Taxa pe valoarea adăugată

Titlul VII din Codul Fiscal

Ce este TVA?

 Impozit pe consum
 Impozit indirect

 Colectat prin intermediul persoanelor înregistrate in scop de TVA

 Persoana inregistrata in scop de TVA = “platitor de TVA”

 Persoana neinregistrată in scop de TVA = “neplatitor de TVA”

 Nu este un cost pentru plătitorul de TVA.

 Este un cost pentru neplătitorul de TVA.

Aplicare teritorială

Uniunea Europeană = State membre UE – Teritorii excluse +

teritorii incluse

State membre:
Austria, Belgia, Bulgaria, Cipru, Republica Cehă, Croatia,
Danemarca, Estonia, Finlanda, Franţa, Germania, Grecia,
Ungaria, Irlanda, Italia, Letonia, Lituania, Luxembourg, Malta,
Olanda, Polonia, Portugalia, România, Republica Slovacia,
Slovenia, Spania, Suedia
Teritorii excluse: Insulele Canare, Muntele Athos, etc.
Teritorii incluse: Principatul Monaco, Insula Man, etc.
Legislaţie aplicabilă

La nivelul national:
Legea 227/2015, Titlul VII TVA

La nivel european:
Directiva 112/2006 privind TVA cu modificările și completările
ulterioare

Jurisprudenta:
Curtea de Justiție a Uniunii Europene (CJUE)
Operaţiuni cuprinse în sfera TVA

Conditii cumulative (art. 268):

 constituie sau sunt asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare

de servicii efectuate cu plată;

 locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este

considerat a fi în România;

 sunt efectuate de persoane impozabile;

 rezultă din activităţi economice reglementate prin lege.

Persoane impozabile și activitatea economică (art. 269)

Persoana impozabilă:
 orice persoana (juridica sau fizica!)
 desfășoară activități economice
 indiferent de loc
 de o manieră independentă
 oricare ar fi scopul
 Indiferent de rezultat

Persoane neimpozabile:
• Institutiile publice
• Orgnizatiile fără scop patrimonial
• Salariatii etc.
Persoane impozabile și activitatea economică
Activităţile economice

- activitățile producătorilor, comercianților sau prestatorilor de servicii,

inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor liberale sau
asimilate acestora.
- exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de
venituri cu caracter de continuitate.

De analizat:
• Cazul unei persoane fizice ce vinde proprietăți imobiliare
• Cazul băncilor sau societăților de asigurări
• Cazul unei persoane fizice care închiriază un apartament proprietate
personală
• Cazul instituțiilor publice
Operațiunile impozabile pot fi:

a) operaţiuni taxabile;
b) operaţiuni scutite de taxă cu drept de deducere, pentru care nu se datorează taxa, dar
este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziții (art. 2921 și art. 294 –
296);
c) operaţiuni scutite de taxă fără drept de deducere, pentru care nu se datorează taxa și
nu este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziții (art. 292);
d) importuri și achiziții intracomunitare, scutite de taxă, conform art. 293 ;
e) operațiuni prevăzute la lit. a) - c), care sunt scutite fără drept de deducere, fiind
efectuate de întreprinderile mici care aplică regimul special de scutire prevăzut la art.
310, pentru care nu se datorează taxa și nu este permisă deducerea taxei datorate sau
achitate pentru achiziții.
f) operațiuni pentru care se aplică regimul special pentru agricultori prevăzut la art. 3151.
Înregistrarea în scopuri de TVA (art. 316)

Regula generala:

• are obligația înregistrării în scopuri de TVA orice persoană

impozabilă care are sediul activității economice în România și
realizează sau intenționează să realizeze o activitate economică
ce implică operațiuni taxabile.
Înregistrarea în scopuri de TVA (art. 316)
☟ Obligatoriu, înainte de realizarea de operațiuni economice daca:
• declară că urmează să realizeze o CA >= plafonul de scutire (300.000
lei);

☟ Obligatoriu, dacă într-un an calendaristic depășește plafonul de scutire,

în termen de 10 zile de la sfârșitul lunii în care a atins sau a depășit acest
plafon;

☟ Optional
• dacă CA realizată într-un an calendaristic < plafonului de scutire;
• declară că urmează să realizeze o CA < plafonului de scutire, dar
optează pentru aplicarea regimului normal de taxă;
Plafonul de TVA (art. 310)
CA constituită din valoarea totală, exclusiv taxa, a:

 livrărilor de bunuri și a prestărilor de servicii taxabile;

 operaţiunilor scutite cu drept de deducere;
 unor operaţiuni scutite fără drept de deducere (prestări anumite
servicii de natură financiar-bancară; operațiunile de asigurare,
arendarea, concesionarea, închirierea și leasingul de bunuri imobile,
livrarea de construcții / părți de construcții și a terenurilor pe care
sunt construite, precum și a oricăror altor terenuri);
 operațiunilor rezultate din activități economice pentru care locul
livrării/prestării se consideră ca fiind în străinătate, dacă taxa ar fi
deductibilă, în cazul în care aceste operațiuni ar fi fost realizate în
România.
Regimul pentru întreprinderile mici (Art. 310)

• Scutire de la inregistrarea in scopuri de TVA pentru societatile cu CA

anuală inferioară plafonului de 300.000 lei.

Exemplu:
O societate comercială neînregistrată în scopuri de TVA realizează livrari
de produse in anul curent de 100.000 lei.

NU va datora TVA pentru respectivele livrari pentru ca momentan

beneficiaza de regimul special pentru intreprinderi mici, daca nu s-a
inregistrat prin optiune.
Înregistrarea speciala în scopuri de TVA (art. 317)
• Obligatie pentru PI neinregistrate in scopuri de TVA:

• înainte de efectuarea unei AIC de bunuri, dacă valoarea achiziției

respective depășește plafonul pentru AIC în anul calendaristic în
care are loc AIC (10.000 euro);
• înainte de prestarea unui serviciu care are locul în alt SM, pentru
care beneficiarul serviciului este persoana obligată la plata TVA în
SM respectiv;
• înaintea primirii de servicii de la un prestator, PI stabilită în alt SM,
servicii pentru care este obligată la plata TVA în România.

• Inregistrare doar pentru operatiuni intracomunitare

• Decont special 301 – la nevoie
Exemplu:

O persoană impozabilă neînregistrată în scopuri de TVA realizează AIC din

Italia. Până la sfârșitul lunii martie, valoarea achizițiilor făcute este de
7.000 euro. În luna aprilie societatea intenționează să facă o nouă
achiziție, în sumă de 4.000 euro.

Tratament?
Valoarea totală a achizițiilor = 7.000 euro + 4.000 euro = 11.000 euro

• Ar depăşi plafonului pentru AIC.

• PI română trebuie să se înregistreze în scopuri speciale de TVA înainte

să realizeze această ultimă achiziţie.
Operaţiuni cuprinse în sfera TVA

• Operațiunile cuprinse în sfera de aplicare a taxei sunt:

• livrarea de bunuri (art. 270);

• prestarea de servicii (art. 271);

• schimbul de bunuri sau servicii (art. 272);

• achizițiile intracomunitare de bunuri (AIC) (art. 273);

• importul de bunuri (art. 274).

Livrarea de bunuri
• Livrarea de bunuri = transferul dreptului de a dispune de bunuri ca și
un proprietar.

• Livrarea intracomunitară (LIC) = o livrare de bunuri care sunt expediate

sau transportate dintr-un SM în alt SM de furnizor sau de persoana
către care se efectuează livrarea ori de altă persoană în contul
acestora.

• Livrarea către sine (preluarea de bunuri utilizate in alte scopuri decât

cele economice, puse la dispozitie gratuit altor persoane, pentru
operațiuni) ce nu dau integral drept de deducere)
Operatiuni considerate livrari de bunuri

☟ Un contract cu plata în rate/ orice contract care prevede că

proprietatea este atribuită cel mai târziu în momentul plății ultimei
sume scadente.
Excepție: Contractele de leasing

☟ Transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor, în urma

executării silite
Excepție: Situația în care sunt transferate bunuri imobile de o PI unei
instituții publice în scopul stingerii unei obligații fiscale restante;

☟ Trecerea în domeniul public a unor bunuri din patrimoniul PI, în

schimbul unei despăgubiri.

În cazul a 2 sau mai multe transferuri succesive ale dreptului de

proprietate asupra unui bun => fiecare tranzacție = o livrare separată a
bunului.
Operatiuni asimilate livrărilor de bunuri
☟ preluarea de către o PI a bunurilor mobile achiziționate/ produse de
către aceasta:

• pentru a fi utilizate în scopuri care nu au legătură cu activitatea

economică desfășurată;

• pentru a fi puse la dispoziția altor persoane în mod gratuit;

☟ Orice distribuire de bunuri din activele unei PI către asociații/ acționarii

săi, inclusiv o distribuire de bunuri legată de lichidarea sau de
dizolvarea fără lichidare a PI
Excepție: Transferul de active

Conditie: Taxa aferentă bunurilor respective sau părților lor

componente a fost dedusă total sau parțial a fost dedusă total sau
Transferul de active
Nu constituie livrare de bunuri dacă primitorul activelor este o PI
stabilită în România:

☟ Transferul tuturor activelor sau al unei părți a acestora - cu ocazia

transferului de active sau, după caz, și de pasive, realizat ca urmare a
altor operațiuni decât divizarea sau fuziunea, precum vânzarea sau
aportul în natură la capitalul unei societăți.

☟ Transferul tuturor activelor sau al unei părți a acestora, efectuat cu

ocazia divizării sau fuziunii.

Primitorul activelor este considerat a fi succesorul cedentului în ceea ce

privește ajustarea dreptului de deducere prevăzută de lege.
Nu sunt livrari de bunuri

ꭗ bunurile acordate gratuit din rezerva de stat ca ajutoare

umanitare externe sau interne;

ꭗ acordarea în mod gratuit de bunuri în scop de reclamă* sau

în scopul stimulării vânzărilor* sau, mai general, în scopuri
legate de desfășurarea activității economice ( Condițiile
stabilite prin normele metodologice);

ꭗ acordarea de bunuri de mică valoare, în mod gratuit, în cadrul

acțiunilor de sponsorizare, de mecenat, de
protocol/reprezentare (Condițiile stabilite prin normele
metodologice);
Livrarea de bunuri - Exemple

1. Societatea comercială Alfa SRL, stabilită și înregistrată în scopuri de TVA

în România, îi vinde societății comerciale Beta BV, stabilită și înregistrată
în scopuri de TVA în Olanda, mobilă în valoare de 15.000 euro (69.000
echivalent în lei), care sunt transportate din România în Olanda de către
societatea Beta BV.

2. Societatea comercială Alfa SRL, stabilită și înregistrată în scopuri de TVA

în România, îi vinde societății comerciale Beta BV, stabilită și înregistrată
în scopuri de TVA în Olanda, mobilă în valoare de 15.000 euro (69.000
echivalent în lei), care sunt transportate din Iași în București.

Tratament?
 Bunuri acordate gratuit
• Bunurile produse în vederea vânzării sau sunt comercializate în mod
obișnuit de PI, acordate în mod gratuit clientului

Conditie:
Sunt bunuri de același fel ca și cele care sunt, au fost ori vor fi livrate
clientului.
In caz contrar, acordarea gratuită a acestora nu se consideră livrare de
bunuri dacă:
1. se poate face dovada obiectivă că acestea pot fi utilizate de către
client în legătură cu bunurile/serviciile pe care le-a achiziționat de la
respectiva PI; sau
2. bunurile/serviciile sunt furnizate către consumatorul final și valoarea
bunurilor acordate gratuit este mai mică decât valoarea celor
furnizate acestuia;
 Bunuri acordate gratuit

Exemple de bunuri acordate în scop de reclamă: bunurile oferite în mod

gratuit în cadrul campaniilor promoționale, mostre acordate pentru
încercarea produselor sau pentru demonstrații la punctele de vânzare.
Mostre - exemple

• SC Parfumeria SRL vinde sticlute de parfum si acorda gratuit o mostra de 3 ml dintr-un

parfum nou lansat.

• Sc Beraria SRL vinde bere si acorda clientilor, la fiecare pachet de 6 doze/sticle cate o
halba de bere.
Protocol

• Bunurile de mică valoare acordate gratuit în cadrul acțiunilor de

protocol <= / > plafonul de 100 lei, exclusiv TVA
• Cadoul cuprinde unul sau mai multe bunuri oferite gratuit.

• Pentru depasirea plafonului - livrarea de bunuri în ultima zi lucrătoare

a perioadei fiscale în care au fost acordate bunurile gratuit și a fost
depășit plafonul.
• Baza impozabilă, respectiv valoarea depășirilor de plafon, și taxa
colectată aferentă se înscriu într-o autofactura + decont.
Protocol - Exemple
O societate cumpara de 8 martie pentru doua cliente,
doua cadouri:
1. Un cos cu esarfa (50 lei), pix (60 de lei) si parfum
(290 lei). Preturile sunt fara TVA.
2. Un cos cu dulciuri in valoare de 100 de lei + TVA.

Tratament?
Tratament

Pentru primul cos, valoarea este 50 + 60 + 290 = 400 de

lei.
deduce TVA pentru achizitie
colecteaza TVA 19% pentru 300 de lei (400 – 100)
emite autofactura si
declara in decontul de TVA al lunii.

Pentru cel de-al doilea cos:

se deduce TVA
nu se colecteaza, plafonul nefiind depasit.
Sponsorizare

• Bunurile acordate gratuit în cadrul acțiunilor de sponsorizare sau mecenat - livrări de

bunuri daca se depaseste plafonul de 3 la mie din cifra de afaceri.*
• Încadrarea în plafon se determină pe baza datelor raportate prin deconturile de taxă
depuse pentru un an calendaristic.

• Depășirea plafoanelor constituie livrare de bunuri cu plată, respectiv se colectează taxa.

• Taxa colectată aferentă depășirii se include în decontul întocmit pentru ultima perioadă
fiscală a anului respectiv.
Prestarea de servicii

Prestarea de servicii reprezintă orice operațiune care nu constituie livrare de

bunuri (art 271 CF).

Exemple (cateva):

a) închirierea de bunuri sau transmiterea folosinței bunurilor în cadrul unui

contract de leasing;
b) cesiunea bunurilor necorporale, indiferent dacă acestea fac sau nu obiectul
unui drept de proprietate: transferul și/sau cesiunea drepturilor de autor,
brevetelor, licențelor, mărcilor comerciale și a altor drepturi similare;
c) angajamentul de a nu desfășura o activitate economică, de a nu concura cu altă
persoană sau de a tolera o acțiune ori o situație;
d) prestările de servicii efectuate pe baza unui ordin emis de/sau în numele unei
autorități publice;
e) servicii de intermediere efectuate de persoane care acționează în numele și în
contul altei persoane, atunci când intervin într-o livrare de bunuri sau o
prestare de servicii.
Operatiuni asimilate prestarilor de servicii

☟ utilizarea bunurilor folosite în cadrul activității economice, altele decât

bunurile de capital, în folosul propriu sau de către personalul acesteia ori
pentru a fi puse la dispoziție, în vederea utilizării în mod gratuit, altor
persoane, pentru alte scopuri decât desfășurarea activității sale
economice,
Condiție: Taxa pentru bunurile respective a fost dedusă total sau parțial

Excepție: Bunurilor a căror achiziție face obiectul limitării la 50% a

dreptului de deducere

☟ serviciile prestate în mod pentru uzul propriu sau al personalului acesteia

ori pentru uzul altor persoane, pentru alte scopuri decât desfășurarea
activității sale economice.
Nu sunt considerate prestari de servicii

ꭗ utilizarea bunurilor folosite în cadrul activității economice sau

prestarea de servicii în mod gratuit, în cadrul acțiunilor de
sponsorizare, mecenat sau protocol (! Condițiile stabilite prin normele
metodologice);

ꭗ serviciile prestate în mod gratuit în scop de reclamă sau în scopul

stimulării vânzărilor sau, mai general, în scopuri legate de
desfășurarea activității economice;

ꭗ serviciile prestate în mod gratuit în cadrul perioadei de garanție de

către furnizor.
 Faptul generator
Exigibilitatea
Baza de impozitare
Cotele de taxă
Faptul generator și exigibilitatea
TVA
Faptul generator
Regula generala:

Faptul generator intervine la:

 data livrării bunurilor

 data prestării serviciilor

Faptul generator - exceptii
Situație Data livrării/prestării
Livrarea bunurilor de la consignant la Data la care bunurile sunt
consignatar în baza unui contract de livrate de consignatar
consignație clienților săi

Bunurile sunt transmise în vederea testării Data acceptării bunurilor de

sau verificării conformității către beneficiar

Contracte cu plata în rate sau care prevăd că Data la care bunul este
proprietatea este atribuită cel mai târziu în predat beneficiarului
momentul plății ultimei sume scadente
(excepție făcând contractele de leasing)

Stocuri la dispozitia clientului Data la care bunurile sunt

retrase de client
Faptul generator - exceptii
Situație Data livrării/prestării

Prestări de servicii care Determină Data la care sunt emise situații de

decontări sau plăți succesive, cum
sunt serviciile de construcții-
montaj, consultanță, cercetare,
expertiză
lucrări, rapoarte de lucru și alte
documente similare pe baza
cărora se stabilesc serviciile
efectuate
Data acceptării acestora de către
beneficiari

Operațiuni de închiriere, leasing, Data specificată în contract pentru

concesionare, arendare de bunuri efectuarea plății
etc. Data emiterii unei facturi
Exigibilitatea TVA
Regula generala:
Exigibilitatea taxei intervine la data la care are loc faptul generator (FG).

Exceptii:
• la data emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine FG.;
• la data la care se încasează avansul, pentru plățile în avans
efectuate înainte de data la care intervine FG.
• la data extragerii numerarului, pentru livrările de bunuri sau
prestările de servicii realizate prin mașini automate de vânzare, de
jocuri sau alte mașini similare;
• la data încasării contravalorii integrale sau parțiale a livrării de
bunuri ori a prestării de servicii, în cazul persoanelor impozabile
care optează pentru sistemul TVA la încasare
Exemple (1)

O societate vinde în luna februarie bunuri în valoare de 50.000 lei,

sumă ce va fi încasată se societate în luna aprilie, conform
contractului dintre părți.

Rezolvare

Exigibilitatea intervine la momentul livrării bunurilor

Societatea trebuie să colecteze TVA.
TVA colectata = 19% * 50.000 lei = 9.500 lei
Exemple (2)
O societate încasează în luna mai un avans în sumă de 10.000 lei,
reprezentând 20% din valoarea unei livrări de mărfuri care urmează
să se efectueze în luna iulie.

Rezolvare
Exigibilitatea intervine la momentul încasării avansului.
Furnizorul trebuie să emită factură de avans pentru suma de
10.000 lei.
TVA colectată în acest caz este de 1.900 lei.
Alte operatiuni

Operațiuni Exigibilitatea taxei

LIC de bunuri La data emiterii facturii, dar nu mai târziu de cea de-a 15-a
scutite de taxă zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul
generator

AIC de bunuri La data emiterii facturii, în cazul în care factura nu a fost

emisă, în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a
intervenit faptul generator

Importuri de La data la care bunurile sunt supuse taxelor vamale sau, în

bunuri cazul în care sunt scutite, la data la care s-ar supune unor
astfel de taxe.
Exemplu

O persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA recepționează

materii prime livrate din Ungaria în România în cursul lunii ianuarie.
Până la data de 15 februarie, societatea nu primește factura aferentă
bunurilor recepționate în luna ianuarie N și, în consecință, va emite
autofactura la data de 15 februarie, aplicând cota de TVA de 19%.

Rezolvare

AIC de bunuri se declară în decontul de TVA și în declarația

recapitulativă aferente lunii februarie N.
Exemplu

Stat membru Romania

Livrare intracomunitară scutita de Achizitie intracomunitară supusa
TVA TVA si taxabila
Data livrarii: 29/06/2019 Data achizitiei IC: 29/06/2019
Data facturii: 20/07/2019
Fapt generator: 29/06/2019 Fapt generator: 29/06/2019
Data exigibilității: 15/07/2019 Data exigibilității AIC:15/07/2019
Livrarea este inclusa in declaratia Achizitia este inclusa in declaratia
recapitulativa a trimestrului III al recapitulativă al trimestrului III al
anului 2019. (sau luna iulie) anului 2019. (sau luna iulie)
 Sistemul TVA la încasare

• Sistem opțional

• Plafon CA maxim 4.500.000 lei in anul precedent

• Inscriere mențiune in facturi

• Registrul TVA la incasare

 Sistemul TVA la încasare

• Nu se aplică pentru următoarele operațiuni:

ꭗ livrările de bunuri / prestările de servicii pentru care beneficiarul este persoana

obligată la plata TVA;

ꭗ livrările pentru care sunt aplicabile măsurile de simplificare;

ꭗ livrările de bunuri / prestările de servicii scutite de TVA;

ꭗ operațiunile supuse regimurilor speciale pentru agențiile de turism, pentru bunurile

second-hand, operele de artă, obiectele de colecție și antichități și pentru aurul de
investiții;

ꭗ livrările de bunuri / prestările de servicii pentru care beneficiarul este o persoană

afiliată furnizorului/prestatorului.
Sistemul TVA la încasare

Persoanele care aplică sistemul TVA la încasare:

☟ colectează TVA la încasarea facturilor;

☟ nu deduc TVA pentru toate achizițiile efectuate decât atunci când

își vor plăti furnizorii (indiferent dacă furnizorii sunt sau nu în
sistemul TVA la încasare).
Sistemul TVA la încasare

Situații Reguli
Persoana impozabilă nu a aplicat Aplică acest sistem începând cu
sistemul TVA la încasare în anul prima zi a celei de-a 2-a perioade
precedent. fiscale din anul următor celui în care
nu a depășit plafonul, cu condiția ca
Persoana impozabilă optează pentru la data exercitării opțiunii să nu fi
aplicarea sistemului TVA la încasare. depășit plafonul pentru anul în curs.

Este obligată să aplice sistemul cel

puțin până la finele anului.
Exemplu

O PI nu a aplicat sistemul TVA la încasare în anul tocmai încheiat N. Ca

urmare a faptului că CA realizată este sub plafonul de 4.500.000 lei,
hotărăște să opteze pentru aplicarea sistemului TVA la încasare în anul N+1,
exprimându-și opțiunea prin depunerea la organele fiscale competente a
notificării 097 până la data de 25.01.N+1.

Care este data de la care societatea va aplica sistemul TVA la încasare?

Tratament

Persoana impozabilă va aplica sistemul TVA la încasare începând cu prima

zi a celei de-a doua perioade fiscale din anul următor celui în care nu a
depășit plafonul, respectiv:

• 01.02.N+1 (pentru perioada fiscala luna);

• 01.04.N+1. (pentru perioada fiscala trimestru).

Sistemul TVA la încasare

Situații Reguli
 PI a aplicat sistemul TVA la  Poate continua aplicarea sistemului TVA la
încasare în anul încasare, fără depunerea vreunei notificări,
precedent. dacă este eligibilă - se consideră că a optat
pentru continuarea aplicării sistemului.
 CA pentru anul precedent sau
este inferioară plafonului  Poate solicita oricând în cursul anului să fie
de 4.500.000 lei. radiată din Registru prin depunerea unei
notificări, chiar dacă este eligibilă.
 PI optează pentru iesirea
din sistemului TVA la  Iese din sistem începând cu data de 1 a
încasare. perioadei fiscale următoare celei în care a fost
depusă notificarea.
Sistemul TVA la încasare

Situații Reguli
PI a aplicat sistemul TVA la încasare Are obligația să depună până la
în anul precedent. data de 25.01.N o notificare daca a
depășit plafonul de 4.500.000 lei,
CA pentru anul anterior este în ultima perioadă fiscală a anului
superioară plafonului de 4.500.000 N-1, în vederea radierii din
lei. Registrul persoanelor care aplică
sistemul TVA la încasare.
 Exemplu

• O persoană impozabilă stabilită în România care aplică sistemul TVA la

încasare prestează servicii si emite o factură.

A. Factura emisa în data de 25.05.N si achitată în data de 25.06.N -

Exigibilitatea taxei intervine la data încasării contravalorii serviciilor
prestate, respectiv la data de 25.06.N;

B. Factura este emisă în data de 01.05.N și achitată în data de 01.07.N -

Exigibilitatea taxei intervine la data încasării contravalorii serviciilor
prestate, respectiv la data de 01.07.N;

C. Factura este emisă în data de 01.06.N contravaloarea serviciilor este

încasată integral în data de 25.05.N - Exigibilitatea taxei intervine la data
încasării contravalorii serviciilor prestate, respectiv la data de 25.05.N.
Baza de impozitare

☟ constituită din tot ceea ce constituie contrapartida obținută sau

care urmează a fi obținută de furnizor ori prestator din partea
cumpărătorului, beneficiarului sau a unui terț, inclusiv
subvențiile direct legate de prețul acestor operațiuni.
Baza de impozitare

Nu se cuprind în baza de impozitare (art. 286, alin 4):

• rabaturile, remizele, risturnele, sconturile și alte reduceri de preț,

acordate de furnizori direct clienților la data exigibilității taxei;
• sumele reprezentând daune-interese, stabilite prin hotărâre
judecătorească definitivă/definitivă și irevocabilă, penalizările și orice
alte sume solicitate pentru neîndeplinirea totală sau parțială a
obligațiilor contractuale, dacă sunt percepute peste prețurile și/sau
tarifele negociate;
• dobânzile, percepute după data livrării sau prestării, pentru plăți cu
întârziere;
• valoarea ambalajelor care circulă între furnizorii de marfă și clienți, prin
schimb, fără facturare.
Baza de impozitare
Baza de impozitare se reduce în situații precum:

• desființarea totală/ parțială a contractului pentru livrarea de bunuri/

prestarea de servicii, înainte de efectuarea acestora, dar pentru care au
fost emise facturi în avans;

• refuzurile totale sau parțiale privind cantitatea, calitatea ori prețurile

bunurilor livrate sau ale serviciilor prestate;

• rabaturile, remizele, risturnele și celelalte reduceri de preț sunt acordate

după livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor;

• returul ambalajelor în care s-a expediat marfa care circulă prin facturare
etc.
Exemplu
O societate înregistrată în scopuri de TVA îi acordă clientului său în momentul facturării
reduceri comerciale (rabat 15% și remiză 10%) pentru bunurile livrate (în valoare de 5000
lei).

Tratament

Valoare brută 5.000 lei

– Rabat 15% = 5.000 lei x 15% = 750 lei
– Remiză 10% = (5.000 lei – 750 lei) x 10% = 425 lei
= Baza de impozitare a TVA = 3.825 lei

TVA = 3.825 lei x 19% = 727 lei.

Exemplu:

O societate plătitoare de TVA a achiziționat materii prime de 500.000

lei.
Ambalajele în care au fost livrate materiile prime sunt în valoare de
20.000 lei, luate la schimb.
Întreprinderea a livrat marfă de 900.000 lei și a prestat servicii în
valoare de 100.000 lei.
Operațiunile nu includ TVA.

Tratament?
Tratament

TVA colectată (livrări de bunuri și prestări de servicii de către societate) = Baza

de impozitare x Cota de TVA = (900.000 lei + 100.000 lei) x 19% = 190.000 lei

TVA deductibilă (achiziții de bunuri și prestări de servicii de către societate) =

Baza de impozitare x Cota de TVA = 500.000 lei x 19% = 95.000 lei

Notă: Contravaloarea ambalajelor nu intră în baza impozabilă, acestea fiind

luate la schimb.

TVA colectată > TVA deductibilă

TVA de plată = TVA colectată – TVA deductibilă = 190.000 lei – 95.000 lei =
95.000 lei.
Cotele de TVA

• Cota standard de TVA 19%

• Cota redusă 9%:

 livrarea de proteze și accesorii ale acestora,

 livrarea de produse ortopedice;
 livrarea de medicamente de uz uman și veterinar;
 livrarea următoarelor bunuri: alimente, inclusiv băuturi, cu excepția
băuturilor alcoolice, destinate consumului uman și animal,
 livrarea de îngrășăminte și de pesticide utilizate în agricultură,
semințe și alte produse agricole destinate însămânțării sau
plantării, precum și prestările de servicii de tipul celor specifice
utilizate în sectorul agricol etc.
Cotele de TVA
• Cota redusă 5%:

 cazarea în cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcție

similară
 serviciile de restaurant și de catering,
 dreptul de utilizare a facilităților sportive
 Serviciile constând în permiterea accesului la bâlciuri, parcuri de
distracții și parcuri recreative
 manuale școlare, cărți, ziare și reviste, cu excepția celor destinate
exclusiv sau în principal publicității;
 serviciile constând în permiterea accesului la castele, muzee,
case memoriale
 livrarea locuințelor ca parte a politicii sociale*, etc.
Cotele de TVA
• Cota redusă 5%:
• livrarea de lemn de foc
• livrarea de energie termică în sezonul rece către populație, spitale
publice și private, ONG, unități de cult, etc.
Exemplu (1)
O pizzerie pune la dispoziția clienților mese cu scaune în spațiul
deținut în folosință, precum și servicii de debarasare și curățare a
meselor. O parte din produse se consumă la fața locului și o parte
este livrată la destinația indicată de client.

 Pizza este consumată de client în locația pizzeriei => se

consideră că are loc o prestare de servicii de restaurant (cota
5%).

 Clientul își exprimă opțiunea de a lua pizza la pachet => se

consideră că are loc o livrare de bunuri (cota 9%).
Exemplu (2)
O societate furnizează servicii de mese festive și oferă mese gata
pentru consum la o anumită oră și la cererea specială a clientului
pentru o sărbătoare a acestuia.
Societatea pune la dispoziția clientului veselă și tacâmuri.
Personalul societatii aranjează bufetul introducând alimentele în
dispozitivele de încălzire, aranjează mesele clientului, debarasează și
curăță mesele la finalul evenimentului.

Societatea realizeaza servicii de catering => cota TVA aplicabilă 5%

Exemplu (3)
O societate furnizează servicii de catering și oferă mese gata pentru
consum la o anumită oră. Societatea doar livreaza alimentele in cutii,
fără să mai realizeze alte servicii conexe.

 Societatea realizeaza livrări de bunuri alimentare, cota TVA

aplicabilă 9%.
Cotele de TVA

• Cota aplicabilă este cea în vigoare la data la care intervine faptul generator.

• Este aplicată cota în vigoare la data exigibilității taxei în situațiile de mai jos:

 la data emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine faptul generator;

 la data la care se încasează avansul, pentru plățile în avans efectuate înainte

de data la care intervine faptul generator.

 În cazul schimbării cotei se va proceda la regularizare pentru a se

aplica cota în vigoare la data livrării de bunuri sau prestării de servicii
• Exemplu: O persoana fizica achita un avans de 10.000 lei in data de
23.06.2010 pentru achizitia unui autoturism care va fi livrat in luna
octombrie 2010. Pretul total este de 90.000 lei. Toate preturile sunt
exprimate fara TVA.
• 23.06.2010 cota de TVA era 19%
Factura de avans va fi 10.000 lei + 1.900 lei TVA
• Octombrie 2010 – cota TVA 24%
Factura finala va fi
- 10.000 – 1.900 TVA
90.000 + 21.600 TVA
TVA
Locul livrarii bunurilor, locul
prestarii serviciilor

1
• Livrari de bunuri
– Livrarea cu transport
– Livrarea fara transport
• Achiziția intracomunitară de bunuri
• Operațiuni triunghiulare

• Prestarea de servicii

2
LIVRAREA BUNURILOR CU TRANSPORT
(art. 275, alin. (1), lit. (a))

3
Regula generală
 Se consideră a fi locul livrării de bunuri locul unde se găsesc bunurile în
momentul când începe expedierea sau transportul, în cazul bunurilor care
sunt expediate sau transportate de furnizor, de cumpărător sau de un terţ.

 Conform regulii generale livrările de bunuri pentru care transportul începe din
România pot fi clasificate în:
• Livrări locale
• Exporturi
• Livrări intracomunitare de bunuri

 Consecinţe aplicării regulii generale referitoare la livrare cu transport:

• Sunt impozabile în România numai livrările de bunuri pentru care
transportul începe din România. Acestea pot fi livrări locale, sau livrări
intracomunitare ori exporturi.

• Dacă transportul bunurilor începe din alt stat membru sau alt stat terţ, livrările
de bunuri sunt neimpozabile în România, de regulă se evidenţiază la rd. 3 din
decontul tva.

4
Livrări locale
 Livrari de bunuri in interiorul tarii: locul livrării este în România dacă transportul
începe şi se termină în interiorul ţării
 Livrarea poate fi: taxabilă sau scutita
 Se stabileşte momentul exigibilităţii TVA, cursul aplicabil dacă este cazul, faptul
generator de taxă, cota de TVA aplicabilă, dacă există scutiri acestea se justifică

 Dacă este o livrare taxabilă persoana obligată la plata taxei se stabileşte în funcţie de
locul unde este stabilit/înregistrat furnizorul, astfel:
a) Conform art 307(1) persoana obligată la plata TVA este furnizorul, indiferent
cine este cumparatorul, cu excepţia prevăzută la alin.(6) (nu se vor aplica scutiri
de TVA pentru livrări facturate către un operator IC sau către o companie din
afara UE, dacă bunurile nu părăsesc România) –regula se aplică de orice persoană
impozabilă stabilită în România (inclusiv nerezidenţi cu sediu fix) şi de orice
persoană nestabilită care este înregistrată în RO cf. art 316.
b) Prin excepţie, dacă bunurile/serviciile sunt cele menţionate la art. 331 din CF şi
sunt livrate unui alt plătitor de TVA, persoana care care este obligată la plata TVA
este beneficiarul prin taxare inversă

c) Conform art. 307(6) beneficiarul este persoana obligată la plata TVA

dacă furnizorul nu este stabilit şi nu este înregistrat în scopuri de TVA în
RO. Beneficiarul, persoană impozabilă sau persoană juridică neimpozabilă,
înregistrat conform art 316 va aplica taxare inversă, beneficiarul care nu este
înregistrat conform art 316 va face plata efectivă (v. art. 326 alin.(1) şi (2))
5
Exemplu livrări locale
 Compania A, stabilită în Ungaria, cumpără şi livrează bunuri pe teritoriul
României astfel:
• Bunuri transportate de la Bucureşti la Baia-Mare, livrate către o societate din
România plătitoare de TVA

• Bunuri transportate de la Bucureşti la Braşov, în beneficiul unei mici întreprinderi din

RO ( neplătitor de TVA)

• În ambele situaţii locul livrării bunurilor este în România, fiind livrări locale

• Furnizorul din Ungaria, va primi facturi cu TVA pentru bunurile cumparate din
România şi poate solicita rambursarea TVA conform prevederilor art. 302 din CF, fără
să fie obligat să se înregistreze în scopuri de TVA în RO. Va emite facturi fără TVA
către beneficiarii săi din RO, deoarece acestia sunt persoanele obligate la plata TVA.

• În baza art 307 alin.(6) şi 326 alin.(2), cumpărătorul din RO înregistrat în scopuri de
TVA va aplica taxare inversă (rd. 7/20 din decontul de TVA)

• În baza art. 307 alin.(6) şi 326 alin. (1), cumpărătorul din RO neînregistrat în scopuri
de TVA va face plata efectivă la organele fiscale a TVA pe baza decontului special de
TVA (TVA se calculează de către cumpărător)

6
 Exporturi
 Exportul de bunuri din RO: transportul incepe din RO si se termina in afara UE,
indiferent cine este cumparatorul
 Locul livrării unui export este RO dacă transportul bunurilor începe din România
 Daca o firma din RO efectueaza un export de pe teritoriul altui SM nu are obligatia sa
justifice in RO scutirea pentru export, operatiunea este neimpozabila in RO.
 Exportul este scutit de TVA conform art. 294 (1) (a) sau (b), dacă este justificat cu
documentele necesare (factura, certificarea încheierii operaţiunii de export de către biroul
vamal de export sau, după caz, notificarea de export certificată de biroul vamal de
export, în cazul declaraţiei vamale de export pe cale electronică; sau exemplarul 3 al
documentului administrativ unic, folosit ca declaraţie de export pe suport hârtie, certificat
pe verso de biroul vamal de ieşire.) DEE ( Document Electronic de Export - declaraţia
vamală de export sub formă electronică, întocmită în aplicaţia ECS-RO, care poate conţine
elementele de securitate şi siguranţă prevăzute de anexa nr. 9, apendicele A la
Regulamentul delegat (UE) 2016/341; DEE si notificarea de export sunt prevăzute în
Ordinul 1194/2016).
 Scutirea se aplică numai de persoana care declară bunurile în vamă fiind înscris în calitate de
exportator în DVE.
 întrucât exportatorul vamal nu coincide întotdeauna cu exportatorul din punct de vedere al
TVA, este necesar să fie prezentat un DVE în care furnizorul este înscris ori la rubrica 2
( dacă are şi calitatea de exportator din punct de vedere vamal), sau la rubrica 44 ( când
nu are şi calitatea de exportator din punct de vedere vamal)

7
Livrari intracomunitare (LIC)
 Livrarea intracomunitară de bunuri: este livrarea de bunuri care sunt
transportate dintr-un SM în alt SM. În lipsa transportului nu există LIC.

 Locul livrării unei livrări intracomunitare de bunuri este RO dacă transportul bunurilor
începe din România.

 LIC este scutita de TVA conform art. 294 (2), daca este justificata cu documentele
prevăzute in OMFP 103/2016 – modificat de Ordinul 2148/2020. Obligatii:
• factura, cod TVA, dovada transportului in Comunitate si declaraţia recapitulativă

 Orice persoana nestabilită în România care intentionează să realizeze o livrare

intracomunitara care are loc in România, trebuie să se înregistreze în România conform
art. 316 alin(5)

 Livrarea intracomunitara al carei transport incepe din alt SM (dar nu este o operatiune
triunghiulara) nu este o operatiune care are locul in RO

8
Exemple operaţiuni IC
Societatea A din RO transportă bunuri pentru prelucrare în Ungaria. O parte din
produsele finite obținute se întorc în RO, o altă parte sunt vândute în Ungaria și în alte
state membre. Obligațiile companiei din RO:

• A trebuie să declare în Registrul nontransferurilor materiile prime transportate din

RO în HU

• trebuie să se înregistreze în scopuri de TVA în HU deoarece va realiza LIC de pe

teritoriul acestei țări

• la data la care o parte din bunuri nu se mai întorc în RO va trebui să întocmească

autofactura de transfer (pct. 92(6) norme) în care va menționa codul de TVA din HU,
pentru a beneficia de scutire pentru transfer. Acest transfer se declară pe rd. 1 din
decont și în 390 (numai partea care nu se întoarce în RO)

• livrările locale din HU și LIC efectuate de pe teritoriul HU se înregistrează la rd. 3 din

decontul de TVA în RO.

9
Exemple operaţiuni IC
- În cazul unui neplătitor de TVA, deci o societate care aplică regimul pentru mici
întreprinderi de la art. 310 din Codul fiscal dacă livrează bunuri în UE către un neplătitor
sau plătitor de TVA, nu datorează TVA în RO, regimul este același, deoarece aplică
scutirea specială de la art. 310 , pe factura trebuie sa mentioneze că aplică regimul de
mică întreprindere

- A se analiza în oglindă art. 268 alin. (3) pct. a) care prevede că nu are loc o achiziție IC
de bunuri în statul în care se termină transportul dacă livrarea a fost realizată de o mică
întreprindere, deci practic nu este considerată o livrarea IC

- Chiar dacă i se furnizează cod de TVA el nu aplică scutirea de la art.294 alin. (2) pentru
LIC, fiindcă este mică întreprindere.

- Formularul 301 este un decont special de TVA în care se evidențiază doar taxa de plată
atunci când este datorată de exemplu pentru achiziții IC de bunuri și servicii, dar și
pentru alte achiziții. Niciodată pentru vânzări!

10
 LIVRAREA BUNURILOR CU TRANSPORT DAR
CARE EXCEPTEAZĂ DE LA REGULA GENERALA

11
 LIVRAREA CU INSTALARE- EXCEPȚIE DE LA
REGULA GENERALĂ
 Livrarea de bunuri care necesită instalare sau asamblare - art. 275(1)(b).
Aceste bunuri deşi sunt transportate au o regula speciala de stabilire a locului
livrarii

 Livrarea de bunuri care necesita instalare sau asamblare este locul in care
bunurile sunt instalate/asamblate, daca aceste operatiuni sunt realizate de
furnizor sau alta persoana in contul sau- 275(1)(b)

 Deşi bunurile sunt transportate, in relatia intracomunitara nu are loc o LIC, ci o

livrare locală în statul în care sunt instalate bunurile

12
Exemplu de livrare cu instalare
 Un contract de livrare cu instalare prevede ca furnizorul din alt stat membru va livra
in Romania componentele unui utilaj pe care le va instala la sediul beneficiarului din
Romania
 Instalarea va fi realizata de catre un prestator angajat de furnizor, prestatorul fiind
stabilit in RO
 Contractul prevede ca beneficiarul va receptiona utilajul dupa instalare si dupa
efectuarea unor probe tehnologice
 Faptul generator de taxa pentru livrarea utilajului respectiv este data receptiei de
catre beneficiar, data la care se face transferul dreptului de a dispune de bun ca si un
proprietar
 Componentele transportate de furnizor din alt stat membru reprezinta nontransferuri
(art.270(12)(b) Cod fiscal), prin urmare nu trebuie declarate ca achizitii
intracomunitare de bunuri – dar, daca sunt facturate, reprezinta avansuri pentru
livrarea cu instalare si se aplica taxare inversa (art 307 (6) Cod fiscal) care se inscrie
la rd.7/20 din decontul de TVA
 Orice alte sume facturate inainte de procesul verbal de receptie, reprezinta avansuri
la livrarea cu instalare a caror exigibilitate intervine anticipat FG, si se procedeaza la
aplicarea taxarii inverse de beneficiar
 Prestatorul de servicii din RO va factura fara TVA serviciile catre furnizorul stabilit in
alt SM, conform art 278(2) din Codul fiscal si le va declara pe rd. 3 si 3.1 din decont
si in declaratia 390 ca prestari IC de servicii.
 Furnizorul din alt SM nu are obligatia sa se inregistreze in RO in scopuri de TVA
13
Livrarea de gaze naturale, electricitate,
energie termica (art. 275, alin. (1), lit. (e) si (f))
275(1)(e):
Livrarea de gaze naturale, prin reţeaua de distribuţie, livrarea de electricitate, livrarea de
energie termică sau agent frigorific prin intermediul reţelelor de încălzire ori de răcire, către
un comerciant persoană impozabilă: locul unde este stabilit acest comerciant.
275(1)(f):
Livrarea de gaze naturale, prin reteaua de distributie, livrarea de electricitate, livrarea de
energie termică sau agent frigorific prin intermediul reţelelor de încălzire ori de răcire catre
alte persoane decât un comerciant persoană impozabilă : locul utilizarii si
consumului efectiv.
Livrarea de gaze naturale, livrarea de electricitate, livrarea de energie termică
sau agent frigorific prin intermediul reţelelor de încălzire ori de răcire , care sunt
transportate dintr-un SM – nu constituie LIC= non transfer
 Furnizorii din RO care fac livrări către comercianţi persoane impozabile nestabilite în România,
realizează o livrare neimpozabilă în RO pe care o declara la rd.3 din decontul de TVA, indiferent daca
produsele respective sunt sau nu transportate in afara RO
 Beneficiarii din RO care primesc facturi pentru acest tip de produse de la furnizori nestabiliti in RO,
indiferent daca bunurile au fost transportate din alt stat membru in RO sau au fost transportate doar pe
teritoriul RO, nu reprezinta AIC de bunuri, nu se declara in 390, beneficiarul este cel care plateste tva
conf. Art 307(3) CF, dar aplica taxare inversa ( nu art 331 ci 326 (2).
 Nu exista obligatii declarative specifice livrarilor/achizitiilor intracomunitare de bunuri

14
LIVRAREA BUNURILOR CARE NU
SUNT TRANSPORTATE
(art. 275, alin. (1), lit. (c))

15
 Livrare de bunuri care nu sunt transportate
 Art. 275(1)(c): locul livrării de bunuri care nu sunt transportate este locul unde
bunurile se află atunci cand sunt puse la dispozitia cumparatorului

• specifică bunurilor imobile, a caror livrare este locul unde sunt puse la
dispozitia clientului, dar
• şi pentru bunurile mobile corporale care nu sunt transportate (ex. vânzarea de
benzină la pompă,în magazine de vânzare cu amănuntul, contracte de vânzare
cumpărare în care nu se stabileşte obligaţia de a transporta bunurile în sarcina
nici uneia din părţile contractante)

 Operaţiunile pot fi taxabile sau scutite de TVA, daca au locul in RO

 Ex.: Livrarea unui imobil situat pe teritoriul Ungariei sau al Turciei, efectuata de o
persoana impozabila romana, nu este impozabila in RO (rd. 3 decont tva)

16
Circulaţia bunurilor pe teritoriul UE

 - Livrări intracomunitare
- Achiziții intracomunitare
- Nontransferuri cu tranzactie
- Nontransferuri fără tranzacție

17
 ACHIZIȚIA INTRACOMUNITARĂ DE BUNURI

268(3)(a) - Ca regulă generală este impozabilă în RO achiziția IC de bunuri care

urmează unei livrări intracomunitare efectuate din alt stat membru efectuată de o
persoană impozabilă.
AIC sunt neimpozabile în RO dacă:
• livrarea din alt SM a fost realizata de o mică intreprindere,
• a fost o livrare cu instalare,
• o vanzare la distanță,
• a fost realizata de o persoana neimpozabila
• 268(4)- AIC neimpozabile efectuate de persoane neinregistrate in scopuri de TVA si
care sunt neimpozabile pana la plafonul de 10.000 EURO;
• 268(8) bunurile au fost supuse regimului second hand in alt SM, bunurile sunt livrate
în timp ce se află in regimuri vamale suspensive, operațiuni triunghiulare

277 – locul AIC regula generala locul unde se incheie transportul, exceptie: operatiuni
triunghiulare
284-exigibilitate: data facturii, dar nu mai târziu de a 15-a zi a lunii urmatoare
faptului generator;

18
ACHIZIȚIA INTRACOMUNITARĂ DE BUNURI

290- cursul aplicabil- de la data exigibilitatii taxei;

Baza impozabila a AIC include transportul daca acesta este in sarcina furnizorului
325 –declaratia recapitulativa numai pentru AIC taxabile
Inregistrarea speciala in scopuri de TVA pentru achizitii IC a persoanelor
neinregistrate in scopuri de TVA art. 317 – decontul special de TVA art. 324;
Plata TVA- art 326 (1) pentru neplatitori de TVA ( plata efectivă și decont 301) si
art 326 (2) pentru platitori de TVA(taxare inversă în decontul 300 rd. 5/18).

19
 Operațiuni triunghiulare

• Premizele aplicarii: 3 operatori din 3 SM diferite

2 tranzactii
1 transport efectiv
• Masurile de simplificare in cazul aplicarii
operatiunilor triunghiulare - numai cand
transportul este alocat primei tranzactii ;

20
 Operaţiuni triunghiulare - premizele aplicării

SM 2
B

SM 1 Transport direct din SM1 in SM3 SM 3

A C

3 persoane impozabile in trei SM diferite:A- furnizor, B- cumparator

revanzator, C- beneficiar final
2 vanzari: A – B si B – C
1 transport efectiv direct din SM1 in SM3
Dar relaţia contractuală de transport poate fi ori in relaţia A-B ori in relaţia B-
C
Operaţiuni triunghiulare – Relaţia contractuală de
transport între A şi B – Simplificare (RO SM1)
SM 2
B

ROMÂNIA Transport efectiv din SM 3

A SM1 in SM3 C

Livrarea IC efectuata de A in Romania este scutita de TVA daca se indeplinesc conditiile:

- Bunurile sunt transportate din Romania in alt SM (SM3) de catre A sau B
- B comunica lui A un cod valid de TVA din celalalt SM (SM 2)
 Operaţiuni triunghiulare – Relaţia contractuală de transport
între A şi B – Simplificare (RO SM2)

ROMÂNIA
B

SM 1 Transport efectiv din SM 3

A SM1 in SM3 C

-B(cumparatorul-revanzator) comunică furnizorului A codul de TVA din România

-Prin aplicarea măsurilor de simplificare AIC nu este impozabilă în România (art.268(8)(b),
fiind impozabilă în SM 3 unde se încheie transportul și este declarată de C.
-Cumpărătorul revânzător din RO declară pe rd. 1 din decontul de TVA o LIC scutită de
TVA, iar în declarația recapitulativă va insera litera T
 Operaţiuni triunghiulare –Relaţia contractuală de transport
între A şi B – Simplificare (RO SM3)

Vânzarea 1 SM 2
B
Vânzarea 2
SM 1
A Transport intre A - B ROMÂNIA
C

C declară în RO o achiziție IC de bunuri, chiar dacă operațiunea este din punct de vedere
teoretic o livrare în țară și aplică taxare inversă
-se declară în declaraţia recapitulativă şi pe rd. 5 şi 18 din decontul de TVA
 Nontransferuri fără tranzacţie

• Specific bunurilor care circula in spatiul comunitar, fara a fi

tranzactionate ( prin vanzare cumparare):
– Bunuri transportate in alt stat membru pentru prelucrari, reparatii, expertize asupra
bunurilor mobile corporale;
– Operatiuni de leasing in relatia cu SM atunci cand bunurile sunt transportate in alt SM pentru
a fi utilizate, inchirieri de bunuri in alt stat membru;
– Targuri, expozitii;
– Bunuri transportate in alt SM pentru a presta servicii de catre persoana impozabila careia
apartin bunurile;
IMPORTANT: bunurile trebuie sa se intoarca in SM din care provin, in caz contrar
NONTRANSFERUL devine TRANSFER- art. 270(12) si 268 (13)

– Nontransferurile cu tranzacție au fost tratate anterior la locul livrării

25
Agenda
• Baza legala

• Livrari de bunuri
– Livrarea cu transport
– Livrarea fara transport
• Achiziția intracomunitară de bunuri
• Operațiuni triunghiulare
• Prestarea de servicii

• Intrebari si raspunsuri

26
Locul prestarii serviciilor
 Regula de bază aplicabilă între două persoane impozabile (art. 278 alin.(2)), prescurtata
“regula B2B”: locul prestării este locul unde este stabilit beneficiarul fără să aibă relevanţă
locul unde serviciile sunt efectiv prestate, cu excepţia situaţiei în care este aplicabilă oricare
din prevederile de la art 278(4) –(7)

 În funcţie de locul unde sunt stabilite părţile contractante, aceste operaţiuni pot fi
intracomunitare sau nu. Indiferent de natura lor, regulile de stabilire a locului prestării şi
obligaţiile de plată sunt aceleaşi, diferă doar obligaţiile declarative.
 Prestator UE/Beneficiar UE – prestare/ achiziţie IC de servicii se declara in declaratia
recapitulativa daca nu sunt scutite 

 Prestator UE/Beneficiar non UE sau Prestator nonUE/Beneficiar UE – prestări sau

achiziţii de servicii care nu sunt intracomunitare ( indiferent dacă sunt prestate pe
teritoriul UE) -nu se declară în declaraţia recapitulativă

 Prestările de servicii facturate de prestatori persoane impozabile din RO către beneficiari

persoane impozabile din UE sunt prestări intracomunitare de servicii, impozabile în RO,
neimpozabile în RO ( impozabile la beneficiar).-rd. 3 decont TVA şi 3.1

 Prestările de servicii facturate de prestatori persoane impozabile din UE către beneficiari

persoane impozabile din RO sunt achiziţii IC servicii, impozabile în RO, şi după caz
taxabile sau scutite –rd. 7/7.1 şi 20/20.1
27
Achiziția intracomunitară de servicii care se
incadreaza la art 278 (2)
 Plata TVA:
 persoana impozabilă înregistrată conform art 316 aplică taxare inversă
pentru achiziția IC de servicii taxabilă în RO conform art 307 (2) și art 326
alin.(2)

 persoana neinregistrata trebuie sa se inregistreze conform art. 317

înainte de a efectua achiziția IC de servicii si plătește efectiv taxa pe baza
decontului special de TVA -301 ( se declara si in 390)

 dacă achiziția IC de servicii este taxabilă în RO, nu are relevanță dacă

prestatorul din alt SM și-a îndeplinit sau nu obligația de a se înregistra în
scopuri de TVA în statul său membru

28
Achiziția de servicii care se incadreaza la art 278 (2)
dar nu este IC
 Plata TVA:
 persoana impozabilă înregistrată conform art 316 aplică taxare inversă
pentru achiziția de servicii taxabilă în RO ( art 307(2) și 326(2) CF),

 persoana neinregistrata sau înregistrată conform art 317 plătește

efectiv taxa pe baza decontului special de TVA- 301.

 Orice persoană impozabilă stabilită în RO care nu este

înregistrată în scopuri de TVA NU trebuie să solicite
înregistrarea conform art 317, înainte de a efectua achiziții de
servicii care nu sunt IC.

29
Exemple de servicii care se încadreaza la art 278
alin.(2)
• Toate serviciile de transport de bunuri
• Serviciile accesorii transportului de bunuri
• Serviciile intangibile
• Serviciile de intermediere
• Lucrarile asupra bunurilor mobile corporale
• Serviciile culturale, artistice, sportive, ştiinţifice, educaţionale, de
divertisment sau alte evenimente similare, cum ar fi târgurile şi
expoziţiile
• Inchirierea pe termen lung a mijloacelor de transport ( leasing)
• Inchirierea de alte bunuri mobile corporale
• Orice alte servicii care nu sunt prevazute in mod expres la art 278(4)-
(8)

30
Regula generala pentru serviciile prestate catre
persoane neimpozabile
• Art. 278 alin.(3) din Codul fiscal stabileste ca regula generala
ca locul prestarii serviciilor catre o persoana neimpozabila
este locul unde este stabilit prestatorul.

• In cazul in care serviciul se incadreaza la una din exceptiile

prevazute la art. 278 (4)-(7), nu se aplica regula generala ci
exceptia.

31
Servicii prestate catre persoane impozabile care
excepteaza de la regula generala prevăzută la art. 278 (2)

Art. 278 alin.(6)

 Locul în care evenimentele se desfăşoară efectiv, pentru serviciile legate
de acordarea accesului la evenimente culturale, artistice, sportive,
ştiinţifice, educaţionale, de divertisment sau alte evenimente similare,
cum ar fi târgurile şi expoziţiile, precum şi pentru serviciile auxiliare
legate de acordarea acestui acces, prestate unei persoane impozabile.
 Locul prestării se consideră a fi în România dacă utilizarea și exploatarea
efectivă a serviciilor au loc în România când aceste servicii sunt prestate
către o persoană impozabilă nestabilită pe teritoriul Comunităţii:
 activități accesorii transportului, precum încărcarea, descărcarea, manipularea
și servicii similare acestora
 serviciile constând în lucrări asupra bunurilor mobile corporale și evaluări ale
bunurilor mobile corporale
 serviciile de transport de bunuri efectuate în România

33
Servicii prestate catre persoane neimpozabile care
excepteaza de la regula generala prevăzută la art. 278
(3)
1- Art. 278 (5)
Exceptează de la regula stabilită la art. 278 alin.(3) B2C
 Serviciile de intermediere- locul în care este efectuată operațiunea
principală
 Transportul de bunuri - locul unde are loc transportul, proporțional cu
distanțele parcurse
 Serviciile de transport intracomunitar - locul de plecare a transportului
 Locul în care se prestează efectiv serviciile pentru :
 serviciile accesorii transportului

 lucrarile si evaluarile bunurilor mobile corporale

 serviciile principale şi auxiliare legate de activităţi culturale, artistice, sportive,

ştiinţifice, educaţionale, de divertisment sau de activităţi similare, cum ar fi
târgurile şi expoziţiile, inclusiv în cazul serviciilor prestate de organizatorii
acestor activităţi
34
2- Art. 278(5)- Servicii PRESTATE CĂTRE PERSOANE
NEIMPOZABILE pentru care nu se aplică regulile
generale prevăzute la art 278 (3)

 Locul unde este stabilit beneficiarul pentru servicii intangibile, în

beneficiul persoanelor neimpozabile stabilite în afara UE (închirierea
bunurilor mobile corporale, operaţiunile de leasing, transferul şi/sau
cesiunea drepturilor de autor, brevetelor, licenţelor, mărcilor
comerciale şi a altor drepturi similare, serviciile de publicitate,
serviciile consultanţilor, inginerilor, juriştilor şi avocaţilor, contabililor şi
experţilor contabili, ale birourilor de studii şi alte servicii similare,
precum şi prelucrarea de date şi furnizarea de informaţii, operaţiunile
de natură financiar-bancară şi de asigurări, inclusiv reasigurări,
punerea la dispoziţie de personal, serviciile de telecomunicaţii,
serviciile furnizate pe cale electronică, s.a).

35
3- Art. 278 (5)- Servicii PRESTATE CĂTRE
PERSOANE NEIMPOZABILE pentru care nu se
aplică regulile generale prevăzute la art 278 (3) -3
 locul de închiriere, cu excepția închirierii pe termen scurt a unui mijloc de transport unei
persoane neimpozabile, este locul în care clientul este stabilit, își are domiciliul stabil
sau reședința obișnuită. Prin închiriere se înțeleg inclusiv serviciile de leasing de mijloace de
transport. Prin excepție, locul de închiriere a unei ambarcațiuni de agrement unei persoane
neimpozabile, cu excepția închirierii pe termen scurt, este locul unde ambarcațiunea de
agrement este pusă efectiv la dispoziția clientului, în cazul în care serviciul respectiv este
prestat efectiv de către prestator din locul în care este situat sediul activității sale
economice sau sediul său fix. Prin termen scurt se înțelege deținerea sau utilizarea
continuă a mijlocului de transport pe o perioadă de maximum 30 de zile și, în cazul
ambarcațiunilor maritime, pe o perioadă de maximum 90 de zile;

 locul unde beneficiarul este stabilit, își are domiciliul stabil sau reședința obișnuită, în cazul
următoarelor servicii prestate către o persoană neimpozabilă ( atenție la regulile de
simplificare prevăzute la art. 315:
• 1. serviciile de telecomunicații;
• 2. serviciile de radiodifuziune și televiziune;
• 3. serviciile furnizate pe cale electronică.

36
Servicii care excepteaza de la regula generală prevăzută la art. 278(2)

 Art 278 (7)- excepție pentru servicii prestate către persoane

impozabile

 Prin excepție de la regula B2B art. 278 alin.(2) , pentru pentru

serviciile de transport de bunuri efectuate în afara Comunităţii,
când aceste servicii sunt prestate către o persoană impozabilă
stabilită în România, locul prestării se consideră a fi în afara
Comunităţi, dacă utilizarea şi exploatarea efectivă a serviciilor
au loc în afara Comunităţii.

 Serviciile de transport de bunuri efectuate în afara Comunităţii

sunt serviciile al căror punct de plecare şi punct de sosire se
află în afara Comunităţii, acestea fiind considerate efectiv
utilizate şi exploatate în afara Comunităţii

37
STUDII DE CAZ PRESTĂRI DE SERVICII

38
Exemplul 1

• A, societate înregistrată în scopuri de TVA în RO încheie un contract de

servicii de consultanță cu o firmă din Belgia.

• Costul serviciilor este prevăzut în contract la suma de 300.000 euro.

Adițional beneficiarul este de acord să plătescă prestatorului cheltuielile de
deplasare și cazare ale consultanților români în Belgia. Cheltuielile astfel
facturate de firma din Belgia sunt în sumă de 20.000 euro.

• Atât costul serviciilor de consultanță cât și cheltuielile aferente, reprezintă

un serviciu unic, cheltuielile fiind accesorii serviciului de consultanță si
același regim fiscal .

• Conf. art 278 alin.(2) este o prestare IC de servicii, care nu este impozabilă
în RO dacă beneficiarul are un cod valabil de TVA în VIES, fiind facturată fără
TVA și declarată la rd. 3 și 3.1 din decontul de TVA.

39
 Exemplul 2
• Compania de transport A din Romania, inregistrata in scopuri de TVA
efectueaza transport catre o persoana impozabila stabilita in Germania,
inregistrata in scopuri de TVA. Transportul se poate efectua astfel:
a) din Romania si se termina in Germania,
b) din Romania si se termina in Romania
c) din alt stat membru in Romania,
d) din Romania intr-un stat care nu este membru UE
f)din alt stat membru intr-un stat care nu este membru UE
• In toate situatiile de la a) la f), prestatorul din RO aplica art .278 (2), respectiv
sunt prestari intracomunitare neimpozabile in RO, fiind impozabile în SM în
care este stabilit beneficiarul.
• In cazul celor de la d) si f), daca sunt aferente unui export, fiind scutite, nu se
declara si pe rd. 3.1. din decontul 300, ci doar pe rd. 3
• Serviciile de la pct. a – c, nefiind scutite, se trec si pe rd.3 si pe rd. 3.1 din
decont si se preiau in 390.
• {In ipoteza in care in cazul a) compania din DE nu ar avea cod valabil de TVA,
s-ar aplica prevederile art 278 (5), transportul IC ar avea locul in RO, locul
unde incepe transportu IC si s-ar factura cu TVA din RO.}
40
 Exemplul 3
• Compania de transport A din Franta, inregistrata in scopuri de TVA, efectueaza
transport catre o persoana impozabila stabilita in Romania, inregistrata conform
art. 316. Transportul se poate efectua astfel:
a) din Romania si se termina in Germania,
b) din Romania si se termina in Romania
c) din alt stat membru in Romania,
d) din Romania intr-un stat care nu este membru UE
f) din alt stat membru intr-un stat care nu este membru UE

• In toate situatiile de la a) la f), beneficiarul din RO aplica art 278(2), respectiv sunt
achizitii IC de servicii, care au locul in RO la locul unde este stabilit beneficiarul .

• In cazul celor de la d) si f), dacă sunt aferente unui export, fiind scutite, nu se
declară in 390

• Serviciile de la pct. a – c, se trec pe rd. 7/20 și pe rd. 7.1/20.1 din decont si se

preiau in 390.

41
 Exemplul 4
• Compania A stabilita si inregistrata in scopuri de TVA in RO presteaza servicii de
consultanta, avocatura si diverse studii de piata catre:
a) o companie stabilita in SUA
b) o companie stabilita in Italia, inregistrata in scopuri de TVA
c) o persoana fizica din Ungaria
d) o persoana fizica din Elvetia

• In cazul a), se aplica art. 278 alin.(2), este o prestare de servicii neimpozabila in
RO, se declara in decont doar la rd. 3 si nu se declara in 390

• In cazul b), se aplica art. 278 alin.(2), neimpozabila in RO , este o prestare IC de

servicii, se declara in decont la rd. 3 , si 3.1, si in 390

• In cazul c), se aplica art 278(3), serviciul se impoziteaza cu TVA din RO (locul
unde este stabilit prestatorul)

• In cazul d), se aplica art 278(5), nu se impoziteaza in RO, se impoziteaza in statul

in care este stabilit beneficiarul din afara UE, se declara pe rd. 3 din decont
42
 Exemplul 5
• Compania A din RO, inregistrata in scopuri de TVA trimite materie prima spre
prelucrare:
a) in Italia:
1. produsele prelucrate se intorc in RO
2. produsele prelucrate nu se intorc in RO
b) In Moldova, in regim de perfectionare pasiva* și va primi o factură de prelucrare de la o
persoană impozabilă din Moldova
• In cazul a), indiferent dacă produsele prelucrate se întorc sau nu în România,
compania A din RO aplica art 278 (2), va inregistra o achizitie IC de servicii pe baza
facturii emise de prestatorul de servicii din Italia, care se declara pe rd. 7/7.1 si
20/20.1 din decontul de TVA si in 390. Pentru fluxul materiei prime, initial are loc un
nontransfer, bunurile se inscriu in Registrul nontransferurilor.

• In situatia a.1. se va opera in Registrul nontransferurilor data la care se intorc

bunurile compensatoare.

• In situatia a.2. , nontransferul devine transfer, se emite o autofactura, se inscrie la rd.

1 din decontul de TVA, dar atentie este necesar ca Compania A sa aiba cod de TVA
din Italia.

• In cazul b), compania A din RO aplica art 278 (2), va inregistra o achizitie de servicii
care se declara pe rd. 7 si 20 din decontul de TVA , nu se declara si in 390. Pen4t3ru
fluxul materiei prime se aplica regulile vamale
 Exemplul 6
• Compania A din RO, inregistrata in scopuri de TVA primeste spre prelucrare materie prima :
a) din Italia
1. produsele prelucrate ramân in RO
2. produsele prelucrate se intorc in Italia
b) din Moldova, in regim de perfectionare activa*

• In cazul a), compania A din RO aplica art 278 (2), va inregistra o prestare IC de servicii care se declara pe rd. 3
si 3.1 din decontul de TVA si in 390, indiferent dacă produsele prelucrate rămân sau nu în RO.

• Pentru fluxul materiei prime, initial are loc un nontransfer, bunurile se inscriu in Registrul bunurilor primite de
prestatorul din RO.

• In situatia a.1. , nontransferul devine transfer, compania din Italia trebuie sa se inregistreze in scopuri de TVA
in RO pentru a declara achizitia IC asimilata de bunuri.

• In situatia a.2. se va opera in Registrul bunurilor primite data la care se intorc bunurile.

• In cazul b), compania A din RO aplica art 278 (7), respectiv sunt lucrari asupra bunurilor mobile corporale
prestate catre o persoana impozabila nestabilita in UE, care are locul in RO. Dar, potrivit art 295, serviciile
efectuate asupra bunurilor plasate in regimuri vamale suspensive sunt scutite de TVA (OMFP 4147/2015)

• *regimul permite folosirea pe teritoriul vamal al Uniunii, pentru a le supune uneia sau mai multor operaţiuni de prelucrare,
a mărfurilor neunionale, fără ca aceste mărfuri să fie supuse taxelor vamale
44
Servicii inchiriere panouri publicitare
 O societate din Romania a încheiat un contract de publicitate cu o
persoană impozabilă cu sediul in Austria, publicitatea fiind realizată cu un
panou publicitar. Panoul publicitar a fost închiriat de către primărie către
societatea din România.

 Serviciul de inchiriere a unui panou publicitar este un serviciu legat de

bunul imobil, dar serviciul de publicitate prin intermediului acestui panou
nu este un serviciu legatde bunul imobil.

 Sunt aplicabile prevederile art .278(2) din Codul fiscal, respectiv este
considerat un serviciu de publicitate, neimpozabil în RO, care se
impoziteaza la locul beneficiarului (Austria)

 In decontul de TVA se declara pe rd. 3 si 3.1, operatiunea nefiind

neimpozabila in Romania, dar cu drept de deducere

 Este o prestare intracomunitara de servicii care se declara si in declaratia

390

45
Scutiri de TVA

1
Scutiri de TVA

 Scutiri fără drept de deducere - art. 292 Cf

 Scutiri pentru importuri şi AIC - art. 293 Cf
 Scutiri cu drept de deducere - art. 294, 295 şi 296 Cf
 Cazuri relevante ale CJUE
 Exemple, studii de caz

2
 Scutiri de TVA fără drept de deducere

3
Scutiri de TVA fără drept de deducere
Operaţiuni de interes general
- spitalizarea, îngrijirile medicale
- prestările de servicii efectuate în cadrul profesiunii lor de către
stomatologi şi tehnicieni dentari, precum şi livrarea de proteze
dentare efectuată de stomatologi şi de tehnicieni dentari;
- prestările de îngrijire şi supraveghere efectuate de personal
medical şi paramedical, conform prevederilor legale aplicabile
în materie;

4
Scutiri de TVA – JURISPRUDENTA
CJUE

 Potrivit unei jurisprudențe constante a CJUE, scutirile de TVA

sunt de strictă interpretare, dat fiind că aceste scutiri constituie
derogări de la principiul general potrivit căruia TVA‑ul este
perceput pentru fiecare livrare de bunuri și prestare de servicii
efectuată cu titlu oneros de o persoană impozabilă.

 A se vedea Hotărârea Staatssecretaris van Financiën/Velker

International Oil Company (C‑185/89, EU:C:1990:262, punctul
19) și Hotărârea Granton Advertising (C‑461/12,
EU:C:2014:1745, punctul 25).
5
Scutiri de TVA – JURISPRUDENTA
CJUE
 C – 91/2012 PFC Clinic AB - operaţii estetice

 operațiile de chirurgie estetică și tratamentele estetice, intră în

domeniul de aplicare al noțiunilor „îngrijire medicală” sau
„prestarea de îngrijiri medicale” în cazul în care prestațiile
respective au ca scop diagnosticarea, îngrijirea sau vindecarea
bolilor ori a anomaliilor de sănătate sau protejarea, menținerea sau
restabilirea sănătății persoanelor;
 simpla concepție subiectivă a persoanei care se supune unei
intervenții estetice cu privire la aceasta din urmă nu este decisivă,
în sine, pentru aprecierea aspectului dacă intervenția respectivă are
un scop terapeutic;
 Scutrea nu se aplică pentru serviciile care au ca unic scop doar
întinerirea sau înfrumuseţarea
6
Scutiri de TVA – JURISPRUDENTA
CJUE

 Hotărârea CJUE în Cauza C-122/87 CE împotriva

Republicii Italia

 Scutirea de TVA nu se aplică pentru serviciile

medicale veterinare

7
Scutiri de TVA fără drept de deducere
 Cazuri relevante ale CJUE
 Decizia nr. 240/2005 Eurodental Sarl
 Livrarea transfrontalieră a unor bunuri (proteze dentare), care
este scutită atunci când se realizează în țară, nu conferă dreptul
de deducere.
 Prevalează scutirea fără drept de deducere
 Scutirile pentru operaţiunile de interes public au caracter specific
 Scutirile pentru operatiuni intracomunitare au caracter general,
fiindcă se referă într-o manieră globală la operaţiunile economice
dintre SM
 ! Regulile speciale au întâietate faţă de regulile generale

8
Scutiri de TVA fără drept de deducere
- Operaţiuni de interes general

 activitatea de învăţământ prevăzută în Legea învăţământului nr.

1/2011

 formarea profesională a adulţilor –autorizare conform

Ordonanţei Guvernului nr. 129/2000

 prestările de servicii şi livrările de bunuri strâns legate de aceste

activităţi, efectuate de instituţiile publice sau de alte entităţi
autorizate
9
Scutiri de TVA fără drept de deducere
- Operaţiuni de interes general
 prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri strâns legate de asistenţa
şi/sau protecţia socială, efectuate de instituţiile publice sau de alte entităţi
recunoscute ca având caracter social, inclusiv cele livrate de căminele de
bătrâni;
- HG nr. 1/2016 - entităţile recunoscute ca având caracter social
- furnizorii de servicii sociale prevăzuţi de Legea asistenței sociale nr.292/2011, cu
modificările ulterioare, acreditaţi în condiţiile legii, pentru activitatea acestora de
prestare a serviciilor sociale așa cum sunt acestea clasificate în Nomenclatorul
serviciilor sociale aprobat prin Hotărârea Guvernului nr.867/2015
- S-au inclus creșele înființate în baza Legii nr. 263/2007 în cadrul exemplelor de entităţi recunoscute
ca având caracter social, care pot aplica scutirea de TVA pentru serviciile strâns legate de asistenţa sau
protecţia socială

 prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri strâns legate de protecţia

copiilor şi a tinerilor, efectuate de instituţiile publice sau de alte entităţi
recunoscute ca având caracter social;
10
Scutiri de TVA fără drept de deducere
- Operaţiuni de interes general
 prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri furnizate membrilor
în interesul lor colectiv, în schimbul unei cotizaţii fixate conform
statutului, de organizaţii fără scop patrimonial care au obiective de
natură politică, sindicală, religioasă, patriotică, filozofică,
filantropică, patronală, profesională sau civică, precum şi obiective
de reprezentare a intereselor membrilor lor, în condiţiile în care
această scutire nu provoacă distorsiuni de concurenţă;
 prestările de servicii culturale şi/sau livrările de bunuri strâns legate
de acestea, efectuate de instituţiile publice sau de alte organisme
culturale fără scop patrimonial, recunoscute ca atare de către
Ministerul Culturii şi Cultelor;

11
 Scutiri de TVA fără drept de deducere
 prestările de servicii strâns legate de practicarea sportului sau a educaţiei fizice,
efectuate de organizaţii fără scop patrimonial pentru persoanele care practică
sportul sau educaţia fizică;

12
Scutiri de TVA fără drept de deducere
- Operaţiuni de interes general

 activităţile specifice posturilor publice de radio şi televiziune,

altele decât activităţile de natură comercială;

 serviciile publice poştale, precum şi livrarea de bunuri aferentă

acestora;

13
 Scutiri de TVA fără drept de deducere

 Scutirea de TVA pentru prestările efectuate de grupuri

independente de persoane ale căror operaţiuni sunt scutite sau
nu intră în sfera de aplicare a taxei

14
 Scutiri de TVA fără drept de deducere
- servicii de natură financiar-bancară
 acordarea şi negocierea de credite, precum şi administrarea creditelor de către
persoana care le acordă;
 negocierea garanţiilor de credit ori a altor garanţii sau orice operaţiuni cu astfel
de garanţii, precum şi administrarea garanţiilor de credit de către persoana care
acordă creditul;
 tranzacţii, inclusiv negocierea, privind conturile de depozit sau conturile curente,
plăţi, viramente, creanţe, cecuri şi alte instrumente negociabile, exceptând
recuperarea creanţelor;
 tranzacţii, inclusiv negocierea, privind valuta, bancnotele şi monedele utilizate ca
mijloc legal de plată, cu excepţia obiectelor de colecţie, şi anume monede de aur,
argint sau din alt metal ori bancnote care nu sunt utilizate în mod normal ca mijloc
legal de plată sau monede de interes numismatic;
 tranzacţii, inclusiv negocierea, dar exceptând administrarea sau păstrarea în
siguranţă, cu acţiuni, părţi sociale în societăţi comerciale sau asociaţii, obligaţiuni
garantate şi alte instrumente financiare, cu excepţia documentelor care stabilesc
drepturi asupra bunurilor;
 administrarea de fonduri speciale de investiţii; 15
Scutiri de TVA fără drept de deducere

Scutiri pentru operaţiuni financiar-bancare – HG 1/2016

 În înţelesul art. 292 alin. (2) lit. a) pct. 1 CF, un furnizor de

bunuri/servicii care își autorizează clientul să amâne plata
preţului după data livrării sau prestării, în schimbul plăţii
unei dobânzi, efectuează o acordare de credit scutită
 Dacă un furnizor de bunuri/servicii acordă clientului său o
amânare a plăţii preţului, în schimbul plăţii unei dobânzi, doar
până la momentul livrării/ prestării, acea dobândă nu
reprezintă plată pentru acordarea creditului, ci este o parte din
contrapartida obţinută pentru furnizarea bunurilor/serviciilor

Decizia CJUE în cauza C-281/91- Muys' en De Winter's

Bouw 16
Scutiri de TVA pentru operaţiuni
financiare – Jurisprudenta CJUE
 Pentru a se califica drept operaţiuni scutite de taxă, serviciile
externalizate trebuie să fie servicii distincte care să
îndeplinească caracteristicile specifice şi esenţiale ale
serviciului principal scutit de taxă.
 Scutirile se aplică numai în funcţie de natura serviciilor, şi nu
de statutul persoanei care le prestează sau căreia îi sunt prestate.
În acest sens au fost date şi deciziile Curţii Europene de Justiţie:
C-2/95 SDC; C-235/00 CSC; C-169/04 Abbey National.
 Serviciile externalizate aferente operaţiunilor financiare,
precum serviciile de marketing, cercetare, serviciile juridice,
serviciile de contabilitate şi/sau de audit, nu se cuprind în sfera
operaţiunilor scutite de taxă.

17
Scutiri de TVA pentru operaţiuni
financiare – Jurisprudenta CJUE
 Este considerată negociere în operaţiuni financiar-bancare
asigurarea tuturor demersurilor necesare pentru ca cele două
părţi direct implicate, respectiv clientul şi prestatorul de servicii
financiar-bancare, să intre în relaţie contractuală. Simpla
culegere, prelucrare a datelor şi furnizare a rezultatelor nu
reprezintă negociere în operaţiuni financiar-bancare, aşa cum
rezultă şi din decizia CJUE în Cazul C-235/00 CSC.

18
Scutiri de TVA fără drept de deducere
 operaţiunile de asigurare şi/sau de reasigurare, precum şi
prestările de servicii în legătură cu operaţiunile de asigurare
şi/sau de reasigurare efectuate de persoanele impozabile care
intermediază astfel de operaţiuni
 În sfera operaţiunilor scutite nu se cuprind operaţiuni precum serviciile de
marketing şi serviciile administrative, cum ar fi acceptarea cererilor de asigurare,
gestionarea modificării contractelor şi a primelor de asigurare, încheierea,
administrarea şi rezilierea poliţelor, organizarea şi managementul sistemului
informatic, furnizarea de informaţii şi întocmirea rapoartelor pentru părţile
asigurate, furnizate de alte persoane impozabile către persoanele impozabile care
realizează operaţiunile scutite de taxă.
 În acest sens a fost pronunţată hotărârea CJUE în cazul C-472/03 Arthur
Andersen.
19
Scutiri de TVA fără drept de deducere

 O caracteristică esenţială a unui serviciu de asigurare o reprezintă

existenţa unei relaţii contractuale între prestator şi beneficiarul
serviciilor. Scutirea de taxă pentru serviciile de asigurare şi/sau de
reasigurare se aplică de către societatea care suportă riscul şi care
încheie contractul cu clienţii, inclusiv în cazul externalizării
tranzacţiilor în domeniul asigurărilor/reasigurărilor. În acest sens a
fost pronunţată hotărârea CJUE în cazul C-240/99 Skandia.

 Nu sunt scutite de taxă serviciile de evaluare a riscurilor şi/sau a

daunelor, furnizate de alte persoane impozabile către persoanele
impozabile care realizează operaţiunile scutite de taxă. În acest sens
a fost pronunţată hotărârea CJUE în cazul C-8/01
Taksatorringen. 20
Scutiri de TVA fără drept de deducere

 pariuri, loterii şi alte forme de jocuri de noroc efectuate de

persoanele autorizate, conform legii, să desfăşoare astfel de
activităţi;
 livrarea la valoarea nominală de timbre poştale utilizabile pentru
serviciile poştale, de timbre fiscale şi alte timbre similare;
 livrările de bunuri care au fost afectate unei activităţi scutite, dacă
taxa aferentă bunurilor respective nu a fost dedusă, precum şi
livrările de bunuri a căror achiziţie a făcut obiectul excluderii
dreptului de deducere conform art. 297 alin. (7) lit. b) sau al limitării
totale a dreptului de deducere conform art. 298 CF.
21
Scutiri de TVA fără drept de deducere
-Scutirea pentru livrarea de construcţii/părţi de construcţii şi a terenurilor pe care
sunt construite, precum şi a oricăror altor terenuri. Prin excepţie, scutirea nu
se aplică pentru livrarea de construcţii noi, de părţi de construcţii noi sau de
terenuri construibile.
!! Opţiune pentru taxare

! Atunci când construcţia şi terenul pe care este edificată formează un singur corp
funciar, identificat printr-un singur număr cadastral:
 terenul pe care s-a edificat construcţia urmează regimul construcţiei, dacă
valoarea acestuia este mai mică decât valoarea construcţiei aşa cum rezultă din
raportul de expertiză;
 construcţia va urma regimul terenului pe care este edificată, dacă valoarea
acesteia este mai mică decât valoarea terenului aşa cum rezultă din raportul de
expertiză;
 dacă terenul şi construcţia au valori egale, aşa cum rezultă din raportul de
expertiză, regimul corpului funciar va fi stabilit în funcţie de bunul imobil cu
suprafaţa cea mai mare. Se va avea în vedere suprafaţa construită desfăşurată
a construcţiei. 22
 Scutiri fără drept de deducere
Scutirea de TVA pentru livrarea unui teren pe care se află o construcţie
veche, nu se va aplica în situaţia în care construcţia este în curs de
demolare, dacă demolarea a început înainte de livrare şi a fost asumată
de vânzător.

Asemenea operaţiuni de livrare şi de demolare formează o operaţiune

unică în ceea ce priveşte TVA, având în ansamblu ca obiect livrarea
unui teren, iar nu livrarea construcţiei existente şi a terenului pe care se
află aceasta, indiferent de stadiul lucrărilor de demolare a construcţiei
în momentul livrării efective a terenului.

În acest sens a fost pronunţată hotărârea Curţii Europene de Justiţie în

cazul C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV.
23
Scutiri fără drept de deducere
 Scutirea pentru arendarea, concesionarea, închirierea şi
leasingul de bunuri imobile, acordarea unor drepturi reale
asupra unui bun imobil, precum dreptul de uzufruct şi
superficia, cu plată, pe o anumită perioadă.
!!Opţiune pentru taxare
 Fac excepţie următoarele operaţiuni:
- operaţiunile de cazare care sunt efectuate în cadrul sectorului
hotelier sau al sectoarelor cu funcţie similară, inclusiv
închirierea terenurilor amenajate pentru camping;
- închirierea de spaţii sau locaţii pentru parcarea autovehiculelor;
- închirierea utilajelor şi a maşinilor fixate definitiv în bunuri
imobile;
24
- închirierea seifurilor.
Scutiri de TVA
 Scutiri pentru importuri de bunuri şi pentru
achiziţii intracomunitare

 Exemple:

 importul şi achiziţia intracomunitară de bunuri a

căror livrare în România este în orice situaţie scutită de
taxă în interiorul ţării;
 achiziţia intracomunitară de bunuri al căror import în
România este în orice situaţie scutit de taxă;
25
Scutiri pentru importuri şi pentru AIC

- importul de efecte casnice, mobilier si alte bunuri personale,

conform unor directive speciale transpuse in legislatia
nationala;

- reimportul de bunuri în România, efectuat de persoana care a

exportat bunurile în afara Comunităţii, dacă bunurile se află în
aceeaşi stare în care se aflau la momentul exportului şi dacă
importul respectiv beneficiază de scutire de taxe vamale;

26
Scutiri cu drept de deducere
Clarificări – HG nr. 1/2016

 Scutirile cu drept de deducere sunt aplicate în măsura în care

persoanele impozabile pot justifica scutirea cu documentele
corespunzătoare

 Aplicarea regimului de taxare pentru operaţiuni scutite cu

drept de deducere de către persoanele impozabile nu implică
anularea dreptului de deducere la beneficiarii operaţiunilor

27
Scutiri de TVA pentru LIC
- LIC efectuate catre o persoana care comunica un cod valabil
de inregistrare in scopuri de TVA atribuit de autoritatile
fiscale din alt SM, cu exceptia:
- livrarilor efectuate de o intreprindere mica, acestea fiind
scutite fara drept de deducere conf. art. 310 CF
(exceptie mijloace de transport noi)
- livrarilor supuse regimului special al marjei profitului
(carora li s-a aplicat un regim special de TVA)

- LIC de mijloace de transport noi catre orice persoana

care nu comunica un numar valabil de TVA din alt SM

28
Scutiri de TVA pentru LIC
- LIC de bunuri accizabile catre o persoana impozabila sau
catre o persoana juridica neimpozabila, care nu comunica un
cod valabil de TVA din alt SM, cu exceptia:
• livrarilor de bunuri accizabile efectuate de o intreprindere
mica ( scutite conf. art. 310 CF).
• livrarilor de bunuri accizabile supuse regimului special al
marjei profitului

- LIC prevazute la art. 270(10) CF- transferurile de bunuri

29
 Scutiri de TVA pentru LIC
 Justificarea scutirii pentru LIC (până în 2020)
 Art. 10 (1) din Instructiunile aprobate prin OMFP 103/2016
 factura în care trebuie să fie menţionat codul de înregistrare în scopuri
de TVA atribuit cumpărătorului în alt stat membru;
 documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România
în alt stat membru; și, după caz,
 orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de
vânzare/cumpărare, documentele de asigurare.

Art. 10 (6) din Instructiunile aprobate prin OMFP 103/2016

Prin documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru se înţelege
documentul care atestă în mod neechivoc transportul bunurilor din România în alt stat membru de
către furnizor, de către beneficiar sau de către o persoană care acţionează în numele unuia dintre
aceștia, în funcţie de tipul transportului, cum ar fi, fără a se limita la acestea: documentele de
transport, în cazul în care există un contract de transport între părţi
sau alte documente care atestă transportul bunurilor, în cazul în care nu există un contract
de transport între părţi, cum ar fi situaţia în care furnizorul sau beneficiarul asigură
transportul bunurilor cu mijloace proprii de transport.
,
30
Scutiri de TVA pentru LIC

 Începând din 01.01.2020 - se justifica

efectuarea transportului cu setul de
documente reglementat la art. 45 a din
Regulamentul 1912/2018

31
LIC scutite de TVA – Obligaţii legale
 Inscrierea operatiunii in facturi/ sau autofacturi in cazul transferului

 In factura se inscrie codul de inregistrare in scopuri de TVA al beneficiarului

din alt SM/ sau codul aceleiasi persoane impozabile din celalat SM in cazul
transferului, cu exceptia cazurilor speciale pentru mijloace de transport noi si
produse accizabile

 Inscrierea operatiunii in rubrica de LIC scutite din decontul de TVA

 Inscrierea LIC scutite de TVA in declaratia recapitulativa ce se va depune până

la data de 25 inclusiv a lunii următoare fiecărei luni calendaristice in care au
loc livrari IC ( inclusiv transferuri)

 Persoanele impozabile nestabilite care realizează în Ro LIC scutite de TVA au

obligaţia înregistrării în RO
32
Scutiri de TVA pentru LIC
 Cazuri ale CJUE

 Cauza C-273/11, Mecsek-Gabona - refuzul

dreptului furnizorului de a beneficia de scutirea
unei LIC, daca se dovedeste, in lumina unor
elemente obiective, ca acesta nu și‑a indeplinit
obligaţiile care ii reveneau in materie de proba sau
ca știa ori ar fi trebuit sa știe ca operaţiunea pe
care a efectuat‑o facea parte dintr‑o frauda comisa
de persoana care a achiziţionat bunurile și ca nu a
luat toate masurile rezonabile care ii stateau in
putere pentru a evita propria participare la aceasta
frauda
33
Scutiri de TVA pentru LIC
 Cazuri ale CJUE

 Cauza C-409/04, Teleos - în circumstanţe

precum cele din cauza C-409/04, Curtea a stabilit
ca scutirea de TVA pentru o LIC nu devine
aplicabila decat atunci cand dreptul de a dispune
de bun ca un proprietar a fost transmis persoanei
care il achizitioneaza si cand furnizorul dovedeste
ca acest bun a fost expediat sau transportat in alt
stat membru si ca, in urma acestei expeditii sau a
acestui transport, bunul a parasit in mod fizic
teritoriul statului membru de livrare
34
Scutiri de TVA pentru exportul de bunuri
 Sunt scutite de TVA, în conformitate cu prevederile art. 294 alin. (1) lit. a) CF, livrările
de bunuri expediate sau transportate în afara UE de furnizor sau de altă persoană în
contul său.
 Prin persoană care expediază sau transportă bunuri în afara Uniunii Europene în contul furnizorului
se înţelege orice persoană care face transportul. Potrivit prevederilor contractuale dintre furnizor
și cumpărător, furnizorul poate face transportul bunurilor în afara Uniunii Europene cu mijloace
proprii sau poate apela la o altă persoană pentru efectuarea transportului, cum ar fi, de exemplu, un
transportator sau o casă de expediţii.
 Scutirea de taxă prevăzută la art. 294 alin. (1) lit. a) CF se justifică de către exportator
cu următoarele documente:
 a) factura, care trebuie să conţină informaţiile prevăzute la art. 319 alin. (20) din Codul fiscal,
sau, dacă transportul bunurilor nu presupune o tranzacţie, documentele solicitate de autoritatea
vamală pentru întocmirea declaraţiei vamale de export;
 b) unul dintre următoarele documente:
 1. certificarea încheierii operaţiunii de export de către biroul vamal de export sau, după caz,
notificarea de export certificată de biroul vamal de export, în cazul declaraţiei vamale de export
pe cale electronică; sau
 2. exemplarul 3 al documentului administrativ unic, folosit ca declaraţie de export pe suport hârtie,
certificat pe verso de biroul vamal de ieșire.

35
Scutiri de TVA pentru exportul de bunuri
 (1) Potrivit prevederilor art. 294 alin. (1) lit. b) CF sunt scutite de TVA livrările de bunuri
expediate sau transportate în afara Uniunii Europene de către cumpărătorul care nu este
stabilit în România sau de altă persoană în contul său. Astfel de livrări au loc în cadrul
unor contracte prin care persoana obligată să transporte bunurile în afara Uniunii Europene
este cumpărătorul nestabilit în România sau altă persoană în contul său.
 (2) Scutirea de taxă pe valoarea adăugată prevăzută la art. 294 alin. (1) lit. b) CF se
justifică de furnizorul care realizează livrarea cu documentele prevăzute la art. 2 alin. (2) din
Instrucţiunile aprobate prin OMFP 103/2016.
 Exemplu: Societatea A, stabilită și înregistrată în scopuri de TVA în România, livrează
piese de schimb către societatea B, stabilită și înregistrată în scopuri de TVA în Spania.
Societatea B nu este stabilită în România. Condiţia de livrare a bunurilor este ex-works,
transportul bunurilor fiind în sarcina societăţii B, care transportă piesele de schimb din
România în Canada, bunurile fiind ulterior livrate de către societatea B către societatea C
stabilită în Canada. Formalităţile vamale de export sunt realizate în România, declaraţia
vamală de export fiind întocmită pe numele societăţii B din Spania, care este menţionată
ca și expeditor/exportator în cadrul declaraţiei vamale. Întrucât exportul bunurilor în Canada
este realizat de societatea B din Spania, aceasta justifică scutirea de TVA cu documentele
prevăzute la alin. (2). Societatea B din Spania are obligaţia înregistrării în scopuri de TVA în
România conform art. 316 alin. (4) din Codul fiscal. Livrarea efectuată de societatea A
către societatea B este o livrare locală, taxabilă în România conform regulilor generale. 

36
 TVA

Exercitarea dreptului de deducere

1
Deducerea TVA
 Condiţii de fond şi formă

 Documente pe baza cărora se poate deduce TVA (facturi, facturi

de corecție emise după inspecția fiscală, autofacturi, documente
de import, bonuri fiscale cu valori de până la 100 euro – codul de
TVA al beneficiarului înscris cu ajutorul casei de marcat)

 Excluderi de la dreptul de deducere (ex: băuturi alcoolice şi

produse din tutun)

 Limitări speciale ale dreptului de deducere (50%)

 Deducerea TVA pentru persoana impozabilă cu regim mixt

2
Deducerea TVA
- Pentru deducerea TVA trebuie îndeplinite o serie de condiţii
de fond şi formă

- Pentru a determina dacă se poate deduce TVA trebuie să se

răspundă la 5 întrebări de bază:
 Se datorează TVA în România pentru operaţiunea
respectivă?
 Cumpărătorul este o persoană impozabilă?
 TVA este deductibilă (conditii de fond)?
 Există vreo limitare sau excludere?
 Sunt îndeplinite condiţiile formale?

3
Deducerea TVA
Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă
achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate realizării de:
 operaţiuni taxabile
 operaţiuni pentru care locul livrării/prestării se consideră ca fiind
în străinătate, dacă taxa ar fi deductibilă, în cazul în care aceste
operaţiuni ar fi fost realizate în România
 operaţiuni scutite de taxă cu drept de deducere (art. 294, 295, 296
CF)
 operaţiuni financiar-bancare şi de asigurare:
 în cazul în care cumpărătorul/clienrul este stabilit în afara Comunităţii sau
 în cazul în care aceste operaţiuni sunt în legătură directă cu bunuri care vor
fi exportate într-un stat din afara Comunităţii (inclusiv intermediari)
 transferul de active (care nu constituie livrare/prestare) dacă taxa
s-ar fi aplicat transferului respectiv

Cazuri ale CEJ: 268/83 - Rompelman, C-37/95 - Ghent-Coal, C-110/94 -Inzo 4

Norme metodologice
Dreptul de deducere

- Referiri la principiile generale pe care se bazează deducerea

TVA care derivă din jurisprudența CJUE
- Potrivit jurisprudenței, organele fiscale sunt în măsură să
refuze acordarea dreptului de deducere dacă se stabilește, în
raport cu elemente obiective, că acest drept este invocat în
mod fraudulos sau abuziv
- de ex. C-285/11 Bonik și C-277/14 PPUH

- Condițiile pentru deducerea TVA de către persoanele care au

intenția, confirmată de dovezi obiective, de a începe în mod
independent o activitate economică , până la începerea
exploatării efective a activității
- Cauza C-110/98 Gabalfrisa
5
Norme metodologice
Dreptul de deducere

- Taxa este deductibilă la beneficiar atunci când

intervine exigibilitatea taxei pentru
livrarea/prestarea realizată de furnizor/prestator

- !Excepții - achizițiile efectuate de/de la

persoanele care aplică sistemul TVA la încasare

6
Deducerea TVA
 Persoanele impozabile pot să-şi exercite dreptul de deducere a
TVA şi pentru achiziţiile efectuate înainte de înregistrarea în
scopuri de TVA
! Factura nu trebuie să conţină menţiunea referitoare la
codul de înregistrare în scopuri de TVA pentru operaţiunile
efectuate înainte de înregistrarea în scopuri de TVA

7
Deducerea TVA
 Hotarâri ale CJUE

 Deducerea pentru achiziţii efectuate înainte de înregistrarea în

scopuri de TVA
 numai în cazul în care se dovedeşte intenţia persoanei la
momentul achiziţiei de a utiliza bunurile/serviciile în folosul
activităţii taxabile ulterioare
 intenţia persoanei trebuie evaluată în baza elementelor
obiective, cum ar fi faptul că aceasta începe să angajeze costuri
şi/sau să facă investiţii pregătitoare necesare iniţierii activităţii
economice
 C-110/94 (Inzo), C-268/83 (Rompelman), 8
Deducerea TVA
 Hotarâri ale CJUE
 Justificarea intenţiei persoanei impozabile de a realiza operaţiuni cu
drept de deducere în cazul livrării de bunuri imobile care nu mai
îndeplinesc condiţiile de a fi considerate noi şi al închirierii de
bunuri imobile, anterior momentului livrării/închirierii acestora, se
realizează prin depunerea notificărilor prevăzute în Anexele 1 si 2
la NM, în vederea exercitării opţiunii de taxare a operaţiunilor

 Organele de inspecţie fiscală vor permite în timpul desfăşurării

controlului depunerea acestor notificări

Hotărârea CJUE în Cauza C-268/83 Rompelman

9
Excluderi de la exercitarea dreptului de
deducere
Nu sunt deductibile:

 taxa aferentă sumelor achitate în numele şi în contul altei

persoane şi care apoi se decontează acesteia, precum şi taxa
aferentă sumelor încasate în numele şi în contul altei persoane,
care nu sunt incluse în baza de impozitare a livrărilor/prestărilor
efectuate

 taxa datorată sau achitată pentru achiziţiile de băuturi alcoolice

şi produse din tutun
 Excepţie - cazurile în care aceste bunuri sunt destinate revânzării sau
pentru a fi utilizate pentru prestări de servicii

10
Limitări speciale ale dreptului de
deducere
 se limitează la 50% dreptul de deducere a
taxei aferente cumpărării, achiziției
intracomunitare, importului, închirierii sau
leasingului de vehicule rutiere motorizate și
a taxei aferente cheltuielilor legate de
vehiculele aflate în proprietatea sau în
folosința persoanei impozabile, în cazul în
care vehiculele nu sunt utilizate exclusiv în
scopul activității economice.

11
Limitări speciale ale dreptului de
deducere
 nu se aplică vehiculelor rutiere motorizate:
 având o masă totală maximă autorizată care depășește 3.500
kg sau mai mult de 9 scaune, inclusiv scaunul șoferului.
 a) vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de urgență,
servicii de pază și protecție și servicii de curierat;
 b) vehiculele utilizate de agenții de vânzări și de achiziții;
 c) vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plată,
inclusiv pentru serviciile de taximetrie;
 d) vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plată,
inclusiv pentru instruire de către școlile de șoferi;
 e) vehiculele utilizate pentru închiriere sau a căror folosință
este transmisă în cadrul unui contract de leasing financiar ori
operațional;
 f) vehiculele utilizate ca mărfuri în scop comercial.
12
 Documente pe baza cărora se poate deduce
TVA

13
Documente pe baza cărora se poate
deduce TVA
 Factura emisă în conformitate cu prevederile art. 319 -
exemplarul original (inclusiv facturi electronice)

 Dovada plăţii în cazul achiziţiilor efectuate:

 de către persoanele impozabile care aplică sistemul TVA la încasare
 de către persoanele impozabile care achiziţionează bunuri/servicii de la
persoane impozabile în perioada în care aplică sistemul TVA la încasare
 Autofactura, dacă beneficiarul este persoana obligată la plata taxei
şi există această obligativitate cf art. 320 CF

14
Documente pe baza cărora se poate
deduce TVA
 Documentul de import (DVI, actul constatator - documentul
pentru regularizarea situaţiei, emis inclusiv ca urmare a unui
control vamal)
 În cazul pierderii, sustragerii sau distrugerii exemplarului original al DVI ori al
documentului pentru regularizarea situaţiei, persoana impozabilă va solicita un
duplicat certificat de organele vamale.
 În cazul utilizării Sistemului român de procesare automată a DVI,
justificarea deducerii taxei se face cu exemplarul pe suport hârtie
al declaraţiei vamale care certifică înscrisurile din documentul
electronic de import/documentul electronic de import cu elemente
de securitate şi siguranţă pentru care s-a acordat liber de vamă,
autentificat prin aplicarea semnăturii şi a ştampilei lucrătorului
vamal
15
Deducerea TVA pentru PI cu regim mixt și
pentru persoana parțial impozabilă
 PI cu regim mixt este persoana impozabilă care realizează
sau urmează să realizeze atât operațiuni care dau drept de
deducere, cât și operațiuni care nu dau drept de deducere în
ceea ce privește TVA

 Persoana parţial impozabilă poate aplica pro rata în

situația în care nu poate ține evidențe separate pentru
activitatea desfășurată în calitate de PI și pentru activitatea
pentru care nu are calitatea de PI.

16
Deducerea TVA pentru PI cu regim mixt și
pentru persoana parțial impozabilă
 Dreptul de deducere pentru achizițiile unei
persoane cu regim mixt se exercită astfel:
 Integral pentru acele achiziții care sunt destinate exclusiv
operațiunilor cu drept de deducere ( taxabile, scutite cu
drept de deducere)
 Nu se deduce TVA pentru achizițiile destinate exclusiv
operațiunilor fără drept de deducere ( scutite fără drept
de deducere, aferente activității desfășurate de instituția
publică în calitate de autoritate publică)
 Se aplică pro rata de deducere pentru achizițiile care vor
fi utilizate atât pentru operațiuni fără drept de deducere
cât și pentru operațiuni cu drept de deducere

17
Deducerea TVA pentru PI cu regim mixt și
pentru persoana parțial impozabilă
 Pro rata se calculează pe baza operațiunilor
realizate de persoana impozabilă (livrări/prestări)
și se aplică asupra achizițiilor
 În cursul anului se aplică pro rata provizorie care
poate fi:
 Pro rata definitivă de la finele anului precedent SAU
 Pro rata estimată de persoana impozabilă pe baza
operațiunilor preconizate a fi efectuate în anul current

Pro rata provizorie se comunică organului fiscal până pe

data de 25 ianuarie.

18
Deducerea TVA pentru PI cu regim mixt și
pentru persoana parțial impozabilă
 La sfârșitul anului se determină pro rata
definitivă ca raport între:
 La numărător valoarea livărilor/prestărilor cu
drept de deducere
 La numitor valoarea tuturor
livrărilor/prestărilor, și cu drept și fără drept de
deducere

 Pe baza pro ratei definitive se regularizează cu

plus sau minus deducerile exercitate în timpul
anului pe baza pro ratei provizorii.
19
Deducerea TVA pentru PI cu regim mixt și
pentru persoana parțial impozabilă

Livrări şi prestări care dau drept la deducere

Pro-rata =
Livrări şi prestări totale

TVA de dedus = TVA deductibilă * Pro-rata

20
Deducerea TVA pentru PI cu regim mixt și
pentru persoana parțial impozabilă
 Se exclud din calculul pro rata:
 Valoarea livrărilor de bunuri de capital utilizate de
persoana impozabilă în activitatea economică, cu
excepția bunurilor imobile care sunt utilizate pentru
operațiuni imobiliare (ex. Livrarea unei clădiri utilizate
drept sediu de firmă nu va fi luată în calulul pro rata),
 Valoarea livrărilor /prestărilor către sine și a transferurilor
de active ( ex. Dacă se colectează TVA pe bază de
autofactură pentru depășirea plafonului de cadouri de
protocol, nu se va lua în calculul pro rata)
 Valoarea operațiunilor financiare și imobilare, dacă sunt
accesorii activității principale

21
 Deducerea TVA pentru PI cu regim mixt și
pentru persoana parțial impozabilă
În cursul anului N au fost realizate următoarele operațiuni:

 achiziții de materii prime de la furnizori interni în valoare de

100.000 lei, TVA 19%;
 Livrări locale de bunuri în valoare de 100.000 lei (operațiune
taxabilă);
 prestări de servicii medicale în valoare de 50.000 lei (operațiune
scutită fără drept de deducere);
 import de mărfuri în valoare de 30.000 euro, taxa vamală 10%,
care au fost vândute ulterior la pretul de 200.000 lei (operațiune
taxabilă).

Cursul de schimb valutar aplicabil importului este de 4,5 lei/euro.

22
Deducerea TVA pentru PI cu regim mixt și
pentru persoana parțial impozabilă
Prorata TVA definitivă se calculează pe baza formulei
menționate anterior: (Livrări/prestări impozabile + livrări
scutite cu drept de deducere) / Total livrări

Livrări/prestări impozabile + livrări scutite cu drept de

deducere = (100.000 + 200.000) = 300.000 lei

Total L+P = 100.000 + 50.000 + 200.000 = 350.000 lei

Prorata TVA = 300.000 / 350.000 = 86%

23
Deducerea TVA pentru PI cu regim mixt și
pentru persoana parțial impozabilă
TVA deductibilă:
TVA aferentă achizițiilor de materii prime + TVA aferentă
achizițiilor din import

TVA aferentă achizițiilor de materii prime = 100.000 x 19% =

19.000 lei
TVA aferentă achizițiilor din import = (30.000 euro + 30.000
euro x 10%) x 4,5 lei/euro x 19% = 148.500 x 19% = 28.250
lei
Total TVA deductibilă = 47.215 lei

24
Deducerea TVA pentru PI cu regim mixt și
pentru persoana parțial impozabilă
TVA colectată
TVA livrări taxabile de produse = 100.000 x 19% = 19.000 lei
TVA prestări de servicii la intern = 0 lei (fiind scutită)
TVA livrări ulterioare importului = 200.000 x 19% = 38.000
lei
Total TVA colectată: 57.000 lei

Prorata TVA = 86%

TVA de dedus = 47.215 x 86% = 40.605 lei
TVA de plată = 57.000 – 40.605 = 16.395 lei

25
Dreptul de deducere - Ajustarea TVA
 Aplicarea pro rata în cazul bunurilor de capital:
 Exemplu: O persoană impozabilă cu regim mixt cumpără un utilaj la data de 1 februarie
2016, în valoare de 200.000 lei, plus 20% TVA, adică 40.000 lei. Pro rata provizorie pentru
anul 2016 este 40%, iar taxa dedusă este de 16.000 lei (40.000 lei x 40%). Pro rata
definitivă calculată la sfârșitul anului 2016 este de 30%.
 La sfârșitul anului 2016 se realizează ajustarea taxei pe baza pro rata definitivă,
respectiv 40.000 lei x 30% = 12.000 lei taxă de dedus, care se compară cu taxa
dedusă pe baza pro rata provizorie (16.000 lei), iar diferența de 4.000 lei se înscrie în
decontul din luna decembrie ca taxă nedeductibilă. Această ajustare a deducerii se referă
la întreaga sumă dedusă inițial provizoriu și prin urmare acoperă și ajustarea aferentă
primei cincimi pentru bunurile de capital.
 Ajustările pentru anii 2017, 2018, 2019 și 2020 se realizează astfel:
 TVA deductibilă se împarte la 5: 40.000 lei : 5 = 8.000 lei.
 TVA efectiv dedusă în baza pro rata definitivă pentru prima perioadă se împarte la
rândul său la 5: 12.000 lei : 5 = 2.400 lei.
 Rezultatul înmulțirii taxei pe valoarea adăugată deductibile de 8.000 lei cu pro rata
definitivă pentru fiecare dintre perioadele următoare se va compara apoi cu 2.400 lei.
 Diferența rezultată va constitui ajustarea deducerii în favoarea fie a statului, fie a
persoanei impozabile.

26
Dreptul de deducere - Ajustarea TVA
Ajustarea pentru anul 2017:
- pro rata definitivă pentru anul 2017 este de 50%;
- deducere autorizată: 8.000 lei x 50% = 4.000 lei;
- deja dedusă: 2.400 lei;
- ajustare pozitivă: 4.000 lei - 2.400 lei = 1.600 lei.
Ajustarea pentru anul 2018:
- pro rata definitivă pentru anul 2018 este de 20%;
- deducere autorizată: 8.000 lei x 20% = 1.600 lei;
- deja dedusă: 2.400 lei;
- ajustare negativă: 2.400 lei - 1.600 lei = 800 lei - nu se efectuează, fiind sub nivelul minim de 1.000 lei
prevăzut la alin. (4).
Ajustarea pentru anul 2019:
- pro rata definitivă pentru anul 2019 este de 25%;
- deducere autorizată: 8.000 lei x 25% = 2.000 lei;
- deja dedusă: 2.400 lei;
- ajustare negativă: 2.400 lei - 2.000 lei = 400 lei - nu se efectuează, fiind sub nivelul minim de 1.000 lei
prevăzut la alin. (4).
Ajustarea pentru anul 2020:
- pro rata definitivă pentru anul 2020 este de 70%;
- deducere autorizată: 8.000 lei x 70% = 5.600 lei;
- deja dedusă: 2.400 lei;
- deducere pozitivă: 5.600 lei - 2.400 lei = 3.200 lei.

27
 TVA
Operațiuni imobiliare
Ajustarea TVA in cazul bunurilor de capital (art.305)
 OPERAȚIUNI IMOBILIARE
Operațiunile imobiliare constă în:
1) Livrarea de costrucții și terenuri, denumite în continuare imobile
2) Închirierea de imobile
3) Leasingul cu bunuri imobile

2
 Operațiuni imobiliare
• 1) Livrarea de bunuri imobile
• Sunt impozabile în România livrările de bunuri imobile care se află pe
teritoriul RO – art.275 alin.(1) lit. c) din Codul fiscal – locul livrării
bunurilor care nu sunt transportate este locul unde se află bunurile la
momentul la care acestea sunt puse la dispoziția clientului.
• Livrările de bunuri imobile pe teritoriul RO pot fi conform art 292(2) lit.
f):
• Taxabile sau
• Scutite
• Atunci când livrarea este taxabilă, indiferent către cine este efectuată
livrarea ( persoană impozabilă, neimpozabilă, stabilită în RO sau în afara
RO) persoana obligată la plata TVA este:
 Operațiuni imobiliare
• Atunci când livrarea este taxabilă, indiferent către cine este efectuează
livrarea ( persoană impozabilă, neimpozabilă, stabilită în RO sau în afara
RO) persoana obligată la plata TVA este:
• Furnizorul, dacă acesta are ori sediul activității economice în RO ori nu este stabilit
în RO dar este înregistrat în RO cf. art. 316 - conform prevederilor generale de la
art 307 (1) din CF
• Când furnizorul este nestabilit și neînregistrat în scopuri de TVA în RO, obligația
de plată revine beneficiarului, care poate fi o persoană impozabilă, o persoană
juridică neimpozabilă ( instituția publică), sau o persoană nestabilită în RO dar
înregistrată în scopuri de TVA în RO:
 Operațiuni imobiliare
• Articolul din CF care reglementează dacă livrarea unui imobil este taxabilă sau scutită este art.
292 (2) lit. f).
• A.) În ce privește livrarea de construcții, art 292 (2) f):
• dă definiția construcției ( orice structură fixată în sau pe pămînt)
• Stabilește că o construcție este nouă de la data primei ocupări până la data de 31 decembrie a anului
următor – perioada în care LIVRAREA ESTE TAXABILĂ
• Este considerată o construcție nouă și construcția veche care a fost transformată/modernizată și costul acestor
lucrări este mai mare de 50% din valoare construcției ulterior transformării –livrarea acesteia fiind de
asemenea TAXABILĂ
• Livrarea unei construcții vechi, respectiv după expirarea datei de 31 decembrie a anului următor primei
ocupări, este SCUTITĂ de TVA fără drept de deducere –consecință: ajustarea de TVA conform art. 305 din Codul
fiscal( dacă s-a dedus TVA, inclusiv în cazul în care s-a apicat taxare inversă la achiziție) și analizarea calculării
prorata. Prin opțiune se poate taxa livrarea unei construcții vechi ( art 292 alin.(3) prin depunerea unei
notificări-anexa 3 din HG nr. 1/2016 Titlul VII)
• La pct. 55 alin.(3) și (4) se prevede că data primei ocupări a unei construcții, inclusiv în cazul celor care au fost
modernizate/transformate și valoarea lucrărilor este mai mare de 50%, este data procesului –verbal de
recepție la terminarea lucrărilor de construcție/transformare, modernizare.
 Operațiuni imobiliare
• B) Livrarea de terenuri, art. 292(2) f)
• În cazul terenurilor se aplică SCUTIREA de TVA pentru livrarea de terenuri
neconstruibile și regimul de TAXARE pentru terenurile construibile
• Aplicarea scutirii are ca efecte ajustarea prevăzută la art 305 ( dacă s-a dedus TVA,
inclusiv în cazul în care s-a apicat taxare inversă la achiziție)
• Pot fi livrate în regim de taxare și terenurile neconstruibile, exercitînd opțiunea
prevăzută la art. 292(3) și depunând notificarea din Anexa 3 la HG 1/2016 Titlul VII.
• Pct. 55 alin.(6) din norme – calificarea unui teren drept teren construibil sau
neconstruibil rezultă din certificatul de urbanism. Livrarea unui teren pe care se află
deja o construcție, ulterior livării construcției, este livrarea de teren construibil
 Operațiuni imobiliare
• Regimul fiscal al corpurilor funciare unice stabilit la 55. (1) din HG 1/2016 -în aplicarea art. 292 alin. (2) lit. f) din Codul
fiscal, atunci când se livrează un corp funciar unic format din construcţia şi terenul pe care aceasta este edificată, identificat
printr-un singur număr cadastral:
• a) terenul pe care s-a edificat construcţia urmează regimul construcţiei, dacă valoarea acestuia este mai mică decât valoarea
construcţiei aşa cum rezultă din raportul de expertiză/evaluare; Dacă de exemplu valoarea unui teren este de
500.000 lei și valoarea construcției este de 3.000.000 lei, întreaga operațiune va avea regimul construcției: taxabil dacă
construcția este nouă, sau scutit dacă construcția este veche și nu se optează pentru taxare.
• b) construcţia va urma regimul terenului pe care este edificată, dacă valoarea acesteia este mai mică decât valoarea terenului
aşa cum rezultă din raportul de expertiză/evaluare; Dacă valoarea unei construcții, indiferent dacă este nouă sau veche este de
40.000 lei, iar terenul pe care este construită are valoare de 130.000 lei. Livrarea va fi taxabilă, deoarece se aplică regimul fiscal
al terenului și acesta este construibil, fiind deja o clădire pe acest teren.
• c) dacă terenul şi construcţia au valori egale, aşa cum rezultă din raportul de expertiză/evaluare, regimul corpului funciar se
stabileşte în funcţie de bunul imobil cu suprafaţa cea mai mare. Se va avea în vedere suprafaţa construită desfăşurată a
construcţiei.
• Prin excepție, nu se aplică aceste prevederi dacă are loc livrarea unui teren și a unei construcții, dacă demolarea construcției
are loc înainte de livrare și este asumată de vînzător, caz în care se consideră că are loc livrarea unui teren ( Cauza C-461/08
Don Bosco)
• Prevederile din norme corespund jurisprudenței CJUE în cauzele C-349/96 Card Protection Plan, C-41/04 Levob, C-276/09
Everything Everywhere, ș.a, respectiv dacă două sau mai multe elemente sau acte furnizate sunt atât de strîns legate între ele,
constituind o operațiune unică, a cărei divizare ar avea un caracter artificial, trebuie analizat dacă există o operațiune principală
și alta/altele accesorii, iar accesoriul va beneficia de același tratament fiscal ca și operațiunea principală.
7
• Aceste principii se regăsesc și în legislația națională la pct. 23 alin.(1) din HG nr. 1/2016
 Operațiuni imobiliare
• Livrarea în regim de taxare a construcțiilor și a terenurilor
• Din prevederile art. 292(2) f) și 292 (3) rezultă că aplicarea regimului de taxare este obligatoriu la construcțiile noi și la
terenurile construibile și se poate aplica opțional pentru construcțiile vechi și terenurile neconstruibile.
• Dacă livrarea se facturează către o persoană care nu este înregistrată în scopuri de TVA ( indiferent cine este
beneficiarul, persoană impozabilă, persoană juridică neimpozabilă, persoană fizică, persoană nestabilită pe teritoriul
RO), furnizorul va emite factura cu TVA ( cota standard, sau , după caz cota redusă de 5% dacă se încadrează în
condițiile menționate la art. 291(3) lit. c) din CF și pct. 38 (3)-(7) din norme.
• Dacă livrarea se facturează de către o persoană înregistrată în scopuri de TVA conform art. 316 către altă persoană
înregistrată în scopuri de TVA, trebuie aplicată obligatoriu taxarea inversă prevăzută de art. 331 din CF, respectiv:
• Furnizorul emite factura fără TVA , înscriind mențiunea ”taxare inversă”
• Beneficiarul va calcula TVA prin aplicarea cotei standard la valoarea bazei impozabile și va înscrie în decontul de TVA ca taxă colectată și ca taxă
deductibilă suma TVA ( contabil 4426=4427)
Livrarea în regim de taxare, inclusiv în cazul în care se aplică taxare inversă nu conduce la ajustări conform art
305, dacă s-a dedus TVA.
Pot fi efectuate ajustări pozitive de TVA conform art 305 dacă nu s-a dedus TVA la achiziție și se aplică regimul de
taxare la livrare.

8
 Operațiuni imobiliare
• Livrarea în regim de scutire a construcțiilor și a terenurilor
• Din prevederile art. 292(2) f) și 292 (3) rezultă că scutirea de TVA se poate aplica la livrarea unui teren neconstruibil
sau a unei construcții care nu mai este nouă
• Persoana care aplică scutirea de TVA trebuie analizeze că operațiunea nu dă drept de deducere și prin urmare
conduce la ajustarea TVA conform art 305.
• Factura se emite fără TVA.
• Particularități livrare imobile persoane fizice

9
 Particularități livrare imobile persoane fizice

• Persoanele fizice nu se consideră că realizează o activitate economică în sfera de aplicare a

taxei atunci când obțin venituri din vânzarea locuințelor proprietate personală sau a altor
bunuri, care au fost folosite de către acestea pentru scopuri personale. În categoria
bunurilor utilizate în scopuri personale se includ construcțiile și, după caz, terenul aferent
acestora, proprietate personală a persoanelor fizice care au fost utilizate în scop de
locuință, inclusiv casele de vacanță, orice alte bunuri utilizate în scop personal de către
persoana fizică, precum și bunurile de orice natură moștenite sau dobândite ca urmare a
măsurilor reparatorii prevăzute de legile privind reconstituirea dreptului de proprietate.
• În cazul construirii de bunuri imobile de către o persoană fizică, în vederea vânzării,
activitatea economică este considerată începută în momentul în care persoana fizică
respectivă intenționează să efectueze o astfel de activitate, iar intenția acesteia trebuie
apreciată în baza elementelor obiective, de exemplu, faptul că aceasta începe să angajeze
costuri și/sau să facă investiții pregătitoare inițierii activității economice. Activitatea
economică este considerată continuă din momentul începerii sale, incluzând și livrarea
bunului sau părților din bunul imobil construit, chiar dacă este un singur bun imobil.
 Particularități livrare imobile persoane fizice

• În cazul achiziției de terenuri şi/sau de construcții de către persoana fizică în scopul vânzării,
livrarea acestor bunuri reprezintă o activitate cu caracter de continuitate dacă persoana fizică
realizează mai mult de o singură tranzacție în cursul unui an calendaristic. Dacă persoana fizică
realizează o singură livrare într-un an aceasta este considerată ocazională și nu este considerată
o livrare impozabilă. Dacă intervine o a doua livrare în cursul aceluiași an, prima livrare nu se
impozitează, dar este luată în considerare la calculul plafonului prevăzut la art. 310 din Codul
fiscal.
• Totuși, dacă persoana fizică derulează deja construcția unui bun imobil în vederea vânzării,
activitatea economică fiind deja considerată începută și continuă, orice alte tranzacții efectuate
ulterior nu mai au caracter ocazional. Livrările de construcții și terenuri, scutite de taxă conform
art. 292 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, sunt avute în vedere atât la stabilirea caracterului de
continuitate al activității economice, cât și la calculul plafonului de scutire prevăzut la art. 310 din
Codul fiscal. În situația în care persoana fizică nu se înregistrează în scopuri de TVA conform art.
316 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, dar începe activitatea economică, se consideră că aplică regimul
special de scutire pentru întreprinderile mici conform art. 310 din Codul fiscal, obligativitatea
înregistrării în scopuri de TVA intervenind la termenul prevăzut la art. 310 din Codul fiscal
 Particularități livrare imobile persoane fizice

Exemple :
O persoană fizică (familie) vinde în luna ianuarie 2016 un teren construibil sau o construcţie nouă în sensul 292 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal. Deşi în
principiu operaţiunea nu ar fi scutită de taxă conform 292 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, indiferent de valoarea livrării, dacă persoana fizică nu
realizează şi alte operaţiuni pentru care ar deveni persoană impozabilă în cursul anului 2016, această operaţiune este considerată ocazională şi persoana
fizică nu datorează TVA pentru respectiva livrare. Dacă în acelaşi an, în luna martie, aceeaşi persoană fizică livrează un teren sau o construcţie , indiferent
dacă aceasta este taxabilă sau scutită conform art. 292 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, respectiva persoană va deveni persoană impozabilă după cea de-
a doua tranzacție. Dacă a doua tranzacție este taxabilă și valoarea cumulată a acesteia cu cea a primei livrări (care nu este scutită, dar este neimpozabilă)
depășește plafonul de scutire prevăzut la art. 310 din Codul fiscal, persoana fizică are obligația să solicite înregistrarea în scopuri de TVA, cel târziu în
termen de 10 zile de la finele lunii în care plafonul a fost depășit, conform art. 310 alin.(6) din Codul fiscal. Dacă a doua tranzacție este scutită, persoana
fizică nu are obligația de a solicita înregistrarea în scopuri de TVA. Dacă în același an, după a doua operațiune care a fost scutită, intervine a treia
operațiune în luna sptembrie, care este taxabilă (de exemplu, un teren construibil), iar cele trei operațiuni cumulate depășesc plafonul de scutire prevăzut
la art. 310 din Codul fiscal, obligativitatea înregistrării în scopuri de TVA intervenind la termenele prevăzute la art. 310 din Codul fiscal.

12
 Particularități livrare imobile persoane fizice

Exemplu: O persoană fizică realizează în cursul anului 2015 cinci livrări care ar fi scutite conform art. 292 alin. (2) lit. f)
din Codul fiscal. Deși în anul 2015 persoana fizică a devenit în principiu persoană impozabilă, nu a avut obligația de a
solicita înregistrarea în scopuri de TVA deoarece a realizat numai operațiuni scutite. Dacă în anul 2016, în luna februarie,
persoana fizică va livra o construcţie nouă sau un teren construibil în sensul 292 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, chiar
dacă este prima tranzacție din acest an, aceasta nu mai este considerată ocazională, deoarece persoana fizică devenise
deja persoană impozabilă în anul precedent și va avea obligaţia să solicite înregistrarea în scopuri de taxă până pe 10
martie 2016, dacă livrarea respectivă va depăşi plafonul de scutire prevăzut la art. 310 din Codul fiscal.

13
 Particularități livrare imobile persoane fizice

Exemplu: O persoană fizică a început în cursul anului 2015 construcţia unui bun imobil cu intenţia de a vinde această
construcţie, devenind astfel persoană impozabilă. În cursul anului 2015 nu a încasat avansuri şi în principiu nu are
obligaţia să solicite înregistrarea în scopuri de taxă. Dacă în anul 2016, înainte să înceapă să încaseze avansuri sau
înainte să facă livrări ale unor părţi ale bunului imobil sau livrarea respectivului imobil în integralitatea sa, livrează un
teren construibil sau o altă construcţie nouă în sensul art. 292 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, persoana fizică ar avea
obligaţia să solicite înregistrarea în scopuri de taxă cel mai târziu până pe data de 10 a lunii următoare celei în care
depăşeşte plafonul de scutire prevăzut la art. 310 din Codul fiscal. Această livrare nu este considerată ocazională,
activitatea economică fiind considerată continuă din momentul începerii construcţiei, respectiv din anul 2015.

14
 Particularități livrare imobile persoane fizice

Exemplu: În luna martie 2015 o persoană fizică vinde o casă pe care a utilizat-o în scop de locuință, operațiunea
fiind neimpozabilă. În luna aprilie vinde o casă pe care a moștenit-o, nici această operațiune nefiind impozabilă.
În luna mai, aceeași persoană fizică cumpără o construcție nouă pe care o vinde în luna iulie. Nici după această
vânzare persoana fizică nu devine persoană impozabilă, deoarece această tranzacție, fiind prima vânzare a unui
bun care nu a fost utilizat în scopuri personale, este considerată ocazională. Dacă persoana fizică va mai livra de
exemplu un teren construibil în luna august, aceasta este considerată a doua tranzacție în sfera TVA, iar
persoana fizică va deveni persoană impozabilă și va avea obligația să solicite înregistrarea cel mai târziu până pe
data de 10 septembrie, dacă livrarea din luna iulie cumulată cu cea din luna august depășesc plafonul de scutire
prevăzut la art. 310 din Codul fiscal. Primele două vânzări din lunile martie și aprilie nu sunt luate în calculul
plafonului de scutire deoarece nu sunt în sfera de aplicare a TVA.

15
 Particularități livrare imobile persoane fizice

Exemplu: O familie deține un teren situat într-o zonă construibilă pe care l-a utilizat pentru cultivarea de produse
agricole. În luna ianuarie 2016 familia respectivă împarte în loturi terenul în vederea vânzării. Pentru a analiza dacă
terenul a fost utilizat în scop personal sau pentru activități economice trebuie să se constate dacă produsele cultivate
erau folosite numai pentru consumul familiei sau și pentru comercializare. În situația în care cantitatea de produse
obținute nu justifică numai consumul în scop personal, se consideră că terenul a fost utilizat în scopul unei activități
economice și livrarea lui intră în sfera de aplicare a TVA. În consecință, dacă livrarea primului lot are loc în luna
februarie nu se consideră o operațiune ocazională și dacă depășește plafonul de scutire prevăzut la art. 310 din
Codul fiscal, familia respectivă ar avea obligația să se înregistreze în scopuri de TVA, prin unul dintre soți.
Înregistrarea în scopuri de TVA trebuie solicitată cel mai târziu în termenul prevăzut la art. 310 alin. (6) din Codul
fiscal.

16
 Particularități livrare imobile de persoane fizice

Exemplu: În cursul anului 2015 o persoană fizică începe să construiască un bun imobil. Încasează avansuri care
depășesc plafonul de scutire prevăzut la art. 310 din Codul fiscal în luna decembrie 2015. Fiind avansuri încasate
pentru livrarea de părți de construcție noi, operațiunile sunt taxabile, dar persoana respectivă poate aplica regimul
de scutire prevăzut la art. 310 din Codul fiscal până la depășirea plafonului. Astfel, persoana respectivă va avea
obligația să solicite înregistrarea în scopuri de TVA cel mai târziu până pe data de 10 ianuarie 2016. Dacă livrarea
unor apartamente din construcția respectivă are loc în luna martie 2016, avansurile încasate în regim de scutire în
anul 2015 vor trebui să fie regularizate la data livrării prin aplicarea cotei de TVA corespunzătoare.

17
•

Ajustarea TVA pentru bunuri de capital art. 305

 Ajustarea TVA pentru bunuri de capital art. 305
• Bunurile de capital reprezintă:
• toate activele corporale fixe, definite la art. 266 alin. (1) pct. 3. Bunurile imobile sunt considerate bunuri
de capital indiferent dacă în contabilitatea persoanelor impozabile sunt înregistrate ca stocuri sau ca
imobilizări corporale (toate mijloacele fixe amortizabile, terenurile și construcțiile);
• operațiunile de transformare sau modernizare a bunurilor imobile/părților de bunuri imobile, cu condiția
ca valoarea fiecărei transformări sau modernizări să fie de cel puțin 20% din valoarea bunului imobil/părții
de bun imobil după transformare/modernizare. Sunt excluse reparațiile ori lucrările de întreținere a
bunurilor imobile. Persoana care deține un imobil, daca efectueaza mai multe modernizari /transformari
care depășesc 20%, vor avea mai mukte bunuri de capital pentru același imobil și daca va interveni de ex.
livrarea în regim de scutire a imobilului, se vor calcula ajustări pentru Tva aferenta imobilului și separat
pentru modernizari.
• În condițiile în care modernizările/transformările cu valoarea mai mare de 20% sunt realizate de
beneficiarul unui contract de închiriere, leasing sau al oricărui altui tip de contract prin care bunurile
imobile/părțile de bunuri imobile se pun la dispoziția unei alte persoane, acestea sunt considerate bunuri
de capital care aparțin beneficiarului până la sfârșitul contractului respectiv. Persoana care închiriază un
imobil, chiar dacă nu este proprietarul imobilului, dacă face transformari/modernizări mai mari de 20%,
deține bunuri de capital.
 Ajustarea TVA pentru bunuri de capital art. 305

• Taxa deductibilă aferentă bunurilor de capital reprezintă taxa achitată sau

datorată, aferentă oricărei operaţiuni legate de achiziţia, fabricarea,
construcţia, transformarea sau modernizarea a căror valoare este de cel
puţin 20% din valoarea bunului imobil/părţii de bun imobil după
transformare/modernizare, exclusiv taxa achitată sau datorată, aferentă
reparării ori întreţinerii acestor bunuri sau cea aferentă achiziţiei pieselor
de schimb destinate reparării ori întreţinerii bunurilor de capital.
 Ajustarea TVA pentru bunuri de capital art. 305
Exemple pentru calificarea bunurilor de capital:
• - un contribuabil care a construit un imobil , dacă livrează acest imobil sau îl închiriază în perioada de ajustare va fi obligat să
facă ajustări de TVA în cazul în care operațiunile sunt scutite de TVA ( nu a optat pentru taxare)
• - un imobil este închiriat de B de la A în regim de taxare. În acest caz A nu va face ajustări ale taxei deduse pentru obținerea
imobilului. Dacă B ( chiriașul) va face transformări modernizări cu o valoare mai mare de 20% , fiecare modernizare
/transformare este în sine un bun de capital care aparține chiriașului ( deși nu este proprietarul imobilului) . La finele
contractului se va stabili dacă chiriașul trebuie sau nu să facă ajustarea TVA pentru aceste modernizări/transformări . Dacă are
loc livrarea lor cu TVA către locator, nu se face ajustare. Dacă la finele contractului, imobilul este predat locatorului, inclusiv
modernizările/transformările, fără plată, se face ajustarea TVA.
• Dacă un imobil este obținut înainte de 1 ianuarie 2007 (data aderării), și la acesta s-au efectuat modernizări/transformări cu
valoarea mai mare de 20% după aderare ( ex. în 2010, 2012 și 2015), contribuabilul are două opțiuni:
• Poate livra imobilul în regim de taxare ( este vechi dar optează pentru taxare) și nu va face nici un fel de ajustări, sau
• Poate aplica regimul de scutire (se aplică pentru toată valoarea de vânzare, inclusiv modernizările/transformările),
pentru TVA aferent imobilului nu face ajustare, fiind obținut înainte de aderare, dar face ajustare pentru fiecare
modernizare/transformare, acestea fiind bunuri de capital din perspectiva fiscală obținute după aderare.
 Ajustari ale TVA pentru bunuri de capital
art.305
Art. 305 pentru bunuri de capital:
• Perioada de ajustare 5 ani bunuri de capital , altele decat bunuri imobile;
• Perioada de ajustare 20 de ani pentru bunuri imobile și modernizările/transformările mai
mari de 20% a imobilelor;
• Se aplica numai pentru bunurile de capital obtinute dupa data aderarii;
 Ajustari ale TVA bunuri de capital
• ART. 305
• Perioada de ajustare începe:
• a) de la data de 1 ianuarie a anului în care bunurile au fost achiziţionate sau fabricate, pentru bunurile de capital care
nu sunt imobile (dupa aderare);
• b) de la data de 1 ianuarie a anului în care bunurile sunt recepţionate, pentru bunurile imobile care sunt construite, şi
se efectuează pentru suma integrală a taxei deductibile aferente bunului de capital, inclusiv pentru taxa plătită sau
datorată înainte de data aderării, dacă anul primei utilizări este anul aderării sau un alt an ulterior anului aderării;
• c) de la data de 1 ianuarie a anului în care bunurile au fost achiziţionate, pentru bunurile imobile şi se efectuează
pentru suma integrală a taxei deductibile aferente bunului de capital, inclusiv pentru taxa plătită sau datorată înainte de
data aderării, dacă faptul generator de taxă a intervenit în anul aderării sau într-un an ulterior anului aderării;
• d) de la data de 1 ianuarie a anului în care bunurile sunt folosite pentru prima dată după transformare sau
modernizare, a căror valoare este de cel puţin 20% din valoarea totală a bunului imobil/părţii de bun imobil după
transformare sau modernizare, şi se efectuează pentru suma taxei deductibile aferente transformării sau modernizării,
inclusiv pentru suma taxei deductibile aferente respectivei transformări sau modernizări, plătită ori datorată înainte de
data aderării, dacă anul primei utilizări după transformare sau modernizare este anul aderării sau un an ulterior aderării.
(în norme se prevede că data primei utilizări se stabilește pe baza procesului-verbal de recepție la terminarea
lucrărilor)
 Ajustarea deducerii pentru bunurile de capital - Prevederi aplicabile după data
de 1 ianuarie 2017 - art 305 alin.(4) și (5) din Codul fiscal

• Situațiile care genereaza ajustarea și modalitatea de efectuare a ajustării ( art. 305 alin.(4) și (5) din Codul fiscal):
• a) În situația în care bunul de capital este folosit de persoana impozabilă:
• - integral sau parțial, pentru alte scopuri decât activitățile economice, cu excepția bunurilor a căror achiziție
face obiectul limitării la 50% a dreptului de deducere potrivit prevederilor art. 298,
• - pentru realizarea de operațiuni care nu dau drept de deducere a taxei ;
• - pentru realizarea de operațiuni care dau drept de deducere a taxei într-o măsură diferită față de
deducerea inițială;

ajustarea se efectuează în cadrul perioadei de ajustare ( 5 sau 20 ani), pentru 1/5 sau, după caz, 1/20 din taxa
dedusă inițial, pentru fiecare an în care apare o modificare a destinației de utilizare. Ajustarea se efectuează în
perioada fiscală în care intervine evenimentul care generează obligația de ajustare sau, după caz, în ultima
perioadă fiscală a fiecărui an, în condițiile prevăzute prin normele metodologice. Prin excepție, în cazul trecerii
persoanei impozabile de la regimul normal de taxare la regimul de scutire pentru întreprinderile mici, precum și
în cazul livrării bunului de capital în regim de scutire conform, ajustarea deducerii se face o singură dată pentru
întreaga perioadă de ajustare rămasă, incluzând anul în care apare modificarea destinației de utilizare.
( prevederile noi)

24
 Ajustarea deducerii pentru bunurile de capital-Prevederi aplicabile după
data de 1 ianuarie 2017- art 305 alin.(4) și (5) din Codul fiscal

• Exemplu
• - O persoană impozabilă înregistrată în scopuri de taxă conform art. 316 din Codul fiscal achiziționează un
imobil în anul 2011 în vederea desfășurării de operațiuni cu drept de deducere și deduce integral taxa pe
valoarea adăugată la data achiziționării în sumă de 2.000.000 lei.
• - În anul 2016 închiriază 30% din suprafața imobilului în regim de scutire de taxa pe valoarea adăugată.
Perioada de ajustare este de 20 de ani, cu începere de la 1 ianuarie 2011 și până în anul 2030 inclusiv. Ajustarea
trebuie să se efectueze pentru toată taxa aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare, respectiv 15 ani,
și persoana respectivă trebuie să restituie 15/20 din TVA dedusă inițial, proporțional cu suprafața închiriată în
regim de scutire (2.000.000 x 30% / 20 x 15 = 450.000) – în 2016 ajustarea s-a efectuat conform prevederilor în
vigoare la data respectivă.
• - Dacă în anul 2018, persoana impozabilă renunță la închirierea acestei părți de 30% din imobil în regim de
scutire, vor fi efectuate ajustări pozitive în fiecare an al perioadei de ajustare, atâta timp cât această parte a
imobilului nu este utilizată pentru operațiuni fără drept de deducere , respectiv în fiecare din următorii 13 ani,
astfel: 2.000.000 x 30% / 20 = 30.000 lei ajustare pozitivă/an – ajustare conform prevederilor în vigoare de la 1
ianuarie 2017.
25
 Ajustarea deducerii pentru bunurile de capital-Prevederi aplicabile după
data de 1 ianuarie 2017- art 305 alin.(4) și (5) din Codul fiscal

b.) În cazurile în care apar modificări ale elementelor folosite la calculul taxei deduse, ca urmare a aplicării
pro rata, ajustarea taxei se efectuează pentru 1/5 sau, după caz, 1/20 din taxa dedusă inițial și se efectuează
în ultima perioadă fiscală a anului calendaristic, pentru fiecare an din perioada de ajustare - nemodificat

c) în situația în care un bun de capital al cărui drept de deducere a fost integral sau parțial limitat face obiectul
oricărei operațiuni pentru care taxa este deductibilă, ajustarea se efectuează în cadrul perioadei de ajustare
( 5 sau 20 de ani), pentru 1/5 sau 1/20 din taxa nededusă inițial, pentru fiecare an în care apare o modificare
a destinației de utilizare. Ajustarea se efectuează în perioada fiscală în care intervine evenimentul care
generează ajustarea, sau, după caz, în ultima perioadă fiscală a fiecărui an, în condițiile prevăzute prin
normele metodologice. Prin excepție, în cazul trecerii persoanei impozabile de la regimul de scutire pentru
întreprinderile mici la regimul normal de taxare, precum și în cazul livrării bunului de capital în regim de
taxare, ajustarea deducerii se face o singură dată pentru întreaga perioadă de ajustare rămasă –prevederi
noi

26
 Ajustarea deducerii pentru bunurile de capital-Prevederi aplicabile după data de 1 ianuarie 2017- art
305 alin.(4) și (5) din Codul fiscal

• Prevederi nemodificate
• d) În situaţia în care bunul de capital îşi încetează existenţa, ajustarea taxei deductibile se
efectuează în perioada fiscală în care intervine evenimentul care generează ajustarea şi se
realizează pentru toată taxa aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare, incluzând
anul în care apare obligaţia ajustării (ex. TVA aferentă modernizărilor/transformărilor mai mari
de 20% efectuate de chiriaș la încetarea contractului de închiriere) cu următoarele excepţii:
• - bunul de capital a făcut obiectul unei livrări sau unei livrări către sine pentru care taxa este
deductibilă;
• - bunul de capital este pierdut, distrus sau furat, în condiţiile în care aceste situaţii sunt
demonstrate sau confirmate în mod corespunzător. În cazul bunurilor furate, persoana
impozabilă demonstrează furtul bunurilor pe baza actelor doveditoare emise de organele
judiciare;
• - situaţiile prevăzute la art. 270 alin. (8) – transferul de active neimpozabil;
• - în cazul casării unui bun de capital -;
• e ) în cazurile prevăzute la art. 287 ( anularea contracte, reduceri de pret, etc), ajustarea se
efectuează atunci când apar situațiile enumerate la art. 287 . 27
 Ajustari ale TVA bunuri de capital art 305
Persoana impozabilă trebuie să păstreze o situație a bunurilor de capital care fac obiectul ajustării taxei
deductibile, care să permită controlul taxei deductibile și al ajustărilor efectuate. Această situație trebuie
păstrată pe o perioadă care începe în momentul la care taxa aferentă achiziției bunului de capital devine
exigibilă și se încheie la 5 ani după expirarea perioadei în care se poate solicita ajustarea deducerii. Orice
alte înregistrări, documente și jurnale privind bunurile de capital trebuie păstrate pentru aceeași
perioadă.
• La pct. 79 (2) din norme se prevede ca se tine un registru al bunurilor de capital care trebuie sa contina
cel putin urmatoarele informatii:
•Data obtinerii bunului de capital:
•Valoarea bunului de capital
•Taxa deductibila
•Taxa efectiv dedusa
•Ajustarile efectuate in perioada de ajustare ( 5 sau 20 ani)
 Ajustari ale TVA bunuri de capital art 305
• -În situația în care valoarea fiecărei transformări sau modernizări nu depășește 20% din valoarea totală
după transformarea ori modernizarea unului imobil sau a părții de bun imobil, nu se efectuează ajustări
privind taxa pe valoarea adăugată conform art. 304 sau 305 din Codul fiscal.

• -Pentru a determina daca o modernizare/transformare reprezinta un bun de capital, sunt luate în

considerare operațiunile de transformare sau modernizare care conduc la majorarea valorii bunului
imobil.
• În scopul calculării depășirii limitei de 20% se vor avea în vedere valorile reevaluate ale bunurilor
respective, așa cum sunt înregistrate în contabilitate, sau, în cazul în care bunurile aparțin unor persoane
care nu sunt obligate să conducă evidență contabilă, se va avea în vedere valoarea bunului imobil înainte
și după transformare/modernizare stabilită prin raport de expertiză.
 Ajustari ale TVA bunuri de capital art 305
- În cazul în care transformările/modernizările sunt realizate de persoana căreia i-a fost pus la dispoziție
bunul imobil, pentru determinarea valorii totale după transformare ori modernizare, este necesar ca
persoana respectivă să obțină de la persoana care i-a pus bunul la dispoziție care este valoarea bunului
imobil reevaluat, așa cum sunt înregistrate în contabilitate, înainte de efectuarea acestor lucrări.
• Dacă persoana care a pus bunul imobil la dispoziție este o persoană fizică neimpozabilă sau altă
persoană care nu este obligată să conducă evidență contabilă, persoana care utilizează bunul trebuie să
determine valoarea bunului imobil înainte și după transformare/modernizare stabilită prin raport de
expertiză.
 Ajustari ale TVA bunuri de capital art 305

• Se consideră că bunurile sunt folosite pentru prima dată după transformare ori modernizare, la data
semnării de către beneficiar a procesului-verbal de recepție definitivă a lucrărilor de transformare a
construcției în cauză. Prin proces-verbal de recepție definitivă se înțelege procesul-verbal de recepție la
terminarea lucrărilor. În cazul lucrărilor de transformare în regie proprie a unei construcții, data primei
utilizări a bunului după transformare este data documentului pe baza căruia este majorată valoarea
activului corporal fix cu valoarea transformării respective. (acest moment generează în principiu data de
la care începe perioada de ajustare aferentă transfomării/modernizării)
• Pentru bunurile de capital obtinute printr-un contract de leasing, perioada de ajustare incepe la data
de 1 ianuarie a anului in care a avut loc transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor ( la locatar)
 Ajustari ale TVA bunuri de capital art 305
• Exemplu:
• Societatea A, înregistrată ca plătitor de TVA, a achiziționat o clădire nouă în luna aprilie
2010 pentru care a dedus suma de 2.000.000 lei TVA.( bunul de capital nr. 1)
• În anul 2012 a efectuat o modernizare a cărei valoare a depășit 20% din valoarea
clădirii după modernizare, pentru care a dedus suma de 500.000 lei TVA.(bunul de
capital nr. 2)
• În anul 2014 s-a efectuat o altă modernizare a cărei valoare a depășit 20% din valoarea
clădirii după modernizare, pentru care a dedus suma de 400.000 lei TVA. (bunul de
capital nr. 3)
• Pe perioada utilizării clădirea a fost utilizată pentru operațiuni cu drept de deducere.
• În anul 2017 se decide vânzarea clădirii. Proprietarul are două opțiuni:
• vânzarea în regim de taxare a clădirii, sau
• vânzarea în regim de scutire
 Ajustari ale TVA bunuri de capital art 305
• Vom analiza pe rând cele două opțiuni:
• Livrarea în regim de taxare:
• fiind deja o clădire care nu mai este nouă în anul 2017, proprietarul trebuie să
depună opțiunea de taxare a livrării ( art . 292(2) f) și art. 292(3) CF),
• dacă livrarea se efectuează către un beneficiar care este înregistrat în scopuri de
TVA, se aplică obligatoriu taxarea inversă de la art 331 ( furnizorul emite factura
fără TVA și beneficiarul calculează TVA și înscrie în decont ca taxă colectată și ca
taxă deductibilă)
• Dacă livrarea se efectuează către un neplătitor de TVA, furnizorul emite factura cu
TVA
• Fiind livrată în regim de taxare livrarea clădirii nu va atrage ajustări
 Ajustari ale TVA bunuri de capital art 305

• Livrarea în regim de scutire:

• fiind deja o clădire care nu mai este nouă în anul 2017, proprietarul poate aplica
scutirea fără drept de deducere de la art . 292(2) f) CF, indiferent cine va fi
cumpărătorul,
• În acest caz furnizorul emite factura fără TVA, pentru întreaga contravaloare a
clădirii la prețul negociat cu cumpărătorul,
• Fiind livrată în regim de scutire livrarea clădirii va atrage ajustări conform art 305 din
CF, astfel:
• Pentru bunul de capital nr. 1, clădirea, perioada de ajustare începe în anul 2010 și se termină în
anul 2029. Ajustarea se calculează astfel: 2.000.000/20X13=1.300.000 ( ajustare negativă)
• Pentru modernizarea din anul 2012, perioada de ajustare începe din 2012 si se termină în 2031.
Ajustarea se calculează astfel: 500.000/20 x15=375.000 lei ( ajustare negativă)
• Pentru modernizarea din anul 2014, perioada de ajustare începe în anul 2014 și se termină în
2033. Ajustarea se calculează astfel: 400.000/20 x 17 = 340.000 ( ajustare negativă)
 Ajustări ale TVA bunuri de capital art 305

• Dacă în exemplul anterior clădirea ar fi fost achiziționată în anul 2006,

singura diferență ar fi intervenit la livrarea în regim de scutire, caz în care
numai pentru cele două modernizări ar fi trebuit să se procedeze la
ajustarea taxei (numai cele două modernizări constituie bunuri de capital
obținute după data aderării care fac obiectul ajustării).
• Dacă această clădire ar fi fost închiriată și chiriașul ar fi realizat cele două
modernizări, acestea ar fi constituit bunuri de capital pentru chiriaș. La
încheierea contractului în anul 2017, chiriașul are două posibilități:
• Să livreze cu TVA modernizările, caz în care nu trebuie să facă ajustări , sau
• Dacă pune la dispoziție gratuit modernizările către proprietarul clădirii, va efectua
ajustări de TVA pentru cele două modernizări ( calculul ajustărilor este același ca și
în cazul livrării în regim de scutire
Ajustari ale TVA
• - NU se fac ajustări, conform art. 305 alin. (4) lit. d) pct. 1 și 2 din Codul fiscal, pentru TVA aferentă bunurilor de capital aferente
bunurilor distruse, pierdute sau furate, în condițiile în care aceste situații sunt demonstrate sau confirmate în mod corespunzător, în
situații cum ar fi, de exemplu, următoarele, dar fără a se limita la acestea:
• a) calamități naturale și cauze de forță majoră, demonstrate sau confirmate în mod corespunzător;
• b) furtul bunurilor, demonstrat pe baza actelor doveditoare emise de organele judiciare;
• c) contractele de leasing financiar având ca obiect bunuri de capital, care se reziliază, iar bunurile nu sunt restituite de utilizator
în termenul prevăzut în contract, caz în care locatorul/finanțatorul nu are obligația să efectueze ajustări ale taxei deduse dacă face
dovada că a inițiat și a efectuat demersuri pentru recuperarea bunului, indiferent dacă la finalizarea acestor demersuri bunul este
sau nu recuperat de către societatea de leasing.
• Se ajustează TVA in situația în care bunul de capital își încetează existența ca urmare a unei lipse din gestiune, în alte cazuri decât
cele prevăzute mai sus (la art. 305 alin. (4) lit. d) pct. 1 și 2 . În cazul bunurilor lipsă din gestiune, altele decât cele prevăzute la art.
305 alin. (4) lit. d) pct. 1 și 2 din Codul fiscal, care sunt imputate, sumele imputate nu sunt considerate contravaloarea unor operațiuni
în sfera de aplicare a TVA, indiferent dacă pentru acestea este sau nu obligatorie ajustarea taxei.
•
• Operațiuni de închiriere și leasing cu bunuri imobile
 Locul operațiunilor de închiriere și leasing imobiliar
• Sunt impozabile în România serviciile de închiriere și leasing cu bunuri imobile dacă bunurile imobile
se află pe teritoriul României, conform prevederilor art.278 alin,(4) din Codul fiscal.
• Atunci când operațiunile au locul în RO, legea prevede scutire de TVA la art. 292(2) e) pentru:
arendarea, concesionarea, închirierea şi leasingul de bunuri imobile, acordarea unor drepturi reale
asupra unui bun imobil, precum dreptul de uzufruct şi superficia, cu plată, pe o anumită perioadă. Fac
excepţie următoarele operaţiuni:
• 1. operaţiunile de cazare care sunt efectuate în cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu
funcţie similară, inclusiv închirierea terenurilor amenajate pentru camping;
• 2. închirierea de spaţii sau locaţii pentru parcarea autovehiculelor;
• 3. închirierea utilajelor şi a maşinilor fixate definitiv în bunuri imobile;
• 4. închirierea seifurilor;
• DAR
• Opțiune de taxare conform art. 292 alin.(3) cu depunere notificare

38
 Faptul generator și exigibilitatea pentru închirere și leasing imobiliar

• Faptul generator de taxă pentru închirierea și leasingul de bunuri, inclusiv pentru imobile, intervine
la fiecare dată prevăzută în contract pentru plată, conform art. 281 alin.(9) din Codul fiscal.
• Operațiunile de leasing imobiliar sunt ( pct. 8 alin.(4) din normele metodologice):
• O prestare de servicii din punctul de vedere al locatorului pe perioada derulării contractului de leasing, pentru care faptul
generator de taxă intervine la data prevăzută în contract pentru plata ratelor de leasing, pentru care se aplică sutirea de
TVA de la art 292 (2) lit. e), sau taxarea prin opțiune conform art. 292(3)
• O livrare de bun la finalizarea contractului, pentru valoarea reziduală, care este scutită de TVA sau taxabilă în condițiile
art 292(2) f) . Dacă operațiunea de livrare este scutită conform art 292(2) f), se poate aplica taxarea opționala conform
art. 292(3).

39
 Operațiunile de închiriere și leasing imobiliar
• Dacă se aplică regimul de scutire pentru închirierea sau leasingul imobiliar, persoana impozabilă care
a dedus TVA pentru obținerea bunului imobil va fi obligată să facă ajustările de TVA prevăzute la art.
305
• Dacă se aplică regimul de taxare prin opțiune conform art. 292(3) din CF, se depune o notificare (
anexa nr. 1 la Tilul VII TVA al HG 1/2016)
Livrarea în regim de taxare, inclusiv în cazul în care se aplică taxare inversă nu conduce la ajustări conform art
305, dacă s-a dedus TVA.
Pot fi efectuate ajustări pozitive de TVA conform art 305 dacă nu s-a dedus TVA la achiziție și se aplică regimul
de taxare la livrare.

40
Exemplu leasing imobiliar
• O societate de leasing a încheiat un contract de leasing pentru o clădire în anul 2011. Contractul prevedea că pe lângă rata de leasing
( capitalul), societatea de leasing mai factura în vederea încasării, pe parcursul derulării contractului de leasing, și valoarea reziduală a
clădirii respective. De asemenea, societatea de leasing mai factura odată cu rata de leasing și alte elemente componente a bazei
impozabile: comisionul de administrare, comisioane bancare, diferențe de curs, alte cheltuieli care intrau în sarcina societății de leasing
în legătură cu operațiunea de leasing și care erau recuperate de la beneficiar. Societatea de leasing a optat pentru taxarea operațiunii de
leasing potrivit prevederilor art. 292 alin. (3) din Codul fiscal.
• Pe perioada derulării contractului de leasing, operațiunea efectuată de societatea de leasing este o prestare de servicii, conform
prevederilor pct. 8 alin.(5) din norme, pentru care faptul generator de taxă și implicit cota aplicabilă este cota de la data prevăzută în
contract pentru plata fiecărei rate de leasing ( care nu se regularizează).Astfel s-a aplicat cota de 24% pentru ratele facturate până la 31
dec. 2015 și 20% pentru ratele facturate până la 31 dec. 2016. La fiecare rată de leasing facturată, toate cheltuielile accesorii vor urma
același regim ca și operațiunea de bază, respectiv, pe lângă capital, vor fi facturate cu TVA și comisionul de administrare, comisioanele
bancare, diferențele de curs ( atenție, sunt diferențele față de cursul istoric) și celelalte cheltuieli care sunt facturate de societatea de
leasing, dar asigurarea va fi facturată în regim de scutire de TVA, conform prevederilor art.286 alin.(4) lit. e) din Codul fiscal.
• La sfârșitul perioadei de leasing, când locatorul/finanțatorul transferă locatarului/utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului,
operațiunea reprezintă o livrare de bunuri pentru valoarea la care se face transferul, respectiv pentru valoarea reziduală prevăzută în
contract. Faptul generator de taxă pentru livrarea bunului are loc la data la care are loc transferul dreptului de a dispune de bun ca și un
proprietar.
• Facturarea unei părți din valoarea reziduală odată cu ratele de leasing, reprezintă facturarea în avans a contravalorii livrării de bunuri care
are fapt generator de taxă la sfârșitul contractului de leasing. Dacă livrarea imobilului se efectuează către un alt plătitor de TVA se vor
avea în vedere și prevederile art 331 refritor la taxare inversă.
 Exemplu ajustare pentru închirierea de imobile în regim de scutire TVA
• - O persoană impozabilă înregistrată în scopuri de taxă conform art. 316 din
Codul fiscal achiziționează un imobil în anul 2011 în vederea desfășurării de
operațiuni cu drept de deducere și deduce integral taxa pe valoarea
adăugată la data achiziționării în sumă de 2.000.000 lei.
• - În aprilie 2017 închiriază tot imobilul în regim de scutire de taxa pe valoarea
adăugată. Perioada de ajustare este de 20 de ani, cu începere de la 1 ianuarie
2011 şi până în anul 2030 inclusiv.
• Ajustarea trebuie să se efectueze în luna aprilie pentru 1/20 din TVA dedusă
inițial, respectiv 2.000.000/20=100.000 lei (cu minus, ajustare negativă)
• Dacă presupunem că în următorii 15 ani imobilul continuă să fie inchiriat în
regim de scutire, în luna decembrie a fiecărui an, până în anul 2030 inclusiv,
se va face o ajustare negativă de câte 100.000 lei.
 Regimuri speciale de TVA

 Regimul special pentru mici întreprinderi

 Regimul special pentru bunuri second-hand

 Regimul special pentru agențiile de turism

1
 Regimuri speciale de TVA- mica întreprindere
Regimul special pentru mici întreprinderi –art. 310 din Codul fiscal
 Regimul de mică întreprindere acoperă orice entitate ( persoană fizică, SRL, SA, Instituție

publică, ș.a.) care în cursul unui an calendaristic realizează operațiuni sub cifra de afaceri de
300.000 lei și care nu trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA conform art 316.
Cifra de afaceri, nu este una contabilă, ci este constituită din:
- valoarea totală a livrărilor de bunuri şi a prestărilor de servicii efectuate de persoana
impozabilă în cursul unui an calendaristic, taxabile sau, după caz, care ar fi taxabile dacă nu ar fi
desfăşurate de o mică întreprindere,
- operaţiunile pentru care locul livrării/prestării se consideră ca fiind în străinătate, dacă
taxa ar fi deductibilă, în cazul în care aceste operaţiuni ar fi fost realizate în România ( ex. Prestări
intracomunitare de servicii neimpozabile în RO)
- operaţiunile scutite cu drept de deducere,
- dacă nu sunt accesorii activităţii principale, operaţiunile scutite fără drept de
deducere prevăzute la art. 292 alin. (2) lit. a), b), e) şi f) ( operațiuni de natură-financiar bancară și
imobiliare)
Nu se cuprind în cifra de afaceri, dacă sunt accesorii activităţii principale, livrările de
active fixe corporale şi livrările de active necorporale, efectuate de persoana impozabilă.
2
 Regimuri speciale de TVA- mica întreprindere
Regimul special pentru mici întreprinderi este opțional, orice persoană impozabilă poate opta să aplice regimul
normal și să solicite înregistrarea în scopuri de TVA, chiar dacă realizează operațiuni sub plafonul de
300.000 lei ( art. 316 (1) lit.a)2).
În cazul persoanelor care aplică regimul special pentru mici întreprinderi, se aplică o scutire de TVA
fără drept de deducere, indiferent de natura operațiunilor realizate, respectiv nu se deduce TVA pentru achiziții
și nu se facturează TVA pentru vânzări.
Micile întreprinderi nu sunt scutite de obligația de a emite factură, chiar dacă acestea se emit fără
TVA (art 319 din Codul fiscal)
Se țin jurnale pentru vânzări pentru a determina data depășirii plafonului.
De exemplu livrarea intracomunitară a unor bunuri, nu va da drept de deducere fiind realizată de o
mică întreprindere, dar în statul membru în care se termină transportul nu are loc o achizitie intracomunitară
impozabilă ( atenție, mențiunea pe factură că livrarea a fost efectuată de o mică întreprindere).
Prestările de servicii pentru care se aplică regula de la art. 278(2) facturate de o mică întreprindere
către persoane impozabile non UE și UE, sunt neimpozabile în RO, dar și în situația în care nu s-ar face
dovada că beneficiarul nu este o persoană impozabilă nu s-ar ajunge la soluția facturării cu TVA deoarece
operațiunile sunt acoperite de regimul special de scutire pentru mici întreprinderi.
Pentru prestările IC de servicii mica întreprindere trebuie să se înregistreze în scopuri de TVA
conform art 317, deoarece trebuie să le declare în declarația 390.

3
 Regimuri speciale de TVA- mica întreprindere
I. Achizițiile intracomunitare de bunuri realizate de micile întreprinderi:
-în cazul micilor întreprinderi care nu au un cod valabil de TVA atribuit (nici conform art 317), pt
achiziția intracomunitară bunuri vor primi facturi cu TVA din alte state membre și nu vor datora TVA în RO.
Dacă în cursul unui an calendaristic vor depăși plafonul de achiziții IC de bunuri de 10.000 euro ( transformat
în lei la cursul de la data aderării, deci 34.000 lei), vor trebui să solicite înregistrarea conform art 317 și vor
depune un decont special de TVA (301) pentru a plăti TVA aferentă AIC de bunuri.
Excepții:
- nu este impozabilă în RO AIC de bunuri care au fost livrate din alt SM de o altă mică întreprindere,
dacă bunurile au fost supuse regimului second –hand în alt SM – acestea nu intră în calculul plafonului de
10.000 euro,
- nu intră în calculul plafonului de 10.000 euro, dar sunt impozabile în RO achizițiile de bunuri care
în alt SM au fost livrate cu instalarea realizată de furnizor, mijloacele de transport noi, produsele accizabile,
achizițiile de gaze, de energie electrică, energie termică sau agent frigorific. În cazul acestor achiziții din alte
SM, mica întreprindere din RO va plăti TVA conform art 307 alin.(3) și (6) din Codul fiscal, prin depunerea
decontului special (301).

!În cazul unor livrări de bunuri realizate pe teritoriul RO de persoane nestabilite în RO și neînregistrate în
scopuri de TVA în RO, mica întreprindere va primi facturi fără TVA, dar va avea obligația plății TVA pe baza
decontului 301, conform art 307 (6) din CF
4
 Regimuri speciale de TVA- mica întreprindere
II. Achizițiile de servicii realizate de micile întreprinderi de la prestatori nestabiliți în RO:
- achizițiile intracomunitare de servicii sunt serviciile facturate de o persoană impozabilă stabilită în
alt SM care se califică la art. 278(2) din Codul fiscal, deci locul prestării este în RO. În cazul acestor achiziții
de servicii mica întreprindere trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA conform art. 317 înainte de a
realiza prima achiziție IC de servicii ( nu există plafon), dacă nu sunt scutite de TVA conform art 292, 294- 296
. Dacă nu solicită înregistrarea va primi facturi cu TVA din alte state membre, dar va datora TVA și în RO.
Pentru plata TVA va depune un decont special de TVA (301) pentru a plăti TVA aferentă AIC de servicii
taxabile.
I - dacă serviciile care se califică pe art. 278(2) din Codul fiscal sunt facturate de o persoană care nu
este stabilită în UE, locul prestării este în RO. Mica întreprindere datorează TVA în cazul celor taxabile. Pentru
plata TVA va depune un decont special de TVA (301). Nu are importanță dacă pentru aceste servicii mica
întreprindere este sau nu înregistrată conform art 317.
- pentru orice servicii care se califică pe excepțiile de la art. 278(3)-(6):
- nu se va datora TVA în RO de mica întreprindere dacă locul prestării nu este în RO (ex.
Serviciile de restaurant, de catering, transport de persoane, cazare la hotel, acces la târguri/expoziții), pentru
acestea primindu-se facturi cu TVA din alte SM;
- se datorează TVA în RO dacă locul prestării este în RO ( ex. Mica întreprindere
beneficiază de serviciile de proiectare a unui imobil situat în RO facturate de o persoană impozabilă nestabilită
în RO) conform artv 307 (6) din Codul fiscal
5
 Regimuri speciale de TVA- mica întreprindere
Mica întreprindere care depășește plafonul de scutire de 300.000 lei trebuie să solicite înregistrarea în scopuri
de TVA conform art. 316 din Codul fiscal.
În acest sens depune o solicitare până pe data de 10 a lunii următoare celei în care plafonul a fost depășit
( care se constată la sfârșitul lunii în care plafonul a fost depășit) și organele fiscale trebuie să acorde codul
de TVA începând cu data de 1 a lunii următoare.
Până la obținerea codului de TVA se aplică regimul de scutire.
Numai în cazul în care persoana impozabilă nu a solicitat în termenul prevăzut înregistrarea și continuă
aplicarea regimului de scutire, organele fiscale trebuie:
-să determine taxa de plată, ca diferență între taxa care ar fi trebuit colectată la vânzări și taxa care
ar putea fi dedusă pentru achiziții ( inclusiv ajustările conform art 304, 305 și 306), de la data la care ar fi fost
înregistrata în condiții normale în scopuri de TVA,
-sau, după caz, să determine suma negativă de TVA, dacă taxa de dedus (inclusiv ajustările conform
art 304, 305 și 306) ar fi mai mare decât taxa colectată în aceeași perioadă.

6
 Regimuri speciale de TVA- agenții de turism
Regimul special pentru agențiile de turism este prevăzut la art 311 din Codul fiscal și la pct. 85 din normele
metodologice
Agenție de turism -orice persoană care în nume propriu sau în calitate de agent intermediază, oferă
informaţii sau se angajează să furnizeze persoanelor care călătoresc individual sau în grup servicii de
călătorie, care includ cazarea la hotel, case de oaspeţi, cămine, locuinţe de vacanţă şi alte spaţii folosite
pentru cazare, transportul aerian, terestru sau maritim, excursii organizate şi alte servicii turistice. Agenţiile
de turism includ şi touroperatorii.
Agenția de turism care acționează în nume propriu utilizînd livrări de bunuri/prestări de servicii furnizate de
terți, toate operațiunile realizate în lgătură cu călătoria sunt considerate un serviciu unic prestat de agenție
pentru călător.

Acest regim nu este opțional, decât în anumite condiții prevăzute prin lege, respectiv:
- când călătorul este o persoană fizică;
- în situaţia în care serviciile de călătorie cuprind şi componente pentru care locul operaţiunii se
consideră ca fiind în afara României.

7
 Regimuri speciale de TVA- agenții de turism
Ca orice alt regim special, regimul pentru agențiile de turism exceptează de la regulile generale aplicabile
persoanelor care aplică regim normal de TVA:
-facturile se emit fără a înscrie TVA, fiind obligatorie mențiunea ”regimul marjei-agenții de turism”
(art. 319(19)lit.n);
- serviciul unic prestat de agenția de turism are locul în RO, dacă agenția de turism este stabilită sau
are un sediu fix în RO,
- baza de impozitare a serviciului unic este marja de profit calculată ca diferență între suma totală ce
va fi plătită de călător ( prețul pachetului de servicii) și suma cheltuielilor efectuate de agenția de turism pentru
respectivul serviciu;
- TVA aferentă achizițiilor de bunuri și servicii care fac parte din pachetul de servicii nu este
deductibilă, prin urmare este inclusă în cheltuieli ( TVA aferentă cheltuielilor generale ale agenției sunt
deductibile, ex. Achiziția de bunuri de capital, achiziția de utilități, diverse servicii de contabilitate, de
consultanță);
- dacă livrările de bunuri/prestările de servicii efectuate pentru călător sunt realizate în afara UE,
serviciul unic al agenției este scutit de TVA;
- taxa pe valoarea adăugată se calculează la finele fiecărei perioade fiscale pe baza unor jurnale de
vănzări și cumpărări în care sunt înscrise elementele de determinare a bazei impozabile;
-cota de TVA aplicabilă este cea standard;
-agențiile de turism sunt obligate să aplice regimul special chiar și la vânzarea unui singur serviciu,
cu excepția transportului de călători care nu face parte dintr-un apchet de servicii.
8
 Regimuri speciale de TVA- agenții de turism
Exemplu:
În cursul lunii aprilie 2017 o agenție de turism vinde pachete turistice pentru călătorii în Spania în sumă de
4.000 lei.
În cursul lunii aprilie se primesc facturile de la prestatorii de servicii:
- cazare în Spania – 2000 lei ( inclusiv TVA)
- servicii de transport internațional cu avionul - 500 lei
- diverse excursii – 400 lei ( inclusiv TVA)

Total cheltuieli: 2900 lei

Se determină marja profitului: 4000 – 2900= 1100 lei

TVA aferntă marjei: 1100 X 19/119= 176 lei
Dacă facturile pentru cheltuieli nu ar fi fost primite în luna aprilie, agenția de turism ar fi avut obligația de a
calcula TVA aferenta marjei profitului numai în luna în care ar fi primit aceste facturi, chiar dacă pachetele au
fost vândute în luna aprilie către călători

9
 Regimuri speciale de TVA- bunuri second –hand
Regimul special pentru bunurile second –hand, opere de artă, obiecte de colecție și antichități este prevăzut
de art. 312 din Codul fiscal și de pct. 86 din normele metodologice.

Prin lege sunt definite bunurile care pot fi supuse acestui regim. Dacă operele de artă sunt livrate de autorii
sau succesorii de drept ai acestora nu se aplică regimul special.

Regimul special este opțional

Bunurile second –hand reprezintă orice bunuri mobile corporale vechi care mai pot fi reutilizate ca atare sau
în urma unor reparații, dar exclud metalele prețioase, bijuteriile, bunurile care se consumă la prima utilizare
sau care nu mai pot fi reutilizate.

10
 Regimuri speciale de TVA- bunuri second –hand
Ca și în cazul regimului pentru agențiile de turism și regimul special pentru bunuri second –hand, opere de
artă, obiecte de colecție și antichități, exceptează de la regulile generale aplicabile persoanelor care aplică
regim normal de TVA:
-facturile se emit fără a înscrie TVA, fiind obligatorie mențiunea ”regimul marjei- bunuri second hand”,
”regimul marjei-opere de artă”, ”regimul marjei- obiecte de colecție”, ”regimul marjei- antichități”, după caz (art.
319(19)lit.o);
- TVA se determină pe marja profitului, respectiv pe diferența între prețul de vînzare și prețul de
cumpărare a bunurilor vândute în cursul unei perioade fiscale.
-cota de TVA aplicabilă este cea standard;

Regimul special poate fi aplicat numai dacă bunurile sunt achiziționate de la unul dintre următorii furnizori:
- o persoană neimpozabilă (ex.persoana fizică),
- o persoană impozabilă care a aplicat scutirea specială de la art 292 (2) lit.g), respectiv livrarea în
regim de scutire a unui bun pentru care nu s-a dedus TVA deoarece a fost afectat exclusiv unei activități scutite
de TVA ( ex. Bunuri vândute de o societate de asigurări);
- o mică întreprindere, dacă bunurile reprezintă bunuri de capital,
-o altă persoană impozabilă care a aplicat la rândul său regimul special ( deci nu a înscris TVA pe
factură)
În cazul bunurilor care sunt achiziționate de la persoane fizice trebuie ca persoana impozabilă care va aplica
regimul special să emită o autofactură pentru evidențierea acestei achiziții.
11
1.
O societate comercială înregistrată în scopuri de TVA a achiziționat un apartament
utilizat pentru birouri în valoare de 450.000 lei în data de 15.02.2011 de la constructor, pentru care
a dedus TVA în valoare de 108.000 lei. În luna februarie 2016 vinde apartamentul unei persoane
fizice în regim de scutire.
a) Ce implicații are această tranzacție din punct de vedere al TVA?
b) Dar dacă clădirea era achiziționată în anul 2006?

Rezolvare

a) Apartamentul reprezintă bun de capital, conform art. 305, perioada de ajustare fiind de 20 ani.
Astfel, perioada de ajustare este 01.01.2011 - 31.12.2030. Ajustarea se va efectua pentru taxa
aferentă perioadei rămase:
15/20 × 108.000 = 81.000 lei.

b) Conform art. 332 alin. (8) "Persoana impozabilă care a avut dreptul la deducerea integrală
sau parţială a taxei aferente unei construcţii sau unei părţi din aceasta, terenului pe care este
situată sau oricărui altui teren care nu este construibil, construite, achiziţionate, transformate sau
modernizate înainte de data aderării, şi care, la sau după data aderării, nu optează pentru taxarea
operaţiunilor prevăzute la art. 292 alin. (2) lit. f) va ajusta taxa deductibilă aferentă, în condiţiile
prevăzute la art. 305, dar perioada de ajustare este limitată la 5 ani."
Prin urmare, perioada de ajustare a expirat la data de 15.02.2011, iar societatea poate vinde
apartamentul în regim de scutire fără a avea obligația ajustării TVA.

2.
Un constructor (înregistrat în scopuri de TVA) emite o factură de avans în anul 2015, în
sumă de 100.000 lei și TVA 24.000 lei pentru livrarea unei clădiri unei alte societăți înregistrate
în scopuri de TVA. Livrarea propriu zisă va avea loc în luna martie 2016. Valoarea totală a clădirii
este de 500.000 lei (fără TVA). Ce obligații va avea furnizorul în momentul livrării clădirii?

Rezolvare

În cazul schimbării regimului de impozitare, conform art. 280 alin. (7), pentru operaţiunile
prevăzute la art. 331 regimul aplicabil este cel de la data la care intervine exigibilitatea taxei
conform art. 282 alin. (1) şi (2).
Astfel, toate facturile emise cu TVA înainte de 1 ianuarie 2016 pentru operațiunile care au trecut
la taxare inversă, dacă nu a intervenit faptul generator (livrarea/prestarea), la regularizare vor
păstra regimul fiscal de la data exigibilității.
Furnizorul va regulariza avansul datorită modificării cotei (În anul 2016 cota a devenit 20%, față
de 24% în 2015 când a fost încasat avansul):
- 100.000 - 24.000
+100.000 +20.000
Pentru diferență va aplica taxarea inversă:
400.000 "taxare inversă"
Beneficiarul calcula TVA 80.000 (400.000 × 20%) va înregistra 4426 = 4427

3.
Un notar public înregistrat în scopuri de TVA a achiziționat un imobil nou, împreună cu
terenul aferent, de la un dezvoltator imobiliar (înregistrat, de asemenea, în scopuri de TVA) în
valoare de 2.000.000 lei plus TVA în 12.03.2010. Imobilul este un SAD cu 4 etaje (P+3) identice
sub aspectul suprafețelor și al valorii. Etajul I este utilizat de notar pentru activitatea proprie, iar
restul nivelelor sunt închiriate în regim de taxare.
a) În data de 12.06.2016 închiriază unul dintre etaje unei persoane fizice în regim de scutire.
Să se arate ce implicații are această operațiune din perspectiva TVA.
b) Dar în situația în care închirierea se efectua în 12.06.2017?

Rezolvare

a)

Clădirea este un bun de capital, conform art. 305, perioada de ajustare fiind de 20 ani.
Astfel, perioada de ajustare este 01.01.2010 - 31.12.2029.
TVA dedusă la achiziția clădirii: 2.000.000 × 19% = 380.000 lei
TVA dedusă aferentă etajului închiriat 380.000 / 4 = 95.000 lei.
Data închirierii este 12.06.2016, deci perioada de ajustare este 01.01.2016 - 31.12.2029 (14 ani),
ajustarea TVA fiind de:
95.000 × 14/20 = 66.500 lei

b) Tva de ajustat 1/20 x 95.000 = 4.750 lei în fiecare an de închiriere în regim de scutire.

4.
O societate cu obiect de activitate consultanță pentru afaceri și management, înregistrată
în scopuri de TVA efectuează în luna ianuarie 2017 următoarele operațiuni:
- achiziționează 4 laptopuri în valoare de 6.000 lei fiecare și o imprimantă (multifuncțională)
în valoare de 9.000 lei (înscrise în aceeași factură) pentru a fi utilizate în cadrul biroului;
- achiziționează cărți de specialitate în valoare totală de 2.000 lei;
 - achiziționează 4 sticle de whisky single malt în valoare de 200 lei fiecare;
- înregistrează o factură de cazare în valoare de 500 euro pe numele societății, pentru un
angajat care a participat la o conferință internațională în Germania. Factura a fost emisă de
hotelul din Germania și este întocmită cu TVA de 7%. Cursul de schimb este 4,5 lei/euro;
- înregistrează o factură de achiziție materiale consumabile în valoare de 200 lei emisă cu
TVA de o societate care avea la momentul livrării codul de TVA anulat;
- societatea are un contract de abonament lunar în valoare de 1.000 lei cu o societate civilă
de avocatură, înregistrată în scopuri de TVA, prin care prestatorul se angajează să fie la
dispoziția clientului în vederea soluționării problemelor de natură juridică. În luna ianuarie
2017 nu s-a apelat deloc la aceste servicii, iar SCA i-a facturat serviciile conform
contractului, fără a prezenta alte documente justificative (rapoarte de activitate);
- încheie un contract de închiriere pentru un nou birou pentru o chirie lunară de 2.000 lei
plus TVA, locatorul exercitându-și opțiunea pentru taxarea operațiunii. Conform
contractului, în luna curentă, cu ocazia plății primei chirii trebuie sa plătească și o garanție
egală cu contravaloarea unei chirii lunare, care va fi restituita la sfârșitul contractului.
Locatorul a facturat atât prima chirie cât și garanția;
- prestează servicii consultanță în valoare de 9.000 lei în favoarea unui client croat, persoană
impozabilă înregistrată în scopuri de TVA care îi comunică codul de înregistrare din
Croația;
- prestează servicii ce constau în organizarea unor cursuri de pregătire profesională în
valoare de 8.000 lei;
- prestează servicii de consultanță unor beneficiari români, în valoare totală de 12.000 lei.
Toate sumele sunt exprimate fără TVA. Calculați TVA deductibilă, TVA colectată și TVA de
plată/recuperat pentru luna ianuarie 2017, știind că în decontul lunii decembrie 2016 societatea a
declarat TVA de recuperat în valoare de 1.400 lei și nu și-a exercitat opțiunea de rambursare.

Rezolvare

Nr. Baza Cota TVA TVA Baza

Operațiunea
crt. impozabilă TVA deductibilă colectată legală
Achiziții
1. 1.1. laptopuri 4 x 24.000 19% 4.560 4.560 Art. 331
6.000 al. (2), k)
1.2. imprimantă 9.000 19% 1.710
2. 2.000 5% 100 Art. 291,
Cărți
al. (3), a)
3. 800 19% - Art.
Sticle whisky 297,al.
(7), b)
4. Cazare Germania - - - - art. 278
 al. (4) a)
5. Materiale 200 19% - Art. 11,
consumabile al. (9)
6. 1.000 19% 190 NM 24 al.
Servicii juridice
(5),
abonament
C-463/14
7. Chirie și garanție 2.000 19% 380
Livări/prestări de servicii
1. Art. 278
Consultanță Croația 9.000 alin. (2)
2. Cursuri de pregătire
8.000 19% 1.520
profesională
3. Servicii de
consultanță 12.000 19% 2.280
beneficiari RO
Total TVA deductibilă 6.940

Total TVA colectată 8.360

TVA de plată 1.420

Întrucât societatea are TVA de recuperat din luna decembrie 2016 de 1.400 lei, TVA datorată
pentru luna ianuarie 2017 va fi:
1420 - 1400 = 20 lei

Observații:
4. Locul prestării serviciilor de cazare în sectorul hotelier este locul unde este amplasat hotelul
(Germania), conform art. 278 alin. (4) litera a). Operațiunea este neimpozabilă în România,
operatorul hotelier german întocmind corect factura cu TVA. Achiziția nu se declară în declarația
recapitulativă.
6. Garanția plătită nu reprezintă o livrare de bunuri sau o prestare de servicii și, prin urmare, nu
este în sfera de aplicare a TVA.

5.
Societatea comercială Estet Med SRL este o persoană impozabilă stabilită în România și
înregistrată în scopuri de TVA prin opțiune începând de la înființarea acesteia în anul 2011. SC
Estet Med SRL obține venituri din prestări de servicii medicale prin intermediul a două secții
situate în aceeași clădire la două etaje diferite, una de maternitate și una de chirurgie estetică.
Întrucât este persoană impozabilă cu regim mixt, aceasta aplică pentru anul 2015 o pro-rata de
60%. În luna aprilie 2015, societatea efectuează următoarele operațiuni (toate sumele sunt fără
TVA):
 - achiziționează proteze pentru implanturi de la un furnizor din București în valoare de
36.000 lei;
- achiziționează diverse medicamente necesare în activitatea curentă (care nu pot fi
individualizate în privința destinației pe cele două activități), de la un furnizor persoană
impozabilă înregistrat în Ungaria în valoare de 20.000 euro. Operațiunea îndeplinește
condițiile unei achiziții intracomunitare, iar cursul de schimb este de 4,42 lei/euro;
- pentru o intervenție chirurgicală de natură estetică, beneficiază de serviciile unui medic
german în valoare de 3.000 euro, factura fiind emisă de o societate înregistrată în scopuri
de TVA din Germania, iar cursul de schimb este de 4,42 lei/euro;
- înregistrează factura de energie electrică emisă de Enel în valoare de 1.200 lei;
- înregistrează factura pentru servicii de contabilitate în valoare de 800 lei de la o societate
membră CECCAR înregistrată în scopuri de TVA;
- societatea colaborează cu un anestezist, persoană fizică autorizată, înregistrat în scopuri
de TVA, care facturează servicii utilizate exclusiv pentru chirurgia estetică în valoare de
3.000 lei;
- în cursul lunii înregistrează venituri din operații estetice în valoare totală de 180.000 lei și
venituri aferente secției de maternitate în valoare totală de 150.000 lei.

Se cere să se stabilească TVA de plată sau de recuperat. Cota standard de TVA a fost de 24% în
anul 2015.

Rezolvare:

Nr. Baza Cota TVA TVA

Operațiunea
crt. impozabilă TVA deductibilă colectată
Achiziții
1. Achiziție proteze 36.000 9% 3.240
2. Achiziție IC medicamente 88.400 9% 4.774 7.956
20.000 € × 4,42 lei/euro = (7.956 × 60%)
88.400 lei
3. Achiziție IC servicii medicina 13.260 lei 24% 3.182 3.182
estetică 3.000 € × 4,42 lei/euro
= 13.260 lei
4. Factura Enel energie electrică 1.200 24% 173
(288 × 60%)
5. Servicii contabilitate 800 24% 115
(192× 60%)
6. Servicii anestezie 3.000 24% 720
Livări/prestări de servicii
1. Prestări servicii medicină 180.000 24% 43.200
estetică
2. Prestări servicii maternitate 150.000 SFDD -
 Total TVA deductibilă 12.204

Total TVA colectată 54.338

TVA de plată 42.134

6.
SC Contex SRL este o societate stabilită în Timișoara și înregistrată în scopuri de TVA
care are ca obiect de activitate producția de articole de îmbrăcăminte. În luna martie 2016 a
efectuat următoarele operațiuni:
- a achiziționat un utilaj necesar activității de producție de la un furnizor din București, în valoare
totală de 250.000 lei, din care a achitat un avans (facturat) în valoare de 50.000 lei în data de 3
decembrie 2015 atunci când a comandat utilajul. Utilajul a fost livrat și facturat în data de 20
martie.
- a achiziționat nasturi de la un producător român, înregistrat în scopuri de TVA, care aplică
sistemul TVA la încasare și care a facturat în luna martie livrarea în valoare de 3.000 lei, aceasta
nefiind plătită de SC Contex SRL până la finalul lunii.
- a achiziționat motorină pentru autoturismul aflat în proprietatea societății utilizat de asociatul
unic, care are și calitatea de administrator al SC Contex SRL, în valoare de 280 lei. Asociatul unic
utilizează autoturismul atât în scopul desfășurării activității societății, cât și în scopuri personale.
- a efectuat livrări de articole de îmbrăcăminte către persoane impozabile care aplică TVA la
încasare în valoare de 80.000 lei, din care a încasat în cursul lunii martie numai suma de 30.000
lei.
- în data de 21 martie a încasat conform extrasului de cont bancar suma totală de 15.000 lei cu
titlul de avans pentru o livrare de cămăși care trebuie onorată până în data de 15 mai. Pentru acest
avans SC Contex SRL nu a emis o factura până la sfârșitul lunii martie.
- a livrat articole de îmbrăcăminte către o societate din Ungaria, înregistrată în scopuri de TVA, în
valoare de 70.000 lei. Bunurile au fost transportate în Ungaria și există dovada transportului.
Se cere să se calculeze TVA de plată sau de recuperat pentru luna martie. Toate sumele menționate
sunt fără TVA. Cota standard de TVA era 20% în anul 2016 și 24% în anul 2015.

Rezolvare:

Nr. Baza Cota TVA TVA

Operațiunea
crt. impozabilă TVA deductibilă colectată
Achiziții
1. Achiziție utilaj 250.000 20% 50.000
2. Stornare avans utilaj - 50.000 24% -12.000
 3. Achiziție nasturi - - - -
4. Achiziție motorină 280 20% 28
Livări/prestări de servicii
1. Livrări către persoane 80.000 20% 16.000
impozabile care aplică
sistemul TVA la încasare
2. Încasare avans 15.000 lei 12.500 20% 2.500
3. Livrare IC în Ungaria 70.000 SDD - -
Total TVA deductibilă 38.028

Total TVA colectată 18.500

TVA de plată/de recuperat -19.528

7.
Societatea comercială Farma Supply SRL este o companie de distribuție de produse
farmaceutice. Aceasta este înregistrată în scopuri de TVA de la înființare și nu aplică sistemul
TVA la încasare. În luna februarie 2016 Farma Supply a efectuat următoarele tranzacții:
- a achiziționat medicamente din Belgia în valoare de 100.000 euro;
- a achiziționat produse cosmetice din Italia în valoare de 90.000 lei;
- a achiziționat produse cosmetice de la o societate înregistrată în România care aplică
sistemul TVA la încasare în valoare de 50.000 lei. În luna februarie a achitat parțial această
achiziție, plătind în total suma de 30.000 lei (inclusiv TVA);
- a achiziționat medicamente de la Zentiva SA în valoare de 300.000 lei;
- a achiziționat 4 autoturisme VW Caddy destinate transportului de marfă ce vor fi utilizate
de agenții de vânzări în valoare de 60.000 lei fiecare;
- a achiziționat de la o persoana impozabilă din Germania un autoturism VW Passat pentru
directorul societății în valoare de 18.000 euro, pentru care nu se vor întocmi foi de parcurs;
- a vândut produse cosmetice în valoare de 300.000 lei;
- a vândut medicamente în valoare totală de 1.800.000 lei.
Să se calculeze TVA de plată sau de recuperat pentru luna februarie 2016. Toate sumele sunt
exprimate fără TVA iar cursul de schimb este 4,5 lei/euro. Achizițiile de la furnizorii din Belgia,
Germania și Italia îndeplinesc condițiile necesare pentru a fi considerate achiziții intracomunitare.
Cota standard de TVA în anul 2016 a fost 20%.

Rezolvare:

Nr. Baza Cota TVA TVA

Operațiunea Baza legală
crt. impozabilă TVA deductibilă colectată
Achiziții
 1. AIC medicamente Belgia 450.000 9% 40.500 40.500 Art. 291
alin. (2) lit.
c)
2. AIC cosmetice din Italia 90.000 20% 18.000 18.000
3. Achiziție cosmetice RO 25.000 20% 5.000
(partea achitată)
4. Achiziție medicamente 300.000 9% 27.000 Art. 291 al.
Zentiva (2), c)
5. VW Caddy (4×60.000) 240.000 20% 48.000 Art. 298,
alin. (3), lit.
b)
6. VW Passat (18.000 × 4,5 81.000 20% 8.100 16.200 Art. 298
lei/€) (16.200 × 50%)

Livări/prestări de servicii
1. Livrări produse 300.000 20% 60.000
cosmetice
2. Livrări medicamente 1.800.000 9% 162.000 Art. 291 al.
(2), c)
Total TVA deductibilă 146.600

Total TVA colectată 296.700

TVA de plată 150.100

Explicații:
3. Valoarea achiziției este 50.000 lei (60.000 lei cu TVA inclus), iar societatea achitat parțial
această factură în valoare totală de 30.000 lei
5. Autoturismele VW Caddy sunt destinate utilizării de către agenții de vânzări, deci, potrivit Art.
298, alin. (3), lit. b) TVA aferentă achiziției acestora nu este supusă limitării dreptului de deducere.
ACCIZE ȘI ALTE TAXE SPECIALE

1
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

A. Accize armonizate (Directiva 2008/118/CE privind regimul

general al accizelor)
Sfera de aplicare obligatorie:
 alcoolul și băuturile alcoolice (bere, vinuri, băuturi fermentate altele
decât bere și vinuri, produse intermediare, alcool etilic) - Directiva
92/83/CEE; Directiva 92/84/CEE
 tutun prelucrat (țigarete, țigări și țigări de foi, tutun de fumat, tutun de
fumat fin tăiat, destinat rulării în țigarete, alte tutunuri de fumat) - Directiva
2011/64/UE
 produse energetice (benzină cu plumb, benzină fără plumb, motorină,
kerosen, păcură, gaz natural, cărbune și cocs) - Directiva 96/2003/CE;
 energie electrică - Directiva 96/2003/CE.

2
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

B. Accize nearmonizate (Directiva 2008/118/CE privind regimul

general al accizelor - art. 1 alin. (2))
Sferă de aplicare specifică fiecărui stat membru:
a) produse care conţin tutun, destinate inhalării fără ardere, inclusiv cele
conţinute în rezerve livrate împreună cu ţigări electronice şi alte
dispozitive de vaporizare electrice personale similare
b) lichide cu sau fără nicotină, destinate inhalării fără ardere, inclusiv cele
conţinute în rezerve livrate împreună cu ţigări electronice şi alte
dispozitive de vaporizare electrice personale similare;
c) produse destinate inhalării fără ardere, care conţin înlocuitori de tutun, cu
sau fără nicotină, inclusiv cele conţinute în rezerve livrate împreună cu
ţigări electronice şi alte dispozitive de vaporizare electrice personale
similare;
d) băuturi nealcoolice cu zahăr adăugat pentru care nivelul total de zahăr
este cuprins între 5 g-8 g/100 ml;
e) băuturi nealcoolice cu zahăr adăugat pentru care nivelul total de zahă3 r
este peste 8 g/100 ml.
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

Regimul de antrepozitare fiscală:

Intră sub incidență:
 alcoolul și băuturile alcoolice (bere, vinuri, băuturi fermentate
altele decât bere și vinuri, produse intermediare, alcool etilic)
 tutun prelucrat (țigarete, țigări și țigări de foi, tutun de fumat, tutun
de fumat fin tăiat, destinat rulării în țigarete, alte tutunuri de fumat)
 produse energetice (benzină cu plumb, benzină fără plumb,
motorină, kerosen, păcură)

4
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

Regimul de antrepozitare fiscală:

Nu intră sub incidență:
 berea, vinurile și băuturile fermentate, altele decât bere și vinuri,
produse în gospodăriile individuale pentru consumul propriu;
 vinurile liniștite realizate de micii producători care obțin în medie
mai puțin de 1.000 hl de vin pe an;
 energia electrică, gazul natural, cărbunele, lignitul și cocsul.

5
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

 Operatori de produse supuse accizelor armonizate

Definiție:
Operatorul economic - persoana juridică care desfășoară în mod
independent și indiferent de loc, activități economice cu
produse accizabile, oricare ar fi scopul sau rezultatul acestor
activități
A. În regim suspensiv de accize
1. Antrepozitar autorizat
2. Destinatar înregistrat
3. Expeditor înregistrat

6
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

 Operatori de produse supuse accizelor armonizate

B. În regim cu accize plătite
1. Importator autorizat
2. Comerciant angro
3. Comerciant en-detail

C. În regim de exceptare/scutire de la plata accizelor

Utilizator final

7
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

A.1. ANTREPOZITARUL AUTORIZAT

- produce, transformă, deține, primește sau expediază
produse accizabile în regim suspensiv de accize într-un
antrepozit fiscal.
Este autorizat de către direcțiile generale regionale ale finanțelor
publice.
Valabilitatea autorizației de antrepozit fiscal este de 5 ani.
Decizia de respingere a cererii de autorizare sau - după caz -
decizia de suspendare, revocare sau anulare a autorizației pentru
antrepozit fiscal poate fi contestată la structura cu atribuții de
soluţionare a contestaţiilor din cadrul M.F.P.

8
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

Autorizația poate fi:

-suspendată pe o perioadă de 1-6 luni; 1-12 luni; până la soluționarea
cauzei penale; până la achitarea accizelor întârziate la plată cu mai mult
de 15 zile de la termenul legal.
- revocată în:
• situația înregistrării de obligații fiscale restante la bugetul general
consolidat (de natura celor administrate de ANAF) mai vechi de 60
de zile față de termenul legal de plată;
• alte situații.

O nouă autorizație poate fi emisă după o perioadă de cel puțin 180 de zile de la
data la care decizia de revocare produce efecte.
- anulată.
O nouă autorizație poate fi emisă după o perioadă de cel puțin 5 ani de la data
anulării.
9
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

A.2. DESTINATARUL ÎNREGISTRAT

- este autorizat să primească produse accizabile în
regim suspensiv de accize dintr-un alt stat membru.
Nu are dreptul să dețină și să expedieze produse accizabile în
regim suspensiv de accize.
Este autorizat de către direcțiile generale regionale ale finanțelor
publice.
Decizia de respingere a cererii de autorizare și, după caz, decizia
de revocare a autorizației poate fi contestată la structura cu atribuții
de soluţionare a contestaţiilor din cadrul M.F.P.

10
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

-Pentru operațiuni ocazionale cu produse accizabile în regim

suspensiv de accize – cantitate limitată de produse accizabile
primite de la un singur expeditor pe o perioadă limitată de timp.
Valabilitatea autorizației:
-începând cu data de 1 a lunii următoare celei în care se face
dovada constituirii garanției.
- pentru destinatarul ocazional, valabilitatea este de 12 luni
consecutive de la data emiterii.

11
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

Autorizația poate fi:

-suspendată până la achitarea accizelor întârziate la plată cu mai
mult de 15 zile de la termenul legal;
- revocată în:
• situația înregistrării de obligații fiscale restante la bugetul
general consolidat (de natura celor administrate de ANAF) mai
vechi de 30 de zile față de termenul legal de plată;
• alte situații.

12
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

A.3. EXPEDITORUL ÎNREGISTRAT

- este autorizat să expedieze în regim suspensiv de
accize produse accizabile care au fost puse în liberă circulație
către:
• un antrepozitar autorizat din RO sau din alt SM;
• un destinatar înregistrat din alt SM;
• la export.

Este autorizat de către direcțiile generale regionale ale finanțelor

publice.
Decizia de respingere a cererii de autorizare și, după caz, decizia
de revocare a autorizației poate fi contestată la structura cu atribuții
de soluţionare a contestaţiilor din cadrul M.F.P.
13
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

Autorizația poate fi:

- revocată în:
• situația de obligații fiscale restante la bugetul
îgnerneegrisatlrcăorinisolidat (de natura celor administrate de ANAF) mai
vechi de 30 de zile față de termenul legal de plată;
• alte situații.

14
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

B.1. IMPORTATORUL AUTORIZAT

- este autorizat să importe produse accizabile supuse marcării prin
banderole sau timbre. Calitatea de importator conferă dreptul de
marcare a produselor accizabile supuse acestui regim.
Este autorizat de către direcțiile generale regionale ale finanțelor
publice.
Decizia de respingere a cererii de autorizare și, după caz, decizia
de revocare a autorizației poate fi contestată la structura cu atribuții
de soluţionare a contestaţiilor din cadrul M.F.P.

15
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

Autorizația poate fi:

- revocată, în:
• situația de obligații fiscale restante la bugetul
îgnerneegrisatlrcăorinisolidat (de natura celor administrate de ANAF) mai
vechi de 30 de zile față de termenul legal de plată;
• alte situații.
• suspendată (se aplică în cazul importatorilor
autorizați
pentru produse din tutun)

16
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

2. Angrosiştii de băuturi alcoolice, tutun prelucrat şi produse

energetice (benzine, motorine, GPL, kerosen,
biocombustibili)  Atestatul pentru distribuţie şi comercializare
angro de produse supuse accizelor

3. Detailiştii de produse energetice (benzine, motorine, GPL,

kerosen, biocombustibili)  Atestatul pentru comercializare en
detail de produse supuse accizelor

17
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

C. UTILIZATORUL FINAL (UF)

- este autorizat să primească, în cadrul activităţii
sale, produse accizabile în regim de
exceptare/scutire de la plata accizelor destinate a
fi utilizate în scopurile prevăzute de aceste
regimuri

18
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

 Reguli generale de autorizare – Legea nr. 177/2017:

 Autorizarea antrepozitelor fiscale, a destinatarilor înregistraţi, a
expeditorilor înregistraţi şi a importatorilor autorizaţi se efectuează de
către direcţiile generale regionale ale finanţelor publice (Iași, Galați,
Ploiești, Craiova, Timișoara, Cluj-Napoca, Brașov, București)

Excepții: autorizarea antrepozitelor fiscale pentru:

► producția exclusivă de vinuri realizată de către contribuabili, alții
decât contribuabilii mari și mijlocii;
► micile distilerii;
► micile fabrici de bere
se face prin comisii teritoriale ale direcțiilor generale regionale ale
finanțelor publice.
19
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

 Reguli generale de autorizare:

 Procedura şi condiţiile în se realizează autorizarea
care înregistraţi, a expeditorilor
eipsotrzaitţe
înnrterg
a i lşoira impo
fisrtcaatoler,iloraautorizaţi (OMFP nr. 2482/2017)
destinatarilor
Căi de atac: Împotriva deciziilor comisiilor teritoriale se pot formula
contestații la structura cu atribuții de soluționare a contestațiilor din
cadrul MFP (procedura de soluționare stabilită prin OMFP nr.
3004/2017).

20
Codul fiscal
Titlul VIII – Accize și alte taxe speciale

 Reguli generale de autorizare:

 Activitatea de monitorizare control a respectării de către
autoșriitățile competente a condițiilor legale privind autorizarea
antrepozitarilor autorizați, a destinatarilor înregistrați, a expeditorilor
înregistrați și a importatorilor autorizați se efectuează de către MFP
potrivit procedurii stabilite prin OMFP nr.2062/2018.

21
ACCIZE ARMONIZATE
Marcarea produselor alcoolice şi a tutunului prelucrat
• produsele accizabile care intră sub incidenţa marcării sunt:
a) produsele intermediare şi alcoolul etilic
b) tutunul prelucrat

• pot fi eliberate pentru consum sau pot fi importate pe teritoriul României

numai dacă acestea sunt marcate

• fac excepţie produsele accizabile scutite de la plata accizelor

• responsabilitatea marcării revine:

- antrepozitarilor autorizaţi
- destinatarilor înregistraţi
- importatorilor autorizaţi

Contravaloarea marcajelor se asigură de la bugetul de stat din valoarea accizelor

aferente produselor accizabile supuse marcării

22