Studiu de caz nr.

1
Sunteti auditorul SC Dunrea SRL. Societatea pregtete situaiile financiare conform OMFP 3055/2009. Clientul
va prezinta urmatoarele informatii despre imobilizarile sale corporale 31 dec 2012:
nr.

1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
Total

Denumire

Data de
intrare

Cldire
Cladire

dec.2006
dec.2010

Utilaj
Utilaj
Utilaj
Auto
Auto
Auto
Laptop
Teren
Auto

iunie 2006
iunie 2008
dec.2010
dec.2010
dec.2010
dec.2010
dec.2010
dec.2006
dec.2010

Metoda
amortizare

Durata
utila de
via

Liniar
Liniar
Accelerat
Liniar
Liniar
Liniar
Liniar
liniar
Liniar
Liniar
Liniar

Valoarea
de intrare
50
50
10
10
10
5
5
5
3
5

Amortizare
cumulat

600,000
800,000
100,000
400,000
200,000
50,000
100,000
80,000
9,000
400,000
100,000
2,839,000

72,000
32,000
80,556
180,000
40,000
20,000
40,000
35,000
6,000
0
20,000
525,556

Valoare
contabil
net
528,000
768,000
19,444
220,000
160,000
30,000
60,000
45,000
3,000
400,000
80,000
2,313,444

Pragul de semnificaie pentru imobilizri este de 100.000 lei. Despre aceste mijloace fixe ati obinut urmatoarele
informaii:
1. Toate cldirile au fost noi la achiziie. Metoda contabila prevazuta in Manualul politicilor contabile
reevaluarea.
2. Pentru Cladirea 1, societatea s-a decis s o reevalueze la 31.12.2009, conform politicii contabile adoptate.
Valoarea ei justa era de 650,000 lei. Totusi, reevaluarea nu s-a inregistrat in contabilitate din pruden. La
31.12.2012 valoarea justa a cladirii este de 450.000 lei. Societatea a decis sa nu inregistreze nici aceasta
reevaluare.
3. Cldirea 2 este destinat nchirierii. A fost cumprat atunci cnd piaa era n cretere, dar nereuindu-se a gsi un
chiria este disponibil pentru vnzare. Valoarea de pia a unei cldiri similare tocmai vndute este de 500.000
lei.
4. Utilajul 3 este amortizat prin metoda accelerata, deoarece atunci era permis. Ulterior, Codul fiscal, nemaidand
aceasta posibilitate, utilajele nou intrate au fost amortizate prin metoda liniara ( prevazuta in Manualul
politicilor contabile).
5. Utilajul 4 a fost gasit prafuit in depozit la inventar. Era pastrat pentru a fi folosit ca piese de schimb.
6. Terenul 10 face obiectul unui proces n justiie: vechiul proprietar (de la care s-a naionalizat terenul a ctigat
pn acum dreptul de restituire. Acum procesul se judec la Curtea Suprem de Justiie i Casaie. Avocatul e
pesimist deoarece in procesele anterioare cu probabilitate de 90%, proprietarii au castigat dreptul de restituire
in natura a activelor. Pe 30 decembrie societatea pierde terenul irevocabil, dar mai spera c se poate judeca la
Curtea de Justiie European.
7. Auto 7 e distrus ( daun totala). Urmeaza ca societatea de asigurari sa decida daca va plati . Societatea nu-l

derecunoate deoarece ateapt ca firma de asigurari sa-l despagubeasca.

8. Auto 11 a fost deja vandut in ianuarie 2012 cu 60.000 lei , dar dintr-o eroare nu s-a descarcat gestiunea. Totusi
la inventor, el nu a fost gasit, desi apare n situaiile financiare. In schimb, lipsesc actele de verificare
obligatorie si asigurarea RCA pentru el.
9. La 15 decembrie 2012 , se cumpr 40 de calculatoare cu 3,000 lei, ( 1,700 lei e unitatea centrala, 1,200 lei e
ecranul, 100 lei sunt tastaturile ), iar pentru nregistrarea lor se utilizeaz metoda rezultatului,deoarece directorul
consider c au un cost unitar sub 2.500 lei.

Nr.
1.

Cerine
Precizai care sunt obiectivele auditorului cu privire la imobilizrile corporale n baza
informaiilor cunoscute mai sus.
Intocmii un program de audit pentru imobilizri corporale conform circumstanelor date.
Pentru fiecare obiectiv stabilii documentele ce v pot aduce informaii i ce proceduri utilizati
pentru a atinge obiectivele propuse?
Intocmii foile de lucru pentru fiecare obiectiv de audit de la punctul 1, conform Ghidului
pentru un audit de calitate.
Artai dac erorile constatate sunt, sau nu semnificative i concluziile la care ajungei privind
asigurarea suficient, care s v permit s ajungei la concluzia c imobilizrile corporale nu
sunt denaturate semnificativ n situaiile financiare.

2.
3
4.
5.

Punctaj
1,5
2,0
1,5
2,5
1,5

Barem - punctaj
Cerina1.Fiecare obiectiv corect scris de candidat va fi punctat dupa cum urmeaz:
Nr.
crt.
1
2
3
4
5
6

Obiectivele generale care pot fi verificate in baza informatiilor cunoscute sunt:

S ne asigurm c imobilizrile corporale sunt prezentate fidel n situaiile financiare, n conformitate
cu legislaia adecvat i cu standardele contabile aplicabile.
S ne asigurm c imobilizrile corporale nregistrate n contabilitate exist n realitate.
S ne asigurm c, pentru imobilizrile nregistrate n contabilitate, clientul are un titlu valid de
proprietate.
S ne asigurm c evaluarea imobilizrilor corporale ale companiei este conform cu politicile
contabile ale companiei i c aceste politici sunt aplicate consecvent.
S ne asigurm cu privire la caracterul valid al creterilor de imobilizri corporale i c cedrile i
dezafectrile au fost nregistrate corect.
S ne asigurm c imobilizrile corporale au fost corect amortizate, iar aceast amortizare este
efectuat pe o baz care s fie:
(a) fidel i adecvat; i
(b) consecvent cu cea din anul precedent.
Asigurarea c a fost constituit un provizion adecvat pentru depreciere.

total

Barem
/puncte
0,20
0,20
0,20
0,20
0,20
0,20

0,30
1,50

Cerina 2. Program de audit -Barem 2 puncte din care:

Totalitatea procedurilor de audit aplicate de auditor formeaz programul de audit. Tabelul cu programul trebuie s
cuprind nota de referin pentru client, obiectivele de audit (aseriunile), proceduri de audit pentru a realiza
obiectivul(ele) de audit, rezultatul, persoana care ntocmete i data, persoana care revizuiete i data, referina
sectiune, capitol, paragraf.proceduri de audit
SC Dunarea SRL
Proceduri
Imobilizri corporale
Aseriuni/criterii obiectiv

Obiective

31.12.2012

Completat
de

Revizuit de

Sectiunea E1

Rezultat

data:

Data:

Referina

(0,50 puncte)

-exhaustivitatea

(1)

- existenta i apariia

(2)

-evaluarea i alocare

(3)

-drepturi si obligatii

(4)

-Independenta exercitiului

(5)

-Clasificare i prezentare

(6)

Proceduri de audit pentru obinerea probelor de audit SC Dunarea SA (0,50 puncte)

1. Se revizuiete Acordul de planificare a auditului, sumarul evalurii riscului i planul de eantionare.1
2. Obinei sau ntocmii o situaie de referin, corelai-o cu bilanul i asigurai-v c ofer suficiente piste de audit:
a. Corelai cu registrul jurnal;
b. Corelai soldurile iniiale cu situaiile financiare ale anului precedent; i
c. Pregtii un comentariu n care s explicai compoziia soldului imobilizrilor corporale i n care s l
comparai cu anii anteriori i cu ateptrile noastre.
3. Evaluai caracterul adecvat al politicii contabile care trateaz imobilizrile i amortizarea. Asigurai-v c politica
contabil este n conformitate cu standardele contabile i cu legislaia aplicabil.
Intrri/Cedri (0,30 puncte)
4. Obinei sau ntocmii tabele separate cu:
a. intrrile pe categorii; i
b.cedrile din fiecare categorie.
6. Analizai posibilele cedri nenregistrate (de ex. Activele dezafectate).
Valoare i reevaluri (0,30 puncte)
8. Detaliai reevalurile i obinei copii ale documentelor relevante pentru dosar.
9. Luai n considerare desfurarea unei revizuiri a deprecierii.
Proprietate (0,30 puncte)
10. Stabilii cui aparin drepturile de proprietate i inspectai sau confirmai detaliile cu terii.
11. Inspectai documentele de nregistrare a vehiculelor i asigurai-v c activele deinute sunt pe numele
companiei.
Depreciere

(0,30 puncte)

18. (i). Analizai caracterul rezonabil al tuturor provizioanelor pentru depreciere, din perspectiva:
a. Duratelor de via util estimate; i
b. Valorii reziduale.
(ii) Verificai prin testare calculele deprecierii.
(iii) Confirmai totalul n raport cu cheltuiala din contul de profit i pierdere.
Cerina 3. Documente utile pentru fiecare obiectiv de audit (1,5 puncte )
Tabel nr.2
1,5 puncte
Aseriuni/criterii
Documente utile auditorului:
Metoda de audit, Analize efectuate
obiectiv
1. exhaustivitatea (1) conturilor
de mijloace fixe, amortizari,
valori nete contabile

-Bilan 2011/2012
CPP 2011 i2012
registrul de mijloace fixe
registrul jurnal
balana analitic i sintetic 2011 & 2012
Registrul de banca
Extrase de cont bancar
Facturi, procese verbale de punere in
funciune

se compara datele luate din SF client situaii financiare,

31.12.2011 i si 31.12.2012
Se verific preluare sold initial (bilant 31.12.2011) si se
preiau datele din balanta la 31.12.2012
Se calculeaza diferentele sold initial si diferente sold final.
Din contul de profit si pierdere: se preia, Ajustarea valorii
imobilizarilor corporale conturile de cheltuieli (6811+6813) i
venituri (7813+7815) la 31.12.2012, rulaj 2011 si rulaj 2012
se recalcularea cheltuielii cu amortizarea pentru anul 2012
Rezultatul se reconciliaza cu rulajul contului 6811

numerotarea procedurilor pastreaz poziia din sectiunea E, pag. .98 & 99

- existenta i apariia (2)

-evaluarea i alocare(3)

-drepturi si obligatii(4)

Registrul de mijloace fixe

balanta de verificare pe grupe de mijloace
fixe
Procese verbale ale sedintelor C.D., C.A.
Rapoarte independente de evaluare
Fia mijlocului fix cu duv, dnf, durata
nedeterminat
pentru
imobilizri
necorporale, metoda de amortizare,etc.
Calculul amortizarii
dosarul de inventariere al mijloacelor fixe
la 31.12.2012 cu:
decizii de inventar, proces verbal privind
rezultatele inventarierii
proces verbal de scoatere din functiune a
mijloacelor fixe SINTEZA
Procesului
verbal
de
inventariere

-daca valoarea mijloacelor fixe existente in registrul de mijloace

fixe se reconciliaza cu soldurile finale debitoare din balanta
-daca amortizarea cumulata din registrul de mijloace fixe se
reconciliaza cu soldurile finale ale conturilor 28xx din balan
-pentru examinarea analitica se reconciliaza variatiile soldurilor de
conturi activ si pasiv documentul este balanta de verificare
sintetica de gradul 1, pragul de semnificatie, solduri initiale 2011,
solduri finale 2012 , variaii absolute, variatii procentuale, conturi
semnificartive. se verifica clasele 2, 6,7
-se revizuiete acordul de planificare pentru a selecta selecta
esantionul de mijloace fixe, daca exista, functioneaza si detin
nr.de inventar corespunzator cu evidenta contabila
-se verific, daca valoarea bunurilor inventariate conform
documentatiei de mai sus se reconciliaza cu evidentele contabile.

Acte de proprietate

Titluri de proprietate

- Stabilim locaia autovehiculelor detinute de societatea si se

verifica daca documentele de provenienta ale acestora apartin
societatii.
- Am selectat din registrul de mijloace fixe toate masinile auto
inregistrate de societate.
-Se discut cu conducerea societatii despre locatia in care acestea
se regasesc si nu sunt cazuri de implicatie a altor terti.
-se inspecteaz fizic toate masini inregistrate in contabilitate , dar
fizic erau 3. Auto 8 a fost vanduta si nu e scos din gestiune.
- se obin documentele de provenienta ale acestora si ne-am
asigurat asupra faptului ca acestea sunt detinute de societate.

-Independenta
exercitiului(5)

-Clasificare i prezentare

-contracte de concesiune,
- facturi de vnzare, registrul de mijloace
fixe,
-balana de verificare,
- pv de scoatere i punere n funciune
-Manual de politici contabile din care s
reias politica de reevaluare, amortizare ,
duv, metode de amortizare
-minutele sedintelor pentru a investiga
politica de amortizare, 2011,2012-fisierul de intrri/ieiri
-lista mijloacelor fixe vndute i casate
-situaii cu reparaii, ntreinere, imbuntiri
efectuate asupra activelor imobilizate
-jurnal de banc

registrul mijloacelor fixe se reconciliaz cu balanta de verificare

pe solduri si rulaje. Am identificat diferente materiale. (VEZI FOI
DE LUCRU)
- Am efectuat recalculari ale duratelor de amortizare,ale valorii
amortizarii lunare si a datei limita de amortizare completa si am
stabilit valoarea amortizarii de inregistrat in cursul anului.
- Am reconciliat rezultatul astfel obtinut cu calculele inregistrate
de client precum si cu rulajul contului 6811 iar diferentele obtinute
consideram a fi nemateriale.
total 2812, total 2813, diferenta
Calculati profitul sau pierderea rezultata din vanzarea de mijloace
fixe si reconciliati cu rulajele conturilor analitice pentru vanzarea
de mijloace fixe ale conturilor 758 si 658 din balanta de verificare
(E5).
- Am primit de la client situatia iesirilor de mijloace fixe pentru
anul 2012.
- Am reconciliat rulajele creditoare al conturilor de imobilizari cu
totalul iesirilor.
- Am calculat profitul/ pierderea din vanzarea mijloacelor fixe.
- Am selectat un esantion reprezentand
----% si am verificat
daca societatea detine documente corespunzatoare aferente
tranzactiilor.

- lista activelor fixe depreciate

- Lista imobilizarilor date in chirie sau la terti

-testarea deprecierii i rezonabilitatea sumelor,

Cerina 4. Intocmii foile de lucru pentru fiecare obiectiv de audit de la punctul 1, conform Ghidului pentru
un audit de calitate. barem ( 2,5 puncte)

Foi de lucru

1. obiectiv. S ne asigurm c imobilizrile corporale sunt prezentate fidel n situaiile financiare, n

conformitate cu legislaia adecvat i cu standardele contabile aplicabile.

SC Dunarea SRL

31.12.2012

Completat de:
Data:

Revizuit de:
Data:

Sectiunea
E1.2

1.1.Obiectiv: Examinare analitica- variatii solduri conturi activ si pasiv.

Metoda de audit: Comparam soldurile initiale/finale din balana 31.12.2011/31.12.2012, obinem, variatii
absolute si procentuale. Conturile cu solduri mai mari decat pragul vor fi analizate, iar pentru variatiile mai
mici decat pragul se vor obtine explicatii.
Rezultat: Situatia mijloacelor fixe in balanta
cont

activ
/pasiv
activ
activ
activ
activ
pasiv
pasiv
x

211 Total
212 Total
213 Total
214 Total
281 total
291 total
total g-ral

Si 2012

Sf 2012

Prag de semnificaie 100.000 lei

Variatii %

2012/2011
2012/2011

400.000
1400.000
1.030.000
9.000
545.556
0
2839000

1.2. obiectiv: 1.Examinare analitica- variatii rulaje conturi venituri si cheltuieli. E1/11: documente:
balanta de verificare 2011,2012, prag de semnificatie
Metoda de audit: Am obtinut prin comparatie 31/12/2012- 31/12/2011, variatii absolute si procentuale.
Conturile cu rulaje 121, 6583, 6811,6813,754,7811 si 7813, mai mari decat pragul vor fi analizate, iar
pentru variatiile mai mari decat pragul se vor obtine explicatii.
Total cheltuieli: xxxxxx
Total venituri: xxxxxxxxx
Rezultat:
sold final cont 121 balanta: xxxxxx
Diferene constatate:
xxxxx
SC Dunarea SRL

31.12.2012

Intocmit de:
Data:

Revizuit de:
Data:

Ref. E1.2

2. Obiectiv: S ne asigurm c evaluarea imobilizrilor corporale ale companiei este conform cu politicile
contabile ale companiei i c aceste politici sunt aplicate consecvent. Detaliem reevalurile i obinei copii
ale documentelor relevante pentru dosar. (evaluare, exhaustivitate, alocare)
Metoda de audit: solicitm o copie a raportului de reevaluare, se verific calculul matematic i
nregistrrile n contabilitate. Se verific dac raportul de evaluare a fost emis de un profesionist de
specialitate.i
Rreevaluarea atata timp cat politica societatii este sa reevalueze cladirile, acestea trebuie reevaluate toate,
indiferent daca diferentele de valoare sunt pozitive sau negative. 2

31.12.2009
Amortizarea cumulat este eliminata din valoarea bruta a activului, iar valoarea neta recalculata este egala
cu valoarea reevaluata a activului.
Inainte de
Dupa
Diferenta
reevaluare
reevaluare
0
1
2
3=2-1
600.000
650.000
50.000
Cost istoric
-36.000
0
36.000
Amortizare cum.
564.000
650.000
86.000
Valoare neta cont.
Sfc 1058
se recunoate creterea rezervei din reevaluare cu 50.000 lei
anularea amortizrii cumulate pn n momentul reevalurii

se acord punctaj maxim indiferent de metoda pe care o aplic candidatul pentru recunoaterea diferenelor din reevaluare.

credit 105

86.000
50.000
36.000

debit 212
debit 281
31.12.2012
Amortizarea recalculat =650.000/47 = 13.830 lei x3 ani =41.490 lei
Valoare contabila neta la 31.12.2012 = ( 650.000 - 41.490) = 608,510 lei
Valoare justa reevaluat= 450,000
Descrestere de valoare =158.510 lei
Dac rezultatul reevalurii este o descretere a valorii nete contabile (450.000-608.510 = -158.510)
atunci diferena negativ de valoare o tratam ca o scdere a rezervei din reevaluarea n limita soldului
creditor al rezervei din reevaluare, iar diferena rmas neacoperit se recunoate ca o cheltuial (86.000
rezerva i 72.510 pe cheltuieli)
Scadere de valoare = 158,510 (608510 - 450.000)
Inainte de
Dupa
Diferenta
reevaluare
reevaluare
0
1
2
3=2-1
Cost istoric
650.000
450.000
-200.000
Amortizare cumulat
-41.490
0
41.490
Valoare neta contabil
608.510
450.000
-158.510
Recunoscut: 86,000 lei prin scaderea rezervei din reevaluare
72,510 lei pe cheltuieli
158.510 lei diferen
credit 212
200.000
debit 105
86.000
debit 281
41490
debit 681
72.510
credit 281
5490
debit 117
3.660
Debit 6811
1.830
Rezultat:
Valoare just reevaluat in bilant a cladirii = 450,000
Existent = 528,000
Diferenta = 78,000 lei
Trebuie recunoscut diferenta de amortizare pe anul 2010 -2012 cu 5.490 lei (78.000-72.510)
sau diferenta dintre amortizarea recalculat i amortizarea inainte de reevaluare (13830 -12.000) *3 =
5.490
Pentru 2010 si 2011, diferenta afecteaz rezultatul reportat cu 3.660 lei ( 5.490 / 3*2 ani )
Impact ( doar al anului curent) : pentru rezultatul execitiului 2012 diferena de amortizat de 1830 lei
debit 681 i credit 281 cu 1830 lei
Rezultat reportat cu 3.660 lei diferenta de amortizare pe anii 2010 i 2011
debit 117 i credit 281 cu 3.660 lei
total = 1830 + 3.660 = 5490 lei adic diferena dintre bilant client si auditor ( 78.000 - 72.510) =5.490 lei
Rezultatul exercitiului : diferenta din depreciere de 72,510
Debit 105 i credit 212 cu 86.000
Debit 6813 i credit 212 cu 72.510
Concluzii : se propune ajustarea cldirii cu diferenele de mai sus, mai mari dect pragul de materialitate.

SC Dunarea SRL

31.12.2012

Completat de:
Data:

Revizuit de:
Data:

3. OBIECTIV: Asigurarea c a fost constituit o ajustare pentru depreciere.

Ref. E1.2

Metoda de audit:Am selectat conturile de amortizare i depreciere a mijloacelor fixe si le-am

reconciliat cu valoarea cheltuielilor cu ajustrile nregistrate.
Cladirea 1 : Valoarea justa este de 500,000 lei asa ca ( deoarece metoda folosita este reevaluarea) se
recunoate o depreciere pe seama chetuielilor in suma de 268,000 lei.
Consecventa
politicilor
Utilajul 3In contabilitate trebuie evaluat tot prin metoda liniara, nu prin cea accelerata ( metoda fiscala).
Amortizare anuala = 100,000 / 10 =10,000
Valoare recalculata = 100,000 6.5*10,000 = 35,000
Valoare prezentata = 19,444
Diferene = 15,556 se transfera 13167 pe rezultat reportat si 2389 -dac manag.consider eroarea
semnificativ
Auto 8
Amortizarea anual = 80,000/5 = 16,000
Ani de funcionare = 2
Valoarea recalculat = 80,000 - 2*16,000 = 48,000
Valoarea prezentata = 45,000
Diferen: se diminueaza cheltuielile cu 3.000 din care 2400 pe rezultat reportat si 600 pe cheltuieli
Teste de depreciere
Utilajul 4 trebuie propus pentru casare / derecunosere. Daca se pot scoate componente pentru a fi
recunoscte ca piese de schimb acestea se recunosc la stocuri si se evaluaeaza la valoarea justa. Activul
trebuie derecunoscut.
Valoarea prezenta = 220,000
Valoare finala = 0
Diferenta = 220,000 ( pe cheltuieli)
Atentie la impactul fiscal (ajustare TVA)
Auto 7 trebuie derecunoscut. Societatea decide sa-l pastreze in contabilitate pn ce compania de asigurri
il va despgubi. OMFP 3055/2009 este foarte clar.3 Astfel, deprecierea activelor se evideniaz la
momentul constatrii acesteia, iar dreptul de a ncasa compensaiile se evideniaz pe seama veniturilor
conform contabilitii de angajamente, n momentul stabilirii acestuia.
Valoarea prezent
= 60.000 lei
Valoarea final
=
0 lei
Diferena pe cheltuieli = 60.000 l ei
SC Dunarea SRL

31.12.2012

Completat de:
Data:

Revizuit de:
Data:

Ref. E1.2

4.
Obiectivul 4. S ne asigurm cu privire la caracterul valid al creterilor de imobilizri corporale i c
cedrile i dezafectrile au fost nregistrate corect.
Metoda de audit, Intrri/ Iesiri Obtineti o list cu intrrile/ iesirile de active in cursul exercitiului
financiar si reconciliati cu debitul/ creditul conturilor de imobilizari.
Societatea cumpara 40 de calculatoare a 30.000 lei, le nregistreaz direct pe cheltuieli. Cele 3 componente
(unitatea central, ecranul i tastatura) trebuie considerate un tot, deoarece luate individual nu contribuie la
cresterea beneficiilor economice. Astfel, societatea trebuie sa recunoasca calculatoarele ca mijloace fixe si s
corecteze rezultul curent al exerciiului.
Valoarea contabila de intrare = 120.000 lei
3

art. 116. - (1) n cazul distrugerii totale sau pariale a unor imobilizri corporale, creanele sau sumele compensatorii ncasate de la teri, legate
de acestea, precum i achiziionarea sau construcia ulterioar de active noi sunt operaiuni economice distincte i trebuie nregistrate ca atare pe
baza documentelor justificative.

Se derecunosc cheltuielile cu 120.000 lei

Cresc mijloacele fixe cu 120.000
Scad cheltuielile cu 120.000 lei
Pentru iesirea auto 11 se verific documentele suport (contracte si facturi de vanzare) si inregistrarile
contabile referitoare la cost si amortizare cumulata. Calculam profitul sau pierderea rezultata din vanzarea de
mijloace fixe si reconciliati cu rulajele conturilor analitice pentru vanzarea de mijloace fixe ale conturilor
7583 si 6583 din balanta de verificare (se valideaz obiectivele de exhaustivitate, Proces verbal de scoatere
din functiune.
Auto 11 a fost deja vandut cu 60.000 lei, dar nedescarcat din gestiune. Trebuie descarcat din gestiune pe
cheltuielile rezultatului curent.
Amortizarea anual este de 20.000 .Valoarea neta contabila pana in momentul cesiunii este de 80.000 lei
(100.000 - 20.000 ) , rezult o pierdere net de 20.000 lei( 60.000-80.000) = -20.000 lei (atenie impact fiscal)
Valoarea contabila de intrare
= 100.000
Amortizare cumulata pn la 01.ian.2012 =
20.000
Valoarea neta contabila
= 80.000 se nregistreaza pe cheltuieli
Rezultat: cresc cheltuielile cu 80.000 lei si se transfer asupra rezultatului curent.
SC Dunarea SRL

31.12.2012

Completat de

Revizuit de

Sectiunea E1.2

5. Obiectiv: S ne asigurm c, pentru imobilizrile nregistrate n contabilitate, clientul are un titlu

valid de proprietate.
Analiz Terenul 10. Deoarece procesul este pierdut , se propuna derecunoasterea , cu prezentarea
informatiilor in notele explicative. Cresc costurile cu 400.000
Valoarea prezenta = 400,000
Valoare finala = 0
Diferenta = 400,000 ( pe cheltuieli)
6. Obiectiv:
S ne asigurm c imobilizrile corporale au fost corect amortizate, iar aceast amortizare este
efectuat pe o baz care s fie:
(a) fidel i adecvat; i
(b) consecvent cu cea din anul precedent.
LA CLIENT
Denu
mire

Data de
intrare

Metoda de
amortizare

Durata
utila de
via

Valoarea
de intrare

nr.
1

212.1

dec.2006

Lin.

50

600,000

72,000

528,000

212.2

dec.2010

Lin.

50

800,000

32,000

768,000

213.3

Acc.

10

100,000

80,556

19,444

213.4

Lin.

10

400,000

180,000

220,000

213.5

iunie
2006
iunie
2008
dec.2010

Acc.

10

200,000

40,000

160,000

213.6

dec.2010

Lin.

50,000

20,000

30,000

213.7

dec.2010

Lin.

100,000

40,000

60,000

213.8

dec.2010

Lin.

80,000

35,000

45,000

214.9

dec.2010

Lin.

9,000

6,000

3,000

10

211.1

dec.2006

400,000

400,000

11

213.11

dec.2010

Lin.

100,000

20,000

80,000

12

214.12

dec.2012

Acc.

total

2,839,000

525,556

2,313,444

Amortizare
cumulat

Valoare
contabil
net

LA AUDITOR
Denu
mire

Valoarea
contabila

nr.
1

212.1

608,510

212.2

800,000

213.3

100,000

213.4

400,000

213.5

200,000

213.6

50,000

213.7

100,000

213.8

80,000

214.9

9,000

10

211.1

400,000

11

213.11

100,000

12

214.12

120,000

2,967,510
-128,510

Amortiz

6813
Ajust[ri

658
Derecunoatere

158,510
32,000

268,000

65,000
180,000

Valoare
contabil
net

Diferente

Cheltuieli

450,000

-78,000

74,340

500,000

-268,000

268,000

35,000

15,556

-2,389

-220,000

220,000

160,000

220,000

40,000
20,000

30,000

-60,000

60,000

32,000

48,000

3,000

-600

6,000

3,000

400,000

-400,000

400,000

80,000

-80,000
120,000

80,000
-120,000
979,351

40,000

60,000

20,000

120,000
435,000

426,510

760,000

1,346,000

-967,444

-90,556

426,510

760,000

1,346,000

-967,444

debit
117

3,660

105
debit

105
credit

86,000

86,000

86,000

86,000

-13,167

-2,400

-11,907

967,444

Concluzii
LA CLIENT : Valoarea iniial in situaiile financiare conform bilanului intocmit de SC Dunrea S.A. este de
2.313.444 lei (2.839.000 - 525.556)

LA AUDITOR : Valoarea ajustarii propuse = 2.313.444 1.346.000 = 967.444

Pragul de semnificaie este de 100.000
Marja % de eroare =(967.444 / 1.346.000 )*100= 71,88 % din valoarea mijloacelor fixe n bilan 5%

RAA

Ca atare dac erorile rmn neajustate ele sunt semnificative i pot influena opinia. In funcie de impactul acestor
erori in situaiile financiare, dar i de alte denaturari identificate, auditorul poate da o opine cu rezerve sau chiar
negativa.
Cerina 5
Impactul erorilor asupra situaiilor financiare

Am calculat i impactul acestor erori asupra pozitiei financiare ( -967.444 lei) , care afecteaz rezultatul exercitiului
cu 979.351 lei i diminueaz rezultatul reportat cu 11.907 lei.
Daca erorile sunt ajustate i prezentarea informaiilor se face conform cadrului de raportare, atunci opinia nu este
modificata.
Chiar dac nu sunt modificate toate denaturarile identificate dar valoarea celor nemodificate este sub valoarea
pragului de semnificatie, auditorul poate ( n funcie i de celelalte denaturri identficate) s nu ii modifice opinia.
Totui, cnd se decide dac eroarea este semnificativ, se analizeaz si impactul asupra contului de profit si pierdere.

Studiul de caz nr. 2

Societatea Coral SA s-a dezvoltat foarte rapid si de curand ati ncheiat contractul pentru auditul situaiilor financiare
pe exerciiul 2013. n ultimii doi ani societatea a fost auditat de o alta firma de audit i a primit o opinie
nemodificat.

Activitatea de baz a societii este producia de mobil iar principala piaa de desfacere este Romnia (n procent de
100%). Societatea deine 4 magazine proprii de desfacere i are un client important Beta, care preia peste 25% din
producia fabricat. Marja comerciala medie e 20% ( adaos comercial / pret).
Investigand motivele schimbarii auditorului sunteti informat de catre management ca necesitatile entitatii au
depasit posibilitatile si resursele auditorului anterior. Totusi, contactndu-l pe acesta, aflai c motivul ntreruperii
colaborrii a fost o disput legat de faptul c societatea dorea s recunoasc venituri n valoare de 9.000.000 lei
realizate pentru bunurile comandate dar nu si expediate ctre clientul Beta.
Coral SA considera contractul incheiat pe 2013-2015 cu clientul Beta n valoare de 27.000.000 lei (9.000.000 lei
/an) ca fiind ferm si ca atare, desi nu au produs sau livrat mobila, considera ca pot recunoaste venitul anului 2013
Cunoatei urmtorii indicatori pe 2013 afereni veniturilor pe care trebuie s le auditai i cei afereni anului
precedent:
Nr. Indicatori
2012
2013
1
Venituri din vanzarea produselor finite
23.500.600
31.215.600
2
Venituri din vnzarea mrfurilor 707.1
20.560.400
28.415.000
3
Venituri din vnzarea mrfurilor 707.2
27.980.650
36.261.800
4
Venituri din vnzarea mrfurilor 707.3
21.835.720
28.953.500
5
Total venituri
93.877.370
124,845,900
6
Costul stocurilor de produse finite vandute
16.448.320
20.850.920
7
Cheltuieli privind mrfurile 607.1
15.420.300
22.469.750
8
Cheltuieli privind mrfurile 607.2
18.187.260
25.982.300
9
Cheltuieli privind mrfurile 607.3
15.721.720
22.372.100
10
Alte cheltuieli de exploatare
16.834.500
16.697.030
11
Total cheltuieli
82.612.100
108.372.100
12
Profitul brut
11.265.270
16.473.800
Pragul de semnificaie pentru venituri i cheltuieli a fost stabilit de auditor la 750.000 lei.
n evidenele contabile ale SC Coral SA,exist urmtoarele erori:
1.
2.
3.

4.

5.

Suma unei facturi de vnzare la magazinul 3(cont 707.3) a fost majorat cu 80.000 lei ca urmare a unei greeli
produse n momentul introducerii datelor n sstemul informatic;
O vnzare semnificativ n valoare 1.650.000 lei la magazinul 2 (cont 702.2) a fost neintenionat nregistrat o a
doua oar la 31.12.2013. Iniial, vnzarea fusese nregistrat pe 28.12.2013.
In luna decembrie 2013, 5 clieni care au cumprat marfuri de la magazinul 1 (cont 707.1), restituie mrfuri n
valoare de 500.000 lei, deoarece nu s-au respectat clauzele contractuale, privind calitatea, culoarea,
dimensiunile solicitate de client. Directorul da, dispoziie ca acest retur s nu se nregistreze deoarece
nemultumirile clientului vor fi rezolvate n trim.1. 2014.
Societatea are un litigiu pe rol deschis n luna ianuarie 2013 unui client pentru refuzul la plat a facturii
xxx/03.01.2013, emis de magazinul 2 n valoare de 800.000 lei, refuz datorat dimensiunilor mai mici a
produselor fata de prevederile comenzii. Directorul nu a operat , nici o ajustare a creanei fiind foarte sigur ca
procesul va fi castigat. Marfa a fost returnat imediat n 05.01.2014, cnd a semnat de primirea mrfii returnate
secretara directorului, pe care o delegase sa semneze in numele lui orice document, pn in limita 700.000 lei.
Directorul este foarte sigur ca va castiga procesul. In schimb, noul avocat ii atrage atenia ca n proportie de 90
%, procesul va fi pierdut, cand in luna aprilie 2014, sentinta va fi definitiva si irevocabil. De regula, marfa
vanduta catre alte persoane ( in cazul refuzului clientului intial) este redusa cu pana la 50%.
In data de 23 decembrie 2013 se constat c SC Coral SA, a acordat ulterior facturrii sconturi financiare n
valoare de 1.750.000 clientului Beta, pentru plata facturilor nainte de termenul prevazut in contract. Aceast
reducere nu este operat n contabilitatea SC Coral, deoarece directorul financiar, care detine 80% din aciunile
societtii doreste ca anul acesta s distribuie dividente nete mai mari celorlalti 4 actionari, pentru ca acestia sa
capete o mai mare incredere in deciziile politicilor adoptate de domnia sa.
Cerinte:

1.
2.
3.
4.
5.

Precizai care sunt obiectivele auditorului cu privire la veniturile/vnzrile pe anul 2013, n baza
informaiilor cunoscute mai sus, utiliznd recomandrile din seciunea N Vnzri i Venituri din
Ghid pentru un audit de calitate
Intocmii un program de audit pentru vnzri i venituri conform informaiilor cunoscute.
Ce ajustri propunei societatii cu privire la veniturile pe anul 2013 ?
Ce proceduri analitice realizai, care este momentul i rolul lor n circumstanele date ?
Ce opinie vei da n Raportul auditorului independent, tiind c nici una din recomandrile dtr cu
privire la veniturile anului 2013 nu s-a dorit a fi aplicat de conducerea SC CORAL SA ?
Justificai opinia i precizai ce tip de raport va emite auditorul.

10

2,0
1,5
1,5
2,0
2,0

Barem

1. Obiectivele auditorului
2. S ne asigurm c veniturile inregistrate nu sunt denaturate ( supra evaluare sau subevaluare)
3. Sa ne asiguram ca toate veniturile au fost recunoscute si inregistratecorect
4. S ne asigurm c veniturile sunt clasificate corect.
4. S ne asigurm c toate elementele sunt recunoscute n perioada corect.
5. S ne asigurm c elementele care necesit o prezentare specific sunt corect raportate.

2. Program de audit
1. Revizuii Acordul de planificare a auditului, Sumarul evalurii riscului i planul de eantionare.
2. Analizai dac evaluarea riscului a identificat un risc de denaturare semnificativ n ceea ce privete
recunoaterea veniturilor. Elaborai proceduri de audit ca rspuns la acest risc.
3. Evaluai caracterul adecvat al politicii contabile pentru vnzri/venituri.
4. ntocmii un comentariu referitor la vnzrile din timpul exerciiului. Comparai rezultatul cu anii anteriori, cu
bugetele i ateptrile. Comentai profilul clientului, diversitatea vnzrilor i tendinele preurilor.
5. Selectai un eantion din documentaia premergtoare vnzrii, precum comenzile de vnzri, contractele sau
avizele de expediie a bunurilor i:
(i) confirmai detaliile cu facturile i cu alte documente justificative care dovedesc c acea vnzare a avut
loc; i
(ii) confirmai facturile cu evidena zilnic, registrul de vnzri i registrul de cas/banc.
6. Analizai posibilitatea existenei unor vnzri n numerar nenregistrate i a oricrei activiti suplimentare de
audit necesare.
7. Revizuii retururile de vnzri, dac sunt semnificative. Analizai activitatea de audit suplimentar.
8. Revizuii alte venituri. Dac sunt semnificative, confirmai aceste venituri cu documentele justificative i
asigurai-v c sunt prezentate corespunztor.
9. Comparai cifra de afaceri prezentat n contabilitate cu deconturile de TVA i reconciliai orice diferen.
10. Efectuai teste de separare a exerciiilor pe vnzri.
11. Efectuai teste suplimentare/ analizai domenii de testare suplimentare, pentru a v asigura c au fost ndeplinite
criteriile planificrii i obiectivele auditului
3. Ajustari propuse
SC Coral SA

31.12.2013

Completat de:
Data:

Revizuit de:
Data:

Ref.N1/2

1. Corectia facturii inregistrate eronat prin scaderea creantei si a veniturilor:

411 Clienti = 701 Venituri din vanzarea Produselor finite
80,000
2. Corectia facturii inregistrate dublu / Stornarea ei prin scaderea creantei si a veniturilor:
411 Clienti = 701 Venituri din vanzarea Prod finite
1.650.000
3. Inregistrarea retururilor de marfuri din decembrie, prin corectia veniturilor si repunerea produselor finite pe stoc:
411 Clienti = 701 Venituri din vanzarea Prod finite
500.000 lei
345 Produse finite = 711
400,000 ( 500,000 20% * 500,000)
4. Ajustarea valorii creantei in suma de pana la 100% ( in cazul nostru, probabil o ajustare de 90%) cauzata de
probabilitatea mare de a pierde procesul si de a nu recupera creanta.
Repunerea bunurilor pe stoc si inregistrarea unei ajustari pentru deprecierea ei ( deoarece marfa este facuta la
comanda si probabilitatea sa gasim un client interest de acea mobile e mica).
6814 = 491 800,000 * 90% = 720,000
354 Produse finite la terti = 711
640 ,000 lei ( 800,000 - 800,000* 20%)
6814 = 395
320,000 lei (640,000 * 50%)
Recunoasterea sconturilor acordate in decembrie:
667 = 411
1.750.000

4. Ce proceduri analitice realizai, care este momentul i rolul lor n circumstanele date ?
Proceduri analitice:
1. Analizam variatia veniturilor intre cei 2 ani, pe analitic si pe total
2. Analizam variatia costurilor cu bunurile vandute intre cei 2 ani, pe analitic si pe total

11

3. Analizam variatia altor cheltuieli de exploatare intre cei 2 ani, pe analitic si pe total
4. Calculam marja comerciala si analizam variatia ei
5. Calculam marja comerciala medie si analizam variatia ei
Mai putem aplica urmatoarele proceduri analitice:
6. Comparam numarul de clienti si analizam variatia lor comparativ cu variatia veniturilor
7. Analizam ponderea retururilor
8. Analizam costul de productie mediu
9. Facem corelatii intre conturile de stocuri si cele de cheltuieli
Orice diferente semnificative vor fi testate, sau trebuie analizate
Nr.

Indicatori

2012

2013

Venituri din vanzarea produselor finite

23,500,600

31,215,600

Venituri din vnzarea mrfurilor 707.1

20,560,400

28,415,000

Venituri din vnzarea mrfurilor 707.2

27,980,650

36,261,800

Venituri din vnzarea mrfurilor 707.3

21,835,720

28,953,500

Total venituri

93,877,370

124,845,900

Venituri aferente costurilor stocurilor de produse

16,448,320

20,850,920

Cheltuieli privind mrfurile 607.1

15,420,300

22,469,750

Cheltuieli privind mrfurile 607.2

18,187,260

25,982,300

Cheltuieli privind mrfurile 607.3

15,721,720

22,372,100

10

Alte cheltuieli de exploatare

16,834,500

16,697,030

11

Total cheltuieli

82,612,100

108,372,100

12

Profitul brut

11,265,270

16,473,800

Variatie
1.33
1.38
1.30
1.33
1.33
1.27
1.46
1.43
1.42
0.99
1.31
1.46

5 Ce opinie vei da n Raportul auditorului independent, tiind c nici una din recomandrile dtr cu privire la
veniturile anului 2013 nu s-a dorit a fi aplicat de conducerea SC CORAL SA ? Justificai opinia i precizai ce tip
de raport va emite auditorul.
Tinand cont de faptul ca denaturarile sunt semnificative ( Denaturarile sunt de circa 5,000,000 lei ceea ce inseamna
30% din profitul anului 2013) si tinand cont de faptul ca este mai degraba o manipulare a situatiilor financiare (
raportare frauduloasa in care a fost implicat managerul), de asemenea tinand cont ca auditorul anterior a fost
schimbat din acelasi motiv, consideram ca opinia nu poate fi decat opinie adversa.

Studiul de caz nr. 3

Societatea FRIGOSAL SA
Societatea Frigosal SA proceseaza si distribuie alimente congelate. La sfarsitul anului, detine un stoc
de produse finite constand in 50 de tipuri de alimente congelate, valoarea lor totala fiind de 2.000.000
euro. Aproximativ 750.000 euro din aceasta valoare reprezinta stocuri obtinute de catre companie si
facturate clientului inainte de data auditului. Aceste stocuri sunt retinute pentru clientii care solicita
depozitarea acestora contra unei taxe de depozitare lunare, pana in momentul in care acestia comanda
livrarea. Stocurile aflate in custodie nu sunt pastrate separate de stocurile ce apartin Frigosal SA in
depozite.
Compania tine evidente separate, atat pentru stocurile detinute, cat si pentru cele aflate in custodie, atat
in cadrul departamentului contabil, cat si in cadrul departamentului de productie. Dar ambele evidente
reflecta doar cantitatile.
Compania nu efectueaza un inventor fizic complet in niciun moment al anului deoarece temperature la
care se pastreaza stocurile este prea scazuta iar personalului nu ii este permis sa ramana in perimetrul de
depositare mai mult de 15 minute odata iar mutarea stocurilor pentru inventor ar presupune
decongelarea lor. Datorita acestor circumstante, este imposibil sa e testeze cantitatile de stocuri prin
numarare efectiva. Compania evalueaza stocurile la sfarsitul anului prin cantitatea agregata a volumului

12

inregistrarilor de stocuri detinute, realizata de departamentul contabil, inregistrata la cea mai mica
valoare dintre cost si valoarea pe piata.
Cerinte:
1 Identificati principalii factori care afecteaza riscul inerent asociat auditul stocurilor la societatea
Frigosal SA.
2. Evidentiati obiectivele auditului stocurilor si productiei in curs, conform cu Ghidul pentru un Audit
de Calitate, avand in vedere specificul situatiei Frigosal SA
3. Enumerati trei teste ale detaliilor soldurilor si trei proceduri analitice aplicabile auditului stocurilor in
aceasta circumstanta. menite sa colecteze probe de audit adecvate pentru auditul stocurilor pentru
Frigosal SA
4. Precizati care va fi abordarea auditorului privind participarea la inventarul fizic in cazul societatii
Frigosal SA
5. Identificati principalii factori care afecteaza riscul inerent asociat auditul stocurilor la societatea
Frigosal SA.

cerinta 1
REZOLVARE: Masura in care se utilizeaza rationamentul professional pentru evaluarea si
inregistrarea corecta a soldurilor conturilor de stocuri.
1. Vulnerabilitatea activelor la deturnare datorita confuziei intre stocurile vanadabile si
stocurile aflate in custodie
2. Componenta si natura activelor auditate
3. Restrictiile de cuantificare
cerinta 2
Evidentiati obiectivele auditului stocurilor si productiei in curs, conform cu Ghidul pentru un
Audit de Calitate, avand in vedere specificul situatiei Frigosal SA
REZOLVARE:
1. Asigurarea ca stocurile sunt prezentate fidel in situatiile financiare, in conformitate cu
legislatia adecvata si cu standardele contabile aplicate (exactitate)
2. Asigurarea ca stocurile inregistrate in contabilitate exista in realitate sic a apartin
clientului (existenta)
3. Asigurarea ca toate stocurile detinute de companie au fost incluse in stocul de la sfarsitul
anului (exhaustivitate)
4. Asigurarea ca evaluarea stocurilor este conforma cu politicile contabile ale companiei sic
a aceste politici sunt aplicate consecvent (valoare justa)
5. Asigurarea ca stocurile cantitative la sfarsitul anului sunt corect evidentiate (exactitate)
6. Asigurarea ca stocurile au fost clasificate corect in conturi (clasificare)
7. Asigurarea ca stocurile cu miscare lenta, deteriorate si iesite din uz au fost identificate si
evaluate corespunzator (clasificare, valoare justa)
8. Asigurarea ca stocurile clientului sunt corect separate si evidentiate de cele aflate in
custodie
9. Asigurarea ca s-au constituit provizioane adecvate privind pierderile de stocuri.
cerinta 3
Enumerati trei teste ale detaliilor soldurilor si trei proceduri analitice aplicabile auditului
stocurilor in aceasta circumstanta. menite sa colecteze probe de audit adecvate pentru auditul
stocurilor pentru Frigosal SA
REZOLVARE
Teste ale detaliilor soldurilor:
13

Obtineti evidentele departamentului de contabilitate si evidentele departamentului de

productie si corelati-le cu bilantul. Faceti separatia intre materii prime, material,
productia in curs, precum si intre produsele finite sau marfuri.
- Calculati totalurile situatiilor recapitulative realizate de catre cele doua departamente,
comparati-le intre ele si cu totalurile din cartea mare
- Verificati contractile cu furnizorii si clientii si chestionati managementul in privinta
posibilitatii includerii in situatia recapitulative a unor stocuri in custodie sau care nu sunt
proprietatea clientului.
Proceduri analitice
- Comparati marja bruta procentuala cu cea din anii precedent pentru a detecta eventuale
evaluari eronate a stocurilor si a costului bunurilor vandute
- Comparati viteza de rotatie a stocurilor pentru a detecta existent unor stocuri uzate moral
sau includerea eronate a unor stocuri aflate in custodie ca apartinand clientului
- Comparati valoarea calculata a stocurilor cu cea din anii precedent pentru a detecta erori
in compilare, costuri unitare sau inmultiri, afectand valoarea costurilor si costul bunurilor
vandute.
cerinta 4
Precizati care va fi abordarea auditorului privind participarea la inventarul fizic in cazul
societatii Frigosal SA
REZOLVARE
Deoarece auditorului ii este imposibil sa participle la inventor datorita conditiilor
exceptionale si a naturii stocurilor, acesta ar trebui sa participle la numararea stocurilor la un
alt moment propice iar acesta poate fi identificat cel mai bine in urma discutiilor cu
managementul, de exemplu in momentul intrarii stocurilor in depozitele frigorifice sau in
momentul iesirii lor, observand in acelasi timp mecanismele de control intern care se aplica
in momentul iesirii sau intrarii bunurilor in depozit. De asmenea, in acest caz, auditorul va
trebui sa aplice procedure alternative si sa decida daca acestea ofera probe de audit suficiente
si adecvate care sa nu limite aria de asigurare.
cerinta 5
Cum rspundei dtr la aceast cerin ?

Studiul de caz nr.4

Societatea Devotask SA
Pe parcursul exercitiului financiar 2012, societatea Devotask SA si-a supradimensionat atat
profitul cat si valoarea stocurilor raportate in situatiile financiare, printr-o strategie
complexa, menita sa induca in eroare auditorul. In acea perioada, Devotask era unul dintre
producatorii cei mai mari de microcipuri de pe piata europeana. Ulterior, s-au descoperit
urmatoarele strategii pe care Devotask le-a abordat pentru a-si atinge obiectivele
frauduloase:
1. Un transport suplimentar de microcipuri in valoare de 9 milioane de euro a fost trimis catre
un client in apropierea sfarsitului de exercitiu financiar si inregistrat in contabilitate ca si
vanzare. Clientul insa nu comandase bunurile si le-a returnat , dar acestea au ajuns inapoi la
Devotask in anul financiar urmator iar firma nu a stornat vanzarea.
2. Transporturile erau facute de la o fabrica din Singapore, de obicei par avion. Spre sfarsitul
anului, cateva dintre transporturi erau expediate in cargo-uri. Ordinele de achizitie erau
modificate sa ilustreze faptul ca bunurile treceau in proprietatea clientului in momentul
incarcarii lor pe vas. Adevarul era insa ca acestea treceau in proprietatea clientului in
momentul in care treceau de vama nationala.
3. Bunurile returnate erau inregistrate ca stocuri si multe erau expediate altor client fara sa se
efectueze reparatii sau inlocuiri.
14

Cerinte:
a. Pentru fiecare strategie frauduloasa, identificati procedura substantial menita sa
obtina probele de audit adecvate si suficiente astfel incat auditorul sa descopere
denaturarea, mentionand, acolo unde este cazul si momentul la care ar trebui
efectuata fiecare procedura.
b. Pentru fiecare strategie, emiteti un mecanism de control intern care sa preintampine
aparitia denaturarilor.
Barem
Rezolvare
Strategia 1
1.
Selectati un esantion de ordine de expeditie si verificati ca
pentru fiecare exista o comanda ferma, asupra careia a fost exercitat
sistemul de control intern
2.
Selectati un esantion de ordine de expeditie si solicitati
confirmare din partea clientului in privinta naturii, cantitatii si datei
expeditiei.
3.
Selectati un esantion de note de intrare receptie din primele
zile ale exercitiului financiar si verificati ca inregistrarile aferente
acestora au fost efectuate in exercitiul adecvat
Strategia 2
1.
Solicitati declaratii semnate din partea managementului privind
politicile aplicate asupra bunurilor pe parcursul transportului
2.
Selectati un esantion de transporturi par avion si un esantion de
transporturi prin cargo si solicitati clarificari din partea
managementului privind motivul pentru care se expediaza diferit,
observand de asemenea elemente specific transporturilor, de tipul
naturii marfurilor, specificului clientului si data expeditiei.
3.
Solicitati confirmari din partea clientilor care primesc bunuri
prin cargo privind natura, valoarea marfurilor si metoda de receptive.
Strategia 3
1.
Selectati un esantion de note de intrare receptie privind
bunurile returnate si verificati cu documente justificative ca s-au
remediat motivele pentru care aceste bunuri au fost returnate.
2.
Inspectati fizic un esantion de bunuri ce figureaza pe listele de
produse returnate si verificati procesele verbale de reparatie.
3.
Efectuati procedure analitice substantiale asupra provizioanelor
privind garantiile si comparati cu rezultatele inregistrare de client in
timpul exercitiului financiar.

momentul
In perioada
imediat dupa
si inainte de
incheierea
situatiilor
financiare
(obiectivul
decupajului
temporar)
In perioada
imediat dupa
si inainte de
incheierea
situatiilor
financiare
(obiectivul
decupajului
temporar)
N/A

a) Pentru fiecare strategie, emiteti un mecanism de control intern care sa

preintampine aparitia denaturarilor.
Rezolvare
1. Fiecare comanda de livrare trebuie verificata si stampilata atat de catre responsabilul
depozitului, cat si de catre reprezentantul departamentului vanzari caruia ii este alocat
clientul caruia i se face livrarea.
2. Inregistrarile contabile conforme cu politicile contabile aprobate trebuies revizuite de o a
doua persoana, independent fata de prima.
3. Toate codurile bunurilor returnate sa fie blocate in sistem fara posibilitatea ca ele sa fie
trecute in lista stocurilor vandabile pana la deblocarea lor care s eva face pe baza unui
process verbal de constatare semnat de o persoana independenta.
15

Studiul de cax nr. 5

Societatea Cortex SA
Societatea Cortex SA s-a dezvoltat foarte rapid si de curand ati fost contractat pentru a-i efectua
auditul situatiilor financiare. Actiunile companiei sunt active tranzactionate pe piata OTC. Piata OTC
(over-the-counter) este o piata electronica, tranzactiile fiind realizate prin reteaua inter-dealeri-investitori.
Aceasta piata se supune unui numar relativ redus de reguli, o caracteristica a pietei OTC este negocierea
directa a pretului de tranzactie intre dealeri, agenti si clienti.
Investigand motivele schimbarii auditorului sunteti informat de catre management ca
necesitatile entitatii au depasit posibilitatile si resursele auditorului anterior. Totusi, contactandu-l pe
acesta, aflati ca motivul intreruperii colaborarii a fost o disputa legata de faptul ca societatea dorea sa
recunoasca venituri realizate pentru bunurile comandate dar nu si expediate catre clienti. Cortex considera
contractele incheiate cu clientii sai ca fiind ferme si ca activitatea care contribuie cu venit la cifra de
afaceri a fost efectuata. Schimbarea in politica contabila ar fi crescut venitul net cu 33% pentru anul
anterior.
Societatea este detinuta in proportie de 32% de Dorin Savulescu care are reputatia de a prelua companii in
dificultate si a le redresa intr-un timp record. A cumparat pachetul majoritar al companiei in urma cu trei
ani. Scopul principal al activitatii companiei este productia de linii de asamblare pentru companii de
productie, precum liniile de asamblare pentru conserve sau linii de asamblare pentru jucarii. Savulescu a
crescut profiturile prin diminuarea cheltuielilor operationale, in special cheltuielile de salarizare, cercetare
si dezvoltare. In plus, a externalizat a portiune semnificativa de productie a componentelor liniilor de
asamblare. Aproximativ 10% din stocurile necesare obtinerii de produse finite sunt obtinute acum de la
firma Manevra S.R.L., companie privata, deitnuta in proportie de 50% de Savulescu si fratele sau.
O analiza din scurt asupra situatiilor financiare reflecta faptul ca vanzarile au crescut cu aproximativ
20%/an de cand Savulescu a preluat Cortex S.A. iar profitul chiar cu mai mult. Totusi, in timpul vizitei
preliminare a fabricii si a spatiului de productie ramaneti cu impresia ca aceaasta arata invechita si
neintretinuta. In plus, o cantitate mare de marfuri este depozitata necorespunzator in afara depozitelor,
asteptand sa fie receptionata.
Cerinte:
a) Identificati principalii factori care afecteaza riscul inerent asociat auditului la societatea Cortex S.A.
b) Evidentiati obiectivele auditului vanzarilor si veniturilor, conform cu Ghidul pentru un Audit de
Calitate, avand in vedere specificul situatiei Cortex S.A.
c) Enumerati trei teste substantiale ale operatiunilor din sfera vanzarilor si trei teste substantiale ale
operatiunilor din sfera incasarilor aplicabile auditului vanzarilor si veniturilor in circumstantele in care
aveti suspiciuni legate de schimbarea politicii privind modul de inregistrare al veniturilor pentru
societatea Cortex S.A.
d) Precizati ce tip de opinie ati emite in cazul societatii Cortex SA si tipul raportului conform ISA 700.
e) Identificati principalii factori care afecteaza riscul inerent asociat auditului la societatea Cortex S.A.
Cerinta nr.1
REZOLVARE
1. Rezulatele auditarilor anterioare si relatia cu auditorii precedenti
2. Parti afiliate (Manevra S.R.L.)
3. Tranzactii neobisnuite (actiunile societatii sunt cotate pe piata OTC)
4. Masura in care se utilizeaza rationamentul professional pentru evaluarea si inregistrarea corecta a
veniturilor.
5. Factori privind denaturarea veniturilor
6. Factori privind raportarea frauduloasa (interesele actionarilor)
Cerinta nr.2
Evidentiati obiectivele auditului vanzarilor si veniturilor, conform cu Ghidul pentru un Audit de Calitate,
avand in vedere specificul situatiei Cortex S.A.
REZOLVARE
1. Asigurarea ca veniturile nu sunt denaturate si sunt clasificate corect

16

2. Aasigurarea ca toate elementele sunt procesate in perioada corecta

3. Asigurarea ca elementele care necesita prezentare specifica sau informatii suplimentare sunt
corect raportate si dezvaluite
4. Asigurarea ca registrul jurnal si registrele contabile asociate sunt pastrate in mod corespunzator
Cerinta nr.3
Enumerati trei teste substantiale ale operatiunilor din sfera vanzarilor si trei teste substantiale ale
operatiunilor din sfera incasarilor aplicabile auditului vanzarilor si veniturilor in circumstantele in care
aveti suspiciuni legate de schimbarea politicii privind modul de inregistrare al veniturilor pentru
societatea Cortex S.A.
REZOLVARE:
Teste substantiale ale operatiunilor din sfera vanzarilor pe specificul societatii Cortex S.A.:
1. Examinati copiile facturilor de vanzare pentru a determina existenta avizelor de expeditie si a
comenzilor clientilor care sa le justifice (vanzarile corespund unor livrari reale catre clienti)
2. Examinati rapoartele sistemului contabil privind operatiunile respinse sau cu semnal de alarma
privind clienti care nu sunt in sistem
3. Verificati integritatea succesiunii facturilor de vanzare si a contractelor inregistrate.
Teste substantiale ale operatiunilor din sfera incasarilor pe specificul societatii Cortex S.A.:
1. Confruntati sumele din jurnalul incasarilor cu extrasele bancare.
2. Parcurgeti jurnalul incasarilor, cartea mare si fisierul sistematic pentru a determina existenat unor
sume mari sau neobisnuite
3. Examinati incrucisat un esantion de facturi si de contracte emise in urma cu minim 3 luni de la
data incheierii exercitiului financiar si verificati daca creantele au fost incasate in termenul
prescris prin confruntarea acestora cu extrasele bancare.
Cerinta nr.4
Precizati ce tip de opinie ati emite in cazul societatii Cortex SA si tipul raportului conform ISA 700.
REZOLVARE
Daca societatea nu prezinta ale denaturari semnificative si auditorul se convinge de aplicarea corecta a
politicilor contabile, in conformitate cu standardele si legislatia contabila, opinia auditorului va fi un
anemodificata, derivand intr-un raport standard, cu paragraf explicativ care sa vizeze riscul asosciat
operatiunilor OTP , partile afiliate si a interesele actionarului principal.
Cerinta nr.5- deliciul pentru dtr.

Studiul de caz nr. 6 Consultexpert S.A.

Urmatoarele firme au solicitat misiuni de audit financiar din partea companiei Consultexpert S.A.
1. Interweb, o comapnie care detine si gestioneaza mai multe website-uri de jocuri de noroc pe
domenii din mai multe tari europene;
2. Statsecure, o companie a carei scop este producerea si implementarea sistemelor de supraveghere
si securizare a calculatoarelor la care au acces detinutii din mai multe inchisori guvernamentale.
3. Bayon, a companie de productie muzicala, a carui director a fost ivestigat in trecut de catre
guvernul roman pentru delapidare, fals in acte si uz de fals si dare de mita. Directorul n-a fost
condamnat pentru niciuna dintre aceste acuzatii iar acestea procese i-au fost intentate in urma cu
mai multi ani, intre timp, acesta gestionand cu succes mai multe companii.
Cerinte:
a) Pentru fiecare companie, ce trebuie sa aiba auditorul in vedere in faza de investigare a clientilor
noi?
b) Ce etape ar trebui sa parcurga auditorul pentru a decide daca sa accepte misiunile propuse?
Cerinta nr.1

17

REZOLVARE
1. INTERWEB Analiza pe care o face auditorul in privinta acestei societati trebuie sa includa
urmatoarele elemente:
- comunicarea cu auditorul anterior si cu firmele de expertiza contabila cu care acesta lucreaza
- documentarea conditiilor legale, juridice si de piata privind jocurile de noroc in tarile in care
activeaza societatea
- obtinerea de informatii privind trecutul financiar si reputatia entitatii si a managementului,
respectiv actionarilor
2. STATSECURE - Analiza pe care o face auditorul in privinta acestei societati trebuie sa includa
urmatoarele elemente:
- comunicarea cu auditorul anterior si cu firmele de expertiza contabila cu care acesta lucreaza
- obtinerea de informatii privind trecutul financiar si reputatia entitatii si a managementului,
respectiv actionarilor
3. BAYON Analiza pe care o face auditorul in privinta acestei societati trebuie sa includa
urmatoarele elemente:
- comunicarea cu auditorul anterior si cu firmele de expertiza contabila cu care acesta lucreaza
- obtinerea de informatii detaliate privind trecutul financiar si reputatia directorului, circumstantele
in care acesta a fost acuzat si achitat, perioada si tertii implicati in procesele respective, posibile
alte procese si litigii aflate pe rol
Cerinta nr.2
Ce etape ar trebui sa parcurga auditorul pentru a decide daca sa accepte misiunile propuse?
REZOLVARE
Pentru fiecare dintre cei trei clienti, auditorul ar trebui sa parcurga urmatoarele etape (cu discutie
selectiv specifica pe fiecare client in parte)
1. Evaluarea mediului in care functioneaza entitatea si motivele pentru care aceasta se doreste
auditata;
2. Utilizatorii raportului de audit financiar
3. Tipul misiunii
4. Evaluarea respectarii cerintelor etice impuse de Codul de Etica
5. Evaluarea necesitatii angajarii de experti independenti.
6. Comunicarea cu auditorul precedent sau/si cu firmele de expertiza contabila
7. Evaluarea unui buget si pregatirea unei oferte
8. Selectarea membrilor echipei de audit in functie de experienta acestora, astfel incat auditorii care
beneficiaza de cunostinte sau experienta in domenii similare sa fie asociati misiunii respective.
9. Scrisoarea de angajament cu precizari detaliate pentru fiecare entitate in parte.

Studiu de caz 7
MOREXIM SRL
Sunteti responsabil de auditul situaiilor financiare la 31.12.2012 ale Societii comerciale MOREXIM S.R.L,
aflat n restructurarea activitii, care deine imobilizri corporale cu o valoare de intrare de 64.000 lei,
amortizate liniar pentru valoarea de 36.550 lei, din care:
Imobilizri
Corporale la 31.12.2012

Valoarea contabil
de intrare
18.450
24.000
21.550
5.000
7.000
5.550
4.000
64.000

Terenuri
Construcii
Echipamente tehnologice: din care
Utilaj A
Utilaj B
Utilaj C
Alte echipamente
Total

Amortizare
cumulat
23.000
13.550
1.000
5.000
5.550
2.000
36.550

Pe parcursul exercitiului auditat au intervenit urmatoarele micri ale imobilizrilor corporale:

- Utilajul A din componenta liniei de fabricaie din dotarea seciei I, n valoare de 5.000 lei, cu o valoare
neamortizat de 4.000 lei, a fost scos din funciune, ca urmare a restructurrii activittlor neperformante;
- comisiile de inventariere nu au constatat mijloace fixe neutilizabile sau cu deprecieri de valoare, astfel c
nu au propus nregistrarea de ajustri conform OMFP nr.3055/2009 cu modificrile i completrile
ulterioare;

18

societatea are n structura organizatoric o subunitate fr personalitate juridic , care utilizeaz un spaiu
comercial n valoare de 1.000 lei, amortizat intergral, precum i terenul aferent, n sum de 3.000 lei, la
valoarea istoric, pentru care titlul de proprietate este n curs de emitere de ctre autorittile locale;
n exerciiul auditat s-a vndut utilajul B cu o valoare de inregistrare de 7.000 lei, pentru care s-a emis
factur n suma de 4.000 lei, valoare ncasat prin banc;
societatea nu a reclasificat la stocuri dezmembrarea utilajului C n valoare de 5.550 lei, amortizat integral
pentru care s-au obinut stocuri n valoare de 3.000 lei i nu a operat ieirea mijlocului fix i nici intrarea
pieselor de schimb.
la ncheierea exerciiului s-a efectuat reevaluarea mijloacelor fixe de natura terenurilor i construciilor, la
valoare just, care nu a fost ntegistrat n contabilitate:

Terenuri
Construcii
Total
-

Valoare contabil de
intrare
18.450
24.000
42.450

Amortizare
cumulat
23.000
23.000

Valoare ramas
18.450
1.000
19.450

Valoare just
9.000
15.000
24.000

terenuri si construcii cu o valoare de nregistrare n sum de 8.000 lei sunt grevate de o ipotec de gradul I,
pentru acoperirea riscului de nerambursare a unui mprumut bancar angajat de societate.
Pragul de semnificaie funcional pentru active imobilizate corporal este de 2.000 lei, pentru active curente
1000 lei.
Prezentarea n situaiile financiare a imobilizrilor corporale nu corespunde cerinelor OMFP 3055/2009, cu
modificrile ulterioare, auditorului financiar revenindu-i sarcina de a propune ajustrile contabile necesare,
pentru reflectarea fidel a acestor active.

Nr.crt.

1.
2.
3.
4.
5.

CERINE

Conform aspectelor menionate, artai obiectivele de audit aferente imobilizrilor corporale.

(1,5 puncte)
Documentarea probelor de audit adecvate aspectelor menionate, prevzute n Ghidul pivind
controlul calitii auditului pentru sectiunea E Imobilizari corporale. ( 2,5 puncte )
Scrisoarea de reprezentare semnat de client cu recomandrile auditorului, privind ajustrile
contabile necesare, n cadrul ntlnirii finale cu clientul, sintetizate n conformitate cu ISA 260
Comunicarea cu persoanele nsrcinate cu guvernanta; (2 puncte)
Principalele aspecte ce trebuie prezentate n cadrul Notei nr.1, Active imobilizate, la situatiile
financiare anuale privind imobilizarile corporale. (1,5 puncte)
Fundamentarea opiniei de audit cuprins n Raportul de audit in ipoteza neefecturii de ctre
societate a scrisorii de recomandare , i evideniate de auditor ca denaturri semnificative,
conform cerintelor ISA 700 Raportul auditorului asupra situatiilor financiare i ISA 705
Modificrile Raportului auditorului independenti alte cerine de raportare. (1,5 puncte )

BAREM
Cerina 1.
IMOBILIZRI CORPORALE (Seciunea E1/1)
Numele clientului

Perioada
contabil

MOREXIM S.R.L.

31.12.2012

Ref.E1/2

OBIECTIVELE AUDITULUI punctaj 1,50 puncte

1.
2.
3.
4.
5.

Asigurarea faptului c imobilizrile corporale sunt tratate fidel n toate conturile, n conformitate cu
legislaia adecvat i cu standardele contabile aplicabile.
Asigurarea faptului c imobilizrile corporale nregistrate n conturi exist.
Asigurarea faptului c clientul deine titlul valid al imobilizrilor corporale nregistrate n conturi.
Asigurarea faptului c evaluarea imobilizrilor corporale ale companiei este n conformitate cu politicile
contabile ale companiei i c aceste politici sunt aplicate consecvent.
Asigurarea faptului c elementele au fost corect clasificate n capital i venituri, inclusiv posibilitatea ca

19

6.
7.

8.
9.

elementele de capital s fi fost n mod eronat clasificate drept venituri.

Asigurarea faptului c cedrile i dezafectrile au fost corect nregistrate.
Asigurarea faptului c ratele adecvate ale amortizrii au fost corect aplicate tuturor imobilizrilor
corporale care ar trebui amortizate, pe o baz care este:
(a)
fidel i adecvat; i
(b)
consecvent cu cea din anul precedent.
Asigurarea faptului c a fost constituit o ajustare de valoare adecvat pentru depreciere
Asigurarea faptului c imobilizrile corporale care au fost depuse drept garantie au fost identificate.

Cerinta nr.2

Numele clientului

MOREXIM S.R.L.

Perioada contabil

31.12.2012

Ref.E1/2

Documentarea probelor de audit adecvate aspectelor mentionate, prevazute de Ghidul privind Auditul Calitii
pentru sectiunea E Imobilizari corporale . (2,5 puncte):
Imobilizri corporale
Programul de audit
PROBE DE AUDIT NECESARE
1.Exhaustivitate
2.Existen
3.Drepturi i obligaii
4.Evaluare
5.Prezentare i clasificare

Obiective
realizate

General

1.

2.

Revizuii aordul de Planificare a Auditului i Sumarul de

Evaluare a Riscului. Asigurai-v c urmtoarele teste
sunt ajustate, dup caz, pentru a aborda riscurile
identificate. Orice amendamente la abordarea planificat
ar trebui nregistrate, n mod clar.
Probe de audit necesare
Examinare analitica- variatii solduri conturi activ si pasiv.
-variatiile conturilor 211; 212; 213;2812; 2913 pe 2010/2011
-variaiile conturilor 6811, 6813; 6583,7583
Rezultat :Conturile cu solduri mai mari decat pragul vor fi
analizate, iar pentru variatiile mai mari decat pragul se
vor obtine explicatii.
Evaluai gradul de adecvare al politicii contabile pentru
imobilizri corporale i depreciere. Asigurai-v c
politica contabil este n conformitate cu standardele
contabile i cu legislaia aplicabil.
Probe de audit necesare
Obinei un tabel cu variaia valorii de intrare a amortizrii i a valorii
contabile nete, n cursul exerciiului financiar, pentru fiecare
categorie de mijloace fixe.
Rezultate Valoarea contabila neta a imobilizarilor corporale este de
27.450 lei (terenuri 18.450;construcii.-1.000; Echipamente -8.000
lei)
Evaluai gradul de adecvare a politicii de amortizare i deprecierilor
de valoare;

3.

Probe de audit necesare

Obinei tabele privind cheltuielile cu amortizarea aferente
exerciiului financiar auditat. Verificai corectitudinea calculului
cheltuielilor cu amortizarea i comparai politica de amortizare din
exerciiul curent cu cea din anii anteriori.
Rezultate
Soc utilizeaz metoda de amortizare liniar.
- Societatea nu a continuat s amortizeze utilajul A scos din

20

Identificarea
riscurilor
Verificarea
sit.fin. 2011 i
2012
Planificarea gla solduri
2010 rulaje
2011,2012,
variatii
Planificare gl i corelaii

Pro
gram

Ini
iale

4.

funciune la sectia I
Obinei sau ntocmii un program general i cdei de acord
asupra bilanului i asigurai-v c acesta furnizeaz suficiente
testri de audit.
-corelarea cu Registrul Jurnal;
-corelai soldurile iniiale cu cele ale conturilor din anul
precedent ; i
-ntocmii un comentariu n care s explicai compoziia
balanei imobilizrilor corporale comparai-o cu anii
anteriori i cu ateptrile noastre.

Exhaustivitate

Intrri/Cedri

5.

6.

7.

Obinei sau ntocmii planificri separate ale:

(i)
cedrilor din fiecare categorie.
(Se vor include copii ale facturilor semnificative )
Probe de audit
Obtineti un tabel cu iesirile de active in cursul exercitiului financiar
si reconciliati cu creditul conturilor de imobilizari i verificati
documentele suport (contracte si facturi de vanzare) si inregistrarile
contabile referitoare la cost si amortizare cumulata.
Rezultat
- Utilajul A in val de 5.000 lei a fost trecut in conservare;
- Fact in val de 4.000 lei emis pt vnzarea utilajului B, a fost
incasat prin banca.
- Pisele de schimb cu val de intrare sub 3000 lei au fost reclasificate
la stocuri.
- Ieirea utilajului C (dezmembrat) n valoare de 5550 lei, din care au
rezultat stocuri va trebui inregistrat. 281=213 cu 5550 lei.
Verificai dac cedrile de active, dezmembrrile au avut ca
efect un plus sau minus de valoare. Reconciliai conturile 658,
758 cu balana de verificare
Probe de audit
Obinei un tabel cu profitul /pierderea rezultate n urma cedrilor de
active din cursul exerciiului financiar. Verificai calculul profitului
sau pierderii rezultata din vanzarea de mijloace fixe si reconciliati
cu rulajele conturilor analitice pentru vanzarea de mijloace fixe
ale conturilor 758 si 658 din balanta de verificare.
Rezultat
Rezultatul financiar la instrainarea utilajului B in suma de 7.000 lei
consta intr-un profit de 2.000 lei.
Rezultatul dezmembrarii utilajului C , piese in valoare de 3.000 lei,
pe venituri.
Analizai posibilele cedri nenregistrate sau dezmembrri (de ex.
activele fixe dezafectate)
Probe de audit
Obinei un tabel cu dezmembrrile de active corporale i rezultatele
acestora .
Rezultat : Nu a fost inregistrat stocul in valoare de 3000 lei n urma
dezmembrrii mijlocului fix. 3024 = 758 3000 LEI

Exhaustivitate
Existenta
Clasificare
Evaluare

Existena
Evaluarea

Valoare i reevaluri

8.

Detaliai reevalurile i obinei copii ale documentelor relevante

pentru dosar. Asigurai-v c informaiile referitoare la costul istoric
sunt disponibile, n scopuri de prezentare.
Probe de audit
Obinei tabele cu reevalurile de active efectuate n cursul
exerciiului financiar auditat.
Rezultat Ca urmare a reevalurii la valoarea just, rezult o cretere
net a imobilizrilor corporale (terenuri i construcii) de 4.550 lei.
Se propune inreg in evidenta la 31.12.2011.
Amortizarea cumulat este eliminata din valoarea bruta a
activului, iar valoarea neta recalculata este egala cu valoarea
reevaluata a activului.
Inainte
de Dupa
Diferenta
reevaluare
reevaluare
Terenuri
18.450
9.000
- 9.450
Construcii
24.000
15.000
-9.000
amortizare
-23.000
0
23.000
Valoarea neta 19450
24.000
4. 550
cont.
Sfc capital
propriu
(1058-121)

21

Exhaustivitate
Evaluare

1.

Se inregistreaza diminuarea valorii terenurilor cu 9.450 lei:

6580

211

9.450

lei
Alte cheltuieli de expl
terenuri
Pierdere din reeval.
2. Se inregistreaza diminuarea valorii construcii cu 9.000
lei:
6580
= 212
9.000
lei
3. Se inregistreaza anularea amortizarii cumulate pana in
momentul reevaluarii de 23.000 lei ( se anuleaz pierderea
din reevaluare n valoare de 9.000 lei i diferena de 14.000
lei )
2812

23.000
lei
Amortizarea
Venituri din anularea = 7580 9.000
lei
Construciilor
amortizrii
Rezerve din reev.
1058 14.000
lei
imob.corp.
Este prima reevaluare i se observ, o cretere de capital propriu de
4.550 lei (121 = 6580 cu 9.450 lei) i (121 = 6580 cu 9000 lei)
(7580=121
cu 9.00 lei ) i (2812 = 1058 cu 14.000 lei
Sfc 1058
cu 14.000 lei
Creterea de capial propriu
= 4.550 lei
Proprietatea

9.

10.

Stabilii locaia drepturilor de proprietate i inspectai sau confirmai

detaliile cu prie tere.
Probe de audit
Examinati actele de proprietate ale activelor semnificative, daca
acestea nu sunt in custodia unei institutii de creditare, ca garantie.
Asigurati-va ca acestea sunt pe numele clientului si obtineti
confirmarea in acest sens, daca nu sunt in posesia societatii.
Rezultat:
Pentru mijloace fixe de 4.000 lei societatea nu are acte de
proprietate. Se propune Opinie modificat
Deprecieri de valoare
Obinri sau ntocmii o situaie a valorii contabile nete a activelor
trecute n conservare
Probe de audit
Analizai caracterul rezonabil al tuturor ajustrilor pentru deprecieri
aferente:
-duratelor de via utile estimate i valori reziduale
-se verific prin testare calculele amortizrii aferente
-se verific relaia dintre total cheltuieli nregistrate n contul de
profit i pierdere.
Rezultate :pentru valoarea ramas neamortizata a utilajului A trecut
in conservare, se va propune conducerii societatii inregistrarea unei
ajustari pentru depreciere in suma de 4.000 lei, conform urmatoarei
operatiuni contabile: 6813=2913 4000 LEI

Dreptul de
proprietate

Asigurare

11.

Planificai acoperirea asigurrii comparat cu valorile nete de

inventar i cu costurile principalelor clase de active deinute:
(i)
n comparaie cu anul precedent;
(ii) Identificai activele asigurate .
Finalizare - ncheiere

12.
13.

Asigurai-v c imobilizrile corporale din situaiile financiare sunt

n conformitate cu legislaia adecvat i cu standardele contabile
aplicabile.
Teste suplimentare/ domenii de testare care s asigure c criteriile de
planificare i obiectivele de audit au fost ndeplinite.

Concluzie:
Cu excepia aspectelor supuse ateniei de revizuire, am obinut asigurri rezonabile c mijloacele fixe:

22

1. Au fost nregistrate corect i n totalitate.

2. Sunt corect evaluate n bilan.
3. Sunt corect prezentate, conform standardelor contabile.
Semnat........................................................................ Data......................................... .........
Revizuit------------------------------------------------------Data-------------------------------------

Cerinta nr.3
Scrisoarea de reprezentare i ntlnirea final cu clientul privind recomandrile auditorului legate de
ajustrile contabile necesare, ISA 260 Comunicarea cu persoanele nsrcinate cu guvernana; (2 puncte)
In conformitate cu Standardul International de Audit (ISA) 260 Comunicarea cu persoanele nsrcinate cu
guvernana; auditorul trebuie sa comunice celor insarcinati cu guvernanta entitatii aspectele de audit ce
sunt in interesul guvernantei, care apar din auditarea situatiilor financiare. De obicei, astfel de aspecte vor
include urmatoarele:
efectul potential asupra situaiilor financiare al oricror riscuri de fond i expuneri semnificative;
ajustri de audit nregistrate sau nu de entitate, care au, sau ar putea avea un impact de fond asupra
situaiilor financiare;
incertitudini importante legate de evenimente i conditi care pot pune la ndoial n mod semnificativ
capacitatea entitii aflat n restructurare.

Nota de discuii finale va cuprinde:

Agenda de discuii:
1.

Completrile i ajustrile propuse pentru definitivarea situatiilor financiare anuale la 31 decembrie 2011,
intocmite in conformitate cu Reglementarile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Economice
Europene, aprobate prin OMFP 3055/2009, cu completri i modificri ulterioare.
2. Evoluia situaiei financiare a societii dup data bilanului i eventuala existen a unor evenimante
ulterioare care pot influena situaiile financiare auditate;
3. Analiza influenei unor factori care pot condiiona continuitatea activitii;
4. Prezentarea modelului de scrisoare ctre conducerea societii pentru confirmarea politicilor contabile i a
estimrilor reflectate n situaiile financiare la 31 decembrie 2011.
In cadrul punctului 1 din Nota de discuii, se vor recomanda urmtoarele ajustri contabile:
a. pentru valoarea ramas neamortizata a utilajului A trecut n conservare, se va propune conducerii societii
nregistrarea unei ajustri pentru depreciere n sum de 4.000 lei, conform urmtoarei operaiuni contabile:
6813
Cheltuieli de exploatare privind
ajustarile pt. deprecierea activelor
circulante

291
Ajustari pentru depecierea
imobilizarilor corporale

4.000 lei

b. Scoaterea din eviden a utilajului C n valoare de 5550 lei i recunoaterea pieselor de schimb clasificate
drept stocuri.
2813
=
213
5.550 lei
Recunoaterea stocului de piese de schimb din dezmembrarea utilajului C
3021
=
758

3.000 lei

c. Inregistrarea reevaluarii construciilor i terenurilor la valoarea just:

Se inregistreaz diminuarea valorii terenurilor cu 9.450 lei:
6580
Alte cheltuieli de expl
Pierdere din reeval.

211

9.450 lei
terenuri

Se inregistreaz diminuarea valorii construcii cu

6580

212

9.000 lei:
9.000 lei

Se inregistreaz anularea amortizrii cumulate pn n momentul reevaluarii de 23.000 lei ( se anuleaz

pierderea din reevaluare n valoare de 9.000 lei i diferena de 14.000 lei se va nregistra n contul 1058)

23

2813
Amortizarea construciilor

%
=

7580
Venituri din anularea amortizrii
1065
Rezerve din surplusul de reevaluare

23.000 lei
9.000 lei
14.000 lei

Este prima reevaluare i se observ o cretere de capital propriu de 4.550 lei (121 = 6580
Sfc. 1058
cu 14.000 lei
Diferena
= 4.550 lei

cu 9.450 lei) i

Cerinta nr.3
Principalele aspecte ce trebuie prezentate in cadrul Notei nr.1 Active imobilizate la situatiile financiare
anuale privind imobilizarile corporale.( 1,5 puncte )
Nota 1 ACTIVE IMOBILIZATE
Conform OMFP nr.3055/2009, cu modificarile si completarile ulterioare, Nota 1 trebuie sa prezinte,
pentru fiecare grupa de imobilizari corporale, urmatoarele informatii:
a. Variaia imobilizrilor corporale la valoarea brut i bilanier(net) 0,75 puncte
Active imobilizate OMFP ( 3055/2009 )
- lei
Valoare brut*
Denumire
Sold la 01.01.2011
Creteri
Cedri
Sold la
31.12.2011
0
1
2
3
4=1+2-3

*Modificrile valorii brute se vor prezenta plecnd de la costul de achiziie sau costul de producie pentru
fiecare element de imobilizare, n funcie de tratamentele contabile aplicate.
Sold la
Ajustri nregistrate n
Reduceri sau
Sold la
01.01.2011
cursul exerciiului financiar
reluri
31.12.2011
5
6
7
8=5+6-7

** Se vor prezenta duratele de via sau ratele de amortizare utilizate, metodele de amortizare i
ajustrile care privesc exerciiile anterioare.
b. Referitor la imobilizarile corporale (0,75 puncte)
- bazele de evaluare folosite in determinarea valorii contabile brute (cost istoric sau valoare reevaluata). Daca
s-au folosit baza diferite de evaluare, atunci trebuie prezentata pentru fiecare grupa in parte valoarea contabila
bruta a respectivei grupe;
- metodele de amortizare folosite;
- amortizarea calculata pentru fiecare grupa de imobilizari corporale;
- ajustarile de valoare pentru deprecierea imobilizarilor corporale (cont 291);
- valoarea contabila neta a totalului imobilizarilor corporale la inceputul exercitiului si la sfarsitul exercitiului
auditat;
- in cazul in care elementele imobilizarilor corporale sunt exprimate in valori reevaluate, trebuie prezentate
data si conditiile de efectuare a reevaluarii;
- se mentioneaza principalele intrari si iesiri de imobilizari corporale pe parcursul exercitiului;
- se specifica toate situatiile in care entitatea a depus garantii sau a gajat, respectiv ipotecat, active proprii,
pentru garantarea unor obligatii in favoarea unui tert, mentionandu-se valoarea acestuia.

Cerinta nr.3
Fundamentarea opiniei de audit cuprins n Raportul de audit in ipoteza neefecturii de ctre societate a
scrisorii de recomandare , i evideniate de auditor ca denaturri semnificative, conform cerintelor ISA 700

24

Raportul auditorului asupra situatiilor financiare si ISA 705 Modificri ale opiniei raportului auditorului
independent, ISA 706 (1,5 puncte )
Ajustarile neefectuate, referitoare la valoarea imobilizarilor corporale prezentate in situatiile financiare, sunt
semnificative, raportat la pragul de semnificaie defalcat pentru activele imobilizate. In plus, exist un
dezacord cu conducerea referitor la gradul de adecvare a prezentarii situaiilor financiare. In acest caz,
aspectele afecteaza opinia auditorului, care va fi una modificat(cu rezerve).
Totodata, aspectul referitor la neobtinerea unui titlu de proprietate asupra terenului si sediului unei subunitati
constituind o incertitudine semnificativa, va fi prezentat in cadrul raportului de audit, sub forma unui paragraf
de atenionare, fr ca acesta s constituie calificarea opiniei.
ISA 705 prevede la paragraful 16 c, ori de cate ori auditorul exprima o opine, alta decat una nemodificat
(fara rezerve ), in raport trebuie inclusa o prezentare clara a tuturor motivelor si, daca este posibil, o
cunatificare a efectelor asupra situatiilor financiare ca
Baz pentru opinia cu rezerve situat naintea opiniei.
1. Paragrafe de modificare (0,75 puncte)
a.Imobilizarile corporale au fost prezentate in situatiile financiare la costul istoric, ntruct societatea nu a
nregistrat la 31 decembrie 2012 influena reevaluarii. Conform OMFP 3055/2009, cu modificri i
completri ulterioare, entitile pot proceda la reevaluarea imobilizarilor corporale existente la sfritul
exerciiului financiar, astfel nct acestea s fie prezentate n contabilitate la valoarea just, cu reflectarea
rezultatelor acestei reevaluari in situaiile financiare ntocmite pentru acel exerciiu.
b.Totodat, societatea nu a nregistrat ajustarea pentru deprecierea imobilizarilor corporale scoase din
funciune, i nu a reclasificat la stocuri piesele de schimb rezultate din dezmembrarea utilajului C. Impactul
acesor aspecte asupra bilanului contabil este -21.000 lei, i const n supraevaluarea activelor corporale cu
24.000 de mii i subevaluarea activelor curente cu 3.000 lei, iar asupra capitalurilor proprii este de -12.550
lei. (vezi nota de mai jos)
Tabel 1.Impactul ajustrilor de valoare asupra bilanului (active i capital propriu) i a rezultatului
0
Elemente
Debit
Credit
Sold final
Debitor
Creditor
1
211 Terenuri
9.450
2
212 Construcii
9.000
3
213 Echipamente
5.550
4
Total
imobilizri
24.000
corporale (1+2+3)
5
3021 (Piese de schimb) 3.000
3.000
6
Total ACTIVE (4+5)
3.000
24.000
-21.000
14.000
14.000
7
1065 Rezerve din
surpl. Reev.
13.450
12.000
8
121 Profit i pierdere
1.450
26.000
9
Total capital propriu 13.450
12.550
(7+8)
2. Paragraf separat 2 (0,25 pcte)
Auditorii au participat la inventarierea elementelor de activ si de pasiv la 31.12.2011, reinnd c, pentru
terenul i construcia aferent sediului subunitii , este n curs de obinere a titlului de proprietate ce urmeaz
a fi emis de ctre autoritile locale.
3. Opinia modificat (cu rezerve) (0,25 pcte)
In opinia noastr, cu excepia efectelor aspectelor descrise la punctul 1 i 2 din Baza pentru opinia cu
rezerve , situatiile financiare anuale pentru exercitiul ncheiat la 31 decembrie 2011 ale SC MOREXIM
SRL prezint n mod fidel, sub toate aspectele semnificative poziia financiar , contul de profit i pierdere in
conformitate cu Reglementarile contabile conforme cu Directiva a patra a Comunitatilor Economice
Europene, aprobate prin OMFP nr. 3055/2009, cu modificarile ulterioare.
Paragraf de observaii (0,25 pcte)
Fr a modifica opinia noastr calificat, atragem atenia asupra aspectului prezentat in paragraful nr 2 de mai
sus. Societatea nu deine titluri de proprietate pentru imobilizari corporale n suma de 4.000 lei, care sunt in
curs de emitere de ctre autoritile competente.

25

Prof.univ.dr. Ana Morariu

26