Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Reevaluarea Imobilizarilor Corporale Rezumat
Reevaluarea Imobilizarilor Corporale Rezumat
reevaluarea imobilizrilor
corporale
- tratamentul contabil i cel fiscal -
Cuprins:
1.
2.
3.
4.
Abstract (Rezumat)...............................................................................................................................
Noiuni introductive.............................................................................................................................
Evaluarea o profesie reglementat?...........................................................................................
Tratamentul contabil aferent reevalurii imobilizrilor corporale.................................
4.1. Reevaluri succesive ale unui teren......................................................................................
4.2. Vnzarea unui teren ulterior unui plus din reevaluare................................................
4.3. Vnzarea unui teren ulterior unei deprecieri din reevaluare....................................
4.4. nchiderea rezervei din reevaluare n urma transferului terenului la stocuri..
4.5. Metodele de reevaluare utilizate............................................................................................
4.6. Reevaluarea n plus a unui activ amortizabil prin metoda valorii nete.................
4.7. Reevaluarea n minus a unui activ amortizabil prin metoda valorii nete............
4.8. Amortizarea activului ulterior unei reevaluri n plus.................................................
4.9. Amortizarea activului ulterior unei reevaluri n minus.............................................
4.10. Reevaluarea n plus a unui activ amortizabil prin metoda valorii brute............
4.11. Reevaluarea n minus a unui activ amortizabil prin metoda valorii brute.......
4.12. Metoda valorii nete vs metoda valorii brute...................................................................
4.13. Reevaluarea unui activ complet amortizat......................................................................
4.14. Tratamentul ulterior aferent rezervei din reevaluare................................................
4.14.1. Transferul rezervei la derecunoaterea activului..........................................
4.14.2. Transferul rezervei pe msura amortizrii activului....................................
4.14.3. Transferul rezervei n cazul reevalurii succesive a activului..................
4.15. Prezentarea informaiilor n notele explicative.............................................................
5. Tratamentul fiscal aferent reevalurii imobilizrilor corporale.......................................
5.1. Modificarea tratamentului fiscal adus prin OUG 34/2009.......................................
5.2. Tratamentul cheltuielilor i al veniturilor recunoscute la reevaluare...................
5.3. Tratamentul rezervei n cazul reevalurii succesive a activului...............................
5.4. Tratamentul fiscal aferent rezervelor din reevaluare la cedarea/casarea
activelor.............................................................................................................................................
5.5. Valoarea fiscal a activelor........................................................................................................
5.6. Vnzarea activului ulterior unui plus din reevaluare....................................................
5.7. Vnzarea activului ulterior unui minus din reevaluare................................................
6. Impactul metodei de reevaluare asupra impozitului pe cldiri........................................
7. Bibliografie................................................................................................................................................
003
003
005
006
007
009
011
012
014
014
015
016
018
019
021
022
024
025
025
027
028
031
032
033
033
035
038
044
044
047
050
052
1. Abstract (Rezumat)
Reevaluarea imobilizrilor corporale reprezint un subiect care a manifestat
dintotdeauna interes pentru contribuabili. Avnd n vedere implicaiile fiscale care pot
aprea, trebuie s acordai o atenie sporit modalitii n care reflectai aceste
operaiuni n situaiile financiare ntocmite.
n coninutul lucrrii, vom prezenta tratamentul contabil specific reevalurilor,
innd cont de faptul c amortizarea contabil poate fi eliminat din valoarea contabil
brut a activului sau poate fi recalculat prin aplicarea unui indice, precum i
tratamentul ulterior aferent rezervei din reevaluare.
De asemenea, vom scoate n eviden aspectele cele mai sensibile n ceea ce
privete tratamentul fiscal aferent rezervelor din reevaluare. Muli i pun ntrebarea:
Dac i n ce moment impozitez rezerva din reevaluare? La vnzarea activului reevaluat?
Pe msura amortizrii activului? La sfritul duratei de via a activului? La momentul
utilizrii rezervei n diverse scopuri? Niciodat?.
Avnd n vedere c n cazul persoanelor juridice impozitul pe cldiri se determin
ca procent din valoarea de inventar a activului, iar conform modificrilor legislative (OG
30/2011) nivelul acestuia poate crete i pn la 40% din valoare, este important de
tiut care din cele 2 tratamente contabile aferente recunoaterii reevalurii este mai
avantajos pentru entitate. Exist diferene n ceea ce privete cuantumul impozitului pe
cldiri dac, la momentul reevalurii, amortizarea este eliminat sau dac este
recalculat n funcie de un indice?
Rspunsurile corecte la aceste ntrebri i la multe altele le vei afla parcurgnd
materialul urmtor.
2. Noiuni introductive
.......................................
3. Evaluarea o profesie reglementat?
............................................................................
4. Tratamentul contabil aferent reevalurii imobilizrilor corporale
n continuare, v prezentm tratamentul contabil aferent reevalurii
imobilizrilor corporale, aa cum acesta se regsete n coninutul reglementrilor
contabile n vigoare. n exemplele prezentate, nu vom face precizri legate de
tratamentul fiscal corespunztor fiecrei spee, informaii detaliate urmnd s gasii n
capitolul dedicat tratamentului fiscal aferent reevalurii imobilizrilor corporale.
Diferena rezultat dintre valoarea just i valoarea contabil a activului trebuie
s fie prezentat ca un plus de valoare sau ca un minus de valoare.
Surplusul din reevaluare trebuie s fie nregistrat:
n creditul contului 105 Rezerve din reevaluare, dac anterior nu s-a
constatat un minus de valoare;
n contul 7813 Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor, dac
anterior s-a constatat un minus de valoare nregistrat n contul 6813
3
2111
Terenuri
105
Rezerve din reevaluare
A II-a reevaluare:
Valoare just
52.000 lei
Valoare contabil
81.000 lei
Minus din reevaluare 29.000 lei
4
21.000 lei
n aceast situaie, diferena negativ de valoare este de 29.000 lei (81.000 lei
52.000 lei), iar rezerva disponibil existent n contabilitatea entitii este de 21.000 lei.
Astfel, se va anula rezerva din reevaluare existent, iar diferena de 8.000 lei (29.000 lei
21.000 lei) rmas neacoperit va fi nregistrat la cheltuieli. Este incorect ca entitatea
s nregistreze ntreaga depreciere pe cheltuieli, n condiiile n care pentru terenul n
cauz exist rezerve din reevaluare disponibile.
21.000 lei
8.000 lei
105
Rezerve din
reevaluare
6813
Cheltuieli de
exploatare privind
ajustrile pentru
deprecierea
imobilizrilor
2111
Terenuri
29.000 lei
A III-a reevaluare:
Valoare just
76.000 lei
Valoare contabil
52.000 lei
Surplus din reevaluare 24.000 lei
i n cazul primei reevaluri s-a obinut un plus de valoare, ns, de aceast dat,
tratamentul contabil va fi diferit, avnd n vedere c la a II-a reevaluare s-a nregistrat o
depreciere pentru teren. Este incorect ca entitatea s recunoasc tot surplusul din
reevaluare la rezerve.
n aceast situaie, surplusul obinut din revaluare este de 24.000 lei (76.000 lei
52.000 lei), ns pentru activul n cauz s-a nregistrat anterior o depreciere de 8.000 lei.
Astfel, diferena pozitiv de 24.000 lei va conduce la recunoaterea unui venit care s
compenseze cheltuiala recunoscut anterior, iar diferen pozitiv rmas se va
nregistra la rezerve din reevaluare.
24.000 lei
2111
Terenuri
7813
Venituri din ajustri pentru
deprecierea imobilizrilor
105
Rezerve din reevaluare
8.000 lei
16.000 lei
A IV-a reevaluare:
Valoare just
63.000 lei
Valoare contabil
76.000 lei
Minus din reevaluare 13.000 lei
i n cazul celei de-a doua reevaluri s-a obinut un minus de valoare, ns, de
aceast dat, tratamentul contabil va fi diferit, avnd n vedere c, n acest caz, rezerva
disponibil este suficient pentru a acoperi deprecierea constatat.
Diferena negativ de 13.000 lei (76.000 lei 63.000 lei) va diminua rezervele din
reevaluare existente. Avnd n vedere c, nainte de reevaluare, soldul contului 105
Rezerve din reevaluare era de 16.000 lei, iar deprecierea constatat n prezent este de
13.000 lei, nu se va mai recunoate nicio cheltuial cu deprecierea.
5
13.000 lei
105
Rezerve din
reevaluare
2111
Terenuri
13.000 lei
A V-a reevaluare:
Valoare just
68.000 lei
Valoare contabil
63.000 lei
Surplus din reevaluare 5.000 lei
Avnd n vedere c nu exist diferene negative de valoare rezultate din cea de-a
patra reevaluare, entitatea va nregistra integral surplusul obinut la rezerve din
revaluare.
5.000 lei
2111
Terenuri
105
Rezerve din reevaluare
5.000 lei
Dup cum ai observat, atunci cnd un activ este reevaluat de mai multe ori,
trebuie s existe informaii cu privire la istoricul acestor reevaluri. Persoana
responsabil cu inerea evidenei contabile ntr-o entitate poate fi schimbat din diverse
motive iar cel care urmeaz trebuie s aib la dispoziie toate diferenele de valoare care
au fost recunoscute anterior.
4.2. Vnzarea unui teren ulterior unui plus din reevaluare
Atunci cnd un activ care a fost reevaluat este scos din evidena imobilizrilor
(cedat, casat sau transferat la stocuri), eventuala rezerv din reevaluare disponibil se
consider ctig realizat, ceea ce nseamn c trebuie s fie transferat n contul 1065
Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare.
Exemplul 3:
La data de 17.10.2008, entitatea Leader a achiziionat un teren construibil la
costul de 300.000 lei, TVA 19%. La data de 31.12.2010, terenul a fost reevaluat i s-a
stabilit o valoare just de 400.000 lei. La data de 10.11.2013, terenul a fost vndut la
preul de vnzare de 550.000 lei, TVA 24%.
nregistrrile contabile efectuate sunt:
Indiferent dac activul este vndut n ctig sau n pierdere, rezerva din
reevaluare este transferat la rezerve.
De subliniat c entitile care aplic IFRS transfer rezerva din revaluare la
rezultatul reportat.
4.3. Vnzarea unui teren ulterior unei deprecieri din reevaluare
n continuare vom prezenta un exemplu de vnzare a unui teren, n situaia n
care acesta este vndut ulterior obinerii unei deprecieri din reevaluare.
Exemplul 4:
6
4.5.
4.7. Reevaluarea n minus a unui activ amortizabil prin metoda valorii nete
n exemplul urmtor, n urma reevalurii unei imobilizri corporale, s-a obinut o
diferen negativ de valoare care, conform reglementrilor contabile, trebuie s fie
recunoscut la cheltuieli.
Exemplul 7:
La data de 07 august 2011, societatea Leader a achiziionat o celul de afumare
pentru preparate din carne la costul de 84.000 lei, TVA 19%. Durata normal de
funcionare a activului este de 10 de ani, iar metoda de amortizare este cea liniar. La
sfritul anului 2013, utilajul a fost reevaluat, valoarea just stabilit de ctre evaluator
fiind de 45.000 lei. Entitatea a optat pentru metoda actualizrii valorii nete.
nregistrrile contabile efectuate sunt:
4.8.
Este de reinut faptul c, de la data reevalurii, valorile juste ale activelor supuse
reevalurii devin valori amortizabile, nlocuind costul de achiziie, costul de producie
sau orice alte valori atribuite nainte acelui activ.
8
10
Exemplul 13:
La data de 08 februarie 2008, entitatea Leader achiziioneaz un utilaj, costul
acestuia fiind de 48.000 lei, amortizabil liniar n 4 ani. La sfritul anului 2013, activul
este reevaluat la valoarea just de 15.600 lei, iar durata de utilizare suplimentar
stabilit este de 2 ani.
nregistrrile contabile efectuate sunt:
4.14. Tratamentul ulterior aferent rezervei din reevaluare
Trebuie s acordai atenie i tratamentului contabil ulterior aferent rezervelor
din reevaluare. Acestea nu pot rmne pe termen nelimitat n contul 105 Rezerve din
reevaluare. Entitatea poate alege dintre cele 2 variante prezentate n coninutul
reglementrilor contabile:
- surplusul din reevaluare recunoscut n contul 105 Rezerve din reevaluare poate
fi transferat direct n rezerve (contul 1065 Rezerve reprezentnd surplusul
realizat din rezerve din reevaluare), atunci cnd activul este derecunoscut (casat,
vndut sau transferat la stocuri);
- o parte din surplusul obinut poate fi transferat pe msur ce activul este utilizat
de entitate (valoarea surplusului transferat este diferena dintre amortizarea
calculat pe baza valorii contabile reevaluate i amortizarea calculat pe baza
costului iniial al activului).
4.14.1.
11
4.14.3.
Tratament fiscal
Cheltuielile cu amortizarea
aferent rezervelor din
reevaluare au fost
considerate deductibile
Cheltuielile cu amortizarea
aferent rezervelor din
reevaluare au fost
considerate nedeductibile
Alte informaii
ntre
01.01.2007
30.04.2009
Cheltuielile cu amortizarea
aferent rezervelor din
reevaluare au fost
considerate deductibile
ncepnd cu
01.05.2009
Cheltuielile cu amortizarea
aferent rezervelor din
reevaluare sunt considerate
deductibile
13
5.1.
Odat cu adoptarea O.U.G. nr. 34/2009, n Codul fiscal a fost introdus un nou
alineat (art.22, alin (51)) care oarecum limiteaz recunoaterea fiscal a cheltuielilor cu
amortizarea aferente rezervelor din reevaluare. Cu alte cuvinte, n cazul unui plus de
valoare nregistrat, cheltuiala cu amortizarea este considerat integral deductibil, ns
diferena dintre amortizarea calculat avnd la baz valoarea just i amortizarea
aferent activului nainte de reevaluare reprezint element similar veniturilor i se
impoziteaz ca atare, nu doar la schimbarea destinaiei rezervei.
Mai mult dect att, este limitat i recunoaterea fiscal a rezervelor din
reevaluare la momentul scoaterii din gestiune a activelor la care se refer acele rezerve.
Exemplul 17:
Entitatea Leader a achiziionat n anul 2001 un apartament, pentru care
amortizarea anual stabilit a fost de 2.000 lei. La data de 31.12.2007, entitatea a
reevaluat activul, n urma acestei operaii amortizarea anual rezultat fiind de 5.000 lei.
La data de 31.12.2010, apartamentul a fost reevaluat pentru a doua oar, amortizarea
anual fiind de 8.000 lei.
Care este impactul acestor reevaluri asupra Declaraiei 101 aferente anului 2011?
5.2.
Important! Avnd n vedere art 21, alin (4), lit din Codul fiscal, trebuie s
reinei c minusurile de valoare rezultate n urma reevalurilor reprezint cheltuieli
nedeductibile. Prin urmare, plusul de valoare obinut la o reevaluare ulterioar,
nregistrat la venituri pentru a compensa deprecierea precedent este considerat venit
neimpozabil.
S lum un exemplu n care la o prim reevaluare a unui activ s-a constatat o
depreciere de 20.000 lei, iar la a doua reevaluare a rezultat un plus de 35.000 lei. Nu vom
pune accent pe nregistrrile contabile efectuate, avnd n vedere c am prezentat deja
tratamentul contabil aferent reevalurilor imobilizrilor corporale. Din punct de vedere
fiscal, pierderea aferent primei reevaluri reprezint o cheltuial nedeductibil. n
acelai timp, trebuie s inei cont de faptul c valoarea fiscal a activului nu se modific,
ceea ce nseamn c amortizarea contabil va fi mai mic dect cea fiscal. Plusul de
valoare de 35.000 lei va fi considerat astfel:
- suma de 20.000 lei va fi recunoscut la venituri i va fi neimpozabil; iar
- suma de 15.000 lei va fi recunoscut n contul 105 Rezerve din reevaluare i
va fi impozitat pe msura amortizrii activului sau la casarea/cedarea
acestuia, dac activul este scos din gestiune nainte ca acesta s fie integral
amortizat.
Exemplul 18:
Entitatea Leader deine o cldire nregistrat la costul de 50.000 lei, iar
amortizarea cumulat este de 20.000 lei. La 31.12.2013, activul este reevaluat, valoarea
just fiind de 18.000 lei. Durata de via rmas este de 20 de ani.
nregistrrile contabile efectuate sunt:
14
rezervelor
din
reevaluare
la
15
pia a celor dobndite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, dup caz.
n valoarea fiscal se includ i reevalurile contabile efectuate potrivit legii. n
cazul n care se efectueaz reevaluri ale mijloacelor fixe amortizabile care determin o
descretere a valorii acestora sub costul de achiziie, de producie sau al valorii de pia
a mijloacelor fixe dobndite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, dup caz, valoarea
fiscal rmas neamortizat a mijloacelor fixe amortizabile se recalculeaz pn la
nivelul celei stabilite pe baza costului de achiziie, de producie sau a valorii de pia
a mijloacelor fixe dobndite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, dup caz.
Art 24, alin 15) din Codul fiscal:
Ctigurile sau pierderile rezultate din vnzarea ori din scoaterea din funciune a
acestor mijloace fixe se calculeaz pe baza valorii fiscale a acestora, diminuat cu
amortizarea fiscal.
5.6.
Exemplul 21:
La data de 04.10.2008, entitatea Leader a achiziionat o construcie la costul de
384.000 lei, TVA 19%. Durata de utilizare a fost stabilit la 40 de ani. La data de
31.12.2010, activul a fost reevaluat i s-a stabilit o valoare just de 499.400 lei. La data
de 10.01.2012, construcia a fost vndut la preul de vnzare de 520.000 lei, TVA 24%.
La reevaluare, entitatea va utiliza metoda actualizrii valorii nete, iar rezerva din
reevaluare va fi transferat la rezerve la cedarea bunului.
nregistrrile contabile efectuate sunt:
5.7.
Aspectele fiscale ale reevalurilor sunt dintre cele mai interesante i conduc la
dezbateri de fiecare dat. De multe ori, profesionitii contabili sunt desconsiderai i nu
sunt tratai aa cum ar trebui de ctre reprezentanii mediului de afaceri. Prevederile
18
Bibliografie:
19
20