Cuprins

5.1 Legatura dintre riscul de audit si pragul de semnificatie ............................................. 2

5.2 Pragul de semnificatie ........................................................................................... 2
5.3 Reconsiderarea materialității ulterior etapei de planificare .......................................... 4
5.4 Înțelegerea entității și a mediului de business in care aceasta isi desfasoara activitatea . 5
5.5 Evaluarea riscurilor de denaturare a situatiilor financiare ........................................... 6
5.6 Studii de caz ........................................................................................................ 7
5.6.1 Identificarea riscurilor ..................................................................................... 7
5.6.2 Ințelegerea entității și a mediului acesteia ......................................................... 7
5.6.3 Calcularea pragului de semnificatie ................................................................... 8
5.7 Tema de casa ..................................................................................................... 10
5.8 Bibliografie ........................................................................................................ 13

1
 CAP. 5 PRAGUL DE SEMNIFICATIE

5.1 Legatura dintre riscul de audit si pragul de semnificatie

Auditorii trebuie să efectueze activitatea de audit cu o atitudine de scepticism profesional,

să exercite o judecată profesională și să respecte cerințele etice.

Riscul de audit este riscul ca auditorul să exprime o opinie de audit inadecvată atunci când
situațiile financiare sunt eronate în mod semnificativ. Riscul de audit are două elemente, riscul
ca situațiile financiare să conțină denaturări semnificative și riscul ca auditorii să nu detecteze
nicio denaturare semnificativă.

Prima componenta depinde de entitate și este riscul unei denaturări semnificative care apare
în situațiile financiare (risc inerent și risc de control). A 2-a componenta depinde de auditor
și este riscul ca auditorul să nu detecteze denaturările materiale din situațiile financiare (risc
de detectare).

După am văzut mai sus, nu este în competența auditorilor să influenteze riscul inerent sau de
control. Acestea sunt riscuri parte integrantă pentru client, iar auditorul nu poate modifica
nivelul acestor riscuri. Prin urmare, auditorii gestionează riscul global de audit prin
manipularea riscului de detectare, singurul element al riscului de audit asupra caruia isi pot
exercita controlul.

Cu cât auditează mai mult activitatea unei entitati, riscul de detectare devine mai scăzut, deși
nu poate fi eliminat în întregime din cauza limitărilor inerente ale auditului. Auditorii vor decide
care este nivelul riscului global acceptabil, iar apoi vor stabili un nivel de activitate al auditului,
astfel încât riscul de detectare să fie cât mai scăzut posibil. Este important să se înțeleagă că
nu există un nivel standard al riscului de audit care să fie considerat, în general, acceptabil
de către auditori. Aceasta este o chestiune de judecată de audit și va varia de la firmă la firmă
și de la audit la audit. In practica, firmele de audit percep taxe mai mari pentru clienții cu risc
mai ridicat datorita necesitatii efectuarii mai multor teste de audit in vederea emiterii unei
opinii de audit. Indiferent de nivelul de risc al auditului, este esențial ca firmele de audit să
efectueze întotdeauna un audit de o calitate suficientă.

In functie de nivelul riscului de audit identificat de auditor, acesta calculeaza pragul de

semnificatie pe baza caruia se vor determina ajustarile propuse spre a fi corectate.

5.2 Pragul de semnificatie

Pragul de semnificatie reprezinta suma peste care auditorul considera ca o eroare, o

inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea si sinceritatea situatiilor financiare
precum si imaginea fidela a acestora.

Stabilirea pragului de semnificație este o problemă ce ține de raționamentul profesional al

auditorului în cadrul etapei de planificare a auditului.

2
Pragul de semnificatie trebuie calculat în etapa de planificare a auditului. Calculul sau
estimarea materialității ar trebui să se bazeze pe experiența și judecata auditorului si trebuie
revizuită pe tot parcursul auditului si actualizata, daca este necesar.

In practica exista 3 niveluri ale materialitatii:

Overall materiality: reprezinta pragul de semnificatie global si se calculeaza prin aplicarea

unui procent asupra indicatorului de referinta ales de auditor. În vederea determinării
procentului adecvat pentru determinarea materialității exista mai multe puncte de referință:

• Între 5% și 10% din profitul înainte de impozitare 1;

• Între 0,8% și 5% din venituri;

• Între 1% și 2% din totalul activelor;

• Până la 3% din totalul capitalului propriu sau din activul net;

• Între 3% și 5 % din cheltuieli;

• Între 3% și 5% din fluxul de numerar din operațiuni.

Factorii care pot afecta identificarea unei valori de referință adecvate includ următoarele:

• Elementele situațiilor financiare (de exemplu, active, pasive, capitaluri proprii,

venituri, cheltuieli);

• Dacă există elemente asupra cărora utilizatorii situațiilor financiare ale entității
tind să fie concentrați (de exemplu, în scopul evaluării performanței financiare,
utilizatorii pot fi interesați de profit, venituri sau active nete);

• Natura entității, etapa în care entitatea se află din perspectiva ciclului de viață,
precum și mediul industrial și economic în care operează entitatea;

• Structura capitalului entității și modul în care aceasta este finanțată (de

exemplu, dacă o entitate este finanțată exclusiv prin datorii și nu prin capitaluri
proprii, utilizatorii pot pune un accent mai mare pe active și pe creanțe decât
pe câștigurile entității);

• Volatilitatea relativă a indicatorului de referință.

!!!Rețineți că pragul de semnificatie are atat aspecte calitative, precum și cantitative. Nu

trebuie să vă gândiți pur și simplu la materialitate ca fiind un procent din elementele situațiilor
financiare.

1
Pentru auditurile entităților cotate la bursa, profitul înainte de impozitare este adesea un indicator
analizat de către investitori, deoarece câștigurile sunt folosite pentru a anticipa prețul acțiunilor viitoare
și capacitatea de a plăti dividende.

3
 Performance materiality (PM): se calculeaza ca diferenta intre materialitatea
globala si totalul erorilor anticipate ca nu vor fi corectate de entitate2. Pragul de
semnificație este stabilit la un nivel mai scăzut decât materialitatea astfel încât, în
cazul în care auditorul detectează denaturări, acesta să poată oferi totuși o asigurare
rezonabilă că erorile cumulate din situațiile financiare nu depășesc materialitatea.

Pentru a face o estimare adecvată a denaturărilor anticipate care nu vor fi corectate

de management, auditorul poate lua în considerare factori precum:

• Înțelegerea entității și a mediului său;

• Fiabilitatea controlului intern al entității asupra rapoartelor financiare (de

exemplu, întrucât fiabilitatea controlului intern scade, este posibil să existe o
probabilitate crescută de apariție a unor denaturări semnificative);

• Istoria entității privind denaturărilor necorectate;

• Probabilitatea ca denaturările necorectate din perioada anterioară să se repete

în perioada curentă;

• O creștere preconizată a problemelor contabile care necesită o judecată

semnificativă;

• Rotația ridicată a personalului din managementul executiv sau a personalului

contabil important;

Pentru toate denaturările identificate ce vor avea o valoare mai mare decât diferenta intre
materialitatea globala si PM vor fi propuse ajustări.

În cazul în care situațiile financiare nu vor fi corectate cu ajustările propuse, denaturările

identificate vor fi prezentate în raportul de audit la paragraful “bazele opiniei cu rezerve”.

Clearly Trivial Threshold (CTT): reprezinta eroarea tolerabila considerata de auditor ca

fiind nesemnificativa si este suma minima pana la care sunt extinse testele de audit. Orice
eroare descoperita de auditor a carei valoare este sub CTT va fi considerata nesemnificativa,
cu alte cuvinte nu are niciun impact asupra situatiilor financiare. De regula, eroarea tolerabila
se calculeaza prin aplicarea procentului de 5% asupra materialitatii globale.

5.3 Reconsiderarea materialității ulterior etapei de planificare

Auditorul trebuie să revizuiască materialitatea situațiilor financiare în cazul în care devin

conștienți de informațiile pe parcursul auditului care l-ar fi determinat să stabilească inițial o
sumă diferită.

Materialitatea pentru situațiile financiare în ansamblu ar putea fi necesar să fie revizuită ca

urmare a modificării circumstanțelor care au avut loc în timpul auditului (de exemplu, o decizie
de a dispune de o mare parte din afacerile entității), informații noi sau o schimbare în
înțelegerea de către auditor a entității și a operațiunilor acesteia ca urmare a efectuării altor

2
De obicei se foloseste suma erorilor necorectate in anul precedent. In cazul in care nu avem aceasta informatie
(este primul an de audit sau nu au existat erori necorectate in anul anterior, in practica se considera intre 10% –
20% pentru calcularea erorilor anticipate ca nu vor fi corectate de entitate in anul curent

4
proceduri de audit. De exemplu, dacă în timpul auditului rezultatele financiare efective sunt
substanțial diferite de rezultatele financiare anticipate la sfârșitul perioadei, care au fost
utilizate inițial pentru a determina materialitatea pentru situațiile financiare în ansamblu,
auditorul revizuiește materialitatea.

În cazul în care auditorul ajunge la concluzia că este nevoie de un nivel al materialității mai
redus decât cel stabilit inițial, auditorul stabilește dacă este necesar să se efectueze proceduri
suplimentare de audit.

5.4 Înțelegerea entității și a mediului de business in care aceasta isi desfasoara activitatea

Importanța înțelegerii entității auditate și a mediului său este un aspect cheie al planificării
auditului și ajută auditorul să identifice zonele de risc potențiale pe care să se concentreze.
Diverse tehnici pot fi utilizate aici, cum ar fi ancheta, proceduri analitice, observare și
inspecție.

Auditorul trebuie să obțină o înțelegere a entității și a mediului său pentru a putea evalua
riscurile de denaturări semnificative.

OBȚINEREA UNEI ÎNȚELEGERI A ENTITĂȚII ȘI A MEDIULUI ACESTEIA

De ce? • Pentru a putea identifica și evalua
riscurile de denaturare semnificativă
în situațiile financiare;
• Pentru a permite auditorului să
elaboreze și să efectueze proceduri
de audit suplimentare;
• Pentru a furniza un cadru de referință
in vederea exercitarii rationamentului
profesional, de exemplu, atunci când
stabilește materialitatea.
Ce? • Industrie, factori de reglementare și
alți factori externi, inclusiv cadrul
aplicabil de raportare financiară;
• Natura entității, inclusiv operațiunile,
informatii despre actionarii entitatii,
investiții, structura etc;
• selectarea și aplicarea de către
entitate a politici contabile;
• Măsurarea și revizuirea performanței
financiare a entității;
• Controlul intern din organizatie;
Cum? • Discutii cu membrii din conducere și
alte persoane din cadrul entității;
• Proceduri analitice;
• Cunoștințe din perioada anterioară;
• Informații din alte angajamente
întreprinse pentru entitate (ex:
servicii de consultanta, taxe etc)

5
5.5 Evaluarea riscurilor de denaturare a situatiilor financiare

Dupa ce auditorul a obținut o înțelegere a entității, acesta evaluează riscurile de denaturare

semnificativă a situațiilor financiare, identificând, de asemenea, riscurile semnificative.

ISA 315 spune că auditorul identifică și evaluează riscurile de denaturare semnificativă

la nivelul situațiilor financiare și la nivelul asertiunilor de audit 3 pentru clasele de tranzacții,
soldurile conturilor și prezentarile altor informatii in situatiile financiare.

Riscurile semnificative sunt cele care necesită o analiză specială a auditului.

În cadrul evaluării riscurilor descrise mai sus, auditorul stabilește dacă vreunul dintre riscuri
prezintă riscuri semnificative. Următorii factori indică faptul că un risc ar putea fi semnificativ:

• Riscul de fraudă;

• Relația sa cu evoluțiile economice, contabile sau de altă importanță recente;

• Gradul de subiectivitate în informațiile financiare;

• Este o tranzacție neobișnuită;

• Este o tranzacție semnificativă cu o parte afiliată;

• Complexitatea tranzacției.

Tranzactiile facute constant sau tranzacțiile care nu sunt complicate sunt mai puțin
susceptibile de a genera riscuri semnificative decât tranzacțiile neobișnuite sau cele care
implica rationamentul direct al conducerii entitatii.
Atunci când auditorul identifică un risc semnificativ, acesta trebuie să înțeleagă controalele
entității relevante pentru riscul respectiv.

3
Despre asertiunile de audit vom discuta in seminarul urmator

6
5.6 Studii de caz

5.6.1 Identificarea riscurilor

Hippo SRL este un client mai vechi de audit aflat in portofoliul companiei din care faceti parte.
Acesta produce accesorii de baie, pe care le vinde la o serie de angrosiști. Dumneavoastră
sunteți seniorul echipei de audit și ați primit de la directorul financiar următorul extras din
bilant.

Buget [RON] Real [RON]

Active imobilizate 45.000 36.000
Active circulante, din care: 113.400 103.000
• Creante comerciale 113.400 97.600
• Disponibil la banca - 5.400
Datorii curente, din care: 105.700 94.400
• Datorii catre furnizori 96.700 94.400
• Descoperire de cont (dat catre 9.000 -
banca)

Din discutia cu directorul financiar aflati ca unul dintre cei mai important clienti a intrat in
faliment pe parcursul anului.

Cerinta: identificați riscurile potențiale pentru auditul Hippo SRL și argumentati-va punctul
de vedere.

5.6.2 Ințelegerea entității și a mediului acesteia

Sunteți parte de echipa de audit care auditeaza situațiile financiare ale companiei Pumpkin
SRL pentru anul încheiat la 31 martie 20X9. Pumpkin Co este un lanț de brutării care operează
în 5 locații. Brutăriile vând o gamă largă de prăjituri, produse de patiserie, pâine, sandvișuri,
paste și băuturi pe care clienții le cumpără în numerar. Compania a avut un an "provocator",
potrivit directorilor săi și își renegociază facilitatea de descoperire de cont. Contul de profit si
pierdere pentru anul încheiat la 31 martie 20X8 este prezentat mai jos, împreună cu draftul
pentru anul încheiat la 31 martie 20X9.

Situatia performantei entitatii Pumpkin SRL:

31 Martie 20X9 [RON] 31 Martie 20X8 [RON]

Cifra de afaceri 4.205.000 3.764.000
Costul productie vandute (1.376.000) (1.555.000)
Profit brut 2.829.000 2.209.000
Cheltuieli operationale, din
care:
Administrare (667.000) (798.000)
Vanzare si distributie (423.000) (460.000)

7
 Dobanzi de platit (50.000) (49.000)
Profit/pierdere inainte de 1.689.000 902.000
impozitare (EBITDA)

Cerinta: Ca parte a procedurilor de evaluare a riscurilor pentru auditul Pumpkin SRL, efectuați
proceduri analitice cu privire la draftul situatiei performantei companiei pentru a identifica
posibilele zone de risc care necesită activități de audit suplimentare.

5.6.3 Calcularea pragului de semnificatie

SC Magic Aqua SA Borsec („Societatea”) produce şi comercializează apă minerală. La data de

1 octombrie 2018 cabinetul de audit White&Black se pregăteşte să înceapă o nouă misiune
de audit al situatiilor financiare la SC Magic Aqua SA Borsec.

Pentru estimarea pragului de semnificatie preliminar dispuneti de următoarele informatii:

Indicatori din bilant 31.12.2017 31.09.2018 Previzionat pentru

31.12.2018
Active necurente 243.000 211.000 204.000
Imobilizari corporale 243.000 211.000 204.000
Active curente 708.000 565.000 715.000
Stocuri 370.000 320.000 340.000
Creante 290.000 215.000 310.000
Ajustari pentru depr. 21.000 8.000 17.000
creantelor
Imp pe profit amanat 5.000 7.000 9.000
Casa si conturi la banci 69.000 38.000 82.000
Datorii curente 337.000 275.000 352.000
Credite bancare pe termen 30.000 30.000 30.000
scurt
Datorii comerciale 307.000 245.000 322.000
Datorii necurente 290.000 260.000 260.000
Credite bancare pe termen 290.000 260.000 260.000
lung

8
 Indicatori din CPP 31.12.2017 31.09.2018 Previzionat pentru
31.12.2018
Cifra de afaceri 2.800.000 2.000.000 2.700.000
Costul bunurilor vandute 2.020.000 1.478.000 2.050.000
Marja bruta 780.000 522.000 650.000
Alte venituri din exploatare 120.000 10.000 30.000
Cheltuieli de desfacere 350.000 280.000 320.000
Cheltuieli administrative 300.000 300.000 330.000
Alte cheltuieli de exploatare 80.000 20.000 27.000
Cheltuieli cu dobanda 20.000 15.000 20.000
Rezultatul inainte de 150.000 -83.000 -17.000
impozitare

În anul 2017, auditorul şi-a stabilit un prag de semnificatie global de 14.000. Creditul pe
termen lung i-a fost acordat Societătii cu conditia mentinerii unei rate a lichiditătii curente
rapide de 0,8. Cu ocazia misiunii din anul precedent ati constatat un număr redus de erori
(500 RON). De asemenea, ati concluzionat că Societatea are un sistem de control puternic
asupra aprovizionărilor.

Sarcini: Evaluati pragul de semnificatie preliminat pe baza informatiilor de mai sus şi explicati
rationamentul folosit. Poate fi acceptat nivelul anului precedent al pragului de semnificatie?

9
5.7 Tema de casa

1) În cazul în care riscul de control și riscul inerent sunt evaluate ca fiind suficient de
scăzute, testele de audit pot fi eliminate complet.
• Adevarat
• False

2) Administratorii SC Black Box SA („Societatea”) sunt nemultumiti de relatia pe care

managementul Societătii a avut-o cu Verus Consulting, auditorul financiar extern,
motiv pentru care v-au abordat pentru a furniza servicii de audit financiar oferind, în
baza contractului de prestări de servicii ce se va încheia, un onorariu fix de 10.000
euro plus un onorariu variabil de 2% din profitul brut. Societatea operează în domeniul
constructiilor civile. Managementul Societătii nu are tocmai o bună reputatie în ceea
ce priveşte gestionarea relatiilor cu proprii angajati, motiv pentru care există o
fluctuaţie ridicată.

Sarcini:

a) Care sunt problemele pe care le va lua în discutie auditorul înainte de a se decide asupra
acceptării/neacceptării angajamentului de audit ce i s-a propus de Societate?

b) În varianta în care acceptă angajamentul propus, argumentati dacă auditorul poate sau
nu poate să agreeze modalitatea de plată propusă de Societate.

3) SC. Lux SRL este o societate comercială cu răspundere limitată, cu capital integral
privat. Entitatea își desfășoară activitatea în domeniul producției de produse de
patiserie, iar principalele produse cu care și-a câștigat un brend pe piață sunt covrigeii
cu chimen și gogoșile cu ciocolată.

Totalul bilanțier la data de 31.12.2017 este de 8.628.020 RON, în creștere cu 27%

față de anul precedent. Societatea a obținut în anul 2017 un rezultat net de 218.876
RON, cu 9% mai mult față de 2016. Acest lucru se datorează dezvoltării afacerii, pentru
aceasta societatea achiziționând o noua linie de producție care a generat creșterea
producției cu 5% comparativ cu anul anterior. De asemenea, managementul societății
dorește să mai achiziționeze încă 2 linii de producție în următorii 3 ani, urmând să-și
lărgească sfera clienților, planul departamentului de marketing fiind extinderea
vânzărilor în țările vecine României. În vederea achiziționării liniei de producție în
2016, societatea a utilizat atât resurse proprii (40%) obținute din veniturile încasate
precum și surse externe obținute printr-un împrumut pe 5 ani de la Credit Agricole.

Indicatori/ perioada SC Lux SRL

2016 2017
Active imobilizate 3.056.340 5.056.340
Stocuri 1.780.560 2.120.340
Creanțe 670.890 890.560
Casa și conturi la bănci 230.670 560.780

10
 Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă <1 567.890 950.890
an
Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă >1 880.450 1.200.340
an
Activ net 4.290.120 6.476.790
Cifra de afaceri 2.567.898 2.703.696
Rezultatul brut 210.256 260.567
Rezultatul net 176.615 218.876

Cerinta: avand in vedere informatiile de mai sus calculati cele 3 niveluri si pragului de
semnificatie si argumentati alegerea indicatorului de referinta pentru calculul
materialitatii globale.

4) SC ZIPA SRL face parte din grupul IRCA SPA care a fost infiinţat la Treviso, Italia in
anul 1963 si este producător mondial de elemente electrice de incălzit (rezistenţe
electrice) pentru aparate electrocasnice, sectorul industrial, precum si pentru aplicaţii
industriale speciale. Grupul este prezent pe 4 continente, deţinând 11 unităţi de
producţie in 10 ţări. Entitatea are aproximativ 3.000 de angajați, iar profitul net al
exercițiului financiar încheiat la 31 decembrie 2017 a fost de 941.370 RON. Total
capitalurilor proprii obținute în 2017 a fost de 2.806.465 RON cu 12% mai puțin fată
de anul anterior.

Indicatori/ perioada SC ZIPA SRL

2016 2017
Active imobilizate 3.340.342 3.890.356
Stocuri 1.200.456 1.567.890
Creanțe 560.458 978.897
Casa și conturi la bănci 752.789 909.678
Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă 1.340.679 1.459.567
<1 an
Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă 2.456.345 2.780.789
>1 an
Activ net 2.157.021 2.806.465
Cifra de afaceri 2.320.678 3.789.643
Rezultatul brut 560.678 1.120.678
Rezultatul net 470.970 941.370

Cerinta: avand in vedere informatiile de mai sus calculati cele 3 niveluri si pragului de
semnificatie si argumentati alegerea indicatorului de referinta pentru calculul
materialitatii globale.

5) SC Carpath SRL este o persoană juridică de drept roman, având forma de societate cu
răspundere limitată, reglementată de Legea 31/1990 privind societățiile, republicată.
Societatea este deținută de către Logistic CentralEurope GmbH, având calitatea de
asociat unic. SC Carpath SRL a fost înființată în 2014 la Timișoara și își desfășoară
activitatea, în principal, în domeniul închirierii de imobile proprii, cod CAEN 6820.

11
 Indicatori/ perioada SC Carpath SRL
2017 2018
Active imobilizate 13.500.343 14.350.198
Stocuri 0 0
Creanțe 340.347 430.247
Casa și conturi la bănci 5.340.357 6.567.987
Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă <1 an 1.229.349 1.200.347
Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă >1 an 3.980.675 4.679.789
Activ net 13.971.023 16.468.296
Cifra de afaceri 360.678 459.651
Rezultatul brut (130.642) (160.168)
Rezultatul net - -

Cerinta: avand in vedere informatiile de mai sus calculati cele 3 niveluri si pragului de
semnificatie si argumentati alegerea indicatorului de referinta pentru calculul
materialitatii globale.

12
5.8 Bibliografie

Cărți
1. Bunget, O., Dumitrescu, A., Dumitrescu, D., Marcu, N., Mihăilescu, I., Popa, I.,
Şpan, G., (Ed. Mirton) (2011). Standarde Generale de audit. Timişoara.
2. Toma, M. (Editura CECCAR). (2012). Iniţiere în auditul situaţiilor financiare ale
unei entităţi, Bucureşti.

Legistlație
1. ***, ISA 320 Pragul de semnificaţie în planificarea şi desfăşurarea unui audit
2. ***, ISA 200 Obiectivele generale ale auditorului independent și desfășurarea
unui audit în conformitate cu standardele internaționale privind auditul
3. ***, Ordinul Ministerului Finanţelor Publice nr. 1802/ 29.12.2014 publicat în
MONITORUL OFICIAL nr. 963 din 30 decembrie 2014

13