Contabilitate financiar 1

MANUAL UNIVERSITAR PENTRU I.F.R.

BENGESCU MARCELA

ISBN878-606-11-0400-0
Prezentul material este destinat in mod exclusiv uzului in scopuri didactice de catre
studentii Universitatii Pitesti. Utilizarea acestuia in orice alte scopuri fara acordul
prealabil
al autoarei atrage raspunderea potrivit legislatiei in vigoare.

Tema nr. 2

CONTABILITATEA CAPITALURILOR
CUPRINSUL TEMEI 2
2.1. No iuni generale privind capitalurile;
2.1.1.Delimit ri i structuri privind capitalurile;
2.1.2. Eviden a contabil a capitalurilor.

2.2. Contabilitatea capitalului social i a primelor de capital;

2.3. Aspecte fiscale privind capitalului social;
2.4. Contabilitatea i fiscalitatea rezervelor din reevaluare;

2.5.

.4.1. Generalit i privind reevaluarea imobiliz rilor corporale;

2.4.2. Conturile utilizate pentru eviden a rezervelor din reevaluare;
2.4.3. Metodele acceptate pentru stabilirea rezervei din reevaluare;
2.4.4. Tratamentul contabil i fiscal al rezultatului reevalu rii.
Contabilitatea rezervelor ;
2.5.1. Constituirea, majorarea i diminuarea rezervelor ;
2.5.2. Regimul fiscal al rezervelor .

2.6. Contabilitatea ac iunilor proprii;

2.7. Contabilitatea rezultatului reportat;
2.8. Contabilitatea rezultatului exerci iului financiar;
2.9. Contabilitatea provizioanelor;
2.10. Contabilitatea mprumuturilor i datoriilor asimilate;
2.10.1.
Contabilitatea mprumuturilor din emisiuni de obliga iuni
;
Contabilitatea creditelor bancare pe termen lung ;
2.10.2
2.10.3
Contabilitatea datoriilor privind imobiliz rile financiare
;
Contabilitatea altor mprumuturi i datorii asimilate
;
2.10.4.
2.10.5.
Gradul de ndatorare i deductibilitatea fiscal a dobnzilor i pierderilor nete din
diferen e de curs valutar.

OBIECTIVE DE STUDIU
1.
2.
3.
4.

Definirea no iunii de capitaluri;

Prezentarea structurii capitalurilor;
Cunoa terea componentelor situa iilor financiare n care sunt raportate capitalurile;
Solu ionarea problemelor de natur contabil i fiscal a capitalurilor.

TIMPUL ALOCAT TEMEI 8h.

BIBLIOGRAFIE RECOMANDAT

1. Bengescu M., Contabilitate financiar , Vol. I, Editura Universit ii din Pite ti, Pite ti,
2006.
2. Feleag L., Feleag N., Contabilitate financiar - O abordare european i
interna
,
Ediional
ia a doua,
Editura Economic , Bucure ti, 2007.
3. Pntea I. P., Pop A. (coordonatori), Contabilitate financiar a ntreprinderii,
Editura
Dacia,
Cluj
Napoca, 2004.
4. xxx OMFP nr. 3.055 din 29 octombrie 2009 pentru aprobarea reglement rilor
contabile
conforme
(M.O.
nr. 5privind
766
2009).
2.1.
No
iuni
generale
capitalurile
2.1.1.
Delimit
ricuidirectivele
structuri
privind
capitalurile
perioad
permanente
Capitalurile
mai. mare
de
sunt
un surse
an.europene
Datorit
de finan
caracterului
are care
stau
lor/10.11
stabil,
la dispozi
mai iasunt
ntreprinderii
denumite capitaluri
pentru
i
o

Tipurile de finan are a capitalurilor

n primul rnd, o ntreprindere se poate baza pe capitalul permanent investit de ac
asocia i, ionari
putndsau
fi suplimentat prin autofinan are. Dar dac pe parcurs ntreprinderea
respectivmai
serepede dect i permit propriile resurse, atunci ea poate apela la
dezvolt
mprumuturi
pe termen
lung
i, n anumite
circumstan e, poate beneficia de surse nerambursabile.

- capitaluri proprii;
- provizioane;
- mprumuturi i datorii
asimilate.

n func ie de tipurile de finan are,

capitalurile se mpart n:

Capitalurile
proprii

Reprezint dreptul ac ionarilor asupra activelor unei entit i, dup

deducerea tuturor datoriilor. Capitalurile proprii cuprind: aporturile de
capital, primele de capital, rezervele, rezultatul reportat, rezultatul
exerci iului financiar.
(Sursa:Reglement ri contabile conforme cu directivele europene, aprobate
prin O.M.F.P 3.055/2009, pct. 239).
Provizioanele Sunt destinate s acopere datoriile a c ror natur este clar definit i care la
data bilan ului este probabil s existe, sau este cert c vor exista, dar care
sunt incerte n ceea ce prive te valoarea sau data la care vor ap rea.
Provizioanele nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor activelor.
(Sursa: Reglement ri contabile conforme cu directivele europene,
aprobate prin O.M.F.P 3.055/2009, pct. 218).
mprumuturile Includ sursele de finan are rambursabile ntr-o perioad mai mare de un an:
mprumuturi din emisiuni de obliga iuni, credite bancare pe termen lung i
i datoriile
asimilate
mediu, sumele datorate entit ilor afiliate i entit ilor de care compania
este legat prin interese de participare, alte mprumuturi i datorii
asimilate, precum i dobnzile aferente acestora.
Entit ile trebuie s men in clasificarea datoriilor pe termen lung purt toare
de dobnd n aceast categorie chiar i atunci cnd acestea sunt exigibile n
12 luni de la data bilan ului, dac : a) termenul ini ial a fost pentru o
Legisla ie
perioad mai mare de 12 luni; i b) exist un acord de refinan are sau de
ree alonare a pl ilor, care este ncheiat nainte de data bilan ului.

2.1.2. Eviden a contabil a capitalurilor

Pentru organizarea contabilit ii sintetice a capitalurilor, n Planul de conturi
general,
aprobat prin
OMFP nr. 3.055/2009
, s-a alocat clasa de conturi 1- CONTURI DE CAPITALURI
care cuprinde urm toarele grupe de conturi:
Clasa 1 Conturi de
capitaluri
Grupa Denumirea grupei
10 CAPITAL I REZER VE
11 REZULTATUL R EPORTAT
12 MPRUMUTURI
14
15
16
REZULTATUL
EMITEREA,
CEDAREA
INSTRUMENTELOR
PROVIZIOANE
C TIGURI CU
SAU
REXERCI
SCUMP
TITLU
I PIERDERI
DATORII
RAREA,
GRATUIT
CAPITALURI
ASIMILATE
LEGATE
FINANCIAR
VNZAREA,
SAUPROPRII
DE
ANULAREA
6DEIULUI

Aceste conturi furnizeaz informa iile referitoare la m rimea i structura capitalurilor

n concordan cu componentele situa iilor de raportare financiar-contabil :
B ilan
Situa ia modific rilor capitalului propriu.
Ordinea de dispunere a grupelor de conturi separate asigur delimitarea capitalurilor n
raport cu tipurile de finan are. Aceast delimitare este impus de existen a
bilan iere diferite.
diviziunilor
Structurile de bilan n care sunt prezentate conturile de capitaluri
Capitalurile proprii
sunt prezentate n diviziunea J- CAPITAL I REZERVE, n care
sunt raportate soldurile conturilor din grupele 10- CAPITAL I REZERVE, 11
-REZULTATUL
REPORTAT, 12- REZULTATUL EXERCI IULUI FINANCIAR; 14 C TIGUR I
SAU
PIERDERI LEGATE DE EMITEREA, R SC UMP RAREA, VNZAREA,
CEDAREA
CU SAU ANULAREA INSTRUMENTELOR DE CAPITALURI
TITLU
GRATUIT
PROPRIICapitalurile mprumutate
sunt prezentate n diviziunea G- DATORII CE TREBUIE
PL TITE NTR-O PERIOADA MAI MARE DE UN AN, n care sunt raportate
soldurile
conturilor din grupa 16 MPRUMUTURI I DATORII ASIMILATE.
Provizioanele
sunt prezentate n diviziunea H PROVIZIOANE, n care sunt raportate
soldurile conturilor din grupa 15-PROVIZIOANE.

Teste de evaluare
1. Ce sunt capitalurile?
R spuns:
Capitalurile sunt surse de finan are care stau la dispozi ia ntreprinderii pentru o
mai mareperioad
de un an. Datorit caracterului lor stabil, mai sunt denumite i capitaluri permanente.
2. Prezenta i clasificarea capitalurilor.
R spuns:

3.Care sunt componentele situa iilor financiare anuale ce se ntocmesc pe baza

informa iilor furnizate de conturile de capitaluri?
R spuns:
Bilan ;
Situa ia modific rilor capitalului propriu.
4.Care sunt structurile de bilan n care sunt prezentate conturile de capitaluri?
R spuns:

Contabilitatea
social
i aaprimelor
dea pcapital
Ce este2.2.
Capitalul
capitalul
social
socialeste
? egal capitalului
cu valoarea nominal
total
ac iunilor sau
r ilor sociale,
7

distribuite ac ionarilor sau asocia ilor n schimbul aporturilor n numerar sau n natur
, cu
ocazia constituirii firmei sau cu prilejul major rii ulterioare de capital social. De
asemenea,
capitalul social mai cuprinde valoarea nominal a ac iunilor sau p r ilor socialedistribuite
gratuit ac ionarilor sau asocia ilor ca urmare a major rii acestuia prin opera iuni interne
de a altor elemente de capitaluri proprii.
ncorporare

Frac iunile
capitalului social

n cazul
societ ilor comerciale pe ac iuni i n
comandit pe ac iuni , capitalul social este divizat n
ac iuni cu valoare egal , iar m rimea acestuia nu poate fi
mai mic de 90.000 lei.

n cazul societ ilor comerciale cu r spundere limitat ,

capitalul social nu poate fi mai mic de 200 lei i este
divizat n p r i sociale cu valoare egal , care nu pot fi mai
mici de 10 lei. P r ile sociale nu pot fi reprezentate prin
titluri negociabile

Eviden a
sintetic

Capitalul social subscris i v rsat se nregistreaz distinct

n contabilitate, pe baza actelor de constituire a persoanei juridice
i a documentelor justificative privind v rs mintele de capital.
(Sursa Reglement ri contabile conforme cu directivele europene,
aprobate prin O.M.F.P 3.055/2009, pct. 243).
Capitalul subscris nev rsat reprezint angajamentul
ac ionarilor/asocia ilor de a pl ti pentru ac iunile/p r ile sociale
subscrise, la un anumit termen sau e alonat, o sum de bani sau s
transfere bunuri n proprietatea firmei.
Capitalul subscris v rsat
este capitalul concretizat n
intr ri de numerar sau de bunuri, n proprietatea firmei, n
schimbul ac iunilor sau p r ilor sociale distribuite
n cazul regiilor autonome, capitalul social este substituit
de patrimoniul propriu al regiei i/sau public al statului.

Se asigur cu ajutorul Registrului ac ionarilor

(asocia ilor). n acest registru sunt cuprinse informa ii cu privire
la: datele de identificare ale ac ionarilor sau asocia ilor, num rul
i valoarea nominal a ac iunilor sau p r ilor sociale subscrise i
Eviden a
v
rsate.
analitic
n cazul societ ilor comerciale cotate pe pie ele de capital,
Registrul ac ionarilor se ine de c tre firme autorizate de
Valorile utilizate ntranzac
Comisia
registru
contabilitatea
iile
care
Naacional
actualizeaz
iunilor
capitalului
a pe
Valorilor
structura
social
a deMobiliare,
capital.
ac ionariatului,
denumitenSociet
func iiedede
8pia

Orice constituire de societate comercial presupune un aport ini ial de capital care
ncepereapermite
activit ii. Capitalul ini ial este divizat n ac iuni sau p r i sociale, evaluate i
nregistrate
la valoarea nominal .
Valoarea nominalse calculeaz ca raport ntre capitalul
adus de ac ionari/asocia i i num rul de ac iuni sau de p r i
sociale . Valoarea nominaleste imprimat pe titlurile de
valoare
Evaluare

Pre ul de emisiunereprezint pre ul ce se va ncasa, n

schimbul ac iunilor sau p r ilor sociale vndute.
Valoarea matematic contabil este activul net pe titlu de
valoare i se calculeaz ca raport ntre capitaluri proprii
(activ net) i num rul de titluri.

Ce sunt primele de capital ?

Primele de capital (de emisiune, de fuziune, de aport, de conversie) reprezint
excedentul dintre valoarea de emisiune i valoarea nominal a ac iunilor sau a p r ilor
sociale.
Primele de emisiune

Se calculeaz ca diferen ntre valoarea de emisiune i valoarea

nominal a ac iunilor sau p r ilor sociale, n cazul subscrierilor n
numerar
Primele de
Reprezint diferen a dintre valoarea contabil i valoarea nominal a
fuziune/divizare
ac iunilor sau p r ilor sociale, n cazul fuzion rii/diviz rii societ ilor
comerciale.
Sursa: O.M.F.P nr. 1.376 din 17. 09. 2004 pentru aprobarea
Normelor metodologice privind reflectarea n contabilitate a
principalelor opera iuni de fuziune, divizare, dizolvare i lichidare a
societ ilor comerciale, precum i retragerea sau excluderea unor
asocia i din cadrul societ ilor comerciale i tratamentul fiscal al
acestora (M.O. nr. 1.012 bis din 3. 11. 2004).
Primele de aport
Se determin ca diferen
ntre valoarea de aport i valoarea nominal a
ac iunilor sau p r ilor sociale, n cazul subscrierilor n natur la capitalul
social.
Primele de conversie a
Reprezint excedentul dintre valoarea nominal a obliga iunilor i
obliga iunilor n
valoarea nominal a ac iunilor, n cazul conversiei obliga iunilor n
ac iuni
ac iuni.

Legisla ie

. n
1 societatea care se nfiin eaz de c tre un asociat unic, valoarea aportului
n natur va fi stabilit pe baza unei expertize de specialitate. (Art. 13 din
Legea 31/1990).
2.Dac majorarea capitalului social se face prin aporturi n natur , adunarea
general extraordinar , care a hot rt aceasta, va numi unul sau mai mul i
i pentru
acestor
(Art.
dinsocial
Legea
31/1990).
face
Romniei,
nregistrarea
data
nregistreaz
laexper
3.cursul
(O.M.F.P.
subscrierii
din
de
data
la
contravalorii
3.055/2009,
schimb
venituri
i evaluarea
subscrierii.
cursulal
sau
pct.186
de
pie
n
cheltuieli
la
ei
lei
Diferen
valutare,
(6)
a aporturi.
capitalului
).vele
din
rs de
rii
diferen
comunicat
capitalului
curs
social
e215
valutar
de de
curs
subscris
Banca
ntre
valutar,
cursul
n
Na
dup
valut
ional
decaz.
se
laa
9data

Eviden a contabil a capitalului social i a primelor de capital

Pentru contabilizarea opera iunilor economico-financiare privind capitalul social i
de capitalprimele
se utilizeaz urm toarele conturi:
10
CAPITAL I R EZERVE
101
Capital 1
1011
Capital subscris nev rsat
Capital subscris v rsat
1012
1015
Patrimoniul regiei
1016
Patrimoniul public
104
Prime de capital
1041 Prime de emisiune
1042 Prime de fuziune/divizare
1043 Prime de aport
1044 Prime de conversie a obliga iunilor n ac iuni
Eviden a opera iunilor de constituire, majorare i diminuare a capitalului social se
cu ajutorul
contului sintetic de gradul I
101Capital social, cu cele dou subdiviziuni:
1011
asigur
C apital subscris nev rsat i 1012 Capital subscris v rsat, cu func ie contabil de pasiv .
n creditul contului 101 se nregistreaz
1 - capitalul subscris de ac ionari/asocia i, n natur i/sau numerar,
456 = 1011
capitalul majorat prin subscrierea sau emisiunea de noi
ac iuni/p r i sociale, precum i capitalul preluat n urma
opera iunilor de reorganizare, potrivit legii
2. - profitul contabil realizat n exerci iile financiare precedente,
1171 = 1012
utilizat ca surs de majorare a capitalului social);
3. - rezervele destinate major rii capitalului, potrivit legii, cu
106 = 1012
excep ia rezervelor legale;
4. - primele de capital, ncorporate n capitalul social
104 = 1012
n debitul contului 101 se nregistreaz :
1.
- capitalul retras de ac ionari/asocia i, precum i capitalul
1012 = 456
lichidat cu ocazia opera iunilor de reorganizare a entit ilor,
potrivit legii;
2. - acoperirea pierderilor contabile realizate n exerci iile financiare
1012 = 1171
precedente, care reduc capitalul social, conform hot rrii adun rii
generale a ac ionarilor/asocia ilor
3. - reducerea capitalului social cu valoarea ac iunilor proprii
1012 = 109
r scump rate i anulate, potrivit legii
4. - diferen a dintre valoarea nominal a instrumentelor de capitaluri
1012 = 141
proprii anulate i valoarea lor de r scump rare (141).
Soldul contului 101 reprezint capitalul subscris, v rsat/nev rsat.
Eviden a contabil a primelor de capital se asigur cu ajutorul contului 104
Prime
capital, cu
funcde
ie contabil de pasiv.
n creditul contului 104 se nregistreaz
1

1 ieprime
1.
2.
3.
aportului
-n
valoarea
primele
debitul
-forma
pierderile
de juridic
capital,
la
de
contului
primelor
capital
capital
potrivit
104
stabilite
i/sau
ncorporate
transferate
se
legii
din
ale
nregistreaz
conversia
exerci
la
ocazia
nrezerve
capitalul
iilor
:emisiunii,
obliga
precedente,
social;
fuziunii/diviz
nacoperite
ac iuni
din
10iunilor
n func
de
a contabile
ntreprinderii
secu
va
nscrie:
capital
social,
patrimoniul
regieirii,
etc.

456 = 1171
104
104
1012
106

Soldul contului reprezint primele de capital netransferate la capital sau la rezerve.

Ulterior constituirii societ ii comerciale, capitalul social se poate majora i
diminua,
concordan
cu n
prevederile legale .

Majorarea capitalului
social
Sursa: art. 210 i 221 din
Legea societ ilor comerciale
nr. 31/1990, republicat
i
actualizat inclusiv prin Legea
nr. 88/2009.

- emisiunea de ac iuni noi sau prin majorarea valorii

nominale a ac iunilor existente n schimbul unor noi
aporturi n numerar i/sau n natur ;
- ncorporarea rezervelor, cu excep ia rezervelor
legale, precum i a beneficiilor sau a primelor de
emisiune,
- prin compensarea unor crean e lichide i exigibile
asupra societ ii cu ac iuni ale acesteia.

M rirea capitalului social prin majorarea valorii nominale a ac iunilor poate fi hot rt
numai
cu votul tuturor ac ionarilor, n afar de cazul cnd este realizat prin ncorporarea
rezervelor,
beneficiilor sau primelor de emisiune.
Mic orarea capitalului
- mic orarea num rului de ac iuni sau p r i sociale;
social
- reducerea valorii nominale a ac iunilor sau a p r ilor
sociale;
- dobndirea propriilor ac iuni, urmat de anularea lor;
Sursa:
Legea societ ilor
comerciale nr. 31/1990,
republicat i actualizat
inclusiv prin
Legea nr.
88/2009.

- scutirea total sau par ial a asocia ilor de

v rs mintele datorate, atunci cnd reducerea nu este
motivat de pierderi;
- restituirea c tre ac ionari a unei cote-p r i din
aporturi, propor ional cu reducerea capitalului
social i calculat egal pentru fiecare ac iune sau
parte social ;
- alte procedee prev zute de lege.

Reducerea capitalului social poate fi f cut numai dup trecerea a dou luni din ziua n
care a fost publicat n Monitorul Oficial al Romniei.
hot rrea
Cnd societatea a emis obliga iuni, nu va putea proceda la reducerea capitalului social
prin f cute ac ionarilor din sumele rambursate n contul ac iunilor, dect n
restituiri
propor ieobliga
cu iunilor rambursate.
valoarea

Teste de evaluare
p r iLasociale
subscris
lei.
nfiin
este are
idesese
40.000
aporteaz
vars lei,
n numerar
divizat
n natur
nprin
400
undepunere
deutilaj
p r i sociale,
nevaluat
contulfiecare
deschis
la 15.000
avnd
la CEC
lei
valoare
pentru
nfiin
area
societ
ii
comerciale
nominal
echivalentul
care
investitorului
a) Rezolvare:
senregistrarea
F
1.
atribuie
derSe
100
aprime
150
250
constituie
de
de
subscrierii
pcapital
roi societate
sociale. comercial cu
456
r spundere
limitat (SRL)
= 1011
al c rei capital
40.000
social
lei
11
Decont ri cu
Capital

capitalului social:
b)

c)

nregistrarea aporturilor efective:

- prin extrasul de cont
(250 x
100) = 25.000 lei;
- prin aportarea utilajului (150 x
100)= 15.000 lei
Total aporturi n numerar i n
natur 40.000 lei
Reglarea conturilor de capital
social

ac ionarii/asocia ii
privind capitalul

subscris nev rsat

% = 456

lei
Decont ri40.000
cu
ac ionarii/asocia ii
privind capitalul

5121 Conturi la

25.000 lei

b nci n lei
2131 Echipamente
tehnologice

15.000 lei

1011 Capital subscris

= 1012 Capital 40.000 lei

nev rsat

subscris v rsat

2.
Se constituie o societate comercial cu r spundere limitat (SRL) al c rei capital
social
subscris este
de 50.000 lei, divizat n 5.000 de p r i sociale, fiecare avnd valoare
lei.
La nfiin
are se vars n numerar prin depunere n contul deschis la CEC
nominal
de 10
echivalentul
a 3.000
de
p r i sociale
i se aporteaz n natur un mijloc de transport evaluat la 20.000 lei
pentru
careinvestitorului 2.000 de p r i sociale.
se
atribuie
Rezolvare:
nregistrarea subscrierii capitalului social:
a)
b) nregistrarea aporturilor efective:
- prin extrasul de cont lei;
- prin aportarea mijlocului de transport.. ......lei
Total aporturi n numerar i n natur
. ..lei
c) Reglarea conturilor de capital social
Cu prime de aport
3. Se constituie o societate n comandit pe ac iuni (SCA) cu un capital subscris de
lei divizat n90.000
30.000 de ac iuni, cu o valoare nominal de 3 lei/ac iune. La nfiin are, sa v rsat
la
CEC
contravaloarea
a 18.000 de ac iuni i s-a adus ca aport n natur o cl dire
expert
lei pentru care s-au acordat 12.000 de ac iuni. Total aporturi
evaluat lade38.000
un
n numerar
n 92.000 lei, total valoare nominal ac iuni 90.000 lei. Rezult prime
natur
n sumi de
de aport
n lei.
sum
de 2.000
Rezolvare
a) nregistrarea subscrierii capitalului
456 Decont ri cu
= %
92.000 lei
ac ionarii/asocia ii
social:
privind capitalul

1011
1043
b)

nregistrarea aporturilor efective la

nfiin are:
- aport n numerar, prin depunere la
CEC (18.000 ac iuni x 3 lei/ac iune)

5121 Conturi la

90.000 lei
Capital
subscris nev rsat
2.000 lei
Prime de
aport

lei
Decont ri54.000
cu
b nci n lei
ac ionarii/asocia ii
privind capitalul
- aport
n natur
,24.000
ntr-o
212acConstruc
=iune.
456
lei
ii n
Decont
cu
lei divizat
CEC
contravaloarea
nSe40.000
constituie
dea ac
oconcretizat
iuni,
societate
de
cu oac
nvaloare
iuni
comandit
i s-a
nominal
adus
pe
ca
de
iuni
3aport
lei/ac
(SCA)
cu
natur
unLa
capital
un
nfiin
utilaj
subscris
are, s-ri38.000
de
ac
ionarii/asocia
ii
cl de
dire
a4.c)
evaluat
v rsat
la 120.000
un
Regularizarea
capitaluri
efectuate:
pentru
conturilor
aporturile
de
1011
= 1012
subscris
12 Capital
nev rsat
privindCapital
subscris
capitalul
v rsat90.000 lei
= 456

expert la 50.000 lei pentru care s-au acordat 16.000 de ac iuni. Total aporturi
n numerar
n 122..000 lei, total valoare nominal ac iuni 120.000 lei. Rezult
natur
n sumi de
prime
de
aport
n sum de 2.000 lei.
Rezolvare
a) nregistrarea subscrierii capitalului social:

b)

c)

nregistrarea aporturilor efective la nfiin are:

- aporturi n numerar, prin depunere la CEC
(24.000 x 3 lei/ac iune)..lei
- aportul n natur , concretizat ntr-un utilaj cu
valoare de aport de ... lei.
- Total aporturi n numerar i n natur .
Regularizarea conturilor de capitaluri pentru
aporturile efectuate:

Majorarea capitalului social prin suplimentarea num rului de ac iuni/p r i

sociale
n noi aporturi n natur i n numerar
schimbul
unor
Cu prime de emisiune
5. Adunarea general extraordinar a ac ionarilor hot r te majorarea capitalului social
prin emisiunea unui pachet de 10.000 de ac iuni avnd valoare nominal de 4
lei/ac iune.
Din de ac iuni sunt subscrise de vechii ac ionari, n cadrul perioadei
acestea,
8.500
de exercitare
a
dreptului
de preem
iune. Restul de 1.500 de ac iuni sunt subscrise de ac ionari noi
cu o primde de
emisiune
0.4 lei/ac iune i sunt achitate integral la subscriere, n contul deschis la
banc . Rezolvare
456 Decont ri cu
34.000 lei
a) nregistrarea subscrierii celor 8.500
= 1011
ac
ionarii/asocia
ii
Capital
subscris
de ac iuni de c tre vechii ac ionari
privind capitalul
nev rsat
(8.500 ac iuni x 4 lei/ac iune):
b) nregistrarea depunerii aporturilor
5121 Conturi la
= 456
34.000 lei
b nci n lei
Decont ri cu
de c tre vechii ac ionari:
ac ionarii/asocia ii
privind capitalul

nregistrarea subscrierii celor 1.500

c) 456
de ac iuni de c tre noii ac ionari,
cunoscnd valoarea de emisiune
1011total de 6.600 lei i valoarea
nominal de 6.000 lei, rezult prim
de emisiune n sum de 600 lei 1041

Decont ri cu
ac ionarii/asocia ii
privind capitalul

d)

5121 Conturi la

e)

nregistrarea depunerii aporturilor

de c tre noii ac ionari:

= %

6.600 lei
6.000 lei

b nci n lei

Capital subscris
nev rsat
Prime de 600 lei
emisiune
= 456 Decont ri cu6.600 lei
ac ionarii/asocia ii
privind capitalul
= 1012 Capital 40.000 lei
subscris v rsat

Regularizarea conturilor de
1011 Capital
subscris nev rsat
capitaluri
aporturile
prin emisiunea
acestea,
dreptului
emisiune
10.500
de 0.5
preem
unui
lei/ac
depentru
iune.
acpachet
iune
iuni
Restul
sunt
i sunt
desubscrise
de
15.000
achitate
4.500 de
de
de
integral
ac
vechii
iuni
lasunt
ac
avnd
subscriere,
ionari,
subscrise
valoare
n ncadrul
de
contul
nominal
ac ionari
perioadei
deschis
denoila
5de
efectuate:
lei/ac
exercitare
cu
banc
a) o prim
.iune.
6.aAdunarea
Rezolvare
nregistrarea
de
Din
general
subscrierii
extraordinar
celor 10.500
a ac ionarilor
de
hotde
r tec majorarea
tre
capitalului social
13 ac iuni

vechii ac ionari (10.500 ac iuni x 5 lei/ac iune):

b)
c)

d)
e)

nregistrarea depunerii aporturilor de c tre vechii

ac ionari:
nregistrarea subscrierii celor 4.500 de ac iuni de c tre
noii ac ionari, cunoscnd valoarea de emisiune total de
lei i valoarea nominal de .. lei, rezult prim
de emisiune n sum de lei
nregistrarea depunerii aporturilor de c tre noii ac ionari:
Regularizarea conturilor de capitaluri pentru
aporturile efectuate:

Majorarea valorii nominale a ac iunilor/p r ilor sociale, n schimbul unor noi

aporturi n natur i n numerar
7. Capitalul social ini ial al unei societ i comerciale cu r spundere limitat este de
lei, divizat n200
20 de p r i sociale cu o valoare nominal de 10 lei, din care 12 p r i
sociale
de
inutesunt
de asociatul X i 8 p r i sociale de asociatul Y. Adunarea general
asocia
ilor hot
extraordinar
a r te majorarea capitalului social prin majorarea fiec rei p r i sociale
la 50 lei,
fiecare
asociat urmnd a efectua depunerea numerarului n casierie propor ional
rul de inute.
pcur inum
sociale
Rezolvare
480 lei
a) nregistrarea subscrierii de c tre
456 Decont ri cu
= 1011
ac ionarii/asocia ii
Capital subscris
asociatul X: Majorarea capitalului
privind
capitalul
nev rsat
social 20 p r i sociale x (50 lei 10 lei)
= 800 lei
12
%
= 60 ; 60%X800=480 lei
20
nregistrarea subscrierii de c tre
320 lei
456 Decont ri cu
= 1011
ac
ionarii/asocia
ii
Capital
subscris
b) asociatul Y (diferen a de 40%):
c)

d)

Depunerea numerarului n casierie:

5311

Regularizarea conturilor de capitaluri

pentru aporturile efectuate:

privind capitalul
Casa n lei = 456

1011 Capital
subscris nev rsat

nev rsat

800 lei

Decont ri cu
ac ionarii/asoci
a ii privind
capitalul
= 1012 Capital800 lei
subscris v rsat

8. Majorarea capitalului social prin conversia datoriilor curente n ac iuni

O societate comercial pe ac iuni a achizi ionat un mijloc de transport,
obliga ie nregistrnd
comercial nosum de 11.900 lei, cu TVA inclus 19%. Conform clauzelor
contractuale,
firma cump r toare urmeaz s - i pl teasc datoriile, prin virament, n termen de 30 de
zile delivr
la rii. La termenul scadent, din cauza dificult ilor financiare se efectueaz o
data
platsum
parde
ial2.900 lei. Ulterior, adunarea general extraordinar hot r te liberarea
n
de
3.600
de ac iuni, cu o valoare nominal de 2,5 lei/ac iune, pentru
unui pachet
compensarea
exigibile
a) nregistrarea
b)
furnizorul
Rezolvare
fa deobliga
furnizorul
de viramentului
obliga
iei
imobiliz
deieiimobiliz
rifa de
efectuat
ri.
2133
404
4426
% = de
=5121
404imobiliz
11.900
1.900 lei
2.900
TVA
14transport
Furnizori
deductibil
Mijloace
de
de
Furnizori
Conturi
ri10.000

c)
d)

pentru suma de 2.900 lei

nregistrarea subscrierii de c tre
furnizorul de imobiliz ri:
Se nregistreaz ordinul de
compensare a crean ei societ ii
care a emis ac iunile cu datoria fa
de furnizorul de imobiliz ri.

imobiliz ri

456 Decont ri cu

la b nci n lei

=1012

Capital 9.000 lei

subscris v rsat

ac ionarii privind
capitalul

404 Furnizori de
imobiliz ri

456 Decont ri9.000 lei

cu ac ionarii
privind
capitalul

9.
O societate comercial pe ac iuni a achizi ionat un utilaj, nregistrnd o obliga
ie sum de 50.950 lei, cu TVA inclus 19%. Conform clauzelor
comercial n
cump
r toare urmeaz
contractuale,
firma s - i pl teasc datoriile, prin virament, n termen de 30 de zile
de
la
data
livr rii. La termenul scadent, din cauza dificult ilor financiare se efectueaz o plat
par
n
sumial
de 8.950
lei. Ulterior, adunarea general extraordinar hot r te liberarea unui
pachet de
de ac iuni, cu o valoare nominal de 2,5 lei/ac iune, pentru compensarea obliga
16.800
iei exigibile
fa
de furnizorul de imobiliz ri.
Rezolvare
a) nregistrarea obliga iei fa de
furnizorul de imobiliz ri

b)
c)

d)

nregistrarea viramentului efectuat

pentru suma de ..lei
nregistrarea subscrierii de c tre
furnizorul de imobiliz ri:
Se nregistreaz ordinul de
compensare a crean ei societ ii
care a emis ac iunile cu datoria fa
de furnizorul de imobiliz ri.

10. Majorare prin conversia obliga iunilor n ac iuni

O societate comercial pe ac iuni a emis 1.500 de obliga iuni cu o valoare de
emisiune
10 lei/obliga
iune.de
Adunarea general extraordinar a ac ionarilor a hot rt majorarea
capitalului
social prin conversia celor 1.500 de obliga iuni n 5.000 de ac iuni cu o valoare
nominal
de 2,5
lei/ac
iune.
Rezolvare
a) nregistrarea mprumutului din
461 Debitori
=
1618 Alte15.000 lei
diver
i
mprumuturi
emisiuni de obliga iuni:
b) ncasarea prin contul bancar a
c) 1618
contravalorii
capitalului
nominale
ac
lei/ac
iuniiune
va
noi
Conversia
totale
determina
=social
(5.000
obliga
12.500
a lacelor
ac
obliga
iunilor:
nivelul
lei),
cre
iuni5.000
terea
iunilor
cre
x valorii
2,5
terea
den

5121 Conturi la
b nci niuni
lei
1012
mprumuturi
15
emisiuni
obliga
Alte
dedin

din emisiuni
de obliga iuni
461
Debitori15.000 lei
diver
= %subscris
15.000 lei
Capital
virsat12.500

primelor de conversie a
obliga iunilor n ac iuni, pentru
diferen a dintre valoarea nominal
total a obliga iunilor i valoarea
nominal total a ac iunilor (1.500
obliga iuni x 10 lei/obliga iune) (
5.000 ac iuni x 2,5 lei/ac iune) =
2.500 lei. nregistrarea contabil se
prezint astfel:

1044 Prime 2.500 lei

de conversie a
obliga iunilor
n ac iuni

11.
O societate comercial pe ac iuni a emis 2500 de obliga iuni cu o valoare de emisiune
de 20 lei/obliga iune. Adunarea general extraordinar a ac ionarilor a hot rt
majorarea
capitalului social prin conversia celor 2.500 de obliga iuni n 18.000 de ac iuni
cu
o valoare
nominal
de 2,5 lei/ac iune.
Rezolvare
a) nregistrarea mprumutului din
emisiuni de obliga iuni:
b)
c)

ncasarea prin contul bancar a

contravalorii obliga iunilor:
Conversia obliga iunilor n ac iuni

12. Mic orarea num rului de ac iuni n scopul acoperirii pierderilor reportate
Adunarea general extraordinar a ac ionarilor unei societ i pe ac iuni, care are
un de 85.000 lei, divizat n 34.000 de ac iuni cu valoare nominal de
capital social
2,5
lei/ac
iune, capitalului cu 5.000 de ac iuni, n vederea acoperirii pierderilor
hot r te reducerea
reportate
exerci
iiledin
financiare precedente.
Rezolvare
a) nregistrarea reducerii capitalului
1012 Capital
= 1171R ezultatul12.500 lei
reportat
subscris v rsat
social, ca urmare a acoperirii
reprezentnd
pierderilor din anii preceden i
pierderea
(5.000 ac iuni x 2,5 lei/ac iune):
neacoperit

Not :
n mod similar, s-ar nregistra i mic orarea num rului de p r i sociale din societ
ile limitat
cu
r spundere
(SRL), reducerea valorii nominale a acestora sau a ac iunilor n
cazul, dac
SCA oi astfel de hot rre vizeaz acoperirea pierderilor nesolu ionate,
SA
provenite i..din anii
preceden
capital
hot
r te social
reducerea
de 105.000
capitalului
lei, cudivizat
8.000 n
de 42.000
ac iuni, de
n vederea
ac iuni cu
acoperirii
valoarepierderilor
nominal de
2,5 lei/ac
reportate
exerci
iileRezolvare:
13.
din
iune,
financiare
Adunarea
precedente.
general extraordinar a ac ionarilor
unei societ i pe ac iuni, care are un
16

a)

nregistrarea reducerii capitalului

social, ca urmare a acoperirii
pierderilor din anii preceden i
(.. ac iuni x 2,5 lei/ac iune):

14

. R scump rarea propriilor ac iuni, urmat de anularea lor

Adunarea general extraordinar a ac ionarilor a aprobat r scump rarea a 1.000
ac iuni, avnd
valoarea nominal de 2,5 lei/ac iune, la pre uri ce nu pot dep i 3
de
lei/ac
iune.
n
baza acestei aprob ri, societatea achizi ioneaz 600 de ac iuni proprii la un pre de 2,2
lei/ac
i 400iune
ac iuni la un pre de 2,4 lei/ac iune, cu plata prin viramente bancare.
Ulterior,a ac
Adunarea
general
ionarilor hot r te anularea ac iunilor proprii achizi ionate de societate.
Rezolvare:
= 5121 Conturi
2.280 lei
a) Achizi ionarea, cu plata prin viramente
1091 Ac iuni
proprii
la b nci n lei
bancare, a ac iunilor proprii:
de
inute
pe
600 ac iuni x 2,2 lei/ac iune = 1.320 lei
termen scurt
400 ac iuni x 2,4 lei/ac iune = 960 lei
Cost de achizi ie aferent ac iuni proprii
r scump rate...............2.280 lei
b) nregistrarea anul rii ac iunilor proprii,
1012 Capital
=
% 2.500 lei
subscris v rsat
cunoscnd valoarea nominal total de
2.500 lei:
2.280 lei
1091
Ac iuni

141

proprii
de inute pe
termen scurt
C tiguri 250 lei
legate de
vnzarea sau
anularea
instrumentelor
de capitaluri
proprii

15.Adunarea general extraordinar a ac ionarilor a aprobat r scump rarea a 2..000 de

ac iuni, avnd valoarea nominal de 5 lei/ac iune, la pre uri ce nu pot dep i 4
lei/ac acestei
iune. naprob ri, societatea achizi ioneaz 1.500 de ac iuni proprii la un
baza
pre de
3,8i 500 ac iuni la un pre de 4 lei/ac iune, cu plata prin viramente
lei/ac
iune
bancare. Ulterior,
Adunarea
general a ac ionarilor hot r te anularea ac iunilor proprii achizi ionate de
societate.Rezolvare:
a) Achizi ionarea, cu plata prin viramente
bancare, a ac iunilor proprii:

b) nregistrarea anul rii ac iunilor proprii,

valoare cunoscnd
nominal
O societate
de
comercial
2,5 lei/ac
cu
iune,
untotal
capital
decide
reducerea
de 111..250
capitalului
lei, divizat
social n
cu44.500
8.500 ac iuni
valoarea
nominal
de social
16.iuni.
ac
Ramburs
Reducerea
..
cu
Rezolvare:
rile
o se capitalului
efectueaz
lei:
nsocial
conturile
prinpersonale
rambursarea
ale17
acaporturilor
ionarilor. c tre ac ionari

a)

b)

nregistrarea obliga iei fa de ac ionari

(8.500 ac iuni %2,5 lei/ac iune):

1012 Capital
subscris v rsat

Efectuarea viramentului, fiecare ac ionar

primind o sum propor ional cu
num rul de ac iuni de inute:

456 Decont ri

cu ac ionarii
privind
capitalul

456 Decont21.250
lei
ri
cu ac ionarii
privind
capitalul

5121 Conturi
21.250 lei
la b nci n lei

17.O societate comercial cu un capital social de 125.000. lei, divizat n 50.000 ac iuni
cu
o valoare nominal
de 2,5 lei/ac iune, decide reducerea capitalului social cu
10.000 acrile
iuni.
Ramburs
se efectueaz n conturile personale ale ac ionarilor.
Rezolvare:
a) nregistrarea obliga iei fa de ac ionari
(.):

b)

Efectuarea viramentului, fiecare ac ionar

primind o sum propor ional cu
num rul de ac iuni de inute:

2.3. Aspecte fiscale privind capitalului social

De re inut:
Impozit pe profit

Legisla ie

T.V.A.

Impozit pe
dividende
Explica
ii:

n ceea ce prive te impozitul pe profit, reglementat de Titlul II din

Codul fiscal l, art. 27 din Legea 571/2003prevede c n cazul
contribu iilor cu active la capitalul unei persoane juridice n schimbul
unor titluri de participare la aceast persoan juridic se aplic
urm toarele reguli:
1.
contribu iile nu transferuri
sunt
impozabile din punctul de
vedere al impozitului pe profit i pe venit;
. valoarea
2
fiscal a activelor primite de persoana juridic este
egal cu valoarea fiscal a acelor active la persoana care contribuie cu
activul;
3
. valoarea fiscal a titlurilor de participare primite de persoana
care contribuie cu active este egal cu valoarea fiscal a activelor aduse
drept contribu ie de c tre persoana respectiv
.
n privin a regulilor referitoare la taxa pe valoarea ad ugat necesit s
fie men ionat articolul 128 (7) din Legea 571/2003.
Corespunz tor
acestuia :Transferul tuturor activelor sau al unei p r i a acestora,
efectuat cu ocazia transferului de active i pasive, ca urmare a unor
opera iuni precum divizarea, fuziunea, indiferent dac e f cut cu plat
sau nu ori ca aport n natur la capitalul unei societnu
i, constituie
livrare de bunuri dac primitorul activelor este o persoan impozabil .
Pornind de la prevederile art. 7 1( 2) din Codul fiscal prin
dividend
se
n
urm
ounor
distribuire
n
bani
sau
nlanatur
,de
efectuat
participare
persoan
consecin
juridic
titlurilor
- -Sunt
Dividendul
, de
exceptnd
de
juridic
aasimilate
proprietarii
participare
suplimentare
deelege:
inerii
unui
echivaleaz
dividendelor
ac
ale
participant
toarele:
care
oric
titluri
cu
nu
ruisumele
obliga
a)
de
rmodific
participant
la
ilor
oparticipare
persoana
sociale;
distribuire
iile
distribuite
procentul
societ
persoana
juridic
laiidedin
acea
comerciale
titluri
, profit
drept
de
juridic
persoan
inere
deidedin
;
faao
18iunilor/p

Concluzii:

alte elemente de capitaluri proprii utilizate pentru majorarea

capitalului social, atunci cnd majorarea se realizeaz prin
modificarea procentului de de inere a titlurilor de particiare.
Dac sumele utilizate pentru majorarea capitalului social se asimileaz
dividendelor i nu se ncadreaz n condi iile de scutire de impozit pe
dividende, capitalul social se majoreaz cu suma net rezultat dup
deducerea impozitului pe dividende.

Teste de evaluare
Impozit pe profit
1. Societatea comercial X majoreaz capitalul social, prin suplimentarea num
rului
de Noile ac iuni sunt subscrise de c tre societatea comercial Y n
ac
iuni.
numerar n
i nnatur
naturconst
.
Aportul
n aducerea unor utilaje care, n gestiunea lui Y, au
o valoare de
nregistrare
de 10.000 lei i o valoare fiscal de 9.500 lei.
a) n gestiunea fiscal a societ ii comerciale X sunt supuse impozitului pe
profit
contribu iile cu active primite de la societatea comercial Y?
R spuns: Contribu iile nu sunt
transferuri impozabile din punctul de vedere al impozitului
pe profit, deci nu se impoziteaz la X.
b) Care este valoarea fiscal a activelor primite de X?
R spuns:
Valoarea fiscal a activelor primite de X este egal cu valoarea fiscal a acelor
active la Y, adic 9.500 lei.
c) Care este valoarea fiscal a titlurilor de participare primite de Y?
R spuns:Valoarea fiscal a titlurilor de participare primite de Y primite de este egal cu
valoarea fiscal a acelor active la Y adic 9.500 lei.
Taxa pe valoarea ad ugat
2. n accep iunea Codului fiscal, societ ile comerciale sunt persoane impozabile,
iar bunuri sunt opera iuni ce intr n sfera T.V.A. Dac relu m datele din
livr rile de
exemplul
precedent, transferul activelor de la Y la X este purt tor de T.V.A.?
R spuns: Transferul activelor de la Y la X
nu constituie
livrare de bunuri i deci nu
este purt tor de T.V.A., pentru c primitorul activelor este o persoan impozabil
Impozit pe dividende
3. Majorare prin ncorporarea altor elemente de capitaluri proprii
O societate comercial pe ac iuni (SA) are un capital social ini ial de 78.750 lei
n o valoare nominal de 2,5 lei/ac iune. Adunarea general
31.500 acdivizat
iuni cu
extraordinar
a
ac ionarilor hot r te ncorporarea n capitalul social a rezervelor statutare, n sum de
8.000
lei,
i a rezultatului
reportat, n sum de 7.500 lei. n acest scop se libereaz 6.200
de ac iuni
cu
valoarea
nominal
de 2.5 lei/ac iune, distribuibile gratuit ac ionarilor existen i,
propor
cu de inute de ace tia anterior.
num
rulional
ac iunilor
Rezolvare:
a) nregistrarea ac iunilor noi liberate prin
% = 1012
15.500 lei
Capital
ncorporarea n capitalul social a rezervelor i
subscris
beneficiilor (profiturilor) reportate:
v rsat
1171
8.000 lei
7.500
19
1063
reprezentnd
statutare
contractuale
nerepartizat
Rezultatul
reportat
profitul
Rezerve
sau

sau pierderea
neacoperit

Not : Nu se asimileaz dividendelor o distribuire de titluri de participare suplimentare

care nu procentul de de inere a titlurilor de participare ale oric rui participant la
modific
persoana
juridic

4.O societate comercial cu r spundere limitat (SRL) are un capital social ini ial
20.000 leide
divizat n 2.000 p r i sociale cu o valoare nominal de 10 lei/parte
social
..
Adunarea
general a asocia ilor hot r te ncorporarea n capitalul social a primelor de emisiune
de 5.000
lei.
n acest scop se libereaz 500 de p r i sociale cu valoarea nominal de 10
lei/parte social
,
distribuibile
gratuit
asocia ilor existen i, propor ional cu num rul p r ilor sociale
de inute
de
ace
tia anterior
num rul ac iunilor de inute de ace tia anterior.
Rezolvare:
a) nregistrarea p r ilor sociale noi liberate prin
ncorporarea n capitalul social a primelor de
emisiune:

4. O societate comercial pe ac iuni (SA) are un capital social ini ial de 78.750
lei
divizat n 31.500
ac iuni cu o valoare nominal de 2,5 lei/ac iune. Adunarea
general
extraordinar a ac ionarilor hot r te ncorporarea n capitalul social a rezultatului
reportat.
acest
scopnse majoreaz valoarea nominal a fiec rei ac iuni de la 2,5 lei/ac iune la 3
Aceast
majorare a condus la modificarea structurii ac inaritului.
lei/ac iune.
Cunoa tem valoarea brut a rezultatului reportat de 18.750 lei i c beneficiarii major
rii social sunt peroane fizice. n acest caz, dividendele se impoziteaz cu cota
capitalului
de 16%. Rezolvare:
a)

Transferul rezultatului reportat la dividende:

b) Impozitul pe dividende (16% x

18.750=3.000 lei) :

c) Majorarea capitalului social cu suma net

r mas dup deducerea impozitului
:

1171

= 45718.750 lei

Rezultatul
reportat
reprezentnd
profitul
nerepartizat

Dividen
de de
plat

457

= 446 3.000 lei

Dividende de
plat

Alte
impozit
e, taxe
i
v rs mi
nte
asimilat
e

457

= 101215.750 lei

Dividende de
plat

Capital
subscris
200
general
scop
Notlei
de
inut
se
: Sumele
majoreaz
divizat
adeasocia
cOtredistribuite
societate
nfiecare
ilor
valoarea
20 de
hotcomercial
asociat/ac
prnrte
nominal
iscopul
ncorporarea
sociale
cu
ionar
major
acu
rfiec
spundere
norii
rei
parte,
n
valoare
capitalului
pcapitalul
r ilimitat
se
sociale
nominal
asimileaz
social
social
(SRL)
de la
deaprin
10
dividendelor
are
rezervelor
10 lei/parte
un
modificarea
lei/parte
capitali deci
social
v rsat ini ial
statutare.
social
lei/parte
procentului
impoziteaz
se
. la
5.
social
Adunarea
n100
acest
de
corespunz
.
tor prevederilor referitoare la20impozitul pe dividende.

Cunoa tem c valoarea brut a rezervelor statutare este de 20.000 lei i c

major riibeneficiarii
capitalului social sunt persoane juridice. n acest caz, dividendele se
impoziteaz
de 10%. cu cota
Rezolvare:
a)

Transferul rezervelor statutare la

dividende:

b)

Impozitul pe dividende (10% x

20.000=2.000 lei):

c)

Majorarea capitalului social cu suma net

r mas dup deducerea impozitului:
Not : Sumele distribuite asocia ilor, n scopul major rii capitalului social prin m
nominale
a p r ilor sociale, se asimileaz dividendelor i deci se impoziteaz
rirea valorii
corespunz torreferitoare la impozitul pe dividende.
prevederilor

2.4. Contabilitatea i fiscalitatea rezervelor din reevaluare

2.4.1. Generalit i privind reevaluarea imobiliz rilor corporale
Conform legisla iei n vigoare, rezervele din reevaluare sunt rezultatele
lucr rilor de reevaluare a imobiliz rilor corporale i se calculeaz ca diferen
ntre valoarea actualizat sau just de la data bilan ului i valoarea de
nregistrare contabil a activelor supuse reevalu rii. ntruct orice valoare
trebuie s fie justificat , normele legale prev d c :Valoarea just se
determin pe baza unor evalu ri efectuate, de regul , de profesioni ti
califica i n evaluare, membri ai unui organism profesional n domeniu,
recunoscut na ional i interna ional. Sursa: O.M.F.P. 3.055/2009, pct. 122.
De ce este Dat fiind faptul c activele imobilizate corporale au fost achizi ionate pe
necesar
parcursul a ctorva ani, iar valoarea actual a acestor active difer de costul
lor ini ial, conducerea entit ii economice poate adopta valoarea just
ca
reevaluarea?
metod alternativ de reevaluare.
Conform defini iei date O.M.F.P.
n
3.055/2009, paragraful 8.1.1,
prin valoare justse n elege suma pentru care activul ar putea fi schimbat
de bun voie ntre p r i aflate n cuno tin de cauz n cadrul unei tranzac ii
cu pre ul determinat obiectiv.
Dac , ulterior recunoa terii ini iale ca activ, valoarea unui activ
imobilizat este actualizat pe baza reevalu rii, valoarea rezultat din
reevaluare se atribuie activului, n locul costului de achizi ie/costului de
reevalu
Cum serile?
fac
produc
situa
- Corespunz
Potrivit
ie
grupare
simultan,
elementele
costuri
iile
saufinanciare
aldispozi
oric
de
i tor
valori
pentru
active
dintr-o
rei
defini
iilor
alte
anuale
calculate
a de
iei,
valori
segrup
aceea
evita
O.M.F.P.
a la
unor
asociate
date
de
oireevaluarea
natur
grup
valori
imobiliz
diferite.
3.055/2005,
anterior
ide
care
utiliz
ri
imobiliz
selectiv
activului
sunt
ricorporale
paragraful
similare,
ori
sunt
icombina
respectiv.
raportarea
corporale
reevaluate
aflate
8.2.5.1
este
ie de
no,
21
Ce sunt
rezervele din
reevaluare?

exploatarea unei persoane juridice. n acest sens pot fi exemplificate

grupele care includ: terenurile; cl dirile; ma inile i echipamentele
tehnologice; navele; aeronavele etc.
Reevalu rile trebuie f cute cu regularitate, pentru a se evita
diferen ele semnificative dintre valoarea contabil i valoarea just de
la data bilan ului.
Cnd un activ dintr-o grup de active nu poate fi reevaluat din cauz
c nu exist o pia activ pentru acel activ, activul trebuie prezentat
n bilan la cost, minus ajust rile cumulate de valoare.
Corespunz tor defini iei, o pia activ este o pia unde sunt
ndeplinite cumulativ urm toarele trei condi ii:
elementele
(1)
comercializate sunt omogene;
(2) pot fi g si i n permanen
cump r tori i vnz tori interesa i; i
pre
(3)urile sunt cunoscute de
c tre public.
Dac valoarea just a unei imobiliz ri corporale nu mai poate fi
determinat prin referin la o pia activ , valoarea activului
prezentat n bilan trebuie s fie valoarea sa reevaluat la data
ultimei reevalu ri, din care se scad ajust rile cumulate de valoare.

2.4.2. Conturile utilizate pentru eviden a rezervelor din reevaluare

Pentru contabilizarea rezervelor din reevaluare se
utilizeaz conturile:
105 Rezerve din reevaluare
1065 Rezerve reprezentnd surplusul realizat din
rezerve din reevaluare
Dup con inutul economic sunt conturi de capitaluri proprii, dup func ia contabil
sunt conturi de
pasiv.
De re inut:
n creditul contului 105 Rezerve din reevaluare se nregistreaz :

- cre terea fa de valoarea contabil net , rezultat din

reevaluarea imobiliz rilor corporale, dac nu a existat o
descre tere anterioar recunoscut ca o cheltuial aferent
imobiliz rilor corporale reevaluate

% = 105
211
212
213
214

n debitul contului 105 Rezerve din reevaluare se nregistreaz :

105 = 1065
1. - capitalizarea surplusului din reevaluare, prin transferul
direct n capitalul propriu, atunci cnd acest surplus
reprezint c tig realizat, respectiv la scoaterea din eviden
activului
pentru
care
s-a
constituit
rezerva
din
2. areevaluarea
3.
-saudescre
- peajustarea
m terile
sura
ulterioar
folosirii
amortiz
fa de
aactivului
valoarea
rii
imobiliz
cumulate
de
rilor
contabil
c tre
nregistrate
corporale
entitate
net , rezultate
pnreevaluare
la din
data 105211
105
214
213
212
= 281
= %
22

reevalu rii imobiliz rii corporale, n cazul n care reevaluarea

se efectueaz prin aplicarea unui indice.

Soldul creditor al contului reprezint rezerva din reevaluarea imobiliz rilor

corporale
existente
n eviden a entit ii .
De re inut:
Contul 1065 Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare
se
crediteaz , n coresponden cu debitul contului
105Rezerve din reevaluare:
1) cu ocazia scoaterii din eviden a activelor pentru care s-a constituit rezerva din
reevaluare;
2) sau pe parcursul utiliz rii activelor respective.
n primul caz, se crediteaz cu rezerva din reevaluare aferent activului casat sau cedat.
n al doilea caz, se crediteaz cu diferen a dintreamortizarea calculat pe baza valorii
contabile reevaluate i amortizarea calculat pe baza costului ini ial al activului
.
Se debiteaz cu prilejul redistribuirii pe destina iile stabilite prin hot rre A.G.A. Aceste
rezerve nu pot fi utilizate n scopul major rii capitalului social. Sursa: Art. 210 (3) din Legea nr. 31
privind societ ile comerciale din 16 noiembrie 1990, republicat (M.O. nr. 1.066 din 17 noiembrie 2004)
inclusiv prin Legea nr. 88/2009.
actualizat

Soldul creditor reprezint surplusul realizat din rezerve din reevaluare nc neutilizat.

2.4.3. Metodele acceptate pentru stabilirea rezervei din reevaluare

n concordan cu
dispozi iile O.M.F.P.
3.055/2009, punctul
122 (2), la reevaluarea
unei imobiliz ri
corporale ,
amortizarea cumulat
la data reevalu rii este
tratat n unul din
urm toarele moduri:

a)recalculat propor ional cu schimbarea

valorii contabile brute a activului, astfel
nct valoarea contabil a activului, dup
reevaluare, s fie egal cu valoarea sa
reevaluat .
b)eliminat din valoarea contabil brut a
activului i valoarea net , determinat n
urma corect rii cu ajust rile de valoare,
este recalculat la valoarea reevaluat a
activului.

Not : Prima metod este denumit i

metoda valorii brute
i este recomandat n cazul n
care activul este reevaluat prin aplicarea unui indice. A doua metod este denumit metoda valorii
netei este recomandat pentru cl dirile care sunt reevaluate la valoarea lor de pia .
Indiferent
metoda
utilizat ,de
rezerva din reevaluare trebuie s fie aceea i.
2.4.4. Tratamentul contabil i fiscal al rezultatului reevalu rii
De re inut :
Cnd rezultatul reevalu rii este o cre tere fa de valoare
O.M.F.P.
pct.
pct.
3,055/2009,
3.055/2009,
124
124ie(4).
(4)
activ
deprecierii,
sum
Cnd
descre
nete,
reevaluare
contabil
recunoscut
sau
referitoare
atunci
rezultatul
tere
canet
un
dac
anterioar
din
aceasta
anterior
, venit
atunci
reevalu
cadrul
n
la acel
rezerva
care
se23
aceasta
larecunoscut
trateaz
capitalurilor
rii
acel
activ
s este
compenseze
din
activ.
se(surplus
catrateaz
oreevaluare
odescre
ca
cheltuial
Contarea:
proprii,
o ca
din
cheltuial
cheltuiala
tere
o nu
reevaluare)
cre
cu
dac
aeste
tere
21x=%105;
ntreaga
valorii
nu
cu
aferent
anregistrat
rezervei
descre
a sau
contabile
valoare
existat
acelui
7813
terea
cadin
oa
Legisla

sc dere a rezervei din reevaluare din cadrul capitalurilor proprii, cu

minimul dintre valoare acelei rezerve i valoarea descre terii, iar
eventuala diferen r mas neacoperit se nregistreaz ca o
cheltuial . Contarea: % 6813;105=21x
O.M.F.P. 3.055/2009,
Tratamentul n scop fiscal al rezervei din reevaluare trebuie
pct. 124 (1).
prezentat n notele explicative.
Valoarea fiscal
Potrivit defini iilor termenilor comuni utiliza i n
Codul fiscal, art.
7 (33), prin valoare fiscal
se n elege valoarea de nregistrare n
patrimoniu a activelor i pasivelor.
Pentru mijloace fixe amortizabile i terenuri valoarea fiscal este
costul de achizi ie, de produc ie sau valoarea de pia a
mijloacelor fixe dobndite cu titlu gratuit ori constituite ca
apor t, la data intr rii n patrimoniul contribuabilului, utilizat
pentru calculul amortiz rii fiscale, dup caz. n
valoarea fiscal se
includ i reevalu rile contabile efectuate potrivit legii.
Concluzie:
Valoarea reevaluat este recunoscut de Codul fiscal.
Tratamentul n scop
n cazul n care se efectueaz reevalu ri ale mijloacelor fixe
fiscal al cheltuielilor amortizabile care determin o descre tere a valorii acestora sub
generate de reducerea
costul de achizi ie, de produc ie sau al valorii de pia a mijloacelor
valorii imobiliz rilor fixe dobndite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, dup caz,
corporale reevaluate
valoarea fiscal r mas neamortizat a mijloacelor fixe amortizabile
se recalculeaz pn la nivelul celei stabilite pe baza costului de
achizi ie, de produc ie sau a valorii de pia a mijloacelor fixe
dobndite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, dup caz.
n situa ia reevalu rii terenurilor care determin o descre tere a
valorii acestora sub costul de achizi ie sau sub valoarea de pia a
celor dobndite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, dup caz,
valoarea fiscal este costul de achizi ie sau valoarea de pia a celor
dobndite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, dup caz;
Concluzie:
Cheltuielile generate de reducerea valorii imobiliz rilor corporale
reevaluate, deci aferente cont rii 6813=21x, suntnedeductibile
la
calculul profitului impozabil.
Tratamentul n scop
n spiritul dispozi iilor
art. 20 (c) din Codul fiscal, sunt
fiscal al veniturilor
neimpozabile:
veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu
rezultate din
s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea
reevaluarea
provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, precum i
veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile.
imobiliz rilor
corporale
Concluzie:
Cre terile de valoare constatate cu prilejul reevalu rii imobiliz rilor
corporale, reflectate n creditul contului de venituri, deci aferente
cont rii: 21x = 7813,
au rolul de a recupera cheltuielile
nedeductibile nregistrate la reevaluarea anterioarPrin .urmare,
aceste sume sunt considerate venituri neimpozabile.
Codul fiscal art. 22
Rezervele din reevaluarea imobiliz rilor corporale efectuat dup
(51 ).
data de 1 ianuarie 2004, care sunt deduse la calculul profitului
impozabil prin intermediul amortiz rii fiscale sau al cheltuielilor
Explica
Cuii:ocazia scoaterii
impoziteaz
deducerea
Din
privind
valoarea
func
gestiune
profit.
punct
iedin
activele
de
ini
de
amortiz
acorespunz
valoarea
eviden
acestor
ial
vedere
cedate
se rii
ncadreaz
mijloace
areevaluat
fiscal,
tor
fiscale,
imobiliz
i/sau
prevederilor
diferen
casate,
fixe,
larespectiv
rilor
ielemente
amortizarea
dup
a se
corporale
dintre
referitoare
impoziteaz
caz.
la similare
amortizarea
momentul
calculat
casate
laconcomitent
veniturilor
impozitul
nsc
calculat
func
deriiieidin
cu
pe
de
se
n
24

sau cedate, se impoziteaz diferen a dintre valoarea r mas

reevaluat i valoarea r mas nainte de reevaluare.

Teste de evaluare
1.Valoarea net ini ial a uni utilaj este de 10.000 lei i amortizarea cumulat pn
la rii este de 2.000 lei. Se consider c reevaluarea se efectueaz pe baza
data reevalu
indicelui dede 1,05 .
actualizare
Rezolvare:
Metoda valorii brute
Valoarea actualizat . 10.000x1,05 =10.500 lei;
Amortizarea actualizat : .2.000x1,05= 2.100 lei.
nregistrarea rezultatelor reevalu rii:
Majorarea valorii brute:
2131
= 105
500 lei
Echipamente
tehnologice

Majorarea amortiz rii: 105

Rezerve
din
reevaluare

Metoda valorii nete

Valoarea net nainte de reevaluare 10.000 + 2.000= 8.000 lei;
Valoarea net actualizat :. 8.000 x1,05= 8.400 lei
2813
Se nregistreaz diminuarea valorii de intrare cu
Amortizarea
valoarea amortiz rii cumulate pn la data reevalu rii:
instala iilor,
mijloacelor
de transport,
animalelor
i
planta iilor

Majorarea valorii nete cu rezultatul reevalu rii:

( 8.400 valoare net reevaluat - 8.000 valoare ini ial )

2131
Echipamente
tehnologice

Rezerve din
reevaluare
2813100 lei
Amortizarea
instala iilor,
mijloacelor
de transport,
animalelor i
planta iilor

= 2131 2.000 lei

Echipamente
tehnologice

= 105

400 lei

Rezerve din
reevaluare

2. Valoarea net ini ial a uni mijloc de transport este de 40.000 lei i
cumulat pn
la data reevalu rii este de 12.000 lei. Se consider c reevaluarea se
amortizarea
efectueaz
pe
baza indicelui de actualizare de 1,02 .
Rezolvare:
Metoda valorii brute
Valoarea actualizat . lei;
Amortizarea
actualizat
lei.
nregistrarea
Majorarea
valorii
amortiz
rezultatelor
brute:
rii: : ..
reevalu rii:
25

Metoda valorii nete

Valoarea net nainte de reevaluare..lei;
Valoarea net actualizat :...................................lei.
Se nregistreaz diminuarea valorii de intrare cu
valoarea amortiz rii cumulate pn la data reevalu rii:
Majorarea valorii nete cu rezultatul reevalu rii:
(.. valoare net reevaluat - ..valoare ini ial )
3.Un utilaj cu o valoare net ini ial de 8.000 lei a fost reevaluat de trei ori,
reevalu rii rezultatele
sunt urm toarele:
Prima reevaluare + 400 lei
A doua reevaluare -1.000 lei
A treia reevaluare +1.500 lei
Prima reevaluare
Se nregistreaz rezerva din reevaluare, ca element de
2131
Echipamente
capitaluri proprii:

= 105

400 lei

Rezerve din
reevaluare

tehnologice

A doua reevaluare
Se nregistreaz descre terea de valoare, cu
diminuarea rezervei din reevaluare, constituit
anterior, i diferen a se suport pe cheltuieli:

% =

21311.000 lei
Echipamente
tehnologice

105
Rezerve din
reevaluare
6813
Cheltuieli de
exploatare
privind
ajust rile pentru
deprecierea
imobiliz rilor

400 lei
600 lei

Observa ie: Suma de 600 lei, nregistrat n debitul contului de cheltuieli, este
nedeductibil
la impozabil.
calculul
profitului
A treia reevaluare
Se nregistreaz un venit pentru compensarea
cheltuielii anterioare i diferen a se utilizeaz pentru
constituirea rezervei din reevaluare:

2131

= % 1.500 lei

Echipamente
tehnologice
7813 600 lei
Venituri din
ajust ri pentru
deprecierea
imobiliz rilor

105
900 lei
ObservaUn
ie: mijloc
Suma de
de transport
600 lei, nregistrat
cu o valoareninicreditul
ial de contului
28..000 lei
dea venituri,
fost reevaluat
este
de
Rezerve din trei
rezultatele
neinclus
profitul
4. ori,
reevalu
impozabil.
n
rii sunt urm toarele:
Prima
A
douareevaluare
reevaluare26+-800
200lei
lei
reevaluare

A treia reevaluare +1.200 lei

Prima reevaluare
Se nregistreaz rezerva din reevaluare, ca element de
capitaluri proprii:
A doua reevaluare
Se nregistreaz descre terea de valoare, cu
diminuarea rezervei din reevaluare, constituit
anterior, i diferen a se suport pe cheltuieli:

Cheltuiala este dedus la calculul profitului

impozabil?
A treia reevaluare
Se nregistreaz un venit pentru compensarea
cheltuielii anterioare i diferen a se utilizeaz pentru
constituirea rezervei din reevaluare:

Da Nu

Venitul se include n profitul impozabil? Da Nu

3. La 1.12. anul N a fost achizi ionat un mijloc de transport care a avut un cost de
de 40.000achizi
lei ie
i TVA 19%. Data achizi iei coincide cu data punerii n func
iune, regimul
amortizare
estede
liniar, iar durata normal de utilizare este de 5 ani.
La 31.12. anul N+1 mijlocul de transport a fost reevaluat utiliznd indicele de
reevaluare
de 1,10.
La 10.02. anul N+2 mijlocul de transport a fost vndut la pre ul de 41.650 lei,
cu TVA19%.
inclus
Rezolvare:
nregistr ri contabile n exerci iul financiar N

Achizi ia mijlocului de transport:

% =
2133 Mijloace de
transport
4426 TVA
deductibil

404 Furnizori 47.600,00

de
lei
imobiliz ri

40.000,00 lei
7.600,00 lei

nregistr ri contabile n exerci iul

financiar N+1:

Amortizarea:
Reevaluarea,
nete
32.000=3.200):
32.000x1,10=35.200;
prin metoda valorii
35.200-

6811
Cheltuieli de
exploatare privind
imobiliz
amortizarea
2813
27
rilor
transport,
mijloacelor
Amortizarea
instala
i planta
animalelor
iilor,
iilor
de

=
=

2813

8.000,00 lei

Amortizarea
instala iilor,
2133
transport
Mijloace
de
mijloacelor
animalelor
planta
transport,
iilorde
i 8.000,00

lei

 nregistr ri contabile n exerci iul

financiar N+2:
Ianuarie N+2, nregistrarea
amortiz rii lunare (35.200/36 luni =
977,78 lei):

Constituirea rezervelor reprezentnd

surplusul realizat din rezerve din
reevaluare, la nivelul diferen ei dintre
amortizarea calculat n func ie de
valoarea reevaluat i amortizarea
calculat n func ie de valoarea ini ial
(35.200/36luni -32.000/36luni):
Februarie N+2, nregistrarea facturii
de vnzare:

2133 Mijloace de
transport

6811
Cheltuieli de
exploatare privind
amortizarea
imobiliz rilor

2813

977,78 lei

Amortizarea
instala iilor,
mijloacelor de
transport,
animalelor i
planta iilor

1065 Rezerve 88,89 lei

reprezentnd
surplusul
realizat din
rezerve din
reevaluare

105 Rezerve din

reevaluare

461 Debitori diver i

105 Rezerve din

3.200,00 lei
reevaluare

41.650 lei

7583 Venituri 35.000 lei

din vnzarea
activelor i alte
opera ii de
capital

4427

6.650 lei

TVA colectat
Scoaterea din eviden a activului
vndut, cunoscnd valoarea r mas de
35.200 88,89 = 35.111,11 lei i
amortizarea de 88,89 lei:

2813
Amortizarea
instala iilor,
mijloacelor de
transport, animalelor
i planta iilor

6583
Cheltuieli privind
activele cedate i
alte opera ii de
capital
105 Rezerve din
reevaluare

2133 Mijloace35.200,00
de
lei
transport

88,89 lei

35.111,11 lei

Constituirea rezervelor reprezentnd

=
1065 Rezerve 3.111,11 lei
surplusul realizat din rezerve din
reprezentnd
reevaluare, cu ocazia ced rii
surplusul
mijlocului de transport, avnd n
realizat din
vedere c soldul contului 105 este de
rezerve din
3.200,00-88,89=3.111.11 lei
reevaluare
LaData
termenul
de plat
a impozitului
pe
profit,
rulajulcare
creditor
al contului
n sumiede
lei Observa
i TVAlei,
19%.
. ie:
La
anul
achizi
iei
a fost
coincide
achizi
cu
ionat
data
un punerii
utilaj
func
a avut
iune,
regimul
costn1065,
de
de
achizi
de
3.200
se 1.01.
ncadreaz
laNelemente
similare
veniturilor
i se n
impoziteaz
cuun
16%.
cazul
amortizare
liniar,
La
31.12.N+1
10.04.
iarRezolvare:
4durata
15.000
N+2
este
utilajul
utilajul
normal
a512
de
fost
reevaluat
utilizare
este
la
utiliznd
deul5 de
ani.
indicele
14.280
delei,
reevaluare
cu TVA inclus
de 1,08.
19%.
impozitul
analizat
datorat
este adefost
lei.
vndut
nregistr
ripre
contabile
n28
exerci
iul
financiar
N:

Achizi ia utilajului:

Amortizarea:
nregistr ri contabile n exerci iul financiar N+1:

Amortizarea anual :
Reevaluarea, prin metoda valorii
nete
(..):

nregistr ri contabile n exerci iul financiar N+2:

Amortizarea aferent perioadei

01.-31.03 anul N+2: :
Constituirea rezervelor
reprezentnd surplusul realizat din
rezerve din reevaluare, la nivelul
diferen ei dintre amortizarea
calculat n func ie de valoarea
reevaluat i amortizarea calculat
n func ie de valoarea ini ial
(..):
Aprilie N+2, nregistrarea facturii
de vnzare:

Scoaterea din eviden a activului

vndut, cunoscnd valoarea
r mas d. = lei i
amortizarea de lei:

Constituirea rezervelor
reprezentnd surplusul realizat din
rezerve din reevaluare, cu ocazia
ced
rii mijlocului
transport,la elemente similare veniturilor i se impoziteaz cu 16%. n
.
lei, sedencadreaz
avnd
nimpozitul
vedere
c datorat
soldulde
contului
105
Observa
analizat
cazul
este
de
ie:
..
La termenul
este
plat
de a
impozitului
lei. pe profit,29
rulajul creditor al contului 1065, n sum de

2.5. Contabilitatea rezervelor

2.5.1. Constituirea, majorarea i diminuarea rezervelor
De re inut:
Clasificarea
n contabilitate, rezervele sunt delimitate n raport cu modul de
rezervelor
constituire i utilizare.
privind societ ile comerciale, republicat ,
Rezervele legale Legea nr. 31/1990
Capitolul 5, care con ine dispozi ii referitoare la societ ile pe ac iuni,
art. 183 prevede c :
(1)Din profitul societ ii se va prelua, n fiecare an, cel pu in
5% pentru formarea fondului de rezerv , pn ce acesta va atinge
minimum a cincia parte din capitalul social.
(2) Dac fondul de rezerv , dup constituire, s-a mic orat din
orice cauz , va fi completat, cu respectarea prevederilor alin. (1).
(3) De asemenea, se include n fondul de rezerv , chiar dac
acesta a atins suma prev zut la alin. (1), excedentul ob inut prin
vnzarea ac iunilor la un curs mai mare dect valoarea lor nominal ,
dac acest excedent nu este ntrebuin at la plata cheltuielilor de
emisiune sau destinat amortiz rilor.
O.M.F.P 3.055/2009
pentru aprobarea reglement rilor
contabile conforme cu directivele europene, paragraful 8.9.3, cuprinde
dispozi ii cu caracter general: Rezervele legale se constituie anual din
profitul entit ii, n cotele i limitele prev zute de lege, i din alte surse
prev zute de lege. Rezervele legale pot fi utilizate numai n condi iile
prev zute de lege.
Concluzii :
.1 Rezerva legal se constituie anual din profitul brut, n
procent de 5%, pn la minimum 1/5 din capitalul social. De asemenea,
se mai poate constitui din primele de capital r mase dup acoperirea
cheltuielilor de emisiune a ac iunilor;
n 2.ceea ce prive te utilizarea rezervei legale n condi iile
prev zute de lege, dispozi ia de baz din Legea societ ilor comerciale
nu prevede destina ii ale rezervei legale, ci doar posibilitatea mic or rii
din orice cauz . Una dintre cauzele care contribuie la mic orarea
rezervei legale este reducerea profitului anual brut.
Rezervele statutare
Se constituie anual din profitul net al societ ii comerciale, n
sau contractuale
concordan cu dispozi iile actului constitutiv (statut i contract de
societate, n func ie de caz). Destina iile rezervelor statutare sau
contractuale sunt prev zute n actul constitutiv.
Rezervele de valoare
Apar numai n situa iile financiare consolidate.
just
Rezerve
Au fost descrise n paragraful 2.4.2.
reprezentnd
surplusul realizat din
rezerve din
reevaluare
Alte
rezerve Se constituie
diferen
exerci
imobiliz
capitalul
la
majorarea
preceden
rezerve,
a iile
dintre
din:
rilor
social
i, anterioare)
capitalului
(4)alte
(3)
valoarea
corporale
alalte
altei
rezultatul
surse
(1)
destina
social,
repartizat
persoane
titlurilor
care
prev
iireportat
fac
prev
zute
primite
juridice,
prin
obiectul
(2)
zute
acoperirea
depozitiv
hot
de
lege.
i rre
primele
normele
valoarea
particip
(3)
(profit
Se
AGA
pierderilor
utilizeaz
de
legale.
riineamortizat
net
capital
lanrezerve,(2)
realizat
natur
din
pentru:
trecute
anii
(1)
la
na
30

Pentru contabilizarea rezervelor se utilizeaz contul

conturi opera ionale de gradul II, se prezint n continuare:
106.

pasiv.

Rezerve
106
a c rui detaliere n

Rezerve
1061.
1063.
1064.
1065.

Rezerve legale
Rezerve statutare sau contractuale
Rezerve de valoare just 2
Rezerve reprezentnd surplusul realizat
din rezerve din reevaluare
1067.
Rezerve din diferen e de curs valutar n
rela ie cu investi ia net ntr-o entitate
str in 3
1068.
Alte rezerve
Dup con inutul economic sunt conturi de capitaluri proprii, dup func ia contabil sunt
de
Constituirea
rezervelor:

1. Cnd rezervele se constituie sau se majoreaz din

profit, regula este ca subcontul adecvat s se crediteze n
coresponden cu debitul contului
129 Repartizarea
profitului.
2. Cnd sursa de constituire sau de majorare o reprezint
rezultatul reportat pozitiv, se stabilesc rela ii de
coresponden cu debitul contului
1171 Rezultatul
reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperit .
3. Cnd rezervele se constituie la nivelul diferen ei
dintre valoarea titlurilor de participare primite i
valoarea neamortizat a imobiliz rilor corporale cedate
ca aport n natur la capitalul social, contul de rezerve
se crediteaz n coresponden cu debitul conturilor de
imobiliz ri financiare sub forma titlurilor de valoare.
4. Cnd rezervele se constituie din prime de capital,
contul de rezerve se crediteaz n coresponden cu
debitul contului 104 Prime de capital.

Contarea 129 =

%
1061
1063
1068

Contarea 1171 = 1068

Contarea 26x = %
21x
1068

Contarea 104x = 1068

Utilizarea
rezervelor:
Contarea: % = 1171
Conturile de rezerve se debiteaz n coresponden cu
creditul
conturilor
care
indic
destina
ia
rezervelor:
1063
1068
pierderilor
rela
rezerve
reprezentnd
Cnd
ii de
anumite
i nesolu
creditul
coresponden
rezerve
ionate
contului
nerepartizat
din
ntre
suntanii
utilizate
debitul
preceden
1171
sau
Rezultatul
subconturilor
pentru
pierderea
i, seacoperirea
stabilesc
reportat
de
31profitul
cont apare numai n situa iile financiare1.
anuale
consolidate.
32 Acest

neacoperit .
Contarea: % = 1012
1063
1068

2. Dac destina ia rezervelor este de majorare a capitalului

social, subconturile de rezerve se debiteaz n
coresponden cu creditul contului
1012
Capital
subscris
v rsat.
Contarea: % = 26x
3. n cazul imobiliz rilor corporale retrase din capitalul
21x
social al altei entit i, contul de rezerve se debiteaz la
1068
nivelul diferen ei dintre valoarea titlurilor cedate i valoarea
neamortizat a imobiliz rilor care au constituit obiectul
particip rii n natur la capitalul social,
contarea:<<
%
21x; 1068 = 26x>> .
Soldul final creditor al acestor conturi reprezint valoarea rezervelor i este raportat,
n bilan , ca element constitutiv al capitalurilor proprii.

2.5.2. Regimul fiscal al rezervelor

Rezerva
legal

Referitor la rezerva legal , Codul fiscal, art., prevede

22
dispozi ii referitoare
la limitele deductibilit ii fiscale: rezerva legal este deductibil n limita unei
cote de 5% aplicat asupra profitului contabil, nainte de determinarea
impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile i se adaug
cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, pn ce aceasta va atinge a
cincia parte din capitalul social subscris i v rsat sau din patrimoniu, dup caz,
potrivit legilor de organizare i func ionare.
Remarc : Potrivit acestor reglement ri rezerva legal se stabile te la o baz diferit fa
de cea prev zut n Legea privind societ ile comerciale nr. 31 /1990,
republicat . De asemenea, se constat necesitatea ndeplinirii simultane a
urm toarelor dou condi ii:
Condi ia 1 : Rezerva legal = 5% (profit nainte de impozitare
venituri neimpozabile + cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile).
Condi ia 2: R ezerva legal

= 1/5 x capital social subscris v rsat.

Calcul
cumulat de
la nceputul
anului

Potrivit Normelor metodologice rezerva

se calculeaz cumulat de la
nceputul anului i este deductibil la calculul profitului impozabil lunar
sau trimestrial, dup caz. De asemenea, se precizeaz c n veniturile
neimpozabile care se scad la determinarea bazei de calcul pentru rezerv sunt
incluse veniturile prev zute la art. 20 din Codul fiscal, cu excep ia celor
prev zute la lit. e) din acela i articol. Rezervele astfel constituite se
completeaz sau se diminueaz n func ie de nivelul profitului contabil din
perioada de calcul. Sursa: H.G nr. 44 din 22 ianuarie 2004 pentru aprobarea Normelor

Utilizarea
rezervei
legale

ob
fiCAP.
Referitor
cazul
distribuit
este
constituit
comerciale
folosit
inut2,deductibil
n pentru
care
urma
lade
care
sub
utilizarea
persoanele
aceasta
procedurii
se
orice
acoperirea
larestructureaz
calculul
este
form
rezervei
utilizat
juridice
depierderilor
, pct.
reconstituirea
profitului
conversie
, se
legale
pentru
care
reorganizeaz
, de
furnizeaz
Normele
aimpozabil
acoperirea
valoare
crean
ulterioar
elor,
metodologie
sau
utilit
.a Prin
se
pachetului
pierderilor
iar
iaprivatizeaz
societ
rezervei
excep
sumele
prev
ilor
ie,
dedestinate
sau
nu
drezerva
ac
poate
cmai
este
iuni
n
32
Calculul
profitului
impozabil,
50.

metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal (M.O. nr. 112/6.02. 2004),

reconstituirii ulterioare a acesteia sunt deductibile la calculul profitului

impozabil. Sursa: H.G nr. 44 din 22 ianuarie 2004 pentru aprobarea Normelor
metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal (M.O. nr. 112/6.02. 2004),
CAP. 2, Calculul profitului impozabil, pct. 50-51..

Reducerea Referitor la reducerea sau anularea rezervei legale, Codul fiscal prevede la
sau
art. 22 (5) c aceasta se include n veniturile impozabile, indiferent dac
anularea
reducerea sau anularea este datorat modific rii destina iei rezervei,
rezervei
distribuirii c tre participan i sub orice form , lichid rii, diviz rii, fuziunii
legale
contribuabilului sau oric rui alt motiv. Aceste dispozi ii nu se aplic dac un
alt contribuabil preia o rezerv legal n leg tur cu o divizare sau fuziune,
reglement rile respective aplicndu-se n continuare acelei rezerve.

Teste de evaluare
1.ntocmi i o scurt clasificare a rezervelor, ecluznd pe cele care apar n situa iile
financiare consolidate.
R spuns: Rezerve legale, rezerve statutare sau contractuale, rezerve reprezentnd
realizat din rezerve din reevaluare, alte rezerve.
surplusul
2. Prezenta i mecanismul de func ionare a conturilor de rezerve.
R spuns:

3.O societate comercial nfiin at n anul N, prezint la 31.12. .anul N+1 urm
situa ie: toarea
1061
Rezerve legaleconstituite n anul N
3.250 lei
1012
Capital subscris v rsat 20.000 lei
Profit sau pierdere(nainte de
25.000 lei
impozitare) sold creditor
S se calculeze i s se nregistreze majorarea rezervei legale
.
Rezolvare :
Se remarc urm toarele aspecte: rezerva legal constituit n anul nfiin rii N
mai mic este
dect 1/5 din capitalul social (3.250 lei < 20.000 lei x 1/5 = 4.000 lei); n
exerci iul urm tor N+1, rezultatul brut pozitiv permite majorarea rezervei legale
financiar
cu sumaleidex 5% = 1.250 lei, dar 1/5 din capitalul social permite majorarea rezervei
25.000
legale
750
lei,cudeci cu diferen a dintre 4.000 lei 3.250 lei = 750 lei.
121

a)

nregistrarea major rii rezervei legale:

129

= 1061 750 lei

Repartizarea
profitului

Rezerve
legale

O societate comercial nfiin at n anul N, prezint la 31.12. .anul N+1 urm

4.
Ssitua
se calculeze
ie: Rezolvare
toarea
1061
1012
121
i s se: nregistreze
Rezervemajorarea
Capital
Profit
impozitare)
sau
subscris
legaleconstituite
pierdere(nainte
sold vcreditor
rezervei
rsat 33legale
25.000
n anul
de Nlei 2.00028.000
. lei
lei

a)

nregistrarea major rii rezervei legale:

5. O societate comercial , prezint la 31.12.N urm toarea situa ie n conturile:

Rezultatul reportat reprezentnd
1.500 lei
1171
profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperit
121
Profit sau pierdere sold stabilit
1.900 lei
ulterior nregistr rii cheltuielilor cu
impozitul pe profit
Total
3.400 lei
Adunarea General a Ac ionarilor ntrunit n edin ordinar la 10. 03 .N+1 hot r te
constituirea altor rezerve din rezultatul reportat i n procent de 40% din
rezultatul
exerci
iului
pentru care
se ntocmesc
lucr rile de nchidere. Conform statutului i
contractului
de societate,
60%
din profitul
net se repartizeaz pentru constituirea rezervelor statutare i
contractuale.
calculeze
i s Sse se
nregistreze constituirea rezervelor.
Rezolvare :
Suma destinat altor rezerve este de 1.500 lei + 40% x 1.900 lei = 2.260 lei. Suma
destinat statutare i contractuale este de 1.900 lei x 60% = 1.140 lei.
rezervelor
a)
La nceputul anului N+1, se
121
= 1171 Rezultatul
1.900 lei
reportat
Profit sau
nregistreaz nchiderea contului 121
reprezentnd
pierdere
cu sumele provenite din anul
profitul
anterior:
b)

n luna martie, dup aprobarea

situa iilor financiare anuale, se
nregistreaz constituirea rezervelor:

1171 Rezultatul
reportat
reprezentnd
profitul
nerepartizat

nerepartizat
% 3.400 lei

1063 Rezerve
1.140 lei
statutare sau
contractuale
1068 Alte rezerve
2.260 lei

6. O societate comercial , prezint la 31.12.N urm toarea situa ie n conturile:

Rezultatul reportat reprezentnd
2.500 lei
1171
profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperit
Profit sau pierdere sold stabilit
2.900 lei
121
constituirea
pentru
20%
dincare
profitul
altor
se ntocmesc
net
rezerve
se repartizeaz
din
lucr rezultatul
rile
pentru
de nchidere.
reportat
constituirea
iConform
n rezervelor
procent
destatutare
80%i dini
ulterior
nregistr
rii
cheltuielilor
custatutului
rezultatulRezolvare
contractului
contractuale.
calculeze
Adunarea
exerci
i s de
SseTotal
se
iului
nregistreze
societate,
General
impozitul
constituirea
a Ac ionarilor
pe profit
rezervelor.
ntrunit 34
n edin ordinar la 20. 5.400
03 .N+1
lei hot r te

a)

b)

7.

La nceputul anului N+1, se

nregistreaz nchiderea contului 121
cu sumele provenite din anul
anterior:
n luna martie, dup aprobarea
situa iilor financiare anuale, se
nregistreaz constituirea rezervelor:

O societate comercial prezint la 31.12 anul N urm toarea situa ie n conturile:

1063
Rezerve statutare sau contractuale
1.500 lei
Alte
rezerve
450
lei
1068

121
Profit sau pierdere sold debitor
1.800 lei
Adunarea General a Ac ionarilor ntrunit n edin ordinar la 10. 03 .N+1 hot r
te
acoperirea pierderilor din rezervele constituite n baza statutului i din alte rezerve:

a)

b)

Rezolvare:
La nceputul anului N+1, se nregistreaz
nchiderea contului 121 cu sumele
provenite din anul anterior:

Dup aprobarea situa iilor financiare

anuale, se nregistreaz acoperirea
pierderii din rezerve:

1171
Rezultatul
reportat
reprezentnd
profitul
nerepartizat
%

121

1.800 lei

Profit sau
pierdere

= 1171 Rezultatul
1.800 lei
reportat
reprezentnd
profitul
nerepartizat

1063

1.500 lei

Rezerve
statutare sau
contractuale

1068

300 lei

Alte rezerve

8.

O societate comercial prezint la 31.12 anul N urm toarea situa ie n conturile:

1063
Rezerve statutare sau contractuale
2.500 lei
Alte rezerve
1.450 lei
1068

121
Profit sau pierdere sold debitor
4.200 lei
Adunarea General a Ac ionarilor ntrunit n edin ordinar la 10. 03 .N+1 hot r
te
acoperirea par ial a pierderilor din rezervele constituite n baza statutului i din alte
rezerve: Rezolvare:
a) La nceputul anului N+1, se nregistreaz
contului
121
cufinanciare
sumele
b) nchiderea
provenite
Dup
aanuale,
pierderii
aprobarea
se din
din
nregistreaz
anul
rezerve:
situa
anterior:
iilor
acoperirea
par ial 35

9. O societate comercial particip la capitalul social al altei societ i comerciale. Aportul

este n natur i const ntr-o cl dire cu o valoare de nregistrare de 12.000 lei i
ocumulat
amortizare
de 1.850 lei. Valoarea titlurilor primite este de 14. 000 i reprezint
interese de n capitalul societ ii emitente. Ulterior, s-au cedat titlurile de participare
participare
n dirii.
schimbul
cl
La data redobndirii, construc ia avea o valoarea neamortizat de 9.850 lei
.
Rezolvare:
a) nregistrarea anul rii amortiz rii:
2812
=
212 1.850 lei
Amortizarea
Construc ii
b)

Se scade din eviden cl direa la nivelul

valorii neamortizate i se constituie
rezerva la nivelul diferen ei dintre
valoarea titlurilor primite i valoarea
neamortizat a cl dirii:

construc iilor
263 Interese
de participare

14.000 lei

212 10.150 lei

Construc ii

1068 Alte 3.850 lei

rezerve

c)

Se nregistreaz scoaterea din eviden a a

titlurilor cedate i diminuarea rezervei:

14.000 lei
263 Interese
de participare

212
Construc ii
1068 Alte
rezerve
6641
Cheltuieli
privind
imobiliz rile
financiare
cedate

9.850 lei
3.850 lei
300 lei

10. Cum se calculeaz rezerva legal cu deductibilitate admis la calculul

profitului
impozabil?
R spuns:

11. ntocmi i o scurt descriere a tratamentului fiscal aplicabil n cazul utiliz rii
legale n rezervelor
scopul acoperirii pierderilor.
R spuns:
a) Se includ n veniturile impozabile, indiferent dac reducerea sau anularea este
datorat
modific
rii destina iei rezervei, distribuirii c tre participan i sub orice form , lichid
rii,
diviz rii, fuziunii contribuabilului sau oric rui alt motiv.
b) Reconstituirea ulterioar a rezervei nu mai este deductibil la calculul profitului
impozabil
Ce sunt
proprii
ac iunile
?

2.6. Contabilitatea ac iunilor proprii

.(

Ac
cprin
care
tre
iunile
entitatea
-cump
societ
pentru
proprii
circula
rare
ileemitent
aacomerciale
le
de
sunt
ie;
men
redistribui
la fo
ine
ac
, nefiind
tiiiunile
odesitua
salaria
inrevndute
care
propriile
tori.
ie ilor;
favorabil
au
Exist
fost
ac
saumai
iuni:
anulate.
emise
amulte
ac iiunilor
Ele
explica
r scump
suntaflate
iiob
rate
pentru
inute
n
de
36

De re inut:
Legea societ ilor
comerciale nr.
31/1990, Art.
103^1, lit. d).

- pentru a cre te profiturile pe ac iune;

- pentru a preveni o preluare nedorit a pachetului majoritar.
R scump rarea propriilor ac iuni nu este considerat o achizi ionare de
active, a a cum se ntmpl n cazul cump r rii ac iunilor altei entit i.
R scump rarea are ca efect diminuarea activelor b ne ti i a capitalurilor
proprii.
Plata ac iunilor r scump rate se va face numai din profitul distribuibil
sau din rezervele disponibile ale societ ii, nscrise n ultima situa ie
financiar anual aprobat , cu excep ia rezervelor legale.

Conturile utilizate pentru eviden a ac iunilor proprii

Ac iunile proprii pot fi men inute pe o perioad mai mic sau mai mare de un
an,
potnficircula ie sau pot fi anulate. Pentru contabilizarea ac iunilor proprii, n
repuse
Planul de
conturi
aprobat
prin
O.M.F.P 1.3055/2009 se remarc existen a unui cont sintetic de
gradul I, cu
dou de gradul II:
subconturi
sintetice
109.
Ac iuni proprii
1091.
Ac iuni proprii de inute pe termen scurt
1092.
Ac iuni proprii de inute pe termen lung
Sunt conturi cu func ie contabil de activ.
De re inut :
n debitul contului 109 se nregistreaz

1
1.
2.
3.

- pre ul de achizi ie al ac iunilor proprii r scump rate

n creditul contului 109 se nregistreaz :
- reducerea capitalului cu valoarea ac iunilor proprii r scump rate
i anulate, potrivit legii (101);
- diferen a ntre valoarea de r scump rare a instrumentelor de
capitaluri proprii anulate i valoarea lor nominal (149);
- valoarea sumei de ncasat/ncasate din vnzarea ac iunilor proprii
(461, 512);

4. - diferen a ntre valoarea de r scump rare a instrumentelor de

5.

capitaluri proprii i pre ul lor de vnzare (149);

- valoarea instrumentelor de capitaluri proprii cedate cu titlu
gratuit (149).

109 = 512
1012 = 109
149 = 109
% = 109
461
512
149 = 109
149 = 109

Conturile utilizate pentru eviden a c tigurilor sau pierderilor legate de emiterea,

r scump rarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de
capitaluri
proprii,
sunt conturile
din grupa 14:
141 "C tiguri legate de vnzarea sau anularea instrumentelor
de capitaluri proprii"
149 "Pierderi legate de emiterea, r scump rarea, vnzarea,
Contul
Cu
ajutorul
141 "C
acestui
tiguricont
legate
sedeine
vnzarea
eviden sau
a canularea
tigurilorinstrumentelor
legate de vnzarea
de capitaluri
sau
cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de
1 capitaluri
-ndiferen
creditul
aproprii
contului
ntre capitaluri
pre
i valoarea
141
ul se
de
nregistreaz
lor
vnzare
r scump
alpasiv.
: instrumentelor
rare (461, 512);
de
% = 141
proprii"
instrumentelor
anularea
de capitaluri
proprii.
Este
proprii"
unde
cont
de
37

2. - diferen a ntre valoarea nominal a instrumentelor de

capitaluri proprii anulate i valoarea lor de r scump rare
(101).
n debitul contului 141 se nregistreaz :
1. - c tigurile legate de vnzarea sau anularea instrumentelor
de capitaluri proprii, transferate la rezerve (106).

461
512
1012 = 141

141 = 1068

Contul 149 "Pierderi legate de emiterea, r scump rarea, vnzarea, cedarea cu titlu
gratuit
sau anularea
instrumentelor de capitaluri proprii"
Cu ajutorul acestui cont se ine eviden a pierderilor legate de emiterea, r scump rarea,
vnzarea,
cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii. Este un cont
de activ n debitul contului 149 se nregistreaz :
1 - diferen a ntre valoarea de r scump rare a instrumentelor de
149 = 109
capitaluri proprii anulate i pre ul lor de vnzare (109);
2. - diferen a ntre valoarea de r scump rare a instrumentelor de
149 = 109
capitaluri proprii anulate i valoarea lor nominal (109);
3. - valoarea instrumentelor de capitaluri proprii cedate cu titlu
149 = 109
gratuit (109);
4. - cheltuieli legate de emiterea instrumentelor de capitaluri proprii,
149 = %
atunci cnd nu sunt ndeplinite condi iile pentru recunoa terea lor
512
ca imobiliz ri necorporale (512, 531, 462);
531

462
1.

n creditul contului 149 se nregistreaz : =

- pierderile legate de emiterea, r scump rarea, vnzarea, cedarea
cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii,
acoperite din rezerve (106).

1068 = 149

Teste de evaluare
1. Adunarea general extraordinar a ac ionarilor ntrunit la 28.02.N autorizeaz
r scump rarea a 20.000 de ac iuni, avnd valoarea nominal de 2,5 lei/ac iune, la
pre
pot uri
depcei nu
3 lei/ac iune, sursa de finan are fiind constituit din profitul aferent
exerci iului
financiar
N-1. n baza acestei autoriz ri, societatea cump r 12.000 de ac iuni proprii
la unlei/ac
pre de
2,4
iune i 8.000 de ac iuni proprii la un pre de 2,9 lei/ac iune, cu plata
prin viramente
bancare.
n exerci iul financiar N+2 pachetul de 20.000 de ac iuni proprii se vinde
un
pre de
salaria
ilor2,7lalei/ac iune, contravaloarea acestora ncasndu-se prin banc .
Rezolvare:
nregistr ri contabile efectuate pentru 31.12 N-1:
=
a) Constituirea rezervelor pentru
129
1176 Rezultatul reportat52.000 lei
Repartizarea
provenit din trecerea la
ac iuni proprii, conform art.
profitului
aplicarea Reglement rilor
103^1, lit. d). din Legea
contabile conforme cu
ilor
comerciale:
b) societ
Repartizarea
partea
financiar
constituirea
nchiderea
dinN
profitul
contului
rezervelor
repartizat
profitului
nregistr
exerci
129
pentru
necesare
ripentru
iului
contabile efectuate
12138
iul
N:
52.000 lei
Profit
pierdere
sau n exerci
=
Comunit
Repartizarea
Directiva
Europene
ilor129
Economice
aprofitului
IV- a

c)

r scump r rii ac iunilor proprii:

Achizi ionarea, cu plata prin
viramente bancare, a ac iunilor
proprii:
a) 12.000 ac iuni x 2,4
lei/ac iune = 28.800 lei
b) b) 8.000 ac iuni x 2,9
lei/ac iune = 23.200 lei
Total52.000 lei

1092

5121 Conturi la b nci n lei

52.000 lei

Ac iuni
proprii
de inute pe
termen
lung

nregistr ri contabile efectuate n exerci iul N+1:

d) 5121
Vnzarea ac iunilor proprii, cu
=
%
54.000 lei
Conturi la
ncasare n contul de disponibil
b
nci n lei
deschis la banc , cunoscnd
1092 Ac iuni proprii 52.000 lei
pre ul total de vnzare de:
de inute pe termen lung
20.000 x 2,7 lei/ac iune = 54.000
141 C tiguri legate de 2.000 lei
lei:
vnzarea sau anularea
instrumentelor de capitaluri
proprii

2.Adunarea general extraordinar a ac ionarilor ntrunit la 28.02.N autorizeaz

r scump rarea a 10.000 de ac iuni, avnd valoarea nominal de 2,5 lei/ac iune, la
pre uri
pot
depcei nu
3 lei/ac iune, sursa de finan are fiind constituit din profitul aferent
exerci iului
financiar
N-1. n baza acestei autoriz ri, societatea cump r 2.000 de ac iuni proprii la
un pre
de iune i 8.000 de ac iuni proprii la un pre de 2,9 lei/ac iune, cu plata
2,4
lei/ac
prin viramente
bancare.
n exerci iul financiar N+2 pachetul de 10.000 de ac iuni proprii se vinde
salaria
ilor
un pre de 2,5lalei/ac iune, contravaloarea acestora ncasndu-se prin banc .
Rezolvare:
nregistr ri contabile efectuate pentru 31.12 N-1:
a) Constituirea rezervelor pentru
ac iuni proprii, conform art.
103^1, lit. d). din Legea
societ ilor comerciale:
nregistr ri contabile efectuate n exerci iul N:
b) nchiderea contului 129
Repartizarea profitului pentru
partea din profitul exerci iului
financiar N repartizat pentru
constituirea rezervelor necesare
r scump r rii ac iunilor proprii:
c) Achizi ionarea, cu plata prin
viramente bancare, a ac iunilor
proprii:

d)

nregistr ri contabile efectuate n exerci iul N+1:

Vnzarea ac iunilor proprii, cu
ncasare n contul de disponibil
2.7.
Contabilitatea
rezultatului
reportat
deschis
:pre
lei
ul total
la banc
de vnzare
, cunoscnd
de:
39

Ce este rezultatul reportat?

Profit net amnat O societate comercial poate limita n ntregime sau par ial repartizarea
la
profitului, fiind obligat prin lege sau din proprie ini iativ . De multe ori
adunarea general hot r te s p streze profiturile la dispozi ia
repartizare/profit
repartizat pentru ntreprinderii pentru nevoi viitoare. De exemplu, ntreprinderea poate s
constituirea
planifice construc ia unei noi sec ii de produc ie i vrea s - i asigure
surselor poprii de resursele necesare pentru construc ie. De asemenea, ntreprinderea poate
finan are
s stabileasc o amnare a repartiz rilor din profit pentru a putea asigura
dividende n exerci iile cnd se nregistreaz pierderi.
Pierdere
n practic , sunt i situa ii cnd pierderea ob inut ntr-un exerci iu
neacoperit
financiar nu poate fi acoperit din diferite motive: fie c ntreprinderea
nu de ine sursele necesare recuper rii pierderilor, fie c adunarea
general nu a hot rt asupra acestui aspect.
Dac profiturile nu au fost repartizate par ial sau integral sau nu s-a
Obiectul
nregistr rilor n hot rt asupra modului de acoperire a pierderilor, aceste sume r mn n
rezultat reportat
a teptare. Sumele care provin din rezultatul exerci iilor precedente
formeaz obiectul nregistr rilor n rezultatul reportat.
Erorile contabile n ultimul timp, calitatea rezultatului exerci iului curent a devenit un
subiect important. Erorile contabile constatate n exerci iul n curs care
privesc veniturile i cheltuielile anilor anteriori fac, de asemenea,
obiectul corec iilor n rezultatul reportat.

Corectarea
erorilor
contabile
O.M.F.P.
3.055/2009

Erorile constatate n contabilitate se pot referi fie la exerci iul

financiar curent, fie la exerci iile financiare precedente.
Corectarea erorilor se efectueaz la data constat rii lor.
Erorile din perioadele anterioare sunt omisiuni i declara ii eronate
cuprinse n situa iile financiare ale entit ii pentru una sau mai
multe perioade anterioare rezultnd din gre eala de a utiliza sau de
a nu utiliza informa ii credibile care:
- erau disponibile la momentul la care situa iile financiare
pentru acele perioade au fost aprobate spre a fi emise;
- ar fi putut fi ob inute n mod rezonabil i luate n
considerare la ntocmirea i prezentarea acelor situa ii
financiare anuale.
Astfel de erori includ efectele gre elilor matematice, gre elilor de
aplicare a politicilor contabile, ignor rii sau interpret rii gre ite a
evenimentelor i fraudelor.
Corectarea erorilor aferente exerci iului financiar curent se
efectueaz pe seama contului de profit i pierdere.
Corectarea erorilor semnificativeaferente exerci iilor financiare
precedente se efectueaz pe seama rezultatului reportat.
Erorile nesemnificative aferente exerci iilor financiare precedente
se corecteaz , de asemenea, pe seama rezultatului reportat.Totu i,
pot fi corectate pe seama contului de profit i pierdere erorile
nesemnificative .

Rectificarea
declara
Aten
impozitul
pe
privind
datorat
profit
ie!!!
iei declara
comise
pentru
nregistrat
Potrivit
profitului
sum
reia iei
isuplimentar
se
anul
apar
anuale
Normelor
corecteaz
impozabil
eronat,
fiscal
in. un
nrespectiv.
de
contribuabilul
element
,metodologice
cazul
prin
pct.
plat13:
ajustarea
n
a de
Dac
impozitului
Veniturile
care
venit
de
n
este
contribuabilul
profitului
urma
aplicare
sau
obligat
sau
pedeprofit,
efectu
cheltuielile
cheltuial
impozabil
as Codului
depun
atunci
constat
rii acestei
anregistrate
pentru
declara
fiscal,
al
fost
c perioadei
CAP.
corec
dup
omis
aceast
ia rectificativ
2depunerea
eronat
iiori
Calculul
rezult
sum
fiscale
a fost
sau
o
40

se datoreaz dobnzi i penalit i de ntrziere conform legisla iei n vigoare.

Conturile utilizate pentru eviden a rezultatului reportat
n Planul de conturi general, aprobat prin
O.M.F. P. nr. 3.055/2005 , contul
Rezultatul
117
reportat s-a detaliat n urm toarele conturi opera ionale de gradul II:
117.
Rezultatul reportat
Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat
1171.
sau pierderea neacoperit
1172.
Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru
prima dat a IAS, mai pu in IAS 29 4
1174.
Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor
contabile
1176.
Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea
Reglement rilor contabile conforme cu Directiva a
IV-a Comunit ilor Economice Europene.
De re inut:
Sunt conturi bifunc ionale. n credit eviden iaz rezultatele favorabile nete
constatate lai finele exerci iului, precum i sumele ce reprezint solu ionarea
reportate
pierderilor
nregistrate n anii anteriori. n debit reflect pierderile eviden iate n exerci iile
precum i distribuirea rezultatelor favorabile nete provenite din exerci iile anterioare.
precedente,
Soldul creditor semnific rezultatele favorabile nete nc nerepartizate. Soldul debitor
reprezint rezultatele nefavorabile nc nesolu ionate.

Teste de evaluare
1. La 31.12. N o societate comercial a nregistrat un profit net n sum de 125.000
lei. a ac ionarilor, ntrunit la data de 15.03. N+1, a hot rt ca
Adunarea general
ntreaga
sum
s ia ntreprinderii.
r mn la dispozi
n cursul exerci iului financiar N+1 s-au nregistrat pierderi n sum de 75.000
Adunarealei.
general a ac ionarilor, ntrunit la data de 20.03 N+2, a hot rt
din
rezultatul
reportat.
acoperirea
pierderii
Rezolvare :
nregistr ri contabile efectuate n anul N+1:
=
a) La nceputul anului N+1, se
121
1171 Rezultatul reportat125.000 lei
Profit
sau
reprezentnd profitul
nregistreaz nchiderea
pierdere
nerepartizat sau pierderea
contului 121 cu sumele ce
neacoperit
provin din anul precedent:
Pentru anul N+1contul 121 prezint sold debitor de 75.000 lei.
nregistr ri contabile efectuate n anul N+2:
=
b)
La nceputul anului N+2 se
1171
121
75.000 lei.
Rezultatul
Profit
sau
pierdere
nregistreaz nchiderea
reportat
contului 121 cu sumele ce
reprezentnd
provin din anul precedent:
profitul rile contabile aprobate prin O.M.F.P. nr.
Acest cont apare doar la agen ii economici care au aplicat Reglement
Observa ie: Contul
sold final creditor
sau
nerepartizat
neacoperit
pierderea
41de 50.000 lei.
soldului1171
acestuiprezint
cont.

pn la nchiderea
4 i 94/2001

2.
La 31.12. N o societate comercial a nregistrat un profit net n sum de
80.000 alei.
Adunarea general
ac ionarilor, ntrunit la data de 15.03. N+1, a hot rt ca
ntreaga
sum
s
r mn la dispozi ia ntreprinderii.
n cursul exerci iului financiar N+1 s-au nregistrat pierderi n sum de 15.000
Adunarealei.
general a ac ionarilor, ntrunit la data de 20.03 N+2, a hot rt
acoperirea
pierderii
din
rezultatul
reportat.
Rezolvare :
nregistr ri contabile efectuate n anul N+1:
a) La nceputul anului N+1, se
nregistreaz nchiderea
contului 121 cu sumele ce
provin din anul precedent:
Pentru anul N+1contul 121 prezint sold debitor de 75.000 lei.
nregistr ri contabile efectuate n anul N+2:
La nceputul anului N+2 se
b)
nregistreaz nchiderea
contului 121 cu sumele ce
provin din anul precedent:
Observa ie: Contul 1171 prezint sold final. ............................. lei.
3. n exerci iul financiar anterior o ntreprindere a mic orat incorect rezultatul, ca
urmare
a nregistr rii
unei amortiz ri suplimentare n sum de 200.000 lei. n acea
perioad pecota
impozit
profitdeera de 16%. Se consider ca eroarea este semnificativ .
Rezolvare :
a)

nregistr ri efectuate n exerci iul financiar n care s-a constatat eroarea

28x Amortiz ri
Corectarea amortiz rii:
= 1174 Rezultatul
200.000 lei
privind imobiliz rile

b)

Recunoa terea datoriei privind

impozitul pe profit 16% x
200.000 lei = 32.000 lei:

1174 Rezultatul

reportat provenit din

corectarea erorilor
contabile

reportat provenit
din corectarea
erorilor
contabile
4411 Impozitul32.000 lei
pe profit

Observa ie: Contul 1171 prezint sold final creditor de 168.000 lei
4. S-a constatat c n contabilitate a fost omis la nregistrare o factur privind consumul
de
energie electric
aferent anilor anteriori. Factura este n valoare total de 59.500 lei
(cu TVA
19%
inclus.
Cota
de impozit pe profit este de 16%. Se consider c eroarea este
semnificativ
.
Rezolvare
:
nregistr ri efectuate n exerci iul financiar n care s-a constatat eroarea:
%
a) nregistrarea facturii privind
=
401 Furnizori59.500 lei
consumul de energie electric :
1174 Rezultatul
50.000 lei
reportat provenit din
corectarea erorilor
contabile
4426 TVA
deductibil
b) profit
Observa
Micie:
orarea
datorat
Contul
impozitului
:1171 prezint
pe sold final 4411
creditor
de 42.000
Impozitul
profit
42
pe lei. =

9.500 lei
1174
reportat
dincontabile
corectarea
erorilor
Rezultatul
provenit 8.000 lei

5. n exerci iul financiar anterior o ntreprindere a mic orat incorect rezultatul, ca

urmare
a nregistr rii
unor cheltuieli cu salariile mai mari cu 28.000. n acea perioad cota
de impozit
pe16%. Se consider ca eroarea este semnificativ .
profit
era de
Rezolvare :
nregistr ri efectuate n exerci iul financiar n care s-a constatat eroarea
a) Scad datoriile fa de salaria i:
b) Recunoa terea datoriei privind
impozitul pe profit 16% x
:
Observa ie: Contul 1171 prezint sold final creditor de .......................... lei
6.
R spuns:

Care sunt regulile care stau la baza corect rii erorilor nesemnificative?

2 .8.

Contabilitatea rezultatului exerci iului financiar

Ce este rezultatul
exerci iului
financiar ?

Rezultatul reprezint indicatorul de evaluare a performan ei

financiare a ntreprinderii, determinndu-se ca diferen ntre
veniturile i cheltuielile anului care se ncheie. De i este prezentat ca
un indicator global n situa iile financiare, n practic se eviden iaz
lunar.
Din punct de vedere metodologic, pentru a calcula rezultatul se
procedeaz la nchiderea conturilor de venituri i de cheltuieli.
nchiderea conturilor de
121Profit sau= 6xx Conturi
cheltuieli:
pierdere
de cheltuieli
De re inut:
nchiderea conturilor de
7xx Conturi de = 121Profit
venituri:
venituri
sau pierdere
Normele legale n vigoare prev d c :
- n contabilitate, profitul sau pierderea se stabile te cumulat
de la nceputul exerci iului financiar;
Legisla ie:
- nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli se efectueaz ,
de regul , la sfr itul exerci iului financiar;
- rezultatul definitiv al exerci iului financiar se stabile te la
nchiderea acestuia;
- repartizarea profitului se nregistreaz n contabilitate pe
destina ii, dup aprobarea situa iilor financiare anuale;
- pierderea contabil reportat se acoper din profitul
Conturile
Pentru
contabilizarea
utilizate pentru
Sursa:
454/18.06.
rezultatului
eviden
capital
Legea
exerci
ac
2008)
ionarilor
exerci
acontabilit
i iului
capital
rezultatului
art.
iului
sau
financiar
19.
ii
social,
asocia
nr. 82/1991,
exerci
potrivit
iilor.
cel
se utilizeaz
iului
reportat,
republicat
hotfinanciar
rrii
conturile:
din
adun
(M.O.
rezerve
rii generale
nr.
prime dea
43financiar

121Profit sau pierdere

129Repartizarea profitului
Contul Profit
121 sau pierdere este bifunc ional. La sfr itul exerci iului financiar poate
reprezenta:
sold creditor, dac veniturile exerci iului sunt mai mari dect cheltuielile;
sold debitor, n situa ia invers .
Soldul creditor se preia n bilan cu semnul plus, iar cel debitor se raporteaz
cu semnul
minus
la posturile bilan iere distincte din structura capitalurilor proprii.
Referitor la func ionalitatea contului 121
se delimiteaz dou tipuri de opera iuni:

a. La finele fiec rei luni

sau la finele exerci iului
financiar N pentru care se
calculeaz rezultatul, se
ntocmesc nregistr rile de
nchidere a conturilor de
cheltuieli i venituri,
contarea: << 121 = 6xx i
7xx = 121>>;

b. n anul urm tor, N+1,

cnd, pentru separarea
rezultatelor, se efectueaz
opera iunea de nchidere a
contului 121,,Profit sau
pierdere la nivelul
sumelor aferente
exerci iului financiar N.

nchiderea contului
121
,,Profit sau pierdere difer n func ie de natura rezultatului aferent
exerci iului N, pentru care se ntocmesc lucr rile de nchidere.
Se disting urm toarele dou situa ii:
b.1) cnd rezultatul exerci iului precedent N se concretizeaz n profit, contul ,,Profit
121
sau pierdere se debiteaz , la nceputul exerci iului financiar N+1, n formula contabil :
121 Profit sau pierdere

= %

Suma reprezentnd profitul

net
129 Repartizarea
Rezerve constituite din
profitului
profit, n baza unor prevederi
legale
1171 Rezultatul reportat
Profitul net r mas la
dispozi
ia entit ii, n scopul
reprezentnd profitul
nerepartizat sau pierderea
repartiz rii pe destina iile
neacoperit
stabilite de AGA
b.2)cnd rezultatul exerci iului N se concretizeaz n pierdere, la nceputul anului urm tor,
se nregistreaz reportarea pierderii, caz n care contul ,,Profit
121 sau pierdere se nchide prin
formula contabil :
- pierderea contabil reportat se acoper din profitul exerci iului financiar i cel
1171
Rezultatul
reportat
= social,
121din
Profit
sau pierdere
Pierderea
contabil
din anul
reportat,
nerepartizat
rezerve
sau
reprezentnd
acoperirea
asocia
din
prime
neacoperit
sau
ilor.
de
pierderii
profitul
pierderea
capital
din
i capital
rezerve
i/sau
potrivit
capitalul
social:
adun
rii generale
a ac N
ionarilor
44 hot rrii

% =

1171 Rezultatul reportatPierderea contabil din anul

reprezentnd profitul
N
nerepartizat sau
pierderea neacoperit

104xPrime de capital
106x R ezerve
1012 Capital subscris v rsat
Potrivit normelor contabile n vigoare, n bilan , profitul trebuie s figureze ca post
ier
distinct, bilan
n structura
capitalurilor proprii. A a se explic existen a contului
,,Repartizarea
129
profitului care are menirea de a corecta, n pasiv, profitul repartizat pe destina
iile aprobate
A.G.A.
Fiind de
un cont de distribuire i de repartizare a profitului, contul ,,Repartizarea
129
profitului este un cont de activ. Soldul s u final debitor este raportat n pasiv, unde se
ia
calculminus, pentru a putea asigura imaginea fidel a capitalurilor proprii.
cun
semnul
Reglement ri privind
repartizarea
profitului:

O.M.F.P.
Sumele reprezentnd rezerve constituite din profitul exerci iului
financiar
curent, n baza unor prevederi legale, se nregistreaz prin formula
3.055/2009,
contabil 129 "Repartizarea profitului" = 106 "Rezerve".
pct. 248
Profitul contabil r mas dup aceast repartizare se preia la nceputul
exerci iului financiar urm tor celui pentru care se ntocmesc situa iile financiare
anuale n contul "Rezultatul
117
reportat", de unde urmeaz a fi repartizat pe
celelalte destina ii hot rte de adunarea general a ac ionarilor sau asocia ilor,
cu respectarea prevederilor legale.
Eviden ierea n contabilitate a destina iilor profitului contabil se
efectueaz dup adunarea general a ac ionarilor sau asocia ilor care a aprobat
repartizarea profitului, prin nregistrarea sumelor reprezentnd dividende
cuvenite ac ionarilor sau asocia ilor, rezerve i alte destina ii, potrivit legii.
Potrivit noilor reglement ri, la repartizarea profitului se parcurg urm toarele etape:
a. Pentru exerci iul financiar N, se nregistreaz rezerve constituite din profitul
exerci iului
financiar
curent, n baza unor prevederi legale:
- rezerva legal , n propor ie de 5% din profitul brut, pn la limita de 1/5 din capitalul
social, art. 183 din Legea societ ilor comerciale nr. 31/1990, republicat
;
conform
- rezerve pentru ac iuni proprii, conform art. 103^1, lit. d). din Legea societ ilor comerciale
nr. 31/1990, republicat :
129 Repartizarea profitului

= %
1061 Rezerve legale 5% din profitul brut,
pn la limita de 1/5 din
social
1176
pentru
Profit
accapitalul
iunilor
rdisponibilizat
scumpproprii
rarea
provenit
45
contabile
Economice
Directiva
Reglement
Comunit
Rezultatul
aplicarea
din
conforme
Europene
trecerea
a ilor
IVrilor
reportat
a cu
la

b. La nceputul anului N+1:

121 Profit sau pierdere

= % Soldul contului 121

129

r mas la finele anului N

Soldul contului 129

Repartizarea profitului
1171 Rezultatul
Profitul net r mas dup
reportat reprezentnd repartizarea rezervelor
profitul nerepartizat sau
prev zute de lege
pierderea neacoperit

c. n anul N+1, Dup aprobarea situa iilor financiare anuale, se nregistreaz destina iile
profitului net realizat n anul N:
1171 Rezultatul reportat
= % Profitul net r mas dup
reprezentnd profitul nerepartizat
repartizarea rezervei
sau pierderea neacoperit
legale
1068 Alte rezerve Constituirea surselor
proprii de finan are
424 Prime reprezentnd Cnd exist baz legal
participarea salaria ilor la
pentru acordarea
profit
acestora
457 Dividende de plat Datorii brute fa de
ac ionari/asocia i
Observa ii:
1. Printre sursele de acoperire a
pierderilor contabile
din anii anteriori este inclus i
profitul exerci iului financiar curent, n limitele stabilite prin hot rrea adun rii
generale
a sau asocia ilor. Sursa: Legea contabilit ii nr. 82/1991, republicat (M.O. nr.48/ 14.01.2005)
ac
ionarilor
art. 19 (4).

Noile reglement ri aprobate prin O.M.F.P. 3.055/2009, nu prev d dispozi ii

referitoare
la contabile, n scopul acoperii pierderilor reportate din a anii
efectuarea
nregistr rii
preceden
(nu se 129=1171).
ntocme tei. formula:
2. O parte din profitul brut se utilizeaz numai pentru compensarea pierderilor
la
fiscale, termen de plat a impozitului pe profit. Sursa:
fiecare
Codul fiscal cu toate modific rile aduse prin
O.U.G 109 din 7 octombrie 2009 pentru modificarea i completarea Legii nr. 571/2003 privind
Codul nr.
fiscal
(M.O.
689 din 13 octombrie 2009) art. 26.

n acest caz, distribuirile din profit reprezint o necesitate tehnic de determinare a

rezultatului fiscal. Acoperirea pierderii fiscale se consemneaz n registrul de eviden
fiscal i sen declara ia anual a impozitului pe profit.
raporteaz

Teste de evaluare
1. La 31.12. N o societate comercial a nregistrat un profit net n sum de 28.000 lei.
n
baza prevederilor
Legii societ ilor comerciale, s-a majorat rezerva legal cu suma
de
1.500
lei.
Adunarea general a ac ionarilor, ntrunit la data de 15.03. N+1, a hot rt ca profitul
net, rrepartizarea
mas
dup
rezervei legale, s fie distribuit pentru constituirea surselor proprii
de finan are.
Rezolvare:
nregistr ri efectuate n exerci iul N:
a) 121
nregistr
b1)
La ri
nregistreaz
121
nceputul
Majorarea
cuefectuate
sumelenchiderea
anului
rezervei
ce
n provin
exerci
N+1,
legale:
iul
din
contului
N+1:
se
anul N
129
= 1061
1171
129
%
28.000
26.500
1.500 lei
46
Repartizarea
profitului
Repartizarea
profitului
legale
Rezerve

Rezultatul
reportat
reprezentnd
profitul
nerepartizat
sau pierderea
neacoperit

b2) Dup aprobarea situa iilor

financiare anuale, se nregistreaz
constituirea surselor proprii de
finan are:

1171 Rezultatul

reportat
reprezentnd
profitul
nerepartizat sau
pierderea
neacoperit

1068 26.500 lei

Alte rezerve

2.
La 31.12. N o societate comercial a nregistrat un profit net n sum de 40.000 lei.
baza prevederilor
Legii societ ilor comerciale, s-a majorat rezerva legal cu suma
n
de 2.400 lei.
Adunarea
general a ac ionarilor, ntrunit la data de 15.03. N+1, a hot rt ca profitul
net, r repartizarea
mas
dup
rezervei legale, s fie distribuit: 70% pentru constituirea
surselor
finan
are proprii
i30% lade
dividende.
Rezolvare:
nregistr ri efectuate n exerci iul N:
Majorarea rezervei legale:
a)
nregistr ri efectuate n exerci iul N+1:
b1) La nceputul anului N+1, se
nregistreaz nchiderea contului
121 cu sumele ce provin din anul N
b2) Dup aprobarea situa iilor
financiare anuale, se nregistreaz
.

2.9. Contabilitatea provizioanelor

2.9.1. Constituirea, majorarea, diminuarea i anularea provizioanelor
Provizioanele sunt destinate s acopere datoriile a c ror natur este clar
Ce sunt
provizioanele ? definit i care la data bilan ului este probabil s existe, sau este cert c vor
exista, dar care sunt incerte n ceea ce prive te valoarea sau data la care vor
ap rea. Provizioanele nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor activelor.
Provizioanele nu pot dep i din punct de vedere valoric sumele care sunt
necesare stingerii obliga iei curente la data bilan ului. Un provizion este o
datorie cu exigibilitate sau valoare incert . Sursa:O.M.F.P. 3.055/2009,
paragraful 8.7.
Un provizion va fi recunoscut numai n
momentul n care:
Condi
iiade
constituire
provizion:
unui

1. o entitate are o obliga ie curent generat

2deeste
necesar
3.
valorii
un
poate
eveniment
probabil
obliga
pentru
fi realizat
iei.
aca
anterior;
onora
o oie obliga
estimare
ire de iaresurse
respectiv
credibil
s fie
;a
47

Provizioanele se disting de celelalte datorii, cum sunt cele comerciale, fiscale etc.
exist o deoarece
incertitudine asupra momentului sau valorii viitoare necesare pentru
stingerea
obliga
Provizioanele
nu iei.
pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor activelor.
Conturile utilizate pentru eviden a provizioanelor
Pentru contabilizarea provizioanelor se utilizeaz contul de gradul I Provizioane,
151
dezvoltat n urm toarele conturi opera ionale de gradul II:
151 . Provizioane
Provizioane pentru litigii
1511.
1512.
Provizioane pentru garan ii acordate clien ilor
1513.
Provizioane pentru dezafectare imobiliz ri
corporale i alte ac iuni similare legate de
acestea
Provizioane pentru restructurare
1514.
1515.
Provizioane pentru pensii i obliga ii similare
1516.
Provizioane pentru impozite
Alte provizioane
1518.
Dup con inutul economic sunt conturi de surse de finan are, dup func ia
contabil
conturi de
pasiv. sunt
De re inut:
n creditul contului 151 se nregistreaz :

1 - valoarea provizioanelor constituite pe seama cheltuielilor (6812); 6812

2. - costurile estimate ini ial cu demontarea i mutarea imobiliz rii
corporale, precum i cele cu restaurarea amplasamentului pe care
este pozi ionat imobilizarea (212, 213). 213

1.

n debitul contului 151 se nregistreaz :

- sumele reprezentnd diminuarea sau anularea provizioanelor,
inclusiv a celor constituite pentru demontarea i mutarea
imobiliz rii corporale, precum i cele cu restaurarea
amplasamentului (7812).

= 151x
% = 1513
212

151x = 7812

Legisla ie:

Cnd se pot
constitui
provizioanele
pentru
restructurare?

Condi ii
suplimentare
unui
restructurare
constituire
pentru
provizion
ade

O.M.F.P. 3.055/2009
Provizioanele pentru restructurare se pot constitui n urm toarele
situa ii:
- vnzarea sau ncetarea activit ii unei p r i a afacerii;
- nchiderea unor sedii ale entit ii;
- modific ri n structura conducerii, de exemplu, eliminarea unui
nivel de conducere;
- reorganiz ri fundamentale care au un efect semnificativ n natura
i scopul activit ilor entit ii
O entitate are o obliga ie implicit care determin constituirea unui
provizion pentru restructurare atunci cnd sunt ndeplinite condi iile
generale
num
stipuleze
a) restructurare;
refer
ncetarea
implicate;
dispune
rul de
;aproximativ
cel
recunoa
principalele
de
activit
ipuun
iin:
data
tere
ii,
plan
de
activitatea
ade
loca
distribu
provizioanelor
angaja
oficial
laiicare
afectate
iiadetaliat
sau
care
iseposturile
partea
va
vor
de
i pentru
entitatea:
implementa
primi
planul
de
acestora;
activitate
restructurare,
compensa
de restructurare;
planul
cheltuielile
laii care
de
pentru
care ses
48

b) a provocat celor afecta i o a teptare c va realiza restructurarea prin

nceperea implement rii acelui plan sau prin anun area principalelor sale
caracteristici celor afecta i de acesta.
Ce trebuie s
Un provizion aferent restructur rii va include numai costurile directe
includ un
generate de restructurare, i anume cele care:
provizion pentru
- sunt generate n mod necesar de procesul de restructurare; i
- nu sunt legate de desf urarea continu a activit ii entit ii.
restructurare
Ce nu trebuie s Un provizion pentru restructurare nu trebuie s includ costuri precum
includ un
cele legate de:
provizion pentru
- recalificarea sau mutarea personalului permanent;
restructurare
- marketing; sau
- investi iile n noi sisteme i re ele de distribu ie
Provizioane
Provizioanele pentru pensii se refer la sumele ce vor fi pl tite de entitate
pentru pensii
dup ce angaja ii au p r sit entitatea. Valoarea provizioanelor pentru
pensii se stabile te de c tre speciali ti n domeniu. La determinarea lor se
ine seama de vrsta, vechimea n munc i rota ia personalului n cadrul
entit ii.
Provizioane
Provizioanele pentru impozite se constituie pentru sumele viitoare de plat
pentru impozite datorate bugetului de stat, n condi iile n care sumele respective nu sunt
reflectate ca datorie n rela ia cu statul. Aceste provizioane pot fi
constituite, de exemplu, pentru:
- diferen e de impozite rezultate din opera iuni de control
nefinalizate;
- impozite pentru care entitatea are deschise procese n instan ;
- rezerve din facilit i fiscale sau alte rezerve pentru care n
legisla ia fiscal exist prevederi referitoare la impozitarea
acestora;
- precum i n alte situa ii care pot genera datorii sub forma
impozitului pe profit
Codul fiscal: Sumele nregistrate n conturi de rezerve legale i rezerve reprezentnd
Art. 22 (6)
facilit i fiscale nu pot fi utilizate pentru majorarea capitalului social sau
pentru acoperirea pierderilor. n cazul n care nu sunt respectate
prevederile prezentului alineat, asupra acestor sume se recalculeaz
impozitul pe profit i se stabilesc dobnzi i penalit i de ntrziere, de la
data aplic rii facilit ii respective, potrivit legii. Nu se supun impozit rii
rezervele din influen e de curs valutar aferente aprecierii disponibilit ilor
n valut , constituite potrivit legii, nregistrate de societ i comerciale
bancare - persoane juridice romne i sucursalele b ncilor str ine, care i
desf oar activitatea n Romnia.
Normele
Intr sub inciden a art. 22 alin. (6) din Codul fiscal urm toarele sume
metodologice de
nregistrate n conturi de rezerve sau surse proprii de finan are, n
aplicare a
conformitate cu reglement rile privind impozitul pe profit:
Codului fiscal:
a) sumele reprezentnd diferen ele nete rezultate din evaluarea
disponibilului n devize, n conformitate cu actele normative n vigoare,
care au fost neimpozabile;
b) scutirile i reducerile de impozit pe profit aplicate asupra profitului
admise
Provizioanele
2.9.2.
la calculul
Constituirea
diferen
investit
servicii
economic
Provizioanele
aprovizioanelor
dintre
potrivit
i cota
i cota
comercial
standard,
cu
prevederilor
redus
caracter
cu caracter
precum
ade
puterii
fiscal
impozit
legii,
fiscal
i cele
publice
constituie
inclusiv
pentru
prev care
zute
suma
exportul
unpoate
ninstrument
legi
profitului
favoriza
speciale.
de bunuri
deinvestit,
anumite
politic
i/sau
49

profitului
impozabil

investi ii, decizii sau sectoare economice. Dac aceste provizioane au un

caracter definitiv, ele constituie importante surse exonerate de impozite.
Contribuabilii autoriza i s desf oare activitate n
domeniul
exploat rii z c mintelor naturale sunt obliga i s nregistreze n
eviden a contabil i s deduc
provizioane pentru refacerea
Provizioane
terenurilor afectatepentru redarea acestora n circuitul economic,
silvic, sau agricol,
n limita unei cote de pn la 1% din diferen a
pentru dezafectare
anual dintre veniturile
i cheltuielile din exploatare
, pe toat durata
imobiliz ri i alte
de func ionare a z c mintelor naturale
.
ac iuni similare
legate de acestea
Pentru titularii de acorduri petroliere care desf oar opera iuni
petroliere n perimetre marine ce includ zone de adncime de ap mai
mare de 100 m,
cota provizionului constituit pentru dezafectarea
sondelor, demobilizarea instala iilor, dependin elor i anexelor,
precum i pentru reabilitarea terenului este de 10% din profitul
anual de exploatare, pe durata de func ionare a exploat rii petroliere5.
Provizioane
Un alt domeniu vizat de autoritatea fiscal este acela al acord rii
pentru garan ii
garan iilor de bun execu ie: provizioanele

pentru garan ii de bun

execu
ieacordate
clien
ilor
se
constituie
trimestrial
numai pentru
acordate clien ilor
bunurile livrate, lucr rile executate i serviciile prestate n cursul
trimestrului respectiv pentru care se acord garan ie n perioadele
urm toare, la nivelul cotelor prev zute n contractele ncheiate sau la
nivelul procentelor de garantare prev zut n tariful lucr rilor executate
ori serviciilor prestate 6
Condi ii similare sunt prev zute pentru cazurile de constituire a
provizioanelor pentru garan ii de bun execu ie a lucr rilor de
construc ii, cu obliga ia reflect rii integrale la venituri a valorii lucr rilor
executate i confirmate de beneficiar pe baza situa iilor de lucr ri.
ntr-adev r, constructorii diminueaz valoarea lucr rilor
facturate cu suma corespunz toare garan iilor de bun execu ie, dar prin
specificul acestei activit i clien ii sunt stabili, iar prestatorul poate s - i
recupereze garan ia, dac lucr rile sale sunt de calitate.
Prin urmare,
recunoa terea fiscal a cheltuielilor anticipate
perioadei de garan ie se fundamenteaz pe baza
datelor prev zute n
contractele ncheiate cu beneficiarii.

Teste de evaluare
Provizioane pentru litigii
1. n luna ianuarie anul N,
companie
care produce utilaje petroliere a fost ac ionat n
o
justi ie de un client al s u, pentru nerespectarea termenului de livrare a
bunurilorSuma
prev pretins
zute n n contul desp gubirilor este de 15.000 lei, din care 80% sunt
contract.
desp gubiri
aferente
anului N-1 i diferen a de 20% sunt desp gubiri calculate pentru anului N.
n exerci iul
financiar
N, printr-o sentin judec toreasc definitiv , produc torul de utilaje a
pl
teasc
, prins banc , desp gubiri n sum de 15.000 lei.
fost
obligat
M.O.
Normele
Codul
al fiscal
Romniei,
metodologice
cu toate
Partea
modific
de aplicare
I, nr.
rile112
aduse
a Legii
dinprin
nr.
data
571/2003
O.U.G
de 06.02.2004,
109
privind
din 7Codul
octombrie
modificate
fiscal,
2009
aprobate
de pentru
H. Gprin
modificarea
1840/M.O.
HG. Nr. 44
nr.
i
Rezolvare:
Exist
toare
de
obliga
utilaj
iepetrolier
curent
este
citat
de2009)
nun52
proces.
eveniment
Evenimentul
anterior
ntruct este
compania
50
nr.
1.074
completarea
571/2003
din produc
n
data
modificate
privind
Legii
de
Codul
deoH.G.
fiscal
610/M.O.575/14.07.2005,
(M.O.
nr.
689 din generat
13
octombrie
paragraful
art.
referitor
22 (2)
laiaplicarea
(3).anterior,
art. 22.
5publicat
618.11.2004,

a)

b)

c)

nendeplinirea obliga iilor contractuale.

Concluzie:Sunt ndeplinite condi iile de
recunoa tere a unui provizion pentru litigii.
La data de 31.12 anul N-1, se
6812 Cheltuieli de
=
1511 12.000 lei
exploatare privind
Provizioane
constituie un provizion pentru
provizioanele
pentru
litigii
litigii, la nivelul sumei de
15.000x80%= 12.000 lei:
n anul N, se pl tesc prin
=
5121 15.000 lei
6581
Conturi la
virament desp gubiri n sum
Desp gubiri, amenzi
b nci n lei
i penalit i
de 15.000 lei:
n anul N, se anuleaz
1511 Provizioane
=
7812 12.000 lei
pentru
litigii
Venituri
din
provizionul r mas f r obiect:
provizioane

2. n luna februarie anul N, o firm care comercializeaz autoturisme a fost ac ionat n justi ie
de un furnizor al s u, pentru nerespectarea termenelor de plat facturilor. Suma
pretins
n contul
desp
gubirilor
este de 8.000 lei, din care 80% sunt desp gubiri aferente anului -1 i
diferensunt
a dedesp gubiri calculate pentru anul N.. n exerci iul financiar N,
20%
printr-o
sentindefinitiv , firma care comercializeaz autoturisme a fost obligat s pl
judec
toreasc
teasc ,, desp
prin gubiri n sum de 8.000 lei.
banc
Rezolvare:
Sunt ndeplinite condi iile de recunoa tere a unui provizion pentru litigii? Da/Nu
a) La data de 31.12 anul.., se
constituie un provizion pentru
litigii, la nivelul sumei de
. lei:
b) n anul, se pl tesc prin
virament desp gubiri n sum
de .lei:
c) Anularea provizionului r mas
f r obiect:
Provizioane pentru garan ii acordate clien ilor
3. Firma X care i desf ura activitatea n marile ora e din ar , furniza nveli
anticorosiv pentru suprafa a inferioar a automobilelor noi. Firma i f cea o ampl
i
publicitate
i oferea serviciile
prin intermediul vnz torilor de automobile noi. Atunci cnd un
dealer
vindea
o
ma in nou , el ncerca s vnd op ional i un nveli anticorosiv. Acest nveli
sprotector
prelungeasc
durata de func ionare a automobilelor, n condi ii climaterice dure.
trebuia
Punctul
cheieera garan ia oferit de X , prin care se asigura repararea
al
vnz rilor
gratuitiunia provocate
oric rei de rugin , atta timp ct cump r torul era proprietarul ma
defec
inii.
Anterior,
valoarea repara iilor efectuate n perioada de garan ie a reprezentat 4% din
valoarea
bunurilor
vndute. Se
consider c n trimestrul I anul N s-au vndut 150 buc. nveli
anticorosiv,
pre ul fiind 11.950 lei. Ulterior s-au efectuat lucr ri de repara ii
unitar
de vnzare
care au angajat
consumuri
de piese de schimb n valoare de 70.000 lei.
Rezolvare:
Exist o obliga ie curent generat de un eveniment anterior, care const n
vnzarea produsului cu garan ie, act care genereaz o obliga ie legal . Este
6024
a) piese
b)
probabil
ie
Se
nregistrarea
provizionului
x11.950x4%=71.700
ire
nregistreaz
de
deresurse
Concluzie
oschimb
constituirii
(150
necesare
consumul
necesare
: buc
Se
lei):
recunoa
onor
de rii te
obliga
un privind
provizion
6812
iei,
pentru
pentru
garan
ie n=iiansamblu.
acordate
1512
clien
71.700 lei
70.000
exploatare
provizioanele
Cheltuieli
51
Cheltuieli
piesele
privind
dede garan
pentru
3024
Provizioane
clien
acordate
schimb
Piese
garan
ilor de
iiilor.

c)

efectu rii repara iilor:

Anularea provizionului r mas
f r obiect:

schimb

1511 Provizioane
pentru litigii

7812

71.700 lei

Venituri din
provizioane

7
Not : Potrivit legisla iei fiscale n vigoare, provizioanele
pentru garan ii de bun
execu ie acordate clien ilor se constituie trimestrial numai pentru bunurile livrate,
lucr
rile i serviciile prestate n cursul trimestrului respectiv pentru care se acord
executate
garan
ie n urm toare, la nivelul cotelor prev zute n contractele ncheiate sau la
perioadele
nivelul
procentelor de garantare prev zut n tariful lucr rilor executate ori serviciilor prestate.

4. O firma care comercializeaz computere, garanteaz ca va nlocui gratis orice pies de

schimb ce se va defecta n perioada de garan ie. n trimestrul I al anul N sau vndut pre
50 buc
computere,
ul unitar de vnzare fiind de 4.000 lei, f r TVA. Pe baza experien elor
anterioare,
se estimeaz costul pieselor de schimb nlocuite la 5% din valoarea computerelor
vndute. Rezolvare:
Sunt ndeplinite condi iile de recunoa tere a unui provizion pentru garan ii
acordate clien ilor? Da/Nu
a) nregistrarea constituirii
provizionului (......................):
b)
c)

Se nregistreaz consumul de
piese de schimb necesare
efectu rii repara iilor:
Anularea provizionului r mas
f r obiect:

Provizioane pentru restructurare

5a.Comunicarea sau implementarea restructur rii nu se realizeaz nainte de data
bilan ului.
La data de 15. 12 .N, conducerea ntreprinderii a decis s ntrerup activitatea
sec ie dentr-o
produc ie. nainte de data nchiderii bilan ului decizia nu a fost
publicat
pentru
a fifi afecta i de aceast ntrerupere i nu s-a ntreprins nici o m sur n
n
tiin a i cei
ce vor
domeniul
implement rii programului de restructurare.
Rezolvare:
Nu a avut loc un eveniment care oblig , deoarece decizia nu a fost comunicat celor
interesa i.
Concluzie :
Nu sunt ndeplinite condi iile de recunoa tere a unui provizion de finan are a
programului de restructurare.
5b.Comunicarea sau implementarea restructur rii se realizeaz nainte de data bilan ului.
La data de 15.12. N, conducerea executiv a unei ntreprinderi a decis nchiderea sec
produc ieieiademaselor plastice, naintnd spre aprobare un plan bine documentat
cu privire lade restructurare. Programul de restructurare cuprinde efectuarea pl
evenimentul
compensatorii
lei,
restructurare.
indata
vedere
nin2004
de
urm
suma
c20.12.
valoarea
toarele
de 80.000
N 4conducerea
contabil
zile
lei,
au
precum
brut
fost
administrativ
transmise
este
i vnzarea
de 170.000
aaplicare
halei
emisde
lei
decizia
produc
i n
amortizarea
tiin
de
ieare
aprobare
la pre
a privind
ul a
H.Gavnd
nr. 44La
din
22.01.
pentru
aprobarea
Normelor
metodologice
deadrese
ade
Legii
nr.
571/2003
ilor
cumulat
de
clien
180.000
70.000
ilor,planului
este
lei.
a 112 dinde6 februarie 2004), pct. 52 referitor la aplicarea
52 art. 22 din Legea 571/2003.
Codul
(M.O
nr.
7fiscal,

furnizorilor de utilit i i materii prime, iar salaria ii din sec ia n cauz au fost informa
i referitor
la
restructurare .
Rezolvare:
Sunt ndeplinite condi iile pentru constituirea unui provizion pentru restructurare.
nregistr ri contabile efectuate n exerci iul financiar N
a) Constituirea provizionului
6812 Cheltuieli de
=
1514 80.000 lei
exploatare privind
Provizioane
pentru finan area programului
provizioanele
pentru
de restructurare:
restructurare

b)

nregistr ri contabile efectuate n exerci iul financiar N+1

Vnzarea cl dirii aferente halei
461 Debitori diver i
=
7583 Venituri
180.000 lei
din
vnzarea
de produc ie:

c)

Scoaterea
cl dirii :
6583

din eviden

2812
d)
e)
f)

Obliga iile privind pl ile

compensatorii 8 :
Plata prin casierie a salariilor
compensatorii:
Anularea provizionului r mas
f r obiect:

%
Cheltuieli
privind activele
cedate i alte opera ii
de capital
Amortizarea
construc iilor
6588 Alte cheltuieli
de exploatare

activelor i alte
opera ii de
capital
212 Construc170.000
lei
ii

100.000 lei

70.000 lei
=

462 Creditori80.000 lei

diver i

462 Creditori diver i

1514 Provizioane
pentru restructurare

5311 Casa n lei

80.000 lei
7812

80.000 lei

Venituri din
provizioane

Note i comentarii cu privire la abordarea contabil i fiscal a pl ilor

Pl
ile compensatorii se acord la ncetarea raporturilor de munc . Acesta este unul
compensatorii
motiveledintre
pentru care n nregistr rile anterioare nu s-au utilizat conturile de decont ri cu
personalul.
n ceea ce prive te obliga iile fiscale, men ion m c ne-am inspirat din dispozi iile
normelor
n vigoare.legale
Conform art. 55 (4) lit. j din Codul fiscal nu sunt incluse n veniturile salariale
nu sunt
i
impozabile , n n elesul impozitului pe venit
sumele reprezentnd pl ile compensatorii, calculate
pe baza salariilor medii nete pe unitate, primite de persoanele ale c ror
contracte
individuale
munc
au fost
desf cutede
ca urmare a concedierilor colective, precum i sumele
reprezentnd pl calculate
ile
compensatorii,
pe baza salariului mediu net pe economie, primite de
personalul
din na ional , ordine public i siguran na ional la ncetarea
sectorul
decivil
ap rare
munc
sau dede
serviciu, ca urmare a nevoilor de reducere i de restructurare, acordate
raporturilor
potrivit legii.
n concordan cu dispozi iile
art. 26 lit. b din Legea nr. 19 din 17 martie privind
2000
sistemul public de pensii i alte drepturi de asigur ri sociale,
contribu ia de asigur ri sociale
nu se
datoreaz
ncet
mandatului
rii
raporturilor
asupra
sau
a
sumelor
calit
de
munc
ii
de
ce
,
membru
ncet
reprezint
rii
raporturilor
cooperator,
:
drepturile
de
altele
serviciu
pl
tite
dect
potrivit
ale
cele
func
dispozi
acordate
ionarilor
iilor
O.U.G.
Pop A. nr.
Contabilitate
9 din 27 februarie
financiar2003
romneasc
pentru modificarea
, Armonizat i cu
completarea
directiveleLegii
contabile
nr. 19/2000
europene,
privind
Standardele
sistemul
legale,
publici,
potrivit
nlegii
ncet
de
cazul
preaviz
pentru
rii de asigur
53
de
public
Interna
Contabilitate,
i de
alte
ionale
drepturi
Editura
Itelcredo,
Deva,(M.O.
2002,167
pag.din
187.
17 martie 2003).
8perioada
9 . ri sociale
9pensii

n ceea ce prive te contribu ia angajatorului la fondul de omaj, dispozi iile legale prev
c
fondul ded salarii
la care se calculeaz aceast contribu ie include "orice alte sume pl tite
din
fondul
de salarii, cu excep ia compensa iilor acordate n condi iile legii i ale
10
contractului
de i pentru motive care nu in de persoana lor
munc
, salariacolectiv
ilor concedia
."
Contribu ia de asigur ri sociale de s n tate de 5,5% datorat de persoanele asigurate, nu
calculeazse asupra sumelor acordate n momentul disponibiliz rii, venitului lunar de
11
completare potrivit actelor normative care reglementeaz aceste
sau pl ilor compensatorii,
.
domenii
Referitor la contribu ia de asigur ri sociale de s n tate, art. 258 din Legea nr. 95
aprilie 2006
privind reforma n domeniul s n t ii dispune ca persoanele juridice sau
din 14
care activitatea asigura ii s calculeze i s vireze la fond o contribu ie de
fizice
i desflaoar
5,2% asupra
fondului
de salarii. Pentru clarificare, se completeaz cu precizarea:
Prin fond de salarii realizat,
n sensul prezentei legi, se n elege totalitatea sumelor utilizate de o persoan
fizic
juridic
pentrui plata
drepturilor salariale sau asimilate salariilor.
n spiritul art. 256 din Legea 95/2006, cota de contribu ie pentru concedii i indemniza
de de s n tate este de 0,85%, aplicat la fondul de salarii ori asupra
asigur ri ii
sociale
veniturilor supuse
impozitului
pe venit.
Prin dispozi iile art. 12 din Legea nr. 130 din 20 iulie 1999 privind unele m
de
protec ie suri
a persoanelor
ncadrate n munc , inspectoratele teritoriale de munc percep
12
un comision
calculat
prin aplicarea cotei de 0,25% sau de 0,75% la fondul de salarii
.
Neincluderea pl ilor compensatorii n veniturile salariale sau asimilate salariilor rezult
dispozi iile
dinart. 56 din Codul fiscal.
n monografia anterioar nu s-au reflectat contribu iile sociale i comisionul ITM ca
urmare
a neincluderii
pl ilor compensatorii n baza de calcul a acestor obliga ii.
Provizioane pentru impozite
6. n luna februarie anul N, conducerea unei societ i comerciale contestat
a
actul, ntocmit
de organele de control fiscal, prin care s-au stabilit diferen e la impozitul pe
profit nlei,sum
de 80% sunt aferente anului N-1. Contesta ia nu s-a solu ionat pn la
50.000
din care
termenul de
depunere
a situa iilor financiare anuale.
Rezolvare:
S-au ndeplinit cerin ele pentru constituirea unui provizion pentru impozite.
nregistr ri contabile efectuate n exerci iul financiar N-1
a) Constituirea provizionului
6812 Cheltuieli de
=
1516 40.000 lei
exploatare privind
Provizioane
pentru impozite (50.000
provizioanele
pentru impozite
x80%=40.000 lei):
nregistr ri contabile efectuate n exerci iul financiar N:
b) Recunoa terea datoriei fa de
=
4411 Impozit50.000 lei
%
pe profit
bugetul de stat:
1174 Rezultatul
40.000 lei

c)

reportat provenit din

corectarea erorilor
contabile
691 Cheltuieli cu
impozitul pe profit
4411 Impozit pe
profit

10.000 lei

Se pl te te prin banc
=
5121 50.000 lei
Conturi
la b nci
impozitul pe profit datorat:
76/2002
Legea
O.U.G.
H.G. Nr.
privind
nr.
nr.95
136
934
din
sistemul
din
din
1422
10
aprilie
septembrie
iunie
asigur
2006
2004
rilor
privind
1999
pentru
pentru
pentru
reforma
modificarea
omaj
modificarea
ni domeniul
stimularea
i completarea
i completarea
s nocup
t ii (M.O.
Normelor
rii for
Legii
nr.
ei372/28.04.
metodologice
nr.
de 130/1999
munc ,2006),
aprobate
privind
de art.
aplicare
unele
Art.
prin a
n
lei
d)
provizionului
r(M.O.
mas
=
7812
40.000 lei
Provizioane
Hot
Guvernului
257
Legii
rrea
suri
(6).
ie de
nr.
aAnularea
persoanelor
nr. 174/2002
ncadrate
(M.O. nr.
n munc
558 din
23 iunie
nr. 461/23.09.1999).
2004),1516
art. 13.54
lit. k).
10
1protec
21 m

f r obiect:

pentru impozite

Venituri din
provizioane

2.10. Contabilitatea mprumuturilor i datoriilor asimilate

Aria de cuprindere a
mprumuturilor i
datoriilor asimilate

Valorile utilizate n
contabilitatea
mprumuturilor i
datoriilor asimilate

mprumuturile i datoriile asimilate includ finan rile pe termen

lung prin ndatorare. n toate cazurile sunt finan ri externe, n
sensul c sursele vin din afara entit ii mprumutate. Aceste surse se
pot realiza att sub form direct
, prin care agen ii economici cu
necesit i de finan arese mprumut direct de la cei care au
lichidit i de plasat , ct i n mod indirect
, cnd ntre de in torii
de lichidit i i cei cu necesar de finan are apar intermediari
financiari sub forma b ncilor i a altor institu ii financiare
nebancare 1 3 .
Datorit termenului de rambursare mai mare de un an, aceste surse
de finan are sunt ncadrate n categoria
capitalurilor permanente
sub denumirea de capitaluri mprumutate
- Datoriile sunt evaluate la
valoarea nominal
corespunz toare st rii de solvabilitate, respectiv suma de
pl tit pentru valoarea de ntrebuin are a contrapartidei
acordat de ter i 1 4 .
- Costurile ndator rii includ dobnzile i alte cheltuieli
suportate de ntreprindere n leg tur cu mprumutul.
- n cazul mprumuturilor din emisiuni de obliga iuni se
utilizeaz
valoarea
de emisiune , valoarea de
rambursare, prima de rambursare i cuponul.
- Valoarea de emisiune/nominala obliga iunii este pre ul ce
se va ncasa de la obligatar (cump r torul obliga iunilor).
- Valoarea de rambursare
a obliga iunii este pre ul la care
vor fi rambursate obliga iunile.
- Prima de rambursareeste diferen a dintre valoarea de
rambursare a obliga iunilor i valoarea de emisiune a
acestora.
- Cuponul este dobnda anual a obliga iunilor
calculat
,
prin aplicarea ratelor dobnzii la valoarea de
emisiune/nominal a obliga iunilor.

Reguli privind evaluarea datoriilor n valut

Datoriilor n valut ;
Reguli privind
evaluarea:
Datoriilor exprimate n lei, a c ror decontare

Toma M., Alexandru F. Finan e i gestiune financiar se

de ntreprindere,
, Bucure
ti, 1998,
face n funcEditura
ie de Economic
cursul unei
valute.
ini
Deial
finele
comunicat
Datoriile
fiecnrei
valut
deEditura
luni,
Banca
sedatoriile
evalueaz
Na
ional
n ia55
valut
se
Romniei
sepag.
evalueaz
pentru
cursul
la cursul
efectu
de schimb
rii
detranzac
schimb
valutar,
ieial.
pag.Evaluarea
160.
M.,
Crelininut:
O.La
Bazele
contabilit
ii,
Na
ional,
Bucure
ti,nregistreaz
2001,
303. la data
1 43 Ristea

lunar

Datorii n
valut

pie ei valutare, comunicat de Banca Na ional a Romniei din ultima zi

bancar a lunii n cauz . Diferen ele de curs nregistrate se recunosc n
contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferen e de curs valutar, dup caz .
Cre terea
Diferen e de curs
665 Cheltuieli din
= 16x
Conturi
cursului valutar:

diferen e de curs
valutar

Sc derea
cursului valutar

16x Conturi de

mprumuturi i
datorii asimilate

valutar dintre data

de
rii i ultima zi
mprumuturi nregistr
i
datorii bancar a lunii pentru
asimilate care se face evaluarea
765 Venituri
Idem
din diferen e
de curs valutar

Datorii
Pentru datoriile, exprimate n lei, a c ror decontare se face n func ie de cursul
exprimate n unei valute, eventualele diferen e favorabile sau nefavorabile, care rezult din
lei, a c ror
evaluarea acestora se nregistreaz la alte venituri sau alte cheltuieli financiare,
decontare se
dup caz. Determinarea diferen elor de valoare se efectueaz similar
face n
prevederilor referitoare la datoriile decontate n valut .
func ie de
Cre terea
668Alte
Diferen e de curs
=
16x Conturi
cursului valutar:
cheltuieli
valutar dintre data
cursul unei
de
financiare
rii i ultima zi
mprumuturi nregistr
i
valute
Sc derea
cursului valutar

16x Conturi de
mprumuturi i
datorii asimilate

datorii bancar a lunii pentru

asimilate care se face evaluarea
768 Alte
Idem
venituri
financiare

Evaluare la
bilan

Evaluarea la bilan a datoriilor n valut i a celor exprimate lei i decontate n

func ie de cursul unei valute
se face la cursul de schimb valutar comunicat
de Banca Na ional a Romniei, valabil la data ncheierii exerci iului
financiar. Diferen ele de curs valutar se contabilizeaz n mod similar cu cele
rezultate din evaluarea lunar .
Sursa:O.M.F.P. 3.055/2009.

Structura contabil a mprumuturilor i datorilor asimilate

Contabilitatea
mprumuturilor i
datoriilor asimilate se ine
pe urm toarele categorii:

a.mprumuturile din emisiuni de

obliga iuni;
b. creditele bancare pe termen lung;
c. datoriile care privesc imobiliz rile
financiare;
d. alte mprumuturi i datorii
asimilate (credite de la alte
ntreprinderi sau institu ii financiare);
e.dobnzi aferente mprumuturilor i
datoriilor asimilate.

nregistr
contabile legate
de mprumuturile
emisiuni de
deobliga
obliga iuni
2.10.1 rile
Contabilitatea
mprumuturilor
dindin
emisiuni
iunise
utilizarea
realizeaz
urm toarelor
161.
prin conturi:
mprumuturi
1614.
1615.
1617.
mprumuturi
obliga
diniuni
emisiuni
garantate
externe
interne
de obliga
dedin
din
b nci
stat
iuni
emisiuni
emisiuni de
de
56

168

169.

1618.
Alte mprumuturi din emisiuni de obliga iuni
Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor
asimilate
Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiuni
1681.
de obliga iuni
Prime privind rambursarea obliga iunilor

Conturile de mprumuturi din emisiuni de obliga iuni sunt conturi de datorii cu

ie C a excep ie, contul 169 Prime privind rambursarea obliga
contabil func
de pasiv.
iunilor
func ie
contabil are
de activ.
De re inut:
Filiera nregistr rilor contabile privind mprumuturile din emisiuni de obliga iuni:
a) Emiterea pachetului de
%
= 161 x mprumuturi din Valoarea de
emisiuni de obliga iuni
obliga iuni:
rambursare
461 Debitori
Valoarea de
diver i
emisiune
169 Prime
Valoarea de
privind
rambursarerambursarea
valoarea de
obliga iunilor
emisiune
b) ncasarea valorii de
5121 Conturi
=
461 Debitori diver i
Valoarea de
la b nci n lei
vnzare a obliga iunilor
emisiune
conform extrasului de
cont:
Dobnda
c) Dobnda datorat :
666
= 1681 Dobnzi aferente
Cheltuieli
privind
dobnzile

d) %Plata datoriilor privind

dobnda i rambursarea
mprumutului:

= 5121 Conturi la b nci n

lei

1681 Dobnzi

mprumuturi
din emisiuni
de obliga iuni

Amortizarea primelor de
rambursare a
obliga iunilor:

Plata dobnd

aferente
mprumuturilo
r din emisiuni
de obliga iuni

161x

e)

mprumuturilor din
emisiuni de obliga iuni

Valoarea de
rambursare

6868
=
169 Prime
Valoarea de
Cheltuieli
privind rambursarea
rambursarefinanciare
obliga iunilor
valoarea de
privind
emisiune
amortizarea
primelor de
rambursare a
obligacreditele
iunilor
peste 1 Sunt
an. Contabilitatea
ncadrate n aceast
creditelor
categorie
bancare
pe termen
bancare
lung
careseaurealizeaz
un termen
prinde
2.10.2 Contabilitatea
bancare
pe
termen
conturilor:
intermediul
exigibilitate
162. de 1622.
Credite creditelor
1621.
bancare
Creditepebancare
bancare
termen
pe
lung
petermen
termen
lung
lunglung
57

168.

nerambursate la scaden
1623.
Credite externe guvernamentale
Credite bancare externe garantate de stat
1624.
1625.
Credite bancare externe garantate de
b nci
1626.
Credite de la trezoreria statului
Credite bancare interne garantate de stat
1627.
Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor
asimilate
1682.
Dobnzi aferente creditelor bancare pe
termen lung

Sunt conturi de datorii pe termen lung, cu func ie contabil de pasiv.

a)
b)
c)

De re inut:
Filiera nregistr rilor contabile privind creditele bancare pe termen lung:
Se ncaseaz n contul
5121 Conturi
= 162x Credite bancare pe
Suma
la
b
nci
n
lei
termen
lung
curent un credit bancar pe
mprumutat
termen lung:
Dobnzi de pl tit
Total dobnda datorat :
Debit 8051
Dobnda
datorat
nregistrarea ratelor
162x Credite
1622 Credite bancare pe Rate restante
bancare pe
termen lung
restante:
termen lung

d)

Plata dobnzii:

666 Cheltuieli

nerambursate la scaden

= 5121 Conturi la b nci n

privind
dobnzile

e)

i:
Diminuarea datoriei
contingente
Dobnda datorat pentru
luna decembrie a anului
N, care se pl te te n luna
ianuarie a anului urm tor:

f) %Deblocarea conturilor de
datorii, pe m sura
achit rii ratelor scadente
i a dobnzilor:

Credit 8051
666 Cheltuieli
privind
dobnzile

lei

Dobnzi de pl tit

nregistrare
Dobnzi aferente efectuat pentru
creditelor bancare pe
respectarea
termen lung
principiului
independen ei
exerci iilor
= 5121 Conturi la b nci n Rat i dobnd

1682

lei

162x Credite

Rat

bancare pe
termen lung

1682

2.10.3. Contabilitatea

Dobnda
datorat la
termenele
prev zute n
contract
Dobnda pl tit

Dobnzi
aferente
creditelor
datoriilor privind
imobiliz
termen
bancarelung
pe
58

Dobnd

rile financiare

datorat pentru
luna decembrie
aluna
anului
se ianuarie
plurm
N,
te te
care
tor
na

Ce sunt datoriile
Societ ile comerciale pot acorda ajutoare financiare rambursabile
privind
firmelor n care au participa ii. Astfel de ajutoare financiare, cu termen de
imobiliz rile
rambursare mai mare de un an, reprezint pentru societ ile comerciale
beneficiare datorii privind imobiliz rile financiare.
financiare?
Contabilitatea datoriilor privind imobiliz rile financiare se realizeaz cu ajutorul
conturilor:
166.
Datorii care privesc imobiliz rile financiare
1661.
Datorii fa de entit ile afiliate
1663.
Datorii fa de entit ile de care compania este
legat prin interese de participare
168.
Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate
1685.
Dobnzi aferente datoriilor fa de entit ile
afiliate
1686.
Dobnzi aferente datoriilor fa de entit ile de
care compania este legat prin interese de
participare
Dup con inutul economic sunt conturi de datorii pe termen lung. Dup func ia
contabil
sunt conturi
de pasiv.
Conturile de datorii privind imobiliz rile financiare se afl n rela ie de
cu
conturilereciprocitate
de crean e imobilizate.
De re inut:
Filiera nregistr rilor contabile pentru reflectarea datoriilor ce privesc imobiliz rile
financiare: Acordarea mprumutului: ncasarea mprumutului:
% =
5121 Conturi la b nci
5121 Conturi la
= %
2671 Sume datorate de

n lei

entit ile afiliate

2673 Crean e legate de
interesele de participare

b nci n lei

1661
Datorii fa de entit ile
afiliate

1663
Datorii fa de entit ile de
care compania este legat prin
interese de participare

Dobnda total de ncasat: Dobnda total de pl tit:

% =
472 Venituri
Debit 8051 Dobnzi de pl tit
nregistrate n avans

2672 Dobnda aferent

sumelor datorate de entit ile
afiliate

2674
Dobnda aferent crean elor
legate de interesele de
participare

ncasare dobnd ajuns la scaden : Plat dobnd ajuns la scaden :

5121 Conturi la b nci n lei = %
% =

472 Venituriavans
nregistrate n = =

2672 Dobnda
aferent sumelor
datorate de entit ile
afiliate
763crean
Venituri
imobilizate
2674
dinde
crean
Dobnda
interesele
participare
elor
legate
aferent
de 59e

5121 la
Conturi
b nci n lei

1685 Dobnzi aferente

datoriilor fa de entit ile
afiliate
1686
666
datoriilor
prin
care
interese
compania
Dobnzi
fa
Cheltuieli
dobnzile
dedeentit
este
participare
aferente
privind
ile
legat
de

= % datoriilor
1685
aferente
Dobnzi

Credit
Recuperare mprumut:

5121

Conturi la b nci n lei

fa de entit ile
afiliate
1686
Dobnzi
aferente datoriilor
fa de entit ile de
care compania este
legat prin interese
de participare
8051 Dobnzi de pl tit Dobnda ajuns
la scaden
Rambursare mprumut:

= %

=
2671 Sume
datorate de
entit ile afiliate

2673 Crean e
legate de
interesele de
participare

5121
Conturi la b nci n lei

1685 Dobnzi
aferente datoriilor
fa de entit ile
afiliate
1686 Dobnzi
aferente datoriilor
fa de entit ile de
care compania este
legat prin interese
de participare

2.10.4. Contabilitatea altor mprumuturi i datorii asimilate

n structura altor mprumuturi i datorii asimilate intr datoriile generate de
primirea
depozitelor i garan iilor pe termen mai mare de un an, datoriile generate de contractele
de concesiune,
preluare precum i datoriile generate de contractele de leasing financiar.
n
Contabilitatea altor mprumuturi i datorii asimilate se asigur prin utilizarea
urm toarelor conturi:
167.
Alte mprumuturi i datorii asimilate
168.
Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate
1687.
Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii
asimilate
Sunt conturi de datorii pe termen lung, cu func ie contabil de pasiv.
De re inut:
n creditul contului 167 se nregistreaz :
1 - valoarea concesiunilor primite;
205 = 167
2. valoarea imobiliz rilor corporale primite n leasing financiar,
21x = 167
conform prevederilor contractuale;
3. - sumele reprezentnd garan iile de bun execu ie re inute,
404 = 167
conform contractelor ncheiate;
4. - diferen ele nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea, la
665 = 167
nchiderea exerci iului financiar, a mprumuturilor i datoriilor
asimilate n valut ;
5. - diferen ele nefavorabile aferente datoriilor exprimate n lei, a
668 = 167
c ror decontare se face n func ie de cursul unei valute, rezultate
din evaluarea acestora, la nchiderea exerci iului financiar.
debitul
contului
167
seienregistreaz
1. n
2.
3.
4.
cazul
nchiderea
-asimilate,
decontare
obliga
garan
diferen
leasingului
iile
iaele
n
de
se
de
exerci
favorabile
valut
favorabile
plat
face
bunfinanciar;
iului
,aexecu
precum
nratelor
func
aferente
de
financiar,
pe
curs
ie
restituite
i labaza
dedatoriilor
rambursarea
valutar
cursul
afacturilor
mprumuturilor
ter: ilor;
rezultate
unei
exprimate
acestora;
emise
valute,
din
de
n
i evaluarea,
locator,
rezultate
datoriilor
lei, a c ror
n din
la
167 = 668
404
512
765
60

evaluarea acestora, la nchiderea exerci iului financiar.

n creditul contului 1687 se nregistreaz :

1
2.

1.
2.

- valoarea dobnzilor datorate, aferente mprumuturilor i

datoriilor asimilate;
- diferen ele nefavorabile de curs valutar aferente dobnzilor
datorate n valut , rezultate n urma evalu rii acestora la ncheierea
exerci iului financiar;
n debitul contului 1687 se nregistreaz :
- suma dobnzilor pl tite aferente mprumuturilor i datoriilor
asimilate;
- diferen ele favorabile de curs valutar aferente dobnzilor datorate
n valut , rezultate n urma evalu rii acestora la ncheierea
exerci iului financiar, precum i la rambursarea acestora.

666 = 1687
665 = 1687

1687 = 512
1687 = 765

2.10.5. Gradul de ndatorare i deductibilitatea fiscal a dobnzilor

pierderilor nete din diferen e de curs valutar.
Codul fiscal
Legisla ie:

prevede la
art. 23 dispozi ii referitoare la
deductibilitatea cheltuielilor cu dobnzile i cu diferen ele de curs
valutar. Cheltuielile cu dobnzile sunt integral deductibile n cazul
n caregradul de ndatorare a capitalului este mai mic sau egal
cu trei .
Formula de calcul a gradului de ndatorare se prezint n continuare:

Capital mprumutat la nceputul anului +

Capital mprumutat la finele anului
2
Gradul de ndatorare =
Capital propriu la nceputul anului +
Capital propriu la finele anului
2
Ce este capitalul
mprumutat?

15
n accep iunea Codului fiscalrin
, capital
p
mprumutat se
n elege totalul creditelor i mprumuturilor cu termen de
rambursare peste un ncepnd
an
de la data ncheierii contractului,
cu excep ia celor prev zute la
alin. (4) al art. 23 din Codul fiscal,
indiferent de data la care acestea au fost contractate.
n capitalul mprumutat se includ i creditele sau
mprumuturile care au un termen de rambursare mai mic de un an, n
situa ia n care exist prelungiri ale acestui termen, iar perioada de
rambursare curent , nsumat cu perioadele de rambursare anterioare
H.G. nr. 44 din 22 ianuarie 2004
aprobarea
metodologicepe
de aplicare
nr. 571/2003
alepentru
creditelor
sauNormelor
mprumuturilor
care lea Legii
prelungesc,
dep e te un
Ce este
capitalul
an.
propriu
capitalul social, rezervele legale, alte
fiscal
(. M.O.
112/6.02. 2004),Capitalul
actualizat inclusiv
princuprinde
H.G.61
nr. 616/2009
1Codul
5 privind

propriu?
Ce influen are
gradul de
ndatorare asupra
fiscalit ii
cheltuielilor
Ce este pierderea
net din diferen ele
de curs valutar?

rezerve, profitul nedistribuit, rezultatul exerci iului i alte elemente de

capital propriu constituite potrivit reglement rilor legale.
n condi iile n care gradul de ndatorare a capitalului este
peste trei, cheltuielile cu dobnzile i cu pierderea net din
diferen ele de curs valutar sunt nedeductibile
. Acestea se reporteaz
n perioada urm toare, pn la deductibilitatea lor integral .

n sensul prevederilorart. 23 (3) din Codul fiscal, prin pierdere net

din diferen e de curs valutar
se n elege diferen a dintre veniturile
din diferen ele de curs valutar i cheltuielile din diferen e de curs
valutar. Cheltuielile din diferen ele de curs valutar sunt cele aferente
mprumuturilor luate n calcul la determinarea gradului de ndatorare a
capitalului.
Excep ii privind
Referitor la excep ia prev zut de
art. 23 (4) din Codul fiscal
limitarea
este necesar s cit m textul legislativ conform c ruia obnzile
d
i
deductibilit ii
pierderile din diferen e de curs valutar, n leg tur cu mprumuturile
ob inute direct sau indirect de la b nci interna ionale de dezvoltare i
fiscale
organiza ii similare, men ionate n norme, i cele care sunt garantate
de stat, precum i cele aferente mprumuturilor ob inute de la
societ ile comerciale bancare romne sau str ine, sucursalele
b ncilor str ine, cooperativele de credit, societ ile de leasing pentru
opera iuni de leasing, societ ile de credit ipotecar i de la persoanele
juridice care acord credite potrivit legii, nu intr
sub inciden a prevederilor prezentului articol.

Ajust ri, n cazul

dobnzilor la
mprumuturile
ob inute de la alte
entit i:

Tratamentul fiscal
al diferen elor
temporare i
definitive

n cazul mprumuturilor ob inute de la alte entit i, dobnzile

deductibile sunt limitate la:
- nivelul ratei dobnzii de referin a B ncii Na ionale a
Romniei, corespunz toare ultimei luni din trimestru,
pentru
mprumuturile n lei ;
nivelul ratei dobnzii anuale aprobat prin hot rre a
Guvernului pentru mprumuturile n valut .
- Cnd gradul de ndatorare este mai mare dect 3 diferen a, ce
nudep e te nivelul ratei dobnzii, este temporar
nedeductibil la calculul profitului impozabil i se reporteaz
n anii urm tori.
- Sumele ce dep esc nivelul ratei dobnzii sunt definitiv
nedeductibile la calculul profitului impozabil.

Teste de evaluare
1.O societate comercial pe ac iuni emite la 01.06. N, cu scaden la 31.12.
un intern garantat de stat constituit din 4.000 obliga iuni,
mprumut N+1,
obligatar
avnd valoaredede10 lei/obliga iune i o valoare de emisiune de 9 lei/obliga iune,
rambursare
rata dobnzii
anuale
fiind de 10%. Conform prospectului de emisiune, dobnda se va achita la
Primele
subscrierea
rambursare
sunt
se amortizeaz
de c tre BRD
n regim
care
liniar,
percepe
pe toatundurata
comision
mprumutului.
de 400 lei.
finele fiecderui
an. efectuate
Emisiunea
Comisionul
considerat
a) Emiterea
total
obliga
Rezolvare:
cheltuial
in
este
exerci
de
iunipachetului
rambursare
cunoscnd
aferent
iul
x 10
financiar
lei/obliga
exerci
de
(4.000
valoarea
Niului
iune
se nregistreaz
financiar N.62: %
= mprumuturi
161iuni
7de 40.000,00
-leiemisiuni
interne
obliga
din

= 40.000 lei) i valoarea total

de emisiune : (4.000 obliga iuni
461 x 9 lei/obliga iune = 36.000 lei):

b)

c)
d)

e)

ncasarea valorii de vnzare a

obliga iunilor conform
extrasului de cont:
Plata comisionului datorat
b ncii:
Dobnda datorat : 01.06. N 31.12. N ( 36.000 x 10%: 12 luni
x 7 luni = 2.100 lei):
Plata dobnzii:

garantate de
stat
Debitori diver i
169 Prime privind
rambursarea
obliga iunilor
5121 Conturi la
b nci n lei

627 Cheltuieli cu
serviciile bancare i
asimilate

36.000,00
4.000,00
=

461 Debitori 36.000,00

diver i

5121 Conturi

400,00

la b nci n lei

666

= 1681 Dobnzi 2.100,00

Cheltuieli privind
dobnzile

aferente
mprumuturilo
r din emisiuni
de obliga iuni
= 5121 Conturi 2.100,00
la b nci n lei

1681 Dobnzi
aferente
mprumuturilor din
emisiuni de
obliga iuni
6868 Cheltuieli
financiare privind
amortizarea primelor
de rambursare a
obliga iunilor

Amortizarea primelor privind

169 Prime 1473,68
=
privind
rambursarea obliga iunilor
rambursarea
aferent exerci iului financiar N
obliga iunilor
(4.000 lei: 19 luni x 7 luni =
1473,68 lei):
f) n exerci iul financiar N+I se nregistreaz :
g) Dobnda aferent perioadei
666
= 1681 Dobnzi 3.600,00
Cheltuieli privind
aferente
01.01 31.12 N+I (36.000 lei x
dobnzile
mprumuturilo
10% = 3.600 lei):
r din emisiuni
obliga
de obliga iuni
iunilo
h)
1681 Dobnzi
= 5121 Conturi 3.600,00
rPlata dobnzii:
aferente
la b nci n lei

mprumuturilor
din

emisiuni de

obliga iuni

e)
6868 Cheltuieli
=
169 Prime 2.526,32
Amortizarea primelor privind
financiare
privind
privind
rambursarea
obliga
iunilor

amortizarea primelor
rambursarea
(aferent exerci iului financiar
de
rambursare
a
obliga
iunilor
N+1 (4.000 lei : 19 luni x 12
obliga iunilor
luni = 2.526,32 lei) :
161 7 mprumuturi
= 5121 Conturi 40.000,00
Rambursarea mprumutului:
interne din emisiuni
la b nci n lei

de obliga iuni

garantate
de stat
.
Costul
ndator
rii:intern
mprumut
rambursare
.4.000
Total..10
Cheltuieli
O
obligatar
societate
decu
privind
20serviciile
lei/obliga
dobnzile..
comercial
garantat
bancare
iunepeiide
oasimilate
acvaloare
stat
iuni constituit
emite
de emisiune
la 01.07.
din 5.000
de
N, 15
obliga
culei/obliga
scaden
iuni, iune,
la 31.12.
1. dobnzii
avnd
rata
2.
3.
lei
.100
400
5.700
valoare
lei
2.
Cheltuieli
lei
N+1,
lei deun financiare privind amortizarea 63
primelor de rambursare a

anuale fiind de 8%. Conform prospectului de emisiune, dobnda se va achita la

finele fiecderui
an.
Primele
rambursare
se amortizeaz n regim liniar, pe toat durata mprumutului.
Emisiunea
i
subscrierea sunt efectuate de c tre BRD care percepe un comision de 1.500 lei.
Comisionulcheltuial
este
considerat
aferent exerci iului financiar N.
Rezolvare:
n exerci iul financiar N se nregistreaz :
a) Emiterea pachetului de
obliga iuni cunoscnd valoarea
total de rambursare
):
b) ncasarea valorii de vnzare a
obliga iunilor conform
extrasului de cont:
c) Plata comisionului datorat
b ncii:
d) Dobnda datorat :
):
e)

-lei-

Plata dobnzii:
Amortizarea primelor privind
rambursarea obliga iunilor
aferent exerci iului financiar N
(..)
:
f) n exerci iul financiar N+I se nregistreaz :
g) Dobnda aferent perioadei
01.01 31.12 N+I (36.000 lei x
10% = 3.600 lei):
h) Plata dobnzii:
e) Amortizarea primelor privind
obliga
rambursarea obliga iunilor
iunilo(aferent exerci iului financiar
r
N+1 (.. lei) :

Rambursarea mprumutului:

Costul
ndator rii:
1.
Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate

2.
Cheltuieli
... lei privind

dobnzile
3.
Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a

Total

.
lei

lei
3. O societate comercial achizi ioneaz un utilaj n valoare de 40.000 lei, cota de TVA

fiind
de 19%. Pentru plata furnizorului firma cump r toare contracteaz i prime

te n contul
curent
un credit bancar de 47.600 lei. Data ncas rii este 1.07. N, iar termenul de

rambursare
este
stabilit pentru
4 rate semestriale egale. Dobnda anual de 11% se pl te te,
.
concomitent
cu rata,a fiec rui semestru, pentru perioada expirat .
n
prima zi bancar
.. lei E alonarea pl
Nr.crt.
1.
2.
ilor
02. se
01.07.
01.
Data
prezint
N+1
N+1
Rat
11.900
11.900
n Credit
urmlei
lei
torul
35.700
47.600
tabel:
lei 1.964
2.618 r mas
platde
calculat
rDobnd
creditul
mas
plat dela
64 lei

3. 04.01.N+2 11.900 lei 23.800 lei 1.309

4. 05.07.N+2 11.900 lei 11.900 lei 655
Total 47.600 lei 13.090
Aten ie!!! Testul este par ial rezolvat. Completa i cu nregistrarea opera iunilor
la
punctelede
f)-k).
Rezolvare:
n exerci iul financiar N se nregistreaz :
a) Cump rarea utilajului:
%
=
404 Furnizori de
47.600 lei
imobiliz ri

2131

b)
c)

d)

e)

40.000 lei

Echipamente
tehnologice
(ma ini, utilaje
i instala ii de
lucru)
4426 TVA
deductibil
5121 Conturi
la b nci n lei

1.07. N Se ncaseaz n
= 1621 Credite bancare pe
termen lung
contul curent un credit
bancar pe termen lung:
Dobnzi de pl tit
1.07. N
Datoria
Debit 8051
contingent privind total
dobnda prev zut n
contract:
31.12. N Dobnda cert
666 Cheltuieli
1682 Dobnzi aferente
privind
creditelor bancare pe termen
datorat pentru semestrul
dobnzile
lung
II an N:
Dobnzi de pl tit
i diminuarea datoriei
Credit 8051
contingente:
n exerci iul financiar N+1se nregistreaz
02.01. N+1
Plata
%
= 5121 Conturi la b nci n lei
dobnzii i a ratei nr. 1:
1682 Dobnzi
aferente
creditelor
bancare pe
termen lung
1621 Credite
bancare pe
termen lung

f)

g)
h)
i)
j)

30.06. N+1 Dobnda

cert datorat pentru
semestrul I anul N+:
i diminuarea datoriei
contingente:
01.07. N+ 1
Plata
dobnzii i a ratei nr. 2:
31.12
datorat
anul
contingente:
304.01.
30.06.
cert
i i diminuarea
dobnda:
N+2:
datorat
N+
N+
pe122semestrul
Dobnda
Plat
Dobnda
pentru
datoriei
ratcert
II
nr.

65

7.600 lei
47.600 lei

13.090 lei

5.236 lei
5.236 lei

17.136 lei
5.236 lei

11.900 lei

k)

semestru I N+ 2
i diminuarea datoriei
contingente:
05.07. N+ 2 Plat rat nr.
4 i dobnda:

3.
ntocmi i o scurt descriere a regulilor de evaluare a datoriilor n valut i a
exprimate ncelor
lei, dar decontate n func ie de cursul de schimb al unei valute
Exemplifica
.
i prin
nregistr contabile cte un caz din fiecare situa ie desprins din aplicarea regulilor de
evaluare.
Rezolvare:

4.O filial prime te prin banc , de la societatea mam , la 01 .08. N, un mprumut

18.000 lei,de cu o dobnd anual de 4%, rambursabil la 31.12.N+1. Dobnda
se achit rii
lamprumutului.
data
ramburs
Graficul privind calculul dobnzii datorate:
Nr.crt. Dobnda
1. 01.08.N-31.12.N 18.000 lei x4%:365zile x153zile=301,80 lei
2. 01.01.N-31.12.N 18.000 lei x 4%=.......720,00 lei
Total
1021,80 lei
Rezolvare:
Acordarea mprumutului: ncasarea mprumutului:
18.000,00 lei
2671 Sume datorate =
5121 Conturi la 18.000,00 lei
5121 Conturi la
= 1661 Datorii
fa de
b nci n lei
b nci n lei
=
de entit ile afiliate
entit ile
afiliate

Dobnda total de ncasat:

2672 Dobnda
=
472 Venituri
aferent sumelor
datorate de entit ile
afiliate

nregistrate n avans

Dobnda de ncasat pentru anul N:

472 Venituri
nregistrate n avan

1021,80 lei

Dobnda total de pl tit:

Debit 8051 Dobnzi de pl tit 1021,80 lei

763 Venituri din

-lei301,80

crean e imobilizate

Recuperare
5121
= i ncasare
%
dobnd
: 66
2671
b nciConturi
n leimprumut
la
entit
datorate
ile afiliate
Sume
de
19.021,80
18.000,00

Dobnda datorat pentru anul

N:
666 Cheltuieli privind
=
1685
dobnzile

-lei301,80

Dobnzi
aferente
datoriilor
faConturi
de
Rambursare
credit
= 5121
i de
plat
pl
tit
dobnd
Credit
8051
de1661
entit
Datorii
ile%
afiliate
fa Dobnzi
b nci
entit
afiliate
n
ile
lei18.000,00
19.021,80
301,80
la :

2672 Dobnda

301,80

aferent sumelor
datorate de entit ile
afiliate

763 Venituri din

720,00

crean e imobilizate

1685

301,80

Dobnzi
aferente datoriilor
fa de entit ile
afiliate
666 Cheltuieli
privind dobnzile

720,00

Credit 8051 Dobnzi de pl tit 720,00

5. O societate comercial prime te prin banc , de la societatea care de ine interese

participare,dela 01 .09. N, un mprumut de 28.000 lei, cu o dobnd anual de 5%,
rambursabilDobnda
la
31.12.N+1.
se achit la data ramburs rii mprumutului.
Rezolvare:
Acordarea mprumutului: ncasarea mprumutului:
Dobnda total de ncasat:
Dobnda de ncasat pentru anul N:

Dobnda total de pl tit:

-lei-

Dobnda datorat pentru anul

N:
Credit 8051 Dobnzi de pl tit

Recuperare mprumut i ncasare dobnd :

Rambursare credit i plat dobnd :

6. O societate comercial , n calitate de beneficiar a unor lucr ri de construc iimontaj,de disponibil o garan ie de bun execu ie n sum de 7.000 lei. n
prime te n contul
nu
apar
defecte de calitate, garan ia se restituie integral dup doi ani.
cazul
n care
Rezolvare:
n contabilitatea constructorului, acordarea
n contabilitatea beneficiarului, ncasarea
garan iei:
garan iei:
2678 Alte crean e = 5121 Conturi la 7.000,00 lei
5121 Conturi la
= 167 Alte7.000,00 lei
mprumuturi
imobilizate
b nci n lei
b nci n lei
=
i datorii
asimilate

n contabilitatea constructorului, acordarea

n contabilitatea beneficiarului, restituirea
garan iei:
garan iei:
.000,00
lei
167
5121 Conturi la b nci n=
2678 Alte
=
51217.000,00 lei
Alte
lei

crean e
imobilizate

mprumuturi i
datorii asimilate

Conturi la
b nci n lei

7. O societate comercial , n calitate de beneficiar a unor lucr ri de construc iiprime te n montaj,

casierie o garan ie de bun execu ie n sum de 4.000 lei. n cazul
n care de
nucalitate,
apar garan ia se restituie integral dup doi ani.
defecte
n
ncontabilitatea
contabilitatea
Rezolvare: constructorului,
garan
constructorului,
garaniei:
iei:
acordarea
acordarea 67
n
ncontabilitatea
contabilitateabeneficiarului,
beneficiarului,
garan iei: restituirea
ncasarea

8. n cursul primului trimestru al anului N, o ntreprindere pl te te dobnzi n sum total

de 5.500 lei, din care 3.500 lei sunt datorate pentru creditele bancare, iar diferen
a de 2.000
lei
pentru
mprumutul
primit de la un asociat. n aceea i perioad valoarea
pierderilor
diferen
e denete
cursdin
valutar este de 500 lei. La data de nchidere a primului
ndatorare
este 4,de
ceea ce impune examinarea fiscal a cheltuielilor financiare n
trimestru gradul
sum total
6.000
lei de
Rezolvare
Prima ajustare se va aplica dobnzilor pl tite altor entit i. Din calcule a rezultat c
suma de numai
1.125 lei se ncadreaz n nivelul ratei de referin comunicat de BNR pentru
ultima
zi
a
primului trimestru,
iar diferen a de 500 lei este temporar neadmis la calculul profitului
impozabil.
Analiza fiscal a cheltuielilor financiare r mase dup prima ajustare se prezint n
urm tor: tabelul
Nr. crt. Indicatori Valoare
- lei 1. Venituri din diferen e de curs valutar 2.500
2. Cheltuieli din diferen e de curs valutar 3.000
3. Pierderi nete din diferen e de curs valutar 2)-1)
500
4. Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt 3.500
5. a
Dobnzi aferente mprumutului acordat de un asociat,
2.000
- din care deductibile fiscal, ca urmare a aplic rii
b.
dobnzii legale
1.125
6. Total cheltuieli financiare 3)+4)+5) 6.000
7.
Cheltuieli temporar nedeductibile 3) + 5a) - 5b) 1.375
Cheltuielile temporar nedeductibile sunt n sum total de 1.375 lei i se vor
reporta nurm toare, pn la deductibilitatea lor integral .
perioada
Pentru diferen ele temporare, ntreprinderea va calcula un impozit pe profit
sum de anticipat
220 lei. n
Dac se vor ntruni condi iile, acest impozit va fi retras din
perioada
rezultatulviitoare.
fiscal n

Rezumat
Capitalurile sunt necesare pentru finan area func ion rii ntreprinderii. De exemplu,
se
ntemeiazcnd
o firm
de profil industrial, desf urarea activit ii impune de inerea
unor spa
de mijloace de transport etc. Bunurile respective pot fi aduse ca aport,
produc
ie,iiutilaje,
cump
ratensau
ob
inute
regim de leasing financiar. Fondurile utilizate n acest scop reprezint
capitalul
permanent investit n afacere.
Ca surs de finan are, capitalul se nscrie in pasivul bilan ului, avnd un rol
important in
formarea
dezvoltarea structurii financiare a societ ii comerciale. Finan area se
bazeaz pe
surse Sursele interne se asigur prin aporturile proprietarilor, prin
interne
i externe.
autofinan
i din
alte
sumeare
nerambursabile.
Sursele externe se refera la diverse mprumuturi. Un loc
ocup
provizioanele
care
suntiuni
asimilate
datoriilor,
dar
nu se referitoare
ncadreaz
lalacontabilitatea
datorii
intermediar
lUn
diminuarea
capitalurilor.
modificare
Principalele
Abordarea
asau
capitalurilor.
loc
lichidarea
tematicii
prioritar
opera
acestora.
Reamintim,
s-a
l-au
axat
ce
ocupat
influen
pe
Modificarea
cunoa
aspectelor
cu eaz
aceast
terea
capitalurile
capitalurilor
subtile
inter-rela
ocazie,
opusul
se
iei proprii
refer
dintre
excep
la
fiscalitatea
este
constituirea,
iei
i
comerciale,
fiscale
etc.
ca
urmare
a
caracterului
incert
al
m
rimii
sau
scaden
ei.
prezentat
component
opera
referitoare
dividendelor,
iunilor
majorarea,
fiscalitatea
ntr-o
laseparat
de
ndefinirea
virtutea
a situa
c reia
iilor financiare
sumele distribuite
anuale. 68ac ionarilor sau asocia ,ilor
n scopul major rii

capitalului social, prin m rirea valorii nominale a ac iunilor/p r ilor sociale, sunt asimilate
dividendelor i se impoziteaz corespunz tor regulilor care reglementeaz impozitul pe dividende.
n cazul rezervelor din reevaluare s-a subliniat faptul c surplusul realizat din
rezerve
din
reevaluare
se ncadreaz
la elemente similare veniturilor i se impoziteaz
conformimpozitul
dispozi iilor
privind
pe profit. Impozitarea se aplic surplusului realizat dup data de
01.05.2009,
de
la care audat
intrat n vigoarea modific rile aduse Codului fiscal prin O.U.G. 34/2009.
n privin a provizioanelor, chiar dac numai o parte sunt admise la calculul
profitului
impozabil,
totu i constituirea lor are caracter obligatoriu, dac entitatea economic se
de
afl an ndeplini
situa ia cerin ele de recunoa tere a provizioanelor. nregistrarea n
contabilitate a este n concordan cu principiul pruden ei., dar reprezint i o cerin
provizioanelor
prev zutiiledelegale n vigoare. n acest sens, consider m c este necesar s
dispozi
subliniem
c na unor riscuri a c ror acoperire nu este provizionat , entitatea
situa
ia de faptul
cunoa tere
raporteaz
un
rezultat fictiv.
Legea contabilit ii nr.82/1991, republicat , art. 43 ncadreaz la fals intelectual:
Efectuarea cu tiin de nregistr ri inexacte, precum i omisiunea cu tiin a nregistr
rilor n
contabilitate,
avnd drept consecin denaturarea veniturilor, cheltuielilor, rezultatelor
financiare,
precum i a elementelor de activ i de pasiv ce se reflect n bilan .
Legea societ ilor comerciale nr. 31/1990, art. . 272^1pevede c : Se pedepse te cu
nchisoare de la 2 la 8 ani fondatorul, administratorul, directorul sau
reprezentantul
al
societ ii, care: legal
2. ncaseaz
sau pl te te dividende, sub orice form , din profituri fictive
nu
ori puteau
care fi distribuite, n lips de situa ie financiar sau contrarii celor rezultate din
aceasta.n contextul n care entitatea economic se mprumut de la alte entit i, deci nu de la b
sau de lanci,
institu ii financiare nebancare, costurile ndator rii sunt deductibile n func
ie
de
dobnda
de referin comunicat de BNR i n func ie de m rimea gradului de ndatorare.
Studiul capitalurilor a marcat aspectele cu caracter de noutate, desprinse din
O.M.F.P.
3.055/2009.
n acest sens, reamintim c din structura capitalurilor au fost
eliminate
conturile
de ii, deoarece n bilan soldurile conturilor de subven ii pentru
subven
ii pentru
investi
investi ii la
nuCapitaluri
se
raportau
proprii.
Un alt aspect cu caracter de noutate se refer la evaluarea lunar a datoriilor n valut
ia
celor exprimate
n lei, dar decontate n func ie de cursul unei valute. Evaluarea
volum
de muncunsuplimentar, chiar i n condi iile utiliz rii unor programe informatice
lunar implic
sofisticate.

CONTABILITATEA
IMOBILIZ
RILOR
3.1. NoTEMEI
Tema69
nr.eviden
3 a i evaluarea
CUPRINSUL
iuni generale
3
privind definirea,
imobiliz rilor

3.1.1. Fundament ri teoretice privind conceptul de imobiliz ri

3.1.2. Documentele de eviden a imobiliz rilor
3.1.3. Reguli privind evaluarea imobiliz rilor

3.2.
Eviden a contabil a imobiliz rilor
Contabilitatea imobiliz rilor necorporale
3.2.1.
Contabilitatea imobiliz rilor corporale
3.2.2
Contabilitatea imobiliz rilor financiare
3.2.3.
Amortizarea imobiliz rilor necorporale i corporale
3.3.
OBIECTIVE DE STUDIU
1.
2.
3.
4.
5.
6.

Explicarea criteriilor de separare a imobiliz rilor de restul activelor.

Identificarea regulilor de evaluare a imobiliz rilor.
Cunoa terea documentelor de eviden a imobiliz rilor.
Clasificarea opera iilor contabile.
n elegerea dependen ei dintre contabilitatea i fiscalitatea imobiliz rilor.
Rezolvarea aplica iilor legate de utilizarea conturilor de imobiliz ri.

TIMPUL ALOCAT TEMEI 8h.

BIBLIOGRAFIE RECOMANDAT
5. Bengescu M., Contabilitate financiar , Vol. I, Editura Universit ii din Pite ti, Pite ti,
2006.
6. Feleag L., Feleag N., Contabilitate financiar - O abordare european i
interna
,
Ediional
ia a doua,
Editura Economic , Bucure ti, 2007.
7. Pntea I. P., Pop A. (coordonatori), Contabilitate financiar a ntreprinderii,
Editura
Dacia,
Cluj
Napoca, 2004.
8. xxx OMFP nr. 3.055 din 29 octombrie 2009 pentru aprobarea reglement rilor
contabile
conforme cu directivele europene (M.O. nr. 766 /10.11 2009).

3.1. No iuni generale privind definirea, eviden a i evaluarea

imobiliz rilor
3.1.1. Fundament ri teoretice privind conceptul de imobiliz ri

Sunt active generatoare de beneficii economice

viitoare i de inute pe o perioad mai mare de un
Ce sunt
an.
imobiliz rile?
Beneficiile economice viitoare reprezint
O.M.F.P.
poten ialul de a contribui, direct sau indirect, la
3.055/2009, pct.
fluxul de numerar sau de echivalente de numerar
64-65
c tre entitate. Poten ialul poate fi unul productiv,
fiind parte a activit ilor de exploatare ale entit ii.
Activele imobilizate cuprind acele active destinate
utiliz rii pe o baz continu , pe o perioad mai
mare de un an, n scopul desf ur rii activit ilor
entitdesf
Concluzie
delimiteaz
:economico-financiar
activele
ncriteriu
Destina
raport
categorii:
imobilizate
nde
cu
ia
urm
departajare
utiliz
natura
toarele
rii,
se, na activelor
scopul
ii. a)ur imobiliz
rii activit
de ri
restul
iinecorporale;
entit
activelor.
ii, reprezint un
70imobilizate

a) imobiliz ri corporale;
c) imobiliz ri financiare;
De re inut:
Imobiliz rile
necorporale

O imobilizare necorporal este un activ identificabil,

nemonetar, f r suport material i de inut pentru utilizare n
procesul de produc ie sau furnizare de bunuri sau servicii,
pentru a fi nchiriat ter ilor sau pentru scopuri administrative.
Sursa: O.M.F.P. 3.055/2009, pct. 72.
Imobiliz rile corporale reprezint active care:
sunt
a) de inute de o entitate pentru a fi utilizate n produc ia
de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate
ter ilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative; i
b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.
Sursa: O.M.F.P. 3.055/2009, pct. 92.
Imobiliz rile financiare cuprind:
ac iunile de inute la entit ile afiliate;
mprumuturile acordate entit ilor afiliate;
interesele de participare;
mprumuturile acordate entit ilor de care compania este
legat n virtutea intereselor de participare;
alte investi ii de inute ca imobiliz ri, alte mprumuturi.
Sursa: O.M.F.P. 3.055/2009, pct. 117.S.

Imobiliz rile corporale

Imobiliz rile financiare

3.1.2. Documentele de eviden a imobiliz rilor

Legisla ie

n ara noastr , ntocmirea i utilizarea formularelor comune pe

economie privind activitatea financiar i contabil constituie
obiectul unor reglement ri speciale, aprobate prin O.M.F.P
3.512/2008.
Eviden a

Primar Analitic

Documentele justificative

Confirm faptul c a avut loc o opera iune i furnizeaz detalii

ale acesteia. Documentele de eviden a imobiliz rilor sunt n
func ie de natura opera iunii i de categoria de imobiliz ri la
care se refer .
Contabilitatea analitic
Se conduce pe locuri de folosin i pe obiecte de eviden .
Se refer la obiectul singular sau complexul de obiecte, avnd
Obiectul de eviden
nregistrare
. Factura,
provizorie
imobiliz
Proces-verbal
ntocmesc
Actul
Declara
recep
ie
Documente
constitutiv
ia
sau
rilor
sau
n
de
a Protocolul
cazul
procurate
Contractul
aporturilor
de
subscriere
Proces-verbal
recep
,derealiz
menirea
Raportul
intrare
iede
cu
de
rii
antitlu
de
preluare
asociatului
provizorie
natur
imobiliz
vnzare-cump
de
aEviden
de
ndeplini
oneros
evaluare
.71
recep
arilor
ria,Proces-verbal
imobiliz
(cump
sau
necorporale
primar
ie
nn
rare,
ntocmit
mod
asunt
regie
rate).
ac
rilor
independent
Proces-verbal
ionarului
documente
proprie.
de
ide
corporale
evaluator
recep
sunt
Procesul-verbal
ode
,func
ie
de
documente
nregistrare
sau
autorizat
recep
ie distinct
Devizul
ie de
sea.,

Documente de ie ire a imobiliz rilor necorporale i corporale

Procesul verbal de scoatere din func iune a mijloacelor fixe este documentul de
constatare a ndeplinirii condi iilor scoaterii din func iune a mijloacelor fixe i de
predare la magazie a ansamblelor, subansamblelor, pieselor componente i
materialelor rezultate din scoaterea efectiv din func iune a acestora.;
Bonul de mi care a mijloacelor fixe este document justificativ de predare-primire
a mijloacelor fixe ntre dou locuri de folosin ale ntreprinderii (sec ie, serviciu,
brigad , atelier, unit i subordonate etc.).
Factura, Contract de vnzare-cump rare sunt documente de ie ire din gestiune a
imobiliz rilor necorporale i corporale ca urmare a
vnz rii.
Cerere de retragere, Proces-verbal de predare-primire sunt documente de ie ire
din gestiune a imobiliz rilor necorporale i corporale ca urmare a restituirii
lor
c tre asocia i.
Proces-verbal de predare-primire
, aprobat de consiliul de administra ie sau de
Adunarea General a Asocia ilor/Ac ionarilor, este documentul de ie ire a
imobiliz rilor necorporale sau corporale cedate cu titlu gratuit sau prin dona ie.
Contract
Documente
de de concesionare, Contract de loca ie de gestiune, Contract de
nchiriere i Proces-verbal de predare-primire
sunt documente de ie ire a
intrare
imobiliz
rilor
necorporale
i
corporale
ca
urmare
a
concesion rii, loca iei de
imobiliz ri
gestiune sau nchirierii.
financiare
Proces - verbal de constatare , ntocmit cu valorificarea clauzelor
Contractului de
asigurare , n cazuri extraordinare cum sunt:
calamit ile naturale,
exproprierile, furturile.
Cnd
*Ordinul
vnzare-cump
prospect
*n
social,
societ
func
imobiliz
ilor
acest
ieprivind
de
de
comerciale.
vnzare
forma
aspect
rile
rare,
cump
financiare
de
ofert
aserarea
cump
ac
consemneaz
iunilor,
public
titlurilor
sunt
rareordin
aduse
de de
.n
vnzare
de
valoare,
actul
caplat
aport
constitutiv
a, contract
ac
cec,
laiunilor,
capital
chitan,
de
al
72

Documente de
intrare- ie ire a
imobiliz rilor
financiare
Ie irea din gestiune a imobiliz rilor financiare ca urmare
a vnz rii lor se nregistreaz pe baz de Ordin

de vnzare a
titlurilor i a documentelor de ncasare: Extras de cont, Chitan .

Eviden a analitic

1. Registrul numerelor de inventar

serve te ca
document de atribuire a numerelor de inventar mijloacelor fixe
existente n ntreprindere, n vederea identific rii lor. Se
ntocme te de compartimentul financiar-contabil, pe grupe de
mijloace fixe, prin nregistrarea cronologic a mijloacelor fixe
intrate n unitate.
Numerotarea mijloacelor fixe n cadrul registrului se
face, de regul , n ordinea succesiv a numerelor i pe grupe de
mijloace fixe. Num rul de inventar atribuit unui mijloc fix
urmeaz s fie trecut n toate documentele care privesc mijlocul
fix respectiv.
2. Fi a mijlocului fix
se ntocme te de compartimentul
financiar-contabil, pentru fiecare mijloc fix sau pentru mai multe
mijloace fixe de acela i fel i de aceea i valoare care au acelea i
cote de amortizare i sunt puse n func iune n aceea i lun . Se
completeaz pe baza documentelor justificative privind mi carea
mijloacelor fixe sau modificarea valorii de inventar a acestora,
ca urmare a complet rii, mbun t irii, moderniz rii sau
reevalu rii lor (bon de mi care a mijloacelor fixe, proces-verbal
de scoatere din func iune etc.).

3.1. 3. Reguli privind evaluarea imobiliz rilor

Potrivit regulilor generale de evaluare , prev zute de O.M.F.P
3055/2009,
.
paragraful
8.1.1., imobiliz rile sunt evaluate i nregistrate utiliznd valorile adecvate momentului n
care are
loc evaluarea.
. La data intr rii n entitate
, imobiliz rile se evalueaz i se nregistreaz n
contabilitate la valoarea de intrare, care se stabile te astfel:
a)la cost de achizi ie - pentru cele procurate cu titlu oneros;
b)
la cost de produc ie - pentru cele produse n entitate;
c)la valoarea de aport, stabilit n urma evalu rii - pentru imobiliz rile reprezentnd
pruden
organizarea
potrivit
i efectuarea
c ruia se
inventarierii
va ine seama
elementelor
de toatedeajust
natura
rile de
activelor,
valoaredatoriilor
influen
aport laei,
capitalul
social;
2. de idenumit
element,
acestuia
ate
ideprecieri.
d)la
pre
Sursa:
Lavaloarea
uldata
pie
O.M.F.
inventarierii
ei.
valoare
just
La
nr.-stabilirea
2861
pentru
de inventar
din
,bunurile
imobiliz
9 valorii
octombrie
, stabilit
obrile
inute
dese
2009
inventar
ncu
evalueaz
func
atitlu
pentru
bunurilor
ie
gratuit.
de
aprobarea
la utilitatea
sevaloarea
va Normelor
aplica
bunului,
actual
principiul
fiec
privind
starea
arui
73

capitalurilor proprii. (M.O. nr. 704/20.10. 2009).

3. La ncheierea exerci iului financiar diferen ele constatate n minus ntre

valoarea
de inventar i valoarea contabil net
a elementelor de activ
se nregistreaz n contabilitate
pe seama unei amortiz ri suplimentare, n cazul activelor amortizabile pentru care deprecierea
este ireversibil sau se efectueaz o ajustare pentru depreciere sau pierdere de valoare
, atunci
cnd deprecierea este reversibil .
Schematic, solu ionarea contabil a constat rii celor dou tipuri de deprecieri se prezint
n
continuare:
1. Depreciere ireversibil , reflectat prin
nregistrarea unei amortiz ri suplimentare;
Valoarea actual < Valoarea contabil net
2. Depreciere reversibil
nregistrarea ajust rilor pentru deprecierea sau
pierderea de valoare a imobiliz rilor.

, reflectat prin

Prin valoare contabil net se n elege valoarea de intrare, mai pu in amortizarea

iajust rile pentru depreciere sau pierdere de valoare, cumulate.
4. La data ie irii din entitate
, imobiliz rile se evalueaz i se scad din gestiune la
valoarea lor de intrare.

Potrivit regulilor de evaluare alternative

, prev zute de
O.M.F.P
3055/2009,
.
paragraful 8.2.5, entit ile pot proceda la reevaluarea imobiliz rilor corporale existente la sfr itul
exerci iului financiar, cu reflectarea n contabilitate a rezultatelor acesteia.
Reevaluarea
imobiliz rilor corporale se face la valoarea just de la data bilan ului.
n situa ia efectu rii reevalu rii imobiliz rilor corporale, acest aspect trebuie
prezentat
n
notele
explicative,
mpreun cu elementele supuse reevalu rii, metoda prin care
s-au calculat
valorile
prezentate, precum i elementul afectat din contul de profit i pierdere.
Detaliile
referitoare
la reevaluarea
imobiliz rilor corporale au fost abordate n paragraful 2.4.4. al acestui
manual.

Teste de evaluare
1.
Compara i procesul de recunoa tere a cheltuielilor perioadei cu cel de recunoa tere a
unui necorporal sau corporal.
activ imobilizat
R spuns:
Recunoa terea unei cheltuieli diminueaz rezultatul exerci iului, deoarece bunul
economic s-a consumat, n timp ce, recunoa terea unei imobiliz ri antreneaz cre terea
i e alonat a rezultatelor exerci iilor, prin intermediul amortiz rii.
oactivelor
diminuare
2. Reliefa i minim trei criterii de departajare a activelor imobilizate de restul activelor.
R spuns:
3. spuns:
R

Care sunt documentele de eviden primar74a imobiliz rilor?

4.
Care sunt documentele care asigur eviden a analitic a imobiliz rilor?
R spuns:

5.
Care sunt regulile generale de evaluare a imobiliz rilor?
R spuns:

6.
La ce se refer regulile alternative de evaluare a imobiliz rilor?
R spuns:

3.2. Eviden a contabil a imobiliz rilor

Care sunt conturile de imobiliz ri ?
Pentru organizarea contabilit ii sintetice a imobiliz rilor se utilizeaz conturile din
clasa ade conturi general, aprobat prin
II-a din Planul
OMFP nr. 3.055/2009 .
Clasa a II-a
CONTURI DE IMOBILIZ RI

20
21
22
23
28
29

Ce rol au conturile de
imobiliz ri?

IMOBILIZ RI NECORPORALE
IMOBILIZ RI CORPORALE
IMOBILIZ RI CORPORALE N CURS DE
APROVIZIONARE
IMOBILIZ RI FINANCIARE
AMORTIZ RI PRIVIND IMOBILIZ RILE
AJUST RI PENTRU DEPRECIEREA SAU
PIERDEREA DE VALOARE A IMOBILIZ RILOR

Aceste conturi furnizeaz informa iile referitoare la m rimea i

structura activelor imobilizate n concordan cu componentele
situa iilor de raportare financiar-contabil .
- n bilan ,
imobiliz rile sunt prezentate la valorile
nete denumite i valori substractive, n diviziunea
3.2.1. Contabilitatea imobiliz rilor -necorporale
n notagestiune,
A
prezentate
modific
care
explicativ
AC
privesc
TIVE
rii
precum
la
acestora,
exerci
IMOBILIZATE;
valori
i iile
cu
activele
brute,
n
1,prezentarea
anterioare.
cursul
cu
imobilizate
indicarea
perioadei
ajust rilor
sunt
de
75

Potrivit O.M.F.P. nr. 3,055/2009, paragraful 8.2.2.,

imobiliz rile
necorporale
cuprind:
Legisla ie
1. cheltuielile de constituire;
2. cheltuielile de dezvoltare;
3. concesiunile, brevetele, licen ele, m rcile comerciale,
drepturile i activele similare, cu excep ia celor create intern de
entitate;
4. fondul comercial;
5. alte imobiliz ri necorporale;
6. avansurile i imobiliz rile necorporale n curs de
execu ie.
Corespunz tor con inutului punctului
75 din O.M.F.P 3.055/2009
Cheltuieli de
cheltuielile
de
constituire
sunt
cheltuielile
ocazionate de nfiin area
constituire
sau dezvoltarea unei entit i (taxe i alte cheltuieli de nscriere i
nmatriculare, cheltuieli privind emisiunea i vnzarea de ac iuni i
obliga iuni, precum i alte cheltuieli de aceast natur , legate de
nfiin area i extinderea activit ii entit ii).
Este necesar s subliniem caracterul permisiv al reglement rilor contabile romne ti n
ceea ce
prive
te capitalizarea cheltuielilor de constituire.
ncepnd cu exerci iul financiar 2006
ntreprinderile pot s opteze pentru includerea cheltuielilor de constituire n categoria
activelor
imobilizate: O entitate poate include cheltuielile de constituire la "Active", caz n care
poate
imobiliza cheltuielile de constituire. n aceast situa ie, cheltuielile de constituire
trebuie
amortizate n cadrul unei perioade de maximum cinci ani. Sursa:
O.M.F.P 3.055/2009 , pct.
76.
Sunt generate de aplicarea rezultatelor cercet rii sau a altor
Cheltuieli de
dezvoltar e
cuno tin e, n scopul realiz rii produse sau servicii noi sau
mbun t ite substan ial, naintea stabilirii produc iei de serie sau
utiliz rii. Exemple de activit i de dezvoltare sunt:
a) proiectarea, construc ia i testarea produc iei
intermediare sau folosirea intermediar a prototipurilor i
modelelor;
b) proiectarea uneltelor i matri elor care implic tehnologie
nou ;
c) proiectarea, construc ia i operarea unei uzine pilot care
nu este fezabil din punct de vedere economic pentru produc ia pe
scar larg ;
d) proiectarea, construc ia i testarea unei alternative alese
pentru aparatele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi
sau mbun t ite. Sursa: O.M.F.P. 3.055/2009, pct. 78 (3)
Concesiunile,
Concesiunile, brevetele, licen ele, m rcile comerciale, drepturile i
brevetele, licen ele,
activele similare cu excep ia celor generate intern, se includ la
m rcile comerciale,
imobiliz ri necorporale.
drepturile i activele
similare
Fondul comercial
Fondul comercial se recunoa te, de regul , la consolidare i
reprezint diferen a dintre costul de achizi ie i valoarea just la
Avansurile
imobiliz irialte recunoa
data
nindiferent
situa
pentitate
unor
Includ:
tranzac
r ite
opera
aiile
sumele
numai
acestora
. financiare
iei,
dac
iuni
an
acordate
este
de
pcazul
i,r realizat
fuziune.
iidup
anuale
transferului
ncaz,
activele
ca
individuale,
avans
Sursa:
urmare
i defurnizorilor
tuturor
nete
O.M.F.P.
datorii
a cump
fondul
achizi
activelor
i 3.055/2009,
rcapitaluri
comercial
de
rii
ionate
sau
imobiliz
sau
cadeurmare
proprii,
se
pct.
al
cripoate
tre
unei
83.oa
76din

necorporale

necorporale;
programele

informatice create de entitate sau achizi ionate

de la ter i, pentru necesit ile proprii de utilizare;
re ete, formule, modele, proiecte i prototipuri.
n cazul programelor informatice achizi ionate mpreun cu
licen ele de utilizare, dac se poate efectua o separare ntre cele
dou active, acestea sunt contabilizate i amortizate separat.
Sunt imobiliz rile necorporale neterminate pn la sfr itul
Imobiliz rile
necorporale n curs de perioadei, evaluate la costul de produc ie sau costul de achizi ie,
execu ie
dup caz.
nregistrare ini ial , cheltuieli ulterioare, prezentare n bilan , ie iri din patrimoniu
Un activ necorporal se nregistreaz ini ial la costul de achizi ie sau
de produc ie, dar dac acesta a fost raportat drept cheltuial nu mai
poate fi recunoscut ca parte din costul unui activ necorporal.

nregistrare
ini ial ,
cheltuieli
ulterioare,
prezentare n
bilan , ie iri din
patrimoniu

Cheltuielile ulterioare recunoa terii ini iale unui activ necorporal se

nregistreaz n conturile de cheltuieli atunci cnd sunt efectuate.
Ele pot majora costul activului necorporal dac permit activului s
genereze beneficii economice viitoare peste performan a prev zut
ini ial i pot fi evaluate credibil.
n bilan , un activ necorporal trebuie prezentat la cost, mai pu in
amortizarea i ajust rile cumulate din depreciere.

Un activ necorporal trebuie scos din eviden la cedare sau

casare, atunci cnd nici un beneficiu economic nu mai este a teptat
din utilizarea sa ulterioar .
C tigurile sau pierderile care apar o dat cu ncetarea
utiliz rii sau ie irea unui activ necorporal se determin ca diferen
ntre veniturile generate de ie irea activului i valoarea sa
neamortizat , inclusiv cheltuielile ocazionate de cedarea acestuia, i
trebuie prezentate ca venit sau cheltuial , dup caz, n contul de
profit i pierdere.
Conturile utilizate pentru contabilitatea imobiliz rilor necorporale
Contabilitatea imobiliz rilor necorporale se asigur prin utilizarea conturilor din grupa20
Imobiliz ri necorporale i 23 Imobiliz ri n curs i avansuri pentru imobiliz ri :
201.
Cheltuieli de constituire
Cheltuieli de dezvoltare
203.
205.
Concesiuni, brevete, licen e, m rci comerciale, drepturi
i active similare
207. economic
Fond comercial
Dup con inutul
sunt conturi de imobiliz ri necorporale, iar dup func
contabil ia
de
sunt
pasiv.
conturi
233.de activ.
208.
234.
2071.Ca
2075.
Alte
Imobiliz
Avansuri
imobiliz
Fond
excep
riacordate
necorporale
comercial
riie,necorporale
contul
pentru
pozitiv
negativ
n imobiliz
curs
Fond
2075
de execu
ricomercial
necorporale.
ie negativ are func ie
77

Conturile de
imobiliz ri

necorporale

Se debiteaz
cu:

Se
crediteaz
cu:

- valoarea just a imobiliz rilor necorporale primite cu titlu

gratuit, prin dona ie sau constatate
plusuride inventar
, n
coresponden cu creditul conturilor 4753
Dona ii pentru
investi ii i, respectiv, 4754
Plusuri de inventar de natura
imobiliz rilor, contarea: << 20x = % 4753;4754>>.
- valoarea de aporta imobiliz rilor necorporale aportate la
capitalul social, n coresponden cu
creditul contului
456
Decont ri cu ac ionarii/asocia ii privind capitalul,
contarea: << 20x = 456>>;
- valoarea de aporta imobiliz rilor necorporale aportate la
capitalul social, n coresponden cu
creditul contului
456
Decont ri cu ac ionarii/asocia ii privind capitalul,
contarea: << 20x = 456>>;
- valoarea la cost de achizi ie , n cazul imobiliz rilor
necorporale procurate cu titlu oneros
, n coresponden cu
creditul contului 404 Furnizori de imobiliz ri,contarea:
<< 20x sau 233 = 404>> ;
- valoarea concesiunilor preluate , contarea:
<< 205 =
167>> ;
- sumele facturate n avans de viitorii furnizori de imobiliz ri,
n coresponden cu
creditul contului 404
Furnizori de
imobiliz ri, contarea: << 234 = 404>> .

- valoarea amortizata imobiliz rilor necorporale ie ite din

patrimoniu, n coresponden cu
debitul contului
280
Amortiz ri privind imobiliz rile necorporale, contarea:
<<
280x = 20x>>
- valoarea neamortizat a imobiliz rilor necorporale ie ite
din patrimoniu, n coresponden cu
debitul contului
6583
Cheltuieli privind activele cedate i alte opera ii de capital,
contarea: << 6583 = 20x>> ;
- valoarea neamortizat a imobiliz rilor necorporale cedate
cu titlu gratuit, n coresponden cu debitul contului6582
Dona ii i subven ii acordate, contarea
: <<6582 = 201x>>;
- valoarea neamortizat a imobiliz rilor necorporale aportate
i retrase din capitalul social, n coresponden cudebitul
contului 456 Decont ri cu ac ionarii/asocia ii privind
capitalul, contarea: << 456 = 20x>> ;
- valoarea activelor necorporale predate ca aport n natur la
capitalul social al altor societ i comerciale, n schimbul
titlurilor de valoare, contarea:
<< % 261; 263; 265 = 20x>>.

Soldul
debitor
anecorporale
l conturilor
de
imobiliz
rigestiunea
necorporale
valoarea
a activelor
Cheltuielile
imobiliz
Amortizarea
necorporale
imobilizate
derilor
constituire
se calculeaz
durata
depreciere
perioade
Cheltuielile
existente
dede
n
utilizare
ireversibil
de
maximum
n
regim
dezvoltare
economica
liniar,
. cinci
ntreprinderii.
prin
sereprezint
ani
trebuie
activului
amortizeaz
raportarea
. amortizate
pe
necorporal
perioada
valoriide
nde
contractului
inregistrarea
cadrul
reprezint
intrare
unei
la
o
78

Amortizarea
concesiunilor

sau pe durata de utilizare,

dup caz. Potrivit normelor legale n
vigoare, dac durata contractului sau durata de utilizare dep e te
cinci ani, acest aspect trebuie prezentat n notele explicative,
mpreun cu motivele care au determinat dep irea. . 3.055/2009,
pct. 80.(1)
Concesiunea
ia na tere pe baza unui contract prin care o parte
numit concedentcedeaz , n schimbul unor pl i, unei alte p r i,
denumit concesionar, pe o perioad determinat , dreptul de
exploatare a unui bun sau de executare a unei activit i.
Conform noilor reglement ri contabile, cnd contractul de
concesiune prevede plata unei chirii
i nu o valoare amortizabil ,
n contabilitatea entit ii care prime te concesiunea
se reflect
cheltuiala reprezentnd redeven a/chiria ,recunoa
fr
terea unei
imobiliz ri necorporale. Sursa: O.M.F.P. 3.055/2009
, pct. 81(2).
Cnd concesiunea ndepline te condi iile pentru a fi recunoscut ca
activ necorporal, amortizarea acesteia urmeaz a fi nregistrat
pe
durata de folosire prev zut n contract.

Brevetele, licen ele, m rcile comerciale, drepturile i activele

brevetelor, licen elor, similare se amortizeaz ntr-o perioad egal cu durata de
m rcilor comerciale,
utilizare.
drepturilor i
activelor similare
Amortizarea

Amortizarea fondului
comercial

Amortizarea
programelor
informatice

Regulile privind amortizarea fondului comercial

se desprind din
con inutul O.M.F.P. 3.055/2009 , punctul 83(4).
Astfel, n cazul n
care fondul comercial este tratat ca un activ, iar valoarea lui trebuie
amortizat , ntr-o perioad de maxim ani 5de la data achizi iei.
Textul reglementar prevede i alternativa potrivit c reia entit ile
pot s amortizeze fondul comercial n mod sistematic ntr-o
perioad de peste 5 ani
, cu condi ia ca aceast perioad s nu
dep easc durata de utilizare economic a activului i s fie
prezentat i justificat n notele explicative.
Programele informatice se amortizeaz pe durata prev zut pentru
utilizarea lor de c tre entitatea care le de ine. Amortizarea fiscal se
calculeaz pentru durata de 3ani. Codul fiscal, art. 24 (10).

Deprecierea ireversibila imobiliz rilor necorporale constituie cheltuial de exploatare,

reflectat n coresponden cu contul sintetic de gradul I,
Amortizarea
280
imobiliz rilor
necorporale, detaliat pe urm toarele conturi sintetice de gradul II:
2801 . Amortizarea cheltuielilor de constituire
2803.
Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare
2805.
Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licen elor,
m rcilor comerciale, drepturilor i activelor
similare
Amortizarea fondului comercial 1 6
2807.
2808.
altor imobiliz
necorporale
Conturile de
eviden Amortizarea
a amortiz rii imobiliz
rilor ri
necorporale
sunt conturi rectificative
iecont
contabil
cuimobiliz
Conturile
necorporale
amortiz
privind
rile
pasiv.
ride, n situa iile financiare
Se crediteaz
cheltuielilor
contului
imobiliz
6811
Cheltuieli
decu
,
contarea
amortizarea
de
<<
n ce
6811
coresponden
se =constituie
280x>>.
privindcuamortizarea
pe debitul
seama
79exploatare,
. :exploatare
apare,
dede
regul
anualerilor
consolidate
1func
6 Acest

Se debiteaz cu valoarea amortizat a imobiliz rilor

necorporale ie ite din patrimoniu, n coresponden cucreditul
conturilor de imobiliz ri necorporale din grupa 20,
contarea:
<< 280x = 20x>>.
Soldul final creditor reprezint amortizarea aferent
imobiliz rilor necorporale existente n patrimoniu i este luat
n calculul valorii de prezentare n bilan a imobiliz rilor
necorporale cu semnul minus.
Deprecierea reversibil a imobiliz rilor necorporale se nregistreaz n urm toarele
subconturi sintetice opera ionale de gradul II:
2903.
Ajust ri pentru deprecierea cheltuielilor de
dezvoltare
Ajust ri pentru deprecierea concesiunilor,
2905.
brevetelor, licen elor, m rcilor comerciale,
drepturilor i activelor similare
17
2907.
Ajust ri pentru deprecierea fondului comercial
2908.
Ajust ri pentru deprecierea altor imobiliz ri
necorporale
2933.
Ajust ri pentru deprecierea imobiliz rilor
necorporale n curs de execu ie
Conturile de eviden a deprecierilor reversibile a imobiliz rilor necorporale sunt
conturi
rectificative
cu func ie contabil de pasiv.
Se crediteaz
cu diferen ele constatate n minus ntre valoarea
de inventar i valoarea contabil net a activelor necorporale
depreciate reversibil, n coresponden cu debitul contului
6813
Cheltuieli de exploatare privind ajust rile pentru deprecierea
imobiliz rilor, contarea : << 6813 = % 290x; 2933>>.
Conturile de
ajust ri pentru
deprecierea
imobiliz rilor
necorporale
.

Se debiteaz pentru diminuarea sau anularea ajust rii, n

coresponden cu creditul contului 7813
Venituri din ajust ri
pentru deprecierea imobiliz rilor,
contarea
: << %290x;
2933 = 7813>>.
Soldul final creditor reprezint deprecierea cu caracter
temporar, aferent imobiliz rilor necorporale existente n
patrimoniu i este luat n calculul valorii de prezentare n bilan
a imobiliz rilor necorporale cu semnul minus.

Teste de evaluare
1. Contabilizarea cheltuielilor de constituire
Pentru finan area cheltuielilor de constituire a unei societ i comerciale cu r
Se
consider unic
c ntreprinderea
opteaz
acestor sume,
spundere
limitat
, asociatul
depune n casierie
sumapentru
de 960capitalizarea
lei.
a) Rezolvare:
perioada
nregistrarea
asociatul
finan
fiind
rii cheltuielilor
de
unic
deregul
doi
depunerii
a , ani.
sumelor
denecesare
c tre anuale5311
Casa n lei = 4551
80
-curente
conturi
Asocia960
i lei
cont apare,
de
n
situade
iile
financiare
consolidate.
1amortizare
7 Acest

b)

c)

d)

constituire:
Pe baza documentului justificativ,
factur -chitan eliberat de
Oficiul Registrului Comer ului, se
nregistreaz plata prin casierie a
cheltuielilor de constituire:
Se nregistreaz amortizarea
lunar (960 lei : 24 luni = 40 lei) :
Dup doi ani, se nregistreaz
scoaterea din eviden a
cheltuielilor de constituire
integral amortizate:

201 Cheltuieli

de constituire

6811 Cheltuieli de
exploatare privind
amortizarea
imobiliz rilor
2801
Amortizarea
cheltuielilor de
constituire

5311 Casa 960

n lei
lei

2801

40 lei

Amortizarea
cheltuielilor
de constituire
201 Cheltuieli960 lei
de constituire

Precizare:
Normele legale prev d c n cazul n care cheltuielile de constituire nu au
fost integral amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri, dect dac
suma rezervelor
disponibile
pentru distribuire i a profitului reportat este cel pu in egal cu cea a
cheltuielilor
neamortizate (O.M.F.P. 3.055/2009, pct. 76.)

2.
Pentru finan area cheltuielilor de constituire a unei societ i comerciale cu r spundere
limitat , asociatul unic depune n casierie suma de 2.400 lei.
Se consider c ntreprinderea opteaz pentru capitalizarea acestor sume,
perioada
amortizare
fiinddede patru ani.
Rezolvare:
a) nregistrarea depunerii de c tre
asociatul unic a sumelor necesare
finan rii cheltuielilor de
constituire:
b) Pe baza documentului
justificativ, factur -chitan
eliberat de Oficiul Registrului
Comer ului, se nregistreaz plata
prin casierie a cheltuielilor de
constituire:
c) Se nregistreaz amortizarea
lunar (..lei) :
d) Dup patru ani, se nregistreaz
scoaterea din eviden a
cheltuielilor de constituire
integral amortizate:

C heltuieli de dezvoltare
investi ii ncepnd
Lucrarea
ntreprinderea
necorporal
dovedit
aus-a
nfost
nc
luna
executat
a recep
fost
din
martie
cun
faza
cea
ionate
m
peanul
de-a
sur
ini
parcursul
n
ial
N,
doua
s luna
demonstreze
.departamentul
Pentru
lun
mai
uneiAnul
acel
perioade
desf
ntrunirea
N,
de-al
de
ur
durata
specialitate
riidoilea
de
lucr
lor
condi
dou
rilor.
de
proiect,
luni.
iilor
autilizare
Se
ini de
consider
iat
Pentru
ntrunirea
recunoa
dou
fiindproiecte
primul
de
c tere
5 ani.
ade investi
3.
proiect,
unui
condi
proiectele
departamentului
Cheltuielile
activ
iilor ii.
de
a fostde informatic
Identificare
au Martie
fost urm Aprilie
toarele: Total
81

Proiect 1 25.856 28.490 54.346

Proiect 2 19.144 15.850 34.994
Total 45.000 44.340 89.340

Rezolvare:
n luna martie anul N
a) 6xx
Cheltuielile departamentului de
informatic :
Cheltuieli

-lei45.000,00

=%
3xx

1.500,00

Stocuri

281
4xx

2.750,00
40.750,00

Ter i

b)

Activul necorporal n contrapartid cu

veniturile din produc ia de imobiliz ri
necorporale:
n luna aprilie anul N
Cheltuielile departamentului de
informatic :

233

6xx
Cheltuieli

721

=%

25.856,00

44.340,00
3xx

440,00

Stocuri

281
4xx

2.750,00
41.150,00

Ter i

c)

d)
d)

e)
f)

Activul necorporal n contrapartid cu

veniturile din produc ia de imobiliz ri
necorporale:

233

n luna mai anul N se contabilizeaz :

Recep ionarea primului proiect, pentru
203
=
suma de 54.346 lei
Recep ionarea celui de-al doilea proiect,
203
=
cunoscnd valoarea final de 15.850 lei
n luna iunie anul N se contabilizeaz
=
Amortizarea lunar [(54.346 + 15.850): 60
6811
luni = 1.169,93 lei]:
n luna iulie anul N+5 se nregistreaz :
Scoaterea din eviden a proiectelor de
2803
=
investi ii integral amortizate:

721

44.340

233

54.346,00

233

15.850,00

2803

1.169,93

203

70.196,00

4. Contabilizarea concesiunilor, brevetelor, licen elor, m rcilor comerciale,

activelor drepturilor
similare i
O societate comercial efectueaz dou pl i succesive, pentru ob inerea unei licen e de
transport:
la data de 15.06. N se pl te te prin virament suma de 210 lei; la data de 05.07. N se pl
te te prinsuma de 150 lei. Licen a se elibereaz de c tre autoritatea competent la data
casierie
de
01.08.
N
i are
valabilitate
de 2 ani, cu ncepere de la data de 01.09 N.

Rezolvare:

a) n 150
de
Plata
luna
200
lei:
iunie
prin
prin
lei:casierie
n
anul
virament
luna
N se
aiulie
sumei
nregistreaz
a anul
sumei
deN se :nregistreaz
234pentru
: acordate
Avansuri
necorporale
82
imobiliz
ri

5121
5311
210 lei
150
la
b ncilei
Conturi
Casa
n lein

necorporale

b)
c)

d)

n luna august anul N se nregistreaz

Primirea licen ei:
205 Concesiuni, brevete,
Regularizarea
avansului:

licen e, m rci comerciale,

drepturi i active similare
404 Furnizori de
imobiliz ri

n luna septembrie anul N se nregistreaz :

Amortizarea lunar (360: 24
6811 Cheltuieli
de exploatare
= 15 lei):

privind
amortizarea
imobiliz rilor

d)

n luna septembrie anul N+2 se nregistreaz :

Se scoate din eviden
2805
=
Amortizarea
licen a integral amortizat :
concesiunilor,
brevetelor,
licen elor, m rcilor
comerciale,
drepturilor i
activelor similare

404 Furnizori
360 lei
de imobiliz ri

234 Avansuri
360 lei
acordate
pentru
imobiliz ri
necorporale

2805 Amortizarea

15 lei

concesiunilor, brevetelor,
licen elor, m rcilor
comerciale, drepturilor i
activelor similare

205 Concesiuni, brevete,

licen e, m rci comerciale,360 lei
drepturi i active
similare

Not : Conform noilor reglement ri contabile,se recunosc drept active necorporale

concesiunile, brevetele, licen ele, m rcile comerciale, drepturile i active similare,cu excep ia celor
generate intern . Prin urmare, nu se pot stabili rela ii de coresponden ntre debitul contului
205
Concesiuni, brevete, licen e, m rci comerciale, drepturi i active similare i creditul
721
contului
Venituri din produc ia de imobiliz ri necorporale.
5.O societate comercial achizi ioneaz un brevet n valoare de 40.000lei, plata se
din contefectueaz
curent, perioada de amortizare este de 4 ani.

Rezolvare:
a)
b)
c)
d)

Cump rarea brevetului:

Plata prin virament
Amortizarea lunar
Se scade din eviden a
brevetul integral amortizat:

Contabilizarea altor imobiliz ri necorporal

6.n luna septembrie anul N, se cump r componente ale unui program
valoarea deinformatic,
achizi ie este de 8.000 lei i TVA 19%. Conform contractului de vnzare
cump
rare,
furnizorul factureaz n avans suma de 2.380 lei, ce va fi decontat prin
casierie,
pentru lei cump r torul efectueaz un virament n ziua primirii
diferen a iar
de 7.140
cump
nceputul
un
an rntreprinderea
toare
nlunii
luna
elibereaz
noiembrie
octombrie
a renun
n anul
consum
anul
atNlaimateriale
acest
N,
se amortizeaz
pentru
program
auxiliare
finalizarea
ntruct
ntr-o
n perioad
sum
programului
a achizi
de 50
deionat
lei
3 ani.
informatic
ialtul
nregistreaz
Se mai
consider
componentelor
programului
informatic.
salarii
ccontribu
performant.
dup
1. i Factura
ntreprinderea
Rezolvare
ii sociale
n luna
privind
aferente
septembrie
avansul
n anul
sumnN
dese950
nregistreaz
leiProgramul
. 83 %:informatic se recep
= 404
ioneaz
definitiv
2.380 lei
la
Furnizori

sum de 2.380 lei:

de imobiliz ri

234 Avansuri acordate

2.

Chitan a de plat a avansului:

pentru imobiliz ri
necorporale
4426 TVA deductibil
404 Furnizori de
imobiliz ri

2.000 lei

380 lei
5311 Casa 2.380
lei
n
lei
404 Furnizori
9.140 lei
de imobiliz ri

3. %Recep ionarea
=
componentelor programului
8.000 lei
233 informatic, n baza facturii de
Imobiliz ri
necorporale n curs de
vnzare n valoare total de
execu ie
9.520 lei, din care se scade
4426 TVA deductibil
1.140 lei
suma pl tit n avans 2.380
lei, rezultnd un rest de plat
de 7.140 lei:
Observa ie
n urma ntocmirii acestei nregistr ri, soldul contului Furnizori
404
de imobiliz ri este
de 9.140 lei, de i restul de plat datorat este de 7.140 lei, diferen a de 2.000 lei fiind
egal
cu soldul contului 234 Avansuri acordate pentru imobiliz ri necorporale.
4.
Regularizarea avansului:
404 Furnizori de
= 234 Avansuri
2.000 lei
acordate
imobiliz ri
pentru
imobiliz ri
necorporale

5.

6.

Efectuarea viramentului
pentru plata diferen ei de
7.140 lei:

404 Furnizori de

n luna octombrie anul N se nregistreaz

:
Cheltuielile ncorporabile
6021 Cheltuieli cu
n costul de produc ie al
materialele auxiliare
programului informatic:
- bonul de consum pentru
materialele auxiliare
utilizate:
-

statele de salarii

imobiliz ri

641 Cheltuieli cu salariile

645x Cheltuieli privind

asigur rile i protec ia

social
635 Cheltuieli cu alte
impozite, taxe i
v
rs
minte
asimilate
necorporal
proprie:
recep
- ie Procesul-verbal
Valoarea
n
a programului
luna
ob inut
noiembrie
activului
n regie
deanul N se necorporale
nregistreaz
208
233
:cursri de
necorporale
Alte
execu
84
Imobiliz
imobiliz
nie
ri

3021

50 lei

Materiale
auxiliare

personalului

5121 7.140 lei

Avansuri
acordate
pentru
imobiliz ri
necorporale

4xx Conturi 950 lei

de ter i
Salarii
brute
Contribu i
i sociale
Comision
ITM
721
233
1.000
9.000
lei
de
din
necorporale
Imobiliz
imobiliz
produc
Venituri
riia
ri

informatic:

necorporale n
curs de
execu ie

n luna decembrie anul N se nregistreaz :

Amortizarea lunar a
programului informatic:

6811 Cheltuieli de exploatare

2808
Amortizarea 250 lei
altor
imobiliz ri
necorporale

privind amortizarea
imobiliz rilor

n luna decembrie anul N+1 se nregistreaz :

7. %Scoaterea din eviden a
programului informatic
par ial amortizat, avnd n
vedere c amortizarea
cumulat este n sum de
3.000 lei:

208 Alte

9.000 lei

imobiliz ri
necorporale

6583 Cheltuieli privind

6.000 lei

activele cedate i alte

opera ii de capital

2808 Amortizarea altor

3.000 lei

imobiliz ri necorporale

7. n ziua de 15.01 anul N, se cump r un program informatic, costul de achizi ie este

de TVA 19%. Plata s-a efectuat din contul curent. Speciali tii din
12.000 lei, plus
departamentul
IT auproprie, o adaptare a programului. Cheltuielile ulterioare
efectuat,
n regie
constau n
salarii n
i sum de 4.000 lei. Programul informatic mbun t it a fost recep
contribu
ii sociale
ionat
i puspe data de 15.02. anul N. Perioada de amortizare este de 3 ani. Dup doi
n
aplicare
ani programul
informatic
a fost scos din eviden , par ial amortizat.

Rezolvare:
a)
b)

c)
d)
d)

Cump rarea programului

informatic:
Recunoa terea activului
imobilizat necorporal ob inut
n regie proprie
Recep ionarea programului informatic
Amortizarea lunar
Scoaterea din eviden a
programului informatic,
par ial amortizat

activelorDiferen
necorporale
elementelor
amortizabile
de
sunt
activ
ele
inventariate
se
constatate
pentru
nregistreaz
icare
evaluate
n rilor
deprecierea
minus
n contabilitate
la
valoarea
ntre deprecierea
este
valoarea
pe
actual
ireversibil
seama
de
a imobiliz
fiec
unei
inventar
rui
sau
amortiz
element,
sei efectueaz
valoarea
ri denumit
contabil
o
Contabilizarea
ajust
pentru
rilor
necorporale
valoare de
inventar,
suplimentare,
ajustare
depreciere
necorporale
net
8.
pentru
stabilit
sau
Preliminarii:
La
inventariate:
anpierdere
sfr
cazul
n func
ituldeie
exerci
Reamintim
valoare,
de utilitatea
iuluiatunci
financiar
faptul
bunului,
cndc deprecierea
Nstarea
la se
sfr
acestuia
ituleste
exerci
urm
reversibil
i pre
iului
toarea
ul pie
financiar
. ei.
situa ie imobiliz
a activelor
rile
85constat

Denumire activ
necorporal

Valoarea
actual
-lei-

Valoarea
net
contabil
-leiCol (0) Col (1) Col (2) Col (3) Col (4)
Cheltuieli de dezvoltare,
1.700 1.400 + 300 ct. 203
Brevet, ct. 205 1.250 1.500 - 250 -250
Total 2.950 2.900 50 -250

Diferen e
Col (1) col (2)
-lei-

Deprecieri
temporare

n cursul exerci iului financiar N+1 activele necorporale s-au amortizat integral.
Rezolvare

a)

La data de 31.12 anul N se nregistreaz :

Constituirea ajust rilor
6813 Cheltuieli de
exploatare
privind ajust rile
pentru deprecierea de
pentru deprecierea
valoare a brevetului:

2905 Ajust ri 250 lei

pentru
deprecierea
concesiunilor,
brevetelor,
licen elor,
m rcilor
comerciale,
drepturilor i
activelor
similare

imobiliz rilor

n cursul exerci iului financiar N+1 se

nregistreaz :
Amortizarea
activelor necorporale:

6811 Cheltuieli de

2.900 lei

exploatare privind
amortizarea imobiliz rilor

2803 . 1.400 lei

Amortizarea
cheltuielilor
de dezvoltare

2805 1.500 lei

Amortizarea
concesiunilor,
brevetelor,
licen elor,
m rcilor
comerciale,
drepturilor i
activelor
similare

b)

c)

Se scad din eviden activele

necorporale integral
amortizate:

2803 . Amortizarea
cheltuielilor de dezvoltare

Anularea ajust rii:

2805 Amortizarea
2905
deprecierea
concesiunilor,
comerciale,
licen
activelor
elor,
Ajust
86
concesiunilor,
drepturilor
similare
m
brevetelor,
rircilor
pentru i

=
=
=

203 1700 lei

Cheltuieli de
dezvoltare
1.250 lei
205
7813
licen
Venituri
Concesiuni,
comerciale,
drepturi
brevete,
similare
active
e, mdin
rci
i 250 lei

brevetelor, licen elor,

m rcilor comerciale,
drepturilor i activelor
similare

ajust ri pentru
deprecierea
imobiliz rilor

9. La sfr itul exerci iului financiar N se constat urm toarea situa ie a activelor
necorporale inventariate
Denumire activ
necorporal

Valoarea
actual
-lei-

Valoarea
net contabil
-lei-

Diferen e
Col (1)
col (2)
-lei-

Deprecieri temporare

Col (0) Col (1) Col (2) Col (3) Col (4)
Fond comercial,
9.750 10.000 - 250 -250
ct. 207
Program
1.000 6.000 -5.000 -5.000
informatic
nefinalizat, ct.
233
Total 8.750 16.000 -5.250 -5.250

a)

n cursul exerci iului financiar N+1 activele necorporale s-au amortizat integral.
Rezolvare
La data de 31.12 anul N se nregistreaz :
Constituirea ajust rilor
pentru deprecierea activelor
necorporale:
n cursul exerci iului financiar N+1 se
nregistreaz :
Amortizarea
activelor necorporale:

b)

c)

Se scad din eviden activele

necorporale integral
amortizate:
Anularea ajust rii:

3.2.2. Contabilitatea imobiliz rilor corporale

Imobiliz rile corporale
a) sunt de inute de o entitate pentru a fi utilizate n produc ia
reprezint active care:
de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate
ter ilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative; i
b) b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un
Imobiliz
corporale
cuprind:
rile
Sursa: O.M.F.P.
an . 3.055/2009,
terenuri;
construc
instala
alte
avansuri
de
instala
ii ii;
tehnice
pct.
ie.
i imobiliz
ii, 92.
utilaje
i ma
riicorporale
ini;
mobilier; n curs
87 execu

De re inut:
Contabilitatea
terenurilor

Amenaj rile de
terenuri
Mijloace fixe
Legisla ie

Se ine pe dou categorii:

(1)terenuri i amenaj
(2) ri de terenuri.
Eviden a analitic a terenurilor
se poate asigura pe urm toarele grupe:
terenuri agricole, terenuri silvice, terenuri f r construc ii, terenuri cu
z c minte, terenuri cu construc ii i altele
Sunt nregistrate separat pentru c au o durat de via economic
limitat Exemplu de amenaj ri: racordarea la sistemele de alimentare
cu energie, mprejmuiri, drumuri de acces, spa iile de parcare etc..
Pentru calculul amortiz rii se utilizeaz no iunea de mijloace fixe.
Mijloacele fixe sunt clasificate n general n grupe, subgrupe, clase i
subclase, iar pentru unele i n familii. Astfel mijloacele fixe
amortizabile au fost clasificate n trei grupe principale i anume:
Grupa 1 Construc ii
Grupa 2 Instala ii tehnice, mijloace de transport, animale
i planta ii;
Grupa 3 Mobilier, aparatur birotic , echipamente de
protec ie a valorilor umane i materiale i alte
active corporale.
Sursa: H.G. nr. 2.139 din 30 noiembrie 2004 pentru aprobarea Catalogului
privind clasificarea i duratele normale de func ionare a mijloacelor fixe
(M.O. nr. 4/13. 01. 2005).

L imita valoric
pentru ncadrare la
mijloace fixe

Cadrul reglementar din ara noastr statueaz regula potrivit c reia

ncadrarea activelor n categoria
mijloacelor fixeare la baz
ndeplinirea condi iei de valoare, conform c reia:
valoarea
de intrare
trebuie s fie mai mare dect limita stabilit prin hot rre de
Guvern. Sursa: Legea privind amortizarea capitalului imobilizat n active
necorporale i corporale nr. 15, republicat n M.O. al Romniei, Partea I, nr. 242 din
data de 31.03.1999, art. 3 lit. b.

n prezent aceast limit este de 1,800 lei. Sursa:H.G. Nr. 105 din 31
ianuarie 2007 privind stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe
(M.O. NR. 103/12.02. 2007) .

Aten ie!
Referitor la animalele incluse la imobiliz ri, men ion m c este numai cazul animalelor adulte,
de munc .
n categoria mijloacelor fixe amortizabile se ncadreaz planta iile trecute pe rod i
planta
iileie cu o perioad de existen mai mare de 5 ani.
de
protec

Ini ial, o imobilizare corporal recunoscut ca activ trebuie evaluat

la cost determinat n func ie de modalit ile de intrare.
bilan
prezentare
nregistrare
patrimoniu
ulterioare,
cheltuieli
ini
, ieialiri, din
n

pentru
Imobiliz
eviden
cheltuial
leasing,
prevalen
Cheltuielile
asigurarea
iaz
rile
,stabilit
ein
n
corporale
economicului
perioada
cu
contabilitate
utiliz
repara
potrivit
de
n iile
care
inute
continue
asupra
legii,
nefectuate
aufunc
nfost
cu
juridicului.
baza
aierespectarea
suportate.
acestora
de
la
unui
imobiliz
natura
contract
seprincipiului
contractului
recunosc
rile
de corporale,
leasing
drept
de
se
88rii

n cazul unor moderniz ri care au ca efect mbun t irea

parametrilor tehnici ini iali, ob inerea de beneficii economice
suplimentare, acestea se adaug valorii contabile a activului.
Ob inerea de beneficii se poate realiza fie direct prin cre terea
veniturilor, fie indirect prin reducerea cheltuielilor de ntre inere i
func ionare.
n bilan , imobiliz rile corporale se prezint la valoarea de intrare
diminuat cu amortizarea cumulat aferent i ajust rile cumulate
de valoare.
Imobiliz rile corporale se supun reevalu rii, conform
reglement rilor legale.

C tigurile sau pierderile ob inute n urma cas rii sau ced rii unei
imobiliz ri corporale se calculeaz ca diferen ntre veniturile
generate de scoaterea din eviden i valoarea sa neamortizat ,
inclusiv cheltuielile ocazionate de aceasta i trebuie prezentate ca
venit sau cheltuial , dup caz, n contul de profit i pierdere.
Conturile utilizate pentru nregistrarea imobiliz rilor corporale
n scopul reflect rii existen ei i mi c rii imobiliz rilor corporale, a deprecierii
ireversibile
i reversibile
a acestora s-au creat cinci grupe de conturi ce fac parte din clasa a II-a
din Planul
de
conturi
general.
a)Fluxurile de imobiliz ri corporale se nregistreaz n conturile din grupa 21 Imobiliz ri
corporale , a c rei componen se prezint n continuare:
211.

Terenuri i amenaj ri de terenuri

2111.
Terenuri
2112.
Amenaj ri de terenuri
212. Construc ii
213 Instala ii tehnice, mijloace de transport, animale i planta ii
2131.
Echipamente tehnologice (ma ini, utilaje i instala ii de
lucru)
2132.
Aparate i instala ii de m surare, control i reglare
Mijloace de transport
2133.
2134.
Animale i planta ii
214. Mobilier, aparatur birotic , echipamente de protec ie a
valorilor umane i materiale i alte active corporale
b)Fluxurile de imobiliz ri corporale nefinalizate pn la sfr itul unei perioade de
gestiune
eviden
iaz se
n conturile adecvate din grupa 23 Imobiliz ri n curs i avansuri pentru
imobiliz ri:
Conturile
Se
De
232.
231.
imobiliz
crediteaz
debiteaz
re inut:
Imobiliz
Avansuri
enumerate
ri,cu
cu
iarvaloarea
valoarea
dup
riacordate
corporale
anterior,
funcimobiliz
imobiliz
ia
pentru
contabil
n
dup
curs
imobiliz
rilor
rilor
con
desunt
execu
corporale
inutul
corporale
ri
conturi
corporale
ielor intrate
de
ie
economic,
ite
activ.
din
n ntreprindere
gestiunea
sunt conturi
ntreprinderii.
idese
89

Soldul debitor reprezint valoarea imobiliz rilor corporale existente n gestiunea

ntreprinderii.
c)
Fluxurile de imobiliz ri corporale n curs de aprovizionare se
eviden iaz n conturile din grupa
22 Imobiliz ri corporale n
curs de aprovizionare:

Nou !!!

223.
224

Instala ii tehnice, mijloace de transport, animale i planta ii n curs de

aprovizionare
. Mobilier, aparatur birotic , echipamente de protec ie a valorilor umane i
materiale i alte active corporale n curs de aprovizionare

Cu ajutorul conturilor din aceast grup se ine eviden a imobiliz rilor corporale
cump rate, pentru care s-au transferat riscurile i beneficiile aferente, dar care, la finele
perioadei de
raportare,
sunt n curs de aprovizionare. Conturile din aceast grup sunt conturi de
activ. De re inut:
Conturile din aceast grup sunt conturi cu func ie contabil de activ.
n debitul conturilor din grupa 22 "Imobiliz ri corporale n curs de aprovizionare"
se nregistreaz : valoarea imobiliz rilor corporale cump rate, pentru care s-au
riscurile i beneficiile aferente, dar care sunt n curs de aprovizionare (404).
transferat
n creditul conturilor din grupa 22 "Imobiliz ri corporale n curs de aprovizionare" se
nregistreaz : valoarea imobiliz rilor corporale cump rate, pentru care s-a ncheiat
procesul de aprovizionare (213, 214).
Soldul conturilor reprezint valoarea imobiliz rilor corporale cump rate, pentru
care
s-au riscurile i beneficiile aferente, dar care, la finele perioadei de raportare, sunt
transferat
n
de curs
aprovizionare

e) Deprecierea ireversibil
a imobiliz rilor corporale se nregistreaz prin utilizarea grupei28
Amortiz ri privind imobiliz rile n structura c reia este inclus contul sintetic de gradul281
I,
Amortizarea imobiliz rilor corporale, detaliat pe urm toarele subconturi sintetice
de gradul
II:
2811.
2812.
2813.
2814.

Amortizarea amenaj rilor de terenuri

Amortizarea construc iilor
Amortizarea instala iilor, mijloacelor de transport,
animalelor i planta iilor
Amortizarea altor imobiliz ri corporale

De re inut :
Cu excep ia terenurilor propriu-zise, toate celelalte imobiliz ri corporale se supun
n
patrimoniu
i este luat n calculul valorii de prezentare n bilan a imobiliz
amortiz
rii.
Conturile
Se
Soldul
crediteaz
funcfinal
debiteaz
corporale
rilor
iede
contabil
cu
creditor
eviden
cu amortizarea
semnul
valoarea
de
areprezint
amortiz
pasiv.
minus.
amortizat
cerii
amortizarea
seimobiliz
constituie
a imobiliz
rilor
aferent
pe rilor
seama
corporale
corporale
imobiliz
cheltuielilor
sunt rilor
conturi
ie itecorporale
de
dinexploatare
rectificative
patrimoniu.
existente
i cu
se
90

d) Deprecierea reversibila imobiliz rilor corporale se nregistreaz n conturile adecvate din

grupa 29Ajust ri pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobiliz rilor:
291 Ajust ri pentru deprecierea imobiliz rilor corporale
2911.
Ajust ri pentru deprecierea terenurilor i
amenaj rilor de terenuri
2912.
Ajust ri pentru deprecierea construc iilor
Ajust ri pentru deprecierea instala iilor,
2913.
mijloacelor de transport, animalelor i planta iilor
2914.
Ajust ri pentru deprecierea altor imobiliz ri
corporale
293 Ajust ri pentru deprecierea imobiliz rilor n curs de
execu ie
2931.
Ajust ri pentru deprecierea imobiliz rilor
corporale n curs de execu ie
De re inut :
Conturile de eviden a deprecierilor reversibile a imobiliz rilor corporale sunt conturi
rectificative cu func ie contabil de pasiv.
Se crediteaz cu diferen ele constatate n minus ntre valoarea de inventar i valoarea
contabil net a activelor corporale depreciate reversibil
Soldul final creditor reprezint deprecierea cu caracter temporar, aferent
imobiliz rilor corporale existente n patrimoniu i este luat n calculul valorii de
prezentare n bilan a imobiliz rilor corporale cu semnul minus.

Clasificarea opera iilor contabile privind imobiliz rile corporale

a) Aport n natur la capitalul social

Intr ri imobiliz ri corporale: Ie iri imobiliz ri corporale:
constituirea societ ii
restituire imobiliz ri
21x = 456
456 = 21x
comerciale :
ac ionarilor/asocia ilor
retra i din capitalul social:
retragerea participa iilor
21x = %
participarea prin aporturi
% = 21x
din capitalul social al altor
261 n natur la capitalul social
261
societ i comerciale, n
263 al altei societ i
263
schimbul imobiliz rilor
comerciale:
corporale ce au constituit
obiectul aportului n natur ,
reprezint o alt cale de
intrare n patrimoniu.
Cnd
societate.
majorarea
Aceste
capitalului
aporturi se
social
realizeaz
se faceprin
printransferarea
subscriereadrepturilor
ca aport n
corespunz
natur a toare i
Note:
unui
Cucazul
n
31/1990
predarea
prin
forma
forma
privire
teren,
n
autentic
,autentic
republicat
la
efectiv
care
constituirea
printre
a acactului
actului
tre
, prevede
bunurile
societate
modificator
unei
constitutiv
csociet
subscrise
a aporturile
bunurilor
iadoptat
este
comerciale,
caaport
aflate
obligatorie.
ndenatur
asocia
nlastare
capitalul
sunt
i este,
deLegea
admise
utilizare.
de social
asemenea,
societ
la toate
secomerciale
ilor
afl
obligatorie.
formele
un teren,
nr.
de
91

b) Dona ia
Intr ri imobiliz ri corporale: Ie iri imobiliz ri corporale:
Primite cu titlu gratuit:
Cedate cu titlu gratuit:
21x = 4753

6582 = 21x

Not :
Contractul de dona ie este contractul prin care una dintre p r i, denumit
donator,
transmite celeilalte p r i, denumit
donatar , un bun material f r s primeasc ceva n schimb.
c) Imobiliz ri corporale finan ate din subven ii pentru investi ii
Intrarea imobiliz rilor corporale
finan ate din subven ii
21x = %
guvernamentale pentru investi ii, din mprumuturi nerambursabile cu
4751
caracter de subven ii pentru investi ii i din alte sume primite cu caracter
4752
de subven ii pentru investi ii:
4758
Amortizarea i virarea subven iei la venituri:
6811 = 281
475 = 7584
Legisla ie:
Subven iile aferente activelor reprezint subven ii pentru acordarea c rora
principala
condi ie este ca entitatea beneficiar s cumpere, s construiasc sau achizi ioneze
active
imobilizate.
Subven iile se recunosc, pe o baz sistematic , drept venituri ale perioadelor
corespunz toare cheltuielilor aferente pe care aceste subven ii urmeaz s le
Sursa: O.M.F.P 3.055/2009, paragraful 8.8
compenseze.

De re inut:
Intrarea imobiliz rilor
corporale constate plus
de inventar:

d) Plusuri minusuri de inventar:

Ie irea imobiliz rilor
21x = 4754 % = 21x
constatate minus de
inventar:
281

Va
6583
Vr
Unde: V=Valoarea de nregistrare
Va= Valoarea amortizat
Vr=Valoare r mas

Note:
Independen a exerci iilor se asigur prin aplicarea anumitor tehnici, n rndul c
rorainclus
este i inventarierea general a patrimoniului. Normele contabile din Romnia
prev d ia ntreprinderii de a reflecta rezultatele inventarierii n exerci iul pentru
obliga
care se raport rile financiare.
ntocmesc
Potrivit
O.M.F.P. 2.861/2009
, pct.. 46(3) Bunurile constatate n plus se evalueaz i se
nregistreaz n contabilitate la costul de achizi ie al acestora, n conformitate cu
reglement rile contabile aplicabile, n func ie de pre ul pie ei la data constat rii
n cazul
caracteristici
va
inclusiv
pentru
constat
punerea
T.V.A.,
pre
irii
grad
ul
cheltuielile
constatate
nunor
destare
de
cump
uzur
lipsuri
delips
rare
de
utilitate
similar
transport,
n
,practicat
cegestiune,
urmeaz
celui
sauaprovizionare
pentru
lips
pe imputabile,
apia
n
fi ,imputate,
intrarea
gestiune
la carei administratorii
se
alte
n
lacare
adaug
gestiune
data
cheltuieli
nu
constat
taxele
pot
a bunului
vor
fi
rii
accesorii
cump
pagubei,
lua rate
m
saucuprinde
debunurilor
costul
de
achizi
ie
al
bunurilor
similare.
Conform
surade
imput
care
nerecuperabile,
necesare
respectiv.
pe rii
defini
acestora
n iei, prin
la valoarea
valoare
dede
nlocuire.
nlocuire
se n elege costul de achizi ie al unui bun cu
92

pia , valoarea de imputare se stabile te de c tre o comisie format din speciali ti

n
domeniul respectiv. Sursa: O.M.F.P. 2861/2009, Pct. 40 (2)

Cump r ri:

Recep ionarea
imobiliz rilor
corporale care au
fost n curs de
aprovizionare

e) T ranzac iile comerciale

% = 404
Vnz ri:
21x
22x
4426 % = 21x
Se scad din eviden
213 = 223 281
imobiliz rile corporale
214 = 224
vndute

461 = %
7583
4427

6583

Note:
Intr rile prin cump rare se evalueaz i se nregistreaz la cost de achizi ie.
n cazul terenurilor, n costul de achizi ie sunt incluse pre ul de cump rare,
impozitele
nerecuperabile pl tite de cump r tor, onorariile notarilor i alte cheltuieli atribuibile
achizi iei.
Cnd este achizi ionat o cl dire deja construit costul s u include pre ul de cump rare,
plustoate cheltuielile necesare pentru darea ei n exploatare.
n cazul instala iilor tehnice, costul de achizi ie cuprinde pre ul facturat, minus
reducerile
comerciale, cheltuielile de transport, inclusiv asigurarea pe durata transportului,
taxele
fiscale nerecuperabile, cheltuielile cu instalarea i costul testelor de punere n func
iune.
Cnd
se cump r animale adulte costul de achizi ie cuprinde pre ul de cump rare,
cheltuielile de transport aprovizionare, minus reducerile comerciale, eventualele
nerecuperabile, asigurarea pe timpul transportului, costul certificatului de s n tate.
taxe
Legisla ie:
Terenurile cu sau f r construc ii, situate n intravilan i extravilan, indiferent de destina
ia sau de ntinderea lor, pot fi nstr inate i dobndite prin acte juridice, ncheiate
n
form , sub sanc iunea nulit ii absolute. Sursa: Legea nr. 247 din 19 iulie 2005 privind
autentic
reforma n domeniile propriet ii i justi iei, precum i unele m suri adiacente(M.O.
nr.
653/22.07.2005), TITLUL X Circula ia juridic a terenurilor, art. 2.
Potrivit noilor reglement ri fiscale, ncepnd cu exerci iul financiar 2007, se ncadreaz la
opera iuni scutite de TVAlivrarea de c tre orice persoan a unei construc ii , a unei p r i a
acesteia i a terenului pe care este construit , precum i a oric rui teren. Prin
excep
ie, nu se aplic n cazul livr rii unei construc ,iia unei
scutirea
noi p r i a acesteia sau a unui
teren construibil, dac este efectuat de o persoan impozabil care i-a exercitat ori
ar fi dreptul s exercite dreptul de deducere total sau par ial a taxei pentru
avut
achizi ia,
transformarea
sau construirea unui astfel de imobil. Conform defini iei, livrarea
unei
construc ii noi sau a unei p r i din aceasta nseamn livrarea efectuat cel trziu pn la
de 31 decembrie a anului urm tor primei ocup ri ori utiliz ri a construc iei sau a unei p
data
ar iacesteia.
Textul
anterior
citat
prevede
posibilitatea
ca
persoan
optareglementar
teritoriale.
metodologice
respectiv
valoarea
extraordinare.
pentru
activelor
dobndi
Notificarea
taxarea
de
Aceste
aplicare
nete
bunuri
acestor
reglement
se
ale
a ntocme
Legii
csociet
tre
opera
nr.
sau
ri ii,
te
iuni,
se
571/2003
de
numai
pe
aplic
printr-o
la
formularul
societate
dup
iprivind
opera
notificare
oborice
iunilor
prev
avnd
Codul
inerea
zutnregistrat
fiscal
aprob
de
onvaloare
nchiriere
anexa
iimpozabil
riiintr
adun
la
de
nr.
norganele
sau
peste
vigoare
rii
1 sdin
poat
Conform
fiscale
Normele
de
data
ac
10%
generale
leasing.
iuni,
lanscris
dispozi
dac n iilor
notificare.
actul constitutiv
art.
Sursa:
150
nu se
din
Codul
prevede
Legea
fiscal
31/1990
art., 141
republicat
lit. f). , n cazul
va putea
societ
nstr
ilorina,
din
pe
93 altfel,administratorul

Valoarea activelor nete se calculeaz prin raportare la situa ia financiar aprobat

pentru
exerci iul contabil precedent celui n care are loc opera iune sau la valoarea
capitalului
social subscris, dac o asemenea situa ie financiar nu a fost nc prezentat i aprobat .
De re inut:
f) Produc ia de imobiliz ri corporale:
Se nregistreaz cheltuielile ncorporabile n costul de produc ie al
6xx = %
imobiliz rilor:
281
3xx
4xx
Se nregistreaz activul ob inut n regie proprie:
% = 722
231
21x
Legisla ie
:
O.M.F.P 3.055/2009, punctul 53), (1Costurile ndator rii care sunt direct atribuibile
achizi iei, construc iei sau produc iei unui activ cu ciclu lung de fabrica ie pot fi
incluseacelui
n activ. De exemplu, n costurile ndator rii pot fi incluse dobnda la
costul
capitalul
mprumutat pentru finan area achizi iei, construc iei sau produc iei de active cu
ciclu
lung ie, precum i comisioanele aferente acestor mprumuturi contractate.
de fabrica
Costurile ndator rii pot fi incluse n costurile de produc ie ale unui activ cu ciclu
lung
de ie, n m sura n care sunt legate de perioada de produc ie.
fabrica
Conform defini iei, prin
activ cu ciclu lung de fabricaseien elege un activ care solicit
n mod necesar o perioad substan ial de timp pentru a fi gata n vederea utiliz
rii sau vnzare.
pentru
De re inut:
g) Cheltuieli ulterioare:
Cheltuieli pentru men inerea imobiliz rilor
Cheltuieli pentru modernizarea
corporale n stare de func ionare:
imobiliz rilor corporale:
Servicii prestate de
% = 401
Servicii prestate de ter i: % = 404
ter i:
611
231
4426
21x
R egie proprie:
6xx = % 4426
3xx
Regie proprie:
Cheltuieli
ncorporabile n
281 6xx = %
costul lucr rilor de
4xx 281
modernizare:
Se nregistreaz n conturile de cheltuieli
3xx
din clasa a 6-a din PCG, nu se recunosc
4xx
active.
Recunoa terea activului
% = 722
imobilizat corporal :
231
21x
Note:
Legisla ia contabil din ara noastr prevede c investi iile efectuate la mijloacele fixe sub
forma
cheltuielilor
trebuie
s laaib
ca
efect
mbun
t irea
parametrilor
n sau
ini
beneficii
materiale
normal
cazul
accep
iali
niunea
cl
ai
cazul
de
dirilor,
se
acestora
i utilizare
mbun
reglement
poate
institu
investi
tirealiza
rulterioare
irea
siilor
mas
conduc
rilor
iile
gradului
,publice
fie
fie
efectuate
legale,
prin
la
direct
ob
pn
de
majorarea
amortizarea
inerea
prin
confort
trebuie
20%.
cre
deduratei
sbeneficii
iterea
ambient
Cnd
asigure
acestor
normale
veniturilor,
cheltuielile
economice
sau
investi
protec
de
reabilitarea
utilizare
ia
iifieviitoare.
se
valorilor
ulterioare
indirect
face
cu
i pn
fie
Ob
prin
sepe
lafac
tehnici
durat
umane
inerea
cheltuielilor
reducerea
termic
modernizarea
10%
dup
i de
a acestora.
de ntre inere i func ionare. 94

expirarea duratei normale, se stabile te o nou durat normal de c tre o comisie

tehnic
sau expert tehnic independent.
Sursa:
H.G nr. 2.139 din 30 noiembrie 2004 pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea i duratele
normale de func ionare a mijloacelor fixe (M.O. nr. 46/13.01. 2005).
h) Casarea mobiliz rilor corporale:
Cheltuieli efectuate pentru dezmembrarea imobiliz rilor
corporale:
n regie proprie:

Servicii prestate de ter i:

Materiale rezultate din dezmembrare:

Varianta I Varianta a II-a
3021 Materiale
= 7588
Alte
3021Materiale
auxiliare
venituri din
auxiliare
exploatare
Se scoate din eviden imobilizarea corporal casat : % = 21x

6xx = %
281
3xx
4xx
% = 401
628
4426

= 21x
Imobiliz ri
corporale
281
6583

Se vnd materialele rezultate din dezmembrare (taxare invers ):

Vnzare:
Se scad din eviden materialele vndute:
Se ncaseaz factura de vnzare, contravaloarea acesteia fiind
diminuat cu cota de 3% reprezentnd contribu ia la fondul de
mediu, datorat de operatorii economici autoriza i n valorificarea
de eurilor metalice:

461 = 7588
6021 = 3021
5121 = 461

Note:
Casarea reprezint o cale de ie ire complex cuprinznd opera iile privind
demolarea,
demontarea sau dezmembrarea imobiliz rilor corporale, valorificarea ansamblelor,
subansamblelor, pieselor componente i materialelor rezultate. Sursa: Ristea M.
(coordonator) Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura Universitar ,
2004,
Bucurepag.
ti, 176.
Conform dispozi iilor
art. 21 din Legea nr. 15/1994
, republicat , scoaterea din func iune a
imobiliz rilor corporale se face cu aprobarea consiliului de administra ie al
agentului
economic.
Casarea mijloacelor fixe se efectueaz sub supravegherea comisiei de casare, a c
rei componen este stabilit prin decizia organului care a aprobat scoaterea din func iune.
Cu ocazia cas rii se procedeaz la dezmembrarea imobiliz rilor corporale i la
valorificarea
componentelor rezultate prin vnzare sau utilizare ca piese de schimb n cadrul
ntreprinderii. Stabilirea valorii componentelor rezultate este de competen a
comisiei de
casare.
Legisla ie
tratament
cheltuielile
n
considerate
neamortizat
105
cazul
(3)
i) Evenimente
contabil
n care
cucosturi
ademolarea
clo dirii
se
cl dire
aplic
de
extraordinare:
demolate
amenajare
este
sunt
i demolat
cheltuielilor
recunoscute
Sursa:
.a pentru
amplasamentului.
O.M.F.P.
reprezentnd
dupa finatura
3.055/2009,
construit
lor,valoarea
Acela
for alta,
pct.
a ifi
95

Intr ri: 21x = 771 Ie iri: % = 21x

671
281
Note:
Exproprierile de bunuri imobile, distrugerea imobiliz rilor corporale ca urmare a
calamit ilor naturale reprezint evenimente cu caracter extraordinar.
nregistr rile contabile au ca obiect scoaterea din eviden a activelor i reflectarea
eventualelor desp gubiri pentru recuperarea acestor pierderi.
De re inut:
j) nchirierea :
n contabilitatea chiria ului: n contabilitatea proprietarului:
Intrare:
Debit 8031
Valoarea
Amortizarea
6811 = 281
imobiliz rii
imobiliz rii
corporale
corporale date cu
chirie
Total chirie
Total chirie
Debit 8036
datorat :
datorat
Factura privind
%
401
Chiria
Factura
461 % =
chiria
facturat
privind
706
chiria:
4427
461
612
4426
Se scade chiria
Credit 8036
Chiria
facturat din contul
facturat
de ordine i
eviden
Restituirea
Credit 8031
Valoarea
imobiliz rii, la
imobiliz rii
finele perioadei de
corporale
nchiriere:
De re inut:
n contabilitatea locatarului (chiria ului, imobiliz rile corporale luate cu chirie se
nregistreaz n debitul contului extrabilan ier
Imobiliz
8031
ri corporale luate cu chirie,
iar chiria datorat se eviden iaz n debitul contului
Redeven
8036 e, loca ii de gestiune,
chirii i alte datorii asimilate.
Legisla ie:
Sunt asimilate mijloacelor fixe i se supun amortiz rii investi iile efectuate la
mijloacele
fixe luate cu chirie.
Amortizarea cheltuielilor de investi ii i a moderniz rilor efectuate la mijloacele
fixeconcesionate, nchiriate sau date n loca ie de gestiune este n sarcina agentului
economic
care
efectuat
investi
ia.
Recuperarea
se
face
prin
La preluare
cheltuielile
loca
durata
investi
majora
ncetarea
iea iilor,
normal
corespunz
dea gestiune
contractului
investi
de
nediminuat
exploatare
de
tor
iei
sau
utilizare
valoarea
sepe
demen
cu
durata
pe
concesionare,
ramortizarea
perioada
de
mas
ioneaz
normal
intrare
estei ini
amortizarea
aacestor
mai
de
nchiriere
calculat
mijloacelor
ialutilizare
mic
a cheltuieli
contractului
, dect
se
sau
calculat
rfixe.
mas
cedeaz
loca
perioada
n
, dup
ie
procesul-verbal
de
deproprietarului
deconcesiune,
beneficiar,
caz.
ini
gestiune,
ial
nincluderea
situa
a de
pentru
pentru
ia n
n
valoarea
nchiriere sau
care
recuperarea
acontractului,
predareproprietarul
ca
cheltuielilor
s poat nregistra
de investi
uzuraiicorespunz
se face96pe toare
duratanoii
normal
valoride
deutilizare
intrare. r mas

Sursa:

H.G nr. 909 din 29 decembrie 1997 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.
15/1994 capitalului imobilizat n active corporale i necorporale, modificat i completat
privind amortizarea
prin
Ordonan
Guvernului nr.a54/1997 (M.O. nr. 4 din 8 ianuarie 1998), modificat prin H.G. nr. 568 din 3 iulie 2000
(M.O.
333 din
18
iulienr.2000).

De re inut:
Imobiliz rile corporale date cu chirie se men in n conturile de bilan din eviden
a proprietarului/locatorului. n concordan cu dispozi iile legale anterior citate,
amortizarea
mijloacelor fixe concesionate, nchiriate sau date n loca ie de gestiune este n
sarcina
proprietarului.. Aceast amortizare se recupereaz prin redeven , chirie sau prin
pre
locauliei.
Legisla ie T.V.A.
Sunt scutite de TVA arendarea, concesionarea, nchirierea i leasingul de bunuri
imobile,
cu
urm toarele
excep ii: 1. opera iunile de cazare care sunt efectuate n cadrul
sectorului
hotelier sau al sectoarelor cu func ie similar , inclusiv nchirierea terenurilor
amenajate
pentru camping; 2. nchirierea de spa ii sau loca ii pentru parcarea
autovehiculelor;
3. i a ma inilor fixate definitiv n bunuri imobile; 4.
nchirierea utilajelor
nchirierea
seifurilor.
Persoanele impozabile nregistrate ca pl titori de tax pe valoarea ad ugat pot opta
pentru
aplicarea regimului de taxare a opera iunilor anterior enumerate, printr-o
notificare
nregistrat la organele fiscale teritoriale. Notificarea se ntocme te pe formularul prev
zut
n anexa nr. 1 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003
privind
fiscal i Codul
intr n vigoare de la data nscris n notificare.
Sursa art. 141 (2) lit. e) din noul Cod fiscal.
h. Leasing

Din punct de vedere juridic

, opera iunile de leasing se deruleaz n baza contractelor
ncheiate n acest scop.
P r ile contractante sunt: societatea de leasing denumit
locator/finan
, nator
calitate de
proprietar, care transmite pentru o perioad determinat dreptul de folosin asupra
unui bun,p r i, denumit
celeilalte
locatar/ utilizator .
Obiectul contractului de leasing
poate fi reprezentat de bunurile imobile i bunurile
mobile de folosin ndelungat , aflate n circuitul civil, cu excep ia nregistr rilor pe
band audio
i de teatru, manuscriselor, brevetelor i a drepturilor de autor. Dreptul
video,
a pieselor
de
utilizare
a
programelor pentru calculator, ca drept patrimonial de autor asupra programelor
pentru face
calculator,
poate
obiectul opera iunilor de leasing, dac titularul dreptului de autor a
18
autorizat
opera
iuneaceast
.
Valorile utilizate n cadrul opera iunilor de leasing sunt:
- valoarea de intra
re echivalent cu valoarea la care a fost achizi ionat bunul de c tre
finan ator/locator;
- valoarea rezidual
este valoarea la care, n momentul expir rii contractului de leasing,
se face transferul dreptului de proprietate c tre utilizatori;
- valoarea total este suma ratelor de leasing la care se adaug valoarea rezidual .
Leasingul poate fi financiar sau opera ional
h1) Leasing financiar
Societatea
deLegea
leasing:
Utilizator:
9/12.01.
O.U.G.
2000),
nr. 51
art.din
1, modificat
28 august de
1997
privind
nr. 533
opera
diniunile
25 noiembrie
de leasing
2004
i societ
(M.O.ilenr.de1135
leasing,
din 1Republicat
decembrie, (M.O.
Cumpavans:
rare
%411
= =404
imobilizare:
Factur
4426
22x
21x
% = 404
232
97 Factur avans:
2004).
18 nr.

Predare
imobilizare:
Dobnda de
ncasat:
Factur rate de
capital i dobnd :

i ncorporarea
dobnzii n venituri
financiare:

419
4427
% = 21x
2675
419
2676 = 472
411 = %
2675
2676
4427
472 = 766

4426
Primire imobilizare:

Dobnda datorat *:
Factur rate de capital
i dobnd :

i diminuarea datoriei
contingente

21x = %
232
167
Debit 8051
% = 404
167
666
4426
Credit 8051

Legisla ie:
Dobnzile de pl tit corespunz toare datoriilor din opera iuni de leasing financiar
se nregistreaz n contabilitatea locatarilor periodic, conform contabilit ii de
angajamente,
contrapartida n
contului de cheltuieli. Dobnda de pl tit, aferent perioadelor
viitoare,iazsen conturi n afara bilan ului (contul 8051 "Dobnzi de pl tit").
eviden
n contabilitatea societ ii de leasing, dobnzile de primit corespunz toare crean
eloropera
din iuni de leasing financiar se nregistreaz n contabilitatea locatorului
periodic,
conform contabilit ii de angajamente, n contrapartida contului de venituri.
Sursa: O.M.F.P. 3.055/2009 , paragraful 8.2.3
Cu ajutorul contului 8052 "Dobnzi de ncasat" se ine eviden a dobnzilor de
ncasat
de ile radiate din Registrul general i care mai au n derulare contracte de
c tre entit
leasing,
corespunz toare contractelor de leasing i altor contracte asimilate, aferente
perioadelor
viitoare. Sursa:O.M.F.P. 3.055/2009, Capitolul VII Func iunea conturilor.
De re inut:
n plan contabil , contractul de leasing financiar produce urm toarele efecte:
Finan atorul nregistreaz :
- predarea activului care face obiectul contractului de leasing financiar;
- crean ele privind recuperarea ratelor de capital i dobnzilor, att prin
intermediul
conturilor de bilan .
Utilizatorul nregistreaz :
- primirea activului care reprezint obiectul contractului de leasing;
- datoriile privind ratele de capital i dobnzile, att prin intermediul conturilor de
bilanct
, i al conturilor speciale 8051 Dobnzi de pl tit;
- amortizarea.
n plan fiscal , n cazul leasingului financiar
utilizatorul
este tratat ca proprietar.
Amortizarea bunului care face obiectul unui contract de leasing financiar se face de c utilizator
tre
i este cheltuial deductibil la calculul profitului impozabil. De asemenea, n
financiar
utilizatorul deduce dobnda.
cazul leasingului
H2) Leasing98opera
ional:
Factur
imobilizare:
Cumpredeven
Amortizare
rareSocietatea
e:
de 6811
%
leasing:
22x
21x
411
= =404
281
%
Utilizator:
Primire
Factur
imobilizare:
redeven e:

Debit
% =8036
401

ncasare redeven e:

706
4427
% = 411
5121
5311

Plat redeven e:

612
4426
401 = %
5121
5311

De re inut:
n plan contabil , contractul de leasing opera ional produce urm toarele efecte:
Locatorul nregistreaz :
- bunul achizi ionat n scopul derul rii contractului de leasing;
- amortizarea;
- veniturile din redeven e;
Precizare: Conform dispozi iilor legale n vigoare amortizarea mijloacelor fixe care fac
obiectul unui contract de leasing opera ional se calculeaz de finan ator, cu
posibilitatea
amortiz rii ntregii valori a mijlocului fix minus valoarea rezidual prev zut n
contract, pe
parcursul
duratei contractului, dar nu mai pu in de 3 an. Sursa: Legea nr. 149 din 26 iulie 2000
privind aprobarea Ordonan ei Guvernului nr. 5/2000 pentru completarea Legii nr. 15/1994 privind
amortizarea
capitalului imobilizat n active corporale i necorporale (M.O. nr. 354 /28.07.2000).

Locatarul nregistreaz :
- datoriile privind redeven ele, n debitul contului extrabilan ier
loca ii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate;
- cheltuielile cu redeven ele.

Redeven
8036
e,

n plan fiscal , n cazul leasingului opera ional locatorul

este tratat ca proprietar. Amortizarea
bunului care face obiectul unui contract de leasing opera ional se face de c tre
locator
i este
cheltuial deductibil la calculul profitului impozabil, iar
locatarul
deduce chiria (rata de
leasing).
Contractul de leasing opera ional este similar cu contractul de nchiriere. Activul
reprezintce obiectul opera iunilor de leasing r mne n eviden a conturilor de bilan a
locatorului
i amortizarea se calculeaz i se nregistreaz de c tre acesta.
Rata de leasing opera ional cuprinde cota de amortizare, calculat n concordan cu
dispozi iile legale, i marja de profit.

i) Deprecieri temporare:
Constituirea ajust rilor pentru deprecieri: Diminuarea sau anularea ajust rilor:
6813 = %
%
=
2911 2911
2931 2931

7813

Valoarea just a unei imobiliz ri este influen at de raportul dintre cerere i ofert
pia , dar de
i depeac iunea unor variabile de natur calitativ , care nu pot fi evaluate. Este
vorba
despre
factorii
conjuncturali
sub
iunea
ciului
rora
valoarea
unei
imobiliz
ri se
modific
independent
Cnd
Dac
contabil
concordan
valoarea
de folosirea
a acestora,
cu
just
deexterni
principiul
inventar
laei.sfr
can,urmare
itul
aac
cazul
pruden
imobiliz
exerci
anunor
ei,
care
rilor
diferen
deprecieri
este
ac
corporale
iunea
mai
ele n
cu
mare
factorilor
de
plus
caracter
este
dect
nu
se
mai
reversibil,
externi
valoarea
nregistreaz
mic
se
dect
net
diferen
n a nn mod
manifest
diminu
temporar
contabil
valoarea
riicontabilitate,
Denvalorii
minus
nregistreaz
. resensul
,net
inut
se
n unei
: n creditul
imobilizconturilor
ri, pierderea
de ajust
de valoare
ri.99
se nume tedepreciere reversibil sau

cu excep ia cazurilor n care ntreprinderea adopt valoarea reevaluat ca metod

alternativ
de evaluare.

Teste de evaluare

Aport n natur la capitalul social

Intr ri:
1.Conform subscrierilor din actul constitutiv ncheiat n form autentic i a
procesului
verbal de predare
a terenurilor i amenaj rilor de terenuri c tre societatea
comercial
carenregistreaz
se
nfiin
eaz , se
aporturile de terenuri n valoare de 15.000 lei i de
amenaj
ri
de
terenuri n valoare de 2.000 lei:
Rezolvare
a)

Intrarea terenurilor i
amenaj rilor de terenuri
prin aport n natur la
capitalul social:

456 Decont ri cu
ac ionarii/asocia ii
privind capitalul

17.000
lei
15.000
lei
2.000
lei

2111 Terenuri
2112 Amenaj ri
de terenuri

2.rsarea
V
aporturilor n natur constnd n active imobilizate corporale n valoare
total de 160.000 lei, compus din: cl diri 80.000 lei; utilaje 28.000 lei; aparatur i
instala
ii de
m surare,
control i reglare 21.000 lei; mobilier 31.000 lei. Se nregistreaz intrarea
imobiliz
rilor
corporale aduse ca aport n natur la capitalul social:
Rezolvare
a)

Intrarea imobiliz rilor prin

aport n natur la capitalul
social:

456 Decont ri cu17.000

ac ionarii/asocia ii
lei
privind capitalul

2111 Terenuri
2112 Amenaj ri
de terenuri

15.000
lei
2.000
lei

Retragerea participa iilor din capitalul social al altor societ i comerciale, n

schimbul imobiliz rilor corporale ce au constituit obiectul aportului n natur ,
reprezint
alt
cale deointrare n patrimoniu.
3. Se retrag din capitalul unei entit i afiliate titluri de participare n valoare de 8.000
n schimbullei,
c rora se recupereaz un teren n valoare de 7.500 lei
:
Rezolvare:
a)

Terenuri recuperate n
%
=
261 8.000 lei
Ac iuni
schimbul titlurilor de
de inute la
participare retrase:
ile tesub form
interese de Se
reprezentat
obiectul
participare
retragaportului
dinncapitalul
valoare
n natur
social
de 80.000
, valoarea
al altei
lei.societ
neamortizat
n schimbul
i comerciale
a ac
acesteia
iunilor
ac iunile
fiind
se entit
de
prime
deinute
afiliate
cl direa lei
76.000
ce
4. ade
Rezolvare:
1068
2111 Alte
7.500
500 lei:
Terenuri
100 rezerve

a)

Construc ii primite n
schimbul titlurilor de
participare retrase:

Ie iri:
Una dintre c ile legale de diminuare a capitalului social este restituirea c tre ac
ionari
unei cote-p
r i adin aporturi, propor ional cu reducerea capitalului social i
calculatacegal
fiecare
iune pentru
sau parte social (art. 207 Din Legea 31/11990, republicat ).
5. S-a hot rt mic orarea capitalului social i restituirea c tre ac ionari a terenurilor
n
valoare de 17.000
lei :
Rezolvare:
a)

Terenuri aportate i retrase:

456 Decont ri cu
ac ionarii/asocia ii
privind capitalul

2111 Terenuri
17.000 lei
=

6. S-a hot rt restituirea c tre ac ionari a utilajelor tehnologice ce au constituit aporturi

n
natur la capitalul
social. Valoare de intrarea utilajelor este de 80.000 lei
,iar
amortizarea
calculat este de 15%. S se contabilizeze valoarea utilajelor aportate i retrase.
Rezolvare:
a)

Echipamente tehnologice
aportate i retrase::

2131 Echipamente
80.000 lei
=

456 Decont ri cu
ac ionarii privind
capitalul
2813 Amortizarea
instala iilor, mijloacelor
de transport, animalelor
i planta iilor

tehnologice
(ma ini, utilaje i
instala ii de lucru)

68.000 lei
12.000 lei

Participarea prin aporturi n natur la capitalul social al altei societ i

comerciale,
constituie
o modalitate de ie ire din patrimoniu a imobiliz rilor corporale.
7. Valoarea de aport a terenurilor cedate n schimbul titlurilor de participare
emise la social al unei entit i afiliate este de 7.500 lei, iar valoarea
formarea capitalului
titlurilor
primite
este de 8.000 lei:
Rezolvare:
Terenuri cedate in
=
8.000 lei
261 Ac iuni de inute la
%
entit ile afiliate
schimbul titlurilor de
participare
primite
la oforma
sunt pl tite
Se
prin
primesc
aporturi
ac iuni
ndenatur
sub
concretizate
intereselor
n de
aparate
participare
i instala
n sum
ii dedem2.800 lei. Ac
surare, cu
reglare
entitate
control
8. oiunile
Rezolvare:
valoare
afiliat
i de: nregistrare de 3.500 lei i amortizare
de 900 lei. rezerve
1068
2111 Alte
500 lei
101
Terenuri7.500
a)

a) 263
Se nregistreaz valoarea
neamortizat a activelor
cedate n schimbul
ac iunilor:

Se contabilizeaz valoarea
amortizat a activelor
cedate n schimbul
ac iunilor primite:

Interese de
participare

= % 2.800 lei
2132 Aparate i2.600 lei

2813 Amortizarea

instala iilor, mijloacelor

de transport, animalelor
i planta iilor

instala ii de
m surare, control
i reglare
1068 Alte
200 lei
rezerve
2132 Aparate i 900 lei
instala ii de
m surare, control
i reglare

Dona ia
Intr rile prin dona ie sau cu titlu gratuit se evalueaz i se nregistreaz la valoarea just .
9. Se primesc cu titlu gratuit terenuri i amenaj ri de terenuri n valoare de 25.000 lei i,
respectiv, 2.400 lei:
Rezolvare:
a)

Terenuri primite cu titlu

gratuit

4753 Dona ii 27.400 lei

pentru
investi ii

2111 Terenuri
2112 Amenaj ri de

25.000 lei
2.400 lei

terenuri

10.Se prime te cu titlu gratuit o planta ie cu o valoare just de 18.000 lei:

Rezolvare:
a)

Planta ii primite cu titlu

gratuit

Ie irea cu titlu gratuit, n cazul unor ac iuni de dona ie sau de sponsorizare, se

solu ioneaz n func ie de prevederile legale aplicabile situa iilor concrete.
11. O ntreprindere doneaz unei coli o planta ie a c rei valoare contabil este de 28.000
lei, amortizare nregistrat 12.000 lei. Se consider c limita deductibilit ii cheltuielii
la calculul profit este de 14.000 lei, adic 2% din fondul de salarii.
impozitului
Rezolvare:
a)

Scoaterea din eviden

a planta iei donate:

% =

6582
2813
subven
instala
de
transport,
iiiiilor,
Dona
planta
acordate
Amortizarea
102
mijloacelor
animalelor
iiiilor
i

2134

Animale
planta ii i

28.000 lei
12.000 lei
16.000

Cheltuiala cu valoarea neamortizat este de 16.000 lei, din care numai 14.000
lei
reprezint suma admis la calculul profitului impozabil. Pentru diferen a de 2.000
lei,
ntreprinderea donatoare datoreaz TVA 19%:
T..V.A. pentru suma
635 Cheltuieli cu alte
=
4427 TVA 380 lei
impozite,
taxe
i
colectat
neadmis la calculul
v rs minte asimilate
profitului impozabil:
12. Se cedeaz cu titlu gratuit terenuri i amenaj ri de terenuri n valoare de 25.000 lei i,
respectiv, 2.400 lei. Amortizarea aferent amenaj rilor de terenuri este zero.
Rezolvare:
a)

Terenuri cedate cu titlu

gratuit:

Imobiliz ri corporale finan ate din subven ii pentru investi ii

13.O societate comercial ncaseaz de la institu ia implicat n privatizare suma de
80.000 lei, reprezentnd alte sume primite cu caracter de subven ii pentru investi
ii. Beneficiarul
sumei
are obliga ia s utilizeze subven ia n scopul retehnologiz rii unei sec ii de
produc ie.c Se
consider
echipamentele tehnologice se achizi ioneaz de la un furnizor extern, din
afara
pre
ul U.E.:
de cump rare este de 21.428 Euro; cursul de schimb valutar de la data
ntocmirii
D.V.I. este
de 3,5 lei/Euro;
taxele vamale 750 lei; comision de reprezentare n vam 250 lei
plus
TVA
19%;
TVA n vam 19% x (21.428 Euro x3,5 lei/Euro + 750 lei) = 14.392,12 lei; alte
cheltuielin
legate
punerea
funcde
iune a mijlocului de transport 4.500 lei, prestatorul fiind
persoan juridic
impozabil
nenregistrat n scopuri de TVA.
Rezolvare:
a)

b)

Pe baza documenta iei

aprobate se nregistreaz
crean a privind ncasarea
subven iei:

4458 Alte sume primite

ncasarea n contul deschis

la banc pentru
opera iunile legate de
subven ii:

5121 Conturi la b nci n

cu caracter de subven ii

lei/ analitic: opera iuni

legate de subven ii

47588 Alte
80.000,00 lei
sume primite
cu caracter de
subven ii
pentru
investi ii
4458 Alte
80.000,00 lei
sume primite
cu caracter de
subven ii

Participarea la licita ie n scopul achizi ion rii valutei necesare pl ii furnizorului

extern,
avnd n vedere necesarul de 21.428 Euro i un surplus de 120 Euro pentru
plata
comisioanelor bancare. Cursul de schimb valutar de la data achizi ion rii disponibilit
ilor
n valut este de 3, 52 lei /Euro.
c)
Se nregistreaz
achizi ionarea sumei de
d) 2131
21.428
21.548
lei
=
Se
echipamentelor
tehnologice:
75.848,96
21.548
nregistreaz
Euro
Euro;
Euro
+lei:
evaluare
120
primirea
x 3,
Euro
52nlei
=

5124 Conturi la b nci n

5121 Conturi
75.848,96 lei

valut
tehnologice
i instalaEchipamente
ii de
(ma
103
lucru)
ini, utilaje

= % 75.748,00
404
lei
lei
opera
subven
/analitic:
legate
iuni
de
ii74.998,00

la b nci n lei

e)

Se pl te te prin virament
TVA aferent importului:

f)

Factura privind comisionul

de reprezentare n vam :

2131

4426 TVA deductibil

Furnizori
de
imobiliz ri/an
alitic
furnizorul
extern
446 Alte 750,00 lei
impozite, taxe
i v rs minte
asimilate/anali
tic taxe
vamale
5121 Conturi
14.392,12 lei
la b nci n lei/
analitic:
opera iuni
curente
404 Furnizori297,50 lei
de
imobiliz ri/anal
itic furnizorul
extern

250,00 lei

Echipamente
tehnologice (ma ini, utilaje
i instala ii de lucru)
TVA deductibil

4426
47,50 lei
g) Plata datoriilor fa de
% =
5124 Conturi
75.848,96 lei
la b nci n
furnizorul extern, avnd n
valut
vedere c valoarea
404 nominal a datoriei este de
74.998,00 lei
Furnizori
de imobiliz ri/analitic
74.998 lei, i a
furnizorul extern
comisioanelor bancare n
665 sum de 120 Euro,
428,56 lei
Cheltuieli din
diferen e de curs valutar
cunoscnd cursul de
627 Cheltuieli cu
422,40 lei
schimb de la data cnd s-a
serviciile bancare i
licitat valuta (120 Euro x
asimilate
3,52 lei/Euro = 422,40 lei):
iunile de
Precizare:
Potrivit prevederilor O.M.F.P 3.055/2009, pct. 173 (1):Opera

vnzare-cump rare de valut , inclusiv cele derulate n cadrul contractelor

cu
decontare la termen, se nregistreaz n contabilitate la cursul utilizat de
banca
comercial la care se efectueaz licita ia cu valut , f r ca acestea s
genereze n diferen e de curs valutar.
contabilitate
h)

5.547,50 lei
Se ridic de la banc suma
necesar efectu rii pl ii cu
numerar a taxelor vamale,
comisionului i
cheltuielilor
legate
de
punerea
mijlocului
Suma
deschis
opera
subven
este
plata
de
datoriilor
iunilor
riimas
pentru
4.152
npentru
de
func
legate
ntransport.
lei.
decontarea
este
iune
contul
investi
Pentru
dea ii

581 Viramente interne

%
5121 Conturi
4.152,00 lei

104

la b nci n lei
/analitic:
opera iuni
5121
laopera
subven
blegate
analitic:
curente
nciConturi
iuni
nde
iilei1.395,50 lei

i)

j)

necesar suma de 5.547,50

lei. Prin urmare diferen a
se va acoperi din contul de
opera iuni curente:
Factura privind lucr rile de
punere n func iune a
utilajelor
Plata cu numerar a taxelor
vamale, comisionului de
prezentare n vam :

2131 Echipamente
tehnologice (ma ini, utilaje
i instala ii de lucru)

404 Furnizori 4.500 lei

de imobiliz ri

5311 Casa n
5.547,50 lei
lei

446 Alte impozite,

taxe i v rs minte
asimilate /analitic taxe
vamale
404 Furnizori de
imobiliz ri/comisionar n
vam
404 Furnizori de
imobiliz ri

750,00 lei

297,50 lei
4.500,00 lei

Concluzie: Costul de achizi ie al echipamentelor tehnologice este de 75.748,00 lei +250

lei+ 4.500 lei = 80.498 lei.
Plusurile i minusurile de inventar
Plusuri
14. Cu ocazia inventarierii anuale se constat c un cntar electronic este plus de
inventar, valoarea just a acestuia fiind de 1.400 lei:
Rezolvare:
Aparate i instala ii de
2132 Aparate i
=
4754 Plusuri de 1.400
instala
ii
de
m
surare,
inventar
de natura
m surare, control i reglare
lei
control i reglare
imobiliz rilor
constatate plus de inventar:
Precizare:
Potrivit O.M.F.P. 2.861/2009
, pct.. 46(3) Bunurile constatate n plus se
evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la costul de achizi ie al acestora, n
conformitate cu reglement rile contabile aplicabile, n func ie de pre ul pie ei la
data
constat rii sau de costul de achizi ie al bunurilor similare.
O.M.F.P. 3.055/2009, pct. 50 - (1) lit. c), prevede c bunurile constatate plus de inventar
se evalueaz la valoare just .
a)

15. Cu ocazia inventarierii anuale se constat c un computer este plus de

valoarea just ainventar,
acestuia fiind de 1.900 lei:
Rezolvare:
a)

Computer constatat plus de

inventar::
amortizate,
recuperarea
de
5.700 lei,urmare
amortizat
prejudiciului.
a constat
2.900
Valoarea
lei,
rii lipsei
imputat
echipamentului
acestora
la valoarea
pentrude
decare
protec
nlocuire
persoana
ie de
constatat
3.500
responsabil
lei,
minus
TVAeste
de
obligat la
inventar
19%Rezolvare:
16.Se
Minusuri
este scad din eviden a imobiliz rilor corporale
echipamente de protec ie, par ial
105

Pe baza procesului
a) 4282
sentin ei judec tore ti
definitive, se nregistreaz
crean a asupra salariatului
vinovat de producerea
prejudiciului:

Alte crean e n
leg tur cu personalul

= %

4.165 lei
7588 Alte 3.500 lei
venituri din
exploatare

4427 TVA

665 lei

colectat

Legisla ie: Codul muncii, art.. 164 (2

) : Re inerile cu titlu de daune cauzate
angajatorului nu pot fi efectuate dect dac datoria salariatului este scadent ,
exigibil
lichid i i a fost constatat ca atare printr-o hot rre judec toreasc definitiv i
irevocabil .
Codul fiscal:Conform Normelor metodologice de aplicare a prevederilor art. 137 (1 ) din
Codul fiscal, dac lipsurile sunt imputabile, TVA se calculeaz la suma imputat , dar
nu
mai pu in dect valoarea r mas a mijlocului fix. Pentru mijloacele fixe complet
amortizate, baza de impozitare este suma imputat . Dac lipsurile nu sunt
imputabile,
TVA se calculeaz la valoarea r mas la care aceste bunuri sunt nregistrate n
contabilitate, determinat n func ie de amortizarea contabil . Dac mijloacele fixe
sunt
complet amortizate, baza de impozitare este zero.
b)

Scoaterea din eviden

echipamentului de
protec ie, constat lips :

% =

214 Mobilier,5.700 lei

aparatur
birotic ,
echipamente de
protec ie a
valorilor umane
i materiale i alte
active corporale

2814 Amortizarea altor

2.900 lei

imobiliz ri corporale

6583 Cheltuieli privind

2.800 lei

activele cedate i alte

opera ii de capital

Tranzac iile comerciale

Intr rile prin cump rare se evalueaz i se nregistreaz la cost de achizi ie.
17. Pe baza facturii i a contractului de vnzare-cump rare se nregistreaz cump
rarea
unui teren la
cost de achizi ie de 10.000 lei i TVA 19%. Forma de plat stabilit n
contract
estedecontat prin casierie i 80% virament.
20%
avans

a)

Se nregistreaz factura
privind avansul :

404 Furnizori 2.380 lei

de imobiliz ri

232

2111Factura
Se contabilizeaz
numerar
terenului:
de
a avansului:
cump rare
plata
a cu

Avansuri
acordate pentru
4426
404 imobiliz
deductibil
imobiliz
ri
Furnizori
TVA
Terenuri
106
corporale
ri de

2.000 lei
380
=
= lei 232
404
5311
%
8.000 lei
2.000
de
imobiliz
Furnizori
Avansuri
lei
Casarin10.000

i deducere TVA

4426 TVA deductibil

acordate pentru
imobiliz ri
corporale
404 Furnizori 1.520 lei
de imobiliz ri

18. Pe baza facturii i a contractului de vnzare-cump rare se nregistreaz cump

rarea
unui teren la
un pre de cump rare 200.000 lei i TVA 19%, taxe notariale 2. 000 lei .
Terenul
pl
tit dineste
cont curent i taxele notariale sunt pl tite din casierie.
Rezolvare:
a)

Cump rare teren:

b)
c)

Plat datorii:
Plat taxe notariale

19. Referitor la achizi ionarea unei cl diri se cunosc urm toarele date: pre ul de
cump rare 95.000 lei plus TVA 19%; cheltuieli cu repara iile 2.000 lei, prestatorul
fiind persoan
juridic
impozabil nenregistrat n scopuri de TVA. Formele de plat prev zute n
contractul- cump
de rare sunt 40% avans pl tit prin virament i 60% din acreditiv.
vnzare
Serviciile
de
repara ii sunt achitate din casierie. Lucr rile privind cump rarea i preg tirea construc
darea
n exploatare s-au derulat pe o perioad de dou luni.
iei pentru
Rezolvare:
a)

Factura privind avansul:

404 Furnizori45.220 lei

de imobiliz ri

232

b)
c)

Plata avansului:
Dispunerea
deschiderii
acreditivului:
Deschiderea acreditivului:

Avansuri acordate
pentru imobiliz ri
corporale
4426 TVA deductibil
404 Furnizori de
imobiliz ri

581

Viramente interne

38.000 lei
7.220 lei
=
5121 Conturi la
45.220 lei
b nci n lei

5121 Conturi la
67.830 lei
b nci n lei

5411 Acreditive n lei

581 Viramente67.830 lei

interne

231 Primirea construc iei,

avnd n vedere pre ul de
cump rare de 95.000 lei i
suma facturat n avans
38.000 lei :

i TVA din factura de

ter i:repara
cump
Plata
acreditiv:
Factura
de
rare:
datoriilor
privind
ii prestate
din
serviciile
de

Imobiliz ri
corporale n curs de
execu ie

= %

95.000 lei
404 Furnizori57.000 lei

4426 TVA deductibil

404 ie Furnizori
231
imobiliz
corporale
execu
ri
Imobiliz
n curs
107 de
ri
de

=
=

de imobiliz ri
232 Avansuri38.000 lei
acordate pentru
imobiliz ri
corporale
404 Furnizori10.830 lei
404
5411
2.000 lei
Acreditive
de imobiliz
Furnizori
n rilei67.830

Plata prin casierie a

datoriilor privind serviciile
de repara ii prestate de
ter i:

404

Furnizori de
imobiliz ri

Recep ionarea cl dirii:

212

Construc ii

5311 Casa n 2.000 lei

lei

231 Imobiliz ri97.000 lei

corporale n
curs de execu ie

20. Se cump r animale adulte de trac iune, pre ul de cump rare 80.000 lei,
reducere
comercial 8.000
lei, cheltuieli de transport 4.000 lei, costul asigur rii pe timpul
transportului
400
lei,
costul certificatului
de s n tate 150 lei. Vnz torul i prestatorul serviciilor de
transport
factureaz i TVA 19%.
Rezolvare:
a)

Factura de cump rare a

animalelor ( 80.000 lei 8.000 lei) cu TVA 19%:

b)

Factura privind serviciile

de transport:

c)

Costul asigur rii i al

certificatului de s n tate,
avnd n vedere forma de
decontare prin casierie
(400 lei +150 lei):
Ie irile
prin vnzare implic reflectarea actului de vnzare i scoaterea din eviden a

activului.
21.La data de 05.12. anul N o ntreprindere vinde o cl dire. Datele referitoare la
tranzac ie sunt: pre ul de vnzare 90.000 lei, valoare de intrare 85.000 lei,
amortizare
55.000
lei Clcumulat
direa este dobndit i utilizat din anul N-2. Se consider c vnz torul
nu a optat
pentru
taxarea opera iunilor de livrare a construc iilor.
Rezolvare:
a)

Pe baza facturii i a
461 Debitori diver i
=
7583 Venituri90.000 lei
din vnzarea
contractului de vnzareactivelor i alte
cump rare se nregistreaz
opera
ii de capital
vnzarea construc iei,
avnd n vedere c
tranzac ia este scutit de
TVA:
% =
212 Construc85.000
lei
ii
b) Se contabilizeaz ie irea
din patrimoniu a activului
fost scutit
Codul
fiscal,dedar
TVA
numai
i s-ar
cu fi
condi
aplicat
ia cam furnizorul
surile de simplificare
i beneficiarulprev
s zute
fie persoane
de art.
vndut:
Not :juridice
160titoare
pl
din
n cazul
de TVA.
n care cl direa ar6583
fi
2812
fost
dobndit
55.000
30.000
nu arlei
fi
activele
opera
construc
Cheltuieli
ii de
cedate
Amortizarea
108iilor
capital
privind
i alten cursul anului N-1, livrarea

22.Pe baza facturii i a contractului de vnzare-cump rare n form autentic se

nregistreaz vnzarea unui teren recent achizi ionat. Cunoa tem pre ul de vnzare de
12.000
lei, 19% i valoarea de intrare a terenului de 10.000 lei.
cota
de TVA
Rezolvare:
a)

Se nregistreaz factura de
vnzare:

461 Debitori diver i

= % 14.280 lei
7583 Venituri12.000 lei

b)
c)

Se scade din eviden

terenul vndut:

6583 Cheltuieli privind

ncasarea crean ei avnd n

vedere c forma de
decontare este prin
virament din contul deschis
la banc :

5121 Conturi la b nci

din vnzarea
activelor i alte
opera ii de
capital
4427 TVA 2.280 lei
colectat
2111 Terenuri10.000 lei

activele cedate i alte

opera ii de capital

n lei

461 Debitori 12.000 lei

diver i

Produc ia de imobiliz ri corporale

23. Lucr rile de executare n regie proprie a amenaj rilor de terenuri se deruleaz
pe oluni. n prima lun costurile aferente sunt n valoare total de 8.000
perioad de dou
lei, din
care
60%
cheltuieli
materiale i 40% cheltuieli salariale. n a II-a lun , costurile de
produc
ie
sunt
sum de 9.000 n
lei, din care 55% cheltuieli materiale i 45% cheltuieli
salariale.
Lucrarea
se lunii a II-a.
recep ioneaz la sfr itul
Rezolvare
a)

b)
c)

n prima lun se
nregistreaz :

6xx Conturi de
cheltuieli

nregistrarea activului
231 Imobiliz ri
corporale n curs de
corporal nefinalizat pn la
execu ie
sfr itul lunii:
Cheltuielile
salariale
executarea
n
ocazionate
lucr
luna
materiale
rilor:
a II-a
deise nregistreaz
6xx
:cheltuieli
Conturi
109 de

= %

8.000 lei
3xx Conturi 4.000 lei
de stocuri
28x Ct de 800 lei
amortiz ri
privind
imobiliz rile
4xx C t. de 3.200 lei
ter i
722 Venituri 8.000 lei

din produc ia de
imobiliz ri
= % 3xx
9.000
de
amortiz
28x
stocuri
Conturi
Ct
leide
ri 4.000
950 lei
corporale

privind
imobiliz rile
4xx C t. de 4.050 lei
ter i
Observa ie: n formula contabil anterioar trebuie s se utilizeze conturile adecvate
de cheltuieli, stocuri, amortiz ri i ter i, n func ie de natura consumurilor efective.
Recep ionarea activului
corporal:

2112 Amenaj ri de

17.000 lei

terenuri

231 Imobiliz ri 8.000 lei

corporale n
curs de execu ie
722 Venituri 9.000 lei
din produc ia de
imobiliz ri
corporale

24.
Se construie te n regie proprie o cl dire. Componen a cheltuielilor ncorporabile n
costul de produc ie se prezint n continuare:
Nr. crt. Indicator - lei 1. Materiale auxiliare
60.000
2. Energie electric
4.000
3. Amortiz ri privind imobiliz rile corporale
12.000
4. Salarii
40.000
5. CAS 20,8%
8.320
6. Contribu ia de asigur ri pentru accidente de munc i boli
90
profesionale 0,224%
7. CASS 5,2%
2.080
8. Contribu ia pentru concedii i indemniza ii 0,85%
340
9. omaj 0,5%
200
10. Comision ITM 0,75%
300
Total
127.330

a)
b)

Rezolvare:
Se nregistreaz :
Cheltuielile ncorporabile n costul de produc ie:
Consumul de materiale:
Factura privind consumul
de energie electric :

c)
d)

Amortizarea:
Salariile:

e)

Contribu iile sociale:

f)
d)

Comision
curs
de Activul
execu
ITM:ie,corporal
avnd nn

110

vedere c lucr rile s-au

derulat pe o perioad mai
mare de o lun :
Recep ionarea construc iei:

25.O societate comercial efectueaz cheltuieli cu renovarea unei construc ii i cu

nlocuirea gemurilor sparte. Renovarea const n mbun t irea gradului de confort i
ambient
al rile facturate de furnizor sunt n valoare total de 80.000 lei, din
cl
dirii. Lucr
care 98%costul renov rii. Prestatorul de servicii este persoan juridic impozabil
reprezint
nenregistrat
n scopuri de TVA .
Rezolvare
a)

b)

Cheltuielile cu renovarea
(80.000 lei x 98% = 78.400
lei):
Cheltuielile cu nlocuirea
geamurilor sparte ( 80.000
lei x 2% = 1.600 lei):

212 Construc ii =

404 Furnizori78.400 lei

de imobiliz ri

611 Cheltuieli cu

401 Furnizori
1.600 lei

ntre inerea i repara iile

Casarea
26. Casarea unei imobiliz ri corporale par ial amortizat
O ntreprindere caseaz un mijloc de transport cu o valoarea de intrare de
lei,
amortizat15.000
80%. Cheltuielile
ocazionate de casare sunt n sum de 5.000 lei. Din
dezmembrare
rezultat:
pieseau
de schimb n valoare de 500 lei i de euri metalice n valoare de 900 lei.
Piesele de
schimb
sunt recep ionate n magazia unit ii, iar de eurile metalice sunt vndute
economic
colector autorizat.
unui operator
Rezolvare:
a) 6xx
Colectarea cheltuielilor
efectuate pe feluri, dup
natura lor:

Conturi de
cheltuieli

= %

5.000 lei
3xx Conturi de 500 lei
stocuri
28x Ct de
amortiz ri
privind
imobiliz rile

b)

c)

Se nregistreaz
materialele rezultate din
dezmembrare

Scoaterea din eviden a

mijlocului de transport,
6583Vnzarea
d)
avnd
amortizarea
sum
=
nregistrare
1.400
12.000
de
lei.
n 15.000
vedere
de
lei.
s-a
cumulat
eurilor
Valoarea
mic
lei orat
x n80%
cu
de

% =

80 lei

4xx C t. de 4.420 lei

ter i
2133 Mijloace1.400 lei
de transport

3024 Piese de schimb

3021 Materiale auxiliare
% =
461
2813
instala
de
activele
opera
transport,
Cheltuieli
iiilor,
Debitori
iiplanta
de
Amortizarea
cedate
111
mijloacelor
animalelor
iilor
capital
diver
privind
i altei

500 lei
900 lei
2133 Mijloace13.600 lei
de transport

1.600
12.000
=
leilei7588 Alte

900 lei

venituri din
metalice, n ipoteza c
exploatare
pre ul de vnzare este de
900 lei, furnizorul i
beneficiarul sunt persoane
juridice pl titoare de TVA:
Precizare:
Potrivit dispozi iilor Codului fiscal, art. ,160
livrarea de eurilor metalice se
ncadreaz n regimul de simplificare privind TVA. ncepnd cu data de
01.01.2007,
pe pentru livr rile la care se aplic m surile de simplificare privind
facturile
emise
TVA,
furnizorii sunt obliga i s nscrie men iunea taxare invers , f r a nscrie taxa aferent .
e) Se scad din gestiune a
6021 Cheltuieli cu
=
3021 Materiale 900 lei
materialele
auxiliare
auxiliare
materialele auxiliare
vndute:
f) Precizare: n factura de vnzare a de eurilor metalice se consemneaz contribu ia la
fondul de mediu, calculat prin aplicarea cotei de 3% la veniturile realizate din
vnzarea
de eurilor metalice feroase i neferoase. Aceast contribu ie se calculeaz , se re ine i
19
se
declar de c tre operatorii economici colectori
.
n cazul analizat contribu ia este de 900 lei x 3% = 27 lei, se re ine i se vireaz de c
tre
agentul economic colector.
g) Se nregistreaz
ncasarea
% =
461 Debitori 900 lei
diver i
cu numerar a contravalorii
5311
873 lei
Casa n lei
de eurilor metalice vndute
minus contribu ia de 3%:
635 Cheltuieli cu alte
27 lei
impozite, taxe i
v rs minte asimilate

27. Casarea unei imobiliz ri corporale integral amortizat

O ntreprindere caseaz un utilaj cu o valoarea de intrare de 8.000 lei, amortizat
100%.
Cheltuielile
ocazionate de casare sunt n sum de 200 lei. Din dezmembrare au
rezultat:
piese
de de 150 lei. Piesele de schimb sunt recep ionate n magazia unit ii,
schimb n valoare
Rezolvare:
a)

b)

Colectarea cheltuielilor
efectuate pe feluri, dup
natura lor:

Se nregistreaz
materialele rezultate din
dezmembrare:
Scoaterea din eviden a
utilajului:
Consumul pieselor de
schimb, nregistrat pe baza
bonului de consum:
Valoarea
de
nregistrare
Se 25
scade
din
a terenului
gestiunea
este
ntreprinderii
deOrdonan
85.000
lei.
Se
teren
consider
care
ca ntreprinderea
f cut
obiectul
Legea
O.U.Gnr.
nr.105
196din
din
22aprilie
decembrie
2006
2005
pentru
privind
aprobarea
Fondul
pentru ei
mediu
deun
urgen
(M.O.
a nr.
Guvernului
1.193/30.12.
nr.
196/2005
2005),
art.
privind
9 aunei
Evenimente
extraordinare
primit,
titlu
de
cu
desp
28.
gubire,
exproprieri.
un alt teren cu o valoare just de
100.000 lei.
112
pentru
mediu
de(M.O.
nr.Rezolvare:
393/8.05.2006).
1Fondul
9 modificat

a)

Scoaterea din eviden a

terenului expropriat:
Intrarea terenului primit cu
titlu de desp gubire:

671 Cheltuieli privind

2111 Terenuri85.000 lei

calamit ile i alte

evenimente
extraordinare
2111 Terenuri

771 Venituri100.000 lei

din subven ii
pentru
evenimente
extraordinare i
altele similare

nchirierea
29.Se preia cu chirie o cl dire avnd o valoare de inventar de 120.000 lei i DNS 50 ani,
pentru care se pl te te o chirie lunar de 1.500 lei i TVA de 19%, deoarece
locatorul a optat
pentru taxarea veniturilor din cedarea folosin ei bunurilor. Contractul de nchiriere are o
perioad de valabilitate de 2 ani. Ulterior prelu rii, locatarul (chiria ul) a efectuat n
regieriproprie
lucr
de modernizare n valoare de 24.000 lei .Conform clauzelor contractuale
investi iade c tre locatar (chiria ) se amortizeaz ntr-o perioad de 2 ani.
efectuat
Rezolvare:
n contabilitatea locatarului/chiria ului se nregistreaz :
a) nregistrarea prelu rii
DEBIT Imobiliz ri corporale
120.000 lei
luate
cu
chirie
cl dirii:
8031
nregistrarea chiriilor
DEBIT Redeven e, loca ii de gestiune,
36.000 lei
chirii i alte datorii asimilate
datorate (1.500 lei x 24
8036
luni = 36.000 lei):
6xx Conturi de
= % 24.000 lei
b) nregistrarea investi iei
efectuate la cl direa luat
cheltuieli
cu chirie:
3xx Conturi18.000 lei
de stocuri
28x Ct de 800 lei
amortiz ri
privind
imobiliz rile
4xx C t. de 5.200 lei
ter i
c) Plata, prin virament, a
%
=
5121 Conturi 1.785 lei
la b nci n lei
chiriilor lunare:
1.500 lei
612 Cheltuieli cu

d)

e)
f)
g)

redeven ele,
loca iile de gestiune i
chiriile
4426 T. V.A deductibil
Redeven e, loca ii de gestiune,
CREDIT
chirii i alte datorii asimilate
8036

285 lei
1.500 lei

Reflectarea n eviden a
conturilor speciale a chiriei
achitate:
Amortizarea lunar a
=
1.000 lei
6811
2812
Dup
doi
ani
de
la
preluare,
contractul
de
nchiriere
expir
,
iar
construc
ia
va
fi
Cheltuieli de exploatare
Amortizarea
investi iei A
=
a
proprietarului
predat
Se
construc
conturilor
Scoaterea
investi
nregistreaz
ieiiei
speciale:
din
amortizate
din
pe
scoaterea
eviden
CREDIT
8031
2812
de predare.
=Imobiliz
212
Construc
120.000
ii
24.000 lei
Amortizarea
privind
imobiliz
amortizarea
113rilorluate
cu chirie
ri corporale
construc iilor
2 24
anix
.000
12
luni
lei
=eviden
1baz
. 000deaaproces-verbal

integral la expirarea
contractului de nchiriere:

construc iilor

n contabilitatea locatorului/proprietarului se nregistreaz :

a)
Amortizarea lunar : A
120 .000
50 x12

b)

l =

= 200

ncasarea redeven elor

lunare

6811

Cheltuieli de exploatare
privind amortizarea
imobiliz rilor

2812

200
lei

Amortizarea
construc iilor

5121 Conturi la b nci n

1.785 lei

lei

706 Venituri din1.500 lei

redeven e, loca ii
de gestiune i
chirii
4427 T. V.A
285 lei
colectat
2812 Amortizarea24.000
construc iilor
lei

=
c)

Preluarea investi iei

212 Construc ii =
integral amortizat :
Not : n cazul n care investi ia s-ar fi amortizat ntr-o perioad mai mare dect
durata
contractului, chiria
ul ar fi facturat valoarea neamortizat a acesteia i ar fi
nregistrat-o
ca o imobilizate corporale, iar proprietarul ar fi reflectat intrarea n
vnzare
de active
patrimoniu
ca o
achizi
ie de imobiliz
ri corporale.

30. Leasing financiar

O societate comercial a ncheiat un contract de leasing pentru un mijloc de
utilizat ntransport
activitatea sa. Condi iile leasingului impun un avans de 4.000 lei i o
5.000
lei timp
plat anual
de de patru ani, cu o dobnd anual de 12%. Perioada de leasing
este aproximativ
egal
cu durata de via util a mijlocului de transport. La sfr itul perioadei de leasing
dreptul de trece c tre utilizator. Acest contract reprezint n mod evident un
proprietate
contract
leasing
financiardei ne
propunem s -l nregistr m n contabilitatea finan atorului i
.
utilizatorului
Graficul de e alonare a pl ilor de leasing
Anul
Rata pentru
Dobnda
Rata de
Sold rata de
utilizarea
12%
capital
capital
bunului
-lei-lei-lei-leiSold ini ial
Avans
4.000 15.185
1. 5.000 1.822 3.178 12.007
2. 5.000 1.442 3.558 8.449
3. 5.000 1.015 3.985 4.464
4. 5.000 536 4.464 Total 20.000 4.815 19.185
n
a)
b)
Rezolvare:
contabilitatea
Cumpdatoriilor:
transport
Plata
rarea finan
mijlocului
atorului,
de

19.185

se4426
nregistreaz
404
2133
imobiliz
Furnizori
%
: dede
TVA
deductibil
114ri
transport
Mijloace

404
5121
19.185,00
3.645,15 lei
de imobiliz
la Furnizori
bConturi
nci ri22.830,15

n lei

c)

Factura privind avansul:

d)

ncasarea facturii privind

avansul:
e) %Predarea mijlocului de
transport, recunoa terea
crean ei privind
419 recuperarea ratelor de
capital i regularizarea
avansului:
f)

Crean a privind dobnda

de ncasat:

g) 4111
Facturarea primei rate, cu
TVA 19% calculat la rata
de capital:

4111 Clien i

5121 Conturi la b nci

n lei

= % 4.760,00 lei
419 Clien i 4.000,00 lei
creditori
4427 TVA 760,00 lei
colectat
= 4111 Clien i 4.760,00 lei
2133
=

Clien i creditori
2675 mprumuturi
acordate pe termen
lung
2676 Dobnda
aferent
mprumuturilor
acordate pe termen
lung
Clien i

19.185,00 lei

Mijloace de
transport

4.000,00 lei
15.185,00 lei

472 Venituri
nregistrate
n avans

4.815,00
lei

5.603,82 lei

=
2675

3.178,00 lei

mprumuturi
acordate pe
termen lung

2676

h)

1.822,00 lei

Dobnda
aferent
mprumuturilo
r acordate pe
termen lung
4427 TVA 603,82 lei
colectat
766 Venituri
1.822,00
lei
din dobnzi
4111 Clien i 5.603,82 lei

Dobnda aferent :

472 Venituri
=
nregistrate n avans
5121 Conturi la b nci
=
i) ncasarea n contul curent :
n lei
Not : nregistr rile de la pct. g) -i) se repet pentru fiecare rat prev zut n contract. La finele
perioadei de leasing, dac utilizatorul i respect obliga iile contractuale, conturile
de
crean ede venituri nregistrate n avans se soldeaz . De asemenea, se soldeaz
i contul
conturile
de .
ordine
i eviden

Rezolvare:
n contabilitatea utilizatorului ,
privind avansul
a) Factura
Plata facturii
avansul
Primirea
mijlocului
privindde

se nregistreaz :
%
2133
232
4426
404
transport
pentru
Mijloace
Avansuri
imobiliz
TVA
corporale
Furnizori
imobiliz
115
deductibil
de
acordate
ri ri
de

= 404 Furnizori 4.760,00 lei

4.000,00
760,00
=
5121
lei
%lei
lei lei
de
la
bimobiliz
nci
Conturi
n 19.185,00
lei ri 4.760,00

b)

c)
d)

e)

transport, recunoa terea

datoriilor privind ratele de
capital i regularizarea
avansului:

2133 Mijloace de

Dobnda datorat :

Debit 8051 Dobnzi de

Amortizarea lunar
19 .185
= 319 ,75
5 x12

pl tit
6811 Cheltuieli de
exploatare privind
amortizarea
imobiliz rilor

acordate
pentru
imobiliz ri
corporale
167 Alte 15.185,00 lei
mprumuturi i
datorii
asimilate

Factura privind prima rat :

g)

Creditarea contului de
ordine i eviden :
Plata datoriilor:

% 19.185,00 lei
232 Avansuri 4.000,00 lei

4.815,00
lei
2813
=

%
167 Alte mprumuturi
i datorii asimilate
666 Cheltuieli privind

f)

transport

dobnzile
4426 TVA deductibil
Credit 8051 Dobnzi
de pl tit

404

Furnizori de
imobiliz ri

319,75lei

Amortizarea
instala iilor,
mijloacelor de
transport,
animalelor i
planta iilor
404 Furnizori 5.603,82 lei
de imobiliz ri

=
3.178,00 lei
1.822,00 lei
603,82 lei
1.822,00 lei
=

5121 Conturi 5.603,82 lei

la b nci n lei

nregistr rile de la pct. d) -g) se repet pn la expirarea contractului. Dac

utilizatorul
i iile contractuale, conturile de datorii i contul de cheltuieli nregistrate
respect
obliga
n avans
se
soldeaz . De asemenea, se soldeaz conturile de ordine i eviden .
Deprecieri temporare
31a.La sfr itul exerci iului financiar se constat deprecierea reversibil a terenurilor i a
amenaj rilor de terenuri n curs de execu ie
:
Denumire Valoarea de nregistrare
Valoarea de
Deprecierea
- leiinventar
temporar
-lei- leiTerenuri ct. 2111
100.000
85.000
15.000
Amenaj ri de terenuri n
28.000
26.500
1.500
curs de execu ie ct. 231
Total
128.000
111.500
16.500
Se consider la sfr itul exerci iului urm tor deprecierile de valoare s-au redus cu 50%.
Se nregistreaz
Rezolvare:
a) corporale:
ajustvaloare
de
ri diminuarea
pentru
Se anregistreaz
activelor
deprecierea
ajust rilor:
=
116

b)

Se nregistreaz
diminuarea ajust rilor:

3.2.3. Contabilitatea imobiliz rilor financiare

Ce sunt imobiliz rile

financiare?
Titlurile de valoare includ

legisla ie

Crean e imobilizate

nregistrare
ini ial ,
prezentare n
bilan

Imobiliz rile financiare sunt investi ii financiare pe termen mai

mare de un an, care cuprind:
titluri de valoare;
crean e imobilizate.
ac iunile de inute la entit ile afiliate;
interesele de participare;
alte titluri imobilizate.
Prin interese de participare
se n elege drepturile n capitalul
altor entit i, reprezentate sau nu prin titluri, care, prin crearea
unei leg turi durabile cu aceste entit i, sunt destinate s
contribuie la activit ile entit ii. De inerea unei p r i din
capitalul unei alte entit i se presupune c reprezint un interes
de participare, atunci cnd dep e te un procentaj de 20%.
Sursa:O.M.F.P. 3.055/2009, paragraful 8.2.4.
n conturile de crean e imobilizate reprezentnd mprumuturi
acordate se nregistreaz sumele acordate ter ilor n baza unor
contracte pentru care entitatea percepe dobnzi, potrivit legii.
La alte crean e imobilizate se cuprind garan iile, depozitele i
cau iunile depuse de entitate la ter i.
Imobiliz rile financiare recunoscute ca activ se
evalueaz la costul de achizi ie sau valoarea
determinat prin contractul de dobndire a acestora.
Imobiliz rile financiare se prezint n bilan la
valoarea de intrare mai pu in ajust rile cumulate
pentru pierdere de valoare.

Conturile utilizate pentru eviden a imobiliz rilor financiare

Contabilitatea titlurilor de valoare se asigur cu ajutorul conturilor:
261.
Ac iuni de inute la entit ile afiliate
263.
Interese de participare
Titluri
puse ndebitoare
echivalen
i se2 0 crediteaz
intr rii264.
titlurilor
nrespective.
patrimoniu
Soldurile
a titlurilor
de valoarereprezint
valoarea
n momentul
titlurilor de
ie participare
irii din
la
patrimoniu
social
capitalul
265.
alapare
Conturile
entit
re anumai
inut:
ileAlte
afiliate,
anterior
titluri
alfinanciare
enumerate
entit
imobilizate
ile anuale
asociate
auconsolidate
func
sauieal
contabil
altor entit
de
i. activ. Se debiteaz cu ocazia
117
.
contDe
n
situa
iile
20 Acest

Contabilitatea crean elor imobilizate se conduce cu ajutorul contului

267 Crean e
contabilizate , cu urm toarele conturi sintetice opera ionale de gradul II:
2671.
Sume datorate de entit ile afiliate
Dobnda aferent sumelor datorate de entit ile afiliate
2672.
2673.
Crean e legate de interesele de participare
2674.
Dobnda aferent crean elor legate de interesele de participare
2675.
mprumuturi acordate pe termen lung
2676.
Dobnda aferent mprumuturilor acordate pe termen lung
Alte crean e imobilizate
2678.
2679.
Dobnzi aferente altor crean e imobilizate
De re inut :
Sunt conturi cu func ie contabil de activ. Se debiteaz cu m rimea crean elor
imobilizate i se crediteaz cu ncasarea sau diminuarea cuantumului acestora.
Soldurile
debitoare finale
reprezint valoarea crean elor imobilizate nc nerecuperate.
Datoriile generate de primirea titlurilor de valoare
sunt eviden iate n contul
269
V rs minte de efectuat pentru imobiliz ri financiare, cu urm toarele conturi sintetice
opera
ionale
de
gradul
II:
2691.
V rs minte de efectuat privind ac iunile de inute la entit ile afiliate
2692.
V rs minte de efectuat privind interesele de participare
2693.
V rs minte de efectuat pentru alte imobiliz ri financiare
De re inut :
Sunt conturi cu func ie contabil de activ. Se debiteaz cu m rimea crean elor
imobilizate i se crediteaz cu ncasarea sau diminuarea cuantumului acestora.
Soldurile finale
debitoare
reprezint valoarea crean elor imobilizate nc nerecuperate.
Deprecierea reversibil a imobiliz rilor financiare
se nregistreaz n contulAjust
296ri
pentru pierderea de valoare a imobiliz rilor financiare, cu urm toarele conturi
sintetice
opera ionale de gradul II:
De re inut :
2961.
Ajust ri pentru pierderea de valoare a ac iunilor de inute la entit ile
afiliate
2962.
Ajust ri pentru pierderea de valoare a intereselor de participare
2963.
Ajust ri pentru pierderea de valoare a altor titluri imobilizate
Ajust ri pentru pierderea de valoare a sumelor datorate de entit ile
2964.
afiliate
2965.
Ajust ri pentru pierderea de valoare a crean elor legate de interesele de
participare
2966.
Ajust ri pentru pierderea de valoare a mprumuturilor acordate pe
termen lung
2968.
Ajust ri pentru pierderea de valoare a altor crean e imobilizate.
deoarece
Sunt Regulile
pierderilor
pierderi.
conturi
imobiliz
Soldurile
temporare
rectificative
rile
ce finale
guverneaz
financiare
decreditoare
valoare
cu nu
func
opera
sunt
ireprezint
ieiile
se
supuse
contabil
debiteaz
consemnate
amortiz
m rimea
depentru
pasiv.
riin
ajust
i aceste
nici
diminuarea
rilor
Seobliga
crediteaz
pentru
conturi
iilor
sau
pierderea
au
privind
cu
anularea
anumite
prilejul
de
T.V.A.
constat
acestor
valoare
imobiliz
Opera
particularit
rii
ariloriifinanciare.
contabile
i,
118

A. nregistrarea tranzac iilor cu titluri de valoare

Denumire Cump rarea
Ob inerea de venituri financiare sub
Cheltuieli financiare
Rambursare
form de:
generate de cesionarea
Dividende Dobnzi Venituri
titlurilor
din
vnzarea
titlurilor
Ac iuni,
26x = 269
461 = 761 461 = 7641 6641 = 26x
pri
x=1,3,5
x=1,3,5
sociale
Obliga iuni 265 = 269
5187 = 472
461 = 7641 6641 = 265
5121 = 265
472 = 766
B. nregistrarea crean elor imobilizate
Sinteza opera iunilor contabile se prezint n tabelul urm tor:
Din ct. Generarea
Ob inerea de venituri
ncasarea
crean ei cu
financiare sub form de:
ocazia
Dobnzi Diferen e
acord rii
favorabile de
mprumutul
curs valutar
ui
2671 i
2673
1,3 =x
2672
2674
2,4=y

267x = %
512x
531x
267y=763

267x=765
sau*
267x= 768
267y= 765
sau
sau*
267y=472
267y= 768
472 = 763
2675
2675=21x 2675= 765
sau*
2675=768
2676 2675 = 472 472 = 766 2676 = 765
sau*
2676 = 768

%= 267x
512x
531x
%= 267y
512x
531x

Cheltuieli financiare
generate de
Nerecupe- Diferen e
rarea nefavorabile
crean elor
de curs valutar
imobilizate
663=
665 = 267x
267x
sau*
668 = 267x
663=
665 = 267y
267y
sau*
668 = 267y

%= 2675
512x
531x
%= 2676
512x
531

665 = 2675
sau*
668 = 2676
2676 = 765
sau*
2676 = 768

Legisla ie:
La data de 31.12 crean ele i datoriile n valut trebuie evaluate i raportate utiliznd
cursul
de schimb comunicat de Banca Na ional a Romniei pentru acea dat . Diferen ele de
curs
valutar se nregistreaz la venituri sau cheltuieli financiare, dup caz.
Acela i principiu se aplic i n cazul crean elor i datoriilor exprimate n lei, a c
rordecontare se face n func ie de cursul unei valute. Diferen ele favorabile sau
nefavorabile la
se venituri sau cheltuieli financiare, dup caz.
La nregistreaz
Aceste
pie
cauz
n
finele
func
eireguli
. valutare,
Diferen
fiec
ie se
de
reiaplic
ele
cursul
luni,
comunicat
de icrean
curs
crean
uneinregistrate
de
ele
valute.
elor
Banca
i datoriile
i datoriilor
nNa
se
acest
ional
recunosc
n exprimate
valut
caz,
a Romniei
diferen
se
n contabilitate
evalueaz
n lei,
ele din
anregistrate
c la
ror
ultima
lacursul
decontare
venituri
zi bancar
se
desau
recunosc
se a
face
decheltuieli
evaluare
schimb
luniidiferen
din
cheltuieli
contabilitate
n
al
n e la
dealte
cursvenituri
valutar,financiare
dup caz.Teste
sau alte
financiare, dup caz.
119

1.n

anul N se achizi ioneaz de la o entitate afiliat 10.000 ac iuni. Pre ul de

cump rare este de 4 lei/ac iune, iar comisionul de tranzac ionare pretins de
societatea
de de
valori
mobiliare este
1,5%. La data primirii titlurilor de valoare se achit prin banc
suma
28.000
lei,
iarderestul
se va achita ulterior prin aceea i modalitate. n anul N+1 se
repartizeaz
entit ii
de
in toare dividende
n sum de 2.800 lei, din care numai 40% se ncaseaz
prin banc
iar
diferen
a se, reinveste
te pentru achizi ionarea unui num r de 420 de ac iuni, pe care
sinten
le ioneaz
de in pe termen scurt. n anul N+2 se vnd 9.000 de ac iuni cu pre ul
de 5 lei/ac
iune,loc ulterior n numerar.
ncasarea
avnd
Rezolvare:
a) 261
Achizi ionarea titlurilor de
valoare, avnd n vedere
costul de achizi ie de
10.000 ac iuni x 4
lei/ac iune + 1,5%x 40.000
lei = 40.600 lei:

b)

c)

Achitarea v rs mintelor
neefectuate:
Dividendele ncasate i
dividendele reinvestite n a
ac iuni pe termen scurt:

Ac iuni de inute la
entit ile afiliate

Vnzarea ac iunilor 9.000

ac iuni x 5 lei/ac iune =
45.000 lei

40.600 lei
5121 Conturi 28.000 lei
la b nci n lei

2691

2691 V rs minte de
efectuat privind ac iunile
de inute la entit ile
afiliate

% =

12.600 lei

V rs minte de
efectuat
privind
ac iunile
de inute la
entit ile
afiliate
5121 Conturi 12.600 lei
la b nci n lei

7611 Venituri

2.800 lei

din ac iuni
de inute la
entit ile
afiliate

5121 Conturi la b nci n

d)

= %

lei
501 Ac iuni de inute la
entit ile afiliate
461 Debitori diver i =

1.120 lei
1.680 lei
7641 Venituri 45.000 lei
din imobiliz ri
financiare
cedate

Precizare: Potrivit dispozi iilor art. 141 din noul Cod fiscal, sunt scutite de TVA
opera iunile privind emisiunea, transferul i/sau orice alte opera iuni, cu excep ia
administr
i depozitrii
rii, cu ac iuni, titluri de participare, titluri de crean e, obliga iuni i alte
valori
mobiliare,
cu excep ia opera iunilor legate de documentele care atest titlul de
proprietate
asupra bunurilor.
e) Se scad din eviden
6641 Cheltuieli privind
=
261 Ac iuni 36.540 lei
imobiliz rile financiare
de inute la
titlurile vndute, avnd n
cedate
entit ile
vedere valoarea de intrare
afiliate
f) stabilit
costului dup
(CM.P):
ncasarea
mediu
creanmetoda
ei:
ponderat
5311 Casa
= 461diver
45.000 lei
120 n lei
Debitori
i
10
40 ..000
600

x 9 .000

= 36 . 540 lei

2.La data de 01.04. anul N se cump r , cu decontare imediat prin casierie, 1.000
obliga iunidepe termen lung la cost de achizi ie de 2 lei/obliga iune i prim de
rambursare
de 0,5
lei/obliga iune.
Dobnda anual este de 7,5% i se pl te te semestrial. Scaden a
mprumutului
este
la
2 ani.
Total
01.04 -31.12 anul N 01.01-31.12 anul N +1 01.01 -31.03 anul N+2
Semestrul
Semestrul Semestrul Semestrul 2 Semestrul 1 Semestrul
1
2
1
2
300 37,50 75 75 75 37,50 112,50 150,00 37,50
Rezolvare
a)
b)

c)

Cump rarea obliga iunilor

pe termen lung:
Dobnda de ncasat, avnd
n vedere graficul de
e alonare prev zut n
tabelul urm tor:
ncasarea dobnzii n
extrasul de cont eliberat de
banc pentru data de 30.06
anul N:

d)

ncorporarea dobnzii n
venituri financiare

e)

ncasarea dobnzii n
extrasul de cont eliberat de
banc pentru data de 31.12.
anul N
ncorporarea dobnzii n
venituri financiare

f)

265 Alte titluri

imobilizate
5187 Dobnzi de
ncasat

5121 Conturi la b nci

n lei

472 Venituri
nregistrate n avans

5121 Conturi la b nci

n lei

472 Venituri
nregistrate n avans

5311 Casa n2.000,00 lei

lei
472
112,50 lei
Venituri
nregistrate
n avans
5187
37,50 lei
Dobnzi de
ncasat

766
Venituri din
dobnzi
5187
Dobnzi de
ncasat

37,50 lei

75,00 lei

766
75,00 lei
Venituri din
dobnzi
Recunoa terea crean ei privind dobnda de ncasat, prezentat la pct. a) i nregistr rile
privind
ncasarea dobnzilor se repet pn la data de 31.03 anul N+2. Conturile Dobnzi
5187
de
ncasat i 472Venituri nregistrate n avans vor eviden ia sumele corespunz toare fiec rui
exerci iu contabil i se vor solda la data de 31.03 N+2.
g) 5121
La scaden se
= %
2.500 lei
Conturi la b nci n
lei
nregistreaz rambursarea
265 Alte
2.000 lei
obliga iunilor, avnd n
titluri
vedere prima de
imobilizate
rambursare n sum de 0,5
lei x 1.000 obliga iuni=
7641 Venituri
500 lei
500 lei i forma de ncasare
din imobiliz ri
n contul de disponibil
financiare
Pre ul unitar
virament.
ncasare
prin
.nnanul
banc
exerci
este
N+1
de
. n
iul5: N
anul
se
lei,
serepartizeaz
achizi
comisionul
N+2 ioneaz
se vnd
de
entit
10.000
tranzac
9.000
ii de in
de
de
ionare
toare
acaciuni
iuni
este
dividende
sub
cu
deforma
0,5%..
pre n
ulintereselor
sum
de
Plata
7 de
lei/ac
se. de
deschis
la banc
cedate
efectueaz
80.000
iune,
avnd
S
se nregistreze
ncasarea
loc
lei,
3participare.
ulterior
prin
cu
n numerar.
:
121

a)

Achizi ionarea titlurilor:

b)
c)
d)

Achizi ionarea titlurilor:

Dividendele ncasate
Vnzarea:

3.3. Amortizarea imobiliz rilor necorporale i corporale

Ce este amortizarea?

Amortizarea este procesul de recuperare treptat a valorii

amortizabile a unui bun, de regul pe parcursul duratei de via
util , prin includerea n cheltuielile exerci iului a unei p r i din
valoarea de amortizat sub forma
amortismentului.Deci
amortizarea este un proces iar amortismentul este rezultatul acestui
proces.
Sursa: Pntea I.P, Pop A. (coordonatori) Contabilitatea financiar a
ntreprinderii, Editura Dacia, Cluj-Napoca, 2004, pag. 122.

Factorii care
influen eaz
contabilitatea
amortiz rii sunt :

obiectul amortizabil
valoarea de amortizat
durata de utilizare economic
durata normal de func ionare
metoda de amortizare

De re inut:
Obiectul amortizabil
este reprezentat de imobiliz rile necorporale i corporale, cu excep ia
terenurilor propriu-zise care nu sunt supuse amortiz rii. De asemenea, activele
fixe care
sunt
achizi ionate pentru a fi utilizate n scopuri speculative sau care nu sunt
utilizate nde exploatare nu se amortizeaz .
activitatea
Valoarea de amortizat este valoarea de intrare a imobiliz rii amortizabile.
Durata de utilizare economic este echivalent cu num rul total de unit i de serviciu de
care se va beneficia de pe urma utiliz rii acestuia. Unit ile de serviciu pot fi
exprimate
ani
de funcnionare, n unit i de produc ie, n kilometri parcur i sau n alte unit i
similare.
Pentru estimarea duratei de utilizare, conducerea ntreprinderii trebuie s ia n
calcul toate
informa
iile relevante, inclusiv experien a trecut cu active similare, starea actual
activului, politica privind repara iile i ntre inerea, tendin ele tehnologice i
actuale, condi iile naturale locale.
industriale
Durata normal de func ionare (Dnf) este stabilit prin hot rre de Guvern i este
determinat dup criterii de natur tehnic , economic , fiscal .a. (H.G nr. 2.139 din 30
noiembrie 2004 pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea i duratele
normale
de a mijloacelor fixe (M.O. nr. 46/13.01.2005).)
func
ionare
Metodele de amortizare sunt:
- amortizarea liniar ;
DinDe
-punct
amortizarea
contabil
re inut:
de vedere
degresiv ;. intervine
accelerat
ritmul
n
i este
Metoda
generate
cazul
deaplicat
o consumare
construc
schimbare
de
de122
activ.
consecvent,
amortizare
iilor,
anavantajelor
modelul
seutilizat
aplic
cu excep
prognozat
metoda
economice
trebuie
ia cazurilor
de
salconcorde
amortizare
ale
beneficiilor
activului
n care
cu

fiscal

liniar .
n cazul echipamentelor tehnologice, respectiv al ma inilor,
uneltelor i instala iilor, precum i pentru computere i
echipamente periferice ale acestora, ntreprinderea poate
opta pentru
metoda de amortizare liniar , degresiv sau
accelerat ;
n
cazul oric rui alt mijloc fix amortizabil, se poate opta
pentru metoda de amortizare liniar sau degresiv
.

Amortizarea imobiliz rilor corporale se calculeaz pe baza unui plan se amortizare, din
urm toareluna
punerii n func iune i pn la data recuper rii integrale a valorii lor de
intrare, conform
duratelor
de via util i condi iilor de utilizare a acestora, presupunnd cunoa terea
urm toarelor
elemente:
Amortizarea liniar
const n includerea uniform n cheltuielile de exploatare a unor
sume fixe, stabilite propor ional cu durata normal de func ionare (Dnf) a imobiliz rilor
respective.
Amortizarea anual (A
) = Valoarea de intrare(V i ) x cota liniar de amortizare (q l ),
a
unde (q

)=
l

1
x100
Dnf

Amortizarea accelerat const n includerea n primul an de func ionare

n cheltuielile
de exploatare a unui amortisment de pn la 50 % din valoarea de intrare a imobiliz rii
corporale.
Amortiz rile anuale pentru exerci iile urm toare sunt calculate la valoarea r mas
dedup regimul liniar, prin raportare la num rul de ani de utilizare r ma i.
amortizat,
Amortizarea degresiv
are dou variante: varianta, fADI
r influen a uzurii morale i
varianta AD2 , cu influen a uzurii morale.
Metoda de amortizare degresiv , varianta AD1
, const n parcurgerea urm toarelor
etape:
n primul an de func ionare se stabile te cota degresiv de amortizare (q ) prind
multiplicarea cotei liniare (q ) lcu un coeficient (k) stabilit n func ie de durata normal de
func ionare:
1,5 pentru Dnf [2 i 5 ani ]
k = 2,0 pentru Dnf [6 i 10 ani]
2,5 pentru Dnf > 10 ani .
pentru anii urm tori se aplic aceea i cot , dar de fiecare dat la valoarea r mas .
Acest calcul se continu pn n anul n care amortismentul rezultat dup regula de mai
este maisus
mic sau egal cu amortismentul determinat prin raportarea valorii r mase
de amortizat
anul
respectivnla durata de func ionare r mas . Din acel an i pn la expirarea duratei
normale
de se trece la amortizarea anual liniar , stabilit prin mp r irea valorii r
func
ionare,
mase de la durata de func ionare r mas .
amortizat
Metoda degresiv de amortizare, varianta AD2 , const n recuperarea valorii de
amortizat ntr-o perioad mai mic dect durata normat de func ionare, diferen a fiind
motivatade
influen
uzurii morale. Durata de amortizare efectiv ( ) cuprinde
Da
o durat n care amortizarea se
Teste
de
evaluare
realizeazPentru
D
n
se regim
calculeaz
aplicarea
degresiv
durata
acestei
( deDmetode
amortizare
) al =
i=oD
100/q
durat
se
-n
nlregim
careurm
amortizarea
liniar
toarele
( etape:
Dse
).l
123
d
nf parcurg
dD
l ): calculeaz n regim liniar ( D

1. S se calculeze amortismentul anual (A a ) i lunar) (A

prinl aplicarea regimului liniar,
pentru un utilaj achizi ionat la data de 20.02 anul N, cu pre ul de 12.000 lei (Va).
Data punerii
n este 28.04 anul N, iar durata normal de func ionare este de 5 ani (Dnf).
func iune
Rezolvare:
Aa = Va x q l = 12.000 x 20% = 2.400 lei;
Al =2.400/12 = 200 lei
Pentru c utilajul analizat a fost pus n func iune la data de 28.04. N, amortizarea
ncepe s acestuia
se calculeze ncepnd cu luna mai anul N i se va ncheia n luna aprilie
exerci iulRezult
N+5. c :
- pentru primul an, amortizarea este de 200 lei x 8 luni = 1.600 lei;
- pentru anul N+5, amortizarea este de 200 lei x 4 luni = 800 lei.
Planul de amortizare liniar
Anul Amortisment
Amortismentul
Valoarea
ul
cumulat
r mas
anual
-lei-lei-leiN 1.600 1.600 10.400
N+1 2.400 4.000 8.000
N+2 2.400 6.400 5.600
N+3 2.400 8.800 3.200
N+4 2.400 11.200 800
N+5 800 800 0
2.
S se calculeze amortismentul anual (A a ) i lunar
) prin(Aaplicarea
regimului liniar,
l
pentru un utilaj achizi ionat la data de 10.04 anul N, cu pre ul de 22.000 lei (Va).
Data
punerii
func iune
esten18.09 anul N, iar durata normal de func ionare este de 5 ani (Dnf).
Rezolvare:

3. S se calculeze amortismentul anual

(Aa ) i lunar
) prin
(A aplicarea
regimului de
l
amortizare accelerat , pentru un echipament tehnologic achizi ionat la data de
01.02
anul
N, cu lei (Va). Data punerii n func iune este 04.04 anul N, iar
pre ul de
40,000
func
ionare
este de
durata
normal
de5 ani (Dnf).
Rezolvare:

Rezumat
124

De i principiul de nregistrare contabil a imobiliz rilor este simplu, totu i n practic

apar i ca urmare a frontierelor existente ntre cheltuielile
unele dificult
(1)
perioadei i recunoa terea
unui activ imobilizat; (2) activele circulante i activele imobilizate.
(1)Diferen ele majore dintre cheltuielile perioadei i activele imobilizate
constau n faptul
c nscrierea n cheltuieli diminueaz rezultatul exerci iului, deoarece bunul economic
s-atimp
consumat,
n
ce, recunoa terea unei imobiliz ri antreneaz cre terea activelor i o diminuare e
alonat a exerci iilor, prin intermediul amortiz rii.
rezultatelor
21 atras aten ia asupra importan ei alegerii ntre capitalizarea
Autorii lucr rilor de specialitatene-au
sau imputarea n cheltuieli a unei pl i legate de achizi ia sau produc ia imobiliz
rilor corporale,
subliniind
c n cele mai multe cazuri imobiliz rile de in partea principal din totalul
patrimoniului
ntreprinderii.
Este evident semnifica ia acestor semnale, avnd n vedere c o eroare situat la
nivelul
ctorva zeci de lei sau poate pu in mai mult nu ne implic n egal m sur cum s-ar
ntmpla
dac omii de lei ar fi ncadrat gre it. Binen eles, nu trebuie s judec m doar
plat
de cteva
prin prisma pl tit din conturile de disponibilit i b ne ti, pentru c nu numai acesta
cuantumului
contribuiemetodei
la
alegerea
adecvate de capitalizare sau imputare n cheltuieli.
n sprijinul accentu rii diferen elor dintre cheltuieli i active este necesar s cit m
dispozi iac reia un activ reprezint o resurs controlat de c tre entitate ca
conform
rezultat
al unor
evenimente
trecute, de la care se a teapt s genereze beneficii economice viitoare
Un
activentitate.
este recunoscut n contabilitate i prezentat n bilan atunci cnd este
pentru
probabil
realizarea
unui
beneficiu
economic viitor de c tre entitate i activul are un cost sau o
valoare care
poate
fi
evaluat(
) n mod
credibil
. Sursa: OM.F.P. 3,055/2009, pct. 20 (3).
Prin urmare,
condi iilepereche privind recunoa terea unui activ suntcapacitatea
: a.
activului de a genera beneficii economice viitoare pentru entitate
. costulb activului s poat fi
evaluat credibil.
(2) n ceea ce prive te delimitarea frontierei dintre active imobilizate i active
r spunsul l circulante,
reg sim n dispozi iile
O.M.F.P. 3.055/2009 , pct. 28, conform cprezentarea
rora
activelor ca active imobilizate sau ca active circulante depinde
scopul
de c ruia i sunt
destinate . Activele imobilizate
cuprind acele active destinate utiliz rii pe o baz continu , n
scopul desf ur rii activit ilor entit ii.
Astfel, putem concluziona c destina ia utiliz rii, n scopul desf ur rii activit ii entit ii,
reprezint un criteriu de departajare a activelor imobilizate de restul activelor.

Niculae Feleag i Liliana Malciu - Politici i op iuni contabile, Editura Economic , Bucure ti,
pag.107.
2002,
125

21

Tema nr. 4

CONTABILITATEA STOCURILOR
CUPRINSUL TEMEI 4
4.1.No iuni generale privind definirea, eviden a i evaluarea stocurilor;
4.1.1. Delimit ri i structuri privind stocurile;
4.1.2. Documentele de eviden a stocurilor;
4.1.3. Evaluarea stocurilor ;
4.2. Eviden a contabil a stocurilor;
4.3. Contabilitatea materiilor prime i materialelor;
4.4. Contabilitatea stocurilor n curs de aprovizionare;
4.5.Contabilitatea produc iei n curs de execu ie;
4.6. Contabilitatea produselor;
4.7. Contabilitatea stocurilor aflate la ter i;
4.8. Contabilitatea animalelor;
4.9. Contabilitatea m rfurilor;
4.10. Contabilitatea ambalajelor.
OBIECTIVE DE STUDIU
5.
6.
7.
8.

Definirea i clasificarea stocurilor;

Identificarea metodelor de evaluare a stocurilor;
Cunoa terea documentelor utilizate pentru eviden a stocurilor;.
Solu ionarea problemelor de natur contabil i fiscal a stocurilor..

TIMPUL ALOCAT TEMEI 10 h.

BIBLIOGRAFIE RECOMANDAT
9. Bengescu M., Contabilitate financiar , Vol. I, Editura Universit ii din Pite ti, Pite ti,
2006.
10. Feleag L., Feleag N., Contabilitate financiar - O abordare european i
interna
,
Ediional
ia a doua,
Editura Economic , Bucure ti, 2007.
11. Pntea I. P., Pop A. (coordonatori), Contabilitate financiar a ntreprinderii,
Editura
Dacia,
Cluj
Napoca, 2004.
12. RISTEA M., Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura Universitar ,

Bucure ti,2004.

4.1.
generale
definirea,
a i evaluarea
13. No
xxx iuni
OMFP
nr. 3.055 privind
din 29 octombrie
2009eviden
pentru aprobarea
reglement
rilor
contabilericuStocurile
(M.O.
766 /10.11
2009).
stocurilor
Ce
i. conforme
sunt
Delimit
idirectivele
structuri
sunteuropene
privind
reprezentate
stocurile
denr.
bunurile
existente
n patrimoniu sau n curs
126

stocurile?

de produc ie i destinate pentru a fi vndute pe parcursul desf ur rii

normale a activit ii, inclusiv materiile prime, materialele i alte
consumabile care urmeaz s fie folosite n procesul de produc ie sau
pentru prestarea de servicii. ntruct n mod normal ele vor fi transformate
n mijloace b ne ti n decurs de un an, se consider c stocurile se
ncadreaz n categoria activelor circulante.

De re inut:
M rfurile sunt bunurile pe care entitatea le cump r n vederea
rii sau produsele predate spre vnzare magazinelor proprii;
Materiile prime particip direct la fabricarea produselor i se
reg sesc n produsul finit integral sau par ial, fie n starea lor
ini ial , fie transformat ;
Materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili,
materiale pentru ambalat, piese de schimb, semin e i materiale de
plantat, furaje i alte materiale consumabile), care particip sau
ajut la procesul de fabrica ie sau de exploatare f r a se reg si, de
regul , n produsul finit; materialele de natura obiectelor de
inventar;
Produsele care includ: semifabricatele, prin care se n elege
produsele al c ror proces tehnologic a fost terminat ntr-o sec ie
(faz de fabrica ie) i care trec n continuare n procesul tehnologic
Stocurile
al altei sec ii (faze de fabrica ie) sau se livreaz ter ilor; produsele
includ:
finite, adic produsele care au parcurs n ntregime fazele procesului
de fabrica ie i nu mai au nevoie de prelucr ri ulterioare n cadrul
entit ii, putnd fi depozitate n vederea livr rii sau expediate direct
clien ilor; rebuturile, materialele recuperabile i de eurile;
Animalele i p s rile , i anume animalele n scute i cele tinere
de orice fel (vi ei, miei, purcei, mnji i altele) crescute i folosite
pentru reproduc ie, animalele i p s rile la ngr at pentru a fi
valorificate, coloniile de albine, precum i animalele pentru
produc ia de ln , lapte i blan ;
Ambalajele , care includ ambalajele refolosibile, achizi ionate sau
fabricate, destinate produselor vndute i care n mod temporar pot
fi p strate de ter i, cu obliga ia restituirii n condi iile prev zute n
contracte;
Produc ia n curs de execu ie (produc ia neterminat ).
Bunurile aflate n custodie , pentru prelucrare sau n consigna ie
la ter i, care se nregistreaz distinct n contabilitate pe categorii de
stocuri.
Stocurile cump rate , pentru care s-au transferat riscurile i
beneficiile aferente, dar care sunt
n curs de aprovizionare (grupa
32 "Stocuri n curs de aprovizionare" din Planul de conturi general).
Din clasificarea prezentat anterior rezult c stocurile pot fi cump rate sau pot fi
de ntreprindere.
Destocurile
asemenea,
seactive
subliniaz
c stocurile
inute lor
n spa
iile de
ca
ele s fabricate
Deoarece
aduc ntreprinderii
sunt
beneficii
este
economice
necesar
sviitoare
fiesunt
recunoscute
idecostul
numai
s poat
atunci
ficnd este
depozitare
ale
proprietarului
sau
pot
exista
n
custodie
la
ter
i.
evaluat
4.1.2.
credibil.
Legisla
Documentele
nposibil
mod
ie
interzise
de
Conform
opera
eviden
iuni
de inerea,
dispozi
economice,
a stocurilor
cu
iilor
orice
f r O.M.F.P.
titlu,
s fie127
de
nregistrate
bunuri
3.055/2009,
materiale,
n contabilitate.
paragraful
precum i 156
efectuarea
- (1sunt
de)

Cerin e:
* recep ionarea tuturor bunurilor materiale intrate n entitate i nregistrareaacestora la
locurile de depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrare, n custodie sau
n consigna
ie
se
recep ioneaz
i nregistreaz distinct ca intr ri n gestiune. n contabilitate,
valoareaseacestor
bunuri
nregistreaz n conturi n afara bilan ului;*
n situa ia unor decalaje ntre
aprovizionarea i recep ia bunurilor care se dovedesc a fi n mod cert n proprietatea entit ii, se
procedeaz astfel: bunurile sosite f r factur se nregistreaz ca intr ri n gestiune att
depozitare,
la locul de ct i n contabilitate, pe baza recep iei i a documentelor nso itoare;
bunurileionate
sosite se
i nregistreaz distinct n contabilitate ca intrare n gestiune;
nerecep
* n cazul unor
decalaje ntre vnzarea i livrarea bunurilor, acestea se nregistreaz ca ie iri din entitate,
nemaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel: bunurile vndute i nelivrate
se
nregistreaz
distinct
n gestiune, iar n contabilitate n conturi n afara bilan ului; bunurile
livrate,
dar
nefacturate, se nregistreaz ca ie iri din gestiune att la locurile de depozitare,
ct i n
contabilitate,
pe baza documentelor care confirm ie irea din gestiune potrivit
*bunurile
legii;
aprovizionate
sau vndute
cu clauze privind dreptul de proprietate se nregistreaz la intr ri i,
respectiv, la ie iri, att n gestiune, ct i n contabilitate, potrivit contractelor ncheiate.
bunuri intrate n proprietatea ntreprinderii;
bunurile materiale primite pentru prelucrare, n custodie
sau n consigna ie;
bunurile sosite f r factur ;
Clasificarea
bunurile sosite i nerecep ionate; bunurile vndute i
stocurilor:
nelivrate;
bunurile livrate, dar nefacturate;
bunurile aprovizionate sau vndute cu clauze privind
dreptul de proprietate.

Documente

Nota de intrare recep ie i constatare de diferen e;

Bon de primire n consigna ie;
Bon de predare, transfer restituire;
Bonul de consum;
Fi a limit de consum;
Lista zilnic de alimente;
Borderou de predare a documentelor;
Fi a de magazie;
Registrul stocurilor;
Lista de inventariere.

4.1.3. Evaluarea stocurilor

A.patrimoniu:
Evaluare
intrare
n la

n cazul stocurilor achizi ionate din afara unit ii (exemplu:

materiile prime, materialele consumabile, materialele de natura
obiectelor de inventar, animalele, m rfurile i ambalaje) valoarea de
intrare este costul de achizi ie
n cazul bunurilor produse de entitate (cum produsele
sunt :
n
curs de execu ie, lucr rile i serviciile n curs de execu ie,
cuno
semifabricatele,
valoarea
Pentru
de
este
activul
Pentru
tin
intrare
valoarea
de
bunurile
arde
bunurile
este
cauz
putea
intrare
produsele
just
valoarea
.n
reprezentnd
fi
Prin
primite
este
cadrul
schimbat
valoare
de
costul
finite
unei
cu
aport,
de
just
titlu
ide
aport
produsele
tranzac
bun
produc
stabilit
segratuit
voie
n
lavaloarea
iielege
capitalul
ie.
reziduale,
n
cu
ntre
urma
pre
suma
pde
ul
social
evalu
r inregistrare
animalele),
pentru
determinat
,aflate
valoarea
rii..care
n
128

obiectiv.

Alte
Metoda costului standard n, activitatea de
metode de
produc ie
evaluare metoda pre ului cu am nuntul , n comer ul cu
am nuntul.
De re inut:

Costul de achizi ie al bunurilor cuprinde:

pre ul de cump rare, taxele de import i alte taxe (cu excep ia

acelora pe care persoana juridic le poate recupera de la
autorit ile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare i alte
cheltuieli care pot fi atribuibile direct achizi iei bunurilor
respective;

comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu ob inerea de

autoriza ii i alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct
bunurilor respective .
cheltuielile de transport sunt incluse n costul de achizi ie i

atunci cnd func ia de aprovizionare este externalizat .

1) acordate de furnizor i nscrise pe factura de achizi ie ajusteaz n
sensul reducerii costul de achizi ie al bunurilor;
2) primite ulterior factur rii, respectiv acordate ulterior factur rii,
Reducerile comerciale indiferent de perioada la care se refer , se eviden iaz distinct n
contabilitate ( contul 609 "Reduceri comerciale primite",
respectiv contul 709 "Reduceri comerciale acordate"), pe seama
conturilor de ter i.
Costul de produc ie 1) cheltuieli directe de produc ie (exemplu cheltuieli cu materialele
al unui bun
directe i cu salariile muncitorilor direct productivi); plus:
cuprinde:
2) cheltuieli indirecte de produc ie Regia fix nealocat costului
(Rfn);
R egia fix nealocat costului (Rfn) = Cf (1-Qr/Qn);
C f = cheltuieli fixe; Qr = produc ia realizat , exprimat n unit i
fizice; Qn= produc ia ce s-ar realiza n condi ii normale.
Costul standard
Costul standard
este calculat anterior realiz rii proceselor ,
activit ilor sau realiz rii produselor la care se refer , prin luarea n
calcul a nivelurilor normale ale materialelor, manoperei i eficien ei
capacit ii de produc ie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic,
dac este necesar, n func ie de condi iile existente.
Diferen ele de pre dintre costurile standard i costurile efective de
achizi ie sau de produc ie se eviden iaz distinct n contabilitate, prin
utilizarea conturilor rectificative de diferen e de pre . Repartizarea
diferen elor de pre asupra valorii stocurilor ie ite din gestiune se
efectueaz cu ajutorul unui coeficientului de reparti ie.
am
B.
gestiune/patrimoniu
Pre
Evaluare
nuntul
ul cudinla ieinclude
irenregistrate
brut costul
comercial
metoda
n
descopuri
achizi
) costului
primului
ultimului
i TVA
TVA.
ie/deneexigibil
mediu
standard;
intrat-primului
intrat-primului
produc
ponderat
ie,
, nadaosul
cazul
ie
(C.M.P);
ieitit((ntreprinderilor
FIFO);
comercial
LIFO);
(marja
129

metoda pre ului de vnzare cu am nuntul.

Potrivit metodei primul intrat-primul ie it (FIFO
, bunurile
)2 2 ie ite se evalueaz la
costul de achizi ie sau de produc ie al primei intr ri (lot). Pe m sura epuiz rii lotului,
bunurile
ie ite se evalueaz la costul de achizi ie sau de produc ie al lotului urm
din
gestiune
tor, n ordine
cronologic
.
Exemplu privind valorizarea ie irilor de stocuri utiliznd metoda FIFO:
Evaluarea ie irilor la data de 30.09. N Materii prime articol A
- Metoda FIFO Data

Intr ri Ie iri Stoc

Cant
PU
Val. Cant
-kglei/kg
-kg01.09 - - - - - - 50 1,00 50,00
05.09 50 1,10 55,00
50

PU
lei/
kg-

Val. Cant
-kg-

50
100
06.09 150 1,20 180,00

06.09 - - -

07.09
14.09

50

40 1,20
40

50
10
110
48,00

1,00
1,10
1,20

50,00
55,00
12,00
117,00

50
150
250
140 1,20 168,00

90
130
15.09

40

1,20
50
90

21.09

80 1,28 102,40

1,30

48,00
65,00
113,00

40

40
80
120

22.09 120 1,32 158,40

30.09

Total
Si +I

1,00
1,10
1,00
1,10
1,20

50

100 1,20 120,00

90 1,30 117,00

PU
lei/kg-

40

40
70
110
540 662,80 410 491,60 130 Sf.

1,30
1,28
1,32

52,00
89,60
141,60

80
120
240
10
120
130

Val.

50,00
55,00
105,00
50,00
55,00
180,00
285,00

1,20
1,30

48,00
117,00
165,00

1,30

52,00

1,301,2
8
1,30
1,28
1,32
1,28
1,32

52,00
102,40
154,40
52,00
102,40
158,40
312,80
12,80
158,40
171,20
171,20

Pentru verificarea exactit ii calculelor efectuate se porne te de la ipoteza c stocul final

de
130 kg provine
din ultimele cump r ri, adic :
10 kg x 1,28 lei/kg = 12,80 lei
120 kg x 1,32 lei/kg = 158,40 lei
consecin
mari;
Total171,20
majorarea
Remarca
e: metodei
evaluarea
profitului
1:n ie
condi
irilor
diniile
la
exploatare
costurile
cre
lei,,First
terii mai
i,in
pre
implicit,
urilor,
sc out.
zute;
folosirea
impozitului

stocurilor
metodei
aferent.
FIFO
finale are
la costurile
urm toarele
mai
130aevaluarea
Denumirea
provine
din
limba
englez
, first
22

Remarca 2:n condi iile sc deri pre urilor, folosirea metodei are urm toarele efecte:
ie irile sunt evaluate la costurile mai mari; stocurile

finale sunt evaluate la costurile mai mici;

reducerea profitului i a impozitului pe profit.
Metoda costului mediu ponderat ( CMP
) presupune calcularea costului fiec rui element
pe baza mediei ponderate a costului elementelor similare aflate n
stoc la nceputul perioadei i a costului elementelor similare produse sau cump
rate n timpul
perioadei.
Media ponderat poate fi calculat periodic sau dup fiecare recep ie.
a.n cazul determin rii periodice, costul mediu ponderat global al intr rilor, notat cu C.M.
P.G, se calculeaz dup rela ia:
C.M. P. G =

Si + Rd
Ci + I

Unde: Si Sold ini ial (n expresie valoric ; Rd Rulaj debitor (Intr ri n expresie
Ci valoric
Cantit);i din stoc ini ial (exprimate n unit i fizice); I Cantit i intrate(exprimate
n
unit i fizice).
C.M.P.G. astfel ob inut se nmul e te cu cantit ile ie ite din gestiune i se ob ine
valoarea
ie irilor de
stocuri.
Evaluarea ie irilor la data de 30.09. N- Materii prime articol A
- Metoda C.M.P.G. Utiliz m datele din exemplu precedent: Valoarea ie irilor din stoc =

662,80
x 410 503
=lei;
24,
540

deci C.M.P.G. = 1,227 lei

Pentru verificarea exactit ii calculelor efectuate se porne te de la soldul final n
sum delei 503,24 lei = 159,56 lei. Stocul final este compus din 130 kg.
662,80
Pentru ssitua
ia final
trebuie
se ajung
la acela i C.M.P.G, adic 159,56 lei/130 kg = 1,227 lei.
b. n cazul determin rii dup fiecare recep ie, costul mediu ponderat notat cu C.M.P.R.,
se rela ia:
calculeaz dup
C.M.P.R =

VP + VI
SP + CI

Unde: VP valoarea stocului precedent; VI valoarea recep iei dup care se

calculeaz
C.M.P.R; SP - cantitatea din stocul precedent; CI cantitatea recep ionat , dup
calculeaz
care se C.M.P.R.
Evaluarea ie irilor la data de 30.09. N- Materii prime articol A
- Metoda C.M.P.R. Data
01.09
05.09
06.09
06.09
07.09
14.09
15.09
21.09
22.09
30.09
Total

Stoc ini ial i intr ri Ie iri Stoc final

Cant. PU Val. Cant. C.M.P.R Val. Cant.
1,00 50,00
50
1,10 55,00
1,050
50
1,20 180,00
1,140
150
110
1,140 125,40
140 159,60
100
1,140 114,00
40 45,60
1,30
117,00
1,250
540
90 120
110
90662,80
80
1,250
1,2951,32
1,28
410
112,50
142,45
102,40
158,40
494,3540
130Sf.
1,270
1,295
50,10
168,45
168,45

Val.

100 105,00
250 285,00

130
120
240
131 162,60
152,50
310,90

05.09 N. C.M.P.R.

50 + 55
= 1,05
50 + 50

105 + 180
06.09. NC.M.P.R. = 14
= 1,
100 + 150
14.09.N ..C.M.P.R =

45 ,60 + 117

21.09. N.C.M.P.R =

50 ,10 + 102 ,40

40 + 90

= 1,25

= 1,27

40 + 80

30.09. N.C.M.P.R =

152 , 50 + 158 , 40
120 + 120

= 1 , 295

Potrivit metodei ultimului intrat-primului ie it (LIFO),

bunurile ie ite din gestiune se
evalueaz la cost de achizi ie sau de produc ie al ultimei intr ri (lot). Pe m sura
epuiz rii lotului,
bunurile
ie ite din gestiune se evalueaz la costul de achizi ie sau de produc ie al
lotului
anterior,invers a intr rilor n gestiune.
deci
n ordinea
Evaluarea ie irilor la data de 30.09. N Materii prime articol A
- Metoda LIFO
Data

Intr ri Ie iri Stoc

Cant
PU
Val. Cant
-kglei/kg
-kg01.09 - - - - - - 50 1,00 50,00
05.09 50 1,10 55,00
50

PU
lei/kg-

Val. Cant
-kg-

50
100
06.09 150 1,20 180,0

50
0

50
150
250

06.09 - - - 110 1,20 132,00 50

07.09

40

1,20
1,10
1,00

50
10
100
14.09 90 1,30 117,0

48,00
55,00
10,00
113,00

50
40
140
40

40
0

15.09
90 1,30
117
21.09 80 1,28 102,4

90
40 1,00

40,00
40

0
Total Si
22.09
30.09
+I 540
120110
1,32
662,8158,4
410 507,20
0
130 Sf. 155,60
40 132
1,32 145,20

80
120
120
240
130
40
80
10

PU
lei/
kg-

Val.

1,00
1,10

50,00
55,00
105,00
50,00
55,00
180,00
285,00
50,00
55,00
48,00
153,00
40,00

1,00
1,10
1,20
1,00
1,10
1,20
1

1,00
1,30

40,00
117,00
157,00

1,00
1,28

40,00
102,40
142,40
158,40
300,80
102,40
155,60
40,00
13,20

1,00
1,28
1,32

Remarca 1:n condi iile cre terii pre urilor, folosirea metodei LIFO are urm toarele
consecin e: evaluarea ie irilor la pre urile mai mari;
evaluarea

stocurilor finale la pre urile mai

mici; mic orarea profitului din exploatare i, implicit, a impozitului aferent.
Remarca 2:n condi iile sc deri pre urilor, folosirea metodei are urm toarele efecte:
ie irile sunt evaluate la pre urile mai mici;
stocurile

finale sunt evaluate la pre urile mai mari;

cre terea profitului i a impozitului pe profit
Precizare: Conform prevederilor
O.M.F.P. 3.055/2009, pct. 161 ,(2)dac valoarea
prezentat n bilan , rezultat dup aplicarea metodelor FIFO, costului mediu
ponderat
i LIFO
,
difer n mod
semnificativ,
la data bilan ului, de valoarea determinat pe baza ultimei
valori de pianainte de data bilan ului, valoarea acestei diferen e trebuie prezentat
cunoscute
n notele ca total pe categorie de active.
explicative
Alte metode de evaluare a ie irilor
n cazul evalu rilor la cost standard i la pre ul cu am nuntul
se impune repartizarea
diferen elor de pre , respectiv a adaosului comercial, asupra valorii stocurilor ie
ite din gestiune.
Aceast
repartizare se efectueaz cu ajutorul unui coeficient care se calculeaz
dup urm
formul
: toarea
Soldul ini ial al
Diferen e de pre aferente
diferen elor de pre + intr rilor n cursul perioadei, cumulat de la
nceputul exerci iului financiar pn la finele
perioadei de referin
Coeficient de = ----------------------------------------------------- --------------------------x
100
repartizare (k)
Soldul ini ial al
Valoarea intr rilor n cursul perioadei
stocurilor la pre + la pre de nregistrare, cumulat de la nceputul
de nregistrare
exerci iului financiar pn la finele perioadei de
referin
De re inut:

Acest coeficient se nmul e te cu valoarea bunurilor ie ite din

gestiune la pre de nregistrare, iar suma rezultat se nregistreaz
n conturile corespunz toare n care au fost nregistrate bunurile
ie ite.

Coeficien ii de repartizare a diferen elor de pre pot fi calcula i la

nivelul conturilor sintetice de gradul I i II, prev zute n planul
general de conturi, pe grupe sau categorii de stocuri.

La sfr itul perioadei, soldurile conturilor de diferen e se

cumuleaz cu soldurile conturilor de stocuri, la pre de
nregistrare, astfel nct aceste conturi s reflecte valoarea
stocurilor la costul de achizi ie sau costul de produc ie, dup caz.

Diferen ele de pre se nregistreaz propor ional att asupra

valorii bunurilor ie ite, ct i asupra bunurilor r mase n stoc.
Exemplu privind stabilirea diferen elor de pre aferente produselor
finite
produse,
ieianite
Laanterior
din
datagestiune:
de
stabilirii
30.04
anul
diferen
elor ia
deconturilor
95.488
aferente
D133C345
ie
Rd.
irilor,
Produse
ian se prezint
finite
-9.828
-114
astfel:
iDiferen
348 e de
Ct.pre348
la
D 01.01
Si
Rd.
103.220
1.140
Ct 345Rc.ian
. N, situa
Cpre
Si
01.01

Rd. feb.
98.455 Rc. feb.
Rd. mar 107.520 Rc. mar
Rd. apr 110.455 Rc. apr.
TSDcumul. 420.790

Sfd.

TSC
cumul

98.145
Rd. feb.
-7.825
99.848
Rd. mar -9.545 TSC -25.828
100.450 Rd. apr
+
984
TSD
-26.328 TSC
393.931
cumul

26.859
Rc. ct. 348 cumulat 4 luni, se calculeaz astfel:

cumul

?
24.647,49

Sfd. -1.680,51

- 26.328
x393.931 = - 24.647,49 lei
420.790
Observa ii:
Diferen ele de pre aferente ie irilor de stocuri, cumulate de la nceputul anului,
sunt n sum de -26.647,49 lei, din care deja contabilizate pn la 31. martie, n sum de
-25.828
lei.
Rezult diferen
e de pre , aferente ie irilor de produse, de contabilizat n luna aprilie,
n sum de -- (- 25.828) = 1.180,51 lei.
24.647,49
Concluzie:
Costul produselor ie ite din gestiune, n luna aprilie, este n sum de 100.450 lei
+1.180,51 lei = 101.630,51 lei, fiind determinat pe baza urm toarei rela ii:
Costul produselor ie ite
din gestiune

= Costul standard al
produselor ie ite din
gestiune

+/- Diferen ele de pre aferente

produselor ie ite din gestiune

Exemplu privind stabilirea adaosului comercial (marjei brute) aferent m rfurilor

Legisla ie
: La calcularea procentului mediu de adaos comercial, soldul ini ial al contului de
vndute:
m rfuri i valoarea intr rilor de m rfuri nu vor include TVA neexigibil .
La data de 30.04 anul N, situa ia conturilor
371 M rfuri i Diferen
378 e de pre la m rfuri,
anterior stabilirii adaosului comercial aferent ie irilor, se prezint astfel:
D

Ct 371

Ct. 378
C

Si 01.01
970 Si 97
Rd. ian
11.870 Rc. ian 10.455
Rd. feb.
8.545 Rc. febr 8.555
Rd. mar 12.575 Rc. mart 11.228 Rc. mart 928
Rd. apr 11.975 Rc. apr 9.255 Tsd 3 luni 2.680,00
Rd aprilie
TSDcumul. 45.935 TSC

39.493
cumul

Sfd 6.442

Rc ian. 1.187
Rc. febr. 798

TSD 4
luni

Sfc.

TSC 3
3.010
luni
?
Rc april 925
3.383,15 TSC 4 luni 3.935

551,85

Rd. ct. 378 cumulat 4 luni se calculeaz astfel:

Rd ct. 378
3 .935
x39 .493 = 3.383,15
45
.935
este n csum
Rezult
, adaosul
de 3.383,15
comercial
lei, aferent
din care,
ie deja
irilorcontabilizat
de m rfuri, pn
care la
trebuie
31. martie,
contabilizat
n sum
n
de 2.680
luna
este
703,15
naprilie,
sum
leiDe
Observa
Concluzie:
lei.
= re
de
8.551,85
inut:
3.383,15
ii:
Adaosul
Costul
lei, lei
fiind
mcomercial
rfurilor
2.680
determinat
ie
leiaferent
ite
= 703,15
din
pe baza
gestiune,
ie irilor
lei.
urm
detoarei
nmluna
rfuri,
rela
aprilie,
cumulat
ii: estede
n sum
la nceputul
de 9.255anului,
lei
134

Costul m rfurilor
vndute/ie ite din
gestiune

= Pre ul de vnzare
- Adaosul comercial/marja brut
aferent m rfurilor
comercial aferent/ aferent
ie ite din gestiune, cu
m rfurilor ie ite din gestiune
TVA exclus
Conform principiului permanen ei metodelor, metodele de evaluare trebuie aplicate n
mod
consecvent
de la un exerci iu financiar la altul. Schimbarea metodei de evaluare, n
de
excepsitua
ie, trebuie
s fie justificat n notele explicative, din punctul de vedere
anumite
ii
al motivului
schimb
rii i al efectelor asupra rezultatului.
C. Evaluare cu ocazia
inventarierii
Cu ocazia inventarierii, stocurile se evalueaz
la valoarea actuala fiec rui element, denumit
valoare de inventar , stabilit n func ie de utilitatea bunului, starea acestuia i pre ul pie ei.
Potrivit principiului pruden ei, pentru stabilirea valorii de inventar a bunurilor se
iau n
considerare
toate ajust rile de valoare cauzate de deprecieri.
Se compar
a)Valoarea de inventar Valoarea
>
de nregistrare n contabilitate =>n
valoarea de
listele de inventariere se vor nscrie valorile din contabilitate.
inventar cu
Valoarea
b)
de inventar < Valoarea de nregistrare n contabilitate => n
valoarea de
listele de inventariere se nscrie valoarea de inventar, iar n contabilitate se
nregistrare n
constituie ajust ri pentru deprecierea stocurilor.
contabilitate

D. Evaluare la bilan

Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate n bilan la o valoare mai mare

dect
care
se valoarea
poate ob ine prin utilizarea sau vnzarea lor. n acest scop, valoarea stocurilor
pn
la valoarea realizabil net
, prin reflectarea unei ajust ri pentru depreciere.
O.M.F.P.
Sursa:
se diminueaz
nr. 1.3,055/2009, pct. 161.
Prin valoare realizabil net se n elege pre ul de vnzare estimat care ar putea fi ob inut pe
parcursul desf ur rii normale a activit ii, minus costurile estimate pentru
finalizarea
atunci
cnd bunului,
este cazul, i costurile estimate necesare vnz rii.
Exemplu privind calculul valorii realizabile nete:
- pre ul de vnzare al bunului.. 28.000 lei
- costul cu evaluarea bunului710 lei
- costul vnz rii efective a bunului5.000 lei
Valoarea realizabil net
: 28.000 710 5.000 = 22.290 lei.

Teste de evaluare
- pre ul de cump rare, transformat n moned na ional , conform cursului de
1. TVA
Cost
achizi
ienpentru
Se
-schimb
cheltuieli
accize8.000
taxe
Baza
cump
valutar
vamale......3.200
19%
derde
impozitare
materii
din
de
achitat
transport
Declara
prime
vam
ia
pe
din
vamal
parcursul
.29.450
TVA
import
de
n pentru
vam
import.
extern...1.800
..155.000
care
urm
lei
leitoarele
lei
leilei date:
135 se cunosc142.000

- cheltuieli de transport pe parcursul intern....550 lei

Cerin e:
S se calculeze costul de achizi ie al materiilor prime n urm toarele dou cazuri:
cump r torul este nregistrat n scopuri de TVA (pl titor de TVA); cump r torul este
nenregistrat
n scopuri de TVA (pl titor de TVA);
Rezolvare:
Se calculeaz costul de achizi ie, notat cu
CA , n urm toarele dou cazuri:
Cazul 1
ntreprinderea cump r toare este nregistrat n scopuri TVA (este pl titoare de TVA):
CA= 142.000 lei+ 1.800 lei + 8.000 lei + 3.200 lei +550 lei
CA = 155.550 lei
Cazul 2
ntreprinderea cump r toare este nepl titoare de TVA, are obliga ia s achite TVA
pentru
importul de bunuri, dar TVA este nerecuperabil i se include n costul stocurilor:
CA= 142.000 lei + 1.800 lei + 29.450 lei + 8.000 lei + 3.200 lei +29.450 lei + 550 lei
CA = 185.000 lei
2 . Se cump r materiale de natura obiectelor de inventar. Pre ul de cump rare este de
lei, la care1.000
se adaug TVA.19%. Furnizorul acord o reducere comercial de 2%. S
se calculeze
costul
de achizi ie cunoscnd c ntreprinderea cump r toarea este nregistrat n scopuri
de TVA. Rezolvare:

3. Cost de produc ie
O ntreprindere a fabricat n luna septembrie anul N 220.000 tone de produse,
capacitatea
normal de
produc ie fiind de 250.000 tone. Costul total al activit ii este structurat
astfel: - cheltuieli directe de produc ie ..110.000 lei
- cheltuieli indirecte fixe.5.000 lei
- cheltuieli indirecte variabile20.000 lei
Total cheltuieli indirecte..25.000 lei
- cheltuieli generale de administra ie14.000 lei
- cheltuieli de desfacere 28.000 lei
Total cheltuieli..177.000 lei
Rfn = 5.000 x (1

220 .000 )
250 .000

Rfn = 600 lei

Rfa = 5.000 -600 = 4.400 lei
Cerin e: S se calculeze costul de produc ie.
Rezolvare:
Costul de produc ie = CP
CP= 110.000 lei + 20.000 lei + 4.400 lei; CP = 134.400 lei.
4.
ntocmi i o scurt descriere a metodelor utilizate pentru evaluarea stocurilor ie ite
gestiune. din
Rezolvare:

136

4.2. Eviden a contabil a stocurilor

Eviden a contabil a stocurilor se realizeaz cu ajutorul conturilor din
Conturile care
clasa a 3a din planul general de conturi, denumit ,,Conturi de
asigur eviden a
stocuri i produc ie n curs de execu ie. Sunt conturi de bilan i au
stocurilor
rolul de a furniza informa iile de reflectare i control gestionar
privind situa ia i mi carea stocurilor i produc iei n curs de
execu ie.
n continuare vom prezenta structura clasei a 3-a cu grupele de conturi separate i n
ordinea
stabilit prin planul general de conturi:
30
Stocuri de materii prime i materiale
Stocuri n curs de aprovizionare
32
33
Produc ie n curs de execu ie
34
Produse
35 Stocuri aflate la ter i
36 Animale
37 M rfuri
38 Ambalaje
39
Ajust ri pentru deprecierea stocurilor i produc iei n curs
de execu ie.

Dup
con inutul
economic se
clasific
astfel:

1)conturi de active circulante materiale, cu

func ie contabil de
activ , avnd rolul de a reflecta stocurile la valoarea de intrare,
respectiv grupele de la 30la 38;
2)conturi rectificative,
bifunc ionale , ce au rolul de a corecta
valoarea de intrare a stocurilor, n plus sau n minus, i anume
conturile de diferen e de pre : 308, 348, 368 , 378, 388 ;
3)conturi rectificative cu func ie contabil de pasiv , ce au rolul de
a corecta valoarea de intrare a stocurilor, n minus, acestea fiind
conturile de ajust ri pentru deprecierea stocurilor i produc iei n
curs de execu ie, din grupa 39.

De re inut:
Conturile care in eviden a activelor circulante materiale , din grupele 30, 33, 34, 35, 36,
37, 38, avnd func ie contabil de activ, se debiteaz cu valoarea stocurilor
crediteaz
intrate, secu valoarea stocurilor ie ite, iar soldul final debitor reprezint stocurile
existente
la dat.
un
moment
*Conturile rectificative, mai sunt denumite i conturi substractive. Apar n contabilitatea
firmelor de profil industrial, care aplic metoda costului standard. (Sursa: pct.
160
din 3.055/2009). Se recomand utilizarea lor aplicnd regula general de func
O.M.F.P
ionare a de activ: se debiteaz cu diferen ele de pre , n ro u sau negru, aferente stocurilor
conturilor
intrate i se crediteaz cu diferen ele de pre , n ro u sau n negru, aferente stocurilor
Suntsoldul
pre
adaosului
intrate
iar
nbifunc
negru
n fina
gestiune,
comercial
ionale
aferente
creditor
datorit
seinclus
stocurilor
debiteaz
reprezint
soldului
n existente
pre
cuadaosul
adaosul
final,
ul decare
n
comercial
vnzare
gestiune;
comercial
poate cu
fi:
aferent
sau
aferent
am
debitor,
nuntul,
creditor,
m rfurilor
m reprezentnd
rfurilor
elreprezentnd
func
existente
ie ite
ioneaz
diferen
din
n
ie ite.
elepre
diferen
de
Cnd
dup
general
gestiune,
ntreprinderii.
gestiunea
deregula
contul
n
ele
aroconturilor
u, aferentecont
378
stocurilor
Diferen
de pasiv:se
existente
e de pre
crediteaz
nlagestiune.
m137
rfuri
cu adaosul
este utilizat
comercial
numaiaferent
pentrumeviden
rfurilora

Conturile din grupa 39 sunt conturi de ajust ri, cu func ie contabil de pasiv. Se crediteaz
cnd se constat deprecierea temporar a stocurilor i produc iei n curs de execu
ie. Se
debiteaz
n momentul anul rii sau diminu rii ajust rilor. Soldul final este
creditor i ajust rile pentru deprecierea stocurilor i produc iei n curs de execu ie
reprezint
Diviziunile de bilan n care sunt raportate conturile de stocuri
n bilan ul contabil, soldurile conturilor de stocuri sunt prezentate n diviziuneaACTIVE
B
CIRCULANTE, subdiviziunea I STOCURI .

Teste de evaluare
1.

Care sunt deosebirile dintre conturile de active circulante sub form de stocuri
i
conturile rectificative
bifunc ionale?
R spuns:
Conturile de active circulante sub form de stocuri, dup con inutul econmic,
eviden iaz
valorile
materiale intrate i ie ite din gestiune, dup func ia contabil sunt conturi de
activ.
Conturile rectificative bifunc ionale au rolul de ilustra diferen ele de pre
rezultate dincostului standard cu costul efectiv. Func ioneaz dup regula general a
compararea
conturilor
de activ, dar pot prezenta sold final debitor sau sold final creditor.
2 . Care sunt deosebirile dintre conturile rectificative bifunc ionale i conturile
de pasiv? rectificative
R spuns:

3.Eviden ia i asem n rile i deosebirile dintre conturile 348 Diferen e de pre la

produse i 378Diferen e de pre la m rfuri

4.3. Contabilitatea materiilor prime i materialelor

Aria de cuprindere
n aceast categorie sunt incluse acele bunuri care sunt achizi ionate de la
persoane
fizice
sau
juridice
din exteriorul ntreprinderii sau pot fi ob inute din produc ie. De
asemenea,
ele n
potnatur
fi la capitalul social sau pot fi primite cu titlu gratuit. Sunt
aduse
ca aport
utilizatemateriale
ca materii
prime,
consumabile i materiale de natura obiectelor de inventar.
Referitor la stocurile de materiale de natura obiectelor de inventar este necesar
ion m
cpotacestea
suntverificatoarele
de(SDV-uri),
bunuri
care
nu
ndeplinesc
simultan
condi
iile privind
smenbunuri
valoarea
de
sculele,
dispozitivele,
i durata
fi:pentru
echipamentul
areprezentate
putea fide
incluse
protec
la ie,
imobiliz
echipamentul
aparatele
ri corporale
dedemde
lucru
sur
natura
ii de
mbr
control
c
mijloacelor
mintea
mecanismele,
(AMC-uri),
Conturile
materiilor
prime
i special
materiale
Potrivit
prime
utilizate
fixe.
matri
; Astfel
planului
i aaele
materialelor
c reii alte
componen
general
obiecte
sedeasigur
similare.
se
conturi,
prezint
cu ajutorul
aprobat
n continuare:
prin O.M.F.P.
din grupanr. 3.055/2009
Stocuri
, 30
contabilitatea
de materii
138conturilor

30.

STOCURI DE MATERII PRIME I MATERIALE

301.
Materii prime
Materiale consumabile
302.
3021.
Materiale auxiliare
3022.
Combustibili
3023.
Materiale pentru ambalat
3024.
Piese de schimb
Semin e i materiale de plantat
3025.
3026.
Furaje
3028.
Alte materiale consumabile
303.
Materiale de natura obiectelor de inventar
308.
Diferen e de pre la materii prime i materiale.
Deprecierea reversibil a stocurilor de materii prime i materiale se nregistreaz n
urm toarele conturi:
Ajust ri pentru deprecierea materiilor prime
391.
392.
Ajust ri pentru deprecierea materialelor
3921.
Ajust ri pentru deprecierea materialelor
consumabile
3922.
Ajust ri pentru deprecierea materialelor de
natura obiectelor de inventar
Conturile de eviden a deprecierilor reversibile sunt conturi rectificative cu func
contabil ie
de pasiv.
n cazul aplic rii inventarului permanent
, opera iile care afecteaz stocurile se sorteaz , n
scopul separ rii intr rilor de ie iri. Intr rile se nregistreaz n debit, iar ie irile se
credit.
rela ii de coresponden se prezint n continuare:
eviden Principalele
iaz n
Rela ii de coresponden pentru debit
Intr ri
Cump rare

Cost de achizi ie 30x = 401; x =1;2;3.

Cost standard 30x; 308 = 401; x =1.2;3.
Din produc ie
Cost de produc ie 301 =341; 3028 =345
Cost standard % 301; 308 =341;
%3028;308 = 345;
Aport n natur la capitalul
Valoare de aport 30x =456; x =1;2;3.
social Cost standard % 30x; 308 = 456; x=1;2;3.
Cu titlu gratuit (prin
Valoare just 30x = 7582; x =1;2;3.
dona ie) Cost standard %30x; 308 = 7582; x= 1;2;3.
Plus de inventar
Valoare just 301 = 601; 302x = 602x= 303 =
603.
Cost standard % 301;308 = 601;
% 302x; 308 = 602x;
%303;308 =603.
Consum Valoare
Vnzare
Ie iride nregistrare 371
Rela
Valoare
Cost
= ii%
standard
de
301;
decoresponden
nregistrare
302;
601303.
= % 601=301;602=302;603=303
301;308;602x
pentru credit
603=%
=%3028;308;
303;308.
139

Cost standard 371 = % 30x; 308; x =

1;2;3.
Aportate i retrase
Valoare de nregistrare 456 = 30x; x =1;2;3.
Cost standard 456 = 30x;308; x=1;2;3.
Cu titlu gratuit (prin dona ie)
Valoare de nregistrare 6582 = 30x; x =1;2;3.
Cost standard 6582 = %30x; 308; x
=1;2;3.
Distruse de calamit ile
Valoare de nregistrare 671= % 301;302;303.
naturale Cost standard 671 = %30x; 308; x =
1;2;3.

Teste de evaluare
1.

Materii prime cump rate, evaluate la cost de achizi ie

ntreprinderea X ine eviden a stocurilor la cost de achizi ie. La nceputul
lunii
octombrie
stocul ini ial de materii prime cod 14Q este de 200 kg, evaluat la costul
achizi ielei/kg. n cursul lunii se achizi ioneaz 500 kg materii prime cod
de 15,50
14Q
pre18,20
ul de lei/kg, TVA 19%. Plata se efectueaz ulterior prin banc .
facturarela de
Cheltuielile
de acestei achizi ii sunt de 400 lei, TVA 19% i se achit n numerar.
transport aferente
Din stocul
de cod 14Q se dau n consum, n cursul lunii, 150 kg evaluate dup
materii
prime
metodaponderat
costului . Cerin e: Sa se stabileasc stocul i soldul final al materiilor prime cod 14Q.
mediu
Rezolvare:
a) %Se nregistreaz
materiile prime
301 achizi ionate, avnd n
vedere pre ul total de
cump rare consemnat
n factura emis de
furnizor (500 Kg x
18,20 lei/kg = 9.100
lei):
b) Plata prin virament a
datoriilor fa de
furnizorul de materii
prime:
c) Serviciile de transport
achitate n numerar:

401
=

Furnizo ri

9.100 lei
1.729 lei

Materii prime

4426 TVA deductibil

401 Furnizori

10.829 lei

= 5121

10.829 lei

Conturi la
b nci n lei

% 401

10.829 lei
Furnizori

301 Materii prime

4426 TVA deductibil
140

9.100 lei
1.729 lei

D Contul 301
Si 200 kg x 15,50 lei/kg = 3.100 lei
Rd 500 Kg x 18,20 lei/kg = 9.100 lei
CTA
400 lei
700 Kg ..12.600 lei

/14Q C

Unde: CTA = cheltuieli de transport aprovizionare.

Cum p =

12.600lei
= 18lei / kg
700kg

Evaluare consum 150 Kg x 18 lei/kg = 2.700 lei

d) Se nregistreaz
601
=
301
2.700 lei
Cheltuieli
cu
Materii
prime
consumul de materii
materiile prime
prime:
Rezultate: Stocul final este de 700 Kg 150 Kg = 550 Kg. Soldul final
este de 12.600 lei
2.700 lei = 9.900 lei

2. ntreprinderea X ine eviden a stocurilor la cost de achizi ie. La nceputul

lunii ini ial de materii prime cod X este de 1.200 m, evaluat la costul
octombrie stocul
de
achizi
ie
de
25 lei/m. n cursul lunii se achizi ioneaz 500 m materii prime cod X la pre ul de
facturare
28 Plata se efectueaz ulterior prin banc . Cheltuielile de transport
lei/m, TVAde19%.
aferente
achizi
ii acestei
sunt de 140 lei, plus TVA 19% i se achit n numerar. Din stocul de
X
dau n
. :Cerin
Sa see
materiiseprime
codconsum, n cursul lunii, 120 m, evalua i dup metoda FIFO
stabileasc stocul i soldul final al materiilor prime cod X.
Rezolvare:

3. Materiale consumabile cump rate, evaluate la cost de achizi ie

Se cunosc urm toarele date legate de piesele de schimb ale unei ntreprinderi:
Stoc
ini ial anvelope cod 15A: 280 buc., cost de achizi ie de 590 lei/buc; cump r ri n
cursul
lunii:
400
buc.
cost de achizi ie 800 lei/buc., plus TVA 19%; consum pentru parcul
auto:450
buc.; 20 buc. Lipsa la inventar se imput gestionarului la valoarea de
lips de inventar:
nlocuireplus
de 820
lei/buc.,
TVA 19%, cu poprire pe salariul acestuia.
Cerin
S se
e: stabileasc stocul i soldul
final la anvelope cod 15A, tiind c ntreprinderea evalueaz ie irile dup metoda
FIFO i inventarului
aplic
metoda
permanent.
Rezolvare:
a) Cump rarea
3024anvelopelor ( 400 buc.
x 800lei/buc.
lei/buc.
=buc.
b) 800
320.000
nregistrarea
consumului
anvelope,
bonului
(FIFO:
lei/buc.
280
+
lei):
deconform
170
consum:
de
=
buc301.200
x 590
x

% =
Piese de schimb
6024
4426 TVA
privind
schimb
piesele
deductibil
Cheltuieli
de141

401 Furnizori
320.000 lei
60.8003024
=
delei
schimb
Piese

380.800 lei
301.200 lei

lei )
Scoaterea din eviden
c) a anvelopelor
constatate lips n
gestiune (20 buc x 800
lei/buc = 16.000):
d) 4282
Imputarea lipsei n
gestiune, avnd n
vedere valoarea total
de nlocuire (20 buc x
820 lei/buc = 16.400
lei), plus TVA 19%:

6024

Cheltuieli
privind piesele de
schimb

Alte crean e n
leg tur cu personalul

3024 Piese

16.000 lei

de schimb

19.516 lei

7588 Alte
venituri din
exploatare
4427 TVA

16.400 lei
3.116 lei

colectat

Rezultate: Stocul final este de

280 buc +400 buc 450 buc -20 buc = 210 buc. Soldul final este
de 165.200 lei + 320.000 lei 301.200 lei 16.000 lei = 168.000 lei.
4
. Se cunosc urm toarele date legate de piesele de schimb ale unei ntreprinderi:
ini ial furajeStoc
2500kg., cost de achizi ie de 0,5 lei/kg; cump r ri n cursul lunii: 2.400
buc. cost
delei/kg,, plus TVA 19%; consum pentru cre terea animalelor 2800 kg;
achizi
ie 0,
Cerin
S se
e:
stabileasc stocul i soldul final de furaje, tiind c ntreprinderea evalueaz ie irile dup
metoda
LIFO.
Rezolvare:

5. Materiale de natura obiectelor de inventar cump rate, evaluate la cost de achizi ie

SC Alfa SA cump r 100 buc echipament de lucru la un pre de 40 lei/ buc i TVA
care se 19%,
achit , direct la casieria furnizorului, dintr-un avans de trezorerie.
Echipamentul
necesit
lucr
ri de recondi
ionare, motiv pentru care s-a apelat la un prestator de servicii.
Contravaloarea
lucr rilor de recondi ionare este de 119 lei, cu TVA 19% inclus i se achit cu ordin de
plat
. Din80 buc. se distribuie salaria ilor care vor suporta din costul de achizi ie,
acestea,
sumre ine
ce sepe statul de salarii. Cerin
va
: Sese stabileasc stocul final i soldul final, n condi iile
aplic rii metodei inventarului permanent.
Rezolvare:
a)

b)
c)
d)
e)

Cump rarea
echipamentului de
lucru, avnd n vedere
pre ul total de
cump rare de 4.000 lei
i TVA 19%
Justificare avans de
trezorerie:
Recep ionarea
lucrvedere
recondi
n
decontare
prin
contul
Plat
Se
scad
rilor
prin
virament
bancar:
ionare,
din
banc
de
imediat
forma
gestiune
:din
avnd
de
,

% =

401
Furnizori

4,760,00 lei

303

4.000,00 lei

4426 TVA deductibil

760,00 lei

Materiale de natura
obiectelor de inventar

401 Furnizor

542 Avansuri

4,760,00 lei

de trezorerie

% =
401
natura
603
303
deductibil
4426
Materiale
inventar
obiectelor
TVA
dede
Furnizori
142
Cheltuieli
privind

401
303
5121
laFurnizori
b nci
Materiale
Conturi
n lei

119,00 lei
3.280,00
100,00
119,00
19,00leilei

obiectele distribuite
salaria ilor:

materialele de natura
obiectelor de inventar

de natura
obiectelor de
inventar

f)

Trecerea n eviden a
8035 Stocuri de natura obiectelor de
3.280,00 lei
conturilor speciale
inventar date n folosin
g) nregistrarea crean ei
4282 Alte crean e n
=
%
1.951,60 lei
leg tur cu personalul
fa de salaria i, avnd
7588 Alte
1.640,00 lei
n vedere din
venituri din
contravaloarea
exploatare
echipamentelor
4427
311,60lei
TVA
distribuite salaria ilor
colectat
(3.280 lei x x1,19%
= 1.951,60 lei, cu TVA
19%.inclus):
h) Recuperarea crean ei,
421 Personal salarii
=
4282 Alte
1.951,60 lei
datorate
crean
e
prin re ineri succesive
n leg tur cu
pe statul de plat a
personalul
salariilor:
Rezultate: Stocul final este de 20 buc. Soldul final al contului de stocuri este de 820 lei.

4.4. Contabilitatea stocurilor n curs de aprovizionare

Stocurile n curs de aprovizionare sunt acele stocuri cump rate,
pentru care s-au transferat riscurile i beneficiile aferente, dar care
Legisla ie
sunt n curs de aprovizionare (grupa 32 "Stocuri n curs de
aprovizionare" din Planul de conturi general).
Sursa: O.M.F.P. 3.055/2009, pct. 154 (3 )
Conturile utilizate pentru eviden a stocurilor n curs de aprovizionare fac parte din
grupa
32, a c rei componen se prezint n continuare:
321
322
323
326
327
328

Materii prime n curs de aprovizionare

Materiale consumabile n curs de
aprovizionare
Materiale de natura obiectelor de inventar n
curs de aprovizionare
Animale n curs de aprovizionare
M rfuri n curs de aprovizionare
Ambalaje n curs de aprovizionare

Cu ajutorul conturilor din aceast grup se ine eviden a stocurilor cump rate, pentru
care
s-au transferat riscurile i beneficiile aferente, dar care, la finele perioadei de
raportare,
sunt
n curs de aprovizionare.
De re inut:
n debitul conturilor din grupa 32 "Stocuri n curs de
aprovizionare" se nregistreaz :
riscurile
aprovizionare
-n
procesul
valoarea
creditulde
i conturilor
beneficiile
stoc
stocurilor
aprovizionare
(401).
urilordin
cump
aferente,
cump
grupa
rate,
rate,
32dar
pentru
"Stocuri
pentru
care care
sunt
n
curs
s-au
s-a
n de
curs
ncheiat
transferat
aprovizionare"
de
se303
32x
301
302
nregistreaz
= 323
401 :
321
322
143

361 = 326
371 = 327
381 = 328

Soldul final debitor reprezint valoarea stocurilor n curs de aprovizionare.

Teste de evaluare
1. Ce sunt stocurile n curs de aprovizionare?:
R spuns:

2 . Se cump r m rfuri. Condi ia de livrare este franco-uzina. Marfa este ridicat de

firmeidelegatul
cump r toare, deci dreptul de proprietate s-a transmis n momentul livr
vnz
torului.
rii din
loca iaFactura de vnzare este de 11900 lei cu TVA 19% inclus.
Rezolvare:
a)

Cump rarea

% =

327

b)

Recep ionarea
m rfurilor intrate n
gestiunea entit ii
cump r toare:

M rfuri n curs
de aprovizionare
4426 TVA deductibil
371 M rfuri

401 Furnizori

11.900 lei

10.000 lei
1.900 lei
=
327 M rfuri

10,000 lei

n curs de
aprovizionare

3. Se cump r materii prime. Condi ia de livrare este franco-uzina. Marfa este ridicat de
delegatul
firmei
cump r toare, deci dreptul de proprietate s-a transmis n momentul livr
rii
din
loca iaFactura de vnzare este de 7120 lei cu TVA 19% inclus.
vnz torului.
Rezolvare:
a)

Cump rarea

b)

Recep ionarea
materiilor prime
intrate n gestiunea
entit ii cump r toare:

4.5.Contabilitatea produc iei n curs de execu ie

3,055/2009,
Legisla
O.M.F.P.
Aria
154.
deie pct.n execu
tehnice
care
mod
procesul
Stocurile
n
curs
nu
ie
concret,
sau
de
se
a tehnologic,
de
trecut
cuprind,
execu
necompletate
sunt
produc
ie
prin
de
incluse
sauprecum
ie
toate
asemenea,
neterminate.
nncurs
n144
fazele
ntregime.
iaceast
produsele
delucr
execu
(stadiile)
categorie:
rile
niesnesupuse
iunt
cadrul
serviciile,
dereprezentate
prelucrare,
produc
produsele
probelor
precum
ieide
prev
n
produc
i irecep
curs
zute
studiile
iei
de
n
ia

cuprindere

execu ie; lucr rile i serviciile n curs de execu ie.

Conturile utilizate
PRODUC IA N CURS DE EXECU IE
33.
331.
Produse n curs de execu ie
332.
Servicii n curs de execu ie
Conturile de produc ie n curs de execu ie realizeaz stocarea cheltuielilor
aferente
produc iei
neterminate, n ultima zi din lun . Destocarea se efectueaz prin
inverse,
formule ntocmite
contabile cu ocazia desc rc rii din gestiune a produselor i serviciilor n curs
de execu
ie.. conturile de stocuri de produc ie n curs de execu ie au o existen
Prin
urmare,
temporarDeprecierea
.
reversibil
a stocurilor de produc ie n curs de execu ie se nregistreaz n
contul 393 Ajust ri pentru deprecierea produc iei n curs de execu ie.
Produc ia neterminat se eviden iaz pe baza datelor din eviden a operativcontabil ,efective
la
nivelul costurilor
de produc ie, prin urm toarea nregistrare:
Stocarea:
331 Produse n curs de execu ie
= 711 Venituri aferente costurilor
C.P.
stocurilor de produse
712 Venituri aferente costurilor
serviciilor n curs de execu ie

332 Servicii n curs de execu ie

Unde CP= Costul de produc ie aferent produc iei n curs de execu ie.
Reluarea produc iei neterminate la nceputul lunii urm toare:
Recep ionarea produselor
% =
331 Produse n curs de
execu ie
345 Produse finite
303Materiale de natura obiectelor de inventar

Destocarea serviciilor vndute:

332 Servicii n curs de
execu ie
execu ie
Unde CP= Costul de produc ie aferent produc iei n curs de execu ie.
712 Venituri aferente costurilor serviciilor n curs de

Teste de evaluare
1. O ntreprinderea are n dotare un atelier care confec ioneaz diverse bunuri
sus inerii necesare
activit ii de baz . n luna iulie anul N s-a deschis o comand
pentru 150 buc.
echipamente
de lucru, ce se vor executa pe parcursul a dou luni.
Bonurile de consum n care sunt consemnate materialele eliberate din magazie sunt
anexate
formularului de comand intern pentru ca, la sfr itul lunii, s se poat stabili cu u
urinproduc
costulie al produselor sau lucr rilor n curs. De asemenea, statul de salarii al
de
personalului
din n calculul costului de produc ie, precum i cotele-p r i din celelalte
atelier este luat
cheltuieli
produc ie: de
iluminat, amortizare, nc lzire etc. Avnd n vedere aceast situa ie,
nregistratins-au
comanda
prima
nregistrat
lun consumuri
costuriefective
de 49.500
n sum
lei.deCostul
48.000unitar
lei. n calculat,
luna urm la
toare,
data
ntreprinderea a
s-aa)
comenzii,
nchiderii
Rezolvare:
finalizat
Colectarea
cheltuielilor
natur
este:de 650dup
lei. n prima lun6xx
: Cheltuieli
3xx 145 =
Amortiz
2xx
% riri
48.000 lei
Stocu

b)

Eviden ierea
produc iei n curs:

331 Produse n curs de

4xx Ter i
= 48.000
711 lei
Venituri

execu ie

aferente
costurilor
stocurilor de
produse

n luna a doua:
c)

d)

e)

Colectarea
cheltuielilor dup
natur :

Eviden ierea
produc iei n curs:

6xx Cheltuieli

331 Produse n curs de

execu ie

49.500 lei

3xx Stocu ri
2xx
Amortiz ri
4xx Ter i
711 Venituri

49.500 lei

aferente
costurilor
stocurilor de
produse

Recep ionarea
celor 150 buc
echipamente:

303
=
331
97.500 lei
Materiale de natura
Produse n
obiectelor de
curs de
inventar
execu ie
48.000 lei + 49.500 lei = 97.500 lei; Costul unitar de produc ie este de 97.500 lei : 150
buc lei.
=
650

2. O ntreprindere execut lucr ri de construc ii-montaj. n luna aprilie anul N a ncheiat

un executarea lucr rilor de construc ii-montaj n valoare total de 119.000
contract pentru
lei, cuinclus.
TVA Termenul de finalizare a construc iei este de dou luni. n prima
19%
ncorporabile
n costul lucr rilor sunt de 38.000 lei, n a doua lun aceste cheltuieli
lun cheltuielile
sunt
de
45.000
lei. Conform clauzelor contractuale, valoarea lucr rilor executate i acceptate de
beneficiar
factureaz nsedou tran e egale.
Rezolvare
n prima lun :
a) Colectarea
6xx Cheltuieli =
%
38.000 lei
cheltuielilor dup
ri
Stocu
3xx
natur :
2xx
Amortiz ri
4xx Ter i
= 38.000
b) Eviden ierea
332 Servicii n curs de
712 lei
Venituri
execu
ie
aferente
serviciilor n curs de
costurilor
execu ie:

c)
d)

Facturarea
tran
Se
facturate:
scad
e: serviciile
primei

712 Venituri
411serviciilor
costurilor
Clien
aferente
i146n

serviciilor n
curs de
execu ie
704
332
4427
colectat
%TVA
din
nprestate
curs
servicii
Venituri
Servicii
de

59.9500
50.000
38.000
9.500lei
lei

curs de execu ie

execu ie

n luna a doua:
e)

f)

g)

Colectarea
cheltuielilor dup
natur :
Eviden ierea
serviciilor n curs de
execu ie:
Se scad serviciile
facturate

4.6. Contabilitatea produselor

De re inut:
Produsele

Sunt bunurile economice fabricate de ntreprindere i sunt destinate, n cele

mai multe cazuri, ter ilor. Sunt considerate produse: semifabricatele,
produsele finite i produsele reziduale.
unt
Semifabricatele Sbunurile economice al c ror proces de produc ie s-a ncheiat ntr-o
sec ie sau faz de fabrica ie. Ele pot fi utilizate ca materie prim n alte
sec ii sau faze de fabrica ie sau urmeaz s fie livrate ter ilor.
Produsele
unt
S bunurile care au parcurs integral fazele procesului de produc ie i
finite
corespund normelor de calitate. Sunt recep ionate n magazia de produse
finite, urmnd a fi livrate c tre clien i sau c tre magazinele de vnzare cu
am nuntul ce apar in ntreprinderii produc toare.
Produsele
Produsele reziduale
includ rebuturile, materialele recuperabile sau
reziduale
de eurile, rezultate din procesul tehnologic.

Conturile utilizate
Conturile din grupa
34Produse sunt conturi sintetice de gradul I:
341. Semifabricate
345.Produse finite
346. Produse reziduale
348. Diferen e de pre la produse
Deprecierea reversibil a produselor se nregistreaz n conturile de ajust ri:
394.
Ajust ri pentru deprecierea produselor
3941.
Ajust ri pentru deprecierea semifabricatelor
Ajust ri pentru deprecierea produselor finite
3945.
3946.
Ajust ri pentru deprecierea produselor
reziduale
Conturile de eviden a deprecierilor reversibile sunt conturi rectificative cu func
contabil ie
de pasiv.
Opera ii contabile n cazul utiliz rii inventarului permanent
Produsele sunt evaluate i nregistrate la
cost de produc ie sau la cost standard.
n cazul
aplic rii inventarului permanent principalele
coresponden ele pentru reflectarea intr rilor i
ie irilor
tor:
Prin sunt
vnzare
Plus
Dinprezentate
de
produc
din
inventar
depozitul
ie n tabelul
Cost urm
de
produc
Valoarea
Cost
711
standard
deie
= just
341;345;346;
Intr
Ie147
%341;345;346
%341;345;346;348
iriri %341;345;346
= 711;
==711;
711;

produc torului
produc ie
Minusuri de inventar Cost standard 711 = 341;345;346;348;
Transfer n gestiunea
Cost de
3028 = % 341;345;346;
produselor de protocol
produc ie
Cost standard 3028 = % 341;345;346; 348;
Transferul semifabricatelor n
Cost de
301 = 341;
gestiunea de materii prime
produc ie
Cost standard 301 = % 341;348;
Livr ri n magazinele de
Cost de
371 = %34x; 378; 4428;
vnzare cu am nuntul ce
produc ie
x =1;5;6.
apar in ntreprinderii
Cost standard 371 = %34x; 378; 4428; x =1;5;6 i 711 =
produc toare
348.
Aportate i retrase
Valoarea de
456 = % 341;345;346.
nregistrare
Cost standard 456 =%341; 345;346; 348.
Dona ii
Cost de
6582 = %341;345;346.
produc ie
Cost standard 6582 =%341;345;346;348.
Distruse de calamit ile
Cost de
671 = % 341;345;346.
naturale
produc ie
Cost standard 671 = % 341;345;346;348.

Test de evaluare
1. Produse finite evaluate la cost de produc ie
O ntreprindere are n stoc, la nceputul lunii, 200 kg. produse finite cod
0500
nregistrate
la costul de produc ie de 8,20 lei/kg. n cursul lunii s-au mai fabricat 590
kg
produse
cod 0500, efectundu-se n acest scop urm toarele cheltuieli: cu materii prime:
2.823
lei; cu consumabile: 150 lei; cu salariile muncitorilor: 1.583 lei; cu
alte materiale
energia electric
facturat
de furnizor 400 lei plus TVA 19%; cu amortizarea imobiliz rilor din
dotareaiesec
de convorbirile telefonice 100 lei plus TVA 19%. Se vnd, direct din
produc
120ieilei;
depozit,
kg
cu pre 610
ul de vnzare de 9 lei/kg plus TVA 19%, crean a ncasndu-se prin banc . Se
livreaz n propriu 140 kg. cu pre unitar de vnzare cu am nuntul 11,90 lei/kg.
magazinul
eviden
a produselor
livrate se face folosindu-se metoda LIFO. Se cunoa te Qn =
Scoaterea
din
720 kg. S stocul
se i soldul final.
determine
Rezolvare:
Se nregistreaz costurile efective de produc ie:
a) Cheltuielile cu materiile
601 Cheltuieli cu
= 301 Materii
2.823 lei
materiile prime
prime:
prime
6028 Cheltuieli
=
3028 Alte
150 lei
b) Cheltuielile cu alte
privind
alte
materiale
materiale consumabile:
materiale
consumabile
consumabile
c) Cheltuielile cu salariile:
%
=
4xx Ter i
1.583 lei
641 Cheltuieli cu
d) electric
Cheltuielile
facturat
cu energia
de
635
645x
605
Cheltuieli
%
=rile
476 lei
salariile
vprivind
rs
protec
impozite,
minte
Cheltuieli
asigur
personalului
ia
Cheltuieli
asimilate
social
taxe
cu
148
ialte
i 400 lei 401 Furnizori

furnizor:

e)

Cheltuielile cu
amortizarea
imobiliz rilor:

privind energia i
apa
4426 TVA
deductibil
6811 Cheltuieli de

76 lei
=

120 lei

281x

115 lei

exploatare privind
amortizarea
imobiliz rilor
Amortiz ri
privind
imobiliz rile
corporale

280x

5 lei

Amortiz ri
privind
imobiliz rile
necorporale

f)

Convorbirile telefonice: % =

119 lei

401
Furnizori
626 Cheltuieli
po tale i taxe de
telecomunica ii
4426 TVA
deductibil

100 lei

19 lei

Situa ia costurilor efective de produc ie

Denumire element
Cheltuieli -leiDirecte
Indirecte
Variabile Fixe
1. Cheltuieli cu materiile prime
2.823
2. Cheltuieli privind materialele
150
consumabile
3. Cheltuieli cu salariile
1.583
4. Cheltuieli privind energia i apa
380
20
5. Cheltuieli de exploatare privind
120
amortizarea imobiliz rilor
6. Cheltuieli po tale i taxe de
100
telecomunica ii
SUBTOTAL
4.556
380
240
TOTAL
5.176
Rfn = 240 x ( 1- 590 ) = 43
720

g)

CP = 4.556 + 380 + (240 43) = 5.133 lei

produc
de
Se produc
nregistreaz
ia ie
la cost
Unde:
efectiv
RfnCPU
este
CPU
CPregia
=este
345
5.133
fix
costul
lei:
nealocat
590
de
unitar
produc
kgde
costului
== produc
8,70
ie aferente
total;
711
lei/kg.
deie.
produc
finite
Produse
149
stocurilor
produse
Venituri
costurilor
deie;

5.133,00 lei

Se nregistreaz factura
h) 4111
= % 6.533,10 lei
Clien i
de livrare a cantit ii de
701 Venituri din
5.490,00 lei
610 kg. produse cod
vnzarea
0500, pre unitar de
produselor finite
vnzare 9 lei/kg (610 kg.
4427 TVA
1.043,10 lei
x 9 = 5.490 lei):
colectat
i) Scoaterea din eviden a
711 Venituri
=
345 Produse
5.297,00 lei
aferente costurilor
produselor finite
finite
stocurilor
de
vndute din depozit:
produse
(LIFO: 590 x 8,70
lei/kg. + 20 kg. x 8,20
lei/kg. = 5.297 ):
=
6.533,00 lei
j) ncasarea contravalorii
5121 Conturi la
4111 Clien i
b nci n lei
produselor vndute:
Transferul produselor finite n magazin, avnd n vedere structura pre ului total de
k)
vnzare cu am nuntul:
a.pre ul total de vnzare cu
140 kg. x 10,00 lei /kg = 1.400
am nuntul, excluznd TVA 19%
lei
b.valoarea de nregistrare a
140 kg. x 8,20 lei /kg. = 1.148
produselor transferate n magazin
lei
c.Adaos comercial/marja brut
252 lei
comercial = a) - b)
d.TVA neexigibil 19% x
a)266 lei
Total pre de vnzare cu am nuntul
1.666
a)+ d)
lei
=
%
l) Formula contabil :
371 M rfuri
1.666,00 lei
345 Produse
1.148,00 lei
finite

378 Diferen e de

252,00 lei

pre la m rfuri
4428 TVA
neexigibil

266,00 lei

Rezultate: Stocul final de produse finite cod 0500 este de: 200 kg + produc ia de 590 kg.
livr ri din depozit 610 kg. livr ri n magazine 140 kg = 40 kg, iar soldul final este
de sold
ini
ial de 200 x 8,20 + produc ia 5.133 lei - costul produselor livrate clien
ilor 5.297
lei livrate n magazine 1.148 lei = 328 lei.
costul
produselor
2. O ntreprindere are n stoc, la nceputul lunii, 1200 kg. produse finite cod
nregistrate 0500
la costul de produc ie de 18,20 lei/kg. n cursul lunii s-au mai
fabricat
1290
kg efectundu-se n acest scop cheltuieli ncorporabile n costul
produse cod 0500,
de
ie n lei. Se vnd, direct din depozit, 1010 kg cu pre ul de vnzare de
sumproduc
de 25.800
25 lei/kg
TVA
19%,plus
crean a ncasndu-se prin banc . S se determine stocul i soldul final,
cu aplicarea
metodei
FIFO..
Rezolvare:
a)
b)
c)

Se nregistreaz
finite
ncorporabile:
cheltuielile
produc
Se
de
1010
Se livrare
nregistreaz
nregistreaz
cod
kgia ob
de
0500:
a cantit
inut
produse
: factura
ii de

150

d)

Scoaterea din eviden a

produselor finite
vndute din depozit:
e) ncasare crean :
Rezultate: Stocul final de produse finite cod 0500 este de:
3. : Produse reziduale evaluate la cost de produc ie
Din procesul de produc ie rezult rebuturi evaluate la cost de produc ie n sum de
4.800 ulterior, 80% se vnd la pre ul cu ridicata de 4.900 lei plus TVA
lei, din care,
ncasarea
f19%,
cndu-se
prin banc . Diferen a de 20% este reprezentat de rebuturile utilizate ca
animale.
S se stabileasc soldul final prin metoda inventarului permanent.
hran pentru
Rezolvare:
a)

nregistrarea de eurilor
rezultate din procesul de
produc ie:

b) 4111
Factura de vnzare
rebuturilor

346 Produse

reziduale

Clien i

711 Venituri
aferente
costurilor
stocurilor de
produse

= % 5.831,00 lei
703 Venituri
din vnzarea
produselor
reziduale
4427 TVA
colectat

c)

d)
e)

f)

Scoaterea din eviden a

rebuturilor livrate
ter ilor (4.800 lei x80%
= 3.840 lei):
ncasarea facturii:
Transferul rebuturilor n
magazia de materiale
consumabile (4.800 lei x
20% = 960 lei):
Consumul ca hran
pentru animale:

711 Venituri aferente

4.900,00 lei

931,00 lei

346 Produse
reziduale

3.840,00 lei

4111 Clien i

5.831,00 lei

346 Produse
reziduale

960,00 lei

costurilor stocurilor
de produse

5121 Conturi la
b nci n lei
3028 Alte materiale
consumabile

4.800,00 lei

6028 Cheltuieli
=
3028 Alte
960,00 lei
privind alte
materiale
materiale
consumabile
consumabile
Rezultate: Soldul final al produselor reziduale este de 4.800 lei 3.840 lei 960 lei = 0 lei.

4. Semifabricate evaluate la cost standard

La SC X S ,n luna ianuarie anul N stocul ini ial de semifabricate cod S100
este,
de standard unitar de 4 lei/buc, costul de produc ie unitar este de
2.000 buc
i, cost
3,8
lei/buc.
cursul
lunii nn ntreprindere se mai ob in 10.280 buc. semifabricate cod
ncorporabile
14.000
corporale
plus
magazia
semifabricat
TVA
lei;de
5.180
19%,
cumaterii
in
materialele
diferen
lei.
costul
factura
Se
prime
ele
livreaz
dencasndu-se
auxiliare:5.000
produc
de
a unei
pre
terieilor
alte
aferente
sunt
10.500
sec
prin
nlei;
ii
valoare
stocului
banc
cu
de
buc.
salariile
produc
.semifabricate
total
Din
final,
ie.
de
cantitatea
15.000
39.180
Sn secondi
la
lei;
determine
pre
lei,
rcu
mas
iile
ul
din
amortizarea
decare:
metodei
90%
vnzare
stocul,
cu
se
S100. Cheltuielile
materii
imobiliz
de
transfer
soldul
permanent.
inventarului
4Selei/buc
nregistreaz
final
prime:
rilor
Rezolvare:
n de cheltuielile ncorporabile n costul
151de produc ie:

a) Consum de materii
prime:
b) Consum de materiale
auxiliare:
c)

Salarii i contribu ii
angajator:

601 Cheltuieli cu

materiile prime

6021 Cheltuieli cu

3021

d)

Amortizarea
imobiliz rilor corporale:

5.000 lei

Materiale
auxiliare

4xx Ter i

635 Cheltuieli cu alte

impozite, taxe i
v rs minte asimilate
64x Cheltuieli cu
personalul
6811 Cheltuieli de
exploatare privind
amortizarea
imobiliz rilor

14.000 lei

prime

materialele auxiliare

301 Materii

15.000 lei
112 lei
14.888 lei

281x

5.180 lei

Amortiz ri
privind
imobiliz rile
corporale

2.) Se nregistreaz produc ia de semifabricat, avnd n vedere costul standard total de

41.120 buc. x 4 lei/buc= 41.120 lei), costul efectiv de produc ie de 39.180 lei,
lei (10.280
diferen
e de
pre
n ro
u n sum de 1.940 lei:
Formula contabil :
%
=
711 Venituri
39.180 lei
aferente
costurilor
stocurilor de
produse

3)

4)

5)

Vnzarea
semifabricatelor (10.500
buc x 4 lei/buc = 50.400
lei)

Ie irea semifabricatelor
livrate clien ilor, avnd
n vedere costul standard
total de 10.500 buc x 4
lei/buc. = 42.000 lei.
ncasarea facturii:

341 S emifabricate

41.120 lei

348 Diferen e de pre

- 1.940 lei

la produse
4111 Clien i

= %

49.980 lei
702 Venituri
din vnzarea
semifabricatel
or
4427 TVA
colectat

711 Venituri aferente

costurilor stocurilor
de produse

5121 Conturi la

341

42.000 lei

7.980 lei
42.000 lei

Semifabricate

4111 Clien i

49.980 lei

b nci n lei

6)

Ie irea semifabricatelor transferate n magazia de materii prime, cantitatea transferat

din cantitatea r mas , adic 90% (2.000 buc. + 10.280 buc - 10.500 buc) = 1.602
90%
buc.
Total cost standard 1.602 buc. x 4 lei/buc.= 6.408 lei.
711 Venituri aferente
=
341
42.000 lei
costurilor
stocurilor
Semifabricate
D
10.280
Stabilirea
2.000
12.280
buc.diferen
x4
xbuc49.120
4lei/buc.
lei/buc.
elor de
== 41.120
pre
8.000
Ct.
lei
lei .341
10.500
1.602
semifabricatelor
TSC
buc
12.102
x 4 lei/buc.
buc.
ie ite
.48.408
=din
=42.000
6.408
gestiune:
lei
lei
C lei
TSD
deaferente
produse
152

SFD

178 buc.712 lei

D
Ct. .348
3,80 lei x2.000 buc 4leix 2.000
buc ...= -400 lei
I- 1.940 lei
-2.197,66 lei
TSD.-2.230 lei
Sfc -32,34 lei

Diferen e de pre aferente semifabricatelor ie ite din gestiune:

- 2.230
x 48.408 = - 2.197,66 lei.
49.120
Rezultate:
Stocul final este de 178 buc., costul standard aferent stocului este de 712 lei, iar
diferen ele de pre sunt echivalente cu S.C.F ct. 348 de 32,34 lei.
7)

Formula contabil :

711

Venituri
aferente
costurilor
stocurilor de
produse

348 Diferen e

-2.197,66 lei

de pre la
produse

Rezultate: Stocul final este de 178 buc., costul standard aferent stocului este de 712 lei,
diferen ele iar
de pre sunt echivalente cu S.C.F ct. 348 de 32,34 lei
5. Plusuri sau minusuri de produse constatate la inventariere
Un minus de produse finite, constatat la inventariere, de 2.500 lei, care se
gestionarului
la valoarea de nlocuire de 2.600 lei plus TVA 19 %.
imput
Rezolvare:
a)
Ie irea din gestiune:
711 Venituri
=
345 Produse
2.600 lei
aferente
costurilor
stocurilor de
produse

b)

Crean a fa de salariat:

4282 Alte
crean e n
leg tur cu
personalul

finite

% 3. 094 lei
=

7588 Alte
venituri din
exploatare
4427 TVA
colectat

2.600 lei
494 lei

6.Un minus neimputabil constatat la gestiunea de produse finite, 4.100 lei:

Rezolvare:
a) Rezolvare:
7.Plusuri Plusuri
de semifabricate,
de
constatate
341 la inventariere,
= n valoare
711 Venituri
de 250 lei:
153

250 lei

semifabricate, constatate la
inventariere, n valoare de
250 lei:

Semifabricate

aferente
costurilor
stocurilor de
produse

4.7. Contabilitatea stocurilor aflate la ter i

Stocurile aflate la ter i te n cu
sunt bunurile care se
afl n una din
urm toarele situa ii :

custodia furnizorilor;
* sunt date spre prelucrare la ter i;
* sunt predate ter ilor pentru vnzare n consigna ii;
* sunt trimise pentru depozitare temporar la ter i.

Conturile utilizate
Contabilitatea stocurilor aflate temporar la ter i se asigur prin intermediul
din la ter i, a c rei componen se prezint n continuare:
grupa 35conturilor
,,Stocuri aflate
351 Materii i materiale aflate la ter i
354 ,,Produse aflate la ter i
356 ,,Animale aflate la ter i
357 M rfuri aflate la ter i
358 Ambalaje aflate la ter i
Aceste conturi au func ie contabil de activ.
Deprecierea reversibil a stocurilor aflate la ter i se nregistreaz n conturile de ajust ri:
395 Ajust ri pentru deprecierea stocurilor aflate la ter i
3951.
Ajust ri pentru deprecierea materiilor i
materialelor aflate la ter i
3952.
Ajust ri pentru deprecierea semifabricatelor
aflate la ter i
Ajust ri pentru deprecierea produselor finite
3953.
aflate la ter i
3954.
Ajust ri pentru deprecierea produselor
reziduale aflate la ter i
3956.
Ajust ri pentru deprecierea animalelor aflate
la ter i
Ajust ri pentru deprecierea m rfurilor aflate
3957.
la ter i
3958.
Ajust ri pentru deprecierea ambalajelor aflate
la ter i
Conturile de ajust ri pentru deprecierea stocurilor aflate la ter i sunt conturi
rectificative
cu de pasiv.
func
ie contabil
Opera ii contabile privind stocurile aflate la ter i

1
1.

n debitul acestor conturi se nregistreaz :

nvaloarea
creditul
se nregistreaz
:materialelor
materialelor
de
-aflate
scinventar,
derea
la terladin
i.acestor
produselor,
consumabile,
pregestiune
deconturi
nregistrare
animalelor,
a materiilor
materialelor
ammateriilor
rfurilor
prime,
de 154
natura
i ambalajelor
prime,
obiectelor

%
35x
30x
34x
381
371
361
= =351
%

consumabile i materialelor de natura obiectelor de inventar

aflate la ter i, constatate lips la inventar

2.

- sc derea din gestiune a produselor i m rfurilor aflate la

ter i pentru care s-au ntocmit documente de livrare sau
constatate lips la inventar (607).

3.

- valoarea stocurilor intrate n gestiune aduse de la ter i:

601
602
603
607 = 354
% = 35x
30x
34x
361
371
381

Teste de evaluare
1.

Materii i materiale trimise la ter i pentru prelucrare/reparare

O ntreprindere trimite pentru depozitare la ter i materii prime n valoare de
5.900 lei.
Costul depozit
rii este de 1.500 lei i se achit n numerar. Ulterior materiile
prime reintr
n
gestiunea
ntreprinderii
Rezolvare:
Trimiterea materiilor prime
351 Materii i
a)
=
301 Materii
5.900 lei
spre depozitare:

b)

nregistrarea costului
depozit rii, achitat n numerar:

materiale aflate
la ter i
351 Materii i
materiale aflate
la ter i

prime

5311 Casa n
lei

1.500 lei

Observa ie: ntruct depozitarea este anterioar intr rii materiilor prime n gestiunea produc torului,
costul depozit rii este element component al costului de achizi ie.
Rentoarcerea materiilor prime:
351 Materii i
301 Materii
=
7.400 lei
c)
materiale
prime
aflate la ter i

2. O ntreprindere trimite pentru depozitare la ter i materii prime n valoare de

7.000 lei.
Costul
depozit rii este de 2.380 lei cu YVA 19%inclus i se achit prin banc n 5 zile
de la
emiterea
facturii privind serviciile de depozitare. Ulterior materiile prime reintr
n
gestiunea ntreprinderii.
Rezolvare:
Trimiterea materiilor prime
a)
spre depozitare:

b)
c)

Factura privind serviciile

de depozitare:
Plata serviciilor de
depozitare

de 1.000
Se
trimite
la oCostul
unitate
repara
specializat
iei achitat
, pentru
imediat
reparare,
prin ordin
un echipament
de plat este
dede
protec
400 lei,
ie nTVA
d) lei.
3. c) Dup
valoare
19%.
reparare,
Rezolvare:
echipamentul
Materiale de
este
natura
readus
obiectelor
n ntreprindere.
de inventar
Rentoarcerea
materiilor
prime:
155 trimise la ter i pentru reparare

a)

b)

c)
d)

Trimiterea echipamentului n
scopul repar rii:
nregistrarea facturii privind
serviciile de repara ii:

Plata din contul curent:

Aducerea echipamentului de
protec ie de la reparat

351 Materii i

materiale aflate
la ter i

303 Materiale

1.000 lei

de natura
obiectelor de
inventar

401
Furnizori

476 lei

611 Cheltuieli

400 lei

cu ntre inerea
i repara iile
4426 TVA
deductibil
401 Furnizori

76 lei

303 Materiale
de natura
obiectelor de
inventar

=
=

5121 Conturi
la b nci n lei
351 Materii i
materiale
aflate la ter i

476 lei
1.000 lei

Observa ie: ntruct repara ia are rolul de men inere a echipamentului n stare
corespunz toare, costul repara iei nu majoreaz valoarea bunului respectiv.
4.
Se trimite la o unitate specializat , pentru reparare mobilier de birou valoare de
lei. Costul 8.000
repara iei achitat imediat prin ordin de plat este de 2.400 lei, TVA
19%. Dupmobilierul este readus n ntreprindere.
reparare,
Rezolvare:
a) Trimiterea mobilierului n
scopul repar rii:

5.

b)

nregistrarea facturii privind

serviciile de repara ii:

c)
d)

Plata din contul curent:

Aducerea mobilierului de la
reparat

Produse fabricate trimise la ter i ntr-un salon expozi ional

O ntreprindere trimite produse finite, evaluate la costul de produc ie de 2.800
o
expozi ielei,
f r la
vnzare.
Dintre acestea 10% au fost consumate pentru ncercare.
Ulterior
se readuc
n
ntreprindere
i se recep ioneaz intrarea lor n gestiune.
Rezolvare:
a) Trimiterea la expozi ie a
354 Produse
=
354 Produse
2.800 lei
aflate la ter i
aflate la ter i
produselor finite
b) Recep ia produselor returnate
% =
354 Produse
2.800 lei
aflate la ter i
de la expozi ie i implicit
345
Produse
sc derea
dini eviden
areclami pentru
categoria
campanii
vnzare,
precum
cheltuielilor
publicitare
alte
cadebunuri
mostre,
servicii
i publicitate
ncercarea
acordate
i bunurile
cu
produselor
scopul
carestimul
i sedemonstra
acord
rii vnz
nii rilor.
cadrul
la 2.520 lei
finite
produselor
consumate:
unor
punctele
Aceste
Precizare:
den concordan
cu dispozi iile
art.
dind)Codul fiscal se includ
280 lei
n
6028
consumabile
privind
materiale
Cheltuieli
156
alte 21 (1) lit.

cheltuieli sunt deductibile la calculul profitului impozabil. n exemplu dat, suma de

280 lei estedin punct de vedere fiscal.
deductibil
n materie de TVA, la art. 128 (8) lit. e) se prevede c
nu constituie livrare
bunuri
de
acordarea n mod gratuit de bunuri ca mostre n cadrul campaniilor promo
ionale,
pentru
ncercarea
produselor sau pentru demonstra ii la punctele de vnzare, alte bunuri
acordate
n rii vnz rilor. ntruct livr rile de bunuri intr n categoria opera iunilor
scopul
stimul
taxabile,
n situa ia analizat nu se colecteaz TVA.

6.

Animale achizi ionate i l sate n custodia furnizorului

O ferm achizi ioneaz , pe baz de factur , animale vii n valoare de 8.000 lei plus
TVAse las o perioad n custodia furnizorului. Ulterior, animalele se
19%, care
aduc
n
unitate.
Factura se
achit prin banc .
Rezolvare:
a) Achizi ionarea animalelor i
%
= 401 Furnizori 9.520 lei
l sarea lor n custodia
furnizorului:
b) 356
8.000 lei
Animale

Pe baza ordinului de
plat , se
nregistreaz
achitarea facturii:
Se nregistreaz
intrarea animalelor
aduse de la furnizor:

aflate la ter i
4426 TVA
deductibil
401 Furnizori

1.520 lei
=

5121 Conturi

9.520 lei

la b nci n lei

361 Animale
i p s ri

356

Animale
aflate la ter i

8.000 lei

5. M rfuri trimise ter ilor spre vnzarea n consigna ie

O ntreprindere trimite m rfuri la ter i spre vnzare n consigna ie, evaluate la
de
achizi ie cost
de 5.900
lei, ambalate n l zi evaluate cost standard de 900 lei cu diferen
de upre den82 lei. Se vnd i se ncaseaz n contul deschis la banc , m rfurile
ro
vndute de c tre
consignatari,
la un pre de vnzare de 9.520 lei, inclusiv TVA 19%, iar
ambalajelentreprinderii.
reintr n
gestiunea
Rezolvare:
a) 357Se nregistreaz trimiterea
= 371 M rfuri
5.900 lei
M rfuri
aflate
la
ter
i
m rfurilor la ter i pentru
358 vnzare n consigna ie i a
=
%
818 lei
Ambalaje
aflate la ter i
ambalajelor returnabile:
381
900 lei
Ambalaje
388
- 82 lei
Diferen e de
pre la
ambalaje
Precizare:
b)
cReturnarea
tre n
consignatar:
cazulambalajelor
livr rii stocurilor
de n regim
388Diferen
381
de
ambalaje
pre
de
%157
consigna
=la e
-900
ie82
sau
leiaflate
aAmbalaje
stocurilor
358
la ter i puse la dispozi
818 lei
ie
Ambalaje

clientului, persoana impozabil are obliga ia s emit c tre destinatarul bunurilor

un Aviz
nso
ire a de
m rfii
Emiterea facturii c tre
= % 9.520 lei
c) 4111
Clien i
consignatare:
707 Venituri
8.000 lei
din vnzarea
m rfurilor
4427 TVA
colectat

1.520 lei

Precizare: Corespunz tor

art. 155^1 alin. (6) factura se emite n momentul n care
destinatarul, n cazul de fa consignatarul, devine proprietarul bunurilor i cuprinde o
referire
la documentele emise pentru bunurile livrate i, respectiv, pentru bunurile returnate.
Legisla ie: Pentru livr rile de bunuri n baza unui contract de consigna ie sau n cazul
opera iunilor similare, cum ar fi stocurile la dispozi ia clientului, livr rile de bunuri n
vederea
test rii sau a verific rii conformit ii, astfel cum sunt definite prin norme, se
consider sunt
c livrate la data la care consignatarul sau, dup caz, beneficiarul devine
bunurile
proprietar
al bunurilor. Sursa: art. 134^1 din noul Cod fiscal.
Scoaterea din eviden a
607 Cheltuieli = 357 M rfuri
5.900 lei
privind
m rfurilor vndute de c tre
aflate la ter i
m rfurile
consignatari:
ncasarea prin banc :
5121Conturi
= 4111 Clien i
9.520 lei
la b nci n lei

4.8. Contabilitatea animalelor

Animalele asimilate
stocurilor

Conturi utilizate

Opera ii contabile
privind stocurile de
animale

Sunt asimilate stocurilor: animalele tinere de orice fel (vi ei,

miei, purcei, mnji etc.) care urmeaz a fi trecute n categoria
imobiliz rilor corporale, ca animale de munc i pentru
reproduc ie; animale la ngr at, destinate sacrific rii sau
vnz rii; animalele crescute pentru produc ie (ln , lapte,
blan , ou ); coloniile de albine.
Contabilitatea animalelor se ine cu ajutorul grupei
36
,, Animale i p s ri care cuprinde conturile sintetice de gradul
I:
361 ,, Animale i p s ri
368 ,, Diferen e de pre la animale i p s ri
Deprecierea reversibil a stocurilor de animale se
nregistreaz n contul
396 Ajust ri pentru deprecierea
animalelor aflate la ter i.
Debitul contului
361 ,, Animale i p s ri furnizeaz
informa ii cu privire la intr rile de animale i sporul de
cre tere n greutate; Intr rile pot proveni din achizi ii
(361=401) sau din produc ia proprie ( 361=711 ).
nregistr rile efectuate n creditul contului analizat au
caracter obi nuit, ntruct se refer la ie irile de animale.

Ce particularit i prezint animalele care fac obiectul nregistr rilor n conturile de

Teste de158
evaluare
1. spuns:
R
stocuri?

2.

Animale cump rate, evaluate la cost de achizi ie

Se cump r de la furnizori animale pentru ngr at la costul de achizi ie de 5.700 lei,
TVAse achit ulterior prin banc . Cre terea lunar n greutate se
19%, care
efectiv
de produc
ie. Consumul de furaje este de 2.540 lei, consumurile de energie i
nregistreaz
la costul
ap
sunt
n
sum de 500 lei plus TVA 19%.. Dup 4 luni se vnd ca animale vii la pre ul de
vnzare
12.000
lei, TVA de
19%,
factura ncasndu-se prin banc .
Rezolvare:
a) Achizi ionarea animalelor
%
= 401 Furnizori
6.783 lei
5.700 lei

361 Animale i

b)

Achitarea cu ordin de plat a

facturii:

c)

nregistrarea consumului de
furaje:

d)

e)
f)

g)

Pe baz de factur se
nregistreaz consumurile de
energie i ap :

Plata cu numerar a facturilor

de utilit i:
nregistrarea sporului lunar
de cre tere n greutate,
corespunz tor costului
efectiv de produc ie (2.540
+500 = 3.040 lei):
Vnzarea animalelor:

p s ri
4426 TVA
deductibil
401 Furnizori

5121 Conturi
la b nci n le i

6.783 lei

6026

3026 Furaje

2.540 lei

401 Furnizori
500 lei

595 lei

1.083 lei

Cheltuieli
privind

furajele
% =
605 Cheltuieli

privind energia
i apa
4426 TVA
95 lei
deductibil
401 Furnizori =
5311 Casa n
lei

361 Animale i

p s ri

4111 Clien i

711 Venituri

595 lei
3.040 lei

aferente
costurilor
stocurilor de
produse

= %

14.280 lei
701

12.000 lei

Venituri din
vnzarea
produselor
finite

h)

Se nregistreaz ie irea
animalelor vndute (costul
de achizi
sporul
3.040
lei):
total
ie: n5.700
greutate:
lei;

% =
606
711
stocurilor
animalele
costurilor
aferente
pprivind
produse
Cheltuieli
sVenituri
rile
159de
i

4427

2.280 lei

TVA colectat
361 Animale
i p s ri

8.740 lei

5.700 lei
3.040

i)

ncasarea contravalorii
animalelor vndute:

5121 Conturi

4111 Clien i

14.280 lei

la b nci n lei

3.

Animale ob inute din produc ie proprie, evaluate la cost standard

La 01.01 anul N se ob in din produc ie proprie 15 animale pentru ngr at, nregistrate
la
costul standard
de 100 lei/bucat , costul efectiv de produc ie fiind de 75 lei/buc.
cre
tere lunar
n greutate
Sporul
de este de 25 lei/buc. la costul standard i 26 lei/buc. la cost efectiv.
Dup
12 10
luni
se
vnd
animale cu pre ul de 700 lei/buc. plus TVA 19%, factura ncasndu-se
prin banc .
Rezolvare:
a) % Se nregistreaz animale
noun scute, cunoscnd
costul standard (15 buc. x
100 lei/buc.= 1.500 lei),
costul efectiv de produc ie
361 (15 buc. x 75 lei/buc. =
1.125 lei):

b)

711 Venituri

1.125 lei

aferente
costurilor
stocurilor de
produse

1.500 lei

Animale i
p s ri
368 Diferen e
de pre la
animale i
p s ri

Sporul lunar de cre tere n greutate:

a. Cost standard: 15 buc. x 25 lei/buc. = 375 lei; 375 lei x 12 luni = 4.500 lei
b. Cost efectiv: (15 buc. x 26 lei/buc.= 390 lei; 390 lei x12 luni = 4.680 lei
c. Diferen e de pre b.) a.). 180 lei.
Formula contabil :
%
=
711 Venituri
4.680 lei
aferente
costurilor
stocurilor de
produse

361 Animale i

4.500 lei

p s ri
368 Diferen e
de pre la
animale i
p s ri

c) 4111
Vnzarea animalelor: (10
buc. x 700 lei/buc. = 7000
lei):

Clien i

180 lei

= %

8.330 lei
701

7.000 lei

Venituri din
vnzarea
produselor finite

4427

1.330 lei

TVA colectat

d)

Se scad din gestiune

711 Venituri
= 361 Animale i
4.000 lei
aferente
p s ri
animalele vndute la costul
costurilor
standard (costul standard
stocurilor
de
6.000 lei: 15 buc x 10 buc. =
produse
4.000 lei):
Baza361
de calcul
a diferen
elor de pre6.000
aferente
animalelor
ie ite din gestiune: 4.000
Ct.
S i ..1.500
Rd
TSD
D
cumul...
cumul

4.500
lei
Ct.
leiTSC
.368
Rc160
cumul..4.000
cumul...
C leilei

Si-375 lei
Rc cumul180 lei Rc .130 lei
TSC cumul...-195 lei

Diferen ele de pre aferente animalelor ie ite din gestiune:

- 195
130
x 4000 = 6000
e)

f)

nregistrarea diferen elor de

pre aferente animalelor
vndute:

711 Venituri

ncasarea contravalorii
animalelor vndute:

5121 Conturi

= 368 Diferen e de

aferente
costurilor
stocurilor de
produse

-130 lei

pre la animale i
p s ri

4111 Clien i

8.330 lei

la b nci n lei

4. Colonii de albine
Se achizi ioneaz o familie de albine cu pre ul de 400 lei, plus TVA 19%, care se achit
numerar.nn cursul lunii se ob ine miere la costul de produc ie de 120 lei, care se
livreaz
ilor de 200 lei, TVA 19% i se ncaseaz ulterior prin banc .
la pre ulclien
de vnzare
Rezolvare:
a)
Achizi ionarea albinelor: %
= 401 Furnizori
476 lei
361 Animale i
400 lei

b)
c)

Plata cu numerar:
Ob inerea produselor finite
(mierea):

p s ri
4426 TVA
deductibil
401 Furnizori
345 Produse
finite

d)

Vnzarea mierii:

4111 Clien i

76 lei
=
=

5311 Casa n lei 476 lei

711 Venituri
120 lei
aferente
costurilor
stocurilor de
produse
= % 238 lei
701
200 lei
Venituri din
vnzarea
produselor finite

e)

Desc rcarea gestiunii de

produsele vndute:

711 Venituri

4427

38 lei

TVA colectat
345 Produse
finite

120 lei

aferente
costurilor
stocurilor
de n
standardSe
fiind
Animalele
cump
de 6.200
r 5 animale
evaluate
lei. Sporul
lalan
cost
cost
greutate
total
standard,
nregistrat
de achizi
care
ie
ulterior
cursul
de 6.000
unui
suntlei,
exerci
transferate
plus
iu TVAla19%,
imobiliz
produse
corporale
financiar
f) costul
5.este
ncasarea
banc
ri de
:
facturii prin
5121
=
4111 Clien i
238 lei
la b nciConturi
n
161
lei

2.750 lei la cost standard i 2.820 lei la cost efectiv. Dup un an, animalele au fost
transferatede
la animale adulte de trac iune.
gestiunea
S se nregistreze: cump rarea, sporul n greutate i transferul:
Rezolvare:
a)
nregistrarea cump r rii: %
= 401 Furnizori
361 Animale i
6.200 lei
p s ri
368 Diferen e
de pre la
animale i
p s ri
4426 TVA
deductibil

b)

Sporul de greutate:

% =

361 Animale i

7.140 lei

-200 lei

1.140 lei
711

Venituri
aferente costurilor
stocurilor de
produse

2.820 lei

2.750 lei

p s ri

368 Diferen e

Transferul animalelor la
c) 2134
gestiunea animale adulte de
trac iune:

de pre la
animale i
p s ri

Animale
i planta ii

70 lei

= % 8.820 lei
361 Animale i
p s ri
368 Diferen e de
pre la animale i
p s ri

8.950 lei
-130 lei

4.9. Contabilitatea m rfurilor

Ce sunt m rfurile ?

Belverd E.iaNeedles,
Jr. , Henry
Circula
m rfurilor
ChiEditura
in u, 2001,
Arc pag. 403 .
23

M rfurile sunt bunurile existente n patrimoniu i destinate

vnz rii n cursul normal al activit ii, inclusiv bunurile n
tranzit 23 .
M rfurile pot fi achizi ionate din afara ntreprinderii pentru a
fi vndute n aceea i stare, f r vreo prelucrare suplimentar .
De asemenea, sunt asimilate m rfurilor stocurile achizi ionate
pentru utilizare proprie (materii prime, materiale
consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar etc.)
care, ulterior, devin disponibile pentru vnzare; stocurile
provenite din produc ie proprie, care se vnd prin magazine
proprii (semifabricate, produse finite, produsele reziduale).
R. Anderson,
Principiile de
baz ale contabilit
ComerJames
ul cuCmCaldwell
rfuri presupune
parcurgerea
a douii, etape:
(1)aprovizionarea
n
furnizori
prec
(2)vnzarea
achizi
dere ionarea
celor
n scopul
cuspecializate
de
la
am
revnz
m
prenuntul
rfuri
cu
n
riin
ridicata
comer
c(en-detail)
tre
cantit
ul
alte
(en-gros)
icumari
ntreprinderi,
am nuntul;
decare
la
carealconst
const
icu n
162

vnzarea m rfurilor consumatorilor individuali i unor

ntreprinderi pentru consumul intern.
Valorile utilizate n evaluarea m rfurilor
Costul de achizi ie
Este utilizat n comer ul en-gros sau cu ridicata, unde, de
regul , eviden a analitic a m rfurilor se ine pe sortimente de
m rfuri.
Costul de achizi ie include pre ul de cump rare facturat de
furnizori, cheltuielile de transport-aprovizionare, taxele
fiscale nerecuperabile i alte cheltuieli accesorii care au
leg tur direct cu intrarea m rfurilor n ntreprindere.
Reducerile comerciale se iau n calculul costului de achizi ie
cu semnul minus, iar cele financiare nu influen eaz m rimea
acestuia.
Pre ul (de vnzare) cu
Este utilizat n comer ul en-detail sau cu am nuntul, unde
am nuntul (inclusiv
eviden a analitic a m rfurilor se ine pe locuri de vnzare, i,
TVA)
n cadrul lor, pe gestiuni, prin metoda global-valoric . Pre ul
cu am nuntul include: costul de achizi ie/costul standard,
adaosul comercial sau marja comerciantului i TVA, n cazul
comercian ilor nregistra i n scopuri de TVA.
Conturile utilizate
n eviden a contabil a comercian ilor angrosi ti sau detaili ti, dar i n eviden a
firmelor
produc toare
care i vnd produsele prin propriile magazine, se utilizeaz conturile
37
din grupa
M
rfuri , a c rei structur se prezint n continuare:
371M rfuri
378Diferen e de pre la m rfuri
Deprecierea reversibil
a stocurilor de m rfuri se nregistreaz n contul Ajust
397ri
pentru deprecierea m rfurilor.
Opera ii contabile
Principala problem a contabilit ii m rfurilor este delimitarea bunurilor disponibile
pentru
vnzare n dou componente: bunuri r mase n stoc; bunuri vndute.
Pentru realizarea acestui obiectiv, metoda inventarului permanent presupune
parcurgerea
etapelor ce se vor prezenta n continuare:
1.) Contabilizarea intr rilor de m rfuri n debitul contului
M
371rfuri n coresponden
cu creditul conturilor care indic elementele pre ului de vnzare. Se disting urm toarele
situa ii: 1a.) Cnd eviden a m rfurilor se ine la cost de achizi ie (CA), formula contabil de
nregistrare a m rfurilor intrate n gestiune este:
% =
401 Furnizori
CA + TVA
371 M rfuri
CA
4426 TVA deductibil
TVA
1b.) Cnd eviden a m rfurilor se ine la pre cu ridicata, formula contabil de
nregistrare
a
m
rfurilor intrate
n gestiune este:
371 M rfuri =
%
CA + Adaos comercial
401 Furnizori
CA
378 Diferen
e de
Adaosul comercial
activitate de produc ie. Prin urmare, costul standard
nu este adecvat
pentru
pre
m
este mainNote:
Corespunz
evaluarea
intrate
mic
patrimoniu.
4426
m
tor
Pre
dect
rfurilor
prevederilor
TVA
ul cu
celridicata
deductibil
practicat
con
i n
TVA
ine
comer
= consemnat
costul
O.M.F.P.
ul cudeamn
achizi
nuntul.
1.factura
401
752/2005
iela
Furnizori
costul
ide
unrfuri
cump
adaos
standard
rare:
comercial
CA
sexutilizeaz
Cotacare,
legal
de
numai
de
regul
TVA
n,
163

1c.)
Cnd eviden a m rfurilor se ine la pre ul cu am nuntul, formula contabil de
nregistrare a m rfurilor intrate n gestiune este:
371
=
%
CS/CP + Adaos comercial
M rfuri
34x Produse
CP
401 Furnizori
CA
378 Diferen e de pre la
Adaosul comercial
m rfuri
4428 TVA neexigibil
Cota legal de TVA x (CA/CP +AC)
i TVA deductibil n cazul m rfurilor cump rate:
4426 TVA deductibil =

401 Furnizori

CA x Cota
legal de
TVA
2.)
nregistrarea
vnz rilor de m rfuri const n utilizarea conturilor de venituri. n raport cu
forma de comercializare se disting urm toarele situa ii:
2a.) Vnz ri cu ridicata nregistrate pe baz de factur :
4111 Clien i =
%
Pre ul de vnzare + TVA
707 Venituri
Pre ul de vnzare
din vnzarea
m rfurilor
4427 TVA
Pre ul de vnzare x cota legal de TVA
colectat
2b.) Vnz ri cu am nuntul, nregistrate pe baza rapoartelor fiscale zilnice, eliberate de casa
de marcat electronic fiscal :
5311 Casa n
=
%
Pre ul de vnzare + TVA
lei
707 Venituri
Pre ul de vnzare
din vnzarea
m rfurilor
4427 TVA
Pre ul de vnzare x cota legal de TVA
colectat
3.)Stabilirea adaosului comercial aferent m rfurilor vndute comport particularit i n
func ie de metoda utilizat pentru eviden a analitic a m rfurilor.
n practic se disting urm toarele situa ii:
3a)
Cnd eviden a stocurilor se ine prin metoda cantitativ-valoric , determinarea adaosului
comercial aferent m rfurilor vndute este o problem care nu prezint dificult i.
Cuantumul
adaos rezultacestui
din centralizatorul bunurilor vndute, unde sunt prezentate datele
referitoare alapre ului de vnzare al articolelor vndute.
componen
3b)
Cnd eviden a stocurilor se asigur prin metoda global-valoric adaosul comercial
aferent m rfurilor vndute se stabile te prin coeficient de reparti ie.
Calculul costului m rfurilor vndute are la baz urm toarea formul
:
Costul m rfurilor
=
Venituri din vnzarea
Adaos comercial aferent
Unde:
607
378Pva
Diferen
4)Contabilizarea
4428
Cheltuieli
vndute
preTVA
ul
e de
de
privind
neexigibil
%pre
vnzare
= ie
lam
irilor
mrfurile
cu
rfuri
am
din nuntul
gestiune:
m rfurilor
aferent 164
mM
rfurilor
371
rfurivndute;
m C%x
rfurilor
Pva+
(Cmv+Acv)
Cmv
Acv
vndute
TVA

Cmv costul m rfurilor vndute;

Acv adaosul comercial aferent m rfurilor vndute;
C% - cota legal de TVA
.

Teste de evaluare
1: M rfuri evaluate i nregistrate la cost de achizi ie
SC Alex SA este ntreprindere specializat n comer ul en-gros i de ine la nceputul
lunii
un stoc de
m rfuri evaluat la costul de achizi ie de 8.900 lei. n cursul lunii achizi
ioneaz dem la
furnizori
rfuri la costul de achizi ie de 18.500 lei plus TVA 19%, pe care le achit
prinvnd
banc85%
.
Se
din m rfurile existente n stoc la pre ul de vnzare de 32.000 lei
plus TVA 19%,lor ncasndu-se n contul de la banc . Cerin e: Stabili i costul
contravaloarea
stocului inventarului
final prin permanent.
metoda
Rezolvare:
a)
Cump rare m rfuri,
%
401 Furnizori
22.015,00 lei
371 conform facturii i notei de
18.500,00 lei
M rfuri
intrare-recep ie:
4426 TVA
3.515,00lei
b)
b)

Achitarea datoriilor cu ordin

de plat :
Vnzarea m rfurilor pe baz
de factur :

deductibil
401 Furnizori =

22.015,00 lei

b nci n lei

4111 Clien i % 38.080,00 lei

4427
c)

5121 Conturi la

707 Venituri

32.000,00 lei

din vnzarea
m rfurilor
TVA
colectat
371 M rfuri

6.080,00 lei

Se scad din gestiune

607 Cheltuieli
=
23.290,00 lei
privind
m rfurile vndute: 85% x
m
rfurile
(8.900 lei + 18.500 lei)
5121 Conturi
= 4111 Clien i
38.080,00 lei
d) ncasarea contravalorii
m rfurilor vndute:
la b nci n le i
Rezultat: Costul stocului final este de 8.900 lei + 18.500 lei -23.290 lei = 4.110 lei.
2:
M rfuri evaluate i nregistrate la pre ul de vnzare cu am nuntul
SC Montana SRL este o ntreprindere specializat n comer ul ,,en-detail. n luna
aprilie
anul N achizi ioneaz m rfuri de la furnizori la costul de 5.500 lei plus TVA 19%,
achitate
prin. Adaosul comercial aferent m rfurilor intrate n gestiune este de 500 lei.
ordin de plat
Ulterior
se cu ncasare numerar la pre ul de vnzare cu am nuntul inclusiv TVA
vnd
m rfuri
de 4.760
lei.
Situa
ia conturilor371M
rfuri i 378Diferen e de pre la m rfuri se prezint
n tabelul
urm
tor:
Lunile
Sold ini ial cu
Vnz ri
Rc. ct. 378 Rd. ct 378
TVA exclus i
cu TVA exclus
intr ri
- lei-lei- lei-leiCumulat
3
luni
inclusiv
14.862
13.739
824
762
Rezolvare:
a) Cerin
nc
soldul
rcarea
Aprilie
de
eanului
: la
Calcula
ininceputul
gestiunii
ial i costul
cu m rfurilor
6.000371
20.862
r mase
n17.739
4.000
stoc, prin
= %
metoda
401
1.324
500
7.140,00
Furnizori
inventarului
? lei 5.500,00
permanent.
lei ?
M rfuri
165

m rfurile achizi ionate,

conform facturii i notei de
intrare-recep ie:
b)

c)

i TVA consemnat n
factura de cump rare (5.500
lei x195 = 1.045 lei):
Se achit cu ordin de plat
datoriile fa de furnizorul
de m rfuri (5.500 lei +1.045
lei = 6.545 lei):
Vnzarea m rfurilor: (pre
de vnzare cu am nuntul
inclusiv TVA: 4.760 lei;
TVA = 4.760: 119 x 19
=760 lei ):

4426 TVA
deductibil

378 Diferen e
de pre la
m rfuri
4428 TVA
neexigibil
=
401
Furnizori

401
Furnizori

= 5121 Conturi
la b nci n lei

5311 Casa n
lei

500,00 lei
1.140,00 lei
1.045,00 lei

6.545,00 lei

% 4.760,00 lei

4.000,00 lei
707
Venituri din
vnzarea
m rfurilor
4427 TVA
760,00 lei
colectat
Baza de calcul a componentelor pre ului de vnzare cu am nuntul aferent m rfurilor
vndute:
Ct. 371
S i .265 lei
Rd cumul..14.597 lei Rc cumul 3 luni 13.739 lei
Rd luna aprilie..6.000 lei Rc luna aprilie.4.000 lei
TSD cumulat.20.862 lei
TSC...17.739 lei
SFD
3.123 lei
D
Ct. .378
C
Rd. cumulat 3 luni
762 lei Si..27 lei
Rd. luna aprilie ............... 364 lei Rc cumulat 3 luni.....797 .lei
TSD.....................................1126 lei Rc aprilie...................................500 lei
SFC
198 lei
TSC cumulat 4 luni ...........1.324 lei

Observa ii: * Rc. ct.371 = Rc. ct. 707; ** Rd. aprilie rezult din calcul.
Rd. ct. 378 cumulat de la nceputul anului este:
1324
20862

x17739

= 1126

Rd. luna aprilie = 1.126 -762 = 364 lei.

Costul m rfurilor vndute n luna aprilie = 4.000 364 = 3.636 lei
TVA aferent m rfurilor vndute 19%x 4.000 lei = 760 lei.
d)
Se scad din gestiune
% =
371 M rfuri
m rfurile vndute:
607 Cheltuieli
privind
Rezultat:
SFC.
CT. Costul
378; 3.123
stocului
lei -198
final
lei este
=2.925
de lei
SFD
378
4428
CT.371(cu
TVA exclus)
neexigibil
mm
de
rfurile
Diferen
pre
rfuri
TVA
166
la e

4.760 lei
3.636 lei
364 lei
760

3.
M rfuri comercializate la pre cu ridicata
SC Carmina SA este o ntreprindere cu tradi ie n comer ul cu ridicata. n luna
octombrie
anul N a achizi ionat 800 buc. u i la costul de achizi ie de 81,82 lei/buc i 250 buc u i
la un cost
achizi
ie dede84,03 lei/buc. Costul de achizi ie nu include TVA. Pentru toate m rfurile
comercializate
la pre cu ridicata SC Carmina SA aplic un adaos comercial de 10%. n cursul lunii
s-au vndut
400
buc u i din primul lot i 80 buc din al doilea lot, ncasarea avnd loc prin
banc .
ntreprinderea
ine eviden a analitic a m rfurilor prin metoda cantitativ-valoric .
Calcula
Cerin e: i costul stocului final utiliznd metoda inventarului permanent.
Rezolvare:
Baza de evaluare a m rfurilor intrate n gestiune:
Adaos comercial unitar(Ac/buc):
- lot 1: Ac/buc = 81,82x 10% = 8,18 lei/buc.
- lot 2: Ac/buc. = 84,03x10% = 8,40 lei/buc.
Pre unitar cu ridicata (Pr/buc):
- lot 1: 81,82 + 8,18 = 90,00 lei
- lot 2:84,03+ 8,40 = 92,43 lei
Total cost de achizi ie: 800 x 81,82 +250 x 84,03= 86.463,50 lei
Total pre cu ridicata: 90x800 + 250x92,43 = 95.107,50 lei
Adaos comercial aferent m rfurilor intrate: 95.107,50 86.463,50 = 8.644 lei
Sau: 800x8,18+250x8,40 = 8.644 lei.
a)
Se nregistreaz
intrarea
m rfurilor n gestiunea de
vnzare en - gros:
Plata prin virament a
datorilor fa de furnizori:
Baza de evaluare a veniturilor din vnzarea m rfurilor:
Venituri din vnzarea m rfurilor: 400 buc x 90 lei/buc. + 80 buc. x 92,43 lei/buc. =
43.394,40
lei
c) .) Se nregistreaz factura de
vnzare a m rfurilor
Calculul adaosului comercial aferent m rfurilor ie ite, cunoscnd cota de 10%:
43.394,40:110x10 = 3.944,95 lei
Costul m rfurilor vndute:
43.394,40 -3.944,95 = 39.449,45
Se scad din gestiune
d)
m rfurile vndute:
b)

Rezultate : SFD ct. 371 este de 95.107,50 43.394,40 = 51.713,10 lei

SFC ct. 378 este de 8.644 3.944,95 = 4.699,05 lei
4.

Plusuri de inventar
Se constat un plus de inventar la gestiunea de m rfuri, evaluat la pre ul cu am nuntul
5.000
Adaos
TVA
Cost lei,
de
= comercial
de
Elementele
Se
Varianta
5.000
achizi
cunregistreaz
adaos
x19:119
ie:I:
=5.000
comercial
pre
(5.000
% =ului
=plusul
798,32
(-798,32)x12:112=450,18
798,32+450,18)
de
dede
vnzare
12%
lei
inventar:
i TVA
cu am
19%.
=nuntul:
3.751,50
lei lei
371 M rfuri
-5.000,00 lei
167

607 Cheltuieli privind m rfurile

378 Diferen e de pre la m rfuri
4428 TVA neexigibil

-3.751,50 lei
- 450,18 lei
-798,32 lei

Varianta a II - a:
371 M rfuri = % 5.000,00 lei
607 Cheltuieli privind
3.751,50 lei
m rfurile
378 Diferen e de pre
450,18 lei
la m rfuri
4428 TVA neexigibil
798,32 lei
5. Plusuri de inventar
Se constat un plus de inventar la gestiunea de m rfuri, evaluat la pre ul cu am nuntul
9.520 lei,decu adaos comercial de 10% i TVA 19%.
Rezolvare:
a)
Se nregistreaz
intrarea
m rfurilor constatate plus de
inventar:

4.10. Contabilitatea ambalajelor

Din punct de vedere tehnic, ambalajele sunt bunuri
destinate
p str rii i protej rii altor bunuri pe timpul transportului,
depozit rii i desfacerii. ntruct n majoritatea situa iilor
ambalajele sunt bunuri durabile, deoarece sunt recuperabile,
ele trebuie analizate n scopul includerii n ansamblul
activelor din care fac parte.
n cadrul acestui subiect trebuie tratate separat:
Delimit ri
Ambalajele de natur imobiliz rilor, nregistrate n
contul 214 Mobilier, aparatur birotic , echipamente
de protec ie a valorilor umane i materiale i alte
active corporale;
Ambalajele de natura materialelor de ambalat,
eviden iate n contul
3023Materiale pentru
ambalat;
Ambalajele de transport sau de circula ie, care se
nregistreaz n contul 381Ambalaje.
Obiectul de studiu al acestui paragraf l constituie numai ambalajele de transport
sau de circula ie.
Facturarea ambalajelor
n principiu, mecanismul de facturare are la baz actul juridic de vnzare - cump
practic
returnate,
Ambalajele
n
, sunt
cazul
pentru
frecvente
care
ambalajelor
c circul
furnizorii,
cazurile
pe
care
principiul
din
ncircul
motive
care la
facturile
vnz
de
schimb
rii
siguran
comport
sau
cump
, factureaz
per rii
principiul
sume
se nregistreaz
consemnate
inclusiv
restituirii,nse
rare. n
pentru
ambalajele
sau
documentele
conturile
grupa
la schimb.
Alte
ntocmesc
De
ambalajele
38
redocumente
restituibile
inut:
din
prev
Ambalaje,
zute la a cart.
rei 155^1
structurpct.
se (4)
prezint
i (5)168
ndin
continuare:
noul Cod fiscal .
Aria de cuprindere

381 Ambalaje
388 Diferen e de pre la ambalaje
Deprecierile reversibile de valoare se nregistreaz n contul
deprecierea ambalajelor

Ajust
398 ri pentru

Opera ii contabile
Legisla ie :
Ambalajele
nefacturate

Ambalajele
returnabile
facturate

Ambalajele care circul dup principiul restituirii sau la

schimb pot fi clasificate ca:
ambalaje nefacturate;
ambalaje facturate.
Art. 137 lit. d) din Codul fiscal prevede c nu se
cuprinde n baza de impozitare a taxei pe valoarea ad ugat
valoarea ambalajelor care circul ntre furnizorii de marf i
clien i, prin schimb, f r facturare.
n completare, normele metodologice de aplicare a
dispozi iilor anterior citate prev d c aceast situa ie se men ine
i n cazul n care beneficiarii nu de in cantit ile de ambalaje
necesare efectu rii schimbului i achit o garan ie b neasc , n
schimbul ambalajelor primite. n cazul vnz rilor efectuate prin
unit i care au obliga ia utiliz rii aparatelor de marcat, suma
garan iei b ne ti ncasate pentru ambalaje se eviden iaz distinct
pe bonurile fiscale, f r taxa pe valoarea ad ugat . Restituirea
garan iilor b ne ti nu se reflect n documente fiscale.
Cu privire la ambalajele returnabile facturate ,art. 138 lit. e)
din Codul fiscal prevede c baza de impozitare a taxei pe
valoarea ad ugat se ajusteaz :
n cazul n care cump r torii
returneaz ambalajele n care s-a expediat marfa, pentru
ambalajele care circul prin facturare.

Teste de evaluare
1. Ambalaje la schimb nefacturate, pentru care se solicit garan ii b ne ti
Se factureaz con inutul a 150 buc. sticle b uturi r coritoare, pre ul total de vnzare
300 19%.. Pentru ambalaje se ntocme te documentul de livrare n condi iile
lei plus TVA
prev
zute
art. 155^1de pct. (4) din noul Cod fiscal ntruct
.
este prima livrare c tre clientul respectiv,
furnizorul solicit o garan ie b neasc de 0,2 lei/sticl , echivalent cu valoarea
de intrare a Decont rile au loc prin casierie. Pn la sfr itul anului
ambalajului.
beneficiarul spargerea
a comunicat
furnizorului
a 80 buc. ambalaje de sticl . Se ntocmesc nregistr rile n
ambelor ntreprinderi:
contabilitatea
n contabilitatea vnz torului n contabilitatea cump r torului
1a. Vnzarea m rfurilor:
1. Cump rarea m rfurilor:
4111
=
%
357,00
% =
401
Furnizori
Clien i
371 M rfuri 300,00
707
300,00
1b.privind
Cheltuieli
Costul
607 m rfurilor
= Venituri
4427
M
vndute:
371
rfuri
57,00
290
4426 TVA
57,00
mcolectat
vnzarea
rfurilor
TVA
din
169
deductibil

357,00

m rfurile
2. Ambalajele predate la dispozi ia ter ilor
(150 buc. X 0,2 lei/buc):
358
=
381
Ambalaje
Ambalaje 30,00
aflate la
ter i
3. ncasarea garan iei:
5311 Casa
=
167 Alte
n lei
mprumuturi 30,00
i datorii
asimilate
4. ncasarea contravalorii m rfurilor:
5311 Casa
=
4111
357,00
n lei
Clien i

2. Ambalajele primite:
DEBIT
Valori materiale
8033
primite n p strare
sau custodie

3. Plata garan iei:

2678 Alte
=
crean e
imobilizate

5311 Casa
n lei

4. Plata contravalorii m rfurilor:

401
= 5311 Casa
Furnizori
n lei

30,00

30,00

357,00

Precizare: Potrivit dispozi iilor legale, beneficiarii ambalajelor primite n schimbul

garan iilor b ne ti au obliga ia s comunice periodic furnizorului de ambalaje,
anterior
legal de termenului
inventariere anual , cantit ile de ambalaje scoase din eviden ca urmare
auzurii,
distrugerii,
lipsurilor sau altor cauze de aceea i natur . Pentru astfel de situa ii, furnizorii de
ambalaje
au n termen de 5 zile lucr toare de la data comunic rii, s factureze cu tax
obliga
ia ca
pe ugat
valoarea
ad
cantit ile de ambalaje respective. n cazul garan iilor primite de la
persoane fizice,
proprietarul
ambalajelor colecteaz taxa pe valoarea ad ugat pentru ambalajele
pentru garan
care s-au
ncasat
ii mai vechi de 1 an calendaristic.
5. Facturarea celor 80 buc. ambalaje de
5. Intrarea n patrimoniu a celor 80 buc.
sticl (80 buc. x 0,20 = 16 lei):
ambalaje de sticl :
=
19,04
% =
4111
%
401
Clien i
Furnizori 19,04
708
16,00
381Ambalaje
Venituri
16,00
din
4426TVA
activit i
deductibil
3,04
diverse
4427 TVA
3,04
colectat
6. Sc derea din eviden a ambalajelor
6. Scoaterea din eviden a conturilor speciale:
facturate anterior:
CREDIT Valori materiale
608
=
358
16,00
8033
primite n
16,00
Cheltuieli
Ambalaje
p strare sau
privind
aflate la
custodie
ambalajele
ter i
7. Sc derea din gestiune a ambalajelor sparte:
608
=
381
Cheltuieli
Ambalaje 16,00
privind
7.mprumuturi
Decontarea
167
asimilate
i datorii
Alte crean
= ei Clien
din4111
garan
i ie: 19,04
imobilizate
8.
propriet
ambalajele
Furnizori
Compensarea
401ii cu
asupra
datoriile
=celor
parimobilizate
2678
ialrezultate
crean
80 abuc.
Alte
altor
e ambalaje:
din
crean
19,04
primirea
e
170

2. Se factureaz con inutul a 200 buc. sticle b uturi r coritoare, pre ul total de
400 lei plusvnzare
TVA 19%.. Pentru ambalaje se ntocme te documentul de livrare n condi
iile
prev
zute
de art. 155^1 pct. (4) din noul Cod fiscal
ntruct
.
este prima livrare c tre clientul respectiv,
furnizorul solicit o garan ie b neasc de 0,4 lei/sticl , echivalent cu valoarea
de intrare a Decont rile au loc prin casierie. Pn la sfr itul anului
ambalajului.
beneficiarul spargerea
a comunicat
furnizorului
a 100 buc. ambalaje de sticl . Se ntocmesc nregistr rile n
contabilitatea
ambelor ntreprinderi:
Rezolvare:
n contabilitatea vnz torului n contabilitatea cump r torului
1a. Vnzarea m rfurilor:
1. Cump rarea m rfurilor:

1b. Costul m rfurilor vndute:

2. Ambalajele predate la dispozi ia ter ilor
(..lei/buc):

2. Ambalajele primite:

3. ncasarea garan iei:

3. Plata garan iei:

4. . Facturarea celor 100 buc. ambalaje . deIntrarea n patrimoniu a celor 80 buc. ambalaje
sticl (. lei):
de sticl :

5. Sc derea din gestiune a ambalajelor sparte:

6. Sc derea din eviden a ambalajelor
Scoaterea din eviden a conturilor speciale:
facturate anterior
.
7.. Decontarea crean ei din garan ie: Compensarea par ial a altor crean e
imobilizate
cu datoriile rezultate din primirea propriet ii
asupra celor 80 buc. ambalaje:

3.. Ambalaje facturate returnabile

Se factureaz m rfuri i ambalaje returnabile n valoare de 2.800 lei i, respectiv, 200
plus TVAlei,19%. Valoarea de nregistrare a m rfurilor este de 2.750 lei, iar cea de
nregistrare
ambalajelor areturnabile este de 200 lei.
1). Clien
returnabile:
Facturarea
4111
nSecontabilitatea
i
ntocmesc
m= rfurilor
nregistr
vnz
707
%
i ambalajelor
torului
rile n3.570
contabilitatea
n contabilitatea
1).371
Primirea
ambelor
M
cump
%rfuri
=m
ntreprinderi:
r rfurilor
torului i ambalajelor
Furnizori
401
returnabile:
3.570
2.800
171

Venituri
2.800
4091 Furnizoridin
debitori
200
vnzarea
4426 TVA
m rfurilor
deductibil
570
419
Clien i200
creditori
4427 TVA
colectat
570
2.) Se scad din eviden m rfurile
2). Ambalajele primite:
vndute:
DEBIT
Valori materiale
607
=
371
8033
primite n p strare
200
Cheltuieli
M rfuri
2.750
sau custodie
privind
m rfurile
3. Se scad din eviden ambalajele
men inute temporar la dispozi ia ter ilor:
=
200
358
381
Ambalaje
Ambalaje
aflate la
ter i
4). ncasarea facturii:
3). Plata facturii:
5311 Casa
=
4111
401
= 5311 Casa
n lei
Clien i
3.570
Furnizori
n lei
3.570
5a). ntocmirea unei facturi n ro u,
4.) Returnarea ambalajelor:
pentru ambalajele returnabile:
CREDIT
Valori materiale
4111 Clien i =
primite n p strare
200
%
8033
238
sau custodie
419Clien i- creditori
200
5). nregistrarea facturii pentru ambalaje
4427 TVA
returnabile:
colectat
-38
% =
401
-238
5b) Intrarea ambalajelor recuperate:
Furnizori
4091 Furnizori-200
381
=
358
200
Ambalaje
Ambalaje
debitori
aflate la
4426 TVA
-38
ter i
deductibil
6). Restituirea contravalorii ambalajelor 6). Restituirea contravalorii ambalajelor recuperate:
recuperate:
5311
=
401
4111
=
5311
238
Casa n
Furnizori 238
Clien i
Casa n
lei
lei

Rezumat

atimp
tehnologic
materiale.
teren
se ce
este
consuma
ntr-un
Stocurile
n
Corespunz
cump
cazul
sauservice
larat
n
unei
prima
n
starea
tor
auto
ntreprinderi
scopul
ntreprinderi
prevederilor
utilizare,
piesele
n construirii
carede
pentru
reprezint
au
produc
paragrafului
schimb
fost
dea toare
construc
cump
fipentru
bunurile
vndute
152
materiile
rate.
automobile
ii(3)
existente
destinate
Ele
ulterior
di O.M.F.P.
prime
mainau
finaliz
sunt
vnz
patrimoniu
de
o utilizare
3,055/2009,
in
denumite
rii,
riiponderea
acesta
i disponibile
i
procesului
active
atunci
este
stocuri.
frecvent
nregistrat
cnd
circulante
pentru
semnificativ
. de
un prelucrare
la , n
172

Spre deosebire de activele imobilizate, a c ror valoare se transmite e alonat n

costuri, valoarea
n
cazul stocurilor
lor de nregistrare se include integral i imediat n
cheltuielile
de
exploatare ale perioadei n care are loc opera ia de consum.
n principiu, nregistr rile efectuate n conturile de stocuri sunt n concordan cu
felul
stocurilor i modalitatea lor de dobndire. O ntreprindere poate ob ine din
propria-iprim
produc
ie anterior
o
materie
, care
a fost eviden iat ca semifabricat, sau poate s o achizi
ioneze deallas un
furnizor
u.
Acordnd prioritate criteriului de provenien , valoarea contabil de intrare a
poate fi: stocurilor
costul de achizi ie , pentru cele procurate cu titlu oneros ; costul de produc
, pentru
ie
produsele ob inute de unitate
n scopul consum rii lor n activitatea proprie sau pentru a fi livrate
ter ilor; costul (pre ul) prestabilit sau standard, ceea ce impune utilizarea
conturilor de diferen e
de pre ;
valoarea just n cazul stocurilor primite cu titlu gratuit , prin dona
valoarea
ie ; de
aport , n cazul stocurilor aduse ca aport n natur la capitalul social.
n ceea ce prive te stabilirea valorilor contabile la care sunt nregistrate stocurile ie ite
din
patrimoniu reamintim: metoda primei intr ri - primei ie iri (FIFO), ultimei intr ri primei ie costului
iri
(LIFO),
mediu ponderat (CMP); metoda pre urilor standard (prestabilite).

173