qwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwerty

uiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasd
fghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzx
cvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmq
wertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyui
opasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfg
hjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxc
vbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmq
wertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyui
opasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfg
hjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxc
vbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmq
wertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyui
opasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfg
hjklzxcvbnmrtyuiopasdfghjklzxcvbn
mqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwert
yuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopas
Unitatea de invatare III

PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT

CUPRINS

3.1. Obiective........................................................................................50.
3.2. Riscul de audit.................................................................................50
3.3. Evaluarea globala a pragului de semnificatie..................................59
3.4. Semnificatia si corelatia dintre prag de semnificatie si riscul de
audit......................................................................................................62
3.5. Probele de audit si impactul lor asupra misiunii de audit ..............64
Teste de autoevaluare........................................................................69
Lucrare de evaluare............................................................................72

BIBLIOGRAFIE
1. Arens A si colectivul, Audit. O abordare integrat, Ed. ARC, Ediia a 8-a,
Bucureti, 2001
***
2. Morariu A. - Suport curs auditori financiari - curs de pregatire continua,
CAFR 2009
***
3. C. Afanase - Audit contabil financiar - suport curs 2009
***
4. Camera Auditorilor Financiari din Romania, Audit financiar 2009.
Standarde. Codul etic, Ed. Irecson, Bucureti, 2009

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

3.1. OBIECTIVE:
Dupa studiul acestei unitati de invatare vei avea cunostinte despre:
- delimitarea informatiilor cu caracter semnificativ de cele cu caracter
nesemnificativ, importanta separarii lor pentru misiunea de audit si influenta
acestora asupra modului de lucru al auditorului
- pragul de semnificatie global, impactul evaluarii acestuia si modul sau de
calcul
- notiunea de risc de audit, elementele sale componente, utilizarea
rationamentului profesional in procesul de determinare al lui precum si
influenta pe care o suporta misiunea de audit in urma evaluarii acestuia
- corelatia dintre prag de semnificatie si riscurile de audit din prisma
planificarii misiunii de audit
- factorii care influenteaza elementele componente ale riscului de audit
- elemente introductive privind probele de audit
3.2. RISCUL DE AUDIT
.
Avand in vedere natura procesului de audit ,fiecare misiune este receptata ca o
provocare diferita pentru o firma de audit intrucat nu exista doua misiuni de audit
identice. Orice misiune de audit implic riscuri, iar identificarea lor, nc din etapa de
planificare a lucrrilor, este unul din obiectivele principale ale auditorului. Trebuie
precizat c este o activitate dificil i nu ofer siguran deplin.
Auditorul trebuie s obin o nelegere suficient a sistemele de
contabilitate i de control intern al clientului pentru a planifica auditul i a dezvolta o
abordare eficient a acestuia.
Pentru dezvoltarea planului general de audit, auditorul trebuie s evalueze
riscurile asociate misiunii de audit la nivelul situaiilor financiare. Pentru aplicarea
programului de audit, auditorul trebuie s fac legtura ntre o astfel de evaluare i
soldurile conturilor i categoriile semnificative de tranzacii la nivelul aseriunii sau s
presupun c riscul inerent este ridicat pentru respectiva aseriune.
Pentru a furniza un rezultat privind nivelul riscurilor este necesar, mai nti,
identificare lor.
Standardele Internaionale de Audit au n vedere trei categorii principale de
riscuri: riscul inerent, riscul de control i riscul de nedetectare. Produsul acestora
reprezinta riscul de audit

Riscul de audit (RA) reprezint riscul ca auditorul s

exprime o opinie de audit neadecvat, atunci cnd situaiile
financiare sunt denaturate n mod semnificativ. Riscul de
audit are trei componente: riscul inerent, riscul de control
i riscul de nedetectare.

50

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

Riscul inerent (RI) reprezint susceptibilitatea ca un sold al unui

cont sau o categorie de tranzacii s conin o denaturare care ar
putea fi semnificativ, individual sau cumulat cu denaturrile
existente n alte solduri sau categorii de tranzacii, presupunnd c nu au
existat controale interne adiacente.
Riscul de control (RC) reprezint riscul ca o denaturare, care ar
putea aprea n soldul unui cont sau ntr-o categorie de tranzacii i
care ar putea fi semnificativ n mod individual, sau atunci cnd
este cumulat cu alte denaturri din alte solduri sau categorii, s nu poat fi
prevenit sau detectat i corectat la momentul oportun de sistemele de
contabilitate i de control intern.
Riscul de nedetectare (RNN) reprezint riscul ca procedurile de
fond ale unui auditor s nu detecteze o denaturare ce exist n
soldul unui cont sau categorie de tranzacii i care ar putea fi
semnificativ n mod individual, sau atunci cnd este cumulat cu denaturri
din alte solduri sau categorii de tranzacii.
Auditorul trebuie s utilizeze raionamentul profesional la evaluarea
riscului de audit i la stabilirea procedurilor de audit, pentru a se asigura c
riscul este redus pn la un nivel acceptabil de redus. Riscul de audit este de
maxim 10%.

RISC AUDIT = RISC INERENT X RISC CONTROL X RISC NEDETECTARE

Riscul de audit trebuie s fie ntotdeauna mai mic de 5%

RISCUL INERENT
Riscul inerent (RI) reprezint susceptibilitatea unui sold al unui cont
sau a unei categorii de tranzacii, la informaii eronate care ar putea fi
materiale individual, sau atunci cnd sunt cumulate cu informaii eronate din
alte solduri sau tranzacii, presupunnd c nu au existat controale interne
corespunztoare.
n dezvoltarea general a unui plan de audit, auditorul trebuie s evalueze
riscul inerent. Riscul inerent este msura n care auditorii evalueaz
probabilitatea ca unele situaii financiare eronate s se produc n practic,
acestea fiind considerate slbiciuni ale controalelor interne. Dac auditorul
ajunge la concluzia c exist o probabilitate ridicat ca erorile din situaiile
financiare s nu fie depistate de controalele interne, nseamn c el apreciaz
un risc inerent ridicat.

51

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

Includerea nivelului riscului

inerent n modelul riscului de audit,
presupune c auditorii vor ncerca
s previzioneze segmentele din
situaiile financiare care prezint
cea mai mic i respectiv cea mai
mare probabilitate de a fi eronate.
Aceste
informaii
afecteaz
dimensiunea probelor de audit
necesare a fi colectate de auditor i
influeneaz eforturile auditorilor n
activitatea
alocat
colectrii
probelor pe parcursul auditului.
Cnd
evalueaz
riscul
inerent auditorul va lua n
considerare urmtorii factori :
rezultatele auditurilor precedente;
angajamentele iniiale,
comparativ cu rezultatele;
tranzaciile neobinuite sau
complexe;
raionamentul profesional avut n
vedere la stabilirea soldurilor
conturilor i la nregistrarea
tranzaciilor;
activele care sunt susceptibile la
delapidri;
formarea populaiei i
dimensiunea eantionului;
schimbrile n cadrul conducerii i
reputaia acesteia;
natura activitii entitilor,
incluznd natura produciei
realizate i a serviciilor prestate de
aceasta;
natura sistemului de procesare a
datelor i gradul de utilizare al
tehnicilor moderne pentru
comunicare.
Pentru a evalua riscul inerent,
auditorii trebuie s efectueze o

"Riscuri care impun o atenie special pentru

audit:
Ca parte a evalurii riscului, auditorul trebuie
s determine msura n care oricare dintre
riscurile identificate, reprezint, potrivit
raionamentului
auditorului,
riscuri
semnificative.
n
exercitarea
acestui
raionament, auditorul trebuie s exclud
efectele controalelor identificate aferente
riscului.
n exercitarea raionamentului prin care unele
riscuri sunt considerate riscuri semnificative,
auditorul trebuie s ia n considerare cel puin
urmtoarele:
(a) Msura n care riscul este un risc de fraud;
(b) Msura n care riscul este legat de aspecte
recente semnificative economice, contabile sau
de alt natur i, deci, necesit o atenie
special;
(c) Complexitatea tranzaciilor
(d) Msura n care riscul implic tranzacii
semnificative cu prile afiliate.
(e) Gradul de subiectivitate n evaluarea

informaiilor financiare aferente riscului, n

special acele evaluri care implic o gam
larg de incertitudini de evaluare.
(f) Msura n care riscul implic tranzacii
semnificative care sunt n afara activitii
normale a entitii, sau care par a fi
neobinuite, din alte privine.
Dac auditorul a determinat c exist un
risc semnificativ, auditorul trebuie s
obin o nelegere a controalelor entitii,
inclusiv a activitilor de control, relevante
pentru acel risc."
ISA 315 - Intelegerea entitatii si a
mediului sau si evaluarea riscurilor de
denaturare semnificativa, pag.291

52

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

analiz a contextului n care funcioneaz entitatea auditat, precum i

caracteristicile operaiunilor auditate prin interviuri cu conducerea entitii i
cunoaterea activitii acesteia, obinut din rapoartele auditurilor
precedente.
Auditorul trebuie s evalueze factorii de mai sus, pentru a stabili riscul
inerent specific fiecrui ciclu de tranzacii, cont i obiectiv al auditului.
Unii factori vor afecta mai multe sau probabil toate clasele de conturi, n timp
ce ali factori cum ar fi tranzaciile neobinuite, vor afecta numai anumite
clase de conturi (specifice). Pentru fiecare entitate sau clas de conturi,
decizia de a evalua un risc inerent corespunztor, depinde n principal de
raionamentul profesional al auditorului. Astfel, mai muli auditori stabilesc un
risc inerent de 50%, chiar n cele mai bune circumstane i de 100% atunci
cnd exist oricnd posibilitatea apariiei unor erori materiale.
De regul, auditorii recurg la ntocmirea i completarea unei liste de
ntrebri i n funcie de rspunsurile primite i pe baza raionamentului
profesional, evalueaz riscul inerent ca fiind ridicat, mediu, sczut.
Riscul inerent poate fi exprimat fie n termeni cuantificabili (ex: n procente),
fie n termeni necuantificabili (ex: ridicat, mediu, sczut).
Pentru dezvoltarea planului general de audit, auditorul trebuie s
evalueze riscul inerent la nivelul situaiilor financiare. Pentru aplicarea
programului de audit, auditorul trebuie s fac legtura ntre o astfel de
evaluare i soldurile conturilor i categoriile semnificative de tranzacii la
nivelul aseriunii sau s presupun c riscul inerent este ridicat pentru
respectiva aseriune.
n scopul evalurii riscului inerent, auditorul utilizeaz raionamentul
profesional pentru a estima numeroi factori, printre care se regsesc:
La nivelul situaiilor financiare:
Integritatea conducerii
Experiena i cunotinele conducerii, precum i schimbrile survenite la
nivelul conducerii pe parcursul perioadei, de exemplu, lipsa de experien a
managerilor poate afecta ntocmirea situaiilor financiare ale entitii.
Presiuni neobinuite exercitate asupra conducerii, de exemplu,
circumstane ce ar putea predispune conducerea la denaturarea situaiilor
financiare, cum ar fi experiena eecului a numeroase entiti ce-i desfoar
activitatea n sectorul de activitate respectiv sau o entitate ce nu deine
suficient capital pentru continuarea activitii.
Natura activitii entitii, de exemplu, potenialul uzurii tehnologice a
produselor i serviciilor sale, complexitatea structurii capitalului su,
importana prilor afiliate, localizarea i rspndirea geografic a facilitilor
de producie ale entitii.

53

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

Factori care afecteaz sectorul de activitate n care opereaz entitatea, de

exemplu, condiiile economice i concurena, aa cum au fost identificate de
tendinele i indicatorii financiari, precum i de schimbrile tehnologice,
cererea de consum i practici contabile comune sectorului de activitate
respectiv.
La nivelul soldurilor de conturi i al categoriei de tranzacii
Conturi ale situaiilor financiare care este probabil a fi susceptibile de
denaturare, de exemplu, conturi care necesit ajustri n perioadele
anterioare sau care implic un grad ridicat de estimare.
Complexitatea tranzaciilor principale sau a altor evenimente care ar putea
necesita utilizarea serviciilor unui expert.
Gradul raionamentului profesional implicat n determinarea soldului
contului.
Susceptibilitatea activelor la pierdere sau delapidare, de exemplu, active
considerate foarte necesare sau ca avnd un grad ridicat de circulaie, cum ar
fi numerarul.
Finalizarea unei tranzacii neobinuite sau complexe, n special la sfritul
exerciiului sau aproape de acest moment.
Tranzacii care nu se deruleaz n mod obinuit
Riscul inerent poate fi general sau individual ( la nivelul soldurilor).
Riscul inerent general vizeaza:
Integritatea conducerii
Experiena i cunotinele conducerii, precum i schimbrile
survenite la nivelul conducerii pe parcursul perioadei, de
exemplu, lipsa de experien a managerilor poate afecta
ntocmirea situaiilor financiare ale entitii.
Presiuni neobinuite exercitate asupra conducerii, de exemplu,
circumstane ce ar putea predispune conducerea la
denaturarea situaiilor financiare, cum ar fi experiena eecului
a numeroase entiti ce-i desfoar activitatea n sectorul de
activitate respectiv sau o entitate ce nu deine suficient capital
pentru continuarea activitii.
Natura activitii entitii, de exemplu, potenialul uzurii
tehnologice a produselor i serviciilor sale, complexitatea
structurii capitalului su, importana prilor afiliate, localizarea
i rspndirea geografic a facilitilor de producie ale
entitii.
Factori care afecteaz sectorul de activitate n care opereaz
entitatea, de exemplu, condiiile economice i concurena, aa

54

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

cum au fost identificate de tendinele i indicatorii financiari,
precum i de schimbrile tehnologice, cererea de consum i
practici contabile comune sectorului de activitate respectiv.

Riscul inerent la nivelul soldurilor de conturi i al categoriei de tranzacii

vizeaza:
Conturi ale situaiilor financiare care este probabil a fi
susceptibile de denaturare, de exemplu, conturi care necesit
ajustri n perioadele anterioare sau care implic un grad
ridicat de estimare.
Complexitatea tranzaciilor principale sau a altor evenimente
care ar putea necesita utilizarea serviciilor unui expert.
Gradul raionamentului profesional implicat n determinarea
soldului contului.
Susceptibilitatea activelor la pierdere sau delapidare, de
exemplu, active considerate foarte necesare sau ca avnd un
grad ridicat de circulaie, cum ar fi numerarul.
Finalizarea unei tranzacii neobinuite sau complexe, n special
la sfritul exerciiului sau aproape de acest moment.
Tranzacii care nu se deruleaz n mod obinuit.
RISC DE CONTROL
Dup obinerea nelegerii sistemelor de contabilitate i control intern,
auditorul trebuie s fac o evaluare preliminar a riscului de control, la nivelul
aseriunii, pentru fiecare sold semnificativ de cont sau categorie semnificativ de
tranzacii.
Auditorul trebuie s obin probe de audit prin teste ale controalelor pentru
a putea susine orice evaluare a riscului de control care este situat la un nivel mai mic
dect ridicat. Cu ct evaluarea riscului de control este mai redus, cu att mai multe
probe trebuie s obin auditorul pentru a susine faptul c sistemele de contabilitate
i de control intern sunt proiectate corespunztor i funcioneaz eficient.
Auditorul trebuie s aduc la cunotina conducerii, ct mai repede posibil i
la un nivel adecvat de responsabilitate, carenele semnificative existente n
proiectarea sau operarea sistemelor de contabilitate i de control intern, care i-au
atras atenia.
Dup evaluarea sistemului de control intern, auditorul comunic printr-o
scrisoare conducerii societii sau comitetului de audit intern carentele descoperite
ce pot afecta semnificativ situaiile financiare sau pot permite fraude.

Evaluarea preliminar a riscului de control reprezint procesul de

evaluare a eficacitii sistemelor de contabilitate i control intern ale entitii
n prevenirea i detectarea denaturrilor semnificative. ntotdeauna vor exista

55

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

unele riscuri de control datorate limitrilor inerente ale oricrui sistem de

contabilitate i control intern.
n mod normal, auditorul evalueaz riscul de control la un nivel
ridicat pentru o parte sau totalitatea aseriunilor, atunci cnd:
nelegerea obinut cu
privire la sistemele de
contabilitate i de
control intern

sau

Evaluarea riscului de control. Atunci

cnd riscul de control este evaluat la
un nivel mai mic dect ridicat,
auditorul trebuie, de asemenea, s
documenteze baza pentru concluzii

Evaluarea preliminar a riscului de control pentru o aseriune n

situaiile financiare trebuie s fie ridicat, cu excepia cazului n care auditorul:
Este capabil s identifice controalele interne relevante pentru aseriunile ce
ar putea preveni sau detecta i corecta o denaturare semnificativ
i planific s efectueze teste ale controlului pentru a susine evaluarea.
Auditorul trebuie s documenteze n documentele de lucru:
Sistemele de
contabilitate i de
control intern nu sunt
efective

si

Evaluarea eficacitii
sistemelor de
contabilitate i control
intern nu este eficient.

Pot fi folosite diferite tehnici pentru documentarea informaiilor legate

de sistemele de contabilitate i de control intern. Selecionarea unei tehnici
particulare este o problem ce ine de raionamentul profesional al
auditorului. Tehnicile comune, utilizate singular sau combinate, sunt
reprezentate de descrieri narative, chestionare, liste de verificare i diagrame
ale fluxurilor de informaii. Forma i ntinderea acestei documentaii este
influenat de mrimea i complexitatea entitii, precum i de natura
sistemelor de contabilitate i de control intern ale entitii. n general, cu ct
sunt mai complexe sistemele de contabilitate i de control intern ale entitii,
precum i procedurile de control ale auditorului, cu att documentaia
acestuia va trebui s fie mai extins.
Auditorul trebuie s ia n considerare nivelurile evaluate ale riscului
de control i ale celui inerent pentru a determina natura, durata i
ntinderea procedurilor de fond cerute pentru reducerea riscului de audit
pn la un nivel acceptabil de sczut.

56

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

RELAIA DINTRE EVALUAREA RISCULUI INERENT I A CELUI DE CONTROL

Deseori conducerea reacioneaz la situaii de risc inerent prin

elaborarea de sisteme de contabilitate i de control intern care s previn sau
s detecteze i s corecteze denaturrile i de aceea, n multe cazuri, riscul
inerent i riscul de control sunt interrelaionate ntr-un grad ridicat. n astfel
de situaii, dac auditorul ncearc s evalueze separat riscul inerent i riscul
de control, exist posibilitatea unei evaluri neadecvate a riscului. Ca rezultat,
n astfel de situaii riscul de audit poate fi determinat mai adecvat prin
efectuarea unei evaluri combinate.
Nivelul riscului de nedetectare este legat direct de procedurile de fond
ale auditorului. Evaluarea de ctre auditor a riscului de control al auditorului,
mpreun cu evaluarea riscului inerent, influeneaz natura, durata i
ntinderea procedurilor de fond ce trebuie efectuate pentru reducerea riscului
de nedetectare, i, prin urmare, a riscului de audit pn la un nivel acceptabil
de sczut. Unele riscuri de nedetectare vor fi ntotdeauna prezente chiar dac
un auditor a examinat 100% din soldurile contabile sau categoriile de
tranzacii.
Auditorul trebuie s ia n considerare nivelurile evaluate ale riscului de
control i ale celui inerent pentru a determina natura, durata i ntinderea
procedurilor de fond cerute pentru reducerea riscului de audit pn la un
nivel acceptabil de sczut. n aceast privin auditorul va aprecia:
o natura procedurilor de fond, de exemplu, utilizarea de teste
ndreptate mai degrab spre pri independente din afara entitii,
dect teste direcionate ctre pri sau documentaii din cadrul
entitii, sau utilizarea de teste ale detaliilor, n scopul unui
obiectiv particular al auditului, n completarea procedurilor
analitice;
o momentul de timp la care se efectueaz procedurile de fond,
de exemplu, efectuarea lor mai degrab la sfritul perioadei
(exerciiului), dect la o dat anterioar acesteia; i
o ntinderea procedurilor de fond, de exemplu, utilizarea unui
eantion mai mare.
Exist o relaie invers ntre riscul de nedetectare i nivelul combinat al
riscului inerent i al celui de control.
De exemplu, n cazul n care riscul inerent i cel de control
sunt ridicate, riscul de nedetectare acceptat trebuie s fie
sczut, pentru a reduce riscul de audit la un nivel
acceptabil de sczut. Pe de alt parte, n cazul n care

57

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

riscul inerent i cel de control sunt sczute, auditorul poate accepta un risc de
nedetectare mai ridicat, care totui reduce riscul de audit la un nivel
acceptabil de sczut. n timp ce testele controalelor i procedurile de fond se
disting prin scopul lor, rezultatele fiecrui tip de proceduri pot contribui la
scopul altora. Denaturrile descoperite n timpul efecturii procedurilor de
fond pot determina auditorul s modifice evaluarea anterioar a riscului de
control.
Nivelurile evaluate ale riscului inerent i de control nu pot fi suficient
de sczute nct s se elimine necesitatea ca auditorul s efectueze o
procedur de fond. Neglijnd nivelurile evaluate ale riscului inerent i de
control, auditorul va trebui s efectueze unele proceduri de fond pentru
soldurile conturilor i pentru categoriile de tranzacii semnificative.
Evaluarea componentelor riscului inerent i ale celui de control,
efectuat de auditor, se poate modifica n cursul unui angajament de audit, de
exemplu, n timpul efecturii procedurilor de fond auditorul poate primi
informaii ce difer semnificativ de informaiile pe baza crora a evaluat iniial
riscul de control i pe cel inerent. n astfel de cazuri, auditorul va modifica
procedurile de fond planificate, bazndu-se pe revizuirea nivelurilor evaluate
ale riscului de control i ale celui inerent.
Cu ct evaluarea riscului inerent i de control este mai ridicat, cu att
mai multe probe de audit trebuie s obin auditorul din utilizarea
performant a procedurilor de fond. Atunci cnd att riscul inerent, ct i cel
de control sunt evaluate ca fiind ridicate, auditorul trebuie s considere dac
procedurile de fond pot furniza suficiente probe de audit adecvate pentru a
reduce riscul de nedetectare, i prin urmare, riscul de audit, la un nivel
acceptabil de sczut.
Atunci cnd auditorul determin c riscul de nedetectare referitor la o
aseriune din situaiile financiare pentru un sold semnificativ al unui cont sau
o categorie semnificativ de tranzacii nu poate fi redus la un nivel acceptabil,
auditorul trebuie s exprime o opinie calificat (cu rezerve) sau s declare c
se afl n imposibilitatea exprimrii unei opinii.
RISCUL DE NEDETECTARE
Riscul de nedetectare reprezint riscul ca procedurile de fond ale unui
auditor s nu detecteze o denaturare ce exist n soldul unui cont sau
categorie de tranzacii i care ar putea fi semnificativ n mod individual, sau
atunci cnd este cumulat cu denaturri din alte solduri sau categorii de
tranzacii. Un astfel de risc reprezint o funcie a eficienei unei proceduri de
audit i a aplicrii acesteia de ctre auditor. n practic, riscul de nedetectare
nu poate fi redus la zero ca urmare a influenei unor factori ca:

58

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

III

auditorul nu examineaz totalitatea unei clase de tranzacii de

solduri ale unor conturi i de prezentri de informaii;
- posibilitatea ca un auditor s selecteze o procedur de audit
necorespunztoare;
- s aplice n mod eronat o procedur de audit adecvat;
- s interpreteze denaturat rezultatele de audit.
Riscul de nedetectare este asociat naturii, momentului i ntinderii
procedurilor auditorului care sunt determinate de acesta n sensul reducerii
riscului de audit pn la un nivel acceptabil de sczut.
-

Exist o relaie invers ntre pragul de semnificaie i nivelul riscului de

audit i anume, cu ct este mai nalt nivelul pragului de semnificaie, cu
att este mai sczut riscul de audit i invers. Auditorul ia n considerare
relaia invers dintre pragul de semnificaie i riscul de audit atunci cnd
determin natura, durata i ntinderea procedurilor de audit.
SINGURA

COMPONENTA A RISCULUI DE AUDIT ASUPRA CAREI VALORI AUDITORUL

POATE INTERVENI ACTIV ESTE RISCUL DE NEDETECTARE DEOARECE ACESTA ESTE

ASOCIAT EXCLUSIV ACTIVITATII AUDITORULUI.

Explicati de ce auditorul nu poate interveni asupra riscului inerent

si a riscului de control, precum si modul in care auditorul poate
modifica evaluarea preliminara a riscului de nedetectarea folosind
notiunile "codul de etica", "independenta", "proceduri de fond".
3.3. EVALUAREA GLOBALA A PRAGULUI DE SEMNIFICATIE
"Pragul de semnificaie este definit n Cadrul general pentru
ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare, emis de Comitetului pentru
Standarde Internaionale de Contabilitate, n urmtorii termeni:
Informaiile sunt semnificative dac omisiunea sau declararea lor eronat
ar putea influena deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza
situaiilor financiare. Pragul de semnificaie depinde de mrimea
elementului sau a erorii, judecat n mprejurrile specifice ale omisiunii sau
declarrii greite. Astfel, pragul de semnificaie ofer mai degrab o limit,
dect s reprezinte o nsuire calitativ primar pe care informaia trebuie
s o aib pentru a fi util."

La elaborarea planului de audit, auditorul impune un nivel acceptabil

al pragului de semnificaie astfel nct s poat detecta din punct de vedere
cantitativ denaturrile semnificative. Totui, att valoarea (cantitatea), ct i
natura (calitatea) denaturrilor trebuie s fie luate n considerare.

59

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

Auditorul ia n considerare pragul de semnificaie att la nivelul global

al situaiilor financiare, ct i n relaia cu soldurile conturilor individuale,
categoriilor de tranzacii i prezentrilor de informaii.
Pragul de semnificaie trebuie luat n considerare de auditor atunci cnd:
a) se determin natura, durata i ntinderea procedurilor de audit;
b) se evalueaz efectele informaiilor eronate.
Exist o relaie invers ntre pragul de semnificaie i nivelul riscului de audit,
i anume, cu ct este mai nalt nivelul pragului de semnificaie, cu att este
mai sczut riscul de audit i invers.
De exemplu, dac dup planificarea procedurilor specifice de audit,
auditorul determin c nivelul acceptabil al pragului de semnificaie este
sczut, atunci riscul de audit este crescut. Auditorul va compensa acest lucru
fie:
reducnd nivelul evaluat al riscului de control, acolo unde acest lucru
este posibil, i meninnd nivelul redus prin efectuarea unor teste
extinse sau suplimentare ale controalelor; fie
reducnd riscul de nedetectare prin modificarea naturii, duratei i
ntinderii testelor detaliate de audit planificate.
Etapele calcului pragului de semnificatie global:
1. Se identifica indicatorii financiarireprezentativi ai companiei, pe cel putin
doua exercitii financiare (de cele mai multe ori, se iau in calcul Activele
totale, Cifra de Afaceri, Profitul brut sau Capitalurile Proprii) 1
2. Se aplica procentajele proportionale
3. Se calculeaza variatia (trendul) in modul pentru fiecare procentaj in parte
4. In functie de evaluarea preliminara a riscului de audit, se aplica urmatoarea
regula:
RA (mare) => Prag de semnificatie (mic), unde Trendul (mic)
RA (mic) => Prag de semnificatie (mare), unde Trendul (mare) 2
5. Se urmareste, pornind fie de la Trendul cel mai mic sau cel mai mare, in
functie de riscul de audit evaluat anterior, pe linie, valoarea cea mai mare,
respectiv cea mai mica, dupa cum dicteaza regula, valoare ce va reprezenta
pragul de semnificatie global.
1
n situaia n care profitul net nainte de impozitare al exerciiului curent nu este semnificativ pentru
mrimea societii auditate, auditorii pot utiliza n determinarea pragului de semnificaie fie o medie a
profitului net nainte de impozitare din anii precedeni, fie o alt baz de comparaie. Avantajul utilizrii
altor baze de comparaie, cum ar fi: total activ sau total venituri este acela c pentru multe companii
aceti factori sunt mult mai stabili de la un an la altul dect profitul net nainte de impozitare. n cazul n
care societatea auditat nregistreaz pierderi este dificl utilizarea ca baz de comparaie a factorului
total venituri.
2
Explicatie modului de alegere a trendului sta in faptul ca, in mod rezonabil, se apreciaza ca fiind zone
de risc ridicat, acelea ce semnaleaza o variatie a valorilor mare. Astfel incat, atunci cand riscurile sunt
suficient de scazute incat sa ne permita tolerarea variatiilor mici, procedam intocmai

60

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

Societatea Spirio prezinta urmatorii indicatori la sfarsitul

anului 2009: Active totale: 187.657; Cifra de
Afaceri:113.453; Profit brut: 75.645. La sfarsitul lui 2010,
aceeasi indicatori se prezinta astfel: Active totale:
199.452; Cifra de Afaceri: 125.789; Profit brut:78.900.
Stiind ca riscul de audit a fost evaluat in mod preliminar ca
fiind scazut, precizati care este pragul de semnificatie.

Active totale
1%
2%
CA
0.50%
1%
Profit brut
5%
10%

2009
187657
1876.57
3753.14
113453
567.265
1134.53
75645
3782.25
7564.5

2010
199452
1994.52
3989.04
125789
628.945
1257.89
78900
3945
7890

Trend
117.95
235.9
61.68
123.36
162.75
325.5

Datorita faptului ca riscul de audit este evaluat ca fiind scazut, ne incadram la

regula a doua si anume: RA (mic) => Prag de semnificatie (mare), unde Trendul
(mare). Astfel, cautam in tabel variatia cea mai mare, si anume 325,5
(corespunzator a 10% din profitul brut). Urmarind pe linie acest trend, alegem
valoarea cea mai mare care sa corespunda Pragului de semnificatie (mare).
Astfel, pragul de semnificatie global va fi egal cu 7890.

Etapele calcului pragului de semnificatie specific:

1. Fixarea valorii preliminare a ps; (suma maxima a
prezentarilor eronatepe care le-ar contine situatiile
financiare)
2.Repartizarea valorii preliminare a ps; Pentru primii doi pasi se planifica
profunzimea testelor; Scopul: ajuta pe auditor sa determine probele potrivite
de acumulat pentru fiecare cont
3. Estimarea valorii totale a prezentarilor eronate pe segment
4. Estimarea valorii combinate a prezentarilor eronate
5. Compararea estimarii valorii combinate cu valoarea preliminara sau
revizuita a pragului de semnificatie. In ultimii trei pasi se evalueaza
rezultatele

61

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

Valoarea pragului de semnificaie rezultat poate fi ajustat innd

seama de orice factor calitativ care ar putea fi relevant pentru misiunea de
audit.
Exemple de factori calitativi care pot afecta stabilirea pragului de
semnificaie:
1. n etapa de stabilire valorii preliminare a pragului de semnificaie:
- erorile semnificative din anii precedeni
- posibile fraude
- erori de prezentare minore care pot afecta anumite obligaii contractuale
- erori de prezentare minore care pot afecta tendina de evoluie a
profiturilor.
2. n etapa de estimare a denaturrilor i de comparare cu valoarea
preliminar a pragului de semnificaie:
- erori care ascund o modificare n evoluia profiturilor
- erori care determin schimbarea pierderii n profit i invers
- erori care pot determina o reacie major pozitiv sau negativ a pieei.
Cele mai utilizate baze de comparaie n stabilirea pragului de
semnificaie sunt: total activ, total venituri sau anumite forme ale profitului
net. Atunci cnd profitul net nainte de impozitare este relativ stabil, previzibil
i reprezentativ pentru mrimea entitii auditate, regula de baz pentru
determinarea pragului de semnificaie cel mai des utilizat n practic este: 35% din valoarea profitului net nainte de impozitare.
Pragul de semnificaie va fi cea mai mic valoare a intervalului n
urmtoarele situaii:
- societatea este n primul an de auditare
- exist indicii privind lipsuri semnificative n controlul intern
- cifr de afaceri semnificativ la nivelul conducerii
- presiuni ridicate neobinuite din partea pieei
- risc de fraud mai ridicat dect cel normal.
3.4. RELAIA DINTRE PRAGUL DE SEMNIFICAIE I RISCUL DE AUDIT
Cnd planific auditul, auditorul ia n considerare aspectele care ar
putea face ca situaiile financiare s fie denaturate n mod semnificativ.
Evaluarea de ctre auditor a pragului de semnificaie, n relaie cu soldurile
specifice ale conturilor i clasele de tranzacii, ajut auditorul s se decid
asupra unor aspecte cum sunt cele referitoare la ce elemente trebuie
examinate i dac s foloseasc proceduri analitice i de eantionare. Acestea
permit auditorului s selecteze procedurile de audit care, combinate, se

62

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

estimeaz c reduc riscul de audit la un nivel acceptabil de sczut.

De exemplu, dac dup planificarea procedurilor specifice de audit,
auditorul determin c nivelul acceptabil al pragului de semnificaie este
sczut, atunci riscul de audit este crescut. Auditorul va compensa acest lucru
fie:
- reducnd nivelul evaluat al riscului de control, acolo unde acest lucru este
posibil, i meninnd nivelul redus prin efectuarea unor teste extinse sau
suplimentare ale controalelor
fie
- reducnd riscul de nedetectare prin modificarea naturii, duratei i ntinderii
testelor detaliate de audit planificate
Evaluarea de ctre auditor a pragului de semnificaie i a riscului de
audit la momentul iniial al planificrii angajamentului poate s fie diferit de
cea din momentul evalurii rezultatelor procedurilor de audit. Acest lucru se
poate datora unei modificri a circumstanelor sau unei modificri survenite
n cunotinele acumulate de auditor, ca urmare a auditului. De exemplu, dac
auditul este planificat nainte de terminarea perioadei, auditorul va anticipa
rezultatele operaiunilor i poziia financiar. Dac rezultatele efective ale
operaiunilor i poziia financiar difer n mod semnificativ, evaluarea
pragului de semnificaie i a riscului de audit se poate, de asemenea, modifica.
n plus, atunci cnd planific auditul, auditorul poate s stabileasc n mod
intenionat nivelul acceptabil al pragului de semnificaie la un nivel mai sczut
dect cel ce se intenioneaz a fi utilizat la evaluarea rezultatelor auditului.
Acest lucru se poate face cu scopul de a reduce probabilitatea existenei de
denaturri semnificative i de a oferi auditorului o marj de siguran atunci
cnd se evalueaz efectul denaturrilor descoperite pe parcursul auditului.
Auditorul trebuie s ia n considerare dac totalul denaturrilor
necorectate este semnificativ. Dac auditorul ajunge la concluzia c
denaturrile pot fi semnificative, auditorul trebuie s ia n considerare
reducerea riscului de audit prin extinderea procedurilor de audit sau s cear
conducerii s ajusteze situaiile financiare. n oricare situaie, conducerea
poate dori s ajusteze situaiile financiare n funcie de denaturrile
identificate.
n cazul n care conducerea refuz s ajusteze situaiile financiare i
rezultatele procedurilor extinse de audit nu permit auditorului s ajung la
concluzia c totalul denaturrilor necorectate nu este semnificativ, auditorul
trebuie s ia n considerare modificarea corespunztoare a raportului
auditorului.
Dac totalul denaturrilor necorectate pe care auditorul le-a identificat
se apropie de nivelul pragului de semnificaie, auditorul va lua n considerare

63

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

dac exist probabilitatea ca denaturrile nedetectate, mpreun cu totalul

denaturrilor necorectate, s depeasc nivelul pragului de semnificaie.
Astfel, cu ct totalul denaturrilor necorectate se apropie de nivelul pragului
de semnificaie, auditorul va lua n considerare reducerea riscului, aplicnd
proceduri suplimentare de audit sau cernd conducerii s ajusteze situaiile
financiare n funcie de denaturrile identificate.
3.5. PROBELE DE AUDIT SI ASERTIUNILE MANAGEMENTULUI
Auditorul trebuie s obin probe de audit adecvate pentru a fi
capabil s emit concluzii rezonabile pe care s se bazeze opinia de
audit.
Probele de audit sunt obinute printr-o combinaie adecvat de
teste de control i proceduri de fond. n unele cazuri probele de
audit pot fi obinute n ntregime prin aplicarea procedurilor de
fond.
Termenul probe de audit reprezint informaiile obinute de ctre
auditor pentru a trage concluziile pe care se va baza opinia de audit. Probele
de audit vor cuprinde documentele primare i nregistrrile contabile ce stau
la baza situaiilor financiare coroborate cu informaii din alte surse
Probele de audit
Probele de audit reprezint totalitatea informaiilor utilizate de
auditor pentru emiterea unei concluzii pe care este bazat opinia de audit, i
includ toate informaiile coninute n evidenele contabile care stau la baza
situaiilor financiare i a altor informaii.
Auditorul trebuie s obin suficiente probe de audit adecvate pentru
a fi capabil s emit concluzii rezonabile pe care s se bazeze opinia de audit.
Probele de audit, care sunt cumulate ca natur, includ probe de audit
obinute din procedurile de audit efectuate pe parcursul auditului i pot
include probe de audit obinute din alte surse, cum ar fi angajamentele de
audit anterioare i procedurile unei firme de control al calitii pentru
acceptarea clienilor i continuarea contractelor cu clienii deja existeni.
Probe de audit trebuie s fie adecvate i suficiente.
Gradul de suficien reprezint msura cantitii probelor de audit.
Gradul de adecvare reprezint msura calitii probelor de audit; cu alte
cuvinte, relevana i credibilitatea acestora n furnizarea de suport pentru
categoriile de tranzacii, solduri ale conturilor, prezentrile de informaii i
aseriunile aferente, sau n detectarea denaturrilor de la nivelul acestora.
Cantitatea probelor de audit necesare este afectat de riscul de
denaturare (cu ct riscul este mai mare, ct att mai multe probe de audit
este probabil s fie cerute) i, de asemenea, de calitatea unor asemenea

64

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

probe de audit (cu ct calitatea este mai ridicat, cu ct mai puine probe vor
fi cerute). n consecin, gradul de suficien i gradul de adecvare al probelor
de audit sunt interrelaionate. Totui, simpla obinere a unei cantiti mai
mari de probe de audit nu poate compensa calitatea slab a acestora.
Credibilitatea probelor de audit este influenat de sursa i natura
acestora i depinde de circumstanele individuale n care sunt obinute
probele.
De regul:
Probele de audit sunt mai credibile atunci cnd sunt obinute din surse
independente din afara entitii.
Probele de audit care sunt obinute din interiorul entitii sunt mai
credibile atunci cnd controalele aferente impuse de entitate sunt
eficiente.
Probele de audit obinute n mod direct de ctre auditor (de exemplu,
observarea aplicrii unui control) sunt mai credibile dect probele de
audit obinute indirect sau prin deducie (de exemplu, investigri cu
privire la aplicarea unui control).
Probele de audit sunt mai credibile atunci cnd ele exist sub form de
document, fie pe hrtie, electronic sau de alt natur (de exemplu, o
nregistrare scris folosind metode contemporane a unei ntlniri este
mai credibil dect declararea ulterioar n form oral a
problematicilor discutate).
Probele de audit furnizate de documente originale sunt mai credibile
dect probele de audit furnizate de fotocopii sau facsimile.
Atunci cnd informaiile produse de entitate sunt utilizate de auditor la
efectuarea procedurilor de audit, auditorul trebuie s obin probe de audit
cu privire la acurateea i exhaustivitatea informaiilor.
Cu toate acestea, dac auditorul se afl n imposibilitatea de a obine
probe de audit adecvate i suficiente, el trebuie s exprime o opinie cu
rezerve (calificat) sau s se declare n imposibilitatea de a exprima o opinie.
Asertiunile managementului
Auditorul trebuie s utilizeze aseriuni pentru categorii de tranzacii,
solduri ale conturilor i prezentri i descrieri de informaii suficient de
detaliate cu scopul de a crea baza pentru evaluarea riscurilor de apariie a
denaturrilor semnificative i pentru proiectarea i efectuarea procedurilor de
audit suplimentare. Auditorul utilizeaz aseriuni pentru evaluarea riscurilor,
lund n considerare diferitele tipuri de denaturri poteniale care pot s
apar i proiectnd ulterior procedurile de audit care s rspund riscurilor
evaluate.

65

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

Aseriunile utilizate de auditor se nscriu n urmtoarele categorii:

I. Aseriuni cu privire la categoriile de tranzacii i evenimente asociate
perioadei supus auditului:
Apariie tranzacii i evenimente care au fost nregistrate au avut loc i
sunt legate de entitatea respectiv.
Exhaustivitate toate tranzaciile i evenimentele care ar fi trebuit
nregistrate au fost evideniate.
Acuratee sumele i alte date aferente tranzaciilor i evenimentelor au
fost nregistrate n mod corespunztor.
Separarea exerciiilor financiare tranzaciile i evenimentele au fost
nregistrate n perioadele contabile corecte.
Clasificare tranzaciile i evenimentele au fost nregistrate n conturile
corespunztoare.
II. Aseriuni cu privire la soldurile conturilor la sfritul perioadei:
Existen activele, datoriile i capitalurile proprii exist.
Drepturi i obligaii entitatea deine sau controleaz drepturile asupra
activelor, iar datoriile constituie obligaii ale entitii.
Exhaustivitate toate activele, datoriile i capitalurile proprii care ar fi
trebuit nregistrate sunt evideniate.
Evaluare i alocare activele, datoriile i capitalurile proprii sunt incluse
n situaiile financiare la valorile corespunztoare i orice ajustri rezultante cu
privire la evaluare sau alocare sunt adecvat nregistrate.
III. Aseriuni cu privire la prezentri i descrieri de informaii:
Apariie i drepturi i obligaii evenimentele, tranzaciile i alte aspecte
prezentate s-au produs i sunt legate de entitatea respectiv.
Exhaustivitate toate prezentrile de informaii care ar fi trebuit
cuprinse n situaiile financiare au fost incluse.
Clasificare i inteligibilitate informaiile financiare sunt prezentate i
descrise n mod corespunztor, iar prezentrile de informaii sunt clar
exprimate.
Acuratee i evaluare informaiile financiare i de alt natur sunt
prezentate cu fidelitate i la valorile corespunztoare.
Sinteza a asertiunilor managementului se prezinta astfel 3:
3

C. Afanase - "Audit contabil financiar" - Curs universitar 2009

66

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

ASERIUNEA

DEFINITIE
-Toate operaiunile
relevante au fost
nregistrate.
-Toate activele i
pasivele dintr-o
anumit perioad au
fost nregistrate.

INTREBARI
Operaiunea a fost
inregistrata n
registrele
contabile?

Toate operaiunile
sunt declarate cu
precizie

Operaiunea a fost
inregistrata la
valoarea corect?

Toate tranzaciile
nregistrate sunt
reale.

Tranzacia este
nregistrat corect
la capitolul de
cheltuieli al
contului din anul
financiar n care s-a
efectuat?
Operaiunea este
legala i in
conformitate cu
reglementrile in
vigoare?

EXHAUSTIVITATEA

ACURATEEA

REALITATEA

REGULARITATEA

PREZENTAREA

PROPRIETATEA

Toate operaiunile
sunt n concordan
cu legile i
reglementrile
relevante.

-Toate operaiunile
sunt clasificate i
descrise conform
reglementrilor.
-Toate activele i
pasivele sunt
prezentate,
clasificate si descrise
conform cadrului de
raportare aplicabil.

Operaiunea este
corect codificat i
prezentat.
Articolul este
corect prezentat?

Activele i pasivele
nregistrate aparin
entitii.

Activele i pasivele
constituie
proprietatea
entitii?

EXEMPLU
-Managerul are la dispozia
sa un cont pentru
cheltuieli diverse in valoare
de 200.000lei .Cheltuielile
efectuate din acest cont pe
parcursul anului nu au fost
nregistrate in situaiile
financiare.
-Autoturismul de serviciu al
directorului economic,
proprietate a entitii
auditate, nu este
nregistrat ca mijloc fix.
Balana mijloacelor fixe
este incomplet.
Un manager a cumprat
echipamente din SUA
pentru care a fost
nregistrat n conturi la un
curs de schimb lei /USD
eronat.
Un manager pltete n
avans pentru o conferin
ce urmeaz a se desfura
n ianuarie anul urmtor,
cu scopul de a-i cheltui
bugetul naintea nchiderii
anului.
Un manager cheltuiete
bani pentru echipamente
care nu sunt incluse n
bugetul su aprobat i care
nu au fost cumprate cu
respectarea
reglementrilor privind
achiziiile.
-Costurile de personal pe
luna decembrie au fost
nregistrate n alt cont care
avea disponibil bugetar la
sfritul anului.
-Un autoturism nu a fost
nregistrat ca mijloc fix dar
a fost prezentat ca activ n
contul de debitori.
De aceea balana
mijloacelor fixe nu este
prezentat fidel.
Autoturismul de serviciu al
directorului executiv a fost
cumprat n leasing de la
un dealer autorizat.Totui
acesta nu a fost nregistrat
ca mijloc fix al entitii la
terminarea leasingului.

67

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

EVALUAREA

EXISTENA

Activul sau pasivul

este evaluat conform
politicilor contabile
adecvate aplicate
consecvent.

Articolul este
nregistrat la
valoarea corect?

Activele sau pasivele

prezentate n
situaiile financiare
exist la data
bilanului.

Articolul a existat
la data bilanului?

Un autoturism are o
valoare net de
nregistrare de 2 mild.
lei.Totui datorit utilizrii
intense de ctre directorul
comercial, acesta a fost
reevaluat la 1,5 mild. lei,
balana mijloacelor fixe a
fost supraevaluat.
Un autoturism este
nregistrat n evidene dar
a fost vndut naintea datei
ntocmirii bilanului.
Balana final a mijloacelor
fixe a fost supraevaluat.

68

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

Aplicatia I. Societatea Hamsia prezinta urmatorii indicatori la

sfarsitul anului 2009: Active totale: 68.999; Cifra de Afaceri:
43.221; Profit brut: 12.356. La sfarsitul lui 2010, aceeasi indicatori se prezinta
astfel: Active totale: 71.554; Cifra de Afaceri: 48.700; Profit brut: 20.100.
Stiind ca riscul de audit a fost evaluat in mod preliminar ca fiind ridicat,
precizati care este pragul de semnificatie
Raspuns:
2009
2010
trend
Active totale
68999
71554
1%
689.99
715.54
25.55
2%
1379.98
1431.08
51.1
CA
43221
48700
0.50%
216.105
243.5
27.395
1%
432.21
487
54.79
Profit brut
12356
20100
5%
617.8
1005
387.2
10%
1235.6
2010
774.4
Riscuril de audit find evaluat ca ridicat, ne aflam in cazul relatiei RA
(mare) => Prag de semnificatie (mic), unde Trendul (mic). Prin urmare, cautam
in coloana de trend cea mai mica valoare si pragul de semnificatie
corespaunzator lui. Rezulta, corespunzator trendului 25,55, un prag de
smenificatie de 689,99.
Aplicatia II. Sunteti responsabilul cu auditul cicluclui vanzari-incasari al unui
spital privat de anvergura mica. Spitalul are o reputatie excelenta printre
pacienti dar o gestionare contabila necorespunzatoare, principalul motiv fiind
insuficienta personalului calificat. In anii anteriori, ati descoperit mai multe
erori in facturari, incasari si creante-clienti. Ca in toate spitalele, cele mai mari
posturi de active sunt creante-clienti si imobilizari corporale. Spitalul a
contractat cateva imprumuturi mari de la bancile locale dar doua banci au
comunicat ca nu sunt dispuse sa extinda limita de creditare, cu atat mai mult
cu cat in vecinatate se construieste un nou spital foarte modern. In trecut,
defalcarile din impozitele locale au permis acoperirea pierderilor insa in anul
curent administratia de stat inregistreaza un deficit mai mare din cauza
numarului important de someri. In anii trecuti, raspunsurile pacientilor la
solicitarile de confirmare au fost nesatisfacatoare. Frecventa raspunsurilor
foarte mica, iar pacientii care au binevoit sa raspunda nu cunosteau scopul
confirmarii sau soldurile corecte ale datoriilor lor.

69

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

Ajungeti la concluzia ca mecanismele de control aplicate mijloacelor

banesti sunt excelente si ca probabilitatea aparitiilor unor fraude este extrem
de mica. Insa sunteti mai putin convins de inexistenta unor erori
neintentionate in facturare, inregistrarea vanzarilor, incasarilor, creantelorclienti si createlor incerte.
Cerinte
(1)
Identificati principalii factori care afecteaza riscul de audit acceptabil
al acestui audit.
(2)
Ce riscuri inerente va preocupa?
Raspunsuri:
(1) Principalii factori de risc vor fi:

Dependenta utilizatorilor externi de situatiile financiare

-examinarea situatiilor financiare,inclusiv a notelor informative ale acestora;
-Citirea proceselor verbale ale sedintelor CA pentru a determina care sunt
planurile de viitor ale spitalului;
-Discutarea planurilor financiare cu managementul

Probabilitatea aparitiei de dificultati financiare

-Analiza situatiilor financiare n scopul detectarii dificultatilor financiare prin
utilizarea indicatorilor i a altor proceduri analitice.
- Examinarea situatiilor istorice si previzionale ale fluxurilor de trezorerie in
scopul determinarii naturii intrarilor si iesirilor de mijloace banesti.

Competenta managementului
Un managementcompetent, calificat urmreste in permanenta potentiale;le
dificultati financiare i ii modific metodele de gestiune pentru a minimiza
efectele unor probleme cu impact pe termen scurt. Capacitatea
managementului trebuie aprecia ca parte a evalurii probabilitii producerii
falimentului
(2) Riscuri inerente idnetificate:

Riscuri legate de natura activitatii clientului (ramura in care clientul isi

desfasoara activitatea este foarte specializata; in aceasta ide, IFAC publica
anual o serie de alerte de ramura privind riscurile de audit

Factorii legati de prezentarile eronate care rezulta din raportarea

financiara frauduloasa (caracteristica managementului si influenta acestuia
asupra mediului controlului, circumstantele de ramura, caracteristicile
activitatii de exploatare si stabilitatea financiara)

Rezultatele auditurilor anterioare

Erorile constatate in cursul auditului anului precedent prezint o mare
probabilitate de a se repeta in cursul auditului anului curent.

Angajament initial sau repetat

70

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

Angajamentul repetat in cazul de fata nu impune reducerea riscului inerent

deoarece erorile neintentionate asupra facturarilor, vanzarilor, incasarilor si
creantelor incerte sepot repeta si in anul curent ceea ce impune testari
aprofundate, cu scopul de a determina dac neajunsurile din sistemul de
gestionare contabil a fost corectata.

Partile afiliate

Operatiunile cu caracter exceptional

Achiziiile majore de mijloace fixe, leasingurile prezint o probabilitate mai
mare de a fi inregistrate gresit de catre client decat operatiunile uzuale,
deoarece nu are experena n nregistrarea lor.

Rationamentul necesar pentru inregistrarea corecta a soldurilor

conturilor si a operatiunilor
Numeroase solduri de conturi necesit calculul unor estimri i o doz
important de logic managerial. Exemplificm: ajustri (provizioane pentru
creanele incerte, rezervele pentru pierderi din credite bancare,etc)

Vulnerabilitatea activelor la deturnare

Componenta populatiei analizate

Relatia dintre riscuri, probe si factorii care influenteaza riscurile

71

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

n conformitate cu Normele Minimale de Audit, riscul de control este

recomandat a fi evaluat la :
a) 50%;
b) 0%;
c) 100%.
Termenul de aseriuni reprezint:
a) declaraii ale conducerii clientului, explicite sau de alt natur, care sunt
ncorporate n situaiile financiare;
b) declaraii ale auditorului financiar vizavi de aspectele negative constatate;
c) set de date din care este selecionat un eantion despre care auditorul
dorete s trag o concluzie.
Ce reprezint pragul de semnificaie n audit:
a) valoarea pn la care auditorul verific toate elementele din situaiile
financiare ;
b) un procent care se aplic asupra fiecrei clase de conturi astfel nct
auditorul s tie cte elemente trebuie verificate;
c) o sum absolut, calculat conform Normelor Minimale de Audit i care
ajut la stabilirea tipului de opinie i la determinarea naturii duratei i
ntinderii procedurilor de audit.
tim c:
Situaii financiare
Exerciiul curent
2010
Active totale
90.000
1%
900
2%
1.800
Cifra de afaceri
240.400
0,5%
1.202
1%
2.404
Profit nainte de 50.766.68
impozitare
5%
2.538.33
10%
5.076.66

Situaii financiare
Exerciiul anterior
2009
20.000
200
400
238.000
1.190
2.380
(360)

Situaii financiare
Exerciiul anterior
2008
80.000
800
1.600
225.000
1.125
2.250
45.000

(18)
(36)

2.250
4.500

72

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

Precizai indicatorul in funcie de care se va alege pragul de semnificaie

conform Normelor Minimale de Audit :
a) active totale;
b) Cifra de afaceri;
c) profit nainte de impozitare.
Care sunt componentele riscului inerent general ?
a) riscul de management, riscul contabil, riscul de afaceri si riscul de audit;
b) riscul inerent specific, riscul de control i riscul de nedetectare neasociat cu
eantionarea;
c) riscul de nedetectare neasociat cu eantionarea, riscul de control si banda
de risc.
Cum se poate defini riscul de audit:
a) reprezint riscul ca o denaturare, care ar putea aprea n soldul unui cont
sau ntr-o categorie de tranzacii i care ar putea fi semnificativ n mod
individual, sau atunci cnd este cumulat cu alte denaturri din alte solduri
sau categorii, s nu poat fi prevenit sau detectat i corectat la momentul
oportun de sistemele de contabilitate i de control intern;
b) reprezint riscul ca auditorul s exprime o opinie de audit neadecvat,
atunci cnd situaiile financiare sunt denaturate n mod semnificativ;
c) reprezint asigurarea transmis ctre utilizatorii raportului de audit i a
situaiilor financiare aferente acestuia, c situaiile financiare sunt denaturate
cu cel mult 10%
Riscul de control:
a) este direct proporional cu eficiena sistemului contabil i de control intern;
b) este invers proporional cu eficiena sistemului contabil i de control intern;
c) nici una din variantele de mai sus.
Posibilitatea ca soldul unui cont sau o categorie de tranzacii s prezinte erori
ce pot fi semnificative, fie c sunt considerate n mod individual, fie cumulate
cu erori din alte solduri sau categorii de tranzacii, presupunnd c nu a
existat un sistem de control intern definete:
a) riscul de control;
b) riscul de nedetectare;
c) riscul inerent.
Valoarea pragului de semnificaie i dimensiunea eantioanelor se stabilete
n una din urmtoarele etape:
a) etapa de preplanificare;
b) etapa de planificare;

73

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

c) la fiecare seciune n parte.

Una i numai una din urmtoarele afirmaii este corect:
a) cu ct evaluarea riscului de control este mai redus, cu att mai multe
probe trebuie s obin auditorul pentru a susine faptul c sistemele de
contabilitate i de control intern sunt proiectate corespunztor i funcioneaz
eficient;
b) cu ct evaluarea riscului de control este mai ridicat, cu att mai multe
probe trebuie s obin auditorul pentru a susine faptul c sistemele de
contabilitate i de control intern sunt proiectate corespunztor i funcioneaz
eficient;
c) u ct evaluarea riscului de control este mai ridicat, cu att riscul inerent
este mai redus.
Una si numai una din urmtoarele afirmaii este adevrat:
a) riscul de control si riscul inerent se evalueaz n mod independent unul de
altul;
b) riscul de control i riscul inerent se evalueaz concomitent, prin proceduri
combinate;
c) riscul de nedetectare se evalueaz numai mpreun cu riscul inerent.
Care din urmtoarele afirmaii este adevrat?
a) cu ct evaluarea riscului inerent i de control este mai ridicat, cu att mai
multe probe de audit trebuie s obin auditorul din utilizarea performant a
procedurilor de fond
b) nu se poate stabili nici o legtur intre nivelul riscului inerent i de control i
probele de audit;
c) dac riscul de control este evaluat ca fiind redus, auditorul nu va mai testa
nivelul riscului inerent.
Riscul ca auditorul s exprime o opinie de audit necorespunztoare atunci
cnd situaiile financiare sunt denaturate n mod semnificativ este cunoscut
ca:
a) risc de nedetectare;
b) risc de audit;
c) risc inerent.
Atunci cnd exista stocuri la teri ale clientului de audit, cea mai credibila
proba pe care o poate obine un auditor este:
a) o declaraie scrisa de la gestionarul clientului de audit;
b) o declaraie scrisa de la conducerea clientului de audit;

74

III

[PRAG DE SEMNIFICATIE SI RISCUL DE AUDIT]

c) o scrisoare de confirmare de la ter parte, unde se afla stocurile clientului

de audit.
Testele de control reprezint:
a) testele prin care responsabilul de misiune revizuiete activitatea
desfurata de ctre echipa de audit;
b) testele efectuate pentru a obine probe de audit n scopul detectrii
denaturrilor semnificative din situaiile financiare;
c) testele efectuate pentru a obine probe de audit cu privire la proiectarea
adecvat i funcionarea eficient a sistemului contabil i a celui de control
intern.
Procedurile de fond reprezint:
a) testele efectuate pentru a obine probe de audit cu privire la proiectarea
adecvat i funcionarea eficient a sistemului contabil i a celui de control
intern;
b) testele efectuate pentru a obine probe de audit n scopul detectrii
denaturrilor semnificative din situaiile financiare i sunt de dou tipuri, teste
ale detaliilor tranzaciilor i soldurilor i proceduri analitice;
c) testele efectuate de ctre auditor pentru evaluarea generala a riscului de
faliment al clientului.

75