Tema 4

Tema 4.
Contabilitatea activelor
entității
4.1. Contabilitatea imobilizărilor corporale (IAS
16)
4.2. Contabilitatea imobilizărilor necorporale
(IAS 38)
4.3. Contabilitatea deprecierii activelor (IAS 36)
4.4. Contabilitatea investițiilor imobiliare (IAS
40)
4.5. Contabilitatea stocurilor (IAS 2)
Contabilitate financiară conform IFRS
Autor: Liiia Grigoroi 27.03.2019 1
Formarea de abilități și competențe privind instrumentarea contabilă a
principalelor tranzacții și evenimente privind activele și prezentarea lor
în situațiile financiare ale entității
La finalul temei respective studentul trebuie:
❖ Să știe: definițiile principale: imobilizări corporale, imobilizări

necorporale, investiții imobiliare, stocuri, cost de intrare, amortizare,
depreciere, valoarea justă, durata de utilizare, valoarea reziduală, etc.
❖ Să poată aplica: cunoștințele teoretice în situațiile practice concrete,

precum recunoașterea, determinarea costului de intrare și valorii ulterioare
a elementelor de activ,
❖ Să poată integra: informația utilă aferentă activelor, capitalului propriu,

datoriilor, veniturilor și cheltuielilor în situațiile financiare și notele la
situațiile financiare, informația despre fluxurile de trezorerie în situația
fluxurilor de trezorerie.

Autor: Lilia GRIGOROI 27.03.2019 2
4.1 Imobilizări corporale (IAS 16)

Definiții:
Costul - suma în numerar sau în echivalente de numerar plătită ori valoarea
justă a altei contraprestaţii date pentru a dobândi un activ la momentul
achiziţiei sau construcției sale
Valoarea contabilă - valoarea la care un activ este recunoscut după ce se
deduc amortizarea cumulată şi pierderile cumulate din depreciere.
Valoarea reziduală a unui activ - valoarea estimată pe care ar obţine-o în
prezent o entitate din cedarea unui activ, după deducerea costurilor asociate
cedării, dacă activul ar avea deja vechimea şi starea prevăzute la sfârşitul
duratei sale de viaţă utilă.
Durata de viaţă utilă este:
(a) perioada în care un activ este preconizat a fi disponibil pentru utilizare
de către o entitate; sau
(b) numărul de unităţi de producţie sau alte unităţi similare pe care
entitatea preconizează să le obţină de la activ.

Imobilizările corporale sunt elemente corporale care:
(a) sunt deţinute în vederea utilizării pentru producerea sau

furnizarea de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriate terţilor
sau pentru a fi folosite în scopuri administrative;
(b) se preconizează a fi utilizate pe parcursul mai multor

perioade.
Exemple: terenuri, utilaje, clădiri, mobilier, etc.

Recunoaștere și Evaluarea inițială
Similar altor active, o imobilizare corporală este recunoscută dacă și

numai dacă:
(a) este probabilă generarea de beneficii economice viitoare
aferente elementului pentru entitate; şi
(b) costul elementului poate fi evaluat în mod fiabil.
Acest principiu al recunoaşterii se aplică atât pentru evaluarea

inițială cât și pentru cheltuielile ulterioare.

Elemente precum piesele de schimb, echipamentele de
securitate şi de service vor fi recunoscute în conformitate
cu prezentul IFRS atunci când acestea corespund definiţiei
imobilizărilor corporale. Altfel, aceste elemente sunt
clasificate ca stocuri
Unitatea de măsură pentru recunoaştere?

raționamentul profesional. Ar putea fi adecvat să fie
agregate elementele nesemnificative individual, cum ar fi
matriţele, uneltele şi ştanţele, şi să se aplice criteriile
valorii agregate.

Costurile întreținerii zilnice a elementelor de imobilizări
corporale?
nu sunt recunoscute ca active (profit și pierdere)
Schimbarea scaunelor unui avion?

IAS 16 prevede recunoaşterea costului părţii înlocuite în
valoarea contabilă a imobilizării corporale atunci când
costul este suportat, dacă sunt îndeplinite criteriile de
recunoaştere și derecunoașterea valorii contabile a părţilor
înlocuite

Entitatea ALFA prezintă la data de raportare următoarele
active:
I) o instalație construită de entitate pentru un client al său care
nu a fost vândută acestuia până la data de raportare.
II) o casă achiziționată într-o altă localitate în care salariații
sunt trimiși frecvent în delegație.
III) camere de luat vederi cumpărate de la un furnizor prin
care se controlează accesul în sediul entității și sistemul
informatic, societatea având ca profil conceperea și vânzarea
de programe informatice.
 Se cere: Analizați în ce măsură activele de mai sus pot fi
recunoscute în situația privind poziția financiară ca
imobilizări corporale.

I. Analiză:
a) este probabilă generarea de beneficii economice viitoare: beneficiile din vânzare– preţul de
vânzare
b) costul poate fi evaluat fiabil – costul de producţie al instalaţiei
dar:
c) instalaţia nu este deţinută pentru exploatare pe parcursul mai multor perioade, întrucât societatea
intenţionează vânzarea sa în perioada imediat următoare.
Concluzie: instalația nu este recunoscută ca activ imobilizat, ci ca activ circulant.
II. Analiză:
a) la prima vedere nu este probabilă generarea de beneficiile economice viitoare care să rezulte direct
din deținerea casei.
b) totuși, în timp se diminuează costurile cu cazarea (hotelul sau chiria) și prin urmare cumpărarea
unei astfel de reședințe va aduce beneficii mult superioare costului casei.
c) costul poate fi evaluat fiabil – costul de achiziție al casei
Concluzie: Casa este recunoscută ca activ imobilizat.
III. Analiză:
a) la prima vedere nu este probabilă generarea de beneficiile economice viitoare care să rezulte direct
din
b) totuși, prezența lor poate reduce unele cheltuieli cum sunt cele cu angajaţii pentru protecţie şi pază
şi asigură protecţia informaţiilor deţinute care reprezintă factorul esenţial pentru buna desfăşurare a
activităţii, implicit pentru obţinerea de beneficii economice viitoare.
c) costul poate fi evaluat fiabil – costul de achiziţie al camerelor de luat vederi.
Concluzie: Camerele de luat vederi sunt recunoscute ca activ imobilizat.

Evaluarea la recunoaștere
Un element de imobilizări corporale care îndeplineşte
condiţiile de recunoaştere drept activ se evaluează la cost:
- Prețul de procurare (cu deducerea reducerilor comerciale şi a
rabaturilor)
- Costurile direct atribuibile aducerii activului la locul şi
starea necesare pentru ca acesta să poată funcţiona (stocuri, salarii,
instalare-asamblare, etc.)
- Estimarea iniţială a costurilor de dezasamblare şi de
înlăturare a elementului şi de restaurare a
amplasamentului unde este situat

Evaluarea costului
Costul unui element de imobilizări corporale este echivalentul în

numerar al preţului la data recunoaşterii.
Dacă plata este amânată peste termenele normale ale creditului,

diferenţa dintre echivalentul în numerar al preţului şi plata totală
este recunoscută drept dobândă de-a lungul perioadei de credit,
cu excepţia cazului în care această dobândă este capitalizată în
conformitate cu IAS 23.
Conţinutul comercial al tranzacţiilor de schimb!

Exemplul 1. Entitatea A cumpără un utilaj în valoare de
2000000 lei în baza unui credit fără dobândă pe un termen de 2 ani. Rata
de actualizare aplicată este de 10% anual.
La ce valoare va fi înregistrat utilajul la data procurării?
Valoarea actualizată a 1 = (1+r)-n unde r – rata de actualizare; n –

numărul de perioade
Costul utilajului = 1652893 lei (adică valoarea actualizată a plăţilor
viitoare).
Calcule: 2000000 plata viitoare ÷ (1 + 10%)².
Diferența de 347107 lei va fi înregistrată drept costuri financiare
(dobânzi):
Dt 121 - 1652893 lei Dt cheltuieli anticipate pe termen lung - 347107
lei Ct 521 - 2000000
165289 lei la finele primului an și 181818 lei la finele anului II.
Evaluarea după recunoaștere
Modelul bazat pe cost - costul minus orice amortizare cumulată şi

orice pierderi cumulate din depreciere
Modelul reevaluării – la valoarea reevaluată, adică valoarea sa

justă la data reevaluării minus orice amortizare cumulată ulterior şi
orice pierderi cumulate din depreciere

Reevaluarea:
- Se face cu suficientă regularitate
- Valoarea justă este în general valoarea imobilizărilor corporale pe
piaţă determinată prin evaluare
- Dacă un element este reevaluat, atunci întreaga clasă din care face
parte acel element trebuie reevaluată (terenuri, mașini și
echipamente, nave, aeronave)
- Creşterea trebuie recunoscută în alte elemente ale rezultatului
global şi cumulată în capitalurile proprii, cu titlu de surplus din
reevaluare
- Diminuarea trebuie recunoscută în profit sau pierdere (ținând cont
de surplusul anterior din reevaluare)
- Dezvăluiri suplimentare
Dacă valoarea contabilă a unui activ este majorată ca
rezultat al reevaluării, atunci creşterea trebuie
recunoscută în alte elemente ale rezultatului global şi
cumulată în capitalurile proprii, cu titlu de surplus din
reevaluare.
Cu toate acestea, majorarea trebuie recunoscută în profit

sau pierdere în măsura în care aceasta compensează o
reducere din reevaluarea aceluiaşi activ, recunoscută
anterior în profit sau pierdere.

Dacă valoarea contabilă a unui activ este diminuată ca
urmare a unei reevaluări, această diminuare trebuie
recunoscută în profit sau pierdere.
Cu toate acestea, reducerea trebuie recunoscută în alte

elemente ale rezultatului global în măsura în care
surplusul din reevaluare prezintă un sold creditor pentru
acel activ.
Reducerea recunoscută în alte elemente ale rezultatului

global micşorează suma cumulată în capitalurile proprii cu
titlu de surplus din reevaluare.
Fiecare parte a unui element de imobilizări corporale cu un cost
semnificativ faţă de costul total al elementului trebuie amortizată
separat (carcasa și motoarele unei aeronave)
Cheltuielile cu amortizarea pentru fiecare perioadă trebuie
recunoscute în profit sau pierdere numai dacă nu sunt incluse în
valoarea contabilă a unui alt activ (metoda liniară, metoda
amortizării degresive şi metoda unităţii de producţie)
Valoarea reziduală şi durata de viaţă utilă ale unui activ trebuie
revizuite cel puţin la fiecare sfârşit de exerciţiu financiar şi, dacă
aşteptările se deosebesc de alte estimări anterioare, modificarea
trebuie contabilizată ca modificare a unei estimări contabile, în
conformitate cu IAS 8.
Amortizarea nu încetează atunci când activul nu este utilizat sau
când este scos din funcţiune, cu excepţia cazului în care acesta este
complet amortizat.
Derecunoaşterea
Valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale trebuie
derecunoscută:
(a) la cedare; sau
(b) când nu se mai aşteaptă beneficii economice viitoare din
utilizarea sau cedarea sa.
Câştigul sau pierderea care rezultă din derecunoaşterea unui

element de imobilizări corporale trebuie determinat(ă) ca fiind
diferenţa dintre încasările nete la cedare, dacă există, şi valoarea
contabilă a elementului.
Dezvăluirile (prezentarea informațiilor)

Exemplu 2: Entitatea Alfa achiziționează o clădire la data de 1
ianuarie 20X0 pentru 2 mln MDL (valoarea amortizabilă estimată =
1 mln MDL; durata de viață utilă - 50 ani). Amortizarea anuală în
mărime de 20000 MDL a fost calculată pentru anii 20X0 - 20X4
inclusiv și la data de 1 ianuarie 20X5 valoarea contabilă a clădirii
era de 1,9 mln MDL.
Clădirea a fost reevaluată pe data de 1 ianuarie 20X5 la suma de

2,8 mln MDL (valoarea amortizabilă estimată = 1,35 mln MDL;
durata de viață utilă - a rămas neschimbată).
Se cere: Arătați tratamentul contabil al surplusului din reevaluare și

calculați costul cu amortizările anuale revizuit.

Surplusul din reevaluare = 900000 MDL (2,8 - 1,9) și este
recunoscut în
Situația modificărilor capitalurilor proprii prin creditarea
rezervei din reevaluare:
Debit Imobilizări corporale 900000 MDL
Credit Rezerva din reevaluare (Alte elemente ale rezultatului
global) 900000 MDL
Valoarea amortizabilă a clădirii este de acum 1,35 mln MDL și
durata de viață utilă rămasă = 45 ani (1 ianuarie 20x0 – 1 ianuarie
20x5).
Prin urmare, cheltuielile cu amortizarea începând cu data de 01
ianuarie 20X5 vor fi de
30000 MDL (1,35 mln / 45 ani)

Exemplu 3 (continuarea ex. 1): Proprietatea menționată în
Exemplul 2 a fost reevaluată iar la data de 31 decembrie 20X6.
Valoarea justă (reevaluată) a scăzut până la 1,5 mln MDL.
Se cere: Calculați mărimea diminuării din reevaluare și arătați

modul în care aceasta ar trebui să fie tratată în situațiile financiare.

Valoarea contabilă a clădirii la data de 31 decembrie 20X6 =
2,74 mln MDL [2,8 mln MDL – (2 ani x 30000 MDL)] (vezi
rezolvarea exemplului 2!)
Diminuarea din reevaluare =
1,24 mln MDL (2,74 – 1,5 (vezi date inițiale))
Rezerva din reevaluare la data de 31 decembrie 20x6 era de 900000

MDL (vezi exemplul 2), prin urmare, tratamentul contabil al
diminuării din reevaluare va fi următorul:
Credit Imobilizări corporale - 1,24 mln MDL

Debit Rezerva din reevaluare (Alte elemente ale rezultatului
global) - 900000 MDL
Debit Contul de profit și Pierdere – 340000 MDL
4.2. Imobilizări necorporale (IAS 38)

IAS 38 Imobilizări necorporale definește
imobilizările necorporale drept active
nemonetare identificabile fără fond economic fizic.
Acestea trebuie să fie:
Identificabile
Controlabile
Capabile să genereze beneficii economice viitoare
(venituri din vânzarea produselor sau serviciilor, economii
de costuri sau alte beneficii rezultate din utilizarea
activului de către entitate)

imobilizarea necorporală trebuie să fie identificabilă pentru a fi
diferenţiată de fondul comercial!
Un activ este identificabil dacă fie:

(a) este separabil, adică poate fi separat sau desprins din entitate
şi vândut, transferat, cesionat printr-un contract de licenţă, închiriat
sau schimbat, fie individual, fie împreună cu un alt contract, sau cu
un activ identificabil indiferent dacă entitatea intenţionează sau nu
să facă acest lucru; fie
(b) decurge din drepturi contractuale sau de altă natură legală,

indiferent dacă acele drepturi sunt transferabile sau separabile de
entitate sau de alte drepturi şi obligaţii.

Controlul
- capacitatea de a obţine beneficii economice viitoare şi de
a restricţiona accesul altora la beneficiile respective (prin
drepturi legale sau alt mod)
- de exemplu, cunoştinţele tehnice - pot genera beneficii
economice viitoare. Controlul - protejarea prin drepturi
legale (drepturile de autor), restricţii impuse de un
contract comercial (dacă acest lucru este permis) sau
obligaţia juridică a angajaţilor de a păstra confiden-
ţialitatea
- echipă de profesioniști, alcătuită din personal calificat.
Putem asigura controlul?
O imobilizare necorporală trebuie recunoscută dacă, şi
numai dacă:
(a) este probabil ca beneficiile economice viitoare
preconizate atribuibile imobilizării să revină entităţii; şi
(b) costul imobilizării poate fi evaluat în mod fiabil.
Acest principiu al recunoaşterii se aplică și pentru

costurile ulterioare (caracter specific...)
O imobilizare necorporală trebuie evaluată iniţial la

cost.

Care active vor fi imobilizări necorporale?
Societatea ALFA prezintă la data bilanțului următoarele active:
1) un program informatic de contabilitate, pentru care societatea a
obținut licența de utilizare pe o perioadă de 5 ani, precum şi
dreptul de a vinde programul timp de 2 ani de la data achiziției .
2) un program informatic achiziționat împreună cu calculatorul pe
care este instalat; calculatorul nu poate fi utilizat fără instalarea
programului.
3) o campanie de promovare a unui produs, pentru care s-au
efectuat cursuri de pregătire profesională pentru 10 salariați și în
urma căreia se estimează că vânzările vor crește cu cel puțin 20
%;

Societatea ALFA prezintă la data bilanțului următoarele
active:
4) un drept de autor obținut în urma editării unei cărți de
specialitate; analiza tendințelor pieței aduce dovezi clare că
lucrarea pentru care există drepturi de autor va genera
beneficii economice viitoare pentru cel puțin 3 ani .
5) un program de fidelizare, prin care se acordă magazinelor
un comision de 30 % din vânzări dacă acestea recomandă
produsul societății în dauna produselor concurenței.
Directorul de vânzări estimează o creștere a cotei de piață cu
20 %. Firma nu a încheiat nici un contract cu magazinul în
care dorește să implementeze programul de fidelizare.

Achiziția separată (prețul de achiziție + costurile direct atribuibile, plata
amânată)
Achiziția ca parte a unei combinări de întreprinderi (valoarea

justă)
Achiziţia prin intermediul unei subvenţii guvernamentale

(IAS 20, la valoarea justă sau cost, poate fi simbolic)
Schimbul de active (prevederi specifice pentru identificarea

conținutului comercial al tranzacțiilor de schimb)

Uneori este dificil de evaluat dacă o imobilizare necorporală
generată intern se califică pentru recunoaştere, din cauza
problemelor în:
(a) a identifica dacă există, şi momentul în care apare,
un activ identificabil care va genera beneficii economice viitoare
preconizate; şi
(b) a determina în mod fiabil costul activului. Uneori, costul
de generare internă a unei imobilizări necorporale nu poate fi
diferenţiat de costul menţinerii sau majorării fondului comercial
generat intern al entităţii sau de costul de funcţionare de zi cu zi.

Imobilizări necorporale generate intern
Faza de cercetare - nici o imobilizare necorporală provenită din
cercetare nu trebuie recunoscută. Costurile de cercetare trebuie
recunoscute drept cheltuială atunci când sunt suportate.
Exemple de activităţi de cercetare:

(a) activităţile destinate obţinerii de cunoştinţe noi;
(b) identificarea, evaluarea şi selecţia finală a aplicaţiilor pentru
rezultatele cercetărilor sau pentru alte cunoştinţe;
(c) căutarea de alternative pentru materiale, instrumente,
produse, procese, sisteme sau servicii; şi
(d) formularea, proiectarea, evaluarea şi selecţia finală a
alternativelor posibile de materiale, instrumente, produse, procese,
sisteme sau servicii noi sau îmbunătăţite.
Faza de dezvoltare - o imobilizare necorporală (IN) provenită din
dezvoltare trebuie recunoscută dacă, şi numai dacă, o entitate poate
demonstra toate elementele ce urmează:
(a) fezabilitatea tehnică necesară finalizării IN astfel încât
aceasta să fie disponibilă pentru utilizare sau vânzare
(b) intenţia sa de a finaliza IN şi de a o utiliza sau vinde
(c) capacitatea sa de a utiliza sau vinde IN
(d) modul în care IN va genera beneficii economice viitoare
probabile
(e) disponibilitatea unor resurse tehnice, financiare şi de altă
natură adecvate pentru finalizarea dezvoltării IN şi pentru
utilizarea sau vânzarea acesteia.
(f) capacitatea sa de a evalua fiabil costurile atribuibile IN în
cursul dezvoltării sale.
Exemple de activităţi de dezvoltare:
(a) proiectarea, construcţia şi testarea unor prototipuri şi

modele înainte de producţie şi utilizare;
(b) proiectarea instrumentelor, şabloanelor, tiparelor şi

matriţelor care implică o tehnologie nouă;
(d) proiectarea, construcţia şi testarea unei alternative

alese pentru materiale, dispozitive, produse, procese,
sisteme sau servicii noi sau îmbunătăţite.

Costul unei imobilizări necorporale generate intern
este compus din toate costurile direct atribuibile care
sunt necesare pentru crearea, producerea şi pregătirea
activului pentru a fi capabil să funcţioneze în maniera
intenţionată de către conducere (la data la care
imobilizarea necorporală a îndeplinit pentru prima oară
criteriile de recunoaştere).

Fondul comercial generat intern nu trebuie recunoscut
drept activ (nu este o resursă identificabilă (adică nu este separabil
şi nici nu decurge din drepturi contractuale sau din alte drepturi
legale) controlată de entitate care să poată fi evaluată în mod fiabil
la cost. Diferenţele dintre valoarea pe piaţă a unei entităţi şi valoarea
contabilă a activelor sale identificabile nete, în orice moment, pot fi
influenţate de o gamă de factori care afectează valoarea entităţii. Cu
toate acestea, astfel de diferenţe nu reprezintă costul imobilizărilor
necorporale controlate de entitate).
Mărcile, casetele tehnice, titlurile de publicaţii, listele de

clienţi şi alte elemente similare în fond, generate intern nu
trebuie recunoscute ca imobilizări necorporale (nu pot fi
diferenţiate de costul dezvoltării întreprinderii ca întreg).
Evaluarea după recunoaştere
Modelul bazat pe cost - o imobilizare necorporală trebuie

contabilizată la costul său minus orice amortizare
cumulată şi orice pierderi din depreciere cumulate
Modelul de reevaluare - la valoarea reevaluată ca fiind
valoarea sa justă la data reevaluării minus orice amortizare
ulterioară cumulată şi orice pierderi din depreciere
cumulate ulterioare (piaţă activă!).
Durata de viaţă utilă (drepturi contractuale + factori)

Durată de viaţă utilă nedeterminată (nu se amortizează,
testul la depreciere)
Valoarea reziduală a unei imobilizări necorporale cu o
durată de viaţă utilă determinată trebuie evaluată la
zero, cu excepţia cazurilor în care:
(a) există un angajament al unei terţe părţi de achiziţionare a

imobilizării la sfârşitul duratei sale de viaţă utilă;
(b) există o piaţă activă pentru imobilizare şi:

(i) valoarea reziduală poate fi determinată în funcţie de acea piaţă;
(ii) este probabil ca o astfel de piaţă să existe la sfârşitul duratei de viaţă
utilă a imobilizării.

O imobilizare necorporală trebuie derecunoscută:
(a) la cedare; sau
(b) atunci când nu se mai preconizează să apară
beneficii economice viitoare din utilizarea sau cedarea sa.
Prezentarea informațiilor

Exemplul 4: Entitatea Primăvara este o companie listată ce activează în industria
modei și a decis elaborarea unui mărci noi de haine Prima. Până la data de 31
mai N+1 au fost înregistrate cheltuieli, după cum urmează:
Perioada Tipul cheltuielilor Suma, lei
1 iunie N – 31 august N Cercetări cu privire la cererea pe piață 300000
1 septembrie N – 30 noiembrie N Elaborarea design-ului și prototipului 400000
hainelor
1decembrie N – 31 ianuarie N+1 Manopera 200000
1 februarie N+1 – 30 aprilie N+1 Finalizarea design-ului mărcii 500000
1 mai N+1 – 31 mai N+1 Producerea și lansarea produsului nou 600000
Total 2000000
Costurile de producere și lansare a produsului nou includ: (i) renovarea unui utilaj
necesar pentru producerea noii linii de haine – 300000 lei; (ii) costuri de cercetare
– 200000 lei; și (iii) costuri de reinstruire a personalului – 100000 lei. Entitatea
Primăvara a inclus în situațiile sale financiare la data de 31 mai N+1 suma de
2000000 lei în componența imobilizărilor necorporale.
Este corectă decizia entității în conformitate cu prevederile IFRS?
Argumentați. Contabilitate financiară conform IFRS
Exemplul 4 – rezolvarea
Imobilizări necorporale generate intern – faza de cercetare și faza de dezvoltare
Situația rezultatului Situația poziției financiare
global
Imobilizări Imobilizări
necorporale corporale
Cercetări cu privire la cererea pe piață 300000
Elaborarea design-ului și prototipului
hainelor 400000
Manopera 200000
Finalizarea design-ului mărcii 500000
Renovarea utilajului 300000
Costuri de cercetare 200000
Reinstruirea personalului 100000
600000 1100000 300000

Întrebări pentru recapitulare:
1. Cum este definit un element de imobilizări corporale?
2. Cum sunt evaluate imobilizările corporale după recunoașterea inițială?
3. Când o imobilizări necorporale trebuie derecunoscută?
4. Cum se determină câştigul sau pierderea care rezultă din derecunoaşterea
unei imobilizări corporale?
5. De ce goodwill-ul generat intern nu este recunoscut în calitate de activ?
6. Ce metode pot fi aplicate pentru calcularea amortizării activelor
nemateriale?

4.4. Investiții imobiliare (IAS 40)

Ce este o investiție imobiliară?

Conform IAS 40, o investiţie imobiliară este o proprietate
imobiliară (un teren sau o clădire - sau o parte a unei clădiri - sau
ambele) deţinută (de proprietar sau de locatar în temeiul unui
contract de leasing financiar) mai degrabă pentru a obţine
venituri din chirii sau pentru creşterea valorii capitalului, sau
ambele, decât pentru:
(a) a fi utilizată pentru producerea sau furnizarea de bunuri sau
servicii sau în scopuri administrative; sau
(b) a fi vândută pe parcursul desfăşurării normale a activităţii.
De exemplu:
- terenurile deţinute mai degrabă în scopul creşterii pe termen lung a valorii
decât în scopul vânzării pe termen scurt
- terenurile deţinute pentru o utilizare viitoare încă nedeterminată
- o clădire care este liberă, dar care este deţinută pentru a fi închiriată în
temeiul unui contracte de leasing operaţional
Reprezintă următoarele exemple de investiții imobiliare?
1. Proprietăţile imobiliare deţinute pentru a fi vândute pe parcursul

desfăşurării normale a activităţii
IAS 2 Stocuri
2. Proprietăţile imobiliare care sunt în curs de construire sau

amenajare în numele unor terţe părţi
IAS 11 Contracte de construcții
3. Proprietăţile imobiliare utilizate de posesor

IAS 16 Imobilizări corporale

Exemplul 1. Entitatea M deține un lot de pământ. Managerii
entității încă nu au decis dacă vor construi o fabrică nouă pe acest
teren sau îl păstrează pentru vânzare atunci când valoarea terenului
va crește considerabil.
Cum va fi reflectat acest activ în situațiile financiare?
Terenurile deţinute pentru o utilizare viitoare încă nedeterminată

sunt considerate investiții imobiliare și contabilizate în conformitate
cu prevederile IAS 40 Investiții imobiliare.

Recunoașterea
O investiţie imobiliară trebuie recunoscută ca activ dacă, şi numai dacă:
(a) există probabilitatea ca beneficiile economice viitoare asociate
investiţiei imobiliare să revină entităţii; şi
(b) costul investiţiei imobiliare poate fi evaluat în mod fiabil.
Evaluarea la recunoaştere
O investiţie imobiliară trebuie evaluată iniţial la cost. Costurile de
tranzacţionare trebuie incluse în evaluarea iniţială.
Dacă dreptul imobiliar este deţinut în temeiul unui contract de leasing şi

clasificat drept investiţie imobiliară - activul trebuie recunoscut la
valoarea cea mai mică dintre valoarea justă a proprietăţii imobiliare şi
valoarea actualizată a plăţilor minime de leasing (IAS 17). O valoare
echivalentă trebuie recunoscută drept datorie.
Pentru a stabili dacă o proprietate imobiliară constituie o
investiţie imobiliară este nevoie de raţionament.
O entitate elaborează criterii astfel încât să îşi poată

exercita în mod consecvent raţionamentul, în conformitate
cu definiţia investiţiei imobiliare şi cu îndrumările
aferente din IAS 40.

Un imobil include o parte care este deţinută pentru a fi
închiriată şi o altă parte care este deţinută pentru a fi
utilizată în scopuri administrative. Investiție imobiliară?
Dacă pot fi vândute separat (sau închiriate separat în baza

uni contract de leasing financiar) – contabilizare separată
Dacă nu?
proprietatea imobiliară constituie o investiţie imobiliară

doar în cazul în care o parte nesemnificativă este deţinută
pentru a fi utilizată în scopuri administrative
Evaluare după recunoaştere
Entitatea poate alege între:
Modelul bazat pe valoarea justă (cu recunoașterea
câștigurilor și/sau pierderii determinate de modificarea valorii juste
în profitul/pierderea perioadei)
Modelul bazat pe cost (IAS 16)
Atunci când un drept imobiliar deţinut de către un locatar

în baza unui contract de leasing operaţional este
clasificat ca investiţie imobiliară – doar modelul bazat
pe valoarea justă!

În cazul în care a evaluat anterior o investiţie imobiliară
la valoarea justă, o entitate trebuie să continue să
evalueze proprietatea imobiliară în cauză la valoarea justă
până în momentul cedării (sau până devine utilizată de
posesor, sau entitatea începe să o amenajeze cu scopul
vânzării ulterioare), chiar dacă frecvenţa tranzacţiilor
comparabile de pe piaţă scade sau preţurile pieţei devin
mai greu accesibile.

Transferurile în şi din categoria investiţiilor imobiliare
trebuie făcute dacă, şi numai dacă, există o modificare a
utilizării, evidenţiată de:
(a) începerea utilizării de către posesor;
(b) începerea procesului de amenajare în perspectiva
vânzării;
(c) încheierea utilizării de către posesor; sau
(d) începerea unui leasing operaţional cu o altă parte.

Exemplu 1: Entitatea A are drept obiect de activitate achiziția și
vânzarea de clădiri. La data de 1 noiembrie managerii au decis ca
una dintre clădirile achiziționate în vederea vânzării să fie închiriată
terților. Se cunosc următoarele informații privind clădirea: cost de
achiziție = 20000 euro, valoarea justă la data de 1 noiembrie =
21000 euro
Valoarea justă la 31 decembrie = 21200 euro
Comentați asupra tratamentului contabil la data de 1 noiembrie și 31

decembrie.

La 1 noiembrie:
Debit Investiții imobiliare 21000
Credit Stocuri 20000
Credit Contul de profit și Pierdere 1000
La 31 decembrie:
Credit Contul de profit și Pierdere 200
Pentru un transfer din categoria stocurilor în categoria investiţiilor

imobiliare, care va fi contabilizat la valoarea justă, orice diferenţă
între valoarea justă a proprietăţii imobiliare la acea dată şi valoarea
sa contabilă anterioară trebuie recunoscută în profit sau pierdere.
Exemplu 2: Până pe 1 august N, entitatea B a ocupat un imobil cu
birouri, care se află în proprietatea sa. Pe 1 august, entitatea l-a
închiriat altor societăți, astfel încât imobilul a devenit o investiție
imobiliară.
La această dată se cunosc următoarele informații privind imobilul:

valoarea justă = 14000 euro; valoarea de intrare = 10000 euro;
amortizarea cumulată = 4000 euro.
Comentați asupra tratamentului contabil la data de 1 august.

Transferul din categoria imobilizărilor corporale la investiții
imobiliare:
a) Anularea amortizării cumulate
Debit Amortizarea clădirilor 4000
Credit Clădiri 4000
b) recunoașterea investiției imobiliare
Credit Clădiri 6000 (10000-4000)
Credit Rezerva din reevaluare 8000
Dacă o proprietate imobiliară utilizată de posesor devine o investiţie

imobiliară la valoarea justă, se aplică IAS 16 până la data modificării
utilizării. Orice diferenţă de la acea dată în valoarea contabilă a
proprietăţii imobiliare în conformitate cu IAS 16 şi valoarea sa justă se
tratează la fel ca o reevaluare în conformitate cu IAS 16.
O investiţie imobiliară trebuie derecunoscută (eliminată din situaţia
poziţiei financiare) în momentul cedării sau atunci când investiţia
imobiliară este definitiv retrasă din folosinţă şi nu se mai
preconizează apariţia de beneficii economice viitoare din cedarea ei.
Câştigurile sau pierderile generate din casarea sau cedarea unei

investiţii imobiliare trebuie determinate ca diferenţă între încasările
nete din cedare şi valoarea contabilă a activului şi trebuie
recunoscute în profit sau pierdere (excepţia conform IAS 17) în
perioada scoaterii din uz sau a cedării.

Arborele decizional
Start
Bunul este deținut în Da

vederea vânzării în cadrul Se aplică IAS 2
activităților ordinare?
Nu
Se aplică IAS 16
Da (modelul bazat pe cost
Bunul imobiliar este ocupat
de proprietar? sau reevaluării
Nu
IAS 16 (modelul
Bunul este o investiție bazat pe cost) cu
imobiliară dezvăluirile de la
IAS 40
Modelul bazat pe cost

Modelul utilizat pentru toate Se aplică IAS 40
investițiile imobiliare? Modelul bazat pe valoarea justă

1. Investițiile imobiliare sunt evaluate doar la valoare justă.
Adevărat sau Fals?
2. Ce este o investiție imobiliară conform IAS 40?
3. Cînd o investiției imobiliară trebuie derecunoscută?
4. Proprietatea imobiliară utilizată de posesor reprezintă o investiției
imobiliară. Adevărat sau Fals?

4.3 Deprecierea activelor (IAS 36)

Domeniul de aplicare al IAS 36 - toate activele, cu excepția:
(a) stocuri (IAS 2 Stocuri)
(b) active care rezultă din contractele de construcţie (IAS 11 Contracte de
construcţie)
(c) creanţe privind impozitul amânat (IAS 12 Impozitul pe profit)
(d) active generate de beneficiile angajaţilor (IAS 19 Beneficiile angajaţilor)
(e) active financiare care intră sub incidenţa IFRS 9 Instrumente financiare
(f) investiţii imobiliare care sunt evaluate la valoarea justă (IAS 40 Investiţii
imobiliare)
(g) active biologice aferente activităţii agricole, evaluate la valoarea justă minus
costurile asociate cedării (a se vedea IAS 41 Agricultura)
(h) costuri de achiziţie amânate şi imobilizări necorporale care decurg din drepturile
contractuale ale unui asigurător deţinute în temeiul unui contract de asigurare care intră
sub incidenţa IFRS 4 Contracte de asigurare
(i) active imobilizate (sau grupuri destinate cedării) clasificate drept deţinute în
vederea vânzării, în conformitate cu IFRS 5 Active imobilizate deţinute în vederea
vânzării şi activităţi întrerupte.

O pierdere din depreciere este valoarea cu care valoarea
contabilă a unui activ sau a unei unităţi generatoare de
numerar depăşeşte valoarea sa recuperabilă.
Valoarea recuperabilă a unui activ sau a unei unităţi

generatoare de numerar reprezintă cea mai mare valoare
dintre valoarea sa justă minus costurile generate de
vânzare şi valoarea sa de utilizare.

VALOAREA comparată cu
VALOAREA
CONTABILĂ RECUPERABILĂ
VALOAREA JUSTĂ
cea mai mare dintre VALOAREA DE
(diminuată cu
UTILIZARE
costurile vânzării)
Valoarea justă - valoarea care poate fi Valoarea de utilizare -

obţinută din vânzarea unui activ sau a valoarea actualizată a fluxurilor
unei unităţi generatoare de numerar, în de trezorerie viitoare
cadrul unei tranzacţii desfăşurate în preconizate să se obţină de la
condiţii obiective între părţi interesate şi un activ sau de la o unitate
aflate în cunoştinţă de cauză, minus generatoare de numerar.
costurile asociate cedării.
IAS 36 se aplică și activelor contabilizate la valoarea reevaluată - IAS 16
Imobilizări corporale, IAS 38 Imobilizări necorporale.
Singura diferenţă dintre valoarea justă a unui activ şi valoarea sa justă minus
costurile asociate cedării o reprezintă costurile marginale directe atribuibile cedării
activului.
(a) În cazul în care costurile de cedare sunt neglijabile, valoarea
recuperabilă a activului reevaluat este neapărat apropiată de sau mai mare decât
valoarea sa reevaluată. În acest caz, după aplicarea dispoziţiilor privind
reevaluarea, este puţin probabil ca activul reevaluat să fie depreciat,
nefiind necesară estimarea valorii recuperabile.
(b) În cazul în care costurile de cedare nu sunt neglijabile, valoarea justă
minus costurile asociate cedării activului reevaluat este neapărat mai mică decât
valoarea justă a acestuia. Activul reevaluat este, aşadar, depreciat dacă
valoarea sa de utilizare este mai mică decât valoarea sa reevaluată. În
acest caz, după aplicarea dispoziţiilor privind reevaluarea, o entitate aplică IAS 36
pentru a determina dacă activul poate fi depreciat.
Exemplu 1. Se cunosc următoarele informații referitor la un activ
(în uc):
Valoarea Valoarea Valoarea Valoarea Comentarii

justă (diminuată de utilizare recuperabilă contabilă privind
cu costurile vânzării)
deprecierea
400000 600000 500000
400000 480000 500000
460000 450000 500000
Care este mărimea pierderii din depreciere ce urmează a fi

recunoscută?

Valoarea justă Valoarea de Valoarea Valoarea Comentarii
(diminuată cu costurile
vânzării)
utilizare recuperabilă contabilă privind
deprecierea
400000 600000 600000 500000 Nu există
depreciere
400000 480000 480000 500000 Deprecierea =
20000
460000 450000 460000 500000 Deprecierea =
40000

La sfârşitul fiecărei perioade de raportare, entitatea
trebuie să estimeze dacă există indicii ale deprecierii
activelor.
În cazul în care sunt identificate astfel de indicii, entitatea
trebuie să estimeze valoarea recuperabilă a activului.
La evaluarea măsurii în care există indicii de depreciere a

activelor, o entitate trebuie să ia în considerare cel puţin
următoarele indicaţii:
Surse externe de informaţii
Surse interne de informaţii

(a) valoarea de piaţă a activului a scăzut semnificativ mai
mult decât s-ar fi preconizat ca rezultat al trecerii timpului sau
utilizării.
(b) au avut loc modificări semnificative, cu efect negativ
asupra entităţii (sau posibil se vor produce) asupra mediului
tehnologic, comercial, economic sau juridic în care entitatea îşi
desfăşoară activitatea
(c) ratele dobânzilor pe piaţă sau alte rate de piaţă ale
rentabilităţii investiţiilor au crescut, fiind probabil ca aceste
creşteri să afecteze rata de actualizare utilizată la calculul valorii
de utilizare a unui activ şi să ducă la scăderea valorii
recuperabile a activului în mod semnificativ.

(a) există probe ale uzurii fizice sau morale a unui activ.
(b) au avut loc modificări semnificative, cu un efect negativ

asupra entităţii (sau posibil se vor produce în viitorul apropiat) în
funcţie de gradul sau de modul în care activul este utilizat sau se
preconizează că va fi utilizat (un activ devine neproductiv,
reevaluarea duratei de viaţă utilă a unui activ drept determinată, şi
nu nedeterminată)
(c) raportările interne pun la dispoziţie probe cu privire la faptul

că performanţa economică a unui activ este sau va fi mai slabă
decât cea preconizată.

Chiar dacă nu există nici un indiciu al deprecierii,
entitatea trebuie să testeze anual pentru depreciere:
(a) imobilizările necorporale cu durata de viaţă utilă

nedeterminată sau cele care nu sunt încă disponibile
pentru utilizare
(b) fondul comercial dobândit într-o combinare de
întreprinderi

Reguli referitoare la evaluarea valorii recuperabile (individual
sau pentru o unitate generatoare de numerar (UGN))
În calculul valorii recuperabile a unui activ nu este întotdeauna
necesară determinarea atât a valorii juste minus costul său
generat de vânzare, cât şi a valorii sale de utilizare.
De exemplu:
- dacă oricare dintre aceste valori depăşeşte valoarea contabilă a activului, activul
nu este depreciat, estimarea celeilalte valori nefiind necesară
- valoarea recuperabilă a activului în cauză poate să fie determinată, prin referire
la valoarea sa justă, diminuată cu cheltuielile de cesiune, chiar dacă administrația
întreprinderii nu are intenția să cedeze acest bun
- este posibil să se rețină o abordare practică, ce constă în determinarea valorii
juste nete, valoarea de utilitate nemaifiind calculată, dacă există motive să se
considere că cea din urmă este mai mică decât valoarea justă netă (cazul
imobilizărilor destinate cedării)

Cel mai bun indiciu pentru valoarea justă a unui activ minus
costurile generate de vânzare este preţul dintr-un contract de
vânzare irevocabil.
Dacă nu există niciun contract de vânzare irevocabil, dar activul

este comercializat pe o piaţă activă, valoarea justă minus costurile
generate de vânzare este reprezentată de preţul activului pe piaţă
minus costurile asociate cedării activului.
Dacă nu există niciun contract de vânzare irevocabil sau activul

nu este comercializat pe o piaţă activă, valoarea justă minus
costurile generate de vânzare este calculată pe baza celor mai
bune informaţii disponibile cu privire la suma pe care entitatea o
poate obţine la finalul perioadei de raportare, de la cedarea
activului. Contabilitate financiară conform IFRS
Exemplul 2. Entitatea deține un echipament tehnologic pe care
intenționează să îl vândă. Prețul de vânzare a fost estimat de către
un evaluator independent în mărime de 500000 u.m. Pentru a vinde
echipamentul, entitatea trebuie să procedeze la dezinstalarea
acestuia, ceea ce ar antrena cheltuieli în mărime de 5000 u.m. De
asemenea, ar fi necesare cheltuieli cu pregătirea echipamentului
pentru transportare și ambalare în mărime de 2000 u.m. precum și
1000 u.m. cheltuieli pentru perfectarea actelor.
Care va fi valoarea justă diminuată cu cheltuielile de vânzare pentru

acest echipament?

Valoarea justă diminuată cu cheltuielile de vânzare pentru acest
echipament = 492000
Preț estimat de vânzare = 500000

minus Cheltuieli cu dezinstalare = 5000
minus Cheltuieli cu pregătirea echipamentului pentru transportare și
ambalare în mărime = 2000
minus Cheltuieli pentru perfectarea actelor = 1000

La calculul valorii de utilizare a unui activ trebuie să se aibă în vedere
următoarele elemente:
(a) estimarea fluxurilor de trezorerie viitoare pe care entitatea se aşteaptă
să le obţină de la activul respectiv;
(b) preconizările privind posibilele variaţii ale valorii sau plasării în timp a
acelor fluxuri de trezorerie viitoare;
(c) valoarea-timp a banilor
(d) preţul suportării incertitudinii inerente activului; şi
(e) alţi factori
Estimarea valorii de utilizare a unui activ implică următorii paşi:

(a) estimarea viitoarelor intrări şi ieşiri de numerar generate de utilizarea
continuă a activului şi de cedarea acestuia; şi
(b) aplicarea ratei potrivite de actualizare acestor fluxuri de trezorerie
viitoare. (ANEXA A)

Baza pentru estimările fluxurilor de trezorerie viitoare
(ipoteze rezonabile şi justificabile, cele mai recente bugete/
prognoze financiare aprobate de conducere, rată de creştere …)
Elementele estimărilor fluxurilor de trezorerie viitoare

(previziunile intrărilor, ieșirilor, fluxurile de trezorerie nete (dacă
există) care vor fi primite (sau plătite) pentru a ceda activul la
sfârşitul duratei sale de viaţă utilă)

Estimările fluxurilor de trezorerie viitoare nu trebuie să
includă estimările intrărilor sau ieşirilor de numerar
preconizate să rezulte din:
(a) o restructurare viitoare la care o entitate nu s-a
angajat încă (IAS 37)
(b) îmbunătăţirea sau sporirea performanţei activului.
Și nici:
(a) intrările sau ieşirile de numerar din activităţi de
finanţare (efectul în timp al banilor deja este luat în calcul prin rata
de actualizare)
(b) încasările sau plăţile de impozit pe profit.
Estimările fluxurilor de trezorerie viitoare nu trebuie să
includă estimările intrărilor sau ieşirilor de numerar
preconizate să rezulte din:
(a) o restructurare viitoare la care o entitate nu s-a
angajat încă (IAS37)
(b) îmbunătăţirea sau sporirea performanţei activului.
Și nici:
(a) intrările sau ieşirile de numerar din activităţi de
finanţare (efectul în timp al banilor deja este luat în calcul prin rata
de actualizare)
(b) încasările sau plăţile de impozit pe profit.
Exemplu 3. Entitatea A dispune de un utilaj pe care îl folosește în procesul de
producție. Durata rămasă de utilizare = 4 ani. Entitatea estimează că în
fiecare dintre următorii patru ani, cererea pentru produsele fabricate cu
ajutorul utilajului va crește cu 5 %. În exercițiul financiar precedent vânzările
nete din fabricarea produselor au fost de 10000 u.c. Se estimează că rata
adecvată pentru actualizarea fluxurilor de trezorerie aferente utilajului este de
10 %.
Care va fi valoare de utilizare în acest caz?

Rezolvarea exemplului 3
Anul Fluxuri de trezorerie Factorul de actualizare Valoarea
actualizată
1 2 3=1x2
1 10000 x 1,05 = 10500 (1 + 10%)-1 = 0,9091 9 545

2
3
4
Valoarea de utilizare =

Rezolvarea exemplului 3
Anul Fluxuri de trezorerie Factorul de actualizare Valoarea
actualizată
1 2 3=1x2
1 10000 x 1,05 = 10500 (1 + 10%)-1 = 0,9091 9 545

2 10000 x 1,052 = 11025 (1 + 10%)-2 = 0,8264 9 112
3 10000 x 1,053 = 11576 (1 + 10%)-3 = 0,7513 8 697
4 10000 x 1,054 = 12155 (1 + 10%)-4 = 0,6830 8 302
Valoarea de utilizare = 35 656

Dacă există orice fel de indiciu că un activ ar putea fi depreciat,
valoarea recuperabilă trebuie estimată pentru acel activ individual.
Dacă nu este posibilă estimarea valorii recuperabile a activului

individual, entitatea trebuie să calculeze valoarea recuperabilă
aferentă unităţii generatoare de numerar căreia îi aparţine
activul (UGN).
O unitate generatoare de numerar este cel mai mic grup identificabil

de active care generează intrări de numerar independente într-o
mare măsură de intrările de numerar generate de alte active sau
grupuri de active.

Exemplul 4. O societate de autobuze furnizează servicii de transport contractuale
unei primării care impune un serviciu minim pentru fiecare dintre cele cinci rute.
Activele alocate fiecărei rute şi fluxurile de trezorerie aferente fiecărei rute pot fi
identificate în mod distinct. Una dintre rute înregistrează pierderi semnificative.
Care este UGN în acest caz?
Deoarece entitatea nu are opţiunea de a abandona niciuna

dintre rutele de transport, nivelul cel mai mic la care sunt
generate intrări identificabile de numerar în mare măsură
independente de intrările de numerar provenind de la alte
active sau grupuri de active este reprezentat de intrările de
numerar generate de cele cinci rute împreună. Unitatea
generatoare de numerar a fiecărei rute este societatea
de autobuze ca întreg.
Exemplul 5. Entitatea A deține 40 titluri de ziare și reviste.
Fluxurile de numerar sunt identificate pe fiecare titlu de publicație
și depind de segmentul de cititori căreia publicația respectivă i se
adresează. Politica societății este de a abandona titlurile vechi
înainte de sfârșitul duratei de viață economică și de a le înlocui cu
titluri noi pentru același segment de piață.
Care este UGN în acest caz?
Deoarece titlurile de publicație generează fluxuri de

numerar care sunt, în mare măsură, independente unele de
altele și decizia de a abandona unele titluri se ia
individual, fiecare titlu de publicație reprezintă o
unitate generatoare de numerar.
Recunoaşterea şi evaluarea unei pierderi din
depreciere
Dacă, şi numai dacă, valoarea recuperabilă a unui activ este mai

mică decât valoarea sa contabilă, valoarea contabilă a activului
trebuie redusă pentru a fi egală cu valoarea sa recuperabilă. O astfel
de reducere reprezintă o pierdere din depreciere.
O pierdere din depreciere trebuie recunoscută imediat în profit

sau pierdere, cu excepţia situaţiilor în care activul este contabilizat
la valoarea reevaluată (vezi IAS 16).

O pierdere din depreciere trebuie recunoscută pentru o UGN dacă, şi
numai dacă, valoarea recuperabilă a unităţii este mai mică decât
valoarea contabilă a unităţii. Pierderea din depreciere trebuie alocată
pentru a reduce valoarea contabilă a activelor din unitate în următoarea
ordine:
(a) în primul rând, pentru a reduce valoarea contabilă a oricărui fond
comercial alocat unităţii generatoare de numerar;
(b) apoi, oricăror alte active ale unităţii în mod proporţional, pe baza
ponderii valorii contabile a fiecărui activ din unitate.
La alocarea unei pierderi din depreciere, o entitate nu trebuie să reducă

valoarea contabilă a unui activ sub valoarea cea mai mare dintre:
(a) valoarea sa justă minus costurile generate de vânzare (dacă poate
fi determinată);
(b) valoarea sa de utilizare (dacă poate fi determinată); şi
(c) zero.
Exemplul 6. Entitatea A dispune de o platformă în Marea Caspică privind
extragerea gazelor naturale. Conform prevederilor legislației, la finalizarea
contractului, ea urmează să demonteze platforma respectivă. Respectiv, costurile
estimate privind demontarea au fost incluse în valoarea inițială a platformei și
sunt amortizate pe durata de viață utilă a acesteia. Entitatea este implicată într-un
exercițiu de constatare a faptului dacă valoarea platformei este afectată de
depreciere. Următoarele informații sunt disponibile:
a) Valoarea contabilă în situația poziției financiare = $3m;
b) Entitatea A tocmai a primit o ofertă în mărime de $2,8m pentru platformă de la
o altă companie, ce își asumă și costurile de demontare la finele duratei de viață
utilă;
c) valoarea actualizată a fluxurilor viitoare de numerar din utilizarea în continuare
a platformei = $3,3m
d) Valoarea contabilă a provizionului privind demontarea = $0,6m
La ce valoare urmează a fi reflectată platforma în situația poziției financiare

și care este mărimea pierderilor din depreciere, dacă astfel de pierderi
urmează a fi recunoscute? Contabilitate financiară conform IFRS
Valoarea justă minus costurile generate de vânzare = $2,8m. Această sumă ţine
seama de costurile de restaurare deja luate în calcul.
În consecinţă, Valoarea de utilizare = $2,7 (valoarea actualizată a fluxurilor

viitoare de numerar din utilizarea în continuare a platformei ($3,3m) minus
valoarea contabilă a provizionului privind demontarea ($0,6m)
Valoarea recuperabilă = (cea mai mare dintre…)

$2,8m
Valoarea contabilă = $3m
Pierderea din depreciere = $0,2m (2,8 – 3)
Platforma va fi reflectată în situația poziției financiare la valoare de $2,8m

Reluarea pierderii din depreciere
La sfârşitul fiecărei perioade de raportare, o entitate trebuie să evalueze

existenţa indiciilor reducerii sau anulării unei pierderi din depreciere
recunoscute în perioadele anterioare pentru un activ, altul decât fondul
comercial. Dacă există vreun indiciu în acest sens, entitatea trebuie să
estimeze valoarea recuperabilă a acelui activ.
O pierdere din depreciere recunoscută pentru fondul comercial nu

trebuie reluată într-o perioadă ulterioară

După recunoaşterea reluării unei pierderi din depreciere,
cheltuiala cu amortizarea aferentă acelui activ trebuie
ajustată ulterior pentru a aloca, pe o bază sistematică pe
parcursul perioadei rămase din durata de viaţă utilă a
activului, valoarea contabilă revizuită a activului minus
valoarea sa reziduală (dacă există).

Exemplu 7. Entitatea A la data de 31.12.N-2 a constatat o pierdere din
depreciere în mărime de 75 000 lei pentru un utilaj cu valoarea contabilă de
300 000 lei. Durata de utilizare rămasă la acea dată era de 10 ani.
La data de 31.12.N există indici că pierderea de valoare a utilajului s-a
diminuat astfel valoarea recuperabilă este de 216 000 lei.
Cum va fi tratată pierderea din depreciere în contabilitate la data de 31.12.N?
Dar dacă valoarea recuperabilă a utilajului la data de 31.12.N este de 255 000
lei?
Valoarea contabilă majorată a unui activ, altul decât fondul
comercial, atribuibilă unei pierderi din depreciere nu trebuie
să depăşească valoarea contabilă (netă de amortizare)
care ar fi fost determinată în cazul în care în exerciţiile
anterioare nu ar fi fost recunoscută o pierdere din depreciere
pentru activul în cauză.

31.12.N, valoarea recuperabilă = 216000
Pierderea din depreciere la data de 31.12.N-2 = 75000
Valoarea contabilă (după testul de depreciere) la data de 31.12.N-2 =
225000 (300000 - 75000)
Amortizarea acumulată la data de 31.12.N = 45000 (225000/10 x2)
Valoarea contabilă la data de 31.12.N = 180000 (225000 – 45000)
Amortizarea acumulată, dacă nu ar fi fost depreciat = 60000 (300000/10 x

2)
Valoarea contabilă, dacă nu ar fi fost depreciat = 240000 (300000 –
60000)
Pierderea din depreciere va fi reluată în mărime de 36000 (216000 –

180000)

31.12.N, valoarea recuperabilă = 255000
Pierderea din depreciere poate fi reluată doar în mărime de 60000

(240000 – 180000)
Valoarea contabilă la data de 31.12.N = 180000 (225000 – 45000)

Valoarea contabilă, dacă nu ar fi fost depreciat = 240000 (300000 –
60000)
Pierderea din depreciere va fi reluată doar în limita valorii

contabile dacă activul nu ar fi fost depreciat!!

1. Definiți o pierdere din depreciere conform IAS 36?
2. Cum se determină valoarea de utilizare a unui activ?
3. Ce active urmează a fi supuse în mod obligatorii testului de
depreciere anual, chiar dacă nu există nici un indiciu al deprecierii?
4. Ce este o unitate generatoare de numerar?
5. O pierdere din depreciere recunoscută pentru fondul comercial nu
trebuie reluată într-o perioadă ulterioară. Adevărat sau Fals?

4.4 Stocuri (IAS 2)

Stocurile sunt active:
(a) deţinute în vederea vânzării pe parcursul desfăşurării normale
a activităţii;
(b) în curs de producţie pentru o astfel de vânzare; sau
(c) sub formă de materiale şi alte consumabile care urmează a fi
folosite în procesul de producţie sau pentru prestarea de servicii.
În situațiile financiare stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai

mică dintre cost şi valoarea realizabilă netă.
Contabilitate financiară conform IFRS 10

Costul stocurilor cuprinde:
costurile de achiziţie (preţul de cumpărare, taxele vamale de import şi
alte taxe (cu excepţia celor recuperabile), costurile de transport, manipulare şi alte
costuri care pot fi atribuite direct achiziţiei de produse finite, materiale şi servicii.
Reducerile comerciale, rabaturile şi alte elemente similare se deduc).
costurile de conversie (costurile cu manopera directă, alocarea
sistematică a regiei fixe şi variabile de producţie, generată de transformarea
materialelor în produse finite)
alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în starea şi în locul
în care se găsesc în prezent

Exemple de costuri care nu trebuie incluse în costul
stocurilor (sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei
în care sunt suportate):
(a) pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de
producţie înregistrate la valori neobişnuite
(b) costurile de depozitare, cu excepţia cazurilor în care astfel de

costuri sunt necesare în procesul de producţie
(c) cheltuielile de regie administrative care nu participă la

aducerea stocurilor în starea şi în locul în care se află în prezent
(d) costurile de vânzare.

O entitate poate cumpăra stocuri în condiţii de decontare
amânată.
Atunci când angajamentul conţine efectiv un element de finanţare,

acel element, de exemplu, o diferenţă între preţul de cumpărare în
condiţii normale de creditare şi suma plătită, este recunoscut ca o
cheltuială cu dobânda de-a lungul perioadei de finanţare.

Tehnici de evaluare a costurilor
metoda costului standard
metoda preţului cu amănuntul
Formule de determinare a costului

identificarea specifică a costurilor individuale
FIFO
costul mediu ponderat

Valoarea realizabilă netă
Exemplul 2. Entitatea M deține un stoc de produse finite obținute la

un cost de 150000 lei. Valoarea realizabilă netă a stocului la finele
exercițiilor N și N+1 este de 170000 lei și 130000 lei respectiv.
Care sunt înregistrările contabile la finele exercițiilor N și N+1?
La ce valoare apare stocul de produse în bilanțul exercițiului N?

Finele exercițiului N
Costul = 150000
Valoarea realizabilă netă = 170000
Nici o înregistrare! Stocul de produse în bilanț = 150000
Finele exercițiului N+1

Costul = 150000
Valoarea realizabilă netă = 130000
VRN<Costul
Debit Cheltuieli 20000
Credit Stocuri 20000
Stocul de produse în bilanț = 130000
Atunci când stocurile sunt vândute, valoarea contabilă a acestor
stocuri trebuie să fie recunoscută drept cheltuială în perioada în
care este recunoscut venitul corespunzător.
Valoarea oricărei reduceri a valorii contabile a stocurilor până la

valoarea realizabilă netă şi toate pierderile de stocuri trebuie să fie
recunoscute drept cheltuială în perioada în care are loc reducerea
valorii contabile sau pierderea.
Valoarea oricărei reluări a oricărei reduceri a valorii contabile a

stocurilor ca urmare a unei creşteri a valorii realizabile nete trebuie
recunoscută drept o reducere a valorii stocurilor recunoscute drept
cheltuială în perioada în care are loc reluarea.
1. Cum sunt evaluate stocurile în situațiile financiare?
2. În ce constă metoda FIFO?
3. Care sunt tehnicile de evaluare a costurilor conform IAS 2?
4. Costurile de depozitare întotdeauna se includ în valoare
stocurilor. Corect sau fals?
5. Ce intră în costul stocurilor?


Tema 4

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Tema 4

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Tema 4.

La finalul temei respective studentul trebuie:

❖ Să știe: definițiile principale: imobilizări corporale, imobilizări

❖ Să poată aplica: cunoștințele teoretice în situațiile practice concrete,

❖ Să poată integra: informația utilă aferentă activelor, capitalului propriu,

Contabilitate financiară conform IFRS

Contabilitate financiară conform IFRS

Contabilitate financiară conform IFRS

(a) sunt deţinute în vederea utilizării pentru producerea sau

(b) se preconizează a fi utilizate pe parcursul mai multor

Exemple: terenuri, utilaje, clădiri, mobilier, etc.

Contabilitate financiară conform IFRS

Similar altor active, o imobilizare corporală este recunoscută dacă și

Acest principiu al recunoaşterii se aplică atât pentru evaluarea

Contabilitate financiară conform IFRS

Unitatea de măsură pentru recunoaştere?

Contabilitate financiară conform IFRS

Schimbarea scaunelor unui avion?

Contabilitate financiară conform IFRS

Contabilitate financiară conform IFRS

Contabilitate financiară conform IFRS

Contabilitate financiară conform IFRS

Costul unui element de imobilizări corporale este echivalentul în

Dacă plata este amânată peste termenele normale ale creditului,

Conţinutul comercial al tranzacţiilor de schimb!

Contabilitate financiară conform IFRS

La ce valoare va fi înregistrat utilajul la data procurării?

Valoarea actualizată a 1 = (1+r)-n unde r – rata de actualizare; n –

Modelul bazat pe cost - costul minus orice amortizare cumulată şi

Modelul reevaluării – la valoarea reevaluată, adică valoarea sa

Contabilitate financiară conform IFRS

Cu toate acestea, majorarea trebuie recunoscută în profit

Contabilitate financiară conform IFRS

Cu toate acestea, reducerea trebuie recunoscută în alte

Reducerea recunoscută în alte elemente ale rezultatului

Câştigul sau pierderea care rezultă din derecunoaşterea unui

Dezvăluirile (prezentarea informațiilor)

Clădirea a fost reevaluată pe data de 1 ianuarie 20X5 la suma de

Se cere: Arătați tratamentul contabil al surplusului din reevaluare și

Contabilitate financiară conform IFRS

Contabilitate financiară conform IFRS

Se cere: Calculați mărimea diminuării din reevaluare și arătați

Contabilitate financiară conform IFRS

Rezerva din reevaluare la data de 31 decembrie 20x6 era de 900000

Credit Imobilizări corporale - 1,24 mln MDL

Contabilitate financiară conform IFRS

Contabilitate financiară conform IFRS

Un activ este identificabil dacă fie:

(b) decurge din drepturi contractuale sau de altă natură legală,

Contabilitate financiară conform IFRS

Acest principiu al recunoaşterii se aplică și pentru

O imobilizare necorporală trebuie evaluată iniţial la

Contabilitate financiară conform IFRS

Contabilitate financiară conform IFRS

Contabilitate financiară conform IFRS

Achiziția ca parte a unei combinări de întreprinderi (valoarea

Achiziţia prin intermediul unei subvenţii guvernamentale

Schimbul de active (prevederi specifice pentru identificarea

Contabilitate financiară conform IFRS

Contabilitate financiară conform IFRS

Exemple de activităţi de cercetare:

(a) proiectarea, construcţia şi testarea unor prototipuri şi

(b) proiectarea instrumentelor, şabloanelor, tiparelor şi