ISA 500 PROBELE DE AUDIT

Prof.univ.dr. Ana Morariu

ISA 500 PROBELE DE AUDIT

Probele de audit cuprind dou pri:

1. Concepte fundamentale ale probelor de audit n conformitate

cu ISA 500;

2. Aplicaii cu scopul de a nelege mai bine obiectivul, cerinele i

utilitatea probelor de audit.
3.S lucrai in echip i s continuai cu o seciune pentru a obine
probe de audit s v susin opinia dat in rapotul dtra.

Motto:
Nu te poi atepta ca cei care administreaz

banii altora s fie la

fel de ateni i de grijulii cum ar fi cu ai lor

Adam Smith
.

Este motivul pentru care

investitorii au dorit o elit
profesional
independent
pentru a audita informaiile
financiare n urma deciziilor
manageriale .

Ce sunt probele de audit i care este utilitatea lor ?

Rspunsul este dat de IAASB prin ISA 500 Probe de audit

Probele de audit reprezinta informaii utilizate de auditor pentru a

emite concluzii pe care se bazeaz opinia auditorului.

Probele de audit sunt formate din nregistrri contabile pe care se

bazeaz situaiile financiare + alte informaii (din auditurile anterioare,
rapoarte ale analitilor, date comparabile cu privire la concuren).
nregistrrile contabile sunt formule contabile iniiale i documente
justificative: facturi; contracte; registrul Carte mare i jurnale
adiacente; ajustri ale situaiilor financiare care nu sunt incluse n
Registrul jurnal, calcule, foi de lucru, reconcilieri i prezentri.

Care este obiectivul auditorului ?

Rspunsul este dat de IAASB prin ISA 500 Probe de audit

de a concepe i desfura proceduri de audit, astfel nct s i

permit auditorului s obin probe de audit suficiente i adecvate
pentru a putea ajunge la concluzii rezonabile pe care s i bazeze opinia
auditorului.
Caracter suficient i adecvat ! ! !

DE CE SUNT NECESARE PROBELE DE AUDIT ?

Pentru a justifica opinia i raportul auditorului. Ele se

obin prin intermediul procedurilor de audit, informaii
din alte surse :
Exemplu:
- audituri anterioare
- proceduri de control al calitii unei firme pentru
acceptarea sau continuarea relaiei cu clientul

Definitii

Proceduri de audit - un set de instruciuni n termeni suficieni

de specifici privind colectarea tipurilor de probe de audit care
urmeaz a fi obinute pe parcursul desfasurarii unei misiuni de
asigurare.
Confirmarea externa - Prob de audit obinut sub form de
rspuns scris adresat direct auditorului de ctre o ter parte (
partea care confirm), n format electronic, imprimat, sau n alt
format.

Definitii

nregistrri contabile
nregistrrile contabile iniiale i evidenele justificative, precum
verificri i nregistrri ale transferurilor electronice de fonduri; facturi;
contracte; registrul jurnal i jurnale adiacente; nregistrrile n jurnal i alte
ajustri ale situaiilor financiare care nu sunt reflectate n nregistrrile n
jurnal; i nregistrri precum documentele de lucru i foile de calcul care
justific alocrile costurilor, calculele, reconcilierile i prezentrile.

Grad de adecvare
Msura calitii probelor de audit; mai precis, relevana i
credibilitatea acestora n justificarea concluziilor pe care se bazeaz opinia
auditorului.

SUFICIENA PROBELOR DE AUDIT

ISA 200 solicit auditorului o asigurare rezonabil prin obinrea de

probe de audit suficiente i adecvate cu scopul de a reduce Riscul
de audit (RA) , respectiv riscul auditorului de a exprima o opinie
neadecvat atunci cand situaiile financiare sunt denaturate
semnificativ la un nivel acceptabil de scazut.
Cantitatea probelor de audit(Q) depinde de riscul de denaturare (RDS)
+ calitatea probelor de audit (q)
Cu cat q este mai mare , cu atat vor fi solicitate mai puine probe de
audit
Obinerea unei Q mai mari de probe de audit nu poate compensa
calitatea slab a acestora

Gradul de adecvare-calitatea probelor de audit

Natura probelor de audit

Plasarea n timp a raportrilor

financiare

Relevana este influenat de:

Echilibrul cost-beneficiu

Credibilitatea este
influenat de:

Sursa probelor de audit

Natura lor

Testarea
nregistrrilor
contabile

Analiz i revizuire
prin :

Reefectuarea procedurilor
in procesul de raportare
financiar
Sursa probelor de audit

Consecvena probelor
de audit obinute
din surse diverse:

prin :

Surse interne i
surse externe :
Exemple:
confirmari externe,
rapoartele analitilor,
date comparabile

Proceduri de audit pentru obinerea probelor de audit

(Vezi isa 315 , isa 330)

Cum se obin probele de audit?

1. Proceduri de evaluare a riscului; (Vezi Anexa 1 exemple ) i
2. Proceduri de audit ulterioare care cuprind:(vezi Anexa 2 exemple )
a. Teste ale controalelor, atunci cand acestea sunt prevazute de ISA-uri
sau atunci cand auditorul a ales sa le efectueze; i
b. Proceduri de fond, inclusiv teste de detaliu si proceduri de fond
analitice

PROCEDURI
DE AUDIT

Proceduri de audit

1. Proceduri
de evaluare a
Riscurilor (A1)

Cunoastere a entitii,
a mediului
in care aceasta i
desfasoar activitatea
i a controlului intern

2+3

2.1. Teste
ale controalelor (A2) 2+3

Testarea eficientei
sistemului de control intern n
prevenirea sau
detectarea i corectarea
denaturrilor
semnificative

2+3 =proceduri
de
audit ulterioare evalurii
riscurilor

2.2. Proceduri
de fond (A3)

Detectarea denaturrilor
semnificative de la nivelul
aseriunilor aplicate
de management

Proceduri de audit

Intervievarea: obinerea de informaii financiare i nonfinanciare de la persoane din interiorul i

exteriorulentitii. Evaluarea rspunsurilor la intervievare face parte din procesul de intervievare.
Observarea: urmrirea unui proces sau a unui procedeu efectuat de alte pari
Proceduri analitice: evaluri ale informaiilor financiare efectuate cu date financiare i
nonfinanciare; investigarea fluctuaiilor i a relaiilor identificate care nu sunt consecvente cu alte
informaii sau care se abat semnificativ de la valori previzionale.
Inspecia nregistrrilor i a documentelor: exemple: inspecia unui contract executat poate
furniza probe de audit
relevante pentru aplicarea de ctre entitate a politicilor contabile pentru recunoasterea veniturilor,
inspectia imobilizarilor corporale
poate furniza probe de audit relevante cu privire la -a lor, dar nu i a D+O sau evaluarea
activelor.

Confirmarea externa: prob obinut de auditor de la o ter parte n format electronic

exemplu: confirmarea soldurilor de conturi.
Recalcularea: verificarea corectitudinii matematice a documentelor sau nregistrrilor
Reefectuarea: executarea de ctre auditor in mod independentent a procedurilor sau
controalelor care au fost efectuate iniial ca parte
a controlului intern

Proceduri de evaluare a riscurilor

Corelai acest segment cu sectiunea B3/1 B3/2
B4/1 i B4/2 (VEZI APLICAII)
Proceduri de audit efectuate pentru a obtine o intelegere a entitatii si a mediului
sau , inclusiv a controlului intern pentru a identifica si evalua riscurile de denaturare
semnificativa, la nivelul situatiilor financiare si a afirmatiilor conducerii.
Exemple:
Entitatea si mediul sau (sectorul de activitate, de reglementare, natura entitii,
selectarea i aplicarea politicilor contabile, obiectivele si strategiile entitatii,
evaluarea si revizuirea performantei financiare a entitatii)
-interogari ale conducerii si alte categorii de personal ce detin informatii ce
determina identificarea riscurilor
-Natura si amploarea intelegerii controalelor relevante
-Evaluarea tranzaciilor cu prile afiliate

Proceduri de fond

2.1. Teste ale

controalelor

Teste substaniale
ale operaiilor i
Tranzaciilor

Teste substaniale
ale soldurilor
de conturi

Teste de
detaliu

2. Proceduri de

Audit ulterioare care

cuprind:
2.2. Proceduri de fond
(vezi ISA 520)

Proceduri
analitice

Testele de control
Corelai cu seciunea C din Ghid pentru un audit de calitate
VEZI APLICAIE 3

Proceduri de audit ulterioare care cuprind:

teste de control i
proceduri de fond

Testele de control constau n evaluri ale sistemului de control intern i ale

sistemului contabil pentru a se aprecia riscul de control, furniznd probe de audit
necesare verificrii celor dou sisteme.

Sistemul contabil si de control intern

CORELAI CU SECIUNEA C DIN GHID

Auditorul trebuie sa obtina probe de audit referitoare la:

Proiectare: sistemul contabil si de control intern sunt proiectate pentru a
preveni si/detecta si corecta erorile semnificative;
Funcionare: daca sistemul exista si a functionat efectiv de-a lungul unei
perioade relevante

Testele de fond
1. Testele substaniale ale operaiunilor, tranzaciilor

sunt utilizate pentru evaluarea tranzaciilor realizate n cadrul organizaiei i

nregistrate n rulajele debitoare/creditoare ale conturilor. Se examineaz
astfel documentele care au stat la baza nregistrrilor.
2. Testele substaniale ale soldurilor conturilor
vizeaz colectarea de elemente probante privind soldurile conturilor n ansamblul lor, la
un moment dat, dect a tranzaciilor individuale care au condus la soldurile
respective.

Proceduri de fond

Teste substaniale aplicate pn la nchiderea exerciiului

financiar:
asistarea la inventarierea activelor
inspecia imobilizrilor
obinerea confirmrilor de la teri
eficacitatea sistemului de control intern
eficiena sistemului contabil
posibilitatea ca managementul s emit rapoarte eronate

Teste substaniale privind soldurile conturilor aplicabile de

cele mai multe ori dup nchiderea exerciiului financiar.

Concluzii :
Probele de audit trebuie s fie relevante i credibile;
Relevana trateaz legtura logic cu, sau care afecteaz scopul
procedurii de audit i dup caz aseriunea luat n considerare;
Credibilitatea este influenat de natura i circumstanele n care
Sunt obinute, inclusiv controale aferente ntocmirii i pstrrii lor,
dac acestea sunt relevante.
Testele controalelor au scopul de a evalua eficacitatea operaional
controalelor n prevenirea sau detectarea i corectarea denaturrilor
Semnificative.
Procedurile de fond au rol de a detecta denaturri semnificative
la nivelul afirmaiilor

Exemplu (Vezi aplicaia 1)

ICDIT
Institutul de cercetari pentru dezvoltarea IT
Unul din obiectivele guvernantei pentru proiectul A. este
punerea de accord a bugetului de cheltuieli cu resurse
umane , pe fiecare trimestru in parte.
-realizarea unor indicatori de performan pentru perioada
raportat

Exemplu

Obiectivul auditorului:
Realitatea costurilor salariale pe trimestrul 2, 2015 si reconcilierea cu
bugetul trimestrial.
Am verificat ordinele de plata pentru contributii angajat i angajator
Am primit confirmari pentru viramentele veniturilor nete la angajati pe
cardurile personale i am confruntat cu extrasele de cont.

Exemplu
Metoda de audit: Am calculat costurile salariale pentru
trimestrul II 2015, pentru echipa de management, implementare
si ad-tie, am comparat cu bugetul previzionat.
Am recalculat contributiile angajatului i angajatorului si am
comparat cu inregistrarile din contabilitate, registrul jurnal.
Am verificat ordinele de plata pentru contributii angajat i
angajator
Am primit confirmari pentru viramentele veniturilor nete la
angajati pe cardurile personale i am confruntat cu extrasele de
cont.

Exemplu

Am verificat ordinele de plata pentru contributii angajat i

angajator;

Confirmri pentru viramentele veniturilor nete la angajati pe

cardurile personale i am confruntat cu extrasele de cont.

ISA 501

Considerente specifice pentru elementele

selectate

PARTEA 1- CONCEPTE TEORETICE

PARTEA 2 Aplicaia 2

ISA 501- STOCURI (vezi aplicaia2)

Obiectivul auditorului:
Obinerea de suficiente probe de audit adecvate cu privire la:

-existena i starea stocurilor

-litigii i revendicri
-informaii pe segmente conforme cu cadrul general de
raportare financiar

ISA 501- STOCURI

Stocuri -

Atunci cnd stocurile sunt semnificative obiectivul

auditorului este obinerea de probe suficiente i adecvate cu privire
la existena i starea stocurilor.

ISA 501

Scopul ?
Obtinerea de probe de audit in ceea ce priveste anumite valori
specifice din situatiile financiare precum:
1. Participarea la inventarierea stocurilor : existenta si
evaluarea calitativa a lor (inspectie, observarea operatiunilor cu
procedurile stabilite de conducere privind inregistrarea si controlul
rezultatelor inventarierii ofera probe despre credibilitatea
procedurilor stabilite de conducere)
-stocuri aflate la terti n depozite pt.prelucrare
sau
in custodie)
2. Investigatia privind litigiile si revendicarile
3. Informatii pe segmente

PARTEA 1- CONCEPTE
TEORETICE
PARTEA 2 Aplicaia 3

ISA 505, Confirmri externe

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA

CONFIRMRI EXTERNE

Concepte utilizate pentru confirmrile externe:

Proceduri de audit
Probe de audit
Confirmare extern
Solicitare de confirmare pozitiv
Solicitare de confirmare negativ
Non-rspuns
Excepie.

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA

CONFIRMRI EXTERNE

Confirmarea
Definitie: Primirea unui rspuns oral sau scris din
partea unei tere pri independente, care afirm sau
infirm acurateea informaiilor care au fost solicitate de
auditor.
Obiectiv: Obiectivul auditorului in utilizarea procedurilor
de confirmare externa este obtinerea de probe de audit
relevante si credibile.

PROCEDURI de AUDIT

Confirmarea este un tip specific de investigare si

reprezinta procesul de obtinere a unei declaratii directe
de la o terta parte, cu privire la o informatie sau la o
situatie existenta.
Sume si informatii confirmate frecvent in misiunile de
audit
Sume si/sau informatii confirmate

Soldurile de numerar (trezorerie) si imprumuturi

Actiuni si alte titluri de valoare
Creante/Alti debitori
Stocuri in consignatie
Obligatii curente
Acoperire a riscurilor
Cautiuni, garantii

Sursa confirmarii (tertii)

Bancile
Operatori din piata financiara, entitati terte.
Clientii individuali si alti terti
Consignatari
Furnizori individuali si alti creditori
Companii de asigurari
Creditorii imprumutatori

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA

CONFIRMRI EXTERNE

Informaii confirmate
Solduri de numerar i credite
Echivalente de numerar i alte
titluri
Creane i ali debitori
Stocuri aflate n consignaie
Stocuri aflate n custodie
Valoarea polielor de asigurare
Datorii Furnizori
Ipoteci de pltit
Obligaiuni de pltit
Avansuri primite de la clieni
Aciuni aflate n circulaie
Acoperirea riscurilor
Garanii i cauiuni

Proveniena
confirmrii
Bncile
Operatori din piaa de capital
Clieni i ali teri
Consignatarul
Custode
Societatea de asigurri
Furnizor
Creditorul ipotecar
Deintorul obligaiunii
Client
Garantul emisiunii/agentul de
transfer
Societatea de asigurri
Creditorii mprumutatori

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA

CONFIRMRI EXTERNE

Tipuri de confirmri:
1. Confirmare pozitiv n alb;
2. Confirmare pozitiv cu informaii de confirmat incluse n
formularul de confirmare ;
3. Confirmarea negativ.

1. Confirmare pozitiva in alb prin care se solicita

informatii de la destinatar.
ANTET SC MOREXIM SA
Catre BCR Suc. Victoria, data
Stimati domni,
La cererea auditorilor nostri in numele SC AS AUDIT CO
v-am fi recunoscatori daca ne-ati confirma urmatoarele solduri la data de 31.12.N:
1. Contul: ..
Moneda:.....
Sold la 31.12.N:.
2. Contul: ..
Moneda:.....
Sold la 31.12.N:.
3. Contul: ..
Moneda:.....
Sold la 31.12.N:.
Va multumesc,
DIRECTOR ECONOMIC, SEMNATURA, DATA

1. Confirmare pozitiva in alb prin care se solicita

informatii de la destinatar.
ANTET SC MOREXIM SA
Catre BCR Suc. Victoria, data
Stimati domni,
La cererea auditorilor nostri in numele SC AS AUDIT CO
v-am fi recunoscatori daca ne-ati confirma urmatoarele solduri la data de
31.12.N:
1. Contul: ..
Moneda:.....
Sold la 31.12.N:.
2. Contul: ..
Moneda:.....
Sold la 31.12.N:.
3. Contul: ..
Moneda:.....
Sold la 31.12.N:.
Va multumesc,
DIRECTOR ECONOMIC, SEMNATURA, DATA

2. a. Confirmare pozitiva cu informatii de confirmat incluse in

formularul de confirmare pentru intreg soldul
ATENTIE !
(fiabilitate mai scazuta deoarece exista riscul ca destinatarul solicitarii sa semneze si sa
returneze confirmarea fara a verifica cu atentie informatiile)

ANTET SC MOREXIM SA

Catre SC DESIGN LOTUS SA,

(client al societatii-cel

care confirma)

In legatura cu un audit al situatiilor noastre financiare, va

rugam sa confirmati direct auditorilor nostri reprezentanti ai
SC AS AUDIT CO, corectitudinea soldului mentionat mai jos,
sold al datoriei d-tra fata de societatea noastra la data de
31.12.N, in suma de 11400 lei, ce reprezinta servicii
effectuate conform contract nr. 1 si facturile x1/01.09. si x2
/21.11.N. Aceasta scrisoare nu este o solicitare de achitare a
datoriei; va rugam sa nu trimiteti auditorilor avizul
dumneavoastra de achitare. Va multumim anticipat pentru
un raspuns prompt la aceasta solicitare. Pentru o expediere
mai comoda a raspunsului dumneavoastra veti gasi atasat la
aceasta scrisoare un plic timbrat si anteadresat.
DIRECTOR ECONOMIC SEMNATURA, DATA 21.12. N
Stampila

ANTET SC DESIGN LOTUS SA

(RASPUNS)

Catre, SC AS AUDIT CO
Soldul datoriei noastre comerciale fata de SC MOREXIM
SA, in suma de 100.000 lei la data de 31.12.N este
corect, cu exceptia urmatoarelor:
Factura nr.X1/21.09.N am achitat-o in data de
03.01.N+1 cu op nr. 3251 in valoare de 11.400 lei
Data 04.01.N+1
Semnatura si stampila

2. b.Exemplu de scrisoare de confirmare pozitiva

pentru anumite documente
antet SC MOREXIM SA

Data

Catre SC FABEROM SA (client al societatii-cel care confirma)

Stimati domni,
La cererea auditorilor nostri SC AS AUDIT CO (societatea de audit)
v-am fi recunoscatori daca ne-ati confirma urmatoarele documente la data de
31.12.N.
DOCUMENT

DATA

EXPLICATII

SUMA

Factura x

21.06.N

instalatii

11.200

Factura y

13.09.N

service instalatii

3.800

TOTAL

15.000

Daca valoarea de mai sus este in conformitate cu inregistrarile dumneavoastra, va rugam sa

semnati in spatiul corespunzator de mai jos si sa inapoiati scrisoarea direct auditorilor nostri la
numarul de fax 021/337.36.94 sau prin posta, la adresa mai sus mentionata.
Daca valoarea de mai sus nu este in conformitate cu inregistrarile dumneavoastra va rugam sa
anuntati auditorii in mod direct, specificand si valoarea pe care o aveti inscrisa in inregistrarile pe
care le aveti, iar daca este posibil, trimiteti-le toate detaliile in legatura cu diferentele care exista.
DIRECTOR ECONOMIC, Semnatura, stampila

SC FABEROM SA (Raspuns)
(client al societatii-cel care confirma)
Catre, SC AS AUDIT CO. (societatea de audit)
Documentele mai sus mentionate pentru SC MOREXIM SA,
sunt in conformitate cu inregistrarile noastre la data de
31.12.N, cu exceptia urmatoarelor:

Data ..
Semnatura si stampila

3. Confirmarea negativa-AVANTAJE SI DEZAVANTAJE

Confirmarea negativa prin care se solicita
destinatarului sa raspunda doar in cazul in care
informatiile sunt incorecte. Acest tip de confirmare are
avantajul costului cel mai mic, dar si dezavantajul de a fi
cel mai putin fiabil. In acest caz, auditorul acorda o
importanta semnificativa eficacitatii controlului intern,
testelor substantiale ale operatiunilor si procedurilor
analitice.
De exemplu, pentru confirmarea creantelor clienti
este recomandabil sa se utilizeze acest tip de confirmare
atunci cand soldul contului este format dintr-un numar
mare de creante de valoare mica, valoarea combinata a
riscului de control estimat si a riscului inerent este mica,
destinatarii confirmarilor prezinta credibilitate sporita, in
baza experientelor anterioare (frecventa raspunsurilor
din anii trecuti era mare, fapt ce denota ca se acorda
atentie confirmarilor).

3.a.Confirmarea negativa - exemplu

Alegerea tipului de confirmare ce
urmeaza sa fie trimis este facuta de
catre auditor, in baza informatiilor
detinute. Se poate alege doar un
singur tip, dar este facila, utilizarea
unei combinatii intre confirmarile
negative (pentru soldurile mici) si
cele pozitive
(pentru soldurile mari).

3.a.Confirmarea negativa - exemplu

SC MOREXIM SA (antet societate auditata) Data..
CONFIRMAREA CONTULUI DE CATRE AUDITOR
Va rugam sa cititi cu atentie afirmatia de mai jos. Daca
aceasta NU este conforma evidentelor dumneavoastra
contabile, va rugam sa comunicati orice abatere direct
auditorilor nostride la SC AS AUDIT CO, care efectueaza
un audit al situatiilor noastre financiare incheiate la 31
decembrie N.
Pentru o expediere mai comoda a raspunsului
dumneavoastra, veti gasi atasat la aceasta scrisoare un
plic timbrat si anteadresat.
Va rugam sa nu trimiteti avizele dumneavoastre de
achitare auditorilor nostri.
DIRECTOR ECONOMIC, SEMNATURA SI STAMPILA,
DATA,

Perioada optima de confirmari

Perioada optima pentru obtinerea celor mai fiabile
probe rezultate din confirmarile externe ar trebui sa fie
cat mai apropiata de data de inchidere a bilantului
contabil, De ce ?
Auditorul poate testa direct soldurile fara a mai
calcula diferentele aparute intre data confirmarii si
data bilantului contabil.
Daca se utilizeaza varianta confirmarilor a caror
expediere este cu mult inainte de data inchiderii
exercitiului financiar, este necesar sa se testeze
operatiunile care au loc in aceasta perioada, prin
examinarea documentelor interne
(facturi vanzare, documente de livrare, justificari
incasari, etc.)

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA

CONFIRMRI EXTERNE

Factori ce influenteaza dimensiunea esantionului utilizat in

cazul solicitarilor de confirmari:
eroarea tolerabila;
riscul inerent;
riscul de control;
riscul de detectare atins prin alte teste substantiale;
tipul de confirmare utilizat.

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA

CONFIRMRI EXTERNE

Controlul exercitat de auditor asupra

procesului de confirmare

stabilirea informatiilor ce vor fi confirmate sau solicitate;

selectarea partilor care vor confirma;
conceperea solicitarilor de confirmare;
expedierea solicitarilor, inclusiv solicitarile ulterioare.

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA

CONFIRMRI EXTERNE

Rezultatele procedurilor de confirmare extern:

rspuns care confirm informaiile solicitate fr excepie;
rspuns necredibil;
non-rspuns;
rspuns care indic o excepie.

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA

CONFIRMRI EXTERNE

Concluzii

Confirmrile externe pot reprezenta probe de audit cu

condiia ca acestea s fie credibile i relevante.
Lipsa de credibilitate a rspunsurilor la solicitrile de
confirmare, ce pot indica ndoieli apare atunci cnd
rspunsul a fost primit indirect de auditor, sau creeaz
impresia c nu a venit din partea care confirm n cauz, sau
dac o parte care confirm utilizeaz o a treia parte pentru a
furniza rspunsurile la solicitrile auditorului.

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA

CONFIRMRI EXTERNE

Concluzii

Concluzia auditorului c un rspuns nu este credibil,

trebuie s revizuiasc evaluarea riscurilor de denaturare
semnificativ la nivelul afirmaiilor conducerii i s
modifice
procedurile
de
audit
planificate
n
conformitate cu ISA 315.

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA

CONFIRMRI EXTERNE

Concluzii

Non-rspunsurile trebuie
procedurilor alternative:

fac

obiectul

aplicrii

examinarea
ncasrilor
ulterioare
de
numerar
specifice,
a documentaiei de livrare i a vnzrilor din preajma
sfritului perioadei pentru soldurile conturilor de
creane)

INSPECTIA
OBSERVAREA
EXAMINAREA

PROCEDURI

INVESTIGAREA

DE

CONFIRMAREA

AUDIT

RECALCULAREA
REEFECTUAREA
REVIZUIREA

Proceduri de audit

Inspectia const n examinarea nregistrrilor, documentelor

precum i n examinarea imobilizrilor corporale sau a altor
active.
Inspecia furnizeaz probe de audit cu grade diferite de
credibilitate:

C
E
D
I
B
I
L
I
T
A
T
E

probe de audit cu caracter documentar,

elaborate i pstrate de teri;
probe de audit cu caracter documentar,
elaborate de teri i ptrate de entitatea
auditat ; ex: Facturi de la furnizori

probe de audit cu caracter documentar,

elaborate de entitatea auditat i care circul la
exterior ; ex: Facturi emise catre clienti
probe de audit cu caracter documentar,
elaborate i pstrate de entitatea auditat.
1. ex: note contabile, note de intrare receptie,
bonuri de consum, etc.

Proceduri de audit
Observarea const n urmrirea unui proces sau a unei proceduri care
este efectuat de alte persoane. n acest caz, auditorul trebuie s
in cont c observarea anumitor proceduri poate altera rezultatul
acelor proceduri. Ex. Observarea procedurilor de inventariere de
catre personalul entitatii.
Examinarea
documentelor i a nregistrrilor vizeaz analiza
documentelor, urmrirea circuitului acestora, compararea i
reconcilierea lor.
Investigarea presupune realizarea unor chestionare adresate att
persoanelor din interiorul organizaiei, ct i din exteriorul
acesteia cu scopul de a obine informaii pertinente legate de
entitatea economic auditat.

PROCEDURI de AUDIT

Inspectia (verificarea) inregistrarilor / documentelor

Consta
in
examinarea
evidentelor
contabile
(contabilitatea financiara, contabilitatea manageriala)
privind tranzactiile si operatiunile efectuate precum si a
documentelor ce le sustin (pe suport hartie, format
electronic), avand ca finalitate colectarea unor probe de
audit cu grade variate de credibilitate.

Inspectia imobilizarilor corporale si a altor active

Inspectia imobilizarilor corporale si a altor active consta
in examinarea fizica a acestora, furnizand probe de audit
credibile mai ales in ceea ce priveste existena lor.

PROCEDURI de AUDIT

Reefectuarea
Reprezinta executarea de catre auditor,
independent, a procedurilor sau controalelor
entitatea le-a efectuat initial prin sistemul
control intern, fie manual, fie utilizand tehnici
asistate de calculator (CAAT).

in mod
pe care
sau de
de audit

Intrucat auditorul verifica direct prin acest tip de probe

fiabilitatea sistemului de control intern, ele sunt
percepute ca avand un grad de credibilitate foarte
ridicat.

PROCEDURI de AUDIT

Proceduri analitice

Reprezinta probe importante si eficiente, colectate pe tot

parcursul misiunii de audit, inclusiv in etapa stabilirii
termenilor
angajamentului
si
a
planificarii,
constand in evaluari ale informatiilor din situatiile
financiare, bazate pe analiza unor indicatori (evolutii,
comparatii) si a unor corelatii intre aceste informatii
si/sau intre acestea si alte date / informatii nefinanciare.

Procedurile analitice presupun de asemenea analiza (investigarea) unor

fluctuatii si/sau a unor relatii / corelatii identificate, ce nu
sunt
consecvente (corelate) cu alte informatii relevante sau care
se abat
in mod semnificativ de la valorile rezonabile
(previzionabile).

Nivelul de asigurare (siguranta) oferit de probele colectate prin procedurile

anlitice este determinat printre altele de
masura in care sunt disponibile si ofera o siguranta a datelor si informatiilor
utilizate;
plauzabilitatea i predictibilitatea (co)relatiilor testate;
precizia (rezonabilitatea) si rigoarea analizei si investigatiilor efectuate.

Exemple

Tipuri de proceduri analitice

Avantaje

Dezavantaje

1. Compararea datelor
clientului cu datele de
ramura

1. Nevoia de rigoare in interpretarea

rezultatelor prin referinte la valorile medii
din ramura.

2. Compararea

Testul 1. Compararea soldului din exercitiul curent cu cel din exercitiul precedent.
Acest test consta in a include rezultatele balantei de verificare rectificate a exercitiului
anterior intr-o coloana distincta a tabelului de calcul al balantei de verificare din exercitiul
curent. Astfel auditorul decide dintr-o faza timpurie a auditului daca un cont ar trebui sa
beneficieze de atentie sporita din cauza unei modificari semnificative. Exemplu: Daca
auditorul constata o crestere substantiala a cheltuielilor privind primele de asigurare, el ar
trebui sa determine daca acest fenomen se explica printr-o crestere a activelor in firma,

datelor
clientului cu date similare
din exercitiile anterioare

1. .De multe ori domeniul de activitate al

clientului nu se incadreaza in normele de
ramura. Diferite companii aplica metode
contabile diferite iar acest fapt afecteaza
comparabilitatea datelor

Testul 2. Compararea detaliilor unui sold sintetic cu detalii similare din anul
precedent. Are ca efect izolarea anumitor informatii care trebuie examinate aprofundat
si care au produs schimbari semnficative. Exemplu: compararea detaliilor
imprumuturilor ajunse la scadenta la 31.12.N cu cele de la sfarsitul exercitiului anterior.
Exemplu: compararea totalurilor lunare din exercitiul curent cu cel anterior pentru
vanzari, cheltuieli, comisioane si alte conturi. Auditorul trebuie mai intai sa faca o
estimare a schimbarii sau a absentei acesteia si apoi sa treaca la comparatii.
Dezavantaje: nu permite luarea in calcul a cresterii sau diminuarii
volumului activitatii economice si sunt ignorate corelatiile dintre date, cum ar fi
cea dintre vanzari si costul bunurilor vandute.

Tipuri de proceduri analitice

2. Compararea

datelor
clientului cu date similare
din exercitiile anterioare

Avantaje

Dezavantaje

Testul 3. Compararea indicatorilor si marimilor relative in scopul

compararii cu exercitiile anterioare. Utilizarea pe scara larga a analizei
prin indicatori si marimi relative compenseaza dezavantajele testelor
precedente. Indicatorii financiari fundamentali generali si comparatii interne
sunt prezentate in tabelul 1. Procedurile analitice presupun utilizarea unor
indicatori financiari generali pe parcursul planificarii auditului si al verificarii finale a
situatiilor financiare auditate.

Utilitatea indicatorilor:
- identifica dificultatile entitatii auditate;
- prezinta starea generala a afacerii clientului (echilibrul financiar,eficienta
globala, structura patrimoniala)
- intelegerea celor mai recente evenimente produse si a starii financiare a
clientului
- abordarea situatiilor financiare din perspectiva unui utilizator;
- Identificarea domeniilor cu probleme ce vor fi analizate mai aprofundat si
testate in cursul auditului .

3. Compararea datelor
clientului cu rezultatele
estimative (bugete)
determinate de client

Multe entitati intocmesc bugete pentru activitatea lor si pentru rezultate financiare.
Bugetele trebuie sa fie estimari realiste.O analiza a celor mai importante capitole din
bugete in care apar diferente intre rezultatele bugetate si cele efective, ar putea indica
potentiale erori. Absenta abaterilor poate semnala ca probabilitatea existentei unor erori
sa fie minima.
Evaluarea riscului legat de control si testele de audit detaliate aplicate in exercitiul
curent are ca utilitate minimizarea posibilitatii ca informatiile financiare curente sa fie
modificate de angajatii clientului pentru a le adapta prevederilor legale.

Tipuri de proceduri analitice

Avantaje

Dezavantaje

4. Compararea datelor
clientului cu rezultatele
estimative determinate de
auditor

Auditorul calculeaza soldul estimat in scopul de a-l compara cu

soldul efectiv. In acest tip de procedura analitica, auditorul face o
estimare a soldului pe care ar trebui sa-l aiba un cont prin raportarea
acestuia la unul sau mai multe conturi de bilant sau de rezultate sau
prin efectuarea unei extrapolari pornind de la o tendinta de evolutie
in timp.
Un exemplu de utilizare a unei tendinte de evolutie in timp ar fi
atunci cand media temporara a ajustarilor pentru creantele incerte
ca procent din suma bruta a creantelor, este aplicata soldului brut al
creantelor la sfarsitul anului supus auditului, cu scopul de a
determina o valoare estimata a ajustarilor aferente anului in curs.

5. Compararea datelor
clientului cu rezultatele
estimative, utilizandu-se
date fara caracter financiar.

Exemplu:Sa presupunem ca dorim sa estimam venitul total din

inchirierea de camere la un hotel pe care-l auditam si sa comparam
aceasta estimare cu venitul inregistrat. Putem determina numarul de
camere, pretul pentru fiecare camera si gradul de ocupare al
hotelului. De asemeni putem estima soldul unor conturi : salariile
angajatilor din productie ( totalul orelor lucrate x salariul orar) .
Problema principala a utilizarii informatiilor fara caracter financiar
este exactitatea datelor.

Tab.1 Indicatori financiari fundamentali

1. Solvabilitatea pe termen scurt

Indicatori

1.Lichiditatea
generala (Lg)

2. Lichiditatea

Formula de calcul

Activec .circulante
Lg =
1
Datorii . pe .termen.scurt

imediata Li
Li =

Active .curente stocuri

Datorii . pe .termen.scurt

3.Lichiditatea restransa (Lr)

Lr =

Disponibilitati + Echivalent .de .numerar

1
Datorii . pe .termen.scurt

Semnificatia
Masoara gradul de
acoperire a datoriilor pe
termen scurt prin active
circulante.
Estimeaza capacitatea
de plati obligate fara a
apela la stocuri.

Semnaleaza iminenta
incapacitatii cronice de
plati daca evolutia este
constant defavorabila.

Tab.1 Indicatori financiari fundamentali

1. Solvabilitatea pe termen scurt

Indicatori

1.Lichiditatea
generala (Lg)

2. Lichiditatea

Formula de calcul

Activec .circulante
Lg =
1
Datorii . pe .termen.scurt

imediata Li
Li =

Active .curente stocuri

Datorii . pe .termen.scurt

3.Lichiditatea restransa (Lr)

Lr =

Disponibilitati + Echivalent .de .numerar

1
Datorii . pe .termen.scurt

Semnificatia
Masoara gradul de
acoperire a datoriilor pe
termen scurt prin active
circulante.
Estimeaza capacitatea
de plati obligate fara a
apela la stocuri.

Semnaleaza iminenta
incapacitatii cronice de
plati daca evolutia este
constant defavorabila.

2. Lichiditatea pe termen scurt

Indicatori
1. Viteza de rotatie a creantelor (Vmrc)

2. Durata medie de incasare a

creantelor in zile (Dmic)

3. Viteza medie de rotatie a stocurilor

(Vmrs)

Formula de calcul

Semnificatia

Cifra .de .afaceri .

Vmrc =
Creante clienti .total

Tendinta de evolutie a vitezei de rotatie a

creantelor clienti este utila in evaluarea
caracterului rezonabil al ajustarilor privind
creantele incerte si litigioase

Clienti .si .conturi .asimilate

Dmic =
x 360
Cifra .de .afaceri

Cresterea duratei de recuperare a

creantelor atesta puterea de cumparare
redusa si implicit vanzari catre clienti
incerti.

Costul .bunurilor .vandute

Vmrs =
Valoarea .medie .a .stocurilor

4. Durata medie de vanzare (Dmv)

Dmv =

5. Durata medie de transformare a

stocurilor in mijloace banesti (Dmtsmb)

Valoarea .medie .a . stocurilor

x 360
Costul .bunurilor .vandute

Dmtsmb = (Dmv) + (Dmic) = 2 + 4

Arata tendinta de evolutie a vitezei de

rotatie a stocurilor pentru identificarea
celor uzate moral.
Arata durata in zile a stocuriloe ce se
transforma in vanzari

Numarul de zile in care stocurile devin

lichide

De retinut
Atunci cand indicatorii de lichiditate pe termen scurt sunt utilizati pentru analiza
performantelor obtinute de o firma in timp, un impact semnificativ il pot avea factorii
ca:
diferentele intre metodele de contabilizare a stocurilor ,
datele de inchidere ale exercitiului contabil ,
ponderea in total a vanzarilor cu plata imediata si a vanzarilor pe credit.

3. Capacitatea de a face fata datoriilor pe termen lung

Valoarea realizabila a activelor va fi importanta pentru a garanta datoriile

contractate. Capacitatea de a face fata obligatiilor de plata a dobanzilor este o functie
a capacitatii clientului auditat de a genera un flux de trezorerie pozitiv din activitatea
de exploatare atat pe termen scurt, cat si in perspectiva

Probe de audit adecvate = R+C

Relevanta probelor de audit este data de masura in

care acestea sunt in concordanta cu asertiunile (regulile
contabile) aplicate de management la intocmirea
situatiilor financiare.
O proba de audit cu privire la o asertiune nu se poate
substitui unei probe de audit legate de alta asertiune,
fiind important sa se tina cont de relatia existenta intre
probele de audit si asertiunile aplicate de management
la intocmirea situatiilor financiare.
Credibilitatea probelor de audit se refera la faptul daca
auditorul se poate baza pe un anumit tip de probe
pentru a evalua corect modul de aplicare a unei aseriuni
sau a alteia, fiind influentata de sursa, de natura si de
circumstantele in care aceste probe sunt obtinute.

Urmatoarele referinte sunt utile atunci cand analizam credibilitatea

probelor de audit
O proba de audit obtinuta de catre auditor dintr-o sursa
independenta externa entitatii (confirmari ale soldurilor primite
direct de la clienti) este mult mai credibila decat una obtinuta
(numai) din interiorul entitatii.
Proba obtinuta direct de catre auditor prin examinarea fizica
(inspectie, observatie) sau calcul, este mai credibila decat informatia
obtinuta indirect sau prin deductie (evaluarea sistemului de control
intern).
Atunci cand auditorul evalueaza eficienta sistemului de control
intern ca fiind ridicata, probele generate de contabilitatea
entitatii pot fi considerate ca fiind mai credibile.
Probele furnizate de documente originale sunt mai credibile decat
cele furnizate de (foto)copii.
Probele documentare in format electronic sau pe suport de hartie, sunt mai
credibile decat alte probe insa, si credibilitatea acestora estemai mare sau
mai mica in functie anumiti factori

Gradul de suficienta
factori de influenta
Materialitatea - se refera la importanta (relevanta/ pragul de semnificatie) claselor de
tranzactii si a conturilor pentru utilizatorul informatiilor, astfel incat, cu cat
tranzactiile/pozitiile/elementele din situatiile financiare sunt mai importante, cu atat
este nevoie de o cantitate mai mare de probe.
Riscul de denaturare - se refera la riscul (inerent) de a exista unele erori in aplicarea
regulilor contabile si la riscul de nedetectare a acestor erori prin sistemul de control
intern, astfel incat, cu cat acest risc va fi mai mare, cu atat vor fi cerute mai multe
probe de audit.
Marimea populatiei - in cadrul unei misiuni de audit, de multe ori este necesar sa se
lucreze cu esantioane din cadrul unor populatii statistice, nefiind posibila analizarea
tuturor elementelor (tranzactiilor, operatiunilor) dintr-o astfel de populatie
Modul de determinare (stabilire) a esantioanelor in audit, si alte aspecte legate
de acestea sunt tratate in standardul ISA 530, numarul probelor de audit in acest caz
depinzand de marimea si caracteristicile populatiei analizate, astfel incat, cantitatea de
probe
necesare
este
cu
atat
mai
mare,
cu
cat
populatia
(numarul
tranzactiilor/operatiunilor) este mai mare.
Omogenitatea populatiei - daca populatia statistica este omogena respectiv
elementele care o formeaza au caracteristici asemanatoare, aceasta poate fi analizata
(testata) cu ajutorul unui esantion de dimensiuni mai mici.
Calitatea probelor de audit culese - cu cat calitatea probelor de audit este mai
ridicata, cu atat numarul acestora va putea fi mai mic.

Factorii care influeneaz calitatea probelor de audit financiar

Pragul de
semnificaie

Nivelul
riscului
de audit

Calitatea
probelor
de
audit

Profesionalismul
i experiena
auditorului

Sursa i
Credibilitatea
informaiilor

Concluzii
Probele de audit reprezinta totalitatea documentelor, datelor si
informatiilor (financiar-contabile si nu numai) utilizate de auditor la
fundamentarea concluziilor privind angajamentul, respectiv la
intocmirea raportului si emiterea opiniei de audit, inclusiv la
intocmirea altor rapoarte/angajamente (cu scop special, de
revizuire, alte angajamente, de asigurare, de examinare a
informatiilor financiare previzionate) si/sau serviciile conexe.
Intr-un audit propriuzis, cea mai mare parte a muncii auditorului
este afectata obtinerii si evaluarii probelor, prin utilizarea
diverselor
proceduri
(inspectia,
observarea,
investigarea,
confirmarea, recalcularea, reefectuarea, revizuirea / verificarea,
etc.).
Pentru a-si efectua misiunea corect si eficient, auditorul trebuie sa
inteleaga foarte bine caracteristicile cele mai importante ale
probelor de audit (natura, gradul de adecvare si suficienta)
si sa aiba competenta si experienta necesara pentru a le
evalua corespunzator.

Concluzii

Planul si programele de audit respectiv procedurile si testele

ce se vor efectua, sa raspunda cel mai bine cerintelor ISA si sa le
ofere o baza pentru cele mai bune (rezonabile) concluzii.
Natura, durata si intinderea procedurilor de audit necesar a
fi aplicate, se determina in esenta prin rationament
profesional, procedurile stabilite (selectate) trebuind sa
satisfaca obiectivele auditului si sa reduca suficient de mult riscul
de nedetectare a unor erori din situatiile financiare.
Auditorul va utiliza unul sau mai multe tipuri (combinatii)
de proceduri de audit, acestea putand fi folosite atat ca
tehnici de evaluare a riscurilor si/sau de testare a
controalelor cat si ca proceduri de fond, in functie de natura
angajamentului, specificul activitatii si sistemul de control intern al
clientului.

Referintele de baza

Probele de audit si procedurile de culegere a acestora sunt

reglementate de
ISA 500 Probele de audit
ISA 501 Probe de audit considerente suplimentare pentru elemente specifice
ISA 505 Confirmarile externe
ISA 510 Solduri initiale
ISA 520 Proceduri analitice
ISA 530 Esantionarea in audit si alte proceduri de testare selective
ISA 560 Evenimente ulterioare
ISA 570 Continuitatea activittii
ISA 580 Declaraiile conducerii

ana.morariu@gmail.com

Mulumesc pentru atenie !