Tema 6.

Probe și proceduri de
audit

1. Probe de audit
2. Proceduri de audit
3. Proceduri analitice
4. Utilizarea eşantionului în auditul financiar
 1. Probe de audit

 Conform ISA 500 „Probe de audit” probele de audit

reprezintă informaţiile utilizate de auditor pentru
emiterea de concluzii pe care se bazează opinia de
audit.
 Probele de audit includ atât informaţiile cuprinse în
înregistrările contabile pe care se bazează situaţiile
financiare, cât şi alte informaţii.
 1. Probe de audit

Clasificarea probelor de audit:

 după modul probei:
▪ directe;
▪ indirecte.
 după informaţia funcţională:
▪ de bază;
▪ auxiliare.
 după scopul probei:
▪ de confirmare;
▪ de dezminţire.
 4. după sursele de obţinere:
▪ interne;
▪ externe;
▪ combinate.
 1. Probe de audit

Există următoarele cerinţe de bază înaintate faţă de probele de audit:

 suficienţa;
 adecvarea (relevanţa şi credibilitatea).
Suficienţa reprezintă o caracteristică cantitativă a probelor. Adecvarea
reflectă caracteristica calitativă a lor, legătura cu aspectele calitative a
situaţiilor financiare, precum şi credibilitatea lor.
 Suficienţa şi adecvarea probelor de audit sunt interconectate. Cu cât
calitatea probelor este mai ridicată, cu atât vor fi solicitate mai puţine
probe de audit.
 Totodată, obţinerea de mai multe probe de audit, nu poate compensa
calitatea slabă a acestora.
 1. Probe de audit

 Auditorul efectuează aprecierea suficienţei şi adecvării

probelor de audit în baza următorilor factori:
• evaluarea riscului de denaturare semnificativă;
• pragul de semnificaţie al posturilor situaţiilor financiare sau
grupelor de tranzacţii verificate;
• experienţa acumulată în procesul auditelor precedente;
• rezultatele procedurilor de audit, inclusiv frauda sau erorile
identificate sau posibile;
• sursa şi credibilitatea informaţiei disponibile.
 1. Probe de audit

 Credibilitatea probelor de audit depinde de:

• obiectivitatea sursei (internă sau externă) - informaţiile sunt mai obiective dacă sun
obţinute personal de auditor
Exemplu: probele obţinute prin inventariere, observare, recalculare faţă de calculele
făcute de angajaţii contabilităţii
• independenţa sursei – probele sunt mai credibile dacă sunt obţinute din surse
independente de entitatea auditată (probele externe sunt mai credibile decât cele
interne
Exemplu: confirmările de la terţi se consideră că elimină erorile intenţionate
• caracterul lor (vizual, documentar, verbal)
Exemplu: probele cu caracter documentar sunt mai credibile decât cele cu caracter
verbal; de asemenea probele furnizate de documentele originale sunt mai credibile
decât probele furnizate prin intermediul fotocopiilor etc.).
 1. Probe de audit

• calitatea sistemului de control intern al entităţii

auditate
Exemplu: probele interne sunt mai credibile în cazul
când sitemul de control intern corespunzător
funcţionează eficient;
• gradul de competenţă profesională a sursei
Exemplu: informaţiile despre litigii trebuie obţinute de
la jurişti.
 1. Probe de audit

 La obţinerea probelor de audit auditorul trebuie să ţină cont de aspectele calitative ale
situaţiilor financiare. Aspectele calitative ale situaţiilor financiare reprezintă afirmări ale
conducerii, expuse clar sau presupuse în situaţiile financiare şi se divizează în
următoarele categorii:
I. Existenţa - auditorul trebuie să se convingă că activele şi datoriile există la un moment
dat. Direcţia de verificare a acestui aspect este de la situaţiile financiare spre existenţa
fizică a obiectului.
Cel mai sigur procedeu de verificare a existenţei este inventarierea.
 Supliment
Când confrmă existenţa, auditorul ţine cont de orientarea clientului de a prezenta
situaţiile financiare cât mai favorabile, care rezultă din tendinţa de majorare a activelor
şi veniturilor şi micşorare a datoriilor şi cheltuielilor. Ca urmare, auditorul se aşteaptă că
în situaţiile financiare vor fi reflectate mai multe active decât există în realitate.
 1. Probe de audit

 Pentru clienţii cu care contractele au fost încheiate la

începutul anului auditorii stabilesc din timp
momentul participării la inventariere.
 Clienţii cu care contractele se închee după finisarea
perioadei de auditare, inventarierea se efectuează la
momentul semnării contractelor. Apoi la soldurile
inventariate se adaogă activele ce au ieşit şi se scad
activele ce au intrat în perioada de la 31.12 pînă la
momentul inventarierii.
 1. Probe de audit

II. Evaluarea – auditorul tinde să se convingă că toate elementele din

situaţiile financiare au fost evaluate conform cerinţelor standardelor
respective.
 Pentru aceasta se selectează cele mai mari intrări de active şi se
verifică valoarea iniţială a acestora.
 Valoarea ulterioară se verifică în dependenţă de tipul elementului.
De exemplu:
- pentru stocuri se confirmă că sunt reflectate la valoarea cea mai mică
dintre costul de intrare şi valoarea realizabilă netă;
- pentru datoriile în valută străină se verifică dacă acestea au fost
recalculate aplicînd cursul BNM la 31.12.
 1. Probe de audit

III. Drepturi şi obligaţii. Auditorul se asigură că toate

activele şi datoriile aparţin clientului. Pentru aceasta se
ridică facturile fiscale, contractele, acordurile.
IV. Plenitudinea. Se confirmă că toate activele, datoriile,
tranzacţiile au fost contabilizate.
V. Prezentarea şi dezvăluirea. Auditorul verifică dacă
informaţiile dezvăluite în notele explicative ale situaţiior
financiare coincid cu cele cerute de standarde.
 Cele mai costisitoare probe de audit sunt sunt obţinute prin:
• inspecţie – pentru că necesită prezenţa auditorului la inventarierea activelor, impunând deplasarea acestuia în
diverse localităţi în cazul entităţilor cu structură organizatorică dispersată geografic;
• confirmare – pentru că auditorul trebuie să aplice proceduri riguroase:
- la întocmirea textului scrisorii de confirmare;
- trimiterea scrisorii de confirmare;
- recepţionarea răspunsului;
- analiza răspunsului, precum şi a solicitărilor fără răspuns;
• documentare, dacă auditorii sunt obligaţi să caute singuri documentele;
• proceduri analitice, în unele cazuri, pot consuma mult timp auditorului.
 Cele mai ieftine tipuri de probe sunt obţinute prin:
• observare, spre exemplu, observarea auditorului dacă la inventariere sunt folosite de comisia de inventariere
proceduri adecvate;
• interogare;
• care presupune calcule, comparaţii simple făcute de auditor, aşa cum îi convine acestuia.
 
 
 1. Probe de audit

 De regulă, probele de audit trebuie să fie obţinute pentru fiecare aspect calitativ al
situaţiilor financiare.
 Probele referitoare la un aspect calitativ, spre exemplu, existenţa stocurilor, nu vor
compensa lipsa probelor ce ţin de un alt aspect calitativ, spre exemplu, evaluarea
acestora.
 Totodată, procedurile pot oferi probe referitoare la câteva aspecte calitative, spre
exemplu, verificarea colectării sumelor creanţelor pot oferi dovezi ce ţin atât de
existenţa lor, cât şi de evaluarea lor.
 În procesul examinării de audit, auditorul încearcă să obţină probe de tip diferit şi
din surse diferite pentru confirmarea unuia şi aceluiaşi aspect al situaţiilor
financiare. Ele sunt mai convingătoare, dacă nu se contrazic. Dacă însă, probele de
audit obţinute dintr-o sursă nu corespund cu cele din altă sursă, apare necesitatea
efectuării procedurilor suplimentare pentru înlăturarea acestei necorespunderi.
 2. Proceduri de audit

 Pentru aşi expune opinia, auditorul reesă din probele de audit, obţinute din
diferite surse şi metode. Anume metodele de obţinere a probelor de audit
reprezintă proceduri de audit.
 Procedurile de audit pot fi clasificate în modul următor:
I. după caracterul lor:
- inspecţia;
- observarea;
- confirmarea externă;
- recalcularea;
- reefectuarea;
- interogarea;
- proceduri analitice.
 2. Proceduri de audit

II. după volumul lor:

- proceduri de verificare deplină a elementelor;
- proceduri de verificare selectivă.
III. după momentul de exercitare a procedurilor:
- aplicate la etapa planificării auditului;
- aplicate la etapa verificării pe teren al clientului;
- aplicate la etapa finisării auditului.
IV. după destinaţia pe care o au în procesul de audit:
- proceduri de evaluare a riscului;
- teste ale controalelor (când auditorul a ales să testeze controlul intern);
- proceduri de fond, inclusiv teste de detaliu şi proceduri de fond analitice.
(teste de detaliu - testele de detaliu a tranzacţiilor şi soldului conturilor)
 2. Proceduri de audit

Inspecţia constă în examinarea înregistrărilor, documentelor interne sau externe sau o

examinare fizică a unui activ.
 Examinarea înregistrărilor şi a documentelor permite de a obţine probe de audit de diferite
grade de credibilitate în funcţie de:
- natura şi sursa acestora;
- eficienţa procedurilor de control intern.
I. Inspecţia înregistrărilor include:
• verificarea corectitudinii formulelor contabile întocmite în registrele contabile (atenţie la
operaţiuni economice neobişnuite);
• verificarea corespunderii înscrierilor din registrele contabile cu cele din documentele
justificative (dacă nu sunt întocmite de câteva ori formule contabile în baza aceluiaşi document);
• verificarea înregistrării corecte în conturi a tuturor operaţiilor;
• verificarea exactităţii înregistrărilor făcute în contabilitate (cu ajutorul balanţei de verificare).
 2. Proceduri de audit

II. Inspecţia documentelor include:

• verificarea corectitudinii perfectării formularelor (pentru fiecare gen de operaţie
economică se foloseşte câte un model de document);
• examinarea de fond, care este orientată spre descoperirea falsificărilor: redactări de
cuvinte, litere, cifre; ştersături, falsificarea semnăturilor. Falsificarea poate fi:
a) intelectuală – ascunderea informaţiei reale despre tranzacţia economică fără ca
textul sau sumele să fie şterse sau corectate (este greu de depistat);
b) materială - apare în urma modificării conţinutului documentului prin ştergerea sau
corectarea informaţiei.
• verificarea formală, permite identificarea erorilor şi fraudelor comise la
contabilizarea tranzacţiilor neordinare (care nu corespund domeniului de activitate).
Exemplu, întreprindere de prelucrare a materiei prime agricole – tranzacţii de vânzare
a imobilului.
 2. Proceduri de audit

verificare logică, se efectuează prin compararea datelor din tranzacţia

documentată cu informaţia vizând împrejurările în care a fost realizată –
permite descoperirea fraudelor, tranzacţiilor suspecte.
Exemplu:
- transferul unei sume semnificative unei terţe persoane cu care clientul
nu a avut alta tipuri de trazacţii;
- compararea datelor privind cantitatea de marfă înregistrată în factura
comercială cu cea care poate fi transportată în ambalajul indicat în
factură;
(alte exemple: cu publicitatea, cu reparaţia încăperilor, cu coptul pâinii
(de formulat).
 2. Proceduri de audit

III. Inspecţia activelor, permite colectarea probelor de audit cu privire la

existenţa imobilizărilor necorporale, imobilizărilor corporale, stocurilor
şi numerarului.
Examinarea existenţei constă în stabilirea faptului dacă activul există la
un moment dat la client. Însă prin inspecţia activelor nu sunt furnizate
probe suficiente ca un activ este înscris în situaţiile financiare, deoarece
că probele furnizate nu sunt o dovadă:
 a proprietăţii entităţii auditate (drepturi şi obligaţii);
 pentru evaluarea corectă a unui activ cuprins în situaţiile financiare
(evaluarea);
 înregistrării tuturor activelor în contabilitate (plenitudinii).
 2. Proceduri de audit

 Observarea constă în urmărirea unui proces sau a unei proceduri care este efectuată de alte
persoane. De exemplu, observarea de acătre auditor a inventarierii stocurilor de către
personalul entităţii sau a efectuării activităţilor de control.
 Prin observare auditorul poate depista necorespundere dintre operaţiile efectuate cu cele
reflectate în evidenţă. Totodată observarea este limitată la momentul în care aceasta are
loc, şi de faptul că actul de a fi observat poate afecta modul în care în care se desfăşoară
procesul sau procedura dată.
 Auditrul poate aplica următoarele proceduri de observare:
• urmărirea procesului tehnologic, îndeplinirea lucrărilor, prestarea serviciilor;
• cronometrarea procesului de producţie;
• fotografierea încăperilor unde se află stocurile, alte active pentru fixarea condiţiilor de
păstrare a lor;
• urmărirea acţiunilor efectuate de persoana cu răspundere materială;
• stabilirea eficienţei sistemului de sancţionare a ieşirilor de pe teritoriul entităţii.
 2. Proceduri de audit

Confirmarea externă
 Confirmarea externă reprezintă proba de audit obţinută de auditor drept răspuns scris
primit direct de la o terţă parte.
 Este utilizată în scopul confirmării soldurilor de creanţe şi datorii prin adresări directe
către debitori şi creditori, a acordurilor sau tranzacţiilor pe care entitatea le-a încheiat cu
terţe părţi etc.
În acest scop se expediază solicitări debitorilor şi creditorilor.
 Pentru aceasta:
- se întocmeşte lista debitorilor şi creditorilor;
- din lista debitorilor se aleg cei cu cele mai mari solduri;
- din lista creditorilor se aleg cei cu cele mai mari rulaje, chiar dacă soldul este egal cu zero;
- scrisorile se expediază din numele clientului şi se indică în mod obligatoriu că răspunsul
trebuie să fie îndreptat pe numele auditorului.
 2. Proceduri de audit

Scrisorile de confirmare sunt de două tipuri:

 pozitive - când răspunsul se expediază indiferent dacă coiincide sau
nu suma;
 negative – răspunsul se expediază doar dacă suma nu coincide. (mai
mult se aplică primele)
 Confirmarea reprezintă o procedură ce furnizează probe relevante şi
credibile, este uşor de verificat de superiorii auditorului, însă este mai
costisitoare pentru entitatea auditată şi incomodă pentru terţii care
oferă confirmare.
 Confirmarea este obligatorie pentru creanţe-clienţi. Pentru alte tipuri
de informaţii, deşi nu este obligatorie, este utilă.
2. Proceduri de audit

Tipul de informaţii financiare Terţul care le confirmă

Active  
Conturile bancare Banca
Creanţe-clienţi Clientul
Efecte comerciale de încasat Emitentul
Stocuri aflate în consignaţie Cosignatarul
Valoarea de răscumpărare a unei poliţe de Compania de asigurări
asigurare de viaţă  
Datorii  
Furnizori Furnizorul
Efecte comerciale de plătit Creditorul
Avansuri primite de la clienţi Clientul
Ipoteci de plătit Creditorul ipotecar
Obligaţiuni de plătit Deţinătorul obligaţiunii
Capitalul propriu  
Acţiuni aflate în circulaţie Registratorul independent
Alte informaţii  
Acoperirea riscurilor prin asigurare Compania de asigurări
Datoriile contingente Juristul entităţii, creditorul
Garanţiile corporale deţinute de creditori Сreditorul
   
 2. Proceduri de audit

Recalcularea
 Recalcularea constă în verificarea corectitudinii matematice a
documentelor sau înregistrărilor.
 Recalcularea poate fi efectuată manual sau electronic. Exemplu:
calculul totalurilor din registre, calculul amortizării ş.a.
Reefectuarea
 Reefectuarea implică executarea de către auditor, în mod
independent, a procedurilor sau controalelor care au fost efectuate
iniţial ca parte a controlului intern al entităţii. La reefectuare se
utilizează frecvent programele informatice.
Exemplu: identificarea de auditor dacă operaţiunile de vânzare către un
client sunt înregistrate cu aceeaşi sumă în jurnalul de vânzări, evidenţele
analitice ale creanţelor şi cartea mare.
 2. Proceduri de audit

Interogarea (intervievarea)
 Interogarea constă în căutarea de informaţii, atât financiare cât
şi nefinanciare la persoanele din interiorul sau exteriorul
entităţii. Interogările pot fi oficiale srcise şi neoficiale verbale.
 Interogarea presupune şi confirmare prin răspunsurile obţinute,
care apoi se confirmă cu informaţiile din contabilitate.
Interogarea se finisează cu evaluarea răspunsurilor obţinute.
 Evaluarea răspunsurilor obţinute este importantă pentru:
• credibilitatea probelor de audit obţinute;
• sesizarea modului de abordare a auditului;
• colectarea altor probe de audit etc.
 3. Proceduri analitice

Utilizarea procedurilor analitice de către auditor este

reflectată în ISA 520 „Proceduri analitice”, ISA 315
„Identificarea şi evaluarea riscurilor de denaturare
semnificativă prin înţelegerea entităţii şi a mediului său”
şi ISA 330 „Răspunsul auditorului la riscurile evaluate”.
Procedurile analitice reprezintă evaluări ale
informaţiilor financiare prin analiza relaţiilor plauzibile
dintre datele financiare şi nefinanciare.
 3. Proceduri analitice

Ele includ:
 compararea informaţiei financiare a clientului;
 examinarea interconexiunilor;
 aplicarea procesului logic (parcurgere) – o examinare de ansamblu al unor
documente, registre pentru identificarea evenimentelor neobişnuite.
Compararea se efectuează între informaţia perioadei curente şi:
- informaţia analogică din perioadele precedente;
- indicatorii prognozaţi, cum ar fi bugetele previzionale sau presupunerile
auditorului (referitoare la amortizare);
- indicatorii medii pe ramură şi indicatorii altor entităţi economice cu tehnologii şi
capacităţi de producţie analogice (rata dintre vânzările şi creanţele entităţii).
 3. Proceduri analitice

Examinarea interconexiunilor dintre:

- volumul vânzărilor şi costul vânzărilor, creanţele cumpărătorilor şi
numerarului din vânzarea produselor finite, mărfurilor şi serviciilor;
- valoarea activelor achiziţionate şi creşterea datoriilor faţă de
furnizori, mijloacelor băneşti plătite şi micşorarea datoriilor;
- costul produselor fabricate şi costurile directe;
- valoarea mijloacelor fixe şi amortizarea calculată;
- valoarea imobilizărilor corporale şi amortizarea lor,
- informaţia finaciară şi cea nefinanciară (corelaţia dintre costul
salariilor faţă de numărul de angajaţi).
 3. Proceduri analitice

La efectuarea procedurilor analitice pot fi utilizate diferite

metode:
1. analiza bazată pe metodele tradiţionale de prelucrare a
seriilor dinamice;
2. metodele statistico-matematice de studiere a relaţiilor;
3. analiza corelativă, regresia, analiza factorilor etc.
 Procedurile analitice sunt aplicate situaţiilor financiare,
componentelor şi elementelor individuale de informaţie.
 3. Proceduri analitice

Procedurile analitice pot fi clasificate în felul următor:

 după scopul utilizării:
- drept proceduri de fond;
- drept proceduri de evaluare a riscului.
 după conţinutul metodei de analiză:
- analize comparative;
- analize previzionale;
- analize statistice;
- analize globale.
 în funcţie de momentul de aplicare:
- proceduri analitice aplicate la etapa planificării;
- proceduri analitice aplicate la etapa colectării probelor de audit;
- proceduri analitice aplicate la etapa finisării auditului.
 3. Proceduri analitice

La planificarea auditului procedurile analitice se aplică de

către auditor pentru:
 înţelegerea entităţii şi a mediului său;
 identificarea riscului de denaturare semnificativă;
 determinarea naturii, momentului şi amploarea altor
proceduri de audit;
 analiza interconexiunilor dintre informaţia financiară şi
cea nefinanciară (corelaţia dintre vânzările şi suprafaţa
de vânzare a entităţii).
 3. Proceduri analitice

 La etapa colectării probelor de audit procedurile analitice pot fi

utilizate în combinare cu celălalte proceduri de fond. Aceasta îi
permite auditorului să reducă nivelul riscului de detectare la auditul
unor aspecte calitative ale situaţiilor financiare.
 Trebuie de menţionat că procedurile analitice pot fi aplicate cu
succes doar de auditori profesionişti.
 Chiar dacă au fost stabilite careva interconexiuni între indicatorii
analizaţi, este necesar de a stabili dacă informaţia analizată conţine
denatutări.
 Orice îndoială constatată de auditor la analiza informaţiei din
situaţiile financiare urmează a fi supusă testelor de detaliu.
 3. Proceduri analitice

Exemplu: auditorul a constatat că au avut loc modificări

semnificative (micşorarea) volumului vânzărilor clientului.
Testele de detaliu au arătat:
- în anul curent clientul a desfăşurat noi activităţi
economice;
- volumul vânzărilor a fost a fost redus din cauza micşorării
cererii de produse (servicii).
Concluzie: modificarea volumului vânzărilor nu a fost
determinat de erori la contabilizarea operaţiunilor.
 3. Proceduri analitice

La etapa finisării auditului auditorul poate aplica

procedurile analitice pentru:
 formularea concluziilor despre corespunderea situaţiilor
financiare cunoştinţelor despre natura entităţii şi a
mediului său;
 identificarea domeniilor, care necesită proceduri de
audit suplimentare (auditul creanţelor compromise);
 formularea concluziilor rezonabile pe care să-şi bazeze
opinia.
 4. Utilizarea eşantionului în auditul
financiar

La elaborarea procedurilor de audit auditorul trebuie să determine metode

adecvate de selectare a elementelor pentru testare.
El poate utiliza următoarele metode:
• verificarea deplină a elementelor (examinarea de 100%);
• selectarea anumitor elemente;
• aplicarea eşantionului.
Verificarea deplină a elementelor poate fi aplicată în cazurile:
 populaţia constă dintr-un număr mic de elemente cu valoare mare;
 riscul de denaturare semnificativă este ridicat, iar alte procedee nu oferă
probede audit suficiente şi adecvate;
 sistemul informaţional computerizat oferă o verificare deplină eficientă din
punct de vedere al cheltuielilor.
 4. Utilizarea eşantionului în auditul
financiar

Selectarea anumitor elemente include:

 elemente cu valoare mare sau cu indici deosebiţi (elemente cu
caracter suspect, neordinare, asupra cărora în perioadele precedente
au fost comise erori);
 elemente a căror valoare depăşeşte o sumă anumită (în scopul
verificării părţii mai mari din suma totală a soldului contului sau a
grupului de tranzacţii);
 elemente ce permit obţinerea informaţiei (despre caracterul
tranzacţiei, sistemele contabil şi de control intern).
Se deosebeşte de eşantionare prin faptul că rezultatele obţinute nu pot
fi generalizate asupra tuturor elementelor.
 4. Utilizarea eşantionului în auditul
financiar

Eşantionul de audit
 Realizarea misiunii de audit trebuie să aibă costuri rezonabile. De aceea, în
colectarea probelor de audit, verificarea deplină a elementelor este înlocuită cu
eşantionarea de audit.
 Ea permite reducerea timpului necesar formulării unor concluzii, prin urmare
reduce şi costurile.
 Conform ISA 530 „Eşantionarea în audit” eşantionarea reprezintă aplicarea
procedurilor asupra a mai puţin de 100% de elemente din cadrul unei populaţii, în
aşa mod, ca toate elementele eşantionului au posibilitatea de a fi selectate, cu
scopul de a furniza auditorului o bază rezonabilă pentru formularea concluziilor
cu privire la întreaga populaţie.
 Populaţie – set total de date, spre exemplu toate elementele din soldul contului
sau grupului de tranzacţii.
 4. Utilizarea eşantionului în auditul
financiar

Utilizarea eşantionării în audit presupune etapele:

 Proiectarea eşantionului şi determinarea dimensiunii acestuia şi selectarea elementelor pentru
testare;
 Efectuarea procedurilor de audit;
 Examinarea şi evaluarea rezultatelor eşantionului.
Proiectarea eşantionului şi determinarea dimensiunii acestuia
La proiectarea eşantionului auditorul trebuie să se asigure că populaţia
- corespunde obiectivului procedurii de eşantionaj, ce presupune luarea în considerare a direcţiei
testării.
Exemplu, obiectivul auditorului constă în testarea supraevaluării datoriilor, atunci populaţia va
reprezenta lista conturilor de datorii.
- este completă. Dacă auditorul planifică să selecteze dispoziţiile de casă de plată din registru, atunci
trebuie să se convingă că toate dispoziţiile au fost înregistrate.
 Totodată auditorul poate efectua stratificarea populaţiei, adică divizarea ei în subpopulaţii), fiecare
prezentînd un grup de elemente ale eşantionului ce posedă caracteristici similare.
 4. Utilizarea eşantionului în auditul
financiar

Determinarea dimensiunii eşantionului poate fi determinat prin două căi:

 în baza experienţei precedente a auditorului;
 folosind metodele statistice şi nestatistice.
ISA 530 prezintă noţiunile metodelor nominalizate.
Eşantionarea statistică este aboradarea eşantionul cu următoarele
caracteristici:
 selectarea aleatorie a elementelor;
 utilizarea teoriei propabilităţii pentru a evalua rezultatele eşantionului.
Eşantionarea nestatistică reprezintă abordarea eşantionului care nu
prezintă caracteristicile prezentate mai sus.
 4. Utilizarea eşantionului în auditul
financiar

Asupra dimensiunii eşantionului influenţează riscul de eşantionare. Cu cât este

mai scăzut riscul pe care auditorul este dispus să-l accepte, cu atât mai mare va
trebui să fie dimensiunea eşantionului.
 Calculul volumului eşantionului în baza metodei statistice are loc conform
formulei: n = ( N/ET)*CS,
unde:
n – numărul de elemente ale eşantionului;
N – numărul elememtelor populaţiei;
EA – eroarea tolerabilă, eroare maximă în populaţie, pe care auditorul ar fi de
accord s-o accepte.;
CS – coeficientul siguranţei, mărimea care depinde de acceptarea de către
auditor a nivelului siguranţei lipsei erorilor înpopulaţie.
4. Utilizarea eşantionului în auditul
financiar

 Pentru a determina coeficientul siguranţei folosim

următorul tabel:

Nivelul siguranţei 0,99 0,95 0,90 0,85 0,80 0,70

Coeficientul siguranţei la 4,6 3,0 2,3 1,9 1,6 1,2
anticiparea lipsei erorii lor în
totalitatea verificată
 4. Utilizarea eşantionului în
auditul financiar

Selectarea elementelor pentru testare

Auditorul trebuie să selecteze elemente pentru eşantion
reieşind din presupunerea, că toate elementele
eşantionului din colectivitatea generală au şansa de a fi
selectate.
Elementele eşantionului pot fi:
 de natură fizică (facturi, dispoziţii de plată);
 de natură monetară (soldul creanţei unui anumit
client).
 4. Utilizarea eşantionului în
auditul financiar

Metodele principale de selectare a elementelor eşantionului sunt:

a) utilizarea programei compiuterizate, ce generează numere aleatoare,
sau tabelele numerelor aleatoare.
b) selectarea sistematică, care presupune împărţirea numărului de
elemente a eşationului din populaţie la dimensiunea eşantionului şi ca
rezultat se obţine un interval de eşantionaj, spre exemplu, 50. Determinînd
elementul de incepere al eşantionului dintre 50 elemente ale populaţiei, ca
urmare se alege fiecare al 50-lea element al populaţiei. Deşi elementul de
începere poate fi determinat aleatoriu, eşantionul va avea într-adevăr un
caracter aleatoriu, dacă acesta este determinat prin utilizarea programei,
ce generează numere aleatoare, sau tabelului numerelor aleatoare. La
utilizarea selectării sistematice, urmează ca auditorul să determine ca
elementele eşationului din populaţie nu sunt structurate în aşa mod încât
intervalul de eşantionaj să corespundă unei structuri anumite a populaţiei
 4. Utilizarea eşantionului în
auditul financiar

c) selectarea nesistematică
d) alte metode.
Exemplu: La verificarea creanţelor există 10 clienţi cu
valoarea creanţelor de peste 50000 lei şi 50 clienţi cu
valoarea creanţei sub 50000 lei.
Auditorul alege verificarea tuturor celor 10 clienţi cu
valoare de peste 50000 lei şi selectează 30% din clienţii
cu valoare sub 50000 lei, fie prin metoda sistematică, fie
prin metoda nesistematică.
 4. Utilizarea eşantionului în
auditul financiar

Efectuarea procedurilor de audit

 La această etapă auditorul trebuie să efectueze proceduri de audit la
fiecare element selectat al eşantionului. Dacă procedura de audit nu
este aplicabilă elementului selectat, auditorul trebuie să efectueze
procedura asupra unui element înlocuitor.
Exemplu: Auditorul a alcătuit un eşantion din dispoziţii de plată pentru
a obţine probe privind autorizarea operaţiunilor. În continuare el a
depistat o dispoziţie de plată anulată. Dacă auditorul ajunge la
concluzia că documentul a fost anulat în mod corespunzător, el poate
examina o altă dispoziţie de plată (înlocuitoare) aleasă în mod adecvat.
Exemplu: Auditorul nu poate să aplice procedurile de audit unui
element selectat atunci când documentaţia referitoare la acel element
a fost pierdută.
 4. Utilizarea eşantionului în
auditul financiar

III. Examinarea şi evaluarea rezultatelor eşantionului

La această etapă auditorul trebuie:
 să analizeze caracterul şi cauza erorilor;
 să efectueze extrapolarea erorilor;
 să evalueze rezultatele eşantionului.
La analiza erorilor descoperite, auditorul poate observa, că multe din ele au
caracteristică comună:
 - tipul tranzacţiei,
 - locul de apariţie;
 - tipul de produse sau perioada de timp.
În acest caz, auditorul poate să identifice toate elementele din populaţie care
posedă caracteristică comună şi să extindă procedurile de audit referitor la
acest strat. Aceste erori pot fi intenţionate şi pot indica posibilitatea fraudei.
 4. Utilizarea eşantionului în
auditul financiar

Uneori, auditorul poate stabili, că eroarea apare în

rezultatul unui eveniment izolat, care nu se repetă decât
numai în cazuri deosebite şi, de aceea nu este eroare tipică
pentru colectivitatea generală (anomalie).
Exemple de anomalie:
- eroarea cauzată de derglarea computerului ce a avut loc
numai într-o zi pe parcursul perioadei (examinează alte
tranzacţii efectuate în această zi);
- eroarea cauzată de utilizarea formulei greşite în calculul
valorii stocurilor la un depozit concret (la alte depozite s-a
folosit formula corectă).
 4. Utilizarea eşantionului în
auditul financiar

Extrapolarea erorilor
 În continuare auditorul extrapolează erorile descoperite în eşantion asupra populaţiei în
scopul obţinerii imaginii clare a volumului erorilor şi comparării acestuia cu eroarea
tolerabilă.
 Anomalia este exlusă la extrapolarea erorilor din eşantion asupra populaţiei.
Exemplu: Valoarea contabilă a creanţelor alcătuieşte 15000 lei, auditorul a selectat un
eşantion în valoare de 5000 lei. Prin aplicarea procedurilor de audit a fost stabilită valoarea
reală a eşantionului – 4000 lei.
Se stabileşte:
• eroarea în eşantion 100 – (4000/5000)*100% = 20%;
• eroarea la nivelul mulţimii totale a creanţelor 20% * 15000 = 3000 lei.
 Rezultă că valoarea auditată reală a creanţelor este de 12000 lei (15000-3000).
În cazul când soldul contului sau grupul de tranzacţii au fost divizate în straturi, eroarea se
extrapolează pe fiecare strat separate. La luarea în considerare a influenţei erorilor asupra
soldului total al contului, erorile extrapolate şi anomaliile din fiecare strat se adună.
 4. Utilizarea eşantionului în
auditul financiar

Evaluarea rezultatelor eşantionului

 Auditorul apreciază eroarea totală a populaţiei din punct de
vedere al aspectului semnificativ.
 Dacă s-a constatat că eroarea totală a populaţiei este
semnificativă, atunci auditorul:
- solicită conducerii să cerceteze şi să corecteze erorile
depistate;
- poate să modifice procedurile de audit planificate;
- poate lua în considerare influenţa acestui fapt asupra
raportului auditorului.