BAZELE CONTABILITATII I

CURS NR. 3
3. Definirea şi caracterizarea elementelor patrimoniale

3.1. Caracterizarea ACTIVELOR

3.1.1. Caracterizarea generală a activelor

Majoritatea activelor au o formă fizică ( clădirile, utilajele, mijloacele de transport, stocurile de materii
prime, materiale consumabile, produse finite, mărfuri, ambalaje). Cu toate acestea, forma fizică nu este esenţială
pentru existenţa unui activ, deoarece şi activele necorpoale (brevetele, know-how-urile, drepturile de autor)
deţinute şi controlate de entitățile economice pot aduce avantajele economice viitoare.
Majoritatea activelor sunt asociate unui drept legal (drept de proprietate şi de creanţă). Dreptul de
proprietate nu este esenţial pentru existenţa unui activ. Un bun deţinut pe baza unui contract de leasing (financiar)
poate genera avantaje economice viitoare pentru entitatea economică care-l utilizează.
Activele sunt, de regulă, rezultatul unor tranzacţii sau evenimente trecute (anterioare). Activele se pot
obţine şi prin alte operaţiuni sau tranzacţii, cum sunt activele primite de la guvern sau de la comunităţile locale,
ca urmare a unor programe care sprijină dezvoltarea economică a unei zone sau a unei ramuri economice
(descoperirea de resurse minerale).
Ieşirile de numerar generează, de regulă, active fără ca cele două fluxuri să coincidă. Pot avea loc ieşiri de
numerar fără ca ele să genereze beneficii economice viitoare (plata unor penalităţi, plata unor cheltuieli).
Recunoaşterea activelor. Un activ este recunoscut în bilanţ, în momentul în care:
-este probabilă realizarea unor beneficii economice viitoare ca urmare a deţinerii, utilizării, vânzării
activului respectiv;
-activul respectiv are un cost sau o valoare care poate fi evaluat în mod credibil.
O tranzacţie nu este recunoscută în bilanţ ca activ dacă este imposibil ca ea să genereze beneficii economice
viitoare pentru entitatea economică. O astfel de tranzacţie este recunoscută în Contul de profit şi pierdere ca o
cheltuială. Recunoaşterea activelor în Bilanţ are loc, de regulă, concomitent cu recunoaşterea unei datorii sau a
unui venit în Contul de profit şi pierdere.

3.1.2 Caracterizarea principalelor active patrimoniale

Activele patrimoniale pot fi grupate şi clasificate după conţinutul economic şi natura activelor,
respectiv după lichiditatea acestora. În majoritatea ţărilor din Europa, activele patrimoniale sunt prezentate
în ordinea inversă a lichidităţii lor şi anume :
A. Active imobilizate, care se împart în:
A1. imobilizări necorporale
A2. imobilizări corporale
A3. imobilizări financiare
B. Active circulante, care se împart în :
B1. stocuri
B2. creanţe
B3. investiţii financiare pe termen scurt
B4. disponibilităţi băneşti
C. Active de regularizare, în care se includ cheltuielile înregistrate în avans.

A. ACTIVELE IMOBILIZATE
Activele imobilizate sunt denumite şi active pe termen lung, bunuri imobile sau bunuri de investiţii.
Activele imoblilizate au următoarele caracteristici:
-au o perioadă de utilizare şi lichidare mai mare de un an;
-participă la desfăşurarea mai multor circuite economice, nu se consumă şi nu se înlocuiesc după prima
utilizare;
-sunt fixate în activitatea unităţii economice, nefiind destinate direct comercializării.

1
 A1. Imobilizările necorporale se mai numesc şi active intangibile sau active nemateriale. Ele cuprind
toate acele valori de investiţie care nu îmbracă forma fizică de bunuri concrete.
Potrivit Standardelor Internaţionale de Contabilitate “un active necorporal este un activ identificabil,
nemonetar, fără suport material şi deţinut pentru utilizarea în procesul de producţie sau furnizare de bunuri
sau servicii, pentru a fi închiriat terţilor sau pentru scopuri administrative”.
Ele au următoarea structură: cheltuieli de constituire; cheltuieli de dezvoltare; concesiuni, brevete, mărci
de fabrică şi comerţ şi alte drepturi şi valori similare; fondul comercial; alte imobilizări necorporale;
imobilizări necorporale în curs.
 Cheltuielile de constituire reprezintă cheltuielile ocazionate de înfiinţarea sau dezvoltarea activităţii unei
entităţi economice ( cheltuieli cu înscrierea şi înmatricularea, cheltuieli cu emisiunea şi vânzarea de acţiuni
şi obligaţiuni, cheltuieli de publicitate). Toate aceste cheltuieli se amortizează într-o perioadă de cel mult 5
ani, cu obligaţia prezentării detaliate a acestora în notele explicative.
 Cheltuieli de dezvoltare sunt cheltuielile ocazionate de aplicarea rezultatelor cercetării sau a altor
cunoştiinţe, menite să contribuie la realizarea de produse şi servicii noi sau îmbunătăţite substanţial, înaintea
stabilirii producţiei de serie sau a utilizării producţiei de serie. Motivul activării acestor cheltuieli îl constituie
înnoirile tehnologice care conduc la dezvoltarea unităţii, menţinerea nivelului de competivitate pe piaţă
printr-o rată constantă a profitului. Exemple de activităţi de dezvoltare:
-proiectarea, construcţia şi testarea producţiei intermediare sau folosirea intermediară a prototipurilor şi
modelelor;
-proiectarea uneltelor şi matriţelor care implică tehnologie nouă;
-proiectarea, construcţia şi operarea unei uzine pilot care nu este fezabilă din punct de vedere economic
pentru producţia pe scară largă;
-proiectarea, construcţia şi testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, sistemele sau
seviciile noi sau îmbunătăţite.
Şi aceste cheltuieli se amortizează în maximum 5 ani.
 Concesiuni, brevete, mărci de fabrică şi comerţ şi alte drepturi şi valori similare cuprind cheltuielile
ocazionate de achiziţionarea sau realizarea pe cont propriu a brevetelor, licenţelor şi a altor drepturi similare
de proprietate intelectuală sau industrială, inclusiv valoarea acestora adusă ca aport la capital de către
acţionari sau asociaţi sau primită prin donaţie cu titlu gratuit. Înregistrarea acestor valori în contabilitate se
face la costul de achiziţie, costul de producţie sau la valoarea justă, după caz.
Concesiunea reprezintă contavaloarea dreptului de exploatare a unui bun, activitate sau serviciu.
Concesiunea ia naştere pe baza unui contract prin care o parte numită concedent cedează, contra plată, unei
alte părţi, denumită concesionar, pe o perioadă determinată, dreptul de exploatare a unui bun sau de executare
a unei activităţi. Pe perioada concesionării bunul rămâne proprietatea concedentului. Concesionarul datorează
concedentului redevenţa, egală cu amortismentul bunului concesionat, precum şi o anumită dobândă.
Şi aceste categorii de imobilizări sunt amortizate pe toată durata cât entitatea economică a achiziţionat
dreptul de exploatare sau de utilizare a acestei categorii de imobilizări.
 Fondul comercial reprezintă cheltuielile efectuate pentru menţinerea sau dezvoltarea potenţialului de
activitate al entităţii economice, cum ar fi clientela, vadul comercial, emblema, reputaţia etc.
Fondul comercial se înregistrează în contabilitate numai în cazul aducerii lui ca aport la capitalul
social sau în cazul achiziţionării lui de la terţi. Fondul comercial reprezintă diferenţa calculată matematic
dintre costul de achiziţie şi valoarea justă la data tranzacţiei a părţii din activele nete achiziţionate. În general
fondul comercial nu se amortizează, dar dacă este supus totuşi amortizării perioada nu poate fi mai mare de
20 de ani de la data achiziţiei.
 Alte imobilizări necorporale - în această categorie se includ cheltuielile cu programele informatice şi
cu alte imobilizări necorporale. Programele informatice pot fi create în cadrul unităţii economice,
achiziţionate de la terţi, aduse ca aport în natură la capital sau primite cu titlu gratuit. Şi aceste imobilizări
se amortizează pe toată durata probabilă a utilizării lor ( cel mult 2 ani).
 Imobilizări necorporale în curs de execuţie reprezintă imobilizările necorporale neterminate pâna la
sfârşitul perioadei de gestiune. Ele sunt evaluate la costul de producţie (când sunt realizate cu forţe
proprii) sau la costul de achiziţie (cand sunt procurate de la terţi).

2
 A2. Imobilizările corporale se mai numesc şi active fixe sau tangibile.
Potrivit Standardelor internaţionale de Contabilitate un activ corporal trebuie recunoscut în bilanţ,
dacă se estimează că va genera beneficii economice pentru persoana juridică şi costul activului poate fi evaluat
în mod credibil.
În această categorie se cuprind bunurile de folosinţă îndelungată în cadrul unei entități economice. Ele
au următoarele caracteristici:
- sunt deţinute pentru a fi utilizate în producţia proprie de bunuri sau pentru alte scopuri, ca de exemplu
prestare de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau în scopuri administrative;
- sunt utilizate o perioadă de timp îndelungată mai mare de un an;
- au o valoare mai mare decât limita stabilită prin lege.
În această categorie de active se includ următoarele : Terenuri şi amenajări de terenuri; Construcţii;
Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii; Echipamente electrice, de calcul, mobilierul,
aparatura birotică, echipamentele de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte imobilizări corporale;
Imobilizări corporale în curs de execuţie.
 Terenurile şi amenajările de teren - în contabilitate evidenţa terenurilor se ţine separat pentru terenuri,
respectiv amenajările de teren. Terenurile sunt evidenţiate pe mai multe categorii, ca de exemplu :
terenuri cu construcţii, terenuri fără construcţii, terenuri cu zăcăminte, terenuri agricole. De regulă,
terenurile nu se amortizează. Amenajările de teren sunt reprezentate prin investiţiile efectuate şi
destinate punerii în valoare a terenurilor, lacurilor, bălţilor ( de ex. lucrările de împrejmuire, lucrările
de terasare, desecare, drumuri de acces etc.). Amenajările de teren se supun amortizării.
 Construcţiile sunt reprezentate prin hale, clădiri administrative, depozite, inclusiv instalaţiile aferente
acestora, în interiorul cărora se desfăşoară activităţile entității economice.
 Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii - se cuprind maşinile, utilajele şi
instalaţiile de lucru, aparatele şi instalaţiile de masurare, control şi reglare, mijloacele de transport,
animalele de muncă şi plantaţiile pe rod.
 Echipamentele electrice, de calcul, mobilierul, aparatura birotică, echipamentele de protecţie a
valorilor umane şi materiale şi alte imobilizări corporale.
 Imobilizări corporale în curs de execuţie reprezintă investiţiile neterminate până la sfârşitul exerciţiului
financiar, realizat în regie proprie sau în antepriză. Ele sunt evaluate la costul de achiziţie sau de
producţie, după caz.
Imobilizările corporale se supun amortizării. Amortizarea lor se face pe întreaga perioadă normală de
utilizare a lor.

A3. Imobilizările financiare se mai numesc şi investiţii financiare pe termen lung. În această categorie se
cuprind titlurile de valoare a căror posesie durabilă asigură obţinerea unor venituri financiare sub forma
dividendelor şi a dobânzilor, sau care permit exercitarea unui control asupra anumitor entităţi economice.
În această categorie se cuprind : Titlurile de participare, Interesele de participare, Creanţele imobilizate.
 Titlurile de participare se mai numesc şi participaţii. Reprezintă drepturile entităţii economice sub
formă de acţiuni şi alte titluri cu venit variabil, deţinute în capitalul altor unităţi, a căror deţinere pe o
perioadă îndelungată este considerată utilă. Deţinerea acestor titluri de valoare permite exercitarea unei
anumite influente notabile sau a unui control în gestiunea societăţii emiţătoare de titluri. Amortizarea
participaţiilor se realizează sub forma dividendelor distribuite din profitul obţinut de unitatea emiţătoare
de titluri de participare.
Titlurile de participare pot fi deţinute la filialele din cadrul grupului sau pot fi deţinute la societăţile din
afara grupului. Grupul este format dintr-o societate mamă şi toate filialele ei. Filiala este o entitate economică
controlată de o altă entitate economică ( de societatea mamă). Controlul înseamnă deţinerea, direct sau indirect,
a mai mult de jumătate din drepturile de vot ale unei entități economice.
 Interesele de participare reprezintă drepturile deţinute în capitalul altor entități economice (societăţi
comerciale). Ele sunt deţinute pe termen lung în scopul garantării contribuţiei la activităţile persoanei
juridice respective. Ele cuprind investiţiile în inteprinderile asociate şi investiţiile strategice.
Inteprinderea asociată este entitatea economică în care investitorul are o influenţă semnificativă ( între
20%-50% din acţiunile cu drept de vot ale inteprinderii ascociate). Investiţia strategică reprezintă o participare
de 10%-20% în capitalul altei societăţi. Investiţiile sub 10% sunt considerate interese minoritare.

3
 Dacă o entitate economică deţine controlul asupra altei entități, aceasta din urmă este numită filială pentru
entitatea economică care deţine controlul. Controlul reprezintă capacitatea de a conduce politicile financiare şi
operaţionale ale unei entități pentru a obţine beneficii din activitatea ei.
 Creanţele imobilizate reprezintă drepturile entității economice pentru sumele împrumutate pe termen
lung ( mai mare de 1 an) altor unităţi economice.
Creanţele imobilizate se împart în: creanţe legate de participaţii; împrumuturi acordate pe termen lung;
alte creanţe imobilizate; acţiunile proprii deţinute pe tern lung.
Creanţele legate de participaţii reprezintă drepturile de creanţă ale entității economice pentru
împrumuturile acordate societăţilor comerciale la care ea deţine titlurile de participare sau interesele de
participare. Aceste împrumuturi sunt purtătoare de dobânzi.
Împrumuturile acordate pe termen lung sunt drepturile de creanţă ale entității economice pentru sumele
împrumutate pe termen lung altor unităţi la care nu deţine titluri de participare sau interese de participare. Şi
aceste împrumuturi sunt purtătoare de dobânzi.
Alte creanţe imobilizate aici se includ garanţiile, depozitele bancare pe termen lung sau în alte instituţii
financiare, cauţiunile depuse la terţi şi dreputrile pentru bunurile predate în leasing financiar.
Acţiunile proprii sunt clasificate cu active imobilizate, în funcţie de intenţia societăţii comerciale cu
privire la durata de deţinere de peste un an.
Creanţa reprezintă dreptul creditorului de a primi, la un anumit termen, o sumă de bani sau alte bunuri
ori valori de la debitori. Creanţele constituie un activ pentru creditor şi un pasiv pentru debitor.
Cauţiunea se realizează pe baza unui contract prin care o persoană garantează pentru o altă persoană, faţă
de terţi, că va îndeplini ea obligaţiile persoanei garantate în cazul în care aceasta nu respectă angajamentul.
Garanţia se realizează tot pe bazaă de contract prin care o parte (garantul) garantează celeilalte părţi
(beneficiarul) executarea unei obligaţii. Garanţia dă dreptul beneficiarului (creditorului) ca în cazul neexecutării
obligaţiei de către debitor să ceară scoaterea la licitaţie a bunurilor sau hârtiilor de valoare în vederea stingerii
obligaţiei semnate.

B. ACTIVELE CIRCULANTE
Activele circulante se mai numesc şi active curente sau bunuri mobile. În această categorie se includ
toate activele de exploatare precum şi cele de trezorerie a căror durată de lichidare este de până la 1 an.
Activele circulante se caracterizează prin :
-nu rămân o perioadă îndelungată într-o entitate economică, perioada lor de rotaţie fiind de regulă mai
mică de 1 an;
-se află într-o continuă mişcare, schimbându-şi forma materială şi utilitatea în cadrul circuitului
economic patrimonial.
Cu ocazia finalizării fiecărui ciclu de exploatare activele circulante sunt înlocuite continuu unele cu altele.
Astfel în faza de aprovizionare, activele circulante sub formă de bani se transformă în stocuri de materii prime,
materiale auxiliare, piese de schimb. În procesul de producţie, stocurile de materii prime şi materiale se consumă
integral, rezultând stocuri de produse finite şi semifabricate, precum şi producţie neterminată. Apoi în faza de
desfacere stocurile de produse finite se transformă în creanţe sau în disponibilităţi băneşti.
În funcţie de forma concretă pe care o îmbracă, activele circulante se împart în :
B1. Stocuri şi producţie în curs de execuţie
B2. Creanţe
B3. Investiţii financiare pe termen scurt
B4. Disponibilităţi băneşti

B1. Stocurile şi producţia în curs de execuţie mai sunt întâlnite şi sub numele de active circulante
materiale. Potrivit Standardelor Internaționale de Contabilitate, stocurile sunt bunuri materiale (active) :
- deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii;
- în curs de transformare în cadrul procesului de producţie, în vederea vânzării după finalizarea lor;
- deţinute sub forma materiilor prime, materialelor consumabile şi care urmează a fi folosite în carul
procesului de producţie sau pentru prestarea de servicii.
La rândul lor, stocurile se împart în 2 grupe :
- stocuri pentru producţie ( materii prime, materiale consumabile, obiecte de inventar);
- stocuri pentru circulaţie ( produse finite, semifabricate destinate vânzării, mărfurile).
În contabilitate, în categoria stocurilor sunt incluse următoarele :

4
 1. Materiile prime reprezintă substanţa principală a produsului finit, participă direct la fabricarea
produselor, regăsindu-se în produsul finit integral sau parţial, în starea lor iniţială sau transformată ( în industria
de panificaţie, faina reprezintă materie primă, în schimb în industria de morărit, faina nu este materie primă ci
este produs finit).
2. Materialele consumabile sunt bunuri care participă sau ajută în procesul de producţie, fără a se regăsi
în produsul finit. La rândul lor se împart în:
a)materiale auxiliare:
-se adaugă materiilor prime, în scopul transformării lor, cum ar fi catalizatorii în industria chimică;
-contribuie la fabricarea produselor finite;
-sunt utilizate pentru asigurarea condiţiilor necesare desfăşurării în bune condiţii a activităţii.
b)combustibilii: iau parte direct sau indirect la procesele care au loc într-o entitate economică. În funcţie
de rolul şi destinaţia lor deosebim:
-combustibillii tehnologici, care se adaugă materiilor prime pentru a ajuta la transformarea acestora;
-combustibilii energetici, sunt utilizaţi fie la producerea energiei electrice şi termice, fie pentru punerea
în mişcare a unor utilaje şi maşini;
-combustibilii gospodăreşti, utilizaţi pentru încălzirea şi iluminatul locurilor de muncă sau pentru alte
nevoi neindustriale.
c)piesele de schimb: servesc pentru înlocuirea unor componente ale maşinilor şi utilajelor în vederea
reparării acestora.
În categoria materialelor consumabile mai sunt incluse și: materialele pentru ambalat, seminţele şi materialele
de plantat, furajele utilizabile în activitatea unităţilor agricole, precum şi alte materiale consumabile.
3. Obiecte de inventar reprezintă bunuri de natura materialelor care:
-fie au o valoare mai mică decât limita stabilită de lege pentru a fi considerate imobilizări corporale,
indiferent de durata lor normală de utilizare;
-fie au o durată de utilizare mai mică de un an, indiferent de valoarea lor.
Sunt asimilate obiectelor de inventar şi echipamentele de protecţie, îmbrăcămintea specială, mobilierul
mărunt, sculele, dispozitivele şi verificatoarele şi alte obiecte asimilate acestora.
4. Producţia în curs de execuţie este producţia neterminată la sfârşitul perioadei de gestiune. Ea este
formată din bunuri aflate în curs de transformare. Această producție ocupă o poziţie intermediară fie între
materie primă şi semifabricat, fie între semifabricat şi produsul finit.
5. Semifabricatele sunt bunurile care:
-au parcurs un anumit număr de faze ale procesului tehnologic, au suferit un anumit grad de prelucrare;
-au fost recepţionate, urmând fie a fi prelucrate în continuare, fie a fi vândute terţilor.
Prin urmare, semifabricatele pot proveni din producţie proprie sau pot fii achiziţionate de la terţi. Ele sunt
destinate în primul rând consumului intern, dar pot fi şi vândute terţilor.
6. Produsele finite reprezintă bunurile materiale care au parcurs toate fazele procesului tehnologic, au
fost verificate din punct de vedere al calităţii şi pentru care au fost întocmite documentele de predare a lor la
depozite de unde urmează a fi vândute.
7.Produsele reziduale sunt bunuri rezultate din procesul de producţie şi reprezentate prin rebuturi,
materiale recuperabile şi deşeuri.
8. Mărfurile reprezintă bunuri materiale achiziţionate de la terţi în vederea revânzării lor ca atare. Tot
aici mai intră şi stocurile care îşi schimbă destinaţia şi pe care entitatea economică doreşte să le vândă prin
magazinele proprii de desfacere cu amănuntul.
9. Ambalajele reprezintă bunuri materiale, folosite pentru protejarea altor bunuri pe timpul transportului,
manipulării sau depozitării. Se împart în 2 grupe:
-ambalaje de circulaţie (borcane, cutii, saci, sticle);
-ambalaje de producţie( fiolele pentru medicamente, tuburi pentru pasta de dinţi).
În funcţie de valoarea lor şi de durata lor de utilizare, unele ambalaje sunt incluse în categoria
imobilizărilor corporale sau a obiectelor de inventar.
10. Animale şi păsări - în această categorie se includ animalele şi păsările născute vii sau achiziţionate
precum şi animalele tinere de orice fel, crescute şi folosite pentru reproducţie, pentru producţie de lână, lapte,
carne, blănuri. În această categorie nu se includ animalele de muncă. Acestea intră în categoria imibilizărilor
corporale.
11. Stocurile aflate la terţi - aici se includ bunurile de natura stocurilor, enumerate mai sus, trimise în
custodie sau pentru prelucrare la terţi precum şi cele aflate în consignaţie.