Capitolul 3.

Contabilitatea activelor imobilizate

CAPITOLUL 3

CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE

3.1. Definirea şi structura activelor imobilizate

Activele imobilizate reprezintă bunuri şi valori destinate utilizării pe o bază continuă, pe o perioadă
mai mare de un an, în scopul desfăşurării activităţilor entităţii.
Aceste elementele patrimoniale constituie suportul tehnico-material şi financiar necesar desfăşurării
activităţilor cu caracter productiv şi de prestări servicii, precum şi celor din alte domenii de activitate. Ele
reprezintă elemente indispensabile pentru realizarea obiectului de activitate al fiecărei entităţi, se folosesc o
perioadă îndelungată şi nu se consumă la prima utilizare, iar valoarea pe care o au se recuperează, de regulă,
în mod eşalonat, prin includerea în cheltuieli.
Reglementările contabile în vigoare consideră active imobilizate ca fiind acele active generatoare
de beneficii care se află în patrimoniul entităţii pe o perioadă mai mare de un an, destinate a fi
utilizate pe o bază continuă, în scopul desfăşurării activităţilor entităţii.
Prin beneficii economice viitoare se înţelege potenţialul de a contribui, în mod direct sau indirect, la
fluxul de numerar sau de echivalente de trezorerie către entitate. Acest potenţial poate fi unul productiv, fiind
parte a activităţilor de exploatare ale entităţii.
Pentru organizarea contabilităţii imobilizărilor se are în vedere conţinutul lor economic şi scopul
pentru care sunt destinate, în funcţie de care sunt delimitate următoarele categorii: imobilizări necorporale,
corporale şi financiare, cu precizarea că pentru primele două categorii se delimitează imobilizările în curs şi
avansurile aferente.
a. Imobilizările necorporale (nemateriale) se caracterizează prin faptul că nu îmbracă fizic forma
de bunuri materiale concrete.
Reglementările în vigoare precizează că „un activ necorporal este un activ identificabil,
nemonetar, fără suport material şi deţinut pentru utilizare în procesul de producţie sau furnizare de
bunuri sau servicii, pentru a fi închiriat terţilor sau pentru scopuri administrative”8.
 Cheltuielile de constituire se referă la cheltuielile privind înfiinţarea sau dezvoltarea unei
entităţi, dintre care se amintesc: taxele şi alte cheltuieli de înscriere şi înmatriculare, cheltuielile efectuate cu
emisiunea şi vânzarea de acţiuni şi obligaţiuni, cheltuielile de prospectare iniţială a pieţei sau de publicitate şi
alte cheltuieli de această natură legate de înfiinţarea şi extinderea activităţilor entităţii.
 Cheltuielile de dezvoltare sunt generate de aplicarea rezultatelor cercetării sau a altor cunoştinţe
într-un plan sau proiect ce vizează producţia de materiale, dispozitive, produse, procese, sisteme sau servicii
noi sau îmbunătăţite substanţial, înainte de începerea producţiei sau utilizării comerciale.
O imobilizare necorporală generată de dezvoltare (sau faza de dezvoltare a unui proiect intern) se
recunoaşte dacă, şi numai dacă, o entitate poate demonstra toate elementele următoare:
1. fezabilitatea tehnică pentru finalizarea imobilizării necorporale, astfel încât aceasta să fie
disponibilă pentru utilizare sau vânzare;
2. intenţia sa de a finaliza imobilizarea necorporală şi de a o utiliza sau vinde;
3. capacitatea sa de a utiliza sau vinde imobilizarea necorporală;
4. modul în care imobilizarea necorporală va genera beneficii economice viitoare probabile. Printre
altele, entitatea poate demonstra existenţa unei pieţe pentru producţia generată de imobilizarea
necorporală ori pentru imobilizarea necorporală în sine sau, dacă se prevede folosirea ei pe plan
intern, utilitatea imobilizării necorporale;
5. disponibilitatea unor resurse tehnice, financiare şi de altă natură adecvate pentru a completa
dezvoltarea şi pentru a utiliza sau vinde imobilizarea necorporală;
6. capacitatea sa de a evalua credibil cheltuielile atribuibile imobilizării necorporale pe perioada
dezvoltării sale.
Exemple de activităţi de dezvoltare sunt:

8
OMFP nr. 3055/29.10.2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene,
Monitorul Oficial nr. 766 bis/10.11.2009.
1
Capitolul 3. Contabilitatea activelor imobilizate
a) proiectarea, construcţia şi testarea producţiei intermediare sau folosirea intermediară a
prototipurilor şi modelelor;
b) proiectarea uneltelor şi matriţelor care implică tehnologie nouă;
c) proiectarea, construcţia şi operarea unei uzine pilot care nu este fezabilă din punct de vedere
economic pentru producţia pe scară largă;
d) proiectarea, construcţia şi testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele,
sistemele sau serviciile noi sau îmbunătăţite.
 Concesiunile, brevetele, licenţele, mărcile comerciale drepturile şi activele similare sunt
aduse ca aport, achiziţionate sau dobândite pe alte căi şi privesc cheltuielile de intrare în patrimoniu a acestor
active, exprimate, după caz, sub forma valorii juste sau a costului de achiziţie.
 Fondul comercial apare, de regulă, la consolidare şi reprezintă diferenţa dintre costul de
achiziţie şi valoarea la data tranzacţiei, a părţii din activele nete achiziţionate de entitate. Se au în vedere
elementele de patrimoniu care au influenţă favorabilă asupra menţinerii sau dezvoltării potenţialului entităţii,
cum sunt: clientela, vadul comercial, segmentele de piaţă, reputaţia ş.a.
 Avansurile şi alte imobilizări necorporale cuprind, pe de o parte, avansurile acordate
furnizorilor de imobilizări necorporale, iar pe de altă parte programele informatice create de entitate sau
achiziţionate de la terţi, pentru necesităţile proprii, de utilizare, precum şi alte imobilizări necorporale.
Imobilizările necorporale în curs de execuţie se referă la costul de producţie sau cel de achiziţie,
după caz, aferent imobilizărilor de această natură care sunt neterminate până la sfârşitul perioadei.
b. Imobilizările corporale sunt constituite din: terenuri şi construcţii; instalaţii tehnice şi maşini;
utilaje şi mobilier; avansuri şi imobilizări corporale în curs de execuţie. Ele reprezintă active care sunt
recunoscute în bilanţ atunci când sunt destinate a fi utilizate, pe parcursul unei perioade mai mari de un an, în
producţia proprie de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru folosirea în
scopuri administrative.
 Terenurile cuprind atât terenurile propriu-zise, cât şi amenajările de terenuri, reţinându-se că
numai acestea din urmă sunt amortizabile, iar ca obiect de evidenţă este considerat fiecare teren încadrat
într-o grupă sau categorie, după cum urmează: terenuri agricole, terenuri silvice; terenuri fără construcţii;
terenuri cu zăcăminte; terenuri cu construcţii; alte terenuri.
 Imobilizările corporale (mai puţin terenurile) sunt delimitate în 3 grupe principale de active,
care sunt amortizabile, şi anume:
1. Construcţii;
2. Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii, unde sunt delimitate 4 subgrupe,
astfel:
a. Echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi instalaţii de lucru);
b. Aparate şi instalaţii de măsurare, control şi reglare;
c. Mijloace de transport;
d. Animale şi plantaţii şi
3. Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte
active corporale.
În categoria imobilizărilor corporale amortizabile se include un activ corporal care, pe lângă cele
două condiţii amintite (destinaţia şi perioada de utilizare de peste un an), depăşeşte o limită minimă de
valoare stabilită prin hotărâre a Guvernului, care în prezent este de 1.800 lei.
 Avansurile şi imobilizările în curs de execuţie se referă, pe de o parte, la avansurile acordate
furnizorilor de imobilizări corporale, iar pe de altă parte la acele investiţii care nu sunt terminate, efectuate în
regie proprie sau în antrepriză, aflându-se în diferite faze de execuţie, la cele finalizate dar nerecepţionate,
devenind ulterior imobilizări corporale. Ele se trec în categoria imobilizărilor finalizate după efectuarea
recepţiei, darea în folosinţă sau punerea lor în funcţiune, după caz.
c. Imobilizările financiare reprezintă o modalitate specifică de fructificare, pentru o perioadă mai
mare de un an, a capitalului disponibil sau a altor acţiuni şi drepturi de creanţă proprii prin folosirea lor drept
capitaluri de către altă entitate căreia îi sunt necesare resurse financiare în vederea dezvoltării activităţii,
precum şi în scopul extinderii relaţiilor economice în domeniul productiv sau comercial.
Acţiunile deţinute la entităţile afiliate reprezintă titluri cu venit variabil deţinute pe o perioadă
îndelungată, cu scopul exercitării unui control sau unei influenţe notabile şi, implicit, pentru realizarea unui
venit financiar (sub formă de dividende).
 Interesele de participare se referă la drepturile deţinute în capitalul altor entităţi, de peste 20%,
care, în cazul unor legături durabile cu acestea, contribuie la gestionarea activităţilor ce se desfăşoară. Altfel

2
Capitolul 3. Contabilitatea activelor imobilizate
spus, ele sunt deţinute pe termen lung în scopul asigurării posibilităţii de a contribui la managementul
activităţii entităţii respective.
 Alte titluri imobilizate se referă la alte titluri de valoare deţinute pe o perioadă îndelungată, în
capitalul social al altor entităţi, diferite de entităţile afiliate şi întreprinderile asociate.
 Împrumuturile acordate sunt constituite din creanţe faţă de terţi care au la bază contracte ce
prevăd dobânda legală ce se percepe şi care reprezintă venituri financiare.
Creanţele legate de participaţii se constituie cu ocazia acordării de împrumuturi entităţilor la care se
deţin titluri de participare.
La rândul lor, garanţiile, depozitele şi cauţiunile depuse de entitate la terţi reprezintă categoria „alte
împrumuturi“.
În grupa de bilanţ denumită „imobilizări financiare“ se înscriu doar creanţele imobilizate, inclusiv cele
provenite din contractele de leasing financiar, cu scadenţă mai mare de un an, altfel se reflectă la creanţe
curente.

3.2. Contabilitatea imobilizărilor necorporale

Contabilitatea operaţiunilor privind imobilizările necorporale, care au pondere redusă dar structură
relativ complexă, se organizează cu ajutorul mai multor conturi sintetice de gradul I, conturi ce constituie
grupa cu aceeaşi denumire şi simbolul 20 a clasei a 2-a din Planul de conturi general, denumită "Conturi de
imobilizări". În grupa amintită sunt incluse următoarele conturi:
201 „Cheltuieli de constituire”(A)
203 „Cheltuieli de dezvoltare”(A)
205 „Concesiuni, brevete, licenţe, mărci
comerciale,drepturi şi active similare”(A)
207 „Fond comercial” (A)
208 „Alte imobilizări necorporale” (A)
Toate aceste conturi prezintă următoarele trăsături comune:
 au funcţia contabilă de activ;
 sunt conturi de bilanţ, putând avea solduri finale debitoare, care reprezintă imobilizările
necorporale existente în patrimoniul entităţii;
 se înscriu în activul bilanţului contabil în grupa A "Active imobilizate", în prima subgrupă
"Imobilizări necorporale" (I), la valoarea netă;
 se oglindesc în bilanţul dezvoltat ca elemente distincte, cu excepţia conturilor 205 şi 208 pentru
care este stabilit un singur indicator;
 în bilanţul prescurtat se înscriu la un singur post bilanţier, împreună cu imobilizările în curs şi
avansurile pentru imobilizări necorporale.
Pentru organizarea contabilităţii imobilizărilor necorporale se folosesc în plus conturile
corespunzătoare de amortizări, precum şi cel de ajustări pentru deprecierea imobilizărilor şi anume:
280 „Amortizări privind imobilizările necorporale" (P)
290 "Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale" (P)
Aceste conturi au funcţia contabilă de pasiv şi funcţionează după regulile generale privind
conturile de această natură. Soldurile finale creditoare pe care le pot avea la sfârşitul anului financiar se
deduc din soldurile finale debitoare aferente conturilor de imobilizări necorporale corespondente în vederea
determinării valorilor contabile nete ce se înscriu în bilanţ.
Debitul contului 201 „Cheltuieli de constituire” se debitează prin creditul conturilor care arată
modalitatea de efectuare a cheltuielilor: active circulante băneşti (512, 531, 542 ş.a.) sau furnizori pentru
imobilizări (404).
Creditul contului analizat reflectă cheltuielile de constituire amortizate integral şi care se scad din
evidenţă, precum şi cheltuielile de emisiune ce se repartizează potrivit conturilor corespondente debitoare
(2801, 1041).
Soldul contului la care ne referim poate fi debitor şi reprezintă valoarea cheltuielilor de constituire
existente în evidenţa entităţii.
Cheltuielile de constituire se amortizează într-o perioadă de cel mult 5 ani, iar evidenţa analitică a
lor se organizează pe feluri de cheltuieli.

3
Capitolul 3. Contabilitatea activelor imobilizate
Debitul contului 203 „Cheltuieli de dezvoltare” reflectă valoarea cheltuielilor de dezvoltare, prin
creditul conturilor care indică modalităţile de intrare în patrimoniu: 233, 721, 404, 451, 453 şi 475.
Creditul contului oferă informaţii privind valorile neamortizate până la data scăderii din evidenţă a
elementelor pe care acest cont le reflectă în debit, amortizarea acestora înregistrată până în acel moment,
precum şi valoarea brevetelor sau licenţelor obţinute din activitatea proprie, potrivit conturilor corespondente
debitoare (6583, 2803, 205).
Soldul contului poate fi debitor şi oferă informaţii cu privire la valoarea de înregistrare a cheltuielilor
de dezvoltare existente în entitate.
Evidenţa analitică a cheltuielilor de dezvoltare se organizează pe categorii de lucrări sau obiecte cu
asemenea destinaţie, iar amortizarea lor se realizează lunar în perioada contractului sau pe durata de utilizare,
după caz, fără a depăşi cinci ani. Asemenea situaţii necesită a fi prezentate în notele explicative, împreună cu
motivele care s-au avut în vedere.
Precizare:
Atât pentru cheltuielile de constituire, cât şi pentru cele de dezvoltare, în cazul în care, la scăderea
lor din evidenţă, există şi cheltuieli neamortizate, funcţionează restricţia potrivit căreia nu se face nici o
distribuire din profituri, cu excepţia situaţiei când entitatea dispune de rezerve disponibile pentru distribuire
şi/sau de profit reportat de cel puţin mărimea unei asemenea sume.
Contul 205 "Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active similare", se
debitează cu valoarea elementelor de mai sus, prin creditul conturilor care identifică modalitatea de intrare a
lor în patrimoniu (404, 456, 475, 451, 453, 167 şi respectiv 203).
Precizare:
În cazul concesiunii este obligatoriu să fie stabilite o durată şi o valoare amortizabilă pentru aceasta.
Dacă în contract se prevede plata unei chirii, atunci concesiunea respectivă nu este recunoscută ca
imobilizare necorporală, ea constituie o închiriere. Entitatea care are în proprietate imobilizări corporale pe
care le concesionează, închiriază sau le predă în locaţie de gestiune are obligaţia să calculeze şi înregistreze
în contabilitate amortizarea aferentă.
Creditul contului reflectă informaţii ce privesc sumele neamortizate până la data scăderii din
evidenţă a elementelor ce se oglindesc în acest cont, amortizarea înregistrată până în acel moment şi valoarea
aferentă atât brevetelor şi altor drepturi şi valori similare aportate şi retrase, cât şi concesiunilor restituite,
debitându-se conturile care reflectă specificul acestor operaţii (6583, 2805, 456 şi respectiv 167). Valoarea
brevetelor, licenţelor şi altor drepturi şi valori similare depuse ca aport la capitalul altor entităţi, în schimbul
dobândirii de participaţii în capitalul acestora, se înregistrează prin corespondenţă cu debitul următoarelor
conturi: 261, 263, 265.
Soldul contului prezentat poate fi debitor în cazul în care entitatea dispune de concesiuni recunoscute
ca imobilizări necorporale, brevete, licenţe, mărci comerciale şi alte drepturi şi valori similare.
Evidenţa analitică se organizează pe categorii şi feluri de elemente ce se înregistrează în contul
analizat.
În situaţia în care bunul primit în concesiune nu îndeplineşte condiţiile pentru a fi recunoscut ca
imobilizare necorporală se asigură urmărirea lui şi implicit obligaţia faţă de concedent utilizându-se contul
8036 „Redevenţe, locaţii de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate”, care se debitează.
Pentru bunurile nerecunoscute ca imobilizări necorporale, redevenţa facturată de concedent se
înregistrează în debitul contului 612 „Cheltuieli cu redevenţele, locaţiile de gestiune şi chiriile” şi în creditul
contului 401 „Furnizori”. Totodată, se debitează contul 8036 „Redevenţe, locaţii de gestiune, chirii şi alte
datorii asimilate".
Pentru restituirea bunurilor care nu sunt recunoscute ca imobilizări necorporale nu se efectuează
înregistrări contabile, reţinându-se că, odată cu plata ultimei redevenţe anuale, soldul contului 8036
„Redevenţe, locaţii de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate" devine zero.
Contul 208 „Alte imobilizări necorporale” oglindeşte în debit informaţii cu privire la programele
informatice obţinute din producţia proprie sau achiziţionate de la terţi, destinate utilizării în cadrul entităţii,
prin creditul conturilor care arată modalităţile de dobândire (721, 404, 456, 475).
Creditul contului analizat oferă informaţii ce privesc valoarea imobilizărilor în cauză, parţial sau
complet amortizate, care se vând sau se scot din funcţiune, ori sunt depuse la capitalul altor entităţi, în
schimbul dobândirii de participaţii la capitalul acestora (6583, 2808, 456, 261, 263, 265).
Programele informatice se amortizează liniar pe o perioadă de 3 ani.
Soldul contului prezentat poate fi debitor în cazul în care entitatea dispune de programe informatice
şi alte imobilizări necorporale.

4
Capitolul 3. Contabilitatea activelor imobilizate
Exemple de operaţii contabile privind imobilizări necorporale:
Nr. Conturi Valoare
Conţinutul operaţiei economice
crt. D C - lei -
1. Se achită cu numerar cheltuieli cu reclama şi prospectarea pieţei la % 5311 372
înfiinţare în valoare de 300 lei, plus tva 24% 201 300
4426 72
2. Amortizarea cheltuielilor de constituire (o treime în fiecare an, deci, 6811 2801 300
în total 300 lei)
3. Scăderea din evidenţă a cheltuielilor de constituire integral amortizate 2801 201 300
4. Înregistrarea unor cheltuieli proprii, de 5.000 lei, pentru un obiectiv 233 721 5.000
de dezvoltare
5. Recepţia propriu-zisă a obiectivului de dezvoltare 203 233 5.000
6. Achiziţia unui proiect de dezvoltare de la terţi, de 4.000 lei, cu TVA % 404 4.960
24% 203 4.000
4426 960
7. Recepţia unui brevet, în valoare de 12.500 lei, rezultat dintr-o lucrare 205 203 12.500
de dezvoltare
8. Primirea în concesiune a unui bun, în valoare de 48.000 lei 205 167 48.000
9. Se înregistrează redevenţa anuală datorată pentru bunul primit la 167 404 2.400
operaţia 8, în sumă de 2.400 lei
10. Achiziţia unui program informatic, în valoare de 2.600 lei, cu TVA de % 404 3.224
24% 208 2.600
4426 624
11. Amortizarea aferentă primului an de utilizare, în sumă de 870 lei 6811 2808 870
12. Vânzarea programului informatic la preţul de 2.000 lei, cu TVA de 461 % 2.480
24% 7583 2.000
4427 480
13. Scăderea din evidenţă a programului informatic vândut % 208 2.600
2808 870
6583 1.730

3.3. Contabilitatea imobilizărilor corporale

3.3.1. Organizarea generală a contabilităţii imobilizărilor corporale

Organizarea contabilităţii imobilizărilor corporale se realizează utilizându-se patru conturi sintetice

de gradul I şi şase de gradul II, care se prezintă în continuare:
211 „Terenuri şi amenajări de terenuri" (A)
2111 „Terenuri” (A)
2112 „Amenajări de terenuri” (A)
212 „Construcţii” (A)
213 „Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii” (A)
2131 „Echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi instalaţii de lucru)” (A)
2132 „Aparate şi instalaţii de măsurare, control şi reglare” (A)
2133 „Mijloace de transport” (A)
2134 „Animale şi plantaţii” (A)
214 „Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale şi
alte active corporale" (A)
Conturile de imobilizări corporale, ca de altfel şi cele pentru imobilizări necorporale, au anumite
trăsături comune şi anume:
- au funcţia contabilă de activ;
- sunt conturi de bilanţ şi au solduri debitoare, care reprezintă preţul de evidenţă aferent
imobilizărilor corporale pe care le deţine entitatea;

5
Capitolul 3. Contabilitatea activelor imobilizate
- soldurile finale se înscriu în bilanţ în cea de a II-a subgrupă, "Imobilizări corporale" din cadrul
grupei A, denumită "Active imobilizate", la valoarea contabilă netă sau altfel spus la valoarea de intrare
diminuată cu ajustările pentru depreciere aferente.
Pentru organizarea contabilităţii imobilizărilor corporale se utilizează, în plus, conturi de
amortizări, precum şi de ajustări pentru depreciere, după cum urmează:
281 „Amortizări privind imobilizările corporale" (P)
2811 „Amortizarea amenajărilor de terenuri” (P)
2812 „Amortizarea construcţiilor” (P)
2813 „Amortizarea instalaţiilor, mijloacelor de transport, animalelor şi plantaţiilor”
(P)
2814 „Amortizarea altor imobilizări corporale” (P)
291 „Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale" (P)
Toate aceste conturi au funcţia contabilă de pasiv şi funcţionează după regulile generale privind
conturile din aceeaşi categorie. Soldurile finale creditoare, pe care le pot avea la încheierea exerciţiului sau
în alte situaţii, se deduc din soldurile finale debitoare aferente conturilor de imobilizări corporale
corespondente, pentru determinarea valorilor contabile nete ce se înscriu în bilanţ.
Conturile de imobilizări amintite anterior asigură informaţii utile în ceea ce priveşte existenţele şi
modificările acestora, inclusiv integritatea lor, şi oferă o multitudine de informaţii referitoare la modul de
utilizare a acestor active, analiza şi controlul gestionar al integrităţii patrimoniului.

3.3.2. Contabilitatea imobilizărilor corporale neamortizabile

În această categorie de imobilizări se includ, aşa cum s-a amintit anterior, numai terenurile
propriu-zise, fără amenajări, care se reflectă în contabilitate utilizându-se contul sintetic 2111 „Terenuri”.
Debitul contului reflectă informaţii ce privesc valoarea terenurilor achiziţionate şi a celor primite ca aport la
capital sau cu titlu gratuit, primite prin subvenţii pentru investiţii, ori în regim de leasing, prin corespondenţă
cu creditul conturilor specifice acestor modalităţi de intrare în patrimoniu (404, 456, 475, 167). De
asemenea, tot în debit se înregistrează şi creşterea de valoare rezultată din reevaluarea terenurilor,
creditându-se contul 105 „Rezerve din reevaluare”.
Creditul contului 2111 "Terenuri" furnizează informaţii cu privire la valoarea terenurilor care se
cedează, a celor retrase de la capital, aferente decontărilor cu acţionarii sau asociaţii, precum şi terenurile
care fac obiectul participării în natură la capitalul social al altei societăţi, prin corespondenţă cu debitul
conturilor care indică modalitatea de ieşire (6583, 456, 261, 263 şi 265). Concomitent se mai debitează acest
ultim cont prin creditul contului 1068 "Alte rezerve" pentru diferenţa dintre valoarea titlurilor dobândite şi
valoarea terenurilor. De asemenea, se oglindeşte diminuarea de valoare rezultată din reevaluarea terenurilor,
prin debitul contului 105 "Rezerve din reevaluare", atunci când anterior s-au înregistrat diferenţe de această
natură în plus ş.a.
Evidenţa analitică se poate organiza pe grupe de terenuri, delimitate în funcţie de destinaţia pe care
o au şi anume: terenuri agricole, terenuri silvice, terenuri fără construcţii, terenuri cu zăcăminte, terenuri cu
construcţii şi alte terenuri, iar operaţia de evaluare se efectuează avându-se în vedere, printre altele, clasele
de calitate, suprafaţa şi amplasarea terenurilor, la costul de achiziţie sau la valoarea justă aferentă aportului în
natură.
Precizare:
În ceea ce priveşte operaţiile contabile privind intrările şi ieşirile de terenuri, acestea sunt similare
celorlalte imobilizări corporale, cu deosebirea ca în cazul terenurilor nu intervine amortizare. Din aceste
motive considerăm oportun să exemplificăm din punct de vedere contabil operaţiile de intrare-ieşire pentru
imobilizările corporale amortizabile.

3.3.3. Contabilitatea operaţiilor privind intrarea imobilizărilor corporale amortizabile

Conturile sintetice utilizate pentru reflectarea contabilă a imobilizărilor corporale amortizabile sunt
2112, 212, 213 şi 214 şi asigură evidenţa existenţei şi mişcării categoriilor de imobilizări corporale amintite.
Debitul acestor conturilor reflectă intrările în patrimoniu sub forma achiziţionărilor, realizărilor din
producţie proprie, primirilor cu titlu gratuit, ca aport la capital ş.a., prin creditul conturilor care se utilizează
pentru urmărirea acestor elemente (404, 451, 453, 722, 231, 475 şi 456).

6
Capitolul 3. Contabilitatea activelor imobilizate
Creditul conturilor analizate reflectă ieşirile de imobilizări corporale ca urmare a vânzării, scoaterii
din funcţiune sau retragerii din capital, precum şi activele corporale care fac obiectul participării în natură la
capitalul social al altei societăţi (281, 6583, 456, 261, 263 şi 265).
Evidenţa analitică a imobilizărilor corporale amortizabile se organizează în mod distinct pentru
fiecare obiect sau complex de obiecte cu toate dispozitivele şi accesoriile sale şi care îndeplineşte în mod
independent, în totalitatea lui, o funcţie distinctă. În acest scop se folosesc, în funcţie de opţiunea unităţii,
„Registrul numerelor de inventar” şi „Fişa mijlocului fix” sau „Registrul pentru evidenţa mijloacelor
fixe”, fiind recomandat în mod deosebit pentru entităţile cu un număr redus de imobilizări corporale.
Evidenţa analitică, împreună cu cea operativă, care este organizată cu ajutorul "Listei de
inventariere şi evidenţa imobilizărilor corporale", asigură urmărirea atât a existenţei şi mişcării acestor
bunuri pe categorii şi pe locuri de folosinţă (subunităţi, secţii, laboratoare, compartimente organizatorice
funcţionale ş.a.) şi în cadrul acestora pe obiecte de evidenţă, cât şi cunoaşterea gradului de depreciere.
Amortizarea imobilizărilor corporale se efectuează în funcţie de cotele de amortizare legale,
începând cu luna următoare punerii în funcţiune şi până la recuperarea integrală a valorii lor de intrare în
patrimoniu sau de evidenţă, folosindu-se documentul denumit „plan de amortizare”.
În legătură cu amenajările de terenuri se menţionează că reprezintă investiţii care se
concretizează în racordări la sistemul de alimentare cu energie, împrejmuiri, lucrări de acces etc., care se
amortizează într-o perioadă de 10 ani, în regim liniar.
Complexitatea operaţiilor de intrare în patrimoniu a imobilizărilor corporale amortizabile implică
tratamente contabile distincte pentru fiecare modalitate în parte, astfel încât informaţia furnizată de
contabilitate să permită identificarea acestor căi de provenienţă a activelor. Din această perspectivă, se
prezintă, în continuare, exemple de înregistrări contabile privind operaţiile frecvente de intrare a
imobilizărilor corporale amortizabile.
Exemple de operaţii contabile
Nr. Conturi Valoare
Conţinutul operaţiei economice
crt. D C - lei -
1a. Recepţionarea unei amenajării de teren realizate cu efort propriu, în 2112 722 18.000
valoare de 18.000 lei
1b. Amortizarea amenajării pentru 3 ani de utilizare, în sumă de 5.400 6811 2811 5.400
lei (DVU = 10 ani)
1c. Vânzarea amenajării, la preţul de 15.000 lei, cu TVA de 24% 461 % 18.600
7583 15.000
4427 3.600
1d. Scăderea din evidenţă a amenajării cedate % 2112 18.000
2811 5.400
6583 12.600
2. Se primeşte aportul în natură la valoare justă de 23.200 lei 2131 456 23.200
3. Achiziţionarea unui autocamion în valoare de 80.000 lei, cu TVA % 404 99.200
de 24% 2133 80.000
4426 19.200
4a. Primirea cu titlu gratuit a unui autoturism, la valoare justă de 2133 4753 24.300
24.300 lei
4b. Amortizarea lunară a autoturismului 6811 2813 470
4c. Diminuarea sursei de obţinere a autoturismului corespunzător 4753 7582 470
amortizării înregistrate
5a. Consumul unor accesorii, în sumă de 8.185 lei, pentru 602 302 8.185
modernizarea unei instalaţii
5b. Recepţionarea lucrării de modernizare efectuate în regie 2131 722 8.185
6a. Achiziţia de imobilizări corporale cu plata în rate (valoarea % 404 66.960
imobilizării 50.000, dobânda 4.000), cu TVA 24% 2131 50.000
471 4.000
4426 12.960
6b. Decontarea unei rate de 2.500 lei, a dobânzii de 200 lei, cu TVA de 404 5121 3.348
24%
6c. Dobândă aferentă unei rate scadente 666 471 200

7
Capitolul 3. Contabilitatea activelor imobilizate
Precizare contabilă:
Dacă investiţiile nu se finalizează până la sfârşitul perioadei de gestiune este necesar să se utilizeze
contul 231 „Imobilizări corporale în curs de execuţie”, care se debitează prin creditul contului 722 „Venituri
din producţia de imobilizări corporale”, iar ulterior, la finalizarea lucrărilor, se creditează prin debitul
contului 2131 „Echipamente tehnologice”.

3.3.4. Contabilitatea operaţiilor privind ieşirea

imobilizărilor corporale amortizabile

Fiind destinate, în principal, utilizării productive în cadrul activităţilor desfăşurate de entităţi,

imobilizările corporale amortizabile se exploatează, de regulă, până la expirarea duratei de viaţă utilă, astfel
încât cea mai frecventă modalitate de ieşire o reprezintă casarea. Totuşi, în funcţie de necesităţile entităţilor
şi de deciziile managerilor privind investirile şi dezinvestirile, se întâlnesc şi alte modalităţi de ieşire din
patrimoniu a imobilizărilor, regrupate sub denumirea generică de cedare (vânzări, aporturi în natură la
capitalul altor firme, donaţii etc.). În continuare, se exemplifică principalele categorii de operaţii de ieşire din
patrimoniu a imobilizărilor corporale amortizabile.
Exemple de operaţii contabile
Nr. Conturi Valoare
Conţinutul operaţiei economice
crt. D C - lei -
1. Restituirea aportului în natură, reprezentat de un utilaj nefolosit, în 456 2131 18.060
valoare de 18.060 lei
2a. Vânzarea unui autoturism la preţul 17.800 lei, cu TVA de 24% 461 % 22.072
7583 17.800
4427 4.272
2b. Scăderea din evidenţă a imobilizării corporale vândute, de 18.700 % 2133 18.700
lei, cu amortizare de 1.400 lei 2813 1.400
6583 17.300
3a. Scăderea din evidenţă a unui activ corporal casat, de 24.200 lei 2813 2131 24.200
3b. Recuperarea pieselor de schimb din casare, în sumă de 1.500 3024 7588 1.500
3c. Cheltuielile de casare a activului facturate de terţi, plus TVA 24% % 401 1.612
628 1.300
4426 312
4a. Cheltuieli de casare reprezentând salarii în sumă de 1.200 lei 641 421 1.200
4b. CAS angajator 20,8% 6451 4311 249,60

4c. CASS angajator 5,2% 6453 4313 62,40

4d. Şomaj angajator 0,5% 6452 4371 6
4e. Contribuţia pentru concedii şi indemnizaţii 0,85% 6451 4311 10

4f. Contribuţia unităţii pentru fondul de garantare a creanţelor salariale 6456 4373 3
0,25%
4g. Materiale de natura obiectelor de inventar, 1.500 lei, recuperate din 303 7588 1.500
casare
4h. Scăderea din evidenţă a activului corporal casat, de 22.800 lei, cu % 2132 22.800
amortizare de 12.500 lei 281 12.500
6583 10.300

5. Se scade din evidenţă un mijloc de transport, avariat din cauza unei % 2133 25.000
calamităţi, înregistrat la valoare de 25.000 lei şi amortizare de 281 14.500
14.500 lei 671 10.500
6a. Scăderea din evidenţă a activului corporal lipsă la inventariere, în % 2131 19.000
valoare de 19.000 lei, cu amortizare înregistrată de 300 lei 281 300
6583 18.700

8
Capitolul 3. Contabilitatea activelor imobilizate
Nr. Conturi Valoare
Conţinutul operaţiei economice
crt. D C - lei -
6b. Imputarea către salariatului vinovat a valorii nete rezultată din lipsa 4282 % 22.253
la inventariere a unui activ, inclusiv TVA 24% 7588 18.700
4427 3.553

7a. Se predă unui terţ, cu titlu gratuit, un activ, de 23.000 lei 6582 2131 23.000

7b. TVA de 24% aferentă activului cedat cu titlu gratuit 635 4427 5.520

Precizări contabile:
 În legătură cu înregistrarea contabilă 7a se precizează că în situaţia în care activul transmis cu
titlu gratuit a fost utilizat şi supus amortizării, se debitează şi contul 281 „Amortizări privind imobilizările
corporale”.
 În ceea ce priveşte scoaterea din evidenţă a imobilizărilor corporale se poate avea în vedere şi
situaţia când acestea au valoare inferioară celei minime legale şi aceasta din cauza modificării condiţiei
privind valoarea minimă de intrare, în sensul majorării acesteia, prin Hotărâre de Guvern, în funcţie de
indicele inflaţiei. Bunurile în cauză se menţin în evidenţă ca active corporale, transferându-se în contul
analitic denumit „Imobilizări corporale de natura obiectelor de inventar”, iar valoarea rămasă
neamortizată se recuperează prin includerea în cheltuielile de exploatare până la amortizarea integrală, ca şi
în cazul celorlalte imobilizări corporale, dacă nu s-a optat pentru includerea integrală a ei în cheltuieli în
momentul majorării valorii minime de intrare.

3.3.5. Reevaluarea imobilizărilor corporale

Premergător întocmirii situaţiilor financiare anuale este obligatoriu ca pentru imobilizările corporale
să se determine valoarea de inventar sau actuală, denumită cost, iar atunci când entitatea consideră că este
justificat şi oportun se poate determina valoarea justă, pe bază de reevaluare, ceea ce reprezintă o premisă
importantă pentru oferirea unei imaginii fidele a poziţiei financiare şi a performanţei acesteia.
Evaluarea efectuată cu ocazia inventarierii de la sfârşitul exerciţiului financiar stabileşte costul,
corectat cu amortizările şi ajustările cumulate din depreciere, iar reevaluarea determină valoarea justă,
mai puţin amortizările şi pierderile din depreciere cumulate, potrivit reglementărilor contabile aplicabile.
Operaţiunea de reevaluare se poate efectua pentru existentul de imobilizări corporale de la sfârşitul
fiecărui exerciţiu financiar sau al mai multor asemenea exerciţii, astfel încât să nu apară diferenţe
substanţiale între valoarea de intrare şi cea justă. Se efectuează de persoane autorizate, recunoscute naţional
şi/sau internaţional, faţă de inventariere care este atributul unei comisii interne constituite în acest scop, prin
decizia scrisă emisă de administratorul entităţii.
La rândul lor, diferenţele de valoare, în plus sau în minus, stabilite cu ocazia inventarierii nu
afectează valoarea de intrare (contabilă), însă în cazul reevaluării ele majorează sau diminuează capitalurile
proprii, prin intermediul contului 105 „Rezerve din reevaluare”, şi în acelaşi sens influenţează valoarea
contabilă a imobilizărilor corporale de la care provin.
Operaţiunea de reevaluare se efectuează simultan pentru toate elementele dintr-o grupă de
imobilizări (terenuri, clădiri, maşini şi echipamente, nave, aeronave etc.), ceea ce evită raportarea unor
combinaţii de costuri sau valori calculate la date diferite.
Valoarea justă determinată ca urmare a reevaluării se atribuie activului, înlocuindu-i valoarea de
intrare (contabilă), iar regulile privind amortizarea se aplică în funcţie de valoarea reevaluată.
Amortizarea calculată pentru imobilizările corporale reevaluate se înregistrează în contabilitate
începând cu data de 1 ianuarie a anului următor celui pentru care s-a efectuat reevaluare.
Amortizarea cumulată până la data reevaluării poate fi supusă unui din tratamentele ce se prezintă în
continuare:
a. amortizarea cumulată se recalculează proporţional cu schimbarea valorii contabile brute a
activului astfel încât noua valoare contabilă netă a activului să fie egală cu valoarea sa reevaluată, ceea ce
este recomandabil în cazul în care reevaluarea se efectuează pe baza unui indice (metoda bazată pe valori
brute).

9
Capitolul 3. Contabilitatea activelor imobilizate
b. amortizarea cumulată se elimină din valoarea contabilă brută a activului, iar valoarea contabilă
netă astfel obţinută se recalculează la valoarea reevaluată a activului, care devine valoare contabilă. Acest
tratament este recomandat în cazul clădirilor, care se reevaluează la valoarea lor de piaţă (metoda bazată
pe valori nete).
Exemple:
1. Se efectuează o reevaluare la instalaţiile de lucru pentru care se cunosc: valoarea contabilă brută
de 8.000 lei şi amortizarea cumulată de 2.000 lei. Prin urmare valoarea netă contabilă (VNC) este de 6.000
lei. Valoare justă (Vj) este de 6.600 lei, ceea ce implică un indice de actualizare (Vj/VNC) de 110%.
Se determină următoarele elemente:
 valoarea contabilă brută actualizată (8.000 lei x 110%) ........ 8.800 lei
 amortizarea cumulată actualizată (2.000 lei x 110%) ............ 2.200 lei
 Plusul de valoare (8.800 lei – 8.000 lei) .......................……… 800 lei
 Plusul de amortizare (2.200 lei - 2.000 lei) ..................……….200 lei
Aceste plusuri de valoare se reflectă în contabilitate, în varianta amortizării recalculate, astfel:
a. Creşterea valorii instalaţiilor de lucru cu 800 lei:
2131 = 105 800 lei
b. Majorarea amortizării cumulate cu 200 lei:
105 = 2813 200 lei
2. Având în vedere datele aceluiaşi exemplu, dacă pentru reflectarea cotabilă se utilizează varianta
eliminării amortizării, se înregistrează în contabilitate următoarele operaţii:
2.a. Eliminarea amortizării cumulate de 2.000 lei:
2813 = 2131 800 lei
2b. Majorarea valorii construcţiei, până la nivelul valorii juste, cu 600 lei:
2131 = 105 600 lei
Precizare contabilă:
În cazul unui minus de valoare şi, implicit, de amortizare se inversează cele două formule contabile,
atunci când în contul 105 „Rezerve din reevaluare“ există un plus de valoare înregistrat cu prilejul unei
reevaluări anterioare.
Altfel, diferenţa de valoare în minus se reflectă în debitul contului 6813 „Cheltuieli de exploatare
privind ajustările pentru deprecierea imobilizărilor“.
În situaţia în care ulterior unei asemenea operaţiuni se efectuează o nouă reevaluare în urma căreia
rezultă un plus de valoare este necesară compensarea cheltuielilor înregistrate anterior, ceea ce se realizează
prin reflectarea sumei respective în creditul contului 7813 „Venituri din ajustări pentru deprecierea
imobilizărilor“. Contul 105 „Rezerve din reevaluare“ are funcţie contabilă de pasiv şi, în consecinţă, nu
poate prezenta sold debitor.
Valoarea justă stabilită prin reevaluare şi înregistrată în contabilitate se reflectă, în mod firesc, în
situaţiile financiare anuale şi, totodată, în notele explicative, unde se menţionează pentru fiecare element
supus reevaluării fie valoarea la cost istoric şi suma ajustărilor de valoare cumulate, fie diferenţa dintre
valoarea justă şi costul istoric şi, atunci când este cazul, valoarea cumulată a ajustărilor suplimentare de
valoare, precum şi metoda folosită pentru evaluare, elementul din contul de profit şi pierdere care a fost
afectat şi tratamentul fiscal al rezervei din reevaluare.
Precizare fiscală:
Potrivit actualului Cod Fiscal, sunt admise drept cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe
profit doar cele ce privesc amortizarea şi valoarea neamortizată de la casare sau vânzare stabilite în funcţie
de valoarea contabilă anterioară operaţiunii de reevaluare.

3.4. Contabilitatea imobilizărilor în curs de execuţie

şi a avansurilor pentru imobilizări

Imobilizările în curs sau neterminate până la sfârşitul lunii de referinţă şi în mod deosebit până la
încheierea exerciţiului, precum şi avansurile aferente se urmăresc în contabilitate cu ajutorul a patru conturi
sintetice de gradul I, din grupa 23, şi anume:
231 „Imobilizări corporale în curs de execuţie”(A)
232 „Avansuri acordate pentru imobilizări corporale” (A)

10
Capitolul 3. Contabilitatea activelor imobilizate
233 „Imobilizări necorporale în curs de execuţie” (A)
234 „Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale” (A)
Aceste conturi au funcţia contabilă de activ, iar soldul final debitor reprezintă imobilizările al căror
ciclu de fabricaţie nu este finalizat şi, respectiv, avansurile acordate şi nejustificate de terţi, înscriindu-se în
bilanţ la valoarea netă (costul efectiv diminuat cu ajustările constituite), în subgrupele de imobilizări
necorporale şi, respectiv, corporale.
Debitul contului 231 "Imobilizări corporale în curs de execuţie" oferă informaţii tuturor celor
interesaţi în legătură cu investiţiile în curs de execuţie realizate în regie proprie sau facturate de terţi ori de
entităţi afiliate sau legate prin interese de participare şi pe cele aportate de asociaţi, creditându-se conturile
care asigură urmărirea în contabilitate a acestor modalităţi de intrare în patrimoniu (722, 404, 451, 453 şi,
respectiv, 456).
Creditul contului prezentat reflectă informaţii ce privesc atât valoarea imobilizărilor corporale
recepţionate şi puse în funcţiune, cât şi a celor scoase din evidenţă sau distruse de calamităţi, prin
corespondenţă cu debitul conturilor de imobilizări corporale (211, 212, 213, 214), de alte cheltuieli de
exploatare (658) şi respectiv de cheltuieli privind calamităţile (671).
Evidenţa analitică se organizează pe fiecare obiect şi complex de obiecte care sunt destinate să
devină imobilizări corporale independente, iar investiţiile corporale în curs sunt asimilate cu aceste
imobilizări corporale şi se amortizează în măsura în care sunt puse în funcţiune, total sau parţial, fără a fi
întocmite documentele de înregistrare ca active corporale. În acest scop se au în vedere cotele de amortizare
corespunzătoare grupelor în care se vor înregistra ulterior ca imobilizări corporale.
Pentru imobilizările corporale, ca de altfel şi pentru cele necorporale, care se execută în regie
proprie, toate cheltuielile care se efectuează se colectează în debitul conturilor din clasa 6 "Conturi de
cheltuieli", prin corespondenţă cu creditul conturilor care arată natura consumurilor sau felul resurselor
utilizate, cum sunt cele privind stocurile, terţii, trezoreria ş.a. Ulterior (lunar, trimestrial sau anual), costul
efectiv al lucrărilor executate, indiferent de stadiul de execuţie al obiectivului de investiţii, se decontează prin
transferarea lor în venituri şi aceasta pentru a contrabalansa cheltuielile colectate şi, implicit, pentru a nu
influenţa rezultatul exerciţiului.
În debitul contului 232 "Avansuri acordate pentru imobilizări corporale" se înregistrează
avansurile acordate furnizorilor de imobilizări corporale (404), iar în credit se află consemnate informaţiile
privind avansurile justificate de către terţi, prin creditul contului 512 şi, respectiv, debitul contului 404.
Diferenţele de curs valutar stabilite la sfârşitul exerciţiului pentru avansurile acordate în valută se
înregistrează utilizându-se contul de venituri (765) sau de cheltuieli (665) privind diferenţele favorabile ori
nefavorabile de curs valutar. Soldul poate fi debitor atunci când există avansuri acordate şi nejustificate.
Debitul contului 233 "Imobilizări necorporale în curs de execuţie" oglindeşte informaţii ce
privesc costul de achiziţie aferent proiectelor sau altor lucrări de natura imobilizărilor necorporale facturate
de terţi sau de entităţi afiliate ori legate prin interese de participare, valoarea lucrărilor executate în regie şi
imobilizările necorporale în curs aduse ca aport la capital, creditându-se conturile specifice acestor modalităţi
de intrare în patrimoniu (404, 451, 453, 721 şi, respectiv, 456). În creditul contului analizat se identifică
informaţii ce privesc atât valoarea imobilizărilor necorporale finalizate şi recepţionate, cât şi valoare celor
scoase din evidenţă, prin corespondenţă cu debitul conturilor în care se reflectă aceste categorii de elemente
patrimoniale (203, 208 şi 6588).
În debitul contului 234 "Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale" se reflectă
informaţii referitoare la sumele virate drept avansuri furnizorilor, iar în credit se reflectă informaţii ce
privesc avansurile justificate de către aceştia, prin creditul contului 512 şi, respectiv, 404. Diferenţele de curs
valutar aferente avansurilor acordate în valută se înregistrează aşa cum s-a amintit la contul 232. Soldul
poate fi debitor pentru avansurile acordate şi nejustificate.
Exemple:
1. Se construieşte, în regie proprie, o secţie de producţie în valoare totală de 150.000 lei, din care:
80.000 lei în anul N şi 70.000 lei în exerciţiul N+l.
Nr. Conturi Valoare
Conţinutul operaţiei economice
crt. D C - lei -
1a. Lucrări executate până la sfârşitul exerciţiu N, în valoare de 231 722 80.000
80.000 lei
1b. Lucrări executate în exerciţiul N+1, în valoare de 70.000 lei 231 722 70.000

11
Capitolul 3. Contabilitatea activelor imobilizate
Nr. Conturi Valoare
Conţinutul operaţiei economice
crt. D C - lei -
1c. Recepţionarea şi darea în folosinţă a activului corporal 212 231 150.000
obţinut

2. Se achiziţionează un mijloc de transport în valoare de 40.000 lei, plus TVA 24%, acordându-se în
prealabil un avans de 12.400 lei (inclusiv TVA). Pe baza extrasului contului de disponibil în lei, a procesului
de recepţie şi a notei de contabilitate se înregistrează operaţiile economice aferente, astfel:
Nr. Conturi Valoare
Conţinutul operaţiei economice
crt. D C - lei -
2a. Înregistrarea avansului de plătit către furnizor, inclusiv TVA % 404 12.400
24% 232 10.000
4426 2.400
2b. Plata avansului către furnizor, în valoare totală de 12.400 lei 404 5121 12.400
2c. Recepţionarea mijlocului de transport achiziţionat în valoare % 404 49.600
de 40.000 lei, plus TVA 24% 2133 40.000
4426 9.600
2d. Plata furnizorului şi diminuarea avansului acordat 404 % 49.600
232 10.000
4426 2.400
5121 37.200

3. Asociaţii unei societăţi comerciale subscriu şi predau la capitalul social un utilaj complex în
valoare de 40.000 lei, utilaj care necesită operaţii de instalare şi probe tehnologice în valoare totală de 8.000
lei. Pe baza contractului de societate, a procesului verbal de recepţie, a datelor din contabilitatea de gestiune
şi a notei de contabilitate se înregistrează operaţiile economice privind:
Nr. Conturi Valoare
Conţinutul operaţiei economice
crt. D C - lei -
3a. Subscrierea ca aport la capitalul social a unui utilaj complex în 456 1011 40.000
sumă de 40.000 lei
3b. Primirea şi recepţionarea utilajului 231 456 40.000
3c. Majorarea capitalului vărsat cu 40.000 lei 1011 1012 40.000
3d. Includerea în costul efectiv al utilajului a cheltuielilor cu 231 722 8.000
instalarea şi probele tehnologice
3e. Darea în folosinţă a utilajului, la costul efectiv de 48.000 lei 2131 231 48.000

4. Se realizează, în antrepriză, un proiect de dezvoltare, cunoscându-se următoarele elemente:

avansul acordat executantului 1.000 lei, cu TVA de 24%, valoarea lucrărilor facturate până la sfârşitul
exerciţiului 4.000 lei, şi valoarea lucrărilor executate în exerciţiul următor 6.000 lei. Pe baza extraselor de
cont, a facturilor de avans şi a proceselor-verbale de constatare şi de recepţie finală se înregistrează operaţiile
economice care se prezintă în continuare.
Nr. Conturi Valoare
Conţinutul operaţiei economice
crt. D C - lei -
4a.. Primirea facturii de avans, de la furnizor în valoare de 1.240 % 404 1.240
lei 234 1.000
4426 240
4b. Avansul achitat antreprenorului, în sumă de 1.240 lei 404 5121 1.240
4c. Lucrări facturate de prestator până la sfârşitul exerciţiului, în % 404 4.960
sumă de 4.000 lei, cu TVA 24% 233 4.000
4426 960
4d. Stornarea avansului primit şi înregistrat anterior, în sumă % 404 -1.240
totală de 1.240 lei, inclusiv tva 234 -1.000
4426 -240

12
Capitolul 3. Contabilitatea activelor imobilizate
Nr. Conturi Valoare
Conţinutul operaţiei economice
crt. D C - lei -
4e. Decontarea obligaţiei prin virament, pentru 4.960 lei - 1.240 404 5121 3.720
lei
4f. Proiectul executat şi facturat de prestator în exerciţiul % 404 7.440
următor, în sumă de 6.000 lei, plus TVA 233 6.000
4426 1.440
4g. Decontarea sumei datorate furnizorului 404 5121 7.440
4h. Darea în folosinţă a proiectului de dezvoltare 203 233 10.000

3.5. Amortizarea imobilizărilor

3.5.1. Conceptul de amortizare şi metodele utilizate

Amortizarea se calculează pentru marea majoritate a imobilizărilor corporale şi necorporale, excepţie

făcând cele care nu suferă deprecieri prin utilizare sau din cauza factorilor naturali şi uzurii morale, cum
sunt: terenurile, lacurile, bălţile şi iazurile care nu sunt rezultatul unei investiţii, fondul comercial, precum şi
imobilizările financiare şi activele corporale aparţinând proprietăţii publice, incluse în această categorie în
baza prevederilor legale.
Amortizarea reprezintă expresia valorică corespunzătoare deprecierii ireversibile a imobilizărilor
corporale şi necorporale ca urmare a utilizării, acţiunii factorilor naturali şi a uzurii morale a acestora. Se
calculează şi se înregistrează în contabilitate prin includerea în cheltuielile fiecărui exerciţiu, ceea ce asigură
refacerea capitalului fiecărei entităţi imobilizat în active corporale şi necorporale. Analizată sub acest aspect,
amortizarea reprezintă o sursă importantă pentru achiziţionarea altor imobilizări sau înlocuirea celor scoase
din funcţiune.
Se supun, de asemenea, amortizării următoarele categorii de elemente patrimoniale, asimilate
imobilizărilor corporale:
 investiţiile efectuate la activele corporale luate cu chirie, concesionate sau în locaţie de gestiune, pe
bază de contract;
 mijloacele fixe puse în funcţiune parţial, pentru care nu s-au întocmit formele de înregistrare ca
imobilizări corporale, încadrate potrivit Catalogului de clasificare a acestora;
 investiţiile efectuate pentru descopertă în vederea valorificării de substanţe minerale utile, precum şi
pentru realizarea lucrărilor miniere subterane de deschidere a minelor;
 investiţiile efectuate la imobilizările corporale existente pentru îmbunătăţirea parametrilor tehnici
iniţiali, în scopul obţinerii de beneficii economice viitoare şi care majorează valoarea de intrare a bunurilor
respective;
 investiţiile efectuate pentru amenajarea terenurilor şi obţinerea de lacuri, bălţi şi iazuri ş.a.
Totodată, se reţine că pentru imobilizările corporale concesionate, închiriate sau date în locaţie
de gestiune se calculează amortizarea aferentă de către entităţile care le au în proprietate. Aceasta se
regăseşte, după caz, în redevenţa anuală, în contravaloarea chiriei şi, respectiv, în cheltuielile de locaţie.
La rândul lor, imobilizările corporale care fac obiectul unui contract de leasing operaţional se
amortizează de locator, cu posibilitatea amortizării întregii valori a activului corporal minus valoarea
reziduală prevăzută în contract, pe parcursul duratei contractului.
Determinarea amortizării contabile necesită întocmirea unui program (plan) specific, care, potrivit
literaturii de specialitate9, necesită cunoaşterea a cel puţin trei elemente şi anume: valoarea contabilă sau de
intrare; durata de viaţă a imobilizărilor supuse amortizării şi metodele de amortizare utilizate, dintre care, în
literatura de specialitate, cea liniară se justifică sub aspect economic, deoarece "permite repartizarea
uniformă a cheltuielilor cu amortizarea asupra duratei de utilizare a unei imobilizări".
Amortizarea activelor corporale se determină prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de
intrare sau valorii rămase actualizată, după caz, şi se include în cheltuielile de exploatare ale exerciţiului.

9
Atanasiu Pop – Contabilitatea financiară românească, Editura Intelcredo Deva, 2002, pag. 267.
13
Capitolul 3. Contabilitatea activelor imobilizate
Amortizarea se calculează începând cu luna următoare punerii în funcţiune a imobilizărilor
corporale, iar recuperarea integrală a valorii lor contabile se efectuează în cadrul duratelor normale de
utilizare.
Pentru fiecare exerciţiu se întocmeşte un „plan de amortizare” cu detalierea calculelor necesare, care
conţine, pentru fiecare categorie şi grupă de imobilizări, următoarele elemente: valoarea de intrare, valoarea
rămasă de amortizat reevaluată, durata normală totală de utilizare, cota medie anuală de amortizare liniară,
amortizarea medie anuală scriptică ş.a.
Cota de amortizare (CA) se determină în procente, după formula:
100
CA 
Durata normală de utilizare din catalo g (ani)
Duratele normale de funcţionare, exprimate în ani, sunt fixate în "Catalogul" aprobat prin Hotărârea
Guvernului nr. 2139/30.11.2004 privind aprobarea clasificaţiei şi a duratelor normale de funcţionare a
mijloacelor fixe, cu delimitare pe cele 3 grupe principale de mijloace fixe amortizabile şi în cadrul acestora
pe subgrupe, clase şi subclase, inclusiv familii, atunci când este cazul, elemente care au stabilite coduri
distincte.
Un alt element important care se are în vedere pentru determinarea amortizării îl constituie
modalităţile sau regimurile de amortizare ce se pot utiliza şi anume: amortizarea liniară, amortizarea
degresivă şi amortizarea accelerată, referitor la care se prezintă aspectele mai importante.
A. Amortizarea liniară constă în includerea uniformă în cheltuielile de exploatare a unor sume
fixe (constante) stabilite în mod proporţional cu numărul de ani ai duratei normale de utilizare a
imobilizărilor corporale, aprobându-se de consiliul de administraţie al agentului economic. Se calculează
prin aplicarea cotei medii anuale de amortizare, corespunzătoare numărului de ani normali de utilizare, la
valoarea de intrare (contabilă) a activelor corporale.
De exemplu:
- valoarea de intrare (contabilă) 60.000 lei
- data punerii în funcţiune 20.06.2007
- durata normală de funcţionare 10 ani
Elementele care se determină se prezintă astfel:
a. Valoarea medie anuală pentru 6 luni din anul 2007 =
(60.000 lei  6 luni de funcţionare) : 12 luni = 30.000 lei
b. Amortizarea anuală = 30.000 lei : 10 ani = 3.000 lei
Se observă că amortizarea pentru cele 6 luni de utilizare din primul şi din cel de-al 11-lea an de
utilizare (în total 12 luni, deci un an) este de câte 3.000 lei, deci în total 6.000.
Începând cu anul al 2-lea şi până în cel de al 9-lea inclusiv, amortizarea se calculează în funcţie de
valoarea de intrare de 60.000 lei, care este şi valoarea medie anuală, şi durata de utilizare de 10 ani, revenind
valoarea de 6.000 lei pentru fiecare din aceşti ani.
c. Cota medie anuală = 100 : 10 ani = 10%
(pentru ani întregi)
Modalitatea sau regimul de amortizare liniar este folosită în mod frecvent în activitatea practică şi,
în plus, constituie baza de calcul pentru celelalte două modalităţi de amortizare.
Regimul liniar este singurul regim de amortizare ce se poate utiliza pentru imobilizările corporale
de natura construcţiilor, iar pentru celelalte categorii de imobilizări corporale este opţional.
Se precizează, de asemenea, că în cazul echipamentelor tehnologice (maşini, unelte şi instalaţii),
computerelor şi echipamentelor periferice ale acestora se poate opta pentru oricare din următoarele metode
de amortizare: liniară, degresivă, accelerată. Această ultimă metodă de amortizare (accelerată) este permisă
numai în cazul imobilizărilor corporale cuprinse în categoriile astfel amintite. La rândul lor, celelalte
categorii de imobilizări corporale amortizabile pot fi supuse acestui proces, aplicându-se fie metoda de
amortizare liniară, fie cea degresivă.
B. Amortizarea degresivă se aprobă de consiliul de administraţie al entităţii şi constă în accelerarea
procesului de amortizare în primii ani de funcţionare a activelor corporale. Se procedează la multiplicarea
cotelor de amortizare liniară cu anumiţi coeficienţi stabiliţi în funcţie de durata de utilizare a activelor
corporale şi anume: 1,5 pentru durata de doi până la cinci ani; 2 când durata este între 5 şi 10 ani şi 2,5 în
cazul duratei mai mari de 10 ani.

14
Capitolul 3. Contabilitatea activelor imobilizate
Regimul de amortizare degresivă, precum şi cel liniar se aprobă de consiliul de administraţie al
entităţii sau al responsabilului cu gestiunea patrimoniului, în cazul persoanelor juridice fără scop lucrativ.
C. Amortizarea accelerată constituie o modalitate distinctă de recuperare a deprecierii
imobilizărilor corporale prin intermediul căreia se asigură evitarea uzurii morale. În primul an de utilizare a
acestora (12 luni ce se pot regăsi chiar în doi ani financiari consecutivi, atunci când intrarea în patrimoniu are
loc în cursul exerciţiului) se include în cheltuielile de exploatare maximum 50% din valoarea de intrare, iar
în exerciţiile următoare se aplică regimul de amortizare liniar, calculându-se amortizarea anuală prin
raportarea valorii rămase de amortizat la numărul anilor de utilizare rămaşi.

3.5.2. Contabilitatea amortizării imobilizărilor

Pentru organizarea contabilităţii amortizării se au în vedere cele două categorii importante de

imobilizări supuse acestui proces, necorporale şi corporale, existând pentru fiecare dintre ele câte un cont
sintetic de gradul I, în cadrul grupei 28 "Amortizări privind imobilizările" din cadrul clasei a 2-a din Planul
de conturi general, care se dezvoltă în subconturi sintetice de gradul II, după cum urmează:
280 „Amortizări privind imobilizările necorporale" (P)
2801 „Amortizarea cheltuielilor de constituire” (P)
2803 „Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare” (P)
2805 „Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenţelor, mărcilor
comerciale, drepturilor şi activelor similare” (P)
2807 „Amortizarea fondului comercial” (P)
2808 „Amortizarea altor imobilizări necorporale” (P)
281 „Amortizări privind imobilizările corporale"(P)
2811 „Amortizarea amenajărilor de terenuri” (P)
2812 „Amortizarea construcţiilor” (P)
2813 „Amortizarea instalaţiilor, mijloacelor de transport, animalelor şi
plantaţiilor” (P)
2814 „Amortizarea altor imobilizări corporale” (P)
Conturile de amortizări au anumite trăsături comune, dintre care se prezintă cele mai semnificative
şi anume:
 au funcţie contabilă de pasiv;
 sunt conturi rectificative ale valorii de intrare şi au solduri finale creditoare care reprezintă
amortizarea contabilă aferentă imobilizărilor din patrimoniu;
 soldurile finale se deduc din valoarea de intrare (contabilă) a imobilizărilor în vederea obţinerii
valorii contabile nete a acestora şi înscrierii ei în activul bilanţului propriu-zis, la grupele de imobilizări
necorporale şi corporale;
 se creditează prin corespondenţă cu debitul unui singur cont de cheltuieli de exploatare (6811),
nefiind necesară delimitarea amortizării sub aspectul cheltuielilor pe care le influenţează ş.a.
Contul 280 „Amortizări privind imobilizările necorporale”, împreună cu cele 5 subconturi pe
care le conţine, asigură urmărirea amortizării atât la nivelul entităţii, cât şi pe categorii de imobilizări
necorporale. În credit sunt înscrise informaţii privind amortizarea care se constituie pe seama cheltuielilor
de exploatare, iar în debit se află consemnate informaţii ce privesc diminuarea amortizării ca urmare a
vânzării sau scoaterii din evidenţă a imobilizărilor necorporale, prin corespondenţă cu creditul conturilor cu
ajutorul cărora acestea sunt urmărite în contabilitate. Soldul este creditor şi corespunde amortizării
imobilizărilor necorporale pe care le deţine entitatea.
Contul 281 „Amortizări privind imobilizările corporale” şi, implicit, conturile sintetice de gradul
II pe care le conţine înregistrează în credit informaţiile ce privesc amortizarea imobilizărilor corporale
utilizate de entitate, precum şi pe cea aferentă imobilizărilor utilizate în participaţie şi transferată
coparticipantului, debitându-se conturile privind cheltuielile de exploatare şi, respectiv, de decontare din
operaţii în participaţie-pasiv (6811 şi 4581). Totodată, în creditul contului analizat se reflectă valoarea
investiţilor efectuate de chiriaşi la imobilizările corporale primite cu chirie şi restituite proprietarului, prin
corespondenţă cu debitul conturilor de imobilizări corporale amortizabile (212, 213, 214). Prin intermediul

15
Capitolul 3. Contabilitatea activelor imobilizate
creditului se identifică şi ajustarea amortizării imobilizărilor corporale reevaluate pe bază de indice,
debitându-se contul 105.
Debitul contului analizat oglindeşte informaţii ce privesc diminuarea amortizării ca urmare a
vânzării sau scoaterii din evidenţă a imobilizărilor corporale, precum şi investiţiile efectuate de chiriaşi la
imobilizările corporale amortizate şi restituite proprietarului, prin creditul conturilor cu ajutorul cărora aceste
active sunt urmărite în contabilitate. Totodată, se debitează cu amortizarea ce se elimină cu ocazia
reevaluării, creditându-se contul 212.
Evidenţa analitică privind amortizarea imobilizărilor corporale se organizează prin intermediul unor
conturi analitice ce se deschid în cadrul contului 281, corespunzătoare grupelor de clasificare a activelor
corporale, stabilite prin catalogul duratelor normale de funcţionare.
Exemple:
Nr. Conturi Valoare
Conţinutul operaţiei
crt. D C - lei -
1. Amortizarea cheltuielilor de constituire şi de dezvoltare de 600 6811 % 1.300
lei şi, respectiv, 700 lei 2801 600
2803 700
2. Cheltuielile de constituire amortizate se scad din evidenţă 2801 201 600
3. Cheltuielile de dezvoltare vândute se scad din evidenţă 2803 203 700
4. Amortizarea amenajărilor de terenuri, dobândite prin cumpărare, 6811 2811 150
de 150 lei
5. Amortizarea totală a activelor corporale de 1.500 lei 6811 281 1.500
6a. Se cedează un utilaj amortizat parţial, la preţul de 17.000 lei, cu 461 % 21.080
TVA de 24% 7583 17.000
4427 4.080
6b. Scăderea din patrimoniu a utilajului: preţ de înregistrare 16.000 % 213 16.000
lei, amortizare 3.200 lei 281 3.200
6583 12.800

7. Amortizarea aferentă activelor corporale trecute în conservare, 6811 281 900

în sumă de 900 lei

8. Investiţia efectuată de chiriaşi la o construcţie şi restituită 2812 212 3.000

proprietarului, în sumă de 3.000 lei

9. Utilaje scoase din funcţiune la valoarea de 8.000 lei; amortizarea % 213 8.000
înregistrată până la vânzare fiind de 6.800 lei 281 6.800
6583 1.200

10a. Pierderea din calamităţi a unui utilaj de 7.650 lei, cu amortizare % 213 7.650
de 6.115 lei şi asigurare de 480 lei 281 6.115
671 1.535

10b. Încasarea asigurării pentru utilajul distrus 5121 771 480

Precizare contabilă:
La înregistrarea contabilă 9, în cazul în care activele corporale care se scot din funcţiune sunt
amortizate integral, nu se mai justifică utilizarea contului 6583 „Cheltuieli privind activele cedate şi alte
operaţii de capital”.

16
Capitolul 3. Contabilitatea activelor imobilizate
3.6. Contabilitatea creanţelor imobilizate

Entităţile economice pot dispune de sumele sau bunuri (active imobilizate) pe care le pot acorda cu
caracter de împrumut altor entităţi. Această categorie de operaţii contabile se referă la entităţile ce au
capitaluri disponibile, exceptând băncile şi alte instituţii financiare specializate. Acordarea împrumuturilor se
face în baza unui contract de credite, de leasing sau prin cumpărare de obligaţiuni sau alte titluri de valoare,
percepându-se o dobândă.
Contul 267 „Creanţe imobilizate” asigură urmărirea în debit a următoarelor categorii de
imobilizări:
 valoarea împrumuturilor acordate şi a veniturilor din dobânzile aferente creanţelor imobilizate,
precum şi garanţiilor depuse la furnizori, prin creditul conturilor de trezorerie (512, 531) şi de venituri (763
şi 766);
 valoarea garanţiilor depuse la terţi (414);
 diferenţele favorabile de curs valutar aferente împrumuturilor acordate în valută, stabilite la
închiderea exerciţiului, creditându-se contul 765 "Venituri din diferenţe de curs valutar".
Se creditează prin corespondenţă cu debitul conturilor de disponibilităţi băneşti (512, 531), pentru
împrumuturile rambursate şi dobânda încasată, debitul contului de pierderi din creanţe legale de participaţii
(663), pentru pierderile provenite din asemenea creanţe şi incluse în cheltuieli, debitul contului de cheltuieli
din diferenţe de curs valutar (665), pentru diferenţele nefavorabile de curs valutar stabilite cu prilejul
lichidării creanţelor în valută ş.a.
Cele mai utilizate subconturi care permit delimitarea categoriilor de operaţii financiare amintite sunt:
 2675 „Împrumuturi acordate pe termen lung”(A)
 2676 „Dobânda aferentă împrumuturilor acordate pe termen lung” (A)
 2678 „Alte creanţe imobilizate” (A)
 2679 „Dobânzi aferente altor creanţe imobilizate” (A)
Exemple de operaţii economice
1. În baza contractului de credit, o societate comercială acordă un împrumut în valoare de 50.000 lei
unei alte societăţi comerciale. Împrumutul este rambursabil în cinci ani, iar rata anuală a dobânzii este 40%.
a) Acordarea împrumutului conform contractului de credite încheiat şi a extrasului de cont:
2675 = 5121 50.000 lei
b) Evidenţierea dobânzii de 25 % corespunzătoare primului an (50.000 lei x 25% = 12.500 lei):
2676 = 763 12.500 lei
c) Încasarea primei rate anuale a împrumutului (50.000 : 5 = 10.000 lei) şi a dobânzii aferente 12.500 lei:
5121 = % 25.500 lei
2675 10.000 lei
2676 12.500 lei
d) Calculul şi evidenţierea dobânzii de încasat pentru cel de-al doilea an: 50.000 – 10.000 = 40.000 lei;
40.000 x 25% = 10.000 lei:
2676 = 763 10.000 lei
e) Încasarea celei de-a doua rate a împrumutului şi a dobânzii aferente:
5121 = % 20.000 lei
2675 10.000 lei
2676 10.000 lei
Precizare:
Operaţiile d) şi e) se vor repeta şi în următorii ani (până la expirarea termenului contractului), cu
menţiunea că în fiecare an calculul dobânzii se va realiza la nivelul actual al împrumutului.
2. Împrumuturile acordate sau creanţele imobilizate, exprimate în devize se recalculează (se
actualizează) la nivelul cursului valutar la finele exerciţiului sau ori de câte ori este nevoie, caz în care pot
apare diferenţe favorabile sau diferenţe nefavorabile ce se vor reflecta în contabilitate astfel:
a) ca urmare a creşterii cursului valutar a creanţelor exprimate în devize, diferenţele favorabile se
vor înregistra:

17
Capitolul 3. Contabilitatea activelor imobilizate
267 = 765
b) ca urmare a scăderii cursului valutar al creanţelor exprimate în devize diferenţele nefavorabile
se vor înregistra în contabilitate astfel:
665 = 267
3. Clienţii pot reţine garanţii de bună execuţie pentru contractele încheiate şi aflate în derulare.
a) Garanţiile reţinute de clienţi din valoarea creanţelor cuvenite entităţii:
267 = 4111
sau
461
b) Recuperarea garanţiilor de la clienţi, la finele contractului:
5121 = 267
sau
5124

18