Intrebare: 

Se incheie un contract de asociere in participatiune (atasez contractul). Societatea IU

CO JA COM SERV SRL pune la dispozitie spatiul pentru care plateste chirie (factura de chirie este
cu TVA). Am primit primul decont al asocierii (atasez decontul). Care este monografia contabila
pentru primul decont primit? Referitor la impozitare (profit sau venit) si la emiterea facturii de
catre IU CO JA COM SERV SRL pentru primul decont (cu sau fara TVA)? Societatea IU CO JA SRL
mai desfasoara in paralel si activitate de BAR - este platitor de TVA si impozitare micro.

Raspuns: In cadrul unui contract de asociere in participatie nu trebuie sa se regaseasca notiunea de

"comision", comisionul fiind definit in Codul fiscal prin art. 7 "Definitii ale termenilor" comuni pct. 9 din
Codul fiscal dupa cum urmeaza "9. comision - orice plata in bani sau in natura efectuata catre un broker,
un agent comisionar general sau catre orice persoana asimilata unui broker sau unui agent comisionar
general, pentru serviciile de intermediere efectuate in legatura cu o operatiune economica; "

Astfel, comisionul corespunde unor prestari de servicii asa cum sunt definite prin art. 271 alin. (3) lit. e)
din Codul fiscal
" (3) Prestarile de servicii cuprind operatiuni cum sunt:
...................................
e) servicii de intermediere efectuate de persoane care actioneaza in numele si in contul altei persoane,
atunci cand intervin intr-o livrare de bunuri sau o prestare de servicii."

Aceste prevederi se completeaza cu cele de la pct. 8 alin. (5) din normele de aplicare ale acestui
articol "(5) Este considerata prestare de servicii, conform art. 271 alin. (3) lit. e) din Codul fiscal,
intermedierea efectuata de o persoana care actioneaza in numele si in contul altei persoane atunci cand
intervine intr-o livrare de bunuri sau o prestare de servicii. In sensul prezentelor norme, intermediarul care
actioneaza in numele si in contul altei persoane este persoana care se obliga fata de client sa il puna in
legatura cu un tert, in vederea incheierii unui contract, fiind remunerat cu un comision. Pentru livrarea de
bunuri/prestarea de servicii intermediata, furnizorul/prestatorul emite factura direct catre beneficiar, in
timp ce intermediarul emite factura de comision care reprezinta contravaloarea serviciului de intermediere
prestat catre clientul sau, care poate fi furnizorul/prestatorul sau beneficiarul livrarii de bunuri/prestarii de
servicii intermediate."

Deci, nu se poate considera ca in cadrul unui contract de asociere in participatie are loc un serviciu de
intermediere.
Asocierea in participatie este reglementata prin art. 1949 1954 din Legea nr. 287 din 17 iulie 2009
Republicata privind Codul civil

Conform prevederilor art. 1949 din Codul civil "Contractul de asociere in participatie este contractul prin
care o persoana acorda uneia sau mai multor persoane o participatie la beneficiile si pierderile uneia sau
mai multor operatiuni pe care le intreprinde." Astfel, acordarea beneficiilor si pierderilor in cadrul unei
asocieri in participatie se efectueaza doar prin respectarea regulii generale de la art. 19 alin. (1) din Codul
fiscal "(1) Rezultatul fiscal se calculeaza ca diferenta intre veniturile si cheltuielile inregistrate conform
reglementarilor contabile aplicabile, din care se scad veniturile neimpozabile si deducerile fiscale si la
care se adauga cheltuielile nedeductibile. La stabilirea rezultatului fiscal se iau in calcul si elemente
similare veniturilor si cheltuielilor, potrivit normelor metodologice, precum si pierderile fiscale care se
recupereaza in conformitate cu prevederile art. 31. Rezultatul fiscal pozitiv este profit impozabil, iar
rezultatul fiscal negativ este pierdere fiscala."

Pentru desfasurarea activitatii sub forma asocierii in participatie trebuie sa se stabileasca, de comun
acord, ponderea detinuta de catre fiecare asociat, in functie de importanta participarii prin:

 licenta detinuta de catre A (S.C. TOP CLUB GAMES S.R.L.), de exemplu, 65%;
 spatiul pus la dispozitia asocierii de catre S.C. IU-CO-JA COM SERV 2016 S.R.L. de
exemplu, 35%. Pentru stabilirea acestei ponderi, nu este relevant faptul ca
In functie de ponderea detinuta de catre fiecare asociat, administratorul asociat desemnat in cadrul
asocierii, de exemplu, A, repartizeaza venitul net (dupa retinerea la sursa a impozitului pe venit persoane
fizice) si cheltuielile aferente prin decontul de asociere in participatie asociatului B, corespunzator ponderii
de 35%.

Astfel, in cadrul asocierii nu se poate stabili un procent datorat de catre A lui B in functie de venitul net
realizat, prezentat in atasament (Situatia incasarilor). Documentul atasat de dvs. reprezentand
centralizatorul lunar al incasarilor brute si nete nu poate fi asimilat unui decont al asocierii asa cum este
reglementat prin O.M.F.P. nr. 2634 din 5 noiembrie 2015 privind documentele financiar-contabile,
formularul fiind DECONT PENTRU OPERATIUNI IN PARTICIPATIE (Cod 14-4-14)

Decontul pentru operatiuni in participatie se utilizeaza in toate domeniile de activitate in care se

efectueaza operatiuni in participatie.
Acesta serveste ca document pe baza caruia se deconteaza cheltuielile si veniturile realizate din
operatiuni in participatie, precum si sumele virate intre asociati.

Se intocmeste de catre entitatea care tine contabilitatea asocierii in participatie, lunar, pe fiecare asociat,
cu veniturile si cheltuielile ce revin acestuia, pentru inregistrarea in contabilitatea proprie, potrivit cotelor
prevazute in contractele de asociere incheiate. Cheltuielile si veniturile vor fi grupate pe conturi din
clasele de conturi de cheltuieli si venituri, potrivit planului de conturi aplicabil.

In decont se inscriu si alte transferuri, reprezentand valoarea mijloacelor banesti, a profitului realizat,
amortizarea mijloacelor fixe si alte sume rezultate din operatiunile in participatie.

Conform evidentei contabile organizate de catre A, pe langa situatia veniturilor incasate, trebuie intocmita
si situatia cheltuielilor de exploatare (de exemplu, 6.000 lei) aferente veniturilor nete din incasari (de
exemplu, 8.000 lei).

Pot fi cheltuieli de exploatare cheltuielile cu salariile, amortizarea aparatelor de joc, taxele pentru
autorizarea jocurilor, cheltuielile generale de administrare, etc. Nu reprezinta cheltuieli de exploatare
impozitul pe venituri retinut la sursa fiecarui jucator.

Astfel, prin decontul asocierii intocmit pentru luna martie 2021, administratorul asociat A intocmeste
decontul asocierii cu B, transferand acestuia cota parte din venituri si cheltuieli direct proportional cu cota
de participare la asociere, conform contractului de asociere, rezultand:

 venituri: 8.000 lei x 35% = 2.800 lei;

 cheltuieli: 6.000 lei x 35% = 2.100 lei;
Deci, pentru derularea contractului de asociere se impune desemnarea unui administrator asociat, de
exemplu, societatea A pentru respectare prevederilor reglementate prin art. 321 alin. (5) din Codul
fiscal (5) In cazul asociatiilor in participatiune care nu constituie o persoana impozabila, drepturile si
obligatiile legale privind taxa revin asociatului care contabilizeaza veniturile si cheltuielile, potrivit
contractului incheiat intre parti.

Aceste prevederi trebuie completate cu cele de la pct. 102 alin. (1) din normele de aplicare ale art. 269
alin. (11) si art. 321 alin. (5) In aplicarea prevederilor art. 269 alin. (11) si art. 321 alin. (5) din Codul fiscal,
asocierilor in participatiune sau altor asocieri tratate drept asocieri in participatiune, denumite in
continuare asocieri, li se aplica prevederile de la alin. (3) - (16), daca sunt indeplinite urmatoarele conditii:

1. veniturile si cheltuielile asocierii sunt contabilizate de asociatul administrator si sunt

repartizate pe baza de decont fiecarui asociat corespunzator cotei de participare in
asociere, conform prevederilor art. 321 alin. (5) din Codul fiscal;.....
Asa cum se poate constata, nu este corect ca A sa efectueze plati catre B prin aplicarea unui procent
asupra incasarilor nete. In acest caz, in lipsa detaliilor referitoare la ponderea fiecarui asociat in cadrul
asocierii, dar si in lipsa decontului asocierii, exista riscul ca, in eventualitatea unei inspectii fiscale,
contractul de asociere sa fie reincadrat in contract de subinchiriere in care tariful este variabil, in functie
de incasarile nete, realizate din sala respectiva.
Acest risc, poate rezulta chiar din clauza existenta in contractual atasat Plata comisionului procentual
catre asociat se va face numai dupa virarea de catre asociat a tuturor incasarilor punctului de lucru ce
face obiectul contractului si dupa primirea facturii fiscale emise de asociat;
sau a clauzei

in cazul nerealizarii scopului contractului de asociere (daca agentia nu indeplineste in decursul unei luni
de activitate urmatoarele conditii minime: Total Miza mai mare de 5.000 RON sau minim .. RON Venit Net
al agentiei), asociatul este obligat la plata unei sume de 500 RON pentru fiecare luna de nerealizare,
reprezentand penalizare pentru neindeplinirea obligatiilor contractuale, respectiv lipsa de exploatare a
bunurilor date spre folosinta; conditiile minime sunt negociate cu asociatul si asumate de acesta si
reprezinta planul de promovare minim al afacerii in punctul de lucru respectiv la care se angajeaza
asociatul;

In cadrul unui contract de asociere nu trebuie sa existe clauze referitoare la emitere de facturi, penalizari,
indemnizatii ale asociatului, TVA, etc.
Asociatul are dreptul la indemnizatia lunara stabilita in conformitate cu dispozitiile art. 3 ale prezentului
contract;
sau
Decontul catre asociat va fi inscris in factura catre Organizator si va include TVA, dupa caz.

Practic, contractul de asociere in participatie nu reprezinta un contract de inchiriere/subinchiriere prin care

se stabileste incasarea de catre locatar (chiriasul spatiului) a unei chirii variabile, negociate procentual si
calculata prin aplicarea procentului convenit asupra sumelor incasate din desfasurarea activitatii de
pariuri.

Pentru cota cuvenita din asociere, asociatul B care este chirias al spatiului adus in asociere nu trebuie sa
emita o factura de inchiriere/subinchiriere deoarece operatiunea de asociere in participatie nu este de
natura prestarii unui serviciu. In acest sens, am in vedere prevederile pct. 102 din normele de aplicare ale
art. 321:

 alin. (4) Serviciile care sunt prestate de membrii unei asocieri corespunzand partii ce i-a
fost repartizata fiecaruia dintre ei in acel contract, care sunt menite sa duca la obtinerea
unui rezultat comun, nu constituie servicii efectuate cu plata in sensul art. 268 coroborat
cu art. 271 din Codul fiscal.  Faptul ca aceste operatiuni sunt desfasurate de asociatul
administrator este irelevant in acest sens. ;
 alin. (5) Repartizarea pe baza de decont a veniturilor asocierii, in limita cotei de
participare stabilite prin contract, de catre asociatul administrator catre membrii asocierii
nu este considerata ca fiind plata pentru bunurile/serviciile prevazute la alin. (3) si (4).
Repartizarea cheltuielilor asocierii de catre asociatul administrator, pe baza de decont, in
limita cotei de participare stabilite prin contract, nu reprezinta operatiuni in sfera de
aplicare a TVA.
Reprezinta prestari de servicii din sfera de aplicare a TVA doar sumele distribuite de catre administratorul
asociat peste cota stabilita prin contract, aspect, reglementat, de asemenea, la pct. 102 (6) din normele
de aplicare ale acestui articol Atunci cand efectuarea mai multor operatiuni decat partea ce a fost
repartizata prin contract unui membru al asocierii implica plata de catre ceilalti membri a operatiunilor ce
depasesc aceasta parte, acele operatiuni constituie livrari de bunuri sau prestari de servicii efectuate cu
plata, in sensul art. 268 coroborat cu art. 270 si 271 din Codul fiscal. In acest caz, baza impozabila este
suma primita de membrul respectiv al asocierii drept contravaloare a operatiunilor ce depasesc partea
prevazuta pentru el in contractul de asociere. .

Pe baza veniturilor si cheltuielilor distribuite prin decontul de asociere, fiecare asociat calculeaza si
raporteaza, individual rezultatul fiscal, care poate fi profit impozabil sau pierdere fiscala.

Suma cuvenita lunar conform decontului asocierii intocmit de catre administratorul asociat, societatea A
se inregistreaza de catre asociatul B dupa cum urmeaza:

 pentru cheltuieli efectuate in cadrul asocierii:

601 ..681 = 4581
"Cheltuieli de exploatare" "Decontari din operatii in participatie"
(analitic asociere)

 pentru venituri obtinute in cadrul asocierii:

4582 = 704 sau 7588
"Decontari din operatii "Venituri din servicii prestate"
in participatie"

Veniturile realizate din asociere nu se raporteaza distinct, la organul fiscal competent, dar intra in baza de
calcul a impozitului pe venituri microintreprindere, fara a se incadra in categoria veniturilor care se exclud,
asa cum sunt cele reglementate prin art. 53 din Codul fiscal.

Aceste inregistrari contabile se efectueaza, obligatoriu, indiferent de faptul ca decontul asocierii este pe
plus sau pe minus

Deci, monografia contabila a asocierii se organizeaza cu ajutorul contului 458 "Decontari din operatiuni in
participatie" asa cum este reglementata prin O.M.F.P. nr. 1802/2014 "Cu ajutorul acestui cont se tine
evidenta decontarilor din operatiuni in participatie, respectiv a decontarii cheltuielilor si veniturilor realizate
din operatiuni in participatie, precum si a sumelor virate intre coparticipanti.

Contul 458 "Decontari din operatiuni in participatie" este un cont bifunctional.

In creditul contului 458 "Decontari din operatiuni in participatie" se inregistreaza:

- veniturile realizate din operatiuni in participatie transferate coparticipantilor, conform contractului de
asociere (701 la 781);
- cheltuielile primite prin transfer din operatiuni in participatie, inclusiv amortizarea calculata de
proprietarul imobilizarii (601 la 681);
- sumele primite de la coparticipanti (512, 531).

In debitul contului 458 "Decontari din operatiuni in participatie" se inregistreaza:

- veniturile primite prin transfer din operatiuni in participatie (701 la 781);
- cheltuielile transferate din operatiuni in participatie, inclusiv amortizarea calculata de proprietarul
imobilizarii, ce se transmite coparticipantului care tine evidenta operatiunilor in participatie conform
contractelor (601 la 681);
- sumele achitate coparticipantilor sau virate ca rezultat al operatiunilor in participatie (512, 531).

Soldul creditor al contului reprezinta sumele datorate coparticipantilor ca rezultat favorabil (profit) din
operatiuni in participatie, precum si sumele datorate de coparticipanti pentru acoperirea eventualelor
pierderi inregistrate din operatiuni in participatie.
Soldul debitor al contului reprezinta sumele de incasat de la coparticipanti pentru acoperirea eventualelor
pierderi inregistrate din operatiuni in participatie, precum si sumele ce urmeaza a fi incasate de
coparticipanti din operatiuni in participatie ca rezultat favorabil (profit). "

In situatia in care asociatul primeste sume peste cota cuvenita din asociere, valoarea acestora se
inregistreaza, de asemenea, la venituri, in creditul contului 7588, caz in care, suma acestora se ia in
considerare pentru depasirea cifrei de afaceri de 300.000 lei la asociatul B deoarece sumele respective
sunt reconsiderate drept prestari de servicii efectuate cu plata, taxabile d.p.d.v. al TVA (subinchiriere).