Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

Unitatea de învăţare 3

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente

activelor imobilizate

Cuprins:
3.1. Aspecte specifice privind definirea și structura activelor
imobilizate
3.2. Test de autoevaluare 3
3.3. Proceduri contabile curente aplicabile activelor imobilizate
3.4. Test de autoevaluare 4
3.5. Rezumat
3.6. Termeni cheie
3.7. Bibliografie

Obiective:
1. Cunoașterea aspectelor particulare privind definirea și
structura activelor;
2. Procedurile contabile utilizate pentru operațiile curente de
intrare a activelor;
3. Proceduri contabile utilizate pentru operaţiile de ieşire a
activelor

Durata medie de parcurgere unităţii de învăţare: 4 ore

3.1. Aspecte specifice privind definirea și structura activelor

imobilizate
În forma cea mai simplă, activele imobilizate se definesc ca fiind bunuri,
valori sau drepturi destinate utilizării pe o perioadă mai mare de un an, în scopul
desfăşurării activităţilor entităţii, evaluate la cost de achiziție, costul de producție sau
altă valoare care substituie costul, care generează beneficii economice viitoare și sunt
controlate de către entitate.
Ca o completare, cadrul general conceptual aferent IFRS (Standardele
Internaționale de Raportare Financiară), precizează că o imobilizare îndeplineşte
criteriul de a fi identificabilă atunci când:
a) este separabilă, adică poate fi separată sau divizată de entitate şi vândută,
transferată, autorizată, închiriată sau schimbată, fie individual, fie împreună cu un
contract corespunzător, un activ identificabil sau o datorie identificabilă; sau
b) decurge din drepturi contractuale sau de altă natură legală, indiferent dacă
acele drepturi sunt transferabile sau separabile de entitate sau de alte drepturi şi
obligaţii.

Tehnici şi proceduri contabile 45

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

Pe de altă parte, o entitate controlează o imobilizare dacă entitatea are

capacitatea de a obţine beneficii economice viitoare de pe urma resursei şi de a
restricţiona accesul altora la acele beneficii.
O detaliere suplimentară, în funcție de natura lor, diferențiază imobilizările în
trei categorii: necorporale, corporale și financiare.
Pentru a stabili dacă o imobilizare care încorporează atât elemente corporale,
cât şi necorporale ar trebui tratată ca imobilizare corporală sau ca imobilizare
necorporală, o entitate evaluează care element este mai semnificativ. De exemplu,
software-ul specific necesar unui utilaj computerizat se include în valoarea acelei
imobilizări corporale. Acelaşi lucru este valabil şi pentru sistemul de operare al unui
computer. Dar atunci când software-ul nu este parte integrantă a hardware-ului
respectiv, software-ul este tratat ca imobilizare necorporală.
Anumite imobilizări necorporale pot fi păstrate într-un/pe un obiect fizic, cum
ar fi un compact-disc (în cazul unui software), documentaţie legală (în cazul unei
licenţe sau al unui brevet) sau peliculă.
I. O imobilizare necorporală este un activ nemonetar identificabil, fără
formă fizică. Dacă un element nu îndeplineşte condiţiile de recunoaştere a unei
imobilizări necorporale, costul aferent achiziţiei sau realizării sale pe plan intern este
recunoscut drept cheltuială în momentul în care este suportat. Totuşi, dacă este
dobândit prin achiziţia unei afaceri, elementul în cauză face parte din fondul
comercial recunoscut la data achiziţiei.
O imobilizare necorporală trebuie recunoscută în bilanţ dacă se estimează că
va genera beneficii economice pentru entitate şi costul activului poate fi evaluat în
mod credibil.
Beneficiile economice viitoare care decurg dintr-o imobilizare necorporală
pot include venitul din vânzarea produselor sau serviciilor, economisiri de costuri sau
alte beneficii rezultate din utilizarea imobilizării de către entitate.
În cazul imobilizărilor necorporale dobândite în cadrul achiziţiei unei afaceri,
cumpărătorul poate recunoaşte drept activ un grup de imobilizări necorporale
complementare, cu condiţia ca activele individuale să aibă durate de viaţă utilă
similare. De exemplu, termenii "marcă" şi "nume de marcă" sunt deseori utilizaţi ca
sinonime pentru mărci de comerţ şi alte mărci. Totuşi, aceştia din urmă sunt termeni
generali de marketing utilizaţi în mod normal pentru referiri la un grup de active
complementare cum ar fi marca de comerţ (sau marca de servicii) şi numele aferent
de comercializare, formulele, reţetele şi expertiza tehnologică.
Listele de clienţi nu se recunosc ca imobilizări necorporale.
II. Imobilizările corporale reprezintă active care:
- sunt deţinute de o entitate pentru a fi utilizate în producţia de bunuri sau
prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri
administrative; şi
- sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.
Imobilizările corporale cuprind:
 terenuri şi construcţii;
 instalaţii tehnice şi maşini;
 alte instalaţii, utilaje şi mobilier;
 investiții imobiliare;
 active corporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale;
 active biologice productive;

Tehnici şi proceduri contabile 46

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

 avansuri acordate furnizorilor de imobilizări corporale şi imobilizări

corporale în curs de execuţie.
Prin politicile contabile elaborate, fiecare entitate își stabilește condiții
specifice de recunoaștere a imobilizărilor corporale.
Unele elemente de imobilizări corporale pot fi achiziţionate din motive de
siguranţă sau legate de mediu. Achiziţia unor astfel de imobilizări corporale, deşi nu
creşte în mod direct beneficiile economice viitoare ale vreunui element existent de
imobilizări corporale, poate fi necesară unei entităţi pentru a obţine beneficii
economice viitoare din alte active.
Terenurile şi clădirile sunt active separabile şi sunt contabilizate separat, chiar
atunci când sunt achiziţionate împreună. O creştere a valorii terenului pe care se află
o clădire nu afectează determinarea valorii amortizabile a clădirii.
Activele biologice productive sunt orice active, altele decât activele biologice
de natura stocurilor; de exemplu, animalele de lapte, viţa-de-vie, pomii fructiferi şi
copacii din care se obţine lemn de foc, dar care nu sunt tăiaţi. Activele biologice
productive nu sunt produse agricole ci, mai degrabă, sunt active autoregeneratoare.
Un activ biologic este un animal viu sau o plantă vie.
Din punct de vedere contabil nu există o limită valorică de la care activele
se încadrează în categoria imobilizărilor corporale.

Însă, din punct de vedere fiscal, conform prevederilor Legii nr. 227/2015
privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, mijlocul fix
reprezintă orice imobilizare corporală, care este deţinută pentru a fi utilizată în
producţia sau livrarea de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriată
terţilor sau în scopuri administrative, dacă are o durată normală de utilizare mai mare
de un an şi o valoare de intrare mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a
Guvernului. De la 1 iulie 2013 această limită este în sumă de 2.500 lei, stabilită
conform Hotărârii Guvernului. nr. 276/2013 privind stabilirea valorii de intrare a
mijloacelor fixe, această limită fiind utilizată pentru scopuri fiscale.
Trebuie făcută distincție între optica fiscală și cea contabilă. Astfel, există
tehnic posibilitatea ca în contabilitate să se înregistreze imobilizări corporale care
să îndeplinească din punct de vedere contabil cele două condiţii din definiție, dar să
aibă o valoare mai mică decât plafonul minim recunoscut din punct de vedere fiscal.
În funcţie de caracteristicile şi modul de utilizare a imobilizărilor corporale,
pentru încadrarea acestora în grupele şi clasele corespunzătoare se poate utiliza
Catalogul privind clasificarea şi duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe,
aprobat prin Hotărârea Guvernului nr. 2.139/2004.
III. Imobilizările financiare reprezinta investitii financiare care cuprind
acțiuni și alte titluri achiziționate și deținute pe termen lung în scopul realizării de
influențe, control, precum și creanţe imobilizate, cum ar fi împrumuturile, garanţiile,
depozitele, cauţiunile acordate pe termen lung.
Principalele caractersitici ale imobilizărilor financiare:
- nu au structură materială;
- reprezintă sume bănești imobilizate pe termen lung în afara entității;
- generează venituri financiare sub forma dividendelor, dobânzilor etc.;
- pentru ca nu suferă deprecieri ireversibile, ele nu se amortizează;
- pot suferi deprecieri temporale reversibile, pentru care se constituie
ajustări pentru pierderea de valoare.

Tehnici şi proceduri contabile 47

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

Imobilizările financiare recunoscute ca active se evaluează iniţial la costul de

achiziţie sau valoarea determinată prin contractul de achiziţie a acestora. Cheltuielile
accesorii privind achiziţionarea imobilizărilor financiare nu afectează valoarea
iniţială a acestora, ci se înregistrează direct în cheltuielile de exploatare ale
exerciţiului. Existenţa şi mişcarea în cadrul entităţilor a activelor necorporale,
corporale şi financiare necesită întocmirea unor documente numeroase şi variate.
Specific acestor operaţii, vom prezenta în structura teoretică a materialului fluxul
logic al metodelor de soluţionare contabilă pentru principalele categorii de operaţii
de intrare și ieșire din patrimoniu a activelor imobilizate.

3.2. Test de autoevaluare 1

1) O imobilizare necorporală este un activ:

a) identificabil;
b) neidentificabil;
c) monetar;
d) nemonetar.

2) O entitate controlează o imobilizare dacă entitatea:

a) are capacitatea să obţină beneficii economice viitoare de pe urma activului;
b) are capacitatea de a restricţiona accesul altora la beneficiile activului;
c) o poate evalua în mod credibil;
d) îi poate atribui un cost.

3) Din punct de vedere contabil, care este limita valorică de la care imobilizările
corporale pot fi recunoscute în contabilitate?
a) 1.800 lei;
b) 2.500 lei;
c) 3.000 lei;
d) nu există limită valorică.

4) Din punct de vedere fiscal, mijloacele fixe au:

a) o valoare de intrare mai mică de 2.500 lei;
b) o valoare de intrare mai mare de 2.500 lei;
c) o durată normală de utilizare mai mare de un an;
d) o durată normală de utilizare mai mică de un an.

5) Imobilizările financiare se caracterizează prin faptul că:

a) au structură materială;
b) suferă deprecieri ireversibile;
c) nu suferă deprecieri ireversibile;
d) generează venituri financiare.

Tehnici şi proceduri contabile 48

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

3.3. Proceduri contabile curente aplicabile activelor imobilizate

A. Procedura contabilă a operațiior de achiziție și exploatare

Principala modalitate de intrare în patrimoniu a activelor imobilizate este

achiziția, fapt pentru care vom exemplifica această procedură specifică.
După studierea pieței și contactarea furnizorilor, are loc negocierea cu
partenerul și stabilirea condițiilor tranzacției. În unele situații firmele își procură
activele în urma participării și câștigării unei licitații pentru achiziționarea de active.
Modalităţile de achiziţie pot fi realizate şi prin operaţii mai complexe, cum ar fi
contractele de leasing, dar în legătură cu acestea vom prezenta procedura contabilă
într-un paragraf ulterior.
În ceea ce priveşte procedura licitaţiei deschise, varietate a procedurii
privind atribuirea contractelor de achiziţie publică, a contractelor de concesiune de
lucrări publice şi a contractelor de concesiune de servicii, presupune respectarea mai
multor reguli şi formalităţi, prezentate în continuare.
a) Procedura de licitaţie deschisă se desfăşoară, de regulă, într-o singură
etapă. Autoritatea contractantă are dreptul de a decide organizarea unei etape
suplimentare de licitaţie electronică, caz în care are obligaţia de a anunţa această
decizie în anunţul de participare şi în documentaţia de atribuire.
b) Licitaţia deschisă se iniţiază prin transmiterea spre publicare a unui anunţ
de participare prin care se solicită operatorilor economici interesaţi depunerea de
oferte.
c) Orice operator economic interesat are dreptul de a solicita şi de a obţine
documentaţia de atribuire. Autoritatea contractantă are obligaţia de a pune
documentaţia de atribuire la dispoziţia operatorului economic cât mai repede posibil,
într-o perioadă care nu trebuie să depăşească 4 zile de la primirea unei solicitări din
partea acestuia. Operatorul economic interesat are obligaţia de a întreprinde
diligenţele necesare, astfel încât respectarea de către autoritatea contractantă a
perioadei legale să nu conducă la situaţia în care documentaţia de atribuire să fie
pusă la dispoziţia sa cu mai puţin de 2 zile înainte de data limită de depunere a
ofertei.
d) Orice operator economic interesat are dreptul de a solicita clarificări
privind documentaţia de atribuire. Autoritatea contractantă are obligaţia de a
răspunde, în mod clar, complet şi fără ambiguităţi, cât mai repede posibil, la orice
clarificare solicitată, într-o perioadă care nu trebuie să depăşească, de regulă, 3 zile
lucrătoare de la primirea unei astfel de solicitări din partea operatorului economic.
Autoritatea contractantă are obligaţia de a transmite răspunsurile - însoţite de
întrebările aferente - către toţi operatorii economici care au obţinut documentaţia de
atribuire, luând măsuri pentru a nu dezvălui identitatea celui care a solicitat
clarificările respective. Autoritatea contractantă are obligaţia de a transmite răspunsul
la orice clarificare cu cel puţin 6 zile înainte de data limită de depunere a ofertei. In
cazul în care operatorul economic nu a transmis solicitarea de clarificare în timp util,
punând astfel autoritatea contractantă în imposibilitate de a respecta termenul legal,
aceasta din urmă are, totuşi, obligaţia de a răspunde la solicitarea de clarificare în
măsura în care perioada necesară pentru elaborarea şi transmiterea răspunsului face
posibilă primirea acestuia de către operatorii economici înainte de data limită de
depunere a ofertelor.
e) Autoritatea contractantă are obligaţia de a deschide ofertele la data şi locul
indicate în anunţul de participare.

Tehnici şi proceduri contabile 49

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

Procedura lichitaţiei deschise este reglementată de O.U.G. nr. 34/2006

privind atribuirea contractelor de achiziţie publică, a contractelor de concesiune de
lucrări publice şi a contractelor de concesiune de servicii.
Pe baza contractului încheiat cu partenerul furnizor se întocmeşte de către
acesta factura de vânzare către cumpărător în trei exemplare, din care unul îi revine
cumpărătorului. Trebuie spus că, odată cu contractarea și obținerea dreptului de
proprietate, pentru unele active este necesară și obținerea unui drept de utilizare
prin contract de licență sau de cesiune, aspecte asupra cărora vom face precizări
suplimentare.

EXEMPLUL 1

În calitate de cumpărător se află SC Clean SRL, o firmă care prestează

servicii de curăţenie şi care achiziţionează un aspirator în valoare de 1.200 lei (plus
TVA 19%) la data de 16 iunie 2017. Bunul achiziţionat nu este nou, iar vânzătorul
comunică cumpărătorului că bunul livrat a fost utilizat 3 ani din durata totală de viaţă
de 5 ani.
Precizare: Conform politicilor contabile adoptate, SC Clean SRL va
recunoaşte în contabilitate o imobilizare corporală, chiar dacă valoarea este
inferioară limitei prevăzute de regimul fiscal, deoarece reprezintă un echipament
folosit pentru realizarea obiectului de activitate, un ”utilaj de curățenie”. Ea va fi
amortizabilă pe parcursul duratei de utilizare economică estimate, de 2 ani (5 ani
durata de viaţă iniţială – 3 ani de folosinţă înregistraţi şi comunicaţi de către
vânzător).
În evidenţa cumpărătorului trebuie parcurse următoarele etape:
1) Pe baza Facturii (care atestă achiziţia) se întocmeşte Procesul verbal de
recepţie a mijlocului fix (care atestă cantitativ, dar şi calitativ bunurile recepţionate
efectiv).
În contabilitatea sintetică, pe baza facturii și a procesului verbal, se va
înregistra achiziţia activului, conform formulei contabile:
% = 404 1.428 lei
213 Furnizori de imobilizări 1.200 lei
Instalaţii tehnice, mijloace de
transport, animale şi plantaţii
4426 228 lei
TVA deductibilă
2) Achiziţiile trebuie consemnate şi în Jurnalul pentru cumpărări, care va
servi ca jurnal auxiliar pentru înregistrarea cumpărărilor de valori materiale sau a
prestărilor de servicii, folosit ca document pentru evidenţa TVA deductibilă. Acest
jurnal se completează, circulă şi se arhivează la compartimentul financiar-contabil.
Se întocmesc jurnale distincte pentru valorile achiziţionate care sunt sub incidenţa
tva cu drept de deducere, separat de acele achiziţii scutite de tva fără drept de
deducere şi de cele scutite de tva cu drept de deducere.
3) Activul recepţionat se consemnează în evidenţa analitică care se ține cu
ajutorul Registrului numerelor de inventar şi a Fişei mijlocului fix.
În Registrul numerelor de inventar se precizează minim următoarele
informaţii: numărul de inventar (care este unic); codul de clasificare (se preia din
Catalogul privind clasificarea şi duratele de funcţionare a mijloacelor fixe);
denumirea mijlocului fix şi caracteristicile tehnice; locul unde se află.

Tehnici şi proceduri contabile 50

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

Numărul de inventar atribuit unui mijloc fix urmează să fie trecut în toate
documentele care privesc mijlocul fix respectiv. Numărul se imprimă direct pe obiect
(cu vopsea sau prin poansonare) sau se gravează pe o plăcuţă ce se fixează pe
mijlocul fix respectiv sau prin alte mijloace care să asigure identificarea mijlocului
fix respectiv. Pe fiecare obiect este obligatoriu să se imprime şi iniţialele unităţii
căreia îi aparţin mijloacele fixe respective.
Fişa mijlocului fix este un formular netipizat, utilizat pentru evidenţa
mijloacelor fixe, a existenţei şi mişcării acestora, a creşterilor sau diminuărilor de
valoare. Se întocmeşte într-un exemplar, de compartimentul financiar-contabil,
pentru fiecare mijloc fix sau pentru mai multe mijloace fixe de acelaşi fel şi de
aceeaşi valoare, care au aceleaşi cote de amortizare şi sunt puse în funcţiune în
aceeaşi lună. Prin urmare, ea este utilă şi la calculul amortizării. Se păstrează pe
grupe de mijloace fixe, în ordinea codurilor din clasificarea imobilizărilor corporale,
iar în cadrul acestora se grupează pe locuri de folosinţă. Fişele mijloacelor fixe
scoase din funcţiune sau transferate se evidenţiază separat. Se completează pe baza
documentelor justificative privind mişcarea mijloacelor fixe sau modificarea valorii
de inventar a acestora, ca urmare a completării, îmbunătăţirii, modernizării sau
reevaluării lor (bon de mişcare a mijloacelor fixe, proces-verbal de scoatere din
funcţiune etc.).
4) Plata furnizorului conform Ordinului de plată întocmit şi evidenţiat la
plată în Extrasul de cont:
404 = 5121 1.428 lei
Furnizori de imobilizări Conturi la bănci în lei

5) Pe durata exploatării activelor

Încă de la data înregistrării acestora în Fișa de magazie, în Registrul
numerelor de inventar, în Nomenclator sau alt document de evidență operativă de la
nivelul firmei, trebuie aleasă durata de utilizare sau durata de amortizare, pe
parcursul căreia activul își va transmite treptat valoarea în cheltuieli.
Amortizarea reprezintă o cheltuială cu o mare pondere în rezultatul contabil și
fiscal al firmelor cu active amortizabile valoroase. Așadar, să-i acordăm importanța
cuvenită și să detaliem în continuare câteva aspecte practice esențiale ce privesc
procesul de amortizare.
Amortizarea se înregistrează în contabilitate începând cu luna următoare
punerii în funcțiune a activului, iar determinarea prin calcul a valorii ei se face pe
baza a trei elemente:
i) valoarea de amortizat;
ii) durata de utilizare;
iii) sistemul sau regimul de amortizare.
i) În reglementările contabile și fiscale românești, valoarea de amortizat se
identifică cu costul suportat pentru dobândirea activului amortizabil. În
reglementările IASB această valoare este diminuată suplimentar cu valoarea
reziduală, adică cu sumele nete ce s-ar obține la finele duratei de viață a activului
prin valorificarea acestuia. Această determinare se folosește în cadrul firmelor care
își organizează activitatea contabilă în conformitate cu IFRS.
ii) Însă, alegerea duratei de utilizare este cea care influențează cel mai mult
diferențele ce pot să apară între amortizarea contabilă și cea fiscală. Identificând
durata de amortizare cu durata de utilizare economică a activului în cadrul entității,
firmele ar trebui să estimeze ritmul în care se utilizează activele și rapiditatea cu care
se depreciază în funcție de condițiile de utilizare, de durata de viață a produselor și

Tehnici şi proceduri contabile 51

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

serviciilor la a căror realizare participă, de politica de investiții a firmei și de alți

factori particulari ce influențează viața activelor amortizabile. Aceasta este regula
contabilă și principiul ei este foarte realist și individualizat la specificul utilizării
fiecărui activ de către o firmă. Pe de altă parte, regula fiscală precizează pentru
fiecare activ un interval de amortizare în cadrul unui catalog1 a cărui aplicabilitate
este generală și în conformitate cu care o durată selectată rămâne neschimbată până
la scoaterea din gestiune a activului sau până la recuperarea integrală a valorii sale.
De exemplu, pentru calculatoare electronice și echipamente periferice se poate
selecta o durată între 2 și 4 ani, pentru mobilier 9-15 ani, pentru clădiri de locuit,
hoteluri și cămine 40-60 ani.
Dintre cele două ”mecanisme” pe care profesioniști contabili le au la
dispoziție, cel mai adesea aceștia aleg să aplice regula fiscală, și asta din comoditate,
deoarece dacă ar alege varianta contabilă aceasta ar necesita prelucrări ulterioare
pentru determinarea bazelor fiscale.
iii) Și în ceea ce privește opțiunea pentru sistemul de amortizare fiscalitatea
impune anumite restricții, dar ne vom rezuma la a spune doar că firmele pot opta
pentru amortizarea activelor lor utilizând unul din cele patru sisteme:
- liniar;
- degresiv;
- accelerat;
- pe unitatea de produs/serviciu.
Revenind la exemplul considerat de noi, amortizarea lunară ce va fi
înregistrată în contabilitate rezultată din următoarele determinări:
 regimul de amortizare este cel liniar;
 valoare de amortizat = costul de achiziție = 1.200 lei;
 durata de amortizare a fost de 5 ani, dar a fost comunicată perioada de 3 ani
de folosință; în consecință se va amortiza doar pe perioada rămasă de 2 ani,
adică 24 de luni;
 amortizarea lunară: 1.200 lei / 24 luni = 50 lei/lună
Formula contabilă, ce se va repeta pe toată durata de amortizare, va fi:
6811 = 2813 50 lei
Cheltuieli de exploatare privind Amortizarea instalaţiilor, mijloacelor
amortizarea imobilizărilor de transport, animalelor şi plantaţiilor

B. Procedura contabilă a operaţiilor de ieşire prin casare

Majoritatea activelor, datorită faptului că au fost achiziţionate pentru a

deservi scopuri productive, sunt utilizate întreaga lor durată de viaţă, ceea ce impune
ca lunar să se înregistreze în contabilitate amortizarea lor. Având în vedere exemplul
anterior, formula contabilă privind amortizarea lunară pe durata de exploatare (etapa
5) se va repeta pentru toate cele 24 de luni de utilizare în cadrul entităţii
cumpărătoare.
La finele perioadei, odată cu înregistrarea ultimei valori de amortizat, bunul
şi-a recuperat întreaga valoare de intrare pe seama costurilor, ceea ce înseamnă că
trebuie scos din evidenţa contabilă ca fiind complet amortizat.

1
HG nr. 2139/2014 privind Catalogul privind clasificarea şi duratele normale de funcţionare
a mijloacelor fixe, publicat în M.Of. nr. 46 din 13 ianuarie 2005.

Tehnici şi proceduri contabile 52

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

Formula contabilă folosită în acest caz este:

2813 = 213 1.200 lei
Amortizarea instalaţiilor, mijloacelor de Instalaţii tehnice, mijloace de
transport, animalelor şi plantaţiilor transport, animale şi plantaţii

Operaţiunea de declasare a mijloacelor fixe (situaţia este similară şi în cazul

obiectelor de inventar si a altor categorii de stocuri) se poate iniţia ca urmare:
- fie a operaţiunii de inventariere în urma căreia se identifică, din listele de
inventariere şi din procesul-verbal privind rezultatele inventarierii, situaţia bunurilor
respective (denumire, cantitate, preţ unitar, motivele pentru scoaterea lor din
gestiune). Aceste documente se vor prezenta administratorului societăţii, care decide
asupra modului de valorificare a rezultatelor inventarierii.
- fie in baza unei documentaţii care poate să conţină, dupa caz: nota privind
starea tehnica a mijlocului fix propus a fi scos din funcţiune, deviz estimativ al
reparaţiei capitale, act constatator al avariei, avize, nota justificativă privind
descrierea degradării bunurilor materiale, specificaţia bunurilor materiale propuse
pentru declasare etc.

Hotărârea de casare a AGA este generată de un Memoriu justificativ sau

Proces-verbal de constatare a deprecierii prin care sunt înaintate conducerii
propunerile de casare de către comisia de inventariere, administrator sau gestionar.
Ca urmare a aprobării de către AGA, se va propune o comisie de casare care va
întocmi Procesului-verbal de scoatere din funcţiune a mijloacelor fixe / de
declasare a unor bunuri materiale în care se vor evidenţia inclusiv ansamblele,
subansamblele, piesele, componentele şi materialele rezultate din casare.
De asemenea, dacă există cheltuieli cu lucrarea de casare propriu-zisă, acestea
se vor evidenţia fie într-un Deviz al lucrării de demontare, demolare sau
dezmembrare, în cazul în care lucrarea este efectuată chiar de către unitate, fie printr-
o Factură primită de la o altă firmă, în cazul în care dezafectarea activului s-a
realizat prin intermediul altei unităţi. Cheltuielile şi veniturile aferente operaţiei de
casare reprezintă cheltuieli şi venituri curente ale exerciţiului în care s-a produs
scoaterea din evidenţă (6583, 7583).
Precizări:
- Nu este obligatorie casarea fizică a activelor atunci când s-a recuperat
integral valoarea lor de intrare. Dacă ele sunt eficiente, mai pot funcţiona în cadrul
entităţii si după această dată, iar evidenţa se realizează cu ajutorul contului
extrabilanţier 8039 „Alte valori în afara bilanţului”;
- Activele își pot înceta existența şi incomplet amortizate. În acest caz,
valoarea neamortizată a activului reprezintă o cheltuială curentă a entităţii. Ieșirea
din gestiune într-o asemenea ipoteză se justifică în măsura în care utilizarea bunului
în continuare nu ar fi eficientă pentru entitate sau valoarea reparaţiilor capitale este
prea mare comparativ cu costul de achiziţie pentru un bun similar nou.

Tehnici şi proceduri contabile 53

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

C. Procedura contabilă a operaţiilor de ieşire prin vânzare

O modalitate de ieșire din patrimoniu întâlnită în cazul activelor imobilizate o

reprezintă operația de vânzare, care se poate realiza fie prin licitație, fie prin vânzare
directă. Datorită valorii mari a activelor imobilizate, instituțiile publice practică atât
pentru achiziții cât și pentru vânzări procedura licitației publice.
EXEMPLUL 2
1) Se consemnează în evidenţa operativă pe baza contractului şi/sau facturii
de vânzare, în contabilitate înregistrându-se la data facturării veniturile rezultate din
vânzare, inclusiv TVA (dacă este cazul).
461 = % Valoare totală facturată
Debitori diverşi 7583 Preţ de vânzare
Venituri din vânzarea activelor
şi alte operaţii de capital
4427 TVA colectată
TVA colectată

Operaţia se evidenţiază în Jurnalul pentru vânzări, ca jurnal auxiliar pentru

înregistrarea vânzărilor de bunuri şi servicii şi ca document ce justifică centralizat
TVA colectată.
2) Următoarea etapă obligatorie este descărcarea gestiunii de bunul vândut.
Aceasta înseamnă că bunul va fi eliminat din evidenţa contabilă a vânzătorului, ceea
ce presupune operarea atât în Registrul numerelor de inventar, cât şi în Fişa
mijlocului fix respectiv.
Pentru descărcarea gestiunii de activul vândut (presupunem că este un mijloc
de transport) se va reflecta în contabilitate:
% = 2133 Valoarea de intrare
2813 Mijloace de transport Valoarea amortizată
Amortizarea instalaţiilor, mijloacelor până la vânzare
de transport, animalelor şi plantaţiilor
6583 Valoarea rămasă
Cheltuieli privind activele cedate neamortizată
şi alte operaţii de capital

3) Contravaloarea bunului vândut se încasează cel mai adesea prin virament,

operaţie ce se înregistrează la data prevăzută în Extrasul de cont emis de banca
vânzătorului. Formula contabilă privitoare la încasare este:
5121 = 461 Valoare facturată
Conturi la bănci în lei Debitori diverşi

D. Realizarea activelor corporale cu efort propriu sau cu ajutorul

firmelor specializate

Când nu este eficientă achiziţia de pe piaţă a imobilizărilor corporale, ori

entitatea nu găseşte disponibile pe piaţă activele de care are nevoie, se poate apela la
construirea acestora. Construcţia se poate realiza fie cu forţe proprii (dacă entitatea
dispune de pregătirea şi resursele materiale necesare), fie cu ajutorul unor unităţi
specializate. În primul caz poartă numele de activităţi în regie, în timp ce în cea de-a
doua situaţie se numesc activităţi în antrepriză.

Tehnici şi proceduri contabile 54

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

EXEMPLUL 3

Firma SC Compact SRL începe construcţiei unei clădiri în exercițiul N şi o

finalizează în exerciţiul N+1. În anul N, cheltuielile înregistrate în legătură cu
construcţia au fost evidențiate în deviz și sunt reprezentate de: materii prime 16.000
lei; salarii 12.000 lei; amortizări 15.000 lei; cheltuieli indirecte cu energia şi apa
repartizate 11.000 lei; cheltuieli generale de administraţie 5.000 lei. În anul N+1,
pentru finisarea clădiri se apelează la o unitate terţă care solicită un avans de 2.000
lei, plus TVA 19%, achitat prin virament. Materiile prime necesare în exerciţiul N+1,
în sumă de 6.000 lei, au fost puse la dispoziţia prestatorului de către beneficiar.
Pentru lucrările efectuate, partenerul emite factură în valoare de 10.000 lei plus tva.
Diferenţa se decontează prin virament.

Etapele aferente exerciţiul N:

1) Costul de producţie pentru anul N se determină în conformitate cu Devizul
prezentat şi a Fişei de cont analitic pentru costurile efective, care cuprinde doar
cheltuielile componente ale costului de producţie.
a) Consumul de materii prime în sumă de 16.000 lei, conform Bonului de
consum:
601 = 301 16.000 lei
Cheltuieli cu materiile prime Materii prime

b) Conform Statului de salarii, se înregistrează valoarea salariilor

muncitorilor care au participat la construcţie în sumă de 12.000 lei:
641 = 421 12.000 lei
Cheltuieli cu salariile personalului Personal salarii datorate

c) Conform Situaţiei centralizatoare a amortizări utilajelor se evidenţiază

amortizarea utilajelor folosite la construcţie, în sumă de 15.000 lei:
6811 = 281 15.000 lei
Cheltuieli de exploatare privind Amortizări privind imobilizările
amortizarea imobilizărilor corporale

d) Pe baza facturilor primite de la furnizorii de utilităţi şi a cheii de

repartizare stabilită pentru cheltuielile indirecte, se repartizează cheltuielile cu
energia şi apa în sumă de 11.000 lei:
605 = 401 11.000 lei
Cheltuieli privind energia şi apa Furnizori

Observație: Cheltuielile generale de administrație se înregistrează în

contabilitate, în funcție de natura lor, dar nu sunt componentă a costului activului,
fapt pentru care nu s-au evidențiat în succesiunea de înregistrări pentru a nu fi luate
în considerație în totalul cheltuielilor de producție.

2) La sfârşitul exerciţiului N, pe baza Procesului verbal de recepţie a

mijlocului fix, se înregistrează recepţia parţială a clădirii. Deoarece construcţia nu e
finalizată, se va recunoaşte o imobilizare în curs.
231 = 722 54.000 lei
Imobilizări corporale Venituri din producţia de imobilizări
în curs de execuţie corporale

Tehnici şi proceduri contabile 55

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

3) Conform Notei contabile de închidere a conturilor de venituri şi cheltuieli

pentru exerciţiul N, se transmit în contul de rezultate, împreună cu celelalte cheltuieli
şi venituri ale exerciţiului, inclusiv cheltuielile şi veniturile aferente lucrării de
construcţii.
Atenție ! În contul de rezultate, cheltuielile înregistrate cu realizarea clădirii sunt
compensate de veniturile din producţia de imobilizări, astfel încât această activitate
nu generează independent profit sau pierdere pentru entitatea care o realizează.
Etapele aferente exerciţiul N+1:
4) Evidenţierea avansului acordat furnizorului.
a) Pe baza facturii emise de furnizor, se înregistrează avansul de decontat:
% = 404 2.380 lei
4093 Furnizori de imobilizări 2.000 lei
Avansuri acordate
pentru imobilizări corporale
4426 380 lei
Tva deductibilă

b) Pentru evidenţa tva din factura de avans este necesar să se procedeze la

consemnarea sumelor şi în Jurnalul pentru cumpărări.

5) Pe baza OP şi a extrasului de cont se înregistrează achitarea avansului

către furnizor:
404 = 5121 2.380 lei
Furnizori de imobilizări Conturi la bănci în lei

6) Conform Bonului de consum se evidenţiază consumul de materii prime în

valoare de 6.000 lei:
601 = 301 6.000 lei
Cheltuieli cu materiile prime Materii prime

7) Se înregistrează Factura pentru serviciile prestate de furnizor, evidenţiată

şi în Jurnalul de cumpărări:
% = 404 11.900 lei
231 Furnizori de imobilizări 10.000 lei
Imobilizări corporale în curs de execuţie
4426 1.900 lei
Tva deductibilă

8) Se decontează sumele către furnizorul de servicii, evidenţiind concomitent

şi utilizarea avansului acordat anterior acestuia:
404 = % 11.900 lei
Furnizori de imobilizări 4093 2.000 lei
Avansuri acordate
pentru imobilizări corporale
4426 380 lei
Conturi la bănci în lei
5121 9.520 lei
Conturi la bănci în lei
Prin operaţia de mai sus, se constată că avansul ce a fost anterior acordat se
stornează, în baza Notei contabile întocmite. De asemenea, trebuie stornată şi
înregistrarea efectuată pentru avans în Jurnalul de cumpărări, ceea ce impune

Tehnici şi proceduri contabile 56

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

evidenţierea pe un rând separat din jurnal a avansului propriu-zis şi a tva aferentă cu

sume în roşu (negative).
Diferenţa achitată furnizorului se justifică prin OP şi Extras de cont.
9) Pe baza Procesului verbal de recepţie finală se evidenţiază recepţia
clădirii la nivelul costului de producţie total în sumă de 70.000 lei (54.000 lei + 6.000
lei + 10.000 lei):
212 = % 70.000 lei
Construcţii 231 64.000 lei
Imobilizări corporale
în curs de execuţie
722 6.000 lei
Venituri din producţia
de imobilizări corporale

10) Pe baza Notei de contabilitate se procedează, la finele exerciţiului N+1,

la transmiterea cheltuielilor (601) şi veniturilor (722) aferente acestei operaţii, în
contul de profit şi pierdere.
La fel ca și în exercițiul anerior, efectul cheltuielilor ce se includ în costul
activului este compensat de efectul veniturilor din producția de imobilizări, astfel
încât, din compensarea celor două, rezultatul contabil și fiscal nu este influențat.

E. Operaţiile de reparații şi modernizări

Operaţiile de reparaţii şi modernizări au proceduri şi tratamente contabile

diferite datorită implicaţiilor pe care cele două categorii de operaţii le au asupra
valorii activelor.
Reparaţiile se referă la active defecte şi presupun înlocuirea componentei
care nu funcţionează în parametri corespunzători cu o alta identică, care nu modifică
cu nimic performanţele activului şi, deci, nici valoarea acestuia.
Activităţile de reparaţii pot fi curente (adică pentru defecţiuni accidentale) sau
capitale. Ultimele sunt operaţii complexe, programate a se efectua la anumite
intervale de timp şi presupun înlocuirea unor componente importante ale activelor.
Reparaţiile sunt efectuate ca urmare a întocmirii unei Note privind starea
tehnică a mijlocului fix sau a unui Act constatator al avariei, în baza cărora se
întocmeşte un Deviz estimativ al reparaţiei.

În cazul în care reparaţiile sunt efectuate în regie, firma fie achiziţionează

piesele de schimb, fie le-a obţinut anterior din dezmembrarea altor active. Utilizarea
pieselor de schimb presupune un consum de stocuri, evidenţiat ca o cheltuială
curentă a exerciţiului.
Dacă reparaţia este efectuată de o altă firmă, atunci costul acesteia (piese de
schimb şi manoperă) se evidenţiază ca o cheltuială curentă cu reparaţiile (611).
Modernizările presupun înlocuirea unor piese sau componente, nu neapărat
defecte, cu altele ce au performanţe tehnice şi economice superioare, care fac ca
activul să dobândească caracteristici suplimentare, materializate în performanţe
economice superioare faţă de momentul iniţial. În acest caz, valoarea activului creşte,
întrucât cresc şi beneficiile economice pe care acesta le poate genera în timp.
Obţinerea de beneficii se poate realiza fie direct prin creşterea veniturilor, fie indirect
prin reducerea cheltuielilor de întreţinere şi funcţionare.

Tehnici şi proceduri contabile 57

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

Dacă cheltuielile cu reparaţiile capitale s-au efectuat şi în scopul

îmbunătăţirii parametrilor tehnici iniţiali ai mijlocului fix, cheltuielile respective sunt
tratate drept cheltuieli de investiţii şi se recuperează pe calea amortizării, fie pe
durata normală de utilizare rămasă, fie prin majorarea duratei normale de utilizare cu
până la 10%. Majorarea durate de viață a activului se poate face de către o comisie
tehnică din unitate și nu este necesară angajarea unui expert tehnic independent.

EXEMPLUL 4

ALFA a achiziţionat în anul N un utilaj la costul de 20.000 lei, conform

facturii. În anul N+1 utilajul s-a stricat. În vederea reparaţiei, ALFA face apel la
serviciile unei firme de specialitate BETA, care îi recomandă înlocuirea unei piese de
schimb. BETA nu se ocupă cu achiziţia pieselor, ci doar cu reparaţia.
ALFA cumpără piesa de schimb la costul de 1.000 lei. Costul reparaţiilor
efectuate de BETA este 2.500 lei. Cu această ocazie BETA recomandă şi înlocuirea
motorului, cu unul mai fiabil în vederea diminuării consumului de energie electrică.
Motorul este achiziţionat şi înlocuit, costul acestuia fiind de 5.000 lei, plus tva 19%.
În contabilitatea firmei ALFA se parcurg următoarele etape:
a) Consumul de piese de schimb, evidenţiat pe baza bonului de consum:
6024 = 3024 1.000 lei
Cheltuieli privind piesele de schimb Piese de schimb
b) Înregistrarea facturii pentru lucrarea de reparaţie efectuată de terţ:
611 = 401 2.500 lei
Cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile Furnizori

c) Costul motorului, evidenţiat în factura de achiziţie, majorează valoarea

utilajului cu ocazia recepţiei lucrării pe baza procesului verbal de recepţie:
% = 404 5.950 lei
2131 Furnizori de imobilizări 5.000 lei
Echipamente tehnologice
(maşini, utilaje şi instalaţii de lucru)
4426 950 lei
TVA deductibilă

EXEMPLUL 5

Firma ALFA efectuează un upgrade la calculatorul din dotare, ce presupune

înlocuirea hard disk-ului vechi, cu unul nou, cu o viteză şi o capacitate de stocare
superioare. Valoarea estimată a vechiului hard disk este de 100 lei, iar valoarea
noului hard disk este de 150 lei.

Cazul 1. Hard disk-ul nou este achiziţionat conform facturii. Este demontat
cel vechi care se păstrează ca piesă de schimb şi se instalează cel nou.

a) Demontarea hardului înlocuit corespunde cu scoaterea sa din valoarea

activului şi transferarea la piese de schimb, conform procesului verbal, bonului de
transfer şi notei de contabilitate:
3024 = 214 100 lei
Piese de schimb Mobilier, aparatură birotică, echipamente
de protecţie …

Tehnici şi proceduri contabile 58

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

Precizare: Dacă avem în vedere că hard disk-ul este recuperat în urma

dezmembrării activului se poate adopta şi soluţia contabilă următoare:
a1) Costul hard disk-ului obţinut din dezmembrare, conform procesului
verbal:
346 = 711 100 lei
Produse reziduale Venituri aferente costurilor stocurilor de
produse

a2) Transferul la piese de schimb, conform Bonului de predare, transfer,

restituire:
3024 = 346 100 lei
Piese de schimb Produse reziduale

b) Achiziţia noului hard disk, conform facturii şi procesului verbal de

recepţie:
214 = 404 150 lei
Mobilier, aparatură birotică, Furnizori de imobilizări
echipamente de protecţie …

Cazul 2. Hard disk-ul vechi este cedat la schimb către o firmă, care acceptă
upgrade-ul şi solicită diferenţa de valoare, respectiv 50 lei.
La rândul său această procedură comportă două variante, având în vedere
modul în care se gestionează valorile schimbate între cele două firme.
Varianta 1. Firmele îşi facturează reciproc valoarea celor două harduri
schimbate
1a) Scoaterea din evidenţă hard disk-ului vechi, conform procesului verbal şi
notei de contabilitate:
6583 = 214 100 lei
Cheltuieli privind activele cedate Mobilier, aparatură birotică,
şi alte operaţii de capital echipamente de protecţie …

1b) Facturarea către partener a valorii hard disk-ului vechi:

461 = 7583 100 lei
Debitori diverşi Venituri din vânzarea activelor
şi alte operaţii de capital

1c) Achiziţia pe bază de factură şi proces verbal a noii componente pentru

suma de 150 lei:
214 = 404 150 lei
Mobilier, aparatură birotică, Furnizori de imobilizări
echipamente de protecţie …

1d) Stingerea reciprocă a creanţei şi datoriei (compensare) şi achitarea

diferenţei:
404 = % 150 lei
Furnizori de imobilizări 461 100 lei
Debitori diverşi
5121 50 lei
Conturi la bănci în lei

Tehnici şi proceduri contabile 59

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

Varianta 2. Firma de echipamente facturează doar diferenţa de valoare.

2a) Factura primită:

214 = 404 50 lei
Mobilier, aparatură birotică, Furnizori de imobilizări
echipamente de protecţie …

2b) Achitarea facturii conform ordinului de plată şi extrasului de cont:

404 = 5121 50 lei
Furnizori de imobilizări Conturi la bănci în lei

Precizare: Acelaşi tratament este valabil şi pentru activele imobilizate

închiriate de firmă în baza unui contract de închiriere, chiar dacă din punct de
vedere juridic ele nu aparţin entităţii.

Modernizările sunt asimilate creşterilor de valoare, evidenţiate în contul de

activ imobilizat la care se referă, chiar dacă acest cont nu prezenta sold la începutul
perioadei în care s-a produs modernizarea.
Regula aplicabilă amortizării se bazează pe ideea că valoare modernizării
trebuie recuperată pe durata contractului de închiriere. La finele contractului,
chiriaşul trebuie să restituie bunul şi, uneori, şi modernizarea odată cu acesta, întrucât
există situaţii în care cele două sunt inseparabile.
De exemplu, considerăm situaţia unui spaţiu comercial închiriat pentru care s-
au realizat, pe cheltuiala chiriaşului, operaţii de modernizări la instalaţiile sanitare.
Modernizarea se va evidenţia în contabilitatea chiriaşului ca o creştere a valorii
clădirii (cu toate el că nu este proprietarul construcţiei), iar la finele contractului se
poate transmite valoarea neamortizată a modernizării prin două variante:
 fie contra-cost şi îmbracă contabil forma unei vânzări;
 fie cu titlu gratuit şi îmbracă contabil forma unei cedări cu titlu gratuit.
În primul caz se pune problema unei decontări, în timp ce în a doua variantă
nu există nici o obligaţie din partea proprietarului. Totuşi pentru acest din urmă caz,
se poate conveni încă de la început prin contract o chirie redusă, ţinând cont de
valoare modernizărilor aduse de chiriaş.
Dacă modernizarea se cedează cu titlu gratuit către proprietar, pentru întreaga
s-a valoare evidenţiată în contabilitatea chiriaşului se va înregistra scăderea din
gestiune, având în vedere amortizarea înregistrată a modernizării pe toată durata
contractului până la cedare:
% = 212 Valoare de intrare modernizare
2812 Construcţii Valoare amortizare cumulată
Amortizarea construcţiilor
6582 Valoare neamortizată
Donaţii acordate

Tehnici şi proceduri contabile 60

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

3.4. Test de autoevaluare 2

1) La intrarea în patrimoniu a imobilizărilor corporale se evidenţiază şi în
următoarele documente:
a) Jurnalul de vânzări;
b) Extrasul de cont;
c) Registrul numerelor de inventar;
d) Procesul verbal de recepţie.

2) Casarea utilajelor se poate face:

a) doar la finele duratei de viaţă a acestora;
b) chiar şi incomplet amortizate;
c) încă de la prima lor utilizare;
d) doar când sunt complet amortizate.

3) Descărcarea gestiunii pentru o construcţie se poate înregistra cu formula:

a) 461 = 212
Debitori diverşi Construcţii
b) 6583 = 212
Cheltuieli privind activele cedate şi Construcţii
alte operaţii de capital
c) 722 = 212
Venituri din producţia de imobilizări Construcţii
corporale
d) 2812 = 212
Amortizarea construcţiilor Construcţii

4) Care este explicația formulei contabile următoare?

% = 404
231 Furnizori de imobilizări
Imobilizări corporale
în curs de execuţie
4426
Tva deductibilă
a) achiziţia unui program informatic;
b) obţinerea din producţie proprie a unei imobilizări corporale;
c) servicii prestate, facturate de furnizor pentru construcţia unei imobilizări
corporale;
d) avans achitat furnizorului de imobilizări.

5) Modernizarea presupune:
a) înlocuirea unui piese cu alta mai performantă;
b) adăugarea unei alte componente, fără modificarea valorii activului;
c) înlocuirea unei componente neapărat uzate;
d) creşterea performanţelor activului modernizat.

Tehnici şi proceduri contabile 61

Tehnici şi proceduri contabile curente aferente activelor imobilizate

3.5. Rezumat UI 3

În cadrul unităţii de învăţare 3 au fost prezentate aspecte teoretice generale

şi specifice ce descriu activele imobilizate în cele trei forme ale lor: necorporale,
corporale şi financiare. De asemenea, s-au prezentat procedurile contabile şi fluxul
de documente pentru principalele modalităţi de intrare şi ieşire în şi din patrimoniu
a acestor tipuri de active: achiziţie, construcţie, amortizare, casare, vânzare, precum
şi tratamentul specific al operaţiilor de reparaţie şi modernizare.

3.6. Termeni cheie UI 3

Valoare de intrare, durată de viaţă, beneficii economice viitoare, casare,

antrepriză, regie, reparaţie, modernizare.

3.7. Bibliografie UI 3

1. Bălună R. – Perfecţionarea informaţiei contabile privind imobilizările corporale,

Editura Universitaria, Craiova, 2008.
2. Bălună R. – Contabilitate financiară pentru întreprinderi mici și mijlocii, Editura
Universitaria, Craiova, 2012.
3. Sandu M. şi colaboratori - Contabilitate financiară 1, Editura Universitaria,
Craiova, 2009.
4. Feleagă N., Malciu L. - Politici şi opţiuni contabile, Editura Economică,
Bucureşti, 2002.
5. Staicu C. şi colaboratori – Contabilitate financiară – abordare în context european
şi internaţional, vol.1, Editura Universitaria, 2010.
6. Legea Contabilității republicată, nr. 82/1991 cu modificările și completările
ulterioare, M.Of. nr. Partea I, nr. 629 din 26 august 2002.
6. OMFP nr. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situaţiile
financiare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate, M.Of. nr.
963 din 30.12.2014, cu modificările şi completările ulterioare.

Tehnici şi proceduri contabile 62