UNIVERSITATEA SPIRU HARET CRAIOVA FACULTATEA : MANAGEMENT FINANCIAR CONTABIL MASTER: CONTABILITATE AUDIT IN SISTEM PUBLIC SI PRIVAT

Auditul Extern Al Performantei

TITULAR DISCIPLINA : Conf. Univ. Prof. Oanta Florin

MASTERAND:

2012

CUPRINS

CAP. I - CONCEPTUL DE AUDIT EXTERN 1.1. DEFINIRE 1.2.OBIECTIVELE I SFERA DE APLICARE A AUDITULUI EXTERN CAP II. ORGANIZAREA I EXERCITAREA AUDITULUI PUBLIC EXTERN N ROMNIA 2.1. INSTITUII PUBLICE AUDITATE 2.2 CURTEA DE CONTURI A ROMNIEI INSTITUIE DE CONTROL I AUDIT EXTERN 2.2.1.ROLUL I ATRIBUIILE CURII DE CONTURI 2.2.2.AUDITUL FINANCIAR I AUDITUL PERFORMANEI N SECTORUL PUBLIC 2.2.3.ORGANIZAREA I FUNCIONAREA CURII DE CONTURI CAP III. ORGANIZAREA ACTIVITII DE AUDIT FINANCIAR CONTABIL N ROMNIA 3.1.CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMNIA 3.2.OBINEREA CALITII DE AUDITOR FINANCIAR 3.3.AUDITUL SITUAIILOR FINANCIARE CAP IV. - ORGANIZAR EA ACTIVITII DE AUDIT EXTERN N UNIUNEA EUROPEAN 4.1.INSTITUIILE UNIUNIII EUROPENE 4.2.CURTEA DE CONTURI EUROPEAN INSTITUIE DE REGLEMENTARE A ACTIVITII DE AUDIT EXTERN 4.2.1.SCURT ISTORIC 4.2.2.CONCEPTE I NOIUNI DE BAZ

4.2.3.ORGANIZAREA I FUNCIONAREA CURII DE CONTURI EUROPENE 4.2.4.CONTROLUL EFECTUAT DE CURTEA DE CONTURI EUROPEAN:AUDITUL FINANCIAR I AUDITUL PERFORMANEI. 4.3.AUDITUL EXTERN AL ORGANISMELOR UNIUNII EUROPENE E FECTUAT DE CURTEA DE CONTURI EUROPEAN 4.4.AUDITUL FONDURILOR STRUCTURALE I DE COEZIUNE EFECTUAT DE CURTEA DE CONTURI EUROPEAN 4.5.ORGANIZAREA AUDITULUI PUBLIC EXTERN N RILE DIN UNIUNEA EUROPEAN

CAP. I - Conceptul de audit extern 1.1. Definire

Evolutia auditului a fost determinata de dezvoltarea continua a mediului economic, de amploarea complexitatii operatiunilor economice si de tranzactiile efectuate de entitati. Auditul reprezinta examinarea de catre o persoana independenta si competenta a fidelitatii reprezentarilor contabile si financiare. Auditul a inceput de la corectarea fraudelor in documentele financiar-contabile si a continuat cu aprecierea globala de fidelitate a situatiilor (rapoartelor) emise de entitatile economice, cu analiza critica a structurilor acestora si cu evaluarea procedurilor utilizate la intocmirea situatiilor (auditul financiar), in prezent, auditul este orientat spre evaluarea modului de respectare, de catre managementul entitatilor, a principiilor economicitatii, eficientei si eficacitatii in utilizarea resurselor financiare (auditul performantei). In literatura de specialitate, evolutia auditului este sintetizata prin prezentarea etapelor semnificative pe care le-a parcurs, astfel: Perioada Ordonatori de audit Auditori Obiectivele auditului Pana in 1700 Regi, imparati, biserici si state Clerici, scriitori regali Pedepsirea hotilor pentru de deturnarea fondurilor Protejarea patrimoniului 1700-1850 State, tribunale comerciale si actionari Contabili Reprimarea fraudelor si pe pedepsirea autorilor Protejarea patrimoniului 18501900 State si actionari Profesionisti contabili, juristi Evitarea fraudelor si erorilor si atestarea fiabilitatii situatiilor financiare istorice 19001940 State si actionari Profesionisti in audit si contabilitate Evitarea fraudelor si atestarea fiabilitatii bilantului 19401970 State, actionari, banci Profesionisti in audit si contabilitate Atestarea sinceritatii si regularitatii situatiilor financiare istorice 19702000 State, actionari, banci, terti Profesionisti in audit, contabilitate si consiliere Atestarea sinceritatii situaiilor financiare si calitatii controlului intern Respectarea normelor contabile si de audit Din datele prezentate mai sus se observa in mod clar trei etape fundamentale in evolutia auditului. De la aparitie pana in 1850: - auditul se caracterizeaza prin aceea ca obiectivele principale le-au constituit: protejarea patrimoniului impotriva hotilor, reprimarea fraudelor si eliminarea erorilor. De la 1850 la 1940: - auditul a avut ca obiectiv si atestarea fiabilitatii, sinceritatii si regularitatii situatiilor financiare. in aceasta etapa s-a dezvoltat profesia contabila si cadrul contabil conceptual si s-a accentuat executarea

auditului de catre profesionisti in contabilitate si audit. O influenta deosebita asupra dezvoltarii auditului a avut-o evolutia economica si sociala care a determinat beneficiari (state, actionari, banci) sa comande lucrari de audit pentru examinarea riguroasa a situatiilor si rapoartelor emise de diverse entitati economice. De la 1940 pana in prezent: - are loc o extindere a obiectivelor si tipurilor de audit. Apar obiective noi, cum ar fi: - atestarea controlului intern; - respectarea cadrului conceptual contabil (postulate, principii si reguli de evaluare); - conformitatea cu reglementarile legale in vigoare. Parlamentele doresc sa cuantifice modul in care guvernele utilizeaza fondurile alocate prin legile bugetare din punct de vedere al economicitatii, eficientei si eficacitatii, punanduse astfel bazele auditului performantei care a luat o amploare deosebita in anumite state. Auditul nu mai pune accentul pe latura sanctionatorie, ci pe latura de evaluare a calitatii managementului, a deciziilor acestuia si chiar pe formularea de recomandari catre conducerea entitatilor auditate, in vederea imbunatatirii activitatilor desfasurate de acestea. Institutional, se constituie si se dezvolta organisme nationale si internationale cu atributii de organizare, coordonare si indrumare metodologica a auditului finantelor publice. La nivel national se creeaza oficii nationale de audit, curti de conturi, iar la nivel international Organizatia Internationala a Institutiilor Supreme de Audit (INTOSAI), care elaboreaza standarde nationale, respectiv internationale de audit. Auditul isi largeste si perfectioneaza metodologia de audit de la procedeele clasice (examenul documentar, inspectii etc.) la procedee moderne, cum ar fi: sondajul, chestionarea, grupurile de dezbatere, interviurile, analiza cost-eficacitate, tehnici statistice, tehnici previzionale etc. Auditorii sunt selectati din randul specialistilor cu o pregatire teoretica superioara, cu o vasta experienta practica, cu autoritate si competenta recunoscuta. Definirea conceptului de audit Auditul reprezinta procesul desfasurat de persoane fizice sau juridice legal abilitate, numite auditori, prin care se analizeaza si evalueaza, in mod profesional, informatii legate de o anumita entitate, utilizand tehnici si procedee specifice, in scopul obtinerii de dovezi, numite probe de audit, pe baza carora auditorii emit intr-un document, numit raport de audit si o opinie responsabila si independenta, prin apelarea la criterii de evaluare care rezulta din reglementarile legale sau din buna practica recunoscuta unanim in domeniul in care isi desfasoara activitatea entitatea auditata. Definitia de mai sus impune cateva precizari, si anume: - procesul de audit, numit si misiune de audit, se deruleaza pe baza unor standarde nationale sau internationale ; - auditorii sunt persoane care dobandesc aceasta calitate in conditiile strict reglementate de legislatia in vigoare; - entitatea auditata poate fi:

o unitate patrimoniala (societate comerciala,regie autonoma etc.), guvernul in ansamblu, ministere sau dupa caz departamente ministeriale, programe, actiuni, tranzactii, operatiuni; - analiza informatiilor in misiunea de audit se face pe baza unor procedee si tehnici unanim recunoscute in domeniu, care furnizeaza auditorului probe de audit, pe baza carora el isi fundamenteaza opinia; - evaluarea si interpretarea rezultatelor obtinute se efectueaza in conditiile existentei si luarii in consideratie a unor criterii de evaluare care au la baza referinte contabile identificate (norme contabile nationale sau internationale sau referinte contabile recunoscute unanim in domeniu) sau principiile sanatoase de management, respectiv buna practica manageriala recunoscuta de specialistii in domeniu. Tipuri fundamentale de audit Pe baza momentului in care se efectueaza auditul se face distinctie intre auditul preventiv si auditul ulterior. Auditul preventiv se defineste ca o examinare a operatiunilor administrative sau financiare anterior desfasurarii lor efective, avand avantajul de a putea preveni prejudiciul inainte ca acesta sa apara. Totusi, el are dezavantajul de a genera un volum de munca excesiv, precum si faptul ca responsabilitatea stabilita pe baza dreptului public nu este clar definita. Auditul ulterior se defineste ca o examinare a operatiunilor administrative sau financiare dupa desfasurarea lor. El poate duce la recuperarea pagubelor si poate preveni repetarea erorilor prin stabilirea responsabilitatilor celor vinovati. Auditul preventiv si auditul ulterior reprezinta apanajul exclusiv al unor institutii supreme de audit si sunt reglementate in mod expres prin legile proprii de organizare si functionare. Din punct de vedere al obiectivului si ariei de aplicabilitate a auditului exista: - auditul conformitatii; auditul de atestare financiara; - auditul performantei. a) Auditul conformitatii sau legalitatii, cuprinde atestarea responsabilitatii financiare a entitatilor, presupunand examinarea si evaluarea inregistrarilor financiare si exprimarea opiniilor asupra situatiilor financiare si consta in: - atestarea responsabilitatii financiare a administratiei guvernamentale in ansamblu; - auditul sistemelor si tranzactiilor financiare, cuprinzand evaluarea conformitatii cu statutele si reglementarile in vigoare; - auditul controlului intern si al functiilor acestuia; - auditul onestitatii si al caracterului adecvat in legatura cu deciziile administrative luate in cadrul entitatii auditate. b) Auditul financiar. De multa vreme, auditorilor din sectorul public li se cere sa-si exprime opinia asupra rapoartelor financiare ale guvernului. De asemenea, in sectorul privat, un auditor independent poate furniza, prin rapoarte de audit, credibilitate asupra situatiilor

financiare, atestand sau nu daca declaratiile financiare prezinta corect situatia financiara si tranzactiile entitatii. In practica, de cele mai multe ori, auditurile de conformitate si de atestare financiara se deruleaza concomitent si se numesc audituri de regularitate sau audituri legislative. Unele Institutii Internationale de Audit folosesc pentru auditul conformitatii si auditul de atestare financiara termenul de audituri financiare. c) Auditul performantei, trebuie specificat ca nu exista o definitie general acceptata. Exista variante asupra modului in care termenul este utilizat de organizatiile internationale, de exemplu, Organizatia Internationala a Institutiilor Supreme de Audit, (INTOSAI) ori de catre institutiile supreme de audit din tarile avansate (SAI- uri), cum ar fi: Conform terminologiei emise de Secretariatul Congresului al XlV - lea al INTOSAI, auditul performantei este sinonim cu sintagma valoare pentru bani", folosit de Institutiile Supreme de Audit din Canada si Anglia, si cu auditul managementului. - Conform standardelor de audit emise de Comitetul de Standardizare al INTOSAI, auditul performantei consta in economicitate, eficienta si eficacitate si acopera: activitati economice si administrative urmarind principii si practici de management; eficienta utilizarii resurselor umane, financiare, inclusiv examinarea sistemelor de informare asupra indicatorilor de performanta si procedurile urmate de entitatile auditate; eficienta si performanta in legatura cu atingerea obiectivelor entitatii auditate, precum si impactul afectiv al activitatilor comparativ cu impactul dorit. Oficiul National de Audit al Regatului Unit al Marii Britanii si Irlandei de Nord (NAO) considera 6

ca masurarea performantei prin prisma celor 3E"constituie o necesitate pentru managerii de la toate nivelurile, pentru a avea o vedere clara asupra obiectivelor lor, si consta in evaluarea rezultatelor in raport cu acele obiective". Cei 3E" sunt definiti, astfel: economicitatea presupune ca un obiectiv dat sa fie atins prin minimizarea costurilor (intrarilor), dar cu conditia respectarii calitatii; eficienta reprezinta raportul dintre costuri (intrari) si rezultate (iesiri); eficacitatea presupune maximizarea rezultatelor (iesirilor) comparativ cu intentiile si obiectivele propuse.

 Oficiul General de Audit al SUA (GAO) defineste auditul performantei ca o examinare obiectiva si sistematica a realitatii pentru evaluarea performantei unei organizatii guvernamentale, program sau activitate, in scopul de a obtine informatii referitoare la utilizarea fondurilor publice si facilitarea luarii deciziilor de catre manageri in legatura cu supravegherea si initierea masurilor corective care se impun". Pe langa economicitate si eficienta, auditul performantei cuprinde si auditul programelor, care include determinarea masurii in care rezultatele dorite sunt realizate si daca entitatea a respectat legile si reglementarile importante care se refera la programele respective.

 Curtea de Conturi a Olandei urmareste prin auditul performantei daca banii publici au fost bine cheltuiti". Auditul performantei este definit ca un audit al eficientei si eficacitatii politicii guvernului in utilizarea banilor publici. Rezulta ca auditul performantei examineaza masurile intreprinse de entitatile auditate pe linia respectarii principiilor economicitatii, eficientei si eficacitatii si rezultatele obtinute in atingerea indicatorilor de performanta. In literatura de specialitate se vorbeste de auditul comprehensiv sau auditul integral care se realizeaza atunci cand auditul conformitatii si auditul de atestare financiara este combinat cu auditul performantei. O tendinta recenta a auditului este de a deplasa analiza din cadrul acestuia de la procese la rezultate. Aceasta abordare urmareste daca activitatea a condus la rezultatele programate". In functie de modul de organizare a activitatii de audit se definesc tipurile de audit intern si extern.

Auditul intern reprezinta o evaluare sau monitorizare organizata de catre conducerea unei entitati sub forma unui serviciu privind examinarea sistemelor proprii de contabilitate si de control intern.

Auditul intern este, in fapt, o activitate independenta de asigurare obiectiva si consultativa destinata sa adauge valoare si sa antreneze imbunatatirea activitatii unui organism, pe care il sustine in indeplinirea obiectivelor, printr-o abordare sistematica si ordonata a evaluarii si cresterii eficacitatii proceselor de gestionare a riscului de control si de conducere. Ca activitate independenta, auditul intern se refera atat la independenta functiei de audit intern in raport cu activitatile auditate, cat si la obiectivitatea auditorilor interni. Astfel, statutul organizatoric al functiei de audit intern trebuie sa fie de natura a permite indeplinirea independenta a responsabilitatiilor sale de audit. Obiectivitatea se refera la atitudinea de independenta a rationamentului pe care auditorii interni trebuie sa-1 mentina in desfasurarea auditurilor.

Rolul auditului intern este de a acorda asistenta personalului organismului auditat in indeplinirea responsabilitatilor oferind conducerii asigurarea ca politicile, procedurile si controalele, efectuate in scopul evitarii erorilor umane si combaterii fraudelor sau actiunilor gresite, actioneaza eficient. Astfel, auditorii interni sunt raspunzatori in fata conducerii, in general, si fata de cei care raspund direct de functia de audit intern, in special. Auditorii interni procedeaza la evaluarea riscurilor si analiza operatiunilor si verificarilor efectuate,astfel incat, pornind de la rezultatele auditurilor realizate sa furnizeze analize obiective, sugestii si recomandari. Totodata, conducerea entitatii asigura orientarea generala adecvata sferei de cuprindere si activitatilor care urmeaza a fi supuse auditarii. Auditul extern este efectuat de un profesionist independent si raspunde nevoilor tertilor si entitatii auditate in ceea ce priveste gradul de incredere care poate fi acordat tranzactiilor si situatiilor financiare ale acestuia; respectarea reglementarilor legale, statutelor, regulamentelor si deciziilor manageriale; precum si respectarea principiilor economicitatii, eficientei si eficacitatii in activitatea desfasurata . Auditul extern este independent de managementul entitatii atat sub aspectul aprecierilor externe, cat si al atitudinii generale fata de audit.

1.2.Obiectivele i sfera de aplicare a auditului extern

Obiectivul auditului consta in posibilitatea exprimarii opiniei auditorului cu privire la: - intocmirea situatiilor financiare sub toate aspectele semnificative, in conformitate cu un cadru general de raportare financiara (auditul de atestare financiara); - respectarea reglementarilor legale, a statutelor si regulamentelor, a normelor si deciziilor manageriale (auditul conformitatii sau legalitatii); - aplicarea bunei practici si respectarea principiilor sanatoase de management in utilizarea fondurilor (auditul performantei sau rezultatelor). Opinia emisa de auditor, prin raportul de audit sporeste credibilitatea situatiilor financiare, atesta conformitatea cu legile in vigoare si recunoaste respectarea si promovarea principiilor economicitatii, eficientei si eficacitatii in activitatea entitatilor auditate. Cu toate acestea, utilizatorul rapoartelor de audit nu trebuie sa considere ca opinia este o garantie a viabilitatii viitoare a activitatii si a eficientei de perspectiva a conducerii entitatilor auditate. Declaratia de la Lima, adoptata in 1977 la cel de-al IX-lea Congres al institutiilor supreme de audit). Aria de aplicabilitate a auditului este definita de procedurile de audit considerate a fi necesare in circumstantele date pentru a realiza obiectivul auditului. Auditorul este cel care determina procedurile de audit pe baza: - standardelor de audit; - cerintelor organismelor profesionale relevante; - legislatiei si reglementarilor in vigoare; termenelor angajamentului si cerintelor de raportare. Definitia ariei de aplicabilitate a auditului necesita relevarea cel putin a doua probleme de mare importanta atat pentru auditor, cat si pentru utilizatorii rapoartelor de audit, si anume: - necesitatea delimitarii clare a ariei de aplicabilitate a auditului de domeniul auditului. in acest sens trebuie precizat ca, in cele mai multe cazuri,domeniul auditului este diferit de aria de aplicabilitate, in sensul ca domeniul auditului cuprinde ansamblul activitatilor desfasurate de o entitate in concordanta cu obiectul sau de activitate intr-o anumita perioada de timp. - Ori auditorul nu poate si nici nu trebuie sa aplice procedurile de audit la tot domeniul. Se poate spune deci, ca aria de audit se intinde intr-un domeniu atat cat se intind procedurile de audit aplicate; - Intinderea procedurilor de audit este in functie de limitele inerente ale auditului care la randul ei depinde de particularitatile si limitele fiecarei proceduri in parte si de specificul fiecarui tip fundamental de audit. In acest sens se poate concluziona ca, aria de aplicabilitate a unui audit al performantei sau a unui audit de conformitate este, de regula, mult mai intinsa decat a unui audit de atestare financiara, chiar daca auditurile respective cuprind aceeasi entitate si aceeasi perioada de timp.

Definirea obiectivului auditului si determinarea ariei de aplicabilitate a auditului sunt de importanta deosebita atat pentru auditor, cat si pentru utilizatorii raportului de audit, ele fiind specificate in mod expres si imperativ in scrisoarea de angajament.

CAP II. - Organizarea i exercitarea auditului public extern n Romnia 2.1. Instituii publice auditate In Romnia, Legea privind finanele publice (legea nr. 500/2002) stabilete principiile, cadrul general i procedurile privind formarea, administrarea, angajarea i utilizarea fondurilor publice, precum i responsabilitile instituiilor publice implicate n procesul bugetar. Conform acestui act normativ, fondurile publice sunt sume alocate din: a) bugetul de stat; b) bugetul asigurrilor sociale de stat; c) bugetele fondurilor speciale; d) bugetele trezoreriei statului; e) bugetele instituiilor publice autonome; f) bugetele instituiilor publice finanate integral sau parial din bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat i bugetele fondurilor speciale, dup caz; g) bugetele instituiilor publice finanate integral din venituri proprii; h) bugetele fondurilor provenite din credite externe contractate sau garantate de stat i ale cror rambursare, dobnzi i alte costuri se asigur din fonduri publice; i) bugetul fondurilor externe nerambursabile Instituiile publice sunt definite de lege astfel: denumire generic ce include Parlamentul, Administraia Prezidenial, ministerele, celelalte organe de specialitate ale administraiei publice, alte autoriti publice, instituiile publice autonome, precum i instituiile din subordinea acestora, indiferent de modul de finanare a acestora . In instituiile publice, rspunderea pentru organizarea i conducerea contabilitii revine ordonatorului de credite, sau altei persoane care are obligaia gestionrii entitii respective. Acti-vitatea de ncasare a veniturilor bugetare i de efectuare a plii cheltuielilor aprobate prin

buget, adic execuia bugetar, este desfurat de compartimentul financiar-contabil. Rolul pe care trebuie s l ndeplineasc instituia public n cadrul societii moderne, aa cum este el sintetizat n lucrarea Auditul managementului n instituia public, este de a asigura: elaborarea ansamblului de reglement ri specifice noului tip de organizare social, bazat preponderent pe informaie i pe cunoatere; aplicarea prevederilor/dispoziiilor cuprinse n actele normative, n aa fel nct s se realizeze ordinea social predeterminat; promovarea pluralismului cultural; libera circulaie a resurselor; respectarea drepturilor fundamentale ale omului; dezvoltarea infrastructurii specifice, care s permit accesul nediscriminatoriu la informaie/cunoatere; utilizarea eficient/eficace a tehnologiilor informaionale/ comunicaionale moderne n cadrul serviciilor publice.

Fiecare dintre instituiile publice din Romnia, n conformitate cu mandatul su legal, joac deci un rol important n procesul de europenizare i globalizare prin care trece i ara noastr, n vederea atingerii unor obiective comune cu celelalte instituii similare existente n rile democratice ale lumii, obiective de natur economic, social, cultural. Pentru atingerea acestor obiective, este imperios necesar ca instituiile publice s i administreze cu eficien i eficacitate ansamblul resurselor financiare, umane, materiale, informaionale, de care dispun. In funcie de rolul i de subordonarea lor, instituiile publice pot fi: nalte autoriti ale statului: Parlamentul, Administraia Prezidenial, Guvernul, Senatul, Camera Deputailor, Curtea Constituional, Curtea de Conturi, nalta Curte de Casaie i Justiie; autoriti ale administraiei publice locale (consilii judeene, oreneti i comunale); instituii de subordonare local; uniti economice finanate integral sau parial din fonduri publice, avnd subordonare central sau local, regii autonome, societi i companii naionale.

Dup modul de finanare prevzut de Legea privind finanele publice, finanarea cheltuielilor curente i de capital ale instituiilor publice se poate asigura: integral din bugetul de stat bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale/dupa caz; din venituri proprii i subvenii acordate de la bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, dup caz; integral, din veniturile proprii. In fine, dup numrul de angajai, conform numrului de posturi aprobate prin bugetul instituiilor publice, acestea pot fi: mici (sub 50 angajai); mijlocii (ntre 50 i 100 de angajai); mari (ntre 100 i 500 de angajai); foarte mari (peste 500 de angajai).

2.2. Curtea de Conturi a Romniei instituie de control i audit extern

2.2.1.Rolul i atribuiile Curii de Conturi

Curtea de Conturi a fost nfiinat prin Legea din 24 ianuarie 1864, publicat n Monitorul Oficial nr.18 din 24 ianuarie 1864, sub denumirea de "nalta Curte de Conturi", pentru toat Romnia. Potrivit art.15 din lege "Curtea este nsrcinat cu cercetarea i hotrrea socotelilor atingtoare de veniturile tezaurului, casieriilor generale din judee, ale regiilor i ale administraiilor contribuiilor indirecte, precum i cu ncheierea societilor atingtoare de cheltuieli fcute de ctre toi agenii comptabili". Art. 116 din Constituia din 1866 (publicat n Monitorul Oficial nr.142 din 13 iulie 1866) prevede c "Pentru toat Romnia este o singur Curte de Conturi", iar art. 114 stipuleaz c "Regularea definitiv a socotelilor trebuie prezentat Adunrii cel mai trziu n termen de doi ani de la ncheierea fiecrui exerciiu". Acelasi art.116 din Constituia din 1923 (publicat n Monitorul

Oficial nr.282 din 29 martie 1923) prevede c "controlul preventiv i cel de gestiune al tuturor veniturilor i cheltuielilor statului se va exercita de Curtea de Conturi, care supune n fiecare an Adunrii Deputailor raportul general rezultnd conturile de gestiune ale bugetului trecut semnalnd, totodat, neregulile svrite de minitri n aplicarea bugetului". Potrivit Legii din 1929 "Curtea de Conturi este o instituie de sine stttoare, are acelai rang cu nalta Curte de Casaie i se bucur de aceleai drepturi". Prin aceast nou reglementare, Curtea de Conturi i menine att atribuiile de control ct i cele judectoreti. Curtea de Conturi a fost desfiinat prin Decretul nr.352 din 1 decembrie 1948. Prin Legea nr.2 din 28 martie 1973, publicat n Buletinul Oficial nr.44 din 30 martie 1973, a fost nfiinat Curtea Superioar de Control Financiar care funciona pe lng Consiliul de Stat. Legea a fost modificat prin Decretele nr.150 din 19 iunie 1974 i nr.36 din 21 februarie 1981. Curtea era abilitat s exercite atribuii de control financiar i jurisdicionale. Legea includea o serie de prevederi specifice statului totalitar, ca de exemplu, "Curtea Superioar de Control Financiar urmrete respectarea hotrrilor de partid i de stat n domeniul financiar i aprarea proprietii socialiste". Aceast instituie a fost desfiinat prin Decretul nr.94/1990. Art.139 din Constituia din 1991 publicat n Monitorul Oficial nr.233 din 21 noiembrie 1991 prevedea c "Curtea de Conturi exercit controlul asupra modului de formare, administrare i ntrebuinare a resurselor financiare ale statului iale sectorului public. n condi iile legii, Curtea exercit i atribuii jurisdicionale". Legea nr.94/1992 privind organizarea i funcionarea Curii de Conturi (publicat n Monitorul Oficial nr.224 din 9 septembrie 1992) completat i modificat prin Legea nr.99/1999 privind unele msuri pentru accelerarea reformei economice i Legea nr.204/1999 pentru modificarea i completarea Legii 94/1992 consfinesc n deplin acord cu art. 139 din Constituie: "Curtea de Conturi este instituia suprem de control financiar asupra modului de formare, administrare i de ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i ale sectorului public. Curtea de Conturi exercit i atribuii jurisdicionale n condiiile prevzute de lege". Legea nr.94/1992 privind organizarea i funcionarea Curii de Conturi a fost republicat n Monitorul Oficial al Romniei nr.116 din 16 martie 2000. 11

Legea nr.94/1992 a fost modificat si completat ulterior prin Legea nr.77/2002, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr.104 din 7 februarie 2002 i prin Legea nr.217/2008, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr.724 din 24 octombrie 2008. Legea nr.94/1992 a fost republicat n Monitorul Oficial al Romniei nr.282 din 29 aprilie 2009. Curtea de Conturi efectueaz auditul financiar asupra urmtoarelor conturi de execuie: - contul general anual de execuie a bugetului de stat; - contul anual de execuie a bugetului asigurrilor sociale de stat; - conturile anuale de execuie a fondurilor speciale; - conturile anuale de execuie a bugetelor locale, ale municipiului Bucureti, ale judeelor, ale sectoarelor municipiului Bucureti, ale municipiilor, ale oraelor i comunelor; - contul anual de execuie a bugetului trezoreriei statului; - conturile anuale de execuie a bugetelor instituiilor publice autonome; - conturile anuale de execuie a bugetelor instituiilor publice finanate integral sau parial de la bugetul de stat, de la bugetul asigurrilor sociale de stat, de la bugetele locale i de la bugetele fondurilor speciale, dup caz; - conturile anuale de execuie a bugetelor instituiilor publice finanate integral din venituri proprii; - contul general anual al datoriei publice a statului; - conturile anuale de execuie a bugetului fondurilor externe nerambursabile; - alte conturi de execuie a unor bugete prevzute de lege. Curtea de Conturi are competen s stabileasc limitele valorice minime de la care conturile prevzute la art. 26 sunt supuse controlului su n fiecare exerciiu bugetar, astfel nct n termenul legal de prescripie s se asigure verificarea tuturor conturilor. Curtea de Conturi efectueaz auditul performanei utilizrii resurselor financiare ale statului i ale sectorului public. Curtea de Conturi efectueaz o evaluare independent asupra economicitii, eficienei i eficacitii cu care o entitate public, un program, un proiect, un proces sau o activitate utilizeaz resursele publice alocate pentru ndeplinirea obiectivelor stabilite. Auditul performanei se poate efectua att la finalul, ct i pe parcursul desfurrii proiectelor, programelor, proceselor sau activitilor. Activitatea de audit al performanei se desfoar n conformitate cu metodologia proprie, adoptat pe baza standardelor de audit INTOSAI i a celor mai bune practici n domeniu, i se finalizeaz prin elaborarea

unui raport de audit. Prin constatrile i recomandrile fcute, auditul performanei trebuie s conduc la diminuarea costului resurselor sau la sporirea rezultatelor. Prin verificrile sale la persoanele Curtea de Conturi urmrete, n principal: - exactitatea i realitatea situaiilor financiare, aa cum sunt stabilite n reglementrile contabile n vigoare; - evaluarea sistemelor de management i control la autoritile cu sarcini privind urmrirea obligaiilor financiare ctre bugete sau ctre alte fonduri publice stabilite prin lege, ale persoanelor juridice sau fizice; 12

- utilizarea fondurilor alocate de la buget sau din alte fonduri speciale, conform destinaiei stabilite; - calitatea gestiunii economico-financiare; - economicitatea, eficacitatea i eficiena utilizrii fondurilor publice. Curtea de Conturi exercit controlul cu privire la respectarea de ctre autoritile cu atribuii n domeniul privatizrii a metodelor i procedurilor de privatizare, prevzute de lege, precum i asupra modului n care acestea au asigurat respectarea clauzelor contractuale stabilite prin contractele de privatizare. Curtea de Conturi exercit controlul respectrii dispoziiilor legale privind modul de administrare i ntrebuinare a resurselor financiare rezultate din aciunile de privatizare. Curtea de Conturi poate exercita controlul indiferent de momentul n care s-a desfurat procesul de privatizare, prin vnzarea aciunilor deinute de stat la societile comerciale, pn la clarificarea tuturor aspectelor. Obiectivele controalelor Curii de Conturi dispuse de Camera Deputailor sau de Senat ori dispuse de Curte se stabilesc de acestea prin hotrre i se aduc la cunotina celor interesai. Organele de conducere ale Curtii de Conturi au urmatoarele atributii: - adopt politicile i strategiile Curii de Conturi; - aprob normele proprii privind activitatea specific a Curii de Conturi; - aprob manualele de audit i ghiduri pe domenii specifice, elaborate pe baza normelor proprii ale Curii de Conturi, precum i alte norme procedurale; - aprob programele anuale de activitate a Curii de Conturi; - aprob modul de desfurare a unor aciuni specifice, solicitate prin hotrrile Camerei Deputailor sau ale Senatului, care nu sunt deja prevzute n program; - aprob statul de funcii al personalului Curii de Conturi; - aprob denumirea, sfera de activitate i structura organizatoric a departamentelor Curii de Conturi; - aprob proiectul de buget al Curii de Conturi; - dezbate i hotrte transmiterea execuiei bugetului Curii de Conturi ctre Parlament; - aprob regulamentul propriu al plenului, regulamentul de organizare i funcionare a Curii de Conturi, regulamentul concediilor personalului Curii de Conturi, codul de conduit etic i profesional a personalului Curii de Conturi, precum i alte regulamente specifice; - aprob Statutul auditorului public extern; - aprob structura organizatoric a Curii de Conturi, numete directorii, directorii adjunci, efii de servicii, secretarul general al Curii de Conturi i stabilete atribuiile acestora, prin fia postului;

- aprob rapoartele prevzute a fi comunicate Parlamentului; - emite avize; - aprob structura organizatoric a secretariatului general i atribuiile compartimentelor din cadrul acestuia; - hotrte asupra modificrii organizrii interne a Curii de Conturi, n limitele legii; - solicit periodic i examineaz rapoartele asupra activitii departamentelor Curii de Conturi i a camerelor de conturi; - examineaz i aprob propunerea de ordine de zi a edinei plenului, formulat de preedintele Curii; - aprob lista cuprinznd posturile vacante care urmeaz a fi scoase la concurs, precum i tematicile i organizarea concursurilor pentru ocuparea posturilor vacante; 13

- aprob contractarea de lucrri, bunuri, servicii sau alte prestaii necesare funcionrii Curii de Conturi; - alte atribuii stabilite n condiiile legii. Plenul Curii de Conturi i exercit atribuiile n prezena a cel puin 2/3 din numrul membrilor si, iar hotrrile se adopt cu votul majoritii membrilor prezeni. Atribuiile preedintelui Curii de Conturi sunt: - s reprezinte Curtea de Conturi i s asigure relaiile acesteia cu instituiile i autoritile publice i cu organismele naionale i internaionale de profil; - s coordoneze activitatea Curii de Conturi; - s convoace i s prezideze dezbaterile plenului i s asigure executarea hotrrilor acestuia; - s propun ordinea de zi a edinelor plenului i s o supun aprobrii acestuia; - s urmreasc transmiterea ctre Parlament a rapoartelor Curii de Conturi; -s numeasc personalul Curii de Conturi, cu excepia celui numit de plen, i s dispun, dac este cazul, detaarea sau revocarea din funcie a acestuia, n condiiile legii; pentru personalul Autoritii de Audit, aceast atribuie se exercit numai cu acordul preedintelui acesteia; - s exercite aciunea disciplinar, i s aplice sanciuni disciplinare n cazurile prevzute de Codul etic al profesiei; - s comunice posturile vacante de membri ai Curii de Conturi ctre Parlament, pentru luarea de msuri n vederea ocuprii acestora; -alte atribuii ce pot fi stabilite prin regulamentul de organizare i funcionare a Curii de Conturi. Atribuiile vicepreedinilor i consilierilor de conturi se stabilesc i se aprob prin regulamentul propriu de plenul Curii de Conturi, la propunerea preedintelui acesteia. n exercitarea atribuiilor sale, preedintele Curii de Conturi emite ordine.

2.2.2.Auditul financiar i auditul performanei n sectorul public

Conturile de execuie asupra crora Curtea de Conturi trebuie s efectueze auditul financiar extern n sectorul public sunt cele prevzute de Legea nr. 500/2002 privind finanele publice i de legea privind finanele publice locale (legea nr. 273/2006) , precum i de legi specifice, dup caz. Este astfel respectat prevederea relevant a Declaraiei de la Lima, care include n atribuiile de verificare ale ISA ntreaga activitate financiar a statului. Indiferent dac i n ce mod este reflectat n bugetul naional. Excluderea unor pri ale managementului financiar public din bugetul naional nu va rezulta n aceea c aceste pri vor fi scutite de verificri de ctre ISA". Curtea de Conturi efectueaz auditul financiar extern asupra urmtoarelor conturi de execuie: - contul general anual de execuie a bugetului de stat; - contul general anual de execuie a bugetului asigurrilor sociale de stat; - conturile anuale de execuie a bugetelor fondurilor speciale; - conturile anuale de execuie a bugetelor locale ale municipiului Bucureti, judeelor, sectoarelor municipiului Bucureti, municipiilor, oraelor i comunelor; - contul anual de execuie a bugetului trezoreriei statului; - conturile anuale de execuie a bugetelor instituiilor publice autonome; - conturile anuale de execuie a bugetelor instituiilor publice finanate integral sau parial din bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetele locale i bugetele fondurilor speciale, dup caz; - conturile anuale de execuie a bugetelor instituiilor publice finanate integral din venituri proprii; - contul general anual al datoriei publice a statului; - contul anual de execuie a bugetului fondurilor externe nerambursabile; - alte conturi de execuie a unor bugete prevzute de Mandatul de audit al Curii nu se limiteaz la conturile instituiilor publice centrale: Curtea de Conturi este abilitat s efectueze audit financiar extern asupra conturilor de execuie prevzute (mai sus), la instituiile publice conduse de ordonatori principali de credite, precum i la instituiile publice subordonate, conduse de ordonatori secundari sau teriari de credite, pe baz selectiv, conform programului anual propriu de activitate. De asemenea, auditul financiar extern al Curii de Conturi asupra conturilor de execuie prevzute poate ncepe pe parcursul exerciiului financiar i se finalizeaz dup ncheierea acestuia. Extrem de importante sunt prevederile urmtoare, care ar schimba

complet abordarea Curii de Conturi n materie de finalizare a activitilor de audit. Este astfel sugerat reconsi-derarea profund a procedurii de descrcare de gestiune, aa cum este aceasta prevzut de legea actual. Se introduc noiunile modeme, compatibile cu modul de aciune al multor ISA europene, i nu numai, care nu au funcie jurisdicional: finalizarea auditului prin emiterea unei opinii de audit (la nivelul instituiilor publice centrale): Auditul financiar extern asupra contului de execuie a bugetului instituiei publice conduse de ordonatorul principal de credite se finalizeaz prin elaborarea i prezentarea unei opinii de audit i a unui raport de audit. Raportul de audit financiar conine, n principal, constatri cu impact financiar, constatri cu privire la rezultatele evalurii sistemelor de management i control intern, precum i recomandri pentru corectarea deficienelor constatate i, respectiv, a unei scrisori ctre conducere, pentru ordonatorii secundari sau teriari: Aciunile de audit efectuate asupra conturilor de execuie a bugetelor instituiilor publice conduse de ordonatorii secundari sau teriari de credite din subordinea ordonatorului principal de credite se ncheie prin emiterea de scrisori ctre conducerile instituiilor publice auditate, care conin constatri i recomandri. Aspectele relevante, rezultate ca urmare a aciunilor de audit la instituiile publice subordonate, sunt luate n considerare la definitivarea raportului de audit elaborat la nivelul instituiei publice conduse de ordonatorul principal de credite.

Fiecare ordonator de credite principal, secundar i teriar rspunztor pentru mijloacele materiale i bneti ncredinate pentru administrare i utilizare sau pentru veniturile pe care trebuie s le colecteze. Percepia general este aceea c nu exist un concept de responsabilitate global. De exemplu, ordonatorul principal de credite nu este rspunztor pentru utilizarea i gestionarea creditelor bugetare, administrate de unitile aflate n subordine, dac acestea, la rndul lor, prin conductorii lor, au calitatea de ordonatori de credite. Nu este rspunztor nici pentru supravegherea sau asigurarea msurilor de control luate sau nu de ctre acetia. Unui ordonator principal de credite i se poate acorda descrcarea de gestiune chiar i atunci cnd se menin sarcini nerealizate la nivelul ordonatorilor de credite secundari i teriari din subordine. Conceptul responsabilitii pentru gestionarea banului public este privit dintr-un unghi extrem de ngust, fiind legat de gestionarea strict sub aspectul legalitii a sumelor alocate ordona-torilor de credite. Astfel, conceptul de responsabilitate, aa cum este definit prin descrcarea de gestiune, este limitat la aspecte privind legalitatea i regularitatea, buna gestiune financiar rmnnd un deziderat, procedurile de evaluare a acesteia neproducnd efectele scontate. Aa cum prevd i Standardele de Audit ale INTOSAI, expresia care ar fi cea mai adecvat pentru a defini auditul efectuat de ISA, care depete cadrul tradiional al legalitii i regularitii, este auditul bunei gestiuni financiare" Un astfel de audit procedeaz la o analiz a cheltuielilor publice, n lumina principiilor generale ale gestiunii sntoase. Cele dou tipuri de audit - de legalitate i de bun gestiune - pot fi desfurate n practic ntr-o singur operaiune, cu att mai mult cu ct se sprijin reciproc: auditurile de legalitate s fie capabile s pregteasc audituri de bun gestiune, iar cele din urm s conduc la corecia situaiilor generatoare de abateri. Conceptul de descrcare de gestiune la nivel individual este caracteristic instituiilor supreme de audit prevzute cu atribuiuni jurisdicionale, ntruct procesul descrcrii de gestiune are un pregnant coninut jurisdicional. Nici o ISA din Uniunea European, care nu are atribuiuni jurisdicionale, nu opereaz cu conceptul de descrcare de gestiune n procesul valorificrii constatrilor rezultate, urmare activitilor de audit desfurate la nivelul entitilor publice. In procesul decizional privind aprobarea conturilor generale anuale de execuie a bugetelor publice, Parlamentul examineaz i dezbate Raportul anual al ISA, mpreun cu conturile anuale de execuie a bugetelor publice, ntocmite de Executiv. Aprobarea prin lege a contului de execuie semnific faptul c Parlamentul consider c fondurile publice au fost gestionate n mod corespunztor, c managementul financiar s-a realizat n mod eficace, cu respectarea reglementrilor stabilite, i c fondurile alocate au fost

utilizate conform obiectivelor fixate la momentul aprobrii, ceea ce echivaleaz cu descrcarea de buna gestiune financiar, la nivel global, a Executivului. Ar mai trebui menionat aici c, n acest domeniu, opinia experilor SIGMA este oarecum diferit, n ceea ce privete descrcarea de gestiune. Ei propun mai degrab o abordare hibrid, respectiv acordarea descrcrii de gestiune sub forma unei opinii, bazate pe rezultatele obinute la Ministerul Finanelor, n urma unei activiti care este clar descris ca fiind un audit financiar. Conform experilor SIGMA, inta ideal a Curii de a acorda descrcare de gestiune tuturor ordonatorilor de credite este imposibil n practic. Primul motiv este acela c numrul ordonatorilor variaz de la un an financiar la altul, ca o consecin a unei posibile noi prevederi legale sau a restructurrii unor organisme existente. Al doilea este numrul foarte mare de organisme publice sau de entiti cu finanare de la bugetul de stat ale cror conturi trebuie prezentate Curii, conform legii. Al treilea motiv este c modul n care procedurale descrcare este organizat presupune util volum mare de resurse la nivelul Curii, ceea ce mpiedic instituia de a dezvolta i alte forme de audit. ngreunnd astfel evoluia ctre o ISA modern. Cu excepia faptului c nu recomand abandonarea procedurii descrcrii de gestiune (dar nici nu se aduc suficiente argumente pentru meninerea ei), argumentaia care urmeaz este n acelai sens cu textul de lege propus mai sus, i anume auditarea n totalitate doar a ordonatorilor principali de credite, selectarea ordonatorilor secundari i teriari de credite care s fie verificai anual, luarea n considerare a constatrilor de audit de la nivelele doi i trei pentru elaborarea raportului de audit i emiterea opiniei la nivelul ordonatorului principal de credite. Curtea de Conturi efectueaz auditul performanei utilizrii resurselor financiare ale statului i ale sectorului public, precum i al modului de gestionare a patrimoniului public i privat al statului i al unitilor administrativ teritoriale. Curtea de Conturi efectueaz o evaluare independent asupra economicitii eficienei i eficacitii cu care o entitate public, un program, un proiect, un proces sau o activitate utilizeaz resursele publice alocate pentru ndeplinirea obiectivelor stabilite. Auditul performanei se poate efectua att la finalul, ct i pe parcursul desfurrii proiectelor, programelor, proceselor sau activitilor. Activitatea de audit al performanei se desfoar n conformitate cu metodologia proprie de audit al performanei, adoptat pe baza standardelor de audit INTOSAI i a celei mai bune practici n domeniu, i se finalizeaz prin elaborarea unui raport de audit.

2.2.3.Organizarea i funcionarea Curii de Conturi

Plenul Curii de Conturi se compune din 18 membri, numii, n condiiile prezentei legi, de Parlament, care sunt consilieri de conturi. n structura Curii de Conturi se cuprind departamente, camerele de conturi judeene i a municipiului Bucureti i un secretariat general. Conducerea Curii de Conturi se exercit de plenul Curii de Conturi. Conducerea executiv a Curii de Conturi se exercit de ctre preedinte, ajutat de doi vicepreedini, care sunt consilieri de conturi. La edinele plenului Curii de Conturi pot participa secretarul general, precum i, n calitate de invitai, specialiti cu nalt pregtire n diferite domenii de activitate ce intr n competena Curii. Preedintele Curii de Conturi conduce edinele plenului. n lipsa preedintelui, un vicepreedinte va prezida edinele. Preedintele Curii de Conturi i ceilali membri ai acesteia sunt independeni n exercitarea atribuiilor i n luarea deciziilor i respect principiile conducerii colective, publicitii i transparenei. Departamentele sunt conduse de cte un consilier de conturi, care ndeplinete i funcia de ef de departament, numit de plenul Curii. n cadrul departamentelor pot fi organizate direcii, servicii, birouri i compartimente de specialitate. Camerele de conturi judeene i a municipiului Bucureti sunt conduse de ctre un director i un director adjunct. n structura camerelor de conturi judeene pot funciona servicii i birouri. Structura organizatoric a Curii de Conturi, statul de funcii, numrul de posturi de conducere i de execuie, domeniile de activitate i atribuiile departamentelor, ale secretariatului general, precum i ale celorlalte structuri se stabilesc de plenul Curii de Conturi. Personalul de control financiar ncadrat la Curtea de Conturi dobndete calitatea de auditor public extern. Pe aceast funcie pot fi ncadrate persoane cu studii superioare economice, juridice i de alt specialitate, necesare desfurrii activitii Curii de Conturi. Coordonarea activitilor desfurate n cadrul departamentelor i al camerelor de conturi judeene i a municipiului Bucureti se realizeaz de ctre consilierii de conturi i directorii camerelor de conturi, n condiiile normelor i procedurilor stabilite de plenul Curii de Conturi. Organizarea i desfurarea activitilor specifice Curii de Conturi, precum i valorificarea actelor rezultate din aceste activiti se efectueaz potrivit regulamentului aprobat de plenul Curii de Conturi, n temeiul legii nr. 94/1992 republicat. Regulamentul se public n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I.

n vederea ndeplinirii unor obligaii n domeniul auditului extern, ce revin Romniei n calitate de stat membru al Uniunii Europene, este organizat i funcioneaz Autoritatea de Audit pentru fondurile nerambursabile de preaderare acordate Romniei de Uniunea European prin programele PHARE, ISPA i SAPARD, pentru fondurile structurale i de coeziune, pentru Fondul European de Garantare n Agricultur, pentru Fondul European pentru Agricultur i Dezvoltare Rural, pentru Fondul European pentru Pescuit, precum i pentru fondurile ce vor fi acordate n perioada postaderare, denumit n continuare Autoritatea de Audit, care are atribuii i proceduri de lucru proprii. Autoritatea de Audit este un organism independent din punct de vedere operaional fa de Curtea de Conturi i fa de celelalte autoriti responsabile cu gestionarea i implementarea fondurilor comunitare nerambursabile, cu sediul n municipiul Bucureti. n teritoriu, Autoritatea de Audit are structuri regionale organizate n judeele n care i desfoar activitatea agenii, autoriti de management i/sau organismele intermediare care gestioneaz fondurile comunitare. Autoritatea de Audit este singura autoritate naional competent s efectueze audit public extern, n conformitate cu legislaia comunitar i naional, asupra fondurilor. Autoritatea de Audit poate efectua audit public extern i asupra altor categorii de fonduri, urmnd ca reglementrile care vizeaz fondurile respective s prevad i asigurarea resurselor necesare acestei activiti. n conformitate cu prevederile legislaiei comunitare i naionale, cu standardele de audit acceptate pe plan internaional, Autoritatea de Audit efectueaz audit de sistem i audit al operaiunilor. Principalele atribuii ale Autoritii de Audit sunt urmtoarele: - evaluarea conformitii sistemelor de management i control pentru programele operaionale cofinanate prin instrumentele structurale i prin Fondul European pentru Pescuit, cu prevederile legale comunitare; - verificarea, pe baz de eantion reprezentativ, a cheltuielilor declarate de autoritile responsabile cu gestionarea i implementarea fondurilor nerambursabile de preaderare i a celor structurale i de coeziune. - raportarea anual privind compatibilitatea sistemelor de management i control ale autoritilor responsabile cu gestionarea i implementarea fondurilor, referitor la capacitatea acestora de a asigura conformitatea operaiunilor cu reglementrile comunitare; - verificarea existenei i corectitudinii elementului de cofinanare naional;

- eliberarea certificatelor de audit privind conturile anuale ale ageniilor de pli, precum i pentru contul Euro SAPARD, n ceea ce privete integralitatea, acurateea i veridicitatea acestor conturi; - emiterea opiniei asupra declaraiei de asigurare, emise de ageniile de pli pentru agricultur i dezvoltare rural; - emiterea declaraiilor de nchidere, nsoite de rapoarte de audit, pentru fiecare program sau msur, finanate din fondurile, dup caz; - urmrirea respectrii criteriilor de acreditare a autoritilor responsabile cu gestionarea i implementarea fondurilor comunitare nerambursabile, destinate agriculturii i dezvoltrii rurale, pe toat perioada de implementare tehnic i financiar a acestora; - urmrirea modului de implementare de entitile auditate a recomandrilor formulate ca urmare a aciunilor de audit efectuate de Autoritatea de Audit. Pentru fondurile comunitare nerambursabile, destinate susinerii agriculturii i dezvoltrii rurale, Autoritatea de Audit ndeplinete rolul de organism de certificare. Pentru realizarea atribuiilor ce i revin, Autoritatea de Audit poate ncheia acorduri cu structurile responsabile pentru managementul fondurilor nerambursabile de preaderare i a celor structurale i de coeziune. Autoritatea de Audit raporteaz Comisiei Europene asupra modului de utilizare a fondurilor comunitare nerambursabile, iar principalele constatri i recomandri rezultate n urma auditurilor efectuate sunt incluse n raportul public anual al Curii de Conturi. Autoritatea de Audit are acces nengrdit la acte, documente i informaii necesare exercitrii atribuiilor sale, oricare ar fi persoanele juridice sau fizice deintoare. Autoritatea de Audit poate ncheia contracte cu societi specializate sau cu experi autorizai pentru realizarea unor activiti, n vederea ndeplinirii atribuiilor sale. Autoritatea de Audit este condus de un preedinte i 2 vicepreedini numii de Parlament dintre consilierii de conturi, pentru perioada mandatului de consilier de conturi pentru care acetia au fost numii. Mandatul nu poate fi rennoit. Pentru organizarea i funcionarea structurilor centrale i regionale pe care le coordoneaz, preedintele Autoritii de Audit emite decizii i instruciuni. Atribuiile preedintelui Autoritii de Audit sunt, n principal,

urmtoarele: - aprob rapoartele de audit i semneaz opiniile de audit privind evaluarea conformitii sistemelor de management i control cu prevederile legale comunitare, pentru programele operaionale cofinanate prin instrumentele structurale i prin Fondul European pentru Pescuit; - aprob rapoartele de audit i semneaz opiniile de audit de operaiuni, ca urmare a verificrii cheltuielilor declarate de autoritile responsabile cu gestionarea i implementarea fondurilor nerambursabile de preaderare i a celor structurale i de coeziune. - aprob rapoartele anuale privind compatibilitatea sistemelor de management i control ale autoritilor responsabile cu gestionarea i implementarea fondurilor nerambursabile, referitor la capacitatea acestora de a asigura conformitatea operaiunilor cu reglementrile comunitare; - aprob rapoartele de verificare a existenei i corectitudinii elementului de cofinanare naional; - semneaz certificatele de audit privind conturile anuale ale ageniilor de pli, precum i pentru contul Euro SAPARD, n ceea ce privete integralitatea, acurateea i veridicitatea acestor conturi; - semneaz opiniile asupra declaraiilor de asigurare, emise de ageniile de pli pentru agricultur i dezvoltare rural; - semneaz declaraiile de nchidere i aprob rapoartele de audit, pentru fiecare program sau msur, finanate din fondurile nerambursabile, dup caz; - reprezint Autoritatea de Audit i asigur relaiile acesteia cu instituiile i autoritile publice naionale i comunitare, precum i cu organismele naionale i internaionale de profil; - aprob deplasarea personalului Autoritii de Audit pentru ndeplinirea atribuiilor acesteia, inclusiv participarea la diverse reuniuni i grupuri ale auditorilor din ar sau strintate, specifice domeniului gestionrii i controlului fondurilor nerambursabile; - aprob regulile de procedur ale Autoritii de Audit privind activitatea specific a acesteia n ceea ce privete auditul fondurilor nerambursabile; - aprob manualele i strategiile de audit necesare ndeplinirii cerinelor specifice Autoritii de Audit, prevzute n regulamentele comunitare; - aprob i transmite, dup caz, serviciilor Comisiei Europene programele anuale de activitate a Autoritii de Audit; - avizeaz regulamentul propriu de organizare i funcionare a Autoritii de Audit, pe care l supune aprobrii plenului Curii de Conturi; - avizeaz structura organizatoric i statul de funcii ale Autoritii de Audit, numirea directorilor, a directorilor adjunci, a efilor de serviciu i le prezint plenului Curii de Conturi, n vederea aprobrii;

- aprob criteriile de promovare a personalului Autoritii de Audit i stabilete atribuiile acestuia, specifice auditului fondurilor europene, prin fia postului; - aprob criteriile specifice pentru ocuparea posturilor necesare exercitrii auditului fondurilor europene i scoaterea la concurs a posturilor vacante ale Autoritii de Audit; - informeaz, semestrial i ori de cte ori consider necesar, plenul Curii de Conturi asupra principalelor constatri rezultate din aciunile de audit desfurate i asupra msurilor luate n concordan cu reglementrile comunitare; - prezint plenului Curii de Conturi sinteza constatrilor i a rezultatelor activitii de audit asupra fondurilor europene, n vederea includerii n raportul public anual ce se nainteaz Parlamentului; - ndeplinete alte atribuii, stabilite n condiiile legii. Exercitarea unora dintre atribuii poate fi delegat vicepreedinilor Autoritii de Audit. Fondurile necesare ndeplinirii atribuiilor Autoritii de Audit se asigur de la bugetul de stat i sunt reflectate distinct n bugetul Curii de Conturi. Structura organizatoric, numrul de personal i statul de funcii ale Autoritii de Audit se aprob de plenul Curii de Conturi, la propunerea preedintelui Autoritii de Audit. Coordonarea i atribuiile structurilor centrale i regionale din aparatul propriu al Autoritii de Audit i ale personalului de la nivel central i regional se stabilesc prin regulamentul de organizare i funcionare a Autoritii de Audit, care este parte integrant a regulamentului de organizare i funcionare a Curii de Conturi.

CAP III. - Organizarea activitii de audit financiar-contabil n Romnia

3.1.Camera Auditorilor Financiari din Romnia Organizarea i conducerea activitii de audit financiar se realizeaz de Camera Auditorilor din Romnia, ca organizaie profesional de utilitate public. Camera Auditorilor din Romnia este nfiinat prin lege ca persoan juridic romn i funcioneaz sub forma unei organizaii profesionale de utilitate public fr scop lucrativ. Sediul Camerei Auditorilor din Romnia este n Bucureti, aceasta i poate constitui uniti teritoriale fr personalitate juridic, denumite filiale. A fost nfiinat aa dup cum s-a mai artat prin lege, n vederea organizrii i coordonrii activitii de audit financiar. Scopul principal al acestei organizaii profesionale, este acela de atribuire i retragere a calitii de auditor financiar persoanelor care ndeplinesc condiiile prevzute de lege. Camera Auditorilor din Romnia funcioneaz, aa cum s-a mai artat, ca organizaie profesional de utilitate public, fr scop lucrativ i exercit prestaii n interesul terilor i al statului, n conformitate cu standardele, normele i reglementrile legale. Organele de conducere, administrare i control al Camerei Auditorilor sunt Conferina Camerei, Consiliul Camerei, Biroul permanent al Consiliului Camerei, Comisia de auditori statutari. Managementul executiv al Camerei este asigurat de Consiliul Camerei, compus din preedinte, vicepreedini i membri, are aparat executiv structurat pe departamente funcionale, coordonate de vicepreedinii Consiliului. Dintre atribuiile i obligaiile principale ale Camerei Auditorilor din Romnia, : A- elaborarea reglementrilor privind: a) Regulamentul de organizare i funcionare a Camerei, care va cuprinde, n principal, prevederi referitoare la: - organele de conducere ale Camerei i modul de desemnare a acestora; - atribuiile i rspunderile Camerei; - regulile de atribuire i retragere a calitii de auditor financiar; - cerinele privind asigurarea pentru riscul profesional n exercitarea activitii de audit financiar; - abaterile, sanciunile i procedurile disciplinare; b) Codul privind conduita etica i profesional n domeniul auditului financiar; c) Standardele de audit financiar; d) Programa analitica pentru examenul n vederea accesului la profesia

de auditor financiar; e) Normele privind controlul calitii auditului financiar; f) Normele privind pregtirea profesional continua a auditorilor financiari; g) Normele minimale de audit financiar; h) Standardele de audit intern; j) Normele de audit intern, n conformitate cu standardele internaionale n domeniu; l) Normele privind perioada de pregtire practica profesional a stagiarilor n activitatea de audit financiar. B- elaborarea i aprobarea regulilor i procedurilor pentru aplicarea legii, n limitele i competentele stabilite prin aceasta. C- atribuirea calitii de auditor financiar i emiterea de autorizaii pentru exercitarea independenta a acestei profesii; D- organizarea i urmrirea programului de pregtire continua a auditorilor financiari; E- controlul calitii activitii de audit financiar; F- promovarea actualizrii legislaiei prin instituiile abilitate, precum i a normelor de audit financiar, n concordanta cu reglementrile instituiilor profesionale europene i internaionale; G- elaborarea i urmrirea aplicrii normelor interne privind activitatea Camerei; H- retragerea temporar sau definitiva a dreptului de exercitare independenta a profesiei de auditor financiar n condiiile prevzute de prezentul regulament; I- reprezentarea profesiei de auditor financiar din Romnia n instituiile i organizaiile profesionale europene i internaionale. Organizarea i funcionarea Camerei sunt asigurate in conformitate cu legea i regulament, de ctre organele alese, care au funcie reprezentativa, de conducere, decizie i control. Aplicarea hotrrilor organelor de conducere alese ale Camerei se realizeaz de ctre aparatul executiv al acesteia. Departamentul de monitorizare i competen profesional asigur implementarea sistemului de control al calitii activitii desfurate de membrii Camerei, precum i investigarea aspectelor referitoare la conduita profesional a membrilor. Aceasta se realizeaz prin intermediul efecturii unor vizite la auditorii care au avut angajamente de audit, vizite programate din timp i despre care auditorii au fost informai n prealabil. n majoritatea statelor lumii, problema controlului calitii activitii de audit financiar, constituie o prioritate permanent pentru organismele de atestare a auditorilor financiari. Spre exemplu, n Statele Unite ale Americii aceasta se execut astfel : n 1978, AICPA (Institutul American al Contabililor Publici Autorizai) a stabilit Comisia de Standarde pentru Controlul Calitii i

responsabilitatea ei de a ajuta firmele CPA (Contabil Public Autorizat SUA) s dezvolte i implementeze standardele pentru controlul calitii. Pentru o firm CPA, controlul calitii cuprinde metodele folosite pentru a se asigura c i ndeplinete responsabilitile profesionale fa de clieni. Aceste metode includ structura organizaional i procedurile stabilite de firm. Controlul calitii este strns legat, dar distinct, de standardele de audit general acceptate .O firm CPA trebuie s se asigure c fiecare audit este condus conform acestor standarde. Controlul calitii este reprezentat de procedurile folosite de firma CPA pentru a respecta aceste standarde la orice audit. Veniturile Camerei Auditorilor Financiari din Romania. Din punct de vedere financiar activitatea Camerei Auditorilor din Romnia este activitate autofinanat, veniturile acestei organizaii provenind din : I. cotizatii: 1. cotizaiile fixe anuale datorate de auditorii financiari membri ai Camerei: a) persoane fizice active; b) persoane fizice nonactive; c) persoane juridice; 2. cotizatii variabile anuale datorate de auditorii financiari, membri ai Camerei, persoane fizice active i persoane juridice, calculate procentual asupra cifrei de afaceri realizate din activitatea de audit financiar, audit ntern i a altor venituri realizate din exercitarea profesiei de auditor financiar; II. tarife: 1. tarif pentru: a) nscrierea la testul de verificare a cunotinelor n domeniul financiar-contabil pentru accesul la stagiu; b) nscrierea la examenul de aptitudini profesionale n vederea atribuirii calitii de auditor financiar; c) monitorizarea activitii stagiarilor n activitatea de audit financiar; 2. tarif pentru atribuirea calitii de membru al Camerei i nscrierea n Registrul auditorilor financiari, datorat de: a) auditorii financiari persoane fizice; b) auditorii financiari persoane juridice; III. ncasri din vnzarea publicaiilor proprii; IV. donaii, sponsorizri i alte venituri potrivit dispoziiilor legale n vigoare. (2) Cuantumul i nivelurile cotizaiilor, tarifelor i ale altor venituri ale Camerei se stabilesc periodic prin hotrri ale Consiliului Camerei, potrivit prezentului regulament. (3) Hotrrile Consiliului Camerei se publica n Monitorul Oficial al

Romniei, ParteaI .

3.2.Obinerea calitii de auditor financiar Conform legislaiei existente auditorul financiar este persoana fizic sau juridic care a dobndit aceast calitate prin atribuire de ctre Camera Auditorilor din Romnia. Pentru atribuirea calitii de auditor financiar, candidaii trebuie sa ndeplineasc cumulativ urmtoarele condiii: A. Persoanele fizice: a) sa fie licentiate ale unei faculti cu profil economic i sa aib o vechime n activitatea financiar-contabila de minimum 4 ani sau sa aib calitatea de expert contabil, respectiv de contabil autorizat cu studii superioare economice; b) sa fi promovat testul de verificare a cunotinelor n domeniul financiar-contabil, pentru accesul la stagiu; c) sa fi satisfcut pe parcursul stagiului cerinele Codului privind conduita etica i profesional n domeniul auditului financiar; d) sa fi efectuat un stagiu practic de 3 ani n activitatea de audit financiar sub ndrumarea unui auditor financiar active ; e) sa fi promovat examenul de aptitudini profesionale, potrivit legii; B. Persoanele juridice: a) persoanele fizice care efectueaz auditul financiar al situaiilor financiare n numele societilor de audit financiar trebuie sa ndeplineasc condiiile prevzute pentru obtinera calitatii de auditor financiar; b) majoritatea drepturilor de vot trebuie detinuta direct sau indirect de persoane fizice active ori de societi de audit financiar care satisfac condiiilepentru a fi auditor financiar; c) majoritatea membrilor consiliului de administraie al unei societi de audit financiar trebuie sa fie persoane fizice active sau societi de audit financiar care ndeplinesc condiiile prevzute pentru a fi auditor financiar; Camera, la cerere, poate atribui calitatea i dreptul de exercitare a profesiei de auditor financiar i altor persoane care ndeplinesc cumulativ, urmtoarele condiii: A. Persoanele fizice trebuie: a) sa posede o calificare profesional n audit financiar sau n profesii asimilate acestuia, atribuit de alt stat, n acord cu reglementrile specifice din acel stat; b) sa fi fost pentru cel puin 3 ani auditor financiar independent sau angajatul, asociatul, acionarul unei societi ori al unui grup de societi care are n obiectul de activitate auditul financiar;

c) sa satisfac cerinele Codului de etica profesional al Federaiei Internaionale a Contabililor (IFAC); d) sa fac dovada ca poseda cunotinele cerute de statul roman necesare pentru desfurarea activitii de audit financiar n Romnia. Pentru satisfacerea cerinelor menionate la lit. c) solicitantii sunt obligai sa prezinte documentele prevzute la art. 63, iar pentru ndeplinirea condiiilor menionate la lit. d) vor trebui sa promoveze interviul-test organizat de Camera, conform programei stabilite i comunicate solicitanilor de ctre aceasta. Atribuirea calitii de membru al Camerei i acordarea dreptului de exercitare a profesiei de auditor financiar persoanelor care ndeplinesc cumulativ condiiile prevzute n prezentul articol se vor face potrivit normelor elaborate de Consiliul Camerei. Pierdera calitatii de auditor financiar : Auditorii financiari i pierd aceasta calitate n una dintre urmtoarele situaii: a) exercita profesia de auditor financiar fr a fi membru al Camerei; b) nu solicita atribuirea calitii de membru al Camerei n termen de un an de la data la care a fost declarat admis n urma sustinerii examenului de aptitudini profesionale sau de la data publicrii n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, a hotrrii cu privire la acordarea calitii de auditor financiar persoanelor care au dobndit aceasta calitate potrivit prevederilor altui stat, dup caz. Calitatea de membru al Camerei A- Persoanele fizice: (1) Candidaii admii la examenul de aptitudini profesionale completeaz o cerere i prezint documentul care atesta achitarea tarifului de atribuire a calitii de membru al Camerei i nscrierea n Registrul auditorilor financiari, inclusiv cazierul judiciar, potrivit legii. (2) Cererile sunt analizate de Departamentul de nvmnt i admitere, conform condiiilor prevzute de lege i de prezentul regulament. (3) Dup ndeplinirea condiiilor menionate mai sus, Departamentul de nvmnt i admitere propune Consiliului Camerei luarea unei decizii privind: a) acordarea calitii de membru al Camerei i nscrierea n Registrul auditorilor financiari; b) respingerea cererii. - n cazul aprobrii cererii, Camera elibereaz certificatul, carnetul i parafa de membru al Camerei. - n situaia n care cererea nu este aprobat, Departamentul de nvmnt i admitere comunica n scris solicitantului decizia Camerei i i restituie acestuia jumtate din taxa de nscriere.

- Dup aprobarea cererii, solicitantul semneaz un angajament prin care se obliga ca, dup ce este nscris ca membru al Camerei i att timp cat este membru, sa respecte dispoziiile legii, ale prezentului regulament i ale normelor interne i sa nu uzeze de titlul profesional de auditor financiar sau de alta titulatura care ar putea sugera vreo asociere cu Camera, dup retragerea calitii de membru al Camerei. B- Persoanele juridice nainteaz Departamentului de nvmnt i admitere urmtoarele documente: a) o cerere semnat de reprezentantul legal al persoanei juridice; b) dovada achitrii tarifului de acordare a calitii de membru al Camerei i nscriere n Registrul auditorilor financiari; c) copii legalizate de pe documentele care atesta ndeplinirea condiiilor stabilite de lege ; (2) n cazul aprobrii cererii, Camera elibereaz autorizaia de funcionare a persoanei juridice ca membru al Camerei. Drepturile i obligaiile membrilor Camerei Persoanele fizice : (1) Auditorii financiari persoane fizice, membri ai Camerei, au dreptul conferit de prevederile legii, de exercitare independenta a profesiei n care acetia trebuie sa fie liberi i perceputi a fi liberi de orice constrngere care ar putea aduce atingere principiilor de independenta, obiectivitate i integritate profesional. (2) Membrii Camerei, persoane fizice, pot folosi n exercitarea profesiei titlul profesional de auditor financiar "AF". (3) Membrii Camerei, persoane fizice, au dreptul sa aleag i sa fie alei n organele de conducere cu rol reprezentativ, de decizie i control ale Camerei. (4) Membrii alei au dreptul la un vot n edinele organelor de conducere cu rol reprezentativ, de decizie i control ale Camerei. Membrii Camerei, persoane fizice, n exercitarea independenta a profesiei, aplica i respecta: a) Standardele internaionale de audit financiar, adoptate integral de Camera, Normele minimale de audit financiar, Standardele de audit intern i Normele de audit intern, precum i alte norme profesionale elaborate de Camera; b) Codul privind conduita etica i profesional n domeniul auditului financiar i Normele privind pregtirea profesional continua a auditorilor financiari, emise de Camera; c) Procedurile de control al calitii activitii de audit financiar, emise de Camera; d) Normele referitoare la obligaiile financiare privitoare la cotizatii i tarife, elaborate de Camera; e) Normele privind asigurarea pentru riscul profesional, elaborate de Camera. Limita sumei asigurate pentru riscul profesional se stabilete n

funcie de rspunderea patrimonial a auditorului financiar, conform contractului de audit ncheiat cu clientul. Membrii Camerei, persoane fizice, sunt obligai sa transmit, n termen de 30 de zile, notificri n legatura cu: a) schimbarea numelui, situaie n care persoana n cauza va solicita, n scris, eliberarea unui nou carnet i certificat de auditor financiar, membru al Camerei; b) schimbarea adresei ori a adresei de corespondenta; c) orice modificare privind statutul de angajat, asociat sau administrator al unei societi de audit financiar ori de persoana fizica autorizata; d) orice alte date care se refer la calitatea de membru al Camerei. O data cu notificarea naintat Camerei vor fi depuse i actele, n copie legalizat, care dovedesc solicitarea facuta, dup caz. Membrii Camerei, persoane fizice, sunt obligai sa notifice Camerei, n termen de pana la 5 zile, producerea unor evenimente n activitatea acestora, menionnd toate informaiile corespunztoare, dup cum urmeaz: a) aplicarea unor sanciuni disciplinare auditorului financiar persoana fizica de ctre o autoritate legal sau un alt organism profesional al crui membru este persoana n cauza; b) orice condamnare definitiva pronunat de instanta competenta; c) existenta unei hotrri judectoreti definitive i irevocabile prin care i se interzice auditorului financiar exercitarea funciei de administrator al unei societi comerciale sau, n general, exercitarea de funcii care privesc gestiunea ori conducerea unei societi comerciale; d) orice alte informaii pentru evaluarea reputaiei profesionale i etice a auditorului financiar. Persoanele juridice: (1) Persoanele juridice, membre ale Camerei, au dreptul conferit de lege de a exercita independent profesia de auditor financiar. (2) Societile de audit financiar pot folosi n exercitarea profesiei titlul profesional de auditor financiar "AF". (3) n fata organelor alese, cu rol reprezentativ, de conducere, decizie i control, problemele, interesele, precum i propunerile persoanelor juridice sunt susinute de ctre asociaii, actionarii sau administratorii acestor societi, care sunt membri ai Camerei i care au drepturile prevzute de lege i de prezentul regulament. Membrii Camerei, persoane juridice, n exercitarea independenta a profesiei, aplica i respecta: a) Standardele internaionale de audit financiar, adoptate integral de Camera, Normele minimale de audit financiar, Standardele de audit intern, Normele de audit intern, precum i alte norme profesionale elaborate de Camera;

b) Codul privind conduita etica i profesional n domeniul auditului financiar i Normele privind pregtirea profesional continua a auditorilor financiari, emise de Camera; c) Procedurile de control al calitii auditului financiar, emise de Camera; d) Normele referitoare la obligaiile financiare privitoare la cotizatii i tarife, elaborate de Camera; e) Normele privind asigurarea pentru riscul profesional, elaborate de Camera. Limita sumei asigurate pentru riscul profesional se stabilete n funcie de rspunderea patrimonial a auditorului financiar, conform contractului de audit ncheiat cu clientul. Onorariile profesionale : Auditorul financiar care ndeplinete servicii pentru un client i asum responsabilitatea de a derula astfel de servicii cu integritate i obiectivitate i n concordan cu standardele tehnice adecvate. Aceast responsabilitate este ndeplinit prin aplicarea cunotinelor profesionale i a cunotinelor pe care auditorii financiari le-au obinut prin pregtire i experien. Pentru serviciile prestate auditorul financiar este mputernicit s primeasc o remuneraie. Onorariile profesionale trebuie s fie o reflectare corect a valorii serviciilor profesionale derulate n favoarea clientului.Onorariile profesionale sunt calculate pe baza tarifului orar sau pe zi pentru fiecare persoan angajat n misiunea de audit anual, avndu-se n vedere condiiile legale, sociale i economice ale fiecrei ri. Este sarcina fiecrui auditor financiar s-i determine tarife adecvate.

3.3.Auditul situaiilor financiare Corespunztor standardului de audit ISA 110, n care se prezint un Glosar de termeni obiectivul unui audit al situaiilor financiare este exprimarea de ctre auditor a unei opinii, potrivit creia situaiile financiare au fost ntocmite, sub toate aspectele semnificative, n conformitate cu un cadru general de raportare identificat. Pentru exprimarea acestei opinii, auditorul va folosi forumal ofer o imagine fidel sau prezint n mod corect sub toate aspectele semnificative, aceste expresii fiind echivalente. Auditorul, precizeaz n continuare Standardul de audit 110, este persoana care i asum respnsabilitatea final pentru audit. Acest termen este folosit, de asemenea, pentru a se face referire la o firm de audit.

Structura circulaiei informaiilor financiare, obiectiv al procesului de audit Pentru a fi credibil, se menioneaz n Cadrul general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare elaborat de I.A.S.B., informaia trebuie s reprezinte cu fidelitate tranzaciile i alte evenimente pe care aceasta fie i-a propus s le reprezinte, fie se ateapt, n mod rezonabil, sa le reprezinte. De exemplu, bilanul trebuie s reprezinte n mod credibil tranzaciile i alte evenimente care se concretizeaz n active, datorii i capital propriu ale ntreprinderii la data raportrii i care ndeplinesc criteriile de recunoatere. Cea mai mare parte a informaiilor financiare este supus unui anumit risc de a da o reprezentare mai puin credibil dect ar trebui. Aceasta nu se datoreaz prtinirii, ci mai degrab dificultilor inerente fie identificrii tranzaciilor i altor evenimente ce urmeaz s fie evaluate, fie conceperii i aplicrii tehnicilor de evaluare i prezentare ce pot transmite mesaje care corespund acelor tranzacii i evenimente. Situaiile financiare ale exerciiului furnizeaz utilizatorilor informaii diverse concentrate pe domenii de maxim interes, n special cu privire la: situaia (poziia) financiar a ntreprinderii; adaptabilitatea financiar a societii comerciale la modificrile cinjucturale ale pieei. Auditul veniturilor din credite acordate societatilor din cadrul grupului 1. Se verifica daca politica actuala a intreprinderii, societatea mama, referitoare la gestiunea creditelor fata de entitatile grupului, nu prezinta abateri de la legile pietei. In caz contrar, se studiaza anomaliile, cauzele si efectele acestora sub aspect financiar si al influentei asupra profilului. 2. Se analizeaza principalele linii de credit sau ajutoare financiare temporare; se verifica acreditivele primite de intreprindere. 3. Se verifica bilantul contabil si situatiile financiare ale entitatilor grupului si relatiile financiare reciproce intre societatea mama si entitatile fiice. Auditul creditelor acordate clientilor 1. Informare generala in legatura cu politica stabilita de intreprindere privind gestiunea creditelor si conformitatea acesteia cu hotararile AGA si ale CA. 2. Verificarea prin esantionare a principalelor credite scadente si incasate cu intarziere sau neincasate pana la incheierea exercitiului; se verifica daca pentru aceste credite a fost aplicata politica stabilita iar in caz negativ, cauzele care au determinat-o.

3. Confruntarea portofoliului de credite cu inregistrarile contabile ale constituirii, insarilor esalonate a principalului si a dobanzilor, corespondenta societatii cu detinatorii creditelor. Se trimit scrisori de confirmare fiecarui beneficiar de credite. Teste de audit al debitelor datorate bancilor 1. Solicitarea unei liste cu toate bancile cu care intreprinderea a operat pe durata exercitiului si se verifica concordanta dintre documentele bancare si cele din evidenta contabila a intreprinderii in ambele parti (obligatii ale intreprinderii fata de banca si invers). 2. Examinarea informatiilor primite din partea bancilor la incheierea exrcitiului cu scopul verificarii dobanzilor pasive cumulate pe durata exercitiului si corespondenta acestora cu evidenta contabila si situatiile financiare. 3. Verificarea, daca se considera necesar si oportun, a tuturor sumelor/documentelor de debitare/creditare care au circulat intre intreprindere si banci pe durata exercitiului. 4. Selectia eventualelor compensari intre dobanzile active si dobanzile pasive in exercitiul curent comparativ cu exercitiul precedent. 5. Se solicita intreprinderii o analiza a veniturilor si cheltuielilor, precum si a procedurilor de analiza folosite in exercitiul precedent; folosirea acelorasi proceduri pentru exercitiul curent este adecvata? In caz afirmativ se observa diferente semnificative? se analizeaza cauzele acestor diferente. 6. Pentru urmatoarele conturi de cheltuieli si venituri se solicita documentele justificative si se discuta cu personalul societatii eventualele anomalii constatate: consultanta profesionala/manageriala; compensatii acordate administratorilor/directorilor; cheltuieli de publicitate; incasari/plati neprevazute; venituri diverse. 7. In caz de oportunitate/necesitate se controleaza corespondenta dintre diferite elemente de bilant cu cele din contul de profit si pierdere (pot fi facute teste de conformitate la vanzari, achizitii, solduri, costuri pentru personal, valori spre pastrare). Auditul fluxurilor financiare de trezorerie

1. Obiective de audit: certitudinea existentei disponibilitatilor banesti si libera folosire a acestora; certitudinea perioadei de generare si exigibilitate a operatiunilor din care deriva soldurile pozitive/negative, creditele/debitele datorate sau provenite de la furnizori, clienti, creditori, banci; certitudinea prezentarii corecte in situatiile financiare; certitudinea evaluarii corecte a debitelor/creditelor exprimate in valuta. 2. Principalele obiective de audit privind organizarea si functionarea controlului intern al gestiunii de operare a fluxurilor de trezorerie: separarea atributiilor si responsabilitatilor gestionare de conducere, executie si control; folosirea si controlul prealabil al documentelor de gestiune; analiza periodica a rulajelor debitoare, creditelor si soldurilor operatiunilor de incasari si plati, credite si debite; verificarea derularii pe durata exercitiului a operatiunilor din care au rezultat incasari si plati, credite si debite; clasificarea si prezentarea corecta in situatiile financiare. 3. Proceduri de audit ale activitatii de trezorerie: 3.1 Inspectia fizica simultana a tuturor operatiunilor de incasari/plati: exactitatea prin inspectie fizica a soldurilor de casa; solicitarea de confirmari bancare de la furnizori si clienti; analiza concordantelor intre datele contabile si rezultatele inspectiei fizice; folosirea corecta a instrumentelor de plata; certificarea transferurilor bancare efectuate in perioade apropiate inainte si dupa data bilantului; controlul exactitatii debitarilor si creditarilor si perioadele in care acestea s-au produs, pe baza extraselor de cont ca documente probatorii; existenta unor eventuale compensari intre creditele si debitele din contul bancar sau intre conturile din banci diferite ale acelorasi entitati; existenta unor eventuale restrictii privind accesul la creditele bancare; existenta de garantii acordate bancilor in vederea unor linii de creditare sau pentru debite. In cazul in care auditorul nu primeste raspunsuri adecvate din partea perosnelor juridice de la care a solicitat confirmari trebuie sa inscrie aceasta limitare in raportul de audit.

3.2 Definirea dreptului de semnatura a documentelor de incasari si plati si confirmarea executarii acestuia prin control documentar. 3.3 Verificarea sistematica a achizitiilor, a conditiilor de aprovizionare, alistei platilor efectuate si verificarea balantelor de verificare lunara pot reprezenta instrumente de evaluare a activitatii de trezorerie si totodata de organizare si functionare a controlului intern. 3.4 Identificarea debitelor in valuta si eventuala miscare a riscului de schimb, clasificarea contabila a debitelor de termen scurt si termen lung, tinerea separata a evidentelor contabile/ sau de trezorerie la societatile din cadrul grupului. 4. Auditul situatiei fluxurilor de trezorerie se bazeaza pe observarea miscarilor pozitive/negative din activitatile de exploatare pentru a stabili existenta unor eventuale diferente dintre venitul net si fluxurile nete din exploatare. 5. O valoare informationala semnificativa o are compararea fluxurilor de trezorerie din activitatile curente de exploatare cu platile de dividende din sectiunea activitatilor de finantare, pentru a stabili daca aceste iesiri au fost/sunt acoperite sau exprima un efort deosebit pentru societate. Analiza sectorului de investitii permite aprecieri cu privire la intentiile societatii de a-si extinde activitatea; in caz afirmativ, se pot observa directiile investitiilor, iar negativ, activitatile care se restrang. Sectiunea de finantare prezinta informatii in legatura cu modul in care societatea isi finanteaza expansiunea, sau modul in care isi reduce datoriile legate de finantare. In sfarsit, se caracterizeaza impactul operatiunilor de investitii si de finantare nemonetare, la incheierea situatiei fluxurilor de trezorerie. 6. Un segment semnificativ al activitatii de trezorerie il reprezinta investitiile si sursele de lichiditati pe termen scurt, care cuprind: titlurile de credit cu dobanda fixa obligatiuni, obligatiuni convertibile, titluri ale datoriei publice participatii la alte societati de capitaluri sau de persoane, actiuni majoritare sau minoritare cotate sau nu la bursa de valori Principalele obiective de audit sunt urmatoarele: existenta titlurilor de proprietate verificarea modului de evaluare a titlurilor si a inregistrarii contabile a acestora

 verificarea operatiunilor de bursa relative la cumparari, vanzari, castiguri, pierderi respectarea uniformitatii principiilor contabile

6.1 Existenta si dovedirea proprietatii Gestiunea titluriloe cuprinde urmatoarele componente: 1. achizitia 4. incasarea dividendelor / dobanzilor 2. custodia 5. fluxurile pozitivi / negative ale trezoreriei 3.vanzarea 6. contabilizarea 6.2 Tratamentele contabile adecvate se refera la numarul de actiuni cotate / necotate in evidenta, valoarea nominala a obligatiunilor, data achizitiei, costul si variatiile succesive intervenite, informatii referitoare la randamentul titlurilor din portofoliu. Protectia fizica a titlurilor,accesul obligatoriu a doua persoane la controlul gestiunii portofoliului, confirmarea proprietatii sau nu, dupa caz, a posesiunii, verificarea fizica a unui esantion, controlul pachetelor de actiuni suplimentare sau operatiuni prealabile de natura controlului intern. Delimitarea tranzactiilor cu precizarea alocarii veniturilor in perioada curenta si verificarea eventualelor operatiuni de imagine window dressing. 6.3 Sistemul contabil trebuie sa furnizeze cu regularitate informatii cu privire la situatia portofoliului de titluri pentru a se asigura evaluarea corecta a acestora in baza cursului pietei bursiere. In cazul in care au loc diminuari ale valorii de piata a titlurilor se ia in considerare constituirea provizioanelor pentru risc. Achizitiile si instrainarile titlurilor reprezinta subiect de aprobare a consiliului de administratie. La societatile de grup soldurile conturilor de tranzactii intre parti sau intre acestea si societatea mama trebuie confruntate si comfirmate. Eventualele diferente se cer a fi punctate si investigate. 6.4 Auditorul trebuie sa ia in considerare exigentale IAS 28 Contabilitatea investitiilor si intreprinderile asociate privind constituirea veniturilor din investitii, reflectarea corecta a acestora in contabilitate, prezentarea in contul de profit si pierdere si, dupa caz, in bilant. Procedurile de control solicita: operatiunile de vanzare cumparare si inregistrare corecta a fiecarei operatiuni in exercitiul corespunzator

 verificarea incasarilor din dividende si dobanzi,, confruntarea acestora cu profitul repartizat la titlurile emise in alte localitati clasificarea contabila sa respecte cerintele IAS 28 si sa fie in masura sa asigure prezentarea corecta in bilant asigurarea ca venitul din investitii este inregistrat in contabilitate pe o baza adecvata si in mod consecvent verificarea ca veniturile sunt in concordanta cu cele estimate si sunt reflectate corect in conturi Investitiile la societatile de grup necotate vor avea ca baza de confruntare situatiile financiare auditate elaborate in conformitate cu prevederile IAS 27 Situatiile financiare consolidate si contabilitatea investitiilor in filiale. 7. Angajamente de trezorerie Obiectiv de audit: 7.1 Examinarea angajamentelor financiare ale intreprinderii fata de banci si terte persoane Motivatia obiectivului: erori / abateri de la procedurile interne in relatiile cu bancile amanari in solutionarea problemelor cu tertii angajamente partial autorizate fata de terti Proceduri de audit: cercetarea documentelor prin care au fost reglementate raporturile intreprinderii cu societatile bancare idem in raporturile cu terte persoane 7.2 Modul in care sistemul de control intern a fost organizat si a actionat in activitatea trezoreriei, in angajamentele asumate si a celor primite. Motivatia obiectivului de audit: pierderi de venituri financiare cresterea riscului financiar din cauza erorilor continute in situatiile fluxurilor financiare erori in tratamentele contabile ale unor operatiuni de trezorerie cresterea riscului de eroare / frauda in operatiunile cu numerar. Proceduri de audit: cercetarea respectarii principiului separarii atributiilor, competentelor, raspunderilor, respectarea dreptului de semnatura; teste de conformitate protectia documentelor si registrelor de incasari / plati protectia tratamentelor informatice ale operatiunilor de incasari / plati

 verificarea inopinata a casieriei (lunara) confruntarea documentelor de intrari / iesiri din casierie cu evidenta contabila a conturilor de trezorerie controlul documentelor bancare si reflectarea in contabilitate a operaiunilor de trezorerie; controlul si confruntarea operatiunilor ce extrasele de cont lunare analiza fluxurilor de trezorerie controlul respectarii dreptului de semnatura valabila pentru autorizarea operatiunilor cu banca controlul legalitatii documentelor de asumare a angajamentelor de plata si a angajamentelor asumate de terti in finantarea intreprinderii

CAP IV. - Organizarea activitii de audit extern n Uniunea European 4.1.Instituiile Uniuniii Europene

Principalele trei instituii decizionale sunt: Parlamentul European (care reprezint cetenii UE i este ales direct de ctre acetia), Consiliul Uniunii Europene (reprezentnd Statele Membre) i Comisia European (care urmrete interesele Uniunii Europene). Acest triunghi instituional elaboreaz politici i adopt acte (regulamente, directive, decizii) care sunt aplicate pe tot teritoriul UE. Aplicarea normelor UE este supravegheat de ctre Curtea de Justiie a Comunitilor Europene, iar partea financiar a activitilor este verificat de ctre Curtea de Conturi European. Pe lng instituii, UE include o serie de organisme specializate, cu rol financiar, consultativ etc. PARLAMENTUL EUROPEAN (PE) Parlamentul European este singura instituie a Uniunii Europene ai crei membri sunt alei direct de ctre cetenii Statelor Membre. Istoric: A fost nfiinat prin tratatele fondatoare ale Comunitilor Europene. Comunitatea European a Crbunelui i Oelului (CECO) avea o Adunare Comun, care s-a transformat, dup crearea celorlalte dou comuniti, Comunitatea Economic European (CEE) i Comunitatea European a Energiei Atomice (Euratom), n Adunarea Parlamentar European, fiind comun pentru toate cele trei comuniti. Denumirea de Parlamentul European o are din 1962. Iniial a avut un rol pur consultativ, puterile sale au fost ns extinse prin fiecare tratat semnat. Funcii:Parlamentul European are trei funcii principale: Funcia legislativ: n cadrul Uniunii Europene, puterea legislativ este deinut de ctre Parlamentul European, alturi de Consiliul Uniunii Europene. n adoptarea legislaiei comunitare (actele adoptate n cadrul primului pilon al UE, Comunitile Europene), de cele mai multe ori este aplicat procedura de codecizie, n care Parlamentul i Consiliul UE se afl la egalitate. n alte domenii ns, cum ar fi aderarea la UE a unui nou stat, este necesar doar avizul conform al PE, care poate aproba sau respinge propunerea respectiv, fr s o poat modifica. Exist i domenii n care Consiliul UE are doar obligaia de a consulta Parlamentul. Este, ntre altele, cazul agriculturii i al politicii economice. n plus, Parlamentul poate cere Comisiei s prezinte Consiliului propuneri legislative i examineaz programul anual de lucru al Comisiei, indicnd actele pe care le dorete a fi adoptate . Controlul democratic asupra celorlalte instituii europene, funcie exercitat prin: aprobarea numirii preedintelui Comisiei Europene i apoi a ntregului colegiu al comisarilor, n ansamblu; posibilitatea de obliga toi membrii Comisiei Europene s demisioneze, prin votul unei moiuni de cenzur (cu o majoritate de 2/3). De asemenea, Comisia

prezint periodic Parlamentului rapoarte, cum ar fi: Raportul anual al Comisiei privind funcionarea Comunitilor sau Raportul anual privind execuia bugetului. Pe lng acestea, membrii Parlamentului European au posibilitatea de a adresa ntrebri, n scris i oral, membrilor Comisiei Europene, la care acetia sunt obligai s rspund. De asemenea, membrii PE adreseaz periodic ntrebri Consiliului UE. Cetenii UE pot depune petiii la Parlament, n urma crora, dac se consider necesar, pot fi constituite comisii de anchet, pentru examinarea cazului respectiv. Funcia bugetar: Bugetul UE este stabilit, n fiecare an, de ctre Parlament i de ctre Consiliul Uniunii Europene, pe baza propunerii Comisiei. n dou lecturi succesive, Parlamentul poate propune modificri ale sumelor alocate sau ale repartizrii acestora n anumite seciuni ale bugetului. Bugetul Uniunii Europene intr n vigoare dup ce este semnat de ctre preedintele Parlamentului, de regul, n luna decembrie. n plus, Comisia pentru Control Bugetar a Parlamentului monitorizeaz modul n care este utilizat bugetul. n fiecare an, gestionarea de ctre Comisie a bugetului pentru anul financiar anterior este supus aprobrii Parlamentului (descrcarea de gestiune). Alegeri: Primele alegeri prin vot universal direct au avut loc n iunie 1979. Membrii Parlamentului sunt alei pe o durat de 5 ani. Orice cetean al Uniunii Europene poate vota sau candida la alegerile europene n ara n care locuiete, indiferent de naionalitatea sa. Componen: n prezent, Parlamentul European are 785 de membri din cele 27 de state membre UE. Prin Numrul de mandate este repartizat pe ri, n funcie de mrimea acestora. Astfel, Germania are cel mai mare numr de mebri (99), iar Malta pe cel mai mic (5).

Statul/Statele Germania Frana, Italia, Marea Britanie Polonia, Spania Romnia Olanda Belgia, Grecia, Republica Ceh, Portugalia, Ungaria Suedia

Numr de mandate/stat 99 78 54 35 27 24 19

Austria, Bulgaria Danemarca, Finlanda, Slovacia Irlanda, Lituania Letonia Slovenia Cipru, Estonia, Luxemburg Malta

18 14 13 9 7 6 5

n ceea ce privete urmtorul mandat, n principiu, numrul maxim de deputai este de 736. Preedintele reprezint Parlamentul la evenimentele cu caracter oficial i n relaiile internaionale, prezideaz sesiunile plenare ale Parlamentului, precum i ntlnirile Biroului i ale Conferinei Preedinilor Grupurilor Politice. Preedintele PE particip i la reuniunile Consiliului European, unde prezint punctul de vedere al PE cu privire la problemele aflate pe ordinea de zi. Grupuri politice: Deputaii n Parlamentul European sunt grupai n funcie de afinitatea politic i nu de naionalitate. n prezent exist opt grupuri politice n Parlamentul European: Grupul Partidului Popular European (Cretin-Democrat) i al Democrailor Europeni, Grupul Socialist, Grupul Alianei Liberalilor i Democrailor pentru Europa, Grupul Uniunea pentru Europa Naiunilor, Grupul Verzilor/Aliana Liber European, Grupul Confederal al Stngii Unite Europene/Stnga Verde Nordic, Grupul Independen i Democraie i Grupul Identitate, Tradiie, Suveranitate. Organizare: n lucrul Parlamentului European, se disting dou etape: - pregtirea sesiunilor plenare, n comisiile parlamentare. naintea fiecrui vot din cadrul edinelor plenare, grupurile politice examineaz rapoartele elaborate de comisiile parlamentare i depun amendamente. - sesiunile plenare, n cadrul crora sunt analizate propunerile legislative i sunt votate eventuale amendamente. Sediul: Parlamentul European se reunete n plen, la Strasbourg, o sptmn n fiecare lun. Unele reuniuni plenare au loc la Bruxelles, unde se in i reuniunile n cadrul comisiilor. Secretariatul general al Parlamentului European se afl la Luxemburg. n fiecare stat membru al Uniunii se gsete cte un Birou de informare al Parlamentului. CONSILIUL UNIUNII EUROPENE Denumit i Consiliul de Minitri, Consiliul Uniunii Europene reprezint Statele Membre, la reuniunile sale participnd minitri ai acestora. Istoric: Consiliul a fost nfiinat prin tratatele fondatoare, n anii 1950. Spre deosebire de Parlamentul European, care a fost, nc din 1958, o instituie comun pentru toate cele trei Comuniti Europene, a existat cte un Consiliu pentru fiecare comunitate, pn la intrarea n vigoare a

Tratatului de fuziune, n 1967. Funcii: Consiliul are ase funcii principale: - Funcia legislativ: Cea mai mare parte a legislaiei UE este adoptat de ctre Consiliu, mpreun cu Parlamentul European - Coordonarea politicilor Statelor Membre: Consiliul UE coordoneaz politicile economice ale Statelor Membre, n baza unor orientri generale n acest domeniu. De asemenea, Consiliul este responsabil cu metoda deschis de coordonare, aplicat n domenii precum educaia, ocuparea forei de munc sau sntatea public. - ncheierea acordurilor internaionale ntre UE i alte state sau organizaii internaionale: Consiliul semneaz acorduri ntre UE i state nemembre sau ntre UE i diferite organizaii internaionale. n interiorul UE, Consiliul poate ncheia acorduri ntre Statele Membre n domenii cum ar fi impozitarea, dreptul societilor comerciale, protecia consular, precum i n cadrul pilonului al treilea (Cooperare poliieneasc i judiciar n materie penal. - Funcia bugetar: Bugetul UE este decis anual de ctre Consiliul UE, mpreun cu Parlamentul European), Consiliul lund deciziile finale cu privire la cheltuielile obligatorii . - Funcia bugetar: Bugetul UE este decis anual de ctre Consiliul UE, mpreun cu Parlamentul European), Consiliul lund deciziile finale cu privire la cheltuielile obligatorii . - Elaborarea politicii externe i de securitate comun (PESC): Politica extern, securitatea i aprarea sunt domenii n care fiecare Stat Membru acioneaz independent. Cu toate acestea, aciunea comun se dovedete, de multe ori, mai eficient. Statele membre UE iau decizii comune n acest domeniu, n cadrul Consilului UE, principalul for de desfurare a cooperrii interguvernamentale n acest domeniu. Secretarul general al Consiliului UE deine funcia de nalt Reprezentant pentru PESC, asistnd Consiliul n elaborarea i n aplicarea deciziilor politice. De asemenea, poate derula, n numele Consiliului, dialog politic cu state tere. Pentru a putea rspunde mai eficient la crizele internaionale, a fost creat o For de reacie rapid, care poate ndeplini numai misiuni umanitare, misiuni de salvare, de meninere a pcii i alte misiuni de gestiune a crizelor. n astfel de operaiuni, Consiliul este asistat de Comitetul Politic i pentru Securitate, Comitetul Militar al Uniunii Europene i Statul Major Militar al Uniunii Europene. - Coordonarea cooperrii poliieneti i judiciare n materie penal: Pentru a combate infraciunile transfrontaliere, este necesar o cooperare ntre tribunalele, forele de poliie, serviciile vamale i serviciile de imigraie din toate Statele Membre.

Componen: Consiliul Uniunii Europene este compus din minitri ai Statelor Membre, abilitai s angajeze prin voturile lor guvernele pe care le reprezint. Membrii Consiliului sunt deci responsabili din punct de vedere politic n faa parlamentului statului din care vin i n faa opiniei publice. Componena Consiliului Uniunii variaz funcie de subiectele abordate. Sunt astfel posibile nou formaii: - Consiliul Afacerilor Generale i Relaiilor Externe (CAGRE); - Consiliul Afacerilor Economice i Financiare (ECOFIN); - Consiliul Ocuprii Forei de Munc, Politicii Sociale, Sntii i Consumatorilor (EPSCO); - Consiliul Competitivitii, Consiliul Cooperrii n domeniul Justiiei i Afacerilor Interne (JAI); - Consiliul Transporturilor, Telecomunicaiilor i Energiei (TTE); - Consiliul Agriculturii i Pescuitului; - Consiliul Mediului; - Consiliul Educaiei, Tineretului i Culturii. Fiecare dintre acestea reunete minitrii de resort ai Statelor Membre. Formaia CAGRE are responsabiliti largi de politic general, astfel nct la reuniune poate participa orice ministru sau secretar de stat, a crui pariticipare este necesar. Preedinia este deinut de ctre fiecare Stat Membru timp de ase luni, prin rotaie, i are rolul de a organiza i prezida reuniunile i de a veghea la coerena i la continuitatea procesului de decizie. Coreper: Fiecare Stat Membru are la Bruxelles o misiune permanent (reprezentan), condus de un ambasador. Ambasadorii, denumii reprezentani permaneni, se reunesc sptmnal n Comitetul Reprezentanilor Permaneni (Coreper), pentru a pregti lucrrile Consiliului, pe baza rapoartelor grupurilor de lucru specializate, formate din experi din fiecare Stat Membru. Coreper efectueaz un prim studiu al propunerilor i proiectelor de documente naintate de ctre Comisia European. Rezultatele discuiilor din cadrul Coreper se reflect n ordinea de zi a Consiliului UE. Aceasta include puncte de tip A, care sunt supuse votului fr a fi discutate, ca urmare a acordului din cadrul Coreper, i puncte de tip B, care trebuie discutate n Consiliu i pentru care Coreper formuleaz posibile opiuni i soluii. Reguli de vot: n funcie de domeniu (a se vedea i funcia legislativ a Parlamentului European, la pagina 1), deciziile n Consiliul UE sunt adoptate prin vot n unanimitate, n majoritate simpl sau, cel mai adesea, prin vot n majoritate calificat. n sistemul votului n majoritate calificat, fiecare Stat Membru deine un anumit numr de voturi, ponderea fiind diferit.

Bibliografie:

Boulescu M.,Barnea C. Audit financiar,Editura F.R.M.,Bucureti 2006 Boulescu M.,Dasclu E.D., Ispir O. Uniunea European instituii,buget,audit,Editura Didactic i Pedagogic,Bucureti 2009

Boulescu M.,Ghi M.,Mare V. Controlul fiscal i auditul financiar,Editura C.E.C.C.A.R.,Bucureti,2003 Brezeanu P.,xxx Audit financiar ,repere metodologice,etice i istorice.Reglementri internaionale ISA extrase,Editura Cavallioti Bucureti 2007 C.A.F.R Auditul financiar 2006.Standarde.Codul etic.Editura Irecson ,Bucureti,2007 Chiu A.,Iona C. Auditul n instituiile publice,Editura CECCAR,Bucureti,2005 Curtea de Conturi a Romniei Manual de audit financiar,Bucureti 2003 Dnescu T. Audit financiar-convergene ntre teorie i practic,Editura Irecson,Bucureti,2007 Dnescu T. Proceduri i tehnici de audit financiar,Editura Irecson,Bucuresti,2007 Dasclu E.D.,Florina N. Auditul intern n instituiile publice,Editura Economic Bucureti 2006 Florea I.,Macovei I.C.,Berheci M. Introducerea n expertiza contabil i auditul financiar,Editura C.E.C.C.A.R.,Bucureti 2008 Ghi M. Audit extern n domeniul public,Editura economic,Bucureti 2008 Loebbecke A. Audit o abordare integrat,Editura Arc,Chiinau,2006 Audit intern i Guvernana corporativ,Editura Universitar,Bucureti,2008 Morariu A.,urlea E. Audit financiar contabil,Editura Economic,Bucureti,2001 Onofrei M. Guvernana financiar corporativ.Editura Walters Kluwer,Bucuresti,2009 Onofrei M. Guvernaa financiar corporativ,Editura Wolterskluwer,2009 Renard J. Theorie et pratique de laudit interne,Edition dOrganisation,Paris,2000 Rusovici A.,Farmache S.,Rusu Gh. Manager n misiunea de audit,Editura Monitorul Oficial,Bucureti 2008 Rusovici A.,Florea C.,Rusu Gh. Auditul financiar la societile comerciale,Editura Monitorul Oficial,Bucureti,2003