Realizarea unui studiu de caz privind determinarea riscurilor i a pragului de

semnificaie n cadrul auditului financiar al unei entiti.

RISCUL DE AUDIT . Avand in vedere natura procesului de audit ,fiecare misiune

este receptata ca o provocare diferita pentru o firma de audit intrucat nu exista
doua misiuni de audit identice. Orice misiune de audit implic riscuri, iar
identificarea lor, nc din etapa de planificare a lucrrilor, este unul din obiectivele
principale ale auditorului. Trebuie precizat c este o activitate dificil i nu ofer
siguran deplin.
Auditorul trebuie s obin o nelegere suficient a sistemele de contabilitate i de
control intern al clientului pentru a planifica auditul i a dezvolta o abordare
eficient a acestuia. Pentru dezvoltarea planului general de audit, auditorul trebuie
s evalueze riscurile asociate misiunii de audit la nivelul situaiilor financiare.
Pentru aplicarea programului de audit, auditorul trebuie s fac legtura ntre o
astfel de evaluare i soldurile conturilor i categoriile semnificative de tranzacii la
nivelul aseriunii sau s presupun c riscul inerent este ridicat pentru respectiva
aseriune. Pentru a furniza un rezultat privind nivelul riscurilor este necesar, mai
nti, identificare lor.
RISC AUDIT = RISC INERENT X RISC CONTROL X RISC NEDETECTARE Riscul de audit
trebuie s fie ntotdeauna mai mic de 5%
Includerea nivelului riscului inerent n modelul riscului de audit, presupune c
auditorii vor ncerca s previzioneze segmentele din situaiile financiare care
prezint cea mai mic i respectiv cea mai mare probabilitate de a fi eronate.
Aceste informaii afecteaz dimensiunea probelor de audit necesare a fi colectate
de auditor i influeneaz eforturile auditorilor n activitatea alocat colectrii
probelor pe parcursul auditului. Cnd evalueaz riscul inerent auditorul va lua n
considerare urmtorii factori :
rezultatele auditurilor precedente;
angajamentele iniiale, comparativ cu rezultatele;
tranzaciile neobinuite sau complexe;
raionamentul profesional avut n vedere la stabilirea soldurilor conturilor i la
nregistrarea tranzaciilor;
activele care sunt susceptibile la delapidri;

 formarea populaiei i dimensiunea eantionului;

schimbrile n cadrul conducerii i reputaia acesteia;
natura activitii entitilor, incluznd natura produciei realizate i a serviciilor
prestate de aceasta;
natura sistemului de procesare a datelor i gradul de utilizare al tehnicilor
moderne pentru comunicare.
Pentru a evalua riscul inerent, auditorii trebuie s efectueze o analiz a contextului
n care funcioneaz entitatea auditat, precum i caracteristicile operaiunilor
auditate prin interviuri cu conducerea entitii i cunoaterea activitii acesteia,
obinut din rapoartele auditurilor precedente.
Auditorul trebuie s evalueze factorii de mai sus, pentru a stabili riscul inerent
specific fiecrui ciclu de tranzacii, cont i obiectiv al auditului. Unii factori vor
afecta mai multe sau probabil toate clasele de conturi, n timp ce ali factori cum ar
fi tranzaciile neobinuite, vor afecta numai anumite clase de conturi (specifice).
Pentru fiecare entitate sau clas de conturi, decizia de a evalua un risc inerent
corespunztor, depinde n principal de raionamentul profesional al auditorului.
Astfel, mai muli auditori stabilesc un risc inerent de 50%, chiar n cele mai bune
circumstane i de 100% atunci cnd exist oricnd posibilitatea apariiei unor erori
materiale.
De regul, auditorii recurg la ntocmirea i completarea unei liste de ntrebri i n
funcie de rspunsurile primite i pe baza raionamentului profesional, evalueaz
riscul inerent ca fiind ridicat, mediu, sczut. Riscul inerent poate fi exprimat fie n
termeni cuantificabili (ex: n procente), fie n termeni necuantificabili (ex: ridicat,
mediu, sczut).
Pentru dezvoltarea planului general de audit, auditorul trebuie s evalueze riscul
inerent la nivelul situaiilor financiare. Pentru aplicarea programului de audit,
auditorul trebuie s fac legtura ntre o astfel de evaluare i soldurile conturilor i
categoriile semnificative de tranzacii la nivelul aseriunii sau s presupun c riscul
inerent este ridicat pentru respectiva aseriune.

n scopul evalurii riscului inerent, auditorul utilizeaz raionamentul profesional

pentru a estima numeroi factori, printre care se regsesc:
La nivelul situaiilor financiare:
-Integritatea conducerii

-Experiena i cunotinele conducerii, precum i schimbrile survenite la nivelul

conducerii pe parcursul perioadei, de exemplu, lipsa de experien a managerilor
poate afecta ntocmirea situaiilor financiare ale entitii.
- Presiuni neobinuite exercitate asupra conducerii, de exemplu, circumstane ce ar
putea predispune conducerea la denaturarea situaiilor financiare, cum ar fi
experiena eecului a numeroase entiti ce-i desfoar activitatea n sectorul de
activitate respectiv sau o entitate ce nu deine suficient capital pentru continuarea
activitii.
- Natura activitii entitii, de exemplu, potenialul uzurii tehnologice a produselor
i serviciilor sale, complexitatea structurii capitalului su, importana prilor
afiliate, localizarea i rspndirea geografic a facilitilor de producie ale entitii.
- Factori care afecteaz sectorul de activitate n care opereaz entitatea, de
exemplu, condiiile economice i concurena, aa cum au fost identificate de
tendinele i indicatorii financiari, precum i de schimbrile tehnologice, cererea de
consum i practici contabile comune sectorului de activitate respectiv.

Riscul inerent poate fi general sau individual ( la nivelul soldurilor).

Riscul inerent general vizeaza:
- Integritatea conducerii
-Experiena i cunotinele conducerii, precum i schimbrile survenite la nivelul
conducerii pe parcursul perioadei, de exemplu, lipsa de experien a managerilor
poate afecta ntocmirea situaiilor financiare ale entitii.
- Presiuni neobinuite exercitate asupra conducerii, de exemplu, circumstane ce ar
putea predispune conducerea la denaturarea situaiilor financiare, cum ar fi
experiena eecului a numeroase entiti ce-i desfoar activitatea n sectorul de
activitate respectiv sau o entitate ce nu deine suficient capital pentru continuarea
activitii.
-Natura activitii entitii, de exemplu, potenialul uzurii tehnologice a produselor i
serviciilor sale, complexitatea structurii capitalului su, importana prilor afiliate,
localizarea i rspndirea geografic a facilitilor de producie ale entitii.
-Factori care afecteaz sectorul de activitate n care opereaz entitatea, de
exemplu, condiiile economice i concurena, aa cum au fost identificate de
tendinele i indicatorii financiari, precum i de schimbrile tehnologice, cererea de
consum i practici contabile comune sectorului de activitate respectiv.

Riscul inerent la nivelul soldurilor de conturi i al categoriei de tranzacii vizeaza:

-Conturi ale situaiilor financiare care este probabil a fi susceptibile de denaturare,
de exemplu, conturi care necesit ajustri n perioadele anterioare sau care implic
un grad ridicat de estimare.
- Complexitatea tranzaciilor principale sau a altor evenimente care ar putea
necesita utilizarea serviciilor unui expert.
- Gradul raionamentului profesional implicat n determinarea soldului contului.
-Susceptibilitatea activelor la pierdere sau delapidare, de exemplu, active
considerate foarte necesare sau ca avnd un grad ridicat de circulaie, cum ar fi
numerarul.
- Finalizarea unei tranzacii neobinuite sau complexe, n special la sfritul
exerciiului sau aproape de acest moment.
-Tranzacii care nu se deruleaz n mod obinuit.

Exist o relaie invers ntre riscul de nedetectare i nivelul combinat al riscului

inerent i al celui de control.
De exemplu, n cazul n care riscul inerent i cel de control sunt ridicate, riscul de
nedetectare acceptat trebuie s fie sczut, pentru a reduce riscul de audit la un
nivel acceptabil de sczut. Pe de alt parte, n cazul n care riscul inerent i cel de
control sunt sczute, auditorul poate accepta un risc de nedetectare mai ridicat,
care totui reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de sczut. n timp ce testele
controalelor i procedurile de fond se disting prin scopul lor, rezultatele fiecrui tip
de proceduri pot contribui la scopul altora.
Denaturrile descoperite n timpul efecturii procedurilor de fond pot determina
auditorul s modifice evaluarea anterioar a riscului de control. Nivelurile evaluate
ale riscului inerent i de control nu pot fi suficient de sczute nct s se elimine
necesitatea ca auditorul s efectueze o procedur de fond.
Neglijnd nivelurile evaluate ale riscului inerent i de control, auditorul va trebui s
efectueze unele proceduri de fond pentru soldurile conturilor i pentru categoriile de
tranzacii semnificative. Evaluarea componentelor riscului inerent i ale celui de
control, efectuat de auditor, se poate modifica n cursul unui angajament de audit,
de exemplu, n timpul efecturii procedurilor de fond auditorul poate primi informaii
ce difer semnificativ de informaiile pe baza crora a evaluat iniial riscul de
control i pe cel inerent.
n astfel de cazuri, auditorul va modifica procedurile de fond planificate, baznduse pe revizuirea nivelurilor evaluate ale riscului de control i ale celui inerent. Cu ct

evaluarea riscului inerent i de control este mai ridicat, cu att mai multe probe de
audit trebuie s obin auditorul din utilizarea performant a procedurilor de fond.
Atunci cnd att riscul inerent, ct i cel de control sunt evaluate ca fiind ridicate,
auditorul trebuie s considere dac procedurile de fond pot furniza suficiente probe
de audit adecvate pentru a reduce riscul de nedetectare, i prin urmare, riscul de
audit, la un nivel acceptabil de sczut.
Atunci cnd auditorul determin c riscul de nedetectare referitor la o aseriune din
situaiile financiare pentru un sold semnificativ al unui cont sau o categorie
semnificativ de tranzacii nu poate fi redus la un nivel acceptabil, auditorul trebuie
s exprime o opinie calificat (cu rezerve) sau s declare c se afl n
imposibilitatea exprimrii unei opinii.
RISCUL DE NEDETECTARE
Riscul de nedetectare reprezint riscul ca procedurile de fond ale unui auditor s nu
detecteze o denaturare ce exist n soldul unui cont sau categorie de tranzacii i
care ar putea fi semnificativ n mod individual, sau atunci cnd este cumulat cu
denaturri din alte solduri sau categorii de tranzacii.
Un astfel de risc reprezint o funcie a eficienei unei proceduri de audit i a aplicrii
acesteia de ctre auditor. n practic, riscul de nedetectare nu poate fi redus la zero
ca urmare a influenei unor factori ca:

- auditorul nu examineaz totalitatea unei clase de tranzacii de solduri ale unor

conturi i de prezentri de informaii;
- posibilitatea ca un auditor s selecteze o procedur de audit necorespunztoare;
- s aplice n mod eronat o procedur de audit adecvat;
- s interpreteze denaturat rezultatele de audit.
Riscul de nedetectare este asociat naturii, momentului i ntinderii procedurilor
auditorului care sunt determinate de acesta n sensul reducerii riscului de audit
pn la un nivel acceptabil de sczut.

Studiu de caz
Sunteti responsabilul cu auditul cicluclui vanzari-incasari al unui spital
privat de anvergura mica. Spitalul are o reputatie excelenta printre
pacienti dar o gestionare contabila necorespunzatoare, principalul motiv
fiind insuficienta personalului calificat. In anii anteriori, ati descoperit mai
multe erori in facturari, incasari si creante-clienti. Ca in toate spitalele,
cele mai mari posturi de active sunt creante-clienti si imobilizari corporale.

Spitalul a contractat cateva imprumuturi mari de la bancile locale dar

doua banci au comunicat ca nu sunt dispuse sa extinda limita de creditare,
cu atat mai mult cu cat in vecinatate se construieste un nou spital foarte
modern. In trecut, defalcarile din impozitele locale au permis acoperirea
pierderilor insa in anul curent administratia de stat inregistreaza un
deficit mai mare din cauza numarului important de someri. In anii trecuti,
raspunsurile pacientilor la solicitarile de confirmare au fost
nesatisfacatoare. Frecventa raspunsurilor foarte mica, iar pacientii care au
binevoit sa raspunda nu cunosteau scopul confirmarii sau soldurile corecte
ale datoriilor lor.
Ajungeti la concluzia ca mecanismele de control aplicate mijloacelor
banesti sunt excelente si ca probabilitatea aparitiilor unor fraude este
extrem de mica. Insa sunteti mai putin convins de inexistenta unor erori
neintentionate in facturare, inregistrarea vanzarilor, incasarilor,
creantelorclienti si createlor incerte.
Cerinte (1) Identificati principalii factori care afecteaza riscul de audit acceptabil al
acestui audit. (2) Ce riscuri inerente va preocupa?
(1) Principalii factori de risc vor fi: Dependenta utilizatorilor externi de situatiile
financiare
-examinarea situatiilor financiare,inclusiv a notelor informative ale acestora;
-Citirea proceselor verbale ale sedintelor CA pentru a determina care sunt planurile
de viitor ale spitalului;
-Discutarea planurilor financiare cu managementul
Probabilitatea aparitiei de dificultati financiare
-Analiza situatiilor financiare n scopul detectarii dificultatilor financiare prin
utilizarea indicatorilor i a altor proceduri analitice.
- Examinarea situatiilor istorice si previzionale ale fluxurilor de trezorerie in scopul
determinarii naturii intrarilor si iesirilor de mijloace banesti.
Competenta managementului Un managementcompetent, calificat urmreste in
permanenta potentiale;le dificultati financiare i ii modific metodele de gestiune
pentru a minimiza efectele unor probleme cu impact pe termen scurt. Capacitatea
managementului trebuie aprecia ca parte a evalurii probabilitii producerii
falimentului
(2) Riscuri inerente idnetificate:

 Riscuri legate de natura activitatii clientului (ramura in care clientul isi desfasoara
activitatea este foarte specializata; in aceasta ide, IFAC publica anual o serie de
alerte de ramura privind riscurile de audit
Factorii legati de prezentarile eronate care rezulta din raportarea financiara
frauduloasa (caracteristica managementului si influenta acestuia asupra mediului
controlului, circumstantele de ramura, caracteristicile activitatii de exploatare si
stabilitatea financiara)
Rezultatele auditurilor anterioare Erorile constatate in cursul auditului anului
precedent prezint o mare probabilitate de a se repeta in cursul auditului anului
curent.
Angajament initial sau repetat
Angajamentul repetat in cazul de fata nu impune reducerea riscului inerent
deoarece erorile neintentionate asupra facturarilor, vanzarilor, incasarilor si
creantelor incerte sepot repeta si in anul curent ceea ce impune testari aprofundate,
cu scopul de a determina dac neajunsurile din sistemul de gestionare contabil a
fost corectata.
Partile afiliate
Operatiunile cu caracter exceptional Achiziiile majore de mijloace fixe,
leasingurile prezint o probabilitate mai mare de a fi inregistrate gresit de catre
client decat operatiunile uzuale, deoarece nu are experena n nregistrarea lor.
Rationamentul necesar pentru inregistrarea corecta a soldurilor conturilor si a
operatiunilor Numeroase solduri de conturi necesit calculul unor estimri i o doz
important de logic managerial. Exemplificm: ajustri (provizioane pentru
creanele incerte, rezervele pentru pierderi din credite bancare,etc)
Vulnerabilitatea activelor la deturnare
Componenta populatiei analizate
Relatia dintre riscuri, probe si factorii care influenteaza riscurile