CONTABILITATE

Titular curs: Lector dr. Pășcan Irina

Pentru uz intern
Este interzisă copierea și distribuirea neautorizată a acestui material.
 Capitolul 2. Contul de profit și pierdere și performanța financiară a unei
întreprinderi

Determinarea performanţei financiare cu ajutorul Contului de profit şi pierdere

presupune evidenţierea diferenţei între veniturile şi cheltuielile înregistrate de entitate în
cursul perioadei.

REZULTATN = VENITURIN – CHELTUIELIN

unde N reprezintă exerciţiul financiar

Veniturile constituie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul

perioadei contabile, sub formă de intrări sau creşteri ale activelor ori reduceri ale datoriilor,
care se concretizează în creşteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din
contribuţii ale acţionarilor. Aşadar, o creştere a capitalurilor proprii care nu este rezultatul
contribuţiei proprietarilor şi care determină o creştere a avantajelor economice viitoare, este
considerată venit.
Recunoaşterea veniturilor se realizează simultan cu recunoaşterea creşterii de active
sau reducerii datoriilor (de exemplu, creşterea netă a activelor, rezultată din vânzarea
produselor sau serviciilor, ori descreşterea datoriilor ca rezultat al anulării unei datorii).
Exemple de venituri care conduc la creşterea valorii unui element de activ: venituri
înregistrate ca urmare a vânzării de active imobilizate, vânzării de stocuri, venituri din
prestarea de servicii, execuţia de lucrări, cu încasarea ulterioară a valorii creanţelor. În aceste
situaţii cresc veniturile şi se majorează creanţele entităţii faţă de clienţi.
În termeni simpli, veniturile reprezintă prețul bunurilor vândute sau tariful
serviciilor prestate.

1
 Cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul
perioadei contabile sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii activelor ori creşteri ale
datoriilor, care se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele
rezultate din distribuirea acestora către acţionari. Aşadar, o diminuare a capitalurilor proprii
care nu a fost determinată de proprietari şi care conduce la o scădere a avantajelor
economice viitoare, este considerată cheltuială.
Recunoaşterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoaşterea creşterii valorii
datoriilor sau reducerii valorii activelor (de exemplu, drepturile salariale angajate sau
amortizarea echipamentelor).
Exemple de cheltuieli care conduc la scăderea valorii unui element de activ: cheltuieli
înregistrate cu ocazia consumului de materii prime sau materiale consumabile. La data
consumului se înregistrează creşterea cheltuielilor aferente şi concomitent, scăderea
stocurilor de materii prime sau materiale consumabile – elemente de activ.
Exemple de cheltuieli care conduc la creşterea valorii unui element de datorii:
cheltuielile cu salariile datorate personalului presupun înregistrarea concomitentă şi a unei
datorii faţă de salariaţi, cheltuielile cu impozitele şi taxele datorate bugetului de stat
presupun înregistrarea concomitentă şi a unei datorii faţă de bugetul statului sau faţă de
bugetul local (plata efectivă a datoriilor faţă de salariaţi şi faţă de bugetul statului se
realizează ulterior). În fiecare din cele două situaţii se înregistrează majorarea cheltuielilor
şi concomitent, majorarea datoriilor faţă de terţi.
În termeni simpli, cheltuielile pot fi definite drept valoarea bunurilor, serviciilor
sau a resurselor consumate în perioada curentă.

Destul de frecvent profitul este confundat cu trezoreria întreprinderii; această

confuzie este rezultatul înţelegerii eronate a conceptelor de cheltuieli şi venituri. Există
tendinţa de a atribui oricărei plăţi semnificaţia de cheltuială şi oricărei încasări semnificaţia
de venit.

2
 În general, veniturile se recunosc în momentul angajării unor creanţe, iar
cheltuielile în momentul angajării unor datorii.

Venituri ≠ Incasari

↓ ↓

vanzare ≠ a primi bani

Există aşadar, diferenţe între momentul livrării bunului sau prestării serviciului – dată
la care se înregistrează în contabilitate creşterea veniturilor – şi momentul încasării valorii
bunului sau serviciului vândut.
Spre exemplu, vânzarea de produse finite cu încasarea preţului peste două luni,
presupune următoarele înregistrări:
- la data livrării produselor finite, se majorează veniturile + se majoreaza creante;
- peste două luni, la data încasării valorii produselor vândute, se înregistrează
majorarea disponibilităţilor băneşti (din bancă sau casierie) + se dimin. creanta.
De asemenea, există diferenţe între momentul achiziţiei de servicii – dată la care se
înregistrează în contabilitate creşterea cheltuielilor – şi momentul plăţii valorii serviciilor.

Cheltuieli ≠ Plati

↓ ↓

CONSUM ≠ a da bani (iesire de disponibilități bănești)

Spre exemplu, primirea facturii de utilităţi cu plata sa în luna următoare, presupune

următoarele înregistrări:
- la data primirii facturii, se majorează cheltuielile + se maj. dat fata de furnizor;
- luna următoare, la data plăţii valorii utilităţilor, se înregistrează diminuarea
3
 disponibilităţilor băneşti (din bancă sau casierie) + se dimin. dat fata de furnizor.

Înregistrarea veniturilor şi cheltuielilor la data transferului dreptului de proprietate şi nu la

data încasării, respectiv a plăţii, poartă numele de contabilitate de angajamente.

Recunoașterea în contabilitate a cheltuielilor se realizează și în baza unui alt mecanism, numit

conectarea cheltuielilor la venituri. Potrivit acestui concept, cheltuielile trebuie să fie înregistrate
în contabilitate în aceeași perioadă cu veniturile generate pe seama acestor cheltuieli.

Exemplu: In cazul societății ALFA SRL, conectarea cheltuielilor la venituri este aplicabilă
următoarelor tranzacții: Alfa SRL prestează servicii clienților săi; în această activitate, societatea
apelează la un colaborator extern, căruia îi plătește un comision de 30% din veniturile generate din
prestarea serviciilor. Comisionul se achită în data de 15 a lunii următoare.
 In august anul N, valoarea veniturilor din prestări servicii este de 8.000 lei;
 Comisionul aferent, în sumă de 2.400 lei, se va achita în 15 septembrie N. Comisionul datorat
reprezintă o cheltuială pentru societatea Alfa SRL.
 Potrivit convenției conectării cheltuielilor la venituri, cheltuiala cu comisionul trebuie să fie
recunoscută în contabilitate în aceeași perioadă cu veniturile obținute cu ajutorul acestei
cheltuieli, indiferent de perioada în care se achită efectiv acest comision.

Astfel, în luna august, Societatea înregistrează un venit din prestări servicii în sumă de 8.000 lei și
o cheltuială cu comisionul în sumă de 2.400 lei. În legătură cu aceste tranzacții, profitul obținut în
luna august este de 5.600 lei (nu am ținut cont de eventuale alte cheltuieli ale acestei perioade).

În formatul Contului de profit și pierdere utilizat în România, activitatea întreprinderii este defalcată
în activitate de exploatare şi activitate financiară, veniturile şi cheltuielile fiind prezentate
corespunzător celor două tipuri de activităţi.

Schematic, Contul de profit şi pierdere poate fi prezentat după cum urmează:

4
 Cont de profit şi pierdere (prescurtat)
- lei -
Exerciţiul Exerciţiul
Indicatori Nr. financiar financiar
rând precedent curent
N-1 N
Venituri din exploatare 1 3.000 5.000
Cheltuieli de exploatare 2 1.000 2.000
Rezultat din exploatare (rd 1 – rd 2) 3 2.000 3.000
Venituri financiare 4 100 300
Cheltuieli financiare 5 300 250
Rezultat financiar (rd 4 – rd 5) 6 (200) 50
Venituri totale (rd 1 + rd 4) 8 3.100 5.300
Cheltuieli totale (rd 2 + rd 5) 9 1.300 2.250
Rezultatul brut al exerciţiului (rd 8–rd 9) 10 1.800 3.050
Impozit pe profit (chelt.) 11 288 488
Profitul net al exerciţiului (rd 10 – rd 11) 12 1.512 2.562

Calculul rezultatelor pentru exerciţiul N:

- lei-
Rezultat din Venituri din exploatareN – 5.000 –
exploatareN = Cheltuieli de exploatareN = 2.000 = 3.000
Rezultat Venituri financiareN – 300 –
financiarN = Cheltuieli financiareN = 250 = 50
Rezultat Rezultat din exploatareN + 3.000 +
curentN = Rezultat financiarN = 50 = 3.050
Rezultatul brut Venituri totaleN – 5.300 –
al exerciţiuluiN= Cheltuieli totaleN = 2.250 = 3.050
Rezultatul brut Rezultat din exploatareN + 3.000 +
al exerciţiuluiN = Rezultat financiarN = 50 = 3.050

5
 Rezultatul net Rezultatul brut al exerciţiuluiN – 3.050 –
al exerciţiuluiN = Impozitul pe profit = 488 = 2.562

Notă: se observă faptul că în Contul de profit şi pierdere sumele sunt prezentate

comparativ şi sunt aferente a două exerciţii financiare succesive: N-1 şi N.

Activitatea de exploatare şi cea financiară sunt componente ale activităţii curente. Prin
activităţi curente se înţeleg orice activităţi desfăşurate de o entitate ca parte integrantă a obiectului
său de activitate, precum şi activităţile conexe.
Activitatea de exploatare cuprinde operaţiuni economice cu caracter specific, obişnuit şi
repetitiv, care vizează activitatea normală şi curentă a unei entităţi, excluzând influenţa unor factori
cu caracter financiar. Operaţiunile de exploatare permit determinarea rezultatului din exploatare,
rezultat real, generat de activitatea de bază a entităţii.
Activitatea financiară include acele operaţiuni economice care se referă la activitatea
financiară (acordarea, respectiv primirea și restituirea unor finanțări) şi care au de asemenea, un
caracter obişnuit, repetitiv şi specific. Activitatea financiară permite determinarea rezultatului
financiar.
Prin însumarea acestor rezultate parţiale se obţine rezultatul brut al exerciţiului.
Contul de profit şi pierdere cuprinde: veniturile şi cheltuielile exerciţiului, grupate după natura
lor, precum şi rezultatul exerciţiului (profit sau pierdere).

VENITURILE sunt structurate în funcţie de activitatea care le-a generat, după natura lor:
 venituri din exploatare;
 venituri financiare.

Veniturile din cuprind:

exploatare 1) cifra de afaceri;
2) venituri aferente costului stocurilor de produse;

6
 3) venituri din producţia de imobilizări;
4) venituri din subvenţii de exploatare;
5) alte venituri din exploatare.

1) Cifra de cuprinde următoarele categorii de venituri, în legătură cu obiectul de

afaceri activitate al unei societăți:
 venituri din vânzarea produselor finite;
 venituri din vânzarea semifabricatelor;
 venituri din vânzarea produselor reziduale;
 venituri din prestări servicii și executări de lucrări;
 venituri din studii și cercetări;
 venituri din chirii;
 venituri din vânzarea mărfurilor;
 venituri din activități diverse asociate obiectului de activitate.

Veniturile din presupun reflectarea în contabilitate a veniturilor (preţul de vânzare fără taxa
vânzarea de pe valoarea adăugată - TVA) aferente mărfurilor, în cazul în care societatea
mărfuri are ca obiect de activitate vânzarea mărfurilor. Exemplu: vânzarea de fructe
prin magazinul propriu va determina reflectarea în contabilitate a unor
venituri din vânzarea mărfurilor.

Veniturile din sunt reprezentate de preţul de vânzare al produselor (semifabricate, produse

vânzarea de finite, rebuturi, materiale recuperabile, deşeuri, produse agricole) obţinute în
produse cadrul activităţii de bază a unei entităţi. Pentru reflectarea unor asemenea
venituri întreprinderea trebuie să producă acele produse, deci să aibă
activitate de producţie.

Veniturile din reprezintă tariful serviciilor prestate de o entitate clienţilor săi. Exemplu:
prestări de prestarea serviciilor de management de proiecte de către o firmă specializată
servicii va determina reflectarea în contabilitatea sa a unor venituri de această natură.

7
2) Venituri reprezintă variaţia în plus (creștere) sau în minus (reducere) dintre valoarea
aferente costului
la cost de producție efectiv CPE a stocurilor de produse și servicii în curs de
stocurilor de
produse execuție de la sfârșitul perioadei și valoarea stocurilor inițiale ale produselor
și serviciilor în curs de execuție.
Ven af costului stocurilor de produse = CPE 31.12.N – CPE 01.01.N
Ex: 01.01 existau pe stoc 10 buc prod „X”, CPE 200 lei/prod
31.12 13 buc prod „X”, CPE 200 lei/prod
Ven af costului st de prod = 13 * 200 – 10 * 200 = + 600 lei
 stocul a crecut cu 3 buc (= + 600 lei) => operatiune de STOCAJ =>
Ven af costului stocurilor de prod 600 LEI  majoreaza val veniturilor
din exploatare
01.01 existau pe stoc 10 buc prod „X”, CPE 200 lei/prod
31.12 8 buc prod „X”, CPE 200 lei/prod
Ven af costului st de prod = 8 *200 – 10 * 200 = (400) lei
 stocul a scazut cu 2 buc => operatiune de DESTOCAJ => am vandut
cu 2 buc mai mult decat am produs (am vandut produse care existau
pe stoc)
 ven af costului st de prod (400)  diminueaza ven din exploatare

Veniturile aferente costului stocurilor de produse indică fie faptul că

producția excedentară (față de nivelul vânzărilor) a majorat stocurile de
produse (operațiune numită stocaj), fie vânzările suplimentare (comparativ
cu nivelul producției) au diminuat nivelul stocurilor de produse (operațiune
numită destocaj).

3) Veniturile din reprezintă costul lucrărilor şi cheltuielilor efectuate de entitate pentru ea

producţia de însăşi, care se înregistrează ca active imobilizate corporale şi necorporale.
imobilizări

8
Exemplu: construcţia unei clădiri cu efort propriu va presupune evidenţierea de venituri din
producţia imobilizată. Contabilizarea unei construcţii realizată cu efort propriu
va presupune:
 Evidenţierea cheltuielilor aferente construirii clădirii pe parcursul

realizării construcţiei, corespunzător stadiului de realizare: salarii, materii

prime, energie;
 Evidenţierea clădirii la terminarea lucrărilor.

Influenţa asupra situaţiilor financiare este:

 în Bilanţ ca element de activ: construcţii;
 în Contul de profit şi piedere: venit din producţia de imobilizări – se
evidenţiază la nivelul cheltuielilor efectuate cu construirea clădirii.

4) Veniturile cuprind sumele primite cu titlu gratuit ca diferenţă între veniturile din exploatare
din subvenţii
realizate şi cheltuielile de exploatare aferente acestor venituri. Aceste sume se
de
exploatare obţin din partea unor instituţii ale statului sau a altor instituţii financiare pentru
subvenţionarea unor activităţi, cum ar fi activitatea de minerit, transportul urban
etc.

5) Alte  venituri din despăgubiri, amezi și penalități;

venituri din
exploatare  venituri din donații primite;
 venituri din cedarea (= VANZARE) activelor – reprezintă prețul de
vânzare al imobilizărilor necorporale și corporale vândute;
 venituri din datorii prescrise sau anulate.

Veniturile  venituri din imobilizări financiare;

financiare  venituri din dobânzi;
cuprind:  venituri din diferenţe de curs valutar;
 venituri din investiţii financiare cedate;
 venituri din sconturi obţinute;
 alte venituri financiare.

9
Venituri din cuprind, de exemplu, veniturile din dividende (obținute ca urmare a deținerii de
imobilizări acțiuni ca imobilizări financiare), recunoscute atunci când este stabilit dreptul
financiare acţionarului de a le încasa.

Veniturile se recunosc periodic, în mod proporţional, pe măsura generării venitului

din dobânzi respectiv, pe baza contabilităţii de angajamente.

Veniturile sunt legate de existenţa în contabilitatea întreprinderii a unor elemente precum:

din diferenţe creanţe şi datorii în valută, disponibilităţi la bancă şi în casierie în valută. În
de curs fiecare din cazurile menţionate se impune o analiză atentă în funcţie de evoluţia
valutar cursului valutar.

Exemplu: O datorie în valută (100 dolari) este evidenţiată în contabilitatea entităţii la cursul
zilei de 4,6 lei/dolar (la data X = data înregistrării în contabilitatea întreprinderii
a operaţiunii), respectiv 460 de lei. La data plăţii datoriei către furnizorul extern,
pot exista 2 situaţii:
a)1$ = 4,8 lei, ceea ce înseamnă 100 $ = 480 lei; aşadar, cursul valutar la data
plăţii > cursul din data X ==> la înregistrarea plăţii furnizorului, se va înregistra
şi o cheltuială privind diferenţele de curs valutar în sumă de 20 lei;
b) 1$ = 4,5 lei, ceea ce înseamnă 100 $ = 450 lei; aşadar, cursul valutar la data
plăţii < cursul din data X ==> la înregistrarea plăţii furnizorului, se va înregistra
și un venit privind diferenţe de curs valutar în sumă de 10 lei.

Atenţie! Potrivit Legii contabilităţii nr. 82/1991 (republicată cu modificările şi

completările ulterioare), urmărirea în contabilitatea entităţii a datoriilor
contractate în valută trebuie realizată atât în valută, cât şi în monedă naţională.
Aceeași prevedere o regăsim și în reglementarea contabilă aplicabilă entităților1.

1
Anexa la Ordinul MFP nr. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situaţiile financiare anuale
individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate, pct. 7, alin (2).

10
Venituri din
investiţii În cazul vânzării imobilizărilor financiare, pe seama veniturilor se înregistrează
financiare
preţul de vânzare al acestora.
cedate

Venituri din Sconturile reprezintă reduceri financiare care se primesc în situația achitării
sconturi
cu anticipație a unei obligații, înainte de scadența acesteia.
obținute

CHELTUIELILE sunt structurate în funcţie de activitatea care le-a determinat, după natura
lor, astfel:
 cheltuieli de exploatare;
 cheltuieli financiare

Cheltuielile  cheltuieli cu materiile prime şi materialele consumabile; costul de achiziţie

de al materialelor de natura obiectelor de inventar consumate; costul de achiziţie al
exploatare materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor;
cuprind:  cheltuieli cu energia și apa consumate;
 cheltuieli privind mărfurile - reprezintă costul de achizitie al mărfurilor
vândute (se înregistrează concomitent cu vânzarea mărfurilor);
Exemplu: Contabilitatea unei librării:
a) 1 martie s-a achiziționat 1 carte, preț/cost de achiziție 100 lei
b) 1 aprilie – cartea se vinde cu prețul de vânzare de 120 lei
? profitul din vânzarea cărții?
a) 1 martie: achiziție carte 100 lei
Cartea => stoc de marfa  element de activ  Bilant +100
b) 1 aprilie: cartea se vinde cu pretul de vanzare de 120 lei

11
Profit = Venituri – Cheltuieli
20 = 120 (preț de vânzare => venit) – 100 (cost de achiziție al cărții => cheltuială)

? în ce perioadă înregistrăm în contabilitate această cheltuială?

La data vânzării!!!! 1 aprilie
 Venitul din vânzare = 120 lei
 Cheltuilala cu marfa/cartea vânduta = 100 lei
1 martie Achizitia cartii:
+ stocul de marfuri +100 lei Bilant
+ datoria fata de furnizori +100 lei Bilant
1 aprilie Vanzarea cartii:
I. Pretul de vanzare  Venit din vanzarea marfurilor 120 lei
+ venituri din vz marfurilor +120 CPP
+ disponib banesti +120 Activ  Bilant
II. Scoaterea din evidenta a marfurilor vandute (cartea iese din gestiunea
si proprietatea librariei):
↓stocul de marfuri (cu val cu care marfa a intrat!!!) (100)
+ cheltuiala privind marfurile +100  CPP

 cheltuieli cu serviciile executate de terţi, precum:

 redevenţe, locaţii de gestiune şi chirii;
 prime de asigurare;
 studii şi cercetări;
 cheltuieli cu alte servicii executate de terţi (colaboratori);
 comisioane şi onorarii;
 cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate;
 transportul de bunuri şi personal;

12
  deplasări, detaşări şi transferări;
 cheltuieli poştale şi taxe de telecomunicaţii,
 servicii bancare şi altele;
 cheltuieli cu personalul (cheltuieli cu salariile, cheltuieli cu asigurările şi
protecţia socială şi alte cheltuieli cu personalul, suportate de entitate);
 alte cheltuieli de exploatare:
 despăgubiri, amenzi şi penalităţi;
 donaţii, sponsorizări şi alte cheltuieli similare;
 cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital
reprezintă valoarea de intrare a imobilizărilor necorporale și
corporale vândute;
 creanţe prescrise potrivit legii;
 cheltuieli privind calamităţile şi alte evenimente similare, etc..
 cheltuielile cu amortizările;
 cheltuielile cu impozitul pe profit şi alte impozite, calculate potrivit legii.

Cheltuielile se referă la:

financiare  cheltuieli privind investiţiile financiare cedate - reprezintă prețul de
cumpărare al imobilizărilor financiare (de exemplu: acțiuni) vândute;
 cheltuieli din diferenţele de curs valutar;
 cheltuieli privind dobânzile;
 cheltuieli privind sconturile acordate;
 alte cheltuieli financiare.

13
 APLICAȚII

Pentru exemplificarea momentelor în care se înregistrează venituri şi cheltuieli,

presupunem următoarele operaţiuni:

 se consumă materii prime în valoare de 200 lei.

 scade valoarea stocurilor de materii prime, element de activ, cu 200 lei => Bilant 

diminuare stoc 200 lei

 cresc cheltuielile cu materii prime => Contul de profit si pierdere  Chelt de

exploatare 200 lei.

 se înregistrează impozite datorate bugetului de stat în valoare de 100 lei.

 se majorează datoriile privind impozitele cu 100 lei => Bilant  Datorii +100 lei;
 cresc cheltuielile cu aceeaşi valoare => CPP  Chelt de exploatare +100 lei.

 se înregistrează datoria privind dobânda aferentă unui credit bancar, în valoare de

100 lei.

 cresc datoriile privind dobânda aferentă împrumutului bancar - element de datorii

=> Bilant 100 lei,

 se majorează cheltuielile cu dobanzile => CPP  Chelt financiare.

 se înregistrează salariile datorate angajaţilor în sumă de 400 lei.

 se majorează datoriile faţă de angajaţi cu 400 lei => Bilant  Datorii,

 cresc cheltuielile cu salarii  CPP  Chelt de exploatare +400 lei.

14
  se acordă o reducere de preţ de 100 lei unui client pentru încasarea creanței înainte
de scadenţă.

 se diminuează creanțele clienți cu 100 lei, element de activ => Bilant

 se majorează cheltuielile cu sconturi  CPP  Chelt financiare + 100 lei.

 se primeşte o reducere financiara de 150 lei de la un furnizor (partener comercial)

pentru achitarea datoriei înainte de scadenţă.

 se diminuează datoriile faţă de furnizori cu 150 lei,

 cresc veniturile din sconturi obtinute cu aceeaşi valoare  CPP  Ven financiare.

 se vând produse finite la preţul de 500 lei, cu încasare ulterioară.

 se majorează creanţele clienţi – element de activ, cu 500 de lei,

 cresc veniturile din vanzarea produselor finite  CPP  Ven din exploatare  Cifra

de afaceri +500 lei.

 se înregistrează creanţa privind dobânda aferentă unui depozit bancar, în valoare

de 50 lei.

 cresc creanțele privind dobânda din contul de la bancă, element de activ, cu 50 lei,

 se majorează veniturile din dobanzi cu aceeași valoare  CPP  Ven financiare.

Bibliografie
1) Ramona Neag, Irina Pășcan, Ema Mașca – Introduction to accounting: Theory and
practice, Miskolc University Press, 2018, pp. 45-59.

15
2) Ramona Neag, Irina Pășcan, Ema Mașca – Bazele contabilității. De la teorie spre o
înțelegere aplicată în practica actuală, Editura C.H. Beck, București, 2015, pp. 67-79.
3) Ramona Neag, Irina Pășcan – Bazele contabilității: noțiuni de bază, aplicații și studii
de caz, Editura Universității ”Petru Maior” Tg. Mureș, 2007, pp. 28-48.

16