CAPITOLUL 3

METODOLOGIA DE EFECTUARE A CONTROLULUI

FINANCIAR - CONTABIL

3.1. Sistemul metodologic de realizare a controlului financiar-contabil.

Controlul, ca proces de cunoaştere şi perfecţionare a activităţii economico-financiare

şi sociale, impune următoarele momente:
- cunoaşterea situaţiei stabilite (programe, sarcini, norme, scopuri, prevederi legale,
previziuni etc.);
- cunoaşterea situaţiei reale;
- determinarea abaterilor prin compararea situaţiei reale cu cea stabilită;
- concluzii, constatări, sugestii, propuneri şi măsuri.
Momentul esenţial al procesului de control îl constituie comparaţia. Orice operaţie
sau activitate economico-financiară se cercetează în raport cu un criteriu, cu o bază de
comparaţie.
Criteriile utilizate determină şi natura comparaţiilor realizate, astfel:
- comparaţia în funcţie de un criteriu prestabilit: previziuni, prognoze , sarcini,
norme, scopuri, prevederi legale, standarde;
- comparaţii cu caracter special;
- comparaţii în spaţiu;
- comparaţii în timp.
Comparaţia de control prezintă aspecte specifice în funcţie de natura operaţiilor şi
activităţilor economico-financiare controlate, de metodologia de calcul şi sistemul de
evidenţă. Operaţiile sau activităţile comparate trebuie să fie omogene, calculate şi
exprimate după metodologia unitară.
Metodologia de control presupune o filieră adecvată de cercetare şi acţiune, care se
prezintă astfel:
- formularea obiectivelor controlului;
- delimitarea obiectivelor pe forme de control financiar-contabil (preventiv,
operativ, ulterior);
- identificarea organelor competente legal să efectueze controlul asupra obiectivelor
stabilite;

12
 - aplicarea procedeelor şi tehnicilor de control cu ajutorul cărora se realizează
cunoaşterea activităţii controlate;
- stabilirea deficienţelor, lipsurilor şi abaterilor, precum şi a rezervelor de
perfecţionare ce se pot constata, în sfera obiectivului controlat, utilizând
procedeele şi tehnicile de control;
- întocmirea actelor de control în care se înscriu constatările;
- modalităţile de finalizare şi valorificare a acţiunilor de control;
- stabilirea eficienţei controlului pe linia prevenirii, constatării şi înlăturării
deficienţelor, lipsurilor, abaterilor dar şi pe linia perfecţionării activităţii
controlate.
Metodologia de control, ca ansamblu de instrumente organic structurate, este diferită,
de la o acţiune de verificare la alta în funcţie de: natura activităţilor sau operaţiunilor
controlate, formele de control financiar-contabil, sursele de informare pentru control,
natura abaterilor existente şi a posibilităţilor de perfecţionare a activităţii controlate.
Metodologia de control utilizează atât căi şi modalităţi proprii de cerceate şi acţiune,
cât şi instrumente metodologice ale ator discipline ştiinţifice, cum sunt cele ale: analizei
economico-financiare, matematicii, contabilităţii, dreptului, informaticii, biroticii,
finanţelor, etc.
Componenta principală a metodologiei de control o constitie anambul procedeelor de
cercetare, cunoaştere şi perfecţionare a activităţii economice şi financiare, şi anume:
- studiul general prealabil asupra activităţii ce urmează a se controla;
- controlul documentar-contabil;
- controlul faptic;
- analiza economico-financiară;
- controlul total şi prin sondaj;
- finalizarea (valorificarea) constatărilor controlului, etc.
Modalităţile de control financiar-contabil se utilizează în mod selectiv şi combinat, pe
bază de principii sistematice cu privire la aplicabilitatea şi utilitatea lor în circumstanţe
concrete diferite.

13
3.2. Procedee şi tehnici de control financiar-contabil
Dintre procedeele de control folosite în practică relevăm:
- studiul general prealabil;
- controlul documentar-contabil;
- controlul faptic;
- analiza economico-financiară;
- controlul total şi prin sondaj, etc.
Aceste procedee, în practică pot fi folosite concomitent şi/sau succesiv în acelaşi
proces de control sau pot fi folosite separat.

3.2.1. Studiul general prealabil

Sudiul general prealabil, ca procedeu de control, face posibilă cunoaşterea elemntelor
esenţiale şi specifice ale activităţii ce urmează a se controla şi, pe baza acestora,
orientează acţiunea de organizare şi exercitate în continuare a muncii de control asupra
obiectivelor care necesită atenţie sporită.
Studiul general prealabil, ca procedeu de control financiar-contabil, are ca principale
obiective:
- sarcinile rezultate din normele în vigoare pentru domeniul respectiv de activitate,
a căror cnoaştere asigură orientarea organelor de control asupra aspectrolr care
trebuie avute în vedere în acţiunea de control;
- orientările, instrucţiunile, competenţele şi răspunderile în structura internă a
agentului economic;
- modul de organizare aevidenţei tehnic-operative şi contabile, ca sursă de
informaţii pentru control;
- principalele materii prime şi materiale, locul de unde le procură, relaţiile cu
furnizorii;
- relaţiile semnificative cu clienţii, volumul creanţelor şi eventualele litigii
declanşate ca urmare a neonorării în termen a facturilor;
- felul şi caracteristicile utilajelor şi instalaţiilor determinante, regularitatea sau
periodicitatea reparaţiilor, randamente consumuri înregistrate, gradul de dotare cu
activele necesare;

14
 - starea generală a climatului social, sistemele de salarizare, prevederile din
contractele colective de muncă ce reglementează drepturile salariale, etc.
Studiul general prealabil asupra activităţii ce urmează a se controla utilizează ca
surse de informare normele legale cu privire ala activitatea în cauză, procesele verbale de
control anterioare şi măsurile stabilite pe baza lor, modul de îndeplinire a acestor măsuri,
dările de seamă contabile, procesele verbale ale consiliilor de administraţie, etc.
Informarea generală ca durată de timp nu trebuie să se extindă mai mult de o zi.

3.2.2. Controlul documentar-contabil.

Acest prcedeu este cel mai frecvent folosit în practica economică şi financiară. El
constă, în esenţă, în aprecierea şi analiza unor operaţiuni, procedee sau fenomene
economice pe baza documentelor care le reflectă.
Controlul documentar contabil poate fi:
- preventiv (efectuat asupra documentelor de dispoziţie);
- ulterior (efectuat cu ajutorul documentelor de execuţie, care fac dovada producerii
efective a operaţiunilor economice şi financiare)
Controlul documentar contabil mai poate fi şi concomitent, doarece el trebuie să
urmărească dacă documentele justificative respectă condiţiile de formă, dar şi pe cele de
fond, adică acest control se efectuează înainte, în cursul şi după înregistrarea
documentelor în instrumentele formei de înregistrare contabilă adoptată.
Principalele tehnici de control documentar contabil sunt:
- controlul cronologic;
- controlul invers cronologic;
- controlul sistematic sau pe probleme;
- controlul reciproc;
- controlul încrucişat;
- investigaţia de control;
- analiza şi studiul general;
- comparaţia de control;
- examenul critic;
- analiza contabilă;

15
 - balanţa de verificare sintetică şi analitică;
- corelaţiile bilenţiere, etc.
Controlul cronologic se exercită în ordinea întocmirii, înregistrării şi îndosarierii
documentelor. Această modalitate de control este simplă, însă distribuie atenţia organului
de control asupra unui număr de operaţiuni de diferite feluri. Se exercită cu uşurinţă, dar
nu dă posibilitatea să se urmărească de la început până la sfârşit o anumită problemă.
Controlul invers cronologic se exercită de la sfârşitul spre începutul perioadei de
control. Această modalitate de control se foloseşte atunci când la constatarea unei abateri
este nevoie să se stabilească momentul când aceasta s-a produs sau să se urmărească
procesul dezvoltării operaţiilor precedente şi cele care au legătură cu abaterea.
Controlul sistemetic sau pe probleme presupune gruparea documentelor pe probleme
(operaţii de casă, aproviziunare, salarizare, etc) şi apoi controlul lor în ordine
cronologică.
Controlul reciproc constă în cercetarea şi confruntarea la aceeaşi unitate a unor
documente sau evidenţe cu conţinut identic, diferite ca formă, pentru aceleaşi operaţii sau
pentru operaţii diferite, dar legate reciproc. Controlul reciproc este o confirmare internă a
datelor înscrise în documente şi evidenţe.
Controlul încrucişat constă în cerectarea şi confruntarea tuturor exemplarelor unui
document, existente la unitatea controlată şi la alte unităţi cu care s-au făcut decontări, de
la care s-au primit sau cărora li s-au livrat materiale, produse, mărfuri şi alte valori.
Controlul încrucişat constituie o confirmare externă a datelor înscrise în documentele sau
evidenţele unităţii controlate. Rezultatele controlului încrucişat se perfectează prin situaţii
extrase de la agentul economic şi prin anexarea documentelor originale sau a copiilor
certificate în mod egal.
Controlul combinat sau mixt al documentelor reprezintă o îmbinare a procedeelor de
mai sus, care presupune gruparea actelor pe feluri, probleme sau operaţiuni şi examinarea
fiecărui set sau pachet de documente în ordinea cronologică sau invers cronologică a
întocmirii, înregistrării sau îndosarierii lor.
Învestigaţia de control reprezintă modaliatea prin care organul de control obţine
informaţii despre entitatea verificată de la personalul a cărui activitate se controlează,

16
precum şi din alte surse. Investigaţia implică studierea unor probleme care nu rezultă clar
din documentele şi evidenţele puse la dispoziţie.
Analiza şi studiul general se utilizează pentru a obţine argumentele justificative ale
controlului. Această modalitate este utilă pentru controlul contabilităţii, care poate
conţine înregistrări greşite sau neobişnuite sau pentru care sunt necesare informaţii
detaliate.
Comparaţia de control constă în examinarea comparativă a diferitelor solduri din
evidenţele analitice. Prin comparaţie se obţin rezultate care furnizează, pentru unele
înregisrări, o probă suficientă privind justeţea lor, pe când pentru altele este necesar şi un
control suplimentar.
Calculul de control presupune reproducerea, din perspectiva matematico-economică,
a muncii îndeplinite de cei ce au completat, evaluat sau contabilizat documentele supuse
verificării.
Examenul critic implică examinarea actelor, documentelor şi a evidenţelor, astfel
încât să se sesizeze probleme mai importante. Acestă tehnică se utilizează, de exemplu, în
cazul plăţilor care urmează a fi efectuate în cursul perioadelor următoare, ocazie cu care
se observă sumele semnificative sau cele ale căror scadenţă nu respectă uzanţele unităţii
verificate.
Analiza contabilă . Înainte de înregistrarea în conturi, orice operaţie economică şi
financiară este supusă unei analize contabile. Analiza contabilă presupune înlănţuirea
logică a mai multor judecăţi pentru obţinerea unei concluzii concretizate în soluţia
contabilă a operaţiei economice. Analiza contabilă a operaţiilor şi proceselor economice
realizată cu ocazia înregistrării în evidenţe nu asigură cunoaşterea deplină a acestora şi, în
deosebi, a situaiei şi rezultatelor obţinute postcontabilizare, însă poate preîntâmpina
anumite fenomene negative.
Balanţele de verificare analitice. Elementele de activ şi de pasiv se reflectă în
contabilitate atât per ansamblu, cât şi în părţile lor componente cu ajutorul conturilor
sintetice şi celor analitice. Conturile sintetice oglindesc elementele de activ şi de pasiv, în
expresie bănească, pe grupe sau categorii, iar conturile analitice oglindesc părţile
componente ale acestora, fie în expresie bănească, fie în expresie cantitativă şi bănescă.
Între conturile sintetice şi analitice există o strânsă legătură. Pentru controlul

17
concordanţei dintre datele unui cont sintetic şi acela din conturile sale analitice se
utilizează balanţa de verificare analitică , care cuprinde cel puţin următoarele corelaţii:
soldul iniţial al contului sintetic să fie egal cu totalul soldurilor iniţiale ale conturilor sale
analitice; totalul mişcărilor debitoare ale contului sintetic să fie egal cu totalul mişcărilor
debitoare ale conturilor analitice; totalul mişcărilor creditoare ale contului sintetic să fie
egal cu totalul mişcărilor creditoare ale conturilor analitice; soldul final al contului
sintetic să fie egal cu totalul soldurilor finale ale conturilor analitice.
Balanţele de verificare analitice se întocmesc pentru fiecare cont sintetic desfăşurat pe
conturi analitice, pe baza datelor preluate din documentele primare şi centralizatoare,
înainte de a se întocmi balanţa sintetică.
Balanţa de verificare sintetică. Respectarea principiului dublei înregistrări se asigură
prin balanţa de verificare sintetică, cu ajutorul căreia se obţine garanţia exactităţii
înregistrărilor efectuate în conturi şi a întocmirii unor situaţii financiare corelate şi
complete. Cu ajutorul balanţei de verificare sintetice corect întocmite se depistează
erorile care denaturează însuşi sensul înregistrărilor contabile cum sunt: omisiunile de
înregistrare a operaţiilor, erorile de compensaţie, erorile de imputaţie şi erorile de
înregistrare în registrul jurnal.
- omisiunile de înregistrare constau în faptul că operaţia economică nu este
înregistrată nici în debit, nici în credit.
- erorile de compensaţie sunt provocate de preluarea greşită a sumelor din jurnal
sau din documentele justificative în ”Cartea-mare”, în sensul că s-a trecut o sumă
în plus într-o parte a unui cont sau a mai multor conturi şi altă sumă în minus,
egală cu cea trecută în plus, în aceeaşi parte a unui cont sau a mai multor conturi,
astfel încât pe total cele două categorii de erori se compensează.
- erorile de imputaţie sunt cauzate de preluarea unei sume exacte ca mărime din
jurnal în ”Cartea-mare”, atât pe debit, cât şi pe credit, însă nu în conturile în care
trebuie să fie inserată, ci în alte conturi care nu corespund conţinutului economic
al operaţiei respective.
Fişa şah. Erorile de înregistrare în registrul jurnal se pot datora stabilirii greşte a
conturilor corespondente, înregistrării unei operaţii de două ori, atât pe debit, cât şi pe
credit, inversării formulei contabile sau a întocmirii unei formule contabile corecte, dar

18
cu altă sumă mai mare sau mai mică, atât pe debit, cât şi pe credit. Aceste erori se pot
decoperi cu ajutorul fişei şah, care prezintă în detaliu corespondenţa conturilor.
Indicatorii bilanţului , ca parte componentă a situaţiilor financiare, se sprijină pe
datele contabilităţii curente, a căror bază o constituie documentele justificateive.
Exactitatea indicatorilor bilanţului se asigură prin:
- reflecatea completă şi exactă în conturi a tuturor veniturilor şi cheltuielilor care se
referă la perioada pentru care se întocmeşte bilanţul;
- confruntarea rulajelor şi soldului contului sintetic cu mişcările şi soldurile
conturilor analitice, pentru descoperirea şi eliminarea erorilor strecurate cu ocazia
înregistrării operaţiilor economice şi financiare în conturi;
- corectarea rulajelor tuturor conturilor, astfel încât, acestea să asigure pe de o parte
respectarea corelaţiilor bilanţiere, iar pe de altă parte reflectarea cu acurateţe a
realităţii economice;
- respectarea regulilor de evaluare a elementelor cuprinse în bilanţ;
- confruntarea datelor din contabilitate cu situaţia faptică, prin inventariere, etc.
Conducătorul agentului economic şi cel al compartimentului financiar-contabil
răspund de realitatea şi exactitatea datelor cu privire la modul de realizare a indicatorilor
economico-financiari raportaţi prin situaţiile financiare.

3.2.3. Controlul faptic.

Controlul faptic este procedeul de stabilire a realităţii, existenţei şi mişcării
mijloacelor materiale şi băneşti şi a desfăşurării activităţilor economico-financiare.
Principalele modalităţi sau tehnici de control faptic sunt:inventarierea, expertiza
tehnică şi analiza de laborator, observarea directă, inspecţia fizică.
Inventarierea ca modalitate principală de control faptic are ca obiectiv constatarea, la
un moment dat, a existenţei cantitative şi calitative a elementelor de activ şi pasiv ale unei
entităţi gestionare, precum şi a modului de executare a sarcinilor de către gestionari. Pe
lângă constatarea stocurilor şi soldurilor faptice, inventarierea include compararea
acestora cu cele scriptice şi stabilirea eventualelor diferenţe.
Inventarierea de control, ca tehnică a controlului financiar-contabil, coincide numai
parţial cu activitatea mult mai largă de inventariere periodică a gestiunilor sau întregului

19
patrimoniu, care se realizează printr-o îmbinare a elementelor de control faptic, cu cele
documentare şi prin efectuarea unor operaţiuni specifice de regularizare a rezultatelor.
Expertiza tehnică şi analiza de laborator sunt modalităţi de control care se utilizează
în munca de control financiar-contabil.
Expertizele tehnice sunt necesare pentru stabilirea integrităţii valorilor materiale,
realităţii unei operaţii, cunoaşterea parametrilor de funcţionare a utilajelor, consumului de
materiale şi a volumului de manoperă pentru o lucrare sau produs etc.
Analizele de laborator se folosesc pentru determinarea calităţii compoziţiei sau
conţinutului unor materii prime, materiale, lucrări, produse etc.
Observarea directă este o modalitate utilizată cu prioritate în controlul concomitent şi
constă în urmărirea la faţa locului a modului de organizare şi desfăşurare a muncii din
diferite sectoare sau compartimente. Controlul prin observarea directă permite
cunoaşterea unor situaţii de fapt care nu fac obiectul înregistrărilor în documente sau
evidenţe, cum sunt: asigurarea pazei la magazii şi depozite; respecarea normelor de
protecţie a muncii; observarea modului de efectuare a operaţiunilor de încasări şi plăţi cu
numerar şi altele similare.
Observarea directă, ca modalitate de control faptic, se poate face pe bază de program
şi inopinat, în locurile unde se realizează activităţile.
Inspecţia fizică constă în examinarea activelor şi a diverselor forme de evidenţă. Este
o probă sigură pentru constatarea existenţei unui anumit post de activ, a imobilizărilor
şi/sau stocurilor ori a documentelor justificative înregistrate în evidenţă sau produse de
departamentul financiar-contabil.

3.2.4. Controlul total şi controlul prin sondaj.

Controlul total cuprinde toate operaţiile din cadrul obiectivelor stabilite şi pe întreaga
perioadă suspusă controlului.
Controlul prin sondaj cerecetează cele mai reprezentative documente şi operaţii, care
permit formularea unor concluzii cu caracter general asupra obiectivului urmărit.
Sondajul este selectiv. Eficienţa controlului prin sondaj depinde de alegerea perioadei, a
operaţiunilor şi documentelor ce se controlează şi care dau posibilitatea generalizării

20
concluziilor şi măsurilor ce se impun. De multe ori rezultatele sondajelor determină
extinderea controlului asupra tuturor operaţiunilor, ajungându-se astfel la controlul total.
Controlul prin sondaj se referă atât la acele repere din cadrul gestiunilor materiale a
căror evidenţă analitică se ţine cantitativ-valoric pe fiecare fel de materiale, produs, etc.
cât şi la cele din cadrul cheltuielilor.
Inventarierea, ca modalitate de control faptic , poate fi efectuată total sau prin sondaj,
în funcţie, de natura elementelor controlate şi de obiectivele urmărite.
Inventarierea totală permite cunoaşterea efectivă a realităţii şi obţinerea unor
concluzii exacte, dar reclamă timp îndelungat, efort şi substanţial şi sistarea totală a
operaţiilor de primire şi eliberare a bunurilor. Inventarierea prin sondaj este mai
operativă, însă are o precizie mai scăzută. Cu toate acestea, în practică, inventarierea se
realizează frecvent pe calea sondajului, ca urmare a volumului şi sortimentelor, sporite de
valori ce trebuie inventariate.

3.2.5. Analiza economico-financiară.

Prin analiza economico-financiară se studiază modul de realizare a sarcinilor stabilite,
factorii şi influenţele acestora asupra activităţiii economice, posibilităţile de descoperire
şi mobilizare a rezervelor interne, precum şi rezultatele economice şi financiare ale
activităţii.
Analiza economico-financiară se utilizează ca instrument corelat procedeelor de
control în funcţie de obiectivele care se urmăresc.Tehnica generală de analiză economico-
financiară pentru un obiectiv delimitat presupune determinarea: elementelor structurale
ale fenomenului economic, factorilor care se stabilesc succesiv de la cei cu acţiune
directă spre cei care acţionează indirect; corelaţiei dintre fiecare factor şi fenomenul
analizat, diferiţi factori care acţionează, cauză şi efect; influenţele diferitelor elemente sau
factori.
Analiza economico-financiară se efectuează prin tehnici cum sunt:
- tehnici de stabilire a relaţiilor cauzale între fenomene- ca de exemplu:
concordanţa între obiectivul ceretat şi împrejurările sau condiţiile în care acestea
ş-a desfăşurat; diferenţa unei împrejurări sau condiţii în care apare sau lipseşte un
fenomen, prezentă într-un caz şi absentă în altul, etc.

21
- diviziunea sau descompunerea – ca modaliatate de analiză care asigură
profunzimea studierii activităţii economico-financiare, localizarea abaterilor şi
cauzele lor în timp şi spaţiu;
- gruparea – adică separarea operaţiunilor controlate în grupe omogene după una
sau mai multe caracteristici, în funcţie de scopul urmărit;
- substituirea în lanţ – se plică în cazul relaţiilor de tip determinist, acre îmbracă
forma matematică a produsului sau raportului (proporţionalitatea directă sau
inversă). Această modalitate implică 3 reguli: aşezarea factorilor în ordinea de
analiză, substituirea se face succesiv; un factor substituit se menţine ca atare în
operaţiile ulterioare- ca modalitate de analiză, se utilizează când între elementele
fenomenului controlat sunt relaţii de sumă şi diferenţă.
- balanţa elementelor şi modificării lor – ca modalitate de analiză, se utilizează
când între elementele fenomenului controlat sunt relaţii de sumă şi diferenţă
corelaţia – este modalitatea de analiză care se utilizează în cazul în care între
factori şi fenomenul analizat sunt relaţii de tip stocastic, adică fiecărei valori a
factorului determinant îi corespund mai multe valori ale caracteristicii rezultative,
care sunt eşalonate între anumite limite;
- calculul matricial – se aplică în cazul existenţei unei realţii funcţionale de produs
sau raport între fenomenul analizat şi afctorii de influenţă;
- cercetarea operaţională - se utilizează în adoptarea deciziilor care intervin
numeroşi factori care trebuie luaţi în consideraţie.

22