Evaluarea Curs Rapcencu

Reevaluarea imobilizărilor corporale.
Tratamentul contabil şi cel fiscal
SAU
Tot ce trebuie să ştii despre reevaluarea

imobilizărilor corporale
1
Cuprins:
1. Abstract (Rezumat).......................................................................................... 003

2. Noţiuni introductive......................................................................................... 003
3. Evaluarea – o profesie reglementată?.............................................................. 005
4. Tratamentul contabil aferent reevaluării imobilizărilor corporale................... 006
5. Tratamentul fiscal aferent reevaluării imobilizărilor corporale....................... 025
6. Tratamentul fiscal aferent rezervelor din reevaluare la cedarea/casarea
activelor........................................................................................................... 031
7. Impactul metodei de reevaluare asupra impozitului pe clădiri........................ 041
8. Bibliografie...................................................................................................... 043
2
Abstract (Rezumat)
Reevaluarea imobilizărilor corporale reprezintă un subiect care a manifestat dintotdeauna

interes pentru contribuabili. Având în vedere implicaţiile fiscale care pot apărea, trebuie să acordaţi o
atenţie sporită modalităţii în care reflectaţi aceste operaţiuni în situaţiile financiare întocmite.
În conţinutul lucrării, vom prezenta tratamentul contabil specific reevaluărilor, ţinând cont de
faptul că amortizarea contabilă poate fi eliminată din valoarea contabilă brută a activului sau poate fi
recalculată prin aplicarea unui indice, precum şi tratamentul ulterior aferent rezervei din reevaluare.
De asemenea, vom scoate în evidenţă aspectele cele mai sensibile în ceea ce priveşte
tratamentul fiscal aferent rezervelor din reevaluare. Mulţi îşi pun întrebarea: „Dacă şi în ce moment
impozitez rezerva din reevaluare? La vânzarea activului reevaluat? Pe măsura amortizării activului?
La sfârşitul duratei de viaţă a activului? La momentul utilizării rezervei în diverse scopuri?
Niciodată?„.
Având în vedere că în cazul persoanelor juridice impozitul pe clădiri se determină ca procent
din valoarea de inventar a activului, iar conform ultimelor modificări legislative (OG 30/2011) nivelul
acestuia poate creşte şi până la 40% din valoare, este important de ştiut care din cele 2 tratamente
contabile aferente recunoaşterii reevaluării este mai avantajos pentru entitate. Există diferenţe în ceea
ce priveşte cuantumul impozitului pe clădiri dacă, la momentul reevaluării, amortizarea este eliminată
sau dacă este recalculată în funcţie de un indice?
Răspunsurile corecte la aceste întrebări şi la multe altele le veţi afla parcurgând materialul
următor.
Noţiuni introductive
Este o realitate faptul că, în prezent, majoritatea entităţilor deţin cel puţin un activ clasificat ca
imobilizare corporală. Acestea pot apela la reevaluare, ceea ce înseamnă că imobilizările respective
deţinute la sfârşitul exerciţiului financiar vor fi prezentate în contabilitate la valoarea justă de la data
bilanţului, cu reflectarea rezultatelor acestei reevaluări în situaţiile financiare întocmite pentru acel
exerciţiu.
Dacă ar fi să ne raportăm la prevederile cadrului legal în vigoare şi la literatura de specialitate,
valoarea justă reprezintă suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de bunăvoie între părţi aflate
în cunoştinţă de cauză, în cadrul unei tranzacţii în care preţul este determinat în mod obiectiv. În cazul
activelor, valoarea justă se determină, de regulă, având la bază datele de evidenţă de pe piaţă. Atunci
când pe piaţă nu există date privind valoarea justă, fie din cauza naturii specializate a activelor, fie din
cauza frecvenţei reduse a tranzacţiilor, profesioniştii în evaluare pot determina valoarea justă prin alte
metode specifice.
De regulă, valoarea justă necesară în procesul de reevaluare a activelor se determină pe baza
unor evaluări efectuate de către profesionişti calificaţi în evaluare, membri ai unui organism
profesional în domeniu, recunoscut naţional şi internaţional. Astfel, cu toate că în conţinutul OMFP
3055 este folosită expresia „de regulă”, este de preferat ca în practică să apelaţi la evaluatori membri
UNEVAR (Uniunea Naţională a Evaluatorilor Autorizaţi din România).
Chiar dacă nu sunt obligate să apeleze la reevaluarea imobilizărilor corporale, entităţile

utilizează acest tratament permis având în vedere că impozitele locale în cazul construcţiilor se poate
majora semnificativ în situaţia în care acestea nu au fost reevaluate în ultimii trei sau cinci ani anteriori
anului fiscal de referinţă.
Dacă politica entităţii constă în a-şi reevalua imobilizările, atunci reevaluările trebuie făcute cu
suficientă regularitate, pentru a evita ca valoarea contabilă să difere în mod substanţial de cea care ar fi
determinată utilizând valoarea justă de la data bilanţului.
3
Atunci când doriţi să reevaluaţi o imobilizare corporală, trebuie să procedaţi la reevaluarea
simultană a tuturor elementelor din acea grupă de imobilizări corporale pentru a evita reevaluarea
selectivă şi raportarea în situaţiile financiare a unor valori formate din costuri şi sume determinate la
date diferite. O grupă de imobilizări corporale cuprinde active de aceeaşi natură şi cu utilizare similară,
aflate în exploatarea entităţii. Exemple de grupe de imobilizări corporale sunt: terenuri, clădiri, maşini
şi echipamente etc.
Exemplu:
Entitatea Leader deţine trei terenuri şi două construcţii. La sfârşitul anului 2011, societatea
dispune de următoarele informaţii:
- primul teren este situat în zona centrală a oraşului şi are o valoare contabilă de 200.000 lei,
iar valoarea justă este de 300.000 lei;
- al doilea teren are valoarea contabilă de 400.000 lei, iar valoarea justă este de 600.000 lei;
- al treilea teren este situat la periferia oraşului şi are valoarea contabilă de 80.000 lei şi
valoarea justă de 65.000 lei;
- prima construcţie este situată în sectorul 4 şi are o valoare netă contabilă de 250.000 lei, iar
valoarea justă este de 200.000 lei;
- a doua construcţie se află în sectorul 1 şi are valoarea netă contabilă de 800.000 lei, iar
valoarea justă este de 1.200.000 lei.
Poate societatea să-şi reevalueze numai primele două terenuri, având în vedere că în cazul lor
valoarea justă depăşeşte valoarea contabilă?
NU. Entitatea trebuie să reevalueze întreaga grupă de imobilizări corporale pentru a evita
reevaluarea selectivă. Nu este corect ca un teren să figureze în situaţiile financiare la costul său, iar
celelalte să fie evaluate la valoarea de piaţă. Astfel, s-ar raporta în situaţiile financiare valori formate
din sume determinate la date diferite.
Soluţia este ca entitatea fie să nu îşi reevalueze niciun teren, fie să le reevalueze pe toate cele
trei terenuri.
Poate societatea să-şi reevalueze numai terenurile, iar clădirile să le prezinte în continuare la
cost?
DA. Terenurile reprezintă o grupă de imobilizări corporale distinctă de cea a construcţiilor.
Astfel, entitatea îşi poate reevalua fie toate terenurile, fie toate construcţiile, fie şi terenurile şi
construcţiile, în funcţie de decizia luată de conducerea societăţii.
Însă şi în acest caz trebuie făcută precizarea că entitatea nu îşi poate reevalua doar prima
construcţie sau doar cea de-a doua, ci trebuie să le considere componente ale aceleiaşi grupe de
imobilizări, iar dacă optează pentru reevaluare, atunci trebuie să reevalueze ambele construcţii.
Dacă un activ dintr-o grupă de imobilizări nu poate fi reevaluat, fie că nu există o piaţă activă
pentru acel activ, fie din alte cauze, atunci acel activ trebuie să fie prezentat în situaţiile financiare la
costul său, mai puţin ajustările cumulate de valoare. O piaţă este considerată activă atunci când sunt
îndeplinite cumulativ următoarele condiţii:
- elementele comercializate sunt omogene;
- pot fi găsiţi în permanenţă cumpărători şi vânzători interesaţi de elementele comercializate;
şi
- preţurile sunt cunoscute de către cei interesaţi.
Dacă la un moment dat valoarea justă a unei imobilizări corporale nu mai poate fi determinată,
atunci valoarea activului prezentată în situaţiile financiare trebuie să fie valoarea sa reevaluată de la
data ultimei reevaluări, din care se scad ajustările (deprecierile) cumulate de valoare.
4
De regulă, evaluările efectuate cu ocazia reorganizărilor de întreprinderi (fuziuni, divizări) nu
reprezintă reevaluări. Aceste evaluări sunt efectuate pentru toate elementele de bilanţ în vederea
stabilirii raportului de schimb necesar într-o astfel de operaţiune. Fac excepţie cazurile în care data
situaţiilor financiare care stau la baza reorganizării coincide cu data situaţiilor financiare anuale.
Evaluarea – o profesie reglementată?
Asociaţia Naţională a Evaluatorilor din România (ANEVAR) a fost înfiinţată în anul 1992, ca
o asociaţie profesională, non-profit, neguvernamentală, independentă, care acţionează în interes public
şi care promovează metodele şi tehnicile de evaluare prin mijloace specifice. În prezent,
Asociaţia cuprinde aproximativ 4.500 de membri titulari şi peste 290 de membri corporativi (persoane
juridice). Activitatea acesteia se desfăşoară în 40 de centre teritoriale în judeţe şi 11 centre în
Municipiul Bucureşti.
În practică, au fost constatate o serie de situaţii în care evaluările au fost realizate în favoarea
sau în defavoarea unora, fără a se respecta atât de mult reglementările aplicabile. Nu puţine sunt
cazurile în care s-a apelat la 2 sau mai mulţi evaluatori, iar rezultatele obţinute au diferit în mod
semnificativ. Putem considera că una din cauze o reprezintă existenţa mai multor structuri de evaluare
cu reprezentare legală (ANEVAR, CECCAR, Corpul Experţilor Tehnici) care au abordări diferite în
ceea ce priveşte stabilirea valorii unui bun. De foarte multe ori, autorităţile statului au avut de suferit în
cazuri de expropriere, despăgubiri sau la transferul proprietăţilor.
Prin apariţia O.G. nr 24 din 30 august 2011, publicată în Monitorul Oficial nr. 628 din 2
septembrie 2011, a fost reglementată activitatea de evaluare şi profesia de evaluator autorizat în
România, astfel încât toţi evaluatorii vor fi responsabili în faţa aceleiaşi autorităţi şi nu vor mai putea
invoca utilizarea unor metode preferenţiale, în vederea atingerii scopului fixat. Până la introducerea
acestei reglementări, ANEVAR a jucat un rol determinant în apariţia şi dezvoltarea profesiei de
evaluator în ţara noastră. Odată cu înfiinţarea UNEVAR, reglementarea activităţii de evaluare, precum
şi modalitatea de organizare şi funcţionare a profesiei de evaluator autorizat a fost preluată de această
persoană juridică autonomă, care funcţionează ca organizaţie profesională de utilitate publică fără scop
patrimonial.
Potrivit cadrului legal în vigoare, activitatea de evaluare poate fi exercitată numai de către
persoanele care au calitatea de evaluator autorizat, dobândită în noile condiţii legale, care sunt înscrise
în Tabloul UNEVAR şi dovedesc aceasta cu legitimaţia de membru sau autorizaţia valabilă la data
evaluării. Tabloul Uniunii se publică anual în Monitorul Oficial al României.
Conform noilor reglementări, evaluarea reprezintă activitatea de estimare a valorii,
materializată într-un raport de evaluare, activitate realizată în conformitate cu standardele specifice
acestei activităţi şi cu deontologia profesională de către un evaluator autorizat. Rapoartele de evaluare
sunt elaborate la solicitarea oricărei persoane fizice sau juridice, de drept public ori privat.
În exercitarea independentă a profesiei, evaluatorii autorizaţi trebuie să fie percepuţi a fi liberi
de orice constrângere care ar putea aduce atingere principiilor de obiectivitate şi integritate
profesională. Aceştia desfăşoară, în principal, următoarele tipuri de activităţi:
- evaluări de bunuri imobile şi mobile;
- evaluări de întreprinderi;
- evaluări de acţiuni şi alte instrumente financiare;
- evaluări de fond de comerţ şi alte imobilizări necorporale;
- verificări asupra rapoartelor de evaluare.
Reglementările actuale prevăd faptul că onorariile percepute de către evaluatorii autorizaţi

pentru activitatea desfăşurată nu se stabilesc ca procent din valoarea estimată prin raportul de evaluare.
În elaborarea rapoartelor de evaluare, aceştia trebuie să ţină cont de standardele de evaluare adoptate
de UNEVAR şi să respecte codul de etică al profesiei de evaluator autorizat, precum şi regulamentele
5
adoptate de această organizaţie profesională. Evaluatorii răspund în desfăşurarea activităţii lor atât
disciplinar, cât şi civil sau chiar penal pentru încălcarea dispoziţiilor legale.
Persoanele fizice care, prin dobândirea unei alte calităţi, devin incompatibile cu exercitarea
profesiei de evaluator autorizat vor fi înscrise în Tabloul evaluatorilor inactivi.
Este bine de ştiut că activitatea de evaluare este compatibilă cu desfăşurarea următoarelor
activităţi:
- consultanţă de afaceri şi management;
- expertiză contabilă, audit financiar, reorganizare judiciară şi lichidare, consultanţă fiscală, cu
respectarea reglementărilor specifice fiecăreia dintre activităţile respective şi a principiului
independenţei, după caz.
- elaborarea de proiecte de finanţare; şi
- evaluarea de proiecte de finanţare.
Activitatea de evaluare în anul 2012 se va desfăşura de către membrii ANEVAR, în această

calitate, pe baza legitimaţiilor şi a parafelor emise de ANEVAR până la data intrării în vigoare a art.
12(1) din OG nr. 24/2011. După această dată, activitatea de evaluare se va desfăşura în condiţiile
reglementate de OG 24/2011, pe baza autorizaţiilor şi însemnelor eliberate de către UNEVAR.
Tratamentul contabil aferent reevaluării imobilizărilor corporale
În continuare, vă prezentăm tratamentul contabil aferent reevaluării imobilizărilor corporale,

aşa cum acesta se regăseşte în conţinutul reglementărilor contabile în vigoare. În exemplele prezentate,
nu vom face precizări legate de tratamentul fiscal corespunzător fiecărei speţe, informaţii detaliate
urmând să gasiţi în capitolul dedicat tratamentului fiscal aferent reevaluării imobilizărilor corporale.
Diferenţa rezultată dintre valoarea justă şi valoarea contabilă a activului trebuie să fie
prezentată ca un plus de valoare sau ca un minus de valoare.
Surplusul din reevaluare trebuie să fie înregistrat:
 în creditul contului 105 „Rezerve din reevaluare”, dacă anterior nu s-a constatat un minus
de valoare;
 în contul 7813 „Venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor”, dacă anterior s-a
constatat un minus de valoare înregistrat în contul 6813 „Cheltuieli de exploatare privind
ajustările pentru deprecierea imobilizărilor”, iar eventualul surplus rămas va fi înregistrat în
creditul contului 105 „Rezerve din reevaluare”.
Minusul din reevaluare va fi înregistrat:
 în contul 6813 „Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea
imobilizărilor”, dacă anterior nu s-a constatat niciun plus de valoare;
 în debitul contului 105 „Rezerve din reevaluare”, dacă anterior s-a constatat un plus de
valoare, iar eventuala diferenţă negativă rămasă va fi înregistrată în contul 6813 „Cheltuieli
de exploatare privind ajustările pentru deprecierea imobilizărilor”.
În exemplul următor, pentru a înţelege mecanismul care stă la baza înregistrării în contabilitate
a reevaluării, vom prezenta tratamentul specific unei imobilizări corporale neamortizabile (teren),
încercând să surprindem o serie de situaţii cu care vă puteţi confrunta.
Exemplu:
Societatea Leader a achiziţionat la data de 12.09.2003 un teren, costul acestuia fiind de 60.000
lei. La o primă reevaluare a acestuia, s-a stabilit o valoare justă de 81.000 lei. La a doua reevaluare,
valoarea justă a activului s-a situat la nivelul sumei de 52.000 lei. La a treia reevaluare, valoarea de pe
piaţă a terenului a crescut până la 76.000 lei. La a patra reevaluare, valoarea justă a terenului a fost
stabilită de evaluator la 63.000 lei. La a cincea reevaluare, evaluatorul a stabilit o valoare justă a
6
terenului de 68.000 lei.
Înregistrările contabile efectuate sunt:
Prima reevaluare:
Valoare justă 81.000 lei
Valoare contabilă 60.000 lei
Surplus din reevaluare 21.000 lei
Diferenţa pozitivă apărută la prima reevaluare va fi înregistrată la rezerve din revaluare, având
în vedere că este prima reevaluare şi nu pot exista diferenţe negative din perioada precedentă.
21.000 lei 2111 = 105 21.000 lei

„Terenuri” „Rezerve din reevaluare”
A II-a reevaluare:
Minus din reevaluare 29.000 lei
În această situaţie, diferenţa negativă de valoare este de 29.000 lei (81.000 lei – 52.000 lei), iar
rezerva disponibilă existentă în contabilitatea entităţii este de 21.000 lei. Astfel, se va anula rezerva
din reevaluare existentă, iar diferenţa de 8.000 lei (29.000 lei – 21.000 lei) rămasă neacoperită va fi
înregistrată la cheltuieli. Este incorect ca entitatea să înregistreze întreaga depreciere pe cheltuieli, în
condiţiile în care pentru terenul în cauză există rezerve din reevaluare disponibile.
21.000 lei 105 = 2111 29.000 lei

„Rezerve din reevaluare” „Terenuri”
8.000 lei 6813
„Cheltuieli de exploatare
privind ajustările pentru
deprecierea
imobilizărilor”
A III-a reevaluare:
Şi în cazul primei reevaluări s-a obţinut un plus de valoare, însă, de această dată, tratamentul
contabil va fi diferit, având în vedere că la a II-a reevaluare s-a înregistrat o depreciere pentru teren.
Este incorect ca entitatea să recunoască tot surplusul din reevaluare la rezerve.
În această situaţie, surplusul obţinut din revaluare este de 24.000 lei (76.000 lei – 52.000 lei),
însă pentru activul în cauză s-a înregistrat anterior o depreciere de 8.000 lei. Astfel, diferenţa pozitivă
de 24.000 lei va conduce la recunoaşterea unui venit care să compenseze cheltuiala recunoscută
anterior, iar diferenţă pozitivă rămasă se va înregistra la rezerve din reevaluare.
24.000 lei 2111 = 7813 8.000 lei

„Terenuri” „Venituri din ajustări pentru
deprecierea imobilizărilor”
105 16.000 lei
7
„Rezerve din reevaluare”
A IV-a reevaluare:
Şi în cazul celei de-a doua reevaluări s-a obţinut un minus de valoare, însă, de această dată,
tratamentul contabil va fi diferit, având în vedere că, în acest caz, rezerva disponibilă este suficientă
pentru a acoperi deprecierea constatată.
Diferenţa negativă de 13.000 lei (76.000 lei – 63.000 lei) va diminua rezervele din reevaluare
existente. Având în vedere că, înainte de reevaluare, soldul contului 105 „Rezerve din reevaluare” era
de 16.000 lei, iar deprecierea constatată în prezent este de 13.000 lei, nu se va mai recunoaşte nicio
cheltuială cu deprecierea.
13.000 lei 105 = 2111 13.000 lei

„Rezerve din reevaluare” „Terenuri”
A V-a reevaluare:
Având în vedere că nu există diferenţe negative de valoare rezultate din cea de-a patra
reevaluare, entitatea va înregistra integral surplusul obţinut la rezerve din revaluare.
5.000 lei 2111 = 105 5.000 lei

Atunci când un activ care a fost reevaluat este scos din evidenţă (cedat sau casat), eventuala
rezervă din reevaluare disponibilă se consideră câştig realizat, ceea ce înseamnă că trebuie să fie
transferată în contul 1065 „Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare”.
Exemplu:
La data de 17.10.2008, entitatea Leader a achiziţionat un teren construibil la costul de 300.000
lei, TVA 19%. La data de 31.12.2010, terenul a fost reevaluat şi s-a stabilit o valoare justă de 400.000
lei. La data de 10.01.2012, terenul a fost vândut la preţul de vânzare de 500.000 lei, TVA 24%.
Achiziţia terenului:
Codul fiscal prevede la art 141, alin (2), lit f) faptul că scutirea de TVA nu se aplică pentru
livrarea de terenuri construibile. Terenul construibil reprezintă orice teren amenajat sau neamenajat, pe
care se pot executa construcţii. Calificarea unui teren drept teren construibil sau teren cu altă
destinaţie, la momentul vânzării sale de către proprietar, rezultă din certificatul de urbanism.
300.000 lei 2111 = 404 357.000 lei

„Terenuri” „Furnizori de imobilizări”
57.000 lei 4426
„TVA deductibilă”
8
Reevaluarea terenului:
Diferenţa pozitivă apărută va fi înregistrată la rezerve din revaluare, având în vedere că este
prima reevaluare şi nu pot exista diferenţe negative din perioada precedentă.
100.000 lei 2111 = 105 100.000 lei

Vânzarea terenului:
- vânzarea propriu-zisă a activului
620.000 lei 461 = 7583 500.000 lei

„Debitori diverşi” „Venituri din vânzarea activelor
şi alte operaţii de capital”
4427 120.000 lei
„TVA colectată”
- scoaterea din gestiune a terenului
400.000 lei 6583 = 2111 400.000 lei

„Cheltuieli privind „Terenuri”
activele cedate şi alte
operaţii de capital”
- transferul rezervei din reevaluare
100.000 lei 105 = 1065 100.000 lei

„Rezerve din reevaluare” „Rezerve reprezentând surplusul
realizat din rezerve din
reevaluare”
În continuare vom prezenta un exemplu de vânzare a unui teren, în situaţia în care acesta este
vândut ulterior obţinerii unei deprecieri din reevaluare pentru activul în cauză.
Exemplu:
La data de 13.04.2007, entitatea Leader a achiziţionat un teren construibil la costul de 500.000
lei, TVA 19%. La data de 31.12.2010, terenul a fost reevaluat şi s-a stabilit o valoare justă de 350.000
lei. La data de 12.01.2012, terenul a fost vândut la preţul de vânzare de 400.000 lei, TVA 24%.
Achiziţia terenului:
500.000 lei 2111 = 404 595.000 lei

„Terenuri” „Furnizori de imobilizări”
95.000 lei 4426
9
Reevaluarea terenului:
Diferenţa negativă apărută va fi înregistrată pe cheltuieli, având în vedere că este prima

reevaluare şi nu pot exista rezerve din revaluare din perioada precedentă pentru acest activ.
150.000 lei 6813 = 2111 150.000 lei

„Cheltuieli de exploatare „Terenuri”
deprecierea
imobilizărilor”
Vânzarea terenului:
496.000 lei 461 = 7583 400.000 lei

4427 96.000 lei
- scoaterea din gestiune a terenului
350.000 lei 6583 = 2111 350.000 lei

„Cheltuieli privind „Terenuri”
În continuare, vom prezenta mai multe situaţii specifice activelor amortizabile, având în vedere
că acestea deţin ponderea cea mai semnificativă din totalul imobilizărilor coporale ale unei entităţi.
Este adevărat că în practică ne întâlnim foarte des cu reevaluarea construcţiilor, având în vedere
modalitatea de calcul a impozitului pe construcţii, însă pentru o exemplificare mai vastă în conţinutul
exemplelor ne vom referi şi la alte componente ale imobilizărilor corporale.
La reevaluarea unei imobilizări corporale, amortizarea cumulată la data reevaluării poate fi:
 eliminată din valoarea contabilă brută a activului, iar valoarea netă este recalculată în funcţie
de nivelul valorii juste (această metodă este utilizată, de regulă, pentru clădirile care sunt
reevaluate la valoarea lor de piaţă); sau
 recalculată proporţional cu modificarea valorii contabile brute a activului, astfel încât valoarea
contabilă a activului, după reevaluare, să fie egală cu valoarea sa justă (această metodă este
utilizată atunci când activul este reevaluat prin aplicarea unui indice).
În literatura de specialitate, prima metodă mai este cunoscută ca metoda actualizării valorii
nete, iar cea de-a doua ca metoda actualizării valorii brute.
Având în vedere că în practică prima metodă este utilizată în majoritatea cazurilor, vom pune
accentul mai întâi pe aceasta. În continuare, vă prezentam o serie de exemple în care entitatea a optat
pentru aplicarea metodei actualizării valorii nete.
Exemplu:
10
La data de 13 aprilie 2005, societatea Leader a achiziţionat o hală industrială la costul de
480.000 lei, TVA 19%. Durata normală de funcţionare a activului este de 40 de ani. La sfârşitul anului
2010, construcţia a fost reevaluată, valoarea justă stabilită fiind de 600.000 lei. Entitatea a optat pentru
metoda actualizării valorii nete.
Achiziţia construcţiei:
480.000 lei 212 = 404 571.200 lei

„Construcţii” „Furnizori de imobilizări”
91.200 lei 4426
Înregistrarea amortizării lunare de 1.000 lei, pe perioada mai 2005-decembrie 2010:
1.000 lei 6811 = 2812 1.000 lei

,,Cheltuieli de exploatare „Amortizarea construcţiilor”
privind amortizarea
imobilizărilor”
Reevaluarea construcţiei:
* Cost de achiziţie 480.000 lei
– Amortizare cumulată (5 ani şi 8 luni) 68.000 lei
= Valoare contabilă netă (neamortizată) 412.000 lei
* Valoare justă 600.000 lei
* Surplus obţinut din reevaluare 188.000 lei
- eliminarea amortizării cumulate
68.000 lei 2812 = 212 68.000 lei

„Amortizarea „Construcţii”
construcţiilor”
- înregistrarea plusului de valoare constatat la 31 decembrie 2010
188.000 lei 212 = 105 188.000 lei

„Construcţii” „Rezerve din reevaluare”
În exemplul următor, în urma reevaluării unei imobilizări corporale, s-a obţinut o diferenţă negativă de
valoare care, conform reglementărilor contabile, trebuie să fie recunoscută la cheltuieli.
Exemplu:
La data de 07 august 2008, societatea Leader a achiziţionat o celulă de afumare pentru
preparate din carne la costul de 84.000 lei, TVA 19%. Durata normală de funcţionare a activului este
de 10 de ani, iar metoda de amortizare este cea liniară. La sfârşitul anului 2010, utilajul a fost
reevaluat, valoarea justă stabilită de către evaluator fiind de 45.000 lei. Entitatea a optat pentru metoda
actualizării valorii nete.
Achiziţia utilajului:
11
84.000 lei 2131 = 404 99.960 lei
„Echipamente „Furnizori de imobilizări”
tehnologice”
15.960 lei 4426
Înregistrarea amortizării lunare de 700 lei, pe perioada septembrie 2008-decembrie 2010:
700 lei 6811 = 2813 700 lei

,,Cheltuieli de exploatare „Amortizarea instalaţiilor,
privind amortizarea mijloacelor de transport,
imobilizărilor” animalelor şi plantaţiilor”
Reevaluarea activului:
– Amortizare cumulată (2 ani şi 4 luni) = 700 lei x 28 luni 19.600 lei
* Minus obţinut din reevaluare 19.400 lei
19.600 lei 2813 = 2131 19.600 lei

„Amortizarea „Echipamente tehnologice”
instalaţiilor, mijloacelor
de transport, animalelor
şi plantaţiilor”
- înregistrarea minusului de valoare constatat la 31 decembrie 2010
19.400 lei 6813 = 2131 19.400 lei

„Cheltuieli de exploatare „Echipamente tehnologice”
deprecierea
imobilizărilor”
Este de reţinut faptul că, de la data reevaluării, valorile juste ale activelor supuse reevaluării
devin valori amortizabile, înlocuind costul de achiziţie, costul de producţie sau orice alte valori
atribuite înainte acelui activ.
În astfel de cazuri, regulile privind amortizarea vor fi aplicate activului, având în vedere
valoarea acestuia stabilită în urma reevaluării. Astfel, amortizarea calculată pentru imobilizările
corporale reevaluate trebuie să fie înregistrată în contabilitate începând cu exerciţiul financiar următor
celui pentru care entitatea a efectuat reevaluarea.
Exemplu:
Societatea Leader deţine o instalaţie achiziţionată în data de 21.12.2008, costul acesteia fiind
de 150.000 lei. Activul va fi amortizat prin metoda liniară, durată de utilizare fiind de 5 ani. La
sfârşitul anului 2011, echipamentul este reevaluat, valoarea justă stabilită fiind de 108.000 lei.
Care va fi amortizarea aferentă activului ulterior reevaluării acestuia?
12
Înregistrarea amortizării lunare de 2.500 lei, pe perioada 2009-2011:
2.500 lei 6811 = 2813 2.500 lei

– Amortizare cumulată (3 ani) = 2.500 lei x 36 luni 90.000 lei
90.000 lei 2813 = 2131 90.000 lei

48.000 lei 2131 = 105 48.000 lei

„Echipamente „Rezerve din reevaluare”
tehnologice”
Înregistrarea amortizării lunare de 4.500 lei, pe perioada 2012-2013:

Ulterior reevaluării unei imobilizări corporale, amortizarea acesteia se recalculează în funcţie
de noua valoare a activului şi de durata de utilizare rămasă. Astfel, în cazul acesta, amortizarea lunară
este de 4.500 lei (108.000 lei / 24 luni).
4.500 lei 6811 = 2813 4.500 lei

În exemplul următor, în urma reevaluării activului, a rezultat o diferenţă negativă de valoare care,
conform reglementărilor contabile, trebuie să fie recunoscută la cheltuieli. Astfel, amortizarea contabilă pe
perioada rămasă va fi mai mică decât cea iniţială.
Exemplu:
Societatea Leader a achiziţionat la data de 28 mai 2007 mobilier de birou la costul de 144.000
lei, TVA 19%. Activul va fi amortizat prin metoda liniară, durată de utilizare fiind de 8 ani. La
sfârşitul anului 2011, mobilierul a fost reevaluat, valoarea justă fiind de 41.000 lei.
Care va fi amortizarea aferentă activului ulterior reevaluării acestuia?
Achiziţia mobilierului:
13
144.000 lei 214 = 404 171.360 lei
„Mobilier, aparatură „Furnizori de imobilizări”
birotică, echipamente de
protecţie a valorilor
umane şi materiale şi alte
active corporale”
27.360 lei 4426
Înregistrarea amortizării lunare de 1.500 lei, pe perioada iunie 2007-decembrie 2011:
1.500 lei 6811 = 2814 1.500 lei

,,Cheltuieli de exploatare „Amortizarea altor imobilizări
privind amortizarea corporale”
imobilizărilor”
– Amortizare cumulată (4 ani şi 7 luni) = 1.500 lei x 55 luni 82.500 lei
82.500 lei 2814 = 214 82.500 lei

„Amortizarea altor „Mobilier, aparatură birotică,
imobilizări corporale” echipamente de protecţie a
valorilor umane şi materiale şi
alte active corporale”
20.500 lei 6813 = 214 20.500 lei

„Cheltuieli de exploatare „Mobilier, aparatură birotică,
privind ajustările pentru echipamente de protecţie a
deprecierea valorilor umane şi materiale şi
imobilizărilor” alte active corporale”
Înregistrarea amortizării lunare de 1.000 lei, pe perioada ianuarie 2012-mai 2015:

Ulterior reevaluării unei imobilizări corporale, amortizarea contabilă a acesteia se recalculează
în funcţie de noua valoare a activului şi de durata de utilizare rămasă. Astfel, în cazul acesta,
amortizarea contabilă lunară este de 1.000 lei (41.000 lei / 41 luni).
1.000 lei 6811 = 2814 1.000 lei

,,Cheltuieli de exploatare „Amortizarea altor imobilizări
privind amortizarea corporale”
imobilizărilor”
14
În exemplul următor, entitatea a optat pentru aplicarea metodei actualizării valorii brute.
Această metodă era utilizată în special în anii ’90, atunci când, din cauza inflaţiei, entităţile erau
obligate să îşi reevalueze imobilizările corporale în funcţie de indicele de inflaţie comunicat de
Institutul Naţional de Statistică. În prezent, această metodă este destul de puţin utilizată în practică,
însă există totuşi o serie de entităţi care nu au dorit să îşi schimbe politicile contabile utilizate.
Această metodă necesită stabilirea unui indice de actualizare, care de multe ori este greu de
determinat. De regulă, indicele este considerat egal cu raportul dintre valoarea justă, conform
raportului de evaluare şi valoarea netă a activului din momentul reevaluării.
Exemplu:
La data de 16 iunie 2006, societatea Leader a achiziţionat o instalaţie pentru fabricarea hârtiei
creponate la costul de 240.000 lei, TVA 19%. Durata de utilizare este de 10 ani, iar metoda de
amortizare aleasă este cea liniară. La închiderea exerciţiului financiar 2011, activul a fost reevaluat,
valoarea justă fiind de 140.400 lei. Entitatea a optat pentru metoda actualizării valorii brute.
Achiziţia instalaţiei:
240.000 lei 2131 = 404 285.600 lei

tehnologice”
45.600 lei 4426
Înregistrarea amortizării lunare de 2.000 lei, pe perioada iulie 2006-decembrie 2011:
2.000 lei 6811 = 2813 2.000 lei

* Indice de actualizare (140.400 lei / 108.000 lei) 1,3
* Indice de actualizare 1,3

* Valoare brută actualizată (240.000 lei x 1,3) 312.000 lei
– Valoare brută 240.000 lei
= Diferenţă din reevaluare aferentă valorii brute 72.000 lei
* Amortizare cumulată actualizată (132.000 lei x 1,3) 171.600 lei
– Amortizare cumulată brută (5 ani şi 6 luni) 132.000 lei
= Diferenţă din reevaluare aferentă amortizării 39.600 lei
- înregistrarea surplusului de valoare
72.000 lei 2131 = 105 72.000 lei
15
,,Echipamente tehnologice” „Rezerve din reevaluare”
- înregistrarea surplusului de amortizare aferentă activului
39.600 lei 105 = 2813 39.600 lei

„Rezerve din reevaluare” „Amortizarea instalaţiilor,
mijloacelor de transport,
animalelor şi plantaţiilor”
În exemplul următor, în urma reevaluării activului, a rezultat o diferenţă negativă de valoare care,
conform reglementărilor contabile, trebuie să fie recunoscută la cheltuieli.
Exemplu:
La data de 16 iunie 2006, societatea Leader a achiziţionat o instalaţie pentru fabricarea hârtiei
creponate la costul de 240.000 lei, TVA 19%. Durata de utilizare este de 10 ani, iar metoda de
amortizare aleasă este cea liniară. La închiderea exerciţiului financiar 2011, activul a fost reevaluat,
valoarea justă fiind de 86.400 lei. Entitatea a optat pentru metoda actualizării valorii brute.
Achiziţia instalaţiei:
240.000 lei 2131 = 404 285.600 lei

tehnologice”
45.600 lei 4426
Înregistrarea amortizării lunare de 2.000 lei, pe perioada iulie 2006-decembrie 2011:
2.000 lei 6811 = 2813 2.000 lei


= Diferenţă din reevaluare aferentă valorii brute - 48.000 lei
– Amortizare cumulată brută (5 ani şi 6 luni) 132.000 lei
= Diferenţă din reevaluare aferentă amortizării - 26.400 lei
- înregistrarea minusului de valoare
16
48.000 lei 6813 = 2131 48.000 lei
„Cheltuieli de exploatare ,,Echipamente tehnologice”
- înregistrarea minusului de amortizare aferentă activului
(26.400 lei) 6813 = 2813 (26.400 lei)

„Cheltuieli de exploatare „Amortizarea instalaţiilor,
privind ajustările pentru mijloacelor de transport,
deprecierea imobilizărilor” animalelor şi plantaţiilor”
Atenţie! Indiferent de ce metodă alegeţi să utilizaţi în practică (metoda actualizării valorii nete
sau metoda actualizării valorii brute), valoarea elementelor prezentate în situaţiile financiare este
aceeaşi. Astfel, valoarea netă contabilă, cuantumul rezervei din reevaluare sau amortizarea în perioada
ulterioară reevaluării nu diferă.
Exemplu:
Societatea Leader deţine o clădire înregistrată la costul de 120.000 lei, iar amortizarea
cumulată este de 40.000 lei. Se decide reevaluarea imobilizării, valoarea justă fiind de 128.000 lei.
Durata de viaţă rămasă este de 20 de ani.
Înregistrările contabile efectuate la reevaluare prin metoda valorii nete sunt:
– Amortizare cumulată 40.000 lei
40.000 lei 2812 = 212 40.000 lei

construcţiilor”
- înregistrarea plusului de valoare constatat
48.000 lei 212 = 105 48.000 lei

Înregistrarea amortizării lunare de 533,33 lei, pe perioada rămasă de 20 de ani:
533,33 lei 6811 = 2812 533,33 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
17
Înregistrările contabile efectuate la reevaluare prin metoda valorii brute sunt:

– Amortizare cumulată brută 40.000 lei
- înregistrarea surplusului de valoare
72.000 lei 212 = 105 72.000 lei

,,Construcţii” „Rezerve din reevaluare”
- înregistrarea surplusului de amortizare aferentă activului
24.000 lei 105 = 2812 24.000 lei

„Rezerve din reevaluare” „Amortizarea
construcţiilor”
Înregistrarea amortizării lunare de 533,33 lei, pe perioada rămasă de 20 de ani:
533,33 lei 6811 = 2812 533,33 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
Din exemplul prezentat, se poate constata că influenţa celor 2 metode permise este aceeaşi
asupra elementelor din situaţiile financiare.
Element Metoda valorii nete Metoda valorii brute

Valoare contabilă după reevaluare 128.000 lei 192.000 lei – 64.000 lei = 128.000 lei
Rezerva din reevaluare 48.000 lei 72.000 lei – 24.000 lei = 48.000 lei
Amortizare lunară ulterioară reevaluării 128.000 lei/240 luni 128.000 lei/240 luni
Atunci când o imobilizare corporală complet amortizată mai poate fi utilizată în cadrul entităţii,
cu ocazia reevaluării acesteia îi stabiliţi o nouă valoare şi o nouă durată de utilizare economică,
corespunzătoare perioadei estimate a se folosi în continuare.
Exemplu:
La data de 08 februarie 2006, entitatea Leader achiziţionează un utilaj, costul acestuia fiind de
48.000 lei, amortizabil liniar în 4 ani. La sfârşitul anului 2011, activul este reevaluat, valoarea justă
18
fiind de 15.600 lei, iar durata de utilizare stabilită fiind de 2 ani.
Înregistrarea amortizării lunare de 1.000 lei, pe perioada martie 2006-februarie 2010:
1.000 lei 6811 = 2813 1.000 lei

= Valoare contabilă netă (neamortizată) 0 lei
48.000 lei 2813 = 2131 48.000 lei

- înregistrarea surplusului de valoare constatat la 31 decembrie 2011
15.600 lei 2131 = 105 15.600 lei

tehnologice”
Înregistrarea amortizării lunare de 650 lei, pe perioada ianuarie 2012-decembrie 2013:
650 lei 6811 = 2813 650 lei

Trebuie să acordaţi atenţie şi tratamentului contabil ulterior aferent rezervelor din reevaluare.
Acestea nu pot rămâne pe termen nelimitat în contul 105 „Rezerve din reevaluare”. Entitatea poate
alege dintre cele 2 variante prezentate în conţinutul reglementărilor contabile:
- surplusul din reevaluare recunoscut în contul 105 „Rezerve din reevaluare” poate fi transferat
direct în rezerve (contul 1065 „Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din
reevaluare”), atunci când activul este derecunoscut (casat sau vândut);
- o parte din surplusul obţinut poate fi transferat pe măsură ce activul este utilizat de entitate
(valoarea surplusului transferat este diferenţa dintre amortizarea calculată pe baza valorii
contabile reevaluate şi amortizarea calculată pe baza costului iniţial al activului).
Având în vedere tratamentul fiscal aferent rezervelor din reevaluare, recomandarea noastră este
să optaţi pentru cea de-a doua variantă prezentată mai sus.
19
În exemplul următor, rezerva din reevaluare va fi transferată la rezerve la casarea bunului.
Acesta este momentul în care rezerva este considerată câştig realizat.
Exemplu:
La data de 11 octombrie 2006, entitatea Leader a achiziţionat un utilaj la costul de 72.000 lei.
Activul a fost pus în funcţiune în aceeaşi lună şi va fi amortizat pe o durată de 6 ani, prin metoda de
amortizare liniară. La data de 31.12.2010, entitatea reevaluează activul, valoarea justă stabilită fiind de
44.000 lei. În luna ianuarie 2012, entitatea a casat utilajul, datorită imposibilităţii reparării acestuia.
Înregistrarea amortizării lunare de 1.000 lei, pe perioada noiembrie2006-decembrie2010:
1.000 lei 6811 = 2813 1.000 lei

50.000 lei 2813 = 2131 50.000 lei

22.000 lei 2131 = 105 22.000 lei

tehnologice”
Înregistrarea amortizării lunare de 2.000 lei, pe perioada ianuarie 2011-decembrie 2011:

Ulterior reevaluării, amortizarea se recalculează în funcţie de noua valoare a activului şi de
durata de utilizare rămasă. Astfel, amortizarea lunară va fi de 2.000 lei (44.000 lei / 22 luni).
2.000 lei 6811 = 2813 2.000 lei

Casarea activului:
* Valoare contabilă 44.000 lei
– Amortizare cumulată (1 an) = 2.000 lei x 12 luni 24.000 lei
20
- scoaterea din gestiune a activului
24.000 lei 2813 = 2131 44.000 lei

20.000 lei 6583
„Cheltuieli privind
- transferul rezervei din reevaluare
22.000 lei 105 = 1065 22.000 lei

reevaluare”
În exemplul următor, rezerva din reevaluare va fi transferată la rezerve pe măsura amortizării

activului.
Exemplu:
La data de 26 septembrie 2008, entitatea Leader a achiziţionat un utilaj la costul de 72.000 lei.
Activul a fost pus în funcţiune în aceeaşi lună şi va fi amortizat pe o durată de 6 ani, prin metoda de
amortizare liniară. La data de 31.12.2011, entitatea reevaluează activul, valoarea justă stabilită fiind de
48.000 lei.
Înregistrarea amortizării lunare de 1.000 lei, pe perioada octombrie2008-decembrie2011:
1.000 lei 6811 = 2813 1.000 lei

39.000 lei 2813 = 2131 39.000 lei

21
15.000 lei 2131 = 105 15.000 lei

tehnologice”
În perioada ianuarie 2012 – septembrie 2014, entitatea va transfera lunar o parte din surplus la
rezerve (contul 1065 „Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare”). Durata de
viaţă utilă rămasă este de 2 ani şi 9 luni.
* Valoare justă în urma reevaluării 48.000

* Amortizare calculată la valoarea reevaluată (48.000 lei / 33 luni) 1.455
– Amortizare calculată la cost (33.000 lei / 33 luni) 1.000
= Suma transferată la rezerve 455
Înregistrarea amortizării lunare de 1.455 lei, pe perioada ianuarie2012 – septembrie2014:
1.455 lei 6811 = 2813 1.455 lei

„Cheltuieli de exploatare „Amortizarea instalaţiilor,
Transferul rezervei din reevaluare la rezerve
455 lei 105 = 1065 455 lei

„Rezerve din reevaluare” „Rezerve reprezentând
surplusul realizat din rezerve
din reevaluare”
În acest ultim exemplu aferent tratamentului contabil al rezervei din reevaluare, vom prezenta
un activ care a fost reevaluat în mod succesiv, iar entitatea a ales să îşi transfere rezerva din reevaluare
la rezerve pe măsura amortizării imobilizării. În acest caz, la fiecare reevaluare trebuie să ţinem cont
de soldul rezervei din reevaluare.
Exemplu:
La data de 12.12.2002, entitatea Leader a achiziţionat un apartament la costul de achiziţie de
300.000 lei, durata de utilizare fiind de 20 de ani. Prima reevaluare a activului are loc la 31.12.2006
(după 4 ani de la achiziţie), valoare justă stabilită fiind de 288.000 lei. A doua reevaluare a imobilului
are loc după 3 ani de la prima reevaluare, valoare justă în acest caz fiind de 187.200 lei. A treia
reevaluare are loc după 2 ani de la reevaluarea precedentă, valoarea justă fiind de 237.600 lei. Rezerva
din reevaluare este transferată la rezerve pe măsura utilizării activului. Entitatea a optat pentru metoda
actualizării valorii nete.
Înregistrarea amortizării lunare de 1.250 lei, în primii 4 ani de utilizare:
1.250 lei 6811 = 2812 1.250 lei
22
privind amortizarea
imobilizărilor”
PRIMA REEVALUARE (31.12.2006):

60.000 lei 2812 = 212 60.000 lei

construcţiilor”
48.000 lei 212 = 105 48.000 lei

Înregistrările lunare efectuate de entitate în anii 2007, 2008 şi 2009 sunt:
- înregistrarea amortizării, ţinând cont că mai sunt 16 ani de utilizare (288.000 lei / 192 luni)
1.500 lei 6811 = 2812 1.500 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
- transferul rezervei din reevaluare la rezerve (1.500 lei – 1.250 lei)
250 lei 105 = 1065 250 lei

reevaluare”
A DOUA REEVALUARE (31.12.2009):

* Soldul rezervei din reevaluare (48.000 lei – 250 lei x 36 luni) 39.000 lei
23
54.000 lei 2812 = 212 54.000 lei
construcţiilor”
- înregistrarea minusului de valoare constatat
39.000 lei 105 = 212 46.800 lei

„Rezerve din reevaluare” „Construcţii”
7.800 lei 6813
„Cheltuieli de exploatare
deprecierea
imobilizărilor”
Înregistrarea amortizării lunare de 1.200 lei, în anii 2010 şi 2011:

Valoarea contabilă a activului în urma celei de-a doua reevaluări este de 187.200 lei, iar durata
de viaţă rămasă este de 13 ani. Astfel, rezultă că amortizarea lunară în perioada ulterioară va fi de
1.200 lei (187.200 lei / 156 luni).
1.200 lei 6811 = 2812 1.200 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
A TREIA REEVALUARE (31.12.2011):

28.800 lei 2812 = 212 28.800 lei

construcţiilor”
79.200 lei 212 = 7813 7.800 lei

„Construcţii” „Venituri din ajustări pentru
105 71.400 lei
„Rezerve din reevaluare”
Dacă reevaluaţi un element de natura imobilizărilor corporale, atunci trebuie să prezentaţi acest
fapt în conţinutul notelor explicative, împreună cu:
- descrierea elementelor reevaluate;
- metoda utilizată în stabilirea valorilor prezentate;
24
- valoarea la cost istoric a imobilizărilor reevaluate; şi
- venitul sau cheltuiala recunoscut(ă) în Contul de profit şi pierdere, dacă este cazul.
Indiferent dacă valoarea rezervei a fost modificată sau nu în cursul exerciţiului financiar,
trebuie să prezentaţi în notele explicative următoarele informaţii:
- tratamentul fiscal aferent rezervei din reevaluare;
- valoarea rezervei din reevaluare existentă la începutul exerciţiului financiar;
- diferenţele din reevaluare transferate la rezerva din reevaluare în cursul exerciţiului
financiar;
- sumele capitalizate sau transferate din rezerva din reevaluare în cursul exerciţiului
financiar, prezentându-se natura oricărui astfel de transfer şi temeiul legal al acestuia;
- valoarea rezervei din reevaluare existentă la sfârşitul exerciţiului financiar.
De asemenea, trebuie să prezentaţi separat în notele explicative, pentru fiecare imobilizare
corporală reevaluată, următoarele informaţii:
- valoarea la cost istoric a imobilizărilor reevaluate şi suma ajustărilor cumulate de valoare;
sau
- valoarea la data bilanţului a diferenţei dintre valoarea rezultată din reevaluare şi cea
reprezentând costul istoric, iar dacă este cazul, valoarea cumulată a ajustărilor suplimentare
de valoare.
Tratamentul fiscal aferent reevaluării imobilizărilor corporale
În continuare, vom prezenta tratamentul fiscal aferent reevaluărilor, având în vedere

modificările destul de frecvente care au fost aduse de-a lungul timpului. Este important de ştiut
momentul exact în care rezerva din reevaluare este impozitată, având în vedere impactul pe care un
tratament fiscal necorespunzător îl poate avea asupra rezultatului entităţilor.
Un element esenţial îl reprezintă momentul în care un activ a fost reevaluat. Deşi Codul fiscal a
fost introdus doar de la începutul anului 2004, nu putem afirma că există o stabilitate în ceea ce
priveşte tratamentul rezervei din reevaluare.
Tratamentul fiscal al reevaluărilor este unul destul de complex şi de neplăcut pentru practicieni.
Nu de puţine ori se întâlnesc situaţii în care prevederile Codului fiscal sunt interpretate în mod eronat,
generând astfel pentru entităţi diferenţe în ceea ce priveşte calculul impozitului pe profit, plus
dobânzile şi penalităţile care se impun.
Modificări esenţiale din acest punct de vedere au fost aduse prin OUG 34/2009. Mulţi dintre
cei care au parcurs textul acestei ordonanţe au considerat că introducerea impozitului minim şi
limitarea la deducere atât a cheltuielilor cu combustibilul, cât şi a TVA aferentă reprezintă aspectele
cele mai semnificative şi au omis faptul că tratamentul fiscal al rezervelor din reevaluare a cunoscut
importante modificări.
În funcţie de data la care a fost efectuată reevaluarea, putem delimita următoarele tratamente
fiscale diferite privind surplusul obţinut din reevaluare:
Perioada Tratament fiscal Alte informaţii

Cheltuielile cu amortizarea
Până la aferentă rezervelor din
01.01.2004 reevaluare au fost considerate
deductibile
Între Au fost considerate cheltuieli nedeductibile
aferentă rezervelor din
01.01.2004 – doar cele aferente reevaluărilor efectuate după
reevaluare au fost considerate
31.12.2006 data de 01.01.2004
nedeductibile
25
Valoarea fiscală include:
 reevaluările efectuate până la 31.12.2003;
Între  reevaluările efectuate după 01.01.2007;
aferentă rezervelor din
01.01.2007 –  partea rămasă neamortizată, evidenţiată în
reevaluare au fost considerate
30.04.2009 sold la 31.12.2006 pentru reevaluările
deductibile
efectuate în intervalul 01.01.2004 –
31.12.2006.
Rezervele din reevaluare aferente reevaluărilor
Începând cu aferentă rezervelor din
efectuate după 01.01.2004 sunt considerate şi
01.05.2009 reevaluare au fost considerate
venituri impozabile începând cu mai 2009.
deductibile
Odată cu adoptarea O.U.G. nr. 34/2009, în Codul fiscal a fost introdus un nou alineat (art.22,
1
alin (5 )) care oarecum limitează recunoaşterea fiscală a cheltuielilor cu amortizarea aferente
rezervelor din reevaluare. Cu alte cuvinte, în cazul unui plus de valoare înregistrat, cheltuiala cu
amortizarea este considerată integral deductibilă, însă diferenţa dintre amortizarea calculată având la
bază valoarea justă şi amortizarea aferentă activului înainte de reevaluare reprezintă element similar
veniturilor şi se impozitează ca atare, nu doar la schimbarea destinaţiei rezervei.
Mai mult decât atât, este limitată şi recunoaşterea fiscală a rezervelor din reevaluare la
momentul scoaterii din gestiune a activelor la care se referă acele rezerve.
Exemplu:
Entitatea Leader a achiziţionat în anul 2001 un apartament, pentru care amortizarea anuală
stabilită a fost de 2.000 lei. La data de 31.12.2007, entitatea a reevaluat activul, în urma acestei
operaţii amortizarea anuală rezultată fiind de 5.000 lei. La data de 31.12.2010, apartamentul a fost
reevaluat pentru a doua oară, amortizarea anuală fiind de 8.000 lei.
Care este impactul acestor reevaluări asupra Declaraţiei 101 aferente anului 2011?
În Declaraţia 101, aceste informaţii vor fi prezentate astfel:
- la rândul 11 „Elemente similare veniturilor”, va fi trecută suma de 6.000 lei (8.000 lei –
2.000 lei), reprezentând diferenţa dintre amortizarea calculată pe baza valorii reevaluate şi
amortizarea calculată pe baza costului istoric, ţinând cont că şi prima reevaluare a fost
efectuată dupa 01.01.2004;
- la rândul 14 „Amortizare fiscală”, va fi trecută suma de 8.000 lei, având în vedere că
legislaţia fiscală prevede că valoarea fiscală include şi plusurile din reevaluare;
- la rândul 29 „Cheltuieli cu amortizarea contabilă”, va fi trecută suma de 8.000 lei,
reprezentând amortizarea activului determinată în urma reevaluării.
Important! Având în vedere art 21, alin (4), lit ş din Codul fiscal, trebuie să reţineţi că
minusurile de valoare rezultate în urma reevaluărilor reprezintă cheltuieli nedeductibile. Prin urmare,
plusul de valoare obţinut la o reevaluare ulterioară, înregistrat la venituri pentru a compensa
deprecierea precedentă este considerat venit neimpozabil.
Să luăm un exemplu în care la o primă reevaluare a unui activ s-a constatat o depreciere de
20.000 lei, iar la a doua reevaluare a rezultat un plus de 35.000 lei. Nu vom pune accent pe
înregistrările contabile efectuate, având în vedere că am prezentat deja tratamentul contabil aferent
reevaluărilor imobilizărilor corporale. Din punct de vedere fiscal, pierderea aferentă primei reevaluări
reprezintă o cheltuială nedeductibilă. În acelaşi timp, trebuie să ţineţi cont de faptul că valoarea
fiscală a activului nu se modifică, ceea ce înseamnă că amortizarea contabilă va fi mai mică decât cea
fiscală. Plusul de valoare de 35.000 lei va fi considerat astfel:
- suma de 20.000 lei va fi recunoscută la venituri şi va fi neimpozabilă; iar
26
- suma de 15.000 lei va fi recunoscută în contul 105 „Rezerve din reevaluare” şi va fi
impozitată pe măsura amortizării activului sau la casarea/cedarea acestuia, dacă activul este
scos din gestiune înainte ca acesta să fie integral amortizat.
Exemplu:
Entitatea Leader deţine o clădire înregistrată la costul de 50.000 lei, iar amortizarea cumulată
este de 20.000 lei. La 31.12.2010, activul este reevaluat, valoarea justă fiind de 18.000 lei. Durata de
viaţă rămasă este de 20 de ani.
20.000 lei 2812 = 212 20.000 lei

construcţiilor”
12.000 lei 6813 = 212 12.000 lei

„Cheltuieli de exploatare „Construcţii”
deprecierea
imobilizărilor”
La calculul impozitului pe profit aferent anului 2010, entitatea trebuie să ţină cont de faptul că
pierderea din reevaluare de 12.000 lei reprezintă o cheltuială nedeductibilă.
Anul 2011:
Valoare contabilă a activului = 18.000 lei
Valoare fiscală a activului = 30.000 lei
18.000
Amortizare contabilă = = 900 lei
20
30.000
Amortizare fiscală = = 1.500 lei
20
 înregistrarea amortizării aferente anului 2011:
900 lei 6811 = 2812 900 lei
„Cheltuieli de exploatare „Amortizarea construcţiilor”
privind amortizarea
imobilizărilor”
În Declaraţia 101 aferentă anului 2011, vor fi prezentate următoarele informaţii:

- la rândul 14 „Amortizare fiscală”, va fi trecută suma de 1.500 lei, având în vedere că
legislaţia fiscală prevede că valoarea fiscală nu este influenţată de minusurile din
27
reevaluare;
- la rândul 29 „Cheltuieli cu amortizarea contabilă”, va fi trecută suma de 900 lei,
reprezentând amortizarea activului determinată în urma reevaluării.
În următorul exemplu vom avea în vedere o entitate care deţine o imobilizare corporală pe care
a reevaluat-o de două ori: prima reevaluare are loc înainte de 01.01.2004, iar cealaltă reevaluare
ulterior acestei date.
Exemplu:
La 06 decembrie 2001, entitatea Leader a achiziţionat o clădire la costul de 240.000 lei,
durata normală de utilizare fiind de 50 de ani. Metoda de amortizare adoptată de entitate este cea
liniară. La data de 31.12.2003, entitatea a reevaluat activul, valoarea justă fiind de 288.000 lei, iar
la data de 31 decembrie 2006, clădirea a fost reevaluată pentru a doua oară, valoarea justă a acesteia
fiind de 306.000 lei.
La înregistrarea celor două reevaluări, se va utiliza metoda actualizării valorii nete.
Înregistrarea amortizării aferente anului 2002:
4.800 lei 6811 = 2812 4.800 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
4.800 lei 6811 = 2812 4.800 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
Prima reevaluare a construcţiei (31.12.2003):

– Amortizare cumulată pe 2 ani ((240.000 / 50) x 2) 9.600 lei
9.600 lei 2812 = 212 9.600 lei

construcţiilor”
57.600 lei 212 = 105 57.600 lei

28
288.000
Amortizare anuală după prima reevaluare = = 6.000 lei.
48
În perioada 2004 – 2006, cheltuielile cu amortizarea aferentă reevaluării din 31.12.2003 au
fost considerate integral deductibile la determinarea profitului impozabil.
6.000 lei 6811 = 2812 6.000 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
6.000 lei 6811 = 2812 6.000 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
6.000 lei 6811 = 2812 6.000 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
A doua reevaluare a construcţiei (31.12.2006):

* Valoare justă în urma primei reevaluări 288.000 lei
– Amortizare cumulată pe 3 ani ((288.000 / 48) x 3 ani) 18.000 lei
18.000 lei 2812 = 212 18.000 lei

construcţiilor”
36.000 lei 212 = 105 36.000 lei

306.000
Amortizare anuală după cea de-a doua reevaluare = = 6.800 lei.
45
Presupunând că nu vor mai avea loc alte reevaluări, începând cu anul 2007, entitatea va
înregistra anual:
6.800 lei 6811 = 2812 6.800 lei
29
„Cheltuieli de exploatare „Amortizarea construcţiilor”
privind amortizarea
imobilizărilor”
Cheltuiala cu amortizarea anuală de 6.800 lei este integral deductibilă şi poate fi

structurată astfel:
 4.800 lei, nivel aferent costului de achiziţie (240.000 lei/50 ani);
 1.200 lei, nivel aferent surplusului din reevaluare înregistrat la 31.12.2003 (57.600 lei/48
ani);
 800 lei, nivel aferent surplusului din reevaluare înregistrat la 31.12.2006 (36.000 lei/45 ani).
Aşa cum am prezentat anterior, din punct de vedere contabil, rezerva din reevaluare poate fi
transferată în contul 1065 „Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare” fie
la casarea/cedarea activului, fie pe măsură ce activul este amortizat, în funcţie de politica fiecărei
entităţi.
Din punct de vedere fiscal însă, începând cu 1 mai 2009, cota-parte din cheltuiala cu
amortizarea aferentă reevaluării din 31.12.2006 în sumă de 800 lei/an este considerată venit
impozabil şi se impozitează pe măsura înregistrării amortizării fiscale a imobilului, indiferent dacă
entitatea a optat să transfere acest surplus în contul 1065 „Rezerve reprezentând surplusul realizat
din rezerve din reevaluare” sau nu.
În contabilitate, această sumă nu se înregistrează la venituri, ci în momentul completării
Declaraţiei 101 privind impozitul pe profit va fi înregistrată la rândul 11 „Elemente similare
veniturilor”. Impozitarea acestui surplus se realizează la fiecare termen de calcul a impozitului pe
profit (trimestrial).
Conform Normelor metodologice ataşate art.22, alin (5 1) din Codul fiscal, suma de 1.866 lei
800
(  28luni ), reprezentând surplusul din reevaluare înregistrat în perioada 01.01.2007-30.04.2009
12
va fi impozitată la momentul modificării destinaţiei rezervei, adică fie la momentul transferării
acesteia în contul 1065 „Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare” pentru
a fi distribuită, fie la cedarea/casarea activului.
Sugestie:
Având în vedere tratamentul fiscal prezentat mai sus, noi recomandăm transferul rezervei din
reevaluare din contul 105 „Rezerve din reevaluare” în contul 1065 „Rezerve reprezentând surplusul
realizat din rezerve din reevaluare” pe măsură ce activul este amortizat. Astfel, veţi avea o evidenţă
mai clară asupra rezervei care a fost deja impozitată şi veţi evita o eventuală dublă impozitare a
acesteia. Trecerea de la o politică contabilă la alta nu se poate face în cursul anului, ci doar începând
cu următorul exerciţiu financiar, după prezentarea acestei situaţii în notele explicative întocmite.
Sunt o serie de rezerve din reevaluare care nu sunt impozitate concomitent cu deducerea
amortizării fiscale, cum ar fi:
- rezervele din reevaluarea activelor efectuată înainte de 01.01.2004;
- rezervele aferente reevaluărilor efectuate după data de 1 ianuarie 2004, care au fost transferate
în contul 1065 „Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare” şi care
existau în soldul acestui cont la data de 30 aprilie 2009. Aceste rezerve vor fi impozitate la
momentul modificării destinaţiei acestora.
- rezervele aferente reevaluărilor efectuate după data de 1 ianuarie 2004, care nu au fost
transferate până la 30 aprilie 2009 în contul 1065 „Rezerve reprezentând surplusul realizat din
rezerve din reevaluare”, pe măsură ce activele au fost utilizate. Aceste rezerve vor fi impozitate
la momentul modificării destinaţiei acestora.
30
Tratamentul fiscal aferent rezervelor din reevaluare la cedarea/casarea activelor
De la 1 ianuarie 2004, odată cu introducerea Codului fiscal, s-a prevăzut că, la cedarea sau
casarea imobilizărilor, rezervele din reevaluare care au fost considerate deductibile prin amortizarea
lor să fie clasificate ca elemente similare veniturilor, în sensul că acestea să fie impozitate la data
cedării/casării activelor reevaluate.
Începand cu 1 ianuarie 2008, rezervele din reevaluare au fost considerate elemente similare
veniturilor şi impozitate la momentul modificării destinaţiei acestor rezerve, dar nu mai târziu de data
cedării/casării activelor reevaluate.
Odată cu adoptarea O.U.G. nr. 34/2009, începând cu 1 mai 2009, rezervele din reevaluarea
activelor cedate/casate sunt impozitate la momentul scoaterii din gestiune a acestor active, dacă
rezervele sunt aferente unor reevaluări efectuate dupa data de 1 ianuarie 2004. Sunt excluse totuşi
rezervele din reevaluare înregistrate după 1 ianuarie 2004 aferente activelor cedate după 1 mai 2009
care au fost transferate între timp în contul 1065 „Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve
din reevaluare”.
Din punct de vedere contabil, OMFP 3055/2009 prevede că surplusul din reevaluare reprezintă
un câştig realizat fie integral la data scoaterii din gestiune a activului reevaluat, fie pe măsura
amortizării sale, ca diferenţă între amortizarea calculată pe baza valorii reevaluate şi amortizarea
calculată pe baza costului iniţial.
Următorul exemplu este complex si necesită o atenţie sporită din partea dvs, având în vedere
tratamentele fiscale diferite existente de-a lungul timpului. În acest sens, este foarte important să aveţi
în vedere art 22, alin (5) şi (51) din Codul fiscal, împreună cu normele metodologice aferente.
O entitate deţine o imobilizare corporală supusă unor reevaluări: prima, înainte de 01.01.2004,
iar cealaltă reevaluare la 31.12.2005. Ulterior, entitatea vinde activul respectiv.
Exemplu:
La 08 decembrie 2001, entitatea Leader a achiziţionat o clădire la costul de 240.000 lei, durata
normală de utilizare fiind de 50 de ani. Metoda de amortizare adoptată de entitate este cea liniară. La
data de 31.12.2003, entitatea a reevaluat activul, valoarea justă fiind de 288.000 lei, iar la data de 31
decembrie 2005, clădirea a fost iar reevaluată, valoarea justă a acesteia fiind de 303.600 lei. La data de
7 ianuarie 2010, entitatea vinde clădirea la preţul de vânzare de 420.000 lei, TVA 19%.
La înregistrarea reevaluărilor, se va utiliza metoda actualizarii valorii nete. Entitatea va
transfera plusul din reevaluare la rezerve pe măsură ce activul este utilizat şi nu doar la casarea/cedarea
sa.
4.800 lei 6811 = 2812 4.800 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
4.800 lei 6811 = 2812 4.800 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
31
Prima reevaluare a construcţiei (31.12.2003):
9.600 lei 2812 = 212 9.600 lei

construcţiilor”
57.600 lei 212 = 105 57.600 lei

288.000
Amortizare anuală după prima reevaluare = = 6.000 lei.
48
În perioada 2004 – 2005, cheltuielile cu amortizarea aferentă reevaluării din 31.12.2003 au fost
considerate integral deductibile la determinarea profitului impozabil.
Înregistrările contabile efectuate de entitate în anul 2004 sunt:
- înregistrarea amortizării anuale
6.000 lei 6811 = 2812 6.000 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
- transferul surplusului din reevaluare la alte rezerve (6.000 lei – 4.800 lei):
1.200 lei 105 = 1068 1.200 lei

„Rezerve din reevaluare” „Alte rezerve”
6.000 lei 6811 = 2812 6.000 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
- transferul surplusului din reevaluare la alte rezerve (6.000 lei – 4.800 lei):
32
1.200 lei 105 = 1068 1.200 lei
„Rezerve din reevaluare” „Alte rezerve”
A doua reevaluare a construcţiei (31.12.2005):

* Valoare justă în urma primei reevaluări 288.000 lei
12.000 lei 2812 = 212 12.000 lei

construcţiilor”
27.600 lei 212 = 105 27.600 lei

303.600
Amortizare anuală după cea de-a doua reevaluare = = 6.600 lei.
46
6.600 lei 6811 = 2812 6.600 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
- transferul surplusului din reevaluare la rezerve (6.600 lei – 4.800 lei):
1.800 lei 105 = 1065 1.800 lei

reevaluare”
6.600 lei 6811 = 2812 6.600 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
33
1.800 lei 105 = 1065 1.800 lei

reevaluare”
6.600 lei 6811 = 2812 6.600 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
1.800 lei 105 = 1065 1.800 lei

reevaluare”
6.600 lei 6811 = 2812 6.600 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
1.800 lei 105 = 1065 1.800 lei

reevaluare”
Vânzarea construcţiei în luna ianuarie 2010:

* Valoare justă în urma ultimei reevaluări 303.600 lei
499.800 lei 461 = 7583 420.000 lei

34
4427 79.800 lei
- scoaterea din gestiune a construcţiei
26.400 lei 2812 = 212 303.600 lei

construcţiilor”
277.200 lei 6583
- transferul rezervei din reevaluare la rezerve
75.600 lei 105 = 1065 75.600 lei

reevaluare”
Pentru anul 2006:

Cheltuielile cu amortizarea aferentă reevaluării din 31.12.2003 au fost considerate deductibile,
iar cheltuielile cu amortizarea aferentă reevaluării din 31.12.2005 au fost considerate nedeductibile.
Astfel, suma anuală de 6.600 lei poate fi structurată astfel:
 4.800 lei, nivel aferent costului de achiziţie (240.000 lei/50 ani) - deductibilă;
 1.200 lei, nivel aferent surplusului din reevaluare înregistrat la 31.12.2003 (57.600 lei/48 ani) -
deductibilă;
 600 lei, nivel aferent surplusului din reevaluare înregistrat la 31.12.2005 (27.600 lei/46 ani) -
nedeductibilă.
Pentru anii 2007, 2008 şi 2009:

Cheltuielile cu amortizarea anuală de 6.600 lei au fost considerate deductibile.
La 30 aprilie 2009, situaţia rezervelor din reevaluare considerate câştig realizat se prezintă
astfel:
- contul 1068 „Alte rezerve” are un sold de 2.400 lei (1.200 lei x 2 ani); şi
- contul 1065 „Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare “ prezintă
un sold de 6.000 lei, astfel:
- 5.400 lei, nivel aferent perioadei 2006-2008 (1.800 lei x 3 ani); şi
4
- 600 lei, nivel aferent perioadei 01.01.2009-30.04.2009 ( 1.800  )
12
La 31.12.2009:
Tratamentul rezervei din reevaluare aferentă clădirii se prezintă astfel:
 rezerva aferentă reevaluării din 31.12.2003 este structurată astfel:
- rezerva disponibilă în contul 105 „Rezerve din reevaluare”, la nivelul sumei de 55.200
lei (57.600 lei – 2.400 lei) se impozitează la momentul cedării activului, având în vedere
că aceasta trebuie transferată în contul 1065 „Rezerve reprezentând surplusul realizat
din rezerve din reevaluare”; şi
- rezerva disponibilă în contul 1068 „Alte rezerve”, la nivelul sumei de 2.400 lei (1.200
lei x 2 ani) va fi impozitată la o eventuală schimbare a destinaţiei rezervei.
 partea din rezerve aferentă reevaluării din 31.12.2005 care la 30 aprilie 2009 era considerată
35
câştig realizat în sumă de 6.000 lei nu se impozitează la momentul cedării activului, ci la o
eventuală schimbare a destinaţiei rezervei. Suma amortizării rezervei pentru anul 2006 aferentă
reevaluării din 31.12.2005 (600 lei), când aceasta a fost nedeductibilă, nu se va impozita la o
eventuală modificare a destinaţiei rezervei. Astfel, suma rezervei care va fi impozitată la o
eventuală schimbare a destinaţiei rezervei este de 5.400 lei (6.000 lei – 600 lei);
 partea din rezervă corespunzătoare reevaluării din 31.12.2005, aferentă perioadei 01.05.2009 –
8
31.12.2009, în sumă de 1.200 lei ( 1.800  ), a fost impozitată pe măsura înregistrării
12
amortizării fiscale a imobilului, fiind considerată element similar veniturilor.
Partea din rezerve aferentă reevaluării din 31.12.2005 aflată în soldul contului 105 „Rezerve din
reevaluare” la 31.12.2009 în suma de 20.400 lei (27.600 lei – 7.200 lei), va fi impozitată la momentul
cedării activului, având în vedere că aceasta trebuie transferată în contul 1065 „Rezerve reprezentând
surplusul realizat din rezerve din reevaluare”.
Pentru imobilizările amortizabile, deducerile de amortizare se determină fără a lua în calcul

amortizarea contabilă. Câştigurile sau pierderile rezultate din vânzarea ori din scoaterea din funcţiune
a acestor active se determină pe baza valorii fiscale a acestora, diminuată cu amortizarea fiscală.
Conform Codului fiscal, valoarea fiscală a imobilizărilor amortizabile şi a terenurilor este
costul de achiziţie, de producţie sau valoarea de piaţă a bunurilor dobândite cu titlu gratuit sau aduse
ca aport la capitalul social şi este utilizată pentru calculul amortizării fiscale.
În valoarea fiscală se includ şi reevaluările contabile efectuate de entităţi.
Exemplu:
La data de 04.10.2008, entitatea Leader a achiziţionat o construcţie la costul de 384.000 lei,
TVA 19%. Durata de utilizare a fost stabilită la 40 de ani. La data de 31.12.2010, activul a fost
reevaluat şi s-a stabilit o valoare justă de 499.400 lei. La data de 10.01.2012, construcţia a fost vândută
la preţul de vânzare de 520.000 lei, TVA 24%.
La reevaluare, entitatea va utiliza metoda actualizării valorii nete, iar rezerva din reevaluare va
fi transferată la rezerve la cedarea bunului.
384.000 lei 212 = 404 456.960 lei

72.960 lei 4426
Înregistrarea amortizării lunare de 800 lei, pe perioada noiembrie 2008-decembrie 2010:
800 lei 6811 = 2812 800 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
36
20.800 lei 2812 = 212 20.800 lei

construcţiilor”
136.200 lei 212 = 105 136.200 lei

Înregistrarea amortizării lunare de 1.100 lei pe perioada ianuarie 2011-decembrie 2011:

După reevaluare, amortizarea va fi recalculată în funcţie de noua valoare a activului şi de
durata de utilizare rămasă. Având în vedere că entitatea a ales o durată de amortizare de 40 de ani, iar
2 ani şi 2 luni au trecut deja, durata utilizare rămasă va fi de 37 de ani si 10 luni (454 luni). Astfel
amortizarea lunară va fi de 1.100 lei (499.400 lei / 454 luni).
1.100 lei 6811 = 2812 1.100 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
Vânzarea construcţiei:
* Valoare justă în urma reevaluării 499.400 lei
– Amortizare cumulată pe 1 an (1.100 lei x 12 luni) 13.200 lei
644.800 lei 461 = 7583 520.000 lei

4427 124.800 lei
13.200 lei 2812 = 212 499.400 lei

construcţiilor”
486.200 lei 6583
- transferul rezervei din reevaluare la rezerve
37
136.200 lei 105 = 1065 136.200 lei
reevaluare”
Pentru anul 2011:

Cheltuielile cu amortizarea activului în sumă de 13.200 lei au fost considerate deductibile
integral. Chiar dacă entitatea nu a transferat rezerva din reevaluare din contul 105 „Rezerve din
reevaluare” în contul 1065 „Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare” pe
măsura amortizării activului, aceasta este considerat element similar veniturilor şi se impozitează pe
măsura utilizării imobilizării, ca diferenţă între noua amortizare a activului (1.100 lei) şi amortizarea
determinată în funcţie de costul iniţial al activului (800 lei).
Astfel, la calculul impozitului pe profit din anul 2011, entitatea va dispune de un venit
impozabil de 3.600 lei (300 lei x 12 luni).
Pentru primul trimestru din anul 2012:

Rezultatul impozabil se determină astfel:
* Preţ de vânzare a activului 520.000 lei
+ Rezerve din reevaluare impozabile (136.200 lei – 3.600 lei) 132.600 lei
– Valoarea neamortizată a activului cedat 486.200 lei
= Rezultat impozabil 166.400 lei
Dacă în urma reevaluării unor terenuri rezultă o descreştere a valorii acestora sub costul de
achiziţie sau sub valoarea de piaţă a celor dobândite cu titlu gratuit sau aduse ca aport, atunci valoarea
fiscală este costul de achiziţie sau valoarea de piaţă a celor dobândite cu titlu gratuit sau aduse ca
aport.
De asemenea, dacă la reevaluarea unor imobilizări amortizabile se obţin descreşteri ale valorii
acestora sub costul de achiziţie, de producţie sau al valorii de piaţă, după caz, valoarea fiscală rămasă
neamortizată a se recalculează până la nivelul celei stabilite pe baza costului de achiziţie, de producţie
sau a valorii de piaţă după caz. Cu alte cuvinte, în valoarea fiscală NU sunt incluse minusurile
rezultate în urma reevaluărilor.
Exemplu:
La data de 04.10.2008, entitatea Leader a achiziţionat o construcţie la costul de 384.000 lei,
TVA 19%. Durata de utilizare a fost stabilită la 40 de ani. La data de 31.12.2010, activul a fost
reevaluat şi s-a stabilit o valoare justă de 272.400 lei. La data de 10.01.2012, construcţia a fost vândută
la preţul de vânzare de 450.000 lei, TVA 24%.
La reevaluare, entitatea va utiliza metoda actualizării valorii nete, iar rezerva din reevaluare va
fi transferată la rezerve la cedarea bunului.
384.000 lei 212 = 404 456.960 lei

72.960 lei 4426
Înregistrarea amortizării lunare de 800 lei, pe perioada noiembrie 2008-decembrie 2010:
38
800 lei 6811 = 2812 800 lei
privind amortizarea
imobilizărilor”
20.800 lei 2812 = 212 20.800 lei

construcţiilor”
90.800 lei 6813 = 212 90.800 lei

„Cheltuieli de exploatare „Construcţii”
deprecierea
imobilizărilor”
Înregistrarea amortizării lunare de 600 lei pe perioada ianuarie 2011-decembrie 2011:

După reevaluare, amortizarea contabilă va fi recalculată în funcţie de noua valoare a activului
şi de durata de utilizare rămasă. Având în vedere că entitatea a ales o durată de amortizare de 40 de
ani, iar 2 ani şi 2 luni au trecut deja, durata utilizare rămasă va fi de 37 de ani si 10 luni (454 luni).
Astfel amortizarea contabilă lunară va fi de 600 lei (272.400 lei / 454 luni).
600 lei 6811 = 2812 600 lei

privind amortizarea
imobilizărilor”
Vânzarea construcţiei:
* Valoare justă în urma reevaluării 272.400 lei
– Amortizare contabilă cumulată pe 1 an (600 lei x 12 luni) 7.200 lei
558.000 lei 461 = 7583 450.000 lei

4427 108.000 lei
39
7.200 lei 2812 = 212 272.400 lei

construcţiilor”
265.200 lei 6583
Pentru anul 2010:

Cheltuiala de 90.800 lei aferentă minusului din reevaluare este nedeductibilă fiscal.
Pentru anul 2011:

Valoare contabilă a activului = 272.400 lei
Valoare fiscală a activului = 363.200 lei
272.400
Amortizare contabilă lunară = = 600 lei
454
363.200
Amortizare fiscală lunară = = 800 lei
454
În Declaraţia 101 aferentă anului 2011, vor fi prezentate următoarele informaţii:
- la rândul 14 „Amortizare fiscală”, va fi trecută suma de 9.600 lei (800 lei x 12 luni), având
în vedere că legislaţia fiscală prevede că valoarea fiscală nu este influenţată de minusurile
din reevaluare;
- la rândul 29 „Cheltuieli cu amortizarea contabilă”, va fi trecută suma de 7.200 lei (600 lei x
12 luni), reprezentând amortizarea activului determinată în urma reevaluării.
Astfel, entitatea îşi va deduce la calculul impozitului pe profit suma de 9.600 lei, amortizarea
contabilă de 7.200 lei fiind considerată element nedeductibil.
Pentru primul trimestru din anul 2012:

Rezultatul contabil în urma vânzării activului se determină astfel:
– Valoarea neamortizată a activului cedat 265.200 lei
= Rezultat contabil 184.800 lei
Rezultatul impozabil în urma vânzării activului se determină ţinând cont de valoarea fiscală a
activului. Aceasta se determină astfel:
* Valoarea fiscală a activului în urma reevaluării 363.200 lei
– Amortizare fiscală cumulată (800 lei x 12 luni) 9.600 lei
= Valoarea fiscală netă 353.600 lei
Rezultatul impozabil se prezintă după cum urmează:

– Valoarea fiscală neamortizată a activului cedat 353.600 lei
= Rezultat impozabil 96.400 lei
Astfel, entitatea va datora un impozit pe profit de 15.424 lei (96.400 lei x 16%) şi nu de 29.568
lei (184.800 lei x 16%).
40
Se observă o diferenţă de 88.400 lei (184.800 lei – 96.400 lei) între rezultatul contabil şi cel
impozabil. Acest lucru se întâmplă deoarece, în anul 2011, entitatea a înregistrat o depreciere pentru
activ de 90.800 lei care a fost considerată nedeductibilă fiscal, ceea ce a însemnat că nu a influenţat
valoarea fiscală. Însă, în anul 2011, entitatea şi-a dedus o amortizare fiscală mai mare decât cea
contabilă cu 2.400 lei (9.600 lei – 7.200 lei).
Evidenţierea analitică a rezervelor din reevaluare pentru fiecare activ, pentru partea impozitată
sau neimpozitată se dovedeşte uneori dificilă, însă strict necesară.
Impactul metodei de reevaluare asupra impozitului pe clădiri
În cazul persoanelor juridice, impozitul pe clădiri se determină prin aplicarea unei cote de
impozitare cuprinsă între 0,25% şi 1,50% asupra valorii de inventar a activului. Nivelul cotei de
impozitare se stabileşte de către consiliile locale, iar în cazul municipiului Bucureşti, această atribuţie
revine Consiliului General.
În cazul reevaluării unei clădiri, valoarea impozabilă a clădirii este reprezentată de valoarea
contabilă rezultată în urma reevaluării. Vom vedea în exemplul următor că entităţile trebuie să opteze
cu mare atenţie între metoda valorii nete sau metoda valorii brute, din moment ce se obţin sume
diferite pentru impozitul pe clădiri.
Exemplu:
Entitatea Leader deţine o clădire înregistrată la costul de 120.000 lei, iar amortizarea cumulată
este de 40.000 lei. Se decide reevaluarea imobilizării, valoarea justă fiind de 128.000 lei. Cota
impozitului pe clădiri este 1,5%.
Care este impozitul pe clădiri dacă plusul din reevaluare se înregistrează prin metoda valorii
nete? Dar dacă se optează pentru metoda valorii brute?
Metoda valorii nete:

 eliminarea amortizării cumulate şi înregistrarea plusului de valoare constatat:
40.000 lei 2812 = 212 40.000 lei

„Amortizarea construcţiilor” „Construcţii”
48.000 lei 212 = 105 48.000 lei

Impozitul pe clădiri = 128.000 lei x 1,5% = 1.920 lei
Metoda valorii brute:

Valoare justa 128.000
Indice de actualizare = = = 1,6
Valoare neta 80.000
 înregistrarea plusului de valoare constatat cu ocazia reevaluării:

41
– Amortizare cumulată brută 40.000 lei
72.000 lei 212 = 105 72.000 lei

24.000 lei 105 = 2812 24.000 lei

„Rezerve din reevaluare” „Amortizarea construcţiilor”
Cu toate că prin această metodă entitatea înregistrează acelaşi nivel pentru rezerva din
reevaluare, impozitul pe clădiri va fi diferit deoarece valoarea impozabilă a clădirii este valoarea
contabilă rezultată în urma reevaluării. Cu alte cuvinte, cota de impozit se aplică la soldul contului 212
“Construcţii” şi nu la valoarea netă contabilă.
Impozitul pe clădiri = 192.000 lei x 1,5% = 2.880 lei
Astfel, se constată că prin aplicarea metodei brute, entitatea plăteşte în plus suma de 960 lei
(2.880 lei – 1.920 lei).
Începând cu ianuare 2012, în cazul unei clădiri care nu a fost reevaluată, cota impozitului pe
clădiri este diferită şi se stabileşte între:
- 10% şi 20% pentru clădirile care nu au fost reevaluate în ultimii 3 ani anteriori anului fiscal
de referinţă;
- 30% şi 40% pentru clădirile care nu au fost reevaluate în ultimii 5 ani anteriori anului fiscal
de referinţă.
Fac excepţie de la aceste prevederi clădirile care au fost amortizate integral, pentru care cota
impozitului pe clădiri este cuprinsă între 0,25% şi 1,50%.
Având în vedere aceste cote destul de ridicate, fiecare entitate trebui să decidă dacă îşi
reevaluzează sau nu construcţiile, în funcţie de interesele sale. Este mai avantajos un impozit de 40%
din valoarea de inventar a activului sau se impune o reevaluare în urma căreia impozitul local va fi de
maximum 1,5% din valoarea justă?
Impozitul pe clădiri se aplică pentru toate clădirile date în folosinţă, aflate în rezervă sau în
conservare, chiar dacă valoarea acestora a fost recuperată integral prin amortizare.
Pentru clădirile cu destinaţie turistică care nu funcţionează în cursul unui an calendaristic, cota
de impozit este de minimum 5% din valoarea de inventar a clădirii. Fac excepţie entităţile care au
autorizaţie de construire în perioada de valabilitate, dacă au început lucrările în termen de cel mult 3
luni de la data emiterii autorizaţiei de construire.
Aspectele fiscale ale reevaluărilor sunt dintre cele mai interesante şi conduc la dezbateri de
fiecare dată. De multe ori, profesioniştii contabili sunt desconsideraţi şi nu sunt trataţi aşa cum ar
trebui de către reprezentanţii mediului de afaceri. Prevederile fiscale aplicabile reevaluărilor constituie
poate un motiv în plus pentru ca apelarea la cunoştinţele unui expert contabil să devină ceva comun
într-o entitate şi nu doar un cost suplimentar.
42
Bibliografie:
 O.M.F.P. nr. 3.055 din 29.10.2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme
cu directivele europene, publicat în M.Of. nr. 766 bis din 10.11.2009.
 Legea nr. 571 din 22.12.2003 privind Codul fiscal, publicată în M.Of. nr. 927 din
23.12.2003, cu toate modificările şi completările ulterioare;
 H.G. nr. 44 din 22.01.2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii
nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată în M.Of. nr. 112 din 06.02.2004, cu toate
modificările şi completările ulterioare;
43

Evaluarea Curs Rapcencu

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Evaluarea Curs Rapcencu

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Reevaluarea imobilizărilor corporale.

Tratamentul contabil şi cel fiscal

Tot ce trebuie să ştii despre reevaluarea

1. Abstract (Rezumat).......................................................................................... 003

Reevaluarea imobilizărilor corporale reprezintă un subiect care a manifestat dintotdeauna

Chiar dacă nu sunt obligate să apeleze la reevaluarea imobilizărilor corporale, entităţile

Evaluarea – o profesie reglementată?

Reglementările actuale prevăd faptul că onorariile percepute de către evaluatorii autorizaţi

Activitatea de evaluare în anul 2012 se va desfăşura de către membrii ANEVAR, în această

Tratamentul contabil aferent reevaluării imobilizărilor corporale

În continuare, vă prezentăm tratamentul contabil aferent reevaluării imobilizărilor corporale,

21.000 lei 2111 = 105 21.000 lei

21.000 lei 105 = 2111 29.000 lei

24.000 lei 2111 = 7813 8.000 lei

13.000 lei 105 = 2111 13.000 lei

5.000 lei 2111 = 105 5.000 lei

300.000 lei 2111 = 404 357.000 lei

100.000 lei 2111 = 105 100.000 lei

620.000 lei 461 = 7583 500.000 lei

- scoaterea din gestiune a terenului

400.000 lei 6583 = 2111 400.000 lei

- transferul rezervei din reevaluare

100.000 lei 105 = 1065 100.000 lei

500.000 lei 2111 = 404 595.000 lei

Diferenţa negativă apărută va fi înregistrată pe cheltuieli, având în vedere că este prima

150.000 lei 6813 = 2111 150.000 lei

496.000 lei 461 = 7583 400.000 lei

- scoaterea din gestiune a terenului

350.000 lei 6583 = 2111 350.000 lei

480.000 lei 212 = 404 571.200 lei

Înregistrarea amortizării lunare de 1.000 lei, pe perioada mai 2005-decembrie 2010:

1.000 lei 6811 = 2812 1.000 lei

- eliminarea amortizării cumulate

68.000 lei 2812 = 212 68.000 lei

- înregistrarea plusului de valoare constatat la 31 decembrie 2010

188.000 lei 212 = 105 188.000 lei

Înregistrarea amortizării lunare de 700 lei, pe perioada septembrie 2008-decembrie 2010:

700 lei 6811 = 2813 700 lei

- eliminarea amortizării cumulate

19.600 lei 2813 = 2131 19.600 lei

- înregistrarea minusului de valoare constatat la 31 decembrie 2010

19.400 lei 6813 = 2131 19.400 lei

2.500 lei 6811 = 2813 2.500 lei

- eliminarea amortizării cumulate

90.000 lei 2813 = 2131 90.000 lei

- înregistrarea plusului de valoare constatat la 31 decembrie 2011

48.000 lei 2131 = 105 48.000 lei

Înregistrarea amortizării lunare de 4.500 lei, pe perioada 2012-2013:

4.500 lei 6811 = 2813 4.500 lei

Înregistrarea amortizării lunare de 1.500 lei, pe perioada iunie 2007-decembrie 2011:

1.500 lei 6811 = 2814 1.500 lei

- eliminarea amortizării cumulate

82.500 lei 2814 = 214 82.500 lei

- înregistrarea minusului de valoare constatat la 31 decembrie 2011

20.500 lei 6813 = 214 20.500 lei

Înregistrarea amortizării lunare de 1.000 lei, pe perioada ianuarie 2012-mai 2015:

1.000 lei 6811 = 2814 1.000 lei

240.000 lei 2131 = 404 285.600 lei

Înregistrarea amortizării lunare de 2.000 lei, pe perioada iulie 2006-decembrie 2011:

2.000 lei 6811 = 2813 2.000 lei

* Indice de actualizare 1,3

- înregistrarea surplusului de valoare

72.000 lei 2131 = 105 72.000 lei