Introducere

Noiunea de patrimoniu a fost la nceput o noiune juridic. Pentru juriti, patrimoniul reprezint totalitatea bunurilor aparinnd unei persoane mpreun cu drepturile i obligaiile aferente, indiferent de sursa din care provin, cu condiia s constituie o universalitate de bunuri ale unei persoane. Deprecierea activelor este constatat n contabilitate cu ajutorul unor valori rectificative cum ar fi amortizarea i provizioanele pentru deprecierea activelor. Mrimea deprecierii este dat de diferena dintre valoarea contabil net i valoarea de inventar. Amortizarea ca form a deprecierii ireversibile reprezint alocarea sistematic a valorii amortizabile a unui activ pe n treaga sa durat de via util. Altfel spus, ea reprezint o trecere treptat pe cheltuieli a valorii de intrare a activului. Prin urmare amortizarea concretizeaz aplicarea conveniei contabilitii de angajamente i a principiului conectrii cheltuielilor cu veniturile perioadei. n spiritul normei internaionale IAS 16 ,, Imobilizri corporale costul iniialal activului este alocat cheltuielilor perioadei, proporional cu obinerea beneficiilor economice viitoare estimate. Am putea chiar afirma c amortizarea nu este o depreciere ci o alocare a costului iniial pentru a conecta beneficiile economice generate de respectivul activ cu eforturile depuse pentru deinerea acestuia i nu o evaluare a activului. Deprecierile de valoare ale activelor nu sunt acoperite prin amortizarea a cestora. Deprecierea de valoare este o pierdere de valoare aprut n timpul duratei de via util a activului, datorit unor factori specifici, care fac ca preul de vnzare sau costul de nlocuire s fie mai mic dect valoarea contabil net.

CAPITOLUL I
ABORDAREA CONCEPTUAL PRIVIND ACTIVELE IMOBILIZATE Activele imobilizate reprezint bunuri i valori care se utilizeaz o perioad ndelungat n ntreprindere i care nu se consum de la prima ntrebuinare. Ele i transmit treptat valoarea asupra produselor la a cror obinere particip. Activele imobilizate, n raport de comportamentul lor economic, de natura i structura lor material, se grupeaz astfel: - imobilizri necorporale; - imobilizri corporale; - imobilizri n curs i avansuri pentru imobilizri; - imobilizri financiare. 1.1 Caracterizarea i clasificarea imobilizrilor necorporale Imobilizrile necorporale : sunt active identificabile, nemonetare i far suport material, concretizate n cheltuieli de dezvoltare, concesiuni, brevete licene, mrci de fabricaie, programe informatice etc. Pentru ca un element s fie recunoscut ca imobilizare necorporal, trebuie s ndeplineasc urmatoarele criterii: - obinerea unor beneficii economice viitoare care pot fi atribuite activului respectiv; - costul activului s poat fi msurat n mod credibil. Principalele imobilizri necorporale sunt: Cheltuielile de constituire - sunt cheltuielile ocazionate de nfiinarea unei societai comerciale sau de modificarea actului de constituire, fiind reprezentate cheltuieli de nscriere i nmatriculare, cheltuieli cu emiterea de aciuni, de prospectare a pieei i de publicitate, precum i de alte cheltuieli, nfiinarea sau extinderea activitii persoanei juridice. Cheltuielile de dezvoltare - sunt ocazionate de aplicarea rezultatelor unor lucrri de cercetare n scopul realizrii de produse sau servicii noi sau mbuntaite substanial. n categoria cheltuielilor de dezvoltare se includ activiti precum: - proiectarea uneltelor i matrielor care implic o tehnologie nou; - proiectarea, construcia i operarea unei uzine pilot; - proiectarea, construcia i testarea produciei intermediare etc. Cheltuielile de constituire i dezvoltare se recupereaz prin includerea esalonat a acestora n cheltuielile de producie (prin amortizare liniar) ntr-o perioad de cel mult 5 ani. n msura n care cheltuielile de constituire i de dezvolatare nu au fost amortizate complet, este interzis distribuirea profiturilor, dac suma rezervelor disponibile pentru distribuire i a profitului reportat nu este cel puin egal cu suma cheltuielilor neamortizate, cu excepia situaiei n care legislaia nu prevede altfel.1 Concesiunea - reprezint dreptul de exploatare a unor bunuri i servicii obinut de o persoan numit concesionar de la o alt persoan numit concedent. n contractul de concesiune Nicolaescu, C., Gomoi, B., 2006, Noiuni fundamentale de contabilitate, Volumul I , Timioara, Editura Mirton.
1

ncheiat ntre cele dou pri se prevd, printre altele, durata concesionrii bunurilor sau serviciilor, precum i preul care trebuie pltit de ctre concesionar n schimbul folosirii bunurilor sau serviciilor concesionate. Pentru ca o concesiune s fie recunoscut ca imobilizare necorporal trebuie ca n contracte s fie stabilite n mod clar durata i valoarea concesiunii. Brevetul de invenie - este documentul prin care i se recunoate unei persoane dreptul aspura unei invenii. Licena - este dreptul obinut de o persoana de a utiliza o invenie. Know-how-urile - reprezint cunotine tehnice i procedee tehnologice care nu fac obiectul unui brevet de invenie, dar care aparin celor care le-au creat i care pot fi comercializate. Marca de fabricaie, de servicii sau de comer - reprezint semne distinctive folosite de ctre o entitate economic pentru a-i deosebi produsele, lucrrile i serviciile sale de altele cu caracteristici asemntoare. Uzufructul - este dreptul acordat unei persoane de a se folosi pe deplin de un bun care aparine altei persoane i care trebuie s-l restituie la ncetarea contractului. Dreptul de superficie - este dreptul de proprietate asupra unei cldiri sau asupra unei plantaii construite pe terenul altei persoane, precum i dreptul de folosin asupra acestui teren. Franciza - este dreptul asupra unui domeniu exclusiv sau asupra utilizrii exclusive a unei formule, tehnici, design etc. Cheltuielie efectuate au ocazia achiziionaii i utilizrii concesiunilor, brevetelor de invenie, licenelor, know-how-urilor, mrcilor, uzufructului, superficiei se amortizeaz pe perioada contractului sau pe durata de utilizare. Fondul comercial - reprezint suma suplimentar achitat n cazul achiziinrii unei firme sau unor bunuri imobile pentru: marca de fabricaie a firmei, reputaie, vad comercial, clientela, legturi comerciale etc. Fondul comercial se calculeaz ca o diferen dintre costul de achiziie (mai mare) i valoarea just (mai mic) aferente a unor active achiziionate. Fondul comercial se amotizeaz, de regul n cadrul unei perioade de maximum 5 ani, sau pe o perioad mai mare, far a depi durata de utilizare economic a activului, cu meninerea de rigoare n notele explicative. Programele informatice - sunt elemente ale muncii intelectuale stocate pe diferite suporturi tehnice, cum ar fi: diskete, hard-diskuri, CD-uri. Aceste programe se amortizeaz pe o perioad de 3 ani. Brevetele de invenie, licenele, know-how-urile, mrcile, dreptul de autor, fondul comercial i alte categorii similare nu trebuie recunoscute de regul c imobilizri necorporale, dac sunt realizate de ctre entitate. Imobilizrile necorporale n curs de execuie sunt imobilizrile necorporale neterminate pan la sfritul perioadei, evaluate la cost de achiziie sau la cost de producie.2 1.2 Caracterizarea i clasificarea imobilizrilor corporale Imobilizrile corporale - denumite i imobilizri materiale sau active fixe tangibile, cuprind bunuri materiale de folosin ndelungat, care ndeplinesc urmtoarele caracteristici: - sunt utilizate n producia de bunuri, n prestarea de servicii, n activiti administrative; Nicolaescu, C., Gomoi, B., 2006, Bazele contabilitii - Descrierea principalelor modele i concepte, Timioara, Editura Mirton.
2

sau sunt nchiriate terilor; au durata de funcionare mai mare de un an; acestea sunt constituite din terenuri si mijloace fixe. Terenurile cuprind att terenurile propriu-zise, ct i amenajrile de terenuri, iar ca obiect de evident este considerat fiecare teren ncadrat ntr-o grup sau categorie, dup cum urmeaz: terenuri agricole i silvice, terenuri far construcii, terenuri cu zcminte, terenuri de construcii, alte terenuri. Mijloacele fixe sunt ncadrate n ase grupe principale i anume: 1. Construcuii 2. Echipamente tehnologice (maini, utilaje i instalaii de lucru) 3. Aparate i instalaii de msurare, control i reglare 4. Mijloace de transport 5. Animale i plantaii 6. Mobiler, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale. Activele ncadrate n categoria mijloacelor fixe trebuie s aib valoarea de intrare mai mare dect limita minim prevzut de lege (care n present este 1.800 lei). Imobilizrile corporale n curs de execuie sunt considerate o categorie distinct de active imobilizate. Costurile privind reparaiile imobilizrilor corporale trebuie recunoscute ca i cheltuielile de exploatare n perioada n care sunt efectuate. n schimb, costul lucrrilor de modernizare, care au ca scop creterea performanelor tehnice iniiale ale imobilizrilor corporale, se adaug la valoarea contabil a acestora. Imobilizrile n curs i avansurile pentru imobilizri - acele imobilizri corporale i necorporale realizate cu mijloace proprii n cadrul ntreprinderii, dar nefinalizate nc la data inventarierii i/sau ntocmirii bilanului (cldiri, utiliaje, modernizri semnificative, programe decalculator, etc.), respectiv sume de bani achitate n avans pentru achiziionarea de imobilizri corporale i necorporale. De ndat ce respectivele imobilizri sunt finalizate, ele i schimb forma (contabil) i devin imobilizri corporale sau necorporale, dup caz. ntr-o situaie identic se gsesc avansurile pentru imobilizri. 1.3 Caracterizarea i clasificarea imobilizrilor financiare Imobilizrile financiare - sunt investiii financiare care cuprind aciuni i alte titluri cumprate i deinute pe termen lung precum i creane imobilizate, cum ar fi mprumuturile i garaniile acordate pe termen lung. Imobilizrile financiare prezint urmtoarele caracteristici: - nu au strctur material; - reprezint sume bneti imobilizate pe termen lung n afara entitii; - genereaz veniturile financiare sub forma dividendelor, dobnzilor; - pot fi supuse unor deprecieri temporale, reversibile, pentru care se constituie ajustri pentru pierderea de valoare. Imobilizrile financiare se pot grupa astfel: Aciunile definite la entitile afiliate sunt drepturile sub form de aciuni sau alte titluri deinute pe termen lung n capitalul altei entiti, n scopul obinerii de avantaje economice prin veniturile financiare ncasate i prin controlul i influena semnificativ exercitate asupra
9

societii respective. Entitatea care deine controulul asupra altei entiti este societatea-mam, iar cealalt se numete filiala.3 Controlul reprezint capacitatea de a conduce politicile finaciare i operaionale ale unei entiti pentru a obine benefici din activitatea ei. Se consider ca exist control, atunci cnd se deine peste 50% din drepturile de vot n conducerea filialelor. Societatea-mam mpreun cu filialele acesteia reprezint un grup de entiti. Interesele de participare reprezint drepturi deinute n capitatul altei societi comerciale n scopul obinerii de venituri financiare, far intervenia n gestiunea societilor la care sunt deinute titlurile. Deinerea unei pri din capitalul unei alte entitii se presupune ca reprezint interese de participare, atunci cnd depete un procentaj de 20%. Creanele imobilizate sunt reprezentate de: - sumele datorate de filiale, care sunt mprumuturile acordate entitilor de la care s-au achiziionat titluri sau interese de participare, sub form de ajotoare financiare; - mprumuturile acordate pe termen lung, care sunt sume de bani acordate terilor pe baza unor contracte de mprumut, pentru obinerea de cobnzi; - creanele aferente contractelor de leasing financiar; - alete creane imobilizate: garanii, depozite bancare, cauiuni etc; - dobnzi aferente creanelor imobilizate. Imobilizrile financiare recunoscute ca active se evalueaz la costul de achiziie sau la valoarea determint prin contractul de dobndire a acestora. Imobilizrile financiare se prezint n bilan la valoarea de intrare, mai puin ajustrile cumulate pentru pierderea de valoare. Cheltuielile accesorii privind achiziionarea imobilizrilor financiare se nregistreaz direct n cheltuielile de exploatare ale exerciiului financiar.

CAPITOLUL II
Nicolaescu, C., Gomoi, B., 2009, Noiuni contabile de baz - Teorie i practic , Timioara, Editura Mirton.
3

10

ABORDAREA CONCEPTUAL PRIVIND AMORTIZAREA ACTIVELOR IMOBILIZATE n contabilitate, prin amortizare se cuantific i se nregistreaz deprecierea ireversibil (permanent) a imobilizrilor. Amortizarea reprezint alocarea sistematic pe cheltuieli (costuri) a valorii unui activ pe ntreaga sa durat de via (economic) util. Metoda de amortizare folosit trebuie s reflecte modul n care beneficiile economiceaduse de respectivul activ sunt consumate de ctre ntreprindere. Prin urmare, firmele care aplic Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRS) vor nregistra n contabilitate doar amortizarea contabil, calculat avnd la baz raionamente economice, i nu amortizarea fiscal, determinat potrivit reglementrilor fiscale n vigoare ntr-un moment sau altul. Diferenele care vor aprea ntre rezultatul contabil i rezultatul fiscal vor genera, n aceast situaie, impozite amnate. Amortizarea este o noiune, un fenomen, un proces foarte complex, cu determinri tehnice, contabile, economice, financiare, juridice, fiscale, etc. Din punct de vedere tehnic, amortizarea nseamn uzura, deprecierea ireversibil (permanent) a imobilizrilor i scderea corespunztoare a performanelor acestora. Din punct de vedere contabil, amortizarea reprezint micorarea valorii unui element de activ imobilizat ca urmare a deprecierii ireversibile prin folosirea lui de ctre ntreprindere ntrun anumit interval de timp, datorit nvechirii, concurenei, schimbrii tehnicii sau a altor cauze, i transferarea acestei reduceri de valoare asupra cheltuielilor ntreprinderii i/sau costurilor produciei. Amortizarea se deduce din valoarea de intrare a bunului pentru a calcula valoarea net contabil, cu care imobilizarea este nscris n bilan. De asemenea, n conformitate cu principiul prudenei i cu necesitatea reflectrii unei imagini clare, sincere, fidele i complete asupra patrimoniului prin contabilitate, ca i a conservrii substanei acestuia, agenii economici au obligaia calculrii i nregistrrii amortizrii, acest lucru avnd influen direct asupra stabilirii rezultatului i prezentrii bilanului. Nenregistrarea amortizrii nseamn supraestimarea rezultatului i a activului. Din punct de vedere economic, diminuarea valorii unui element de activ, rezultnd din depreciere, solicit pregtirea i nlocuirea acestuia cu unul nou. Ca urmare, achiziia i utilizarea imobilizrilor reprezint o cheltuial i un element al costului suportat de ntreprindere i de aici necesitatea constituirii fondurilor necesare rennoirii imobilizrilor amortizabile consumate, la sfritul perioadei lor de utilizare (via activ) prin veniturile viitoare, fr a recurge la capitaluri proprii sau contractarea de datorii. n calcularea valorii amortizrii nu trebuie s se fac abstracie de influena inflaiei i a progresului tehnic, a creterii performanelor noilor imobilizri, avnd n vedere c n timp preul imobilizrilor care urmeaz s le nlocuiasc pe cele vechi este tot mai mare. Adoptarea costului istoric ca baz de calcul al amortizrii poate avea acest efect de de-capitalizare a ntreprinderii, punndo n situaia de a nu-i putea recupera investia iniial, din cauza efectului de desincronizare ntre costul de nlocuire i costul istoric, i care este cu att mai mare cu ct DUN a imobilizrii este mai ndelungat. Pentru a corija aceast anomalie i a preveni acest risc pentru ntreprindere, Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene prevede o alternativ la costul istoric reevaluarea periodic a imobilizrilor sau evaluarea pe baza valorii de nlocuire pentru imobilizrile a cror utilizare este limitat n timp. n practic, datorit creterii permanente a valorii imobilizrilor noi fa de valoarea recuperat prin
11

amortizare, se recurge att la capitaluri proprii (repartizri din profitul net) i alte surse interne, ct i la credite de investiii i alte surse externe. Din punct de vedere juridic, amortizarea are un statut juridic fiscal: obligaia de a amortizaeste prevzut de dreptul fiscal care consider lipsa amortizrii ca un delict. Dreptul fiscal impune, sub sanciunea pedepsei cu amend, calculul unui amortisment minim. Din punct de vedere financiar, amortizarea este o surs de autofinanare a activului imobilizat, care se constituie, chiar i n situaia n care ntreprinderea nu realizeaz profit, prin prelevarea asupra rezultatului. Amortizarea este deci o component esenial a capacitii deautofinanare (CAF). Capacitatea de autofinanare a ntreprinderii reprezint surplusul monetar generat de activitatea acesteia. Ea aduce o contribuie esenial la variaia (creterea) fondului derulment global i se poate calcula plecnd fie de la excedentul brut din exploatare (metoda substractiv), fie de la profitul net (metoda aditiv).4 2.1 Rolul amortizrii Prin procesul de amortizare, se recupereaz valoarea activelor fixe, constituindu-se n acest scop un fond special denumit fond de amortizare. Acest fond este destinat, n special, nlocuirii activelor fixe scoase din uz, cu meninerea ca (temporar) n economia de pia poate fi utilizat i n alte scopuri (pentru procurarea activelor circulante). Fondul de amortizare se considera ca o component a fondului de dezvoltare. Pentru ca fondul de amortizare s-i poat ndeplini funcia pentru care se constituie, este necesar s se evalueze corect activele fixe, cotele sau normele de amortizare s reflecte att uzura fizic, ct i pe cea moral, iar volumul sau s asigure nlocuirea activelor fixe scoase din uz. Regimul de amortizare trebuie identificat n aa fel nct s fac din amortizare o adevrat prghie financiar care s rspund mai multor cerine ntre care: - stabilirea exact a cheltuielilor cu amortizarea n costurile de producie; - recuperarea valorii activelor fixe ntr-o perioad de timp corespunztoare, innd cont de uzura fizic ct i de cea moral; - impulsionarea ntreprinderilor n folosirea complet i eficiena a activelor fixe; - stimularea ntreprinderilor n ntreinerea i repararea instrumentelor de munc; - respectarea unor principii de fiscalitate. Un prim rol al amortizrii este de a evidenia valoric deprecierea activelor fixe i de a permite repartizarea acesteia pe costuri. Amortizarea ca proces mai are rolul de a elibera resurse de finanare pentru rennoirea activelor fixe, ceea cea se realizeaz prin prelevarea din rezultatele globale a unei pri corespunzatoare. 2.2 Reguli de amortizare Regimul de amortizare pentru un mijloc fix amortizabil se determin potrivit urmtoarelor reguli: - n cazul construciilor se aplic metoda de amortizare liniar - n cazul echipamentelor tehnologice, respectiv al mainilor, uneltelor i instalaiilor, precum i pentru computere i echipamente periferice ale acestora, contribuabilul poate opta pentru metoda de amortizare liniar, degresiv sau accelerat
4

Cernuca, L., 2004, Strategii i politici contabile, Bucureti, Editura Economic.

12

in cazul oricrui alt mijloc fix amortizabil, contribuabilul poate opta pentru metoda de amortizare liniar sau degresiv. Prevederile legale romneti n domeniul contabil, respectiv fiscal, sunt contradictorii n privina posibilitii de amortizare a unor active imobilizate, i n special a fondului comercial. Astfel, prevederile contabile (OMFP 3055/2009) prevd c fondul comercial generat intern nu se recunoate ca activ deoarece nu este o resurs identificabil (adic nu este separabil i nici nu decurge din drepturi legale contractuale sau de alt natur) controlat de entitate, care s poat fi evaluat credibil la cost. n cazul n care fondul comercial este tratat ca un activ, se iau n vedere urmtoarele prevederi: a) fondul comercial se amortizeaz, de regul, n cadrul unei perioade de maximum cinci ani; b) totui, entitile pot s amortizeze fondul comercial n mod sistematic ntr-o perioad de peste cinci ani, cu condiia ca aceast perioad s nu depeasc durata de utilizare economic a activului i s fie prezentat i justificat n notele explicative. n acelai timp, Codul fiscal i Normele de aplicare, consolidate i actualizate la 8 septembrie 2010, prevd c nu reprezint active amortizabile,,: a. terenurile, inclusiv cele mpdurite; b. tablourile i operele de art; c. fondul comercial; d. lacurile, blile i iazurile care nu sunt rezultatul unei investiii; e. bunurile din domeniul public finanate din surse bugetare; f. orice mijloc fix care nu i pierde valoarea n timp datorit folosirii, potrivit normelor; g. casele de odihn proprii, locuinele de protocol, navele, aeronavele, vasele de croazier, altele dect cele utilizate n scopul realizrii veniturilor. OMFP nr. 3055/2009, Seciunea 8, cap. 2, art. 83.4.a, b5 Contribuabilii care au investit n mijloace fixe amortizabile sau n brevete de invenie amortizabile i care au dedus cheltuieli de amortizare reprezentnd 20% din valoarea de intrare a acestora conform prevederilor legale, la data punerii n funciune a mijlocului fix sau a brevetului de invenie, pn la data de 30 aprilie 2005 inclusiv, au obligaia s pstreze n patrimoniu aceste mijloace fixe amortizabile cel puin o perioad egal cu jumtate din durata lor normal de utilizare. n cazul n care nu sunt respectate prevederile prezentului alineat, impozitul pe profit se recalculeaz i se stabilesc dobnzi i penaliti de ntrziere de la data aplicrii facilitii respective, potrivit legii. Pentru mijloacele fixe amortizabile, deducerile de amortizare se determin fr a lua ncalcul amortizarea contabil. Ctigurile sau pierderile rezultate din vnzarea ori din scoaterea din funciune a acestor mijloace fixe se calculeaz pe baza valorii fiscale a acestora, diminuat cu amortizarea fiscal. Pentru mijloacele fixe cu valoarea contabil evideniat n sold la data de 31decembrie 2003, amortizarea se calculeaz n baza valorii rmase neamortizat, pe durata normal de utilizare rmas, folosindu-se metodele de amortizare aplicate pn la aceast dat. Pentru titularii de acorduri petroliere i subcontractanii acestora, care desfoar operaiuni petroliere n perimetre marine ce includ zone cu adncime de ap de peste 100 metri, se calculeaz amortizarea imobilizrilor corporale i necorporale aferente operaiunilor petroliere, a cror durat de folosire este limitat de durata rezervelor, pe unitatea de produs, cu un grad de utilizare de 100%, n funcie de rezerva exploatabil de substan
55

*** OMFP nr. 3055/2009, Seciunea 8, cap. 2, art. 83.4.a, b

13

mineral util, pe durata acordului petrolier. Cheltuielile aferente investiiilor n curs, imobilizrilor corporale i necorporale efectuate pentru operaiunile petroliere vor fi reflectate n contabilitate att n lei, ct i n euro; aceste cheltuieli, nregistrate n contabilitate n lei, vor fi reevaluate la sfritul fiecrui exerciiu financiar pe baza valorilor nregistrate n contabilitate n euro, la cursul de schimb euro/leu comunicat de Banca Naional a Romniei pentru ultima zi a fiecrui exerciiu financiar. ntreaga materie a evalurii i reevalurii activelor imobilizate necorporale, sub toate aspectele sale din Contabilitate i Evaluarea economico-financiar, va fi tratat n mod extensiv i cuprinztor n Referatul nr. 2 cu titlul: Modele de analiz i evaluare a imobilizrilor necorporale. Urmtoarele tipuri de imobilizri nu sunt supuse procesului de amortizare Imobilizrile care nu se amortizeaz6 Nr. Crt. 1. Tipul de amortizare Terenurile 211,1) Motivul pentru care nu este amortizat (contul Sunt un factor natural de producie, nu sunt rezultatul unor investiii i nu sunt supuse procesului de uzur. Alte precizri n schimb, amenajrile pentrut terenuri (contul 211.2) se amortizeaz, deoarece sunt supuse procesului de uzur.

2.

3.

4.

5.

Lacuri, bli, iazuri Sunt un factor care nu sunt natural de producie, rezultatul unor nu sunt rezultatul investiii. unor investiii i nu sunt supuse procesului de uzur. Mijloacele fixe din Nu au caracter proprietatea public productiv. a statului ( instituii). Pdurile Nu sunt considerate prin lege mijloace fixe, sunt un factor natural i n general nu sunt urmarea unor investiii. Plantaiile tinere Nu au caracter pn la intrarea pe productiv sau rod i plantaiile de funcional n proteciet imp de 5 aceast perioad.

Finanarea se face de la bugetnu prin recuperarea amortizrii. Recuperarea eventualelor investii i se face prin valorificarea masei lemnoase i a celorlalte resurse ale pdurii.

www.referat.ro-Amortizarea_imobilizarilor
14

6.

7.

8.

9.

ani. Motoare, aparate, Sunt considerate subansamble lucrri de reparaii. folosite pentru nlocuirea componentelor uzate. Concesiunile primite Nu se amortizeaz n situaia n carese achit o chirie, i concesiunea nu este recunoscut ca imobilizare, cu o valoare i pe o perioad determinate. Fondul commercial Fondul comercial (contul 207) negativ (bad-will) nu se amortizeaz. Fondul comercial pozitiv (goodwill) aprut prin consolidare se amortizeaz, cu condiia s fie tratat ca un activ. De obicei se amortizeaz n termen de 5 ani, sau ntr-o perioad de peste 5 ani, cu condiia s nu se depeasc durata de utilizare economic a activului (magazin, hotel, cabinet medical, restaurant, firm de consultan, etc.) .Avansurile pentru Nu sunt supuse imobilizri procesului de uzur. (conturile232 i 234).

Cu condiia s nu creasc parametrii iniiali de performan. Se nregistreaz cheltuiala cu chiria n locul cheltuielii cu amortizarea.

Fondul comercial generat intern nu este recunoscut, avnd o valoare incert, nevalidat nc de pia printro tranzacie, i ca atare nu este amortizat.

10.

Indiferent dac este vorba despre imobilizri necorporale sau corporale. Imobilizrile n curs Nu au fost puse n Pentru ele se pot
15

(conturile 233).

11.

12.

i funciune, ca atare nu au nceput s se uzeze fizic. Capacitile puse n funciune parial se amortizeaz. Imobilizrile Datorit naturii lor financiare (credite, (conturile 261, 263, creane, pri 264,265, 267). sociale) sau pentru c au o valoare oscilant pe pia (aciuni, obligaiuni) dup caz. Imobilizrile Locatarului nu i s-au deinute n baza transferat prin unor contracte de contract leasing operaional, majoritatea concesiune, riscurilor i nchiriere, locaie avantajelor de gestiune. aferente dreptului de proprietate asupra activului.

231

calcula i constitui ns ajustri pentru deprecierea sau pierderea de valoare. Nu se uzeaz fizic. Pentru ele se pot calcula i constitui ns ajustri pentru deprecierea sau pierderea de valoare. n situaia leasingului financiar se admite amortizarea de ctre locatar, deoarece acestuia i se transmit prin contract majoritatea riscurilor i avantajelor aferente dreptului de proprietate asupra activului, n aplicarea principiului prevalenei economicului asupra juridicului.

2.3 Calculul amorizrii n general, amortizare se definete ca o constatare contabil de reducere definitiv a valorilor imobilizrilor datorat utilizrii lor, influenei factorilor naturali, progresului tehnic sau altor cauze. Amortizarea se stabilete prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a mijloacelor fixe. Ea se include n cheltuielile de exploatare. Amortizarea mijloacelor fixe se calculeaz ncepnd cu luna urmtoare punerii n funciune, pn la recuperarea integral a valorii de intrare, conform duratelor normale de funcionare. Pentru mijloacele concesionate, nchiriate sau date n locaie de gestiune, amortizarea se calculeaz de ctre agentul economic care le are n proprietate. Amortizarea mijloacelor fixe concesionate, nchiriate sau date n locaie de gestiune de ctre regiile autonome care au n administrare, potrivit legii asemenea bunuri din domeniul public, se calculeaz de ctre acetia.
16

La mijloacele fixe concesionate, nchiriate sau n locaie de gestiune se pot efectua investiii. Amortizarea unor asemenea investiii cade n sarcina agentului economic care le-a efectuat. Recuperarea acestor cheltuieli se face prin includerea n cheltuieli de exploatare pe perioada iniial a contractului de concesiune, nchiriere sau locaie de gestiune sau conform clauzelor contractuale. La ncetarea contractului de concesiune, nchiriere sau locaie de gestiune, valoarea investiiilor, nediminuat cu amortizarea calculat se cedeaz proprietarului, pentru a majora corespunztor valoarea de intrare a mijloacelor fixe.7 Terenurile se nregistreaz n contabilitate la intrarea n patrimoniu, la valoarea stabilit n funcie de clasele de calitate, suprafaa i amplasare acestora i /sau n raport de alte criterii legale, la valoarea de achiziie sau la valoarea aportului n natur dup caz. Valoarea terenurilor cu destinaie economic obinute prin acte de vnzare cumprate, inclusiv prin despgubiri n cazul exproprierilor, se amortizeaz prin aplicarea unei cote de 25% din cuantumul dobnzii curente la disponibilitile bneti de valoare egal cu preul de achiziie al terenurilor respective, acordat de unitatea bancar la care are deschis contul principal agentul economic. Gradul de utilizare a mijloacelor fixe se determin n funcie de mijloacele fixe de baz care definesc activitatea de exploatare a ageniilor economici i particip nemijlocit la crearea de venituri. Amortizarea mijloacelor fixe se calculeaz i se includ n cheltuieli de exploatare, n funcie de gradul de utilizare a mijloacelor fixe de baz, determinat astfel: U (%) = Em, N . x K x Ipr Em, an de nfiinare sau de dobndire a mijloacelor fixe de baz n care: Em = indicatorul de eficien a mijloacelor de baz, realizat efectiv de agenii economici Em, an de nfiinare sau de dobndire a mijloacelor fixe de baz = indicatorul de eficien a mijloacelor fixe de baz, realizat de agenii economici n anul de nfiinare sau de dobndire a acestora. K = coeficientul de corecie Ipr = coeficientul de pre rezultat n urma reevalurii mijloacelor fixe Ipr = valoarea de intrare a mijloacelor fixe de baz, reevaluate, existente n patrimoniu / valoarea de intrare a acelorai mijloace fixe de baz, nereevaluate, existente n patrimoniu Em = venituri din exploatare / valoarea medie anual a mijloacelor fixe de baz Vma = V + Vmai Vmae n care: Vmai sau Vmae = Vi(e) x T n care: Vma = valoarea medie anual a mijloacelor fixe de baz n anul de nfiinare V = valoarea de inventar sau de intrare a mijloacelor fixe de baz la nceputul anului Vmai = valoarea medie anual a mijloacelor fixe de baz intrate n cursul anului Vmae = valoarea medie anual a mijloacelor fixe de baz la ieirea n cursul anului Vi(e) = valoarea de inventar sau de intrare a mijloacelor fixe de baz, intrate sau ieite n cursul anului de nfiinare. T = numrul de luni ntregi ncepnd cu luna urmtoare celei de intrare a mijloacelor fixe de baz pn la sfritul anului de nfiinare, respectiv numrului de luni ntregi din luna urmtoare celei de ieire a mijloacelor fixe de baz pn la sfritul anului de nfiinare. Covlea, M., 2008, Contabilitate, Finatele ntreprinderii. Indrumar practic, Bucureti, Editura Pro Universitaria, (Tema nr. 4: Amortizarea imobilizarilor ca sursa de finantare a investitiilor, pp. 39-55).
7

17

Pentru agenii economici nfiinai n perioada 1990-1991 rezultatul obinut prin aplicarea formulei de calcul al gradului de utilizare a mijloacelor fixe se nmulete cu 1.000, iar pentru agenii economici nfiinai n perioada 1993-2005 se nmulete cu 100. Agenii economici care s-au nfiinat n conformitate cu prevederile legale n vigoare, vor folosi pentru determinarea gradului de utilizare a mijloacelor fixe coeficientul (K). Diferena de amortizare rezultat ca urmare a aplicrii gradului de utilizare a mijloacelor fixe de baz se va evidenia ca o cheltuial excepional care nu se admite la stabilirea profitului impozabil. Data punerii n funciune n vederea calculrii amortizrii se stabilete astfel: - mijloacele fixe independente care nu necesit montaj i nici probe tehnologice (utilaje pentru intervenie, unelte, accesorii de producie, mijloace de transport auto, animale) se consider puse n funciune la data achiziionrii lor, pe baza procesului verbal de recepie; - utilajele care necesit montaj, dar care nu necesit probe tehnologice, precum, cldirile i construciile speciale care nu deservesc procese tehnologice se consider puse n funciune la data terminrii montajului, respectiv la data terminrii construciei, pa baza procesului verbal de recepie; - utilajele i instalaiile care necesit montaj i probe tehnologice, precum i cldirile i construciile speciale care deservesc procese tehnologice se consider puse n funciune la terminarea probelor tehnologice, pe baza procesului verbal de punere n funciune. 2.4 Durata de amortizare Refacerea capitanului angajat trebuie sa coincid cu durata de viat util a bunului respectiv. Durata amortizrii unui bun, trebuie pus n corelaie cu evoluia tehnologic viitoare n domeniu i politica de investiii concurential. Durata de amortizare trebuie s in cont de uzura moral i fizic i nu numai de uzur fizic. A alege o durat de amortizare foarte scurt, nseamn a ncorpora n costuri, cheltuieli mai mare dect necesare amortizrii i deci a ncrca costuri inutile ceea ce ar duna competitivitii ntreprinderii. A alege o durat foarte lung de amortizare, nseamn a nu dispune n timp de totalitatea potenialului financiar reconstituit pentru a profita de evoluiile tehnice susceptibile de a ameliora productivitatea muncii. Investiia este subiect al procesului de amortizare prin depreciere, care din punct de vedere contabil se constat prin diminuarea valorii sale n timp. Aceasta diminuare este rezultatul uzurii prin utilizare, sau datorit progresului tehnic prin obsolescen. Contabil, durata de via a investiiei este intervalul de timp n care imobilizrile se amortizeaza i este stabilit potrivit legii. n ceea ce privete durata de via util distingem trei categorii: a) durata fizic a cldirilor, echipamentelor care se poate determina destul de exact pe baza caracteristicilor tehnice i se exprim n timp de funcionare. Lund n consideraie, cheltuielile de ntreinere, ca valoarea de revnzare se poate calcula o durat optim de funcionare; b) durata de via tehnologic, determinat de rapiditatea schimbrilor tehnologice n domeniul respectiv. Este deci, intervalul de timp cuprins ntre momentele punerii n funciune i momentul presupus al apariiei pe pia a unui nou utilaj cu aceleai caracteristici funcionale,

18

dar cu performane superioare. Acest fenomen creaz nevoia de schimbare a vechiului utilaj demodat de randament slab, nainte de expirarea duratei sale de funcionare;8 c) durata de via a produsului este important n cazul proiectelor specifice pe produs (exploatri, cariere), la care instalaiile nu pot fi reconvertite la dispariia produsului. Este cea mai scurt durat n raport cu celelalte dou de mai sus. Cea mai scurt perioad este reinut ca durata de via util a investiiei (durata de exploatare) parametru de baz n studiul eficienei. Durata de via util a unui activ este definit n sensul utilitii preconizate a activului pentru entitate. Politica entitii privind administrarea activelor poate implica cedarea activelor dup o perioad specificat de timp sau dup consumarea unei proporii specificate din beneficiile economice viitoare nglobate n activ. Prin urmare, durata de via util a unui activ poate fi mai scurt dect durata sa de via economic. Estimarea duratei de via util a activului este un aspect de raionament bazat pe experiena entitii cu active similare. Terenurile i cldirile sunt active separabile i sunt contabilizate separat, chiar atunci cnd sunt dobndite mpreun. Cu unele excepii, cum ar fi carierele i amplasamentele utilizate ca gropi de gunoi, terenurile au o durat de via util nelimitat i, prin urmare, nu se amortizeaz. Cldirile au o durat de via util limitat i, prin urmare, sunt active amortizabile. O cretere a valorii terenului pe care se afl o cldire nu afecteaz determinarea valorii amortizabile a cldirii. n cazul n care costul terenului include costurile de demontare, de mutare i de reabilitare, poriunea respectiv a activului teren este amortizat pe perioada beneficiilor obinute din suportarea acelor costuri. n unele cazuri, terenul nsui poate avea o durat de via util limitat, caz n care este amortizat ntr-un mod care reflect beneficiile care vor deriva din el. Durata de via nu se expri doar n ani de utilizare. Ea poate fi reprezentat i de numrul de produse pe care ntreprinderea preconizeaz s le obin din utilizarea iobilizrii corporale.9 2.5 Valoarea de amortizare Valoarea amortizabil reprezint diferena dintre valoarea de intrare a imobilizrii corporale n ntreprindere (cost de achiziie, cost de producie, valoarea just) i valoarea rezidual estiat pentru activul respective. Prin valoarea de intrare a mijloacelor fixe se nelege: - costul de achiziie, pentru mijloacele fixe procurate cu titlu oneros. - costul de producie pentru mijloacele fixe construite sau produse de contribuabil - valoarea de pia pentru mijloacele fixe dobndite cu titlu gratuit. Valoarea rezidual a unei iobilizri corporale este suma estimat pe care o etitate ar putea s obin din cedarea unui activ, dup deducerea costurilor estinate aferente cedrii, la sfritul duratei de via util. Valoarea rezidual a unui activ poate crete pn la o valoare mai mare sau egal cu valoarea contabil a activului. Dac se ntmpl acest lucru, cheltuielile cu amortizarea activului sunt egale cu zero numai dac i pn cnd valoarea rezidual nu descrete ulterior pn la o valoare inferioar valorii contabile a activului. Cernuca, L., Gomoi, B., 2008, Gestiunea financiar - contabil a ntreprinderii, Arad, Editura Universitii Aurel Vlaicu. 9 www.tocilar.ro
8

19

Valoarea rezidual i durata de via util ale unui activ trebuie revizuite cel puin la fiecare sfrit de exerciiu financiar i, dac ateptrile se deosebesc de alte estimri anterioare, modificarea (modificrile) trebuie contabilizat(e) ca modificare de estimare contabil, n conformitate cu IAS 8 Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile i erori. Amortizarea este recunoscut chiar dac valoarea just a activului depete valoarea sa contabil, atta timp ct valoarea rezidual a activului nu depete valoarea sa contabil. Reparaiile i ntreinerea unui activ nu neag nevoia de a-l amortiza. Valoarea amortizabil a unui activ este determinat dup deducerea valorii reziduale a acestuia. n practic, valoarea rezidual a unui activ este de cele mai multe ori nesemnificativ i, prin urmare, nu se ia n considerare la calcularea valorii amortizabile. Amortizarea unui activ ncepe cnd acesta este disponibil pentru utilizare, adic atunci cnd se afl n amplasamentul i starea necesare pentru a putea funciona n maniera dorit de conducere. Amortizarea unui activ nceteaz cel mai devreme la data cnd activul este clasificat drept deinut n vederea vnzrii (sau inclus ntr-un grup destinat cedrii care este clasificat drept deinut n vederea vnzrii), n conformitate cu IFRS 5 i la data la care activul este de recunoscut. Prin urmare, amortizarea nu nceteaz cnd activul nu este utilizat sau este scos din uz, cu excepia cazului n care acesta este complet amortizat. Cu toate acestea, conform metodelor de amortizare bazate pe utilizare, cheltuielile de amortizare pot fi zero atunci cnd nu exist producie. Beneficiile economice viitoare nglobate ntr-un activ se consum de ctre entitate n special prin utilizarea acestuia. Totui, ali factori, cum ar fi uzura moral tehnic sau comercial i uzura fizic a activului atunci cnd nu este folosit, au adesea drept rezultat diminuarea beneficiilor economice care ar fi putut fi obinute de la activul respectiv. n consecin, toi factorii urmtori sunt luai n considerare la determinarea duratei de via util a unui activ: - utilizarea preconizat a unui activ. Utilizarea este evaluat n raport cu capacitatea sau producia fizic preconizate ale unui activ; - uzura fizic preconizat, care depinde de factori de exploatare cum ar fi numrul de ture pentru care va fi utilizat activul i programul de reparaii i ntreinere, precum i repararea i ntreinerea activului atunci cnd nu este utilizat; - uzura moral tehnic sau comercial care rezult din modificrile sau mbuntirile produciei, sau dintr-o modificare a cererii de pe pia pentru produsul sau serviciul furnizat de activ; - limitele legale sau de natur similar privind utilizarea activului, cum ar fi datele de expirare a contractelor de leasing aferente. 2.6 Amortizarea i capacitatea de autofinanare Din punct de vedere financiar, amortizarea este o surs de autofinanare a activului imobilizat, care se constituie, chiar i n situaia n care ntreprinderea nu realizeaz profit, prin prelevarea asupra rezultatului. Amortizarea este deci o component esenial a capacitii de autofinanare (CAF). Capacitatea de autofinanare a ntreprinderii reprezint surplusul monetar generat de activitatea acesteia. Ea aduce o contribuie esenial la variaia (creterea) fondului de rulment global i se poate calcula plecnd fie de la excedentul brut din exploatare (metoda substractiv), fie de la profitul net (metoda aditiv) Capacitatea de autofinanare (CAF)

20

Nr. Metoda substractiv crt. 1. EXCEDENTUL BRUT DIN EXPLOATARE 2. + Alte venituri din exploatare (cu excepia celor provenite din reluarea de provizioane) 3. Alte cheltuieli de exploatare (cu excepia cheltuielilor cu amortizrile, ajustrile de valoare i provizioanele) 4. + Venituri financiare (cu excepia veniturilor din provizioane)

Metoda aditiv PROFITUL NET + + Cheltuieli amortizrile cu

5. 6.

Cheltuieli financiare (cu excepia + cheltuielilor pentru amortizri i provizioane) Venituri extraordinare (cu excepia veniturilor din cedarea activelor, a cotei-pri a subveniilor pentru investiii virate la venituri i a veniturilor extraordinare din provizioane) Cheltuieli extraordinare (cu excepia valorii nete contabile a imobilizrilor cedate, a cheltuielilor privind amortizrile i provizioanele) Impozitul pe profit = Capacitatea de autofinanare

Cheltuieli cu provizioanele (din exploatare, financiare i extra-ordinare Veniturile din amortizare i provizioane (din exploatare, financiare i extraordinare) Valorile contabile ale activelor cedate (ieite din patrimoniu) Veniturile din vnzarea imobilizrilor

7.

Subveniile pentru investiii virate la venituri Capacitatea autofinanare de

8. 9.

Precizri: Amortizarea constituie principala surs de autofinanare (alimentare a fondului de dezvoltare) n situaia reproduciei simple, a reconstituirii simple a capitalului imobilizat (conservarea patrimoniului). n situaia n care conducerea societii urmrete extinderea activitii prin dezvoltarea (creterea valorii) activelor imobilizate, este aproape obligatoriu s se

21

apeleze i la surse externe de finanare (credite i finanri nerambursabile, mprumuturi bancare i/sau obligatare, subvenii, donaii, etc.) alturi de sursele interne (distribuiri din profitul net); Amortizrile (ca i provizioanele i ajustrile de valoare) genereaz cheltuieli fr ieire de resurse (nu genereaz fluxuri negative de numerar). Amortizarea este un element de pasiv, dar nu este o datorie, un capital sau un alt fel de obligaie, ci un element corectiv al valorii imobilizrilor, un element substractiv de activ.10 Capacitatea de autofinantare net= Capacitatea de autofinanare global provizioaneamortizarea 2.7 Metode de amortizare Potrivit normelor legale unitile patrimoniale care desfoar activiti cu caracter economic amortizeaz mijlocele fixe utiliznd una din urmtoarele metode de amortizare: - liniar; - degresiv; - accelerat 2.7.1 Amorizarea linir Amortizarea liniar se realizeaz prin includerea uniform n cheltuieli de exploatare a unor sume fixe, stabilite proporional cu numrul de ani i a duratei normale de utilizare a mijlocului fix, n zile i ani. Acesta este sistemul de amortisment de drept comun, adic metoda fiscal normal, prin care imobilizrile pot fi amortizate legal. Metoda amortizrii liniare presupune calcularea amortizrii pe an (A), denumit si anuitatea amortizrii sau dotaie, prin aplicarea cotei anuale de amortizare la valoarea de intrare a mijlocului fix. Amortizare anual = Valoarea contabil x Rata anual a amortizrii (anuitatea amortizrii) de intrare (cota medie anuala de amortizare) Prima anuitate este redus proporional cu timpul de utilizare efectiv (n zile), iar ultima este stabilit astfel nct totalul amortizrii sa fie egal cu valoarea de origine. Amortizarea liniar este clasic, tradiional i simpl, fiind cea mai folosit datorit uniformitii cheltuielilor exerciiului i a costurilor n timp. Prezint avantajul c atenueaz puternic tendina de eludare a fiscalitii i se aplic cu succes n cazul imobilizrilor clasice (cldiri, animale, plantaii, etc.), dar pentru elementele de efervescen ale progresului tehnic nu ine seama de nimic, respectiv de uzura moral. Cu toate acestea, sistemul liniar a constituit baza dezvoltrii celorlalte criterii de amortizare. n ceea ce privete C.E.C. S.M.B. ea continu s-i amortizeze imobilizrile corporale dup metoda liniar, considernd ca aceasta constituie modalitatea cea mai bun, innd cont de structura i gradul de uzur a mijloacelor fixe aflate n patrimoniul societii. Nicolaescu, C., Gomoi, B., 2007, Noiuni fundamentale de contabilitate, Volumul II, Timioara, Editura Mirton.
10

22

Se refer la repartizarea uniform a valorii de intrarea imobilizrilor, pe toat durata de funcionare stabilit acestora. 2.7.2 Amorizarea degresiv Sistemul de amortizare degresiv n comparaie cu cel liniar presupune accelerarea procesului de amortizare n primii ani de la punerea n funciune i const n multiplicarea cotelor de amortizare cu unul din coeficieni urmtori: 1,5 - dac durata normal de utilizare a mijlocului fix amortizabil este ntre 2 si 5 ani; 2 - dac durata normal de utilizare a mijlocului fix amortizabil este ntre 5 si 10 ani; 2,5 - dac durata normal de utilizare a mijlocului fix amortizabil este mai mare de 10 ani. Aceti coeficieni sunt stabilii prin lege. Aceast metod st la baza amortizrii degresive fiscale care funcioneaz n mai multe ri i poate fi considerat ca o tehnic de amortizare relativ recent dac avem n vedere extinderea sa n ultimele dou decenii. Amortizarea degresiv se aplic ca o consecin a sistemului legislativ i fiscal ce are drept scop de a incita la modernizarea aparatului productiv, deoarece gradul de depreciere a bunului este mai legat de cheltuiala cu amortizare constatat, care este mai accentuata n primii ani de funcionare; de asemenea cheltuielile cu ntreinerea i reparaiile cresc odat cu nvechirea bunurilor, ceea ce face ca tehnologia global de exploatare reprezentat de amortizare i ntreinere s se uniformizeze n timp, deoarece unei amortizri mai ridicate, i se asociaz o cheltuial cu ntreinerea mai sczut n primii ani de funcionare i invers, n perioada de mbtrnire a bunului considerat.11 Rata degresiv este egal cu produsul dintre rata liniar i un coeficient multiplicator care variaz n funcie de durata de via a bunului. ntr-o conjunctur inflaionist sistemul de amortizare degresiv nu constituie un avantaj nejustificat, ci el este de fapt modul de amortizare care se leag cel mai strns de realitate. Principiul de baz al amortizrii degresive n prima variant -AD1 fr influena uzurii morale const n modul diferit de calculare a amortizrii anuale fa de regimul de amortizare liniar: - amortizarea anual degresiv, pentru primul an de funcionare se calculeaz aplicnd asupra valorii de intrare cota de amortizare degresiv corespunztoare; - amortizarea anual pentru anii urmtori se calculeaz prin aplicarea aceleiai cote de amortizare degresiv asupra valorii rmase de recuperat pn n anul de funcionare n care amortizarea anual rezultat este egal sau mai mic cu /dect amortizarea anual determinat prin raportul dintre valoarea rmas de recuperat la numrul de ani de funcionare rmai. Din acel an de funcionare i pn la expirarea duratei de utilizare se trece la amortizarea liniar, iar amortizarea medie anual liniar va fi obinut prin raportarea valorii rmase de recuperat la numrul de ani rmai.

Tgduan, D., Gomoi, B., Cureteanu, R., 2006, Finanele ntreprinderii, Arad, Editura Universitii Aurel Vlaicu
11

23

Calcularea amortizrii anuale, dup metoda amortizrii degresive n a doua variant-AD2 reflect i uzura moral care spre deosebire de prima variant permite amortizarea valorii de intrare a mijloacelor fixe ntr-o perioada de timp mai mic dect durata normal de utilizare. Calcularea amortizrii medii anuale n regim degresiv n a doua variant presupune determinarea duratei de utilizare aferente uzurii morale. Durata de utilizare n cadrul creia se realizeaz amortizarea integral se determin n funcie de perioada de utilizare n regim liniar i recalculat pe baza cotei medii anuale de amortizare degresiv, prin scderea acesteia din durata normala de utilizare. Mrimea duratelor de utilizare n regim de amortizare degresiv i n regim de amortizare liniar este influenat de efectul uzurii morale n sensul reducerii primei durate i majorrii celei de a doua exprimate n ani. n aceast situaie durata de amortizare degresiv n varianta a doua este mai mic dect varianta nti, iar durata de utilizare cu amortizare liniar este mai mare n varianta a doua dect n varianta ntia. Determinarea duratelor de amortizare n cadrul creia se realizeaz amortizarea integral, exprimat n ani, ia n considerare: - durata de utilizare a regimului liniar recalculat n funcie de cota medie de amortizare degresiv; - durata de utilizare n cadrul creia se realizeaz amortizarea integral, este egal cu diferena ntre durata normal de utilizare (n ani) i durata recalculat n funcie de cota medie anual de amortizare degresiv (n ani). Rezult ca valoarea de intrare a mijlocului fix se amortizeaz integral n n ani n regim de amortizare liniar, durata de amortizare degresiv (-n) ani iar pentru x ani nu se mai calculeaz amortizarea. Componentele de aprobare a utilizrii regimului de amortizare degresiv revin Adunrii Generale a Asociaiilor la societile comerciale, respectiv Consiliului de Administraie la regiile autonome. 2.7.3 Amorizarea accelerat Amortizarea accelerat: const n includerea n primul an de funcionare n cheltuielilede exploatare a (pn la) 50% din valoarea de intrare a activului respectiv. Amortizrile anuale pentru anii urmtori sunt calculate la valoarea rmas de amortizat (50%), dup regimul liniar, prin raportare la numrul de ani de utilizare rmai (DUN 1). Ca i n cazul creditrii pe termen mediu i lung, anul de amortizare nu coincide n generalcu exerciiul economico-financiar (sau anul calendaristic), dei durata lor este aceeai (365/366 dezile sau 12 luni). De aceea se va urmri repartizarea valorii amortizrii unui an pe dou exerciii economico-financiare, proporional cu numrul de luni din fiecare exerciiu economico-financiar (cheltuieli curente din clasa 6 cod 6811 pentru cota aferent exerciiului n curs, cheltuieli nregistrate navans din clasa 4 cod 471 pentru fraciunea aferent exerciiului urmtor).12 2.7.4 Alte metode de amortizare Gomoi, B., Cernuca, L., 2009, Concepte i practici ale contabilitii de gestiune , Bucureti, Editura Tribuna Economic.
12

24

Metoda degresiv se poate aplica i n alte variante dect cele dou adoptate in Romnia. Una din variante este metoda dublului declin, potrivit creia se dubleaz rata anual liniar care se aplic la valoarea rmas de amortizat cu respectarea condiiei ca valoarea rmas s nu fie redus sub valoarea rezidual estimat O alt variant este cea a sumei sau ansamblului cifrelor anilor de folosin denumit i metoda bazei de calcul constante i a ratelor de amortizare variabile. Dac se schimb ordinea de luare n calcul a ratelor de amortizare se ajunge la metoda amortizrii progresive. O relaie de calcul a anuitii amortizrii (Aa) progresive este i cea de forma: Aa = X (T + X) x VCI unde: X reprezint anul de folosire; T durata normal de utilizare a mijlocului fix; VCI valoarea contabil de intrare. Aceast metod se recomand pentru amortizarea cldirilor, fiind foarte apropiat de uzura fizic real a acestei structuri de mijloace fixe. O alt metod de amortizare poate fi considerat i cea a inventarului, recomandabil pentru articolele mai puin scumpe i cu via scurt. Relaia de calcul a amortizrii n acest caz este de forma: Deprecierea total = Soldul iniial + lucrrile n cursul perioadei Soldul final Dei IAS 16 nu pune n discuie alte metode de amortizare, n diferite momente i n variate jurisdicii, s-au folosit alte metode. Dintre acestea putem aminti cu titlu de informare: - metoda nscrierii la momentul retragerii presupune trecerea pe cheltuieli a costului activului la data retragerii acestuia, a derecunoaterii; - metoda nscrierii la momentul nlocuirii recunoate n conturile de active imobilizate costul iniial al acestora, iar la data nlocuirii activelor se va evidenia pe cheltuielile perioadei costul de nlocuire corespunztor; - metoda amortizrii pe grupuri omogene ( sau compozite) Se consider grup omogen suma activelor individuale similare, n raport cu grupul compozit ce reunete active individuale nesimilare. n msura amortizrii se pornete de la valoarea amortismentelor activelor individuale pri ale grupului utiliznd formulele: Rata am. = Suma amortizrii liniare a activelor individuale/ Costul total al activului Cheltuieli cu amortizarea = Rata am. x Costuri totale aferente grupului; - implicit interest depreciation methoda utilizat n literatura american de specialitate; potrivit acesteia activul este privit din perspectiva investitorului ce ateapt o anumit remunerare a capitalurilor sale investite. Originalitatea metodei const n aceea c transform planul de amortizare al activului imobilizat ntr-un plan de amortizare a investiiei, rentabilitatea ateptat de investitor fiind msurat prin rata de actualizare a viitoarelor fluxuri de trezorerie generate din exploatare (se consider rata intern de randament la care se actualizeaz fluxurile de trezorerie viitoare pentru a recupera investiia iniial egal cu rata de actualizare). n calculul fluxurilor de trezorerie viitoare estimate a fi obinute din utilizarea activului, considerate potrivit metodei constante an de an, se utilizeaz formula: CF = Cxr -1
1-(1+r)

CF cash-flow anual,
25

C costul iniial al activului, r rata de actualizare, n durata de via a activului.13 Opiunea ntreprinderii pentru una sau alta dintre metodele de amortizare anterior expuseeste rezultatul modelrilor proprii managementului n funcie de politica i strategia adoptat. Incidenele metodei de amortizare asupra valorii amortizrii anuale respectiv valorii rmase de amortizat sunt redate n tabelul de mai jos: Metoda linear Metoda degresiv Amortizarea anual este Amortizarea este cea mai egal n fiecare an mare n primul an i apoi descresctoare n fiecare an Amortizarea cumulat Amortizarea cumulat crete crete uniform n fiecare an cu o sum mai mic Valoarea amortizat uniform Metoda produciei Amortizarea anul i unitile de produs se regsesc n relaie direct Amortizarea cumulat crete n fiecare an n aceeai proporie cu unitile de produs rmas de Valoarea ramas de amortizat Valoarea rmas de descrete se diminueaz n fiecare an amortizat se diminueaz n pn atinge valoarea rezidul fiecare an direct (dac exist vreuna) proporional cu numrul unitilor de produs

2.8 Contabilitatea amortizarii imobilizarilor Amortizarea reprezint deprecierea ireversibil a imobilizrilor, ca urmare a actiunii factorilor naturali i a uzurii morale aprute in cadrul utilizrii lor n procesele economice. Amortizarea se calculeaz asupra majoritii imobilizrilor corporale i necorporale (cu excepia imobilizrilor de natura terenurilor, lacurilor, blilor, tablourilor i a operelor de art, caselor de odihn proprii, locuinelor de protocol, navelor, aeronavelor, vaselor de croazier altele dect cele utilizate n scopul realizrii veniturilor, mijloacele fixe care nu-i pierd valoarea n timp datorit folosirii i fondul comercial), prin includerea n cheltuilelile fiecrui exerciiu a unei cote-pri din valoarea de nregistrare a imobilizrilor. Aceast nregistrare a cheltuilelilor cu amortizarea primite unitii refacerea n timp ca capitalului investit in imobilizri, constituind o resurs la dispoziia unitii pentru nlocuirea imobilizrilor depreciate. Se mai supun amortizrii i investiiile fcute la mijloacele fixe luate cu chirie, investiiile fcute pentru mbuntirea parametrilor tehnici iniiali sau pentru modernizarea mijloacelor fixe, investiiile fcute pentru amenajarea mijloacelor fixe din categoria Terenuri, investiiile puse in funciune parial care nu sunt nregistrate ca mijloace fixe.14 Exist numeroase concepte privind amortizarea, ns cele mai importante din domeniul contabilitii sunt urmtoarele: Gomoi, B., Tgduan, D., 2006, Sinteze, teste i aplicaii de gestiune financiar, Arad, Editura Universitii Aurel Vlaicu
13

Nicolaescu, C., Iacob, M., 2007, Contabilitate financiar aprofunat, Timioara, Editura Mirton.
14

26

- amortizarea ca proces de corecie al valorii imobilizrilor amortizarea este constatarea contabil a pierderii de valoare suferit de ctre activele imobilizate ca urmare a deprecierii in timp, a uzurii fizice (datorit factorilor tehnici, mecanici precum i naturali) sau uzurii morale (datorita evoluiei tehnologiei i apariia unor maini mult mai performante dect cele utilizate). Privind interpretarea prezentat amortizarea are rolul de a corecta valoarea activelor imobilizate pentru a le readuce la valoare apropiat de realitate. - amortizarea ca proces de transfer sau de reprezentare a costului imobilizrilor asupra cheltuielilor exerciiului Din perspectiva procesului de alocare, amortizarea reprezint o resurs controlabil provenit din trecut care produce beneficii viitoare. Aceast alocare precum i transferul de valoare se realizeaz pe perioada economic de utilizare a activului. - amortizarea ca surs de finanare a renoirii imobilizrilor Amortizarea este vzut prin perspectiva recuperrii investiiei iniiale dar i ca surs de finanare a renoirii imobilizrilor. Datorit amortizrii investiiei iniiale aceasta recuperat i rentegrat n ciclul de exploatare, devenind o resurs de autofinanare pentru o nou investiie. La expirarea duratei de amortizare a imobilizrii, amortizarea trebuie s permit meninerea unui capital egal cu valoarea nominal la preul sau de origine sau cu preul reevaluat.15 Amortizarea imobilizrilor corporale i necorporale se stabilete prin aplicarea cotei de amortizare asupra valorii de intrare (costul de achiziie, de producie, valoarea de aport, valoarea actual pentru bunurile dobndite cu titlu gratuit) sau asupra valorii ramse actualizate. Cota de amortizare se calculeaza dup formula: CA = ____________100___________ Durata normal de utilizare (ani) Valoarea rmas actualizat se determin prin scderea amortizrii actuale din valoarea de intrare actualzat, in momentul efecturii reevalurii. Valoarea rezidual i durata de via util a unui activ trebuie revzute cel puin la sfritul fiecrui an financiar. Dac se descoper diferene fa de ultimele estimri, acestea trebuie contabilizate ca i modificri ale politicilor contabile, n concordan cu IAS 8 Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile i erori fundamentale. O cheltuial cu amortizarea este efectuat chiar dac valoarea just a activului depete valoarea sa contabil, atta timp ct valoarea sa rezidual nu este mai mare dect valoarea sa contabil. Valoarea amortizabil a unui activ este determinat dup ce s-a sczut valoarea rezidual a acelui activ. n practic, valoarea rezidual a unui activ este de cele mai multe ori nesemnificativ, i prin urmare, nu se ia n considerare la calcularea amortizrii. Amortizarea aferent unei perioade este, n mod normal recunoscut contul de profit i pierdere, cu excepia cazului n care este inclus n valoarea contabil a altui activ. Amortizarea unui activ ncepe s se nregistreze n momentul n care acesta este disponibil pentru consum (atunci cnd este n locaia i are caracteristicile necesare pentru a funciona n maniera dorit de management). Deprecierea unui activ nceteaz n momentul n care acesta nu mai este recunoscut n contabilitate. Prin urmare, chiar dac imobilizarea corporal devine inactiv sau este retras din circuitul economic, amortizarea se va calcula n continuare pn n momentul n care aceasta va fi n totalitate amortizat. Cu toate acestea, Tgduan, D., Gomoi, B., 2006, Gestiunea financiar a ntreprinderii, Arad, Editura Universitii Aurel Vlaicu
15

27

aplicnd metoda degresiv valoarea amortizrii poate deveni nul atunci cnd nu mai este nregistrat producie.

CAPITOLUL III ABORDAREA APLICATIV A AMORTIZRII IMOBILIZRILOR DIN PERSPECTIV FINANCIAR-CONTABIL

3.1 Prezentarea gener a societii S.C. APROPO SRL a fost nfiintat n anul 2003, fiind nmatriculat la Camera de Comer i Industrie a judeului Arad sub numrul J 26/488/ 2003, CUI 4322939. Este o societate comercial cu rspundere limitat, cu capital privat autohton, are asociat unic, iar sediul i activitatea firmei se desfaoar la Arad, str. Hunedoara Nr. 364. Capitalul social al firmei la nfiinare a fost de 200 lei iar in prezent este in valoare de 2.500 lei, 40% aport in numerar si 60% aport in natur, ndeosebi imobilizri corporale. Obiectul de activitate Obiectul principal de activitate prevzut i n statutul societaii il constituie comerul comer cu amnuntul. Noiunea de comer cu amnuntul include toate activitaile implicate n vnzarea produselor direct ctre consumatorii finali, spre a fi folosite n scopuri personale necomerciale. Comerul cu amnuntul se desfoar n magazinele proprii ale firmei i pe piee. Magazinele proprii ale firmei sunt situate n diferite cartiere ale orasului : cartierul Uta, Fortuna, Alfa, Micalaca, Aradu nou. Aceste magazine sunt magazine universale, comercializnd mai multe linii de produse, n raioane separate, ndeosebi pentru produse alimentare, cosmetice, de uz casnic, papetrie, mbrcaminte. Avnd n vedere concurena n continu cretere pe care le-o fac magazinele de solduri lanurile de magazine specializate, supermarketurile, managerul firmei este preocupat de satisfacerea preferinelor extrem de diferite ale consumatorilor de adoptarea unor politici de preuri corespunztoare, atractive pentru consumatori. Tipul de comer practicat n magazinele universale ale firmei se desfoar prin autoservire dat fiind faptul c muli consumatori sunt dispui s efectueze ei nsi operaiunile din cadrul procesului de localizare comparare alegere pentru a economisi bani. Practicnd acest tip de comer cu amanuntul firma ncearca s satisfac o categorie de consumatori cu venituri mai reduse, care aprovizioneaz zilnic de la pia ( piaa trneasc). Date de idenificare: Firma: S.C. APROPO S.R.L. Registrul Comerului: J 26/488/ 2003 Cod fiscal: R 4322939 Sediul: Str.Matei Basarab, nr. 66, sector 3, Bucuresti - Romania Telefon: (00 4021) 327.02.00, 327.02.46 Fax: (00 4021) 327.02.00, 327.02.46 E-mail: office@apropo.ro Website: www.apropo.ro Alte informatii: Numarul angajailor: 40 Capital social: 2.500 lei
28

Cifra de afaceri anual: 1.800 RON 3.2 Utilizarea tehnici de calcul amortizrii imobilizrilor corporale la "S.C APROPO S.R.L." 1. Un frigider cumparat cu 2.200 lei n data de 06.03.02. este amortizat n 4 ani. Amortizarea liniar Na liniar Anual = Valoare de intrare Amortizarea anual Anul Amortizarea liniar 1 550 2 550 3 550 4 550 TOTAL 2.200 Amortizarea degresiv 1,5 - dac 2 2 - dac 5 5 ani; 10 ani; 10 ani. numr de an 2.200 /an Valoarea amortizat 550 1.100 1.650 2.200 Valoarea rmas 1.650 1.100 550 0 550/an

2,5 - dac DUR Na liniar 25 Anul 1

Amortizarea liniar 2.200

Amortizarea degresiv Valoarea rmas 2.200 2.200 515,6 322,28 537,12

29

2 3 4 TOTAL

1.375 429,7

859,4 537,12 0

Amortizarea accelerat Anul 1 2 3 4 TOTAL Amortizarea accelerat 1.100 366,7 366,7 366,7 Valoarea rmas 1.100 733,3 366,7 0

A1= 50% 2.200=1.100 A2....4= Grafigul amortizrii

2. Se achiziioneaz de la o alt societate un magazin comercial mpreun cu mrfurile i instalaiile existente la pre de 100.000 + TVA 24%. Valoarea just a activelor net neachiziionate este de 50.000- construcii, se amortizeaz n 10 ani, 30.000- mrfuri, aparate i instalaii de msur, amortizeaz n 8 ani diferen de 10.000 dintre costul de achiziie i valoarea just a activelor o reprezint fond comercial datorat vadului comercial, amortizeaz n 5 ani ulterior ca urmare a construcii unui complex comercial n apropriere, fondul comercial se deprecieaz revesibil i se scote din eviden. Amortizarea liniar a construcii
30

Na liniar Anual= Valoare de intrare Amortizarea anual Anul Amortizarea liniar 1 5.000 2 5.000 3 5.000 4 5.000 5 5.000 6 5.000 7 5.000 8 5.000 9 5.000 10 5.000 TOTAL 50.000 Amortizarea degresiv 1,5 - dac 2 2 - dac 5 5 ani; 10 ani; 10 ani. Valoarea amortizat 5.000 10.000 15.000 20.000 25.000 30.000 35.000 40.000 45.000 50.000 numr de an 50.000 /an Valoarea rmas 45.000 40.000 35.000 30.000 25.000 20.000 15.000 10.000 5000 0 5.000/an

2,5 - dac DUR Na liniar 10 Anul 1

Amortizarea liniar 50.000 40.000

Amortizarea degresiv Valoarea rmas 50.000 50.000 40.000 8.000 32.000

3 4

4.000 3.657,14

6.400 5.120
31

25.600 20.480

5 6 7

3.413,33 3.276,8 -

4.096 3.276,8 13.107,2

16.384 13.107.2 13.107,02

8 9 10 TOTAL

50.000 Valoarea rmas 25.000 22.222,3 19.444,5 16.666,8 13.889 11.111,3 8.333,5 5.555,8 2.778 0

6.553,6 3.276,8 0

Amortizarea accelerat Anul Amortizarea accelerat 1 25.000 2 2.777,7 3 2.777,8 4 2.777,7 5 2.777,8 6 2.777,7 7 2.777,8 8 2.777,7 9 2.777,8 10 2.777,7 TOTAL 50.000 A1= 50% 50.000=25.000 A2....4= Grafigul amortizrii

32

Amortizarea liniar a mrfuri, aparate i instalaii de msur Na liniar Anual= Valoare de intrare Amortizarea anual Anul Amortizarea liniar 1 3.750 2 3.750 3 3.750 4 3.750 5 3.750 6 3.750 7 3.750 8 3.750 TOTAL 30.000 Valoarea amortizat 3.750 7.500 11.250 15.000 18.750 22.500 26.250 30.000 numr de an 30.000 /an Valoarea rmas 26.250 22.250 18.750 15.000 11.250 7.500 3.750 0 3.750/an

Amortizarea degresiv
33

1,5 - dac 2 2 - dac 5

5 ani; 10 ani; 10 ani.

2,5 - dac DUR Na liniar 12,5 Anul 1

Amortizarea liniar 30.000 22.500

Amortizarea degresiv Valoarea rmas 30.000 30.000 22.500 5.625 16.875

3 4 5 6 7 8 TOTAL

2.812,5 2.531,25 2.373,04 -

4.218,75 3.164,06 2.373,04 2.373,04 2.373,04 2.373,04 30.000

12.656,25 9.492,19 7.119,15 4.746,11 2.373,07 0

Amortizarea accelerat Anul 1 2 3 4 5 6 7 8 TOTAL Amortizarea accelerat 15.000 2.142,85 2.142,85 2.142,85 2.142,85 2.142,85 2.142,85 2.142,85 30.000 Valoarea rmas 15.000 12.857,15 10.715,3 8.572,45 6.429,6 4.286,75 2.143.9 0

A1= 50% 30.00=15.000 A2....4=

34

Grafigul amortizrii

Amortizarea liniar a fond comercial Na liniar Anual= Valoare de intrare Amortizarea anual Anul Amortizarea liniar 1 2.000 2 2.000 3 2.000 4 2.000 5 2.000 TOTAL 10.000 Valoarea amortizat 2.000 4.000 6.000 8.000 10.000 numr de an 10.000 /an Valoarea rmas 8.000 6.000 4.000 2.000 0 2.000/an

35

Amortizarea degresiv 1,5 - dac 2 2 - dac 5 5 ani; 10 ani; 10 ani.

2,5 - dac DUR Na liniar 20

Anul 1

Amortizarea liniar 10.000

Amortizarea degresiv Valoarea rmas 10.000 10.000 7.000 2.100 1.633,33 1.633,33 1.633,33 10.000 4.900 3.266,67 1.633,34 0

2 3 4 5 TOTAL

7.000

Amortizarea accelerat Anul 1 2 3 4 5 TOTAL Amortizarea accelerat 5.000 1.250 1.250 1.250 1.250 10.000 Valoarea rmas 5.000 3.750 2.500 1.250 0

A1= 50% 10.000=5.000 A2....4= Grafigul amortizrii

36

Grafigul amortizrii a imobilizrilor

3.3 Contabilitatea amortizrii imibilizrilor corporale la "S.C APROPO S.R.L." 1. Un frigider cumparat cu 2.200 lei+ Tva 24%, n data de 06.03.02. este amortizat liniar n 4 ani.
37

Achiziia frigider Furnizori imobilizri de

2.728 2.200 528 Echipamente tehnologice TVA deductibil Amortizarea frigider I an Cheltuieli expoatare amortizarea imobilizrilor de pivind

% 2131 4426

404

2.782

550

6811

2813

Amorizarea instalaiilor, mijlocelor de transport, animalelor i plantaiilor

550

II an Cheltuieli expoatare amortizarea imobilizrilor de pivind Amorizarea instalaiilor, mijlocelor de transport, animalelor i plantaiilor

550

6811

2813

550

III an Cheltuieli expoatare amortizarea imobilizrilor de pivind Amorizarea instalaiilor, mijlocelor de transport, animalelor i plantaiilor

550

6811

2813

550

IV an Cheltuieli expoatare amortizarea imobilizrilor de pivind Amorizarea instalaiilor, mijlocelor de transport, animalelor i plantaiilor

550

6811

2813

550

38

2. Se achiziioneaz de la o alt societate un magazin comercial mpreun cu mrfurile i instalaiile existente la pre de 100.000 + TVA 24%. Valoarea just a activelor net neachiziionate este de 50.000- construcii, se amortizeaz n 10 ani, 30.000- mrfuri, aparate i instalaii de msur, amortizeaz n 8 ani diferen de 10.000 dintre costul de achiziie i valoarea just a activelor o reprezint fond comercial datorat vadului comercial, amortizeaz n 5 ani ulterior ca urmare a construcii unui complex comercial n apropriere, fondul comercial se deprecieaz revesibil i se scote din eviden. Achiziia Furnizori imobilizri de

8.6800 50.000 10.000 16.800 Construcii Aparate i instalaii de msurare Fond comercial TVA deductibil

% 212 2132 207 4426

404

8.6800

37.200 30.000 7.200

Mrfuri TVA deductibil Amortizarea construcii

% 371 4426

401

Furnizori

37.200

I an Cheltuieli expoatare amortizarea imobilizrilor de pivind Amorizarea construciilor

5.000

6811

2812

5.000

II an Cheltuieli expoatare amortizarea imobilizrilor de pivind Amorizarea construciilor

5.000

6811

2812

5.000

III an

39

5.000

Cheltuieli expoatare amortizarea imobilizrilor

de pivind

6811

2812

Amorizarea construciilor

5.000

IV an Cheltuieli expoatare amortizarea imobilizrilor de pivind Amorizarea construciilor

5.000

6811

2812

5.000

V an Cheltuieli expoatare amortizarea imobilizrilor de pivind Amorizarea construciilor

5.000

6811

2812

5.000

VI an Cheltuieli expoatare amortizarea imobilizrilor Cheltuieli expoatare amortizarea imobilizrilor de pivind Amorizarea construciilor

5.000 VII an

6811

2812

5.000

5.000

de pivind

6811

2812

Amorizarea construciilor

5.000

VIII an Cheltuieli expoatare amortizarea imobilizrilor de pivind Amorizarea construciilor

5.000

6811

2812

5.000

IX an 5.000 Cheltuieli de 6811 =

40

2812

Amorizarea

5.000

expoatare amortizarea imobilizrilor X an Cheltuieli expoatare amortizarea imobilizrilor

pivind construciilor

5.000

de pivind

6811

2812

Amorizarea construciilor

5.000

Amortizare mrfuri, aparate i instalaii de msur I an Cheltuieli de expoatare privind amortizarea imobilizrilor Amortizarea instalaiilor, mijlocelor de transport, animalelor i plantaiilor

3.750

6811

2813

3.750

II an Cheltuieli de expoatare privind amortizarea imobilizrilor Amortizarea instalaiilor, mijlocelor de transport, animalelor i plantaiilor

3.750

6811

2813

3.750

III an Cheltuieli de expoatare privind amortizarea imobilizrilor Amortizarea instalaiilor, mijlocelor de transport, animalelor i plantaiilor

3.750

6811

2813

3.750

IV an Cheltuieli de expoatare privind amortizarea imobilizrilor Amortizarea instalaiilor, mijlocelor de transport, animalelor i plantaiilor

3.750

6811

2813

3.750

41

V an Cheltuieli de expoatare privind amortizarea imobilizrilor Amortizarea instalaiilor, mijlocelor de transport, animalelor i plantaiilor

3.750

6811

2813

3.750

VI an Cheltuieli de expoatare privind amortizarea imobilizrilor Amortizarea instalaiilor, mijlocelor de transport, animalelor i plantaiilor

3.750

6811

2813

3.750

VII an Cheltuieli de expoatare privind amortizarea imobilizrilor Amortizarea instalaiilor, mijlocelor de transport, animalelor i plantaiilor

3.750

6811

2813

3.750

VIII an Cheltuieli de expoatare privind amortizarea imobilizrilor Amortizarea instalaiilor, mijlocelor de transport, animalelor i plantaiilor

3.750

6811

2813

3.750

Amortizare fondului comercial I an Cheltuieli de expoatare privind amortizarea imobilizrilor Amortizarea comercial fond

2.000

6811

2807

2.000

II an 2.000 Cheltuieli expoatare amortizarea de privind 6811 = 2807 Amortizarea comercial fond 2.000

42

imobilizrilor III an Cheltuieli de expoatare privind amortizarea imobilizrilor Amortizarea comercial fond

2.000

6811

2807

2.000

IV an Cheltuieli de expoatare privind amortizarea imobilizrilor Amortizarea comercial fond

2.000

6811

2807

2.000

V an Cheltuieli de expoatare privind amortizarea imobilizrilor Amortizarea comercial fond

2.000

6811

2807

2.000

Scoatere din eviden a fondului comercial Amortizarea fondului comercial

10.000

2807

207

Fond comercial

10.000

Concluzii i propuneri
Activele imobilizate reprezint bunuri i valori care se utilizeaz o perioad ndelungat n ntreprindere i care nu se consum de la prima ntrebuinare. Ele i transmit treptat valoarea asupra produselor la a cror obinere particip.

43

Imobilizrile necorporale : sunt active identificabile, nemonetare i far suport material, concretizate n cheltuieli de dezvoltare, concesiuni, brevete licene, mrci de fabricaie, programe informatice etc Imobilizrile corporale - denumite i imobilizri materiale sau active fixe tangibile, cuprind bunuri materiale de folosin ndelungat, Imobilizrile financiare - sunt investiii financiare care cuprind aciuni i alte titluri cumprate i deinute pe termen lung precum i creane imobilizate, cum ar fi mprumuturile i garaniile acordate pe termen lung. Potrivit normelor legale unitile patrimoniale care desfoar activiti cu caracter economic amortizeaz mijlocele fixe utiliznd una din urmtoarele metode de amortizare: liniar; degresiv; accelerat Metoda de amortizare folosit trebuie s reflecte modul n care beneficiile economiceaduse de respectivul activ sunt consumate de ctre ntreprindere. Prin urmare, firmele care aplic Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRS) vor nregistra n contabilitate doar amortizarea contabil, calculat avnd la baz raionamente economice, i nu amortizarea fiscal, determinat potrivit reglementrilor fiscale n vigoare ntr-un moment sau altul. Diferenele care vor aprea ntre rezultatul contabil i rezultatul fiscal vor genera, n aceast situaie, impozite amnate. Prin procesul de amortizare, se recupereaz valoarea activelor fixe, constituindu-se n acest scop un fond special denumit fond de amortizare. Acest fond este destinat, n special, nlocuirii activelor fixe scoase din uz, cu meninerea ca (temporar) n economia de pia poate fi utilizat i n alte scopuri (pentru procurarea activelor circulante). Fondul de amortizare se considera ca o component a fondului de dezvoltare. Amortizarea este o noiune, un fenomen, un proces foarte complex, cu determinri tehnice, contabile, economice, financiare, juridice, fiscale, etc. Din punct de vedere economic, diminuarea valorii unui element de activ, rezultnd din depreciere, solicit pregtirea i nlocuirea acestuia cu unul nou. Ca urmare, achiziia i utilizarea imobilizrilor reprezint o cheltuial i un element al costului suportat de ntreprindere i de aici necesitatea constituirii fondurilor necesare rennoirii imobilizrilor amortizabile consumate, las fritul perioadei lor de utilizare (via activ) prin veniturile viitoare, fr a recurge la capitaluri proprii sau contractarea de datorii. n calcularea valorii
44

amortizrii nu trebuie s se fac abstracie de influena inflaiei i a progresului tehnic, a creterii performanelor noilor imobilizri, avnd n vedere c n timp preul imobilizrilor care urmeaz s le nlocuiasc pe cele vechi este tot mai mare. Adoptarea costului istoric ca baz de calcul al amortizrii poate avea acest efect de de-capitalizare a ntreprinderii, punndo n situaia de a nu-i putea recupera investia iniial, din cauza efectului de desincronizare ntre costul de nlocuire i costul istoric, i care este cu att mai mare cu ct DUN a imobilizrii este mai ndelungat. Pentru a corija aceast anomalie i a preveni acest risc pentru ntreprindere, Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene prevede o alternativ la costul istoric reevaluarea periodic a imobilizrilor sau evaluarea pe baza valorii de nlocuire pentru imobilizrile a cror utilizare este limitat n timp. n practic, datorit creterii permanente a valorii imobilizrilor noi fa de valoarea recuperat prin amortizare, se recurge att la capitaluri proprii (repartizri din profitul net) i alte surse interne, ct i la credite de investiii i alte surse externe. Din punct de vedere financiar, amortizarea este o surs de autofinanare a activului imobilizat, care se constituie, chiar i n situaia n care ntreprinderea nu realizeaz profit, prin prelevarea asupra rezultatului. Amortizarea este deci o component esenial a capacitii deautofinanare (CAF). Capacitatea de autofinanare a ntreprinderii reprezint surplusul monetar generat de activitatea acesteia. Ea aduce o contribuie esenial la variaia (creterea) fondului derulment global i se poate calcula plecnd fie de la excedentul brut din exploatare (metoda substractiv), fie de la profitul net (metoda aditiv).

BIBLIOGRAFIE

1. Cernuca, L., 2004, Strategii i politici contabile, Bucureti, Editura Economic.

45

2. Cernuca, L., Gomoi, B., 2008, Gestiunea financiar - contabil a ntreprinderii, Arad, Editura Universitii Aurel Vlaicu. 3. Covlea, M., 2008, Contabilitate, Finatele ntreprinderii. Indrumar practic, Bucureti, Editura Pro Universitaria. 4. Gomoi, B., Cernuca, L., 2009, Concepte i practici ale contabilitii de gestiune , Bucureti, Editura Tribuna Economic. 5. Gomoi, B., Tgduan, D., 2006, Sinteze, teste i aplicaii de gestiune financiar , Arad, Editura Universitii Aurel Vlaicu 6. Nicolaescu, C., Gomoi, B., 2009, Noiuni contabile de baz - Teorie i practic , Timioara, Editura Mirton. 7. Nicolaescu, C., Gomoi, B., 2006, Bazele contabilitii - Descrierea principalelor modele i concepte, Timioara, Editura Mirton. 8. Nicolaescu, C., Gomoi, B., 2006, Noiuni fundamentale de contabilitate, Volumul I, Timioara, Editura Mirton. 9. Nicolaescu, C., Gomoi, B., 2007, Noiuni fundamentale de contabilitate, Volumul II, Timioara, Editura Mirton. 10. Nicolaescu, C., Iacob, M., 2007, Contabilitate financiar aprofunat, Timioara, Editura Mirton. 11. Tgduan, D., Gomoi, B., 2006, Gestiunea financiar a ntreprinderii, Arad, Editura Universitii Aurel Vlaicu 12. Tgduan, D., Gomoi, B., Cureteanu, R., 2006, Finanele ntreprinderii, Arad, Editura Universitii Aurel Vlaicu 13. www.referat.ro-Amortizarea_imobilizarilor 14. www.tocilar.ro 15. *** OMFP nr. 3055/2009, Seciunea 8, cap. 2, art. 83.4.a, b

46

ANEXE

47