiate. Interesul lor vizeazǎ, de asemenea, politica de preţuri şi de
servicii (de exemplu, întreţinere şi reparaţii)etc.
2. Partenerii sociali
Aceştia sunt reprezentaţi de salariaţi şi de sindicate. Salariaţii sunt interesaţi să cunoască informaţii
privind:
- mărimea şi modul de utilizare a profitului;
- performanţele sectoriale (extinderea sau restrângerea de activităţi);
- continuarea activităţii întreprinderii ca o garanţie a conservării locurilor de muncă;
- investiţiile pe care întreprinderea le face în pregătirea şi perfecţionarea profesională a salariaţilor
etc.
Sindicatele solicită informaţii privind:
- politica salarială;
- condiţiile de muncă;
- modul de remunerare a managerilor etc.
3. Autoritatea fiscală
Aceasta, prin administrația fiscală, solicită informaţii necesare stabilirii bazelor de calcul al
impozitelor şi taxelor.
Puterea publică este reprezentataă, de asemenea, de contabili, responsabili de sintezele
macroeconomice şi previziunile la nivel naţional, şi de statisticieni, responsabili de satisfacerea
nevoilor de informare detaliată, dar de interes general.
Toţi utilizatorii la care am făcut referire până acum sunt externi entităţii raportoare.
Pe lângă utilizatorii externi există și un utilizator intern foarte important: managementul
entităţii.
În cele mai multe cazuri, întreprinderea este administrată de manageri, , deoarece proprietarii
nu dețin întotdeauna cunoștințe și abilități manageriale și, în plus, nu doar ei sunt beneficiarii
performanțelor entității.
Aveastă relație proprietar-manager desemnează o relație de afenție.
Conform teoriei agenţiei, o relaţie de agenţie apare atunci când o parte, numită principal,
încredințează total sau parţial gestiunea propriilor sale interese unei alte părți, numită agent. Această
situație derivă din faptul că agentul dispune de anumite competenţe şi cunoştinţe inaccesibile pentru
principal.
Managerii valorifică informaţiile contabile care ref lectă politicile de exploatare, de investiţii şi
de finanţare pentru fundamentarea deciziilor lor (unele dintre aceste informaţii sunt făcute
publice, în timp ce altele sunt aferente raportării interne).
Unele informaţii nu se fac publice deoarece sunt puţin relevante pentru utilizatori, iar volumul
lor mare ar face foarte densă și greoaie raportarea externă. Spre exemplu, entitatea nu publică
numărul de facturi emise în cursul anului în relaţiile cu clienții, ci raportează cifra de
afaceri(valoarea vânzărilor către clienți, fără TVA) în contul de profit şi pierdere şi valoarea
sumelor rămase de încasat de la clienți la data de raportare (creanțe-clienți) în bilanţ.
Ele ar putea să aprecizeze cât de scimpi sunt furmizorii, care sunt costurile salariale, cât este
costul capitalului fix, cum evaluează aceste elemente în timp ca urmare a deciziilor
manageriale, ce marjă de reducere a costurilor prin acţiunea asupra anumitor categorii de cheltuieli
mai are întreprinderea etc.
Caracteristicile situațiilor financiare se regăsesc în cadrul secțiunii 2.3. din OMFP nr.
1.802/2014. Acestea au fost preluate ca atare din Cadrul general conseptual de raportare
financiară emis de IASB.
Potrivit OMFP nr. 1.802/2014:
Pentru ca informaţiile financiare să fie utile, ele trebuie să fie relevante şi să reprezinte
exact ceea ce îşi propun să reprezinte.
Utilitatea informaţiilor financiare este amplificată dacă acestea sunt comparabile,
verificabile, oportune şi inteligibile, (pct. 29)
Relevanţă
Informaţiile financiare relevante sunt cele care au capacitatea de a ajuta utilizatorii de
informaţii în luarea deciziilor, (pct. 31)
Informaţiile financiare au capacitatea de a ajuta utilizatorii de informaţii în luarea unor
decizii dacă au valoare predictivă, valoare de confirmare sau ambele(pct. 32 (1))
Informaţiile financiare au valoare predictivă dacă pot fi utilizate ca intrări în procesele
aplicate de utilizatori pentru a previziona rezultate viitoare. Pentru a avea valoare predictivă
informaţiile financiare nu trebuie să reprezinte o previziune sau o prognoză. Informaţiile financiare
cu valoare predictivă sunt folosite de utilizatori pentru realizarea propriilor predicţii: (pct. 32 (2))
Valoarea predictivă şi valoarea de confirmare a informaţiilor financiare sunt în strânsă
legătură. Informaţiile care au valoare predictivă au adesea şi valoare de confirmare.
De exemplu, informaţiile privind veniturile pentru anul curent; care pot fi utilizate ca bază pentru
prognozarea veniturilor în anii viitori, pot fi comparate cu previziunile efectuate în anii anteriori,
pentru exerciţiul curent. Rezultatele acestorcomparaţii pot ajuta utilizatorii să corecteze şi să
îmbunătăţească procesele care au fost utilizate pentru realizarea acelor previziunii (pct. 32(3))
Utilizatorii iau în considerare o varietate de informaţii din mai multe surse şi este dificil, dacă nu
chiar imposibil, de determinat măsura în care o decizie este inf luenţată de informaţiile privind un
anumit fenomen economic, chiar după consumarea faptului.
Multe decizii ale investitorilor, ale împrumutătorilor și ale altor creditori sunt fundamentate pe
previziuni implicite sau explicite cu privire la valoarea și momentul apariției rambursării unei
investiţii în instrumente de capitaluri proprii, a unui împrumutsau a unui alt instrument de credit.
În consecinţǎ, informaţiile au capacitatea de a determina o diferenţǎ în luarea unei decizii numai
dacă ele ajută utilizatorii să realizeze noi previziuni, să confirme sau să corecteze previziuni
anterioare sau ambele (ceea ce reprezintǎ definiţia valorii predictive sau a valorii de confirmare).
Prin contrast, statisticienii utilizează predictibilitatea pentru a se referi la acuratețea cu care este
posibil să se prevadă următorul număr dintr-o serie și persistența pentru a se referi la tendinţa unei
serii de numere de a continua să se modifice așa cum a făcut-o și în trecut.
Prag de semnificaţie
Pragul de semnificaţie este un aspect al relevanţei specific unei entităţi bazat pe natura sau
mărimea sau pe ambele a elementelor la care se referă informaţiile raportate de entitate.
Reprezentare exactă
Situaţiile financiare anuale descriu fenomenele economice în cuvinte şi cifre. Pentru a fi o
reprezentare exactă, o descriere trebuiesă fie completă, neutră şi fără erori (pct. 34)
O descriere completă include toate informaţiile necesare pentru ca un utilizator să, înţeleagă
fenomenul descris, inclusiv explicaţiile necesare. De exemplu, o descriere completă a unui
grup de active include cel puţin o descriere a naturii activelor respective, o descrierenumerică
a tuturor activelor şi o menţiune privind descrierea numerică (de exemplu, costul iniţial sau
valoarea justă). Pentru unele elemente o descriere completă poate să impună explicaţii privind
faptele semnificative referitoare la calitatea şi natura elementelor, factorilor şi instanţelor
care ar putea să le afecteze calitatea şi natura, şi procesul utilizat pentru a determina
descrierilenumerice, (pct. 35)
O descriere neutră este cea care nu suportă influenţe în selecţia şi prezentarea informaţiilor
financiare. O descriere neutră nu este denaturată, ponderată, accentuată, neaccentuată sau
manipulată înalt fel pentru a creşte probabilitatea ca informaţiile financiare să fie primite
favorabil sau nefavorabil de către utilizatori.
Informaţii neutre nu înseamnă informaţii fără scop sau fără influenţă asupra
comportamentului acestora. Informaţiile financiare relevante sunt, prin definiţie, cele care au
capacitatea de agenera o diferenţă în deciziile luate de utilizatori, (pct. 36)
Reprezentarea fără erori înseamnă că nu există erori sau omisiuni în descrierea fenomenelor,
iar procesul utilizat pentru agenera informaţiile raportate a fost selectat şi aplicat fără erori.
(pct. 37)
Se aşteaptă ca informaţiile financiare raportate să influenţeze acţiunile utilizatorilor respectivelor
informaţii, iarsimplul fapt că mai mulţi utilizatori întreprind acţiuni similare pe baza informaţiilor
raportate nu demonstrează lipsa neutralitǎţii.
Dacă informaţiile financiare sunt inf luenţate într-o modalitate care încurajează utilizatorii să întreprindă
sau să evite acţiuni predeterminate, respectivele informaţii nu sunt neutre.
Consecvenţa, deşi este legată de comparabilitate, nu este identică cu aceasta. Consecvenţa se referă
la utilizarea aceloraşi metode pentru aceleaşi elemente, fie de la o perioadă la alta în cadrul unei
entităţi raportoare, fie într-o singură perioadă pentru entităţi diferite.
Deşi un fenomen economic unic poate fi reprezentatexact în multiple moduri, permiterea unor
metode contabile alternative pentru acelaşi fenomen economic diminuează comparabilitatea (de
exemplu:evaluarea imobilizărilor corporale la cost sau la valoarea reevaluată), (pct. 41 (2))
Informaţiile relevante şi reprezentate exact sunt mai utile dacă pot fi uşor comparate cu
informaţii similare raportate de alte entitǎţi sau de aceeaşi entitate în alte perioade.
Unul dintre cele mai importante motive pentru care sunt necesare reglementările contabile este
acela de a îmbunătăți comparabilitatea informaţiilor financiare raportate.
Cu toate acestea, chiar dacă nu sunt uşor de comparat, informaţiile financiare relevante şi exact
reprezentate sunt, încontinuare, utile.
Informaţiile comparabile, totuşi, nu sunt utile dacǎ nu sunt relevante şi ar putea să inducă în eroare
dacă nu sunt reprezentate exact.
Prin urmare, comparabilitatea este consideratǎ ca fiind printre caracteristicile calitative
amplificatoare, şi nu printre caracteristicile calitative fundamentale.
Verificabilitate
Verificabilitatea ajută în a asigura utilizatorii că informaţiile reprezintă exact fenomenele
economice pe care îşi propun să le reprezinte. Prin verificabilitate se înţelege că diferiţi
observatori independenţi şi în cunoştinţă de cauză ar putea ajunge la un consenscu privire la
faptul că o anumită descriere este o reprezentare exactă,(pct. 42 (1)).
Verificarea poate fi directă sau indirectă. Verificarea directă se referă la verificarea unei
valori sau a altor reprezentări prin observare directă, de exemplu, prin numărarea banilor.
Verificareaindirectă se referă la verificarea intrărilor pentru un model, o formulă sau o altă
tehnică şi la recalcularea rezultatelor prin utilizarea aceleiaşi metodologii.
Un exemplu îl reprezintă verificarea valorilor contabile ale stocurilor prin verificarea
intrărilor (cantităţi şi costuri) şi prin recalcularea stocurilor finale prin utilizarea aceloraşi
ipoteze privind fluxul costurilor (de exemplu, utilizarea metodei primul intrat, primul ieşit),(pct.
42 (2))
Pentru a ajuta utilizatorii să decidă dacă doresc să utilizeze respectivele informaţii, ar fi, în mod
normal, necesar să se prezinte ipotezele fundamentale, metodele decompilare a informaţiilor şi alţi
factori şi alte circumstanţecare susţin informaţiile. (pct. 42(3))
Oportunitate
Oportunitatea înseamnă că informaţiile sunt disponibile factorilor decizionali pentru ca
aceştia să ia decizii în timp util. În general, cu cât sunt mai vechi informaţiile, cu atât sunt mai
puţin utile. Totuşi, unele informaţii pot să rămână oportune mult timp după sfârşitul perioadei
de raportare deoarece, de exemplu, unii utilizatori ar puteafi nevoiţi să identifice şi să
aprecieze tendinţele, (pct. 43)
Oportunitatea nu face parte din relevanţǎ în acelaşi sens ca valoarea predictivă şi valoarea de
confirmare. Oportunitatea este importantă, dar nu este la fel de esenţială ca relevanţa şi
reprezentarea exactă. Informaţiile oportune sunt utile numai dacă sunt relevante şi reprezentate
exact.
Prin contrast, informaţiile relevante şi reprezentate exact pot fi utile (în special în scop de
confirmare) chiar dacă nu sunt raportate într-o manieră atât de oportună cum ar fi de dorit.
Inteligibilitate
Clasificarea, caracterizarea şi prezentarea în mod clar şi concis a informaţiilor lefac pe
acestea inteligibile, (pct. 44)
Unele fenomene sunt complexe în mod inerent şi nu pot fi transformate în fenomene uşor de
înţeles. Excluderea informaţiilor privind aceste fenomene din rapoartele financiare ar conduce
la situaţia ca aceste rapoarte să fie incomplete,(pct. 45 (1))
Rapoartele financiare sunt întocmite pentru utilizatorii care dispun de cunoştinţe suficiente
privind activităţile de afaceri şi economice şi care studiază şi analizează informaţiile cu
atenţia cuvenită.
Totuşi, prezentarea rapoartelor financiare trebuie astfel efectuată încât să permită înţelegerea
lor de către diferitele categorii de utilizatori ai informaţiilorcuprinse în acestea, (pct. 45 (2))
Rapoartele financiare întocmite de entităţi se referă atât la situaţiile financiare anuale
propriu-zise, cât şi la celelalte documente făcute publice odată cu acestea,(pct. 45 (3))
Clasificarea inteligibilități drept una dintre caracteristicile calitative amplificatoare este menită să
arate faptul că informațiile care sunt dificil de înțeles trebuie prezentate şi explicate cât mai clar
posibil.
Transparenţǎ, calitate înaltǎ, consecvenţǎ internǎ, imagine corectǎ şi fidelǎ sau prezentare fidelǎ sunt
cuvinte diferite pentru a descrie informaţiile care deţin caracteristicilecalitative de relevanţǎ şi
exactitate în prezentare, însoţite de comparabilitate, verificabilitate, oportunitate şi inteligibilitate.
Credibilitatea este similarǎ, dar implicǎ onestitatea conducerii unei entitǎţi raportoare.
Control
Se consideră că o resursǎ este controlată dacă întreprinderea are posibilitatea sau abilitatea de a extrage
beneficiile economice încorporate, dar şi capacitateade a restrânge accesul altor entitǎţi la potenţialul
pe care aceasta îl oferă.
De regulă, controlul este asigurat dacǎ întreprinderea preia cea mai mare parte a beneficiilor şi
riscurilor asociate resursei respective. Acest lucru sepoate face prin deţinerea dreptului de proprietate
juridică şi/sau prin deţinerea dreptului de utilizare (proprietate economică).
La stabilirea momentului în care un element corespunde definiţiei unui activ,a unei datorii sau a
capitalurilor proprii, trebuie acordatǎ atenţie fondului şi realitǎţii economice ale acestuia, şi nu numai
formei sale juridice.
Existǎ situaţii în care întreprinderea, deşi nu deţine proprietatea juridicǎ asupra unei resurse, o
controleazǎ şi prin urmare o va recunoaşte în activul bilanţier. Este cazul, spre exemplu, al bunurilor
dobândite printr-un contractde leasing financiar.
EXEMPLU
Întreprinderea A are nevoie de un utilaj în vederea asigurării desfășurării ciclului de exploatare.
Managementul, neavând suficiente resurse bănești disponibile pentru achiziție directă, a decis ă
apeleze la o societate de lasing, SC B.
SC B achiziționează de la un furnizor specializat utilajul la costul de 500 lei şi îl dă cu chirie
societății A pentru o perioadă de 4 ani. Utilajul are o durată de viață estimată la 5 ani, iar chiria este
stabilită la 150 lei/an. SC A estimează căva obţine în de aproximativ 2.000 lei în cei 4 ani. În
contract se precizează că SC A este cea care suportă riscurile şi costurile de exploatare şi de
întreţinere ale utilajului şi că, în cazul în care valoarea de piață a chiriilor va creşte, se obligă să îi
achite diferenţa de chirie societății B.
Din analiza informaţiilor de mai sus se poate observa că SC B(locatorul) deține proprietatea juridică,
dar nu și proprietatea economică asupra utilajului.
Cel care se comportǎ ca un proprietar veritabil este chiriaşul, SCA (locatarul), care foloseşte utilajul
pentru cea mai mare parte din durata lui de viaţǎ şi se bucură de beneficii economice mai mari decât
SC B (încasările societății A sunt estimate la 2.000 lei, în timp ce B va încasa chirii totale de 600
lei). În plus, SCA îşi asumǎ toate riscurile legate de exploatarea utilajului şi de evoluţia valorii
acestuia.
În concluzie, deşi SCB este proprietarul juridic, proprietatea economicǎ asupra utilajului i-a fost
transmisă societății A, deoarece aceasta din urmǎ deţine controlul (îşi însuşeşte cea mai mare parte a
beneficiilor şi riscurilor ataşate utilajului).
■ Eveniment trecut
O întreprindere trebuie sǎ poatǎ justifica accesul la beneficiile încorporate într- un activ ca urmare a
unui eveniment trecut, şi nu ca urmare a unui eveniment careurmeazǎ sǎ aibǎ loc.
EXEMPLU
- În exerciţiul N, societatea A a înaintat acţiune în instanță împotriva societăţii Beta ca
urmare a încălcării drepturilor de autor şi a pretins despăgubiri de 2.000 lei. SCB a făcut
recurs, iar consilierii juridici au opinat că soluţia finală se va da, foarte probabil, în
exerciţiul N+1.
- Pe baza informaţiilor de care dispunem la sfârşitul exerciţiului N, putem constatacă
accesul la încasarea a 2.000 lei depinde de un eveniment care nu a avut încă loc (va avea
loc în exerciţiul N+1), şi anume soluţionarea recursului înaintat de SCB.
- Prin urmare, nu putem recunoaşte activul în bilanţ, dar putem face o informareîn note cu
privire la existenţa unui activ contingent (eventual).
Consumul presupune extragerea voluntarǎ a beneficiilor economice din resurse. Felul în care un
activ se consumă ref lectă capacitatea întreprinderii de a extrage beneficiile economice din resurse.
Expirarea ref lectă modul în care potenţialul unei resurse se diminuează în timp din cauza altor
factori decât consumul deliberat de cǎtre întreprindere.
Beneficiile economice generate de un activ pot sǎ aparǎ în diferite moduri.
De exemplu, un activ poate să fie:
- utilizat separat sau împreunǎ cu alte active pentru prestarea de servicii sau producţia de bunuri
destinate vânzǎrii;
- schimbat cu alte active;
- utilizat pentru decontarea unei datorii;
- distribuit proprietarilor entitǎţii.
Explicitarea definiţiei:
■ Obligaţie actuală
O datorie trebuie să aibă la bază o obligaţie a entităţii. Obligaţiile decurg, de regulǎ, din contractele şi
angajamentele încheiate cu terţii sau din legislaţie. Deci cel mai adesea sunt obligaţii legale.
EXEMPLU
Datoriile fiscale au la bază o obligaţie legală (Codul fiscal), în timp ce datoriile față de
furnizori au la bază contracte încheiate. Politica de dividend poate fi stipulatǎ în contractul sau în
statutul de societate.
În bilanț sunt reflectate insă și datorii implicite.O datorie implicită există atunci când
întreprinderea a creat în rândul celor interesaţi, prin politicile sale fǎcute publice, o aşteptare
că aceasta îşi va asuma anumite responsabilități, fără să existe o obligaţie legalǎ în acest sens.
Valoarea datoriilor rezultă, în cele mai multe situații din contractele încheiate cu terţii,
tranzacţiile efectuate şi documentele justificative.
Totuşi, există şi situaţii în care unele datorii nu pot fi evaluate decât recurgând tehnici de
estimare (aceste datorii poartă denumirea de provizioane).
■ Evenimente trecute
Datoriile nu se recunosc pentru obligații viitoare ale entității (obligaţii care apar ulterior
datei bilanţului).
■ Ieşire de resurse
Ieșirea de resurse este reprezentată, de regulă, de numerar. Totuși, o obligație se poate
deconta și prin alte modalități:
o transferul altor active;
o prestarea de servicii;
o înlocuire a respectivei obligaţii cu o altǎ obligaţie;
o conversia respectivei obligaţii în capitaluri proprii;
o renunţare a creditorului la drepturile sale.
Astfel, potenţialul poate fi unul productiv, atunci când activuleste utilizat separat sau împreună
cu alte active pentru prestarea de servicii ori producerea de bunuri destinate vânzării de către
entitate.De asemenea, potenţialul poate îmbrăca forma convertibilităţii în numerar sau
echivalente de numerar, (pct..48 (3))
De aceea utilizatorii doresc să afle cum a fost obţinut acest rezultat, care au fost fluxurile de
venituri şi cheltuieli care exxplică acest rezultat.
În faţa unei asemenea cerinţe de informare, bilanţul îşi dovedește aportul limitat. El nu reușește
să prezinte decât valoarea absoluta a acestui rezultat ca element al capitalurilor proprii.
Prin urmare, este nevoie de o situație care să explice mecanismul formării rezultatului, și
aceasta este contul de profit şi pierdere.
Dacă ”citind” un bilanț utilizatorul găsește informații cu privire la poziția financiară(averea
proprietarilor), contul de profit și pierdere îi oferă o imagine cu privire la performanţa
financiară.
Conceptul de performață este imterpretat diferit de utilizatorii de informație contabilă în funcție
de interesele lor. Managerii sunt concentraţi asupra performanţei globale, investitorii actuali şi
potenţiali sunt interesaţi de rentabilitatea investiţiilor lor, salariaţii, de stabilitatea şi
rentabilitatea întreprinderii,creditorii, de solvabilitatea întreprinderii, partenerii comerciali, de
stabilitatea întreprinderii.
Rezumând, măsurarea performanței se face în funcție de obiectivul utilizatorilor.
Din cele arătate mai sus, performanța întreprinderii poate fi determinată pe baza relației
Rezultat = Venituri - Cheltuieli
Profitul contabil nu trebuie confundat cu trezoreria întreprinderii. Pentru că, de obicei, există
un decalaj între fluxul de bunuri şi servicii şi fluxul de numerar, momentulrecunoaşterii unei
cheltuieli nu se suprapune cu momentul plății, după cum venitul nu este recunoscut cu ocazia unei
încasări..
De regulă, o cheltuială este recunoscută în contabilitate la momentul angajǎrii unei datorii, iar un
venit este recunoscut la momentul angajǎrii unei creanţe.
Aceastǎ regulǎ este cunoscutǎ sub denumirea de principiul contabilităţii de angajamente.
Acesta şi principiul continuităţii activităţii constituie douǎ dintre principiile fundamentale
prevǎzute de OMFP nr. 1.802/2014.
Prin raportare la definiţiile activului şi datoriei, o creştere a beneficiilor economice viitoare are loc
odată cu creşterea unui activ sau cu diminuarea unei datorii. Analog, diminuarea beneficiilor
economice viitoare presupune o diminuare de activsau creşterea unei datorii.
Deoarece capitalul propriu este un element rezidual, creşterea unui activ şi diminuarea unei
datorii vor determina ocreştere a capitalurilor proprii, în timp ce diminuarea unui activ şi creşterea unei
datorii vor conduce la o diminuare a capitalurilor proprii.
Cpr = A-D
unde:
Cpr = capitaluri proprii;
A = activ;
D = datorii.
Prin urmare, variaţiile activelor/datoriilor vor determinavariaţii ale capitalurilor proprii.
Rezultatul contabil poate fi determinat în aceste condiții după relația:
Rezultat = CprN - CprN-1 -Ip + Dp
unde:
CprN = capitalurile proprii ale exerciţiului N;
CprN-1 = capitalurile proprii ale exerciţiului N-l;
Ip = investiţiile proprietarilor (de exemplu, aporturi ale acestora);
Dp = distribuiri în favoarea proprietarilor (de exemplu, distribuiride dividende).
După cum se poate observa, nu se recunosc drept venituri contribuţiile din partea
proprietarilor, după cum nu se recunosc drept cheltuieli distribuirile către proprietari.
EXEMPLU
O întreprindere primeşte de la asociatul Popescu, cu titlu de aport lacapital, o clădire evaluată la
1.000 lei.
Dacă această contribuţie din partea lui Popescu s-ar recunoaşte ca venit, ea ar avea ca
efect creşterea profitului distribuibil, iar întreprinderea ar trebui să plătească impozit pe profit și
să distribuie dividente tuturor asociaților.
Clădirea va genera beneficii economice (fluxuri de lichidității)în viitor prin utilizarea sau
prin vânzarea ei.
Aceste beneficii nu existǎ la momentul primirii ei ca aport şi nu este justificat ca
întreprinderea să plătească impozite şi dividende pentru un activ care nu a generat încă niciun
beneficiu economic.
EXEMPLU
O întreprindere plătește în exercițiul N dividendele cuvenite acţionarilor din profitul
obţinut în exerciţiul N-1.
Nu putem spune că ieșirea de bani pentru plata dividendelor îi sărăcește pe acționari.
În concluzie, când se analizează conceptele de venit și cheltuielă se exclud relațiile
întreprinderii cu proprietarii săi.
Veniturile/cheltuielile sunt creșterile/diminuările de beneficii economice viitoare care provin
din relaţiileîntreprinderii cu terţii, şi în niciun caz cu proprietarii.
Valoarea încasării care va avea loc este fiabilă deoarece este o valoare de piață şi este
consemnată în documentul de vânzare.
Costul mărfurilor vândute va fi recunoscut drept cheltuială pentru că mărfurile ies din
întreprindere către client, şi nu către proprietari. Acesta este de asemenea o mǎrime fiabilă deoarece
suma de 100 lei este consemnatǎ în documentul de achiziţie.
După cum se poate observa, pentru a recunoaște un element ca fiind o cheltuială sau un venit,
testăm criteriile de recunoaștere.
EXEMPLU
O societate întregistrează salarii cuvenite personalului în sumă totală de 100.000 lei.
Aceste salariii sunt o obligație prezentă a societății, care va fi recunoscută în bilanț ca datorie.
În viitor, această datorie va antrena în vederea decontării ei o ieșire de bani către salariați, și nu
către proprietarii întreprinderii.
EXEMPLU
O societate plǎteşte dobânda în sumǎ de 100 lei aferentǎ unui credit primit de la bancǎ. Aceastǎ platǎ
genereazǎ o ieşire de bani cǎtre bancǎ, nu cǎtre proprietarii întreprinderii, şi deci îi sǎrǎceşte pe aceştia
din urmǎ.
De aceea, plata dobânzii va antrena recunoaşterea încontabilitate a unei cheltuieli de 100 lei.
v) Câştigurile şi pierderile
Câştigurile şi pierderile sunt generate, de exemplu, de cesiuniale imobilizǎrilor corporale,
necorporale şi ale investiţiilor financiare.
EXEMPLU
O întreprindere a achiziţionat un pachet de acţiuni la prețul de 20.000 lei în urmă cu 2 săptămâni.
În acest caz se va recunoaşte în contul de profit şi pierdere câştigul tranzacţiei, de 3.000 lei, şi el
va avea caefect creşterea rezultatului exerciţiului.
EXEMPLU
O întreprindere deține o clădire achiziționată în urmă cu 3 ani la costul de 1.000 lei.
Amortizarea cumulată până în prezent este de 600 lei. Clădirea este vândută la prețul de 250 lei.
În acest caz, ... esiunea clădirii generează o pierdere 150 lei calculată ca diferență între prețul de
vânzare și valoarea rămasă de amortizare(250-(1.000-600)). Această pierdere va diminua, în
contul de profit şi pierdere, rezultatul exerciţiului.
EXEMPLU
O întreprindere deține un stoc de mărfuri achiziționat la începutul anului N la costul de 100 lei.
Mǎrfurile nu au putut fi vândute până la sfârşitul anului.
Prin urmare, ele trebuie trecute în bilanţ. Dacă mărfurile ar fi vândute la 31.12.N, se estimează că
s-ar putea încasa cel mult 80 lei, duă deducerea costurilor inerente eventualei vânzări.
În concluzie, mărfurile își pierd din valoare 20 lei și vor trebui prezentate în bilanț la 80 lei
EXEMPLU
O întreprindere îi vinde unui client extern mărfuri în valoare de 100 euro la 10.12.N. La
data tranzacţiei, cursul de schimb este de 3lei/euro.
La data de 31.12.N cursul de schimb este de 5 lei/euro.
În urma vânzǎrii, întreprinderea dobândeşte o creanţǎ faţǎ de client în valoare de 300 lei (100
euro x 3 lei/euro).
În cazul în care clientul ar face plata la 31.12.N, întreprinderea arîncasa 500 lei (100 euro
x 5 lei/euro).
Rezultă un plus de valoare de 200 lei care va majora valoarea creanţei în bilanţ şi va genera
recunoaşterea unui venit în contul deprofit şi pierdere.
vii) Elementele care se impută direct în capitalurile proprii