Planificare financiară

“Abordari privind Contul de profit şi pierdere”

1. Generalitati (definitie,importanta)
Bilantul contabil este considerat documentul ce descrie pozitia unei inteprinderi la un
moment dat,indicand si marimea rezultatului .Apare insa necesara prezenta unui alt instrument
de modelare contabila care sa explice modul de constituire a rezultatului si sa permita
desprinderea unor concluzii legate de performantele activitatii inteprinderii.Acest instrument
este cea de-a doua componena a situatiilor financiare si anume contul de profit si pierdere.
Aparitia contului de profit si pierdere ca document ce explica variatia patrimoniului ,este
atestata in a doua jumatate a secolului al XIV-lea si a definit elementele care masoara
performanta intreprinderii:
- veniturile
- cheltuielile
In aceasta optica,inteprinderea devine un centru de calcul economic,calculul avand la
baza:
- valorile produse si vandute pe piata clientilor,denumite generic VENITURI;
- valorile utilizate pentru obtinerea unor venituri, care sunt constituite in costuri angajate pe
alte piete, denumite CHELTUIELI.
Din comparara celor doua marimi valorice se obtine un rezultat.
Organismul international de normalizare contabila (IASC) , considera contul de rezultate ca
un component al ansamblului de situatii financiare destinate procesului de informare
financiara.
Acesta poate fi o marime valorica pozitiva,denumita profit, atunci cand veniturile sunt mai
mari decat cheltuielile,sau o marime valorica negativa, denumita pierdere, atunci cand
veniturile sunt mai mici decat cheltuielile.
In prezentarea contului de profit si pierdere sunt conturate doua modele de expunere a
cheltuielilor si veniturilor: unul ia in considerare natura economica a acestora,celalalt pleaca

1
de la functiile sau activitatile unei interprinderi (deci de la destinatia veniturilor si
cheltuielilor).
Contul de profit si pierdere sintetizeaza fluxurile economice, respectiv veniturile si
cheltuielile perioadei de gestiune.

Veniturile sunt cresteri de avantaje economice in cursul perioadei de gestiune

(exercitiul financiar) sub forma de cresteri de active sau de diminuari de datorii care au ca
rezultat cresterea capitalurilor proprii, sub alte forme decat noile aporturi de capital. Astfel
spus un venit este orice crestere de capitaluri proprii sub alte forme decat noile capitaluri.
Astfel spus, un venit este orice crestere de capitaluri proprii, alta decat cresterea capitalului.
In aceasta definitie se cuprind veniturile care provin din activitatea curenta a
intreprinderii sau venituri propriuzise (vanzari, onorarii, comisioane, dobanzi, etc) cat si alte
venituri si plusuri de valori sau castiguri (plusurile de valoare din reevaluarea activelor,
profiturile din cedarea imobilizarilor, etc)

Cheltuielile sunt definite ca diminuari de avantaje economice, in cursul unui exercitiu

sub forma diminuarii activelor sau cresterii datoriilor si care au generat o scadere de capitaluri
proprii alta decat distribuirile catre proprietarii de capital. Deci orice diminuare de capitaluri
proprii alta decat reducerea de capitaluri social sau distribuirea de dividende constituie o
cheltuiala. Se pot distinge:
- cheltuieli propriu-zise care rezulta din activitatea curenta (cum sunt costul
vanzarilor, cheltuielile de personal, etc.
- pierderile si minusurile de valoare (rezultand din catastrofe
naturale, din vanzarea activelor imobilizate, din variatia
cursului imobiliar, etc) si care pot sa rezulte sau nu din activitati curente ale intreprinderii.
Pentru ca rezultatul contabil sa masoare corect performanta intreprinderii este necesara
respectarea principiului conectarii cheltuielilor la venituri, adica din momentul contabilizarii
unui venit in contul de rezultate trebuie sa se contabilizeze si toate cheltuielile care au
contribuit la obtinerea venitului respectiv.

2
 2.Abordari privind contul de profit si pierdere

(i) O prima grupa de abordari priveste interpretarea performantei atat dintr-o

perspectiva financiara ,cat si dintr-una patrimoniala.
Unul dintre cele mai motivante obiective care justifica existenta uneiintreprinderie ste
obtienrea de profit.Virgil Madgearu definea intreprinderea ca fiind “o unitate economica ce
produce sau cumpara pentru ca prin vanzarea a ceea ce a produs sau cumparat sa obtina un
castig”.
Mecanismul formarii rezultatului la nivel de intreprindere este prezentat in schema
urmatoare:

Eforturi Efecte
Intrare Iesire Intrare Iesire
natura

(consumatori
finali)
muna populatia
alte

capitalul

intreprinderi

(consuamtori
intermediari)
atragere de transformare obtinere vanzare
resure (consum) productie produse
economice
CHELTUIELI VENITURI

Din schema de mai sus se observa cum valorile produse si vandute pe piata clientilor
genereaza venituri ,in timp ce valorile utilizate pentru obtinerea acestor venituri ,care
remunereaza in fapt factorii de productie,genereaza cheltuieli.

3
 Cel care explica mecanismul formarii rezultatului este Contul de profit si pierdere, este
utilizat ca o masura de apreciere a performantelor.
Din cele aratate mai sus rezulta ca performanta intreprinderii poate fi determinata pe baza
relatiei:
(+/-) Rezultat=Venituri-Cheltuieli
In determinarea rezultatului,este esentiala identificarea momentului cand o activitate
desfasurata de intreprindere ocazioneaza o cheltuiala sau genereaza un venit.
In mod frecvent, profitul este confundat cu trezoraria intreprinderii, deoarece exista tendinta
de a atribui oricarei plati semnificatia de cheltuiala si respectiv oricarei incasari, semnificatia
de venit.
Venitul trebuie recunoscut de regula in momentul angajarii unei creante,iar cheltuiala,in
momentul angajarii unei datorii.
Aceste aspecte definesc ceea ce,in limbajul contabil modern,poarta numele de contabilitate
de angajamente.Se poate intampla ca o intreprindere sa obtina profit,insa doar o mica parte din
acesta sa se regaseasca in trezoreria intreprinderii.
O intelegere corecta a conceptelor de cheltuiala si de evit trebuia sa tina seama de premisa
contabilitatii de angajamente,pe de o parte,si de interesul proprietarilor intreprinderii,pe de alta
parte.
Prin urmare,orice crestere a capitalurilor propii care nu este rezulattul contributiei
proprietarilor si care antreneaza o crestere a avantajelor economice viitoare constituie un
venit. Orice diminuare a avantajelor economice viitoare constituie o cheltuiala.

Se cunoaste faptul ca rezultatul este un element al capitalurilor proprii,astfel pecand de la

relatia
Cpr=A-D , unde: Cpr =capitaluri proprii
A= activ
D= datorii
rezulta ca variatia activelor si a datoriilor va conduce la o variatie a capitalrilor proprii.
Rezultatul (profit sau pierdere) poate fi determinat astfel pe baza variatiei capitalurilor proprii:

Rezultat=CprN – CprN-1 –Ip+dp,

unde : CprN =capitalurile proprii ale exercitiului N;

4
 CprN-1=capitalurile propii ale exercitiului N-1;
Ip =investitiile preprietarilor (de ex: aporturi ale proprietarilor)
Dp =distribuiri in favoarea proprietarilor(de ex:distribuiri de dividente).
A. Logica determinarii rezultatului pe baza contului de profit si
pierdere(abordarea financiara)
Cont de profit si pierdere
mii lei
CHELTUIELI SUME VENITURI SUME
 cu salariile 25.000  din vanzari de stocuri 60.000
 cu dobanzile 5.000
 din productie de stocuri 40.000
 cu consumurile si
vanzarile de stocuri 15.000  din dividente 10.000
 cu serviciile prestate
de terti. 8.000

Total cheltuieli 53.000 Total venituri 110.000

Rezultat 57.000
Total general 110.000
Total general 110.000

B.Logica determinarii rezultatului pe baza bilantului

contabil(abordarea patrimoniala) :

Bilant la 31.12.N mii lei

Activ Sume Ajustari Sume Pasiv Sume Ajustari Sume
N-1 N N-1 N
Caldiri 70.000 - 70.000 Capital 80.000 +30.000 110.000
social
Mijloace 30.000 - 30.000 Rezerve 10.000 - 10.000
fixe din
reevaluare
Stocuri 20.000 +40.000 45.000 Rezerve 5.000 - 5.000
-15.000
Creante 25.000 +60.000 85.000 Rezultat - +57.000 57.000
clienti
Banca 10.000 +30.000 50.000 Credite 30.000 - 30.000
+10.000 bancare
Furnizori 30.000 +8.000 38.000

5
 Datorii - +25.000 25.000
salariale
Dobanzi - +5.000 5.000
de plata
TOTAL 155.000 125.000 280.000 TOTAL 155.000 125.000 280.000

RezultatN=AjustariACTIV – AjstariPASIV – Ajustaricapital social =125.000-38.000-30.000=57.000 mii

lei
Dar,
AjustariACTIV – AjstariDATORII =Ajustaricapitaluri propii rezulta

RezultatN= CprN – CprN-1 –aportul de capital=182.000-95.000-30.000=57.000 mii lei

Daca performanta in abordarea financiara este centrata pe contul de profit si pierdere ca

sinteza a contabilitatii de flux,intr-o abordare bilantiera si patrimoniala ea exprima cresterea
patrimoniului detinut de intreprindere.

(ii) Abordarile din a doua grupa sunt centrate pe finalitatea contului de profit si
pierdere de a raspunde nevoilor de analiza si de interpretare aperformantelor
financiare ale intreprinderii.
Aceasta grupa de abordari orienteaza informatia contabila furnizata de contul de profit si
pierdere fie catre o analiza a performantei ca efect al realizarii politicilor financiare si
economice ale intreprinderii,fie catre o analiza a eficientii realizarii functiilor acestuia
In cadrul grupei intalnim cele patru scheme prevazute in articolele23,24,25 ale Directivei
a IV-a.

STRUCTURA DETALIATA A CONTULUI DE PROFIT SI PIERDERE FORMAT

“LISTA” CU PREZENTAREA CHELTUIELILOR DUPA NATURA LOR

6
1. Marimea reala a cifrei de afaceri.
2. Variati stocurilor de produse finite si lucrari in curs de executie.
3. Lucrari efectuate de intreprindere ,pentru sine ,si inregistrate in activ.
4. Alte venituri de exploatare.
5. a)Cheltuieli cu materii prime si materiale consumabile.
b) Alte cheltuieli externe.
6. Cheltuieli de personal.
a)Salarii si alte drepturi de personal
b)C heltuieli sociale
7. a) Corectarile de valoare1 privind cheltuielile de constituire, imobilizarile corporale
si necorporale.
b) Corectarile de valoare privind elementele activului circulant, in masura in care
ele depasesc corectarile normale de valoare in cadrul intreprinderii.
8. Alte cheltuieli de exploatare.
9. Venituri ce provin din participatii, cu mentionarea separata a celor ce provin de la
intreprinderile legate.
10. Venituri care provin din alte valori mobiliare si din alte creante ale activului imobilizat.
Alte dobanzi si venituri asimilate
11. Corectarile de valoare privind imobilizarile financiare si valorile mobiliare apartinand
12. activului circulant.
Dobanzi si cheltuieli asimilate cu mentionarea separata a celor ce vizeaza intreprinderile
13. legate.
Impozitul asupra rezultatului care provine din activitatile ordinare.
14. Rezultatul care provine din activitatile ordinare dupa impozitare.
15. Venituri extraordinare.
16. Cheltuieli extraordinare.
17. Rezultate extraordinare.
18. Impozitul asupra rezultatelor extraordinare.
19. Alte impozite care nu figureaza in posturile anterioare.
20. Rezultatul exercitiului
21

Structura contului de profit si pierdere ,format”cont”,

cu prezentarea cheltuielilor dupa natura lor
A.Cheltuieli B.Venituri
1.Reducerea stocului de produse 1.Marimea neta a cifrei de afaceri
finite si lucrarile in crs de executie 2.Cresterea stocului de produse
2.a)Cheltuieli cu materiile prime si finite si lucrari in curs de executie
materialile consumabile 3.Lucrari efectuate de
b)Alte cheltuieli externe intreprindere,pentru sine,si
3.Cheltuieli de personal inregistrate in activ
a)Salarii si alte drepturi de personal
b)heltuieli sociale
1

7
4.a)Corectarile de valoare privind
cheltuielile de
constituire,imobilizarile corporale si
necorporale
b)Corectarile de valaore privind
elementele activului circulant
5.Alte cheltuieli de exploatare 4.Alte venituri din axploatare
6.Corectari de valoare privind 5.Venituri care provin din
imobilizarile financiare si valorile participatii
mobiliare apartinand activului 6.Venituri care provin din alte
circulant valori mobiliare si din creante ale
7.Dobanzi si cheltuieli asimilate activului imobilizat
8.impozitul asupra rezultatului acre
provine din activitati ordinare
9.Rezultatul 2 care provine din 8.Rezultatul care provine din
activitati ordinare,dupa impozitare activitati ordinare,dupa impozitare
10.Cheltieli exceptionale 9.Venituri exceptionale
11.Impozitul asupra rezultatului
exceptional
12.Alte impozite care nu figureaza la
posturile anterioare
13.Rezultatul exercitiului 10.Rezultatul exercitiului

Schemele prezentate in articolele 25 si 26 ale Directivei a IV-a europene detaliaza cheltuielile

de exploatare dupa destinatia lor.Aceste cheltuieli sunt reprezentate de costurile realizarii
functiilor de productie,de distributie si de administratie ale intreprinderii.
Este reprezentata structura contului de profit si pierdere,format “lista” cu prezentarea
cheltuielilor dupa destinatia lor,respectiv format “cont”(al doilea tabel)

8
1. Marimea reala a cifrei de afaceri.
2. Costul productiei si prestatiilor furnizate,pentru realizarea cifrei de afaceri(inclusiv
corectarile de valoare
3. Rezultatul brut care provine din cifra de afaceri.
4. Costurile de distributie(inclusiv corectarile de valoare)
5. Cheltuielile generate administrative(incluziv corectarile de valoare).
6. Alte venituri din exploatare
7. Venituri care provin din participatii
8. Venituri care provin din alte valori mobiliare si din creante ale activului imobilizat.
9. Alte dobanzi si venituri asimilate
10. Corectarile de valoare privind imobilizarile financiare si valorile mobiliare apartinand
activului circulant.
11. Dobanzi si cheltuieli asimilate
12. Impozitul asupra rezultatului care provine din activitatile ordinare.
13. Rezultatul care provine din activitatile ordinare dupa impozitare.
14. Venituri exceprtionale.
15. Cheltuieli exceptionale.
16. Rezultate exceptional.
17. Impozitul asupra rezultatului exceptional.
18. Alte impozite care nu figureaza in posturile anterioare.
19. Rezultatul exercitiului

A.Cheltuieli B.Venituri
1.Costurile productiei si serviciilor 1.Marimea neta a cifrei de afaceri
furnizate,pentru realizarea cifrei de 2.Alte venituri din exploatare
afaceri(inclusiv corectarile de valoare) 3.Venituri care provin din participatii
2.Costurile de distributie(inclusiv 4. Venituri care provin din alte valori
corectarile de valoare) mobiliare si din creante ale activului
3.Cheltuieli generale administrative imobilizat
(inclusiv corectarile de valoare)
4.Corectarile de valoare privind
imobilizarile financiare si valorile mobiliare
apartinand activului circlant
5.Dobanzi si cheltuilei asimilate 5.Alte dobanzi si venituri asimilate
6.Impozitul asupra rezultatului care provine
din activitati ordinare,dupa impozitare
7. Rezultatul care provine din activitatile
ordinare dupa impozitare 6.Rezultatul care provine din activitati
8.Cheltuieli exceptionale ordinare,dupa impozitare
9.Impozitul asupra rezultatului exceptional 7.Venituri exceptionale
10.Alte impozite
11.Rezultatul exercitiului

8.Rezultatul exercitiului

9
 (iii) A treia categorie de aboradri isi are originea in lumea anglo-saxona insa
se circumscrie si cele promovate de organismul de normalizare contabila(I.A.S.B).
Fiind o situatie financiara destinata cu predilectie utilizarii externe si mai putin pentru
gestiunea externa a intreprinderii,contul de profit si pierdere presupune o prezentare mai
condensata in sistemele contabile anglo-saxone decat in cele ale Europei continentale.Este
preferata forma lista,iar cheltuielile de exploatare sunt analizate dupa functia lor.Activitatile
generatoare de cheltuieli si venituri sunt clasificate in ordinare si extraordinare.
Contul de profit si pierdere simplu nu pune in evidenta decat un singur rezultat,fara sa
distinga partea din rezultat ce revine activitatii de exploatare de cea aferenta elementelor in
afara exploatarii.
Contul de profit si pierdere evoluat distinge rezultatul generat de activitatea ordinara de
elementele extraordinare.

3.Repere privind conceptul de performanta financiara

Obtinerea simultana a unui bilant si a unui cont de profit si pierdere ridica atat probleme
conceptuale,cat si practice.
Conceptia franceza a rezultatului este coerenta cu prioritatea recunoscuta a bilantului.
Bernard Colasse subliniaza ca:”tinand seama de definitiile reglementate si normalizate ale
notiunilor de venituri si cheltuieli,rezultatul este de natura strict patrimoniala si corespunde
veniturilor pe care intreprinderea le procura proprietarilor sai”
Intr-o atare conceptie,contul de rezultate devine,intr-o anumita masura,o anexa a
bilantului,care explica variatia capitalurilor proprii,exclusiv aporturile noi si distribuirile.
Daca judecam rezultatul din perspectiva proprietarilor intreprinderii,acesta va fi diferenta
dintre venituri si cheltuieli,inclusiv cele financiare si de personal.In viziunea aportorilor de
capitaluri(fie ei proprietarii sau creditorii bancari) ,rezultatul este diferenta dintre,exclusiv
dobanzile varsate creditorilor.La acest rezultat se refera J.Richard,atunci cand vorbeste despre
rezultatul economic.
Daca largim aria si ne raportam atat la interesele salariatilor,cat sila cele ale aportorilor de
capitaluri,rezultatul va fi cel mai bine definit de valoarea adaugata.

10
Cyert si March se intreba:”...de ce in contabilitate consideram salariile cheltuilei,si dividetele
profituri...si nu invers?De fapt care este rolul intreprinderii:acela de a maximiza profitul sau
salariile?”
Rezultatul exprima o variatie a patrimoniului(imbogatire sau saracie),astfel devine un
indicator de performanta.Exista cateva acceptiuni la care literatura de specialitate face referiri
asupra performantei:
 Performanta inseamna succes .Performanta nu exista prin ea insasi,fiind
dependenta de modul de reprezentare a reusitei de catre diferitele categorii de
utilizatori ai informatiei contabile.
 Performanta este rezultatul actiunii .Opusa celei precedente ,aceasta acceptiune
nu retine judecata de valoare a utilizatorilor externi.Masurarea performantelor este
inteleasa ca “evaluarea expost a rezultatelor obtinute’.
 Performanta este actiune In acest sens,performanta este un proces,si nu un rezultat
care apare la un moment dat.Aceasta atitudine este tradusa in practica si prin
comportamentul analistilor financiari care evalueaza titlurile prin multipli ai profitulu
net constatat,dar si aticipat.
Raportandu-se la aceste acceptiuni,putem intelege ca performanta e definita de
utilazatorii de informatie contabila in raport cu propriile lor obiective.Si pentru ca interesul
acestora in intreprindere este in primul rand unul financiar,rezultat masurat si explicat de
contul de profit si pierdere este masura performantei financiare.

11