MODULUL 4 ____________

EVALUAREA PATRIMONIULUI
ÎN CONTABILITATE

Obiectivele specifice modulului:

 Definirea evaluării în contabilitate
 Importanţa şi necesitatea evaluării
 Stabilirea principiilor evaluării
 Cunoaşterea sistemului de preţuri şi tarife ca bază a evaluării
 Cunoaşterea şi înţelegerea formelor de evaluare
 Determinarea regulilor de evaluare

Rezultatele aşteptate:
 Cunoaşterea noţiunii de evaluare
 Cunoaşterea şi înţelegerea sistemului de preţuri şi tarife
 Cunoaşterea formelor de evaluare
 Aplicarea regulilor de evaluare

Competenţe dobandite ca urmare a parcurgerii modulului:

 Realizarea de referate aplicative legate de problematica modulului
 Discuţii cu specialişti în domeniu privind evaluarea în contabilitate
 Înţelegerea modului de evaluare a patrimoniului într-o situaţie practică

Timpul mediu necesar pentru asimilarea modulului : 6 ore

Lecţia 1
Noţiunea, necesitatea şi principiile evaluării

Pasul 1 Noţiunea de evaluare şi necesitatea ei

Evaluarea este operaţiunea de cuantificare, de măsurare în expresie valorică, a
resurselor materiale, a bunurilor create, a cheltuielilor de muncă înmagazinate în
produse sau în servicii prestate şi a altor activităţi economice.
Necesitatea evaluării în formă bănească derivă nemijlocit din folosirea categoriilor
economice generate de acţiunea legii valorii. Evaluarea constituie un procedeu de generalizare şi
exprimare sintetică a fenomenelor economice.
În contabilitate este necesară evaluarea pentru a se putea realiza însăşi obiectul său de
activitate. Contabilitatea nu poate lucra decât cu valori, adică după ce diversitatea structurilor
patrimoniale este adusă la acelaşi numitor, pe care îl reprezintă exprimarea în bani, ceea ce face din
evaluare un procedeu independent al metodei sale.
Evaluarea ca procedeu al metodei contabilităţii este de neconceput atât în contabilitatea
financiară cât şi în contabilitatea managerială. Nici o acţiune nu poate fi întreprinsă, nici o decizie nu

61
poate fi luată fără a efectua în prealabil o evaluare, ceea ce presupune că în această acţiune este
necesară fixarea unor noţiuni de referinţă şi anume obiectul evaluării şi unitatea de măsură.

Pasul 2 Obiectul evaluării

Acesta poate fi extrem de divers. El trebuie interpretat şi utilizat în funcţie de locul din care
privim patrimoniul. Dacă acesta este privit din interior, evident că obiectul evaluării se va referi la
toate structurile patrimoniale, respectiv mijloacele economice în compunerea şi utilizarea lor şi
resursele economice în ordinea lor de formare şi după destinaţia lor. În acest fel, prin evaluare se
determină valoarea totală a bunurilor concomitent cu relevarea puterii abstracte de dispunere asupra
acestor bunuri. Dacă acesta este privit din exterior, atunci evaluarea poate avea ca obiect anumite
componente sau anumite modalităţi de cuantificare. Privit din acest al doilea punct de vedere, putem
vorbi de evaluarea întreprinderii, evaluarea patrimoniului, evaluarea societăţii comerciale, evaluare
fiscală etc. Considerăm că în situaţiile cele mai complexe este necesară o îmbinare organică între
evaluarea internă ca sumă a valorilor determinate existente ca structuri patrimoniale şi evaluarea
externă când entitatea patrimonială trebuie observată ca un ansamblu de fapte, fenomene, procese,
drepturi, obligaţii, potenţial economic etc.
Evaluarea întreprinderii este o operaţiune care trebuie să ofere o imagine cât mai
cuprinzătoare asupra a tot ceea ce reprezintă acea entitate patrimonială.
O întreprindere nu înseamnă numai cifrele înscrise în bilanţ sau în contabilitate, ci un
ansamblu extrem de complex care include o poziţie în cadrul unei ramuri a economice,
profesionalitatea oamenilor săi, capacitatea de a produce folosind dotarea fizică şi umană. Ceea ce
interesează, în general, în evaluarea unei întreprinderi este nu atât cu ce se produce, ci cât se
produce şi ce câştig aduce această producţie. Acest mod de evaluare este necesar pentru
determinarea mărimii capitalului social, cotarea la bursă a întreprinderii, fuzionare, vânzarea,
dizolvarea şi lichidarea unităţilor nerentabile.
Un alt aspect al evaluării, ca procedeu al metodei contabilităţii, îl reprezintă evaluarea în
vederea stabilirii obligaţiilor faţă de stat. Din acest punct de vedere se poare vorbi de o evaluare a
materiei impozabile care este extrem de diversă. În acest caz, evaluarea elementelor patrimoniale
presupune corecta determinare a obiectului evaluării. Numai stabilirea strictă a acestui obiect,
cumulată cu fixarea corectă în timp a momentului în care s-a produs fenomenul sau procesul
economic permite evaluarea corectă a sarcinii fiscale, adică evaluarea pasivelor determinate de
existenţa obligaţiilor faţă de bugetul de stat, bugetul asigurări sociale, fondurile speciale etc.

Pasul 3 Unitatea de măsură utilizată în evaluare

Unitatea de măsură reprezintă unitatea de calcul care este folosită în măsurarea şi
compararea elementelor patrimoniale. În contabilitate, această unitate de măsură o reprezintă banul.
La noi în ţară, unitatea de măsură este leul care stă la baza sistemului monetar naţional.
Unitatea de măsură permite ca prin intermediul său să se exprime, valoarea elementelor

62
patrimoniale. Unitatea de măsură permite crearea unui raport între bunurile economice supuse
evaluării şi ea însăşi, raport care ne arată puterea de cuprindere a acesteia. Această putere de
cuprindere în cazul acestei unităţi de măsură este extrem de flexibilă deoarece aceasta este supusă
unor fluctuaţii permanente.
Valoarea elementelor patrimoniale se poate concretiza în diferite forme de manifestare:
costuri, preţuri, tarife.
Evaluarea ca procedeu al metodei contabilităţii are ca scop obţinerea unei imagini fidele
asupra elementelor patrimoniale şi asupra întreprinderii în ansamblul ei. Pentru a se realiza acest fapt
este necesar ca fiecare entitate patrimonială să procedeze la evaluarea după criterii, tehnici, norme
comune ceea ce face posibilă compararea în timp a acţiunilor de acelaşi fel ca de exemplu situaţia
financiară, rezultate, capitaluri proprii, imobilizări etc., în scopul continuării activităţii la un nivel
sporit, consolidării capitalului şi asigurării capacităţii de finanţare (proprie sau atrasă).

Pasul 4 Principiile evaluării

Aplicarea în practica evaluării elementelor patrimoniale a unor principii concrete reprezintă o
condiţie esenţială pentru reflectarea corectă a valorii fiecărei componente a patrimoniului (active,
pasive) cheltuieli, venituri, rezultate precum şi a evaluării întreprinderii în ansamblul său. Aceste
principii provin în special din principiile legal admise (prudenţă, permanenţa metodelor) dar şi din
alte elemente de logică contabilă şi de evaluare (valoarea reală, forma de evaluare, obiectul evaluării
etc.).
a) Principiul prudenţei presupune o estimare rezonabilă a elementelor patrimoniale astfel
încât să prevină supraevaluarea mijloacelor economice sau subevaluarea datoriilor şi cheltuielilor.
Evaluarea în aceste condiţii permite obţinerea unor rezultate corect dimensionate. Prudenţa în
evaluare se concretizează şi în luarea în considerare a factorilor care acţionează negativ asupra
patrimoniului, ca de exemplu uzura morală, deprecierea, riscul, pierderile posibile ca urmare firească
a desfăşurării activităţii.
b) Principiul permanenţei metodelor. Acest principiu trebuie avut în vedere mai ales în
cazul mijloacelor economice care sunt supuse consumului în procesul de producţie (mijloace
circulante). Permanenţa presupune aplicarea normelor şi regulilor de evaluare pe tot parcursul
exerciţiului financiar (în cursul anului) şi chiar de la un exerciţiu la altul atunci când este posibil. În
cazuri justificate, metodele de evaluare pot fi schimbate menţionând aceasta în documentele de
sinteză precum şi influenţa acestor modificări asupra situaţiei patrimoniale şi a rezultatului
exerciţiului.
c) Principiul valorii reale în evaluare se aplică pentru obţinerea unui patrimoniu real.
Valoarea reală este condiţionată de valoarea de utilitate, adică acesta să reprezinte efortul acceptat
de întreprindere pentru a aduce bunul respectiv în patrimoniu. Valoarea reală porneşte de la utilitate.
În această situaţie bunurile pot fi grupate în elemente patrimoniale necesare întreprinderi şi

63
elemente care nu sunt necesare exploatării, evaluarea urmărind a se efectua după criterii diferite.
d) Principiul stabilirii obiectului evaluării. Obiectul evaluării e însăşi raţiunea acţiunii de
evaluare. În consecinţă, obiectul evaluat trebuie corect delimitat în timp şi spaţiu pentru a putea
defini corect drepturile şi obligaţiile legate sau generate de existenţa acestuia în patrimoniu. Obiectul
evaluării îl poate constitui întreprinderea însăşi în ansamblul ei.
e) Principiul alegerii formei de evaluare. Forma de evaluare se alege în funcţie de
scopul urmărit respectiv se realizează în legătură cu activitatea curentă sau se realizează periodic
impus de anumite cerinţe de moment. Forma de evaluare se află în corelaţie cu natura elementului
patrimonial evaluat.
f) Principiul costului istoric. Presupune evaluarea elementelor patrimoniale în funcţie de
momentul intrării în patrimoniu consemnat de documentele justificafive. Putem afirma că acesta este
unul din principiile de bază din evaluare deoarece permite o determinare obiectivă a valorii structurii
patrimoniale date.

Lecţia 2
Sistemul de preţuri şi tarife - bază a evaluării patrimoniale

Înregistrarea în contabilitate a elementelor patrimoniale se face la valori care reprezintă

costul, preţul sau tariful produsului sau serviciului respectiv.

Pasul 1 Costul – element utilizat în evaluare

Costul reprezintă ansamblul cheltuielilor efectuate pentru obţinerea unui bun, efectuarea
unei lucrări, prestarea unui serviciu. Noţiunea de cost se foloseşte în sintagmele:
a) Cost de producţie reprezintă ansamblul cheltuielilor directe - costul de achiziţie al
materiilor prime si consumabilelor, celelalte cheltuieli directe de producţie - plus cheltuielile indirecte
de producţie repartizate raţional, asupra produselor fabricate, lucrărilor executate şi serviciilor
prestate. Nu se includ în costul de producţie cheltuielile financiare şi cheltuielile excepţionale.
b) Cost complet al produselor, lucrărilor, sau serviciilor reprezintă costul de producţie la
care se adaugă cheltuielile generale de administraţie şi cheltuielile de desfacere.
c) Cost de achiziţie reprezintă preţul de cumpărare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de
transport-aprovizionare şi alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea în stare de utilizare sau
intrarea în gestiune a unui element patrimonial.
d) Costul subactivităţii reprezintă cheltuielile care nu sunt legate de procesul principal de
activitate. Noţiunea de cost trebuie înţeleasă ca sumă a eforturilor făcute de producător,
întreprinzător. Ea se circumscrie doar perimetrului entităţii patrimoniale ca element de evaluare a
structurilor de activ sau de pasiv.

64
 Pasul 2 Preţul – element al evaluării
Preţul este o categorie economică care dă expresia bănească valorii mărfurilor. Aceasta se
formează pe piaţă ca rezultat al acţiunii legii valorii în baza raporturilor cerere - ofertă.
Preţul reprezintă suma de bani care se plăteşte la un moment dat pe o anumită piaţă în
scopul cumpărării unei unităţi dintr-o anumită marfă sau pentru obţinerea unui serviciu.
Acesta creşte când oferta scade, iar cererea este mai mare decât nivelul ofertei, şi invers.
Independent de valoarea sa de întrebuinţare obiectivă şi de valoarea sa subiectivă de satisfacere a
unei nevoi, preţul unui bun sau al unui serviciu nu există decât în măsura în care ne situăm într-o
relaţie de schimb, adică în măsura în care producătorul şi utilizatorul sunt persoane diferite. Preţul,
ca şi costul, se utilizează, ca noţiune, în diverse sintagme corelate (preţ de gros, preţ cu amănuntul),
sau independente (preţ de achiziţie, preţ al pământului, preţ al ofertei unei obligaţiuni, preţ
conjunctural, preţ de bază, preţ de acceptare, preţ de adjudecare, preţ de livrare, preţ de monopol,
preţul pieţei).
Preţul de gros îl putem considera un preţ al producătorului, pe care acesta îl pretinde
comerciantului (dacă nu valorifică prin vânzarea cu amănuntul propriile produse). Poate fi definit ca
fiind preţul plătit de către un detailist unui angrosist.
Preţul cu amănuntul este preţul plătit de consumator (cel la care se încheie circuitul
economic al valorii de întrebuinţare). El se compune din preţul de gros plus adaosul comercial al
comerciantului detailist.
Preţul de achiziţie reprezintă costul acceptat de cumpărător la data achiziţiei unei structuri
patrimoniale de activ. În funcţie de sursa de aprovizionare (achiziţie) acest preţ poate fi preţul de
gros, preţul cu amănuntul.
Preţul de livrare este preţul pretins de producător în condiţii date de livrare (franco). Prin
uzanţă comercială franco sunt specificate cheltuielile aferente unui bun economic până în momentul
expedierii acestuia şi cuprind costul complet plus cheltuieli de încărcare, asigurare şi transport până
într-un anumit loc, stabilit în contractul de vânzare-cumpărare.

Pasul 3 Legătura dintre cost şi preţ

În economia de piaţă, relaţia cost-preţ este de natură indirectă deoarece costul influenţează
indirect asupra preţului format de piaţă. Costul poate fi un element de fundamentare a preţului. Fiind
o rezultantă a echilibrării cererii cu oferta, la piaţă, preţul nu se formează în funcţie de cost, ci în
funcţie de posibilitatea de echilibrare la un anumit nivel al său a celor două componente ale pieţei.
Recunoaşterea relaţiei preţ - cost şi urmărirea acesteia previn apariţia unor disproporţii
valorice şi materiale în economie ca urmare a fixării administrative a preţurilor.
Un rol important în stabilirea preţului îi revine profitului. Profitul ce se include în preţurile

65
produselor se determină, în general, pe baza ratei de rentabilitate a produsului, astfel încât fiecare
produs fabricat să fie rentabil; adică să aducă profit. Abia după formarea preţului - ofertă se trece la
negocierea cu cumpărătorii obţinându-se preţul - cerere.
Un factor de influenţă în fundamentarea nivelului şi structurii preţurilor îl reprezintă inflaţia.
Inflaţia, ca fenomen monetar, înseamnă exces de masă monetară, în raport cu cantitatea de bunuri
şi servicii care îi asigură acoperirea. În timp ce masa monetară creşte, volumul de bunuri şi servicii
create scade sau creşte foarte puţin. Preţul reprezintă un element important în activitatea decizională
la nivelul microeconomic cât şi macroeconomic.
Pentru contabilitate, el reprezintă elementul care permite înregistrarea mijloacelor economice
intrate în patrimoniu din afară.

Pasul 4 Tariful – element utilizat în evaluare

Tariful este o categorie specială de preţ, fiind legat cu precădere de tipul de activitate
umană numită servicii. Serviciile se prestează în vederea satisfacerii unor necesităţi ale utilizatorului
care nu sunt magazinabile. Unele se realizează în condiţii de monopol, altele în condiţii concurenţiale.
Tariful este preţul plătit pentru serviciul prestat sau lucrarea executată de către un agent
economic sau instituţie publică. Unele din aceste servicii sunt gratuite, altele se procură în condiţiile
pieţei, dar sunt de interes general şi cu preţurile stabilite de către stat. Serviciile ne conduc spre
ideea de bunuri publice care se pot produce în condiţii de monopol sau în condiţii concurenţiale.
Serviciul este un ansamblu de activităţi ce constituie un factor fundamental pentru toate
sectoarele şi activităţile economice şi sociale. Serviciile pot fi destinate pieţei sau nedestinate pieţei.
Serviciile destinate pieţei sunt acele servicii care fac obiectul vânzării şi cumpărării pe piaţă ca de
exemplu: servicii de intermedieri şi comerţ, de reparaţii, de transport, de comunicaţii, de asigurări,
de închiriere de bunuri mobiliare etc.
Serviciile nedestinate pieţei cuprind serviciile casnice, care sunt produse pentru acele
gospodării în calitate de utilizatori şi serviciile colective, care sunt furnizate colectivităţii cu titlul
gratuit sau cvasigratuit.
Producţia serviciilor, aşa după cum arătam, nu are un aspect de sine stătător, nu se poate
magazina, stoca, producerea lor fiind urmată simultan de consumarea lor.
Serviciile nu pot circula între producător şi consumator. Ele se consumă prin fiecare prestaţie.
Producţia şi consumul de servicii au loc concomitent, atât în timp cât şi în spaţiu.
Serviciile, după natura şi destinaţiile lor pot fi:
 serviciile productive (de gospodărire comunală, furnizare de apă curentă, gaze
naturale, electricitate etc.). Acestea sunt realizate, de regulă, de unităţile de stat, constituind
monopoluri ale acestuia. Se mai regăsesc sub denumirea de servicii publice;
 servicii neproductive, ale administraţiei publice.

Pasul 5 Legătura preţ - tarif

66
 Între preţuri şi tarife există şi deosebiri generate, în primul rând, de diferenţa dintre
producţie şi servicii de care se leagă corespunzător, de exemplu, cele legate de faptul că serviciile nu
sunt supuse circulaţiei aşa cum sunt produsele, mărfurile. Astfel tarifele nu pot cuprinde elementele
„cheltuieli de desfacere” şi „adaos comercial”. În al doilea rând, în cazul tarifelor există posibilitatea
aplicării diferenţiate a acestora în timp. De exemplu, tarifele pot fi diferenţiate pe sezoane (iarnă,
vară) sau pe timpii zilei (ore de vârf ale consumului sau solicitării reţelei electrice sau telefonice).
Diversităţii prestărilor de servicii îi corespunde o diversitate de tarife aplicate în economia
naţională. Astfel, pot exista:
· tarife pentru servicii personale (igienă corporală, reparaţii în gospodăria personală,
comenzi pentru confecţii, tricotaje, încălţăminte etc.).
· tarife pentru servicii cu caracter de masă (transporturi, telecomunicaţii, gospodărie
comunală, energie electrică, termică etc.).
· tarife pentru turism şi alimentaţie publică.
Noţiunea de tarif nu trebuie confundată cu aceea de taxă, chiar dacă uneori presupune o
contraprestaţie (ca de exemplu în cazul taxei de timbru).
Taxa este un impozit indirect care se percepe de către organele administraţiei publice sau de
către organele judecătoreşti sub formă de plată.
Delimitarea dintre tarif şi taxă se impune în primul rând datorită destinaţiei lor, (taxele se
datorează bugetului statului în timp ce tariful se încasează de către unităţile prestatoare ca echivalent
al activităţii profitabile a acestora). În al doilea rând, diferenţierea provine din natura operaţiunilor,
tariful fiind specific sectorului terţiar (serviciilor) în timp ce taxa este de natură fiscală. În al treilea
rând, tariful trebuie să ţină cont de criterii de rentabilitate în timp ce taxele nu urmăresc decât
scopuri fiscale.
Pentru înregistrarea în contabilitate a serviciilor, în condiţiile nematerialităţii lor, este
necesară recepţionarea prin metode specifice cum ar fi montarea de contoare, înregistratoare etc.,
asigurarea funcţionării acestora, desemnarea unor persoane cu atribuţii în acest scop care să
confirme, prin semnătură, pe documentele justificative prezentate de prestatori (facturi, procese
verbale de recepţie etc.) efectuarea serviciilor menţionate.

Lecţia 3
Forme de evaluare
În funcţie de modul de efectuare în timp a evaluării şi de scopul urmărit se disting două
forme de evaluare: evaluarea curentă şi evaluarea periodică.

Pasul 1 Evaluarea curentă

Evaluarea curentă este practicată la înregistrarea operaţiunilor economice în contabilitate pe

67
tot parcursul desfăşurării activităţii de exploatare, financiare sau excepţionale, inclusiv a celei de
dezvoltare (investiţii). Evaluarea curentă se bazează pe datele înscrise în documentele justificative
primite de la persoanele fizice sau juridice cu care entitatea patrimonială se află în raporturi
permanente sau ocazionale. Evaluarea curentă produce diferenţierea în funcţie de sursa de
provenienţă a bunurilor şi de natura acestora. De exemplu:
Capitalul social subscris şi vărsat se evaluează şi înregistrează distinct în contabilitate, pe
baza actelor de constituire a societăţii şi a documentelor, justificative privind vărsămintele de capital.
Activele imobilizate se evaluează la intrarea în patrimoniu la valoarea de intrare care poate fi:
 costul de achiziţie - la intrarea cu titlu oneros.
 costul de producţie - în cazul construirii sau producerii în proprie.
 valoarea actuală - la intrarea cu titlu gratuit, la inventariere.
Acţiunile şi alte titluri imobilizate se evaluează la costul de achiziţie, adică preţul de
cumpărare. Materiile prime, materialele consumabile, obiectele de inventar, mărfurile , ambalajele şi
alte bunuri procurate cu titlu oneros se evaluează la costul de achiziţie. Producţia în curs de execuţie,
semifabricatele şi produsele finite , obiectele de inventar, ambalajele şi alte bunuri produse de
unitatea patrimonială se evaluează la costul de producţie. Animalele şi păsările se evaluează şi
înregistrează la costul de achiziţie dacă sunt procurate cu titlu oneros sau la costul de producţie dacă
sunt rezultatul propriei activităţi.

Pasul 2 Evaluarea periodică

Evaluarea periodică se efectuează în două momente:
1. la inventarierea elementelor patrimoniale - evaluare de inventar;
2. cu prilejul întocmirii bilanţului contabil - evaluarea bilanţieră.
Cu ocazia inventarierii, evaluarea se face la valoarea actuală numită şi valoare de inventar.
Valoarea de inventar ca expresie a valorii actuale este estimată în funcţie de preţul pieţei adică preţul
zilei sau la valoarea de utilitate care reprezintă preţul presupus că îl acceptă un client. Pentru creanţe
şi datorii, valoarea de utilitate se stabileşte în funcţie de valoarea probabilă de încasat, respectiv de
plătit.
La încheierea exerciţiului, elementele patrimoniale se evaluează şi se reflectă în bilanţ la
valoarea de intrare în patrimoniu (valoarea contabilă) pusă de acord cu rezultatele inventarierii şi cu
valoarea de utilitate, aplicând principiul prudenţei.
La anumite perioade, pe baza unor dispoziţii legale, este posibilă reevaluarea elementelor
patrimoniale. În cadrul acestei acţiuni, valorile contabile sunt înlocuite cu valorile actuale,
determinate în funcţie de preţurile pieţei sau cu noile valori de utilitate. În urma reevaluării,
mijloacele economice, creanţele şi obligaţiile unităţii patrimoniale sunt aduse la valori actualizate care
pot fi mai mari sau mai mici decât valorile cu care au fost înregistrate în conturi.

68
 Lecţia 4
Reguli de evaluare ale structurilor patriminiale

Pasul 1 Noţiuni generale

La baza evaluării patrimoniale stau o serie de reguli în funcţie de forma de evaluare şi de
momentul efectuării acestea. Având în vedere marea diversitate a elementelor patrimoniale
considerăm necesar să precizăm cum abordăm valoarea în corelare cu mijloacele economice sau cu
resursele economice pentru a putea fi evaluate corect.

Pasul 2 Noţiunea de valoare

Valoarea este expresia în formă bănească a unei mărimi.
În economie, valoarea este măsura de apreciere a unui bun. Această valoare depinde nu
numai de bunul respectiv, ci şi de contextul în care este considerat, de forma sa de manifestare:
 dacă se consideră în timpul utilizării sale, atunci ceea ce se apreciază este utilitatea şi se va vorbi
de valoarea de întrebuinţare sau valoarea de folosinţă;
 se raportează la un schimb, se are în vedere posibilitatea care permite achiziţionarea altor bunuri
şi se va vorbi de valoarea de schimb.
Dacă valoarea permite acţiunea de evaluare trebuie să ne clarificăm sensul unor sintagme în
care se utilizează noţiunea de valoare cum ar fi: valoare de înlocuire, valoare actuală, valoare
actualizată, valoare adăugată, valoare contabilă, valoare rămasă, valoare curentă, valoare de
estimare, valoare de inventar, valoare de înlocuire, valoare de piaţă, valoare iniţială, valoare
nominală, valoare reală, valoare reziduală.
Valoarea de înlocuire reprezintă preţul care ar trebui plătit pentru înlocuirea unui activ la
un moment dat, respectiv costul pe care întreprinderea îl acceptă pentru a dobândi, la nivelul
preţurilor în vigoare, un bun similar cu cel delimitat ca obiect al evaluării.
Valoarea actuală este o noţiune utilizată în activitatea financiară şi reprezintă valoarea
scontată a unei tranzacţii financiare viitoare.
Valoare contabilă reprezintă valoarea pe care o acordăm activelor sau pasivelor în cadrul
acţiunii de evaluare, folosindu-ne de datele din registrele contabile aparţinând unei entităţi
patrimoniale. Valoarea contabilă reprezintă de fapt valoarea cu care bunurile intră în
patrimoniu, valoare care se stabileşte astfel:
a) pentru bunurile reprezentând aport la capitalul social, valoarea de intrare, la care se
evaluează şi înregistrează în contabilitate, este valoarea de aport;
b) pentru bunurile obţinute cu titlu gratuit, valoarea de intrare, la care acestea se
evaluează şi înregistrează în contabilitate, este valoarea justă. Prin valoare justă se înţelege
suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de bunăvoie între două părţi aflate în cunoştinţă de
cauză, în cadrul unei tranzacţii, cu preţul determinat obiectiv.

69
În acest situaţiile de la punctele a) şi b), valoarea de aport şi valoarea justă se substituie costului de
achiziţie.
c) pentru bunurile procurate cu titlu oneros, valoarea de intrare, la care acestea se
evaluează şi înregistrează în contabilitate, este costul de achiziţie;
d) pentru bunurile produse în unitate, valoarea de intrare, la care acestea se evaluează
şi înregistrează în contabilitate, este costul de producţie.
Valoare rămasă este o noţiune utilizată în legătură cu mijloacele economice care îşi
transferă treptat valoarea asupra valorilor nou create şi reprezintă acea parte care nu a fost
amortizată. Se stabileşte ca diferenţă între valoarea iniţială şi uzura determinată a acestora. Prin
intermediul ei se caracterizează starea tehnică a mijloacelor fixe, eficienţa folosirii lor etc.
Valoare de inventar este valoarea la care este evaluat un element patrimonial cu ocazia
inventarierii, utilizată la înregistrarea curentă de la intrare până la scoaterea din funcţiune a
acestuia. Denumită şi valoare actuală sau de utilitate, cuprinde totalitatea cheltuielilor ocazionate de
constituirea, achiziţia, transportul, instalarea şi punerea în funcţiune a mijlocului fix.
Valoare de lichidare - această noţiune o menţionăm deoarece şi întreprinderea în
ansamblul său poate face obiectul evaluării. Valoarea de lichidare este valoarea întreprinderii
înţeleasă ca sumă a valorii elementelor patrimoniului între care nu se poate stabili nici o legătură.
Limita maximă a valorii de lichidare este venitul maxim obţinut în cele mai bune condiţii în perioada
respectivă, prin vânzare. În acelaşi timp, această valoare este limita inferioară a estimării, sub care
proprietarul actual nu poate coborî în timpul negocierii, deoarece sub acest nivel nu este eficientă
vânzarea întreprinderii şi când, poate, va fi mai eficient să se vândă separat, elementele acestui
întreg.
Valoare de piaţă este suma de bani care ar putea fi obţinută pentru un activ, dacă ar fi
vândut pe piaţă la un moment dat.
Valoare nominală este suma înscrisă pe faţa unui titlu financiar chiar dacă cursul real este
diferit. Valoarea nominală se are în vedere la operaţiunile de creditare şi pe piaţa bursieră ca element
de analiză.
Valoare reală. Din punct de vedere bancar reprezintă acea valoare a bunurilor depuse ca
gaj (imobile, materii prime, metale preţioase, acţiuni) care sunt susceptibile a oferi o bună protecţie
împotriva scăderii puterii de cumpărare şi împotriva inflaţiei. Pe piaţa bursieră reprezintă valoarea
potenţială concretizată prin încheierea tranzacţiei.
Valoare reziduală este valoarea la care poate fi valorificat un activ la sfârşitul vieţii sale
economice.

Pasul 3 Reguli de evaluare curentă

Evaluarea curentă este acţiunea de evaluare a activelor, pasivelor, cheltuielilor şi veniturilor
utilizând una din valorile definite mai sus în funcţie de natura activului, pasivului, creanţelor,
datoriilor, cheltuielilor sau veniturilor.

70
 Evaluarea curentă este legată de două momente:
a. Intrarea în patrimoniu, care poate fi reprezentată de:
al. Intrarea din afara unităţii, când pentru evaluare folosim una din valorile menţionate mai
sus în funcţie de modul de dobândire.
a2. Intrarea din producţie proprie ca urmare a transformării unor valori materiale în altele.
Evaluarea în acest caz se face la costul de producţie (vezi definiţia).
b. Ieşirea din patrimoniu reprezintă al doilea moment al evaluării curente. Ieşirea trebuie
înţeleasă fie ca trecere dintr-o stare de prezentare (brută) în altă stare de prezentare (prelucrată,
valoare nouă de întrebuinţare) fie ca ieşire propriu-zisă adică livrarea, vânzarea, etc., unor elemente
patrimoniale către alte entităţi conform contractelor sau ca urmare a încheierii vieţii sociale a
mijloacelor economice.
Aspectul cel mai complex îl reprezintă evaluarea „ieşirilor” care presupune trecerea prin
stadiile de prelucrare în producţie proprie. Varietatea materiilor prime şi materialelor consumabile
asociate cu diversitatea surselor de procurare fac deosebit de dificilă evaluarea la ieşirea din
patrimoniu.
Evaluarea bunurilor materiale la ieşirea din patrimoniu se face prin aplicarea metodei
„costului mediu ponderat (CMP)” metoda „primei intrări – primei ieşiri (FIFO)” sau a metodei „ultimei
intrări - primei ieşiri (LIFO)”:
 Costul mediu ponderat (CMP) presupune calcularea costului fiecărui element pe baza mediei
ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei şia costului
elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei. Media poate fi calculată periodic
sau după fiecare recepţie.
 Potrivit metodei „primei intrări - primei ieşiri” (FIFO), bunurile ieşite din gestiune se
evaluează la costul de achiziţie sau costul de producţie, după caz, al primei intrări. Pe măsura
epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie, sau de producţie,
după caz, al lotului următor, în ordine cronologică.
 Metoda „ultimei intrări - primei ieşiri” (LIFO) presupune că evaluarea ieşirilor din gestiune se
face la costul de achiziţie (sau de producţie) al ultimei intrări (lotul ultim achiziţionat). Pe măsura
epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie (sau de producţie)
al lotului anterior, în ordine cronologică.
c. Evaluarea la preţuri standard (prestabilite). Evaluarea bunurilor materiale de natura
stocurilor (materii prime, mărfuri, produse; ambalaje) se poate face la preţuri standard, adică
stabilite anterior (prestabilite) pe baza preţurilor medii ale bunurilor respective, denumite preţuri de
înregistrare cu condiţia evidenţierii distincte a diferenţelor de preţ faţă de costul de achiziţie sau
costul de producţie, după caz.
Adoptarea acestei metode de evaluare a intrării şi ieşirii bunurilor în/din patrimoniu
presupune utilizarea obligatorie a două categorii:
· diferenţa de preţ;

71
 · coeficientul de repartizare.
Diferenţele de preţ apar ca diferenţă între preţul standard şi costul de achiziţie sau
costul de producţie, care trebuie repartizat prin intermediul coeficientului atât asupra valorii
bunurilor ieşite cât şi asupra stocurilor.
Soldul iniţial al Diferenţele de preţ aferente intrărilor
Coeficientul diferenţelor de preţ + în cursul perioadei, cumulat de la începutul anului
de = -------------------------------------------------------------------------------------------x100
repartizare Soldul iniţial al Valoarea intrărilor în cursul perioadei la preţ de
stocurilor la preţ + înregistrare, cumulat de la începutul anului

Pasul 4 Reguli de evaluare periodică

Evaluarea periodică poate fi realizată cu prilejul inventarierii, precum şi la încheierea
exerciţiului, în vederea întocmirii bilanţului. Precizăm că dacă orice încheiere a exerciţiului trebuie să
fie precedată de o inventariere, nu orice inventariere este urmată de un bilanţ.
 Evaluarea elementelor de activ şi de pasiv cu ocazia inventarierii se face la
valoarea actuală a fiecărui element, denumită valoare de inventar, stabilită în funcţie de
utilitatea bunului, starea acestuia şi preţul pieţei.
În cazul creanţelor şi datoriilor, această valoare se stabileşte în funcţie de valoarea lor
probabilă de încasat, respectiv de plată.
 La încheierea exerciţiului, elementele de activ şi pasiv de natura datoriilor se
evaluează şi se reflectă în situaţiile financiare anuale (bilanţ, cont de profit şi pierdere, politici
contabile şi note explicative) la valoarea de intrare, respectiv valoarea contabilă, pusă de acord cu
rezultatele inventarierii.
În acest scop, valoarea de intrare sau contabilă se compară cu valoarea stabilită pe baza
inventarierii, astfel:
 pentru elem
valoarea de intrare nu se înregistrează în contabilitate, aceste elemente menţinându-se la valoarea
lor de intrare. Diferenţele constatate în minus între valoarea de inventar şi valoarea contabilă netă a
elementelor de activ se înregistrează în contabilitate pe seama unei amortizări suplimentare, în cazul
activelor amortizabile pentru care deprecierea este ireversibilă, sau se constituie un provizion pentru
depreciere, atunci când deprecierea este reversibilă, aceste elemente menţinându-se, de asemenea,
la valoarea lor de intrare.
Prin valoare contabilă netă se înţelege valoarea de intrare, mai puţin amortizarea şi
provizioanele pentru depreciere cumulate.
 pen
tru elementele de pasiv de natura datoriilor, diferenţele constatate în minus între valoarea de
inventar şi valoarea de intrare nu se înregistrează în contabilitate, aceste elemente menţinându-se la
valoarea lor de intrare. Diferenţele constatate în plus între valoarea stabilită la inventariere şi
valoarea de intrare a elementelor de pasiv de natura datoriilor se înregistrează în contabilitate prin
constituirea unui provizion, aceste elemente menţinându-se, de asemenea, la valoarea lor de intrare.

72
 La fiecare dată a bilanţului:
 elem
entele monetare exprimate în valută (disponibilităţi şi alte elemente asimilate, cum sunt acreditivele
şi depozitele bancare, creanţele şi datoriile în valută) trebuie raportate utilizând cursul de schimb de
la data încheierii exerciţiului. Diferenţele de curs valutar, favorabile şi nefavorabile, între cursul de la
data înregistrării creanţelor şi datoriilor în valută sau faţă de cursul la care au fost raportate în
situaţiile financiare anterioare şi cursul de schimb de la data încheierii exerciţiului, se înregistrează la
venituri sau la cheltuieli, după caz;
 elem
entele nemonetare achiziţionate cu plata în valută şi înregistrate la cost istoric (imobilizări, stocuri)
trebuie raportate utilizând cursul de schimb de la data efectuării tranzacţiei; şi
 elem
entele nemonetare achiziţionate cu plata în valută şi înregistrate la valoarea justă (imobilizări,
stocuri) trebuie raportate utilizând cursul de schimb existent în momentul determinării valorii
respective.
Prin elemente monetare se înţeleg disponibilităţile băneşti, precum şi activele/datoriile de primit/ de
plătit/ în sume fixe sau determinabile.

Rezumat
Evaluarea este operaţiunea de exprimare în unităţi monetare a unei valori economice
determinate: mijloc, resursă, proces, cheltuială, venit sau rezultat şi care trebuie să ofere o imagine
cât mai cuprinzătoare a ceea ce reprezintă entitatea patrimonială. Pentru a demara acţiunea de
evaluare sunt necesare două elemente: obiectul evaluării (mijloacele şi resursele economice) şi
unitatea de măsură (unitatea monetară). În acţiunea de evaluare se utilizează o serie de principii
concrete, care reprezintă condiţia esenţială pentru reflectarea corectă a valorii elementelor
patrimoniale, şi anume: principiul prudenţei, principiul permanenţei metodelor, principiul valorii reale,
principiul stabilirii obiectului evaluării, principiul alegerii formei de evaluare şi principiul costului
istoric.
Înregistrarea şi evaluarea în contabilitate a elementelor patrimoniale se face la valori care
reprezintă: costul (cost de producţie, cost de achiziţie, cost complet), preţul (preţ de gros, preţ cu
amănuntul, preţ de achiziţie, preţ de livrare) sau tariful produsului respectiv. Evaluarea poate fi
curentă (efectuată odată cu înregistrarea operaţiunilor economice pe tot parcursul desfăşurării
activităţii de exploatare, financiare şi excepţionale) şi periodică (efectuată în momentul inventarierii
elementelor patrimoniale si la închiderea exerciţiului), fiecare dintre aceste forme având reguli proprii
de cuantificare şi măsurare a valorii elementelor patrimoniale.

73
 Concluzii
Studiind modul 4 aţi dobândit cunoştinţe referitoare la necesitatea şi importanţa evaluării
pentru contabilitate. Evaluarea, ca procedeu al metodei contabilităţii, are o importanţă majoră în
activitatea economică şi financiară a entităţii patrimoniale, întrucât nici o acţiune nu poate fi
întreprinsă, nici o decizie nu poate fi luată fără a efectua, în prealabil, o evaluare a lor. Evaluarea are
influenţe asupra altor tuturor procedeelor specifice metodei contabilităţii: bilanţ, balanţă de
verificare, cont.

Exemple ilustrative
O societate comercială achiziţionează mărfuri. Evaluarea acestora la intrarea în
patrimoniu se realizează la cost de achiziţie. Societatea avea la începutul lunii un stoc de mărfuri.
Mărfurile se vând unui client, dar nu în totalitate. La ieşirea din patrimoniu, acestea sunt evaluate
după metoda primul intrat – primul ieşit (FIFO).

Recomandări bibliografice
1. Călin Oprea, Mihai Ristea, Bazele contabilităţii, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti,
2006, Capitolul 4
2. Elena Ciucur, Anca Bratu, Octavian Bojian, Bazele contabilităţii, Editura Rolcris, Bucureşti,
2005, Capitolul 5

Teste de autoevaluare
1. Evaluarea este operaţiunea prin care:
a) se cuantifică şi exprimă în bani mărimea elementelor patrimoniale şi a operaţiilor privind mişcarea
acestor elemente;
b) se analizează profund fiecare element patrimonial în parte observând locul, rolul şi implicaţia
fiecăruia în cadrul ansamblului dat;
c) se generalizează unele concluzii desprinse în procesul de analiză;
d) se realizează dubla reprezentare a patrimoniului entităţilor patrimoniale;
e) se inventariază, se cunosc faptic structurile patrimoniale ale unităţii.

2. Prudenţa în evaluare presupune:

a) aplicarea normelor şi regulilor de evaluare pe tot parcursul exerciţiului financiar;
b) gruparea elementelor patrimoniale necesare întreprinderii, evaluarea urmând a se efectua după
criterii diferite;
c) evaluarea elementelor patrimoniale în funcţie de momentul intrării lor în patrimoniu;
d) o estimare rezonabilă a elementelor patrimoniale astfel încât să se evite supraevaluarea
mijloacelor economice şi veniturilor sau subevaluarea datoriilor şa cheltuielilor;
e) evaluarea se realizează în funcţie de scopul urmărit, respectiv în legătură cu activitatea curentă
sau periodic, în funcţie de cerinţele de moment.

3. Alegerea formei de evaluare presupune că:

a) forma de evaluare este condiţionată de valoarea de utilitate a bunului economic;
b) forma de evaluare se alege în funcţie de scopul urmărit, adică se realizează în legătură cu

74
 activitatea curentă sau periodic, impus de anumite cerinţe de moment;
c) forma de evaluare se alege grupând elementele patrimoniale necesare întreprinderii, evaluarea
urmând a se efectua după criterii diferite;
d) forma de evaluare se alege în funcţie de cheltuielile care nu sunt legate de procesul principal de
producţie;
e) forma de evaluare se alege în funcţie de costul complet al produselor, lucrărilor sau serviciilor la
care se adaugă cheltuielile generale de administraţie şi cheltuielile de desfacere.

4. Principiile aplicate în evaluare sunt:

a) prudenţa, continuităţii activităţii, valorii reale, stabilirii obiectului evaluării, alegerii formei de
evaluare, costul istoric;
b) independenţei exerciţiului, permanenţa metodelor, valorii reale, stabilirii obiectului evaluării,
alegerii formei de evaluare, costul istoric;
c) necompensării, permanenţa metodelor, valorii reale, stabilirii obiectului evaluării, alegerii formei
de evaluare, costul istoric;
d) evaluării separate a elementelor de activ şi de pasiv, permanenţa metodelor, valorii reale, stabilirii
obiectului evaluării, alegerii formei de evaluare, pragului de semnificaţie;
e) prudenţa, permanenţa metodelor, valorii reale, stabilirii obiectului evaluării, alegerii formei de
evaluare, costul istoric;

5. Valoarea justă este:

a) valoarea de intrare pentru un bun adus ca aport la capitalul social;
b) valoarea de intrare pentru un bun obţinut cu titlu oneros;
c) valoarea de intrare pentru un bun obţinut cu titlu gratuit;
d) valoarea rămasă unui bun care nu a fost utilizat în activitatea economică;
e) valoarea de lichidare pentru un bun ce va fi donat.

6. Evaluarea bunurilor materiale la ieşirea din patrimoniu se face prin aplicarea metodei:
a) costul mediu ponderat;
b) ultimei intrări - primei ieşiri;
c) primei intrări - primei ieşiri;
d) ultimei intrări - ultimei ieşiri;
e) primei intrări - ultimei ieşiri.
A=a+b+e; B=a+b+c; C=c+e; D=c+d+e; E=d+e.

7. Preţul (costul) standard este:

a) preţul de livrare al unui bun sau serviciu;
b) preţul prestabilit pentru un bun, cu condiţia evidenţierii diferenţelor de preţ;
c) preţul de vânzare al unui bun;
d) preţul cu amănuntul al unui bun;
e) preţul de achiziţie al unui bun.

8. La închiderea exerciţiului elementele de natura datoriilor se evaluează şi se reflectă în situaţiile

financiare anuale la valoarea contabilă pusă de acord cu rezultatele inventarierii. Pentru elementele
de activ, diferenţele constatate în plus:
a) nu se înregistrează în contabilitate;
b) se înregistrează în contabilitate;
c) se anulează;
d) nu se înscriu în situaţiile financiare anuale;
e) se înregistrează sub formă de rezerve.

Teme de control (conform cu calendarul disciplinei).

75
1. Evaluarea – procedeu utilizat în contabilitate – definire, forme de evaluare, reguli
de evaluare

76