Sunteți pe pagina 1din 649

ACTE NORMATIVE

N DOMENIUL CONTABILITII

Chiinu 2013

DESCRIEREA CIP A CAMEREI NAIONALE A CRII


Acte normative n domeniul contabilitii. Chiinu : S. n., 2013
(Combinatul Poligrafic.) 660 p. (Monitorul Oficial, ediie special).
Monitorul Oficial
150 ex.
ISBN 978-9975-4255-1-3
657(083.7)
A 16

3
3

4
4

5
5

6
6

CUPRINS
SNC Prezentarea situaiilor financiare ...................................................................................................... 8
SNC Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i evenimente ulterioare ................. 51
SNC Imobilizri necorporale i corporale .............................................................................................. 59
SNC Investiii imobiliare ........................................................................................................................ 74
SNC Contracte de leasing ....................................................................................................................... 81
SNC Deprecierea activelor ..................................................................................................................... 95
SNC Creane i investiii financiare ...................................................................................................... 104
SNC Stocuri .......................................................................................................................................... 115
SNC Capital propriu i datorii .............................................................................................................. 129
SNC Venituri ........................................................................................................................................ 144
SNC Cheltuieli ...................................................................................................................................... 151
SNC Contracte de construcii................................................................................................................ 165
SNC Costurile ndatorrii ..................................................................................................................... 178
SNC Diferene de curs valutar i de sum ............................................................................................ 189
SNC Pri afiliate i contracte de societate civil ................................................................................. 196
SNC Particularitile contabilitii n agricultur ................................................................................. 204
Indicaii metodice privind contabilitatea costurilor de producie i calculaia costului produselor i
serviciilor .............................................................................................................................................. 230
Indicaii metodice privind contabilitatea pentru persoanele fizice care desfoar activitate de
ntreprinztor ......................................................................................................................................... 244
Planul general de conturi contabile ....................................................................................................... 256

7
7

STANDARDUL NAIONAL DE CONTABILITATE


PREZENTAREA SITUAIILOR FINANCIARE
Introducere
1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE, Cadrului general conceptual pentru
raportarea financiar, IAS 1 Prezentarea situaiilor financiare i IAS 7 Situaia fluxurilor de
trezorerie.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea formularelor i a modului de ntocmire a
situaiilor financiare cu scop general (n continuare situaii financiare).
Domeniu de aplicare
3. Prezentul standard reglementeaz modul de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare
complete i simplificate ale entitilor care aplic Standardele Naionale de Contabilitate.
4. Prezentul standard nu reglementeaz modul de ntocmire a situaiilor financiare ale:
1) entitilor de interes public i altor entiti care aplic IFRS (IAS 1 Prezentarea situaiilor
financiare);
2) organizaiilor necomerciale (Indicaii metodice privind particularitile contabilitii n
organizaiile necomerciale);
3) instituiilor publice (Norme stabilite de Ministerul Finanelor).
Definiii
5. n prezentul standard noiunile utilizate semnific:
Fluxuri de numerar intrri i/sau ieiri de mijloace i documente bneti.
Modificri de capital propriu majorri i diminuri ale elementelor de capital propriu.
Situaii financiare set de rapoarte care conin informaii privind poziia financiar, performana
financiar, modificrile capitalului propriu i fluxurile de numerar ale entitii pe o perioad de gestiune.
Performan financiar relaia dintre veniturile i cheltuielile entitii prezentate n situaia de
profit i pierdere.
Poziie financiar relaia dintre activele, capitalul propriu i datoriile entitii prezentate n
bilan.
Valoare contabil valoarea la care un activ este recunoscut n bilan dup deducerea amortizrii
i pierderilor din depreciere cumulate.
Scopul i componena situaiilor financiare
6. Situaiile financiare au drept scop prezentarea informaiilor utile n luarea deciziilor economice
pentru o gam larg de utilizatori cum ar fi: proprietarii (acionarii, asociaii), creditorii, clienii,
salariaii, autoritile publice i publicul. Pentru realizarea acestui scop situaiile financiare ofer
informaii despre:
1) active;
2) capital propriu;
3) datorii;
4) venituri i cheltuieli;
5) fluxuri de numerar.
7. n funcie de criteriile stabilite n Legea contabilitii i necesitile informaionale ale
utilizatorilor entitatea poate ntocmi:
1) situaii financiare complete; sau
2) situaii financiare simplificate.
8. Situaiile financiare complete cuprind:
1) bilanul;
2) situaia de profit i pierdere;
3) situaia modificrilor capitalului propriu;
4) situaia fluxurilor de numerar;
5) notele la situaiile financiare.

9.
1)
2)
3)

Situaiile financiare simplificate cuprind:


bilanul;
situaia de profit i pierdere;
nota explicativ.

Principii de baz i caracteristici calitative


10. Situaiile financiare se ntocmesc n conformitate cu urmtoarele principii de baz:
1) continuitatea activitii prevede ntocmirea situaiilor financiare pornind de la ipoteza c
entitatea i va continua n mod normal funcionarea cel puin pe o perioad de 12 luni din data raportrii
fr intenia sau necesitatea de a-i lichida sau reduce n mod semnificativ activitatea. n cazul n care
situaiile financiare nu se ntocmesc conform principiului continuitii activitii trebuie prezentat baza
de ntocmire a situaiilor financiare i motivul pentru care entitatea nu poate s-i continue activitatea;
2) contabilitatea de angajamente impune recunoaterea elementelor situaiilor financiare, cu
excepia elementelor situaiei fluxurilor de numerar, pe msura apariiei acestora, indiferent de
momentul ncasrii/plii de numerar sau compensrii n alt form;
3) separarea patrimoniului i datoriilor prevede prezentarea n situaiile financiare doar a
informaiilor despre patrimoniul i datoriile entitii, care trebuie contabilizate separat de patrimoniul i
datoriile proprietarilor i ale altor entiti;
4) necompensarea const n prezentarea distinct n situaiile financiare a activelor i datoriilor,
veniturilor i cheltuielilor. Compensarea reciproc a activelor i datoriilor sau a veniturilor i
cheltuielilor nu se admite, cu excepia cazurilor n care compensarea este permis de Standardele
Naionale de Contabilitate;
5) consecvena prezentrii prevede meninerea modului de prezentare i de clasificare a
elementelor n situaiile financiare de la o perioad de gestiune la alt, cu excepia cazurilor cnd:
a) n urma unei modificri semnificative n natura activitii entitii sau n urma unei analize a
indicatorilor situaiilor financiare, este mai relevant o alt prezentare sau clasificare a elementelor
situaiilor financiare innd cont de metodele i procedeele politicilor contabile elaborate conform SNC
Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i evenimente ulterioare;
b) n Standardele Naionale de Contabilitate a fost modificat modul de prezentare a elementelor
situaiilor financiare.
11. Informaiile din situaiile financiare trebuie s corespund urmtoarelor caracteristici
calitative:
1) inteligibilitatea informaiile trebuie clasificate, caracterizate i prezentate n mod clar i
concis;
2) relevana informaiile trebuie s fie importante pentru utilizatori i s-i ajute pe acetia s
evalueze evenimentele trecute, prezente sau viitoare, s confirme sau s corecteze evalurile lor
anterioare;
3) credibilitatea informaiile trebuie s fie complete, neutre i fr erori semnificative;
4) comparabilitatea situaiile financiare trebuie s conin informaii comparative aferente
perioadei precedente pentru toate elementele raportate ale perioadei de gestiune curente, dac SNC nu
permit altfel.
12. Pentru ca informaiile din situaiile financiare s corespund caracteristicilor calitative
prevzute n pct. 11 este necesar ca:
1) s se stabileasc un echilibru ntre caracteristicile calitative ale informaiilor financiare;
2) informaiile s fie oportune pentru luarea deciziilor de ctre utilizatori;
3) beneficiile provenite din utilizarea informaiilor s depeasc costul obinerii acestora.
Formularele i coninutul situaiilor financiare
Reguli generale
13. Situaiile financiare se ntocmesc conform formularelor din anexele la prezentul standard.
14. Situaiile financiare se ntocmesc i se prezint anual. n cazul modificrii datei de raportare i
prezentrii situaiilor financiare pe o perioad mai lung sau mai scurt de un an, entitatea trebuie se
dezvluie:

1) perioada acoperit de situaiile financiare;


2) motivul stabilirii unei perioade de gestiune mai lungi sau mai scurte de un an; i
3) faptul c informaiile din situaiile financiare nu snt pe deplin comparabile (de exemplu, pentru
entitile nou nregistrate prima perioad de gestiune se consider perioada din data nregistrrii de stat a
entitii pn la 31 decembrie al aceluiai an calendaristic. n cazul n care nregistrarea de stat a entitii
are loc dup 1 octombrie, prima perioad de gestiune se consider perioada din data nregistrrii de stat
pn la 31 decembrie al urmtorului an calendaristic).
15. Situaiile financiare includ indicatorii activitii tuturor filialelor, reprezentanelor i
subdiviziunilor entitii amplasate pe teritoriul Republicii Moldova.
16. Situaiile financiare se ntocmesc n baza informaiilor contabile dup reflectarea rezultatelor
inventarierii pentru confirmarea existenei i strii activelor i pasivelor.
17. Situaiile financiare trebuie identificate i separate de alte informaii prezentate n acelai
document, de exemplu, n raportul anual al entitii sau n prospectul de emisiuni a valorilor mobiliare.
18. Entitatea trebuie s identifice n mod clar situaiile financiare i s evidenieze n mod special
urmtoarele informaii:
1) denumirea entitii i alte elemente de identificare;
2) data raportrii sau perioada acoperit de situaiile financiare;
3) activitatea de baz;
4) forma de proprietate;
5) forma juridic de organizare;
6) unitatea de msur.
19. Erorile depistate la ntocmirea situaiilor financiare se corecteaz n conformitate cu SNC
Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i evenimente ulterioare.
20. ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare cuprind urmtoarele etape:
1) efectuarea lucrrilor premergtoare ntocmirii situaiilor financiare cum ar fi: inventarierea
general a elementelor contabile, decontarea cheltuielilor i veniturilor anticipate aferente perioadei de
gestiune, determinarea i reflectarea diferenelor de curs valutar, ntocmirea nregistrrilor de corectare,
determinarea cotei curente a activelor imobilizate i datoriilor pe termen lung etc.;
2) completarea formularelor situaiilor financiare;
3) ntocmirea notelor/notelor explicative la situaiile financiare;
4) aprobarea, semnarea i prezentarea situaiilor financiare;
5) reformarea bilanului.
Bilanul
Generaliti
21. Bilanul prezint poziia financiar a entitii i include informaii aferente soldurilor existente
la data raportrii privind:
1) activele resurse economice identificabile i controlabile de ctre entitate ce provin din fapte
economice trecute din a cror utilizare se ateapt obinerea unor beneficii economice;
2) capitalul propriu mrimea rmas n activele entitii dup scderea datoriilor;
3) datoriile obligaii actuale ale entitii provenite din fapte economice trecute a cror stingere
contribuie la o reducere a resurselor, purttoare de beneficii economice.
22. n bilan totalul activelor este echivalent cu suma totalurilor capitalului propriu i datoriilor.
23. Activele snt prezentate n bilan n ordinea creterii lichiditii acestora, iar datoriile n baza
creterii exigibilitii.
24. n funcie de gradul de lichiditate, activele se divizeaz n:
1) active circulante, care reprezint activele ce se ateapt s fie consumate n ciclul normal de
activitate, vndute sau primite n termen de 12 luni sau care reprezint numerar;
2) active imobilizate, care cuprind toate celelalte active, cu excepia celor circulante.
25. Ciclul normal de activitate al unei entiti reprezint perioada de timp dintre momentul
achiziionrii activelor care snt destinate procesrii i momentul transformrii lor n numerar. Cnd
pentru o entitate acest ciclu nu este clar, durata lui se consider 12 luni. Stocurile care snt vndute,
consumate, procesate i creanele care snt achitate ca parte a ciclului normal de activitate ntr-o perioad
ce depete 12 luni din data raportrii, se consider active circulante (de exemplu, materia prim,

10

10

materialele, producia n curs de execuie care necesit maturare i pstrare la entitatea de vinificaie,
fructele i sucurile sulfitate sau congelate la entitatea de conserve).
26. n funcie de gradul exigibilitii, datoriile se mpart n:
1) datorii curente, care includ datoriile ce se ateapt s fie achitate sau decontate n termen de 12
luni din data raportrii;
2) datoriile pe termen lung, care cuprind toate celelalte datorii, cu excepia celor curente.
27. Datoriile comerciale i cele fa de angajai care snt nregistrate ca parte component a
ciclului normal de activitate snt datorii curente, chiar dac ele snt exigibile ntr-un termen ce depete
12 luni din data raportrii.
28. La data raportrii entitatea determin cota curent a activelor imobilizate i a datoriilor pe
termen lung, care se reflect n bilan, respectiv n componena activelor circulante i/sau datoriilor
curente.
29. Creanele, numerarul i datoriile n valut strin se recalculeaz i se reflect n bilan n
conformitate cu SNC Diferene de curs valutar i de sum.
30. Bilanul se ntocmete conform formularului prezentat n anexa 1.
Active
31. n rndul 010 Imobilizri necorporale se reflect valoarea contabil a imobilizrilor
necorporale n utilizare i n curs de execuie determinat n conformitate cu SNC Imobilizri
necorporale i corporale.
Exemplul 1. O entitate la data raportrii dispune de urmtoarele informaii:
- costul imobilizrilor necorporale n curs de execuie 78 000 lei;
- costul imobilizrilor necorporale n utilizare 450 000 lei;
- suma amortizrii cumulate - 85 000 lei;
- pierderile din depreciere - 24 000 lei.
Conform datelor din exemplu, entitatea reflect n rd. 010 Imobilizri necorporale din bilan
valoarea contabil a imobilizrilor necorporale n sum de 589 000 lei (78 000 lei + 450 000 lei 85 000
lei 24 000 lei).
32. n rndul 020 Imobilizri corporale n curs de execuie se reflect costurile aferente
imobilizrilor corporale aflate n perioada de creare i/sau pregtire spre utilizare pn la data punerii n
exploatare, care se determin n conformitate cu SNC Imobilizri necorporale i corporale.
33. n rndurile 030 Terenuri i 040 Mijloace fixe se reflect valoarea contabil a terenurilor,
mijloacelor fixe proprii i primite n leasing financiar i/sau n gestiune economic aflate n exploatare.
Exemplul 2. O entitate la data raportrii dispune de urmtoarele informaii:
- costul de intrare a mijloacelor fixe - 4 500 000 lei;
- amortizarea cumulat 870 000 lei;
- pierderea din depreciere 390 000 lei.
Conform datelor din exemplu, entitatea va reflecta n rd. 040 Mijloace fixe din bilan valoarea
contabil a mijloacelor fixe n sum de 3 240 000 lei (4 500 000 lei 870 000 lei 390 000 lei).
34. n rndul 050 Resurse minerale se reflect valoarea contabil a resurselor minerale aflate n
extracie, care se determin n conformitate cu SNC Imobilizri necorporale i corporale.
35. n rndul 060 Active biologice imobilizate se reflect valoarea contabil a animalelor de
munc i productive (taurii, caii de traciune, vacile, ovinele, porcinele, caprinele etc.), plantaiilor
perene (livezile, viile, pepinierele viticole i pomicole etc.), care se determin n conformitate cu SNC
Particularitile contabilitii n agricultur.
36. n rndurile 070 Investiii financiare pe termen lung n pri neafiliate i 080 Investiii
financiare pe termen lung n pri afiliate se nscrie valoarea investiiilor pe termen lung (aciunile
procurate, cotele de participaie, obligaiunile procurate, mprumuturile acordate, alte investiii pe
termen lung) care se determin n conformitate cu SNC Creane i investiii financiare i SNC Pri
afiliate i contracte de societate civil.
37. n rndul 090 Investiii imobiliare se reflect valoarea contabil a investiiilor imobiliare,
care se determin n conformitate cu SNC Investiii imobiliare.

11

11

38. n rndul 100 Creane pe termen lung se indic valoarea creanelor cu termenul de stingere
ce depete 12 luni din data raportrii, care se determin n conformitate cu SNC Creane i investiii
financiare.
39. n rndul 110 Avansuri acordate pe termen lung se indic suma avansurilor acordate cu
termenul de stingere ce depete 12 luni din data raportrii, care se determin n conformitate cu SNC
Creane i investiii financiare.
40. n rndul 120 Alte active imobilizate se nscrie suma cheltuielilor anticipate pe termen lung,
valoarea activelor amnate privind impozitul pe venit i a altor active imobilizate.
41. n rndul 130 Total active imobilizate se indic valoarea total a activelor imobilizate,
determinat prin relaia: rd.010 + rd.020 + rd.030+ rd.040 + rd.050 + rd.060 + rd.070 + rd.080 + rd.090
+ rd.100 + rd.110 + rd.120.
42. n rndurile 140 Materiale, 150 Active biologice circulante, 160 Obiecte de mic valoare
i scurt durat, 170 Producia n curs de execuie i produse i 180 Mrfuri se nscrie valoarea
contabil a acestor stocuri, care se determin n conformitate cu SNC Stocuri i SNC Particularitile
contabilitii n agricultur.
43. n rndul 190 Creane comerciale se nscrie valoarea creanelor curente ale cumprtorilor i
clienilor din ar i din strintate, precum i creanele aferente cambiilor primite, care se determin n
conformitate cu SNC Creane i investiii financiare.
Exemplul 3. O entitate la data raportrii dispune de urmtoarele date: creanele cumprtorilor
i clienilor din ar 658 000 lei, din strintate 392 000 lei, suma provizioanelor (coreciilor)
pentru creanele compromise 45 000 lei.
Conform datelor din exemplu, entitatea reflect n rd. 190 Creane comerciale din bilan suma de
1 005 000 lei (658 000 lei + 392 000 lei 45 000 lei).
44. n rndul 200 Creane ale prilor afiliate se reflect suma creanelor curente ale prilor
afiliate, care se determin n conformitate cu SNC Creane i investiii financiare i SNC Pri afiliate
i contracte de societate civil.
45. n rndul 210 Avansuri acordate curente se nscrie suma avansurilor acordate furnizorilor de
active i prestatorilor de servicii pe un termen nu mai mare de 12 luni, care se determin n conformitate
cu SNC Creane i investiii financiare.
46. n rndurile 220 Creane ale bugetului i 230 Creane ale personalului se reflect suma
creanelor bugetului i personalului, care se determin n conformitate cu SNC Creane i investiii
financiare.
47. n rndul 240 Alte creane curente se nscrie suma creanelor privind arenda, leasingul,
locaiunea, dobnzile, redevenele i alte venituri calculate, creanele preliminate, precum i suma altor
creane, cum ar fi creanele curente calculate ale companiilor de asigurare privind despgubirile,
creanele organelor de asigurri sociale, creanele privind reclamaiile naintate i recunoscute, creanele
privind alte operaii.
48. n rndurile 250 Numerar n casierie i la conturi curente i 260 Alte elemente de numerar
se nscrie suma total a numerarului din casierie i, respectiv, la conturile curente n moned naional i
valut strin, a numerarului la alte conturi bancare, n expediie i valoarea documentelor bneti
(timbrelor taxei de stat, mrcilor potale, biletelor de cltorie pltite, biletelor de tratament i odihn
etc.).
49. n rndurile 270 Investiii financiare curente n pri neafiliate i 280 Investiii financiare
curente n pri afiliate se indic valoarea titlurilor de valoare procurate, depozitelor bancare,
mprumuturilor acordate i alte investiii n pri neafiliate, care se determin n conformitate cu SNC
Creane i investiii financiare.
50. n rndul 290 Alte active circulante se reflect suma cheltuielilor anticipate curente i
valoarea altor active circulante.
51. n rndul 300 Total active circulante se indic valoarea total a activelor circulante,
determinat prin relaia: rd.140+rd.150+rd.160+rd.170+rd.180+rd.190+rd.200+rd.210+rd.220+rd.230+
rd.240+rd.250+rd.260+rd.270+rd.280+rd.290.
52. n rndul 310 Total active se nscrie valoarea total a activelor imobilizate i circulante ale
entitii, determinat prin relaia: rd.130 + rd.300.

12

12

Capital propriu
53. n rndul 320 Capital social i suplimentar se nscrie valoarea capitalului social, suplimentar,
nevrsat, nenregistrat i retras, care se determin n conformitate cu SNC Capital propriu i datorii.
Exemplul 4. O entitate la data raportrii dispune de urmtoarele date privind soldurile:
- capitalului social - 1 350 000 lei;
- capitalului suplimentar - 160 000 lei;
- capitalului nevrsat - 240 000 lei;
- capitalului retras - 180 000 lei.
Conform datelor din exemplu, entitatea nscrie n rndul 320 Capital social i suplimentar din
bilan suma de 1 090 000 lei (1 350 000 lei + 160 000 lei - 240 000 lei - 180 000 lei).
54. n rndul 330 Rezerve se reflect suma total a capitalului de rezerv, a rezervelor statutare
i altor rezerve constituite de ctre entitate.
55. n rndul 340 Corecii ale rezultatelor anilor precedeni se nscrie rezultatul obinut al anilor
precedeni depistat n perioada de gestiune: profitul cu cifre pozitive, pierderea cu semnul minus
(ntre paranteze).
56. n rndul 350 Profit nerepartizat (pierdere neacoperit) al anilor precedeni se reflect suma
profitului nerepartizat (pierderii neacoperite) al anilor precedeni care se determin n conformitate cu
SNC Capital propriu i datorii, precum i rezultatul din tranziia la noile reglementri contabile.
57. n rndul 360 Profit net (pierdere net) al perioadei de gestiune se nscrie suma profitului net
(pierderii nete) al perioadei de gestiune (ntre paranteze), care se determin n situaia de profit i
pierdere.
58. n rndul 370 Profit utilizat al perioadei de gestiune se reflect ntre paranteze suma
profitului utilizat al perioadei de gestiune pentru plata dividendelor, constituirea rezervelor i n alte
scopuri conform deciziei organului de conducere mputernicit al entitii.
59. n rndul 380 Alte elemente de capital propriu se reflect suma altor elemente de capital
propriu, cum ar fi diferenele de reevaluare a activelor imobilizate pentru entitile care aplic modelul
reevalurii conform IFRS, subveniile primite de ctre entitile cu proprietate public de la autoritile
administraiei publice centrale i locale i decontate (dup ndeplinirea condiiilor contractuale) n
conformitate cu SNC Capital propriu i datorii.
60. n rndul 390 Total capital propriu se nscrie totalul elementelor de capital propriu,
determinat prin relaia: rd.320+rd.330+rd.340+rd.350+rd.360+ rd.370+rd.380.
Datorii
61. n rndul 400 Credite bancare pe termen lung se reflect suma total a creditelor bancare
primite pe un termen mai mare de 12 luni din data raportrii.
62. n rndul 410 mprumuturi pe termen lung se reflect suma total a mprumuturilor primite,
inclusiv valoarea obligaiunilor emise i plasate, a cambiilor acordate pe un termen mai mare de 12 luni
din data raportrii.
63. n rndul 420 Datorii pe termen lung privind leasingul financiar se nscrie suma datoriilor pe
termen lung aferente principalului (valorii rambursabile) privind operaiile de leasing financiar, care se
determin n conformitate cu SNC Contracte de leasing.
64. n rndul 430 Alte datorii pe termen lung se reflect suma veniturilor anticipate, finanrilor
i ncasrilor cu destinaie special, provizioanelor i altor datorii pe termen lung cu termenul de stingere
(decontare) mai mare de 12 luni din data raportrii.
65. n rndul 440 Total datorii pe termen lung se reflect suma total a datoriilor pe termen lung
ale entitii, determinat prin relaia: rd.400 + rd.410 + rd.420 + rd.430.
66. n rndul 450 Credite bancare pe termen scurt se indic suma creditelor bancare primite,
inclusiv dobnzile aferente, cu termenul de rambursare nu mai mare de 12 luni din data raportrii.
67. n rndul 460 mprumuturi pe termen scurt se indic suma mprumuturilor primite, inclusiv
dobnzile aferente, cu termenul de rambursare nu mai mare de 12 luni din data raportrii.
68. n rndul 470 Datorii comerciale se nscrie suma datoriilor entitii fa de furnizori privind
bunurile procurate i serviciile primite care urmeaz a fi achitate sau trecute n cont n termen de 12 luni
din data raportrii.

13

13

69. n rndul 480 Datorii fa de prile afiliate se indic suma datoriilor entitii fa de
ntreprinderile-fiice, asociate, societile civile i alte pri afiliate a cror componen se determin n
conformitate cu SNC Pri afiliate i contracte de societate civil.
70. n rndul 490 Avansuri primite curente se nscrie suma avansurilor primite pe un termen nu
mai mare de 12 luni din data raportrii.
71. n rndul 500 Datorii fa de personal se nscrie suma datoriilor entitii fa de personal
privind retribuirea muncii i alte operaii (de exemplu, deplasri, compensarea unor cheltuieli fr
primirea avansului, utilizarea bunurilor personale n scopuri de serviciu).
72. n rndul 510 Datorii privind asigurrile sociale i medicale se indic datoriile entitii fa
de organele de asigurri sociale i medicale (inclusiv i cele individuale) determinate conform legislaiei
n vigoare.
73. n rndul 520 Datorii fa de buget se nregistreaz suma datoriilor fa de buget privind
impozitele i taxele, precum i sanciunile aferente determinate n conformitate cu legislaia n vigoare.
74. n rndul 530 Venituri anticipate curente se reflect suma veniturilor anticipate, care
urmeaz a fi decontate la venituri curente n urmtoarele 12 luni.
75. n rndul 540 Datorii fa de proprietari se nscrie suma datoriilor entitii privind
dividendele calculate i alte operaiuni privind decontrile cu proprietarii.
76. n rndul 550 Finanri i ncasri cu destinaie special curente se nscrie sumele
numerarului i valoarea activelor primite (de primit) pentru realizarea unor misiuni speciale pe un
termen nu mai mare de 12 luni din data raportrii, care se determin n conformitate cu SNC Capital
propriu i datorii.
77. n rndul 560 Provizioane curente se indic suma provizioanelor constituite, care urmeaz a
fi utilizate ntr-un termen de 12 luni din data raportrii, care se determin n conformitate cu SNC
Capital propriu i datorii.
78. n rndul 570 Alte datorii curente se nscrie suma datoriilor preliminate, datoriilor fa de
companiile de asigurare privind asigurarea bunurilor i persoanelor, datoriilor privind bunurile primite n
gestiune economic, datoriilor privind sanciunile comerciale i altor datorii curente.
79. n rndul 580 Total datorii curente se nscrie suma total a datoriilor curente ale entitii,
determinat prin relaia: rd.450+rd.460+rd.470+rd.480+rd.490+rd.500+rd.510+rd.520+rd.530+rd.540+
rd.550+rd.560+rd.570.
80. n rndul 590 Total pasive se indic suma total a capitalului propriu, a datoriilor pe termen
lung i curente ale entitii, determinat prin relaia: rd.390+rd.440+rd.580.
Situaia de profit i pierdere
81. Situaia de profit i pierdere caracterizeaz performana financiar a entitii pentru perioada
de gestiune i conine informaii privind:
1) veniturile creteri ale beneficiilor economice nregistrate n cursul perioadei de gestiune, sub
forma intrrilor de active sau majorrii valorii acestora sau a diminurii datoriilor care au drept rezultat
creteri ale capitalului propriu, cu excepia celor legate de contribuiile proprietarilor;
2) cheltuielile diminuri ale beneficiilor economice nregistrate n perioada de gestiune sub
form de ieiri sau reduceri ale valorii activelor sau de creteri ale datoriilor care contribuie la diminuri
ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din distribuirea acestuia proprietarilor;
3) rezultatele financiare profitul (pierderea) calculat ca diferen dintre veniturile i cheltuielile
perioadei de gestiune.
82. Veniturile i cheltuielile aferente acelorai operaiuni economice se reflect n situaia de profit
i pierdere n aceiai perioad de gestiune (de exemplu, valoarea contabil a bunurilor vndute i
valoarea de vnzare a acestora se recunosc concomitent n aceiai perioad de gestiune).
83. n cazul n care n perioada de gestiune nu au fost nregistrate venituri, dar au fost suportate
cheltuieli, care trebuie recunoscute n conformitate cu SNC Cheltuieli, acestea se prezint n situaia
de profit i pierdere n perioada de gestiune n care au fost suportate. Dac n perioada de gestiune au
fost nregistrate doar venituri, care trebuie recunoscute n conformitate cu SNC Venituri i nu au fost
suportate cheltuieli, acestea trebuie prezentate n situaia de profit i pierdere n perioada de gestiune n
care au fost ctigate.

14

14

84. Situaia de profit i pierdere se ntocmete n baza clasificrii cheltuielilor dup destinaie
(funcii) conform formularului prezentat n anexa 2.
85. n rndul 010 Venituri din vnzri se reflect suma veniturilor din vnzri obinute n cadrul
activitii operaionale. Acesta cuprinde veniturile din:
1) vnzarea a produselor/mrfurilor;
2) prestarea serviciilor i/sau executarea lucrrilor;
3) contracte de construcie;
4) contracte de leasing operaional i financiar (arend, locaiune);
5) dividende, participaii i/sau dobnzi, care pentru entitate reprezint activitate operaional.
Suma veniturilor din vnzri recunoscut n perioada de gestiune se ajusteaz cu valoarea
produselor i mrfurilor returnate de cumprtori i/sau reducerile de pre la produse, mrfuri livrate
i/sau servicii prestate, n aceiai perioad de gestiune n care a avut loc livrarea.
86. n rndul 020 Costul vnzrilor se reflect valoarea contabil a produselor/mrfurilor
vndute, costurilor serviciilor prestate/lucrrilor executate n cadrul activitii operaionale a entitii
atribuite la cheltuieli i corelate cu veniturile nregistrate n rd. 010. Costul vnzrilor include:
1) valoarea contabil a produselor/mrfurilor vndute;
2) costul serviciilor prestate i/sau lucrrilor executate;
3) costul lucrrilor aferente contractelor de construcie;
4) costul serviciilor aferente contractelor de leasing operaional i financiar (arend, locaiune);
5) alte costuri, care se refer la activitatea operaional, corelate cu veniturile din vnzri (de
exemplu, costurile activitii de baz a entitilor de microfinanare, a entitilor de investiii).
Suma costului vnzrilor nregistrat n perioada de gestiune se ajusteaz cu valoarea contabil a
produselor/mrfurilor vndute i returnate entitii n aceiai perioad de gestiune n care a avut loc
livrarea.
87. n rndul 030 Profit brut (pierdere brut) se reflect diferena dintre veniturile din vnzri i
costul vnzrilor, determinat prin relaia: rd.010rd.020.
Exemplul 5. n anul 201X entitatea a comercializat 2870 uniti de produse la costul unitar de 45
lei i preul de vnzare unitar de 60 lei. Pe parcursul aceleiai perioade de gestiune au fost returnate
185 de uniti de produse.
Conform datelor din exemplu, entitatea reflect n situaia de profit si pierdere:
- n rd. 010 Venituri din vnzri suma de 161 100 lei (2 870 uniti x 60 lei - 185 uniti x 60
lei);
- n rd. 020 Costul vnzrilor suma de 120 825 lei (2 870 uniti x 45 lei - 185 uniti x 45 lei);
- n rd. 030 Profit brut (pierdere brut) suma profitului brut de 40 275 lei (161 100 lei 120
825 lei).
88. n rndul 040 Alte venituri din activitatea operaional se reflect veniturile care apar n
procesul desfurrii activitii operaionale, dar care nu pot fi atribuite la venituri din vnzri. Acestea
cuprind veniturile:
1) din ieirea altor active circulante (cu excepia veniturilor reflectate n rd. 010);
2) sub form de amenzi, penaliti i alte sanciuni;
3) din recuperarea prejudiciului material cauzat entitii;
4) din decontarea datoriilor cu termen de prescripie expirat;
5) din subvenii i/sau utilizarea mijloacelor cu destinaie special,
6) din plusurile de active constatate la inventariere;
7) din alte operaiuni aferente activitii operaionale.
Exemplul 6. n anul 201X entitatea a nregistrat venituri aferente activitii operaionale rezultate
din:
- vnzarea unor materiale 18 990 lei;
- constatarea plusurilor de mrfuri la inventariere 1 200 lei;
- calcularea prejudiciului material cauzat entitii de ctre persoana vinovat 7 290 lei;
- decontarea datoriilor comerciale cu termenul de prescripie expirat -17 500 lei;
- anularea sanciunilor fiscale aferente perioadelor precedente conform hotrrii instanei
judectoreti - 3500 lei.

15

15

Conform datelor din exemplu, entitatea reflect n rd. 040 Alte venituri din activitatea
operaional din situaia de profit si pierdere pentru anul 201X suma de 48 480 lei (18 990 lei + 1 200
lei + 7 290 lei + 17 500 lei + 3 500 lei).
89. n rndul 050 Cheltuieli de distribuire se reflect cheltuielile aferente comercializrii
produselor/mrfurilor, prestrii de servicii i/sau executri de lucrri determinate n conformitate cu
SNC Cheltuieli.
90. n rndul 060 Cheltuieli administrative se reflect cheltuielile privind deservirea i gestiunea
entitii n ansamblu, determinate n conformitate cu SNC Cheltuieli.
91. n rndul 070 Alte cheltuieli din activitatea operaional se prezint cheltuielile legate de
desfurarea activitii operaionale a entitii, dar care nu pot fi atribuite la costul vnzrilor, cheltuielile
de distribuire sau cheltuielile administrative. Acestea se determin n conformitate cu SNC Cheltuieli,
i, n principal, cuprind cheltuielile:
1) din ieirea (vnzarea, transmiterea terilor, casarea etc.) altor active circulante, cu excepia
cheltuielilor indicate n rndul 020;
2) sub forma de amenzi, penaliti i alte sanciuni;
3) privind dobnzile aferente creditelor i mprumuturilor primite i contractelor de leasing
financiar;
4) privind lipsurile i pierderile din deteriorarea activelor constatate la inventariere;
5) aferente costurilor indirecte de producie neincluse n costul produselor fabricate/serviciilor
prestate (lucrrilor executate);
6) aferente produselor rebutate i comenzilor de producie anulate etc.
Exemplul 7. n anul 201X entitatea a suportat cheltuieli aferente activitii operaionale rezultate
din:
- vnzarea materialelor 11 270 lei;
- nregistrarea lipsurilor de mrfuri constatate la inventariere 7 200 lei;
- restabilirea datoriilor fa de furnizori decontate anterior n legtur cu expirarea termenului de
prescripie 5 645 lei;
- calcularea penalitilor pentru nerespectarea termenelor de livrare a mrfurilor 450 lei.
Conform datelor din exemplu, entitatea reflect n rd. 070 Alte cheltuieli din activitatea
operaional din situaia de profit i pierdere pentru anul 201X suma de 24 565 lei (11 270 lei +7 200
lei + 5 645 lei + 450 lei).
92. n rndul 080 Rezultatul din activitatea operaional: profit (pierdere) se reflect diferena
dintre veniturile i cheltuielile din activitatea operaional din perioada de gestiune, determinat prin
relaia: rd.030+rd.040-rd.050-rd.060-rd.070.
93. n rndul 090 Rezultatul din alte activiti: profit (pierdere) se reflect diferena dintre
veniturile i cheltuielile din alte activiti din perioada de gestiune.
Veniturile din alte activiti cuprind veniturile aferente activelor imobilizate, cu excepia plusurilor
de active constatate la inventariere; dividende i/sau participaii n alte entiti (cu excepia celor indicate
n rndul 010); dobnzi (cu excepia celor indicate n rndul 010); diferene favorabile de curs valutar;
intrarea activelor cu titlu gratuit; reluarea pierderilor din depreciere; compensaii pentru acoperirea
pierderilor excepionale; alte fapte economice care nu se refer la activitatea operaional.
Cheltuielile altor activiti cuprind cheltuielile aferente activelor imobilizate, cheltuielile
financiare i excepionale, determinate n conformitate cu SNC Cheltuieli.
94. n rndul 100 Profit (pierdere) pn la impozitare se indic rezultatul financiar pn la
impozitare, determinat prin relaia: rd.080 + rd. 090.
95. n rndul 110 Cheltuieli privind impozitul pe venit se reflect cheltuielile privind impozitul
pe venit, determinate n conformitate cu SNC Cheltuieli.
96. n rndul 120 Profit net (pierdere net) al perioadei de gestiune se indic rezultatul financiar
dup impozitare determinat ca diferena dintre profitul (pierderea) pn la impozitare i cheltuielile
privind impozitul pe venit prin relaia: rd.100 - rd.110. Acest indicator trebuie s coincid cu indicatorul
respectiv rndului 360 din bilan.

16

16

Situaia modificrilor capitalului propriu


97. Situaia modificrilor capitalului propriu caracterizeaz existena i modificarea elementelor
capitalului propriu n cursul perioadei de gestiune i conine informaii privind:
1) capitalul social i suplimentar capitalul social, capitalul suplimentar, capitalul nevrsat,
capitalul nenregistrat i capitalul retras;
2) rezervele capitalul de rezerv, rezervele statutare i alte rezerve;
3) profitul nerepartizat (pierderea neacoperit) coreciile rezultatelor anilor precedeni, profitul
nerepartizat (pierderea neacoperit) al anilor precedeni, profitul net (pierderea net) al perioadei de
gestiune, profitul utilizat al perioadei de gestiune i rezultatul din tranziia la noile reglementri
contabile;
4) alte elemente de capital propriu care nu se includ n subpct. 1) 3).
98. Elementele capitalului propriu se determin n conformitate cu SNC Capital propriu i
datorii.
99. n situaia modificrilor capitalului propriu pentru fiecare element se indic soldul la nceputul
perioadei de gestiune, majorrile i diminurile pe parcursul perioadei i soldul la sfritul perioadei de
gestiune, care se determin prin relaia:
Sold la sfritul
perioadei de gestiune

Sold la nceputul
perioadei de
gestiune

Majorrile

Diminurile

100. Soldurile la nceputul perioadei de gestiune aferente coreciilor rezultatelor anilor precedeni,
profitului net (pierderii nete) al perioadei de gestiune i profitului utilizat al perioadei de gestiune
ntotdeauna snt egale cu zero, ca urmare a reformrii bilanului pentru perioada de gestiune precedent.
101. Soldurile elementelor capitalului propriu la nceputul i sfritul perioadei de gestiune
prezentate n situaia modificrilor capitalului propriu trebuie s fie identice soldurilor elementelor
respective din bilan.
102. Mrimea elementelor care majoreaz capitalul propriu, cum ar fi capitalul social, capitalul
nenregistrat, rezervele, profitul net al perioadei de gestiune, se reflect n situaia modificrilor
capitalului propriu n mod obinuit (fr paranteze). Mrimea elementelor care diminueaz capitalul
propriu, cum ar fi capitalul nevrsat, capitalul retras, profitul utilizat al perioadei de gestiune, pierderea
net a perioadei de gestiune, se reflect n situaia modificrilor capitalului propriu cu semnul minus
(ntre paranteze).
103. Situaia modificrilor capitalului propriu se ntocmete conform formularului prezentat n
anexa 3.
104. n rndul 010 Capital social se indic soldurile i modificrile prilor sociale, aciunilor
proprii emise sau altor instrumente de capital propriu la valoarea indicat n actele de constituire ale
entitii i/sau alte documente nregistrate n modul stabilit de legislaie.
Exemplul 8. O societate cu rspunderea limitat, capitalul social al creia la nceputul anului a
constituit 10 800 lei, a efectuat n cursul anului 201X urmtoarele operaiuni economice: n ianuarie
201X a fost micorat capitalul social cu 3 200 lei prin stingerea prii sociale care a fost dobndit de
societate de la asociatul su i nu a fost nstrinat n termen de 6 luni din data dobndirii; n aprilie
201X capitalul social a fost majorat cu 18 300 lei prin majorarea proporional a prilor sociale din
contul profitului anilor precedeni.
n baza datelor din exemplu, entitatea reflect n rd. 010 Capital social din situaia modificrilor
capitalului propriu pe anul 201X:
- n col. 4 soldul capitalului social la nceputul perioadei de gestiune n sum de 10 800 lei;
- n col. 5 majorarea capitalului social n suma de 18 300 lei;
- n col. 6 diminuarea capitalului social n suma de 3 200 lei;
- n col. 7 soldul capitalului social la sfritul perioadei de gestiune n sum de 25 900 lei
(10 800 lei + 18 300 lei 3 200 lei).
105. n rndul 020 Capital suplimentar se reflect soldurile i modificrile aferente:

17

17

1) primelor de emisiune, care reprezint diferenele dintre valoarea aporturilor proprietarilor n


capitalul social al entitii i valoarea nominal a prilor sociale (aciunilor, altor instrumente de capital
propriu);
2) diferenelor dintre valoarea de retragere i valoarea nominal sau de nstrinare a prilor
sociale (aciunilor) proprii retrase i ulterior anulate sau nstrinate.
Exemplul 9. La nfiinarea unei societi pe aciuni au fost plasate 5 000 de aciuni simple cu
valoarea nominal de 10 lei/aciune la pre de 12 lei/aciune.
n baza datelor din exemplu, entitatea reflect n situaia modificrilor capitalului propriu:
- n rd. 010 Capital social majorarea capitalului social (col. 5) i soldul acestuia la sfritul
perioadei de gestiune (col. 7) n sum de 50 000 lei (5 000 aciuni x 10 lei);
- n rd. 020 Capital suplimentar majorarea capitalului suplimentar (col. 5) i soldul acestuia la
sfritul perioadei de gestiune (col. 7) n suma de 10 000 lei (5 000 aciuni x 2 lei).
106. n rndul 030 Capital nevrsat se nscriu ntre paranteze soldurile i modificrile creanelor
proprietarilor aferente:
1) aporturilor n capitalul social;
2) contribuiilor suplimentare pentru acoperirea pierderilor anilor precedeni.
107. n rndul 040 Capital nenregistrat se indic soldurile i modificrile capitalului
nenregistrat la valoarea nominal a:
1) aciunilor, emise la nfiinarea societii pe aciuni, care nc nu au fost nregistrate n modul
stabilit de legislaie;
2) prilor sociale (aciunilor, altor instrumente de capital propriu) aferente majorrii capitalului
social pn la nregistrarea de stat a modificrilor introduse n actele de constituire ale entitii.
Exemplul 10. La 10.12.201X asociaii unei societi cu rspundere limitat au decis s majoreze
capitalul social de la 5 400 lei pn la 28 000 lei. La 15.12.201X asociaii au depus suma de 22 600 lei
n contul majorrii prii sociale. La 10.01.201X+1 a fost efectuat nregistrarea de stat a modificrii
capitalului social al societii.
n baza datelor din exemplu, societatea reflect n rd. 030 Capital nenregistrat din situaia
modificrilor capitalului propriu pe anul 201X:
- n col. 5 majorarea capitalului nenregistrat n suma de 22 600 lei;
- n col. 7 soldul capitalului nenregistrat la sfritul perioadei de gestiune n sum de 22 600
lei.
108. n rndul 050 Capital retras se reflect ntre paranteze soldurile i modificrile prilor
sociale (aciunilor, altor instrumente de capital propriu) achiziionate, rscumprate sau dobndite de
entitate de la proprietarii si.
Exemplul 11. O societate pe aciuni n august 201X a rscumprat de la acionari 350 aciuni
proprii la pre de 100 lei/aciune din care 120 aciuni au fost revndute n noiembrie a aceluiai an la
pre de 115 lei/aciune.
n baza datelor din exemplu, entitatea reflect n situaia modificrilor capitalului propriu pe anul
201X:
n rd. 050 Capital retras ntre paranteze:
- n col. 5 majorarea capitalului retras n suma de 35 000 lei (350 aciuni x 100 lei);
- n col. 6 diminuarea capitalului retras n suma de 12 000 lei (120 aciuni x 100 lei);
- n col. 7 soldul capitalului retras la sfritul perioadei de gestiune n sum de 23 000 lei (35
000 lei 12 000 lei).
n rd. 020 Capital suplimentar:
- n col. 5 majorarea capitalului suplimentar n suma de 1 800 lei [120 aciuni x (115 lei 100
lei)];
- n col. 7 soldul capitalului suplimentar n suma de 1 800 lei.
109. n rndul 060 Total capital social i suplimentar se indic totalul determinat prin relaia:
rd.010+rd. 020+rd. 030+rd. 040+rd. 050.
110. n rndul 070 Capital de rezerv se nscriu soldurile i modificrile rezervelor a cror
constituire este prevzut de legislaia n vigoare.
Exemplul 12. Soldul capitalului de rezerv a unei societi cu rspundere limitat la nceputul
anului 201X a constituit 14 000 lei. n februarie 201X entitatea a defalcat n capitalul de rezerv

18

18

profitul net al anului 201X-1 n sum de 7 800 lei. n septembrie 201X pe seama capitalului de rezerv a
fost majorat capitalul social al societii cu 15 000 lei, nregistrarea de stat a modificrii respective a
fost efectuat n aceeai lun.
n baza datelor din exemplu, societatea reflect n rd. 070 Capital de rezerv din situaia
modificrilor capitalului propriu pe anul 201X:
- n col. 4 soldul capitalului de rezerv la nceputul perioadei de gestiune n sum de 14 000 lei;
- n col. 5 majorarea capitalului de rezerv cu 7 800 lei;
- n col. 6 diminuarea capitalului de rezerv cu 15 000 lei;
- n col. 7 soldul capitalului de rezerv la sfritul perioadei de gestiune n sum de 6 800 lei
(14 000 lei + 7 800 lei 15 000 lei).
111. n rndul 080 Rezerve statutare se indic soldurile i modificrile rezervelor constituite n
conformitate cu statutul entitii cu excepia rezervelor indicate n rd. 070 din situaia modificrilor
capitalului propriu.
112. n rndul 090 Alte rezerve se indic soldurile i modificrile rezervelor constituite n
conformitate cu decizia organului de conducere mputernicit al entitii, cu excepia rezervelor indicate
n rd. 070 i 080 din situaia modificrilor capitalului propriu.
113. n rndul 100 Total rezerve se nscrie totalul determinat prin relaia: rd.070+rd.080+rd.090.
114. n rndul 110 Corecii ale rezultatelor anilor precedeni se reflect soldurile i modificrile
sumei profitului (pierderii) rezultat(e) din corectarea erorilor comise n anii precedeni, care se determin
n conformitate cu SNC Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i evenimente
ulterioare.
115. n rndul 120 Profit nerepartizat (pierdere neacoperit) al anilor precedeni se nscrie
soldurile i modificrile profitului nerepartizat (pierderii neacoperite) al anilor precedeni. Soldul la
nceputul perioadei de gestiune se determin dup reformarea bilanului pe anul precedent n
conformitate cu pct. 165, 166 din prezentul standard.
116. n rndul 130 Profit net (pierdere net) al perioadei de gestiune se indic n mod obinuit
profitul net sau ntre paranteze pierderea net a perioadei de gestiune curente.
117. n rndul 140 Profit utilizat al perioadei de gestiune se indic ntre paranteze profitul
anului de gestiune utilizat n cursul acestui an conform deciziei organului de conducere mputernicit al
entitii, iar n rndul 150 Rezultatul din tranziia la noile reglementri contabile se indic rezultatul
financiar constatat din tranziia la noile reglementri contabile.
118. n rndul 160 Total profit nerepartizat (pierdere neacoperit) se nscrie totalul determinat
prin relaia: rd.110+rd.120+rd.130+rd.140+rd.150.
119. n rndul 170 Alte elemente de capital propriu se reflect soldurile i modificrile sumei
totale a elementelor capitalului propriu care nu au fost incluse n rndurile 010 160 din situaia
modificrilor capitalului propriu.
120. n rndul 171 Diferene din reevaluare se indic soldurile i modificrile diferenelor de
reevaluare a activelor imobilizate pentru entitile care aplic modelul reevalurii conform IFRS.
121. n rndul 172 Subvenii entitilor cu proprietate public se indic soldurile i modificrile
subveniilor primite de entitile de stat, municipale i alte entiti similare, inclusiv instituiile publice
cu autonomie financiar de la organele autoritilor publice, trecute n capitalul propriu (dup
ndeplinirea condiiilor contractuale) n conformitate cu SNC Capital propriu i datorii.
122. n rndul 180 Total capital propriu se nscrie totalul elementelor de capital propriu,
determinat prin relaia: rd.060+rd.100+rd.160+rd.170.
Situaia fluxurilor de numerar
Generaliti
123. Situaia fluxurilor de numerar caracterizeaz soldurile i fluxurile de numerar pentru
perioada de gestiune i conine informaii privind:
1) numerarul numerar n moned naional i valut strin n casierie i conturi curente;
2) numerarul n expediie numerarul depus n casieriile bncilor, oficiilor potale sau transmise
ncasatorilor pentru nregistrarea ulterioar a acestora n conturile curente ale entitii sau pentru
transmiterea ctre beneficiari;

19

19

3) documentele bneti timbrele taxei de stat, mrcile potale, biletele de cltorie achitate,
biletele de tratament i odihn achitate etc.
124. n situaia fluxurilor de numerar nu se reflect:
1) micarea intern a numerarului (de exemplu, ridicrile n numerar de la conturile curente,
deschiderea acreditivului, alimentarea cardurilor bancare ale entitii, transferarea numerarului de la un
cont curent la altul, procurarea/vnzarea valutei strine);
2) tranzaciile pe baz de barter (schimb de active/servicii);
3) convertirea datoriilor n capital social;
4) amortizarea i pierderile din deprecierea activelor imobilizate etc.
125. Situaia fluxurilor de numerar se ntocmete n baza contabilitii de cas, conform creia:
1) intrrile de numerar snt reflectate la sumele efectiv ncasate n casierie i conturi curente;
2) ieirile bneti la sumele efectiv achitate din casierie i conturi curente;
3) documentele bneti la valoarea documentelor bneti efectiv intrate i ieite.
126. Situaia fluxurilor de numerar se ntocmete conform metodei directe, potrivit creia intrrile
i ieirile de numerar se determin n baza datelor din conturile de eviden a numerarului.
127. Elementele situaiei fluxurilor de numerar snt divizate separat pe activitile operaional, de
investiii i financiar, cu prezentarea distinct a diferenelor de curs valutar.
128. Situaia fluxurilor de numerar se ntocmete conform formularului prezentat n anexa 4.
Fluxuri de numerar din activitatea operaional
129. n rndul 010 ncasri din vnzri se reflect numerarul ncasat, inclusiv aferent
impozitelor indirecte:
1) de la cumprtori, clieni pentru produsele/mrfurile vndute i/sau serviciile prestate/lucrrile
executate;
2) de la locatari pentru activele transmise n leasing operaional i financiar (arend, locaiune),
precum i dobnda aferent leasingului financiar;
3) sub form de avansuri primite n contul livrrii ulterioare a produselor/mrfurilor i/sau
serviciilor.
130. n rndul 020 Pli pentru stocuri i servicii procurate se reflect plile de numerar,
inclusiv aferent impozitelor indirecte, achitate:
1) furnizorilor, antreprenorilor pentru stocurile i serviciile procurate;
2) locatorilor pentru activele primite n leasing operaional i financiar (arenda, locaiune), cu
excepia dobnzilor;
3) sub form de avansuri acordate n contul procurrii ulterioare de stocuri i servicii.
131. n rndul 030 Pli ctre angajai i organe de asigurare social i medical se reflect
numerarul pltit:
1) salariailor n contul retribuirii muncii i altor operaii (cu excepia mprumuturilor acordate i
dividendelor pltite);
2) organelor de asigurare social i medical privind contribuiile de asigurri sociale de stat
obligatorii i primele de asigurare obligatorie de asisten medical ale angajatorilor i angajailor.
132. n rndul 040 Dobnzi pltite se reflect dobnzile pltite n perioada de gestiune pentru:
1) credite i mprumuturi primite, indiferent de faptul, dac acestea au fost recunoscute ca
cheltuieli curente sau capitalizate n conformitate cu SNC Costurile ndatorrii;
2) activele primite n leasing financiar;
3) obligaiuni, cambii i alte titluri de datorii.
133. n rndul 050 Plata impozitului pe venit se reflect plile de numerar achitate la buget
aferente impozitului pe venit din activitatea de ntreprinztor, inclusiv plile acestui impozit n rate.
134. n rndul 060 Alte ncasri se reflect sumele ncasrilor de numerar rezultate din
activitatea operaional, care nu snt incluse n rndul 010. Acestea includ ncasri n numerar:
1) din vnzarea altor active circulante;
2) sub form de amenzi, penaliti i alte sanciuni;
3) din onorarii i comisioane;
4) sub form de avansuri returnate de ctre titularii de avans;
5) sub form de finanri i ncasri cu destinaie special;

20

20

6) sub form de subvenii, prime i sponsorizri;


7) din redevenele aferente activitii operaionale;
8) sub form de documente bneti procurate cu achitarea ulterioar a acestora;
9) din recuperarea prejudiciului material cauzat entitii (cu excepia prejudiciului rezultat din
evenimente excepionale) etc.
135. n rndul 070 Alte pli se reflect sumele altor pli de numerar rezultate din activitatea
operaional, care nu snt incluse n rndurile 020-050. Acestea includ pli n numerar:
1) sub form de amenzi, penaliti i alte sanciuni;
2) sub form de avansuri acordate titularilor de avans;
3) aferente achitrii impozitului pe venit a persoanelor fizice, taxei pe valoarea adugat,
accizelor, altor impozite i taxe, precum i sanciunilor pentru nclcarea legislaiei n vigoare;
4) sub form de documente bneti utilizate n perioada de gestiune cu achitarea ulterioar a
acestora;
5) sub form de redevene aferente activitii operaionale etc.
136. n rndul 080 Fluxul net de numerar din activitatea operaional se reflect diferena dintre
numerarul ncasat i pltit n cursul perioadei de gestiune din activitatea operaional, determinat prin
relaia: rd.010rd.020rd.030rd.040rd.050+rd.060rd.070.
Fluxuri de numerar din activitatea de investiii
137. n rndul 090 ncasri din vnzarea activelor imobilizate se reflect numerarul ncasat n
perioada de gestiune pentru activele imobilizate vndute, precum i suma avansurilor primite pentru
vnzarea ulterioar a acestor active.
138. n rndul 100 Pli aferente intrrilor de active imobilizate se reflect numerarul pltit
pentru achiziionarea i/sau crearea activelor imobilizate, precum i avansurile acordate pentru
procurarea acestora.
139. n rndul 110 Dobnzi ncasate se reflect dobnzile primite sub form de numerar din
mprumuturi acordate, conturi de depozit i alte investiii financiare, cu excepia dobnzilor nregistrate
n rndul 010.
140. n rndul 120 Dividende ncasate se reflect sumele dividendelor ncasate din cotele de
participaie (aciuni) n capitalul social a altor entiti.
141. n rndul 130 Alte ncasri (pli) se reflect diferena dintre ncasrile i plile de
numerar rezultate din activitatea de investiii, care nu snt incluse n rndurile 090-120.
142. n rndul 140 Fluxul net de numerar din activitatea de investiii se reflect diferena dintre
numerarul ncasat i pltit n cursul perioadei de gestiune din activitatea de investiii, determinat prin
relaia: rd.090 rd.100 + rd.110 + rd.120 rd.130.
Fluxuri de numerar din activitatea financiar
143. n rndul 150 ncasri sub form de credite i mprumuturi se reflect ncasrile de
numerar sub form de credite i mprumuturi, inclusiv din plasarea obligaiunilor proprii, cambiilor i
altor titluri de datorii.
144. n rndul 160 Pli aferente rambursrii creditelor i mprumuturilor se reflect plile de
numerar n contul rambursrii creditelor i mprumuturilor (cu excepia dobnzilor), achitrii titlurilor de
datorii etc.
145. n rndul 170 Dividende pltite se reflect sumele dividendelor pltite proprietarilor.
146. n rndul 180 ,,ncasri din operaiuni de capital se reflect ncasrile din emisiunea
aciunilor proprii, majorarea prilor sociale, din vnzarea cotelor de paricipaie n capitalul social
(aciunilor proprii) rscumprate anterior de la proprietari.
147. n rndul 190 Alte ncasri (pli) se reflect diferena dintre ncasrile i plile de numerar
rezultate din activitatea financiar, care nu snt incluse n rndurile 150-180. Acestea includ:
1) ncasri de numerar:
a) sub form de redevene, cu excepia celor nregistrate n rndul 060;
b) din modificarea altor elemente a capitalului propriu;
c) pentru acoperirea pierderilor excepionale etc.;
2) pli (ieiri) de numerar:

21

21

a) sub form de redevene, cu excepia celor nregistrate n rndul 070;


b) aferente rscumprrii cotelor de participaii i aciunilor proprii ale entitii;
c) aferente pierderilor din evenimente excepionale (de exemplu, furturi i exproprieri de numerar,
incendii, inundaii, perturbaii politice n rezultatul crora numerarul a fost distrus).
148. n rndul 200 Fluxul net de numerar din activitatea financiar se reflect diferena dintre
numerarul ncasat i pltit (ieit) n perioada de gestiune din activitatea financiar, determinat prin
relaia: rd.150 rd.160 - rd.170 + rd.180 rd.190.
149. n rndul 210 Fluxul net de numerar total se reflect fluxul de numerar a perioadei de
gestiune rezultat din activitile operaional, de investiii i financiar, determinat prin relaial: rd.080
rd.140 rd.200.
150. n rndul 220 Diferene de curs valutar favorabile (nefavorabile) se reflect mrimea net a
diferenelor de curs valutar favorabile i nefavorabile la data raportrii.
151. n rndul 230 Sold de numerar la nceputul perioadei de gestiune se reflect soldul de
numerar n conturile de eviden a mijloacelor i documentelor bneti la nceputul perioadei de gestiune
curente. Acesta trebuie s corespund cu totalul soldurilor numerarului reflectate n rndurile 250 i 260
col. 4 din bilan.
152. n rndul 240 Sold de numerar la sfritul perioadei de gestiune se reflect soldul de
numerar n conturile de eviden a mijloacelor i documentelor bneti la sfritul perioadei de gestiune
curente, determinat prin relaia: rd.210 rd.220 + rd.230. Soldul obinut trebuie s corespund cu
totalul soldurilor numerarului reflectate n rndurile 250 i 260 col. 5 din bilan.
153. Modul de ntocmire a situaiei fluxurilor de numerar este exemplificat n anexa 5.
154. n scopul verificrii corectitudinii calculului fluxului net de numerar din activitatea
operaional entitatea poate utiliza metoda indirect n conformitate cu IAS 7 Situaia fluxurilor de
trezorerie.
Notele la situaiile financiare
155. Notele la situaiile financiare cuprind anexele i nota explicativ.
156. Anexele conin informaii care detaliaz elementele situaiilor financiare i includ:
1) date generale (anexa 6);
2) informaiile cerute de Standardele Naionale de Contabilitate (anexa 7);
3) nota informativ privind veniturile i cheltuielile clasificate dup natur (anexa 8);
4) nota informativ privind relaiile cu nerezidenii (anexa 9).
157. Nota explicativ conine informaii suplimentare care nu snt incluse n situaiile financiare i
n anexele la acestea. Volumul, structura i forma de prezentare a notei explicative se stabilesc de ctre
fiecare entitate de sine stttor n funcie de dimensiunea, forma juridic de organizare,
domeniul/profilul de activitate a acesteia i necesitile informaionale ale utilizatorilor situaiilor
financiare.
158. Pe lng informaiile cerute conform prevederilor Legii contabilitii, Standardelor Naionale
de Contabilitate i altor acte normative, nota explicativ trebuie s includ urmtoarele compartimente:
1) informaii privind corespunderea situaiilor financiare Standardelor Naionale de Contabilitate;
2) dezvluirea politicilor contabile;
3) analiza activitii economico-financiare a entitii;
4) alte informaii.
159. n compartimentul Informaii privind corespunderea situaiilor financiare Standardelor
Naionale de Contabilitate din nota explicativ se prezent informaii privind:
1) confirmarea faptului corespunderii situaiilor financiare prevederilor SNC;
2) abaterile de la principiile de baz i caracteristicile calitative, motivele i efectele fiecrei
abateri asupra situaiei patrimoniale i financiare a entitii;
3) SNC aplicate pentru prima dat de ctre entitate n cursul perioadei de gestiune.
160. n compartimentul Dezvluirea politicilor contabile se prezint informaii privind:
1) metodele de recunoatere i de evaluare a elementelor situaiilor financiare aplicate de ctre
entitate;
2) modificrile operate n politicile contabile pe parcursul perioadei de gestiune.

22

22

161. Compartimentul Analiza activitii economico-financiare a entitii conine analiza datelor


din situaiile financiare i alte informaii suplimentare care snt relevante pentru nelegerea situaiilor
financiare i pentru luarea deciziilor economice de ctre utilizatori. Acest compartiment include:
1) indicatorii financiari de baz care caracterizeaz performanele i poziia financiar a entitii
cum snt, de exemplu, rentabilitatea, rata de ndatorare, fondul de rulment net, cota datoriilor expirate,
lichiditatea;
2) factorii, adic cauzele principale care au provocat modificri eseniale a indicatorilor financiari
de baz n comparaie cu perioada precedent;
3) esena politicilor de investiii, de finanare, privind dividende etc.;
4) informaii care nu snt prevzute de SNC, ca de exemplu, valoarea adugat, capacitatea de
producie, cota pieei de desfacere, starea mediul nconjurtor n care entitatea i desfoar activitatea.
162. n compartimentul Alte informaii se prezint informaii suplimentare care nu au fost
prezentate n compartimentele 1) 3) din pct. 160 din prezentul standard, dar snt semnificative i
relevante pentru utilizatori.
Exemplul 13. O societate pe aciuni dispunea la nceputul anului 201X de capital suplimentar n
suma de 28 400 lei format pe seama primelor de emisiune. n cursul perioadei de gestiune conform
deciziei adunrii generale a acionarilor, aceast surs de finanare a fost ndreptat pentru acoperirea
pierderilor anilor precedeni. De asemenea, n legtur cu anularea aciunilor rscumprate de la
acionari, au fost trecute la capitalul suplimentar diferene negative din anularea aciunilor retrase n
suma de 18 200 lei. Mrimea capitalului suplimentar la nceputul i la sfritul perioadei de gestiune
depete pragul de semnificaie stabilit n politicile contabile ale entitii.
n baza datelor din exemplu, entitatea prezint n not explicativ la situaiile financiare
urmtoarele informaii:
- la nceputul perioadei de gestiune soldul capitalului suplimentar n suma de 28 400 lei
reprezint prime de emisiune formate din depirea valorii efective a aporturilor fondatorilor asupra
valorii nominale a aciunilor plasate la crearea societii. n cursul perioadei de gestiune aceast parte
component a capitalului suplimentar a fost n ntregime utilizat pentru acoperirea pierderilor anilor
precedeni.
- n cursul perioadei de gestiune a avut loc diminuarea capitalului suplimentar n suma de 18 200
lei din cauza depirii valorii de rscumprare a aciunilor anulate asupra valorii nominale a acestora. La
finele perioadei de gestiune aceast diferen formeaz soldul negativ al capitalului suplimentar.
Aprobarea, semnarea i prezentarea situaiilor financiare
163. Situaiile financiare se aprob de ctre adunarea general a proprietarilor i/sau de alt organ
mputernicit n conformitate cu legislaia n vigoare.
164. Situaiile financiare se semneaz i se prezint utilizatorilor n conformitate cu prevederile
Legii contabilitii.
Reformarea bilanului
165. Dup aprobarea i prezentarea situaiilor financiare entitatea reformeaz bilanul prin
decontarea:
1) profitului utilizat al perioadei de gestiune la profitul net (pierderea net) al perioadei de
gestiune curente;
2) coreciilor rezultatelor anilor precedeni, costatate n perioada de gestiune, la profitul
nerepartizat (pierderea neacoperit) al anilor precedeni;
3) profitului net (pierderii nete) al perioadei de gestiune la profitul nerepartizat (pierderea
neacoperit) al anilor precedeni;
4) rezultatului din tranziia la noile reglementri contabile la profitul nerepartizat (pierderea
neacoperit) al anilor precedeni.
166. n bilanul perioadei de gestiune urmtoare indicatorii din rndurile 340, 360 i 370 nu
prezint sold.

23

23

Prevederi tranzitorii
167. Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare. Informaiile perioadei de
gestiune precedente se transpun n formularele situaiilor financiare prevzute de prezentul standard n
conformitate cu Recomandrile metodice privind tranziia la noile Standarde Naionale de Contabilitate.
Data intrrii n vigoare
168. Prezentul standard intr n vigoare la 1 ianuarie 2014.

24

24

Anexa 1

BILANUL
la _______________ 20___
Nr.
d/o
1
1.

2.

Activ

Cod.
rd.

2
Active imobilizate
Imobilizri necorporale
Imobilizri corporale n curs de execuie
Terenuri
Mijloace fixe
Resurse minerale
Active biologice imobilizate
Investiii financiare pe termen lung n pri neafiliate
Investiii financiare pe termen lung n pri afiliate
Investiii imobiliare
Creane pe termen lung
Avansuri acordate pe termen lung
Alte active imobilizate
Total active imobilizate
(rd.010+rd.020+rd.030+rd.040+rd.050
+rd.060+rd.070+rd.080+rd.090+rd.100+rd.110+rd.120)
Active circulante
Materiale
Active biologice circulante
Obiecte de mic valoare i scurt durat
Producia n curs de execuie i produse
Mrfuri
Creane comerciale
Creane ale prilor afiliate
Avansuri acordate curente
Creane ale bugetului
Creane ale personalului
Alte creane curente
Numerar n casierie i la conturi curente
Alte elemente de numerar
Investiii financiare curente n pri neafiliate
Investiii financiare curente n pri afiliate
Alte active circulante
Total active circulante
(rd.140+rd.150+rd.160+rd.170+rd.180+rd.190+rd.200+
rd.210+rd.220+rd.230+rd.240+rd.250+rd.260+rd.270+
rd.280+rd.290)
Total active
(rd.130+rd.300)

25

Sold la
nceputul
sfritul
perioadei
perioadei
de gestiune de gestiune
4
5

010
020
030
040
050
060
070
080
090
100
110
120
130

140
150
160
170
180
190
200
210
220
230
240
250
260
270
280
290
300

310

25

Pasiv
3.

4.

5.

Capital propriu
Capital social i suplimentar
Rezerve
Corecii ale rezultatelor anilor precedeni
Profit nerepartizat (pierdere neacoperit) al anilor precedeni
Profit net (pierdere net) al perioadei de gestiune
Profit utilizat al perioadei de gestiune
Alte elemente de capital propriu
Total capital propriu
(rd.320+rd.330+rd.340+rd.350+rd.360+rd.370+rd.380)
Datorii pe termen lung
Credite bancare pe termen lung
mprumuturi pe termen lung
Datorii pe termen lung privind leasingul financiar
Alte datorii pe termen lung
Total datorii pe termen lung
(rd.400+rd.410+rd.420+rd.430)
Datorii curente
Credite bancare pe termen scurt
mprumuturi pe termen scurt
Datorii comerciale
Datorii fa de prile afiliate
Avansuri primite curente
Datorii fa de personal
Datorii privind asigurrile sociale i medicale
Datorii fa de buget
Venituri anticipate curente
Datorii fa de proprietari
Finanri i ncasri cu destinaie special curente
Provizioane curente
Alte datorii curente
Total datorii curente
(rd.440+rd.450+rd.460+rd.470+rd.480+rd.490+rd.500+
rd.510+rd.520+rd.530+rd.540+rd.550+rd.560+rd.570)
Total pasive
(rd.390+rd.440+rd.580)

26

320
330
340
350
360
370
380
390

x
x
x

400
410
420
430
440
450
460
470
480
490
500
510
520
530
540
550
560
570
580
590

26

Anexa 2
SITUAIA DE PROFIT I PIERDERE
de la _________________pn la _______________20___
Indicatori
1
Venituri din vnzri
Costul vnzrilor
Profit brut (pierdere brut)
(rd.010-rd.020)
Alte venituri din activitatea operaional
Cheltuieli de distribuire
Cheltuieli administrative
Alte cheltuieli din activitatea operaional
Rezultatul din activitatea operaional: profit (pierdere)
(rd.030+rd.040-rd.050-rd.060-rd.070)
Rezultatul din alte activiti: profit (pierdere)
(rd.090-rd.100)
Profit (pierdere) pn la impozitare
(rd.080+rd. 090)
Cheltuieli privind impozitul pe venit
Profit net (pierdere net) al perioadei de gestiune
(rd.100-rd.110)

27

Cod
rd.
2
010
020
030

Perioada de gestiune
precedent
curent
3
4

040
050
060
070
080
090
100
110
120

27

Anexa 3
SITUAIA MODIFICRILOR CAPITALULUI PROPRIU
de la _________________pn la _______________20___
Nr.
d/o

Indicatori

1
1

2
Capital social i suplimentar
Capital social
Capital suplimentar
Capital nevrsat
Capital nenregistrat
Capital retras
Total capital social i suplimentar
(rd.010+rd.020+rd.030+rd.040+rd.050)
Rezerve
Capital de rezerv
Rezerve statutare
Alte rezerve
Total rezerve
(rd.070+rd.080+rd.090)
Profit nerepartizat (pierdere neacoperit)
Corecii ale rezultatelor anilor precedeni
Profit nerepartizat (pierdere neacoperit) al
anilor precedeni
Profit net (pierdere net) al perioadei de
gestiune
Profit utilizat al perioadei de gestiune
Rezultatul din tranziia la noile reglementri
contabile
Total profit nerepartizat (pierdere
neacoperit)
(rd.110+rd.120+rd.130+rd.140)
Alte elemente de capital propriu, din care
Diferene din reevaluare
Subvenii entitilor cu proprietate public
Total capital propriu
(rd.060+rd.100+rd.150+rd.160)

Cod Sold la
Sold la
rd. nceputul
sfritul
perioadei Majorri Diminuri perioadei
de
de
gestiune
gestiune
3
010
020
030
040
050
060

( )

( )

( )

( )

( )

( )

( )

( )

( )

( )

( )

070
080
090
100
110
120
130
140

x
x

150
160
170
171
172
180

28

28

Anexa 4
SITUAIA FLUXURILOR DE NUMERAR
de la ________________ pn la ________________________ 20___
Indicatori

Cod.
rd.

Fluxuri de numerar din activitatea operaional


ncasri din vnzri
Pli pentru stocuri i servicii procurate
Pli ctre angajai i organe de asigurare social i medical
Dobnzi pltite
Plata impozitului pe venit
Alte ncasri
Alte pli
Fluxul net de numerar din activitatea operaional
(rd.010rd.020rd.030rd.040rd.050+rd.060rd.070 )
Fluxuri de numerar din activitatea de investiii
ncasri din vnzarea activelor imobilizate
Pli aferente intrrilor de active imobilizate
Dobnzi ncasate
Dividende ncasate
Alte ncasri (pli)
Fluxul net de numerar din activitatea de investiii
(rd.090rd.100+rd.110+rd.120rd.130)
Fluxuri de numerar din activitatea financiar
ncasri sub form de credite i mprumuturi
Pli aferente rambursrii creditelor i mprumuturilor
Dividende pltite
ncasri din operaiuni de capital
Alte ncasri (pli)
Fluxul net de numerar din activitatea financiar
(rd.150rd.160-rd.170+rd.180rd.190)
Fluxul net de numerar total
(rd.080rd.140rd.200 )
Diferene de curs valutar favorabile (nefavorabile)
Sold de numerar la nceputul perioadei de gestiune
Sold de numerar la sfritul perioadei de gestiune
(rd.210rd.220+rd.230)

29

Perioada de gestiune
precedent
3

curent
4

010
020
030
040
050
060
070
080

090
100
110
120
130
140

150
160
170
180
190
200
210
220
230
240

29

Anexa 5
Exemplu privind ntocmirea situaiei fluxurilor de numerar
Date iniiale. O entitate la nceputul anului 201X avea un sold de numerar n sum de 9 235 lei.
Pe parcursul anului entitatea a ncasat numerar n casierie i n conturile curente n moned naional:
1) din vnzarea mrfurilor n sum de 650 780 lei;
2) din achitarea creanelor comerciale n sum de 254 250 lei;
3) sub form de avansuri primite n contul livrrii ulterioare a mrfurilor n sum de 157 000 lei;
4) din recuperarea prejudiciului material de un angajat n sum de 1 200 lei;
5) sub form de amend de la un furnizor pentru nclcarea clauzelor contractuale n sum de
1 500 lei;
6) din restituirea sumelor de ctre titularii de avans n sum de 850 lei;
7) sub form de credit bancar n sum de 1 000 000 lei;
n perioada raportat entitatea a achitat numerar din conturile curente n valut naional:
8) furnizorilor i antreprenorilor pentru mrfurile procurate i serviciile prestate suma de
122 400 lei;
9) un avans n contul procurrii ulterioare a mrfurilor n sum de 54 000 lei;
10) salariul, primele i alte pli cuvenite angajailor n sum de 98 000 lei;
11) contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii ale angajatorilor i angajailor suma de
38 135 lei;
12) primele de asigurare obligatorie de asisten medical ale angajatorilor i angajailor suma
de 9 205 lei;
13) bncii comerciale:
a) comisionul unic la contractarea creditului n sum de 10 000 lei;
b) valoarea creditului rambursat aferent perioadei de raportare n sum de 200 000 lei;
c) dobnda pentru credit aferent perioadei de raportare n sum de 180 000 lei;
14) bugetului de stat i bugetului unitii administrativ-teritoriale:
a)impozitul pe venit din sumele salariilor ndreptate spre plat, TVA, alte impozite i taxe n sum
de 177 615 lei;
b)impozitul pe venit din activitatea de ntreprinztor pltit n rate n sum de 12 000 lei;
15) pentru procurarea unor utilaje n valoare de 820 000 lei i a programei 1C Contabilitate n
sum de 5 640 lei;
16) pentru rscumprarea aciunilor entitii n sum de 9 750 lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea va prezenta situaia fluxurilor de numerar pentru anul 201X
n felul urmtor:
SITUAIA FLUXURILOR DE NUMERAR
de la 01. 01. 201X pn la 31.12. 201X
Indicatori

Cod
rd.

Fluxuri de numerar din activitatea operaional


ncasri din vnzri
Pli pentru stocuri i servicii procurate
Pli ctre angajai i organe de asigurare social i medical
Dobnzi pltite
Plata impozitului pe venit
Alte ncasri
Alte pli

30

Perioada de gestiune
precedent
curent
3

010
020

1 062 030
176 400

030
040
050
060
070

145 340
180 000
12 000
3 550
187 615
30

Fluxul net de numerar din activitatea operaional


(rd.010rd.020rd.030-rd.040rd.050+rd.060-rd.070)
Fluxuri de numerar din activitatea de investiii
ncasri din vnzarea activelor imobilizate
Pli aferente intrrilor de active imobilizate
Dobnzi ncasate
Dividende ncasate
Alte ncasri (pli)
Fluxul net de numerar din activitatea de investiii
(rd.090rd.100+rd.110+rd.120rd.130)
Fluxuri de numerar din activitatea financiar
ncasri sub form de credite i mprumuturi
Pli aferente rambursrii creditelor i mprumuturilor
Dividende pltite
ncasri din operaiuni de capital
Alte ncasri (pli)
Fluxul net de numerar din activitatea financiar
(rd.150rd.160rd.170+rd.180rd.190)
Fluxul net de numerar total
(rd.080rd.140rd.200)
Diferene de curs valutar favorabile (nefavorabile)
Sold de numerar la nceputul perioadei de gestiune
Sold de numerar la sfritul perioadei de gestiune
(rd.210rd.220+rd.230)

080

364 225

090
100
110
120
130
140

825 640
(825 640)

150
160
170
180
190
200

1000 000
200 000

210

328 835

220
230
240

9 235
338 070

(9 750)
790 250

Datele din rndurile situaiei fluxurilor de numerar snt calculate n modul urmtor:
Rndul 010
Rndul 020
Rndul 030
Rndul 040
Rndul 050
Rndul 060
Rndul 070
Rndul 080

Rndul 100

1 062 030 lei = 650 780 lei + 254 250 lei +157 000 lei
operaiile 1, 2, 3
176 400 lei = 122 400 lei + 54 000 lei
operaiile 8, 9
145 340 lei = 98 000 lei + 38 135 lei + 9 205 lei
operaiile 10, 11, 12
180 000 lei
operaia 13 b)
12 000 lei
operaia 14 b)
3 550 lei =1200 lei + 1500 lei + 850 lei
operaiile 4, 5, 6
187 615 lei = 177 615 lei + 10 000 lei
operaiile 14 a),13 c)
364 225 lei = 1 062 300 lei -176 400 lei 145 340 lei -180 000 lei
12 000 lei +3 550 lei 187 615 lei
rd.080 = rd.010 rd.020 rd.030 - rd.040 rd.050 + rd.060 rd.070
825 640 lei = 520 000 lei + 5 640 lei
operaia 15

31

31

Rndul 140
Rndul 150
Rndul 160
Rndul 190
Rndul 200
Rndul 210
Rndul 230
Rndul 240

(825 640) lei


rd.140 = rd.090 - rd.100 + rd.110 + rd.120 rd.130
1 000 000 lei
operaia 7
200 000 lei
operaia 13 a)
(9 750) lei = 0 9 750
operaia 16
790 250 lei = 1 000 000 lei - 200 000 lei - 0 + 0 - 9 750 lei
rd.200 = rd.150 rd.160 - rd.170 + rd.180 rd.190
328 835 lei = 364 225 lei 825 640 lei + 790 250 lei
rd.210 = rd.080 rd.140 rd.200
9 235 lei
soldul de numerar la nceputul perioadei
338 070 lei = 328 835 lei + 0 + 9 235 lei
rd.240 = rd.210 rd.220 + rd.230

32

32

Anexa 6
Date generale
1. Certificat de nregistrare a entitii, eliberat de Camera nregistrrii de Stat.
Numr de nregistrare _________Data nregistrrii __________ Seria ______ Numr ____________
2. Capital social nregistrat de Camera nregistrrii de Stat:
data ____ _______________, suma _____lei, inclusiv:
1) cota statului ____________lei,
2) cota deintorilor a cel puin 20% ______________ lei.
Modificri ulterioare:
a) ____ _______________, suma _______lei, inclusiv cota statului ____________lei,
b) ____ _______________, suma _______lei, inclusiv cota statului ____________lei.
3. Entitile, activitatea crora necesit licen, indic:
Licena n vigoare:
1) Numr _________, data eliberrii _____________________
Termen de valabilitate ________________________________
Tipul de activitate ___________________________________
Organul care a eliberat licena__________________________
2) Numr _________, data eliberrii _____________________
Termen de valabilitate ________________________________
Tipul de activitate ____________________________________
Organul care a eliberat licena __________________________
3) Numr _________, data eliberrii _____________________
Termen de valabilitate ________________________________
Tipul de activitate ___________________________________
Organul care a eliberat licena __________________________
4. Numrul mediu scriptic al personalului n perioada de gestiune _____ persoane, inclusiv pe categorii:
1) personal administrativ __________ persoane,
2) muncitori ___________ persoane.
5. Numrul personalului la 31 decembrie 20___
______________ persoane.
6. Remunerarea personalului entitii n perioada de gestiune _______lei.
7. Remunerarea membrilor organelor de administrare, de conducere i supraveghere i alte angajamente
aprute sau asumate n legtur cu pensiile membrilor actuali sau ale fotilor membri ai acestor organe,
pe categorii _________________ lei.
8. Avansurile i creditele acordate membrilor organelor specificate la pct.7 ____________lei, inclusiv
rambursate ______ lei.
9. Valoarea activelor imobilizate i circulante, nregistrate n calitate de gaj1_________ lei.
1) valoarea de gaj _____________lei,
2) valoarea contabil ___________lei.
10. Numrul aciunilor ordinare la finele perioadei de gestiune ________________ uniti.
11. Profit net (pierdere net) a perioadei de gestiune pentru o aciune ordinar:
1) profit ____________ lei_______ bani,
2) pierdere __________ lei_______ bani.
12. Dividende calculate pentru o aciune ordinar pentru perioada de gestiune:
1) pltite ___________________ lei _______ bani,
2) planificate pentru plat ______lei _______ bani.
13. Valut strin disponibil, recalculat n moned naional a Republicii Moldova total ______lei,
inclusiv (lei, denumirea i codul valutei):
1) _____________________________
2) _____________________________
3) _____________________________
14. Numerar legat total _____________lei.
1

n rndurile, n care se nscriu sumele de gaj, n toate coloanele prin fracie se reflect:
a) la numrtor valoarea de gaj;
b) la numitor valoarea contabil

33

33

Anexa 7
Informaiile cerute de Standardele Naionale de Contabilitate
1. n anex se dezvluie informaiile minime cerute de Standardele Naionale de Contabilitate i
prezentate n pct. 3. n funcie de particularitile activitii i necesitile informaionale proprii n anex
pot fi incluse informaii suplimentare aferente elementelor (obiectelor) contabile ale entitii.
2. Structura, volumul i forma de prezentare a informaiilor din anex se stabilesc de ctre entitate
de sine stttor.
3. n anex se prezint cel puin urmtoarele informaii privind:
1) imobilizrile necorporale (SNC Imobilizri necorporale i corporale):
a) costul de intrare (sau alt valoare ce substituie costul de intrare n situaiile financiare),
amortizarea acumulat i pierderile acumulate din depreciere la nceputul i sfritul perioadei de
gestiune i modificrile n perioada de gestiune pe fiecare categorie de imobilizri necorporale;
b) valoarea imobilizrilor necorporale amortizabile;
c) valoarea imobilizrilor necorporale neamortizabile;
d) valoarea imobilizrilor necorporale amortizate complet, care continu s fie utilizate.
2) imobilizrile corporale (SNC Imobilizri necorporale i corporale):
a) costul de intrare (sau alt valoare ce substituie costul de intrare n situaiile financiare),
amortizarea acumulat i pierderile acumulate din depreciere la nceputul i sfritul perioadei de
gestiune, precum i modificrile n perioada de gestiune pe fiecare categorie de imobilizri corporale;
b) valoarea contabil a imobilizrilor corporale care nu se utilizeaz temporar;
c) costul de intrare (sau alt valoare ce substituie costul de intrare n situaiile financiare) a
obiectelor amortizate integral i care continu s fie utilizate;
d) costurile ulterioare capitalizate n perioada de gestiune;
e) valoarea imobilizrilor corporale gajate sau ipotecate, sau acordate drept garanie pentru
anumite datorii ale entitii.
3) resursele minerale (SNC Imobilizri necorporale i corporale):
a) valoarea contabil a resurselor minerale recunoscute la nceputul i sfritul perioadei de
gestiune;
b) suma provizioanelor constituite i utilizate n perioada de gestiune;
c) suma amortizrii resurselor minerale calculate i decontate.
4) investiiile imobiliare evaluate conform metodei bazate pe valoarea just (SNC Investiii
imobiliare):
a) sporurile din achiziii, modernizare sau combinri de ntreprinderi;
b) diferenele de valoare provenite din ajustrile valorii juste;
c) transferurile din/n componena stocurilor i proprietii imobiliare utilizate de posesor.
5) investiiile imobiliare evaluate conform metodei bazate pe cost (SNC Investiii imobiliare):
a) costul de intrare, amortizarea acumulat i pierderile acumulate din depreciere la nceputul i
sfritul perioadei de gestiune;
b) modificrile valorii contabile a investiiei imobiliare la sfritul perioadei de gestiune rezultate
din:
- sporurile din achiziii, modernizare sau combinri de ntreprinderi;
- amortizarea calculat i pierderile din depreciere recunoscute i reluate n perioada de gestiune;
- transferurile ctre/de la stocuri i proprieti utilizate de posesor.
6) leasingul financiar la locatar (SNC Contracte de leasing):
a) valoarea contabil a activelor primite n leasing la finele perioadei de gestiune;
b) mrimea datoriilor de leasing curente i pe termen lung la finele perioadei de gestiune;
c) suma dobnzilor de leasing, constatate ca cheltuieli curente i/sau capitalizate n perioad de
gestiune;
d) suma chiriilor contingente recunoscute ca cheltuieli curente;
e) suma amortizrii calculate i suma deprecierii activelor primite n leasing recunoscute n
perioad de gestiune;

34

34

f) valoarea rezidual garantat locatorilor n conformitate cu contractele de leasing care snt n


vigoare la finele perioadei de gestiune.
7) leasingul operaional la locatar (SNC Contracte de leasing):
a) suma plilor de leasing constatate ca cheltuieli curente cu separarea plilor minime de leasing,
chiriilor contingente i plilor de subnchiriere;
b) suma costurilor de reparaie a activelor primite n leasing cu separarea costurilor suportate din
cont propriu i compensate din plile de leasing;
c) cheltuieli de returnare a activelor primite n leasing suportate din cont propriu.
8) leasingul financiar la locator (SNC Contracte de leasing):
a) suma creanelor de leasing la finele perioadei de gestiune;
b) veniturile i cheltuielile anticipate de leasing la finele perioadei de gestiune;
c) suma veniturilor i suma cheltuielilor anticipate de leasing decontate la venituri i respectiv,
cheltuieli curente a perioadei de gestiune;
d) suma dobnzilor de leasing, constatate ca venituri curente;
e) suma chiriilor contingente recunoscute ca venituri curente.
9) leasingul operaional la locator (SNC Contracte de leasing):
a) suma plilor de leasing i chiriilor contingente constatate ca venituri curente;
b) suma costurilor de reparaie a activelor transmise n leasing cu separarea costurilor suportate
din cont propriu i compensate din plile de leasing;
c) cheltuieli de returnare a activelor transmise n leasing suportate din cont propriu.
10) deprecierea activelor (SNC Deprecierea activelor)
a) soldul pierderilor din depreciere la nceputul i sfritul perioadei de gestiune;
b) sumele pierderilor din depreciere recunoscute sau reluate n cursul perioadei de gestiune.
11) creanele (SNC Creane i investiii financiare):
a) valoarea contabil a fiecrei grupe de creane la nceputul i sfritul perioadei de gestiune;
b) cota curent a creanelor pe termen lung;
c) mrimea creanelor compromise nregistrate i decontate n perioada de gestiune;
d) mrimea provizioanelor (coreciilor) privind creanele compromise la nceputul i sfritul
perioadei de gestiune.
12) investiiile financiare (SNC Creane i investiii financiare):
a) valoarea contabil a fiecrei grupe de investiii la nceputul i sfritul perioadei de gestiune;
b) diferena dintre costul de intrare i valoarea nominal a obligaiunilor decontat la cheltuieli
sau venituri curente;
c) diferena dintre costul de intrare (valoarea contabil) i valoarea just a valorilor mobiliare
cotate pe piaa financiar, decontat la cheltuieli sau venituri curente;
d) mrimea veniturilor din investiii sub form de dobnzi, dividende etc.;
e) cota curent a investiiilor financiare pe termen lung;
f) valoarea investiiilor financiare reclasificate din investiiile financiare curente n investiiile
financiare pe termen lung.
13) stocurile (SNC Stocuri):
a) valoarea contabil total a stocurilor la nceputul i sfritul perioadei de gestiune;
b) valoarea stocurilor intrate i ieite n cursul perioadei de gestiune;
c) valoarea contabil a stocurilor nregistrate la valoarea realizabil net;
d) diferenele dintre costul de intrare i valoarea realizabil net a stocurilor recunoscute ca
cheltuieli i/sau venituri curente;
e) valoarea contabil a stocurilor gajate n contul datoriilor.
14) capitalul propriu (SNC Capital propriu i datorii):
a) valoarea contabil a elementelor capitalului propriu la nceputul i sfritul perioadei de
gestiune;
b) mrimea i cauzele modificrilor semnificative ale elementelor capitalului propriu n perioada
de gestiune;
c) valoarea prilor sociale retrase contabilizate ca capital retras la finele perioadei de gestiune;
d) suma dividendelor calculate n perioada de gestiune;
e) mrimea (cuantumul) dividendelor pe o aciune a societii pe aciuni.

35

35

15) datoriile financiare, comerciale i calculate (SNC Capital propriu i datorii):


a) valoarea contabil a fiecrei categorii (grupe) de datorii la nceputul i sfritul perioadei de
gestiune;
b) suma datoriilor anulate n perioada de gestiune;
c) suma datoriilor fa de prile afiliate i neafiliate.
16) subveniile (SNC Capital propriu i datorii):
a) valoarea contabil a subveniilor la nceputul i sfritul perioadei de gestiune;
b) mrimea subveniilor primite i decontate pe parcursul perioadei de gestiune;
c) mrimea subveniilor restituite n perioada de gestiune i/sau care urmeaz a fi restituite n
perioada de gestiune ulterioar i motivele restituirii acestora.
17) provizioanele (SNC Capital propriu i datorii):
a) valoarea contabil a provizioanelor la nceputul i sfritul perioadei de gestiune;
b) provizioanele suplimentare constituite n perioada de gestiune, inclusiv majorrile
provizioanelor existente;
c) sumele provizioanelor utilizate n perioada de gestiune;
d) sumele provizioanelor anulate n perioada de gestiune.
18) veniturile (SNC Venituri):
a) suma fiecrei categorii semnificative de venit recunoscute n perioada de gestiune, inclusiv
veniturile provenite din vnzarea produselor i mrfurilor, prestarea serviciilor, dobnzi, redevene,
dividende;
b) suma veniturilor rezultate din tranzaciile pe baz de barter incluse n fiecare categorie
semnificativ de venit.
19) cheltuielile (SNC Cheltuieli):
a) sumele cheltuielilor grupate dup destinaii (funcii);
b) suma cheltuielilor activitii de baz grupate dup natur (elemente);
c) natura i suma cheltuielilor care au o mrime semnificativ, cum ar fi:
- suma oricrei reduceri a valorii contabile a stocurilor recunoscut drept cheltuial n perioada de
gestiune;
- suma cheltuielilor suportate n perioada de gestiune pe seama provizioanelor;
- suma pierderilor din decontarea creanelor compromise;
- suma pierderilor din ieirea imobilizrilor corporale;
- suma pierderilor din ieirea investiiilor;
- suma cheltuielilor aferente restructurrii entitii.
20) contractele de construcii (SNC Contracte de construcii):
a) suma venitului contractual recunoscut n perioada de gestiune;
b) metodele folosite pentru evaluarea venitului contractual recunoscut n perioada de gestiune;
c) suma creanelor pentru lucrrile contractuale;
d) suma datoriilor fa de beneficiari aprute n urma lucrrilor contractuale;
e) suma cumulat aferent contractelor n desfurare la data raportrii a :
- costurilor suportate;
- veniturilor recunoscute;
- profitului recunoscut;
- avansurilor primite;
- reinerilor pentru lucrrile efectuate care nu snt pltite conform condiiilor contractului pn la
data stabilit sau pn cnd defectele nu au fost nlturatate.
21) costurile ndatorrii (SNC Consturile ndatorrii):
a) suma costurilor ndatorrii capitalizate n perioada de gestiune;
b) suma costurilor ndatorrii recunoscute drept cheltuieli curente;
c) rata de capitalizare folosit pentru determinarea sumei costurilor ndatorrii care urmeaz a fi
capitalizate;
d) sumele obinute din investirea temporar a mprumuturilor;
e) suma datoriilor aferente dobnzilor neachitate n termenele stabilite.
22) diferenelor de curs valutar i de sum (SNC Diferene de curs valutar i de sum):
a) suma veniturilor i cheltuielilor provenite din diferene de curs valutar;

36

36

b) valoarea elementelor contabile exprimate n valut strin;


c) efectele variaiilor semnificative ale cursului valutar nregistrate dup data raportrii;
d) suma veniturilor i cheltuielilor provenite din diferene de sum.
23) prile afiliate (SNC Pri afiliate i contracte de societate civil):
a) soldul creanelor, investiiilor i datoriilor aferente prilor afiliate la nceputul i sfritul
perioadei de gestiune;
b) garaniile oferite sau primite;
c) cheltuielile recunoscute pe parcursul perioadei de gestiune curent privind creanele
compromise ale prilor afiliate, inclusiv provizioanele pentru creanele compromise;
d) compensaiile pentru personalul-cheie din conducere sub form de salariul de baz i
suplimentar, alte pli de stimulare i compensare, ndemnizaii pentru terminarea contractului de munc
etc.
24) participaiile ntr-o societate civil (SNC Pri afiliate i contracte de societate civil):
a) valoarea contabil a activelor proprii i datoriilor aferente operaiunilor efectuate fr active
comune;
b) cheltuielile suportate i veniturile sau rezultatele financiare obinute din activitatea societii
civile;
c) partea entitii din activele comune, clasificate conform naturii acestora;
d) partea entitii n orice datorie i cheltuial suportat n comun;
e) rezultatul financiar obinut din folosirea prii entitii din activele comune.
25) activitatea agricol (SNC Particularitile contabilitii n agricultur):
a) valoarea contabil a activelor biologice imobilizate, circulante i a produselor agricole
exprimate cantitativ la nceputul i sfritul perioadei de gestiune;
b) veniturile i cheltuielile din ieirea activelor biologice;
c) tipul, suprafaa i valoarea contabil a plantaiilor perene;
d) suprafaa i valoarea terenurilor ocupate cu culturi anuale;
e) soldul activelor biologice (numrul de capete i greutatea vie) la data raportrii perioadei
precedente i curente i modificrile pe parcursul acestei perioade;
f) volumul i costul produselor agricole, productivitatea la 1 ha, la o vac furajat;
g) costuri care nu au generat produse agricole i active biologice adiionale;
h) suma subveniilor primite i utilizate n perioada de gestiune curent.

37

37

Anexa 8
Not informativ privind veniturile i cheltuielile clasificate dup natur
Indicatori

Cod rd.

1
Venituri din vnzri
Alte venituri din activitatea operaional
Venituri din alte activiti
Total venituri
(rd.010 + rd.020 + rd.030)
Variaia stocurilor
Costul vnzrilor
Cheltuieli privind stocurile
Cheltuieli cu personalul privind remunerarea muncii
Contribuii de asigurri sociale de stat obligatorii i prime de
asigurare obligatorie de asisten medical
Cheltuieli cu amortizarea i deprecierea activelor imobilizate
Alte cheltuieli
Cheltuieli din alte activiti
Total cheltuieli
(rd.050+rd.060+rd.070+rd.080+rd.090+rd.100+ rd.110+rd.120)
Profit (pierdere) pn la impozitare (rd.040rd.130)
Cheltuieli privind impozitul pe venit
Profit (pierdere) net al perioadei de gestiune
(rd.140rd.150)

2
010
020
030
040

38

Perioada de gestiune
precedent
curent
3
4

050
060
070
080
090
100
110
120
130
140
150
160

38

39

Creane, investiii financiare i datorii pe termen lung aferente fondatorilor nerezideni


Modificri n perioada de gestiune
Sold la nceputul
Cod
Indicatori
perioadei de
Diferene de
rd.
Intrri/majorri Ieiri/diminuri
gestiune
curs valutar
1
2
3
4
5
6
Creane i investiii financiare pe termen lung total
Creane comerciale, inclusiv pe ri:
Avansuri acordate, inclusiv pe ri:
mprumuturi acordate i creane privind leasingul
financiar, inclusiv pe ri:
Alte creane i investiii financiare, inclusiv pe ri:
Datorii pe termen lung - total
Datorii comerciale, inclusiv pe ri:
-

Not informativ
privind relaiile cu nerezidenii

39

Sold la sfritul
perioadei de
gestiune
7

Tabelul 1

Anexa 9

40

Avansuri primite, inclusiv pe ri:


Credite bancare, mprumuturi i datorii privind
leasingul financiar, inclusiv pe ri:
Alte datorii, inclusiv pe ri:
-

40

41

1
Creane i investiii financiare pe termen
lung - total
Creane comerciale, inclusiv pe ri:
Avansuri acordate, inclusiv pe ri:
mprumuturi acordate i creane privind
leasingul financiar, inclusiv pe ri:
Depozite, inclusiv pe ri:
Alte creane i investiii financiare, inclusiv pe
ri:
Datorii pe termen lung - total

Creane, investiii financiare i datorii pe termen lung aferente nerezidenilor, cu excepia fondatorilor
Modificri n perioada de gestiune
Sold la nceputul
Cod
Indicatori
perioadei de
Diferene de
rd.
Intrri/majorri Ieiri/diminuri
gestiune
curs valutar
Sold la
sfritul
perioadei de
gestiune
7

41

Tabelul 2

42

Datorii comerciale, inclusiv pe ri:


Avansuri primite, inclusiv pe ri:
Credite bancare, mprumuturi i datorii
privind leasingul financiar, inclusiv pe ri:
Alte datorii, inclusiv pe ri:
-

42

43

1
Creane i investiii financiare
curente - total
Creane comerciale, inclusiv pe ri:
Avansuri acordate, inclusiv pe ri:
mprumuturi acordate i creane
privind leasingul financiar, inclusiv pe
ri:
Alte creane i investiii financiare,
inclusiv pe ri:
-

Indicatori

Creane, investiii financiare i datorii curente aferente fondatorilor nerezideni


Sold la nceputul
Modificri n perioada de gestiune
perioadei de gestiune
Intrri/majorri
La care
Transferri
termenul de
Cod
Termenul
din active i
plat nu a
Diferene
rd.
expirat
Ieiri/
datorii pe
sosit sau
de curs
mai mult
diminuri
Total
termen lung
este expirat
valutar
de un an
n active i
pn la un
datorii
an
curente
2
3
4
5
6
7
8
9

La care
termenul de
plat nu a
sosit sau
este expirat
pn la un
an

10

43

Termenul
expirat
mai mult
de un an

Sold la sfritul perioadei


de gestiune

Tabelul 3

44

Datorii curente - total


Datorii comerciale, inclusiv pe ri:
Avansuri primite, inclusiv pe ri:
Credite bancare, mprumuturi i datorii
privind leasingul financiar, inclusiv pe
ri:
Datorii privind dividendele calculate,
inclusiv pe ri:
Alte datorii, inclusiv pe ri:
-

44

45

Creane, investiii financiare i datorii curente aferente nerezidenilor, cu excepia fondatorilor


Sold la nceputul
Modificri n perioada de gestiune
perioadei de gestiune
Intrri/majorri
La care
Transferri din
termenul de
Cod
Termenul
active i
Indicatori
plat nu a
Diferene
rd.
expirat
Ieiri/
datorii pe
sosit sau
de curs
mai mult Total termen lung n diminuri
este expirat
valutar
de un an
active
pn la un
circulante i
an
datorii curente
1
2
3
4
5
6
7
8
Creane i investiii financiare curente total
Creane comerciale, inclusiv pe ri:
Avansuri acordate, inclusiv pe ri:
mprumuturi acordate i creane privind
leasingul financiar, inclusiv pe ri:
Depozite, inclusiv pe ri:
10

45

Termenul
expirat
mai mult
de un an

La care
termenul de
plat nu a sosit
sau este
expirat pn la
un an

Sold la sfritul perioadei


de gestiune

Tabelul 4

46

Alte creane i investiii financiare, inclusiv


pe ri:
Datorii curente - total
Datorii comerciale, inclusiv pe ri:
Avansuri primite, inclusiv pe ri:
Credite bancare, mprumuturi i datorii
privind leasingul financiar, inclusiv pe ri:
Alte datorii, inclusiv pe ri:
-

46

47

Investiii financiare
Cote de participaie i aciuni de pn la 10%, inclusiv,
n capitalul social al entitilor nerezidente, inclusiv pe
ri:
Cote de participaie i aciuni de peste 10% n capitalul
social al entitilor nerezidente, inclusiv pe ri:
Capital social
Cote de participaie i aciuni de pn la 10%, inclusiv,
inclusiv pe ri:
Cote de participaie i aciuni de peste 10%, inclusiv pe
ri:
-

Investiii financiare n strintate i participarea nerezidenilor n capitalul social


Sold la nceputul
Cod
Indicatori
perioadei de
Intrri/majorri
Ieiri/diminuri
rd.
gestiune
1
2
3
4
5
Sold la sfritul
perioadei de
gestiune
6

Tabelul 5

47

48

Cod rd.
2

Indicatori

1
Venituri - total
Venituri aferente bunurilor procurate i vndute peste hotare fr trecerea
frontierei de stat a Republicii Moldova, inclusiv pe ri:
Venituri din dobnzi aferente activitii operaionale i altor activiti,
inclusiv pe ri:
Venituri din dividende i participaii n alte entiti, inclusiv pe ri:
Venituri din decontarea datoriilor cu termenul de prescripie expirat,
inclusiv pe ri:
Alte venituri, inclusiv pe ri:
Cheltuieli - total
Cheltuieli aferente bunurilor procurate i vndute peste hotare fr trecerea
frontierei de stat a Republicii Moldova, inclusiv pe ri:
-

Perioada de gestiune
precedent
curent
3
4

Venituri i cheltuieli aferente tranzaciilor cu nerezidenii

48

Tabelul 6

49

Cheltuieli privind dobnzile, inclusiv pe ri:


Cheltuieli i provizioane aferente creanelor comerciale i altor creane
compromise, inclusiv pe ri:
Alte cheltuieli, inclusiv pe ri:
-

49

50

1
Bunuri primite n baza contractelor de
comision, inclusiv pe ri
Bunuri primite spre prelucrare, inclusiv pe ri
Bunuri obinute din materialele prelucrate,
inclusiv pe ri
-

Indicatori

Bunuri ale nerezidenilor nregistrate n conturi extrabilaniere


Sold la nceputul
Intrri/
Ieiri/
Cod rd.
perioadei de gestiune
diminuri
micorri
2
3
4
5

50

Sold la sfritul
perioadei de gestiune
6

Tabelul 7

STANDARDUL NAIONAL DE CONTABILITATE


POLITICI CONTABILE, MODIFICRI ALE ESTIMRILOR CONTABILE, ERORI I
EVENIMENTE ULTERIOARE
Introducere
1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE, IAS 8 Politici contabile, modificri
ale estimrilor contabile i erori i IAS 10 Evenimente ulterioare perioadei de raportare.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea modului de selectare, aplicare i modificare
a politicilor contabile, de modificare a estimrilor contabile, de corectare a erorilor, de contabilizare a
evenimentelor ulterioare i de prezentare a informaiilor aferente n situaiile financiare.
Domeniu de aplicare
3. Prezentul standard se aplic la selectarea politicilor contabile, modificarea estimrilor
contabile, corectarea erorilor i contabilizarea evenimentelor ulterioare.
Definiii
4. n prezentul standard noiunile utilizate semnific:
Aplicare prospectiv aplicarea unei noi politici contabile faptelor economice care au aprut dup
data aprobrii acesteia i recunoaterea efectului modificrii estimrii contabile n perioadele curente i
viitoare afectate de modificare.
Data raportrii ultima zi a perioadei de gestiune pentru care se ntocmesc situaiile financiare.
Data semnrii situaiilor financiare data la care situaiile financiare snt semnate de ctre
persoanele abilitate de legislaie.
Erori contabile omisiunile sau prezentrile incorecte a informaiilor n contabilitate i/sau n
situaiile financiare ale entitii.
Estimri contabile preconizrile i presupunerile admise de entitate pentru evaluarea elementelor
(obiectelor) contabile n condiii de incertitudine.
Evenimente ulterioare evenimente favorabile sau nefavorabile care au loc ntre data raportrii i
data semnrii situaiilor financiare.
Modificare a estimrii contabile ajustarea valorii contabile a unui activ, unei datorii sau mrimii
consumului periodic al unui activ care rezult din evaluarea situaiei prezente a activelor i datoriilor,
precum i din preconizarea beneficiilor i obligaiilor viitoare aferente acestora.
Politici contabile principii, baze, convenii, reguli i practici specifice aplicate de o entitate la
inerea contabilitii i ntocmirea situaiilor financiare.
Prag de semnificaie criteriul prestabilit de ctre entitate pentru determinarea necesitii de a
prezenta sau corecta informaii n situaiile financiare, lund n considerare posibilitatea influenei
acestor prezentri sau corectri asupra deciziilor economice ale utilizatorilor.
Retratare retroactiv (retrospectiv) corectarea recunoaterii, evalurii i prezentrii valorilor
elementelor (obiectelor) contabile ca i cum erorile perioadei anterioare nu ar fi existat.
Sistem de reglementare normativ a contabilitii totalitatea actelor legislative i normative care
reglementeaz inerea contabilitii i ntocmirea situaiilor financiare (Legea contabilitii, hotrrile
Guvernului, SNC, indicaiile metodice i alte acte normative aprobate de ctre organele abilitate de
legislaie).
Politici contabile
Selectarea i aplicarea politicilor contabile
5. Politicile contabile se selecteaz de ctre fiecare entitate de sine stttor i se aprob pentru
fiecare perioad de gestiune de ctre organul (persoana) responsabil() pentru inerea contabilitii i
raportarea financiar.
Entitatea nou-creat aprob politicile contabile pn la prezentarea situaiilor financiare pentru
prima perioada de gestiune.

51

51

6. Politicile contabile se perfecteaz printr-un document de dispoziie (hotrre, dispoziie, ordin


etc.) emis de ctre organul (persoana) responsabil() pentru inerea contabilitii i raportarea financiar
i se aplic tuturor subdiviziunilor entitii ncepnd cu prima zi a perioadei de gestiune urmtoarei celei
n care politicile contabile au fost aprobate. Politicile contabile ale entitii nou-create se aplic de la
data nregistrrii de stat a acesteia.
7. Politicile contabile se selecteaz de ctre entitate n baza sistemului de reglementare normativ
a contabilitii care prevede diferite variante de recunoatere, evaluare i contabilizare a elementelor
(obiectelor) contabile (de exemplu, metoda de amortizare a activelor imobilizate, metoda de evaluare
curent a stocurilor, metoda de recunoatere a veniturilor din prestarea serviciilor).
8. Dac sistemul de reglementare normativ a contabilitii nu stabilete metodele de inere a
contabilitii referitor la un aspect (problem) concret, entitatea este n drept s elaboreze metoda
respectiv. n acest caz, se aplic, n urmtoarea consecutivitate, prevederile:
1) Cadrului general conceptual pentru raportarea financiar;
2) SNC i IFRS n care snt reglementate aspecte similare;
3) altor acte normative privind aspectul respectiv sau un aspect similar.
9. n politicile contabile nu se includ procedeele cu o singur variant de realizare ntruct acestea
snt unice i obligatorii pentru utilizare (de exemplu, componena i modul de formare a costului de
intrare a activelor imobilizate i circulante, modalitatea de reflectare a stocurilor n situaiile financiare,
modul de contabilizare a diferenelor de curs valutar reprezint procedee cu o singur variant de
realizare i nu trebuie incluse n politicile contabile).
10. La selectarea i aplicarea politicilor contabile trebuie respectate principiile de baz i
caracteristicile calitative ale informaiilor din situaiile financiare prevzute de Legea contabilitii i
SNC.
11. Politicile contabile se prezint n situaiile financiare n modul prevzut de prezentul standard
i SNC Prezentarea situaiilor financiare.
12. Politicile contabile trebuie selectate i aplicate n mod consecvent pentru fapte economice
similare n cursul perioadei de gestiune, precum i de la o perioad de gestiune la alta.
Modificri ale politicilor contabile
13. Modificarea politicilor contabile se permite doar n cazul n care aceasta:
1) este cerut de sistemul de reglementare normativ a contabilitii;
2) are ca rezultat informaii mai relevante i credibile referitoare la faptele economice ale entitii.
14. Nu se consider modificri ale politicilor contabile:
1) aprobarea unei politici contabile pentru fapte economice care difer ca esen de cele care au
avut loc anterior;
2) aprobarea unei politici contabile pentru fapte economice care nu au avut loc anterior sau care
au fost nesemnificative.
15. Modificrile politicilor contabile se aplic prospectiv de la:
3) data prevzut de SNC i alte acte normative puse n aplicare sau modificate;
4) nceputul urmtoarei perioade de gestiune sau de la alt dat stabilit de ctre organul
(persoana) responsabil() pentru inerea contabilitii i raportarea financiar.
16. Modificrile politicilor contabile se aprob n modul stabilit de pct. 5 din prezentul standard.
17. n funcie de necesitile informaionale ale utilizatorilor entitatea poate aplica retroactiv
modificrile politicilor contabile n conformitate cu IAS 8 Politici contabile, modificri ale estimrilor
contabile i erori.
Modificri ale estimrilor contabile
18. Estimrile contabile se aplic pentru evaluarea elementelor (obiectelor) contabile n cazuri de
incertitudine aferent condiiilor sau evenimentelor viitoare (de exemplu, se pot solicita modificri cu
privire la: duratele de utilizare a imobilizrilor corporale amortizabile i valorile reziduale ale acestora,
mrimea provizionului pentru garanii acordate clienilor, valoarea just a investiiilor imobiliare,
valoarea realizabil net a stocurilor).

52

52

19. Estimrile contabile se bazeaz pe cele mai recente i credibile informaii deinute de entitate.
Utilizarea estimrilor contabile ntemeiate este o parte esenial a ntocmirii situaiilor financiare i nu
pune la ndoial veridicitatea acestora.
20. Estimrile contabile pot necesita revizuiri n urma schimbrilor n circumstanele pe care s-a
bazat aceste estimri, apariiei noilor informaii sau acumulrii experienei.
21. Revizuirea estimrilor contabile genereaz modificri ale acestora care nu se trateaz ca
modificri ale politicilor contabile sau erori contabile.
22. Modificarea bazei (procedeului, metodei) de evaluare a activelor i datoriilor aplicate de
entitate reprezint o modificare a politicilor contabile, i nu o modificare a estimrii contabile. n cazul
n care este dificil de a distinge modificarea politicilor contabile de modificarea estimrii contabile,
modificarea respectiv este tratat ca o modificare a estimrii contabile.
23. Efectul modificrii estimrii contabile se recunoate n mod prospectiv ncepnd cu data
modificrii estimrii i nu afecteaz perioadele de gestiune anterioare.
24. Efectul modificrii estimrii contabile, cu excepia modificrii indicate n pct. 25 din
prezentul standard, se nregistreaz ca venituri sau cheltuieli/costuri ale:
1) perioadei de gestiune, n care are loc modificarea, dac este afectat numai perioada
respectiv;
Exemplul 1. O entitate n conformitate cu politicile sale contabile constituie provizion pentru
creanele compromise n mrime de 3% de la soldul creanelor comerciale. La sfritul anului 201X
entitatea a majorat estimarea contabil anterioar a provizionului cu 0,5%. Soldul creanelor
comerciale la aceast dat este de 345 000 lei.
n situaia expus n exemplu, modificarea estimrii contabile afecteaz numai rezultatele anului
201X. Entitatea ajusteaz provizionul pentru creanele compromise la sfritul anului 201X cu sum de
1 725 lei [(345 000 lei x 0,5) : 100] care va fi nregistrat ca majorare simultan a cheltuielilor curente i
a coreciilor (provizionului) privind creanele compromise.
2) perioadei de gestiune, n care are loc modificarea, i ale perioadelor de gestiune viitoare, dac
modificarea are efect i asupra acestora.
Exemplul 2. O entitate a pus n funciune la nceputul anului 201X un utilaj tehnologic cu costul
de intrare de 240 000 lei. Durata de utilizare a utilajului a fost estimat la 8 ani i valoarea lui
rezidual la 9 600 lei. Potrivit politicilor contabile amortizarea utilajelor tehnologice se calculeaz
conform metodei liniare. La sfritul anului 201X+2 entitatea a modificat (a diminuat) durata de
utilizare a utilajului de la 8 ani la 7 ani.
n situaia expus n exemplu, modificarea estimrii contabile afecteaz rezultatele anilor 201X+3,
201X+4, 201X+5 i 201X+6. Pn la modificarea duratei de utilizare suma anual a amortizrii utilajului
a constituit 28 800 lei [(240 000 lei 9 600 lei) : 8 ani]. La sfritul anului 201X+2 amortizarea
utilajului a alctuit 86 400 lei (28 800 lei x 3 ani). Dup modificarea duratei de utilizare entitatea
calculeaz amortizarea anual a utilajului n sum de 36 000 lei [(240 000 lei 86 400 lei 9 600 lei) :
4 ani], care se nregistreaz ca majorare concomitent a costurilor i amortizrii imobilizrilor corporale.
25. Modificarea estimrii contabile, care afecteaz n mod direct datoriile sau capitalul propriu al
entitii, se recunoate prin ajustarea concomitent a valorii activelor, datoriilor i a elementelor
respective ale capitalului propriu n perioada de gestiune, n care are loc modificarea.
Exemplul 3. n noiembrie 201X o entitate a nceput construcia ntr-un loc public a unui pavilion
pentru comercializarea mrfurilor. Odat cu obinerea dreptului de folosire a locului de amplasare timp
de 4 ani, entitatea i-a asumat obligaia de a demonta pavilionul la expirarea termenului de utilizare
indicat. Suma estimat iniial a costurilor de ieire a pavilionului constituie 24 000 lei. n februarie
201X+1, pn la transmiterea pavilionului n exploatare, din partea organelor abilitate au fost naintate
i acceptate de entitate cerine suplimentare privind refacerea locului de amplasare dup demontarea
pavilionului. Respectiv, costurile de ieire a pavilionului au fost reestimate la 38 000 lei. n conformitate
cu politicile contabile entitatea capitalizeaz costurile estimate aferente ieirii imobilizrilor corporale.
n baza datelor din exemplu, entitatea n anul 201X constituie un provizion pe termen lung pentru
acoperirea costurilor de ieire a acestui obiect n sum de 24 000 lei care se nregistreaz ca majorare
concomitent a imobilizrilor corporale n curs de execuie i a datoriilor pe termen lung
(provizioanelor). n anul 201X+1 entitatea nregistreaz efectul modificrii estimrii contabile n sum

53

53

de 14 000 lei (38 000 lei 24 000 lei) ca majorare simultan a imobilizrilor corporale n curs de
execuie i a datoriilor pe termen lung (provizioanelor).
Erori contabile
26. Erorile contabile pot aprea la contabilizarea i prezentarea elementelor (obiectelor) contabile
n urma:
1) aplicrii incorecte a prevederilor sistemului de reglementare normativ a contabilitii i
politicilor contabile;
2) comiterii greelilor de calcul;
3) nenregistrrii, nregistrrii multiple i/sau interpretrii greite a faptelor economice;
4) fraudelor i delapidrilor.
Exemplul 4. La ntocmirea situaiilor financiare pentru 201X s-a depistat c entitatea a aplicat
incorect prevederile SNC Costurile ndatorrii, deoarece nu a capitalizat dobnzile i alte costuri
atribuibile direct construciei cldirii administrative n sum de 1 938 000 lei. Aceast sum a fost
eronat nregistrat ca cheltuieli curente. Cldirea a fost pus n funciune n septembrie 201X, durata
de utilizare constituind 50 ani, valoarea rezidual fiind nul. Entitatea aplic metoda liniar de
calculare a amortizrii mijloacelor fixe ncepnd cu prima zi a lunii care urmeaz dup luna
transmiterii n utilizare.
n baza datelor din exemplu, rezult c au fost comise urmtoarele erori contabile:
micorarea costului de intrare a obiectului de imobilizri corporale cu 1 938 000 lei;
diminuarea amortizrii calculate pentru obiectul de imobilizri corporale pentru 3 luni ale
anului 201X i amortizrilor acumulate cu 9 690 lei [((1 938 000 lei : 50 ani) : 12 luni) x 3 luni]
majorarea cheltuielilor curente i micorarea rezultatului financiar (profitului sau pierderii) al
perioadei de gestiune pn la impozitare cu 1 928 310 lei (1 938 000 lei 9 690 lei).
27. Nu se trateaz ca erori modificrile politicilor i estimrilor contabile, lipsurile i plusurile de
active i datorii constatate la inventariere, sumele amenzilor, penalitilor i despgubirilor pentru
prejudiciul cauzat, pierderile aferente produciei rebutate care a fost fabricat n anii precedeni, sumele
creanelor compromise i datoriilor expirate decontate, abaterile costului efectiv al activelor de la cel
normativ, primele calculate spre plat n perioada de gestiune curent conform rezultatelor activitii
entitii n anii precedeni, pierderile aferente returnrii activelor livrate n anii precedeni, sumele
reducerilor de pre, disconturilor i rabaturilor acordate/primite n perioada de gestiune pentru
livrrile/achiziiile efectuate n anii precedeni.
28. Corectarea erorilor contabile este condiionat de faptul dac acestea snt semnificative sau
nesemnificative.
29. O eroare contabil se trateaz ca semnificativ dac ea individual sau n comun cu alte erori
din aceeai perioad de gestiune poate influena deciziile economice ale utilizatorilor luate n baza
situaiilor financiare.
30. Entitatea apreciaz de sine stttor semnificaia erorilor lund n considerare natura, precum i
mrimea acestora n comparaie cu pragul de semnificaie. Pragul de semnificaie se stabilete n
politicile contabile ale entitii ca un criteriu unic aplicabil pentru toate elementele situaiilor financiare,
sau ca cteva criterii pentru grupe separate de elemente. Pragul de semnificaie se determin n mrime
absolut sau relativ cum ar fi o sum fix sau un procent de la mrimea elementului (grupului de
elemente) din situaiile financiare.
Exemplul 5. O entitate a stabilit n politicile sale contabile un prag de semnificaie n mrime
absolut de 16 000 lei.
n baza datelor din exemplu, erorile a cror mrime va depi 16 000 lei vor fi considerate
semnificative.
31. Situaiile financiare nu se consider conforme cu standardele naionale de contabilitate n
cazul n care conin fie erori semnificative, fie erori nesemnificative comise n mod intenionat pentru a
obine o anumit prezentare a poziiei financiare, a performanei financiare sau a fluxurilor de numerar.
Exemplul 6. O entitate a stipulat n politicile sale contabile pe anul 201X urmtoarele criterii de
semnificaie exprimate n procente pentru:
elementele de bilan 2% de la valoarea total a activelor la sfritul perioadei de gestiune;

54

54

elementele situaiei de profit i pierdere 5% de la suma veniturilor din vnzri obinute n


perioada de gestiune.
Criteriile indicate se aplic valorilor totale a activelor i, respectiv, a veniturilor din vnzri n
mrimea determinat pn la corectarea erorii.
La ntocmirea situaiilor financiare pe anul 201X pn la semnarea acestora, s-a depistat c
entitatea nu a nregistrat venituri n sum de 68 970 lei, rezultate dintr-un contract de prestri de
servicii. Pn la depistarea erorii, veniturile din vnzri pe anul 201X au constituit 1 356 927 lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea clasific eroarea depistat ca una semnificativ pentru c ea
constituie 5,08% [(68 970 lei : 1 356 927 lei) x 100%] din veniturile din vnzri nregistrate pn la
corectarea erorii. Situaiile financiare ale entitii vor fi conforme cu standardele naionale de
contabilitate doar n cazul corectrii erorii comise.
32. Modul de corectare a erorilor depinde de perioada comiterii i perioada depistrii acestora:
1) eroarea comis i depistat n aceiai perioad de gestiune se corecteaz prin nregistrri de
ajustare n luna n care s-a depistat eroarea;
2) eroarea comis n perioad de gestiune curent i depistat dup sfritul acestei perioade, dar
pn la semnarea situaiilor financiare, se corecteaz prin nregistrri de ajustare pentru ultima lun a
acestei perioade;
3) eroarea comis n oricare perioad de gestiune precedent i depistat pn la sfritul perioadei
de gestiune curente (dar dup semnarea situaiilor financiare pentru perioada n care s-a comis eroarea),
se corecteaz prin nregistrri de ajustare n luna n care s-a depistat eroarea;
4) eroarea comis n oricare perioad de gestiune precedent i depistat dup sfritul perioadei
de gestiune curente dar pn la semnarea situaiilor financiare, se corecteaz prin nregistrri de ajustare
pentru ultima lun a perioadei de gestiune curente.
33. Corectarea erorii comise i depistate n perioada de gestiune curent se efectueaz n modul
urmtor:
1) n cazul depistrii corespondenei conturilor contabile eronate se anuleaz nregistrarea
eronat prin stornare sau prin nregistrare contabil invers conform politicilor contabile ale entitii, cu
ntocmirea concomitent a nregistrrii contabile corecte;
2) n cazul n care suma nregistrat eronat este mai mare dect suma corect diferena se
anuleaz prin stornare sau prin nregistrare contabil invers conform politicilor contabile ale entitii;
3) n cazul lipsei nregistrrii contabile se ntocmete nregistrarea contabil respectiv;
4) n cazul n care suma nregistrat eronat este mai mic dect suma corect diferena se
reflect prin nregistrarea contabil suplimentar n aceeai coresponden a conturilor.
Exemplul 7. O entitate n august 201X a procurat un teren n valoare de 2 800 000 lei, destinaia
de utilizare a cruia nc nu a fost determinat. Terenul a fost contabilizat n mod eronat n componena
imobilizrilor corporale, dei conform cerinelor SNC Investiii imobiliare urma s fie nregistrat ca
obiect de investiii imobiliare. Eroarea comis a fost depistat n octombrie a aceluiai an, la
transmiterea terenului n leasing operaional.
n baza datelor din exemplu, entitatea n octombrie 201X nregistreaz corectarea erorii prin:
stornarea majorrii imobilizrilor corporale i datoriilor curente n sum de 2 800 000 lei;
majorarea investiiilor imobiliare i datoriilor curente n sum de 2 800 000 lei.
34. Corectarea erorilor comise n perioadele de gestiune precedente se efectueaz n felul urmtor:
1) n cazul depistrii erorii care condiioneaz apariia profitului perioadelor precedente se
nregistreaz ca majorare a creanelor sau altor active, diminuare a datoriilor, amortizrii sau deprecierii
activelor concomitent cu majorarea coreciilor rezultatelor perioadelor precedente;
Exemplul 8. O entitate n iunie 201X+1 a depistat c n valoarea de intrare a unui lot de mrfuri
n cantitate de 1800 uniti, care au fost procurate n decembrie 201X, nu au fost incluse costurile de
transport n sum de 11 700 lei. Acestea au fost eronat atribuite la cheltuieli curente. La 31 decembrie
201X n stoc au rmas (nu au fost vndute) 1 200 uniti din acest lot.
n baza datelor din exemplu, entitatea n iunie 201X+1 nregistreaz corectarea erorii comise n
perioada de gestiune precedent n suma de 7 800 lei (11 700 lei : 1 800 uniti 1 200 uniti) ca
majorare a stocurilor i coreciilor rezultatelor anilor precedeni.

55

55

2) n cazul depistrii erorii care condiioneaz apariia pierderii perioadelor precedente se


nregistreaz ca diminuare a coreciilor rezultatelor perioadelor precedente concomitent cu diminuarea
creanelor sau altor active, majorarea datoriilor, amortizrii sau deprecierii activelor.
35. Corectarea erorilor comise n perioadele de gestiune precedente nu determin modificarea i
prezentarea repetat a situaiilor financiare ale anilor precedeni, precum i nu cere corectarea
informaiilor comparative prezentate n situaiile financiare ale perioadei de gestiune curente. n cazul
erorii semnificative informaiile comparative corectate prin retratarea retroactiv se prezint n notele la
situaiile financiare, dac efectul retratrii retroactive este semnificativ.
36. Corectarea erorilor contabile se perfecteaz documentar conform Legii contabilitii.
Evenimente ulterioare datei raportrii
37. Evenimentele ulterioare datei raportrii includ toate evenimentele care au loc ntre data
raportrii i data semnrii situaiilor financiare care au influenat sau pot influena poziia financiar,
performana financiar sau fluxul de numerar al entitii.
Exemplul 9. n conformitate cu politicile contabile ale unei societi cu rspundere limitat perioada
de gestiune coincide cu anul calendaristic, iar situaiile financiare se semneaz de ctre director. Situaiile
financiare pe anul 201X au fost semnate la data de 7 martie 201X+1 i prezentate adunrii generale a
asociailor care le-a aprobat pe 20 martie 201X+1.
n baza datelor din exemplu, data raportrii se consider 31 decembrie 201X, iar data semnrii
situaiilor financiare 7 martie 201X+1.
38. Evenimentele ulterioare datei raportrii includ:
1) evenimente ulterioare care conduc la ajustarea situaiilor financiare evenimente ce confirm
condiiile care au existat la data raportrii.
2) evenimente ulterioare care nu conduc la ajustarea situaiilor financiare evenimente care
indic asupra condiiilor aprute dup data raportrii.
Evenimente ulterioare care conduc la ajustarea situaiilor financiare
39. Entitatea trebuie s-i ajusteze valorile recunoscute n situaiile financiare pentru reflectarea
evenimentelor ulterioare care conduc la ajustarea situaiilor financiare. Aceste evenimente confirm
faptul c la data raportrii activul sau datoria deja exista, ns dup aceast dat au aprut circumstane
care exercit o influen semnificativ asupra mrimii acestora.
40. Evenimentele ulterioare care conduc la ajustarea situaiilor financiare se contabilizeaz prin
modificarea (corectarea) elementelor (obiectelor) contabile (activelor, capitalului, datoriilor, veniturilor,
cheltuielilor) sau prin nregistrarea elementelor care nu au fost anterior recunoscute. nregistrrile
contabile aferente evenimentelor care conduc la ajustarea situaiilor financiare se reflect n ultima zi a
perioadei de gestiune.
41. Exemple de evenimente ulterioare care conduc la ajustarea situaiilor financiare snt:
1) soluionarea dup data raportrii a unui litigiu care confirm c entitatea avea o datorie
existent la data raportrii. Entitatea ajusteaz orice provizion recunoscut anterior, legat de acest litigiu,
sau recunoate un nou provizion;
2) declararea insolvabilitii unui client, survenit ulterior datei raportrii, care confirm c la data
raportrii exista deja o pierdere aferent creanei acestuia. n acest caz entitatea trebuie s ajusteze
valoarea contabil a creanelor comerciale la data raportrii cu suma creanei clientului declarat
insolvabil prin constituirea (ajustarea) unui provizion privind creanele compromise;
Exemplul 10. n baza documentelor contabile soldul creanelor comerciale la 31 decembrie 201X
al unei entiti constituie 300 000 lei. n luna ianuarie 201X+1 unul din clienii entitii, creana cruia
constituie 50 000 lei, a fost declarat insolvabil. Soldul provizionului privind creanele compromise la 31
decembrie 201X constituie 38 000 lei. Situaiile financiare au fost semnate la 10 februarie 201X+1.
n baza datelor din exemplu, entitatea la 31 decembrie 201X urmeaz s creeze suplimentar
provizion privind creanele compromise n sum de 12 000 lei (50 000 lei 38 000 lei) care se reflect
ca majorare concomitent a cheltuielilor curente i a provizionului privind creanele compromise.
3) vnzarea stocurilor dup data raportrii, care indic faptul c valoarea realizabil net la
sfritul perioadei de gestiune a fost determinat incorect;

56

56

Exemplul 11. O entitate a nregistrat la 31 decembrie 201X diferena dintre costul de intrare i
valoarea realizabil net a mrfurilor (telefoanelor mobile) n sum de 30 000 lei. Costul telefoanelor
mobile la 31 decembrie 201X era de 800 000 lei, iar valoarea realizabil net 770 000 lei. La 5
februarie 201X+1 telefoanele mobile au fost vndute la valoarea de 750 000 lei. Situaiile financiare au
fost semnate la 5 martie 201X+1.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
la 31 decembrie 201X:
- diferena dintre costul i valoarea realizabil net a telefoanelor mobile n sum de 50 000 lei
[30 000 lei (800 000 lei 770 000 lei) + 20 000 lei (770 000 lei 750 000 lei)] ca majorare a
cheltuielilor curente i diminuare a stocurilor;
la 5 februarie 210X+1:
- valoarea de vnzare a telefoanelor mobile n sum de 750 000 lei ca majorare concomitent a
creanelor i veniturilor curente;
- valoarea contabil a telefoanelor mobile vndute n sum de 750 000 lei ca majorare a costului
vnzrilor i diminuare a stocurilor.
4) depistarea dup data raportrii a unor fraude sau erori semnificative care arat c situaiile
financiare snt incorecte.
Evenimente ulterioare care nu conduc la ajustarea situaiilor financiare
42. Entitatea nu trebuie s ajusteze situaiile financiare pentru reflectarea evenimentelor ulterioare
datei raportrii care indic condiiile aprute n perioada de gestiune urmtoare i nu snt legate de
situaia activelor i datoriilor la data raportrii. Informaiile privind evenimentele ulterioare
semnificative se prezint n note la situaiile financiare.
43. Exemple de evenimente ulterioare care nu conduc la ajustarea situaiilor financiare snt:
1) adoptarea unei decizii de reorganizare sau restructurare a entitii;
Exemplul 12. n luna februarie 201X, pn la semnarea situaiilor financiare, pe anul 201X-1
Consiliul director al unei entiti a luat decizia de a absorbi o alt entitate care i presteaz servicii de
reparaie a mijloacelor de transport.
n baza datelor din exemplu, entitatea va reflecta informaia privind absorbia entitii care i
presteaz servicii de reparaie a mijloacelor de transport n note la situaiile financiare pentru anul 201X1.
2) anunarea unui plan de ntrerupere a unei activiti;
Exemplul 13. n luna februarie 201X Consiliul director al unei entiti a luat decizia s lichideze
o subdiviziune a acesteia. Situaiile financiare pe anul 201X-1 au fost semnate la 10 martie 201X.
n baza datelor din exemplu, entitatea nu va ajusta situaiile financiare pe anul 201X-1, ns n note
la acestea va meniona decizia privind lichidarea subdiviziunii respective.
3) tranzacii de proporii cu imobilizri corporale, investiii imobiliare i alte active;
4) aciuni ale organelor de stat (de exemplu, naionalizarea, exproprierea unor active cu valoare
semnificativ), distrugerea unei pri semnificative a activelor entiti n urma altor evenimentelor
excepionale (de exemplu, accidente, incendii, calamiti naturale);
5) tranzacii de proporii cu titluri de valoare emise de entitate;
6) modificri semnificative a cursului de schimb valutar sau a preurilor activelor;
Exemplul 14. Soldul datoriilor unei entiti fa de furnizorii strini la 31 decembrie 201X
constituie 150 000 euro. Cursul oficial al leului moldovenesc stabilit de Banca Naional a Moldovei la
aceast dat constituie 15,2645 lei/euro. n luna martie 201X+1, pn la semnarea situaiilor
financiare, cursul oficial stabilit de Banca Naional a Moldovei a crescut pn la 17,4768 lei/euro.
n baza datelor din exemplu, entitatea nu va ajusta situaiile financiare pe anul 201X. n note la
situaiile financiare pentru anul 201X, trebuie dezvluite informaiile privind modificarea semnificativ
a cursului de schimb valutar i efectul asupra situaiei financiare a entitii sub form de diferene
nefavorabile de curs valutar n sum de 331 845 lei [(17,4768 lei/euro 15,2645 lei/euro) x 150 000
euro].
7) asumarea unor angajamente sau datorii contingente, de exemplu, prin emiterea de garanii
semnificative;

57

57

8) nceperea unui litigiu major generat n exclusivitate de evenimente ulterioare perioadei de


gestiune etc.
Continuitatea activitii
44. Situaiile financiare nu se ntocmesc n baza principiului continuitii activitii dac dup data
raportrii conducerea decide s lichideze entitatea, este nevoit s-i ntrerup sau s-i diminueze
semnificativ activitatea i nu are alt alternativ dect s procedeze astfel (de exemplu, ca evenimente
care pot fi premize sau dovezi pentru neaplicarea principiului continuitii activitii servesc pierderile
semnificative, problemele constante cu lichiditile, reducerea volumului vnzrilor, insuficiena
capitalului, prognozele negative n privina fluxurilor de numerar, iniierea procedurii de insolvabilitate).
45. Dac principiul continuitii activitii nu mai este adecvat, entitatea va ntocmi situaiile
financiare n baza altor principii i metode i nu va recurge la ajustarea elementelor recunoscute n
situaiile financiare conform metodelor acceptate iniial. Astfel, dac entitatea planific s-i nceteze
activitatea n urmtoarele 12 luni de la data raportrii aceasta trebuie:
1) s transfere toate activele imobilizate n cele circulante i datoriile pe termen lung n cele
curente;
2) s evalueze toate activele la valoarea de pia;
3) s recunoasc datorii contingente n legtur cu rezilierea contractelor i posibilele sanciuni
care i pot fi aplicate de ctre persoanele tere etc.
Exemplul 15. Valoarea de intrare a unui utilaj constituie 1 500 000 lei, iar suma amortizrii la 31
decembrie 201X 850 000 lei. Valoarea de pia utilajului la aceast dat este egal cu 500 000 lei.
n baza datelor din exemplu, n cazul funcionrii normale a entitii, utilajul va fi reflectat n
situaiile financiare pe anul 201X la valoarea contabil egal cu 650 000 lei (1 500 000 lei 850 000
lei), iar n cazul lichidrii entitii la valoarea de pia n mrime de 500 000 lei.
Prezentarea informaiilor
46. n situaiile financiare ale entitii se prezint cel puin urmtoarele informaii privind:
1) politicile contabile:
a) metodele (procedeele) contabile selectate n baza sistemului de reglementare normativ a
contabilitii;
b) metodele (procedeele) contabile elaborate de ctre entitate, de sine stttor;
c) natura i motivele modificrilor politicilor contabile;
2) modificrile estimrilor contabile:
a) natura i suma modificrii unei estimri contabile ce afecteaz perioada de gestiune curent sau
care se ateapt s aib un efect n perioadele de gestiune viitoare;
b) faptul privind imposibilitatea determinrii sumei efectului din modificarea unei sau altei
estimri contabile asupra perioadelor de gestiune viitoare;
3) erorile contabile:
a) natura erorii semnificative aferente oricrei perioade precedente i valoarea corectrii
respective;
b) informaiile comparative retratate retroactiv n urma corectrii erorilor semnificative aferente
oricrei perioade precedente;
c) faptul privind imposibilitatea retratrii retroactive a informaiilor comparative.
4) evenimentele ulterioare datei raportrii:
a) data semnrii situaiilor financiare i persoanele abilitate s le semneze;
b) natura i efectul financiar al evenimentelor ulterioare care ajusteaz sau nu situaiile financiare.
Dac efectul financiar al evenimentelor ulterioare nu poate fi evaluat entitatea trebuie s menioneze
acest fapt.
Prevederi tranzitorii
47. Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare.
Data intrrii n vigoare
48. Prezentul standard intr n vigoare la 1 ianuarie 2014.

58

58

STANDARDUL NAIONAL DE CONTABILITATE


IMOBILIZRI NECORPORALE I CORPORALE
Introducere
1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE, IAS 38 Imobilizri necorporale,
IAS 16 Imobilizri corporale i IFRS 6 Explorarea i evaluarea resurselor minerale.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea modului de contabilizare a imobilizrilor
necorporale i corporale i de prezentare a informaiilor aferente n situaiile financiare.
Domeniu de aplicare
3. Prezentul standard se aplic tuturor imobilizrilor necorporale i corporale cu excepia:
1) evalurii activelor biologice (SNC Particularitile contabilitii n agricultura);
2) imobilizrilor primite n leasing financiar, la recunoaterea iniial a lor (SNC Contracte de
leasing);
3) investiiilor imobiliare contabilizate conform modelului valorii juste (SNC Investiii
imobiliare);
4) goodwill-ului (IFRS 3 Combinri de ntreprinderi);
5) activelor imobilizate deinute pentru vnzare (IFRS 5 Active imobilizate deinute n vederea
vnzrii i activiti ntrerupte).
Definiii
4. n prezentul standard noiunile utilizate semnific:
Amortizarea imobilizrilor repartizarea sistematic a valorii amortizabile a unei imobilizri pe
perioade de gestiune ale duratei de utilizare.
Cost de intrare costuri de procurare sau creare a obiectului de eviden i costurile direct
atribuibile pentru a-l aduce n locul i n starea necesar pentru folosirea dup destinaie.
Durat de utilizare a unei imobilizri este:
1) perioada de timp pe parcursul creia entitatea ateapt s obin beneficii economice din
utilizarea imobilizrii; sau
2) cantitatea unitilor de produse, lucrri, servicii sau de alte uniti similare pe care entitatea
preconizeaz s le obin din utilizarea imobilizrii.
Imobilizri active deinute pentru a fi utilizate pe o perioad mai mare de un an n activitatea
entitii sau pentru a fi transmise n folosin terilor.
Imobilizri amortizabile imobilizri aflate n exploatare care au o durat de utilizare cert
(limitat) i pentru care se calculeaz amortizarea.
Imobilizri corporale imobilizri sub form de mijloace fixe, terenuri, imobilizri corporale n
curs de execuie i resurse minerale.
Imobilizri corporale n curs de execuie imobilizri corporale procurate sau aflate n procesul
de creare i de pregtire pentru utilizare dup destinaie, pn la transmiterea lor n exploatare.
Imobilizri neamortizabile imobilizri care au o durat de utilizare incert (nelimitat) sau care
se afl n curs de execuie.
Imobilizri necorporale imobilizri nemonetare care nu mbrac o form material,
identificabile i controlabile de entitate.
Imobilizri necorporale n curs de execuie imobilizri necorporale procurate sau aflate n
procesul de creare i de pregtire pentru utilizare dup destinaie precum i imobilizrile necorporale
interconexate cu alte imobilizri care necesit lucrri de pregtire pentru utilizare dup destinaie.
Mijloace fixe imobilizri corporale transmise n exploatare, valoarea unitar a crora depete
plafonul valoric prevzut de legislaia fiscal sau pragul de semnificaie stabilit de entitate n politicile
contabile.
Obiect (element) de eviden a imobilizrilor o imobilizare separat destinat utilizrii n mod
individual sau un complex de componente, destinate utilizrii n ansamblu.

59

59

Resurse minerale imobilizri corporale sub forma de costuri capitalizate ale lucrrilor de
explorare (pregtire spre extracie), pentru care este demonstrat fezabilitatea tehnic i viabilitatea
comercial.
Terenuri imobilizri corporale sub form de teritorii funciare (de pmnt) deinute de entitate cu
drept de proprietate sau primite n arend financiar (leasing financiar) pentru a fi folosite n activitatea
entitii.
Valoare amortizabil costul de intrare sau costul corectat, diminuat cu valoarea rezidual
estimat.
Valoare contabil costul de intrare sau costul corectat al obiectului de eviden diminuat cu
amortizarea i pierderile din depreciere acumulate.
Valoare just suma cu care o imobilizare ar putea fi schimbat benevol n cadrul unei tranzacii
desfurate n condiii normale ntre pri interesate, independente i bine informate.
Valoare rezidual valoarea estimat (preconizat) a unei imobilizri amortizabile, care entitatea
prevede s o obin la expirarea duratei de utilizare a acesteia.
Reguli generale
Recunoaterea i evaluarea iniial
5. Recunoaterea iniial a imobilizrilor se efectueaz pe obiecte de eviden (n continuare
obiecte), a cror nomenclator se stabilete de entitate de sine stttor (de exemplu, dac o imobilizare
complex cuprinde cteva componente, entitatea poate contabiliza aceast imobilizare ca un obiect unic
de eviden sau fiecare component a imobilizrii ca obiecte distincte).
6. Obiectul se recunoate ca imobilizare numai n cazul respectrii simultane a urmtoarelor
condiii:
1) obiectul este identificabil i controlabil de entitate;
2) proprietile i particularitile lui corespund definiiei imobilizrilor necorporale sau corporale;
3) este probabil c entitatea va obine beneficii economice viitoare din utilizarea obiectului; i
4) costul de intrare a obiectului poate fi evaluat n mod credibil.
7. Evaluarea iniial a fiecrui obiect se efectueaz la cost de intrare. Componena costului de
intrare difer n funcie de modalitatea de intrare a obiectului: prin achiziionare, creare de sine stttor,
primire n schimb, sub forma de aport la capitalul social, cu titlu gratuit, n gestiune economic etc.
8. Costul de intrare a obiectului procurat se formeaz din:
1) preul de cumprare, taxele vamale, impozitele i taxele nerecuperabile, cu scderea tuturor
reducerilor, rabaturilor i sconturilor comerciale la procurare;
2) orice costuri direct atribuibile obiectului pentru a-l aduce n locul amplasrii i n starea
necesar pentru folosire dup destinaie.
Costul de intrare a imobilizrilor se nregistreaz ca majorare a imobilizrilor n curs de execuie
concomitent cu majorarea datoriilor curente i/sau diminuarea activelor utilizate pentru pregtirea
imobilizrilor pentru exploatare. Transmiterea obiectelor respective n exploatare se nregistreaz ca
majorare a imobilizrilor aflate n utilizare i diminuare a imobilizrilor n curs de execuie.
Exemplul 1. O entitate a achiziionat un utilaj tehnologic la pre de 150 000 lei. Costurile direct
atribuibile includ: costul serviciilor de transport - 7 500 lei, costurile cu personalul aferente ncrcriidescrcrii - 3 500 lei i costurile aferente punerii n funciune i testrii activului - 12 000 lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz costul de intrare a obiectului n suma de 173
000 lei (150 000 lei + 7 500 lei + 3 500 lei + 12 000 lei) ca majorare a imobilizrilor corporale n curs
de execuie concomitent cu majorarea datoriilor curente i diminuarea activelor utilizate pentru
pregtirea obiectului spre exploatare. La transmiterea obiectului n exploatare entitatea nregistreaz
majorarea mijloacelor fixe i diminuarea imobilizrilor corporale n curs de execuie.
9. n cazul n care nu snt necesare costuri privind pregtirea imobilizrilor pentru utilizare dup
destinaie i cnd data intrrii obiectelor respective coincide cu data nceperii utilizrii acestora, costul de
intrare a unor astfel de obiecte se contabilizeaz ca majorare concomitent a imobilizrilor aflate n
utilizare i a datoriilor curente.
10. Imobilizrile procurate, a cror valoare este exprimat n valut strin, se evalueaz n
moneda naional prin recalcularea valutei strine n modul stabilit de SNC Diferene de curs valutar i

60

60

de suma. Diferenele de curs sau de sum ce apar dup recunoaterea obiectului nu afecteaz costul
acestuia.
11. Costul de intrare a imobilizrilor create (elaborate, construite) de entitate n regie proprie se
evalueaz la costul efectiv care include: costul proiectului, valoarea materialelor consumate, costurile cu
personalul, contribuiile pentru asigurrile sociale i primele de asisten medical aferente, costurile
indirecte de producie etc.
12. Imobilizrile pot fi primite n schimbul altor active nemonetare sau a unei combinri de active
nemonetare i monetare. Asemenea tranzacii se trateaz ca dou operaiuni: nstrinarea activului
transmis n schimb i procurarea activului primit n schimb.
Exemplul 2. O entitate a transmis n schimb o instalaie tehnologic, valoarea contabil a creia
este de 110 000 lei, iar valoarea contractual de 120 000 lei, pe un strung cu valoarea contractual
140 000 lei. n cazul dat, entitatea, pe lng valoarea contractual a instalaiei tehnologice cedate, a
achitat furnizorului i 20 000 lei.
n baza datelor din exemplu, strungul primit n schimb se recunoate la cost de intrare de 140 000
lei, egal cu valoarea lui contractual sau cu valoarea contractual a instalaiei tehnologice (120 000 lei),
majorat cu suma pltit (20 000 lei) de numerar. Entitatea va nregistra costul de intrare a strungului ca
majorare concomitent a imobilizrilor corporale i a datoriilor curente.
13. Imobilizrile primite ca aport n capitalul social se evalueaz n conformitate cu legislaia n
vigoare la valoarea, aprobat prin decizia organului mputernicit de conducere a entitii, cu
suplimentarea, n cazurile necesare, a costurilor direct atribuibile.
14. Imobilizrile primite cu titlu gratuit (ca donaie) se evalueaz conform datelor din
documentele primare de intrare, cu suplimentarea n cazurile necesare a costurilor direct atribuibile.
Dac n documentele primare de intrare nu este indicat valoarea obiectului primit, atunci costul de
intrare se determin prin expertiz independent.
15. Costul de intrare a imobilizrilor deinute de un locatar conform contractului de leasing
financiar se determin n conformitate cu SNC Contracte de leasing.
16. Costul de intrare a imobilizrilor nu se modific dup transmiterea obiectelor n utilizare. n
cazul capitalizrii costurilor ulterioare, deprecierii i relurii deprecierii se determin costul corectat al
imobilizrilor care substituie costul de intrare.
Evaluarea ulterioar i amortizarea
17. Dup recunoaterea iniial imobilizrile se evalueaz la valoarea contabil (la cost).
18. n conformitate cu politicile contabile ale entitii evaluarea ulterioar a imobilizrilor poate fi
efectuat n baza modelului reevalurii potrivit IAS 38 Imobilizri necorporale i IAS 16 Imobilizri
corporale.
19. Amortizarea se calculeaz lunar pentru fiecare obiect de eviden amortizabil pornind de la
valoarea amortizabil a obiectului i durata de utilizare a acestuia. Valoarea amortizabil se ajusteaz cu
mrimea pierderii recunoscute sau reluate din depreciere conform SNC Deprecierea activelor.
20. Durata de utilizare i valoarea rezidual a fiecrui obiect se determin de ctre entitate n mod
independent la data transmiterii obiectului n utilizare cu excepia cazurilor prevzute n pct. 45 al
prezentului standard. Pentru unele obiecte valoarea rezidual poate fi nesemnificativ, respectiv, ea se
consider egal cu zero la calcularea amortizrii.
21. Amortizarea calculat pentru un obiect n perioad de gestiune se nregistreaz ca majorare a
costurilor i/sau cheltuielilor curente (de exemplu, amortizarea utilajelor tehnologice a entitii se
include n costul de fabricare a produselor n mod direct sau indirect, iar amortizarea cldirii
administrative se atribuie la cheltuieli curente).
22. La calcularea amortizrii unei imobilizri pot fi aplicate urmtoarele metode: metoda liniar,
metoda unitilor de producie, metoda de diminuare a soldului.
23. Metoda liniar prevede repartizarea uniform a valorii amortizabile pe parcursul duratei de
utilizare a obiectului. Suma amortizrii pentru fiecare perioad de gestiune se calculeaz ca raport dintre
valoarea amortizabil a obiectului i numrul perioadelor (anilor, lunilor, zilelor) n cadrul duratei de
utilizare a obiectului. Norma amortizrii este constant pe toat durata de utilizare i se calculeaz ca
raportul dintre 100% i durata de utilizare (n ani, luni, zile). Dup expirarea duratei de utilizare valoarea
contabil a obiectului este egal cu valoarea rezidual.

61

61

Exemplul 3. La o entitate valoarea de intrare a strungului constituie 60 000 lei, valoarea


rezidual a acestuia - 3 000 lei, durata de utilizare - 5 ani.
n baza datelor din exemplu, norma amortizrii anuale constituie 20% (100% : 5 ani), iar suma
amortizrii anuale 11 400 lei [(60 000 lei - 3 000 lei) x 0,20)]. Respectiv, suma lunar a amortizrii
este egal cu 950 lei (11 400 lei : 12 luni).
24. Metoda unitilor de producie prevede calcularea amortizrii ca produsul mrimii amortizrii
pe unitate de produs (servicii) i a volumului de produse fabricate (servicii prestate) n perioada de
gestiune. Mrimea amortizrii pe unitate de produs (servicii) se calculeaz ca raportul dintre valoarea
amortizabil i numrul de uniti de produse (servicii).
Exemplul 4. Conform estimrilor entitii, cu ajutorul strungului din exemplul 3 pe parcursul
duratei de utilizare pot fi fabricate 500 000 de piese. Efectiv n primul an de exploatare au fost fabricate
65 000 piese, n cel de-al doilea - 120 000, n cel de-al treilea - 140 000, n al patrulea - 120 000, n al
cincilea an 55 000 piese.
n baza datelor din exemplu, amortizarea calculat pentru o pies este egal cu 0,114 lei (57 000
lei : 500 000 piese). Rezultatele calculelor snt prezentate n tabelul 1.
Tabelul 1
Calcularea amortizrii strungului conform metodei unitilor de producie
(n lei)
Perioada
Costul de
Mrimea
Cantitatea
Amortizarea Amortizarea
Valoarea
intrare
amortizrii
pieselor
anual
acumulat
contabil
pe unitate de
fabricate,
produs
uniti
1
2
3
4
5=3x4
6
7=26
1
60 000
0,114
65 000
7410
7 410
52 590
2
60 000
0,114
120 000
13 680
21 090
38 910
3
60 000
0,114
140 000
15 960
37 050
22 950
4
60 000
0,114
120 000
13 680
50 730
9 270
5
60 000
0,114
55 000
6 270
57 000
3 000
Dup fabricarea a 500 000 de piese, indiferent dac acest rezultat a fost obinut ntr-o perioad mai
scurt sau mai lung dect 5 ani, amortizarea strungului nu se mai calculeaz.
25. Metoda de diminuare a soldului se bazeaz pe aplicarea unei rate (norme) fixe a amortizrii
care poate fi majorat conform politicilor contabile a entitii nu mai mult dect de dou ori n
comparaie cu norma prevzut conform metodei liniare. Calcularea amortizrii n baza metodei de
diminuare a soldului se efectueaz n felul urmtor:
1) pentru prima perioad de gestiune norma majorat a amortizrii se aplic fa de costul de
intrare a obiectului;
2) pentru urmtoarele perioade (cu excepia ultimei) norma majorat a amortizrii se aplic fa
de valoarea contabil a obiectului la finele perioadei precedente;
3) pentru ultima perioad de gestiune suma amortizrii se determin ca diferena dintre valoarea
contabil a obiectului la finele perioadei precedente i valoarea sa rezidual.
Exemplul 5. Utiliznd datele din exemplul 3, s presupunem c entitatea aplic metoda de
diminuare a soldului cu majorarea normei amortizrii strungului de 2 ori.
n baza datelor din exemplu, norma majorat a amortizrii constituie 40% (20% x 2). Rezultatele
calculrii amortizrii prin metoda de diminuare a soldului snt prezentate n tabelul 2.
Tabelul 2
Calcularea amortizrii strungului conform metodei de diminuare a soldului
(n lei)
Perioada Costul de Norma
Baza de
Amortizarea
Amortizarea
Valoarea
intrare amortizrii, calculare a
anual
acumulat
contabil
%
amortizrii
1
2
3
4
5 = [(3 x 4) : 100]*
6
7=26
1
60 000
40
60 000
24 000
24 000
36 000
2
60 000
40
36 000
14 400
38 400
21 600

62

62

3
4
5

60 000
60 000
60 000

40
40
40

21 600
12 960

8 640
5 184
7 776 3 000 =
4 776
* Aceast regul nu se aplic pentru ultima perioad de gestiune

47 040
52 224
57 000

12 960
7 776
3 000

26. Entitatea alege de sine stttor metodele de amortizare i le specific n politicile contabile.
Metodele alese trebuie s reflecte modelul (schema) obinerii beneficiilor economice din utilizarea
imobilizrilor de ctre entitate.
27. n cazul n care se constat o modificare semnificativ n modelul de obinere a beneficiilor
economice viitoare de la utilizarea obiectului, metoda aplicat de amortizare urmeaz a fi schimbat. O
astfel de modificare n estimrile contabile se contabilizeaz n conformitate cu SNC Politici contabile,
modificri ale estimrilor contabile, erori i evenimente ulterioare.
Exemplul 6. Utiliznd datele din exemplul 3 s presupunem c entitatea n cursul primului an de
exploatare a strungului a calculat amortizarea acestuia conform metodei liniare. Peste un an a devenit
clar c n anii ulteriori strungul va fi exploatat mai intens i volumul lucrrilor executate cu utilizarea
acestuia anual va crete. Din acest motiv, entitatea a decis s calculeze amortizarea obiectului dup
metoda de diminuare a soldului.
n baza datelor din exemplu, amortizarea anual a strungului se determin n modul prezentat n
tabelul 3.
Tabelul 3
Ajustarea amortizrii calculate a strungului la trecerea de la metoda liniar la metoda de diminuare
a soldului
(n lei)
Perioada
Costul de
Baza de
Amortizarea
Amortizarea
Valoarea
intrare
calculare a
anual
acumulat
contabil
amortizrii
1
2
3
4
5
6=25
1
60 000
57 000
57 000 : 5 = 11 400
11 400
48 600
2
60 000
48 600
50% x 48 600 = 24 300
35 700
24 300
3
60 000
24 300
50% x 24 300 = 12 150
47 850
12 150
4
60 000
12 150
50% x 12 150 =6 075
53 925
6 075
5
60 000
6 075 3 000 = 3 075
57 000
3 000
Valoarea amortizabil dup modificarea metodei de amortizare constituie 45 600 lei (48 600 lei 3 000 lei). Norma majorat a amortizrii pentru perioada rmas (4 ani) este de 50% [(100% : 4 ani) x
2]. Aceast norm se aplic la valoarea contabil a activului dup primul an de utilizare, fr scderea
valorii reziduale i constituie 48 600 lei.
28. n conformitate cu politicile contabile entitatea calculeaz amortizarea unei imobilizri,
ncepnd cu data transmiterii n utilizare sau cu prima zi a lunii care urmeaz dup luna transmiterii n
utilizare. Respectiv, calcularea amortizrii obiectului nceteaz:
1) la data expirrii duratei de utilizare i/sau ieirii obiectului; sau
2) ncepnd cu prima zi a lunii care urmeaz dup luna expirrii duratei de utilizare i/sau ieirii
obiectului.
29. Deprecierea imobilizrilor se contabilizeaz n conformitate cu SNC Deprecierea activelor.
30. Deprecierile sau pierderile obiectelor, drepturile de a cere compensaii sau plile de
compensaii de la teri, precum i orice achiziii i construcii ulterioare de obiecte de nlocuire se
nregistreaz n mod separat. Compensarea de la teri pentru imobilizrile depreciate, pierdute sau
nstrinate, se recunosc ca venituri n baza contabilitii de angajamente. Despgubirile nu se recunosc
ca diminuare a pierderii din depreciere sau a costurilor de restaurare n baza principiului necompensrii.
Exemplul 7. n urma unui incendiu a fost distrus parial o cldire. Conform cerinelor SNC
Deprecierea activelor entitatea a recunoscut o pierdere din depreciere pentru acest obiect n sum de
50 000 lei. n conformitate cu prevederile contractului ncheiat cu aceast entitate, compania de
asigurare este obligat s plteasc despgubiri n sum de 45 000 lei. Costul efectiv al serviciilor de

63

63

restaurare a obiectului prestate de teri a alctuit 58 000 lei. Conform politicilor contabile ale entitii
pierderile din depreciere se contabilizeaz pe un cont separat.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
pierderile din deprecierea cldirii n sum de 50 000 lei ca majorare concomitent a
cheltuielilor curente i deprecierii imobilizrilor corporale;
costurile aferente restaurrii activului n sum de 58 000 lei ca majorare concomitent a
imobilizrilor corporale i datoriilor curente;
despgubirile de asigurare n sum de 45 000 lei ca majorare a creanelor i veniturilor
curente.
Derecunoaterea
31. Imobilizrile se derecunosc la ieirea acestora n cazul:
1) lichidrii din motivul uzurii fizice i/sau nvechirii morale, distrugerii n urma calamitilor
naturale etc.;
2) transmiterii (nstrinrii, cedrii) prin vnzare, n baza unui contract de leasing financiar, schimb,
donaie etc.
32. n cazul ieirii imobilizrii, entitatea nregistreaz decontarea amortizrii obiectului respectiv
i pierderile din depreciere contabilizate pe un cont separat (dac acestea exist) concomitent cu
diminuarea valorii obiectului.
33. n cazul lichidrii sau nstrinrii imobilizrilor pn la expirarea duratei de utilizare, valoarea
neamortizat este casat ca majorare a cheltuielilor curente concomitent cu diminuarea valorii
imobilizrilor.
Exemplul 8. O entitate dispune de un aparat tehnologic, costul de intrare a cruia constituie 18
000 lei, durata de utilizare stabilit 10 ani, valoarea rezidual fiind egal cu zero. Din motivul
nvechirii morale a aparatului entitatea decide s-l lichideze dup 8 ani de exploatare, adic cu 2 ani
nainte de expirarea duratei probabile de utilizare.
n baza datelor din exemplu, la ieirea aparatului entitatea contabilizeaz:
amortizarea acumulat a obiectului n sum de 14 400 lei [(18 000 lei : 10 ani) x 8 ani] ca
diminuare concomitent a amortizrii i valorii imobilizrilor corporale;
valoarea contabil a obiectului n sum de 3 600 lei (18 000 lei 14 400 lei) ca majorare a
cheltuielilor curente i diminuare a valorii imobilizrilor corporale.
34. Costurile aferente ieirii imobilizrilor corporale se contabilizeaz n conformitate cu pct. 6466 i 79-84 din prezentul standard. Valoarea activelor obinute la ieirea imobilizrilor se nregistreaz
conform pct. 67 din prezentul standard.
35. ncasrile nete sau valoarea altei forme de compensaie care urmeaz a fi primite din
nstrinarea obiectului de imobilizri se contabilizeaz ca majorare a creanelor i veniturilor curente.
36. Rezultatul (profitul sau pierderea) din derecunoaterea imobilizrilor se determin ca diferena
dintre venituri i cheltuieli aferente ieirii obiectelor respective.
Exemplul 9. O entitate a vndut un calculator al crui cost de intrare constituie 15 000 lei, durata
de utilizare 5 ani, amortizarea acumulat pn la data vnzrii 9 000 lei, valoarea rezidual fiind
egal cu zero. Preul de vnzare a obiectului constituie:
varianta I - 8 000 lei;
varianta II - 5 000 lei.
n baza datelor din exemplu, pentru ambele variante entitatea contabilizeaz:
amortizarea acumulat a obiectului n sum de 9 000 lei ca diminuare concomitent a
amortizrii i valorii imobilizrilor corporale;
valoarea contabil a obiectului n sum de 6 000 lei (15 000 lei 9 000 lei) ca majorare a
cheltuielilor curente i diminuare a imobilizrilor corporale.
Concomitent se nregistreaz majorarea creanelor i veniturilor curente n sum de 8 000 lei
pentru varianta I sau 5 000 lei pentru varianta II.
37. Prin derogare de la cerinele pct. 31-36 din prezentul standard, vnzarea imobilizrilor
(instalaiilor tehnice, echipamentelor) folosite de antreprenor doar la executarea unui contract concret de
construcii se contabilizeaz conform SNC Contracte de construcii.

64

64

Particularitile contabilitii imobilizrilor necorporale


38. Imobilizrile necorporale includ inveniile, mrcile, licenele, know-how-urile, francizele,
programele informatice, desenele i modelele industriale, website-urile, drepturile de utilizare a
imobilizrilor corporale primite sub form de aport la capitalul social, drepturile de autor, drepturile care
rezult din titluri de protecie, alte imobilizri necorporale.
39. Recunoaterea iniial a imobilizrilor necorporale se efectueaz n modul stabilit n pct. 6 din
prezentul standard cu excepia regulilor specifice i anume:
1) imobilizrile necorporale pstrate n/pe un obiect fizic, cum ar fi purttorii de informaie (n
cazul unei programe informatice) sau documentaia juridic (n cazul unei licene) se recunosc la data
dobndirii dreptului de utilizare a acestor informaii;
2) imobilizrile necorporale sub forma titlurilor de protecie (de exemplu, dreptul de utilizare a
unui brevet sau a unui desen industrial creat de entitate) se recunosc la data eliberrii acestora;
3) imobilizrile necorporale interconexate cu alte imobilizri, indiferent de faptul dac necesit
sau nu lucrri de pregtire pentru utilizare dup destinaie, se recunosc la data punerii n funciune a altui
activ imobilizat ce necesit lucrri de pregtire.
Exemplul 10. O entitate n luna mai 201X a procurat pe un termen de 5 ani dreptul de utilizare a
mrcii pentru produsul X n valoare de 35 000 lei i dreptul de utilizare a tehnologiei de fabricare n
valoare de 40 000 lei. Fabricarea produsului respectiv este imposibil fr utilajul special care a fost
achiziionat la 01.06.201X n valoare de 120 000 lei, dar instalat i pus n funciune la 15.08.201X.
n baza datelor din exemplu, entitatea n anul 201X contabilizeaz:
n mai:
- dreptul de utilizare a mrcii pentru produsul X n sum de 35 000 lei i dreptul de utilizare a
tehnologiei de fabricare n sum de 40 000 lei ca majorare concomitent a imobilizrilor necorporale
n curs de execuie i a datoriilor curente;
n iunie:
- utilajul special n sum de 120 000 lei ca majorare concomitent a imobilizrilor corporale
n curs de execuie i a datoriilor curente;
n august:
- punerea n funciune a utilajului special n sum de 120 000 lei ca majorare a mijloacelor
fixe i diminuare a imobilizrilor corporale n curs de execuie;
- transmiterea dreptului de utilizare a mrcii n sum de 35 000 lei i a dreptului de utilizare a
tehnologiei de fabricare n suma de 40 000 lei ca majorare a imobilizrilor necorporale i diminuare a
imobilizrilor necorporale n curs de execuie.
40. Costurile direct atribuibile imobilizrilor necorporale includ: plata pentru serviciile juridice i
de consultan, taxa de stat pentru nregistrarea obiectelor proprietii intelectuale, costurile aferente
evalurii, costurile ce in de pregtirea pentru utilizare dup destinaie, costurile ndatorrii capitalizate
conform SNC Costurile ndatorrii etc.
Exemplul 11. O entitate, conform contractului de licen, a procurat dreptul de utilizare a unui
desen industrial pe un termen de 5 ani la valoare de 80 000 lei. Plata pentru serviciile juridice i de
consultan constituie 800 lei, iar costurile aferente evalurii desenului industrial 1 200 lei. Costurile
cu personalul ce in de pregtirea desenului industrial pentru utilizarea dup destinaie constituie 2 986
lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
costul de intrare a imobilizrii necorporale n sum de 84 986 lei ( 80 000 lei + 800 lei + 1200
lei + 2 986 lei) ca majorare concomitent a imobilizrilor necorporale n curs de execuie i a datoriilor
curente;
transmiterea n folosin a dreptului de utilizare a desenului industrial n sum de 84 986 lei
ca majorare a imobilizrilor necorporale i diminuare a imobilizrilor necorporale n curs de execuie.
41. Costul de intrare al imobilizrilor necorporale create n cadrul entitii include costurile
efectiv suportate (de exemplu, costurile suportate pentru elaborarea website-urilor, cum ar fi costurile cu
personalul i alte costuri privind crearea website-urilor, obinerea numelui de domen, reprezint o
imobilizare necorporal n cazul ndeplinirii condiiilor prevzute n pct. 6 din prezentul standard).
Exemplul 12. O entitate a elaborat cu forele proprii un website pentru plasare n reeaua
Internet. Costurile aferente elaborrii website-ului includ:

65

65

costul materialelor consumate - 1 200 lei;


costurile cu personalul - 15 180 lei;
amortizarea calculatoarelor folosite pentru elaborarea website-ului - 1 600 lei;
designul website-ului, elaborat de ctre o persoan ter - 4 300 lei;
plata pentru nregistrarea numelui de domen i alte servicii aferente plasrii website-ului 1200 lei.
Website-ul creat corespunde cerinelor de recunoatere a imobilizrilor necorporale, iar
drepturile exclusive de utilizare a website-ului aparin entitii.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
costurile pentru elaborarea website-ului n suma de 23 480 lei (1 200 lei + 15 180 lei + 1 600 lei
+ 4 300 lei + 1 200 lei) ca majorare a imobilizrilor necorporale n curs de execuie i diminuare a
stocurilor, majorare a amortizrii mijloacelor fixe i a datoriilor curente;
costul de intrare a website-ului transmis n folosin n sum de 23 480 lei majorare a
imobilizrilor necorporale i diminuare a imobilizrilor necorporale n curs de execuie.
42. Costurile ulterioare aferente imobilizrilor necorporale suportate pe parcursul duratei de
utilizare (meninerea n aciune titlurilor de protecie a obiectelor proprietii industriale, perfecionarea
sau modernizarea imobilizrilor necorporale, prelungirea duratei de aciune a titlului de protecie etc.)
care nu vor genera beneficii economice suplimentare se nregistreaz ca cheltuieli curente sau, dac snt
semnificative, ca cheltuieli anticipate.
43. Costurile ulterioare aferente imobilizrilor necorporale care vor genera beneficii economice
suplimentare se capitalizeaz i se contabilizeaz ca majorare a imobilizrilor necorporale i diminuare a
stocurilor, majorare a amortizrii mijloacelor fixe i a datoriilor curente.
Exemplul 13. Dup 3 ani de utilizare a unei programe pentru calculator, entitatea a operat n
aceasta modificri semnificative. Valoarea contabil a programei pn la perfecionare a constituit 6
000 lei, costurile aferente perfecionrii 15 348 lei. Dup perfecionare durata de utilizare a
programei s-a majorat i constituie 5 ani.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz costurile ulterioare suportate n sum de 15
348 lei ca majorare concomitent a imobilizrilor necorporale i a datoriilor curente. Valoarea
contabil a programei informatice n acest caz va constitui 21 348 lei (6 000 lei + 15 348 lei).
Amortizarea anual dup capitalizarea costurilor ulterioare este de 4 270 lei (21 348 lei : 5 ani) i se
contabilizeaz ca majorare a costurilor/cheltuielilor curente i a amortizrii imobilizrilor necorporale.
44. Amortizarea imobilizrilor necorporale se calculeaz pentru obiectele amortizabile n baza
valorii amortizabile i duratei de utilizare prin aplicarea metodelor prevzute n pct. 22-25 din prezentul
standard.
45. Durata de utilizare a unei imobilizri necorporale se stabilete n funcie de: durata
preconizat de utilizare, eventuala nvechire moral (necorespunderea cerinelor noi fa de astfel de
imobilizri), dependena duratei de utilizare de valabilitatea dreptului juridic (n cazul imobilizrilor
necorporale procurate de la liceniar durata de utilizare o constituie termenul contractului de licen),
termenul de valabilitate a titlului de protecie respectiv. Durata de utilizare a titlului de protecie (a unui
brevet, a dreptului de autor etc.) poate s coincid cu perioada de protecie juridic a acestora, de
exemplu, dac durata de protecie a unui brevet de invenie este 5 ani, durata de utilizare a brevetului
poate fi stabilit 5 ani.
46. Dac din utilizarea imobilizrii necorporale entitatea preconizeaz s obin beneficii
economice n decursul unei perioade mai scurte, dect durata stabilit anterior, durata de utilizare a
activului respectiv corespunde perioadei de obinere a beneficiilor economice. Astfel, dac dup
calitile i caracteristicile sale brevetul poate fi folosit 10 ani, dar va genera beneficii economice doar n
curs de 8 de ani, durata de utilizare a acestuia va constitui 8 ani.
47. n cazul rennoirii unor drepturi contractuale sau altor drepturi juridice, durata de utilizare a
imobilizrilor necorporale amortizabile este perioada prevzut dup rennoire.
48. Dac n urma analizei factorilor relevani entitatea nu poate stabili limita previzibil a
perioadei n care activul va genera beneficii economice, astfel de active vor fi tratate ca imobilizri
necorporale neamortizabile. Imobilizrile necorporale neamortizabile nu se amortizeaz, fiind supuse
testului de depreciere n conformitate cu SNC Deprecierea activelor.

66

66

49. n cazul constatrii factorilor care conduc la micorarea beneficiilor economice din utilizarea
activului n viitorul apropiat, aceast imobilizare necorporal va fi trecut din categoria imobilizrilor
neamortizabile n categoria imobilizrilor amortizabile. Din acest moment entitatea va determina durata
de utilizare i suma amortizrii pe fiecare perioad de gestiune.
Exemplul 14. O entitate - productor de vinuri spumante deine o marc comercial n valoare de
78 000 lei. Deoarece durata de valabilitate a certificatului de nregistrare a mrcii poate fi prelungit
de cte ori este necesar, aceast imobilizare necorporal se constat neamortizabil. La 1 august 201X
conducerea entitii n condiiile acutizrii concurenei pe pia a decis s sisteze producerea vinurilor
spumante n termen de patru ani.
Conform politicilor contabile imobilizarea necorporal n acest caz va fi trecut din categoria
imobilizrilor neamortizabile n categoria imobilizrilor amortizabile. Pentru calcularea amortizrii
entitatea aplic metoda de diminuare a soldului, majornd norma amortizrii anuale pn la 50% (25
x2).
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz amortizarea mrcii comerciale n anul 201X
n sum de 16 250 lei (78 000 lei x 0,5 x 5 luni : 12 luni) ca majorare concomitent a cheltuielilor
curente i amortizrii imobilizrilor necorporale.
50. Ieirea imobilizrilor necorporale poate avea loc n cazul cesiunii (cedrii) dreptului exclusiv
de utilizare a imobilizrilor necorporale unui liceniat fr pstrarea titlului de proprietar de ctre
entitatea liceniar, rezilierii contractului de ctre liceniar sau liceniat, expirrii duratei de utilizare,
modernizrii unei imobilizri necorporale cu nregistrarea titlului de protecie a unei imobilizri noi i
casrii celei nvechite. Entitatea contabilizeaz ieirea imobilizrilor necorporale n conformitate cu pct.
31-36 din prezentul standard.
Particularitile contabilitii imobilizrilor corporale
51. Imobilizrile corporale includ:
1) mijloace fixe cldiri, construcii speciale, maini i utilaje, instalaii de transmisie, mijloace
de transport, instrumente, inventar, costuri capitale privind ameliorarea terenurilor, alte mijloace fixe
(investiii capitale pentru mijloace fixe primite n leasing operaional, fonduri de bibliotec etc.),
mijloace fixe primite n leasing financiar;
2) terenuri terenuri fr construcii, terenuri cu construcii, terenuri cu zcminte;
3) imobilizri corporale n curs de execuie construcii n curs de execuie, utilaj destinat
instalrii, utilaj i alte obiecte pn la punerea n funciune, investiii capitale ulterioare;
4) resurse minerale.
52. Recunoaterea i evaluarea iniial a imobilizrilor corporale se efectueaz n conformitate cu
pct. 5-16 din prezentul standard.
53. Costurile direct atribuibile imobilizrilor corporale cuprind: costurile de transport, ncrcare,
descrcare, de pregtire a locului de instalare, de instalare i montaj, de testare i inspecie a
funcionalitii obiectului, de pregtire a terenului pentru folosire dup destinaie (nivelarea, curarea,
demolarea construciilor vechi, costul drenajului etc.), de achitare a onorariilor profesionale (cuvenite
arhitecilor i inginerilor etc.), costurile ndatorrii capitalizate conform SNC Costurile ndatorrii.
Entitatea nregistreaz aceste costuri ca majorare a imobilizrilor corporale n curs de execuie
concomitent cu majorarea datoriilor curente i/sau diminuarea activelor utilizate.
54. Terenurile i cldirile se contabilizeaz separat, chiar dac snt achiziionate la un pre unic. n
asemenea caz, costul de intrare se repartizeaz ntre obiectele cumprate proporional valorii juste a
fiecrui obiect n parte.
Exemplul 15. O entitate a achiziionat un teren cu cldirea amplasat pe acesta cu 180 000 lei.
Dac aceste obiecte ar fi fost cumprate separat, valoarea de pia a terenului ar fi constituit 160 000
lei, iar a cldirii 40 000 lei.
n baza datelor din exemplu, pentru determinarea costului de intrare a fiecrui obiect n parte se
determin raportul (coeficientul) plii contractuale ctre valoarea just total a obiectelor care constituie
0,9 (180 000 lei : 200 000 lei). Prin produsul valorii de pia a fiecrui obiect i a coeficientului obinut
se determin costul de intrare: a terenului - 144 000 lei (160 000 lei 0,9), a cldirii - 36000 lei (40 000
lei 0,9).

67

67

Entitatea nregistreaz costul de intrare a obiectelor achiziionate ca majorare concomitent a


imobilizrilor corporale i datoriilor curente.
55. n cazul transferrii unui obiect din componena stocurilor n categoria imobilizrilor
corporale, costul de intrare a obiectului de imobilizri este egal cu valoarea contabil a stocurilor
respective determinat conform SNC Stocuri cu suplimentarea, dup caz, a costurilor direct
atribuibile.
Exemplul 16. O entitate care produce mobil pentru oficiu a decis de a folosi n sala de edine un
set de mobil, costul efectiv al cruia constituie 15 864 lei.
n baza datelor din exemplu, costul de intrare a obiectului utilizat n scopuri proprii este egal cu
costul efectiv al setului de mobil fabricat n sum de 15 864 lei i se nregistreaz ca majorare a
imobilizrilor corporale i diminuare a stocurilor.
56. nainte sau n cursul procesului de construcie sau dezvoltare (reconstrucie, modernizare,
utilare suplimentar etc.) a unui obiect de imobilizri corporale pot fi efectuate anumite operaii
ocazionale care nu snt strict necesare procesului respectiv. Veniturile obinute i cheltuielile suportate la
efectuarea acestor operaii nu se iau n considerare la determinarea costului obiectului i se reflect n
situaia de profit i pierdere a perioadei de gestiune n care snt generate.
Exemplul 17. O entitate a procurat un teren destinat pentru construcia unei cldiri, care va fi
nceput peste 4 luni. Entitatea decide c terenul n cauz va fi folosit drept spaiu de parcare, pn cnd
va ncepe construcia cldirii. Cheltuielile cu amenajarea i funcionarea parcrii au constituit 8 400
lei, iar veniturile ncasate de la clieni 12 000 lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea nregistreaz majorarea cheltuielilor curente n sum de
8 400 lei concomitent cu majorarea datoriilor curente i/sau diminuarea activelor utilizate. Totodat
entitatea nregistreaz majorarea concomitent a creanelor i veniturilor curente n sum de 12 000 lei.
Respectiv, aceste venituri i cheltuieli nu afecteaz costul terenului sau cldirii ce va fi construit.
57. Costurile ulterioare aferente ntreinerii, asistenei tehnice i reparaiei imobilizrilor corporale
se efectueaz pentru meninerea lor n stare funcional. Aceste costuri (inclusiv remunerarea
personalului, valoarea materialelor consumate i prilor componente nlocuite) de la care nu se ateapt
beneficii economice suplimentare, se reflect ca costuri/cheltuieli curente. Cnd costurile menionate snt
semnificative n comparaie cu pragul de semnificaie stabilit de entitate, ele pot fi raportate la cheltuieli
anticipate curente cu includerea ulterioar n componena costurilor i/sau cheltuielilor curente n modul
stabilit de politicile contabile a entitii.
58. Costurile ulterioare pot fi efectuate n procesul de reparaie sau dezvoltare a imobilizrii
corporale cu scopul mbuntirii caracteristicilor iniiale a acesteia i, respectiv, majorrii beneficiilor
economice ateptate din utilizarea obiectului. n particular, majorarea beneficiilor economice poate s
rezulte din: prelungirea duratei de utilizare a obiectului, creterea capacitii de producie, suprafeei sau
altor caracteristici ale obiectului, mbuntirea substanial a calitii produciei fabricate (serviciilor
prestate), prelungirea intervalelor ntre nlocuirile prilor componente n limita duratei de utilizare a
obiectului, crearea componentelor care nu mai necesit nlocuire n limita duratei de utilizare a
obiectului, reducerea semnificativ a costurilor de exploatare prevzute iniial etc. n asemenea situaii
costurile ulterioare se capitalizeaz prin adugarea acestora la valoarea contabil a obiectului respectiv.
Exemplul 18. O entitate a modernizat un strung n regie proprie (n secia de reparaie), costul
modernizrii fiind de 48 000 lei. Expertiza tehnic a atestat creterea duratei de utilizare a strungului
cu 4 ani fa de durata stabilit la recunoaterea iniial.
n baza datelor din exemplu, costul modernizrii n sum de 48 000 lei se capitalizeaz i se
contabilizeaz ca majorare a imobilizrilor corporale (valorii strungului) i diminuare a costurilor
activitilor auxiliare.
59. Costurile ulterioare care contribuie la majorarea beneficiilor economice ateptate din
utilizarea imobilizrilor corporale neamortizabile, se contabilizeaz ca obiecte de eviden separate. n
aceast grup de obiecte se includ costurile de ameliorare, desecare, irigare a terenurilor, drumurile
interne i cile de acces, trotuarele asfaltate, costurile de fortificare a malurilor bazinelor acvatice
naturale etc.
60. Costurile ulterioare ce contribuie la majorarea beneficiilor economice ateptate din utilizarea
imobilizrilor corporale care nu snt nregistrate n bilanul entitii, se reflect ca obiecte de eviden
separate. n particular aceast grup de obiecte cuprinde costurile ulterioare efectuate de ctre locatar

68

68

(arenda) din cont propriu cu consimmntul locatorului (arendatorului) n privina obiectelor primite n
leasing operaional (arend/locaiune).
61. Amortizarea mijloacelor fixe se calculeaz pentru fiecare obiect de eviden conform pct. 1928 din prezentul standard. Nu se calculeaz amortizarea: fondurilor de bibliotec, cinematecilor,
obiectelor din muzee i de art, cldirilor i construciilor speciale considerate ca monumente de
arhitectur i art, obiectelor amortizate integral, dar care continu s funcioneze.
62. Durata probabil de utilizare a unui obiect de mijloace fixe se determin de ctre entitate lund
n considerare: modul de utilizare a obiectului, starea real a acestuia i uzura fizic preconizat, care
depinde de condiiile de exploatare (numrul de ture/schimburi n care se utilizeaz obiectul, programul
de reparaii practicat de entitate), nvechirea (uzura) moral a obiectului, restriciile juridice privind
posibilitatea folosirii obiectului, cum ar fi termenul contractului de leasing etc.
63. Calcularea amortizrii mijloacelor fixe nu se ntrerupe pentru obiecte aflate n procesul de
reparaie, de modernizare, n rezerv, n conservare sau nefolosite din alte motive.
64. Entitatea contabilizeaz ieirea imobilizrilor corporale n conformitate cu cerinele pct. 31-37
din prezentul standard. Costurile efective aferente ieirii (de demontare i nlturare a activului, de
restabilire a locului etc.) conform politicilor contabile ale entitii se trec la cheltuieli sau se deconteaz
pe seama provizionului constituit anterior.
65. Costurile de ieire a obiectului se nregistreaz ca cheltuieli n perioad n care ele au fost
suportate. Dac nu coincide perioada n care snt suportate costurile i recunoscute veniturile din
nstrinarea obiectului, costurile de ieire semnificative pot fi reflectate n componena cheltuielilor
anticipate. Astfel de cheltuieli se trec la cheltuieli curente n perioada n care se recunoate venitul din
nstrinarea obiectului.
66. Constituirea provizionului pentru costurile semnificative care se ateapt la ieirea
imobilizrii corporale, se contabilizeaz n conformitate cu SNC Capital propriu i datorii i politicile
contabile ale entitii. Costurile suportate efectiv la ieirea imobilizrii corporale se deconteaz pe seama
provizionului constituit. Suma provizionului constituit n plus se deconteaz la venituri curente.
Costurile efective care depesc provizionul constituit se nregistreaz ca cheltuieli curente.
Exemplul 19. O entitate conform politicilor contabile a constituit provizion n mrime de 30 000
lei aferent costurilor probabile obligatorii de ieire a unui utilaj tehnologic. Cheltuielile efective
aferente ieirii utilajului au constituit 25 000 lei.
n baza datelor din exemplu, la ieirea utilajului entitatea contabilizeaz:
cheltuielile de ieire a utilajului n sum de 25 000 lei ca diminuare a provizionului
concomitent cu majorarea datoriilor curente i/sau diminuarea activelor utilizate;
provizionul constituit n plus n sum de 5 000 lei (30 000 lei - 25 000 lei) ca diminuare a
provizioanelor i majorare a veniturilor curente.
67. Activele utilizabile (fier vechi, piese de schimb, materiale de construcie etc.) obinute la
lichidarea obiectului de imobilizri corporale se evalueaz la valoarea realizabil net i se nregistreaz
ca majorare a stocurilor i diminuare a imobilizrilor corporale n limita valorii reziduale a obiectului.
Dac valoarea realizabil net a activelor utilizabile intrate efectiv depete valoarea rezidual,
diferena se trece la venituri curente. Dac valoarea activelor utilizabile nregistrate la intrri este mai
mic dect valoarea rezidual, diferena se reflect ca cheltuieli curente.
Exemplul 20. O entitate a casat un strung din motivul uzurii fizice totale i expirrii duratei de
utilizare. Costul de intrare a strungului constituie 38 000 lei, suma amortizrii acumulate 36 000 lei,
valoarea rezidual - 2 000 lei, valoarea materialelor obinute (fierului vechi):
varianta I - 2 300 lei;
varianta II - 1 800 lei.
n baza datelor din exemplu, la ieirea strungului entitatea nregistreaz decontarea amortizrii
acumulate n mrimea de 36 000 lei concomitent cu diminuarea imobilizrilor corporale.
Totodat pentru varianta I entitatea nregistreaz la intrri materialele obinute n sum de 2 300 lei
ca majorare a stocurilor concomitent cu:
diminuarea imobilizrilor corporale n limita valorii reziduale (2 000 lei), i
majorarea veniturilor curente n mrime de 300 lei (2 300 lei - 2 000 lei).

69

69

Pentru varianta II entitatea nregistreaz la intrri materialele obinute n sum de 1 800 lei ca
majorare a stocurilor i diminuare a imobilizrilor corporale. Diferena n mrime de 200 lei (2 000 lei 1 800 lei) se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a imobilizrilor corporale.
Particularitile contabilitii resurselor minerale
68. Resursele minerale se recunosc n componena imobilizrilor corporale dup finalizarea
lucrrilor de explorare dac:
1) proprietile resurselor decopertate corespund definiiei imobilizrilor corporale;
2) volumul resurselor decopertate este identificabil, controlabil, pentru care este demonstrat
fezabilitatea tehnic i viabilitatea comercial;
3) costul resurselor poate fi determinat credibil.
Evaluarea resurselor minerale
69. La recunoaterea iniial resursele minerale pregtite spre extracie snt evaluate la cost de
explorare are include:
1) costurile lucrrilor de cercetare topografic, geologic, geochimic, geofizic a solului, forare
n faza de explorare i decopertare (dezvelire);
2) costurile serviciilor de determinare a fezabilitii tehnice i viabilitii comerciale a resurselor
minerale;
3) alte costuri cum ar fi, amortizarea costului dreptului de extracie, n timpul lucrrilor de
explorare, pierderile produciei agricole recuperate de ctre entitatea cu drept de extracie unei entitii
agricole n cazul atribuirii unui teren al acesteia n scopul extraciei resurselor ce se conin n acesta,
primele de asigurare i plata pentru arend, locaiune, leasing al mijloacelor fixe ce particip la
executarea lucrrilor de explorare, costurile ndatorrii capitalizate conform SNC Costurile ndatorrii.
70. Pn la finalizarea lucrrilor de explorare costul de explorare se contabilizeaz drept costuri de
pregtire a resurselor minerale spre extracie prin majorarea imobilizrilor corporale i diminuare a
stocurilor, majorare a datoriilor curente, amortizrii imobilizrilor necorporale i a imobilizrilor
corporale.
71. Substanele minerale conexe (nisip, pietri, argil, etc.) obinute n rezultatul lucrrilor de
explorare se evalueaz la valoarea realizabil net i se nregistreaz la intrri ca majorare a stocurilor i
diminuare a imobilizrilor corporale.
72. Dup finalizarea lucrrilor de explorare, resursele minerale se transfer n componena
resurselor minerale n extracie, confirmnd documentar volumul i costul acestora.
Exemplul 21. n timpul lucrrilor de explorare aferente pietrei brute din sectorul nr.1 al terenului
atribuit, entitatea a suportat urmtoarele costuri:
serviciile entitilor tere - 500 000 lei;
cu personalul - 1 612 000 lei;
privind amortizarea mijloacelor fixe - 285 000 lei;
privind amortizarea dreptului de extracie - 3 000 lei;
de combustibil, lubrifiani, piese de schimb i alte materiale - 1 920 000 lei;
privind reparaia mijloacelor fixe n antrepriz - 150 000 lei;
de energie electric - 480 000 lei;
serviciile activitilor auxiliare - 364 000 lei;
privind dobnda pentru creditul primit de la o banca comercial - 140 000 lei;
aferente pierderilor produciei agricole ce urmeaz a fi recuperate unei ntiti agricole 24 000 lei.
Costul nisipului obinut din lucrrile de explorare estimat la valoarea realizabil net este de
80 000 lei. Volumul estimat al pietrei brute spre extracie perfectat prin procesul-verbal nr.1 n anul
201X constituie 900 000 m3.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
- recunoaterea costurilor de explorare (de pregtire spre extracie) a resurselor minerale n suma
de 5 478 000 lei ca majorare a imobilizrilor corporale i:
majorare a datoriilor curente 2 906 000 lei (500 000 lei + 1 612 000 lei + 480 000 lei + 150 000
lei + 140 000 lei + 24 000 lei);

70

70

lei);

majorare a amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale 288 000 lei (285 000 lei + 3 000

diminuare a stocurilor 1 920 000 lei;


diminuare a costurilor serviciilor auxiliare 364 000 lei;
- nregistrarea la intrri a substanelor minerale utile conexe n sum de 80 000 lei ca majorare
a stocurilor i diminuare a costurilor de explorare;
- nregistrarea resurselor minerale n sum de 5 398 000 lei (5 478 000 lei 80 000 lei) ca
majorare a imobilizrilor corporale (resurselor minerale spre extracie) i diminuare a imobilizrilor
corporale (pregtire a resurselor minerale spre extracie).
73. Dup recunoaterea resurselor minerale n componena imobilizrilor corporale la cost acestea
snt evaluate n conformitate cu pct. 17 al prezentului standard.
Amortizarea resurselor minerale
74. Amortizarea resurselor minerale pregtite spre extracie se calculeaz n baza costului i
duratei de amortizare a acestora. n acest scop entitatea aplic metoda unitilor de producie sau alt
metod stabilit n politicile contabile conform pct. 22-25 din prezentul standard.
Exemplul 22. n baza condiiilor din exemplul 21, admitem c n prima lun de extracie au fost
extrase 5400 m3 de piatr brut. Entitatea calculeaz amortizarea resurselor minerale conform metodei
unitilor de producie.
n baza datelor din exemplu, amortizarea calculat n prima lun de extracie constituie 32 388 lei
[(5 398 000 lei : 900 000 m3) x 5 400 m3] i se contabilizeaz ca majorare concomitent a costurilor
activitilor de baz i a amortizrii resurselor minerale.
Contabilitatea costurilor de extracie
75. Costurile de extracie a substanelor minerale utile includ:
1) costuri directe de materiale (combustibil i lubrifiani, cota-parte a valorii anvelopelor i
acumulatoarelor), costul i/sau uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat i altor materiale;
2) costul energiei electrice consumate direct la extracia substanelor minerale utile, costul
serviciilor tere i ale activitilor auxiliare;
3) costuri cu personalul;
4) costul reparaiilor i de ntreinere a mijloacelor fixe;
5) amortizarea resurselor minerale, mijloacelor fixe i a imobilizrilor necorporale;
6) suma provizionului pentru costurile de lichidare a excavaiilor i refacerea terenului atribuit;
7) suma costurilor indirecte de producie repartizate;
8) taxele i impozitele prevzute de legislaie pentru folosirea resurselor minerale;
9) alte costuri (primele de asigurare a personalului i a mijloacelor fixe, pierderile produciei
agricole recuperate unei entiti agricole n cazul atribuirii unui teren al acesteia prin hotrrea organelor
abilitate, plata de arend etc.).
76. Costurile de extracie a substanelor minerale utile se contabilizeaz prin majorarea acestora i
diminuare a costului activitilor de baz, majorarea datoriilor curente, amortizrii imobilizrilor
necorporale i corporale, majorarea provizionului pentru cheltuieli de lichidare i refacere a terenului
degradat.
77. Dac n faza de extracie se obin dou sau mai multe tipuri de substane minerale utile
conjugate (piatr brut i nisip, nisip i granit, ghips i piatr brut, prundi i piatr brut etc.) suma
costurilor de extracie se repartizeaz ntre aceste tipuri de produse n raport cu volumul (masa) obinut
al acestora sau alt metod stabilit n politicile contabile ale entitii.
78. Costul substanelor minerale utile care nu necesit prelucrare se contabilizeaz ca produse, iar
a celor care necesit prelucrare snt contabilizate conform SNC Stocuri.
Ieirea resurselor minerale
79. Ieirea resurselor minerale are loc n urma:
1) expirrii duratei contractului;
2) epuizrii resurselor minerale pn la expirarea termenului contractual;

71

71

3) altor fapte economice (lichidrii sau reorganizrii persoanei juridice beneficiare a sectorului
(terenului) atribuit, rezilierii contractului din cauza nerespectrii clauzelor contractuale, calamitilor
naturale etc.).
80. La ieirea resurselor minerale entitatea contabilizeaz:
1) decontarea amortizrii acumulate prin diminuarea concomitent a amortizrii i a costului
resurselor minerale;
2) casarea valorii contabile prin majorarea cheltuielilor curente i diminuarea costului resurselor
minerale.
81. Pentru cheltuielile de lichidare a excavaiilor miniere i refacere (recultivare) a sectorului
(terenului) atribuit poate fi constituit un provizion, ncepnd cu prima lun de extracie a substanelor
minerale utile. Suma provizionului se determin prin produsul volumului (numrului de uniti)
substanelor minerale utile extrase i a mrimii cheltuielilor de lichidare i refacere a terenului pe o
unitate de volum estimat al acestor substane. Excavaia minier este o construcie n subsol sau la
suprafa creat n urma lucrrilor miniere care reprezint o cavitate n masivul de roci (sondele de foraj,
drumurile n cadrul terenului atribuit, ncperile din subsol pentru depozite temporare, anuri pentru
reelele de ap etc.).
82. Constituirea provizionului pentru cheltuieli de lichidare i refacere se contabilizeaz prin
majorarea concomitent a costurilor activitilor de baz sau imobilizrilor corporale i a provizioanelor.
83. Cheltuielile efective de lichidare i refacere se trec la micorarea provizionului anterior
constituit cu diminuarea concomitent a stocurilor, majorarea datoriilor curente, amortizrii
imobilizrilor necorporale i corporale etc. Cheltuielile de lichidare i refacere ce depesc mrimea
provizionului constituit se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente i micorare a stocurilor,
majorare a datoriilor i amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale.
Exemplul 23. Conform devizului ntocmit de Agenia pentru Geologie i Resurse Minerale
cheltuielile de lichidare a excavaiilor miniere i refacere a terenului degradat constituie 6 200 000 lei.
Volumul estimat al pietrei brute este de 1 300 000 m3. n prima lun de exploatare a resurselor minerale
s-a extras 2 800 m3 de piatr brut. Dup epuizarea resurselor minerale entitatea a suportat cheltuielile
efective de lichidare i refacere a terenului n sum de 6 150 000 lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
provizionul pentru cheltuielile de lichidare i refacere constituit n prima lun de extracie n
sum de 13353,84 lei (6 200 000 lei : 1 300 000 m3 x 2 800 m3) ca majorare concomitent a costurilor
de extracie a resurselor minerale utile i a datoriilor (provizioanelor);
cheltuielile efective de lichidare i refacere n sum de 6 150 000 lei ca micorare a
provizionului constituit, micorare a stocurilor, majorare a datoriilor curente i amortizrii imobilizrilor
necorporale i corporale;
provizionul constituit n plus n sum de 50 000 lei (6 200 000 lei 6 150 000 lei) ca
micorare a provizioanelor i majorare a veniturilor curente.
84. Provizionul pentru cheltuielile de lichidare a excavaiei miniere i refacere a sectorului
(terenului) atribuit pe parcursul duratei de extracie a substanelor minerale utile este actualizat la
ntocmirea bilanului n mod similar cu alte provizioane conform SNC Capital propriu i datorii.
Prezentarea informaiilor
85. n situaiile financiare ale entitii se prezint cel puin urmtoarele informaii privind:
1) imobilizrile necorporale:
a) metodele utilizate la calcularea amortizrii;
b) costul de intrare (sau alt valoare ce substituie valoarea de intrare n situaiile financiare),
amortizarea acumulat i pierderile acumulate din depreciere la nceputul i sfritul perioadei de
gestiune i modificrile n perioada de gestiune pe fiecare categorie de imobilizri necorporale;
c) valoarea imobilizrilor necorporale amortizabile;
d) valoarea imobilizrilor necorporale neamortizabile;
e) valoarea imobilizrilor necorporale amortizate complet, care continu a fi utilizate.
2) imobilizrile corporale:
a) metodele utilizate la calcularea amortizrii;

72

72

b) costul de intrare (sau alt valoare ce substituie valoarea de intrare n situaiile financiare),
amortizarea acumulat i pierderile acumulate din depreciere la nceputul i sfritul perioadei de
gestiune, precum i modificrile n perioada de gestiune pe fiecare categorie de imobilizri corporale;
c) valoarea contabil a imobilizrilor corporale care nu se utilizeaz temporar;
d) costul de intrare (sau alt valoare ce substituie valoarea de intrare n situaiile financiare) a
obiectelor amortizate integral i care continu s funcioneze;
e) costurile ulterioare capitalizate n perioada de gestiune;
f) valoarea imobilizrilor corporale gajate sau ipotecate, sau acordate drept garanie pentru
anumite datorii ale entitii.
3) resurse minerale:
a) metodele utilizate la calcularea amortizrii;
b) valoarea contabil a resurselor minerale recunoscute la nceputul i sfritul perioadei de
gestiune;
c) metoda de constituire a provizioanelor incluse n costurile de extracie a substanelor minerale
utile;
d) suma provizioanelor constituite i utilizate n perioada de gestiune;
e) suma amortizrii resurselor minerale calculate i decontate.
Dispoziii tranzitorii
86. Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare.
Data intrrii standardului n vigoare
87. Prezentul standard intr n vigoare ncepnd cu 1 ianuarie 2014.

73

73

STANDARDUL NAIONAL DE CONTABILITATE


INVESTIII IMOBILIARE
Introducere
1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE i IAS 40 Investiii imobiliare.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea modului de contabilizare a investiiilor
imobiliare i de prezentare a informaiilor aferente n situaiile financiare.
Domeniu de aplicare
3. Prezentul standard se aplic la contabilizarea investiiilor imobiliare, cu excepia:
1) proprietilor imobiliare deinute pentru a fi vndute n procesul desfurrii normale a
activitii (SNC Stocuri);
2) proprietilor imobiliare care snt construite sau modernizate n numele unor tere pri (SNC
Contracte de construcii);
3) proprietilor imobiliare utilizate de posesor (SNC Imobilizri necorporale i corporale);
4) resurselor naturale neregenerabile (SNC Imobilizri necorporale i corporale);
5) proprietilor imobiliare transmise unei altei entiti n cadrul unui contract de leasing financiar
(SNC Contracte de leasing).
Definiii
4. n prezentul standard noiunile utilizate semnific:
Investiie imobiliar proprietate imobiliar deinut (de proprietar sau locatar n baza unui
contract de leasing financiar), mai degrab n scopul nchirierii i/sau pentru creterea valorii acesteia,
dect pentru a fi:
- utilizat n producie, pentru furnizarea de bunuri, prestarea serviciilor sau n scopuri
administrative;
- vndut n procesul desfurrii normale a activitii.
Proprietate imobiliar terenuri, cldiri i/sau parte a acestora, deinute de proprietar sau de
locatar n baza unui contract de leasing financiar.
Proprietate imobiliar utilizat de posesor proprietate imobiliar deinut de proprietar sau de
locatar n baza unui contract de leasing financiar, pentru a fi utilizat n producie, pentru furnizarea de
bunuri, prestarea serviciilor sau n scopuri administrative.
Valoarea contabil valoarea la care investiia imobiliar este recunoscut n bilan.
Valoarea just suma cu care activul ar putea fi schimbat benevol n cadrul unei tranzacii
desfurate n condiii normale ntre pri interesate, independente i bine informate.
Componena investiiilor imobiliare
5. Investiiile imobiliare cuprind proprietile imobiliare deinute de ctre entitate:
1) n scopul creterii valorii;
2) pentru a fi transmise n leasing operaional;
3) n baza unui contract de leasing financiar i transmise n leasing operaional;
4) pentru a fi utilizate n viitor ntr-un mod nc nedeterminat.
6. n cazul n care o proprietate imobiliar include dou pri - una deinut pentru a fi transmis
n leasing operaional sau cu scopul creterii valorii acesteia, iar alt parte pentru a produce bunuri,
prestarea serviciilor sau n scopuri administrative, clasificarea se efectueaz astfel:
1) dac fiecare din aceste pri poate fi vndut sau transmis n leasing financiar, entitatea
nregistreaz fiecare parte separat ca investiie imobiliar i ca proprietate imobiliar utilizat de
posesor;
2) dac fiecare din aceste pri nu poate fi vndut n mod separat, atunci proprietatea imobiliar se
consider drept investiie imobiliar n cazul n care partea deinut pentru a fi utilizat n producie,
pentru furnizarea de bunuri, prestri servicii sau n scopuri administrative este nesemnificativ.

74

74

Pragul de semnificaie privind delimitarea investiiei imobiliare de proprietatea imobiliar utilizat


de posesor se stabilete n politicile contabile ale entitii.
Exemplul 1. O entitate deine o cldire cu suprafaa de 500 m2, din care o parte (400 m2) este
transmis n leasing operaional, iar alt parte (100 m2) este utilizat de posesor pentru prestri
servicii. Prile cldirii nu pot fi vndute n mod separat. n politicile contabile a entitii este stabilit
pragul de semnificaie a suprafeei utilizate de posesor n totalul suprafeei n mrime de 25%.
n baza datelor din exemplu, entitatea consider cldirea n ansamblu drept investiie imobiliar
deoarece prile obiectului nu pot fi vndute n mod separat, iar suprafaa utilizat de posesor constituie o
parte nesemnificativ din suprafaa total - 20% (100m2 : 500 m2 x 100%) i nu depete pragul de
semnificaie stabilit de entitate.
7. Dac entitatea - deintoare a unei proprieti imobiliare transmise n leasing operaional
furnizeaz locatarilor servicii suplimentare, ea trateaz proprietatea imobiliar ca fiind investiie
imobiliar, dac valoarea acestor servicii nu depete pragul de semnificaie stabilit de entitate.
Exemplul 2. O entitate deine o cldire transmis n leasing operaional, n care snt amplasate
birouri. Valoarea anual a contractului constituie 100 000 lei. Locatorul s-a angajat ca pe durata
contractului s furnizeze locatarului servicii de paz i ntreinere a cldirii care constituie anual
10 000 lei. Pragul de semnificaie stabilit n politicile contabile a entitii constituie 15% din valoarea
total a contractului.
n baza datelor din exemplu, deoarece valoarea serviciilor suplimentare nu depete pragul de
semnificaie (constituie doar 10%), cldirea este clasificat ca investiie imobiliar.
Contabilitatea intrrii investiiilor imobiliare
8. O investiie imobiliar se recunoate ca activ la respectarea simultan a urmtoarelor condiii:
1) este probabil c entitatea va obine avantaje economice viitoare din deinerea investiiei
imobiliare; i
2) costul de intrare a investiiei imobiliare poate fi evaluat n mod credibil.
9. Recunoaterea iniial a investiiilor imobiliare se efectueaz pe fiecare obiect de eviden,
stabilit de entitate.
10. O investiie imobiliar este evaluat iniial la cost de intrare care include valoarea de
procurare i costurile de achiziie direct atribuibile (de exemplu, comisionul ageniei imobiliare, plile
pentru serviciile notariale, costul serviciilor juridice, taxele de stat i alte costuri de tranzacionare) i se
contabilizeaz n funcie de sursa de intrare.
11. Investiiile imobiliare achiziionate contra plat se nregistreaz ca majorare concomitent a
acestora i a datoriilor.
Exemplul 3. O entitate a achiziionat un teren la preul de 780 000 lei pentru a fi transmis n
leasing operaional. La procurare entitatea a suportat urmtoarele costuri: comisionul ageniei
imobiliare 23 400 lei, plata pentru serviciile notariale 8 200 lei, taxa de nregistrare la Organul
Cadastral Teritorial 560 lei.
n baza datelor din exemplu, costul de intrare a investiiei imobiliare constituie 812 160 lei (780
000 lei + 23 400 lei + 8 200 lei + 560 lei) i se contabilizeaz ca majorare concomitent a investiiilor
imobiliare i datoriilor curente.
12. Investiiile imobiliare procurate, a cror valoare de procurare este exprimat n valut strin
i/sau n uniti convenionale, se evalueaz n moned naional prin recalcularea valutei
strine/unitilor convenionale la data recunoaterii iniiale conform regulilor generale stabilite de SNC
Diferene de curs valutar i de sum.
13. Investiiile imobiliare pot fi primite n schimbul altor active nemonetare sau a unei combinri
de active nemonetare i monetare. Asemenea tranzacii se trateaz ca dou operaiuni separate: ieirea
activului transmis n schimb i intrarea investiiilor imobiliare. n acest caz costul de intrare a investiiei
imobiliare se determin conform prevederilor pct. 10 din prezentul standard.
Exemplul 4. O entitate a primit n schimbul unor active, un teren, la preul contractual de 3 200
000 lei pentru deinerea n scopul creterii valorii timp de 5 ani.
n baza datelor din exemplu, valoarea de intrare a terenului primit n schimb de 3 200 000 lei se
recunoate ca investiie imobiliar i se contabilizeaz ca majorare concomitent a investiiilor
imobiliare i a datoriilor curente.

75

75

14. Investiiile imobiliare primite cu titlu gratuit (ca donaie) se evalueaz la valoarea stabilit n
documentele primare, cu includerea n valoarea acestora, dup caz, a costurilor direct atribuibile. Dac
n documentele primare de nsoire nu este indicat valoarea obiectului primit, aceasta se determin prin
expertiz. Activul primit se nregistreaz ca majorare a investiiilor imobiliare i datoriilor.
15. Investiiile imobiliare primite ca aport n capitalul social se evalueaz n conformitate cu
legislaia n vigoare, la valoarea aprobat prin decizia organului de conducere mputernicit a entitii, cu
includerea n valoarea acestora, dup caz, a costurilor direct atribuibile. Investiiile imobiliare primite ca
aport n capitalul social la constituirea entitii se reflect ca majorare a investiiilor imobiliare i
diminuare a capitalului nevrsat. Investiiile imobiliare primite ca aport la majorarea capitalului social se
contabilizeaz ca majorare concomitent a investiiilor imobiliare i capitalului nenregistrat.
16. Costul de intrare a investiiilor imobiliare nu se modific dup recunoaterea iniial a
acestora. n cazul capitalizrii costurilor ulterioare n conformitate cu pct.19 din prezentul standard sau
ajustrii valorii conform pct.29 din prezentul standard, se determin costul corectat al obiectului care
substituie costul de intrare.
Contabilitatea costurilor ulterioare recunoaterii iniiale
17. Costurile ulterioare aferente investiiilor imobiliare includ:
1) costuri de ntreinere;
2) costuri de modernizare.
18. Costurile de ntreinere cuprind: costurile aferente ntreinerii, asistenei tehnice, de reparaie
i amortizare a investiiilor imobiliare. Acestea se reflect ca majorare a cheltuielilor curente pe msura
suportrii i majorare a datoriilor, amortizrii, diminuare a stocurilor etc. Dac costurile menionate, cu
excepia costurilor de amortizare, depesc pragul de semnificaie stabilit de entitate, ele pot fi raportate
la cheltuieli anticipate cu includerea ulterioar n componena cheltuielilor curente n modul stabilit de
politicile contabile a entitii.
Exemplul 5. O entitate deine o cldire transmis n leasing operaional. Costul serviciilor de
ntreinere a cldirii, prestate de o entitate specializat n octombrie 201X, constituie 12 000 lei.
n baza datelor din exemplu, costul serviciilor de ntreinere n sum de 12 000 lei se recunoate ca
majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente.
19. Costurile de modernizare cuprind costurile de reparaie, reconstrucie, reutilare a investiiei
imobiliare efectuate cu scopul mbuntirii caracteristicilor iniiale a acesteia i, respectiv, majorrii
beneficiilor economice ateptate din utilizarea obiectului. Majorarea beneficiilor economice poate s
rezulte din: prelungirea duratei de utilizare a obiectului, creterea suprafeei sau altor caracteristici ale
obiectului, reducerea semnificativ a costurilor de exploatare prevzute iniial etc. n asemenea situaii
costurile de modernizare se capitalizeaz i se reflect ca majorare a investiiilor imobiliare i majorarea
datoriilor, diminuarea imobilizrilor corporale n curs de execuie, costurilor etc.
Exemplul 6. O entitate a reparat n noiembrie 201X cldirea transmis n leasing operaional.
Costul reparaiei prestate de o entitate ter constituie 560 000 lei. Expertiza tehnic a atestat creterea
duratei de utilizare a cldirii cu 4 ani fa de durata stabilit la recunoaterea iniial.
n baza datelor din exemplu, costul reparaiei n sum de 560 000 lei se capitalizeaz i se
contabilizeaz ca majorare concomitent a investiiilor imobiliare i datoriilor curente.
Evaluarea ulterioar
20. Evaluarea ulterioar a investiiilor imobiliare se efectueaz la data raportrii conform metodei
bazate pe:
1) valoarea just; sau
2) cost.
21. Metoda de evaluare ulterioar se indic n politica de contabilitate a entitii i se aplic
tuturor investiiilor imobiliare. Trecerea de la o metod la alta se efectueaz conform prevederilor SNC
Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i evenimente ulterioare cu condiia c o
alt metod de evaluare ulterioar ofer informaii mai fiabile i mai relevante cu privire la investiiile
imobiliare.
22. Indiferent de metoda de evaluare aplicat, valoarea just a investiiilor imobiliare se va
determina n scopul:

76

76

cost.

1) evalurii ulterioare, n cazul aplicrii metodei bazate pe valoarea just,


2) prezentrii informaiilor n notele la situaiile financiare, n cazul aplicrii metodei bazate pe

Metoda de evaluare bazat pe valoarea just


23. n cazul aplicrii metodei bazate pe valoarea just entitatea este obligat s evalueze toate
investiiile imobiliare la valoarea just, fr calcularea amortizrii i deprecierii acestora. Dac valoarea
just nu poate fi determinat n mod credibil, investiiile imobiliare se evalueaz conform pct. 27 din
prezentul standard.
24. Valoarea just a investiiei imobiliare se determin, de regul, n baza valorii de pia la data
raportrii stabilite pe o pia activ pentru proprieti imobiliare similare, aflate n aceeai locaie i
stare, care fac obiectul unor contracte similare de vnzare, leasing sau de alt natur. Valoarea just a
investiiei imobiliare poate fi stabilit de ctre entitate de sine stttor sau de un evaluator independent.
25. n lipsa unor preuri curente pe o pia activ, valoarea just a investiiei imobiliare poate fi
stabilit n baza informaiilor provenite din diverse surse, inclusiv:
1) preurile curente pe o pia activ pentru alte investiii imobiliare diferite ca natur, stare sau
amplasament (sau care fac obiectul unor contracte de leasing sau de alt natur), ajustate astfel nct s
reflecte diferenele n cauz;
2) preurile recente ale investiiilor imobiliare similare de pe piee mai puin active, cu ajustri care
s reflecte orice modificri ale condiiilor economice survenite de la data tranzaciilor care au fost
efectuate la acele preuri.
26. La determinarea valorii juste a investiiilor imobiliare, entitatea poate evalua n ansamblu
proprietile imobiliare, chiar dac ele au fost recunoscute anterior ca obiecte de eviden distincte.
Drept exemplu de astfel de investiii pot servi:
1) echipamentele, cum ar fi lifturi sau aparate de aer condiionat snt adesea parte integrant a
cldirii transmise n leasing operaional i, de aceea, ele snt incluse n valoarea just a investiiei
imobiliare, dar nu snt recunoscute separat ca imobilizri corporale;
2) ncperea transmis n leasing operaional mpreun cu mobilierul de oficiu, este evaluat la
valoarea just, inclusiv valoarea just a mobilierului, care nu se recunoate ca activ separat.
27. n cazul n care valoarea just nu poate fi determin n mod credibil, investiia imobiliar se
evalueaz conform metodei bazat pe cost pn n momentul ieirii acesteia. n acest caz, valoarea
rezidual a investiiei imobiliare va fi egal cu zero. Dac entitatea este nevoit s evalueze o investiie
imobiliar concret la cost, aceasta trebuie s evalueze toate celelalte investiii imobiliare deinute la
valoarea just.
28. Entitatea este obligat s continue evaluarea investiiei imobiliare evaluate anterior la valoarea
just, pn la momentul ieirii sau transferrii ei, chiar dac tranzaciile pe pia devin mai puin
frecvente sau informaiile privind preurile mai puin accesibile. n acest caz trebuie efectuate prezentri
suplimentare n note la situaiile financiare, care vor include o descriere a investiiei imobiliare i
explicaii privind imposibilitatea evalurii n mod credibil.
29. Diferenele de valoare care apar n urma modificrii valorii juste a investiiei imobiliare se
contabilizeaz ca majorare/diminuare a investiiei imobiliare i majorare a veniturilor sau cheltuielilor
curente.
Exemplul 7. O entitate a procurat n anul 201X o cldire la costul de intrare 1 200 000 lei cu
scopul transmiterii n leasing operaional. Conform politicilor contabile investiiile imobiliare se
evalueaz la valoarea just. La 31.12.201X, ca urmare a creterii preurilor pe pia, cldirea a fost
estimat la valoarea just de 1 290 000 lei. n rezultatul crizei financiare, valoarea just a cldirii la
31.12.201X+1 a constituit 1 115 000 lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
- la 31.12.201X diferena aferent creterii valorii juste n sum de 90 000 lei (1 290 000 lei - 1
200 000 lei) - ca majorare concomitent a investiiilor imobiliare i a veniturilor curente;
- la 31.12.201X+1 diferena aferent micorrii valorii juste n sum de 175 000 lei (1 115 000
lei - 1 290 000 lei ) - ca majorare concomitent a cheltuielilor curente i diminuare a investiiilor
imobiliare.

77

77

Metoda de evaluare bazat pe cost


30. Evaluarea ulterioar a investiiilor imobiliare conform metodei bazate pe cost se efectueaz la
costul de intrare diminuat cu suma amortizrii i deprecierii acumulate. La aplicarea acestei metode
entitatea determin durata de utilizare, metoda de amortizare, calculeaz suma amortizrii investiiilor
imobiliare conform regulilor generale stabilite de SNC Imobilizri necorporale i corporale i
contabilizeaz pierderile din depreciere conform SNC Deprecierea activelor.
Exemplul 8. O entitate n ianuarie 201X a procurat o cldire cu scopul transmiterii n leasing
operaional, costul de intrare a creia constituie 300 000 lei, durata de exploatare util 40 ani.
Conform politicilor contabile, entitatea utilizeaz pentru evaluarea investiiilor imobiliare metoda
bazat pe cost, amortizarea fiind calculat prin metoda liniar. Valoarea de pia a cldirii la
31.12.201X constituie 330 000 lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea:
- contabilizeaz amortizarea anual calculat n sum de 7 500 lei (300 000 lei : 40 ani) - ca
majorare concomitent a cheltuielilor curente i amortizrii investiiilor imobiliare;
- prezint n situaiile financiare de la 31.12.201X valoarea contabil a cldirii de 292 500 lei
(300 000 lei 7 500 lei), iar n note la situaiile financiare - valoarea de pia a acesteia de 330 000 lei.
Contabilitatea operaiunilor de transfer a investiiilor imobiliare
31. Transferul proprietilor imobiliare n/din categoria investiiilor imobiliare se efectueaz n
cazul:
1) ncetrii utilizrii de ctre posesor a imobilizrilor corporale i deinerea acestora n continuare
cu scopul creterii valorii sau transmiterii n leasing operaional, ceea ce conduce la transferul
imobilizrilor corporale n categoria investiiilor imobiliare;
2) transmiterii n leasing operaional a proprietilor imobiliare destinate vnzrii, ceea ce conduce
la transferul acestora din categoria stocurilor n categoria investiiilor imobiliare;
3) nceperii utilizrii (n scopuri comerciale, administrative, de producie etc.) de ctre posesor a
investiiilor imobiliare, ceea ce conduce la transferul acestora din categoria investiiilor imobiliare n
categoria imobilizrilor corporale;
4) nceperii procesului de pregtire (amenajare, reconstruire etc.) a investiiilor imobiliare pentru
vnzare, ceea ce conduce la transferul lor din categoria investiiilor imobiliare n categoria stocurilor;
5) altor modificri a destinaiei proprietilor imobiliare.
32. n cazul n care entitatea decide ca o investiie imobiliar s fie vndut fr o pregtire
prealabil, atunci ea continu s recunoasc acest obiect ca investiie imobiliar pn la ieirea acestuia.
33. Dac entitatea decide pregtirea (reconstruirea, reamenajarea etc.) unei investiii imobiliare
existente pentru a fi deinut i n viitor ca investiie imobiliar, atunci acest obiect rmne n
componena investiiilor imobiliare.
34. Transferul proprietilor imobiliare n/din categoria investiiilor imobiliare se efectueaz la
valoarea contabil a obiectului transferat.
35. n cazul n care o proprietate imobiliar utilizat de ctre posesor este transferat n categoria
investiiilor imobiliare, atunci costul de intrare a investiiei imobiliare este egal cu valoarea contabil a
imobilizrii corporale transferate, iar amortizarea i pierderile din deprecierea imobilizrii corporale
acumulate se deconteaz. n acest caz entitatea contabilizeaz:
1) valoarea contabil a proprietii imobiliare transferate - ca majorare a investiiilor imobiliare i
diminuare a imobilizrilor corporale;
2) amortizarea acumulat aferent proprietii imobiliare transferate - ca diminuare concomitent a
amortizrii i imobilizrilor corporale;
3) pierderile din depreciere acumulate aferente proprietii imobiliare transferate - ca diminuare
concomitent a pierderilor din depreciere i a imobilizrilor corporale.
Exemplul 9. O entitate la 01.03.201X a transmis n leasing operaional o cldire utilizat pn la
aceast dat n scopuri administrative, costul creia constituia 900 000 lei, iar suma amortizrii
acumulate 400 000 lei.
n baza datelor din exemplu, n martie 201X entitatea contabilizeaz:
- valoarea contabil a cldirii transmise n leasing operaional n suma de 500 000 lei (900 000 lei
400 000 lei) - ca majorare a investiiilor imobiliare i diminuare a imobilizrilor corporale;

78

78

- amortizarea acumulat n sum de 400 000 lei - ca diminuare concomitent a amortizrii i


imobilizrilor corporale.
36. La transferul unui activ din categoria stocurilor n categoria investiiilor imobiliare, costul de
intrare a investiiei imobiliare este egal cu valoarea contabil a stocurilor transferate i se contabilizeaz
ca majorare a investiiilor imobiliare i diminuare a stocurilor.
Exemplul 10. O entitate dispune de un teren destinat vnzrii care este contabilizat n componena
stocurilor, la valoare de 500 000 lei. n martie 201X entitatea a transmis terenul n leasing operaional,
astfel terenul fiind transferat n componena investiiilor imobiliare.
n baza datelor din exemplu, n martie 201X entitatea contabilizeaz valoarea contabil a terenului
transferat n categoria investiiilor imobiliare n suma de 500 000 lei - ca majorare a investiiilor
imobiliare i diminuare a stocurilor.
37. n cazul transferrii investiiilor imobiliare n componena imobilizrilor corporale sau a
stocurilor, atunci costul de intrare a imobilizrilor corporale sau a stocurilor se consider valoarea
contabil a investiiilor imobiliare transferate. n cazul aplicrii metodei bazate pe cost pentru evaluarea
investiiilor imobiliare, entitatea deconteaz amortizarea acumulat i pierderile din deprecierea
investiiilor imobiliare transferate. De la data transferului proprietatea imobiliar va fi contabilizat
conform SNC Imobilizri necorporale i corporale sau SNC Stocuri.
Exemplul 11. O cldire transmis anterior n leasing operaional, ncepnd cu 01.01.201X se
utilizeaz n scopuri de producie. Costul de intrare a cldirii constituie 800 000 lei, iar suma
amortizrii acumulate 350 000 lei.
n baza datelor din exemplu, n ianuarie 201X entitatea contabilizeaz:
- valoarea contabil a cldirii transferate din componena investiiei imobiliare n suma de
450 000 lei (800 000 lei 350 000 lei ) - ca majorare a imobilizrilor corporale i diminuare a
investiiilor imobiliare;
- amortizarea acumulat a cldirii n sum de 350 000 lei - ca diminuare concomitent a
amortizrii i a investiiilor imobiliare.
38. n conformitate cu politicile contabile, operaiunile de transfer a investiiilor imobiliare pot fi
contabilizate i n conformitate cu prevederile IAS 40 Investiii imobiliare.
Contabilitatea ieirii investiiilor imobiliare
39. Ieirea investiiilor imobiliare poate avea loc n urma:
1) casrii (lichidrii);
2) vnzrii;
3) transmiterii ca aport la capitalul social al altor entiti;
4) transmiterii cu titlu gratuit;
5) transmiterii n leasing financiar;
6) altor operaiuni de ieire (de exemplu, lipsurile nregistrate la inventariere, expropriere).
40. Valoarea contabil a investiiilor imobiliare ieite se contabilizeaz ca cheltuieli curente, iar
valoarea de vnzare contractual a acestora i/sau compensrile de primit ca venituri curente.
41. n cazul utilizrii metodei bazate pe cost, la ieirea investiiilor imobiliare entitatea
nregistreaz decontarea amortizrii acumulate i pierderilor acumulate din deprecierea obiectelor
respective.
42. La lichidarea investiiilor imobiliare entitatea evalueaz materialele utilizabile obinute (de
exemplu, materialele de construcie) la valoarea realizabil net i le nregistreaz la intrri ca majorare
concomitent a stocurilor i veniturilor curente.
43. Costurile suportate la ieirea investiiilor imobiliare (de demolare, de restabilire a locului etc.)
se nregistreaz ca cheltuieli curente sau se compenseaz pe seama provizionului constituit anterior. n
cazul n care nu coincide perioada n care snt suportate costurile i snt recunoscute veniturile din ieirea
obiectului, iar costurile de ieire depesc pragul de semnificaie, atunci ele se nregistreaz n
componena cheltuielilor anticipate, cu decontarea ulterioar la cheltuieli curente.
Exemplul 12. O entitate dispune de o cldire transmis n leasing operaional, termenul cruia
expir la 31.03.201X. Conform politicilor contabile, investiiile imobiliare snt evaluate conform
metodei bazate pe cost. n aprilie 201X cldirea a fost vndut la pre de 480 000 lei, costul de intrare a
cldirii constituie 900 000 lei, iar suma amortizrii acumulate - 400 000 lei.

79

79

n baza datelor din exemplu, n aprilie 201X entitatea contabilizeaz:


- venitul din vnzarea cldirii cu suma de 480 000 lei - ca majorare concomitent a creanelor i
veniturilor curente;
- amortizarea acumulat a cldirii n sum de 400 000 lei - ca diminuare concomitent a
amortizrii investiiilor imobiliare i investiiilor imobiliare;
- valoarea contabil a cldirii vndute cu suma de 500 000 lei (900 000 lei 400 000 lei) - ca
majorare a cheltuielilor curente i diminuare a investiiilor imobiliare.
44. Provizioanele constituite pentru acoperirea costurilor de ieire a investiiilor imobiliare se
contabilizeaz n conformitate cu SNC Capital propriu i datorii i politicile contabile a entitii.
45. Compensaiile primite sau de primit de la teri pentru investiiile imobiliare deteriorate sau
lichidate (nimicite) se recunosc ca venituri curente, atunci cnd ele devin exigibile (de exemplu,
despgubirile de la companiile de asigurri, autoriti publice, persoane vinovate) i se contabilizeaz ca
majorare concomitent a numerarului, creanelor i a veniturilor curente.
Prezentarea informaiilor
46. n situaiile financiare ale entitii se prezint cel puin urmtoarele informaii privind
investiiile imobiliare:
1) Informaii cu caracter general:
a) metoda de evaluare folosit: bazat pe valoarea just sau pe cost;
b) criteriile aplicate pentru a delimita investiiile imobiliare de proprietile imobiliare utilizate de
posesor;
c) metodele i bazele folosite la determinarea valorii juste precum i o declaraie prin care se
afirm c calculul valorii juste s-a bazat pe preurile de pia sau pe ali factori;
d) subiectul care a stabilit valoarea just: un evaluator independent sau alt persoan care deine
experien n acest domeniu;
e) transferurile din/n componena stocurilor i proprietii imobiliare utilizate de posesor;
f) indicatorii inclui n situaia de profit i pierdere:
- veniturile din leasingul investiiilor imobiliare;
- costurile directe de exploatare rezultate din investiiile imobiliare.
2) Informaii privind investiiile imobiliare evaluate conform metodei bazate pe valoarea just:
a) sporurile din achiziii, modernizare sau combinri de ntreprinderi;
b) diferenele de valoare provenite din ajustrile valorii juste;
c) transferurile din/n componena stocurilor i proprietii imobiliare utilizate de posesor; i
d) alte modificri.
3) Informaii privind investiiile imobiliare evaluate conform metodei bazate pe cost:
a) metodele de amortizare utilizate;
b) durata de via util sau cotele de amortizare folosite;
c) costul iniial, amortizarea acumulat i pierderile acumulate din depreciere la nceputul i
sfritul perioadei de gestiune;
d) modificrile valorii contabile a investiiei imobiliare la sfritul perioadei de raportare financiar
rezultate din:
- sporurile din achiziii, modernizare sau combinri de ntreprinderi;
- amortizarea calculat i pierderile din depreciere recunoscute i reluate n perioada de gestiune;
- transferurile ctre i de la stocuri i proprieti utilizate de posesor.
Prevederi tranzitorii
47. Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare.
Data intrrii n vigoare
48. Prezentul standard intr n vigoare la 1 ianuarie 2014.

80

80

STANDARDUL NAIONAL DE CONTABILITATE


CONTRACTE DE LEASING
Introducere
1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE i IAS 17 Contracte de leasing.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea modului de contabilizare a operaiunilor de
leasing i de prezentare a informaiilor aferente n situaiile financiare ale locatarilor i locatorilor.
Domeniu de aplicare
3. Prezentul standard se aplic la contabilizarea tuturor contractelor de leasing, cu excepia:
1) contractelor de leasing privind explorarea i/sau exploatarea resurselor minerale (SNC
Imobilizri necorporale i corporale);
2) contracte de licen pentru brevete, drepturi de autor i drepturi conexe (SNC Imobilizri
necorporale i corporale).
4. Prezentul standard nu reglementeaz modul de evaluare a:
1) investiiilor imobiliare deinute de locatari (SNC Investiii imobiliare);
2) investiiilor imobiliare transmise de ctre locatori n leasing operaional (SNC Investiii
imobiliare);
3) activelor biologice primite de locatari n leasing financiar i activelor biologice transmise de
ctre locatori n leasing operaional (SNC Particularitile contabilitii n agricultura).
Definiii
5. n prezentul standard noiunile utilizate semnific:
Contract de leasing contract potrivit cruia locatorul cedeaz locatarului, contra unei pli sau
serii de pli, dreptul de utilizare a activului pentru o perioad convenit de timp. n sensul prezentului
standard noiunea de leasing cuprinde de asemenea arenda, locaiunea (nchirierea).
Contract de leasing financiar contract de leasing n care partea preponderent din riscurile i
beneficiile aferente deinerii activului transmis n leasing trece de la locator la locatar.
Contract de leasing operaional orice contract de leasing care nu reprezint contract de leasing
financiar.
Chirie contingent o parte din plile de leasing care nu se fixeaz n contractul de leasing n
mrime valoric determinat, ci se stabilete n baza altor indicatori (de exemplu, un procent din
volumul lor).
Durat de funcionare economic:
1) perioada de timp n decursul creia activul este utilizabil de ctre unul sau mai muli utilizatori,
sau
2) cantitatea unitilor de produse/servicii care se prevede s se obin din utilizarea activului de
ctre unul sau mai muli utilizatori.
Durat de funcionare util durata estimat (probabil) de utilizare a activului care rmne de la
nceputul termenului de leasing, dar nu se limiteaz la acest termen, n decursul creia entitatea ateapt
obinerea beneficiilor din utilizarea activului.
nceput al termenului de leasing data la care se efectueaz primirea-predarea activelor n leasing.
Pli minime de leasing pli (rate) efectuate de ctre locatar pe durata contractului de leasing,
care cuprind: principalul (valoarea rambursabil a activului transmis n leasing), dobnda de leasing,
valoarea rezidual garantat. n plile minime de leasing nu se includ: chiria contingent, impozite, pli
de asigurare, cheltuieli de reparaie, de ntreinere i alte cheltuieli aferente activului transmis n leasing,
valoarea rezidual negarantat.
Principalul (valoare rambursabil) valoarea activului transmis n leasing care urmeaz a fi
rambursat locatorului pe parcursul termenului de leasing i nu include dobnda de leasing.
Valoare just suma cu care activul ar putea fi schimbat benevol n cadrul unei tranzacii
desfurate n condiii normale ntre pri interesate, independente i bine informate.

81

81

Valoare rezidual garantat o parte din valoarea rezidual a activului transmis n leasing,
recuperarea creia este garantat locatorului.
Clasificarea contractelor de leasing
6. n funcie de gradul de repartizare ntre locator i locatar a riscurilor i beneficiilor aferente
deinerii activelor transmise n leasing, se delimiteaz dou tipuri de leasing: financiar i operaional.
7. Tipul leasingului se stabilete la nceputul termenului de leasing n baza condiiilor contractuale
i trebuie s fie identic pentru locatar i locator. La clasificarea contractului de leasing este necesar a
asigura prioritatea coninutului asupra formei, adic a lua n considerare mai curnd esena economic a
contractului, dect forma lui juridic.
8. Contractul de leasing financiar prevede respectarea cel puin a uneia din urmtoarele condiii:
1) la expirarea termenului de leasing dreptul de proprietate asupra activului transmis n leasing
trece la locatar;
Exemplul 1. Entitatea A a procurat un activ i l-a transmis n leasing entitii B pe 4 ani.
Conform condiiilor contractuale la sfritul termenului de leasing locatorul va transfera locatarului
dreptul de proprietate asupra activului.
n baza datelor din exemplu, leasingul se clasific ca financiar.
2) termenul contractului de leasing constituie cel puin 75% din durata de funcionare economic a
activului transmis n leasing;
Exemplul 2. Entitatea A a procurat un activ i l-a transmis n leasing entitii B pe 4 ani.
Conform contractului de leasing locatarul va returna activul locatorului la sfritul termenului de
leasing. Locatorul estimeaz durata de funcionare economic a activului la 5 ani.
n baza datelor din exemplu, leasingul se clasific ca financiar, ntruct termenul contractului de
leasing constituie 80% [(4 ani : 5 ani) x 100] din durata de funcionare economic a activului transmis n
leasing.
3) suma plilor minime de leasing constituie cel puin 90% din valoarea just a activului transmis
n leasing.
Exemplul 3. Entitatea A a procurat la nceputul anului 201X un activ la valoarea just de
800 000 lei i l-a transmis n leasing entitii B pe 4 ani. Conform contractului de leasing locatarul
este obligat s:
achite la nceputul termenului de leasing un avans n sum de 30 000 lei;
efectueze la sfritul fiecrui din primii 3 ani pli egale cu 252 880 lei i la sfritul anului
201X+3 plat de 252 890 lei pentru achitarea valorii rambursabile a activului i dobnzii de leasing
la o rat anual de 15%;
returneze locatorului la sfritul termenului de leasing activul la o valoare estimativ de 84 000
lei.
Locatorul estimeaz durata de funcionare economic a activului la 6 ani.
n baza datelor din exemplu, leasingul se clasific ca financiar, ntruct suma plilor minime de
leasing constituie 1 125 530 lei (30 000 lei + 252 880 lei x 3 ori + 252 890 lei + 84 000 lei) ceea ce
depete valoarea just a activului.
9. n cazul n care contractul de leasing nu conine nici o condiie indicat n pct. 8 din prezentul
standard, contractul de leasing se consider operaional.
10. Contractul de arend a terenului agricol se consider operaional.
11. Dac locatorul i locatarul au convenit s modifice condiiile contractului de leasing n aa
mod ca s se schimbe clasificarea efectuat anterior, atunci contractul revizuit este considerat n scopuri
contabile un contract nou. Modificrile estimrilor contabile (de exemplu, privind durata de funcionare
economic, valoarea rezidual a activului transmis n leasing) sau modificrile de circumstane (de
exemplu, nendeplinirea obligaiilor de ctre locatar) nu condiioneaz revizuirea clasificrii leasingului
n scopuri contabile.
Contabilitatea leasingului la locatar
Leasing financiar
12. Activul primit n leasing financiar se evalueaz la cost de intrare care include:
1) principalul (valoarea rambursabil a activului);

82

82

2) valoarea rezidual garantat;


3) costurile direct atribuibile primirii activului n leasing (de exemplu, costurile legate de
ncheierea contractului de leasing, de transport, de asigurare n drum, de pregtire a activului pentru
utilizarea prestabilit), care conform condiiilor contractului se suport de ctre locatar.
13. Valoarea rambursabil a activului i valoarea lui rezidual se indic n graficul plilor de
leasing ntocmit conform condiiilor contractuale. Primirea activului n leasing financiar se reflect la
cost de intrare ca majorare concomitent a imobilizrilor corporale i a datoriilor pe termen lung i scurt.
Exemplul 4. n conformitate cu condiiile exemplului 3, plile de leasing se repartizeaz n
principalul i dobnda n felul urmtor:
Tabelul 1
Graficul plilor de leasing
(n lei)
Pli de leasing
Soldul valorii
inclusiv
Data
activului
Total
dobnda de leasing
principalul
1
2
3
4
01.01.201X
01.01.201X
30 000
30 000
31.12.201X
252 880
115 500
137 380
31.12.201X +1
252 880
94 893
157 987
31.12.201X +2
252 880
71 195
181 685
31.12.201X +3
252 890
43 942
208 948
Total
1 041 530
325 530
716 000
*Valoarea rezidual garantat se va rambursa locatorului prin returnarea activului la
termenului de leasing

5
800 000
770 000
632 620
474 633
292 948
84 000*
expirarea

n baza datelor din exemplul 3 i tabelul 1, la nceputul termenului de leasing locatarul


nregistreaz:
avansul acordat n sum de 30 000 lei ca majorare a creanelor curente i diminuare a
numerarului;
costul de intrare a activului primit n leasing n sum de 800 000 lei ca majorare a
imobilizrilor corporale concomitent cu majorare a cotei-pri curente a datoriilor pe termen lung n
sum de 167 380 lei (30 000 lei + 137 380 lei) i majorare a datoriilor pe termen lung n sum de
632 620 lei (157 987 lei + 181 685 lei + 208 948 lei + 84 000 lei).
14. Prima de asigurare aferent activului primit n leasing (cu excepia costului asigurrii n
drum), care conform condiiilor contractului se suport de ctre locatar, se atribuie la costuri/cheltuieli
curente n funcie de destinaia i locul de utilizare a obiectului respectiv. n cazul n care costurile de
asigurare depesc pragul de semnificaie prestabilit i se refer la dou sau mai multe perioade de
gestiune, ele pot fi contabilizate ca cheltuieli anticipate cu decontarea ulterioar la costuri i/sau
cheltuieli curente n modul prevzut de politicile contabile ale locatarului.
Exemplul 5. O entitatea a primit n anul 201X n leasing financiar un utilaj tehnologic i a
suportat urmtoarele costuri:
aferente serviciilor de transportare a utilajului, prestate de o entitate ter n sum de 6 000
lei;
prima de asigurare anual n sum de 30 000 lei pltit n luna noiembrie a perioadei de
gestiune.
Costurile menionate nu depesc pragul de semnificaie stabilit de entitate n politicile contabile.
n baza datelor din exemplu, locatarul n anul 201X contabilizeaz:
costurile de transport n sum de 6 000 lei ca majorare concomitent a imobilizrilor
corporale i datoriilor curente;
prima de asigurare n sum de 30 000 lei ca majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor
curente.
15. La primirea activului n leasing financiar locatarul determin plile minime de leasing i
stabilete:

83

83

1) durata de funcionare util a activului, care nu poate depi termenul contractului de leasing;
2) metoda de calculare a amortizrii activului.
16. Plile de leasing financiar care se efectueaz de locatar n decursul termenului de leasing
includ:
1) prile principalului (reducerea valorii rambursabile a activului primit n leasing); i
2) dobnzile de leasing.
17. Plile aferente valorii rambursabile a activului primit n leasing se contabilizeaz pe msura
survenirii termenelor de plat ca diminuare a cotei-pri curente a datoriilor pe termen lung i majorare a
datoriilor curente.
18. Dobnda de leasing se calculeaz n decursul termenului de leasing pe msura survenirii
termenelor de plat prin metod prevzut n contractul de leasing i se nregistreaz ca cheltuieli
curente sau se capitalizeaz conform SNC Costurile ndatorrii.
19. Locatarul nregistreaz chiria contingent n baza contabilitii de angajamente ca cheltuieli
curente ale perioadei, n care acestea au fost suportate.
Exemplul 6. n conformitate cu condiiile contractuale, locatarul care a primit n leasing
financiar o ncpere cu destinaie comercial, este obligat s efectueze la sfritul fiecrei luni pe lng
ratele de leasing i achitarea chiriei contingente n mrime de 3% din veniturile din vnzri lunare. n
prima lun a termenului de leasing locatarul nu a constatat venituri din vnzri, iar n a doua lun
vnzrile au constituit 57 800 lei.
n baza datelor din exemplu, locatarul nregistreaz la sfritul celei de-a doua luni cheltuieli
aferente chiriei contingente n sum de 1 734 lei (57 800 lei x 0,03) ca majorare concomitent a
cheltuielilor i datoriilor curente.
20. Durata de funcionare util a activului se stabilete de locatar la nceputul termenului de
leasing. Dac conform condiiilor contractuale nu se prevede c la expirarea termenului de leasing
dreptul de proprietate asupra activului trece la locatar, durata de funcionare util a activului va fi egal
cu cel mai mic termen dintre termenul contractului de leasing i durata de funcionare util stabilit
pentru activele similare proprii.
21. Amortizarea activului primit n leasing se calculeaz de ctre locatar n fiecare perioad de
gestiune conform SNC Imobilizri necorporale i corporale prin metoda acceptat n politicile
contabile pentru activele proprii similare. Amortizarea calculat se nregistreaz n fiecare perioad de
gestiune ca costuri/cheltuieli curente n funcie de destinaia i locul de utilizare a activului primit n
leasing.
Exemplul 7. n baza datelor din exemplul 3 i 4 s presupunem c locatarul utilizeaz activul
primit n leasing n scopuri administrative i conform politicilor contabile calculeaz amortizarea
activelor proprii similare prin metoda liniar.
n acest caz locatarul va calcula amortizarea activului primit n leasing financiar n suma total de
716 000 lei (800 000 lei 84 000 lei) n decursul termenului de leasing (4 ani). Amortizarea lunar n
mrime de 14 917 lei (716 000 lei : 4 ani : 12 luni) se va nregistra ca majorare concomitent a
cheltuielilor curente i amortizrii imobilizrilor corporale.
22. Deprecierea activelor primite n leasing se contabilizeaz n acelai mod ca i pentru activele
similare proprii conform SNC Deprecierea activelor.
23. Costurile pentru ntreinerea i reparaia activelor primite n leasing, care conform condiiilor
contractului se suport de ctre locatar, se nregistreaz ca costuri/cheltuieli curente n funcie de
destinaia i locul de utilizare a activelor respective. Costurile ulterioare se capitalizeaz n acelai mod
ca i pentru activele proprii similare n conformitate cu SNC Imobilizri necorporale i corporale.
24. Activul restituit de ctre locatar locatorului la expirarea contractului de leasing sau rezilierea
acestuia nainte de termen se contabilizeaz ca diminuare concomitent a datoriilor i imobilizrilor
corporale.
Exemplul 8. O entitate a primit la nceputul anului 201X n leasing financiar o ncpere
comercial, pe 4 ani, valoarea rambursabil fiind 600 000 lei, achitat anual n pri egale. Valoarea
rezidual estimativ a activului ce urmeaz a fi returnat locatorului la sfritul termenului de leasing
este 20 000 lei. Conform politicilor contabile locatarul calculeaz amortizarea activelor proprii
similare prin metoda liniar. Activul primit n leasing a fost restituit locatorului la sfritul anului
201X+2 (cu un an nainte de termen).

84

84

n baza datelor din exemplu, locatarul n anul 201X+2 la restituirea activului contabilizeaz:
suma amortizrii acumulate de 450 000 lei (600 000 lei : 4 ani x 3 ani) ca diminuare
concomitent a amortizrii i imobilizrilor corporale;
cota neachitat a principalului n sum de 170 000 lei (600 000 lei + 20 000 lei 450 000 lei)
ca micorare concomitent a datoriilor i imobilizrilor corporale.
25. Exemplul privind modul de contabilizare a leasingului financiar este prezentat n anexa 1.
Leasing operaional
26. Activele primite n leasing operaional se reflect de ctre locatar n conturile extrabilaniere
la valoarea convenit de pri n contractul de leasing.
27. Costurile direct atribuibile intrrii (restituirii) activului primit n leasing i costurile de
ntreinere, care conform condiiilor contractului se suport de ctre locatar, se nregistreaz ca
costuri/cheltuieli curente n funcie de destinaia i locul de utilizare a activului respectiv. n cazul n
care aceste costuri depesc pragul de semnificaie prestabilit i se refer la dou sau mai multe perioade
de gestiune, ele pot fi contabilizate ca cheltuieli anticipate cu decontarea n limita termenului de leasing
la costuri i/sau cheltuieli curente n modul prevzut de politicile contabile ale locatarului.
28. Plile de leasing stabilite n contractul de leasing se atribuie la costuri i/sau cheltuieli curente
n funcie de destinaia i locul de utilizare a activului primit n leasing conform contabilitii de
angajamente pe o baz sistematic care reflect obinerea beneficiilor din utilizarea activului pe durata
termenului de leasing.
Exemplul 9. O entitate a primit n leasing operaional un echipament tehnologic destinat
fabricrii produselor pe o perioad de 18 luni. Conform contractului ncheiat locatarul achit la
nceputul fiecrui trimestru o plat n avans n sum de 54 000 lei pentru folosirea echipamentului n
urmtoarele 3 luni. Conform politicilor contabile ale locatarului, plile pentru echipamentul tehnologic
primit n leasing operaional efectuate n mrimea stabilit n contract se repartizeaz pe perioade n
pri egale.
n baza datelor din exemplu, locatarul nregistreaz plile efectuate la nceputul fiecrui trimestru
a majorare a avansurilor acordate i diminuare a numerarului. La sfritul fiecrei luni locatarul
contabilizeaz majorarea costurilor de producie n mrime de 18 000 lei (54 000 lei : 3 luni) i
majorarea datoriilor curente. Ulterior locatarul efectueaz compensarea reciproc a avansurilor acordate
i a datoriilor curente.
29. Costurile aferente reparaiei activului primit n leasing, care conform condiiilor contractului
se suport de ctre locatar, se nregistreaz potrivit politicilor contabile ale acestuia:
1) ca cheltuieli curente sau anticipate dac reparaia se efectueaz n antrepriz sau n regie
proprie la locul utilizrii activului;
2) ca costuri ale activitii auxiliare dac reparaia se efectueaz n regie proprie de
subdiviziunea de reparaie a locatarului.
30. Activele utilizabile (de exemplu, piesele de schimb i alte materiale) obinute n urma
reparaiei activului primit n leasing i care nu urmeaz a fi restituite locatorului, se evalueaz la
valoarea realizabil net i se nregistreaz ca majorare a stocurilor i diminuare a cheltuielilor anticipate
(costurilor activitilor auxiliare) sau majorare a veniturilor curente.
31. Costurile de reparaie suportate de locatar, care potrivit SNC Imobilizri necorporale i
corporale nu se capitalizeaz, se contabilizeaz ca costuri/cheltuieli curente n funcie de destinaia i
locul de utilizare a activului primit n leasing i diminuare a cheltuielilor anticipate (costurilor
activitilor auxiliare).
32. Costurile de reparaie suportate de locatar, care potrivit SNC Imobilizri necorporale i
corporale se capitalizeaz, se nregistreaz ca un obiect de eviden distinct al imobilizrilor corporale
i, totodat ca diminuare a cheltuielilor anticipate (costurilor activitilor auxiliare). Amortizarea acestui
obiect se calculeaz pe perioada cea mai mic dintre termenul contractului de leasing i durata de
funcionare util a activului primit n leasing i se nregistreaz ca majorare concomitent a
costurilor/cheltuielilor curente i amortizrii imobilizrilor corporale.
33. Efectuarea de ctre locatar a reparaiei activului primit n leasing pe seama diminurii plilor
de leasing se contabilizeaz ca prestare de servicii (executare de lucrri). n acest caz costul efectiv al
lucrrilor de reparaie acceptate de ctre locator se deconteaz la cheltuieli curente concomitent cu

85

85

diminuarea cheltuielilor anticipate (costurilor activitilor auxiliare). Valoarea de vnzare a lucrrilor de


reparaie predate locatorului se reflect ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente.
Ulterior se efectueaz trecerea n cont (compensarea reciproc) a creanelor i datoriilor curente.
Exemplul 10. O entitate a primit n anul 201X n leasing operaional pe 3 ani o cldire cu
destinaie administrativ. Peste un an locatarul a efectuat n regie proprie lucrri de reparaie a
cldirii n scopul meninerii obiectului n stare funcional. Costul efectiv al reparaiei a constituit
360 000 lei. Conform contractului ncheiat locatorul accept ca costul reparaiei n mrime de pn la
240 000 lei s fie compensat din contul plilor de leasing care se efectueaz la sfritul fiecrei luni n
sum de 60 000 lei. Respectiv, costul reparaiei, ce depete limita stabilit n contract, urmeaz s fie
suportat de ctre locatar. Potrivit politicilor contabile ale acestuia, costurile aferente reparaiei curente
a activelor primite n leasing se nregistreaz ca cheltuieli anticipate i se atribuie uniform la cheltuieli
curente n termen de un an.
n baza datelor din exemplu, locatarul n anul 201X+1 contabilizeaz costurile efective aferente
lucrrilor de reparaie a activelor primite n leasing n sum total de 360 000 lei ca majorare a
cheltuielilor anticipate concomitent cu majorarea datoriilor curente, amortizrii imobilizrilor corporale
i diminuarea activelor utilizate.
La acceptarea serviciilor de reparaie de ctre locator, locatarul contabilizeaz:
costul reparaiei n sum de 240 000 lei ca majorare a costurilor vnzrilor i diminuare a
cheltuielilor anticipate;
venit din prestarea serviciilor de reparaie n sum de 240 000 lei ca majorare concomitent a
creanelor curente i veniturilor din vnzri.
La sfritul fiecrei din cele 4 luni ulterioare, locatarul nregistreaz compensarea reciproc n
sum de 60 000 lei ca diminuare concomitent a datoriilor i creanelor curente.
Costurile reparaiei n mrime de 120 000 lei (360 000 lei 240 000 lei), suportate de locatar, vor
fi nregistrate lunar n decursul anului n sum de 10 000 lei (120 000 lei : 12 luni) ca majorare a
cheltuielilor curente i diminuare a cheltuielilor anticipate.
34. Exemplul privind modul de contabilizare a leasingului operaional este prezentat n anexa 2.
Contabilitatea leasingului la locator
Leasing financiar
35. Locatorul nregistreaz transmiterea activului n leasing financiar ca ieire a obiectului
corespunztor. n acest scop la nceputul termenului de leasing se contabilizeaz:
1) decontarea amortizrii i pierderilor din depreciere acumulate pn la transmiterea activului n
leasing financiar (dac acestea exist);
2) majorarea concomitent a creanelor i veniturilor anticipate la suma valorii rambursabile i
reziduale garantate a activului transmis n leasing financiar;
3) majorarea cheltuielilor anticipate i diminuarea valorii contabile a activului transmis n leasing
financiar.
Exemplul 11. O entitate a transmis n anul 201X n leasing financiar o cldire cu valoarea
contabil de 750 000 lei, amortizarea acumulat fiind 225 000 lei. Conform contractului valoarea
rambursabil a cldirii alctuiete 790 000 lei.
n baza datelor din exemplu, locatorul la nceputul termenului de leasing contabilizeaz:
diminuarea concomitent a amortizrii i imobilizrilor corporale n sum de 225 000 lei;
majorarea concomitent a creanelor i a veniturilor anticipate n sum de 790 000 lei;
majorare a cheltuielilor anticipate i diminuarea valorii imobilizrilor corporale n sum de
750 000 lei.
36. n bilanul locatorului creanele, veniturile i cheltuielile anticipate aferente operaiunilor de
leasing financiar se divizeaz n cele pe termen lung i curente.
37. Costurile directe iniiale, aferente negocierii i ncheierii contractului de leasing financiar (de
exemplu, comisioane pentru cutarea locatarului, servicii de evaluare, juridice) care conform condiiilor
contractului se suport de ctre locator, se constat ca cheltuieli curente. n cazul n care aceste costuri
depesc pragul de semnificaie prestabilit i se refer la dou sau mai multe perioade de gestiune, ele
pot fi contabilizate ca cheltuieli anticipate cu decontarea n limita termenului contractului de leasing la
costuri i/sau cheltuieli curente n modul prevzut de politicile contabile ale locatorului.

86

86

38. Creanele pe termen lung nregistrate la transmiterea activului n leasing financiar, pe


parcursul termenului de leasing se diminueaz treptat, concomitent cu majorarea cotei-pri curente a
creanelor pe termen lung. Pe msura survenirii termenelor de plat, locatorul nregistreaz majorarea
creanelor curente i diminuare a cotei-pri curente a creanelor pe termen lung.
39. Veniturile i cheltuielile anticipate nregistrate la transmiterea activului n leasing financiar, pe
parcursul termenului de leasing se trec la venituri i, respectiv, cheltuieli curente treptat (pe pri) pe
msura survenirii termenelor de achitare stabilite prin contractul de leasing.
Exemplul 12. Utiliznd datele din exemplul 11 s presupunem c cldirea este transmis n
leasing financiar pe 4 ani, plile de leasing aferente principalului fiind achitate la finele fiecrui
semestru n pri egale.
n baza datelor din exemplu, locatorul contabilizeaz:
anual:
majorarea cotei-pri curente a creanelor pe termen lung i diminuarea creanelor pe termen
lung n sum de 197 500 lei (790 000 lei : 4 ani).
semestrial:
majorarea creanelor curente i diminuarea cotei-pri curente a creanelor pe termen lung n
sum de 98 750 lei (197 500 lei : 2 semestre);
diminuarea veniturilor anticipate i majorarea veniturilor curente n sum de 98 750 lei (790
000 lei : 4 ani : 2 semestre);
majorarea cheltuielilor curente i diminuarea cheltuielilor anticipate n sum de 93 750 lei (750
000 lei : 4 ani : 2 semestre).
40. Dobnda de leasing se calculeaz pe msura survenirii termenelor de achitare stabilite prin
contractul de leasing financiar i se nregistreaz ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor
curente.
Exemplul 13. n conformitate cu condiiile contractuale, suma dobnzii pe durata contractului de
leasing financiar este de 135 000 lei. Dobnda se achit trimestrial, prima rat aferent dobnzii fiind de
18 250 lei.
n baza datelor din exemplu, locatorul, la expirarea primelor trei luni din termenul de leasing,
contabilizeaz calcularea dobnzii de leasing n sum de 18 250 lei ca majorare concomitent a
creanelor i veniturilor curente.
41. Activul primit (returnat) de la locatar la expirarea termenului de leasing financiar se evalueaz
la valoarea rezidual garantat i/sau negarantat i se nregistreaz ca majorare a imobilizrilor
corporale i diminuare a cheltuielilor anticipate.
Exemplul 14. O entitate-locator, la expirarea termenului de leasing financiar, n conformitate cu
condiiile contractuale, primete activul de la locatar. Valoarea rezidual estimativ acceptat de pri
la ncheierea contractului de leasing este de 84 000 lei.
n baza datelor din exemplu, locatorul nregistreaz intrarea acestui obiect ca majorare a
imobilizrilor corporale i diminuare a cheltuielilor anticipate n sum de 84 000 lei.
42. Activul primit (returnat) de la locatar la rezilierea contractului de leasing financiar nainte de
termen se evalueaz la suma cheltuielilor anticipate aferente activului, care nu au fost trecute la
cheltuieli curente. La restituirea activului nainte de expirare a termenului de leasing, n contabilitatea
locatorului se nregistreaz:
1) intrarea activului ca majorare a imobilizrilor corporale i diminuare a cheltuielilor
anticipate;
2) diminuarea concomitent a veniturilor anticipate i creanelor pe termen lung sau curente.
Exemplul 15. Entitatea A a transmis la nceputul anului 201X un utilaj de producie, cu
valoarea contabil de 270 000 lei, n leasing financiar entitii B pe 3 ani. Valoarea rambursabil a
activului (principalul) constituie 300 000 lei i se achit anual n pri egale. Locatarul se oblig la
sfritul termenului de leasing s returneze locatorului activul la valoarea rezidual estimativ de 30
000 lei. Activul transmis n leasing a fost returnat de locatar la sfritul anului 201X+1 (cu un an nainte
de termen).
n baza datelor din exemplu, locatorul la sfritul anului 201X+1 contabilizeaz:
intrarea activului n sum de 110 000 lei [(270 000 lei 30 000 lei) : 3 ani + 30 000 lei] ca
majorare a imobilizrilor corporale i diminuare a cheltuielilor anticipate;

87

87

diminuarea concomitent n sum de 130 000 lei (300 000 lei : 3 ani + 30 000 lei) a veniturilor
anticipate i creanelor.
Leasing operaional
43. Activele transmise n leasing operaional se reflect n bilanul locatorului.
44. Costurile directe iniiale, aferente nemijlocit negocierii i ncheierii contractului de leasing
operaional (de exemplu, comisioane pentru cutarea locatarului, servicii de evaluare, juridice) care
conform condiiilor contractului se suport de ctre locator, se constat ca cheltuieli curente. n cazul n
care aceste costuri depesc pragul de semnificaie prestabilit i se refer la dou sau mai multe perioade
de gestiune, ele pot fi contabilizate ca cheltuieli anticipate cu decontarea ulterioar n limita termenului
de leasing la costuri i/sau cheltuieli curente n modul prevzut de politicile contabile ale locatorului.
45. Plile de leasing operaional primite sau de primit conform condiiilor contractuale se
recunosc ca venituri curente pe durata termenului de leasing conform contabilitii de angajamente pe o
baz sistematic prevzut n politicile contabile ale locatorului.
Exemplul 16. O entitate a transmis n leasing operaional un echipament tehnologic pe o perioad
de 18 luni. Potrivit contractului ncheiat locatorul primete la nceputul fiecrui trimestru o plat n
avans n sum de 54 000 lei pentru folosirea de ctre locatar al echipamentului n urmtoarele 3 luni.
Conform politicilor contabile ale locatorului, veniturile din transmiterea activelor n leasing
operaional se recunosc n pri egale pe durata termenului de leasing.
n baza datelor din exemplu, locatorul contabilizeaz:
la nceputul fiecrui trimestru:
avansurile ncasate n sum de 54 000 lei ca majorare concomitent a numerarului i a
datoriilor curente;
lunar:
venitule din leasing operaional recunoscute n sum de 18 000 lei (54 000 lei : 3 luni) ca
majorare a creanelor i veniturilor curente;
diminuarea concomitent n sum de 18 000 lei a datoriilor i a creanelor curente.
46. Amortizarea activelor transmise n leasing operaional se calculeaz de locator n conformitate
cu cerinele SNC Imobilizri necorporale i corporale prin metoda acceptat n politicile contabile.
Amortizarea calculat se nregistreaz ca majorare concomitent a cheltuielilor curente i a amortizrii
imobilizrilor corporale.
47. Deprecierea activelor transmise n leasing operaional se contabilizeaz conform SNC
Deprecierea activelor.
48. Costurile ulterioare aferente reparaiei i restabilirii activelor transmise n leasing operaional
suportate de ctre locator, se nregistreaz ca cheltuieli curente sau se capitalizeaz n modul prevzut de
SNC Imobilizri necorporale i corporale.
49. Costurile aferente reparaiei activelor transmise n leasing operaional efectuate de ctre
locatar din contul plilor de leasing, se nregistreaz la locator ca primirea serviciilor de reparaie. n
acest caz valoarea serviciilor primite se reflect ca majorare a cheltuielilor curente sau imobilizrilor
corporale (n cazul capitalizrii) i concomitent cu majorarea datoriilor curente. Ulterior se efectueaz
compensarea reciproc a datoriilor i creanelor curente.
Exemplul 17. O entitate a transmis n leasing operaional pe 3 ani o cldire cu destinaie
administrativ. Peste un an locatarul a efectuat n regie proprie lucrri de reparaie a cldirii n scopul
meninerii acesteia n stare funcional. Costul efectiv al reparaiei a constituit 360 000 lei. Conform
contractului ncheiat locatorul a acceptat ca costul reparaiei n mrime de pn la 240 000 s fie
compensate din contul plilor de leasing care se efectueaz la sfritul fiecrei luni n sum de 60 000
lei. Respectiv, costul reparaiei, ce depete limita stabilit n contract, este suportat de ctre locatar.
n baza datelor din exemplu, locatorul contabilizeaz valoarea serviciilor de reparaie acceptate n
mrime de 240 000 lei ca majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente.
La sfritul fiecrei din cele 4 luni ulterioare locatorul nregistreaz compensarea reciproc n sum
de 60 000 lei a datoriilor i creanelor curente.
50. Costurile aferente returnrii activelor transmise n leasing suportate de ctre locator, se
nregistreaz ca cheltuieli curente i/sau anticipate, n funcie de pragul de semnificaie prestabilit n
politicile contabile.

88

88

Prezentarea informaiilor
51. n situaiile financiare ale locatarului se prezint cel puin urmtoarele informaii aferente:
1) leasingului financiar:
a) valoarea contabil a activelor primite n leasing la finele perioadei de gestiune;
b) mrimea datoriilor de leasing curente i pe termen lung la finele perioadei de gestiune;
c) suma dobnzilor de leasing, constatate ca cheltuieli curente i/sau capitalizate n perioad de
gestiune;
d) suma chiriilor contingente recunoscute ca cheltuieli curente;
e) suma amortizrii calculate i suma deprecierii activelor primite n leasing recunoscute n
perioad de gestiune;
f) descrierea general a contractelor semnificative de leasing inclusiv celor reziliate nainte de
termen;
g) valoarea rezidual garantat locatorilor n conformitate cu contractele de leasing care sunt n
vigoare la finele perioadei de gestiune.
2) leasingului operaional:
a) suma plilor de leasing constatate ca cheltuieli curente cu separarea plilor minime de leasing,
chiriilor contingente i plilor de subnchiriere;
b) suma costurilor de reparaie a activelor primite n leasing cu separarea costurilor suportate din
cont propriu i compensate din plile de leasing;
c) cheltuieli de returnare a activelor primite n leasing suportate din cont propriu;
d) descrierea general a contractelor semnificative de leasing.
52. n situaiile financiare ale locatorului se prezint cel puin urmtoarele informaii aferente:
1) leasingului financiar:
a) suma creanelor de leasing la finele perioadei de gestiune;
b) veniturile i cheltuielile anticipate de leasing la finele perioadei de gestiune;
c) suma veniturilor i suma cheltuielilor anticipate de leasing decontate la venituri i respectiv,
cheltuieli curente a perioadei de gestiune;
d) suma dobnzilor de leasing, constatate ca venituri curente;
e) suma chiriilor contingente recunoscute ca venituri curente;
f) descrierea general a contractelor semnificative de leasing.
2) leasingului operaional:
a) suma plilor de leasing i chiriilor contingente constatate ca venituri curente;
b) suma costurilor de reparaie a activelor transmise n leasing cu separarea costurilor suportate
din cont propriu i compensate din plile de leasing;
c) cheltuieli de returnare a activelor transmise n leasing suportate din cont propriu;
d) descrierea general a contractelor semnificative de leasing.
Dispoziii tranzitorii
53. Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare.
Data intrrii n vigoare a standardului
54. Prezentul standard intr n vigoare la 1 ianuarie 2014.

89

89

Anexa 1

Exemplu de contabilizare a leasingului financiar

Date iniiale. La nceputul anului 201X entitatea A a transmis n leasing financiar entitii
B un autoturism pe un termen de 3 ani. Conform contractului, dup expirarea termenului de leasing,
la 31.12.201X+2, autoturismul trece n proprietatea locatarului. Principalul (valoarea rambursabil) a
autoturismului constituie 297 000 lei.
La nceputul termenului de leasing locatarul achit un avans de 57 000 lei din suma principalului,
iar diferena o achit la finele fiecrui an de gestiune n pri egale. Rata anual a dobnzii de leasing
constituie 12%, iar dobnda se achit anual la finele perioadei de gestiune.
Amortizarea autoturismului se calculeaz conform metodei liniare, norma amortizrii anuale fiind
12,5%. Autoturismul va fi folosit de ctre secia vnzri.
La primirea autoturismului n leasing locatarul a suportat urmtoarele cheltuieli:
1) servicii notariale n sum de 600 lei;
2) prima de asigurare CASCO pentru anul 201X 13 200 lei;
3) prima de asigurare obligatorie pentru anul 201X 820 lei;
4) cheltuieli legate de nregistrarea i punerea la eviden a autoturismului 1 720 lei.
Conform politicilor contabile ale locatarului cheltuielile menionate sunt considerate
nesemnificative.
n baza datelor din exemplu, locatorul i locatarul contabilizeaz operaiunile economice n modul
prezentat n tabelul 1.
Tabelul 1
nregistrri contabile privind leasingul financiar
Nr.
crt.
1
1.

2.
3.

4.
5.
6.
7.
8.

Coninutul operaiunilor
2
Reflectarea avansului ncasat
(pltit) n contul achitrii
valorii rambursabile a
autoturismului transmis
(primit) n leasing
Reflectarea valorii
rambursabile a autoturismului
transmis (primit) n leasing
Reflectarea valorii contabile a
autoturismului transmis n
leasing
Reflectarea serviciilor
notariale
Reflectarea primei de
asigurare CASCO
Reflectarea primei de
asigurare obligatorie
Reflectarea cheltuielilor legate
de nregistrarea i punerea la
eviden a autoturismului
Reflectarea cotei curente a:
a) creanelor/datoriilor care
urmeaz a fi ncasate/ achitate
n primul an [57 000 lei +
((297 000 lei - 57 000 lei) : 3
luni)]

Corespondena conturilor
la locator
la locatar
debit
credit
debit
credit
3
4
5
6
7
57 000 Numerar
Avansuri
Avansuri
Numerar
primite
acordate

Suma,
lei

297 000 Creane pe


Venituri
termen lung anticipate pe
termen lung
297 000 Cheltuieli
Imobilizri
anticipate
corporale
pe termen
lung
600 13 200 -

820 -

1 720 -

137 000 Cota-parte


curent a
creanelor
pe termen
lung

90

Creane pe
termen lung
Venituri

Imobilizri
corporale
-

Datorii pe
termen
lung
-

Imobilizri
corporale
Cheltuieli
curente
Cheltuieli
curente
Imobilizri
corporale

Datorii
curente
Datorii
curente
Datorii
curente
Datorii
curente

Datorii pe
termen lung

Cota-parte
curent a
datoriilor
pe termen
lung

90

b) veniturilor anticipate pe
termen lung
c) cheltuielilor anticipate pe
termen lung
9.

10.

11.
12.

13.
14.

15.

16.

17.

18.

137 000 Venituri


anticipate
pe termen
lung
137 000 Cheltuieli
anticipate
curente
3 118 -

Calcularea sumei amortizrii


lunare a autoturismului primit
n leasing
[(297 000 lei + 600 lei + 1 720
lei) x 0,125 : 12 luni]
Calcularea primei plai de
137 000 Creane
leasing aferente valorii
curente
rambursabile a autoturismului
la scaden
Trecerea la venituri curente a
137 000 Venituri
valorii rambursabile a
anticipate
autoturismului la scaden
curente
Decontarea la cheltuieli
137 000 Cheltuieli
curente a cotei valorii
curente
contabile a autoturismului
aferente primului an
Trecerea n cont a avansului
57 000 Avansuri
ncasat/achitat
primite
Calcularea dobnzii de leasing,
28 800 Creane
pentru primul an
curente
[(297 000 lei -57 000 lei) x
0,12]
ncasarea/achitarea :
a) valorii rambursabile
80 000 Numerar
aferente primului an (137 000
lei 57 000 lei)
b) dobnzii de leasing aferente
28 800 Numerar
primului an
nregistrarea cotei curente a:
a) creanelor/datoriilor care
80 000 Cota-parte
urmeaz a fi ncasate/achitate n
curent a
anul doi [(297 000 lei 57 000
creanelor
lei) : 3 ani]
pe termen
lung
b) veniturilor anticipate pe
80 000 Venituri
termen lung
anticipate
pe termen
lung
c) cheltuielilor anticipate pe
80 000 Cheltuieli
termen lung
anticipate
curente
Calcularea celei de-a doua
80 000 Creane
plai de leasing aferente valorii
curente
rambursabile a autoturismului
la scaden
Trecerea la venituri curente
celei de-a doua pri a valorii
rambursabile a autoturismului

80 000 Venituri
anticipate
curente

91

anticipate
curente
Cheltuieli
anticipate pe
termen lung

Cheltuieli
curente

Amortizarea
imobilizrilo
r corporale

Cota-parte
curent a
creanelor pe
termen lung
Venituri
curente

Cota-parte
curent a
datoriilor pe
termen lung
-

Datorii
curente

Cheltuieli
anticipate
curente

Creane
curente
Venituri
curente

Datorii
curente
Cheltuieli
curente

Avansuri
acordate
Datorii
curente

Creane
curente

Datorii
curente

Numerar

Creane
curente

Datorii
curente

Numerar

Creane pe
termen lung

Datorii pe
termen lung

Venituri
anticipate
curente

Cota-parte
curent a
datoriilor
pe termen
lung

Cheltuieli
anticipate pe
termen lung

Cota-parte
curent a
creanelor pe
termen lung

Cota-parte
curent a
datoriilor pe
termen lung

Datorii
curente

Venituri
curente

91

19.

20.
21.

22.

la scaden
Decontarea la cheltuieli
curente a cotei valorii
contabile a autoturismului
aferente anului doi
Calcularea dobnzii de leasing
pentru anul doi [(297 000 lei 137 000 lei) x 0,12]
ncasarea/achitarea:
a) valorii rambursabile
aferente anului doi
b) dobnzii de leasing aferente
anului doi
nregistrarea cotei curente a:
a) creanelor/datoriilor care
urmeaz a fi ncasate/achitate n
anul trei [(297 000 lei - 57 000
lei) : 3 ani]
b) veniturilor anticipate pe
termen lung
c) cheltuielilor anticipate pe
termen lung

23.

Calcularea celei de-a treia plai


de leasing aferente valorii
rambursabile a autoturismului
la scaden

24.

Trecerea la venituri curente


celei de-a treia pri a valorii
rambursabile a autoturismului
la scaden
Decontarea la cheltuieli
curente a cotei valorii
contabile a autoturismului
aferente anului trei
Calcularea dobnzii de leasing,
pentru anul trei [(297 000 lei 137 000 lei 80 000 lei) x
0,12]
ncasarea/achitarea:
a) valorii rambursabile
aferente anului trei
b) dobnzii de leasing aferente
anului trei

25.

26.

27.

80 000 Cheltuieli
curente

Cheltuieli
anticipate
curente

19 200 Creane
curente

Venituri
curente

Cheltuieli
curente

Datorii
curente

80 000 Numerar

Creane
curente
Creane
curente

Datorii
curente
Datorii
curente

Numerar

80 000 Cota-parte
curent a
creanelor
pe termen
lung
80 000 Venituri
anticipate
pe termen
lung
80 000 Cheltuieli
anticipate
curente
80 000 Creane
curente

Creane pe
termen lung

Datorii pe
termen lung

Venituri
anticipate
curente

Cota-parte
curent a
datoriilor
pe termen
lung

Cheltuieli
anticipate pe
termen lung

Cota-parte
curent a
creanelor pe
termen lung

Cota-parte
curent a
datoriilor pe
termen lung

Datorii
curente

80 000 Venituri
anticipate
curente

Venituri
curente

80 000 Cheltuieli
curente

Cheltuieli
anticipate
curente

9 600 Creane
curente

Venituri
curente

Cheltuieli
curente

Datorii
curente

80 000 Numerar

Creane
curente
Creane
curente

Datorii
curente
Datorii
curente

Numerar

19 200 Numerar

9 600 Numerar

92

Numerar

Numerar

92

Exemplu de contabilizare a leasingului operaional

Anexa 2

Date iniiale. La nceputul anului 201X entitatea A a transmis entitii B n leasing


operaional pe un termen de 4 ani o cldire administrativ nou construit. Valoarea de intrare a cldirii
constituie 8 000 000 lei, durata estimat de utilizare este de 40 ani.
Conform contractului de leasing, suma chiriei lunare este de 30 000 lei. Contractul stipuleaz c
la nceputul termenului de leasing locatarul are dreptul s efectueze lucrri legate de transformri
necesare i de reparaie curent a cldirii, costul crora n limita de 300 000 lei urmeaz a fi
compensat din contul plilor de leasing. Dup efectuarea decontrilor reciproce ce in de reparaia
cldirii, locatarul achit la nceputul fiecrui trimestru o plat n avans n sum de 90 000 lei pentru
folosirea cldirii n urmtoarele 3 luni. Politicile contabile ale locatorului i locatarului prevd
recunoaterea uniform a cheltuielilor de reparaie curent a cldirilor n termen de un an.
Costul efectiv al lucrrilor de reparaie care au fost efectuate de locatar n regie proprie a
constituit 500 000 lei.
n baza datelor din exemplu, locatorul i locatarul contabilizeaz operaiunile economice n modul
prezentat n tabelul 2.
Tabelul 2
nregistrri contabile privind leasingul operaional
Nr.
crt.

Coninutul
operaiunilor

1
1.

2
Reflectarea
transmiterii
(primirii) cldirii n
leasing

2.

Calcularea sumei
amortizrii lunare a
cldirii transmise n
leasing (8 000 000 lei
: 40 ani : 12 luni)
Reflectarea
cheltuielilor de
reparaie a cldirii
primite n leasing
Reflectarea primirii
(acordrii) serviciilor
de reparaie a cldirii
Reflectarea costului
serviciilor acordate
de reparaie a cldirii
Reflectarea decontrii
lunare a cheltuielilor
anticipate aferente
reparaiei cldirii:
a) la locator (300 000
lei : 12 luni)

3.

4.
5.
6.

Corespondena conturilor
la locator
la locatar
debit
credit
debit
credit
3
4
5
6
7
8 000 000 Imobilizri Imobilizri
Imobilizri
corporale
corporale
corporale
transmise n aflate n
primite n
leasing
exploatare
leasing
operaional
operaional
(cont
extrabilanier)
16 667 Cheltuieli
Amortizarea curente
imobilizrilor
corporale

Suma, lei

500 000 -

Cheltuieli
anticipate
curente

Materiale,
Datorii
curente

300 000 Cheltuieli


anticipate
curente
300 000 -

Datorii
curente

Creane
curente

Venituri
curente

Costul
vnzrilor

Cheltuieli
anticipate
curente

25 000 Cheltuieli
curente

93

Cheltuieli
anticipate
curente
93

b) la locatar
[(500 000 lei
300 000 lei) : 12 luni]
7. Reflectarea calculrii
lunare a plii de
leasing n decursul a
10 luni
8. Reflectarea trecerii
lunare n cont a
costului serviciilor de
reparaie a cldirii pe
seama plilor de
leasing pentru primele
10 luni (300 000 lei :
10 luni)
9. Reflectarea avansului
ncasat (acordat) la
nceputul fiecrui
trimestru dup
expirarea a 10 luni de
leasing (30 000 lei x
3 luni)
10. Reflectarea calculrii
lunare a plii de
leasing dup
expirarea a 10 luni
de leasing
11. Reflectarea trecerii
lunare n cont a
avansului ncasat
(acordat) la sfritul
fiecrei luni
12. Reflectarea returnrii
cldirii la expirarea
termenului de
leasing

16 667

Cheltuieli
curente

30 000 Creane
curente

Venituri
curente

Cheltuieli
curente

Cheltuieli
anticipate
curente
Datorii
curente

30 000 Datorii
curente

Creane
curente

Datorii
curente

Creane
curente

90 000 Numerar

Avansuri
primite

Avansuri
acordate

Numerar

30 000 Creane
curente

Venituri
curente

Cheltuieli
curente

Datorii
curente

30 000 Avansuri
primite

Creane
curente

Datorii
curente

Avansuri
acordate

8 000 000 Imobilizri


corporale
aflate n
exploatare

94

Imobilizri
corporale
transmise n
leasing
operaional

Imobilizri
corporale
primite n
leasing
operaional
(cont
extrabilanier)

94

STANDARDUL NAIONAL DE CONTABILITATE


DEPRECIEREA ACTIVELOR
Introducere
1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE i IAS 36 Deprecierea activelor.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea modului de contabilizare a deprecierii
activelor i de prezentare a informaiilor aferente n situaiile financiare.
Domeniu de aplicare
3. Prezentul standard se aplic la contabilizarea deprecierii tuturor activelor, cu excepia:
1) stocurilor (SNC Stocuri);
2) activelor rezultate din contractele de construcii (SNC Contracte de construcii);
3) activelor amnate privind impozitul pe venit (IAS 12 Impozitul pe profit);
4) activelor care provin din beneficiile angajailor (IAS 19 Beneficiile angajailor);
5) activelor financiare (SNC Creane i investiii financiare, IAS 39 Instrumente financiare:
recunoatere i evaluare);
6) investiiilor imobiliare evaluate la valoarea just (SNC Investiii imobiliare);
7) activelor biologice aferente activitii agricole evaluate la valoarea just diminuat cu costurile
estimate de vnzare (SNC Particularitile contabilitii n agricultur);
8) cheltuielilor anticipate i imobilizrilor necorporale rezultate din drepturile asigurtorului
conform contractelor de asigurare (IFRS 4 Contracte de asigurare); i
9) activelor imobilizate (sau grupurilor de active) deinute pentru vnzare (IFRS 5 Active
imobilizate deinute n vederea vnzrii i activiti ntrerupte).
4. Prezentul standard se aplic activelor imobilizate care snt nregistrate la valoarea reevaluat
(just) n conformitate cu alte standarde de contabilitate (de exemplu, imobilizrile corporale reevaluate
conform IAS 16 Imobilizri corporale). Identificarea faptului dac un activ reevaluat poate fi depreciat
depinde de metodele utilizate pentru determinarea valorii reevaluate (juste) a acestuia:
1) dac valoarea reevaluat (just) a activului este determinat n baza valorii de pia, unica
diferen dintre valoarea just a activului i valoarea sa just minus costurile de vnzare, o reprezint
costurile suplimentare directe necesare pentru vnzarea activului:
a) n cazul n care costurile de vnzare snt nesemnificative, valoarea just minus costurile de
vnzare a activului reevaluat poate fi practic identic sau mai mare dect valoarea sa reevaluat (just).
Astfel, dup aplicarea cerinelor de reevaluare activul reevaluat nu se consider a fi depreciat i valoarea
just minus costurile de vnzare nu trebuie estimat;
b) n cazul n care costurile de vnzare snt semnificative, valoarea just minus costurile de vnzare
a activului reevaluat este mai mic dect valoarea reevaluat (just). Astfel, dup aplicarea cerinelor de
reevaluare vor fi utilizate prevederile prezentului standard privind deprecierea activului reevaluat.
2) dac valoarea reevaluat (just) a activului este determinat pe baza altei metode dect valoarea
sa de pia, valoarea reevaluat (just) poate fi mai mare sau mai mic dect valoarea sa just minus
costurile de vnzare. De aceea, dup aplicarea cerinelor de reevaluare vor fi utilizate prevederile
prezentului standard privind deprecierea activului reevaluat.
Definiii
5. n prezentul standard noiunile utilizate semnific:
Activ individual activ pentru care poate fi determinat n mod separat valoarea just minus
costurile de vnzare.
Costuri de vnzare costuri suplimentare atribuibile direct vnzrii unui activ sau unui grup de
active (de exemplu, costurile serviciilor juridice, de evaluare, taxele potale).
Grup de active cel mai mic ansamblu de active ce include activul examinat, a crui valoare just
minus costurile de vnzare poate fi evaluat.
Pia activ piaa care ndeplinete simultan urmtoarele condiii:
1) activele comercializate pe piaa respectiv snt omogene;

95

95

2) cumprtorii i vnztorii interesai pot fi gsii n orice moment; i


3) preurile snt accesibile publicului.
Pierdere din depreciere diferena cu care valoarea contabil depete valoarea just minus
costurile de vnzare a unui activ sau a unui grup de active.
Valoare contabil valoarea cu care un activ este recunoscut n bilan dup deducerea amortizrii
i pierderilor din depreciere.
Valoare just minus costurile de vnzare suma care poate fi obinut din vnzarea unui activ sau
a unui grup de active, n cadrul unei tranzacii desfurate n condiii normale ntre pri interesate,
independente i informate, diminuat cu costurile estimate de vnzare.
Indicii deprecierii
6. Un activ (grup de active) este depreciat atunci cnd valoarea sa contabil depete valoarea
just minus costurile de vnzare.
7. Entitatea trebuie s determine la fiecare dat de raportare dac exist sau nu indici ai deprecierii
unui activ (grup de active). Dac exist careva indici ai deprecierii activelor, entitatea determin
valoarea just minus costurile de vnzare a acestora. Dac nu exist nici un indice al deprecierii
activelor, valoarea just minus costurile de vnzare nu se determin, cu excepia activelor indicate n pct.
12 din prezentul standard.
8. n funcie de sursa de informaie se deosebesc indici externi i indici interni privind deprecierea
activelor.
9. Indicii externi cuprind:
1) diminuarea semnificativ a valorii de pia a activelor;
2) modificri negative n mediul tehnologic, economic sau legal care afecteaz entitatea;
3) producerea calamitilor i altor evenimente excepionale;
4) ali indici identificai de entitate.
Exemplul 1. Entitatea deine urmtoarele imobilizri corporale: dou cldiri i un teren. n
perioada de gestiune a avut loc scderea preurilor pe piaa bunurilor imobiliare.
n baza datelor din exemplu, scderea preurilor la bunurile imobiliare reprezint un indice al
deprecierii pentru imobilizrile corporale deinute de entitate i, ca urmare, entitatea trebuie s testeze
aceste active pentru depreciere.
10. Indicii interni cuprind:
1) existena dovezilor referitoare la nvechirea sau deteriorarea fizic a unui activ;
2) modificri semnificative, cu efect negativ asupra entitii, privind durata i modul de utilizare a
activului;
3) ali indici care reflect faptul c beneficiile economice generate de un activ vor fi mai mici
dect cele scontate.
Exemplul 2. Entitatea produce dou tipuri de produse A i B. innd cont de cerinele pieei,
entitatea i-a schimbat strategia de dezvoltare prin renunarea la fabricarea produsului A.
n baza datelor din exemplu, renunarea la fabricarea produsului A reprezint un indice al
deprecierii tuturor activelor implicate n procesul de fabricare a acestui produs.
11. Decizia privind deprecierea activelor se aprob de conducerea entitii n baza diferitor surse
externe i interne de informaii (de exemplu, buletine bursiere, acte normative, rapoarte interne,
prognoze proprii, documente ce confirm evenimentul excepional).
12. Indiferent de faptul dac exist sau nu un indice al deprecierii, entitatea trebuie s testeze
anual pentru depreciere:
1) orice imobilizare necorporal cu durat de funcionare util nelimitat sau orice imobilizare
necorporal care nu este disponibil pentru utilizare, prin compararea valorii sale contabile cu valoarea
just minus costurile de vnzare. Acest test pentru depreciere se poate efectua n orice moment n cursul
unei perioade de gestiune, cu condiia s se efectueze la aceeai dat n fiecare perioad. Imobilizri
necorporale diferite pot fi testate pentru depreciere n momente diferite. Totui, dac o astfel de
imobilizare necorporal a fost iniial recunoscut n perioada de gestiune curent, acea imobilizare
necorporal va fi testat pentru depreciere pn la sfritul perioadei de gestiune curente.
2) fondul comercial rezultat dintr-o combinare de ntreprinderi.

96

96

13. Cerina testrii anuale a valorii contabile a imobilizrilor necorporale care nu snt disponibile
pentru utilizare rezult din faptul, c capacitatea unei asemenea imobilizri necorporale de a genera
beneficii economice viitoare, n vederea recuperrii valorii sale contabile, nu poate fi stabilit cu un grad
nalt de certitudine.
14. n cazul stabilirii unui indice al deprecierii unui activ (grup de active), durata de utilizare
rmas, metoda de amortizare sau valoarea rezidual a activului (grupului de active) trebuie revizuite i
ajustate n conformitate cu standardul de contabilitate aplicabil activului, chiar dac nu se recunoate
nici o pierdere din depreciere.
Determinarea valorii juste minus costurile de vnzare
15. Valoarea just minus costurile de vnzare se determin pentru un activ individual. n cazul n
care acest lucru nu este posibil valoarea just minus costurile de vnzare se determin pentru un grup de
active.
16. Grupurile de active trebuie identificate n mod consecvent, de la o perioad de gestiune la alta,
pentru acelai activ sau aceleai tipuri de active, cu excepia cazurilor n care este justificat o
modificare.
17. Dac entitatea decide c, spre deosebire de perioadele anterioare, un activ aparine unui alt
grup de active sau constat c tipurile de active ce snt componente ale unui grup de active au fost
modificate, pct. 47 al prezentului standard cere dezvluirea informaiilor cu privire la motivele
modificrii i modalitatea precedent i prezent de combinare a activelor n cadrul unui grup de active.
18. Valoarea just minus costurile de vnzare trebuie estimat pentru cel mai mic grup de active
identificabil care corespunde urmtoarelor cerine:
1) include activul pentru care se indic deprecierea; i
2) permite determinarea valorii juste minus costurile de vnzare a grupului de active.
19. Valoarea just minus costurile de vnzare se determin n baza contractelor de vnzare,
informaiilor de pe piaa activ i/sau altor informaii credibile.
20. Valoarea just minus costurile de vnzare se determin, de regul, n baza unui contract de
vnzare i reprezint suma care poate fi obinut din comercializarea unui activ sau grup de active n
cadrul unei tranzacii desfurate n condiii normale ntre pri interesate, informate i independente,
diminuat cu costurile de vnzare.
21. Valoarea just minus costurile de vnzare se determin n baza informaiilor de pe o pia
activ n cazul n care nu exist contracte de vnzare. Aceast valoare reprezint preul de pia al
activului diminuat cu costurile de vnzare. Preul de pia adecvat este, de regul, preul curent oferit la
licitaie. Cnd preurile curente de licitaie nu snt disponibile, preul celei mai recente tranzacii poate
servi pentru estimarea valorii juste minus costurile de vnzare (cu condiia c nu s-a nregistrat nici o
modificare semnificativ a mediului economic ntre data tranzaciei i data estimrii).
22. Valoarea just minus costurile de vnzare se determin n baza altor informaii credibile n
cazul n care nu exist contracte de vnzare sau pia activ. Aceast valoare reprezint suma pe care
entitatea ar putea s o obin, la data raportrii, din vnzarea activului n cadrul unei tranzacii
desfurate n condiii normale ntre pri interesate, informate i independente, diminuat cu costurile
de vnzare. Pentru determinarea acestei valori, entitatea va lua n considerare rezultatul tranzaciilor
recente cu active similare aferente activitii economice.
Recunoaterea i evaluarea pierderii din depreciere
23. Pierderea din depreciere se recunoate n suma n care valoarea contabil a activului depete
valoarea sa just minus costurile de vnzare. Modul de contabilizare a pierderii din depreciere este
condiionat de metoda evalurii ulteriore a activelor aplicat de entitate.
24. Pierderea din deprecierea unui activ evaluat la valoarea contabil (la cost) se contabilizeaz ca
majorare a cheltuielilor curente i ca corectare (diminuare) a valorii activului depreciat. Conform
politicilor contabile ale entitii, corectarea valorii activelor depreciate poate fi nregistrat ca:
1) acumulare a pierderilor din depreciere la un cont separat (dup analogie cu amortizarea
acumulat a imobilizrilor); sau
2) diminuare a costului de intrare a activului sau costului corectat, care substituie costul de
intrare.

97

97

Exemplul 3. O entitate deine un activ al crui cost de intrare constituie 60 000 lei, iar suma
amortizrii acumulate la 31.12.201X este de 20 000 lei. n conformitate cu politicile contabile ale
entitii, evaluarea ulterioar a activului se efectueaz la valoarea contabil, iar pierderile din
depreciere se contabilizeaz la un cont separat. La data raportrii valoarea just minus costurile de
vnzare a activului este egal cu 30 000 lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea recunoate la 31.12.201X pierderea din depreciere n sum
de 10 000 lei [(60 000 lei 20 000 lei) 30 000 lei] care se contabilizeaz ca majorare concomitent a
cheltuielilor curente i pierderilor din depreciere.
25. Pierderea din deprecierea unui activ contabilizat la valoarea reevaluat se recunoate ca
diminuare a eventualului ecart (surplus) din reevaluarea activului i ca corectare a valorii activului
depreciat. Orice sum a depirii pierderii din depreciere asupra ecartului din reevaluare a aceluiai
activ, precum i suma integral a pierderii din depreciere n cazul n care ecartul din reevaluare nu
exist, se recunoate ca majorare a cheltuielilor curente i ca corectare a valorii activului depreciat.
Exemplul 4. O entitate deine un activ evaluat conform politicilor contabile, la valoarea
reevaluat, pierderile din depreciere fiind contabilizate la un cont separat. Valoarea contabil a
activului la 31.12.201X constituie 18 000 lei, valoarea just minus costurile de vnzare 15 000 lei.
Ecartul din reevaluarea acestui activ este egal:
varianta I 4 000 lei;
varianta II zero;
varianta III 2 000 lei.
n baza datelor din exemplu, pierderea din deprecierea activului la 31.12.201X constituie 3 000 lei
(18 000 lei 15 000 lei) care se contabilizeaz n felul urmtor:
varianta I: ca diminuare a ecartului din reevaluare a activului i majorare a pierderilor din
depreciere;
varianta II: ca majorare concomitent a cheltuielilor curente i a pierderilor din depreciere;
varianta III: o parte a pierderii din depreciere n sum de 2 000 lei ca diminuare a ecartului din
reevaluare a activului i majorare a pierderilor din depreciere, restul pierderii din depreciere n sum de
1 000 lei (3 000 lei 2 000 lei) ca majorare concomitent a cheltuielilor curente i a pierderilor din
depreciere.
26. Suma pierderii din deprecierea unui grup de active se repartizeaz pentru a reduce valoarea
contabil a activelor din grup n urmtoarea ordine:
1) prin reducerea valorii contabile a fondului comercial, n cazul n care acesta exist;
2) prin repartizarea sumei rmase a pierderii din depreciere ntre celelalte active ale grupului
proporional cu valoarea lor contabil.
Exemplul 5. O entitate la 31.12.201X dispune de un grup de active cu valoarea contabil total
de 110 000 lei, inclusiv: activul A 60 000 lei, activul B 40 000 lei, fondul comercial 10 000
lei. La data raportrii valoarea just minus costurile de vnzare a grupului de active constituie 80 000
lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea recunoate la 31.12.201X o pierdere din depreciere n suma
de 30 000 lei (110 000 lei 80 000 lei). n primul rnd valoarea contabil a fondului comercial din
componena grupului se reduce la zero, apoi restul pierderii din depreciere n sum de 20 000 lei (30 000
lei 10 000 lei) se repartizeaz ntre activele A i B n modul prezentat n tabelul 1.
Tabelul 1
Repartizarea pierderii din depreciere ntre activele grupului
(n lei)
Componentele
Valoarea contabil pn
Pierderea din
Valoarea contabil dup
grupului de active
la depreciere
depreciere
depreciere
Fondul comercial
10 000
(10 000)
Activul A
60 000
(12 000)
48 000
Activul B
40 000
(8 000)
32 000
Total pe grup
110 000
(30 000)
80 000
27. Valoarea contabil a oricrui activ (grup de active) dup repartizarea i recunoaterea pierderii
din depreciere nu trebuie s fie redus sub cea mai mare sum dintre valoarea just minus costurile de

98

98

vnzare i zero. Suma pierderii din depreciere care n caz contrar ar fi fost alocat activului, trebuie s fie
alocat n mod proporional celorlalte active ale grupului.
28. n cazul n care suma estimat a unei pierderi din depreciere este mai mare dect valoarea
contabil a activului (grupului de active), se nregistreaz o datorie numai dac aceast recunoatere este
impus de prevederile altui standard de contabilitate.
Exemplul 6. O entitate dispune de un activ (carier de nisip), a crui valoare contabil constituie
100 000 lei. La determinarea costului de intrare a acestui activ nu a fost estimat suma cheltuielilor de
restabilire a mediului. Entitatea a luat decizia privind abandonarea activului, totodat n conformitate cu
modificrile legislaiei n vigoare fiind obligat s asigure restabilirea mediului. La testarea gradului de
depreciere a activului s-au estimat cheltuielile de restabilire n sum de 90 000 lei. n conformitate cu
politicile contabile ale entitii, pierderile din depreciere se contabilizeaz la un cont separat.
n baza datelor din exemplu, entitatea recunoate pierderea din depreciere a activului egal cu 190
000 lei (100 000 lei + 90 000 lei) ca majorare concomitent a cheltuielilor curente i:
pierderilor din depreciere n sum de 100 000 lei;
datoriilor (provizioanelor) n sum de 90 000 lei conform SNC Capital propriu i datorii.
29. Dup recunoaterea pierderii din depreciere a unui activ amortizabil, amortizarea aferent
activului trebuie ajustat i calculat n perioadele viitoare n baza valorii contabile corectate (diminuate)
a activului.
Exemplul 7. O entitate la 31.12.201X dispune de un activ cu valoarea contabil de 40 000 lei i
durata de utilizare rmas de 4 ani. Valoarea rezidual este estimat n sum de 3 000 lei, amortizarea
se calculeaz prin metoda liniar. La data raportrii entitatea a recunoscut pierderea din deprecierea
activului n sum de 5 000 lei.
n baza datelor din exemplu, dup recunoaterea pierderii din depreciere valoarea amortizabil a
activului este de 32 000 lei (40 000 lei 5 000 lei 3 000 lei). n perioadele urmtoare anului 201X
entitatea calculeaz anual amortizarea activului n suma de 8 000 lei (32 000 lei : 4 ani).
Reluarea pierderii din depreciere
Cerinele generale aferente activului individual i/sau grupului de active
30. Entitatea trebuie s estimeze la fiecare dat de raportare dac exist sau nu indici ce arat c
pierderea din depreciere recunoscut n perioadele anterioare pentru un activ (grup de active) nu mai
exist sau s-a diminuat. n funcie de sursa de informaii se deosebesc indici interni i externi privind
dispariia sau diminuarea pierderii din depreciere.
31. Indicii externi includ:
1) creterea semnificativ a valorii de pia a activului n perioada de gestiune.
Exemplul 8. O entitate dispune de un activ pentru care a recunoscut anterior o pierdere din
depreciere. n perioada de gestiune preurile de pia pentru active analogice au crescut semnificativ i
snt n continu cretere.
n situaia din exemplu, creterea preurilor de pia este un indice c activul nu mai trebuie s fie
depreciat i entitatea trebuie s estimeze valoarea lui just minus costurile de vnzare.
2) modificri semnificative n perioada de gestiune cu efect favorabil asupra entitii sau
probabilitatea producerii unor astfel de modificri n viitorul apropiat n mediul tehnologic, economic,
juridic n care entitatea i desfoar activitatea sau pe piaa creia i este destinat activul.
Exemplul 9. O entitate folosete n procesul de producere echipamentul tehnologic depreciat
anterior. n perioada de gestiune entitatea i-a schimbat sortimentul produselor prin retragerea unor
produse care nu se bucur de cerere suficient pe piaa de desfacere i prin introducerea n fabricaie a
unui produs nou pentru care exist o cerere semnificativ mai mare.
n situaia din exemplu, valoarea just minus costurile de vnzare a echipamentului tehnologic
poate deveni mai mare.
3) ali indici stabilii de entitate.
32. Indicii interni includ:
1) modificri semnificative n perioada de gestiune cu efect favorabil asupra entitii, sau
probabilitatea producerii unor astfel de modificri n viitorul apropiat, n ceea ce privete gradul sau
modul n care activul este utilizat sau se atept s fie utilizat. Aceste modificri includ costurile

99

99

suportate n perioada de gestiune pentru a mbunti i a majora performana activului sau pentru a
restructura activitatea n care activul este utilizat.
Exemplul 10. O entitate dispune de un activ depreciat anterior pentru care la sfritul perioadei
de gestiune se recalculeaz valoarea just minus costurile de vnzare deoarece:
s-au schimbat estimrile entitii n privina duratei de utilizare a activului (durata a fost
majorat);
a crescut performana (productivitatea) activului n urma investiiilor efectuate
(reconstruirilor, modernizrilor etc.);
s-au micorat considerabil costurile indirecte de producie n urma introducerii regimului de
economie din iniiativa conducerii noi.
Condiiile expuse n exemplu indic la majorarea valorii juste minus costurile de vnzare a
activului depreciat anterior.
2) performana economic a activului conform raportrilor interne este sau va fi mai bun dect s-a
prevzut iniial.
Exemplul 11. n perioada de gestiune o entitate a implementat dispozitive moderne de msurare i
proceduri noi de informare. Indicaiile acestor dispozitive i datele obinute prin aplicarea procedurilor
noi de informare confirm faptul c performana activului depreciat este superioar celei estimate
anterior.
Un astfel de indice condiioneaz necesitatea recalculrii valorii juste minus costurile de vnzare a
activului.
3) ali indici stabilii de entitate.
33. Dac exist vre-un indice similar celor menionai n pct. 31 i 32 din prezentul standard,
entitatea trebuie s estimeze valoarea just minus costurile de vnzare a activului depreciat anterior.
34. Pierderea din depreciere recunoscut n perioadele de gestiune anterioare pentru un activ
trebuie reluat numai dac dup recunoaterea ultimei pierderi din depreciere s-a produs o modificare a
estimrilor utilizate pentru a determina valoarea just minus costurile de vnzare a activului. ntr-o astfel
de situaie valoarea contabil a activului urmeaz s fie majorat pn la valoarea sa just minus
costurile de vnzare, cu excepia situaiei prevzute la pct. 36 din prezentul standard. Aceast cretere
reprezint o reluare a unei pierderi din depreciere i se contabilizeaz conform cerinelor speciale
aferente activului individual, grupului de active sau fondului comercial.
35. Modificrile estimrilor utilizate la recunoaterea deprecierii pot cuprinde orice modificare a
mrimii elementelor componente a valorii juste sau a costurilor de vnzare.
Exemplul 12. O entitate deine un activ depreciat anterior. n perioada de gestiune s-au produs
urmtoarele modificri: au crescut preurile de pia pentru activele analogice, s-au efectuat investiii
n acest activ ce a majorat valoarea lui just, au sczut semnificativ estimrile entitii privind costurile
de vnzare.
n situaia din exemplu, creterea valorii juste minus costurile de vnzare a activului conduce la
reluarea pierderii din depreciere.
Cerine speciale aferente activului individual, altul dect fondul comercial
36. Reluarea pierderii din depreciere a unui activ se recunoate n limita valorii contabile (dup
deducerea amortizrii) care ar fi determinat cu condiia dac nici o pierdere din depreciere nu a fost
recunoscut n perioadele anterioare.
37. Reluarea pierderii din depreciere se nregistreaz n funcie de metoda evalurii ulterioare a
activelor aplicat de entitate.
38. Reluarea pierderii din depreciere pentru un activ evaluat la valoarea contabil (la cost) se
contabilizeaz ca corectare a valorii activului i ca majorare a veniturilor curente. Conform politicilor
contabile ale entitii, corectarea valorii activelor anterior depreciate poate fi nregistrat ca:
1) diminuare a pierderilor din depreciere, dac aceste pierderi se contabilizeaz la un cont separat;
sau
2) majorare a costului corectat a activului care substituie costul de intrare.
Exemplul 13. O entitate deine un activ (obiect de mijloace fixe) al crui valoare contabil la
31.12.201X este de 80 000 lei, durata de utilizare rmas 5 ani, valoarea rezidual fiind egal cu
zero. n conformitate cu politicile contabile ale entitii, evaluarea ulterioar a mijloacelor fixe se

100

100

efectueaz la cost, amortizarea se calculeaz prin metoda liniar, pierderile din depreciere se
nregistreaz la un cont separat.
La 31.12.201X valoarea just minus costurile de vnzare a activului constituie 70 000 lei. n
rezultat, se recunoate o pierdere din depreciere n sum de 10 000 lei (80 000 lei 70 000 lei) i n
continuare se calculeaz amortizarea anual a activului n sum de 14 000 lei (70 000 lei : 5 ani).
La 31.12.201X+2, cnd valoarea contabil a activului este de 42 000 lei [70 000 lei - (70 000 lei :
5 ani) x 2 ani], se determin valoarea just minus costurile de vnzare a activului care este egal cu 52
000 lei. Valoarea contabil care ar fi determinat cu condiia dac nici o pierdere din depreciere nu ar
fi fost recunoscut anterior, n acest caz constituie 48 000 lei [80 000 lei - (80 000 lei : 5 ani) x 2 ani].
n baza datelor din exemplu, la 31.12.201X+2 entitatea recunoate o reluare a pierderii din
depreciere n sum de 6 000 lei (48 000 lei 42 000 lei) care se contabilizeaz ca diminuare a
pierderilor din depreciere i majorare a veniturilor curente.
39. Reluarea unei pierderi din depreciere pentru un activ contabilizat la valoarea reevaluat se
trateaz ca ecart din reevaluare i se contabilizeaz n conformitate cu IAS 16 Imobilizri corporale
sau alt standard relevant. n cazul n care o pierdere din depreciere aferent aceluiai activ a fost
recunoscut anterior ca cheltuieli curente, reluarea acestei pierderi din depreciere trebuie recunoscut ca
venituri curente.
Exemplul 14. Utiliznd datele exemplului 13, s presupunem c conform politicilor contabile ale
entitii, evaluarea ulterioar a activului se efectueaz la valoarea reevaluat.
n baza datelor din exemplu, entitatea la 31.12.201X+2 contabilizeaz:
reluarea pierderii din depreciere n sum de 6 000 lei (48 000 lei 42 000 lei) ca diminuare a
pierderilor din depreciere i majorare a veniturilor curente;
ecartul din reevaluarea activului n sum de 4 000 lei (52 000 lei 48 000 lei) ca diminuare a
pierderilor din depreciere i majorare a capitalului propriu.
40. Dup reluarea pierderii din depreciere a unui activ amortizabil, amortizarea aferent acestui
activ trebuie ajustat i calculat n perioadele viitoare n baza valorii contabile corectate (majorate) a
activului.
Exemplul 15. O entitate deine un activ depreciat anterior, valoarea contabil a cruia este de 60
000 lei, durata de funcionare rmas 5 ani, valoarea rezidual fiind egal cu zero. Amortizarea
activului se calculeaz prin metoda liniar. Pentru acest activ se recunoate reluarea pierderii din
depreciere n sum de 10 000 lei.
n baza datelor din exemplu, dup reluarea pierderii din depreciere, entitatea calculeaz anual
amortizarea activului n sum de 14 000 lei [(60 000 lei + 10 000 lei) : 5 ani].
Cerine speciale aferente grupului de active
41. Reluarea pierderii din depreciere pentru un grup de active trebuie repartizat ntre activele
grupului, cu excepia fondului comercial, n mod proporional cu valorile contabile ale activelor
respective. Aceste majorri ale valorilor contabile vor fi tratate ca reluri ale pierderilor din depreciere
pentru activele individuale recunoscute n conformitate cu pct. 36 39 din prezentul standard.
42. La repartizarea relurii pierderii din depreciere aferente unui grup de active, valoarea contabil
a unui activ nu trebuie s depeasc cea mai mic valoare dintre:
1) valoarea sa just minus costurile de vnzare; i
2) valoarea sa contabil (dup deducerea amortizrii) care ar fi determinat dac nici o pierdere
din depreciere pentru acest activ nu ar fi fost recunoscut anterior.
Exemplul 16. O entitate dispune de un grup depreciat de active, altele dect fondul comercial,
informaiile despre care snt prezentate n tabelul 2.
Tabelul 2
Informaii aferente activelor grupului
(mii lei)
Componentele
Valoarea
Valoarea contabil ce ar fi determinat dac grupul
grupului de active
contabil
n-ar fi fost depreciat
Activul A
15 000
20 000
Activul B
5 000
8 000
Activul C
20 000
32 000
Total
40 000
60 000

101

101

Conform politicilor contabile, evaluarea ulterioar a activelor se efectueaz la cost. Entitatea


examineaz posibilitatea relurii pierderii din depreciere pentru acest grup de active n suma total de
30 000 mii lei.
n baza datelor din exemplu, pentru fiecare activ din grup entitatea determin indicii prezentai n
tabelul 3.
Tabelul 3
Informaii privind reluarea pierderii din depreciere aferente activelor grupului
ComponenCota
Suma relurii
tele grupului activului n pierderii din
valoarea
depreciere
contabil a
aferent
grupului, % activului, mii lei

Valoarea
Depirea asupra
Suma relurii
contabil
valorii contabile ce pierderii din
majorat cu suma ar fi fost determinat
depreciere
dac grupul
relurii pierderii
pentru activ,
n-ar fi fost depreciat,
din depreciere
mii lei
aferent
mii lei
activului,
mii lei
1
2
3
4
5
6=3-5
Activul A
37,5
11 250
26 250
6 250
5 000
Activul B
12,5
3 750
8 750
750
3 000
Activul C
50,0
15 000
35 000
3 000
12 000
Total
100,0
30 000
70 000
10 000
20 000
Conform calculelor din tabel, reluarea pierderii din depreciere pentru grupul de active se
recunoate n suma total de 20 000 mii lei i se contabilizeaz ca diminuare a pierderilor din depreciere
i majorare a veniturilor curente.
Cerine speciale aferente fondului comercial
43. Valoarea just a fondului comercial nu poate fi evaluat n mod direct deoarece acesta nu poate
fi vndut. n consecin, fondul comercial nu este testat pentru depreciere n mod separat de alte active,
el este alocat acelor grupuri de active ale cumprtorului care, dup cum se ateapt, vor beneficia de o
majorare a eficienei rezultat din combinarea de ntreprinderi n urma creia a aprut fondul comercial,
indiferent de faptul dac alte active sau datorii ale entitii cumprate snt incluse n aceste grupuri de
active.
Exemplul 17. Entitatea A confecioneaz i comercializeaz produse cosmetice. Pentru a-i
extinde aria de activitate entitatea A decide s cumpere entitatea B, care este unul din principalii
concureni ai ei. Scopul principal al acestei combinri de ntreprinderi const n intenia entitii A
de a prelua clienii entitii B. Entitatea A nu intenioneaz s menin i s produc n continuare
produsele cosmetice ale entitii B.
n situaia din exemplu, entitatea A urmeaz s aloce cea mai mare parte a fondului comercial ce
rezult din cumprarea entitii B grupurilor sale de active care, dup cum se ateapt, vor beneficia
din preluarea clienilor entitii B.
44. Fondul comercial se testeaz pentru depreciere prin aplicarea regulilor stabilite n pct. 6 22
din prezentul standard. Prin urmare, la fiecare dat de raportare entitatea trebuie s evalueze dac exist
sau nu vreun indice al deprecierii fondului comercial. Pe lng analiza indicilor enumerai n pct. 9 10
din prezentul standard, entitatea trebuie s ia n considerare urmtoarea informaie:
1) a avut sau nu, de la data combinrii de ntreprinderi, entitatea care deine fondul comercial, o
performan mai mic dect s-a preconizat;
2) este sau nu, entitatea care deine fondul comercial, restructurat, deinut pentru vnzare sau
abandonat;
3) au fost sau nu recunoscute pierderi din depreciere semnificative, pentru alte active ale entitii
care deine fondul comercial.
45. Dac exist un indice al deprecierii fondului comercial, entitatea va recunoate i evalua
pierderile din depreciere prin aplicarea regulilor stabilite n pct. 2329 din prezentul standard.
46. Pierderea din deprecierea fondului comercial nu trebuie reluat ntr-o perioad ulterioar.

102

102

Prezentarea informaiilor
47. n situaiile financiare ale entitii se prezint cel puin urmtoarele informaii privind
deprecierea activelor:
1) evenimentele i circumstanele care au condus la recunoaterea sau reluarea fiecrei pierderii
semnificative din depreciere;
2) informaii ce au servit drept baz pentru determinarea valorii juste a activelor (grupurilor de
active) depreciate;
3) descrierea grupelor de active depreciate (de exemplu, o linie de producie, o secie de fabricare
a unor tipuri de produse concrete) i modificrile acestor grupuri pe parcursul perioadei de gestiune;
4) soldul pierderilor din depreciere la nceputul i sfritul perioadei de gestiune;
5) sumele pierderilor din depreciere recunoscute sau reluate n cursul perioadei de gestiune.
Prevederi tranzitorii
48. Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare.
Data intrrii n vigoare
49. Prezentul standard intr n vigoare la 1 ianuarie 2014.

103

103

STANDARDUL NAIONAL DE CONTABILITATE


CREANE I INVESTIII FINANCIARE
Introducere
1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE, Cadrului general conceptual pentru
raportarea financiar, IAS 19 Beneficiile angajailor, IAS 32 Instrumente financiare: prezentare,
IFRS 7 Instrumente financiare: informaii de furnizat, IFRS 9 Instrumente financiare.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea modului de contabilizare a creanelor,
investiiilor financiare i de prezentare a informaiilor aferente n situaiile financiare.
Domeniu de aplicare
3. Prezentul standard se aplic tuturor creanelor i investiiilor financiare, cu excepia:
1) investiiilor n entitile asociate i asocierile n participaie (IAS 28 Investiii n entitile
asociate i asocierile n participaie), investiii deinute de organizaii cu capital de risc, fonduri de
investiii i alte entiti similare (IFRS 7 Instrumente financiare: informaii de furnizat);
2) planurilor de beneficii post-angajare (IAS 19 Beneficiile angajailor);
3) contractelor de asigurare (IFRS 4 Contracte de asigurare);
4) instrumentelor financiare derivate (IAS 32 Instrumente financiare: prezentare, IFRS 9
Instrumente financiare).
Definiii
4. n prezentul standard noiunile utilizate semnific:
Creane drepturi ale entitii ce decurg din tranzacii sau evenimente trecute i din stingerea
crora se ateapt ntrri (majorri) de resurse care ncorporeaz beneficii economice.
Investiii financiare active sub form de valori mobiliare, cote de participaie n capitalul social
al altor entiti i alte investiii deinute de entitate n scopul exercitrii controlului, obinerii veniturilor
sau altor beneficii economice.
Piaa valorilor mobiliare parte component a pieei financiare unde are loc emisiunea i
circulaia valorilor mobiliare.
Valoare just suma cu care activul poate fi schimbat benevol n cadrul unei tranzacii desfurate
n condiii normale ntre pri interesate, independente i bine informate.
Valoare contabil valoarea la care creanele i investiiile financiare snt recunoscute n situaii
financiare.
Reguli generale
5. Creanele i investiiile financiare se recunosc ca active n baza contabilitii de angajamente n
cazul n care:
1) exist o certitudine ntemeiat c n urma stingerii creanelor sau deinerii investiiilor entitatea
va obine beneficii economice viitoare;
2) valoarea creanelor i investiiilor financiare poate fi evaluat n mod credibil.
6. Diferenele de curs valutar i de sum aferente creanelor i investiiilor financiare se
contabilizeaz n conformitate cu prevederile SNC Diferene de curs valutar i de sum.
7. Creanele i investiiile financiare se clasific dup urmtoarele criterii:
1) coninut economic;
2) grad de afiliere al prilor;
3) termene de achitare i deinere.
8. Dup coninutul economic, creanele i investiiile financiare se grupeaz n conformitate cu pct.
16 i 54 din prezentul standard.
9. Dup gradul de afiliere al prilor, creanele i investiiile financiare se divizeaz n creane i
investiii financiare aferente prilor afiliate i neafiliate. Componena prilor afiliate este stabilit n
SNC Pri afiliate i contracte de societate civil.

104

10. n funcie de termenele de achitare i deinere, creanele i investiiile financiare se divizeaz n


curente i pe termen lung. Creanele i investiiile financiare se consider curente dac termenul de
achitare (deinere probabil) nu depete 12 luni de la data raportrii. n celelalte cazuri, creanele i
investiiile financiare se trateaz ca creane i investiii financiare pe termen lung.
11. La data raportrii, entitatea determin cota curent a creanelor i investiiilor financiare pe
termen lung, care se nregistreaz ca majorare a creanelor i investiiilor financiare curente i diminuare
a creanelor i investiiilor financiare pe termen lung.
Contabilitatea creanelor
12. La recunoaterea iniial, creanele se evalueaz la valoarea nominal, inclusiv impozitele i
taxele calculate n conformitate cu legislaia n vigoare (de exemplu, taxa pe valoarea adugat, accize,
alte impozite i taxe).
13. Derecunoaterea creanelor poate fi efectuat prin stingerea acestora (de exemplu ncasarea
numerarului, trecerea n cont (decontarea) avansurilor primite, compensarea datoriilor).
14. Stingerea creanelor se contabilizeaz ca majorare a numerarului, costurilor, cheltuielilor sau
diminuare a datoriilor i diminuare a creanelor.
15. n situaiile financiare creanele se reflect la valoarea contabil. Dac la data raportrii, suma
mijloacelor ncasate n urma stingerii unor creane depete valoarea recunoscut a acestora, diferena
respectiv se nregistreaz ca datorii.
16. Creanele se contabilizeaz n cadrul urmtoarelor grupe:
1) creane comerciale;
2) avansuri acordate;
3) creane ale bugetului;
4) creane ale personalului;
5) alte creane.
Creane comerciale i avansuri acordate
17. Creanele comerciale cuprind creanele privind bunurile vndute, serviciile prestate i lucrrile
executate.
18. Creanele comerciale se contabilizeaz pe msura livrrii bunurilor, prestrii serviciilor i
executrii lucrrilor ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor sau datoriilor curente.
Exemplul 1. La 15 octombrie 201X o entitate a livrat cu achitare ulterioar 100 uniti de
produse la preul de 500 lei/unitatea (fr TVA). Cota TVA constituie 20%.
n baza datelor din exemplu, n octombrie 201X entitatea contabilizeaz:
- valoarea produselor livrate n sum de 50 000 lei (100 uniti x 500 lei) ca majorare
concomitent a creanelor comerciale i veniturilor curente;
- TVA aferent livrrii n sum de 10 000 lei (50 000 lei x 20%) ca majorare concomitent a
creanelor comerciale i datoriilor curente.
19. n cadrul operaiunilor de intermediere (n baza contractului de mandat, comision etc.)
creanele comerciale se contabilizeaz, la valoarea total ca majorare concomitent a creanelor i
datoriilor cu excepia comisionului.
20. n cazul acceptrii cambiilor creanele comerciale includ:
1) creanele privind bunurile livrate, serviciile prestate, lucrrile executate care se contabilizeaz
n modul stabilit n pct. 18 din prezentul standard;
2) creanele privind dobnzile care se contabilizeaz ca majorare a creanelor i veniturilor
curente.
Exemplul 2. n luna noiembrie 201X o entitate a livrat 200 uniti de produse la preul de 300
lei/unitatea (fr TVA). Suma TVA aferent livrrii constituie 12 000 lei [(300 lei x 200 uniti) x 20%].
n luna decembrie 201X entitate a acceptat o cambie emis de ctre cumprtor pentru achitarea
produselor livrate cu scadena 5 luni i o dobnd anual de 10%. Dobnda se calculeaz lunar din
suma total a creanelor.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n noiembrie 201X:

105

105

- valoarea produselor livrate n sum de 60 000 lei ca majorare concomitent a creanelor


comerciale i veniturilor curente;
- TVA aferent livrrii n sum de 12 000 lei ca majorare concomitent a creanelor comerciale
i datoriilor curente;
n decembrie 201X:
- cambia emis de cumprtor n sum de 72 000 lei (60 000 lei + 12 000 lei) ca coresponden
intern n cadrul creanelor comerciale;
- dobnda lunar n sum de 600 lei [(72 000 lei x 10%) : 12 luni] ca majorare concomitent a
creanelor comerciale i veniturilor curente.
21. Creanele comerciale recunoscute iniial se ajusteaz n cazul:
1) acordrii reducerilor de pre dup vnzarea bunurilor/prestarea serviciilor;
2) acordrii de bonusuri pentru ndeplinirea condiiilor contractuale;
3) returnrii bunurilor vndute;
4) corectrii erorilor etc.
22. Ajustarea creanelor comerciale, cu excepia corectrii erorilor, se contabilizeaz:
1) n cazul n care recunoaterea iniial i ajustarea creanelor (fr TVA) au loc n aceiai
perioad de gestiune ca stornare a creanelor i veniturilor curente;
2) n cazul n care recunoaterea iniial i ajustarea creanelor (fr TVA) au loc n perioade de
gestiune diferite ca majorare a cheltuielor (pierderii) sau diminuare a provizioanelor i diminuare a
creanelor curente;
3) indiferent de perioada de gestiune n care au avut loc recunoaterea iniial i ajustarea
creanelor ca stornare a creanelor i datoriilor curente la suma TVA aferent creanelor.
Exemplul 3. n decembrie 201X o entitate a vndut 20 000 kg de produse la un pre de 12 lei/kg,
inclusiv TVA 20%, costul crora constituie 8 lei/kg. La recepionarea acestora de ctre cumprtor
au fost depistate 5 000 kg de produse necalitative, fiind naintat o reclamaie vnztorului. Dup
recunoaterea reclamaiei de ctre vnztor, produsele necalitative au fost returnate:
varianta I n luna decembrie 201X;
varianta II n luna ianuarie 201X+1.
Stingerea creanelor a fost efectuat n luna mai 201X+1.
n baza datelor din exemplu, entitatea - vnztor contabilizeaz:
varianta I:
n decembrie 201X:
- valoarea produselor vndute n sum de 200 000 lei (20 000 kg x 10 lei) ca majorare
concomitent a creanelor comerciale i veniturilor curente;
- TVA aferent vnzrii n sum de 40 000 lei (200 000 lei x 20%) ca majorare concomitent a
creanelor comerciale i datoriilor curente;
- valoarea de vnzare (fr TVA) a produselor returnate n sum de 50 000 lei (5 000 kg x 10 lei)
ca stornare a creanelor comerciale i veniturilor curente;
- TVA aferent valorii produselor returnate n sum de 10 000 lei (50 000 lei x 20%) ca
stornare a creanelor comerciale i datoriilor curente;
n mai 201X+1:
- stingerea creanelor comerciale n sum de 180 000 lei [(200 000 lei + 40 000 lei) - (50 000 lei
+ 10 000 lei)] ca majorare a numerarului i diminuare a creanelor comerciale.
varianta II:
n decembrie 201X:
- valoarea produselor vndute n sum de 200 000 lei (20 000 kg x 10 lei) ca majorare
concomitent a creanelor comerciale i veniturilor curente;
- TVA aferent vnzrii n sum de 40 000 lei (200 000 lei x 20%) - ca majorare concomitent a
creanelor comerciale i datoriilor curente;
n ianuarie 201X+1:
- diferena dintre valoarea de vnzare i costul produselor returnate n sum de 10 000 lei [5 000
kg x (10 lei 8 lei)] ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a creanelor comerciale;
- TVA aferent valorii produselor returnate n sum de 10 000 lei (50 000 lei x 20%) ca
stornare a creanelor comerciale i datoriilor curente;

106

106

- costul produselor returnate de la cumprtor n sum de 40 000 lei (5 000 kg x 8 lei) ca


majorare a stocurilor i diminuare a creanelor comerciale;
n mai 201X+1:
- stingerea creanelor comerciale n sum de 180 000 lei [(200 000 lei + 40 000 lei) - (10 000 lei
+ 10 000 lei + 40 000 lei)] ca majorare a numerarului i diminuare a creanelor comerciale.
23. Corectarea erorilor anilor precedeni se contabilizeaz ca diminuare (majorare) concomitent a
coreciilor rezultatelor financiare ale anilor precedeni i creanelor curente.
24. Avansurile acordate reprezint plile efectuate n contul procurrii ulterioare a bunurilor,
serviciilor, lucrrilor i se contabilizeaz ca majorare a creanelor curente i diminuare a numerarului.
25. Trecerea n cont a avansurilor acordate se contabilizeaz ca diminuare concomitent a
datoriilor i creanelor.
26. Restituirea avansurilor acordate i neutilizate se contabilizeaz ca majorare a numerarului i
diminuare a creanelor.
Creane ale bugetului
27. Creanele bugetului includ: impozitele i taxele achitate n avans/rate, sumele pltite n plus la
buget, diferena dintre suma TVA trecut n cont i calculat, suma TVA aferent avansurilor primite,
impozitele indirecte spre restituire, alte creane ale bugetului n conformitate cu legislaia n vigoare.
28. Creanele bugetului se contabilizeaz ca majorare a creanelor i diminuare a numerarului sau
majorare a datoriilor curente.
Exemplul 4. n conformitate cu politicile contabile, entitatea achit impozitul pe venit trimestrial
n rate prin metoda achitrii n rate a impozitului e urma a fi pltit pentru anul precedent. n anul
201X-1 impozitul pe venit calculat i declarat a constituit 100 000 lei. n luna martie 201X entitatea a
achitat n avans 25 000 lei (rata pentru trimestrul I 100 000 lei : 4 trimestre), celelalte trei rate
trimestriale au fost achitate n termenele prevzute de legislaia n vigoare. Mrimea efectiv a
impozitul pe venit pentru anul 201X constituie 118 000 lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n trimestrele I - IV anul 201X:
- impozitul pe venit achitat n rate n sum de 100 000 lei (25 000 lei x 4 trimestre) ca majorare
a creanelor curente i diminuare a numerarului;
la 31 decembrie 201X:
- mrimea efectiv a impozitului pe venit n sum de 118 000 lei ca majorare concomitent a
cheltuielilor (privind impozitul pe venit) i datoriilor curente;
- trecerea n cont a impozitului pe venit achitat n rate n sum de 100 000 lei ca diminuare
concomitent a datoriilor i creanelor curente.
Creane ale personalului
29. Creanele personalului cuprind: avansurile acordate n contul salariului, sumele acordate
titularilor de avans, creanele privind recuperarea prejudiciului material, alte creane ale personalului.
30. Creanele personalului privind avansurile acordate n contul salariului apar n urma plii n
avans a salariului i se contabilizeaz ca majorare a creanelor personalului i diminuare a numerarului.
31. Creanele privind sumele acordate titularilor de avans se contabilizeaz ca majorare a
creanelor personalului i diminuare a numerarului.
32. Creanele personalului privind recuperarea prejudiciului material se contabilizeaz ca majorare
concomitent a creanelor i veniturilor sau datoriilor curente. n conformitate cu politicile contabile,
innd cont de pragul de semnificaie suma prejudiciului material care urmeaz a fi recuperat n
perioadele viitoare poate fi nregistrat ca venituri anticipate cu decontarea ulterioar la venituri curente.
Alte creane
33. Alte creane cuprind: creanele privind recuperarea pierderilor, creanele privind reclamaiile
naintate i recunoscute, creanele organelor de asigurri sociale i medicale etc.
34. Creanele privind recuperarea pierderilor includ despgubirile care urmeaz a fi achitate de
ctre companiile de asigurri, recompensele calculate i recunoscute de ctre organele de stat,

107

107

recompensele recunoscute de ctre alte entiti/persoane sau stabilite prin hotrri ale instanei de
judecat. Aceste creane se contabilizeaz ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente.
35. Creanele privind reclamaiile naintate i recunoscute includ reclamaiile calculate,
recunoscute i neachitate de ctre organele de stat i alte entiti i se contabilizeaz ca majorare
concomitent a creanelor i veniturilor curente.
Exemplul 5. n luna noiembrie 201X entitatea A a naintat o reclamaie n sum de 8 000 lei
entitii B care nu a recunoscut reclamaia. n luna mai 201X+1 entitatea A a obinut hotrrea
instanei de judecat privind satisfacerea parial a reclamaiei naintate n sum de 5 000 lei care a
fost ncasat n luna iunie 201X+1.
n baza datelor din exemplu, entitatea A contabilizeaz:
n noiembrie 201X:
- reclamaia naintat i nerecunoscut n sum de 8 000 lei n contul extrabilanier;
n mai 201X+1:
- creanele privind reclamaiile naintate i recunoscute n sum de 5 000 lei ca majorare
concomitent a creanelor i veniturilor curente;
- decontarea reclamaiei n sum de 8 000 lei din contul extrabilanier;
n iunie 201X+1:
- stingerea creanelor privind reclamaiile n sum de 5 000 lei ca majorare a numerarului i
diminuare a creanelor curente.
Creane compromise
36. Creanele se consider compromise n cazuri n care termenul de prescripie prevzut de
legislaia n vigoare a expirat sau cumprtorul (clientul) se afl n situai financiar nefavorabil
(creanele nu au acoperire garantat i nu pot fi ncasate). Recunoaterea creanelor drept compromise
are loc n baza documentelor care confirm apariia circumstanei respective.
37. n conformitate cu politicile contabile, creanele compromise pot fi contabilizate prin:
1) metoda direct, sau
2) metoda provizioanelor (coreciilor).
38. n cazul aplicrii metodei directe, creanele compromise se deconteaz la cheltuieli curente n
perioada de gestiune n care au fost recunoscute drept compromise. Decontarea creanelor compromise
se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a creanelor curente.
Exemplul 6. n luna decembrie 201X n urma inventarierii o entitate a depistat creane cu
termenul de prescripie expirat n sum de 36 000 lei. Entitatea nu este nregistrat ca pltitor de TVA
i nu constituie corecii privind creanele compromise. n conformitate cu rezultatele inventarierii
conductorul entitii a luat decizia de a deconta creanele cu termenul de prescripie expirat.
n baza datelor din exemplu, n luna decembrie 201X entitatea contabilizeaz decontarea
creanelor compromise n sum de 36 000 lei ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a
creanelor curente.
39. Restabilirea creanelor compromise decontate anterior la cheltuieli curente se contabilizeaz ca
majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente i a datoriilor curente.
40. Metoda provizioanelor (coreciilor) poate fi aplicat pentru ajustarea creanelor comerciale.
Coreciile se constituie pe msura vnzrii bunurilor sau prestrii serviciilor n termenele prevzute de
politicile contabile (lunar, trimestrial, anual) i se contabilizeaz ca majorare concomitent a
cheltuielilor curente i coreciilor privind creanele compromise.
41. Mrimea coreciilor privind creanele compromise poate fi determinat:
1) pe fiecare crean reieind din mrimea absolut a creanelor compromise;
2) pe grupe de creane n funcie de termenul de achitare expirat al acestora;
3) pe creane n totalitate reieind din volumul vnzrilor nete n perioada de gestiune i cota
pierderilor aferente creanelor compromise;
4) n alt mod prevzut n politicile contabile.
42. Pentru determinarea mrimii provizioanelor (coreciilor) pe fiecare crean se analizeaz
solvabilitatea fiecrui debitor i posibilitatea ndeplinirii integrale sau pariale a obligaiilor financiare de
ctre acesta.

108

108

Exemplul 7. La 20 mai 201X o entitate a vndut unui cumprtor produse n valoare de 30 000
lei. Termenul de achitare conform contractului 20 iunie 201X. n termenul stabilit creanele nu au fost
achitate din motivul insolvabilitii cumprtorului.
n baza datelor din exemplu, la data raportrii entitatea contabilizeaz constituirea provizioanelor
n sum de 30 000 lei ca majorare concomitent a cheltuielilor curente i coreciilor privind creanele
compromise.
43. Pentru determinarea mrimii coreciilor pe grupe de creane este necesar clasificarea acestora
dup termenul de achitare expirat i stabilirea cotei creanelor compromise aferente fiecrei grupe. Cota
creanelor compromise se calculeaz n baza datelor din conturile analitice ale perioadelor precedente
(de exemplu, 3-5 ani). Mrimea coreciilor se determin prin aplicarea cotei creanelor compromise la
soldul creanelor din fiecare grup.
Exemplul 8. O entitate dispune de urmtoarele date privind creanele comerciale grupate dup
termenul de achitare expirat.
Tabelul 1
Situaia creanelor la 31.12.201X
(determinarea grupelor)

Cumprtorul

Soldul
creanelor
comerciale,
lei
36 000
90 000
240 000
52 000
784 000
1 202 000

Termenul de achitare expirat


1-30
zile

31-60 zile

61-90
zile

91-120
zile

A
36 000
B
90 000

154 000
86 000
D
52 000
Ali cumprtori
360 000
278 000
80 000
40 000
Total
514 000
400 000
170 000
92 000
Cota creanelor
x
1
3
10
30
compromise, %
n baza datelor din tabelul 1 se determin coreciile privind creanele compromise.
Situaia creanelor compromise la 31.12.201X
(determinarea coreciilor privind creanele compromise)

peste 120
zile

26 000
26 000
50
Tabelul 2

Termenul de achitare
expirat

Soldul creanelor
Cota creanelor
Corecii privind creanele
comerciale,
compromise,
compromise,
lei
%
lei
A
1
2
3 = 1 x 2 : 100
1 -30 zile
514 000
1
5 140
31-60 zile
400 000
3
12 000
61-90 zile
170 000
10
17 000
91-120 zile
92 000
30
27 600
Peste 120 zile
26 000
50
13 000
Total
1 102 000
x
74 740
n baza datelor din exemplu, mrimea coreciilor privind creanele compromise n sum de 74 740
lei se contabilizeaz ca majorare concomitent a cheltuielilor curente i coreciilor privind creanele
compromise.
44. Coreciile privind creanele compromise determinate n conformitate cu prevederile pct. 4243 din prezentul standard, se ajusteaz cu diferenele dintre mrimea coreciilor calculate i soldul
neutilizat al acestora conform datelor contabilitii.
Exemplul 9. O entitate dispune de urmtoarele date analitice privind creanele pentru anul 201X
(tabelul 3). n conformitate cu politicile contabile coreciile privind creanele compromise se stabilesc n

109

109

baza mrimii absolute a creanelor compromise. Soldul neutilizat al coreciilor privind creanele
compromise la 01 ianuarie 201X constituie 125 900 lei.
Tabelul 3
Situaia creanelor la 31.12 201X
Cumprtorul

Soldul creanelor comerciale, lei

Soldul creanelor compromise, lei

A
450 000
37 500
B
320 000
56 000

200 000
200 000
Total
970 000
293 500
n baza datelor din exemplu, coreciile privind creanele compromise calculate (293 500 lei) se
ajusteaz i se contabilizeaz n sum de 167 600 lei (293 500 lei 125 900 lei) ca majorare
concomitent a cheltuielilor curente i coreciilor privind creanele compromise.
45. Mrimea coreciilor pe creane n totalitate, se determin prin produsul dintre cota medie a
creanelor compromise i volumul vnzrilor nete. Volumul vnzrilor nete reprezint veniturile din
vnzrile n credit (cu plat ulterioar) ajustate cu valoarea bunurilor returnate i/sau cu suma reducerii
de preuri aferente vnzrii. Cota medie a creanelor compromise se calculeaz ca raportul dintre suma
efectiv a pierderilor aferente creanelor compromise n perioadele de gestiune precedente (de exemplu,
3-5 ani) i volumul vnzrilor nete n aceeai perioad.
Exemplul 10. n anul 201X volumul vnzrilor unei entiti a constituit 2 810 000 lei, iar valoarea
bunurilor returnate 50 000 lei. Mrimea coreciilor privind creanele compromise se determin la
finele anului n baza datelor privind volumul vnzrilor nete i pierderile aferente creanelor
compromise pentru 3 ani precedeni.
Tabelul 4
Volumul vnzrilor nete i pierderi aferente creanelor compromise
Volumul
Pierderi aferente creanelor
vnzrilor nete, lei
compromise,lei
201X-3
2 250 000
85 000
201X-2
2 520 000
72 000
201X-1
3 050 000
92 000
Total
7 820 000
249 000
Conform datelor din exemplu, cota medie a creanelor compromise constituie 3,18% (249 000 lei :
7 820 000 lei x 100%). Coreciile privind creanele compromise 87 768 lei [(2 810 000 lei - 50 000 lei)
x 3,18%] la 31 decembrie 201X se contabilizeaz ca majorare concomitent a cheltuielilor curente i
coreciilor privind creanele compromise.
46. n cazul aplicrii metodei coreciilor, decontarea creanelor compromise se contabilizeaz ca
diminuare concomitent a coreciilor privind creanele compromise i creanelor comerciale. Dac suma
coreciilor constituite este mai mic dect suma decontat, diferena se contabilizeaz ca majorare
concomitent a cheltuielilor curente i coreciilor privind creanele compromise.
47. Restabilirea creanelor decontate anterior ca compromise pe seama coreciilor se
contabilizeaz ca majorare concomitent a creanelor i coreciilor privind creanele compromise.
48. Mrimea coreciilor privind creanele compromise se ajusteaz la determinarea valorii
contabile a creanelor comerciale.
49. n cazul trecerii de la metoda coreciilor la metoda direct de contabilizare a creanelor
compromise, soldul coreciilor se deconteaz prin diminuarea coreciilor privind creanele compromise
i majorarea veniturilor curente.
Anii

Contabilitatea investiiilor financiare


50. Investiiile financiare se evalueaz iniial la costul de intrare, omponena ruia difer n
funcie de tipul i modalitatea de intrare a investiiilor.

110

110

51. Dividendele i dobnzile calculate pentru investiiile financiare se recunosc ca venituri i se


contabilizeaz n conformitate cu prevederile SNC Venituri.
52. Costurile aferente deservirii investiiilor financiare (de exemplu, comisioanele, serviciile
brokerilor i alte costuri de deservire) se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a
numerarului, creanelor i majorare a datoriilor curente.
53. Reclasificarea investiiilor financiare se efectueaz dup necesitate, lund n considerare
modificarea termenelor de deinere probabil a investiiilor, termenelor de achitare i ali factori.
54. Investiiile financiare se contabilizeaz n cadrul urmtoarelor grupe:
1) valori mobiliare i cote de participaie;
2) alte investiii financiare.
Valori mobiliare i cote de participaie
55. Valorile mobiliare reprezint titluri financiare care certific dreptul patrimonial al deintorului
sau dreptul mprumuttorului posesor de document fa de emitentul acestora.
56. Valorile mobiliare includ:
1) aciunile titluri de capital sub form de certificate sau nscrieri n contul personal care
confirm dreptul deintorilor si (acionarilor) de a participa la conducerea societii pe aciuni, de a
primi dividende, precum i o parte din patrimoniul societii n cazul lichidrii acesteia;
2) obligaiunile titluri de creane care acord deintorilor (obligatarilor) dreptul de a primi n
termenul stabilit valoarea nominal a obligaiunilor i venitul sub form de dobnd aferent acestora;
3) alte valori mobiliare titluri de creane sub form de:
a) bonuri de trezorerie, care reprezint valori mobiliare de stat emise cu scont i rscumprate la
valoarea lor nominal, avnd termenul de circulaie pn la un an;
b) certificate bancare, care confirm dreptul deintorilor de a primi, la expirarea termenului fixat,
numerarul depus i o anumit dobnd.
57. Costul de intrare al valorilor mobiliare include preul de procurare (sau valoarea just a altei
forme de compensare acordate) i costurile aferente procurrii (de exemplu, comisioanele i onorariile
achitate consultanilor, brokerilor i dealrilor, taxele prevzute de legislaia n vigoare, alte costuri
tranzacionale).
58. Costul de intrare al valorilor mobiliare se contabilizeaz ca majorare a investiiilor financiare i
diminuare a numerarului, creanelor curente, capitalului nevrsat sau nenregistrat i/sau majorare a
datoriilor, veniturilor curente.
Exemplul 11. O entitate prin intermediul unei companii de brokeri a procurat 300 de aciuni la
preul de 80 lei/aciunea, valoarea nominal fiind de 75 lei/aciunea. Costurile aferente procurrii
aciunilor au constituit 1 800 lei.
La momentul iniierii tranzaciei pentru procurarea aciunilor i achitarea serviciilor de brokeraj
entitatea a transferat companiei de brokeri numerar n sum de 25 800 lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
- virarea numerarului pentru efectuarea tranzaciilor cu valori mobiliare n sum de 25 800 lei
ca majorare a creanelor curente i diminuare a numerarului;
- valoarea aciunilor la preul de procurare n sum de 24 000 lei (300 aciuni x 80 lei/aciune)
ca majorare a investiiilor financiare i diminuare a creanelor curente;
- costurile aferente procurrii aciunilor n sum de 1 800 lei ca majorare a investiiilor
financiare i diminuare a creanelor curente.
59. Costul de intrare al valorilor mobiliare sub form de obligaiuni (cu excepia celor cotate pe
piaa financiar) se ajusteaz n cazul n care costul de intrare nu coincide cu valoarea nominal a
acestora (valoarea declarat care urmeaz a fi pltit la scaden).
60. Diferena dintre costul de intrare i valoarea nominal a obligaiunilor se amortizeaz prin
metoda liniar pe msura calculrii dobnzii sau n alt mod stabilit n politicile contabile i se
contabilizeaz astfel:
1) pentru valorile mobiliare cu scont (procurate la un pre mai mic dect valoarea nominal) ca
majorare concomitent a investiiilor financiare i veniturilor curente;
2) pentru valorile mobiliare cu prim (procurate la un pre mai mare dect valoarea nominal)
ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a investiiilor financiare.

111

111

Exemplul 12. La 1 iunie 201X o entitate, prin intermediul bncii liceniate, a procurat contra
numerar 300 de obligaiuni cu scont la preul 95 lei/obligaiunea. Valoarea nominal 100
lei/obligaiunea, iar dobnd fix anual 10 %. Serviciile de brokeraj prestate de banc constituie 342
lei. Termenul de deinere al obligaiunilor 5 ani. Dobnda se achit de 2 ori pe an: la 30 iunie i 31
decembrie.
Conform politicilor contabile diferena dintre costul de intrare i valoarea nominal se
deconteaz concomitent cu alcularea dobnzilor.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n iunie 201X:
- valoarea obligaiunilor la preul de procurare n sum de 28 500 lei (300 obligaiuni x 95 lei)
ca majorare a investiiilor financiare i diminuare a numerarului;
- serviciile de brokeraj achitate n sum de 342 lei ca majorare a investiiilor financiare i
diminuare a numerarului;
n decembrie 201X:
- dobnd semestrial n sum de 1 500 lei [(300 obligaiuni x 100 lei) x 0,1 : 2 semestre] ca
majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente;
- diferena dintre costul de intrare i valoarea nominal a obligaiunilor aferent perioadei de
calculare a dobnzii n sum de 115,80 lei [(300 obligaiuni x 100 lei) - (300 obligaiuni x 95 lei + 342
lei) : 5 ani : 2 semestre] ca majorare concomitent a investiiilor financiare i veniturilor curente.
61. n cazul n care costul de intrare al obligaiunilor include dobnzile calculate i neachitate,
suma dobnzilor aferent perioadei de pn la procurarea obligaiunilor diminueaz costul de intrare al
acestora. Dobnzile aferente perioadei de dup procurarea obligaiunilor se contabilizeaz n
conformitate cu prevederile SNC Venituri.
62. La data raportrii valorile mobiliare se evalueaz:
1) la costul de intrare valorile mobiliare necotate pe pia financiar al cror cost de intrare nu sa modificat semnificativ n perioada de gestiune;
2) la costul ajustat - valorile mobiliare sub form de obligaiuni al cror cost de intrare difer de
valoarea nominal a acestora;
3) la valoarea just - valorile mobiliare cotate pe piaa financiar.
63. Diferena dintre costul de intrare (sau valoarea contabil la nceputul perioadei de gestiune) i
valoarea just a valorilor mobiliare cotate pe piaa financiar se contabilizeaz astfel:
1) n cazul micorrii valorii contabile ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a
investiiilor financiare;
2) n cazul majorrii valorii contabile ca majorare concomitent a investiiilor financiare i
veniturilor curente.
Exemplul 13. Costul de intrare al aciunilor procurate de ctre o entitate constituie 34 500 lei
(345 aciuni x 100 lei/aciunea). Conform situaiei din 31 decembrie 201X cursul bursier al aciunilor a
constituit:
- varianta I 95 lei/aciunea;
- varianta II 107 lei/aciunea.
n baza datelor din exemplu, la 31.12.201X entitatea contabilizeaz diferena dintre costul de
intrare i valoarea just a aciunilor:
varianta I: n sum de 1 725 lei [(95 lei 100 lei) x 345 aciuni] ca majorare a cheltuielilor
curente i diminuare a investiiilor financiare;
varianta II: n sum de 2 415 lei [(107 lei 100 lei) x 345 aciuni] ca majorare concomitent a
investiiilor financiare i veniturilor curente.
64. La fiecare dat de raportare entitatea determin dac exist sau nu temei pentru deprecierea
valorilor mobiliare, cu excepia celor evaluate la valoarea just. Drept criterii pentru depreciere pot
servi:
1) dificultile financiare semnificative a emitentului valorilor mobiliare;
2) dispariia pieei financiare pentru valorile mobiliare respective;
3) nerespectarea de ctre emitent a clauzelor contractuale privind plata dividendelor i dobnzilor;
sau
4) alte informaii relevante de care dispune entitatea.

112

112

65. n cazul n care se constat necesitatea deprecierii valorilor mobiliare, acestea se evalueaz la
valoarea just minus costurile probabile de vnzare. Dac valoarea contabil a valorilor mobiliare
depete valoarea just minus costurile probabile de vnzare entitatea recunoate pierderea din
depreciere.
66. Pierderile din deprecierea valorilor mobiliare se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor
curente i micorare a investiiilor financiare.
67. n cazul n care temeiurile pentru deprecierea valorilor mobiliare i pierd relevana (de
exemplu, s-a mbuntit situaia financiar a emitentului sau obligatarului, exist piaa financiar
respectiv) pierderile din depreciere trebuie reluate i contabilizate ca majorare concomitent a
investiiilor financiare i veniturilor curente.
68. Ieirea valorilor mobiliare are loc n urma vnzrii, stingerii, transmiterii cu titlu gratuit etc. i se
deconteaz la valoarea contabil care se determin pe fiecare titlu aparte sau pe grupe de valori
mobiliare cu acelai emitent. Valorile mobiliare care au acelai emitent i care au fost nregistrate n
contabilitate la date i costuri de intrare diferite, la ieire se evalueaz n conformitate cu politicile
contabile, dup metoda costului mediu ponderat sau metoda FIFO (primul intrat primul ieit).
69. Valoarea contabil a valorilor mobiliare ieite se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor
curente i diminuare a investiiilor financiare.
70. Veniturile din ieirea valorilor mobiliare se contabilizeaz ca majorare concomitent a
numerarului, creanelor i veniturilor curente.
71. Costurile aferente ieirii valorilor mobiliare (de exemplu, serviciile de consultan,
comisioanele achitate brokerilor) se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a
numerarului, creanelor curente sau majorare a datoriilor curente.
Exemplul 14. O entitate a vndut 100 de obligaiuni, valoarea de vnzare a crora constituie 30
000 lei, iar valoarea contabil 26 000 lei. Costurile aferente vnzrii care urmeaz a fi achitate includ
serviciile de consultian n sum de 350 lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
- valorea contabil a obligaiunilor vndute n sum de 26 000 lei - ca majorare a cheltuielilor
curente i diminuare a investiiilor financiare;
- valoarea de vnzare a obligaiunilor n sum de 30 000 lei - ca majorare concomitent a
creanelor i veniturilor curente;
- costurile aferente vnzrii obligaiunilor n sum de 350 lei - ca majorare a cheltuielilor i
datoriilor curente.
72. Cotele de participaie reprezint drepturi sub form de pri sociale sau alte participaii deinute
de entitate n capitalul social al altor entiti.
73. Mrimea cotelor de participaie se negociaz ntre asociai i se reflect n actele de constituire
ale entitii n care investitorul deine astfel de cote.
74. Cotele de participaie se prezint n situaiile financiare la costul de intrare.
75. Intrarea i ieirea cotelor de participaie, precum i veniturile din aceste cote contabilizeaz n
modul stabilit n pct. 50, 51, 58, i 69-71 din prezentul standard.
Exemplul 15. n luna ianuarie 201X entitatea A a depus 18 000 lei ca cot parte n capitalul
social al entitii B. n luna februarie 201X+1 entitatea B a repartizat profitul anului 201X,
inclusiv entitii A n sum de 3 000 lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea A contabilizeaz:
n ianuarie 201X:
- cota de participaie n capitalul social al entitii B n sum de 18 000 lei ca majorare a
investiiilor financiare i diminuare a numerarului;
n februarie 201X+1:
- venitul obinut din cota de participaie n sum de 3 000 lei ca majorare concomitent a
creanelor i veniturilor curente.
Alte investiii financiare
76. Alte investiii financiare includ mprumuturile acordate, depozitele bancare etc.
77. mprumuturile acordate reprezint mijloace acordate de entitate n numerar sau n natur altor
persoane juridice sau fizice n baza contractelor de mprumut. mprumuturile acordate se contabilizeaz
ca majorare a investiiilor financiare i diminuare a numerarului sau altor active (n cazul acordrii
mprumuturilor n natur).

113

113

78. Rambursarea mprumuturilor acordate anterior se contabilizeaz ca majorare a numerarului,


altor active circulante (n cazul acordrii mprumuturilor n natur) i diminuare a investiiilor financiare.
Exemplul 16. n luna ianuarie 201X o entitate a acordat un mprumut n sum de 50 000 lei pe un
termen de 9 luni cu o dobnd de 15% anual. Conform condiiilor contractuale dobnda se calculeaz i
se achit la finele fiecrui trimestru.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
- mprumutul acordat n sum de 50 000 lei ca majorare a investiiilor financiare curente i
diminuare a numerarului;
- dobnd trimestrial calculat n sum de 1 875 lei [(50 000 lei x 15%) : 4] ca majorare
concomitent a creanelor i veniturilor curente;
- dobnd trimestrial ncasat n sum de 1 875 lei ca majorare a numerarului i diminuare a
creanelor curente;
- mprumutul rambursat n sum de 50 000 lei ca majorare a numerarului i diminuare a
investiiilor financiare curente.
79. mprumuturile acordate n natur se consider investiii financiare dac la expirarea termenului
acestora snt respectate cerinele legislaiei n vigoare (de exemplu, n cazul n care nu se restituie
activele prevzute n contract sau valoarea activelor care urmeaz a fi restituite se recupereaz n
numerar).
80. Depozitele bancare reprezint depuneri de numerar n instituiile financiare la termen (pentru o
perioad fix de timp) sau la vedere (fr fixarea termenului de plasare) n scopul obinerii venitului sub
form de dobnzi. Deschiderea depozitelor bancare se contabilizeaz ca majorare a investiiilor
financiare i diminuare a numerarului.
81. nchiderea depozitelor bancare se contabilizeaz ca majorare a numerarului i diminuare a
investiiilor financiare.
Prezentarea informaiilor
82. n situaiile financiare ale entitii se prezint, cel puin, urmtoarele informaii privind:
1) creanele:
a) valoarea contabil a fiecrei grupe de creane la nceputul i sfritul perioadei de gestiune;
b) cota curent a creanelor pe termen lung;
c) metoda de evidena a creanelor compromise;
d) mrimea creanelor compromise nregistrate i decontate n perioada de gestiune;
e) mrimea provizioanelor (coreciilor) privind creanele compromise la nceputul i sfritul
perioadei de gestiune;
2) investiiile financiare:
a) valoarea contabil a fiecrei grupe de investiii la nceputul i sfritul perioadei de gestiune;
b) diferena dintre costul de intrare i valoarea nominal a obligaiunilor decontat la cheltuieli
sau venituri curente;
c) diferena dintre costul de intrare (valoarea contabil) i valoarea just a valorilor mobiliare
cotate pe piaa financiar, decontat la cheltuieli sau venituri curente;
d) mrimea veniturilor din investiii sub form de dobnzi, dividende etc.;
e) cota curent a investiiilor financiare pe termen lung;
f) valoarea investiiilor financiare reclasificate din investiiile financiare curente n investiiile
financiare pe termen lung.
Prevederi tranzitorii
83. Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare.
84. La data intrrii n vigoare a prezentului standard entitatea deconteaz:
1) diferenele de reevaluare a investiiilor financiare pe termen lung (reducerea i ecartul de
evaluare) la profitul nerepartizat (pierderea neacoperit) al (a) anilor precedeni;
2) majorarea/diminuarea valorii investiiilor pe termen lung la investiiile financiare pe termen
lung;
3) diminuarea valorii investiiilor curente la investiiile financiare curente.
Data intrrii n vigoare
85. Prezentul standard intr n vigoare la 1 ianuarie 2014.

114

114

STANDARDUL NAIONAL DE CONTABILITATE


STOCURI
Introducere
1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE i IAS 2 Stocuri.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea modului de contabilizare a stocurilor i de
prezentare a informaiilor aferente n situaiile financiare.
Domeniu de aplicare
3. Prezentul standard se aplic la contabilizarea tuturor stocurilor, cu excepia:
1) produciei n curs de execuie aferente contractelor de construcie (SNC Contracte de
construcii);
2) activelor biologice legate de activitatea agricol i de producia agricol n momentul recoltrii
(SNC Particularitile contabilitii n agricultur).
4. Prezentul standard nu se aplic la evaluarea stocurilor deinute de:
1) productorii de produse agricole i forestiere, de minereuri i alte substane minerale conexe n
cazul n care acestea snt evaluate la valoarea realizabil net n conformitate cu actele normative ce
reglementeaz sectoarele de activitate corespunztoare;
2) brokerii-traderi de la bursele de mrfuri care evalueaz stocurile la valoarea just diminuat cu
costurile de vnzare.
Definiii
5. n prezentul standard noiunile utilizate semnific:
Stocuri active circulante care snt:
1) destinate pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii;
2) n curs de execuie n procesul desfurrii normale a activitii; sau
3) sub form de materii prime, materiale de baz i alte materiale consumabile, care urmeaz a fi
folosite n procesul de producie, pentru prestarea serviciilor i/sau n alte scopuri gospodreti.
Cost de intrare totalitatea costurilor aferente achiziiei, prelucrrii (conversiei) i aducerii
stocurilor n forma i n locul utilizrii dup destinaie.
Valoare realizabil net preul de vnzare estimat al stocurilor diminuat cu costurile estimate
pentru finalizare (completare) i costurile estimate de vnzare.
Valoare just suma cu care ar putea fi schimbat benevol un activ sau decontat o datorie n
cadrul unei tranzacii desfurate n condiii normale ntre pri interesate, independente i bine
informate.
Reguli generale
6. Stocurile includ:
1) materiile prime i materialele de baz bunuri care particip direct la fabricarea produselor i se
regsesc n produsul finit integral sau parial, fie n starea lor iniial, fie transformat;
2) materialele consumabile bunuri care particip sau contribuie la procesul de producie i/sau de
prestri servicii fr a se regsi, de regul, n produsul finit (de exemplu, materiale auxiliare,
combustibil, materiale pentru ambalat, piese de schimb, anvelope i acumulatoare procurate separat de
mijloacele de transport);
3) obiectele de mic valoare i scurt durat bunuri valoarea unitar a crora nu depete
plafonul stabilit de legislaie sau pragul de semnificaie prevzut n politicile contabile, indiferent de
durata de serviciu sau cu o durat de serviciu nu mai mare de un an, indiferent de valoarea unitar (de
exemplu, instrumente i dispozitive cu destinaie general i special, utilaj de schimb, ambalaj
tehnologic, inventar de producie, mbrcminte i nclminte special, dispozitive de protecie,
lenjerie, construcii i dispozitive provizorii, inventar sportiv i turistic i alte obiecte similare);

115

4) producia n curs de execuie bunuri care nu au trecut toate stadiile de prelucrare prevzute n
procesul tehnologic, precum i produsele nesupuse probelor tehnice i recepiei sau necompletate n
ntregime, precum i costurile aferente serviciilor i lucrrilor n curs de execuie;
5) produsele bunuri fabricate n cadrul entitii care includ:
a) semifabricatele bunuri al cror proces de producie a fost finalizat ntr-o secie (faz de
fabricaie) i care snt supuse n continuare prelucrrii n alt secie (faz de fabricaie) sau se livreaz
cumprtorilor;
b) produsele finite bunuri care au parcurs n ntregime stadiile procesului de producie i nu
necesit prelucrri ulterioare n cadrul entitii, au fost supuse probelor tehnice i recepiei, snt integral
completate i pot fi depozitate n vederea vnzrii sau livrate direct cumprtorilor;
c) produsele secundare bunuri care se obin n procesul de producie concomitent cu produsele
principale i au o importan secundar i valoare nesemnificativ fa de acestea;
6) mrfurile bunuri procurate de entitate n vederea revnzrii sau produse transmise spre vnzare
magazinelor proprii. n categoria mrfurilor, de asemenea, se includ cldirile, terenurile i alte bunuri
imobiliare deinute pentru vnzare;
7) ambalajele bunuri care includ ambalajele de o singur folosin sau refolosibile, achiziionate
sau fabricate, destinate ambalrii produselor (mrfurilor) i/sau altor bunuri.
7. n categoria stocurilor entitii, de asemenea, se cuprind:
1) activele cu ciclul lung de producie, destinate vnzrii (de exemplu, complexe de locuine,
produse vinicole aflate n proces de maturare);
2) bunurile de natura stocurilor care se afl temporar la teri, din diferite cauze sau n anumite
scopuri (de exemplu, bunuri transmise n custodie, comision, pentru prelucrare).
8. Deinerea de ctre entitate a stocurilor cu orice titlu, nregistrarea surselor de provenien a
acestora i a faptelor economice fr documentarea i reflectarea lor n contabilitate snt interzise. n
acest scop entitatea trebuie s asigure:
1) recepionarea tuturor stocurilor intrate i nregistrarea acestora n locurile de depozitare. Dac
anumite loturi de stocuri se transmit nemijlocit n folosin, ele se reflect n contabilitate ca intrate la
depozit i transmise n folosin. n acest caz, n documentele de primire i de consum se face meniunea
c stocurile au fost primite de la furnizori i transmise n folosin fr depozitare (n tranzit).
Nomenclatorul stocurilor care pot fi achiziionate n tranzit (nemijlocit n locurile de utilizare) se
determin i se aprob prin ordinul (dispoziia) conductorului entitii;
2) reflectarea distinct n contabilitate a stocurilor entitii, transmise temporar terilor;
3) concordana dintre datele evidenei cantitative la depozite i datele evidenei cantitativ-valorice
a stocurilor n contabilitate pe locuri de pstrare;
4) nregistrarea stocurilor primite de la teri pentru prelucrare, n custodie sau n comision n
conturi extrabilaniere.
9. Bunurile cu o pondere nesemnificativ n totalul stocurilor (de exemplu, rechizitele de birou) pot
fi decontate direct la costuri i/sau cheltuieli curente din momentul achiziionrii lor cu condiia c
datele procurrii i transmiterii lor n folosin coincid.
10. Contabilitatea stocurilor se ine n expresie cantitativ i valoric sau numai n expresie
valoric pe uniti de eviden cum ar fi: tipul (sortimentul), lotul, grupa omogen de stocuri etc.
Contabilitatea intrrii stocurilor
Recunoaterea i evaluarea iniial
11. Stocurile se recunosc ca active circulante la respectarea simultan a urmtoarelor condiii:
1) snt controlate de entitate, adic se afl n proprietatea acesteia;
2) exist probabilitatea obinerii de ctre entitate a beneficiilor economice viitoare din utilizarea
stocurilor;
3) snt destinate utilizrii n ciclul normal de producie/prestri servicii sau vor fi vndute n termen
de 12 luni; i
4) costul de intrare poate fi determinat n mod credibil.
12. n cazul nerespectrii condiiilor prezentate n pct. 11 din prezentul standard, activele procurate
snt recunoscute ca cheltuieli curente, active imobilizate sau reflectate n conturi extrabilaniere.

116

116

13. Stocurile recunoscute iniial se evalueaz la cost de intrare care se determin n funcie de sursa
de provenien a stocurilor cum ar fi: achiziionarea, fabricarea, intrarea ca aport n natur la capitalul
social, primirea cu titlu gratuit, ieirea/reparaia activelor imobilizate i obiectelor de mic valoare i
scurt durat, nregistrarea deeurilor recuperabile, transferare din active imobilizate etc.
14. n costul de intrare a stocurilor nu se includ:
1) pierderile de materiale, costurile cu personalul i/sau alte costuri de producie suportate peste
limitele normelor i normativelor admise;
2) costurile de depozitare, cu excepia cazurilor n care astfel de costuri snt necesare n procesul de
achiziionare i/sau de producie;
3) cheltuielile administrative;
4) cheltuielile de distribuire;
5) alte costuri care nu snt legate direct de intrarea stocurilor.
15. Costurile de intrare a stocurilor achiziionate cuprinde valoarea de cumprare i costurile direct
atribuibile intrrii (de exemplu, costurile de transportare-aprovizionare, asigurare pe durata transportrii,
ncrcare, descrcare, comisioane intermediarilor, impozitele i taxele nerecuperabile, taxele vamale i
alte costuri suportate pentru aducerea stocurilor n forma i n locul utilizrii dup destinaie cum ar fi:
prelucrarea, sortarea, mpachetarea). Intrarea stocurilor achiziionate se contabilizeaz ca majorare
concomitent a stocurilor i datoriilor, diminuare a creanelor, costurilor activitilor auxiliare etc.
Reducerile comerciale, rabaturile i alte elemente similare snt deduse la determinarea costului de intrare
a stocurilor achiziionate.
16. Costul de intrare a stocurilor fabricate (de exemplu, a produselor finite i semifabricatelor)
coincide cu costul efectiv al acestora care include:
1) costul materiilor prime i materialelor utilizate nemijlocit n procesul de producie;
2) costurile cu personalul ncadrat nemijlocit n procesul de producie, contribuiile de asigurri
sociale de stat obligatorii i primele de asigurare obligatorie de asisten medical ale angajatorului;
3) costurile indirecte de producie care se contabilizeaz n modul stabilit n pct. 28-31 din
prezentul standard;
4) costurile ndatorrii capitalizate conform SNC Costurile ndatorrii.
17. n unele ramuri ale economiei naionale n afar de costurile prevzute n pct. 16 din prezentul
standard pot fi evideniate i alte articole de costuri care reflect particularitile organizaionaltehnologice (de exemplu, n ramura extractiv amortizarea resurselor minerale, n industria energetic
amortizarea mijloacelor fixe, n industria metalurgic energia consumat n scopuri tehnologice).
18. n cazul n care ntr-un proces de fabricaie se obin simultan dou sau mai multe produse, de
exemplu, produse cuplate sau un produs principal i altul secundar i costurile nu pot fi identificate
distinct, astfel de costuri se repartizeaz n baza unei metode raionale (de exemplu, n baza valorii de
vnzare probabile a fiecrui produs), aplicate consecvent n conformitate cu politicile contabile. Dac
produsele secundare au o valoare nesemnificativ ele se evalueaz la valoarea realizabil net care se
deduce din suma total a costurilor de producie.
19. Costul stocurilor entitilor de prestare a serviciilor cuprinde costurile materiale, costurile cu
personalul i costurile indirecte de producie. Conform politicilor contabile ale entitii, materialele
consumate la prestarea serviciilor pot fi nregistrate ca operaiuni separate de ieire a stocurilor. n acest
caz, valoarea materialelor consumate nu se include n costul serviciilor prestate.
20. Producia n curs de execuie se determin prin inventarierea produciei neterminate la finele
perioadei, prin metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de efectuare a
operaiilor tehnologice i evaluarea acesteia la costul efectiv.
21. Costurile aferente fabricrii produselor i prestrii serviciilor se contabilizeaz n conformitate
cu Indicaiile metodice privind contabilitatea costurilor de producie i calculaia costului produselor i
serviciilor.
22. nregistrarea la intrri a stocurilor fabricate se contabilizeaz ca majorare a stocurilor i
diminuare a costurilor activitilor de baz i/sau auxiliare ale entitii.
23. Stocurile intrate ca aport n natur la capitalul social se evalueaz la valoarea aprobat prin
decizia organului mputernicit al entitii cu includerea costurilor direct atribuibile intrrii i se
contabilizeaz ca majorare a stocurilor i diminuare a capitalului nevrsat sau majorare a capitalului
nenregistrat.

117

117

24. Stocurile primite cu titlu gratuit sau n urma ieirii/reparaiei activelor imobilizate i obiectelor
de mic valoare i scurt durat, precum i deeurile recuperabile se evalueaz la valoarea just i se
contabilizeaz ca majorare a stocurilor i diminuare a imobilizrilor corporale, stocurilor, costurilor
activitilor de baz i/sau auxiliare, majorare a datoriilor, veniturilor curente etc.
25. Stocurile transferate din componena activelor imobilizate (de exemplu, din mijloace fixe
i/sau investiii imobiliare) se contabilizeaz ca majorare a stocurilor i diminuare a imobilizrilor
corporale, investiiilor imobiliare etc.
26. Evaluarea stocurilor importate se efectueaz n lei moldoveneti prin recalcularea valutei
strine la cursul de schimb al Bncii Naionale a Moldovei stabilit la data ntocmirii declaraiei vamale
(dac contractul nu prevede o alt dat de trecere ctre entitate a dreptului de proprietate asupra
stocurilor procurate). Diferenele de curs valutar, aferente stocurilor importate se contabilizeaz conform
SNC Diferene de curs valutar i de sum.
27. Evaluarea stocurilor procurate de la rezidenii Republicii Moldova a cror valoare este
exprimat n uniti convenionale (valut strin) se efectueaz n lei moldoveneti, prin recalcularea
unitilor convenionale (valutei strine) n modul stabilit n contracte, de regul, la data trecerii ctre
entitate a dreptului de proprietate asupra stocurilor procurate. Diferenele de sum, aferente stocurilor
evaluate n uniti convenionale (valut strin) se contabilizeaz conform SNC Diferene de curs
valutar i de sum.
Costuri indirecte de producie
28. Costurile indirecte de producie cuprind costurile aferente gestiunii i deservirii subdiviziunilor
(seciilor) de producie. Aceste costuri se contabilizeaz ca majorare concomitent a costurilor indirecte
de producie i datoriilor, amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale, diminuare a stocurilor,
costurilor activitilor auxiliare etc.
29. Costurile indirecte de producie snt legate de fabricarea produselor/prestarea serviciilor de mai
multe tipuri i se includ n costul lor prin repartizare, n modul stabilit n politicile contabile ale entitii.
Repartizarea acestor costuri se efectueaz n dou etape:
1) repartizarea costurilor ntre costul produselor/serviciilor/produciei n curs de execuie i
cheltuielile curente;
2) repartizarea costurilor pe tipuri de produse fabricate/servicii prestate.
30. Pentru repartizarea ntre costul produselor/serviciilor/produciei n curs de execuie i
cheltuielile curente, costurile indirecte de producie se subdivizeaz n:
1) costuri variabile, mrimea crora depinde de modificarea volumului produciei (de exemplu,
amortizarea mijloacelor fixe calculat n raport cu cantitatea de produse fabricate, costul materialelor
consumate). Aceste costuri se includ n costul produselor fabricate/serviciilor prestate/produciei n curs
de execuie n suma total, indiferent de gradul de utilizare a capacitilor de producie;
2) costuri constante, mrimea crora relativ nu depinde de modificarea volumului produciei (de
exemplu, amortizarea mijloacelor fixe cu destinaie general de producie calculat prin metoda liniar,
costurile de ntreinere i exploatare a cldirilor i utilajului seciilor de producie). Astfel de costuri se
repartizeaz ntre costul produselor/serviciilor i cheltuielile curente n baza capacitii normale de
producie, care reprezint volumul produciei/serviciilor ce poate fi realizat, n medie, pe parcursul a
cteva perioade de gestiune sau sezoane n condiii normale de activitate, innd cont de pierderile
capacitii cauzate de reparaiile (deservirea tehnic) planificate ale utilajului. Dac volumul efectiv al
produciei/serviciilor este egal sau depete capacitatea normal, suma efectiv a costurilor indirecte de
producie constante se include integral n cost. n cazul n care volumul efectiv al produciei este mai
mic dect capacitatea normal, costurile indirecte de producie constante se includ n cost n baza cotei
calculate ca raportul dintre volumul efectiv al produselor/serviciilor i capacitatea normal. Suma
rmas a costurilor indirecte de producie constante se consider drept cheltuieli curente.
31. Repartizarea costurilor indirecte de producie pe tipurile de produse fabricate/servicii prestate
se efectueaz proporional cu baza stabilit n politicile contabile ale entitii (de exemplu, proporional
salariilor de baz ale muncitorilor ncadrai n activitile de baz i auxiliare, sumei totale a costurilor
directe de producie, numrului de maini-ore lucrate, cantitii de produse fabricate). Repartizarea
costurilor indirecte de producie se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente, costurilor

118

118

activitilor de baz i/sau auxiliare, activelor imobilizate etc. i diminuare a costurilor indirecte de
producie.
Modul de repartizare i de contabilizare a costurilor indirecte de producie este prezentat n anexa 1.
Contabilitatea ieirii stocurilor
32. Ieirea stocurilor are loc n urma consumului n cadrul entitii, vnzrii, transmiterii terilor,
transferului n componena activelor imobilizate etc.
33. Stocurile ieite se evalueaz la valoarea contabil care se determin prin aplicarea uneia din
urmtoarele metode de evaluare curent:
1) metoda identificrii specifice;
2) metoda FIFO (primul intrat primul ieit);
3) metoda costului mediu ponderat.
34. Metoda de evaluare curent a stocurilor se stabilete de ctre fiecare entitate de sine stttor i
se reflect n politicile contabile ale acesteia. n acest caz, se iau n considerare particularitile activitii
entitii, cererea de stocuri pe pia, nivelul inflaiei, gradul de influen a metodei acceptate de evaluare
asupra rezultatului financiar, precum i costurile aplicrii metodei respective. Entitatea trebuie s
utilizeze aceleai metode de evaluare curent pentru toate stocurile care au coninut economic i utilizare
similare. Pentru stocurile cu coninut economic sau cu utilizare diferit pot fi aplicate metode diferite.
35. Metoda identificrii specifice const n determinarea costurilor individuale elementelor de
stocuri. Aceast metod este adecvat pentru stocurile ce fac obiectul unei comenzi distincte, indiferent
dac au fost achiziionate sau fabricate (de exemplu, cldiri, apartamente, automobile, opere de art).
Identificarea specific nu poate fi aplicat n cazurile n care stocurile cuprind un numr mare i divers
de elemente.
36. Metoda FIFO prevede evaluarea stocurilor ieite din entitate la costul de intrare (efectiv) al
primei intrri (primului lot). Pe msura epuizrii loturilor, stocurile ieite se evalueaz la costul de
intrare al lotului urmtor, n ordine cronologic. Soldul stocurilor la finele perioadei este evaluat la
costul de intrare al ultimelor loturi de stocuri achiziionate sau fabricate. n cazul utilizrii metodei FIFO
valoarea stocurilor ieite poate fi determinat dup fiecare ieire sau n baza soldului final, stabilit n
urma inventarierii. Metoda FIFO este preferabil n cazul n care preurile stocurilor ieite nregistreaz
o reducere permanent n cursul perioadei de gestiune.
Modul de aplicare a metodei FIFO este exemplificat n anexa 2.
37. Metoda costului mediu ponderat presupune calcularea costului fiecrui element de stocuri pe
baza mediei ponderate a costurilor soldurilor elementelor similare de stocuri la nceputul perioadei i a
costurilor elementelor similare fabricate sau achiziionate n cursul perioadei de gestiune. Costul mediu
ponderat poate fi calculat dup fiecare intrare a stocurilor, la sfritul perioadei de gestiune sau n alt
mod stabilit de politicile contabile ale entitii.
n cazul aplicrii metodei costului mediu ponderat soldul stocurilor se evalueaz n baza mediei
ponderate calculat pe toat perioada de gestiune sau dup ultima intrare. Metoda costului mediu
ponderat se recomand n cazul fluctuaiilor considerabile ale preurilor stocurilor n cursul perioadei de
gestiune.
Modul de aplicare a metodei costului mediu ponderat dup fiecare intrare a stocurilor este
exemplificat n anexa 3.
38. Metoda de evaluare curent a stocurilor trebuie aplicat cu consecven, pentru elemente
similare de la o perioad de gestiune la alta. Dac n situaii excepionale entitatea decide s modifice
metoda de evaluare pentru un anumit element de stocuri, n notele la situaiile financiare este necesar de
prezentat motivul modificrii metodei i efectele acesteia asupra rezultatului financiar. Modificarea
metodelor de evaluare curent a stocurilor (de exemplu, trecerea de la metoda FIFO la metoda costului
mediu ponderat) se efectueaz n conformitate cu SNC Politici contabile, modificri ale estimrilor
contabile, erori i evenimente ulterioare.
39. Conform politicilor contabile, n funcie de specificul activitii, pentru evaluarea stocurilor n
cursul perioadei de gestiune entitatea poate utiliza una din urmtoarele metode:
1) metoda costului standard;
2) metoda preului cu amnuntul.

119

119

40. Costul standard se stabilete n baza normelor de consum a materialelor, normativelor privind
retribuirea muncii etc. Aceste norme trebuie revizuite periodic i ajustate dup caz. La aplicarea metodei
costului standard se vor respecta urmtoarele reguli:
1) diferenele de pre fa de costul de intrare sau de producie trebuie reflectate distinct n
contabilitate i incluse n costul stocurilor, costurilor de producie, cheltuielilor curente etc.;
2) repartizarea diferenelor de pre asupra valorii stocurilor ieite i asupra soldurilor stocurilor se
efectueaz n modul stabilit n politicile contabile ale entitii.
41. Metoda preului cu amnuntul se aplic pentru determinarea costului stocurilor de articole
numeroase i cu micare rapid, care au marje similare i pentru care nu este raional s se foloseasc
alt metod. n cazul acestei metode:
1) costul stocurilor vndute se calculeaz prin deducerea valorii marjei brute din preul de vnzare a
stocurilor;
2) orice modificare a preului de vnzare presupune recalcularea marjei brute.
42. Valoarea contabil a stocurilor ieite (consumate, vndute sau transmise terilor) se
contabilizeaz ca majorare a costurilor/cheltuielilor curente, imobilizrilor n curs de execuie etc. i
diminuare a stocurilor.
43. Valoarea contabil a stocurilor transferate n componena activelor imobilizate (de exemplu, a
mijloacelor fixe i/sau investiiilor imobiliare) se contabilizeaz ca majorare a imobilizrilor corporale,
investiiilor imobiliare i diminuare a stocurilor.
Evaluarea ulterioar a stocurilor
44. Evaluarea ulterioar a stocurilor se efectueaz la data raportrii innd cont de metoda de
evaluare curent aplicat de entitate n cursul perioadei de gestiune. La data raportrii stocurile se
evalueaz la suma cea mai mic dintre costul de intrare i valoarea realizabil net.
45. Stocurile se evalueaz la valoarea realizabil net dac aceasta este mai mic dect valoarea
contabil a lor, adic n cazul:
1) deteriorrii sau degradrii pariale a stocurilor;
2) nvechirii morale pariale sau totale a stocurilor;
3) reducerii preului de vnzare a stocurilor;
4) majorrii eventualelor cheltuieli aferente finalizrii i vnzrii stocurilor etc.
46. Valoarea realizabil net a stocurilor se determin prin una din urmtoarele metode:
1) metoda categoriilor (elementelor) de stocuri care prevede stabilirea celei mai mici sume dintre
valoarea contabil i valoarea realizabil net pe fiecare element de stocuri;
2) metoda grupelor omogene de stocuri care prevede stabilirea celei mai mici sume dintre valoarea
contabil i valoarea realizabil net pe fiecare grup omogen de stocuri;
3) metoda volumului total de stocuri care prevede stabilirea celei mai mici sume dintre valoarea
contabil i valoarea realizabil net a tuturor stocurilor entitii.
Modul de evaluare a stocurilor n baza valorii realizabile nete este exemplificat n anexa 4.
47. Valoarea realizabil net a soldurilor de stocuri la data raportrii se determin n baza:
1) preurilor contractuale, n cazul n care stocurile snt destinate vnzrii conform contractelor
ncheiate;
2) preurilor de pia curente n cazul n care nu snt ncheiate contracte de vnzare a stocurilor, dar
acestea snt destinate vnzrii;
3) altor informaii credibile deinute de ctre entitate.
48. Materialele i alte stocuri destinate utilizrii la fabricarea produselor finite nu vor fi evaluate la
sume mai mici dect costul acestora, dac se prevede c produsele finite care constituie baza lor vor fi
vndute la un pre egal sau mai mare dect costul lor de producie. n cazul n care se estimeaz c costul
produselor finite va fi mai mare dect preurile de pia curente, costul materialelor utilizate se
diminueaz pn la valoarea realizabil net.
49. Suma oricrei diminuri a valorii stocurilor pn la valoarea realizabil net se contabilizeaz
ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a stocurilor.
50. Pentru fiecare perioad de gestiune ulterioar se efectueaz o nou estimare a valorii realizabile
nete a stocurilor. Dac n perioada precedent stocurile au fost evaluate n bilan la valoarea realizabil
net i la finele perioadei de gestiune rmn n stoc la aceeai valoare, iar circumstanele s-au schimbat i

120

120

valoarea realizabil net s-a majorat, aceste stocuri se evalueaz la suma cea mai mic dintre cost i
valoarea realizabil net revizuit. Diferena aprut n limita costului de intrare se contabilizeaz ca
majorare concomitent a stocurilor i veniturilor curente.
Particularitile contabilitii obiectelor de mic valoare i scurt durat
51. Transmiterea n exploatare a obiectelor de mic valoare i scurt durat, valoarea unitar a
crora nu depete 1/6 din plafonul stabilit de legislaie, se contabilizeaz ca majorare a
costurilor/cheltuielilor curente, activelor imobilizate etc. i diminuare a stocurilor. Conform politicilor
contabile aceste obiecte pot fi decontate pe msura transmiterii n exploatare prin calcularea uzurii n
modul stabilit de pct. 52-53 din prezentul standard.
52. Obiectele de mic valoare i scurt durat, a cror valoare unitar depete 1/6 din plafonul
stabilit de legislaie se deconteaz la costuri/cheltuieli curente, active imobilizate etc. prin calcularea
uzurii. Transmiterea n exploatare a acestor obiecte se reflect ca coresponden intern ntre
subconturile deschise la contul de eviden a obiectelor de mic valoare i scurt durat.
53. Uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat se calculeaz n mrime de 50% din valoarea
obiectelor diminuat cu valoarea rezidual probabil la transmiterea acestora n exploatare i 50% la
ieirea acestora din exploatare (casare). n funcie de destinaia utilizrii obiectelor uzura calculat se
nregistreaz ca majorare concomitent a costurilor/cheltuielilor curente, activelor imobilizate etc. i
uzurii obiectelor de mic valoare i scurt durat. Valoarea rezidual probabil rmas a obiectelor de
mic valoare i scurt durat se stabilete de ctre fiecare entitate de sine stttor. Uzura acestor obiecte
se deconteaz la ieirea lor i se contabilizeaz ca diminuare concomitent a uzurii obiectelor de mic
valoare i scurt durat i a stocurilor.
54. Pentru construciile speciale provizorii neprevzute n lista de titluri, dispozitivele i instalaiile
speciale, uzura se calculeaz pe toat durata de funcionare util, iar dac aceast durat depete
termenul de construcie a obiectului de baz pornind de la durata construciei acestuia. Uzura
construciilor speciale provizorii neprevzute n lista de titluri, dispozitive i instalaii se contabilizeaz
ca majorare concomitent a costurilor/cheltuielilor curente i uzurii obiectelor de mic valoare i scurt
durat.
Prezentarea informaiilor
55. n situaiile financiare ale entitii se prezint cel puin urmtoarele informaii privind stocurile:
1) metodele de evaluare curent a stocurilor aplicate de entitate;
2) valoarea contabil total a stocurilor la nceputul i sfritul perioadei de gestiune;
3) valoarea stocurilor intrate i ieite n perioada de gestiune;
4) baza de repartizare a costurilor indirecte de producie pe tipurile de produse fabricate i/sau
servicii prestate;
5) valoarea contabil a stocurilor nregistrate la valoarea realizabil net;
6) diferenele dintre costul de intrare i valoarea realizabil net a stocurilor recunoscute ca
cheltuieli i/sau venituri curente;
7) valoarea contabil a stocurilor gajate n contul datoriilor.
Prevederi tranzitorii
56. Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare.
Data intrrii n vigoare a standardului
57. Prezentul standard intr n vigoare la 1 ianuarie 2014.

121

121

Anexa 1
Modul de repartizare a costurilor indirecte de producie
Date iniiale. n luna septembrie 201X la o entitate de producie au fost fabricate 3 tipuri de
produse: A, B i C. Costurile indirecte de producie constante au constituit 120 000 lei, iar cele
variabile 80 000 lei.
Conform politicilor contabile, costurile indirecte de producie se repartizeaz pe tipuri de produse
n baza volumului produselor fabricate.
Informaia privind capacitatea normal de producie i volumul produselor efectiv fabricate este
prezentat n tabelul 1:
Tabelul 1
Informaia privind capacitatea normal i volumul efectiv de produse
Denumirea
produselor

Capacitatea normal de producie,


Volumul produselor fabricate efectiv,
uniti
uniti
A
7 000
7 000
B
5 000
4 000
C
8 000
6 000
n baza datelor din exemplu, entitatea repartizeaz costurile indirecte de producie ntre costul
produselor fabricate i cheltuielile curente, precum i pe tipurile de produse fabricate n modul prezentat
n tabelul 2.
Tabelul 2
Repartizarea costurilor indirecte de producie
Denumirea
produselor
1

Volumul
Costurile indirecte de producie, lei
Capacitatea produinclusiv aferente
incluse n
normal de selor
constante,
costul
costului
producie, fabricate
variabile
cheltuielilor
total
produselor
produselor
uniti
efectiv,
curente
fabricate
fabricate
uniti
2
3
4=(3:3)x4 5=(3:2)x4*
6=4-5 7=(3:3)x7
8=5+7

A
7 000
7 000
49 411, 76
49 411,76
0
32 941,18 82 352,94
B
5 000
4 000
28 235,30
22 588,24
5 647,06
18 823,53 41 411,77
C
8 000
6 000
42 352,94
31 764,71 10 588,23
28 235,29 60 000,00
Total
20 000 17 000
120 000 103 764,71 16 235,29
80 000 183 764,71
* n cazul cnd volumul produselor fabricate efectiv este mai mare dect capacitatea normal de
producie, costurile indirecte constante se includ integral n cost, dar nu trebuie s depeasc suma din
coloana 4.
Conform datelor din exemplu i a calculelor efectuate, n septembrie 201X entitatea
contabilizeaz:
- consumurile indirecte de producie decontate la cheltuieli curente n suma de 16 235,29 lei ca
majorare a cheltuielilor curente i diminuare a costurilor indirecte de producie;
- costurile indirecte de producie incluse n costul produselor fabricate n suma de 183 764,71 lei
ca majorare a costurilor activitilor de baz i diminuare a costurilor indirecte de producie.

122

122

Anexa 2
Modul de aplicare a metodei FIFO dup fiecare ieire a stocurilor
Date iniiale. Stocul de materiale la 1 octombrie 201X la o entitate a constituit 7 000 kg cu costul
de intrare 20,50 lei/kg. n cursul lunii octombrie 201X la depozitul de materiale au avut loc urmtoarele
operaiuni:
1) 6 octombrie intrare 5 000 kg la preul de 19,0 lei/kg;
2) 11 octombrie intrare 7 500 kg la preul de 19,50 lei/kg;
3) 15 octombrie ieire (consum) 11 800 kg;
4) 22 octombrie intrare 9 600 kg la preul de 22,0 lei/kg;
5) 25 octombrie ieire (consum) 4 700 kg;
6) 27 octombrie intrare 1 500 kg la preul de 21,50 lei/kg;
7) 29 octombrie ieire (consum) 2 200 kg.
n baza datelor din exemplu, la aplicarea metodei FIFO pentru evaluarea stocurilor se ntocmesc
calculele prezentate n tabelul 3.
Tabelul 3
Calculul costului materialelor consumate n baza metodei FIFO dup fiecare ieire
Data
1 octombrie 201X
6 octombrie 201X

cant.,
kg

5 000

Intrri
pre, valoarea, cant.,
lei/kg
lei
kg
19,0 95 000
-

11 octombrie 201X

7 500

19,50 146 250

15 octombrie 201X

22 octombrie 201X

9 600

25 octombrie 201X

27 octombrie 201X

1 500

21,50

2 250

29 octombrie 201X

7 000
4 800
11 800
22,0 211 200
-

200
4 500
4 700
-

2 200

Ieiri
pre, valoarea, cant.,
lei/kg
lei
kg
7 000
7 000
5 000
12 000
7 000
5 000
7 500
19 500
20,50 143 500
200
19,0 91 200 7 500
- 234 700 7 700
200
7 500
9 600
17 300
19,0
3 800 3 000
19,5 87 750 9 600
- 91 550 12 600
3 000
9 600
1 500
14 100
19,5 42 900
800
9 600
1 500
11 900
- 369 150 11 900

31 octombrie 201X 23 600


484 700 18 700
(total)
Potrivit metodei FIFO materialele eliberate de la depozit se evalueaz astfel:
- la data de 15 octombrie 201X:
7 000 kg la preul de 20,50 lei/kg = 143 500 lei
4 800 kg la preul de 19,50 lei/kg = 91 200 lei

123

Sold
pre, Valoarea,
lei/kg
lei
20,50 143 500
20,50 143 500
19,0
95 000
- 238 500
20,50 143 500
19,0
95 000
19,5 146 250
- 384 750
19,0
3 800
19,5 146 250
- 150 050
19,0
3 800
19,5 146 250
22,0 211 200
- 361 250
19,5
58 500
22,0 211 200
- 269 700
19,5
58 500
22,0 211 200
21,50
32 250
- 301 950
19,5
15 600
22,0 211 200
21,50
32 250
- 259 050
- 259 050

123

Total 11 800 kg
234 700 lei
- la data de 25 octombrie 201X:
200 kg la preul de 19,0 lei/kg = 3 800 lei
4 500 kg la preul de 19,5 lei/kg = 87 750 lei
Total 4 700 kg
91 550 lei
- la data de 29 octombrie 201X:
2 200 kg la preul de 19,5 lei/kg = 42 900 lei
Total 2 200 kg
42 900 lei
Costul stocului final de materiale se determin astfel:
a) costul stocului iniial
143 500 lei
b) costul materialelor intrate
484 700 lei
c) costul materialelor consumate 369 150 lei
Valoarea stocului final (a + b c)
259 050 lei
Conform calculelor efectuate entitatea contabilizeaz:
- costul materialelor intrate n sum de 484 700 lei ca majorare concomitent a stocurilor i
datoriilor curente;
- costul materialelor consumate n sum de 369 150 lei ca majorare a costurilor activitii de baz
i diminuare a stocurilor.

124

124

Anexa 3
Modul de aplicare a metodei costului mediu ponderat
Date iniiale. Utiliznd datele din anexa 2 s presupunem c entitatea evalueaz ieirile de
materiale conform metodei costului mediu ponderat dup fiecare intrare.
n baza datelor din exemplu, costul materialelor consumate se determin n modul prezentat n
tabelul 4.
Tabelul 4
Calculul costului materialelor consumate conform metodei costului mediu ponderat determinat
dup fiecare intrare
Data

cant.,
kg

Intrri
Ieiri
pre, valoarea, cant.,
pre, valoarea,
lei/kg
lei
kg
lei/kg
lei
-

Sold
cant.,
pre, valoarea,
kg
lei/kg
lei
7 000 20,50 143 500

1 octombrie
201X
6 octombrie
5 000
19,0 95 000
12 000 19,875 238 500
201X
11 octombrie
7 500 19,50 146 250
19 500 19,731 384 750
201X
15 octombrie
11 800 19,731 232825,8 7 700 19,731 151 924
201X
22 octombrie
9 600
22,0 211 200
17 300 20,990 363 124
201X
25 octombrie
4 700 20,990
98 653 12 600 20,990 264 471
201X
27 octombrie
1 500 21,50 32 250
14 100 21,044 296 721
201X
29 octombrie
2 200 21,044 46296,8 11 900 21,044 250 424
201X
31 octombrie
23 600
- 484 700 18 700
- 377775,6 11 900 21,044 250 424
201X
- Costul mediu ponderat dup intrarea din 6 octombrie 201X:
143 500 lei 95 000 lei 238 500 lei

19,875 lei/kg ;
7 000 kg 5 000 kg
12 000 kg
- Costul mediu ponderat dup intrarea din 11 octombrie 201X:
238 500 lei 146 250 lei 384 750 lei

19,731 lei/kg ;
12 000 kg 7 500 kg
19 500 kg
- Costul mediu ponderat dup intrarea din 22 octombrie 201X:
151 924,2 lei 211 200 lei 363 124,2 lei

20,990 lei/kg ;
7 700 kg 9 600 kg
17 300 kg
- Costul mediu ponderat dup intrarea din 27 octombrie 201X:
264 471,2 lei 32 250 lei 296 721,2 lei

21,044 lei/kg .
12 600 kg 1 500 kg
14 100 kg
Conform metodei costului mediu ponderat calculat dup fiecare intrare, materialele eliberate din
depozit se evalueaz astfel:
- la 15 octombrie 201X n sum de 232 825,8 lei (11 800 kg x 19,731 lei/kg);
- la 25 octombrie 201X n sum de 98 653 lei (4 700 kg x 20,990 lei/kg);
- la 29 octombrie 201X n sum de 46 296,8 lei (2 200 kg x 21,044 lei/kg).
Costul stocului final de materiale poate fi determinat prin urmtoarele dou variante:

125

125

Varianta I
a) costul stocului iniial
143 500 lei;
b) costul materialelor intrate
484 700 lei;
c) costul materialelor consumate 377 775,6 lei;
Costul stocului final (a + b c) 250 424,4 lei
Varianta II
a) cantitatea stocului final 11 900 kg;
b) costul mediu ponderat la sfritul perioadei 21,044 lei;
Costul stocului final (a x b)
250 424,4 lei.
Conform calculelor efectuate entitatea contabilizeaz:
- costul materialelor intrate n sum de 484 700 lei ca majorare concomitent a stocurilor i
datoriilor curente;
- costul materialelor consumate n sum de 377 775,6 lei ca majorare a costurilor activitii de
baz i diminuare a stocurilor.

126

126

Anexa 4
Modul de evaluare ulterioar a stocurilor la valoarea realizabil net
Date iniiale. O entitate comercializeaz televizoare. Soldul televizoarelor la 31 decembrie 201X
constituia 12 uniti care snt divizate n trei grupe: A, B i C. Costul de intrare i valoarea
realizabil net a soldului de televizoare la 31 decembrie 201X snt prezentate n tabelul 5.
Tabelul 5
Costul de intrare i valoarea realizabil net a soldului de televizoare la
31 decembrie 201X
Cod
1

Costul de intrare, lei


Valoarea realizabil net, lei
3
4
1
A
3 000
5 000
2
A
4 000
5 000
3
A
6 500
5 000
4
A
7 000
5 000
5
B
8 500
9 000
6
B
6 500
9 000
7
B
7 000
9 000
8
C
9 000
10 000
9
C
9 500
10 000
10
C
8 500
10 000
11
C
7 500
10 000
12
C
8 000
10 000
n baza datelor din tabelul 5 se calculeaz valoarea televizoarelor care va fi reflectat n bilan n
funcie de modul determinrii valorii realizabile nete:
- varianta I pe fiecare televizor;
- varianta II pe fiecare grup de televizoare;
- varianta III pe toate televizoarele aflate n stoc.
Pentru determinarea valorii contabile a televizoarelor trebuie comparate, respectiv, costul de
intrare i valoarea realizabil net pe fiecare televizor, grup de televizoare i toate televizoarele aflate n
stoc (tabelul 6).
Tabelul 6
Calculul valorii contabile a televizoarelor la 31 decembrie 201X
Cod
1
2
3
4
Total
5
6
7
Total
8
9
10
11

Grupa
2

Grupa

Costul de
intrare, lei

A
A
A
A
B
B
B
C
C
C
C

3 000
4 000
6 500
7 000
20 500
8 500
6 500
7 000
22 000
9 000
9 500
8 500
7 500

127

Valoarea
realizabil
net, lei
4
5 000
5 000
5 000
5 000
20 000
9 000
9 000
9 000
27 000
10 000
10 000
10 000
10 000

Valoarea cea mai mic dintre


costul de intrare i valoarea
realizabil net, lei
5
3 000
4 000
5 000
5 000
17 000
8 500
6 500
7 500
22 000
9 000
9 500
8 500
7 500
127

12
C
8 000
10 000
8 000
Total
42 500
50 000
42 500
Total general
85 000
97 000
81 500
n baza datelor tabelului 6, valoarea contabil a televizoarelor va constitui:
- varianta I: n cazul determinrii valorii realizabile nete pe fiecare televizor 81 500 lei.
Diferena dintre costul de intrare i valoarea realizabil net n sum de 3 500 lei (85 000 lei 81 500
lei) se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a stocurilor;
- varianta II: n cazul determinrii valorii realizabile nete pe fiecare grup de televizoare 84 500
lei (20 000 lei + 22 000 lei + 42 500 lei. Diferena dintre costul de intrare i valoarea realizabil net
500 lei (85 000 lei 84 500 lei) se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a
stocurilor;
- varianta III: n cazul determinrii valorii realizabile nete pe toate televizoarele aflate n stoc
85 000 lei. n aceast situaie nu trebuie ntocmite careva nregistrri contabile, deoarece stocurile se
reflect n bilan la costul de intrare.

128

128

STANDARDUL NAIONAL DE CONTABILITATE


CAPITAL PROPRIU I DATORII
Introducere
1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE, Cadrului general conceptual pentru
raportarea financiar, IAS 19 Beneficiile angajailor, IAS 20 Contabilitatea subveniilor
guvernamentale i prezentarea informaiilor legate de asistena guvernamental i IAS 37 Provizioane,
datorii contingente i active contingente.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea modului de contabilizare a capitalului
propriu i datoriilor i de prezentare a informaiilor aferente n situaiile financiare.
Domeniu de aplicare
3. Prezentul standard se aplic la contabilizarea elementelor de capital propriu i de datorii.
Definiii
4. n prezentul standard noiunile utilizate semnific:
Capital propriu mrimea rmas n activele entitii dup scderea datoriilor.
Capital social valoarea total a prilor sociale ale proprietarilor entitii.
Datorii obligaii actuale ale entitii ce decurg din fapte economice anterioare i prin stingerea
(decontarea) crora se ateapt s rezulte o ieire (diminuare) de resurse care ncorporeaz beneficii
economice.
Pri sociale (instrumente de capital propriu) cote ale capitalului social (aciuni, cote de
participaie etc. n funcie de forma juridic de organizare a entitii) care acord proprietarilor entitii
drepturi stabilite de statutul acesteia i de legislaia n vigoare.
Proprietari (fondatori) persoane (acionari, asociai, participani, membri etc. n funcie de
forma juridic de organizare a entitii), crora le aparin prile sociale din capitalul social al entitii.
Provizioane datorii cu exigibilitate sau valoare incert.
Rezerve componente ale capitalului propriu sub form de capital de rezerv (rezerve stabilite de
legislaie), rezerve statutare (rezerve prevzute de statut) i alte rezerve.
Subvenii asisten acordat de Guvern, alte autoriti publice, instituii i organizaii naionale i
internaionale sub forma unor transferuri de resurse cu condiia respectrii de ctre entitate a anumitor
cerine.
Contabilitatea capitalului propriu
5. Capitalul propriu include capitalul social, capitalul suplimentar, capitalul nenregistrat,
capitalul nevrsat, capitalul retras, rezervele, profitul nerepartizat (pierderea neacoperit), alte elemente
ale capitalului propriu.
Capital social i suplimentar
6. Constituirea capitalului social se contabilizeaz n mrimea indicat n actele de constituire ale
entitii i/sau n alte documente prevzute de legislaie.
7. La data nregistrrii de stat a entitii se contabilizeaz majorarea concomitent a capitalului
nevrsat i a capitalului social (n societile pe aciuni a capitalului nenregistrat). Primirea aporturilor
fondatorilor n capitalul social se contabilizeaz ca majorare a activelor respective i diminuare a
capitalului nevrsat.
Exemplul 1. Fondatorul unei societi cu rspundere limitat a adoptat la 09.04.201X statutul
entitii conform cruia capitalul social n mrime de 180 000 lei se formeaz prin urmtoarele
aporturi ale fondatorului: numerar n sum de 72 000 lei, teren n valoare de 27 000 lei, cldire n
valoare de 81 000 lei.
La 15.04.201X fondatorul a vrsat n contul societii suma total a aportului bnesc. La
19.04.201X a fost efectuat nregistrarea de stat a entitii. La 30.04.201X a fost semnat procesul verbal

129

129

de primire-predare a aporturilor n natur, care au fost nregistrate la organele cadastrale la


05.05.201X.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n aprilie 201X:
constituirea capitalului social n mrime de 180 000 lei ca majorare concomitent a
capitalului nevrsat i a capitalului social;
primirea aportului bnesc al fondatorului la capitalul social n sum de 72 000 lei ca majorare
a numerarului i diminuare a capitalului nevrsat;
n mai 201X:
primirea aporturilor n natur ale fondatorului la capitalul social n sum de 108 000 lei (27 000
lei + 81 000 lei) ca majorare a imobilizrilor corporale i diminuare a capitalului nevrsat.
8. Dup nregistrarea de stat a aciunilor plasate la nfiinarea societii pe aciuni, valoarea
nominal (fixat) a acestora se contabilizeaz ca diminuare a capitalului nenregistrat i majorare a
capitalului social.
9. n cazul n care nfiinarea societii pe aciuni a fost recunoscut drept neefectuat, valoarea
aporturilor spre restituire se contabilizeaz ca diminuare a capitalului nenregistrat i majorare a
datoriilor fa de proprietari.
10. Dac valoarea efectiv a activelor primite sau care urmeaz a fi primite ca aporturi n capitalul
social depete mrimea nominal a aporturilor proprietarilor, diferena se contabilizeaz n
conformitate cu decizia organului de conducere mputernicit al entitii ca:
1) capital suplimentar, dac diferena respectiv nu urmeaz a fi restituit proprietarilor;
2) datorii fa de proprietari, cnd diferena respectiv urmeaz a fi restituit proprietarilor.
Exemplul 2. La nfiinarea unei societi pe aciuni 5 000 de aciuni ordinare cu valoarea
nominal de 10 lei au fost plasate la preul de 12 lei/aciune. nregistrarea de stat a societii a avut loc
la 15 mai 201X. Fondatorii societii pe aciuni, n conformitate cu actele de constituire, au depus
numerarul la valoarea integral a aciunilor n sum de 60 000 lei (5 000 aciuni x 12 lei). Aciunile
societii au fost nregistrate de Comisia Naional a Pieei Financiare la 28.05.201X.
n baza datelor din exemplu, n mai 201X entitatea contabilizeaz:
capitalul nevrsat n sum de 60 000 lei (5 000 aciuni x 12 lei) ca majorare concomitent a
capitalului nevrsat i a capitalului nenregistrat n sum de 50 000 lei (5 000 aciuni x 10 lei) i a
capitalului suplimentar n sum de 10 000 lei (5 000 aciuni x 2 lei);
aporturile bneti primite n sum de 60 000 lei ca majorare a numerarului i diminuare a
capitalului nevrsat;
capitalul social n sum de 50 000 lei (5 000 aciuni x 10 lei) ca majorare a capitalului social
i diminuare a capitalului nenregistrat.
Diferena dintre valoarea activelor primite n contul achitrii aciunilor (60 000 lei) i valoarea
nominal a aciunilor (50 000 lei) constituie capitalul suplimentar al entitii.
11. Modificrile capitalului social se contabilizeaz dup nregistrarea de stat a modificrilor
introduse n actele de constituire ale entitii i/sau n alte documente prevzute de legislaie.
12. Aporturile aferente majorrii capitalului social primite pn la nregistrarea de stat a
modificrilor introduse n actele de constituire ale entitii, se contabilizeaz ca majorare concomitent a
activelor respective i a capitalului nenregistrat. Dup nregistrarea de stat a modificrilor introduse n
actele de constituire ale entitii, se contabilizeaz diminuarea capitalului nenregistrat i majorarea
capitalului social.
13. Dac majorarea capitalului social nu a avut loc n termenele stabilite de legislaia n vigoare,
valoarea aporturilor ce urmeaz a fi restituite se contabilizeaz ca diminuare a capitalului nenregistrat i
majorare a datoriilor fa de proprietari.
14. Majorarea capitalului social pe seama elementelor distincte ale capitalului propriu se
contabilizeaz ca diminuare a elementelor respective i majorare a capitalului social.
Exemplul 3. Asociaii unei societi cu rspundere limitat la 10.04.201X au decis s majoreze
capitalul social al entitii pe seama capitalului de rezerv n sum de 18 500 lei. La 30.04.201X a fost
efectuat nregistrarea de stat a modificrii capitalului social al entitii.
n baza datelor din exemplu, n aprilie 201X entitatea contabilizeaz diminuarea capitalului de
rezerv i majorarea capitalului social n sum de 18 500 lei.

130

130

15. Reducerea capitalului social se contabilizeaz ca diminuare a acestuia concomitent cu:


1) diminuarea capitalului nevrsat, dac proprietarii nu au depus integral aporturile subscrise n
termenele stabilite de legislaia n vigoare;
2) diminuarea pierderilor anilor precedeni ale entitii la acoperirea acestora;
3) diminuarea capitalului retras la anularea prilor sociale achiziionate, rscumprate sau
dobndite anterior;
4) majorarea datoriilor fa de proprietari la restituirea acestora a unor fraciuni din prile sociale.
Exemplul 4. Conform datelor din bilan la 31.12.201X, valoarea activelor nete ale unei societi
cu rspundere limitat este mai mic dect capitalul social al societii cu 30 500 lei din cauza
pierderilor neacoperite.
La 16 aprilie 201X+1 asociaii societii au decis s micoreze capitalul social al acesteia cu 30
500 lei n scopul acoperirii pierderilor anilor precedeni.
La 29 aprilie 201X+1 a fost efectuat nregistrarea de stat a micorrii capitalului social al
societii.
n baza datelor din exemplu, n aprilie 201X+1 entitatea contabilizeaz reducerea capitalului social
n sum de 30 500 lei ca diminuare concomitent a capitalului social i pierderilor anilor precedeni.
16. Prile sociale proprii retrase (achiziionate, rscumprate sau dobndite de entitate de la
deintorii sau succesorii acestora) se contabilizeaz la valoarea efectiv de retragere (achiziionare,
rscumprare sau dobndire) ca majorare a capitalului retras concomitent cu diminuarea activelor care au
servit drept sursa de plat sau majorarea datoriilor fa de proprietari n cazul achitrii ulterioare.
17. La anularea sau nstrinarea prilor sociale retrase, diferenele dintre valoarea efectiv de
retragere i valoarea nominal (fixat) sau de nstrinare a acestora se trec la majorarea sau micorarea
capitalului suplimentar.
Exemplul 5. La 21.01.201X o societate pe aciuni a achiziionat 3 000 aciuni proprii cu valoarea
nominal de 50 lei/aciune la preul de achiziie de 65 lei/aciune. La 15.04.201X a fost nregistrat
micorarea capitalului social pe seama anulrii a 1 500 aciuni achiziionate. La 07.05.201X au fost
revndute 1 000 aciuni la preul de 68 lei pentru o aciune.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n ianuarie 201X:
achiziionarea a 3 000 aciuni proprii n sum de 195 000 lei (3 000 aciuni x 65 lei) ca
majorare a capitalului retras i diminuare a numerarului;
n aprilie 201X:
anularea a 1 500 aciuni proprii n sum de 75 000 lei (1 500 aciuni x 50 lei) ca diminuare
concomitent a capitalului social i a capitalului retras;
decontarea diferenei dintre preul de achiziie i valoarea nominal a aciunilor anulate n sum
de 22 500 lei [1 500 aciuni x (65 lei 50 lei)] ca diminuare concomitent a capitalului suplimentar i
a capitalului retras;
n mai 201X:
revnzarea a 1 000 aciuni proprii n sum de 68 000 lei (1 000 aciuni x 68 lei) ca majorare a
numerarului i diminuare a capitalului retras;
decontarea diferenei dintre preul de revnzare i preul de achiziie a aciunilor retrase n sum
de 3 000 lei [1 000 aciuni x (68 lei 65 lei)] ca majorare concomitent a capitalului retras i a
capitalului suplimentar.
Rezerve
18. Rezervele includ capitalul de rezerv, rezervele statutare i alte rezerve. Rezervele se
constituie pe seama profitului sau altor surse prevzute de legislaie i se utilizeaz n baza deciziei
organului de conducere mputernicit al entitii.
19. Constituirea rezervelor se nregistreaz ca diminuare a profitului sau altor surse permise de
legislaie i majorare a rezervelor. Utilizarea rezervelor se contabilizeaz ca diminuare a rezervelor i
majorare a elementelor capitalului propriu sau datoriilor entitii.
Exemplul 6. Asociaii unei societi cu rspundere limitat la 14 februarie 201X au adoptat o
decizie privind defalcarea profitului net al anului 201X-1 n sum de 28 200 lei n capitalul de rezerv.
La 15 septembrie 201X asociaii au decis s majoreze capitatul social al societii cu 25 000 lei pe

131

131

seama capitalului de rezerv. La 28 septembrie 201X a fost efectuat nregistrarea de stat a modificrii
capitalului social al entitii.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n februarie 201X:
diminuarea profitului nerepartizat al anilor precedeni i majorarea capitalului de rezerv n
sum de 28 200 lei;
n septembrie 201X:
diminuarea capitalului de rezerv i majorarea capitalului social n sum de 25 000 lei.
Profit nerepartizat (pierderea neacoperit)
20. Profitul nerepartizat (pierderea neacoperit) include: profitul net (pierderea net) al perioadei
de gestiune, profitul nerepartizat (pierderea neacoperit) a anilor precedeni, profitul utilizat al perioadei
de gestiune, coreciile rezultatelor anilor precedeni.
21. Profitul net (pierderea net) al perioadei de gestiune se determin ca diferena dintre veniturile
i cheltuielile curente ale entitii recunoscute n perioada de gestiune curent.
22. Profitul utilizat al perioadei de gestiune conform deciziei organului de conducere mputernicit
al entitii se contabilizeaz ca majorare concomitent a profitului utilizat i a datoriilor sau elementelor
capitalului propriu ale entitii. La reformarea bilanului profitul utilizat al perioadei de gestiune se
deconteaz la diminuarea (majorarea) profitului net (pierderii nete) al perioadei de gestiune curente.
23. La reformarea bilanului profitul net (pierderea net) al perioadei de gestiune se deconteaz i
se contabilizeaz:
1) ca diminuare a profitului net al perioadei de gestiune i majorare a profitului nerepartizat sau
diminuare a pierderii neacoperite a anilor precedeni;
2) ca diminuare a profitului nerepartizat sau majorare a pierderii neacoperite a anilor precedeni i
diminuare a pierderii nete a perioadei de gestiune.
Exemplul 7. O entitate a nregistrat n anul 201X venituri i cheltuieli n sum, respectiv, de
190 000 i 110 000 lei, profitul constituind 80 000 lei. Conform deciziei consiliului entitii n iulie 201X
au fost calculate dividende intermediare n sum de 10 000 lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n iulie 201X:
calcularea dividendelor intermediare n sum de 10 000 lei ca majorare concomitent a
profitului utilizat al perioadei de gestiune i datoriilor fa de proprietari;
la 31 decembrie 201X:
decontarea veniturilor curente n sum de 190 000 lei ca diminuare a veniturilor curente i
majorare a rezultatului financiar total al perioadei de gestiune;
decontarea cheltuielilor curente n sum de 110 000 lei ca diminuare concomitent a
rezultatului financiar total al perioadei de gestiune i a cheltuielilor curente;
la reformarea bilanului:
decontarea profitului utilizat al perioadei de gestiune n sum de 10 000 lei ca diminuare
concomitent a profitului utilizat al perioadei de gestiune i a profitului net al perioadei de gestiune;
decontarea profitului net al perioadei de gestiune n sum de 70 000 lei (190 000 lei 110 000
lei 10 000 lei) ca diminuare a profitului net al perioadei de gestiune i majorare a profitului
nerepartizat al anilor precedeni.
24. Coreciile rezultatelor anilor precedeni reprezint profitul (pierderea) aprut n urma erorilor
contabile comise la nregistrarea elementelor contabile n anii precedeni, dar depistate i corectate n
perioada de gestiune. Aceste corecii se contabilizeaz n conformitate cu SNC Politici contabile,
modificri ale estimrilor contabile, erori i evenimente ulterioare. La reformarea bilanului coreciile
rezultatelor anilor precedeni se deconteaz la profitul nerepartizat (pierderea neacoperit) al anilor
precedeni.
25. Utilizarea profitului nerepartizat al anilor precedeni conform deciziei organului de conducere
mputernicit al entitii, se contabilizeaz ca diminuare a profitului nerepartizat al anilor precedeni i
majorare a datoriilor sau a elementelor capitalului propriu.
Exemplul 8. Adunarea general a asociailor unei societi cu rspundere limitat din 4 aprilie
201X a decis de a repartiza profitul net al anului 201X-1 n sum total de 15 200 lei, din care 760 lei

132

132

se ndreapt pentru majorarea capitalul de rezerv, iar restul se distribuie i se pltete asociailor n
form bneasc.
n baza datelor din exemplu, entitatea n aprilie 201X contabilizeaz repartizarea profitului ca
diminuare a profitului nerepartizat al anilor precedeni n sum de 15 200 lei i majorare a:
capitalului de rezerv n sum de 760 lei;
datoriilor fa de proprietari n sum de 14 440 lei.
26. Acoperirea pierderilor anilor precedeni n cursul perioadei de gestiune conform deciziei
organului de conducere mputernicit al entitii, se contabilizeaz n funcie de sursa acoperirii
pierderilor ca diminuare a rezervelor, a capitalului social sau a altor elemente de capital propriu, sau ca
majorare a capitalului nevrsat i diminuare a pierderilor neacoperite ale anilor precedeni.
Exemplul 9. Conform bilanului valoarea activelor nete ale unei societi cu rspunderea limitat
la 31.12.201X este mai mic dect capitalul social al entitii cu 9 500 lei din cauza pierderilor
neacoperite. n condiiile imposibilitii compensrii acestor pierderi pe seama reducerii capitalului
social sau altor elemente de capital propriu, asociaii la 3 aprilie 201X+1 au decis s acopere
pierderile din contul contribuiilor asociailor. Contribuiile respective au fost achitate sub form de
numerar n aceeai lun.
n baza datelor din exemplu, n aprilie 201X+1 entitatea contabilizeaz:
acoperirea pierderilor n sum de 9 500 lei ca majorare a capitalului nevrsat i diminuare a
pierderilor neacoperite ale anilor precedeni;
ncasarea numerarului n contul acoperirii pierderilor n sum de 9 500 lei ca majorare a
numerarului i diminuare a capitalului nevrsat.
Alte elemente de capital propriu
27. Alte elemente de capital propriu includ orice elemente ale acestuia care nu au fost incluse n
capitalul social i suplimentar, n rezerve sau n profitul nerepartizat (pierderea neacoperit). La
entitile de stat, municipale i alte entiti similare, inclusiv instituiile publice cu autonomie financiar,
ca alte elemente de capital propriu pot fi nregistrate subveniile decontate (dup ndeplinirea condiiilor
contractuale) n conformitate cu pct. 80 al prezentului standard.
28. Diferenele favorabile sau nefavorabile de curs valutar aferente elementelor de capital propriu
se contabilizeaz n conformitate cu SNC Diferene de curs valutar i de sum.
Contabilitatea datoriilor
Reguli generale
29. Datoriile se recunosc n baza contabilitii de angajamente n cazul n care:
1) exist certitudinea c n urma stingerii (decontrii) unei datorii va avea loc o ieire de resurse,
purttoare de beneficii economice;
2) valoarea datoriei poate fi evaluat n mod credibil.
30. Datoriile se nregistreaz n urma tranzaciilor sau evenimentelor anterioare, care rezult din
contractele ncheiate sau din cerinele legislaiei n vigoare (de exemplu, procurarea mrfurilor i
serviciilor cu achitare ulterioar, primirea creditelor bancare, calcularea impozitelor etc.).
Exemplul 10. O entitate a ncheiat n noiembrie 201X un contract de vnzare-cumprare a
mrfurilor n valoare de 45 000 lei i un contract de prestare a serviciilor n valoare de 12 000 lei.
Mrfurile au fost procurate n luna decembrie 201X, iar serviciile au fost primite n luna februarie
201X+1.
n baza datelor din exemplu, n luna noiembrie 201X entitatea nu va recunoate datorii. Datoriile
fa de furnizori privind mrfurile procurate vor fi recunoscute n luna decembrie 201X, iar datoriile
privind serviciile primite n luna februarie 201X+1.
31. Datoriile se evalueaz la valoarea nominal a acestora care urmeaz a fi achitat, inclusiv
impozitele i taxele prevzute de legislaie (taxa pe valoarea adugat, accizele, alte impozite i taxe).
32. n funcie de termenul de achitare, datoriile se subdivizeaz n datorii curente i pe termen
lung. Datoria se consider curent atunci cnd ea urmeaz a fi stins n termen de 12 luni de la data
raportrii. Toate celelalte datorii se clasific ca datorii pe termen lung.
33. Dup gradul de estimare datoriile se clasific n datorii certe i provizioane.

133

133

34. Diferenele de curs valutar i de sum aferente datoriilor se contabilizeaz n conformitate cu


SNC Diferene de curs valutar i de sum.
35. La data raportrii entitatea determin cota curent a datoriilor pe termen lung care se
nregistreaz ca diminuare a datoriilor pe termen lung i majorare a datoriilor curente.
36. Nu se admite compensarea datoriilor i creanelor, cu excepia cazurilor cnd se compenseaz
datoriile fa de un creditor cu creanele acestuia i cu condiia c aceast compensare a fost convenit
de pri n mod explicit.
37. Stingerea datoriilor poate fi efectuat prin:
1) achitarea numerarului;
2) transmiterea altor active;
3) prestarea serviciilor;
4) substituirea unei datorii cu alta;
5) trecerea n cont a avansurilor acordate;
6) convertirea datoriei n aport n capital social etc.
38. Dac la data raportrii valoarea mijloacelor ndreptate pentru stingerea unei datorii depete
suma acesteia, diferena respectiv se nregistreaz ca crean.
39. Decontarea datoriilor se efectueaz:
1) la renunarea creditorului la drepturile sale;
2) la privarea creditorului de drepturile sale, inclusiv la expirarea termenului de prescripie a
datoriilor;
3) n alte cazuri prevzute de legislaie.
Decontarea datoriilor se contabilizeaz ca diminuare a datoriilor i majorare a veniturilor curente.
Exemplul 11. n urma inventarierii datoriilor la 31.12.201X s-a depistat c termenul de
prescripie al datoriei fa de un furnizor pentru materialele procurate a expirat. Conductorul entitii
a luat decizia de a deconta datoria cu termenul de prescripie expirat n mrime de 21 000 lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz anularea datoriei fa de furnizor n sum de
21 000 lei ca diminuare a datoriilor curente i majorare a veniturilor curente.
40. Datoriile se contabilizeaz n cadrul urmtoarelor grupe:
1) datorii financiare;
2) datorii comerciale;
3) datorii calculate;
4) subvenii;
5) provizioane;
6) alte datorii.
Datorii financiare
41. Datoriile financiare includ datoriile aferente:
1) creditelor i mprumuturilor primite pe un termen stabilit i pentru o anumit plat (dobnd)
sau gratuit;
2) activelor primite n leasing financiar etc.
42. Datoriile aferente principalului se recunosc pe msura primirii creditelor i mprumuturilor i
se nregistreaz fie ca majorare a numerarului sau a altor active, fie ca diminuare a datoriilor respective
concomitent cu majorarea datoriilor pe termen lung sau curente.
43. Datoriile aferente dobnzilor se recunosc pe msura calculrii lor conform condiiilor
contractuale i se nregistreaz ca majorare a cheltuielilor curente sau a valorii activelor cu ciclu lung de
producie i majorare a datoriilor n conformitate cu SNC Costurile ndatorrii.
Exemplul 12. La 1 octombrie 201X o entitate a primit un credit bancar pentru suplinirea
mijloacelor circulante n sum de 120 000 lei pe un termen de 2 ani cu rata anual a dobnzii de 18%,
care se calculeaz i se achit lunar. Rambursarea creditului se efectueaz anual n pri egale.
Conform extrasului de cont suma dobnzilor constituie:
- n anul 201X 5 444 lei;
- n anul 201X+1 18 878 lei;
- n anul 201X+2 8 078 lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n octombrie 201X:

134

134

primirea creditului bancar n sum de 120 000 lei ca majorare concomitent a numerarului i
a datoriilor pe termen lung.
n octombrie-decembrie 201X:
calcularea dobnzilor n sum de 5 444 lei ca majorare concomitent a cheltuielilor i a
datoriilor curente;
achitarea dobnzilor n sum de 5 444 lei ca diminuare concomitent a numerarului i a
datoriilor curente.
la 31 decembrie 201X:
nregistrarea cotei curente a datoriilor financiare pe termen lung n sum de
60 000 lei ca diminuare a datoriilor pe termen lung i majorare a datoriilor curente.
n ianuarie-decembrie 201X+1:
calcularea dobnzilor n sum de 18 878 lei ca majorare concomitent a cheltuielilor i a
datoriilor curente;
achitarea dobnzilor n sum de 18 878 lei ca diminuare concomitent a datoriilor curente i a
numerarului;
rambursarea creditului n sum de 60 000 lei ca diminuare concomitent a datoriilor curente
i a numerarului.
la 31 decembrie 201X+1:
nregistrarea cotei curente a datoriilor financiare pe termen lung n sum de
60 000 lei ca diminuare a datoriilor pe termen lung i majorare a datoriilor curente.
n ianuarieseptembrie 201X+2:
calcularea dobnzilor n sum de 8 078 lei ca majorare concomitent a cheltuielilor i a
datoriilor curente;
achitarea dobnzilor n sum de 8 078 lei ca diminuare concomitent a datoriilor curente i a
numerarului;
rambursarea creditului n sum de 60 000 lei ca diminuare concomitent a datoriilor curente
i a numerarului.
44. Datoriile financiare aferente activelor primite n leasing financiar se contabilizeaz n
conformitate cu SNC Contracte de leasing.
Datorii comerciale
45. Datoriile comerciale includ datoriile fa de:
1) furnizori privind bunurile i serviciile procurate;
2) cumprtori privind avansurile primite n contul livrrii ulterioare de bunuri i servicii etc.
46. Datoriile comerciale se contabilizeaz pe msura procurrii bunurilor i primirii serviciilor
procurate ca majorare concomitent a valorii activelor, costurilor/cheltuielilor i a datoriilor curente.
47. Datoriile comerciale recunoscute iniial se ajusteaz ca urmare a:
1) primirii reducerilor de pre de la furnizori;
2) returnrii bunurilor procurate anterior;
3) corectrii erorilor aferente valorii bunurilor (serviciilor) procurate n anii precedeni.
48. Ajustarea datoriilor n cazul primirii reducerilor de pre de la furnizori dup intrarea bunurilor
(primirea serviciilor) se contabilizeaz ca diminuare a datoriilor i majorare a veniturilor curente.
49. Ajustarea datoriilor ca urmare a returnrii bunurilor procurate se contabilizeaz ca diminuare
concomitent a datoriilor curente i a valorii activelor imobilizate sau curente returnate.
Exemplul 13. n noiembrie 201X o entitate a procurat 50 de seturi de mobil pentru birou la pre
unitar de 2 400 lei (inclusiv TVA) cu scopul revnzrii lor. La recepionare s-a depistat 4 seturi defectate
i a fost naintat o pretenie furnizorului. Dup recunoaterea preteniei de ctre furnizor seturile
defectate au fost returnate n aceeai lun. Datoria pentru seturile de mobil procurate a fost achitat
n decembrie 201X.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n noiembrie 201X:
nregistrarea valorii de intrare a mobilei procurate n sum de 100 000 lei (50 seturi x 2 400 lei :
6 x 5) ca majorare concomitent a stocurilor i a datoriilor curente;
trecerea n cont a sumei TVA aferent mobilei procurate n sum de 20 000 lei (50 seturi x 2
400 lei : 6) ca diminuare a datoriilor fa de buget i majorare a datoriilor curente;

135

135

stornarea valorii de intrare (fr TVA) a mobilei returnate n sum de 8 000 lei
(2 400 lei x 4 seturi : 6 x 5) ca diminuare a stocurilor i a datoriilor curente;
stornarea sumei TVA aferent mobilei returnate n sum de 1 600 lei (2 400 lei x 4 seturi : 6)
ca majorare a datoriilor fa de buget i diminuare a datoriilor curente;
n decembrie 201X:
achitarea datoriei fa de furnizor, innd cont de mobila returnat n sum de 110 400 lei (100
000 lei + 20 000 lei 8 000 lei 1 600 lei) ca diminuare concomitent a datoriilor curente i a
numerarului.
50. Ajustarea datoriilor comerciale n urma corectrii erorilor aferente valorii activelor procurate n
anii precedeni i aflate n gestiunea entitii se contabilizeaz respectiv ca majorare concomitent a
valorii activelor i a datoriilor curente sau ca diminuare concomitent a datoriilor curente i a valorii
activelor.
51. Ajustarea datoriilor comerciale n urma corectrii erorilor aferente valorii serviciilor procurate
n anii precedeni sau bunurilor procurate n anii precedeni care la momentul depistrii erorilor nu se
afl n gestiunea entitii se contabilizeaz respectiv, ca diminuare a coreciilor rezultatelor anilor
precedeni i majorare a datoriilor curente sau diminuare a datoriilor curente i majorare a coreciilor
rezultatelor anilor precedeni.
Datorii calculate
52. Datoriile calculate includ:
1) datoriile fa de personal;
2) datoriile privind contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii i primele de asigurare
obligatorie de asisten medical;
3) datoriile fa de buget;
4) alte datorii.
53. Datoriile fa de personal includ:
1) datoriile salariale salariul de baz, sporurile, adaosurile, premiile, ndemnizaiile pentru
incapacitatea temporar de munc, ndemnizaiile pentru concediile de odihn i alte recompense
acordate de entitate angajailor;
2) datoriile privind alte operaiuni ajutoarele materiale, recuperarea cheltuielilor privind
deplasrile n interes de serviciu, procurrile de bunuri i servicii efectuate de ctre angajai pentru
entitate, utilizarea bunurilor personale n scopuri de serviciu etc.
54. Datoriile salariale fa de personal se contabilizeaz ca majorare concomitent a valorii
activelor, costurilor/cheltuielilor (n funcie de destinaia muncii prestate de ctre angajai) i a datoriilor
curente.
55. Datoriile fa de personal privind alte operaii se contabilizeaz ca majorare a valorii activelor,
costurilor/cheltuielilor sau ca diminuare a datoriilor comerciale i majorare a datoriilor curente.
56. Datoriile fa de personal se diminueaz cu suma reinerilor care includ:
1) reineri fiscale (impozitul pe venit);
2) reineri sociale (contribuiile individuale de asigurri sociale de stat obligatorii, primele de
asigurare obligatorie de asisten medical ale angajailor);
3) alte reineri (compensarea prejudiciului material, sumele salariului achitate n plus n urma unei
greeli de calcul, acoperirea avansului neutilizat i nerestituit la timp, pensiile alimentare i alte reineri
cu titlu executoriu, cotizaiile sindicale etc.).
57. Reinerile din salarii i din alte venituri ale angajailor se efectueaz la ndreptarea acestora
spre plat i se contabilizeaz ca diminuare a datoriilor fa de personal i majorare a datoriilor fa de
buget, datoriilor privind asigurrile sociale de stat obligatorii i asigurarea obligatorie de asisten
medical, datoriilor fa de ali creditori i/sau diminuare a creanelor personalului.
58. Datoriile privind contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii i primele de asigurare
obligatorie de asisten medical cuprind datoriile fa de bugetul asigurrilor sociale de stat i fondurile
asigurrii obligatorii de asisten medical, inclusiv datoriile privind sanciunile aplicate pentru
nclcarea prevederilor legislaiei n domeniu. Datoriile angajatorului privind asigurrile sociale de stat
obligatorii i asigurarea obligatorie de asisten medical se contabilizeaz ca majorare concomitent a
valorii activelor, costurilor/cheltuielilor (n funcie de destinaia muncii prestate de ctre angajai) i a
datoriilor curente.

136

136

59. Indemnizaiile acordate angajailor din contul bugetului asigurrilor sociale de stat se
contabilizeaz ca diminuare a datoriilor privind contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii i
majorare a datoriilor fa de personal.
Modul de contabilizare a datoriilor fa de personal, privind contribuiile de asigurri sociale de
stat obligatorii i primele de asigurare obligatorie de asisten medical este prezentat n anexa 1.
60. Datoriile fa de buget includ angajamentele entitii fa de bugetul de stat i bugetele
unitilor administrativ-teritoriale privind impozitele i taxele generale de stat i locale, inclusiv datoriile
privind sanciunile aplicate pentru nclcarea prevederilor legislaiei fiscale, i se contabilizeaz ca
majorare a activelor, costurilor/cheltuielilor n funcie de tipul impozitului (taxei), sau ca diminuare a
datoriilor fa de angajai sau alt personal i majorare a datoriilor curente.
61. Alte datorii includ angajamentele entitii fa de companiile de asigurri, proprietari,
veniturile anticipate, datoriile fa de ali creditori privind bunurile primite n gestiune economic,
privind sanciunile calculate pentru nclcarea condiiilor contractuale, finanrile i ncasrile cu
destinaie special etc.
62. Datoriile fa de companiile de asigurri includ datoriile privind asigurarea obligatorie i
benevol a patrimoniului i personalului i se contabilizeaz ca majorare concomitent a activelor,
costurilor/cheltuielilor i a datoriilor curente.
63. Datoriile fa de proprietari includ datoriile privind dividendele calculate i alte operaiuni.
Datoriile privind dividendele calculate se contabilizeaz ca diminuare a profitului nerepartizat al anilor
precedeni sau ca majorare a profitului utilizat al perioadei de gestiune i majorare a datoriilor curente.
Exemplul 14. La adunarea general a proprietarilor (persoane fizice) unei entiti din luna
aprilie 201X+1 s-a decis repartizarea profitului obinut n anul 201X pentru plata dividendelor n sum
de 85 000 lei. Dividendele au fost pltite n luna mai 201X+1. Conform prevederilor Codului fiscal n
anul 201X+1 cota impozitului pe venit pentru dividendele achitate n folosul persoanelor fizice este
stabilit n mrime de 6%.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n mai 201X+1:
calcularea dividendelor n mrime de 85 000 lei ca diminuare a profitului nerepartizat i
majorare a datoriilor fa de proprietari;
n iunie 201X+1:
reinerea impozitului pe venit din suma dividendelor achitate n mrime de 5 100 lei (85 000 lei
x 6%) ca diminuare a datoriilor fa de proprietari i majorare a datoriilor fa de buget;
achitarea dividendelor proprietarilor n mrime de 79 900 lei (85 000 lei 5 100 lei) ca
diminuare concomitent a datoriilor fa de proprietari i a numerarului.
64. Veniturile anticipate reprezint sumele primite (calculate) n perioada de gestiune curent, dar
care urmeaz a fi atribuite la veniturile curente ale perioadelor viitoare i se nregistreaz ca majorare
concomitent a numerarului sau creanelor i a datoriilor curente i/sau pe termen lung. Decontarea
veniturilor anticipate se efectueaz uniform sau conform altei metode acceptate de entitate i se
contabilizeaz ca diminuare a datoriilor i majorare a veniturilor curente.
65. Datoriile privind bunurile primite n gestiune economic apar n cazul primirii bunurilor de la
alte entiti (fondatori, organele administraiei publice) n gestiune temporar i se contabilizeaz ca
majorare concomitent a activelor i a datoriilor. Datoriile privind bunurile primite n gestiune
economic se diminueaz la returnarea activelor sau la recuperarea valorii acestora prin numerar sau alt
form de compensare. Returnarea activelor sau compensarea valorii lor se contabilizeaz ca diminuare
concomitent a datoriilor pe termen lung sau curente i a valorii contabile a activelor returnate sau a
numerarului. n cazul n care valoarea contabil a activelor returnate este mai mic dect suma datoriilor,
diferena se contabilizeaz ca diminuare a datoriilor i majorare a veniturilor curente sau a capitalului
social.
66. Datoriile privind sanciunile calculate pentru nclcarea condiiilor contractuale la
recunoaterea lor de ctre entitate sau n baza hotrrii instanei judectoreti se contabilizeaz ca
majorare concomitent a cheltuielilor i a datoriilor curente.
67. Finanrile i ncasrile cu destinaie special includ numerarul i/sau valoarea activelor primite
(de primit) de la alte entiti i/sau persoane fizice pentru realizarea unor misiuni speciale (de exemplu,
programe, proiecte).

137

137

Subvenii
68. Subveniile includ subveniile aferente activelor i subveniile aferente veniturilor.
69. Subveniile aferente activelor reprezint subvenii primite sub form de active imobilizate sau
de mijloace bneti destinate pentru procurarea/crearea i/sau dobndirea n alt mod a acestor active.
70. Subveniile aferente veniturilor cuprind toate subveniile, altele dect cele aferente activelor.
Acestea pot fi destinate acoperirii costurilor/cheltuielilor perioadelor precedente, curente sau viitoare,
sau pentru reducerea datoriilor fa de stat i/sau ali creditori.
71. Subveniile se recunosc iniial n baza contabilitii de angajamente n cazul existenei unei
certitudini ntemeiate c:
1) entitatea va respecta condiiile impuse de acordarea subveniilor;
2) subveniile vor fi primite;
3) valoarea subveniilor poate fi evaluat n mod credibil.
72. Subveniile se evalueaz iniial n funcie de forma (monetar sau nemonetar) n care acestea
au fost primite. Subveniile primite sub form monetar se evalueaz la valoarea lor nominal, iar cele
sub form nemonetar n mrimea valorii de intrare a activelor primite care se determin n conformitate
cu standardele de contabilitate.
73. Subveniile recunoscute se nregistreaz iniial (la primirea documentului confirmativ) ca
majorare simultan a creanelor i a datoriilor (veniturilor anticipate). Primirea efectiv a subveniilor se
reflect ca majorare a activelor respective sau diminuare a datoriilor fa de stat i/sau ali creditori i
diminuare a creanelor.
74. Subveniile nregistrate ca datorii (venituri anticipate) se deconteaz la venituri curente n
perioadele n care au fost efectuate cheltuielile pe seama subveniilor. Aceast regul nu se extinde
asupra entitilor de stat, municipale i alte entiti similare, inclusiv instituiile publice cu autonomie
financiar, care deconteaz subveniile n modul stabilit de pct. 80 din prezentul standard.
75. Subveniile aferente activelor amortizabile se deconteaz la venituri curente pe parcursul
perioadelor de utilizare a acestora i n proporia amortizrii aferente activelor intrate pe seama
subveniilor.
Exemplul 15. Pentru realizarea unui program de instruire o entitate a primit o subvenie n sum
de 185 200 lei, destinat procurrii calculatoarelor. Avizul privind acordarea subveniei a fost primit n
mai 201X, iar mijloacele bneti au fost ncasate n iulie 201X. n august 201X entitatea a procurat din
surse proprii i din contul subveniei calculatoare n valoare total de 463 000 lei care nu necesit
costuri suplimentare de pregtire pentru utilizarea prestabilit i au fost transmise n exploatare n
aceiai lun. Durata de utilizare a calculatoarelor constituie 3 ani, amortizarea se calculeaz prin
metoda liniar.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n mai 201X:
recunoaterea subveniei n sum de 185 200 lei ca majorare concomitent a creanelor
curente i a veniturilor anticipate pe termen lung;
n iulie 201X:
primirea subveniei n sum de 185 200 lei ca majorare a numerarului i diminuare a
creanelor curente;
n august 201X:
procurarea i transmiterea n exploatare a calculatoarelor n valoare de 463 000 lei ca
majorare concomitent a imobilizrilor corporale i a datoriilor curente;
n septembrie-decembrie 201X:
calcularea amortizrii calculatoarelor n sum de 51 444 lei [(463 000 lei : 3 ani) x (4 luni : 12
luni)] ca majorare simultan a cheltuielilor curente i a amortizrii imobilizrilor corporale;
nregistrarea cotei curente a veniturilor anticipate pe termen lung n sum de 61 733 lei
(185 200 lei : 3 ani) ca diminuare a veniturilor anticipate pe termen lung i majorare a veniturilor
anticipate curente;
decontarea subveniei utilizate n mrimea amortizrii aferente calculatoarelor procurate din
contul subveniei n sum de 20 578 lei [(185 200 lei : 3 ani) x (4 luni : 12 luni)] lei ca diminuare a
veniturilor anticipate i majorare a veniturilor curente.
76. Subveniile aferente activelor neamortizabile se deconteaz la venituri curente n perioadele n
care au fost efectiv suportate cheltuielile aferente obligaiilor impuse de acordarea subveniilor (de

138

138

exemplu, acordarea subveniei sub form de teren poate fi legat de construirea unei cldiri, n acest caz
subvenia se va recunoate ca venituri curente pe parcursul duratei de utilizare a cldirii).
77. Decontarea subveniilor aferente veniturilor se efectueaz n urmtorul mod:
1) subveniile destinate compensrii costurilor/cheltuielilor deja suportate se deconteaz integral la
venituri curente n perioada n care subveniile au fost primite;
2) subveniile destinate compensrii costurilor/cheltuielilor perioadelor curente sau viitoare se
deconteaz la venituri curente n perioadele n care costurile/cheltuielile au fost efectiv suportate;
3) subveniile destinate reducerii datoriilor fa de stat i/sau ali creditori se deconteaz la venituri
curente n perioada n care subveniile au fost primite.
78. Restituirea subveniilor se nregistreaz ca diminuare a veniturilor anticipate i a valorii
activelor rambursate sau majorare (restabilire) a datoriilor fa de stat i/sau ali creditori decontate
anterior.
Exemplul 16. n anul 201X o entitate a primit o subvenie n sum de 350 000 lei pentru
compensarea cheltuielilor de instruire (recalificare) pe parcursul a doi ani a persoanelor
disponibilizate. Cheltuielile de instruire pe anul 201X constituie 150 000 lei. n ianuarie 201X+1
autoritatea abilitat a constatat nerespectarea parial a condiiilor de acordare a subveniei n
legtur cu care entitatea a restituit n aceeai lun prin mijloace bneti subvenia neutilizat n sum
de 200 000 lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n anul 201X:
recunoaterea subveniei n sum de 350 000 lei ca majorare simultan a creanelor curente i
a veniturilor anticipate pe termen lung;
primirea subveniei n sum de 350 000 lei ca majorare a numerarului i diminuare a
creanelor curente;
nregistrarea cheltuielilor de instruire efectuate din contul subveniei n sum de 150 000 lei
ca majorare a cheltuielilor curente i majorare a datoriilor curente i/sau diminuare a valorii contabile a
stocurilor utilizate;
decontarea sumei subveniei utilizate n mrime de 150 000 lei ca diminuare a veniturilor
anticipate i majorare a veniturilor curente;
nregistrarea cotei curente a veniturilor anticipate pe termen lung n sum de 200 000 lei
(350 000 lei 150 000 lei) ca diminuare a veniturilor anticipate pe termen lung i majorare a
veniturilor anticipate curente.
n anul 201X+1:
restituirea subveniilor n sum de 200 000 lei ca diminuare concomitent a veniturilor
anticipate curente i a numerarului.
79. n cazul n care suma subveniei rambursat depete venitul anticipat sau dac nu exist un
asemenea venit, surplusul, respectiv valoarea integral restituit se recunoate ca cheltuieli curente.
Exemplul 17. Utiliznd datele din exemplul 16 s presupunem c suma subveniei ce urmeaz a fi
restituit n anul 201X+1 constituie 250 000 lei. Entitatea a restituit integral subvenia prin mijloace
bneti n martie 201X+1.
n baza datelor din exemplu entitatea contabilizeaz:
n ianuarie 201X+1:
decontarea subveniei neutilizate n mrimea veniturilor anticipate n sum de 200 000 lei
(350 000 lei - 150 000 lei) ca diminuare a veniturilor anticipate i a majorare a datoriilor curente;
nregistrarea diferenei dintre suma subveniei decontat i care urmeaz a fi rambursat n
mrime de 50 000 lei (250 000 lei - 200 000 lei) ca majorare simultan a cheltuielilor i datoriilor
curente.
n martie 201X+1:
restituirea subveniei n sum de 250 000 lei (200 000 lei + 50 000 lei) ca diminuare
simultan a datoriilor curente i a numerarului.
80. Entitile de stat, municipale i alte entiti similare, inclusiv instituiile publice cu autonomie
financiar, deconteaz (dup ndeplinirea condiiilor contractuale) subveniile nregistrate iniial ca
datorii (venituri anticipate) la majorarea altor elemente de capital propriu. n conformitate cu decizia
fondatorilor (organelor administraiei publice) subveniile utilizate pot fi decontate la capitalul social sau
la venituri curente. Decontarea subveniilor utilizate se nregistreaz ca diminuare a altor elemente de
capital propriu i, respectiv, ca majorare a capitalului social i/sau a veniturilor curente.

139

139

Provizioane
81. Provizioanele se constituie pentru acoperirea cheltuielilor (pierderilor) eventuale privind:
1) litigiile, amenzile i penalitile, despgubirile, daunele i alte datorii incerte;
2) reparaia i deservirea n cursul perioadei de garanie activelor vndute;
3) pensiile i obligaiile similare;
4) ieirea imobilizrilor corporale i alte aciuni similare legate de acestea;
5) impozitele;
6) recompensele personalului pentru rezultatele activitii anuale;
7) plata indemnizaiilor pentru concediile de odihn;
8) alte scopuri stabilite de legislaie i/sau de conducerea entitii.
82. Provizioanele se recunosc n cazul respectrii simultane a urmtoarelor condiii:
1) exist o obligaie generat de un eveniment anterior;
2) este probabil ca o ieire de resurse purttoare de beneficii economice s fie necesar pentru a
onora obligaia respectiv; i
3) poate fi realizat o estimare credibil curent a valorii obligaiei.
83. Obligaiile aferente provizioanelor includ:
1) obligaiile legale care rezult dintr-un contract (n mod explicit sau implicit) sau din
prevederile legislaiei;
2) obligaiile implicite care rezult din aciunile entitii n cazul n care n rezultatul unei practici
anterioare, prin politica sau declaraia scris se confirm c entitatea:
a) i asum anumite responsabiliti (de exemplu, obligaia privind plata recompenselor pentru
rezultatele activitii anuale);
b) ofer asigurri partenerilor c i va onora responsabilitile stabilite.
84. Provizioanele trebuie s fie strict corelate cu riscurile i cheltuielile estimate. Provizioanele se
evalueaz n suma costurilor necesare stingerii obligaiei aferente. Cea mai bun estimare a costurilor
necesare stingerii obligaiilor aferente provizioanelor este suma pe care o entitate ar plti-o, n mod
raional, pentru stingerea datoriei la data raportrii sau pentru transferarea acestei sume unei tere pri la
acel moment.
85. Provizioanele recunoscute se contabilizeaz ca majorare concomitent a valorii activelor,
costurilor/cheltuielilor curente i a datoriilor pe termen lung sau curente.
Exemplul 18. n anul 201X o entitate a vndut mrfuri cu termen de garanie de 12 luni. Dac la
toate mrfurile vndute s-ar gsi defecte minore, costurile de reparaie ar constitui 100 000 lei, iar la
depistarea defectelor majore costurile de reparaie s-ar ridica la 500 000 lei. Experiena anterioar i
previziunile entitii arat c n anul urmtor 75% din mrfurile vndute nu vor avea defecte, 20% vor
avea defecte minore, iar 5% - defecte majore.
n baza datelor din exemplu, n anul 201X entitatea va constitui un provizion pentru acoperirea
costurilor de reparaie pe perioada de garanie n sum de 45 000 lei [(75% x 0) + (20% x 100 000 lei) +
(5% x 500 000 lei)] care va fi nregistrat ca majorare simultan a cheltuielilor i a datoriilor curente.
86. Provizioanele se utilizeaz numai n scopurile pentru care au fost iniial constituite. Utilizarea
provizioanelor se contabilizeaz ca diminuare a acestora i majorare a datoriilor, diminuare a stocurilor,
costurilor etc.
87. Provizioanele se revizuiesc la fiecare dat de raportare i se ajusteaz pentru a reflecta cea mai
bun estimare curent.
Exemplul 19. Utiliznd datele din exemplul 18 s presupunem, c n urma estimrilor
suplimentare costurile de reparaie a mrfurilor vndute pentru defectele minore se vor majora cu
15 000 lei, iar cele pentru defecte majore cu 70 000 lei.
n baza datelor din exemplu, la data raportrii anului 201X entitatea va ajusta provizionul pentru
acoperirea costurilor de reparaie pe perioada de garanie cu suma de 6 500 lei [(75% x 0) + (20% x
15 000 lei) + (5% x 70 000 lei)] care va fi nregistrat ca majorare concomitent a cheltuielilor i a
datoriilor curente.
88. n cazul n care pentru stingerea unei obligaii nu mai este probabil o ieire de resurse
purttoare de beneficii economice, provizionul se anuleaz prin decontare la venituri curente.
Exemplul 20. Soldul provizionului privind plata recompenselor pentru rezultatele activitii
anuale la 31 decembrie 201X constituie 8 600 lei. n conformitate cu prevederile contractului colectiv
de munc i cu politicile contabile, ncepnd cu 1 ianuarie 201X+1 entitatea nu va mai constitui
provizion privind plata recompenselor sus-menionate.

140

140

n baza datelor din exemplu, entitatea va deconta soldul provizionului neutilizat la 31 decembrie
201X n sum de 8 600 lei ca diminuare a datoriilor i majorare a veniturilor curente.
89. Provizioanele privind creanele compromise se contabilizeaz conform SNC Creane i
investiii financiare.
Prezentarea informaiilor
90. n situaiile financiare ale entitii se prezint cel puin urmtoarele informaii privind:
1) capitalul propriu:
a) valoarea contabil a elementelor capitalului propriu la nceputul i sfritul perioadei de
gestiune;
b) mrimea i cauzele modificrilor semnificative ale elementelor capitalului propriu n perioada
de gestiune;
c) valoarea prilor sociale retrase contabilizate ca capital retras la finele perioadei de gestiune;
d) suma dividendelor calculate n perioada de gestiune;
e) mrimea (cuantumul) dividendelor pe o aciune a societii pe aciuni;
2) datoriile financiare, comerciale i calculate:
a) valoarea contabil a fiecrei categorii (grupe) de datorii la nceputul i sfritul perioadei de
gestiune;
b) suma datoriilor anulate n perioada de gestiune;
c) suma datoriilor fa de prile afiliate i neafiliate;
3) subveniile:
a) valoarea contabil a subveniilor la nceputul i sfritul perioadei de gestiune;
b) mrimea subveniilor primite i decontate pe parcursul perioadei de gestiune;
c) mrimea subveniilor restituite n perioada de gestiune i/sau care urmeaz a fi restituite n
perioada de gestiune ulterioar i motivele restituirii acestora;
4) provizioanele:
a) tipurile provizioanelor constituite;
b) valoarea contabil a provizioanelor la nceputul i sfritul perioadei de gestiune;
c) provizioanele suplimentare constituite n perioada de gestiune, inclusiv majorrile
provizioanelor existente;
d) sumele provizioanelor utilizate n perioada de gestiune;
e) sumele provizioanelor anulate n perioada de gestiune.
Prevederi tranzitorii
91. Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare.
92. La data intrrii n vigoare a prezentului standard entitatea va deconta:
1) soldul subveniilor (cu excepia entitilor de stat, municipale i alte entiti similare, inclusiv
instituiile publice cu autonomie financiar) la datorii (venituri anticipate) pe termen lung sau curente;
2) datoriile fa de proprietari privind aporturile depuse pentru majorarea capitalul social la
capital propriu (nenregistrat);
3) reducerea i ecartul de evaluare n cazul modificrii metodei de evaluare ulterioar a activelor
imobilizate la rezultatele financiare ale anilor precedeni.
Data intrrii n vigoare
93. Prezentul standard intr n vigoare la 1 ianuarie 2014.

141

141

Anexa 1
Modul de contabilizare a datoriilor fa de personal, privind contribuiile de asigurri sociale de
stat obligatorii i primele de asigurare obligatorie de asisten medical
Date iniiale. O entitate a calculat n luna octombrie 201X salarii n mrime de 125 000 lei,
inclusiv:
- personalului administrativ al entitii 35 000 lei;
- muncitorilor care particip la construcia unei cldiri 20 000 lei;
- muncitorilor care particip nemijlocit la fabricarea produselor 60 000 lei;
- personalului angajat n procesul de desfacere a produselor 10 000 lei.
Suma contribuiilor de asigurri sociale de stat obligatorii ale angajatorului constituie 28 750 lei,
inclusiv aferente salariului:
- personalului administrativ 8 050 lei;
- muncitorilor care particip la construcia unei cldiri 4 600 lei;
- muncitorilor care particip nemijlocit la fabricarea produselor 13 800 lei;
- personalului angajat n procesul de desfacere a produselor 2 300 lei.
Suma primelor de asigurare obligatorie de asisten medical ale angajatorului constituie 4 375
lei, inclusiv aferente salariului:
- personalului administrativ 1 225 lei;
- muncitorilor care particip la construcia unei cldiri 700 lei;
- muncitorilor care particip nemijlocit la fabricarea produselor 2 100 lei;
- personalului angajat n procesul de desfacere a produselor 350 lei.
Din salariile calculate s-au efectuat urmtoarele reineri:
- impozitul pe venit al persoanelor fizice 14 125 lei;
- contribuiile individuale de asigurri sociale de stat obligatorii 7 500 lei;
- primele de asigurare obligatorie de asisten medical ale angajatului 4 375 lei;
- sumele avansurilor acordate angajailor i nerestituite n termen 2 525 lei;
- suma prejudiciului material cauzat entitii de ctre un angajat 4 000 lei.
Datoriile fa de personal, privind contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii, primele de
asigurare obligatorie de asisten medical i impozitul pe venit au fost achitate pe 31 octombrie 201X.
n baza datelor din exemplu, n octombrie 201X entitatea contabilizeaz:
1) Calcularea salariului:
- personalului administrativ n mrime de 35 000 lei ca majorare concomitent a cheltuielilor
administrative i a datoriilor fa de personal;
- muncitorilor care particip la construcia cldirii n mrime de 20 000 lei ca majorare
concomitent a imobilizrilor corporale n curs de execuie i a datoriilor fa de personal;
- muncitorilor care particip nemijlocit la fabricarea produselor n mrime de 60 000 lei ca
majorare concomitent a costurilor de producie i a datoriilor fa de personal;
- personalului angajat n procesul de desfacere a produselor n mrime de 10 000 lei ca
majorare concomitent a cheltuielilor de distribuire i a datoriilor fa de personal;
2) Calcularea contribuiilor de asigurri sociale de stat obligatorii ale angajatorului aferente
salariului:
- personalului administrativ n mrime de 8 050 lei ca majorare concomitent a cheltuielilor
administrative i a datoriilor privind contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii;
- muncitorilor care particip la construcia cldirii n mrime de 4 600 lei ca majorare
concomitent a imobilizrilor corporale n curs de execuie i a datoriilor privind contribuiile de
asigurri sociale de stat obligatorii;
- muncitorilor care particip nemijlocit la fabricarea produselor n mrime de
13 800 lei ca majorare concomitent a costurilor de producie i a datoriilor privind contribuiile de
asigurri sociale de stat obligatorii;
- personalului angajat n procesul de desfacere a produselor n mrime de 2 300 lei ca majorare
concomitent a cheltuielilor de distribuire i a datoriilor privind contribuiile de asigurri sociale de stat
obligatorii;

142

142

3) Calcularea primelor de asigurare obligatorie de asisten medical ale angajatorului aferente


salariului:
- personalului administrativ n mrime de 1 225 lei ca majorare concomitent a cheltuielilor
administrative i a datoriilor privind primele de asigurare obligatorie de asisten medical;
- muncitorilor care particip la construcia cldirii n mrime de 700 lei ca majorare
concomitent a imobilizrilor corporale n curs de execuie i a datoriilor privind primele de asigurare
obligatorie de asisten medical;
- muncitorilor care particip nemijlocit la fabricarea produselor n mrime de 2 100 lei ca
majorare concomitent a costurilor de producie i a datoriilor privind primele de asigurare obligatorie
de asisten medical;
- personalului angajat n procesul de desfacere a produselor n mrime de 350 lei ca majorare
concomitent a cheltuielilor de distribuire i a datoriilor privind primele de asigurare obligatorie de
asisten medical;
4) Reinerea din salariile calculate a:
- impozitului pe venit al persoanelor fizice n mrime de 14 125 lei ca diminuare a datoriilor
fa de personal i majorare a datoriilor fa de buget;
- contribuiilor individuale de asigurri sociale de stat n mrime de 7 500 lei ca diminuare a
datoriilor fa de personal i majorare a datoriilor privind contribuiile de asigurri sociale de stat
obligatorii;
- primelor de asigurare obligatorie de asisten medical ale angajatului n mrime de 4 375 lei
ca diminuare a datoriilor fa de personal i majorare a datoriilor privind primele de asigurare obligatorie
de asisten medical;
- sumelor avansurilor acordate i nerestituite n termen n mrime de 2 525 lei ca diminuare
concomitent a datoriilor fa de personal i a creanelor personalului;
- sumei prejudiciului material cauzat entitii de ctre angajat n mrime de 4 000 lei ca
diminuare concomitent a datoriilor fa de personal i a creanelor personalului;
5) Achitarea datoriilor privind:
- contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii n mrime de 36 250 lei (8 050 lei + 4 600
lei + 13 800 lei + 2 300 lei + 7 500 lei) ca diminuare concomitent a datoriilor privind contribuiile de
asigurri sociale de stat obligatorii i a numerarului;
- primele de asigurare obligatorie de asisten medical n mrime de 8 750 lei (1 225 lei + 700
lei + 2 100 lei + 350 lei + 4 375 lei) ca diminuare concomitent a datoriilor privind primele de
asigurare obligatorie de asisten medical i a numerarului;
- impozitul pe venit al persoanelor fizice n mrime de 14 125 lei ca diminuare concomitent a
datoriilor fa buget i a numerarului;
- salariile angajailor n mrime de 92 475 lei (125 000 lei 7 500 lei
4 375 lei 14 125 lei 2 525 lei 4 000 lei) ca diminuare concomitent a datoriilor fa de personal i
a numerarului.

143

143

STANDARDUL NAIONAL DE CONTABILITATE


VENITURI
Introducere
1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE, Cadrului general conceptual pentru
raportarea financiar i IAS 18 Venituri.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea modului de contabilizare a veniturilor
generate de anumite tipuri de fapte economice i de prezentare a informaiilor aferente n situaiile
financiare.
Domeniu de aplicare
3. Prezentul standard se aplic la contabilizarea veniturilor provenite din:
1) vnzarea produselor i mrfurilor;
2) prestarea serviciilor;
3) utilizarea de ctre teri a activelor entitii care genereaz dobnzi, redevene (royalty) i
dividende.
4. Prezentul standard nu reglementeaz modul de contabilizare a veniturilor provenite din:
1) contracte de construcie (SNC Contracte de construcii);
2) contracte de leasing (SNC Contracte de leasing);
3) dividende din investiii contabilizate pe baza metodei punerii n echivalen (IAS 28 Investiii
n entiti asociate i asocierile n participaie);
4) contracte de asigurare (IFRS 4 Contracte de asigurare);
5) modificri ale valorii juste a activelor financiare i datoriilor financiare sau cedarea acestora
(IAS 39 Instrumente financiare: recunoatere i evaluare);
6) modificri ale valorii stocurilor i altor active curente (SNC Stocuri);
7) ieirea activelor imobilizate (SNC Imobilizri necorporale i corporale i SNC Creane i
investiii financiare);
8) subvenii (SNC Capital propriu i datorii);
9) diferene favorabile de curs valutar i de sum (SNC Diferene de curs valutar i de sum).
Definiii
5. n prezentul standard noiunile utilizate semnific:
Valoare just suma cu care poate fi schimbat benevol un activ sau decontat o datorie, n cadrul
unei tranzacii desfurate n condiii normale ntre pri interesate, independente i bine informate.
Venituri creteri ale beneficiilor economice nregistrate n cursul perioadei de gestiune, sub
forma intrrilor de active sau majorrii valorii acestora, sau a diminurii datoriilor care au drept rezultat
creteri ale capitalului propriu, cu excepia creterilor legate de contribuiile proprietarilor.
Venituri din prestarea serviciilor venituri din executarea de ctre entitate a unor lucrri pe
parcursul unei anumite perioade de timp (de exemplu, venituri din serviciile de transport, reparaie,
intermediere, consultan, instruire, agrement-sport, instalare a utilajului, telefonie, internet, turism).
Venituri din vnzarea produselor i mrfurilor venituri din comercializarea bunurilor produse de
entitate sau cumprate pentru a fi revndute, inclusiv terenurile i alte imobilizri deinute n scopuri
revnzrii.
Venituri sub form de dobnzi venituri din utilizarea numerarului sau a echivalentelor acestuia,
precum i din deinerea obligaiunilor i a altor sume datorate entitii.
Venituri sub form de redevene (royalty) venituri din utilizarea imobilizrilor necorporale ale
entitii cum ar fi brevetele, mrcile, drepturile de autor (copyright) i software-ul pentru computere etc.
Venituri sub form de dividende venituri din cotele deinute n capitalul social al altor entiti.
Reguli generale
6. Veniturile cuprind beneficiile economice primite sau de primit de ctre entitate n nume
propriu. n componena veniturilor nu se includ:

144

144

1) taxa pe valoarea adugat, accizele, alte impozite i taxe recuperabile.


Exemplul 1. n noiembrie 201X o entitatea a livrat produse finite cumprtorilor la valoare de
vnzare de 120 000 lei, inclusiv TVA 20 000 lei i accize 10 000 lei.
n baza datelor din exemplu, suma veniturilor entitii pe luna noiembrie 201X constituie 90 000
lei (120 000 lei 20 000 lei 10 000 lei) i se determin ca diferena dintre mrimea total a valorii de
vnzare a produselor i sumele TVA i accizelor.
2) sumele colectate n numele unor tere pri, inclusiv n cazul contractelor de intermediere
ncheiate conform legislaiei n vigoare. Aceste sume nu pot fi incluse n componena veniturilor,
deoarece nu reprezint beneficii economice pentru entitate i nu au drept rezultat creteri ale capitalului
propriu. n aceste situaii veniturile entitii includ doar comisioanele cuvenite.
Exemplul 2. Entitatea A a ncheiat un contract de intermediere cu entitatea B privind
vnzarea produselor vinicole. n anul 201X entitatea A a vndut cumprtorilor produse n valoare
total de 200 000 lei. Pentru serviciile de intermediere prestate entitatea A beneficiaz de un
comision n mrime de 15% din valoarea produselor vndute.
Conform datelor din exemplu, venitul entitii A pe anul 201X constituie 30 000 lei (200 000 lei
x 15%), iar venitul entitii B 170 000 lei (200 000 lei 30 000 lei).
7. Veniturile se evalueaz la valoarea just a contraprestaiei (mijlocului de plat) primite sau de
primit diminuat cu valoarea oricror reduceri de pre, bonusuri i altor reduceri comerciale acordate de
ctre vnztor.
Exemplul 3. n mai 201X o entitate a vndut unui cumprtor 1 000 uniti de marf al crei pre
unitar obinuit de vnzare constituie 80 lei. Cumprtorul a achitat integral mrfurile procurate,
beneficiind pentru aceasta de o reducere comercial n mrime de 5% din valoarea total de vnzare.
n baza datelor din exemplu, venitul entitii-vnztor pe luna mai 201X constituie 76 000 lei
[80 000 lei (80 000 lei x 5%)] se determin ca diferena dintre preul de vnzare i reducerea
comercial acordat.
8. n cazul tranzaciilor pe baz de barter (schimburi de bunuri i servicii) entitatea-vnztor
nregistreaz n contabilitate urmtoarele operaiuni distincte:
1) vnzarea bunurilor i serviciilor cu recunoaterea i evaluarea veniturilor n modul stabilit
pentru vnzrile ordinare;
2) procurarea bunurilor i serviciilor cu determinarea valorii acestora n modul stabilit de
standardele de contabilitate;
3) decontarea reciproc a creanelor i datoriilor aferente tranzaciilor pe baza de barter.
9. Veniturile se recunosc, de regul, separat pentru fiecare tranzacie. n anumite situaii,
veniturile pot fi recunoscute pe componentele distincte ale unei tranzacii (de exemplu, dac preul de
vnzare a bunurilor include o sum identificabil pentru servicii ulterioare, aceast sum este iniial
nregistrat ca venituri anticipate i recunoscut ca venituri curente pe msura prestrii serviciilor de
deservire a bunurilor comercializate).
Exemplul 4. n decembrie 201X entitatea a vndut unui cumprtor 10 calculatoare la pre unitar
de 12 000 lei cu condiia deservirii calculatoarelor pe parcursul a 3 ani. Preul unitar de vnzare a
calculatorului (fr deservire) constituie 10 500 lei.
Conform datelor din exemplu, n decembrie 201X entitatea contabilizeaz:
veniturile din vnzarea calculatoarelor n sum de 120 000 lei (12 000 lei x 10 unit.) ca
majorare concomitent a creanelor i a veniturilor curente;
valoarea serviciilor de deservire a calculatoarelor n sum de 15 000 lei [(12 000 lei 10 500
lei) x 10 unit.] ca majorare simultan a creanelor curente i a veniturilor anticipate pe termen lung.
10. Veniturile i cheltuielile aferente unora i acelorai fapte economice se recunosc n aceiai
perioad de gestiune (de exemplu, valoarea bunurilor vndute i costul acestora se contabilizeaz i se
reflect n situaia de profit i pierdere ntr-o singur perioad de gestiune).
Contabilitatea veniturilor
11. Contabilitatea veniturilor este condiionat de sursa de obinere a acestora vnzarea
produselor i mrfurilor; prestarea serviciilor; utilizarea de ctre teri a activelor entitii care genereaz
dobnzi, redevene i dividende.

145

145

Venituri din vnzarea produselor i mrfurilor


12. Veniturile din vnzarea produselor i mrfurilor se recunosc n momentul n care snt
ndeplinite simultan urmtoarele condiii:
1) entitatea a transferat cumprtorului riscurile i beneficiile semnificative aferente dreptului de
proprietate asupra bunurilor. Transferul riscurilor i beneficiilor semnificative aferente drepturilor de
proprietate asupra bunurilor, de regul, coincide cu momentul predrii bunurilor ctre cumprtor sau, la
respectarea altor condiii contractuale, care atest transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor
respective ctre cumprtori;
2) entitatea nu mai gestioneaz bunurile vndute ca n cazul deinerii n proprietate a acestora i nu
deine controlul efectiv asupra bunurilor;
3) mrimea veniturilor poate fi evaluat n mod credibil;
4) este probabil ca beneficiile economice aferente tranzaciei vor fi generate ctre entitate; i
5) costurile tranzaciei pot fi evaluate n mod credibil.
Exemplul 5. n decembrie 201X entitatea a livrat cumprtorilor mrfuri cu transferarea
drepturilor de proprietate asupra acestora. Valoarea de vnzare a mrfurilor constituie 320 000 lei, iar
valoare contabil 283 000 lei.
Conform datelor din exemplu, n decembrie 201X entitatea contabilizeaz:
valoarea de vnzare a mrfurilor comercializate n sum de 320 000 lei ca majorare
concomitent a creanelor i a veniturilor curente;
valoarea contabil a mrfurilor comercializate n sum de 283 000 lei ca majorare a
cheltuielilor curente (costului vnzrilor) i diminuare a stocurilor.
13. Dac entitatea pstreaz riscurile semnificative aferente dreptului de proprietate asupra
bunurilor, tranzacia nu reprezint o vnzare i veniturile nu snt recunoscute. De exemplu, aceste riscuri
se pstreaz atunci cnd:
1) entitatea are obligaii legate de rezultate nesatisfctoare, neacoperite de prevederile garaniilor
normale;
2) obinerea veniturilor dintr-o anumit vnzare este condiionat de obinerea de ctre cumprtor
a veniturilor din comercializarea bunurilor;
3) bunurile snt livrate, dar trebuie instalate, iar instalarea reprezint o parte semnificativ a
contractului i nu a fost nc realizat de ctre entitate; i
4) cumprtorul are dreptul de a anula vnzarea pe parcursul unui anumit termen i dintr-un motiv
specificat n contractul de vnzare-cumprare i entitatea-vnztor nu este sigur de probabilitatea
returnrii bunurilor.
Exemplul 6. n noiembrie 201X entitatea a livrat n baza unui contract de consignaie 10
televizoare la pre unitar de vnzare 7 400 lei. Televizoarele au fost vndute de ctre comisionar
cumprtorilor n decembrie 201X 6 uniti i ianuarie 201X+1 4 uniti.
n baza datelor din exemplu, veniturile entitii constituie n decembrie 201X 44 400 lei (7 400 lei
x 6 unit.), iar n ianuarie 201X+1 29 600 lei (7 400 lei x 4 unit.) i se nregistreaz ca majorare
concomitent a creanelor i a veniturilor curente.
14. n cazul vnzrilor cu livrri amnate veniturile se recunosc la respectarea simultan a
urmtoarelor condiii:
1) este probabil c se va efectua livrarea bunurilor;
2) la data recunoaterii vnzrii, bunurile snt disponibile, identificate i pregtite pentru livrare
cumprtorului;
3) cumprtorul confirm n scris solicitarea de amnare a livrrii;
4) se respect condiiile de plat prevzute n contract.
15. Veniturile din vnzri cu livrri amnate nu pot fi recunoscute n cazul n care nu exist dect
intenia de a achiziiona sau de a produce bunurile pentru a fi livrate.
Vnzrile cu livrri amnate apar n cazul tranzaciilor de comercializare a bunurilor care necesit
condiii speciale de transportare i de pstrare (de exemplu, vnzarea carburanilor i lubrifianilor,
inclusiv sub form de tichete, a produselor vinicole n loturi mari, a substanelor chimice).
16. n cazul vnzrilor cu livrri amnate entitatea-vnztor contabilizeaz dou operaiuni
distincte:
1) comercializarea bunurilor care se contabilizeaz n acelai mod ca i vnzrile obinuite;

146

146

2) primirea bunurilor n custodie cu reflectarea acestora n conturile extrabilaniere.


Exemplu 7. n decembrie 201X entitatea a comercializat unui cumprtor un lot de produse
vinicole a cror valoare de vnzare constituie 82 500 lei, iar cost efectiv 51 600 lei. Conform
condiiilor contractuale produsele vinicole se vor pstra la depozitul entitii i vor fi livrate
cumprtorului n loturi mici pe parcursul unui an.
n baza datelor din exemplu, n decembrie 201X entitatea-vnztor contabilizeaz:
veniturile din vnzarea produselor vinicole n sum de 82 500 lei ca majorare concomitent a
creanelor i a veniturilor curente;
costul efectiv al produselor vinicole vndute n sum de 51 600 lei ca majorare a cheltuielilor
curente (costului vnzrilor) i diminuare a stocurilor;
valoarea produselor vinicole vndute i primite n custodie n sum de 82 500 lei ca majorare
a stocurilor primite n custodie n contabilitatea extrabilanier.
17. Veniturile din vnzarea bunurilor se ajusteaz prin stornarea valorii bunurilor returnate i/sau
cu suma reducerii preurilor acestora n cazul n care livrarea i returnarea (reducerea preurilor)
bunurilor au avut loc n aceiai perioad de gestiune. n cazul n care vnzarea i returnarea (reducerea
preurilor) bunurilor au avut loc n perioade de gestiune diferite veniturile nu se ajusteaz, iar pierderile
din returnarea bunurilor vndute sau din reducerea preurilor acestora se nregistreaz ca cheltuieli
curente sau se recupereaz din contul provizioanelor constituite anterior n aceste scopuri.
Exemplu 8. n iunie 201X o entitate fabric de mobil a comercializat 10 seturi de mobil
pentru oficiu. Valoarea de vnzare a unui set de mobil constituie 3 600 lei, iar costul efectiv 2 500 lei.
n luna iulie a aceluiai an cumprtorul a depistat 3 seturi de mobil necalitativ care au fost
returnate vnztorului.
n baza datelor din exemplu, entitatea-vnztor contabilizeaz:
n iunie 201X:
veniturile din vnzarea mobilei n sum de 36 000 lei (3 600 lei x 10 set.) ca majorare
concomitent a creanelor i veniturilor curente;
costul efectiv al mobilei vndute n sum de 25 000 lei (2 500 lei x 10 set.) ca majorare a
cheltuielilor curente (costului vnzrilor) i diminuare a stocurilor.
n iulie 201X:
valoarea mobilei returnate de cumprtor n sum de 10 800 lei (3 600 x 3 set.) ca stornare a
creanelor i a veniturilor curente;
costul mobilei returnate de cumprtor ca stornare a cheltuielilor curente (costului vnzrilor)
i a stocurilor.
18. Veniturile din vnzarea bunurilor nu se ajusteaz n cazul apariiei unor incertitudini legate de
recuperabilitatea anumitor sume recunoscute anterior ca venituri. Aceste sume se recunosc ca cheltuieli
curente sau se recupereaz din contul provizioanelor constituite anterior n aceste scopuri.
Exemplul 9. n noiembrie 201X entitatea a vndut produse a cror valoare de vnzare total
constituie 140 000 lei, iar costul efectiv 110 000 lei. n anul 201X+3 un cumprtor a fost recunoscut
de instana judectoreasc drept insolvabil, nefiind n stare s achite valoarea produselor cumprate n
sum de 3 000 lei. Conform politicilor contabile, pierderile aferente creanelor compromise se
deconteaz direct la cheltuielile perioadei n care acestea au fost depistate.
Conform datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n noiembrie 201X:
veniturile din vnzarea produselor n sum de 140 000 lei ca majorare concomitent a
creanelor i a veniturilor curente;
costul efectiv al produselor vndute n sum de 110 000 lei ca majorare a cheltuielilor curente
(costului vnzrilor) i diminuare a stocurilor.
n anul 201X+3:
creanele compromise decontate n sum de 3 000 lei ca majorare a cheltuielilor i diminuare a
creanelor curente.
Venituri din prestarea serviciilor
19. Veniturile din prestarea serviciilor se recunosc n cazul ndeplinirii simultane a urmtoarelor
condiii:

147

147

1) mrimea veniturilor poate fi evaluat n mod credibil;


2) este probabil ca beneficiile economice aferente tranzaciei s fie obinute de ctre entitate;
3) stadiul de execuie a tranzaciei la data raportrii poate fi evaluat n mod credibil; i
4) costurile aprute pe parcursul tranzaciei i costurile de finalizare a tranzaciei pot fi evaluate n
mod credibil.
20. Evaluarea veniturilor din prestarea serviciilor se efectueaz, de regul, n mrimea valorii
acestora, stabilit de prile contractante i confirmat documentar. Evaluarea acestor venituri este
credibil doar n cazul n care entitatea a convenit cu celelalte pri participante la tranzacie urmtoarele
condiii:
1) drepturile fiecrei pri care au putere juridic i se refer la prestarea i primirea serviciilor;
2) compensaia presupus;
3) metodele i condiiile de plat.
21. Recunoaterea veniturilor din prestarea serviciilor se efectueaz conform uneia din urmtoarele
metode:
1) metoda prestrii integrale;
2) metoda procentului de finalizare.
22. Metoda prestrii integrale se recomand n cazurile n care termenul de prestare a serviciilor nu
depete o perioad de gestiune. La utilizarea acestei metode veniturile din prestarea serviciilor se
recunosc i se contabilizeaz dup ncheierea tranzaciei.
Exemplul 10. O entitate presteaz servicii de instalare a utilajului electric, recepionate de clieni
dup finalizarea integral a acestora. n anul 201X, entitatea a prestat i a predat clienilor, servicii n
valoare de 147 000 lei.
n baza datelor din exemplu, n anul 201X entitatea va recunoate venitul dup instalarea efectiv
a utilajului i recepionarea acestuia de ctre clieni n sum de 147 000 lei i l va nregistra ca majorare
simultan a creanelor i veniturilor curente.
23. Metoda procentului de finalizare este aplicabil n cazurile n care serviciile, potrivit unuia i
aceluiai contract, snt prestate pe parcursul mai multor perioade de gestiune. Prin aceast metod,
veniturile se recunosc pe stadii distincte ale tranzaciei, n funcie de procentul de finalizare a acesteia,
adic n perioadele de gestiune n care are loc prestarea efectiv a serviciilor. Recunoaterea veniturilor n
baza metodei procentului de finalizare se admite la respectarea simultan a urmtoarelor condiii:
1) momentul ncheierii tranzaciei sau a unui stadiu distinct al acesteia poate fi determinat cu un
grad nalt de certitudine la data raportrii;
2) cheltuielile suportate n procesul tranzaciei i cele necesare pentru finalizarea acesteia pot fi
determinate n mod credibil.
24. n cazul aplicrii metodei procentului de finalizare, suma veniturilor poate fi determinat n
baza unuia din urmtoarele procedee:
1) volumului efectiv al serviciilor prestate;
Exemplul 11. n ianuarie 201X entitatea a ncheiat un contract de prestare a serviciilor de
consultan i evaluare a imobilizrilor n valoare total de 840 000 lei pe un termen de trei ani. n anul
201X au fost prestate servicii de consultan n valoare total de 126 000 lei.
Conform datelor din exemplu, venitul entitii pe anul 201X constituie 126 000 lei i se
nregistreaz ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente.
2) ponderii volumului efectiv al serviciilor prestate n volumul total al serviciilor prevzute de
contract;
Exemplul 12. n ianuarie 201X entitatea a ncheiat un contract de instalare a utilajului i de deservire
a acestuia n decurs de 3 ani cu valoarea total de 324 000 lei. n anul 201X entitatea a ndeplinit 18% din
volumul total de lucrri prevzute de contract.
Conform datelor din exemplu, venitul entitii pe anul 201X constituie 58 320 lei (324 000 lei x
18%) i se nregistreaz ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente.
3) ponderii cheltuielilor suportate la o dat prestabilit n totalul cheltuielilor prevzute de contract.
Exemplul 13. n ianuarie 201X, entitatea a ncheiat un contract privind deservirea mrfurilor
vndute pe un termen de 4 ani n valoare de 192 000 lei. Suma total a cheltuielilor constituie, conform
contractului 164 000 lei. n anul 201X entitatea a suportat cheltuieli n sum de 38 000 lei.
Conform datelor din exemplu, mrimea venitului entitii pe anul 201X se calculeaz ca produsul

148

148

ponderii cheltuielilor efectiv suportate n mrime de 23,17% [(38 000 lei : 164 000 lei) x 100%] i suma
total a venitului prevzut de contract, constituie 44 506 lei (23,18% x 192 000 lei) i se nregistreaz ca
majorare concomitent a creanelor i a veniturilor curente.
25. Dac serviciile snt prestate printr-un numr nedeterminat de operaiuni n cursul unei perioade
de timp prestabilite, care nu pot fi repartizate pe stadii, veniturile se recunosc conform metodei liniare
sau n alt baz stabilit n politicile contabile ale entitii.
Exemplul 14. n mai 201X entitatea a ncheiat un contract privind deservirea i reparaia
calculatoarelor n curs de doi ani. Valoarea total a serviciilor prevzute de contract constituie 240 600
lei. Serviciile se presteaz uniform pe parcursul perioadei stabilite n contract. Conform politicilor
contabile ale entitii veniturile se repartizeaz dup metoda liniar.
n baza datelor din exemplu, mrimea veniturilor entitii pe luna mai 201X constituie 10 025 lei
(240 600 lei : 24 luni) i se nregistreaz ca majorare concomitent a creanelor i a veniturilor curente.
26. Dac rezultatul unei tranzacii de prestare a serviciilor nu poate fi determinat cu un grad nalt de
certitudine, veniturile se recunosc doar n mrimea cheltuielilor suportate care au fost sau, posibil, vor fi
recuperate de ctre beneficiari.
Exemplul 15. n luna noiembrie 201X, biroul de avocai a ncheiat cu entitatea A un contract
privind aprarea intereselor acesteia n procesul de judecat. Conform condiiilor contractuale, n cazul
n care procesul va fi ctigat, valoarea serviciilor va constitui 48 300 lei, iar n caz contrar, entitatea va
recupera biroului de avocai doar cheltuielile suportate efectiv n limita prevzut de contract 35 200
lei. n mai 201X+1 entitatea A a pierdut procesul de judecat.
Conform datelor din exemplu, biroul de avocai recunoate veniturile n luna mai 201X+1 n
mrimea cheltuielilor suportate efectiv de 35 200 lei i le nregistreaz ca majorare concomitent a
creanelor i veniturilor curente.
27. n cazul n care rezultatul tranzaciei nu poate fi estimat n mod credibil i recuperarea
costurilor suportate nu este probabil, veniturile nu snt recunoscute, iar costurile aferente tranzaciei se
nregistreaz ca cheltuieli curente.
Venituri din utilizarea de ctre teri a activelor entitii care genereaz dobnzi, redevene i dividende
28. Veniturile din utilizarea de ctre teri a activelor entitii se recunosc la respectarea simultan a
urmtoarelor condiii:
1) este probabil ca beneficiile economice aferente tranzaciei s fie obinute de ctre entitate; i
2) mrimea veniturilor poate fi evaluat n mod credibil.
29. Veniturile sub form de dobnzi se recunosc n baza condiiilor contractuale pe msura
survenirii termenelor de plat a dobnzilor stabilite n contractul ncheiat ntre entitate i utilizatorul
activului.
Exemplul 16. n octombrie 201X entitatea a acordat un mprumut n sum de 165 000 lei pe un
termen de 3 ani. Dobnda anual constituie 15% i conform condiiilor contractuale se achit la finele
fiecrui trimestru.
Conform datelor din exemplu, venitul sub form de dobnzi a entitii se recunoate n decembrie
201X n sum de 6 188 lei [(165 000 lei x 15%) : 4 trimestre] i se nregistreaz ca majorare
concomitent a creanelor i veniturilor curente.
30. Conform politicilor contabile veniturile sub form de dobnzi pot fi recunoscute n baza
metodei dobnzii efective prevzut n IAS 39 Instrumente financiare: recunoatere i evaluare.
31. Dobnzile aferente obligaiunilor i altor titluri de datorii, procurate la un pre care include
dobnzile calculate, se recunosc ca venituri doar n suma referitoare la perioada post-achiziie. Suma
dobnzilor aferent perioadei pre-achiziie a obligaiunilor nu se consider venituri, ci se raporteaz la
diminuarea costului de intrare a obligaiunilor.
Exemplul 17. La 1 aprilie 201X, entitatea a procurat 2 500 de obligaiuni cu termenul de stingere
de 3 ani la preul unitar de 17 lei, care cuprinde cota dobnzilor calculate pe trei luni (ianuarie, februarie,
martie). Valoarea nominal a unei obligaiuni constituie 15 lei, rata anual a dobnzii 12%.
n baza datelor din exemplul, suma total a dobnzilor calculate pe anul 201X constituie 4 500 lei
(2 500 unit. x 15 lei x 12%), din care se recunoate ca venituri suma de 3 375 lei [(2 500 unit. x 15 lei x
12% x 9 luni) : 12 luni], iar suma rmas de 1 125 lei (4 500 lei 3 375 lei) se raporteaz la diminuarea
valorii contabile a obligaiunilor cumprate.

149

149

Conform datelor din exemplu i a calculelor efectuate entitatea contabilizeaz:


costul de intrare a obligaiunilor procurate n mrime de 42 500 lei (2 500 unit. x 17 lei) ca
majorare concomitent a investiiilor pe termen lung i a datoriilor curente;
suma total a dobnzilor calculate pe anul 201X n mrime de 4 500 lei ca majorare
concomitent a creanelor i veniturilor anticipate;
dobnzile aferente perioadei post-achiziie a obligaiunilor n sum de 3 375 lei ca diminuare a
veniturilor anticipate i majorare a veniturilor curente;
dobnzile aferente perioadei pre-achiziie a obligaiunilor n sum de 1 125 lei ca diminuare
concomitent a veniturilor anticipate i a valorii contabile a investiiilor pe termen lung.
32. Redevenele se recunosc ca venituri n baza contabilitii de angajamente, n conformitate cu
condiiile acordului ncheiat ntre proprietarul i beneficiarul de imobilizri necorporale. Astfel, n cazul
transferului drepturilor de utilizare a imobilizrilor necorporale pe o perioad prestabilit, recunoaterea
venitului sub form de redevene se efectueaz conform metodei liniare sau a n alt baz stabilit n
politicile contabile.
Exemplul 18. n ianuarie 201X entitatea A a transmis entiti B dreptul de utilizare a unui
brevet de invenie pe o perioad de 5 ani. Suma total a plilor, potrivit contractului ncheiat, constituie 35
000 lei i se va achita la finele fiecrui an n pri egale.
Conform datelor din exemplu, venitul anual din redevene a entitii A, inclusiv pentru anul
201X, constituie 7 000 lei (35 000 lei : 5 ani) i se nregistreaz ca majorare concomitent a creanelor i
veniturilor curente.
33. Transferul drepturilor de utilizare a imobilizrilor necorporale pentru o plat fix i pe un
termen nelimitat se consider ca vnzare a imobilizrilor necorporale, iar redevenele se recunosc ca
venituri n momentul transferrii acestor drepturi.
Exemplul 19. Utiliznd datele din exemplul 18, s admitem c dreptul de utilizare a brevetului de
invenie a fost transmis unei entiti pe un termen nelimitat de timp.
n baza datelor din exemplu, veniturile sub form de redevene se recunosc n sum de 35 000 lei, n
ianuarie 201X, adic n momentul transmiterii dreptului de utilizare a brevetului beneficiarului i se
nregistreaz ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente.
34. n cazul n care obinerea redevenelor depinde de evenimentele viitoare, veniturile se recunosc
numai atunci cnd exist probabilitatea primirii plii, de regul, dup producerea evenimentului (de
exemplu, la transmiterea drepturilor de utilizare a unui brevet de invenie, cu condiia primirii plii n
funcie de vnzarea efectiv a produselor fabricate, redevenele se recunosc ca venituri pe msura
comercializrii produselor).
35. Dividendele se recunosc ca venituri n perioada de gestiune n care acestea au fost anunate, adic
atunci cnd a fost stabilit dreptul proprietarilor de a le ncasa.
Prezentarea informaiilor
36. n situaiile financiare ale entitii se prezint cel puin urmtoarele informaii privind
veniturile:
1) metodele de recunoatere a veniturilor, inclusiv a procedeelor aplicate pentru determinarea
stadiului de execuie a tranzaciilor de prestri servicii;
2) suma fiecrei categorii semnificative de venit recunoscute n perioada de gestiune, inclusiv
veniturile provenite din vnzarea produselor i mrfurilor, prestarea serviciilor, dobnzi, redevene,
dividende;
3) suma veniturilor rezultate din tranzaciile pe baz de barter incluse n fiecare categorie
semnificativ de venit.
Prevederi tranzitorii
37. Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare.
Data intrrii n vigoare
38. Prezentul standard intr n vigoare la 1 ianuarie 2014.

150

150

STANDARDUL NAIONAL DE CONTABILITATE


CHELTUIELI
Introducere
1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE i Cadrului general conceptual pentru
raportarea financiar.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea componenei i modului de contabilizare a
cheltuielilor i de prezentare a informaiilor aferente n situaiile financiare.
Domeniu de aplicare
3. Prezentul standard reglementeaz componena i modul general de contabilizare a cheltuielilor
entitii.
4. Prezentul standard nu stabilete regulile specifice de contabilizare a cheltuielilor aferente:
1) costului stocurilor vndute, trecut la cheltuieli (SNC Stocuri);
2) contractelor de construcii (SNC Contracte de construcii);
3) amortizrii, exploatrii i ieirii activelor imobilizate (SNC Imobilizri necorporale i
corporale, SNC Investiii imobiliare);
4) contractelor de leasing (SNC Contracte de leasing);
5) cheltuielilor compensate pe seama subveniilor (SNC Capital propriu i datorii);
6) diferenelor de curs valutar i de sum (SNC Diferene de curs valutar i de sum);
7) costurilor ndatorrii (SNCCosturile ndatorrii);
8) creanelor i investiiilor financiare (SNC Creane i investiii financiare);
9) pierderilor din deprecierea activelor (SNC Deprecierea activelor);
10) constituirii provizioanelor (SNC Capital propriu i datorii);
11) activelor biologice i produselor agricole, precum i modificrii costului efectiv diminuat cu
costurile generate de vnzarea activelor biologice (SNC Particularitile contabilitii n agricultur).
Definiii
5. n prezentul standard noiunile utilizate semnific:
Activitate operaional totalitatea operaiunilor economice aferente activitilor principale ale
entitii, precum i activitile conexe acestora.
Alte activiti ansamblul faptelor economice care nu se atribuie la activitatea operaional a
entitii.
Cheltuieli diminuri ale beneficiilor economice nregistrate n perioada de gestiune sub form de
ieiri, reduceri ale valorii activelor sau de creteri ale datoriilor care contribuie la diminuri ale
capitalului propriu (rezultatului financiar), altele dect cele rezultate din distribuirea acestuia
proprietarilor.
Cheltuieli ale activitii operaionale cheltuieli determinate de procesul desfurrii activitii
operaionale a entitii.
Cheltuieli ale altor activiti cheltuieli condiionate de desfurarea altor activiti (de exemplu,
de ieirea i deprecierea activelor imobilizate, de tranzaciile financiare, de evenimentele excepionale).
Cheltuieli privind impozitul pe venit suma total a cheltuielilor privind impozitul pe venit luate
n calcul la determinarea profitului net (pierderii nete) al (a) perioadei de gestiune.
Recunoaterea i evaluarea cheltuielilor
6. Cheltuielile se recunosc dac se respect urmtoarele criterii:
1) exist o certitudine ntemeiat privind diminuarea beneficiilor economice ale entitii;
2) mrimea cheltuielilor poate fi evaluat n mod credibil.
7. Cheltuielile se recunosc concomitent cu:
1) diminuarea activelor fr o reducere concomitent a datoriilor sau o cretere a altor active (de
exemplu, valoarea contabil a stocurilor depistate lips la inventariere se nregistreaz ca majorare a
cheltuielilor curente i diminuare a activelor);

151

151

2) majorarea datoriilor fr o cretere concomitent a activelor (de exemplu, salariile calculate


personalului administrativ se contabilizeaz ca majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor
curente);
3) calcularea amortizrii i nregistrarea pierderilor din deprecierea activelor imobilizate
contabilizate conform SNC Imobilizri necorporale i corporale, SNC Deprecierea activelor.
8. Cheltuielile suportate n perioada de gestiune, dar care se refer la perioadele de gestiune
ulterioare i depesc pragul de semnificaie stabilit n politicile contabile, se recunosc ca cheltuieli
anticipate. Pe msura survenirii perioadelor corespunztoare, cheltuielile anticipate se deconteaz la
cheltuielile curente prin metoda liniar sau prin alt metod stabilit de entitate.
Exemplul 1. La 10 noiembrie 201X, o entitate a asigurat un automobil, conform contractului de
asigurare CASCO, pe o perioad de 12 luni, n sum de 15 600 lei. Conform politicilor contabile, aceste
cheltuieli snt semnificative i se repartizeaz uniform pn la expirarea termenului contractului de
asigurare (10 noiembrie 201X+1).
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n noiembrie 201X:
- costul poliei de asigurare n sum de 15 600 lei ca majorare concomitent a cheltuielilor
anticipate i datoriilor curente;
n noiembrie decembrie 201X:
- decontarea cheltuielilor anticipate aferente anului 201X n sum de 2 600 lei
[(15 600 lei : 12 luni) x 2 luni] ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a cheltuielilor
anticipate.
9. Cheltuielile se recunosc n baza urmtoarelor principii:
1) contabilitatea de angajamente;
2) prudena.
10. Conform principiului contabilitii de angajamente, cheltuielile se recunosc n perioada n care
au fost suportate, indiferent de momentul plii numerarului sau compensrii sub alt form.
Exemplul 2. n luna decembrie 201X, o entitate a beneficiat de servicii de consultan n valoare
de 5 430 lei, care au fost achitate n luna ianuarie 201X+1.
n baza datelor din exemplu, n luna decembrie 201X, entitatea recunoate costul serviciilor de
consultan n sum de 5 430 lei ca cheltuieli i le nregistreaz ca majorare concomitent a cheltuielilor
i datoriilor curente.
Exemplul 3. n luna noiembrie 201X, o entitate a achitat ratele de leasing, n baza unui contract
de leasing operaional, aferente automobilului cu destinaie administrativ pentru 3 luni (decembrie
201X februarie 201X+1) n sum total de 24 000 lei. Locatorul a prezentat documentele primare
pentru ratele de leasing n sum de 8 000 lei pentru fiecare lun.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n noiembrie 201X:
- achitarea ratelor de leasing n avans n sum de 24 000 lei ca majorare a creanelor i diminuare
a numerarului;
n lunile decembrie 201X februarie 201X+1:
- recunoaterea ratelor de leasing drept cheltuieli n sum de 24 000 lei (8 000 lei x 3 luni) ca
majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente;
- trecerea n cont a avansului acordat n sum de 24 000 lei ca diminuare concomitent a
datoriilor i creanelor curente.
11. Conform principiului prudenei, cheltuielile se recunosc astfel nct mrimea acestora s nu fie
subevaluat. n contabilitate se nregistreaz toate cheltuielile, inclusiv pierderile aferente perioadei de
gestiune, indiferent de faptul dac exist sau nu posibilitatea recuperrii acestora.
Exemplul 4. n urma inventarierii activelor entitii, efectuat n luna decembrie 201X, au fost
depistate lipsuri de mrfuri cu valoarea contabil de 12 500 lei i creane compromise n sum de
46 500 lei, care au fost decontate n baza deciziei conducerii entitii. Conform politicilor contabile,
creanele compromise se deconteaz la cheltuielile curente fr constituirea prealabil a coreciilor
(provizioanelor).
n baza datelor din exemplu, n luna decembrie 201X, entitatea contabilizeaz:

152

152

- valoarea contabil a mrfurilor constatate lips n sum de 12 500 lei ca majorare a


cheltuielilor curente i diminuare a stocurilor;
- creanele compromise decontate n sum de 46 500 lei ca majorare a cheltuielilor i diminuare
a creanelor curente.
Exemplul 5. n luna mai 201X, n secia de producie a entitii au avut loc staionri neprevzute
de procesul tehnologic. Suma cheltuielilor cu personalul activitii de baz pentru perioada staionrii a
constituit 16 200 lei.
Conform datelor din exemplu, n luna mai 201X, entitatea recunoate pierderile din staionri drept
cheltuieli (pentru a nu subevalua cheltuielile i, n acelai timp, pentru a nu supraevalua costul
produselor fabricate) i le nregistreaz ca majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente n
sum de 16 200 lei.
12. Entitatea recunoate cheltuielile concomitent cu veniturile care provin din aceleai operaiuni
economice (de exemplu, costul bunurilor vndute se recunoate ca cheltuieli concomitent cu veniturile
obinute din comercializarea acestora).
Exemplul 6. n luna octombrie 201X, o entitate a vndut cu achitare ulterioar 80 uniti de
produse al cror pre unitar de vnzare constituie 300 lei, iar costul efectiv 210 lei.
Conform datelor din exemplu, n luna octombrie 201X, entitatea contabilizeaz:
- valoarea de vnzare a produselor vndute n sum de 24 000 lei (80 uniti x 300 lei) ca
majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente;
- costul efectiv al produselor vndute n sum de 16 800 lei (80 uniti x 210 lei) ca majorare a
cheltuielilor curente i diminuare a stocurilor.
13. Recunoaterea cheltuielilor are loc i n cazul n care acestea nu snt corelate cu veniturile
curente.
Exemplul 7. n luna decembrie 201X, o entitate a staionat i nu a nregistrat venituri. Totodat,
n perioada nominalizat entitatea a suportat urmtoarele cheltuieli:
- amortizarea mijloacelor fixe 9 200 lei;
- cheltuieli cu personalul 25 300 lei;
- taxa pentru amenajarea teritoriului 120 lei;
- comisioane bancare 500 lei.
Faptul c n luna decembrie 201X entitatea nu a obinut venituri nu justific amnarea
recunoaterii cheltuielilor suportate n anul 201X pe perioadele de gestiune ulterioare (n care vor fi
obinute venituri).
Conform datelor din exemplu, n luna decembrie 201X, entitatea contabilizeaz cheltuielile
suportate ca majorare a cheltuielilor curente n sum de 35 120 lei concomitent cu majorarea amortizrii
calculate n sum de 9 200 lei, datoriilor curente n sum de 25 420 lei i diminuarea numerarului n
sum de 500 lei.
14. Cheltuielile se evalueaz la:
1) valoarea contabil a activelor ieite;
2) costul efectiv al serviciilor prestate/lucrrilor executate;
3) suma retribuiilor calculate efectiv personalului, suma contribuiilor de asigurri sociale de stat
obligatorii i primelor de asigurare obligatorie de asisten medical aferente;
4) suma amortizrii calculate i deprecierii activelor imobilizate;
5) suma provizioanelor constituite;
6) costul serviciilor primite etc.
15. Nu se recunosc ca cheltuieli:
1) costul de intrare al activelor primite n gestiunea economic a entitii;
2) cotele retrase din capitalul social i alte pli efectuate pe seama capitalului propriu;
3) valoarea activelor care aparin entitii, dar se afl temporar n gestiunea altor persoane (active
transmise n baza contractelor de leasing operaional, mandat, comision, pstrare, prelucrare etc.);
4) avansurile acordate n vederea procurrilor ulterioare de bunuri i servicii;
5) sumele rambursate ale creditelor i mprumuturilor primite, inclusiv n form nemonetar,
precum i alte diminuri de datorii care nu micoreaz capitalul propriu (de exemplu, achitarea datoriilor
fa de salariai, buget, furnizori i ali creditori);
6) alte elemente contabile care nu corespund criteriilor de recunoatere a cheltuielilor.

153

153

Contabilitatea cheltuielilor
16. Contabilitatea cheltuielilor se ine dup destinaii (funcii) pe urmtoarele grupe:
1) cheltuieli ale activitii operaionale;
2) cheltuieli ale altor activiti;
3) cheltuieli privind impozitul pe venit.
17. n scopul prezentrii informaiilor, n notele la situaiile financiare, cheltuielile se grupeaz
potrivit naturii lor astfel:
1) cheltuieli materiale;
2) cheltuieli cu personalul;
3) cheltuieli privind amortizarea i deprecierea;
4) alte cheltuieli.
Componena cheltuielilor grupate dup natur este prezentat n anexa 1.
Cheltuieli ale activitii operaionale
18. Cheltuielile activitii operaionale snt generate de fabricarea i comercializarea produselor,
prestarea serviciilor, executarea lucrrilor, achiziionarea i comercializarea mrfurilor, executarea
contractelor de construcie, transmiterea n folosin temporar a activelor proprii n baza contractelor de
leasing etc.
19. Cheltuielile activitii operaionale includ:
1) costul vnzrilor;
2) cheltuielile de distribuire;
3) cheltuielile administrative;
4) alte cheltuieli din activitatea operaional.
20. Costul vnzrilor cuprinde:
1) valoarea contabil (costul efectiv) a (al) mrfurilor i produselor vndute i/sau transmise n
schimbul altor active, care se determin n funcie de metoda de evaluare curent a stocurilor (costului
mediu ponderat, FIFO, identificrii) aplicat de ctre entitate n conformitate cu SNC Stocuri;
2) costul serviciilor (lucrrilor) prestate (executate) terilor n cardul activitii operaionale;
3) alte cheltuieli corelate cu veniturile din vnzri.
21. Costul vnzrilor se nregistreaz pe msura vnzrii mrfurilor, produselor sau prestrii
serviciilor i se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a stocurilor, costurilor
activitilor de baz sau auxiliare i/sau a cheltuielilor anticipate.
Exemplul 8. n luna octombrie 201X, o entitate a prestat servicii de consultan n sum de
120 000 lei, costul efectiv al crora constituie 98 000 lei.
Conform datelor din exemplu, n luna octombrie 201X, entitatea contabilizeaz:
- venitul din prestarea serviciilor n sum de 120 000 lei ca majorare concomitent a creanelor i
veniturilor curente;
- costul efectiv al serviciilor prestate n sum de 98 000 lei ca majorare a cheltuielilor curente i
diminuare a costurilor activitilor de baz.
22. Costul vnzrilor se ajusteaz cu valoarea contabil a mrfurilor i/sau produselor returnate de
la cumprtori n perioada de gestiune n care acestea au fost vndute. Ajustarea costului vnzrilor se
nregistreaz ca stornare prin diminuarea cheltuielilor curente i majorarea stocurilor.
Exemplul 9. n luna noiembrie 201X, o entitate a vndut 1 000 m2 de teracot, preul de vnzare al
creia constituie 150 lei/m2, iar costul 120 lei/m2. n luna decembrie 201X, cumprtorul a returnat
80 m2 de teracot care nu corespunde clauzelor contractuale.
Conform datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n noiembrie 201X:
- valoarea de vnzare a teracotei n sum de 150 000 lei (1 000 m2 x 150 lei/m2) ca majorare
concomitent a creanelor i veniturilor curente;
- valoarea contabil a teracotei vndute n sum de 120 000 lei (1 000 m2 x 120 lei/m2) ca
majorare a cheltuielilor curente i diminuare a stocurilor;
n decembrie 201X:
- stornarea valorii de vnzare a teracotei returnate n sum de 12 000 lei (80 m2 x 150 lei/m2) ca

154

154

diminuare concomitent a creanelor i veniturilor curente;


- stornarea valorii contabile a teracotei returnate n sum de 9 600 lei (80 m2 x 120 lei/m2) ca
diminuare a cheltuielilor curente i majorare a stocurilor.
23. n cazul n care vnzarea i returnarea bunurilor au loc n perioade de gestiune diferite, costul
vnzrilor nu se ajusteaz, iar pierderile din returnarea mrfurilor i/sau produselor se nregistreaz ca
cheltuieli curente sau se compenseaz pe seama provizionului constituit anterior.
Exemplul 10. Utiliznd datele din exemplul 9, s presupunem c cumprtorul a returnat teracota
n luna ianuarie 201X+1. n conformitate cu politicile contabile, pierderile din returnare pot fi:
- nregistrate ca cheltuieli curente (varianta I);
- compensate pe seama provizionului (varianta II).
Conform datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n noiembrie 201X:
- valoarea de vnzare a teracotei n sum de 150 000 lei ca majorare concomitent a creanelor i
veniturilor curente;
- valoarea contabil a teracotei vndute n sum de 120 000 lei ca majorare a cheltuielilor curente
i diminuare a stocurilor;
n ianuarie 201X+1:
- valoarea contabil a teracotei returnate n sum de 9 600 lei (80 m2 x 120 lei) ca majorare a
stocurilor i diminuare a creanelor curente;
- pierderile din returnarea teracotei:
varianta I: ca majorare a cheltuielilor i diminuare a creanelor curente (dac creanele nu au fost
achitate pn la data returnrii bunurilor) sau ca majorare a datoriilor curente (dac creanele au fost
achitate pn la data returnrii bunurilor) n sum de 2 400 lei (12 000 lei 9 600 lei);
varianta II: ca diminuare a provizionului constituit anterior i creanelor curente (dac creanele nu
au fost achitate pn la data returnrii bunurilor) sau ca majorare a datoriilor curente (dac creanele au
fost achitate pn la data returnrii bunurilor) n sum de 2 400 lei (12 000 lei 9 600 lei).
24. Cheltuielile de distribuire reprezint cheltuieli aferente promovrii i comercializrii
produselor/mrfurilor i serviciilor. Aceste cheltuieli pot fi suportate pn la comercializarea
produselor/mrfurilor (de exemplu, cheltuielile de publicitate), n procesul comercializrii acestora (de
exemplu, salariile personalului antrenat n procesul de comercializare) sau dup comercializarea lor (de
exemplu, cheltuielile pentru reparaia mrfurilor n perioada de garanie). n funcie de pragul de
semnificaie, cheltuielile suportate pn la comercializarea produselor/mrfurilor pot fi contabilizate ca
cheltuieli anticipate cu decontarea ulterioar a acestora la cheltuielile curente n perioadele de
comercializare a produselor/mrfurilor.
Componena cheltuielilor de distribuire este prezentat n anexa 2.
25. Cheltuielile de distribuire recunoscute se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente
concomitent cu majorarea datoriilor, amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale, diminuarea
stocurilor, creanelor i altor active, decontarea costurilor activitilor de baz i/sau auxiliare,
decontarea pierderilor din returnarea i reducerea preurilor la produsele/mrfurile vndute n perioadele
de gestiune precedente etc. n cazul cnd reducerile de pre se acord n perioada de gestiune n care au
fost livrate produsele/mrfurile sau prestate serviciile, acestea se contabilizeaz conform prevederilor
SNC Venituri.
Exemplul 11. n luna noiembrie 201X, o entitate a suportat urmtoarele cheltuieli de distribuire:
- servicii de publicitate 10 000 lei;
- salarii ale personalului ncadrat n procesul de comercializare a mrfurilor 34 000 lei;
- contribuii de asigurri sociale de stat obligatorii i prime de asigurare obligatorie de asisten
medical 9 010 lei;
- valoarea materialelor utilizate pentru ambalarea mrfurilor 5 000 lei;
- amortizarea cldirii magazinului 8 000 lei.
Conform datelor din exemplu, n luna noiembrie 201X, entitatea contabilizeaz cheltuielile de
distribuire recunoscute n sum total de 66 010 lei concomitent cu:
- majorarea datoriilor comerciale n sum de 10 000 lei;
- majorarea datoriilor fa de personal n sum de 34 000 lei;
- majorarea datoriilor privind asigurrile obligatorii n sum de 9 010 lei;

155

155

- diminuarea stocurilor n sum de 5 000 lei;


- majorarea amortizrii imobilizrilor corporale n sum de 8 000 lei.
Exemplul 12. n luna decembrie 201X, o entitate a vndut cumprtorului 3 seturi de mobil la
preul unitar de 40 000 lei. Venitul din vnzri constituie 120 000 lei (3 seturi x 40 000 lei), iar costul
mobilei vndute 90 000 lei. n contractul ncheiat ntre entitatea-vnztor i entitatea-cumprtor snt
prevzute reduceri de pre n mrime de 10%, dac achitarea va avea loc n termen de 10 zile de la data
livrrii. La 4 ianuarie 201X+1, cumprtorul a achitat suma de 108 000 lei, beneficiind de reducerea
prevzut de contract n mrime de 12 000 lei (120 000 lei x 10%).
Conform datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n decembrie 201X:
- valoarea de vnzare a mobilei n sum de 120 000 lei ca majorare concomitent a creanelor i
veniturilor curente;
- costul mobilei vndute n sum de 90 000 lei ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a
stocurilor;
n ianuarie 201X+1:
- ncasarea creanei n sum de 108 000 lei ca majorare a numerarului i diminuare a creanelor
curente;
- reducerea de pre acordat pentru mobila vndut n sum de 12 000 lei ca majorare a
cheltuielilor curente i diminuare a creanelor comerciale.
26. Cheltuielile administrative reprezint cheltuielile aferente organizrii, deservirii i gestionrii
entitii n ansamblu.
Componena cheltuielilor administrative este prezentat n anexa 3.
27. Cheltuielile administrative se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente concomitent
cu majorarea datoriilor, diminuarea activelor circulante, majorarea amortizrii activelor imobilizate,
decontarea costului produselor/serviciilor activitilor de baz i/sau auxiliare.
Exemplul 13. n luna noiembrie 201X, o entitate a suportat urmtoarele cheltuieli administrative:
- valoarea pieselor de schimb consumate pentru reparaia autoturismului cu destinaie
administrativ 1 800 lei;
- salariile personalului administrativ 35 200 lei;
- contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii i primele de asigurare obligatorie de
asisten medical 9 328 lei;
- taxa pentru amenajarea teritoriului 600 lei;
- amortizarea imobilizrilor corporale cu destinaie administrativ 4 900 lei;
- energia electric consumat n scopuri administrative 3 750 lei.
Conform datelor din exemplu, n luna noiembrie 201X, entitatea contabilizeaz majorarea
cheltuielilor administrative n sum total de 55 578 lei concomitent cu:
- diminuarea stocurilor n sum de 1 800 lei;
- majorarea datoriilor fa de personal n sum de 35 200 lei;
- majorarea datoriilor privind asigurrile obligatorii n sum de 9 328 lei;
- majorarea datoriilor fa de buget n sum de 600 lei;
- majorarea amortizrii imobilizrilor corporale n sum de 4 900 lei;
- majorarea datoriilor curente n sum de 3 750 lei.
28. Alte cheltuieli ale activitii operaionale includ cheltuielile legate de desfurarea activitii
operaionale a entitii, dar care nu pot fi atribuite la costul vnzrilor, cheltuielile de distribuire sau
cheltuielile administrative.
Componena altor cheltuieli ale activitii operaionale este prezentat n anexa 4.
29. Alte cheltuieli ale activitii operaionale recunoscute se contabilizeaz ca majorare a
cheltuielilor curente concomitent cu majorarea datoriilor, amortizrii activelor imobilizate, diminuarea
creanelor, stocurilor i altor active circulante, diminuarea costurilor activitilor de baz i/sau auxiliare
etc.
Exemplul 14. n luna martie 201X, o entitate a suportat alte cheltuieli ale activitii operaionale,
cum ar fi:
- penaliti calculate pentru nclcarea clauzelor contractuale 3 200 lei;
- dobnzi necapitalizate aferente creditelor bancare 4 800 lei;

156

156

- lipsuri de mrfuri depistate la inventariere 550 lei;


- costuri indirecte de producie nerepartizate 8 250 lei.
Conform datelor din exemplu, n luna martie 201X, entitatea contabilizeaz majorarea altor
cheltuieli ale activitii operaionale n sum total de 16 800 lei concomitent cu:
- majorarea altor datorii curente n sum de 3 200 lei;
- majorarea datoriilor financiare n sum de 4 800 lei;
- diminuarea stocurilor n sum de 550 lei;
- diminuarea costurilor indirecte de producie n sum de 8 250 lei.
30. Cheltuielile activitii operaionale (de distribuire, administrative, alte cheltuieli ale activitii
operaionale) suportate n perioada de gestiune se ajusteaz n cazul n care au fost nregistrate eronat. n
cazul n care aceste cheltuieli au fost nregistrate n mrime majorat, ajustarea lor se contabilizeaz ca
diminuare (stornare) a cheltuielilor curente concomitent cu majorarea (stornarea) creanelor curente,
stocurilor sau diminuarea (stornarea) datoriilor curente, amortizrii imobilizrilor necorporale i
corporale. Dac aceste cheltuieli au fost nregistrate n mrime diminuat, ajustarea lor se contabilizeaz
ca majorare a cheltuielilor curente concomitent cu diminuarea stocurilor i creanelor sau majorarea
datoriilor curente i amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale.
Cheltuieli ale altor activiti
31. Cheltuielile altor activiti includ:
1) cheltuielile cu activele imobilizate, care reprezint cheltuielile aferente ieirii, cu excepia
lipsurilor i deteriorrilor constatate la inventariere;
2) cheltuielile financiare, care includ cheltuielile (pierderile) rezultate din operaiunile financiare
ale entitii;
3) cheltuielile excepionale, condiionate de evenimente atipice, care nu se manifest permanent
sau cu regularitate (calamiti naturale, perturbri politice, modificri ale legislaiei etc.).
Componena cheltuielilor altor activiti este prezentat n anexa 5.
32. Cheltuielile altor activiti se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente concomitent cu
majorarea datoriilor curente, amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale, diminuarea stocurilor,
creanelor, costurilor activitilor de baz i/sau auxiliare etc.
Exemplul 15. n luna octombrie 201X, o entitate a suportat urmtoarele cheltuieli:
- valoarea contabil a calculatorului casat la expirarea duratei de utilizare 1 400 lei;
- diferene nefavorabile de curs valutar aferente datoriilor fa de furnizorii strini 2 554 lei;
- valoarea materialelor deteriorate n urma inundaiilor 16 000 lei.
Conform datelor din exemplu, n luna octombrie 201X, entitatea contabilizeaz cheltuielile altor
activiti n sum total de 19 954 lei concomitent cu:
- diminuarea imobilizrilor corporale n sum de 1 400 lei;
- majorarea datoriilor curente n sum de 2 554 lei;
- diminuarea stocurilor n sum de 16 000 lei.
33. Cheltuielile altor activiti suportate n perioada de gestiune se ajusteaz n cazul n care au
fost nregistrate eronat. n cazul n care aceste cheltuieli au fost nregistrate n mrime majorat,
ajustarea lor se contabilizeaz ca diminuare (stornare) a cheltuielilor curente, datoriilor curente i
amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale concomitent cu majorarea (stornarea) creanelor
curente, stocurilor. Dac aceste cheltuieli au fost nregistrate n mrime diminuat, ajustarea lor se
contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente, datoriilor curente i amortizrii imobilizrilor
necorporale i corporale concomitent cu diminuarea stocurilor i creanelor curente etc.
Cheltuieli privind impozitul pe venit
34. Cheltuielile privind impozitul pe venit se contabilizeaz n baza metodei impozitului pe venit
curent.
35. Metoda impozitului pe venit curent prevede determinarea cheltuielilor privind impozitul pe
venit prin aplicarea la suma venitului impozabil a cotei impozitului stabilit n Codul fiscal pentru
perioada fiscal respectiv. Venitul impozabil se determin n conformitate cu regulile stabilite de
legislaia fiscal. Cheltuielile privind impozitul pe venit se contabilizeaz ca majorare concomitent a
cheltuielilor i datoriilor curente.

157

157

Exemplul 16. n anul 201X, o entitate a obinut venit impozabil n sum de 850 000 lei. Cota
impozitului pe venit stabilit n Codul fiscal pentru anul 201X constituie 12% din venitul impozabil.
Conform datelor din exemplu, n luna decembrie 201X, entitatea contabilizeaz impozitul pe venit
calculat n sum de 102 000 lei (850 000 lei x 12%) ca majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor
curente.
36. n conformitate cu politicile contabile, entitatea poate aplica metoda impozitului pe venit
amnat potrivit IAS 12 Impozitul pe profit.
Prezentarea informaiilor
37. n situaiile financiare ale entitii se prezint cel puin urmtoarele informaii:
1) sumele cheltuielilor grupate dup destinaii (funcii);
2) suma cheltuielilor activitii de baz grupate dup natur (elemente);
3) natura i suma cheltuielilor care au o mrime semnificativ, cum ar fi:
a) suma oricrei reduceri a valorii contabile a stocurilor recunoscut drept cheltuial n perioada de
gestiune;
b) suma cheltuielilor suportate n perioada de gestiune pe seama provizioanelor;
c) suma pierderilor din decontarea creanelor compromise;
d) suma pierderilor din ieirea imobilizrilor corporale;
e) suma pierderilor din ieirea investiiilor;
f) suma cheltuielilor aferente restructurrii entitii etc.
Prevederi tranzitorii
38. Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare.
Informaiile aferente perioadei de gestiune precedente se transpun n formularele situaiilor
financiare prevzute de SNC Prezentarea situaiilor financiare n conformitate cu Recomandrile
metodice privind tranziia la noile Standarde Naionale de Contabilitate.
39. La data intrrii n vigoare a prezentului standard i/sau n cazul trecerii de la metoda
impozitului amnat la metoda impozitului curent, activele i datoriile amnate privind impozitul pe venit
se deconteaz, respectiv, la cheltuielile altor activiti i veniturile curente.
Data intrrii n vigoare
40. Prezentul standard intr n vigoare la 1 ianuarie 2014.

158

158

Anexa 1
Componena cheltuielilor grupate dup natur (elemente)
Nr.
crt.

Grupa de
cheltuieli

1.

Cheltuieli
materiale

2.

Cheltuieli cu
personalul

3.

Cheltuieli
privind
amortizarea i
deprecierea
Alte cheltuieli

4.

Tipul cheltuielilor
Valoarea contabil a materiilor prime i materialelor, semifabricatelor
procurate i/sau din producie proprie;
Costul efectiv al produselor vndute, resurselor energetice (combustibil,
energie termic i electric, ap, gaze naturale etc.), materialelor de
construcie, pieselor de schimb, ambalajelor i ale altor materiale utilizate de
entitate i vndute pe parcursul perioadei de gestiune;
Costul i uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat utilizate n cadrul
entitii;
Suma cheltuielilor materiale se diminueaz cu valoarea deeurilor
recuperabile obinute din prelucrarea materiilor prime, materialelor de baz,
semifabricatelor, combustibilului sau a altor materiale.
Sumele retribuiilor pentru munca efectiv prestat, calculate conform formei
de retribuire n acord i/sau n regie (pe unitate de timp), premiilor i
sporurilor la salarii, ajutoarelor materiale, compensaiilor i adaosurilor la
salarii (n funcie de regimul i condiiile de munc), indemnizaiilor pentru
concediile de odihn anuale i suplimentare pltite, altor pli calculate tuturor
categoriilor de personal care activeaz n cadrul entitii, sumele contribuiilor
de asigurri sociale de stat obligatorii i primelor de asigurare obligatorie de
asisten medical calculate din sumele retribuiilor aferente tuturor
categoriilor de personal al entitii;
Suma cheltuielilor aferente constituirii provizionului pentru plata
indemnizaiilor pentru concediile de odihn anuale etc.
Sumele amortizrii calculate pentru toate tipurile de imobilizri utilizate de
entitate;
Suma deprecierii activelor imobilizate i circulante ale entitii;
Suma amortizrii investiiilor imobiliare etc.
Cheltuieli aferente lucrrilor de ntreinere i reparaie executate de ctre alte
entiti; plile de leasing datorate de entitate pentru imobilizrile primite n
folosin temporar n baza contractelor de leasing; primele de asigurare a
bunurilor, calculate n baza contractelor ncheiate cu companiile de asigurri;
cheltuielile cu comisioanele i onorariile experilor pentru consultan i
asisten tehnic, juridic i economic; cheltuieli privind aciunile publicitare
realizate de ctre organizaiile specializate; costul serviciilor de transportare a
bunurilor i personalului la/de la locul de munc prestate de ctre entitile de
transport; costul serviciilor potale, de telefonie i a altor mijloace de
comunicare; costul serviciilor bancare i a altor servicii prestate entitii de
ctre teri legate de activitatea de baz.

Dac suma cheltuielilor legate de resursele energetice este semnificativ (depete pragul de semnificaie stabilit n
politicile contabile), astfel de cheltuieli pot fi reflectate ca un element separat.

159

159

Anexa 2
Componena cheltuielilor de distribuire
1. Cheltuieli cu personalul implicat n procesul de ambalare, marcare, etichetare, certificare,
pstrare i comercializare a produselor/mrfurilor i prestare a serviciilor, precum i cu personalul
serviciului vnzri i marketing.
2. Costul materialelor utilizate n procesul de comercializare a produselor/mrfurilor (ambalare,
etichetare, pstrare, deservire etc.).
3. Cheltuieli de depozitare i pregtire a produselor/mrfurilor pentru comercializare.
4. Cheltuieli de transportare i expediere a produselor/mrfurilor de la depozitul entitii pn la
locul de predare cumprtorului sau pn la staia de expediere (aeroport, debarcader) cu condiia c
aceste cheltuieli le suport vnztorul.
5. Cheltuieli legate de exportul produselor/mrfurilor (drepturile de export, serviciile brokerului
vamal, serviciile terminalului vamal etc.).
6. Cheltuieli aferente serviciilor de marketing primite.
7. Comisioane mandatarului sau comisionarului pentru serviciile de intermediere prestate la
comercializarea bunurilor.
8. Cheltuieli de publicitate, participare la expoziii i trguri: valoarea mostrelor transmise
cumprtorilor/mandatarilor i care nu vor fi returnate, valoarea produselor/mrfurilor alimentare
utilizate pentru degustare, cheltuieli ale altor activiti similare.
9. Cheltuieli aferente serviciilor de reparaie i deservire prevzute n perioada de garanie pentru
produsele/mrfurile comercializate.
10. Provizioane constituite pentru compensarea costului serviciilor de reparaie i deservire
prevzute n perioada de garanie pentru produsele/mrfurile vndute, precum i pentru compensarea
pierderilor din returnarea produselor/mrfurilor vndute.
11. Pli pentru leasingul operaional, locaiunea i arenda operaional a imobilizrilor corporale
utilizate n scopuri comerciale.
12. Cheltuieli aferente returnrii produselor/mrfurilor vndute, precum i reducerile de pre
acordate.
13. Taxe i impozite nerecuperabile aferente comercializrii produselor/mrfurilor.
14. Amortizarea, ntreinerea i reparaia imobilizrilor necorporale i corporale, obiectelor de
mic valoare i scurt durat utilizate n procesul de comercializare a produselor/mrfurilor.
15. Cheltuieli privind creanele comerciale compromise inclusiv provizioane constituite.
16. Alte cheltuieli de distribuire.

Nomenclatorul cheltuielilor de distribuire se stabilete de ctre entitate, n funcie de particularitile activitii acesteia i se
include n politicile contabile ale entitii.

160

160

Anexa 3
Componena cheltuielilor administrative
1. Cheltuieli cu personalul administrativ.
2. Diferene de salarii pltite angajailor transferai de la alte entiti cu pstrarea, n decursul unei
anumite perioade, a cuantumurilor salariilor de funcie de la locul de munc precedent, precum i n
cazul interimatului provizoriu, dac achitarea unor astfel de diferene este prevzut de legislaia n
vigoare.
3. Recompense unice pentru vechime n munc i adaosuri pentru vechime n munc pe
specialitate la entitatea respectiv, pltite personalului administrativ n conformitate cu legislaia n
vigoare.
4. Plata indemnizaiilor de concediu personalului administrativ, inclusiv compensrile pentru
concediile anuale nefolosite.
5. Pli suplimentare, ajutoare materiale, indemnizaii, sporuri i compensaii acordate salariailor
entitii (cu excepia celor legate de procesele de producie i prestare a serviciilor).
6. Pli legate de concedierea personalului entitii prevzute de legislaie n cazul lichidrii i
reorganizrii entitii, reducerii numrului sau statelor de personal.
7. Amortizarea, ntreinerea i reparaia (cu excepia costurilor capitalizate aferente reparaiei)
imobilizrilor necorporale i corporale, obiectelor de mic valoare i scurt durat cu destinaie
administrativ.
8. Pli pentru leasingul operaional al imobilizrilor corporale utilizate n scopuri administrative.
9. Cheltuieli de conservare i de ntreinere a imobilizrilor corporale conservate n conformitate
cu actele normative n vigoare.
10. Cheltuieli privind rechizitele de birou, formularele documentelor primare i rapoartelor.
11. Cheltuieli pentru paza obiectelor administrative i asigurarea securitii antiincendiare a
acestora.
12. Cheltuieli privind delegarea personalului administrativ.
13. Cheltuieli de protocol (reprezentan).
14. Cheltuieli pentru activitile de protecie civil, inclusiv uzura inventarului i amortizarea
imobilizrilor corporale utilizate n aceste scopuri.
15. Compensaii personalului administrativ al entitii pentru utilizarea n scopuri de serviciu a
autoturismelor personale.
16. Defalcri pentru ntreinerea curent a aparatului de conducere al organizaiilor ierarhic
superioare, asociaiilor, concernelor, altor structuri i organe de conducere.
17. Cheltuieli suportate n scopuri filantropice i de sponsorizare.
18. Cheltuieli ce in de asigurarea personalului administrativ i a bunurilor cu destinaie
administrativ.
19. Cheltuieli aferente angajrii forei de munc.
20. Costul serviciilor prestate entitii de ctre:
1) bnci, burse de mrfuri, organizaii de intermediere i de alt natur;
2) entiti de consulting i asisten juridic, societi de audit, birouri de traduceri;
3) mass-media (n vederea publicrii situaiilor financiare);
4) oficii potale, entiti de telecomunicaii, internet-provideri etc.
21. Cheltuieli ce in de pregtirea i perfecionarea profesional a personalului administrativ.
22. Cheltuieli pentru cercetri tiinifice i dezvoltare care nu se capitalizeaz.
23. Impozite i taxe cu destinaie general, precum i taxa pe valoarea adugat i accizele
nerecuperabile, calculate conform legislaiei n vigoare, cu excepia impozitului pe venit.
24. Cheltuieli pentru procurarea literaturii de specialitate, materialelor normative i instructive,
precum i abonarea la ediii speciale (ziare, reviste etc.), cu excepia celor recunoscute ca imobilizri
corporale.

Nomenclatorul cheltuielilor administrative se stabilete de ctre entitate, n funcie de particularitile activitii acesteia i
se include n politicile contabile ale entitii.

161

161

25. Cheltuieli pentru aciunile de ocrotire a sntii, organizarea timpului liber i a odihnei
salariailor entitii.
26. Cheltuieli aferente desfurrii adunrilor generale a acionarilor i perfectrii documentelor
necesare.
27. Indemnizaii curente calculate membrilor consiliului i comisiei de cenzori ale entitii, cu
excepia celor achitate din profitul net.
28. Cheltuieli privind protecia muncii personalului administrativ.
29. Cheltuieli de judecat i taxele de stat aferente.
30. Alte cheltuieli administrative.

162

162

Anexa 4
Componena altor cheltuieli din activitatea operaional
1. Valoarea contabil a activelor circulante vndute i transmise n schimbul altor active i n
capitalul social al altor entiti, cu excepia costului produselor/mrfurilor vndute.
2. Costurile ndatorrii, inclusiv:
1) cheltuielile privind dobnzile aferente creditelor bancare (inclusiv, aferente obligaiunilor i
cambiilor emise) i contractelor de leasing financiar care nu se capitalizeaz n conformitate cu
prevederile SNC Costurile ndatorrii, precum i cele aferente creditelor bancare i mprumuturilor
compromise (expirate) i cele aferente mprumuturilor achitate filialelor, entitilor fiice i asociate;
2) comisioanele legate de contractarea creditelor bancare i mprumuturilor;
3) cheltuielile cu amortizarea primelor aferente obligaiunilor emise;
4) cheltuielile altor activiti legate de atragerea surselor mprumutate.
3. Valoarea contabil a lipsurilor i pierderile din deteriorarea activelor constatate la inventarierea
i recepia acestora, cu excepia deteriorrilor recunoscute de vnztor.
4. Costul produselor constatate ca rebut definitiv i cheltuielile legate de remedierea produselor
rebutate parial.
5. Pierderi cauzate de ntreruperile n activitile de baz.
6. Costuri indirecte de producie neincluse n costul produselor fabricate sau serviciilor prestate n
conformitate cu SNC Stocuri.
7. Amenzi, penaliti, despgubiri pentru nerespectarea prevederilor legislaiei i clauzelor
contractuale.
8. Cheltuieli aferente constituirii provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli, inclusiv pentru creane
compromise.
9. Creane compromise decontate cu excepia creanelor comerciale n cazul n care nu snt
constituite provizioane.
10. Alte cheltuieli operaionale.

Nomenclatorul altor cheltuieli din activitatea operaional se stabilete de ctre entitate, n funcie de particularitile
activitii acesteia i se include n politicile contabile ale entitii.

163

163

Anexa 5
Componena cheltuielilor altor activiti
1. Cheltuieli cu active imobilizate:
1) valoarea contabil a activelor imobilizate, investiiilor imobiliare ieite (vndute, transmise n
schimbul altor active), cu excepia lipsurilor constatate la inventariere, i transmise terilor ca depunere
n capitalul social, predate n leasing financiar;
2) partea neamortizat a valorii amortizabile a imobilizrilor necorporale i corporale, investiiilor
imobiliare casate nainte de expirarea duratei de via util;
3) pierderi rezultate din casarea imobilizrilor corporale i investiiilor imobiliare n cazul cnd
valoarea bunurilor obinute n urma casrii este mai mic dect valoarea rezidual a acestora;
4) costuri efective legate de ieirea activelor imobilizate (valoarea materialelor i OMVSD
utilizate, costul serviciilor prestate de ctre alte entiti sau de subdiviziunile auxiliare ale entitii,
cheltuielile cu personalul implicat etc.);
5) suma provizionului constituit periodic pentru costurile semnificative privind dezafectarea
activelor imobilizate;
6) pierderi din deprecierea activelor imobilizate;
7) alte cheltuieli cu active imobilizate.
2. Cheltuieli financiare:
1) diferene nefavorabile de curs valutar i de sum;
2) cheltuieli privind redevenele;
3) cheltuieli aferente emisiunii aciunilor proprii i efecturii operaiunilor cu acestea;
4) valoarea contabil a activelor imobilizate i circulante transmise cu titlu gratuit;
5) alte cheltuieli financiare.
3. Cheltuieli excepionale:
1) valoarea contabil a activelor imobilizate i circulante ieite (distruse, casate, expropriate etc.)
ca rezultat al accidentelor, incendiilor, calamitilor naturale i altor evenimente excepionale;
2) valoarea prejudiciilor (defectelor) din deteriorrile bunurilor n urma accidentelor, incendiilor,
calamitilor naturale i altor evenimente excepionale;
3) cheltuieli legate de prevenirea i/sau lichidarea consecinelor evenimentelor excepionale:
a) salariile angajailor,
b) contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii i primele de asigurare obligatorie de
asisten medical,
c) valoarea (costul) materialelor, energiei electrice consumate, serviciilor activitilor auxiliare
proprii i ale altor entiti etc.;
4) pierderi din stoparea activitilor de baz ale entitii n urma evenimentelor excepionale:
a) salariile angajailor n perioada staionrilor, contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii
i primele de asigurare obligatorie de asisten medical,
b) valoarea bunurilor materiale, energiei electrice, apei consumate etc.
5) alte cheltuieli extraordinare.

164

164

STANDARDUL NAIONAL DE CONTABILITATE


CONTRACTE DE CONSTRUCII
Introducere
1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE i IAS 11 Contracte de construcie.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea modului de determinare, recunoatere i
contabilizare a veniturilor, costurilor i cheltuielilor aferente contractelor de construcie i de prezentare
a informaiilor aferente n situaiile financiare ale antreprenorilor.
Domeniu de aplicare
3. Prezentul standard se aplic la contabilizarea veniturilor, costurilor i cheltuielilor aferente
contractelor de construcie, inclusiv n partea ce ine de:
1) prestarea serviciilor legate n mod direct de construirea activelor (de exemplu, serviciile
proiectanilor i arhitecilor);
2) demolarea activelor, precum i repararea prejudiciilor aduse mediului n urma demolrii
activelor.
Definiii
4. Noiunile utilizate n prezentul standard semnific:
Contract de construcie contract ncheiat ntre beneficiar i antreprenor pentru construirea,
reparaia, modernizarea i reconstruirea unui activ sau a unui grup de active, care ca proiectare,
tehnologie i funcionare sau destinaie snt interconexate i interdependente.
Costuri contractuale valoarea resurselor consumate i costurile cu personalul pentru executarea
unuia sau mai multor contracte de construcie n scopul obinerii unui venit i care urmeaz a fi
recuperate de beneficiar.
Costuri directe contractuale costuri ce in nemijlocit de executarea lucrrilor n baza contractului
de construcie i care pot fi incluse n mod direct n costul acestuia.
Costuri efective contractuale suma costurilor precontractuale i costurilor efectiv suportate
pentru lucrrile executate dup ncheierea contractului pn la data raportrii.
Costuri precontractuale costuri nemijlocit legate de ncheierea unui contract de construcie,
suportate naintea ncheierii acestuia.
Costuri totale contractuale estimate suma costurilor contractuale efectiv suportate i nregistrate
la data raportrii plus costurile estimate pentru finalizarea contractului, innd cont de posibile modificri
i reclamaii ulterioare.
Costuri estimate pentru finalizarea contractului suma costurilor privind materialele i cu
personalul, costurilor de subcontractare i a altor costuri necesare pentru finalizarea unui contract ntr-o
perioad determinat.
Costuri indirecte contractuale costuri aferente mai multor contracte de construcie care nu pot fi
incluse n mod direct n costurile acestora.
Costuri de regie ale construciei costuri aferente gestionrii, organizrii i deservirii unui sau
mai multor contracte n ansamblu pe entitate i pe antiere separate.
Cheltuieli contractuale suma costurilor efectiv suportate aferente contractului de construcie n
ansamblu sau stadiilor de executare a acestuia corelate cu veniturile contractuale recunoscute.
Modificare indicaie dat de beneficiar cu privire la o schimbare a obiectului lucrrii care trebuie
realizat conform unui contract.
Stadiu de executare a contractului parte finalizat a lucrrilor contractuale, care poate fi
determinat credibil conform prezentului standard.
Subantreprenor entitatea care a ncheiat un contract cu antreprenorul n vederea executrii unei
anumite pri sau faze dintr-un contract de construcie.
Venituri contractuale valoarea venitului iniial, venitului din modificrile contractului, din
reclamaii i sub form de prime de stimulare obinut n rezultatul executrii contractului de
construcie.

165

165

Tipurile contractelor de construcie


5. n funcie de modul de segmentare i combinare, contractul de construcie se poate referi la un
singur activ, la mai multe active sau la un activ conex.
6. Cerinele prezentului standard, snt aplicabile att fiecrui contract de construcie n parte, ct i
pentru fiecare activ prevzut n cadrul unui contract sau pentru un grup de contracte.
7. n cazul n care un contract de construcie prevede construirea unui grup de active, lucrrile
aferente fiecrui activ vor fi tratate ca un contract de construcie separat dac:
1) pentru fiecare activ au fost prezentate oferte separate;
2) la ncheierea contractului fiecare activ a fost supus unei negocieri separate acceptate de ctre
beneficiar i antreprenor; i
3) pot fi identificate costurile i veniturile aferente fiecrui activ.
8. Contractele de construcie, cu unul sau mai muli beneficiari, pot fi tratate ca un singur contract
dac acestea:
1) au fost negociate ntr-un singur pachet;
2) snt strns legate ntre ele i fac parte dintr-un proiect comun, avnd aceeai marj global a
profitului; i
3) se realizeaz simultan sau n aceeai perioad.
Exemplul 1. O entitate-antreprenor a ncheiat trei contracte n vederea construirii unei secii de
producie, a unei cazangerii i a unui bloc administrativ.
Contractele au fost negociate ntr-un singur pachet, cu marja global a profitului de 10%.
Proiectul de construcie a obiectelor va fi elaborat de aceeai entitate, iar perioada de execuie a
contractelor este de 2 ani.
n baza datelor din exemplu, cele trei contracte vor fi tratate ca un singur contract de construcie.
9. La decizia beneficiarului, contractul poate prevedea construirea unui activ conex sau contractul
iniial poate fi modificat astfel, nct s includ construirea unui activ conex. Lucrrile de construcie
aferente unui activ conex se trateaz ca un contract separat cu condiia c:
1) activul respectiv se deosebete semnificativ prin proiectare, tehnologie sau funcionare de
activul (activele) care cade (cad) sub incidena contractului iniial; sau
2) negocierea preului activului are loc fr a se ine cont de valoarea iniial a contractului.
Exemplul 2. Un antreprenor n luna februarie 201X a ncheiat un contract pe 2 ani pentru
construirea unui bloc locativ cu preul contractual de 35 000 000 lei. n luna octombrie a aceluiai an
beneficiarul a decis s construiasc, lng blocul locativ, un garaj, preul acestuia fiind de 2 000 000
lei. Din acest motiv prile au acceptat modificarea contractului iniial.
n baza datelor din exemplu, construirea garajului se deosebete de cea a blocului locativ i din
aceste considerente se trateaz ca contract separat.
10. n funcie de modul de stabilire a preului se disting:
1) contracte de construcie cu pre fix care prevd un pre fix al contractului n ansamblu sau o
plat fix pe unitate de obiect sau lucrri acceptate de ctre beneficiar i antreprenor. n unele cazuri
contractul poate prevedea clauze de majorare a preului stabilit;
2) contracte de construcie cost plus care prevd recuperarea de ctre beneficiar a costurilor
contractuale negociate, la care se adaug un oarecare procent din aceste costuri sau un onorariu fix;
3) contracte de construcie mixte care mbin prevederi ale contractelor cu pre fix i ale
contractelor cost plus.
Componena veniturilor contractuale
11. Veniturile contractuale includ:
1) venitul iniial;
2) venitul din modificrile contractului;
3) venitul din reclamaii; i
4) venitul sub form de prime de stimulare.
12. Venitul iniial reprezint suma venitului convenit la ncheierea contractului de construcie
ntre antreprenor i beneficiar.
13. Venitul din modificrile contractului rezult din rectificarea valorii iniiale a contractului de
construcie asupra creia au convenit prile contractante. Modificarea valorii contractuale poate avea

166

166

loc ca urmare a schimbrii prevederilor contractuale cu privire la proiect, efectuarea unor construcii
suplimentare sau dezicerea de unele lucrri sau obiecte, precum i altor specificaii contractuale. O
modificare poate conduce la o majorare sau la o reducere a venitului contractual.
Venitul din modificrile contractului poate fi recunoscut dac:
1) beneficiarul i antreprenorul au acceptat tipul i mrimea modificrii; i
2) mrimea venitului aferent modificrii poate fi determinat cu certitudine.
Exemplul 3. Un antreprenor a ncheiat, pe o perioad de 2 ani, un contract pentru construirea
unei cldiri n valoare de 6 200 000 lei. La nceputul anului doi beneficiarul a solicitat antreprenorului
s nlocuiasc materialele prevzute pentru finisarea cldirii. Valoarea contractual a modificrii
acceptat de antreprenor i recuperabil de ctre beneficiar constituie 800 000 lei.
n baza datelor din exemplu, suma total a venitului contractual va fi majorat i va constitui 7 000
000 lei (6 200 000 lei + 800 000 lei). Venitul aferent modificrii se va include n valoarea contractului n
perioada executrii lucrrilor corespunztoare.
14. Venitul din reclamaii reprezint o sum cerut (revendicat) de ctre antreprenor de la
beneficiar sau de la o persoan ter pentru rambursarea unor prejudicii cauzate de acesta. Reclamaiile
pot fi naintate, de exemplu, n cazul erorilor din specificaii sau proiect i nerespectrii clauzelor
contractuale de ctre beneficiar.
Venitul din reclamaii se recunoate dac:
1) reclamaiile naintate snt recunoscute de beneficiar sau snt stabilite printr-o hotrre a instanei
de judecat; i
2) mrimea venitului dat poate fi determinat cu certitudine.
Exemplul 4. Un antreprenor a ncheiat un contract pentru construirea unei cldiri pe o durat de
2 ani n valoare de 4 800 000 lei. Costurile de deviz aferente contractului constituie 3 900 000 lei. n
procesul executrii lucrrilor antreprenorul a depistat n proiectul respectiv o eroare a crei corectare
necesit costuri suplimentare n sum de 130 000 lei. n legtur cu aceasta antreprenorul a naintat o
reclamaie beneficiarului, care a fost recunoscut de ctre acesta. Norma profitului constituie 20% sau
26 000 lei (130 000 lei x 0,2).
n baza datelor din exemplu, antreprenorul va recunoate venitul din reclamaie n mrime de
156 000 lei (130 000 lei + 26 000 lei) ca venit contractual, iar costurile suportate efectiv n sum de 130
000 lei drept costuri contractuale. Suma total a venitului contractual constituie 4 956 000 lei (4
800 000 lei + 156 000 lei), iar suma total a costurilor contractuale 4 030 000 lei (3 900 000 lei +
130 000 lei).
15. Venitul sub form de prime de stimulare reprezint sumele suplimentare pltite
antreprenorului n cazul n care unele prevederi contractuale au fost respectate sau standardele
specificate au fost atinse sau depite. De exemplu, contractul de construcie poate s prevad o prim
de stimulare a antreprenorului pentru finalizarea nainte de termen a contractului, calitatea nalt a
lucrrilor executate, reducerea costurilor sau alte rezultate stipulate n contract. Plile de stimulare pot fi
stabilite n procente din valoarea contractului, sub form de sum fix sau n alt mod stabilit n
contractul de construcie.
Venitul sub form de prime de stimulare poate fi recunoscut dac:
1) clauzele stipulate n contract au fost respectate; i
2) mrimea venitului poate fi determinat cu certitudine.
Exemplul 5. Un antreprenor a ncheiat, pe o perioad de 5 ani, un contract pentru construirea
unui depozit n valoare de 7 000 000 lei. Contractul prevede o plat suplimentar n mrime de 0,03%
din valoarea contractului pentru fiecare zi de finalizare nainte de termen a acestuia. Antreprenorul a
finalizat construcia cu 60 de zile nainte de termenul stabilit.
n baza datelor din exemplu, venitul sub form de prime de stimulare constituie 126 000 lei (7
000 000 lei x 60 x 0,0003) i se recunoate ca venit contractual, iar suma total a venitului contractual
7 126 000 lei (7 000 000 lei + 126 000 lei).
16. n componena veniturilor contractuale nu se includ sumele ncasate n numele prilor tere n
modul stabilit de SNC Venituri.

167

167

Componena costurilor contractuale


17. Costurile contractuale includ:
1) costurile directe contractuale;
2) costurile indirecte contractuale; i
3) costurile de regie ale construciei recuperabile de beneficiar.
18. Costurile directe contractuale cuprind costurile care pot fi incluse n mod direct n costul
contractului de construcie. Componena acestora este prevzut n anexa 1 la prezentul standard.
19. Costurile directe contractuale pot fi diminuate cu valoarea activelor (instalaiilor tehnice,
echipamentelor, materialelor) vndute, destinate doar pentru executarea unui contract concret.
Exemplul 6. n luna octombrie 201X, dup finalizarea contractului privind construirea
depozitului, antreprenorul a vndut un echipament care poate fi utilizat numai la executarea lucrrilor
de construcie a obiectului dat. Valoarea de vnzare a constituit 6 000 lei.
n baza datelor din exemplu, n luna octombrie 201X antreprenorul va nregistra valoarea
echipamentului vndut n sum de 6 000 lei ca majorare a creanelor i diminuare a costurilor
contractuale.
20. Costurile indirecte contractuale includ:
1) costurile ce in de asigurarea bunurilor i personalului aferente mai multor contracte, n cazul
cnd acestea nu se includ n costurile de regie ale construciei;
2) costurile proiectrii i asistenei tehnice aferente mai multor contracte, n cazul cnd acestea nu
se includ n costurile de regie ale construciei;
3) costurile ndatorrii, aferente mai multor contracte, capitalizate n conformitate cu SNC
Costurile ndatorrii; i
4) costurile de exploatare a mainilor i mecanismelor care se utilizeaz la executarea mai multor
contracte n cursul unei perioadei de gestiune (componena acestora este indicat n subpct. 4) al anexei
1 etc.
21. Antreprenorul, pn la repartizarea costurilor indirecte contractuale, va ine evidena separat a
acestora. Costurile indirecte contractuale se repartizeaz ntre contracte concrete n modul prevzut de
politicile contabile, lund n considerare nivelul normal al activitii de construcie. Ca baz de
repartizare a costurilor indirecte pe tipuri de contracte pot servi veniturile contractuale, costurile directe
contractuale, costurile directe de materiale, numrul efectiv de main-ore, costurile de deviz ale unei
main-ore i alte metode raionale.
22. Costurile efective de exploatare a mainilor i mecanismelor utilizate la executarea mai multor
contracte pot fi repartizate pe contracte concrete, la data raportrii proporional cu numrul efectiv de
main-ore lucrate pe fiecare unitate sau grup de maini i mecanisme, cu costurile de deviz ale unei
maini-or sau n baza altor metode.
Exemplul 7. Un antreprenor execut dou contracte - A i B. n luna septembrie 201X
costurile efective de exploatare a mainilor i mecanismelor pentru grupul tractoare-buldozere au
constituit 50 000 lei. Conform politicilor contabile costurile de exploatare se repartizeaz pe contracte
proporional numrului efectiv de main-ore 530, care constituie pentru contractul A 300, iar
B 230.
Repartizarea costurilor efective de exploatare a mainilor i mecanismelor este prezentat n
tabelul 1.
Tabelul 1
Repartizarea costurilor efective de exploatare a mainilor i mecanismelor
Contracte de
construcie
1

Numrul efectiv
Costul unei
Costurile efective de exploatare a
de main-ore main-ore, lei
mainilor i mecanismelor, lei
2
3
4=2x3
A
300
94,34
28 302
B
230
94,34
21 698
Total
530
94,34
50 000
Costurile efective ale unei main-ore se determin ca raport dintre costurile totale efective de
exploatare a mainilor i mecanismelor pentru grupul tractoare-buldozere i numrul total de mainore lucrate, care este egal cu 94,34 lei (50 000 lei : 530 main-ore).

168

168

n baza datelor din exemplu, n luna septembrie 201X antreprenorul va reflecta repartizarea
costurile efective de exploatare a mainilor i mecanismelor repartizate - ca majorare a costurilor
contractuale i diminuare a costurilor de exploatare a mainilor i mecanismelor aferente contractelor:
- A 28 302 lei;
- B 21 698 lei.
23. Costurile de regie se divizeaz n costuri recuperabile i nerecuperabile de ctre beneficiari.
Pn la repartizare costurile de regie se contabilizeaz separat de ctre antreprenor.
24. Costurile de regie ale construciei recuperabile de ctre beneficiari cuprind:
1) costuri generale i administrative;
2) costuri pentru deservirea personalului din construcii;
3) costuri pentru organizarea lucrrilor la obiectele de construcie; i
4) altele costuri cu caracter general.
Costurile de regie recuperabile se includ n costurile contractuale de construcie i se iau n
considerare la calcularea cotei costurilor de regie ale construciei care se folosesc la ntocmirea devizelor
de cheltuieli pe fiecare contract.
25. n cazul n care antreprenorul execut lucrri de construcie n baza unui singur contract,
costurile efective de regie ale construciei recuperabile de ctre beneficiari vor fi incluse n costul
acestuia n mrime total. Dac lucrrile de construcie se efectueaz simultan n baza mai multor
contracte, costurile efective de regie ale construciei recuperabile de ctre beneficiari se repartizeaz pe
fiecare contract conform metodei stabilite n politicile contabile a antreprenorului (de exemplu,
proporional cu suma costurilor de regie recuperabile stabilit n devizul de costuri contractuale,
veniturile contractuale) sau alt metod raional.
Exemplul 8. Un antreprenor execut dou contracte - A i B. n luna septembrie 201X
costurile efective de regie ale construciei au constituit 350 000 lei. Politicile contabile prevd
repartizarea costurilor efective de regie ale construciei n baza costurilor de regie recuperabile de
beneficiari conform sumei acestora prevzute n devizul de cheltuieli contractuale, care constituie
pentru contractul A 220 000 lei, iar pentru contractul B 140 000 lei.
Calculul repartizrii costurilor efective de regie recuperabile este prezentat n tabelul 2.
Tabelul 2
Repartizarea costurilor efective de regie recuperabile
Contracte de
construcie

Costurile de regie prevzute n


Coeficientul de
Costurile efective de regie,
devizul de cheltuieli
repartizare
lei
contractuale, lei
1
2
3
4=2x3
A
220 000
0,97222
213 889
B
140 000
0,97222
136 111
Total
360 000
x
350 000
Coeficientul de repartizare se determin ca raport dintre mrimea total a costurilor efective de
regie ale construciei i mrimea total a costurilor de regie ale construciei recuperate de ctre
beneficiari conform sumelor prevzute n devizul de cheltuieli contractuale n perioada de gestiune, care
este egal cu 0,97222 (350 000 lei : 360 000 lei).
n baza datelor din exemplu, n luna septembrie 201X antreprenorul reflect costurile efective de
regie repartizate - ca majorare a costurilor contractuale i diminuare a costurilor de regie aferente
contractelor A n sum de 213 888 lei i B n sum de 136 112 lei.
26. Costurile de regie ale construciei nerecuperabile de ctre beneficiari includ:
1) costurile privind lucrrile de cercetri tiinifice i dezvoltare;
2) impozitele i taxele prevzute de legislaie;
3) sporurile la salariile angajailor entitii, prevzute de legislaie;
4) costurile privind recuperarea prejudiciilor cauzate salariailor n urma accidentelor de munc;
5) plile salariailor disponibilizai n legtur cu reorganizarea entitii, reducerea numrului
salariailor; i
6) alte costuri.

169

169

Costurile de regie nerecuperabile de ctre beneficiari se atribuie direct la cheltuielile curente.


27. Costurile precontractuale se includ n costurile contractuale dac:
1) pot fi identificate separat;
2) pot fi estimate credibil; i
3) exist probabilitatea ncheierii contractului.
28. Costurile precontractuale se contabilizeaz iniial ca cheltuieli anticipate, care ulterior se
includ n costurile contractuale sau se raporteaz la cheltuieli curente.
29. Dac contractul a fost ncheiat n perioada de gestiune n care costurile precontractuale au fost
suportate, aceste costuri, n dependen de pragul de semnificaie prevzut n politicile contabile ale
antreprenorului, pot fi incluse n componena costurilor contractuale:
1) integral n perioada de gestiune n care s-a ncheiat contactul;
2) prin decontarea uniform n perioadele de gestiune pe durata contractului;
3) n baza altor metode raionale, prevzute n politicile contabile a antreprenorului.
Exemplul 9. Un antreprenor n luna septembrie 201X a suportat cheltuieli de reprezentare i de
deplasare legate de ncheierea contractului n sum de 30 000 lei, care au fost nregistrate la cheltuieli
anticipate curente. Contractul cu durata de 2 ani a fost ncheiat n luna octombrie 201X.
Politicile contabile a antreprenorului prevd includerea costurilor precontractuale integral n
costurile contractuale n perioada de raportare financiar n care a fost ncheiat contractul.
n acest caz, costurile precontractuale n sum de 30 000 lei vor fi incluse n costul contractului
respectiv n anul 201X.
n baza datelor din exemplu, costurile precontractuale n sum de 30 000 lei se contabilizeaz n
anul 201X ca majorare a costurilor contractuale i diminuare a cheltuielilor anticipate curente.
30. Dac costurile precontractuale a unui contract snt suportate ntr-o perioad de gestiune i
exist probabilitatea ncheierii contractului n alt perioad de gestiune, costurile nregistrate iniial ca
cheltuieli anticipate curente se includ n costurile contractuale.
Exemplul 10. Un antreprenor n luna noiembrie 201X a suportat cheltuieli de reprezentare i de
deplasare legate de ncheierea contractului n sum de 40 000 lei. Contractul a fost ncheiat n luna
ianuarie 201X+1. Politicile contabile a antreprenorului prevd includerea costurilor precontractuale
integral n costurile contractuale n perioada de gestiune n care a fost ncheiat contractul.
n acest caz, suma costurilor precontractuale n mrime de 40 000 lei va fi inclus n costul
contractului respectiv n anul 201X+1.
n baza datelor din exemplu, costurile contractuale n sum de 40 000 lei se contabilizeaz n anul
201X+1 ca majorare a costurilor contractuale i diminuare a cheltuielilor anticipate curente.
31. Dac antreprenorul a suportat costuri precontractuale, iar ulterior contractul nu a fost ncheiat,
astfel de costuri vor fi recunoscute ca cheltuieli curente a perioadei de gestiune n care s-a constatat
faptul c contractul nu a fost ncheiat.
Exemplul 11. Un antreprenor n luna noiembrie 201X a suportat cheltuieli de reprezentare,
deplasare i a achitat taxa de participare la licitaie n sum de 20 000 lei. Contractul nu a fost ncheiat
din motivul c antreprenorul nu a ctigat licitaia.
n acest caz, costurile precontractuale n sum de 20 000 lei vor fi recunoscute ca cheltuieli
curente n anul 201X.
n baza datelor din exemplu, costurile precontractuale n sum de 20 000 lei se contabilizeaz n
anul 201X ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a cheltuielilor anticipate curente.
32. Costurile suportate de antreprenor care nu pot fi atribuite unor contracte de construcie
concrete se recunosc ca cheltuieli curente. Astfel de cheltuieli cuprind:
1) cheltuielile de distribuire;
2) amortizarea mainilor i mecanismelor care nu snt utilizate n cadrul unor contracte concrete;
3) pierderile din staionri;
4) amenzile, penalitile i despgubirile legate de activitatea antreprenorului;
5) cheltuielile efective de regie ale construciei, n cazul cnd antreprenorul ntr-o perioad de
gestiune nu execut lucrri de construcie;
6) cheltuielile peste normele stabilite n cazul cnd acestea nu vor fi recuperate de ctre beneficiar;
i
7) alte cheltuieli care nu in de executarea contractelor.

170

170

n cazul cnd antreprenorul suport costuri peste normele stabilite, dar este prevzut recuperarea
acestora de ctre beneficiar, acestea se includ n costurile contractuale.
Contabilitatea veniturilor i cheltuielilor contractuale
33. Veniturile i cheltuielile contractuale se recunosc, n baza contabilitii de angajamente, n
perioada de gestiune n care au aprut, indiferent de momentul ncasrii sau plii efective a numerarului
sau a altei forme de compensare.
34. Veniturile i cheltuielile contractuale se recunosc n cazul n care rezultatul contractului poate
fi evaluat cu certitudine. Antreprenorul poate evalua cu certitudine veniturile i cheltuielile contractuale
dac contractul ncheiat stabilete:
1) drepturile i obligaiile fiecrei pri privind activul care urmeaz a fi construit;
2) valoarea contractual care urmeaz a fi primit de ctre antreprenor; i
3) modalitatea i termenele decontrilor.
Pe parcursul duratei de executare a contractului antreprenorul verific i, dac este necesar,
revizuiete estimrile veniturilor i cheltuielilor contractuale folosind un sistem eficient de previzionare
i de gestiune financiar intern. Astfel de revizuiri nu semnific faptul c rezultatul contractului nu
poate fi estimat n mod credibil.
35. Rezultatul financiar al unui contract de construcie se determin ca diferen dintre veniturile i
cheltuielile aferente acestuia, n funcie de tipul contractului ncheiat: cu pre fix, cost plus sau mixt.
36. Rezultatul financiar al unui contract cu pre fix poate fi estimat cu certitudine dac snt
respectate urmtoarele condiii:
1) venitul contractual total poate fi evaluat n mod credibil;
2) exist o certitudine ntemeiat c beneficiile economice aferente contractului vor fi primite de
ctre antreprenor;
3) costurile contractuale pentru finalizarea contractului i a stadiilor de executare al acestuia la
finele perioadei de gestiune pot fi evaluate n mod credibil; i
4) costurile aferente contractului pot fi identificate i evaluate cu certitudine, astfel nct costurile
contractuale efectiv suportate s poat fi comparate cu estimrile precedente.
37. Rezultatul financiar al unui contract cost plus poate fi estimat n mod credibil dac snt
respectate urmtoarele condiii:
1) exist probabilitatea c beneficiile economice aferente contractului vor fi obinute de ctre
antreprenor; i
2) costurile contractuale atribuibile contractului, indiferent de faptul dac snt sau nu recuperabile
de ctre beneficiar, pot fi identificate i evaluate cu certitudine.
38. Rezultatul financiar al unui contract mixt poate fi determinat cu certitudine, dac snt
respectate prevederile pct. 36 i 37 ale prezentului standard.
39. Recunoaterea veniturilor i cheltuielilor contractuale se efectueaz reieind din durata de
executare a contractului de construcie care se poate ncadra sau poate depi o perioad de gestiune.
40. Dac contractul de construcie a fost executat ntr-o singur perioad de gestiune, veniturile i
cheltuielile contractuale se recunosc n aceast perioad la finalizarea contractului respectiv.
Exemplul 12. Un antreprenor n luna februarie 201X a ncheiat un contract cu pre fix care
prevede construcia unei cldiri n valoare de 1 200 000 lei. Lucrrile de construcie au fost executate
pe parcursul a 9 luni (martie noiembrie 201X) i confirmate de ctre beneficiar. Costurile
contractuale conform devizului de cheltuieli au constituit 930 000 lei, iar cele efective - 980 000 lei.
n baza datelor din exemplu, n luna noiembrie 201X antreprenorul contabilizeaz:
- venitul obinut din executarea contractului de construcie n mrime de 1 200 000 lei ca
majorare concomitent a creanelor curente i a venitului din vnzri;
- costurile contractuale efective n sum de 980 000 lei ca majorare a costurilor vnzrilor i
diminuare a costurilor activitii de baz.
41. n cazul n care contractul de construcie se execut n cursul mai multor perioade de gestiune,
veniturile i cheltuielile contractuale se recunosc prin aplicarea metodei stadiului de execuie a
contractului. n baza acestei metode veniturile i cheltuielile contractuale se recunosc pe fiecare stadiu
de execuie.

171

171

42. Stadiul de execuie a contractului se confirm de ctre beneficiar i poate fi determinat


utiliznd una din urmtoarele variante:
1) ponderea costurilor contractuale suportate efectiv pentru executarea lucrrilor pn la data
raportrii n costurile totale contractuale estimate (varianta cost-la-cost);
2) volumul lucrrilor executate efectiv; sau
3) gradul de finalizare a volumului fizic al lucrrilor contractuale.
Plile intermediare i avansurile primite de la beneficiari nu influeneaz stadiul de execuie a
contractului i nu se recunosc ca venituri.
43. n cazul variantei cost-la-cost stadiul de execuie a contractului se determin ca raportul
dintre costurile contractuale efectiv suportate la data raportrii i costurile contractuale estimate totale.
Aceast variant se aplic, de regul, pentru determinarea veniturilor contractuale aferente contractelor
cu pre fix. n acest caz, n componena costurilor suportate efectiv nu se includ costurile aferente
activitii viitoare, cum ar fi valoarea materialelor aflate pe antierul de construcie i destinate utilizrii
ulterioare, plile subantreprenorilor efectuate pn la executarea lucrrilor de subantrepriz etc.
44. Veniturile contractuale recunoscute n perioada de gestiune curent n baza variantei cost-lacost (pct. 42, subpct. 1) din prezentul standard), se determin n modul urmtor:
1) procentul de execuie a contractului se nmulete cu valoarea iniial a contractului (innd cont
de modificrile ulterioare ale acesteia) i astfel se stabilesc veniturile contractuale aferente tuturor
perioadelor de gestiune de la nceputul executrii contractului, inclusiv a perioadei de gestiune curente;
2) din veniturile contractuale calculate n conformitate cu subpct. 1) se scad veniturile contractuale
recunoscute n perioadele de gestiune precedente.
Modul de determinare a veniturilor i cheltuielilor contractuale n baza variantei cost-la-cost este
prezentat n anexa 2.
45. La aplicarea variantei volumului lucrrilor executate efectiv i confirmate de ctre beneficiar
(pct. 42, subpct. 2) din prezentul standard), mrimea venitului contractual care urmeaz a fi recunoscut
depinde de tipul contractului.
1) n cazul unui contract cu pre fix venitul se recunoate n baza volumului lucrrilor executate
efectiv la data raportrii.
Exemplul 13. n anul 201X un antreprenor a ncheiat un contract cu pre fix pe un termen de 4 ani
care prevede construirea unei cldiri n valoare de 10 000 000 lei. Conform politicilor contabile a
antreprenorului, veniturile contractuale se recunosc n funcie de stadiul de execuie a contractului,
utiliznd varianta volumului lucrrilor executate efectiv i confirmate de beneficiar. Volumul lucrrilor
executate n anul 201X i confirmate de ctre beneficiar constituie 3 600 000 lei, iar costurile acestora
2 800 000 lei.
n baza datelor din exemplu, n anul 201X antreprenorul contabilizeaz:
- venitul obinut din executarea contractului de construcie n mrime de 3 600 000 lei ca
majorare concomitent a creanelor i a venitului din vnzri;
- costurile contractuale n sum de 2 800 000 lei ca majorare a costului vnzrilor i diminuare
a costurilor activitii de baz.
2) n cazul unui contract cost plus, venitul se formeaz din suma costurilor contractuale
suportate efectiv i recompensa suplimentar prevzut n contract.
Exemplul 14. n anul 201X un antreprenor a ncheiat un contract cost plus pe o durat de 3 ani
care prevede construirea unui pod. Conform contractului, beneficiarul i recupereaz antreprenorului
anual costurile efective i o recompens suplimentar n mrime de 10% din suma costurilor efective.
Conform politicilor contabile ale antreprenorului, veniturile contractuale se recunosc n funcie de
stadiul de execuie al contractului, utiliznd varianta volumului lucrrilor executate efectiv i confirmate
de beneficiar. n anul 201X antreprenorul a suportat costuri efective n sum de 10 500 000 lei,
recompensa suplimentar constituind 1 050 000 lei (10 500 000 lei x 0,1).
n baza datelor din exemplu, n anul 201X antreprenorul contabilizeaz:
- venitul obinut din executarea contractului de construcie n mrime de
11 550 000 lei (10 500 000 lei + 1 050 000 lei) ca majorare concomitent a creanelor i a venitului din
vnzri;
- costurile contractuale n sum de 10 500 000 lei ca majorare a costurilor vnzrilor i
diminuare a costurilor activitii de baz.

172

172

46. Recunoaterea venitului conform variantei gradului de finalizare a volumului fizic al unei pri
din lucrrile contractuale (pct. 42, subpct. 3) din prezentul standard) prevede determinarea ponderii
volumului fizic al lucrrilor de construcie finalizate la data raportrii n volumul total al lucrrilor
prevzute n contract. O astfel de variant se aplic pentru contractele cu pre fix. n aceste cazuri venitul
contractual se determin innd cont de gradul de finalizare a volumului fizic al lucrrilor n ansamblu pe
obiect. Venitul contractual recunoscut n perioada de gestiune se determin prin nmulirea gradului de
finalizare a volumului fizic al lucrrilor pe obiect n ansamblu cu valoarea contractului.
Exemplul 15. n anul 201X un antreprenor a ncheiat un contract cu pre fix pe o durat de 2 ani
care prevede construirea unui apeduct cu lungimea de 150 km i valoarea de 12 500 000 lei. Conform
politicilor contabile a antreprenorului, veniturile contractuale se recunosc n funcie de stadiul de
executare al contractului, utiliznd varianta gradului de finalizare a volumului fizic al lucrrilor
contractuale. La finele anului 201X volumul fizic al lucrrilor efectuate constituie 90 km, iar gradul de
finalizare a lucrrilor 60% (90 km : 150 km x 100). Costurile lucrrilor executate constituie 6 750 000
lei.
n baza datelor din exemplu, n anul 201X antreprenorul contabilizeaz:
- venitul obinut din executarea contractului de construcie n mrime de 7 500 000 lei (12
500 000 lei x 0,6) ca majorare concomitent a creanelor curente i a venitului din vnzri;
- decontarea costurilor efective aferente contractului de construcie n sum de
6 750 000 lei ca majorare a costurilor vnzrilor i diminuare a costurilor activitii de baz.
47. Dac n procesul executrii contractului de construcie antreprenorul a suportat costuri
neprevzute n devizul de cheltuieli contractuale, dar care evident snt necesare pentru executarea
acestuia, astfel de costuri se recunosc ca active n curs de execuie, cu condiia c exist o certitudine
ntemeiat c acestea vor fi recuperate de ctre beneficiar.
48. Costurile contractuale care nu vor fi recuperate de ctre beneficiar se recunosc ca cheltuieli
curente.
Exemplul 16. Un antreprenor n luna martie 201X a ncheiat un contract cu pre fix pe o perioad
de
15
luni
care
prevede
construirea
unui
pod
n
valoare
de
20 000 000 lei, devizul de cheltuieli fiind de 18 000 000 lei. n luna aprilie 201X antreprenorul a
efectuat lucrri, costurile efective ale crora au constituit 250 000 lei, care nu au fost confirmate de
ctre beneficiar din motivul nerespectrii tehnologiei procesului de construcie. Din aceast cauz
beneficiarul a naintat o pretenie antreprenorului i contractul a fost reziliat.
n baza datelor din exemplu, n luna decembrie 201X antreprenorul va contabiliza costurile
nerecuperate n sum de 250 000 lei - ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a costurilor
activitii de baz.
49. n cazul n care nu este posibil achitarea de ctre beneficiar din diferite motive a unei sume
deja incluse n venitul contractual a perioadei de gestiune, dup recunoaterea acestuia n situaia de
profit i pierdere, suma respectiv se va deconta:
1) din contul provizioanelor constituite n prealabil; sau
2) la cheltuielile curente.
Exemplul 17. Un antreprenor a recunoscut venitul contractual din lucrrile executate la
construcia unui bloc locativ n situaia de profit i pierdere pe anul 201X n sum de 1 300 000 lei, din
care n anul 201X+1 a rmas ca crean neachitat n sum de 100 000 lei. Neachitarea a fost cauzat
de depistarea unei erori n devizul de cheltuieli a contractului de construcie, care a fost recunoscut de
ctre antreprenor. n politicile contabile a antreprenorului este prevzut, c creanele compromise se
deconteaz pe seama provizioanelor constituite.
n baza datelor din exemplu, n anul 201X+1 antreprenorul va contabiliza suma de 100 000 lei ca
diminuare concomitent a provizioanelor i a creanei.
Modificri ale estimrilor
50. Metoda n funcie de stadiul de execuie a contractului se aplic cumulativ estimrilor curente
ale veniturilor i cheltuielilor contractuale pentru fiecare perioad de gestiune. Efectele modificrilor n
ceea ce privete estimarea veniturilor i cheltuielilor contractuale, precum i efectele modificrilor n
ceea ce privete estimarea rezultatului unui contract se nregistreaz n contabilitate ca modificri ale
estimrilor contabile conform prevederilor SNC Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile,

173

173

erori i evenimente ulterioare. Estimrile modificate vor fi folosite la determinarea valorii veniturilor i
a cheltuielilor recunoscute n situaia de profit i pierdere n perioadele n care au fost operate
modificrile, precum i n perioadele ulterioare.
Prezentarea informaiilor
51. n situaiile financiare antreprenorul prezint cel puin urmtoarele informaii:
1) suma venitului contractual recunoscut n perioada de gestiune;
2) metodele folosite pentru evaluarea venitului contractual recunoscut n perioada de gestiune;
3) suma creanelor pentru lucrrile contractuale;
4) suma datoriilor fa de beneficiari aprute n urma lucrrilor contractuale;
5) privind contractele n desfurare la data raportrii:
- variantele folosite pentru determinarea stadiului de execuie;
- suma cumulat a costurilor suportate;
- suma cumulat a veniturilor recunoscute;
- suma cumulat a profitului recunoscut;
- suma avansurilor primite;
- suma reinerilor pentru lucrrile efectuate care nu snt pltite conform condiiilor contractului
pn la data stabilit sau pn cnd defectele nu au fost nlturate.
Prevederi tranzitorii
52. Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare.
Data intrrii n vigoare
53. Prezentul standard intr n vigoare la 1 ianuarie 2014.

174

174

Anexa 1
Componena costurilor directe contractuale
Costurile directe contractuale cuprind:
1) costurile precontractuale aferente contractelor ncheiate, inclusiv costuri de delegare, de
reprezentan, taxe de participare la tender pentru obinerea contractului, alte costuri similare;
2) costurile directe de materiale, inclusiv costul materialelor de construcie, combustibilului,
energiei electrice, termice, aerului comprimat, aburilor i apei, alte materiale utilizate n procesul
executrii contractului;
3) costurile directe cu personalul, inclusiv:
a) costurile privind salariile personalului care execut nemijlocit operaii tehnologice i care
supravegheaz lucrrile prevzute n contract;
b) contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii i primele de asigurare obligatorie de
asisten medical calculate la salariile menionate n subpct. 3) lit. a) din prezenta anex; i
c) alte costuri directe cu personalul;
4) costurile directe de exploatare a mainilor i mecanismelor de construcie, instalaiilor tehnice,
utilajului i a echipamentelor (n continuare maini i mecanisme) utilizate nemijlocit la executarea
contractului care includ:
a) costurile energiei electrice, combustibilului, pieselor de schimb i a altor materiale folosite
pentru ntreinerea i reparaia mainilor i mecanismelor;
b) costurile cu personalul ncadrat n exploatarea i deservirea mainilor i mecanismelor;
c) contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii i primele de asigurare obligatorie de
asisten medical calculate la salariile menionate n subpct. 4) lit. b) din prezenta anex;
d) amortizarea mainilor i mecanismelor;
e) costurile transportrii mainilor i mecanismelor la/de la construcia obiectului;
f) costurile nchirierii mainilor i mecanismelor;
g) costurile privind asigurarea obligatorie a mainilor i mecanismelor; i
h) alte costuri ce in de exploatarea mainilor i mecanismelor;
5) alte costuri directe aferente contractului, care pot include:
a) costurile de transportare a materialelor de la magazia plasat pe antier pn la obiectul de
construcie, precum i de la depozitul central pn la obiect;
b) costurile proiectrii i asistenei tehnice direct atribuibile contractului;
c) costurile ndatorrii direct atribuite contractului capitalizate n conformitate cu SNC Costurile
ndatorrii;
d) costurile aferente acionrii n judecat i reclamaiilor recunoscute de beneficiar sau stabilite
n baza deciziei instanei de judecat. n cazul nerecunoaterii de ctre beneficiar a reclamaiilor
naintate, astfel de costuri se constat ca cheltuieli curente;
e) amortizarea imobilizrilor necorporale utilizate nemijlocit la executarea contractului;
f) costurile lucrrilor executate i serviciilor prestate de ctre subantreprenori i alte persoane
tere;
g) asigurarea obligatorie a personalului ncadrat nemijlocit la lucrrile de construcie a obiectului
i a lucrrilor de construcie executate;
h) costurile privind paza obiectului de construcie;
i) amortizarea calculat a construciilor provizorii (neprevzute n lista de titluri);
j) provizionul constituit pentru costuri de garanie legate de contractul de construcie;
k) costurile de transportare a muncitorilor la/de la obiectul de construcie, prevzute n contract;
i
l) alte costuri direct atribuibile contractului de construcie.

175

175

Anexa 2
Determinarea veniturilor i cheltuielilor contractuale n baza metodei stadiului de execuie a
contractului (varianta cost-la-cost)
Date iniiale: n anul 201X un antreprenor a ncheiat un contract cu pre fix pe o perioad de 3
ani
care
prevede
construirea
unui
bloc
de
locuit
n
valoare
de
16 200 000 lei. Mrimea iniial a costurilor contractuale de deviz constituie 15 100 000 lei.
La 1 iulie 201X+1 antreprenorul i beneficiarul au convenit asupra unor modificri n contract
care prevd finisarea faadei cu alte materiale, fapt ce conduce la majorarea veniturilor contractuale cu
300 000 lei, iar a costurilor contractuale de deviz cu 240 000 lei.
Conform politicilor contabile a antreprenorului, veniturile i cheltuielile contractuale se
determin la finele fiecrei perioade de gestiune.
Informaia privind executarea contractului de construcie n fiecare an i calculul procentului de
execuie a contractului este prezentat n tabelul 1.
Tabelul 1
Calculul procentului de execuie a contractului
Nr.
crt.
1
1.
2.
3.
4.
5.

Indicatori

Anul 201X

2
Valoarea total a contractului, lei
Costuri contractuale curente suportate
efectiv, lei
Costuri contractuale cumulative suportate
efectiv pn la data raportrii, lei
Costuri contractuale totale estimate, lei
Procentul de executare a contractului, %
(rd. 3 : rd. 4 x 100%)

Anul 201X+1

Anul 201X+2

3
16 200 000
5 981 000

4
16 500 000
5 682 000

5
16 500 000
3 677 000

5 981 000

11 663 000

15 340 000

15 100 000
39,61

15 340 000
76,03

15 340 000
100

Cheltuielile, veniturile i profitul (pierderea) contractuale se recunosc n perioadele de gestiune


respective astfel:
- cheltuielile contractuale la suma costurilor suportate n procesul executrii contractului;
- veniturile contractuale ca diferena dintre totalul veniturilor contractuale constatate n toate
perioadele de gestiune, inclusiv n cea curent, i veniturile contractuale recunoscute n perioadele de
gestiune precedente;
- rezultatul financiar (profit/pierdere) al executrii contractului se determin ca diferena dintre
veniturile i cheltuielile contractuale recunoscute.
Calculul indicatorilor nominalizai, innd cont de datele iniiale i rezultatele calculelor din tabelul
1, este prezentat n tabelul 2.
Tabelul 2
Calculul veniturilor, cheltuielilor i a rezultatului financiar (profitului/pierderii)
Indicatori
Valoarea total Procentul de
Venituri, cheltuieli i rezultatul financiar, lei
a contractului,
executare a
lei
contractului,
la data raportrii
recunoscute n recunoscute n
%
cu total cumulativ anii precedeni
perioada de

de la nceputul
executrii
contractului
4 = 2 x 3 : 100

raportare

6=45

Anul 201X

176

176

Venituri
Cheltuieli
Profit
(pierdere)

16 200 000
-

39,61
-

6 416 820
5 981 000
435 820

6 416 820
5 981 000
435 820

Venituri
Cheltuieli
Profit
(pierdere)

16 500 000
-

Anul 201X+1
76,03
12 544 950
11 663 000
881 950

6 416 820
5 981 000
435 820

6 128 130
5 682 000
446 130

Venituri
Cheltuieli
Profit
(pierdere)

16 500 000
-

Anul 201X+2
100,00
16 500 000
15 340 000
1 160 000

12 544 950
11 663 000
881 950

3 955 050
3 677 000
278 050

n anul 201X veniturile recunoscute se determin prin nmulirea valorii totale a contractului cu
procentul de execuie a contractului i constituie 6 416 820 lei (16 200 000 lei x 0,3961). Cheltuielile
contractuale se recunosc n mrimea costurilor contractuale suportate efectiv la data ntocmirii situaiei
de profit i pierdere i snt egale cu 5 981 000 lei. Profitul se determin ca diferena dintre veniturile i
cheltuielile contractuale recunoscute i constituie 435 820 lei (6 416 820 lei 5 981 000 lei).
n anul 201X+1 totalul veniturilor contractuale de la nceputul executrii contractului constituie 12
544 950 lei (16 500 000 lei x 0,7603). Veniturile contractuale recunoscute n acest an se determin ca
diferena dintre totalul cumulativ al veniturilor contractuale n cursul a doi ani i veniturile contractuale
recunoscute n anul 201X, fiind egale cu 6 128 130 lei (12 544 950 lei 6 416 820 lei).
Cheltuielile contractuale recunoscute n anul 201X+1 se determin ca diferena dintre totalul
cumulativ al costurilor contractuale efectiv suportate n cursul a doi ani i costurile contractuale
recunoscute n anul 201X i constituie 5 682 000 lei (11 663 000 lei 5 981 000 lei). Profitul recunoscut
n acest an este egal cu 446 130 lei (6 128 130 lei 5 682 000 lei) sau (881 950 lei 435 820 lei).
n anul 201X+2 totalul veniturilor contractuale de la nceputul executrii contractului constituie
16 500 000 lei. Veniturile contractuale recunoscute n acest an snt egale cu 3 955 050 lei (16 500 000
lei 12 544 950 lei), cheltuielile contractuale recunoscute 3 677 000 lei (15 340 000 lei 11 663 000
lei), iar profitul recunoscut 278 050 lei (3 955 050 lei 3 677 000 lei) sau (1 160 000 lei 881 950
lei).

177

177

STANDARDUL NAIONAL DE CONTABILITATE


COSTURILE NDATORRII
Introducere
1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE i a IAS 23 Costurile ndatorrii.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea modului de contabilizare a costurilor
ndatorrii i de prezentare a informaiilor aferente n situaiile financiare.
Domeniu de aplicare
3. Prezentul standard se aplic la contabilizarea tuturor costurilor ndatorrii cu excepia celor care
snt atribuibile direct achiziiei, construciei sau produciei:
1) activelor cu ciclu lung de producie, evaluate la valoarea just;
2) stocurilor care snt fabricate n cantiti mari, pe o baz repetitiv ntr-o perioad scurt de timp.
Definiii
4. n prezentul standard noiunile utilizate semnific:
Activ cu ciclu lung de producie activ care necesit n mod obligatoriu o perioad lung pentru
creare i pregtire spre utilizare conform destinaiei sau spre vnzare.
Capitalizarea costurilor ndatorrii procesul de includere a costurilor ndatorrii n valoarea
contabil a activului cu ciclu lung de producie.
Costurile ndatorrii dobnzile i alte costuri aferente mprumuturilor primite i contractelor de
leasing financiar.
mprumuturi credite bancare i mprumuturi primite de entitate de la alte persoane juridice i/sau
fizice pe o perioad stabilit i pentru o anumit plat.
Componena costurilor ndatorrii i a activelor cu ciclu lung de producie
5. Costurile ndatorrii includ:
1) dobnzile aferente mprumuturilor;
2) costurile suplimentare aferente mprumuturilor (de exemplu valoarea serviciilor de consultan,
de expertiz a contractului de mprumut, comisionul bancar);
3) dobnzile de leasing financiar recunoscute n conformitate cu SNC Contracte de leasing;
4) diferenele de curs valutar i de sum aferente mprumuturilor n msura n care acestea snt
considerate ca o ajustare a costurilor cu dobnzile;
5) sumele amortizrii primelor aferente obligaiunilor emise etc.
6. Activele cu ciclu lung de producie cuprind:
1) stocurile care necesit un proces ndelungat de fabricare i de pregtire spre utilizare conform
destinaiei (de exemplu, vinurile brute aflate n proces de maturaie i destinate pentru fabricarea vinurilor
de calitate superioar, a vinurilor spumante; distilatul destinat fabricrii divinului, lichiorului, whiskyului);
2) imobilizrile necorporale n curs de execuie (de exemplu, programele informatice, formulele,
soluiile tehnice, mostrele industriale, inveniile);
3) imobilizrile corporale n curs de execuie (de exemplu cldirile, construciile speciale
conductele de ap, gaze, podurile, reelele de telecomunicaii, utilajul care necesit montare complicat).
4) investiiile imobiliare n curs de reamenajare sau reconstruire (de exemplu terenurile, cldirile
aflate n proprietatea entitii sau primite n leasing financiar i destinate transmiterii n leasing
operaional).
7. n categoria activelor cu ciclu lung de producie nu se includ:
1) activele financiare;
2) stocurile care snt fabricate n cantiti mari n mod repetitiv pe parcursul unei perioade scurte de
timp;
3) activele care n momentul achiziiei snt gata pentru utilizarea prestabilit sau pentru vnzare.

178

178

Reguli generale
8. Costurile ndatorrii se reflect n contabilitate i n situaiile financiare n perioada de gestiune
n care ele au fost efectiv suportate (calculate).
9. Costurile ndatorrii se contabilizeaz separat de suma de baz a datoriilor privind
mprumuturile primite.
10. Recunoaterea costurilor ndatorrii se efectueaz n funcie de faptul dac acestea snt sau nu
atribuibile direct achiziiei, construciei sau produciei unui activ cu ciclu lung de producie.
11. Costurile ndatorrii care snt atribuibile direct achiziiei, construciei sau produciei unui activ
cu ciclu lung de producie se capitalizeaz. Capitalizarea acestor costuri se admite n cazul n care exist
certitudinea c ele vor genera beneficii economice viitoare entitii, iar mrimea lor poate fi evaluat n
mod credibil.
12. Costurile ndatorrii care nu snt atribuibile direct achiziiei, construciei sau produciei unui
activ cu ciclu lung de producie i/sau care nu corespund cerinelor de capitalizare se recunosc drept
cheltuieli curente n perioada n care acestea au fost efectiv suportate.
13. Modul de calculare i de achitare a dobnzilor i a altor costuri ale ndatorrii se stabilete n
contractele de mprumut i de leasing financiar.
14. n conformitate cu politicile contabile, entitatea poate recunoate i evalua costurile ndatorrii
n modul stabilit de IAS 23 Costurile ndatorrii.
15. Identificarea activelor cu ciclu lung de producie, recunoaterea i evaluarea costurilor
ndatorrii se efectueaz conform politicilor contabile ale entitii n baza raionamentului profesional i
cu respectarea raportului cost-beneficiu.
Capitalizarea costurilor ndatorrii
Evaluarea costurilor ndatorrii
16. Capitalizrii snt supuse numai acele costuri ale ndatorrii care puteau fi evitate, dac nu s-ar
fi suportat costurile aferente activului cu ciclu lung de producie. Stabilirea costurilor ndatorrii care
urmeaz a fi capitalizate este condiionat de destinaia mprumuturilor primite.
17. n cazul n care entitatea mprumut mijloace nemijlocit pentru obinerea unui activ cu ciclu
lung de producie, mrimea costurilor ndatorrii care urmeaz a fi capitalizate aferente activului
respectiv se determin ca diferen dintre suma efectiv a costurilor ndatorrii recunoscut n cursul
perioadei de gestiune i orice venituri obinute din investirea temporar a acestor mprumuturi.
Exemplul 1. O entitate a primit la 2 ianuarie 201X un credit bancar n sum de 1 500 000 lei pe
un termen de 3 ani cu o rat a dobnzii anuale de 17% pentru finanarea construciei unei cldiri. La
nceputul anului 201X suma mprumutat depea necesitile curente ale entitii, motiv pentru care
500 000 lei au fost plasai la un cont de depozit pe 3 luni cu o rat a dobnzii anual de 9%.
n baza datelor din exemplu, suma costurilor ndatorrii care urmeaz a fi capitalizate n anul
201X constituie 243 750 lei [(1 500 000 lei x 17% (500 000 lei x 9% x 3 luni : 12 luni)] i se
contabilizeaz ca majorare concomitent a imobilizrilor corporale n curs de execuie i a datoriilor
curente.
18. Dac entitatea mprumut mijloace n scopuri generale i le utilizeaz pentru achiziia,
construcia sau producia unui activ cu ciclu lung de producie, mrimea costurilor ndatorrii care
urmeaz a fi capitalizate se determin prin nmulirea ratei de capitalizare cu costurile aferente activului
respectiv. Rata de capitalizare se calculeaz ca media ponderat a costurilor ndatorrii aferente
mprumuturilor entitii rmase nerambursate n cursul perioadei de gestiune, cu excepia
mprumuturilor primite nemijlocit n scopul obinerii unui activ cu ciclu lung de producie concret.
Mrimea costurilor ndatorrii capitalizate n cursul perioadei de gestiune nu trebuie s depeasc suma
efectiv total a costurilor ndatorrii suportate n cursul acestei perioade.
19. Costurile ndatorrii capitalizate se contabilizeaz ca majorare concomitent a activelor cu
ciclu lung de producie (stocurilor, imobilizrilor necorporale i corporale n curs de execuie,
investiiilor imobiliare) i a datoriilor curente sau pe termen lung. Suma depirii costurilor ndatorrii
efective asupra costurilor capitalizate se contabilizeaz ca majorare concomitent a cheltuielilor i
datoriilor curente.
Modul de determinare a ratei de capitalizare i de contabilizare a costurilor ndatorrii supuse
capitalizrii este prezentat n anexa 1.

179

179

20. n cazul n care suma costurilor ndatorrii determinate cu aplicarea ratei de capitalizare
depete mrimea efectiv a acestora, capitalizarea se admite doar n limita mrimii efective a
costurilor ndatorrii. Repartizarea sumei totale a costurilor ndatorrii care urmeaz a fi capitalizate se
efectueaz proporional mrimii costurilor aferente fiecrui activ cu ciclu lung de producie sau altei
baze raionale stabilit n politicile contabile a entitii. Diferena dintre suma costurilor ndatorrii
determinate cu aplicarea ratei de capitalizare i mrimea efectiv a acestora nu se reflect n
contabilitate.
Modul de repartizare a costurilor ndatorrii ntre diferite tipuri de active cu ciclu lung de
producie este prezentat n anexa 2.
21. La determinarea ratei de capitalizare trebuie excluse mprumuturile primite nemijlocit pentru
achiziia, construcia sau producia unui activ cu ciclu lung de producie concret.
Modul de determinare a ratei de capitalizare n cazul excluderii mprumuturilor primite cu
destinaie prestabilit i de contabilizare a costurilor ndatorrii aferente este prezentat n anexa 3.
nceperea capitalizrii
22. Capitalizarea costurilor ndatorrii ncepe la data la care entitatea ndeplinete concomitent
pentru prima dat urmtoarele condiii:
1) suport costuri aferente activului cu ciclu lung de producie respectiv;
2) suport costurile ndatorrii;
3) ncepe activitile necesare pentru achiziia, construcia sau producia activului cu ciclu lung de
producie i pregtirea acestuia pentru utilizarea prestabilit sau pentru vnzare.
23. Costurile aferente activului cu ciclu lung de producie cuprind:
1) costurile aferente plii numerarului, utilizrii altor active sau apariiei datoriilor pentru care se
calculeaz dobnzi;
2) costurile ndatorrii capitalizate n perioada precedent.
24. Entitatea suport costurile ndatorrii pe msura calculrii dobnzilor i efecturii altor costuri
aferente mprumuturilor primite.
25. Activitile necesare pentru achiziia, construcia sau producia activului cu ciclu lung de
producie i pregtirea acestuia pentru utilizarea prestabilit sau pentru vnzare includ:
1) achiziia, construcia sau producia activului cu ciclu lung de producie;
2) activitatea tehnic sau administrativ, inclusiv anterioare nceperii construciei sau produciei
(de exemplu, activitatea legat de primirea autorizaiei pentru construcie);
3) pstrarea stocurilor, considerat ca o parte necesar a procesului de creare i pregtire a acestuia
spre utilizare dup destinaie sau spre vnzare (de exemplu, pstrarea vinurilor brute n decursul unei
perioade ndelungate de timp pentru producia vinurilor de calitate superioar i/sau spumante).
ntreruperea capitalizrii
26. Capitalizarea costurilor ndatorrii se ntrerupe n cazul n care nceteaz pe o perioad
ndelungat de timp activitatea necesar pentru crearea activului cu ciclu lung de producie i pregtirea
acestuia spre utilizarea prestabilit sau pentru vnzare (de exemplu, costurile ndatorrii nu se
capitalizeaz, dac este suspendat pe o perioad ndelungat de timp producia/construcia activului cu
ciclu lung de producie din cauz insuficienei materialelor de construcii sau a utilajelor).
27. Capitalizarea costurilor ndatorrii nu se ntrerupe:
1) n perioada sistrii construciei sau produciei activului cu ciclu lung de producie din cauze
naturale, caracteristice unei zone geografice concrete (de exemplu, capitalizarea costurilor ndatorrii
continu n cazul sistrii temporare a construciei unui pod din cauza nivelului nalt al apei, cu condiia
c un atare nivel al apei constituie un fenomen obinuit ntr-o anumit perioad a anului);
2) pe parcursul perioadei n care au loc lucrri tehnice i administrative semnificative aferente
activelor cu ciclu lung de producie.
ncetarea capitalizrii
28. Capitalizarea costurilor ndatorrii nceteaz n cazul n care au fost finalizate activitile de
baz necesare pentru pregtirea activului cu ciclu lung de producie n vederea utilizrii sale prestabilite
sau a vnzrii. Activul se consider finalizat pentru utilizarea prestabilit sau pentru vnzare atunci cnd

180

180

construcia sau producia unui activ cu ciclu lung de producie este ncheiat, dei activitatea
administrativ curent i lucrrile legate de finisarea suplimentar nesemnificativ, la comanda
cumprtorului sau utilizatorului, pot nc s continue (de exemplu, dac construcia cldirii este
finisat, dar mai snt de realizat unele modificri minore, cum ar fi decorarea interioar a acesteia, la
comanda cumprtorului sau al utilizatorului, atunci se consider c a fost ncheiat cea mai mare parte
a lucrrilor de creare a activului cu ciclu lung de producie).
29. n cazul n care au fost finalizate lucrrile de pregtire a unor pri distincte ale activului cu
ciclu lung de producie i fiecare parte poate fi utilizat separat, iar lucrrile privind alte pri ale
activului continu, capitalizarea costurilor ndatorrii pentru fiecare parte finalizat a activului nceteaz,
iar pentru prile neterminate continu.
30. Dac unele pri finalizate ale activului cu ciclu lung de producie nu pot fi utilizate pn la
finalizarea tuturor celorlalte pri constitutive ale acestuia, capitalizarea costurilor ndatorrii privind
prile finalizate ale activului continu. n acest caz, capitalizarea costurilor ndatorrii nceteaz n
momentul cnd activul este gata integral pentru utilizarea prestabilit sau pentru vnzare.
31. Modul de stabilire a perioadelor (lunilor) de ncepere, ntrerupere i ncetare a capitalizrii
costurilor ndatorrii aferente activelor cu ciclu lung de producie este prezentat n anexa 4.
Decontarea costurilor ndatorrii la cheltuieli curente
32. Costurile ndatorrii se recunosc drept cheltuieli curente n cazul n care ele nu snt atribuibile
direct achiziiei, construciei sau produciei unui activ cu ciclu lung de producie sau nu corespund
cerinelor de capitalizare prevzute n pct. 11 din prezentul standard. Aceste costuri se nregistreaz ca
majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente.
Exemplul 2. n anul 201X o entitate a primit la:
- 1 martie un credit bancar n sum de 900 000 lei pe un termen de 5 ani cu rata dobnzii anual
de 16% care se calculeaz i se achit lunar;
- 1 iulie un overdraft bancar pe un termen de 30 zile n sum de 210 000 lei cu rata dobnzii
anual de 20%;
- 1 octombrie un mprumut n valut strin n sum de 25 000 euro cu rata dobnzii anual de
10% care se calculeaz i se achit trimestrial;
- 1 noiembrie un utilaj n leasing financiar n valoare de 3 200 000 pe o durat de 7 ani cu rata
dobnzii anuale de 12% care se calculeaz i se achit lunar.
Cursul oficial stabilit de Banca Naional a Moldovei a constituit:
- la 1 octombrie 201X 17,0961 lei/euro;
- la 31 decembrie 201X 17,3252 lei/euro.
n baza datelor din exemplu, costurile ndatorrii ale entitii n anul 201X constituie 204 055,75
lei, inclusiv:
- dobnda aferent creditului bancar pe termen lung 120 000 lei (900 000 lei x 10 luni : 12 luni
x 16%);
- dobnda aferent overdraftului bancar 3 500 lei (210 000 lei x 30 zile : 360 zile x 20%);
- dobnda aferent mprumutului n valut strin 10 828,25 lei (25 000 euro x 17,3252 lei/euro
x 3 luni : 12 luni x 10%);
- diferenele de curs valutar aferente mprumutului n valut strin 5 727,5 lei [25 000 euro x
(17,3252 lei/euro 17,0961 lei/euro)];
- dobnda aferent leasingului financiar 64 000 lei (3 200 000 lei x 12% x 2 luni : 12 luni).
Costurile ndatorrii pentru anul 201X n sum de 204 055,75 lei se contabilizeaz ca majorare
concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente.
Prezentarea informaiilor
33. n situaiile financiare ale entitii se prezint cel puin urmtoarele informaii privind
costurile ndatorrii:
1) suma costurilor ndatorrii capitalizate n perioada de gestiune;
2) suma costurilor ndatorrii recunoscute drept cheltuieli curente;
3) rata de capitalizare folosit pentru determinarea sumei costurilor ndatorrii care urmeaz a fi
capitalizate;

181

181

4) sumele obinute din investirea temporar a mprumuturilor;


5) suma datoriilor aferente dobnzilor neachitate n termenele stabilite.
Prevederi tranzitorii
34. Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare. n cazul n care entitatea a
suportat costuri ale ndatorrii aferente activelor cu ciclu lung de producie care la data intrrii n vigoare
a prezentului standard nu snt gata pentru utilizarea prestabilit sau pentru vnzare i dac aceste costuri
au fost recunoscute drept cheltuieli curente, entitatea poate n conformitate cu politicile contabile s le
capitalizeze n modul prevzut n pct. 1621 din prezentul standard.
Exemplul 3. n anul 201X2 o entitate a primit un credit bancar pe 3 ani pentru construcia
cldirii oficiului. Dobnda calculat pentru anii 201X2 i 201X1 n sum de 820 000 lei a fost trecut
la cheltuielile curente. ncepnd cu anul 201X entitatea aplic prevederile prezentului standard, potrivit
crora costurile ndatorrii aferente achiziiei, construciei sau produciei unui activ cu ciclu lung de
producie trebuie s fie capitalizate. n conformitate cu politicile contabile 201X costurile ndatorrii
aferente activelor cu ciclu lung de producie n curs de execuie calculate n perioadele de gestiune
precedente urmeaz s fie capitalizate.
Conform datelor din exemplu, dobnda calculat n anii 201X2 i 201X1 n mrime de 820 000
lei urmeaz a fi capitalizat n anul 201X i contabilizat ca majorare a imobilizrilor corporale n curs
de execuie i corectare a rezultatelor anilor precedeni.
Data intrrii n vigoare
35. Prezentul standard intr n vigoare la 1 ianuarie 2014.

182

182

Anexa 1
Modul de determinare a ratei de capitalizare i de contabilizare a costurilor ndatorrii supuse
capitalizrii
Date iniiale. n ianuarie 201X o entitate a primit:
- un credit bancar n sum de 8 000 000 lei cu o dobnd anual de 15%, pe un termen de 5 ani;
- un credit bancar n sum de 3 000 000 lei cu o dobnd anual de 18%, pe un termen de 3 ani;
- un mprumut n sum de 1 800 000 lei cu o dobnd anual de 12% pe un termen 2 ani.
Conform condiiilor contractuale, creditele i mprumuturile urmeaz s fie rambursate n pri
egale ncepnd cu anul urmtor anului primirii lor, iar dobnzile se calculeaz lunar.
Toate mprumuturile au fost primite n scopuri generale i au fost utilizate n anul 201X pentru
fabricarea divinului, construcia unei cldirii cu destinaie de producie i elaborarea unei tehnologii
noi de prelucrare a strugurilor.
n anul 201X entitatea a suportat costuri aferente activelor cu ciclu lung de producie care snt
prezentate n tabelul 1.
Tabelul 1
Costuri aferente activelor cu ciclu lung de producie pe anul 201X
Denumirea activului cu ciclu lung de producie
Stocuri de divin
Cldirea cu destinaie de producie
Tehnologia nou de prelucrare a strugurilor
Total

Suma costurilor aferente


activelor cu ciclu lung de
producie
4 000 000
5 000 000
2 000 000
11 000 000

Suma costurilor ndatorrii ce urmeaz s fie capitalizat se determin prin aplicarea ratei de
capitalizare care se calculeaz ca media ponderat a costurilor ndatorrii aplicabile mprumuturilor
entitii (tabelul 2).
Tabelul 2
Date pentru calcularea ratei de capitalizare
a costurilor ndatorrii pe anul 201X
Tipul mprumutului
A
Credit bancar pe un termen de 5 ani
Credit bancar pe un termen de 3 ani
mprumut pe un termen de 2 ani
Total

Suma mprumutului,
lei
1
8 000 000
3 000 000
1 800 000
12 800 000

Rata dobnzii,
%
2
15
18
12
x

Suma dobnzilor,
lei
3=1x2
1 200 000
540 000
216 000
1 956 000

n baza datelor din exemplu se calculeaz:


1) rata de capitalizare, prin mprirea sumei totale a dobnzilor calculate la mrimea total a
mprumuturilor primite n cursul anului 201X. Conform datelor din exemplu, aceast rat constituie
15,28% (1 956 000 lei : 12 800 000 lei x 100%);
2) suma costurilor ndatorrii determinate cu aplicarea ratei de capitalizare, prin nmulirea
ratei de capitalizare cu mrimea costurilor suportate aferente fiecrui activ cu ciclu lung de producie.
n baza datelor din exemplu, suma costurilor ndatorrii determinate cu aplicarea ratei de
capitalizare este egal cu 1 680 800 lei (11 000 000 lei x 15,28%), inclusiv pentru:
- fabricarea divinului 611 200 lei (4 000 000 lei x 15,28%);
- construcia cldirii cu destinaie de producie 764 000 lei (5 000 000 lei x 15,28%);
- elaborarea tehnologiei noi de prelucrare a strugurilor 305 600 lei (2 000 000 lei x 15,28%).

183

183

3) suma costurilor ndatorrii care urmeaz a fi capitalizat, prin compararea sumei costurilor
ndatorrii determinate cu aplicarea ratei de capitalizare i a sumei dobnzilor calculate efectiv pe
parcursul perioadei de gestiune.
n baza datelor din exemplu, suma costurilor ndatorrii care urmeaz a fi capitalizat este egal cu
1 680 800 lei, deoarece suma dobnzilor calculate n anul 201X este mai mare (1 956 000 lei).
Diferena dintre suma dobnzilor calculate n anul 201X i suma costurilor ndatorrii determinate
cu aplicarea ratei de capitalizare n mrime de 275 200 lei (1 956 000 lei 1 680 800 lei) se atribuie la
cheltuielile curente ale anului 201X.
n baza datelor din exemplu i a calculelor efectuate n anul 201X, entitatea contabilizeaz:
primirea creditelor i mprumutului n sum de 12 800 000 lei ca majorarea concomitent a
numerarului i datoriilor pe termen lung;
capitalizarea costurilor ndatorrii aferente:
- fabricrii divinului n mrime de 611 200 lei ca majorare concomitent a stocurilor i
datoriilor curente;
- construciei cldirii cu destinaie de producie n mrime de 764 000 lei ca majorare
concomitent a imobilizrilor corporale n curs de execuie i datoriilor curente;
- elaborarea tehnologiei noi de prelucrare a strugurilor n mrime de 305 600 lei ca majorare
concomitent a imobilizrilor necorporale n curs de execuie i datoriilor curente.
costurile ndatorrii care nu pot fi capitalizate n mrime de 275 200 lei ca majorare
concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente.

184

184

Anexa 2
Modul de repartizare a costurilor ndatorrii
ntre diferite tipuri de active cu ciclu lung de producie
Date iniiale. Utiliznd datele din anexa 1 s presupunem c suma costurilor suportate aferente
activelor cu ciclu lung de producie a constituit 15 000 000 lei, inclusiv pentru:
- fabricarea divinului 6 000 000 lei;
- construcia cldirii cu destinaie de producie 5 000 000 lei;
- elaborarea tehnologiei noi de prelucrare a strugurilor 4 000 000 lei.
n conformitate cu politicile contabile, costurile ndatorrii se repartizeaz pe tipuri de active cu
ciclu lung de producie proporional sumei costurilor suportate aferente fiecrui activ.
n baza datelor din exemplu, suma costurilor ndatorrii determinate cu aplicarea ratei de
capitalizare constituie 2 292 000 lei (15 000 000 lei 15,28%).
Aceast sum depete mrimea dobnzilor calculate efectiv pe parcursul anului 201X. n acest
caz pot fi capitalizate doar costurile ndatorrii n limita sumei de 1 956 000 lei, inclusiv pentru:
- fabricarea divinului 782 400 lei (6 000 000 lei x 1 956 000 lei : 15 000 000 lei);
- construcia cldirii cu destinaie de producie 652 000 lei (5 000 000 lei x 1 956 000 lei : 15
000 000 lei);
- elaborarea tehnologiei noi de prelucrare a strugurilor 521 600 lei (4 000 000 lei x 1 956 000
lei : 15 000 000 lei).
Diferena dintre suma costurilor ndatorrii determinate cu aplicarea ratei de capitalizare i suma
dobnzilor calculate n anul 201X n mrime de 336 000 lei (2 292 000 lei 1 956 000 lei) nu se reflect
n contabilitate, deoarece acestea nu au fost suportate efectiv de ctre entitate.

185

185

Anexa 3
Modul de determinare a ratei de capitalizare n cazul excluderii mprumuturilor primite cu
destinaie prestabilit
Date iniiale. Utiliznd datele din anexa 1, s presupunem c mprumutul cu termenul de 2 ani n
sum de 1 800 000 lei a fost primit pentru elaborarea tehnologiei noi de prelucrare a strugurilor, iar
costurile pentru elaborarea acesteia au constituit 1 500 000 lei.
n cazul dat, suma acestui mprumut va fi exclus la calcularea ratei de capitalizare pe anul 201X
(tabelul 1).
Tabelul 1
Date pentru calcularea ratei de capitalizare
a costurilor ndatorrii pe anul 201X
Tipul mprumutului
A
Credit bancar pe un termen de 5 ani
Credit bancar pe un termen de 3ani
Total

Suma mprumutului,
lei
1
8 000 000
3 000 000
11 000 000

Rata dobnzii,
%
2
15
18
x

Suma dobnzilor,
lei
3=1x2
1 200 000
540 000
1 740 000

n baza datelor din exemplu se calculeaz:


1) rata de capitalizare, prin mprirea sumei totale a dobnzilor calculate la mrimea total a
mprumuturilor primite n cursul anului 201X. Conform datelor din exemplu, aceast rat este egal cu
15,82% (1 740 000 lei : 11 000 000 lei x 100%);
2) suma costurilor ndatorrii determinate cu aplicarea ratei de capitalizare, prin nmulirea
ratei de capitalizare cu mrimea costurilor suportate aferente fiecrui activ cu ciclu lung de producie.
n baza datelor din exemplu, aceast sum este egal cu 1 423 800 lei ((4 000 000 lei + 5 000 000
lei) x 15,82%), inclusiv pentru:
- fabricarea divinului 632 800 lei (4 000 000 lei x 15,82%);
- construcia cldirii cu destinaie de producie 791 000 lei (5 000 000 lei x 15,82%);
3) suma costurilor ndatorrii care urmeaz a fi capitalizat, prin compararea sumei costurilor
ndatorrii determinate cu aplicarea ratei de capitalizare i a sumei dobnzilor calculate efectiv n
perioada de gestiune.
n baza datelor din exemplu, suma costurilor ndatorrii care urmeaz a fi capitalizat este egal cu
1 423 800 lei, deoarece suma dobnzilor calculate n anul 201X este mai mare (1 740 000 lei). Diferena
dintre suma dobnzilor calculate n anul 201X i suma costurilor ndatorrii determinate cu aplicarea
ratei de capitalizare n mrime de 316 200 lei (1 740 000 lei 1 423 800 lei) trebuie nregistrat drept
cheltuieli curente ale anului 201X.
4) suma costurilor ndatorrii aferente mprumutului utilizat pentru elaborarea tehnologiei noi de
prelucrare a strugurilor, prin nmulirea sumei costurilor efectiv suportate pentru elaborarea acesteia cu
rata dobnzii mprumutului corespunztor i constituie 180 000 lei (1 500 000 lei x 12%). Suma
dobnzilor calculate efectiv pe acest mprumut este egal cu 216 000 lei (1 800 000 lei x 12%).
Capitalizrii se supune doar suma costurilor ndatorrii suportate n mrime de 180 000 lei. Diferena
dintre suma costurilor ndatorrii suportate i suma dobnzilor calculate efectiv n mrime de 36 000 lei
(216 000 lei 180 000 lei) trebuie nregistrat drept cheltuieli curente ale anului 201X.
n baza datelor din exemplu, entitatea nregistreaz:
primirea creditelor i mprumutului n sum de 12 800 000 lei (11 000 000 lei + 1 800 000 lei) ca
majorare concomitent a numerarului i datoriilor pe termen lung;
capitalizarea costurilor ndatorrii aferente:

186

186

- fabricrii divinului n mrime de 632 800 lei ca majorare concomitent a stocurilor i


datoriilor curente;
- construciei cldirii cu destinaiei de producie n mrime de 791 000 lei ca majorare
concomitent a imobilizrilor corporale n curs de execuie i datoriilor curente;
- elaborarea tehnologiei noi de prelucrare a strugurilor n mrime de 180 000 lei ca majorare
concomitent a imobilizrilor necorporale n curs de execuie i datoriilor curente.
costurile ndatorrii care nu pot fi capitalizate n mrime de 352 200 lei (316 200 lei + 36 000 lei)
ca majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente.

187

187

Anexa 4
Modul de stabilire a perioadelor (lunilor) de ncepere, ntrerupere i ncetare a capitalizrii
costurilor ndatorrii
Date iniiale. n anul 201X o entitate a efectuat din contul resurselor proprii i a creditelor
bancare lucrri aferente:
- achiziiei i pregtirii unui teren pentru construcia cldirii;
- instalrii unui utilaj de producie.
Pe parcursul acestui an au fost efectuate urmtoarele tranzacii aferente activelor nominalizate:
1) n mai achiziia terenului. Lucrrile de pregtire a terenului pentru construcie au fost
ncepute n iulie;
2) n martie achiziionarea utilajului i nceperea instalrii lui;
3) n iulie suspendarea lucrrilor de instalare a utilajului n legtur cu lipsa pieselor
necesare;
4) n septembrie reluarea lucrrilor de instalare a utilajului;
5) n decembrie ntreruperea lucrrilor de instalare a utilajului din cauza condiiilor
climaterice nefavorabile caracteristice pentru perioada de iarn;
6) n decembrie finalizarea lucrrilor de pregtire a terenului pentru construcia cldirii.
n baza datelor din exemplu, entitatea stabilete perioadele (lunile) de ncepere, ntrerupere i
ncetare a capitalizrii a costurilor ndatorrii aferente activelor cu ciclu lung de producie n modul
prezentat n tabelul 1.
Tabelul 1
Determinarea perioadelor de ncepere, ntrerupere i ncetare a capitalizrii costurilor ndatorrii
Nr.
crt.
1

Perioada,
lunile
iulie-decembrie

martie-iunie

iulie-august

septembrie-noiembrie

decembrie

decembrie

Comentarii
Capitalizarea costurilor ndatorrii aferente terenului trebuie
nceput n iulie concomitent cu efectuarea lucrrilor de
pregtire a acestuia pentru utilizarea prestabilit
n aceast perioad costurile ndatorrii aferente utilajului
pot fi capitalizate, deoarece au nceput lucrrile de instalare
a acestuia
Capitalizarea costurilor ndatorrii aferente utilajului trebuie
ntrerupt, deoarece au fost sistate lucrrile de instalare a
acestuia
Capitalizarea costurilor ndatorrii aferente utilajului este
posibil, deoarece au fost reluate lucrrile de instalare a
acestuia
Capitalizarea costurilor ndatorrii aferente utilajului nu se
ntrerupe, deoarece sistarea lucrrilor de instalare este
cauzat de condiiile climaterice nefavorabile
Capitalizarea costurilor ndatorrii aferente terenului trebuie
s nceteze, deoarece acesta este gata pentru utilizarea
prestabilit

188

188

STANDARDUL NAIONAL DE CONTABILITATE


DIFERENE DE CURS VALUTAR I DE SUM
Introducere
1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE i IAS 21 Efectele variaiei cursurilor
de schimb valutar.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea modului de contabilizare a diferenelor de
curs valutar i de sum i de prezentare a informaiilor aferente n situaiile financiare.
Domeniu de aplicare
3. Prezentul standard se aplic la contabilizarea diferenelor de curs valutar i de sum, cu excepia
diferenelor aferente:
1) conversiei indicatorilor situaiilor financiare ale entitilor din strintate inclui n situaiile
financiare consolidate ale entitii-raportor (IAS 21 Efectele variaiei cursurilor de schimb valutar);
2) instrumentelor financiare derivate exprimate n valut strin (IAS 39 Instrumente financiare:
recunoatere i evaluare).
Definiii
4. n prezentul standard noiunile utilizate semnific:
Curs valutar rata de schimb a valutei strine n raport cu moneda naional.
Data nregistrrii iniiale a operaiunii n valut strin data recunoaterii iniiale a operaiunii
n valut strin n conformitate cu standardele de contabilitate.
Diferen de curs valutar diferen care rezult din recalcularea valutei strine n moned
naional la diferite cursuri oficiale ale leului moldovenesc.
Diferen de sum diferen care rezult din recalcularea creanelor i datoriilor exprimate n
valut strin sau uniti convenionale la diferite cursuri oficiale ale leului moldovenesc sau cursuri de
schimb stabilite n contractele ncheiate ntre rezidenii Republicii Moldova.
Elemente monetare active i datorii exprimate n valut strin care urmeaz a fi
ncasate/achitate.
Operaiuni n valut strin operaiuni exprimate sau care necesit decontri n valut strin.
Unitate convenional unitate monetar exprimat n valut strin n mrime fix sau
echivalentul acesteia n moned naional la cursul de schimb stabilit de ctre prile contractante.
Valut strin orice valut, alta dect moneda naional.
Contabilitatea diferenelor de curs valutar
5. Operaiunile n valut strin includ:
1) exportul/importul de active, servicii, lucrri, alte operaiuni de comer internaional;
2) primirea/acordarea creditelor i mprumuturilor n valut strin;
3) efectuarea investiiilor financiare n valut strin (procurarea valorilor mobiliare, cotelor de
participaie n capitalul social al entitii strine etc.);
4) primirea n capitalul social a aporturilor exprimate n valut strin;
5) eliberarea avansurilor spre decontare, primirea/transmiterea bunurilor n leasing i alte
operaiuni n valut strin ntre rezidenii Republicii Moldova permise de legislaia n vigoare.
6. Contabilitatea operaiunilor n valut strin se ine att n moned naional, ct i n valut
strin. Echivalentul n moned naional se determin prin aplicarea cursului oficial al leului
moldovenesc la data:
1) nregistrrii iniiale a operaiunii n valut strin;
2) achitrii integrale sau pariale a creanelor i datoriilor aferente operaiunilor n valut strin;
3) ntocmirii situaiilor financiare (data raportrii).
7. Operaiunile n valut strin se contabilizeaz iniial n moned naional prin aplicarea
cursului oficial al leului moldovenesc la data nregistrrii iniiale, care se determin n funcie de tipul
operaiunii:

189

189

1) operaiunile bancare i de cas - data ncasrii (eliberrii) numerarului;


2) exportul/importul de active, servicii, lucrri, alte operaiuni de comer internaional:
- data ntocmirii declaraiei vamale, sau
- data ntocmirii documentului primar care confirm trecerea dreptului de proprietate asupra
activelor sau prestarea serviciilor, lucrrilor, sau
- alt dat prevzut de legislaia n vigoare;
3) primirea/acordarea de credite i mprumuturi - data primirii/acordrii creditelor i
mprumuturilor;
4) efectuarea investiiilor financiare data procurrii investiiilor;
5) primirea n capitalul social a aporturilor exprimate n valut strin data nregistrrii de stat a
constituirii (modificrii) capitalului social sau alt dat permis de legislaie.
8. Achitarea creanelor i datoriilor n valut strin se nregistreaz prin aplicarea cursului oficial
al leului moldovenesc la data achitrii. Diferenele de curs valutar favorabile i nefavorabile care apar la
data achitrii creanelor i datoriilor se recunosc ca venituri sau cheltuieli curente.
9. Diferenele de curs valutar favorabile se contabilizeaz n modul urmtor:
1) n cazul creterii cursului valutar - ca majorare concomitent a numerarului, creanelor urente,
altor elemente monetare i veniturilor curente;
2) n cazul scderii cursului valutar - ca diminuare a datoriilor curente i majorare a veniturilor
curente.
Exemplul 1. O entitate, n luna decembrie 201X, a importat mrfuri n valoare de 10 000 dolari
SUA cu achitarea ulterioar.
Cursul oficial al leului moldovenesc la data:
ntocmirii declaraiei vamale
- 11,5525 lei/dolar SUA;
achitrii datoriilor
- 11,3378 lei/dolar SUA.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
- valoarea mrfurilor achiziionate n sum de 115 525 lei (10 000 dolari SUA x 11,5525 lei/dolar
SUA ) ca majorare concomitent a stocurilor i datoriilor curente;
- achitarea datoriilor fa de furnizorul strin n sum de 113 378 lei (10 000 dolari SUA x
11,3378 lei/dolar SUA) ca diminuare concomitent a datoriilor curente i a numerarului;
- diferena de curs valutar favorabil n suma de 2 147 lei [10 000 dolari SUA x (11,5525
lei/dolar SUA - 11,3378 lei/dolar SUA)] ca diminuare a datoriilor curente i majorare a veniturilor
curente.
10. Diferenele de curs valutar nefavorabile se contabilizeaz n modul urmtor:
1) n cazul scderii cursului valutar - ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a
numerarului, creanelor curente, altor elemente monetare;
2) n cazul creterii cursului valutar - ca majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente.
Exemplul 2. O entitate a ncheiat cu un cumprtor strin un contract de livrare a produselor n
valoare de 60 000 euro. Conform contractului produsele vor fi livrate dup achitarea n avans a 50%
din valoarea contractual a acestora. La 27 martie 201X cumprtorul a efectuat plata n avans, iar la
3 aprilie 201X produsele au fost livrate. Decontarea final a avut loc la 10 aprilie 201X.
Cursul oficial al leului moldovenesc la data:
27.03.201X
- 15,3584 lei/euro;
03.04.201X
- 15,3845 lei/euro;
10.04.201X
- 15,3136 lei/euro.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n martie 201X:
- primirea avansului n valut strin n sum de 460 752 lei (30 000 euro x 15,3584 lei/euro)
ca majorare concomitent a numerarului i datoriilor curente;
n aprilie 201X:
- livrarea produselor cumprtorului n sum de 923 070 lei (60 000 euro x 15,3845 lei/euro ca
majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente;
- trecerea n cont a avansului primit anterior n sum de 460 752 lei (30 000 euro x 15,3584
lei/euro) ca diminuare concomitent a datoriilor i creanelor curente;

190

190

- achitarea creanelor n valut strin n sum de 459 408 lei (30 000 euro x 15,3136 lei/euro)
ca majorare a numerarului i diminuare a creanelor curente;
- diferena de curs valutar nefavorabil n sum de 2 910 lei [30 000 euro x (15,3584 lei/euro 15,3845 lei/euro) + 30 000 euro x (15,3136 lei/euro - 15, 3845 lei/euro)] - ca majorare a cheltuielilor
curente i diminuare a creanelor curente.
11. La ntocmirea situaiilor financiare elementele monetare n valut strin (numerarul, creanele,
datoriile, inclusiv avansurile acordate i primite, investiiile financiare, cu excepia aciunilor i cotelor
pri etc.) se recalculeaz prin aplicarea cursului oficial al leului moldovenesc la data raportrii.
12. Elementele nemonetare n valut strin (imobilizrile necorporale i corporale, goodwill-ul,
stocurile, capitalul social, etc.) nu se supun recalculrii i se nregistreaz n situaiile financiare conform
cursului oficial al leului moldovenesc la data recunoaterii iniiale a acestora.
13. Entitatea poate recalcula elementele monetare att la data raportrii, ct i cu o alt periodicitate
prevzut n politicile contabile (lunar, trimestrial, etc.).
14. Diferenele de curs valutar favorabile i nefavorabile care apar ca rezultat al recalculrii la data
raportrii a elementelor monetare precum i a aciunilor evaluate la valoarea just, se recunosc ca
venituri i cheltuieli curente i se contabilizeaz n conformitate cu prevederile pct. 9 i 10 din prezentul
standard. Modul de contabilizare a diferenelor de curs valutar este prezentat n anexa 1.
15. n cazul n care operaiunea n valut strin a fost nregistrat ntr-o perioad de gestiune, iar
achitarea se efectueaz n alt perioad de gestiune, diferenele de curs valutar se recunosc n fiecare
perioad de gestiune pn la data achitrii.
Exemplul 3. O entitate rezident a Republicii Moldova a prestat unei entiti nerezidente servicii n
valoare de 13 000 euro. Documentele care justific prestarea serviciilor au fost ntocmite la 22
decembrie 201X, iar achitarea serviciilor a avut loc la 3 ianuarie 201X+1.
Cursul oficial al leului moldovenesc la data:
22.12.201X
- 15,0540 lei/euro;
31.12.201X
- 15,3825 lei/euro;
03.01.201X+1
- 15,3158 lei/euro.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n decembrie 201X:
- valoarea serviciilor prestate n sum de 195 702 lei (13 000 euro x 15,0540 lei/euro) ca
majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente;
- diferena de curs valutar favorabil la data raportrii n sum de 4 270 lei [13 000 euro x
(15,3825 lei/euro -15,0540 lei/euro)] - ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente;
n ianuarie 201X+1:
- achitarea creanelor n valut strin n sum de 199 105 lei (13 000 euro x 15,3158 lei/euro)
ca majorare a numerarului i diminuare a creanelor curente;
- diferena de curs valutar nefavorabil aferent creanelor n valut strin n sum de 867 lei [13
000 euro x (15,3158 lei/euro - 15,3825 lei/euro)] - ca majorare a cheltuielilor curente i micorare a
creanelor curente.
16. Diferenele de curs valutar favorabile i nefavorabile aferente aporturilor n capitalul social al
entitii, primite de la proprietari (fondatori) strini se contabilizeaz ca venituri i/sau cheltuieli curente.
Exemplul 4. Conform actelor de constituire semnate, capitalul social al entitii este format
integral din aporturi bneti ale fondatorilor strini n sum de 289 761 lei (sau 25 836 dolari SUA).
La momentul nregistrrii de stat a entiti - 8 mai 201X, fondatorii strini au virat n contul
provizoriu al acesteia aporturi n sum de 15 000 dolari SUA. Datoria fondatorilor privind aportul
neachitat n mrime de 10 836 dolari SUA a fost stins la 22 iunie 201X.
Cursul oficial al leului moldovenesc la data:
08.05.201X
- 11,2154 lei/dolar SUA;
22.06.201X
- 11,2049 lei/dolar SUA.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n mai 201X:
- constituirea capitalului social n mrime de 289 761 lei (25 836 dolari SUA x 11,2154 lei/dolar
SUA) - ca majorare concomitent a capitalului nevrsat i capitalului social;

191

191

- primirea numerarului n contul achitrii aporturilor fondatorilor n sum de 168 231 lei (15 000
dolari SUA x 11,2154 lei/dolar SUA) ca majorare a numerarului i diminuare a capitalului nevrsat;
n iunie 201X:
achitarea final de ctre fondatori a capitalului nevrsat n sum de 121 416 lei (10 836 dolari
SUA x 11,2049 lei/dolar SUA) ca majorare a numerarului i diminuare a capitalului nevrsat;
diferena de curs valutar nefavorabil n sum de 114 lei [10 836 dolari SUA x (11,2049
lei/dolar SUA - 11,2154 lei/dolar SUA)] ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a capitalului
nevrsat.
Contabilitatea diferenelor de sum
17. Diferenele de sum apar n cazul ncheierii ntre rezidenii Republicii Moldova a contractelor
n care prile au convenit asupra unor datorii pecuniare (bneti) exprimate n valut strin sau uniti
convenionale, dac astfel de contracte nu sunt interzise de legislaia n vigoare. Drept exemplu pot servi
contractele privind operaiunile de leasing (arend, locaiune), procurarea sau vnzarea de active,
prestarea sau beneficierea de servicii, primirea sau acordarea de credite i mprumuturi, alte operaiuni.
18. Operaiunile exprimate n valut strin sau uniti convenionale iniial se nregistreaz n
moned naional prin aplicarea cursului de schimb conform contractului ncheiat (cursului oficial al
leului moldovenesc sau cursului de schimb stabilit de prile contractante).
19. Achitarea creanelor i datoriilor aferente operaiunilor exprimate n valut strin sau uniti
convenionale se contabilizeaz n moned naional prin aplicarea cursului de schimb:
1) la data achitrii creanelor i datoriilor; sau
2) la data livrrii (procurrii) activelor i/sau prestrii (beneficierii) serviciilor; sau
3) stabilit n mrime fix de ctre prile contractante.
20. n cazul aplicrii cursului de schimb la data achitrii creanelor i datoriilor, diferenele de
sum aferente operaiunilor respective se contabilizeaz n modul urmtor:
1) diferenele de sum favorabile - ca majorare a creanelor curente i/sau altor active sau
diminuare a datoriilor curente i majorare a veniturilor curente;
2) diferenele de sum nefavorabile - ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a creanelor
curente i/sau altor active sau majorare a datoriilor curente.
Exemplul 5. La 10 octombrie 201X dou entiti rezidente ale Republicii Moldova (nepltitoare
de TVA) au ncheiat un contract de vnzare cumprare a mrfurilor, valoarea acestora fiind exprimat
n euro. La 15 octombrie 201X vnztorul a livrat 100 uniti de marf n valoare de 5 000 euro.
Clauzele contractuale prevd efectuarea plii n moneda naional prin aplicarea cursului oficial al
leului moldovenesc la data achitrii. Achitarea a fost efectuat la 10 noiembrie 201X.
Cursul oficial al leului moldovenesc la data:
15.10.201X
- 15,1220 lei/euro,
10.11.201X
- 15,3252 lei/euro.
n baza datelor din exemplu, se contabilizeaz:
la entitatea - vnztor:
n octombrie 201X:
- valoarea mrfurilor vndute n sum de 75 610 lei (5 000 euro x 15,1220 lei/euro) ca majorare
concomitent a creanelor i veniturilor curente;
n noiembrie 201X:
- achitarea creanelor privind mrfurile vndute n sum de 76 626 lei (5 000 euro x 15,3252
lei/euro) ca majorare a numerarului i diminuare a creanelor curente;
- diferena de sum favorabil aferent vnzrii mrfurilor n sum de 1 016 lei [5 000 euro x
(15,3252 lei/euro - 15,1220 lei/euro)] ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente;
la entitatea - cumprtor:
n octombrie 201X:
- valoarea mrfurilor procurate n sum de 75 610 lei (5 000 euro x 15,1220 lei/euro) ca
majorare concomitent a stocurilor i datoriilor curente;
n noiembrie 201X:
- achitarea datoriilor pentru mrfurile procurate n sum de 76 626 lei (5 000 euro x 15,3252
lei/euro) ca diminuare concomitent a datoriilor curente i numerarului;

192

192

- diferena de sum nefavorabil aferent procurrii mrfurilor n sum de 1016 lei [5 000 euro x
(15,1220 lei/euro 15,3252 lei/euro)] ca majorarea concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente.
21. n cazul aplicrii cursului de schimb la data livrrii activelor (prestrii serviciilor) sau a unui
curs stabilit de pri n mrime fix, diferene de sum nu apar, deoarece vnztorul i cumprtorul
recunosc creanele i datoriile n baza aceluiai curs de schimb.
22. La data raportrii creanele i datoriile aferente operaiunilor exprimate n valut strin sau
uniti convenionale nu se supun recalculrii.
23. n cazul achitrii anticipate (n avans) pentru activele livrate (procurate) sau serviciile prestate
(primite) echivalentul n moneda naional a avansului se determin prin aplicarea cursului de schimb la
data plii acestuia i ulterior nu se recalculeaz.
24. Apariia diferenelor de sum aferente operaiunilor cu achitarea n avans depinde de:
1) mrimea plii n avans: parial sau integral;
2) cursul de schimb utilizat n conformitate cu pct. 19 din prezentul standard.
25. n cazul efecturii plii n avans pariale i aplicrii cursului de schimb la data achitrii
creanelor i datoriilor, diferene de sum apar doar din mrimea neachitat a creanelor i datoriilor ca
rezultat al modificrii cursului de schimb la data livrrii activelor (prestrii serviciilor) i data achitrii
finale. Astfel de diferene se contabilizeaz conform pct. 20 din prezentul standard.
Exemplul 6. O entitate n baza contractului de vnzare cumprare a vndut mrfuri altei entiti
rezidente a Republicii Moldova. Valoarea mrfurilor este exprimat n valut strin i constituie 8 000
euro. Contractul prevede aplicarea cursului oficial al leului moldovenesc la data achitrii. La 27 mai
201X cumprtorul a achitat n avans 40% din valoarea contractual a mrfurilor, iar la 5 iunie 201X
mrfurile au fost livrate. Achitarea final a avut loc la 2 iulie 201X.
Cursul oficial al leului moldovenesc la data:
27.05.201X
- 15,5808 lei/euro;
05.06.201X
-15,6758 lei/euro;
02.07.201X
-15,5514 lei/euro.
n baza datelor din exemplu, entitatea - vnztor contabilizeaz:
n mai 201X:
- primirea avansului n contul livrrii ulterioare a mrfurilor n sum de 49 859 lei (3 200 euro x
15,5808 lei/euro) ca majorare a numerarului i datoriilor curente;
n iunie 201X:
- valoarea mrfurilor vndute n sum de 125 103 lei [(49 859 lei + (4 800 euro x 15,6758
lei/euro)] ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente;
- trecerea n cont a avansului primit anterior n sum de 49 859 lei ca diminuare concomitent a
datoriilor i creanelor curente;
n iulie 201X:
- primirea plii finale pentru mrfurile vndute n sum de 74 647 lei (4 800 euro x 15,5514
lei/euro) ca majorare a numerarului i diminuare a creanelor curente;
- diferena de sum nefavorabil aferent creanelor neachitate n sum de 597 lei [(4 800 euro x
(15,5514 lei/euro - 15,6758 lei/euro)] ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a creanelor
curente.
26. n cazul efecturii plii n avans integrale i aplicrii cursului de schimb la data livrrii
activelor (prestrii serviciilor) diferene de sum nu apar, dar sunt necesare decontri suplimentare ntre
vnztor i cumprtor. Astfel, la creterea cursului de schimb cumprtorul i achit vnztorului o sum
suplimentar, iar la scderea cursului de schimb vnztorul i restituie cumprtorului o parte din avansul
primit.
Exemplul 7. O entitate beneficiaz de serviciile prestate de ctre o alt entitate rezident a
Republicii Moldova. Conform contractului, valoarea serviciilor este exprimat n valut strin i
constituie 3 500 euro. Contractul prevede aplicarea cursului oficial al leului moldovenesc la data
prestrii serviciilor. La 30 noiembrie 201X serviciile au fost achitate n avans integral. Documentele
care justific prestarea serviciilor au fost ntocmite la 28 decembrie 201X, iar achitarea final a avut
loc la 3 ianuarie 201X+1.
Cursul oficial al leului moldovenesc la data:
30.11.201X
- 15,7361 lei/euro;

193

193

28.12.201X
- 15,8517 lei/euro.
n baza datelor din exemplu, entitatea beneficiar al serviciilor contabilizeaz:
n noiembrie 201X:
- acordarea avansului n contul achitrii plii pentru servicii n sum de 55 076 lei (3 500 euro x
15,7362 lei/euro) ca majorare a creanelor curente i micorare a numerarului;
n decembrie 201X:
- primirea serviciilor n sum de 55 481 lei (3 500 euro x 15,8517 lei/euro) ca majorare
concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente;
- trecerea n cont a avansului acordat anterior n sum de 55 076 lei ca diminuare concomitent
a datoriilor i creanelor curente;
n ianuarie 201X+1:
- achitarea final pentru serviciile primite n sum de 405 lei (55 481 lei - 55 076 lei ca
diminuare concomitent a datoriilor curente i numerarului.
27. Erorile i modificrile estimrilor contabile aferente diferenelor de curs valutar i de sum se
contabilizeaz n conformitate cu prevederile SNC Politici contabile, modificri ale estimrilor
contabile, erori i evenimente ulterioare.
Prezentarea informaiilor
28. n situaiile financiare ale entitii se prezint, cel puin, urmtoarele informaii aferente:
1) diferenelor de curs valutar:
a) suma veniturilor i cheltuielilor din diferene de curs valutar;
b) valoarea elementelor contabile exprimate n valut strin;
c) efectele variaiilor semnificative ale cursului valutar nregistrate dup data raportrii;
2) diferenelor de sum:
a) suma veniturilor i cheltuielilor provenite din diferene de sum;
b) modul de contabilizare a diferenelor de sum;
c) nomenclatorul i caracteristica general a contractelor semnificative n uniti convenionale i/
sau valut strin ncheiate ntre rezidenii Republicii Moldova.
Prevederi tranzitorii
29. Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare.
30. La data intrrii n vigoare a prezentului standard diferenele de curs valutar nregistrate n
componena capitalului suplimentar se trec la profitul nerepartizat (pierderea neacoperit) al (a) anilor
precedeni.
Data intrrii n vigoare
31. Prezentul standard intr n vigoare la 1 ianuarie 2014.

194

194

Anexa 1
Modul de contabilizare a diferenelor de curs valutar la data raportrii
Date iniiale. Conform situaiilor financiare a entitii la 31 decembrie 201X activele i datoriile
exprimate n valut strin cuprind:
imobilizri necorporale cu costul de intrare 2 700 euro (procurate la 19.03.201X la cursul
15,6143 lei/euro);
imobilizri corporale cu costul de intrare 32 000 euro (procurate la 25.05.201X la cursul
15,7540 lei/euro);
investiii financiare pe termen lung (cote de participaie) cu valoarea de 60 000 euro
(nregistrate la 04.06.201X la cursul 15,7158 lei/euro);
stocuri cu costul de intrare 8 200 euro (procurate la 20.09.201X la cursul 15,5294 lei/euro);
investiii financiare curente (depozit bancar) cu valoarea de 30 000 euro (nregistrate la
24.10.201X la cursul 15,5218 lei/euro);
creane n sum de 22 000 euro (nregistrate la 2.12.201X la cursul 15,3845 lei/euro);
mprumuturi primite n sum de 14 000 euro (nregistrate la 14.12.201X la cursul 15,6719
lei/euro);
numerar n conturi curente n sum de 46 000 euro (nregistrat la 24.12.201X la cursul
15,6138 lei/euro).
Cursul oficial al leului moldovenesc la 31.12.201X a constituit 15,7325 lei/euro.
Conform datelor prezentate activele i datoriile n valut strin vor fi evaluate dup cum urmeaz:
Tabelul 1
Active i datorii (elemente bilaniere) la 31.12.201X

Elemente
bilaniere

A
1.Elemente monetare:
1.1.Numerar
1.2.Investiii financiare
curente
1.3.Creane curente
1.4.Datorii curente
2.Elemente nemonetare:
2.1.Imobilizri necorporale
2.2.Imobilizri corporale
2.3.Investiii financiare pe
termen lung
2.4.Stocuri

La data nregistrrii
La data raportrii
iniiale
echivalent
Suma, curs oficial al
curs oficial al echivalent Diferena,
n
euro
lei
leului
leului
n moned
moned
moldovenesc,
moldovenesc, naional,
naional,
lei/euro
lei/euro
lei
lei
1
2
3=1x2
4
5=1x4 6=5-3
46 000
30 000

15,6138
15,5218

718 235
465 654

15,7325
15,7325

723 695
471 975

5 460
6 321

22 000
14 000

15,3845
15,6719

338 459
219 407

15,7325
15,7325

346 115
220 255

7 656
848

2 700
32 000
60 000

15,6143
15,7540
15,7158

42 159
504 128
942 948

15,6143
15,7540
15,7158

42 159
504 128
942 948

8 200

15,5294

127 341

15,5294

127 341

n baza datelor prezentate entitatea contabilizeaz:


diferenele de curs valutar favorabile aferente:
numerarului n sum de 5 460 lei ca majorare concomitent a numerarului i veniturilor curente;
investiiilor financiare curente n sum de 6 321 lei ca majorare concomitent a investiiilor i
veniturilor curente;
creanelor curente n sum de 7 656 lei ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor
curente;
diferena de curs valutar nefavorabil aferent mprumuturilor n sum de 848 lei ca majorare
concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente.

195

195

STANDARDUL NAIONAL DE CONTABILITATE


PRI AFILIATE I CONTRACTE DE SOCIETATE CIVIL
Introducere
1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE, Cadrului general conceptual pentru
raportarea financiar, IAS 24 Prezentarea informaiilor privind prile afiliate i IFRS 11
Angajamente comune.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea componenei prilor afiliate i tipurilor de
tranzacii ntre acestea, modului de contabilizare a cotelor de participaie n societatea civil, precum i
de prezentare a informaiilor aferente n situaiile financiare.
Domeniu de aplicare
3. Prezentul standard se aplic de ctre toate prile afiliate, precum i la contabilizarea cotelor de
participaie n societate civil, cu excepia angajamentelor comune sub form de asocieri n participaie
(IFRS 11 Angajamente comune i IFRS 12 ,,Prezentarea intereselor existente n alte entiti).
Definiii
4. n prezentul standard noiunile utilizate semnific:
Angajament comun un angajament (de tip exploatare n participaie sau asociere n participaie)
n care dou sau mai multe pri dein controlul comun.
Contract de societate civil un angajament comun de tip exploatare n participaie n cadrul
cruia dou sau mai multe pri desfoar o activitate economic supus controlului comun fr a
constitui o persoan juridic, mprind ntre ele beneficiile (foloasele) i pierderile.
Control capacitatea de a gestiona politicile financiare i operaionale ale entitii sau societii
civile pentru a obine beneficii economice din activitatea acestora.
Control comun - control partajat a unei activiti economice convenit prin contract, care exist
numai n cazul cnd deciziile legate de activitile relevante necesit consimmntul unanim al prilor
care dein controlul comun.
Influen semnificativ capacitatea de a influena politicile financiare i operaionale prin
participare la capitalul social al entitii n mrime de la 20% pn la 50% sau n alt mod prevzut de
statut sau contract.
Pri afiliate entiti sau persoane fizice care au capacitatea de a controla sau snt controlate, au
influen semnificativ sau snt influenate semnificativ de cealalt parte n politicile financiare i
operaionale.
Politici financiare ansamblul de metode, mijloace i instrumente prin care se asigur
mobilizarea, repartizarea i utilizarea resurselor financiare cu scopul realizrii activitii eficiente a
entitii prin luarea deciziilor de finanare, de investire i de plat a dividendelor.
Politici operaionale modaliti de executare la nivel operaional a sarcinilor stabilite n
strategiile entitii privind: stabilirea preurilor, nivelul stocurilor, volumul vnzrilor etc.
Pri afiliate i tipuri de tranzacii ntre acestea
5. Parte afiliat se consider:
1) entitatea care direct sau indirect controleaz alt entitate;
Exemplul 1. Entitatea A deine 80% din capitalul social al entitii B. La rndul su,
entitatea B deine 58% din capitalul social al entitii C.
n baza datelor din exemplu, pri afiliate snt:
entitile A i B, deoarece A deine controlul direct asupra entitii B;
entitile B i C, deoarece B deine controlul direct asupra entitii C;
entitile A i C, deoarece pe C entitatea A o controleaz indirect, prin intermediul
entitii B.

196

196

2) entitatea asociat entitate n care, alt entitate are o influen semnificativ asupra politicilor
financiare i operaionale dar care nu este nici entitate-fiic, nici un participant ntr-un angajament
comun;
Exemplul 2. Entitatea C deine 28% din aciunile entitii A.
n baza datelor din exemplu, entitile C i A snt pri afiliate, ntruct entitatea C poate
influena semnificativ politicile financiare i operaionale ale entitii A.
3) entitatea-fiic entitate controlat de ctre entitatea-mam (principal);
4) asociaii ntr-o societate civil;
Exemplul 3. Entitatea A a semnat cu entitatea D un contract de societate civil privind
efectuarea unor operaiuni fr active comune.
n baza datelor din exemplu, pri afiliate snt entitile A i D conform contractelor de
societate civil.
5) entitatea care este controlat sau controlat n comun de ctre o persoan fizic i/sau un
membru apropiat al familiei acestei persoane (cum ar fi, prinii, soul/soia i copii acestora);
Exemplul 4. O persoan fizic deine 30%, iar fiul acesteia 22% din capitalul social al entitii
A.
n baza datelor din exemplu, pri afiliate snt entitatea A i persoanele fizice nominalizate,
ntruct acestea dein peste 50% din capitalul social al entitii i, ca urmare, pot controla politicile
financiare i operaionale ale acesteia.
6) persoana fizic sau un membru apropiat al familiei acesteia (prinii, soul/soia i copii
acestora) care are o influen semnificativ asupra entitii sau face parte din personalul-cheie din
conducerea entitii (de exemplu, membru al Consiliului entitii, organului executiv, comisiei de
cenzori sau al altor organe de conducere) i, n aa mod, particip la gestionarea politicilor financiare i
operaionale ale entitii;
Exemplul 5. Entitatea A deine 60% din aciunile entitii B. Restul 40% din aciuni snt
repartizate ntre acionari dup cum urmeaz: 10% deine directorul general al entitii B, iar 30%
deine directorul financiar al acestei entitii. n baza datelor din exemplu, pri afiliate snt:
entitile A i B, deoarece A deine controlul asupra entitii B;
directorul general al entitii B i entitatea B, deoarece directorul general face parte din
personalul-cheie din conducerea entitii;
directorul financiar al entitii B i entitatea B, deoarece directorul financiar deine 30% din
aciunile entitii i are o influen semnificativ n gestionarea politicilor financiare i operaionale a
acesteia.
6. Nu se consider pri afiliate:
1) entitile care au n comun un director sau un alt membru al personalului-cheie din conducere,
care nu controleaz i nu influeneaz nici una din pri;
Exemplul 6. Entitile A i B au un director financiar comun, care nu deine cote de
participaie n capitalul social al acestora.
n baza datelor din exemplu, entitile nominalizate nu se consider pri afiliate, cu toate c
directorul acestora este parte afiliat cu fiecare din ele.
2) clienii, furnizorii, francizorii, distribuitorii etc. cu care entitatea efectueaz tranzacii economice
ordinare, indiferent de volumul acestora;
3) alte entiti i persoane fizice cum ar fi: finanatorii, creditorii, organele sindicale, autoritile
publice etc. n cadrul unor relaii ordinare.
Exemplul 7. O entitate de microfinanare acord unei entiti un mprumut n sum de 30 000 lei
pentru pstrarea i prelucrarea produciei agricole.
n baza datelor din exemplu, indiferent de volumul i caracterul finanrilor entitatea i entitatea de
microfinanare nu snt pri afiliate, ntruct entitatea nu exercit controlul asupra activitii entitii i nu
are influen semnificativ asupra politicilor financiare i operaionale ale acesteia.
7. Tranzaciile ntre prile afiliate reprezint un transfer de resurse sau obligaii ntre pri afiliate
i includ: procurarea i/sau vnzarea de active; prestarea i/sau beneficierea de servicii; predarea/primirea
bunurilor n leasing (arend, locaiune); acordarea/primirea mprumuturilor, finanrilor i aporturilor la
capitalul social; acordarea/primirea garaniilor; decontarea datoriilor n numele entitii sau de ctre
entitate n numele prii afiliate etc.

197

197

8. Tranzaciile ntre prile afiliate se contabilizeaz separat n acelai mod ca i tranzaciile cu


prile neafiliate n conformitate cu standardele de contabilitate.
9. Valoarea de vnzare (fr TVA i accize) a bunurilor vndute/serviciilor prestate se nregistreaz
ca majorare concomitent a creanelor prilor afiliate sau a numerarului i a veniturilor curente, iar
valoarea contabil a bunurilor vndute/serviciilor prestate - ca majorare a cheltuielilor curente i
diminuare a activelor (costul activitii de baz/auxiliare).
Exemplul 8. Entitatea A deine controlul asupra entitii B i comercializeaz acesteia
semifabricate n valoare de 72 000 lei, costul constituind 70 000 lei. Concomitent entitatea A a
achiziionat de la entitatea B materiale n valoare de 38 000 lei, costul lor fiind de 35 000 lei.
n baza datelor din exemplu, entitile contabilizeaz:
entitatea A:
valoarea de vnzare a semifabricatelor n sum de 72 000 lei ca majorare concomitent a
creanelor prilor afiliate i a veniturilor curente;
costul semifabricatelor comercializate n sum de 70 000 lei - ca majorare a cheltuielilor curente
i diminuare a stocurilor;
valoarea materialelor achiziionate n sum de 38 000 lei - ca majorare concomitent a
stocurilor i datoriilor fa de prile afiliate;
entitatea B:
valoarea semifabricatelor achiziionate n sum de 72 000 lei - ca majorare concomitent a
stocurilor i datoriilor fa de prile afiliate;
valoarea de vnzare a materialelor n sum de 38 000 lei - ca majorare concomitent a creanelor
prilor afiliate i veniturilor curente;
costul materialelor comercializate n sum de 35 000 lei - ca majorare a cheltuielilor curente i
diminuare a stocurilor.
10. n cadrul operaiunilor de intermediere ntre entitile pri afiliate (n temeiul delegaiei,
contractului de mandat, de comision etc.) bunurile transmise/primite spre vnzare se reflect astfel:
1) n contabilitatea entitii care a primit bunurile spre vnzare (reprezentantului, mandatarului,
comisionarului) - pe contul extrabilanier respectiv;
2) n contabilitatea entitii care a transmis bunurile spre vnzare (reprezentatului, mandantului,
comitentului) - pe un subcont distinct al contului bilanier respectiv.
Veniturile i cheltuielile prilor afiliate se recunosc i se contabilizeaz pe msura vnzrii
bunurilor transmise terilor spre vnzare.
Exemplul 9. Entitile A i B snt pri afiliate. La 15.10.201X entitatea A, conform
contractului de comision, a primit de la entitatea B mrfuri n valoare de 100 000 lei, comisionul
constituind 10 000 lei. Mrfurile au fost vndute terilor la data de 22.10.201X, iar achitarea final cu
comisionarul a avut loc la 05.11.201X.
n baza datelor din exemplu, entitatea A contabilizeaz:
n octombrie 201X:
costul mrfurilor primite de la entitatea B pentru vnzare ulterioar n sum de 100 000 lei ca nregistrare n contul extrabilanier (majorare a valorii stocurilor primite);
numerarul ncasat din vnzarea mrfurilor terilor n sum de 100 000 lei - ca majorare
concomitent a numerarului i datoriilor fa de prile afiliate (entitatea B);
comisionul calculat n baza contractului de comision n sum de 10 000 lei - ca majorare
concomitent a creanelor i veniturilor curente;
costul mrfurilor vndute terilor n sum de 100 000 lei - ca decontare din contul extrabilanier
(diminuare a valorii stocurilor vndute);
n noiembrie 201X:
achitarea datoriei fa de entitatea B pentru mrfurile vndute n sum de 100 000 lei - ca
diminuare concomitent a datoriilor fa de prile afiliate i a numerarului;
comisionul ncasat de la comitent n sum de 10 000 lei - ca majorare a numerarului i
diminuare a creanelor curente;
11. n cazul n care una dintre prile afiliate i asum obligaiile altei pri, decontrile efectuate
se contabilizeaz astfel:

198

198

1) la partea afiliat care i asum obligaiile - ca majorare a creanelor prilor afiliate i diminuare
a numerarului, altor active sau majorare a datoriilor curente;
2) la cealalt parte afiliat - ca majorare a creanelor sau diminuare a datoriilor curente i majorare
a datoriilor fa de prile afiliate.
Exemplul 10. Entitile B i C snt pri afiliate. Din lipsa de numerar la entitatea C,
entitatea B, acionnd n calitate de garant, la 25 februarie 201X a transferat furnizorului din numele
prii afiliate C un avans n sum de 50 000 lei. La 3 martie 201X entitatea C a achitat datoria fa
de entitatea B.
n baza datelor din exemplu, entitile contabilizeaz:
entitatea B:
transferarea avansului din numele prii afiliate n sum de 50 000 lei - ca majorare a creanelor
prilor afiliate i diminuare a numerarului;
decontarea creanelor prilor afiliate n sum de 50 000 lei - ca majorare a numerarului i
diminuare a creanelor prilor afiliate;
entitatea C:
recunoaterea avansului acordat de partea afiliat n sum de 50 000 lei ca majorare
concomitent a creanelor curente i datoriilor fa de prile afiliate;
achitarea datoriilor fa de prile afiliate n sum de 50 000 lei ca diminuare concomitent a
datoriilor fa de prile afiliate i numerarului.
Contracte de societate civil
Reguli generale
12. Contractul de societate civil stipuleaz natura activitilor desfurate de asociai, drepturile la
active i obligaii aferente activitii, precum i alte elemente obligatorii prevzute n legislaie.
13. Contribuiile asociaiilor la crearea unei societi civile snt de natura bunurilor economice
aflate n posesia acestora, inclusiv drepturile lor patrimoniale.
14. Patrimoniul propriu depus de asociai i bunurile produse n cadrul activitii societii civile,
precum i veniturile generate n comun, snt recunoscute drept proprietate comun a asociailor, dac
contractul nu prevede altceva.
15. n cadrul activitii societii civile asociaii recunosc veniturile, cheltuielile i rezultatele
financiare (profit/pierdere), proporional cotelorpri n activitatea societii civile, dac contractul nu
prevede altceva.
16. Conducerea societii civile este ncredinat fie unui asociat, numit asociat-conductor sau
tuturor asociailor, mputernicii s reprezinte societatea n exterior.
17. Indiferent de modul de inere a contabilitii, societile civile nu ntocmesc i nu prezint
situaii financiare.
18. Contabilitatea societii civile este condiionat de caracterul operaiunilor efectuate:
1) fr active comune; sau
2) cu active comune.
Contabilitatea operaiunilor fr active comune
19. Contabilitatea operaiunilor fr active comune poate fi inut de ctre:
1) asociatul-conductor, desemnat prin contractul de societate civil, sau de
2) fiecare asociat.
20. n cazul realizrii operaiunilor fr active comune fiecare asociat, efectund o etap concret a
procesului de producie (fabricare a produselor/prestare a serviciilor), utilizeaz propriile active i proprii
angajai, suport propriile cheltuieli i i onoreaz angajamentele asumate.
De exemplu, o entitate agricol i o fabrica de conserve au ncheiat un contract de societate civil
privind producerea n comun a sucului de mere. Fiecare participant suport cheltuielile proprii i
primete o parte a venitului obinut din vnzarea sucului, determinat n conformitate cu prevederile
contractului.
21. Venitul obinut n rezultatul desfurrii activitii societii civile fr active comune i
cheltuielile suportate n comun, bunurile produse sau rezultatele financiare din aceste activiti se
repartizeaz ntre asociai n modul prevzut n contractul societii civile.

199

199

22. Contabilitatea operaiunilor fr active comune se ine separat de ctre fiecare asociat al
societii civile, pe subconturi analitice distincte, reflectnd cheltuielile, veniturile, creanele i datoriile
aferente n conformitate cu standardele de contabilitate i alte reglementri contabile.
23. La finele perioadei de gestiune sau alt dat stabilit prin contract, fiecare asociat, n baza
procesului verbal sau alt document prevzut de contract, transmite asociatului-conductor sau tuturor
asociailor informaii privind cheltuielile, veniturile, creanele i datoriile aferente operaiunilor
controlate fr active comune.
24. Rezultatele aferente operaiunilor efectuate fr active comune pot fi repartizate ntre asociaii
n raport cu:
1) venitul din vnzri;
2) rezultatul financiar, sau
3) n alt mod prevzut n contractul societii civile.
25. n cazul repartizrii venitului din vnzri, obinut n rezultatul efecturii operaiunilor fr
active comune, cota-parte a venitului fiecrui asociat a societii civile se determin ca produsul dintre
venitul din vnzri i cota-parte a fiecrui asociat. n acest caz veniturile, cheltuielile, bunurile sau
rezultatul financiar aferent activitii societii civile se contabilizeaz de fiecare asociat sau de ctre
asociatul-conductor.
Exemplul 11. Entitile A i B au ncheiat un contract de societate civil pe 2 ani fr active
comune n scopul procesrii strugurilor n vin brut. Conform contractului de societate civil entitile
au urmtoarele obligaiuni:
entitatea A depune n calitate de contribuii n activitatea societii civile materia prim
(struguri) i suport propriile cheltuieli aferente creterii i transportrii strugurilor la entitatea B;
entitatea B organizeaz procesul de prelucrare a strugurilor, suportnd toate costurile
aferente prelucrrii acestora (materiale, salarii, amortizri etc.) i cheltuielile de distribuire a vinului
brut.
n contractul de societate civil se prevede repartizarea veniturilor din vnzarea vinului brut
astfel: entitatea A - 45% i entitatea B - 55%.
n anul 201X entitatea A a predat spre prelucrare entitii B 1 000 tone de struguri cu costul
de 3 000 lei/ton. Din strugurii primii entitatea B a fabricat vin brut n volum de 61 290 dkl., la un
cost de 85 lei/dkl. Cheltuielile de distribuire prestate de teri au alctuit 137 350 lei. n primul an de
activitate n comun entitatea B a comercializat 40% din volumul fabricat, la pre de 120 lei/dkl, cu
achitarea integral a cotei entitii A.
Prin contractul de societate civil entitatea B este desemnat n calitate de asociat-conductor.
n baza datelor din exemplu, entitile n anul 201X contabilizeaz:
entitatea A:
costul strugurilor transmii entitii B (nregistrare contabil intern de eviden a stocurilor)
n sum de 3 000 000 lei (1 000 tone x 3 000 lei/ton) - ca majorare a stocurilor transmise spre prelucrare
i diminuare a strugurilor aflai n stoc;
veniturile curente generate din operaiunile efectuate fr active comune (din vnzarea vinului
brut) n sum de 1 323 864 lei (2 941 920 lei x 45%) ca majorare concomitent a creanelor prilor
afiliate i a veniturilor curente;
costul vnzrilor aferente operaiunilor efectuate fr active comune n sum de 1 200 000 lei (3
000 000 lei x 40%) ca majorare a costului vnzrilor i diminuare a costului stocurilor predate spre
prelucrare;
numerarul ncasat din operaiunile efectuate fr active comune n sum de 1 323 864 lei - ca
majorare a numerarului i diminuare a creanelor prilor afiliate.
entitatea B:
costul strugurilor primii de la entitatea A n sum de 3 000 000 lei - ca nregistrare n contul
extrabilanier (majorare a valorii stocurilor primite);
costurile de fabricare a vinului brut n sum de 2 209 650 lei (61 290 dkl x 85 lei 3 000 000
lei) ca majorare a costurilor de producie i diminuare a costului stocurilor, majorare a datoriilor
curente, a amortizrii activelor imobilizate etc.;
costul strugurilor consumai pentru fabricarea vinului brut la valoarea de 3 000 000 lei ca
decontare din contul extrabilanier (diminuare a valorii stocurilor consumate);

200

200

costul vinului brut fabricat n sum de 2 209 650 lei - ca majorare a stocurilor i diminuare a
costurilor de producie;
valoarea de vnzare a vinului brut fabricat n sum de 2 941 920 lei [(61 290 dkl x 120 lei) x
40%] ca majorare a creanelor curente i majorare concomitent a datoriilor curente fa de pri
afiliate n sum de 1 323 864 lei (2 941 920 lei x 45%) i a veniturilor curente n sum de 1 618 056 lei
(2 941 920 lei x 55%);
costul vnzrilor aferente operaiunilor efectuate fr active comune n sum de 883 860 lei (2
209 650 lei x 40%) ca majorare a costului vnzrilor i diminuare a stocurilor;
cheltuielile de distribuire a vinului brut n sum de 137 350 lei ca majorare concomitent a
cheltuielilor i a datoriilor curente;
numerarul ncasat de la cumprtori n sum de 2 941 920 lei ca majorare a numerarului i
diminuare a creanelor curente;
numerarul transferat entitii A n sum de 1 323 864 lei ca diminuare concomitent a
datoriilor fa de prile afiliate i a numerarului.
La finele perioadei de gestiune entitatea B, n calitate de asociat-conductor, prezint
urmtoarele informaii aferente operaiunilor efectuate fr active comune:
Tabelul 1
Informaii aferente rezultatelor operaiunilor efectuate fr active comune pe anul 201X
Nr.

Indicatori

1.
2.
3.
4.
5.

Venituri din vnzri


Costul vnzrilor
Profitul brut (rd.1 rd.2)
Cheltuielile de distribuire
Rezultatul (profitul) din operaiuni
efectuate fr active comune (rd.3 rd.4)

Total
2 941 920
2 083 860
858 060
137 350
720 710

Suma, lei
inclusiv, entitatea:
A - 45%
B - 55%
1 323 864
1 618 056
1 200 000
883 860
123 864
734 196
x
137 350
123 864
596 846

26. n cazul repartizrii rezultatului financiar obinut din operaiunile efectuate fr active comune,
cota-parte a rezultatului financiar a fiecrui asociat a societii civile se determin ca produsul dintre
rezultatul financiar i cota-parte a fiecrui asociat. n acest caz veniturile, cheltuielile, bunurile i
rezultatul financiar se contabilizeaz, de regul, de asociatul-conductor.
Exemplul 12. Utiliznd datele din exemplul 11, s presupunem, c contractul de societate civil
prevede repartizarea profitului obinut din operaiunile efectuate fr active comune n proporia:
entitatea A - 45% i entitatea B - 55%.
n baza datelor din exemplu, cota entitii A n profitul, obinut din operaiunile efectuate fr
active comune, va fi 324 319,5 lei (720 710 lei x 45%), iar a entitii B - 396 390,5 lei (720 710 lei x
55%).
n anul 201X entitile contabilizeaz:
entitatea A:
costul strugurilor transmii entitii B pentru fabricarea vinului brut n sum de 3 000 000 lei
- ca majorare a creanelor prilor afiliate i diminuare a stocurilor;
cota-parte n profitul obinut din operaiunile efectuate fr active comune n sum de 324 319,5
lei [(2 941 920 lei 2 083 860 lei 137 350 lei) x 45%] - ca majorare concomitent a creanelor prilor
afiliate i a veniturilor curente;
numerarul ncasat de la entitatea B n sum de 1 524 319,5 lei [(3 000 000 lei x 40%) + 324
319,5 lei] - ca majorare a numerarului i diminuare a creanelor prilor afiliate.
entitatea B:
costul strugurilor primii de la entitatea A n sum de 3 000 000 lei ca majorare
concomitent a stocurilor i datoriilor curente fa de prile afiliate;
costul strugurilor consumai pentru fabricarea vinului brut n sum de 3 000 000 lei ca
majorare a costurilor de producie i diminuare a stocurilor;

201

201

costurile de fabricare a vinului brut n sum de 2 209 650 lei (61 290 dkl x 85 lei 3 000 000
lei) - ca majorare concomitent a costurilor de producie i a datoriilor curente, amortizrii activelor
imobilizate etc.;
costul vinului brut fabricat n sum de 5 209 650 lei (2 209 650 lei + 3 000 000 lei) - ca
majorare a stocurilor i diminuare a costurilor de producie;
valoarea de vnzare a vinului brut fabricat n sum de 2 941 920 lei [(61 290 dkl x 120 lei) x
40%] ca majorare concomitent a creanelor i a veniturilor curente;
costul vnzrii produsului finit aferent operaiunilor efectuate fr active comune n sum de 2
083 860 lei (5 209 650 lei x 40%) ca majorare a costurilor vnzrilor i diminuare a stocurilor;
cheltuielile de distribuire n sum de 137 350 lei ca majorare concomitent a cheltuielilor i a
datoriilor curente;
numerarul ncasat de la cumprtori n sum de 2 941 920 lei (61 290 dkl x 120 lei x 40%) - ca
majorare a numerarului i diminuare a creanelor curente;
veniturile decontate la rezultatul financiar n sum de 2 941 920 lei - ca diminuare a veniturilor
curente i majorare a rezultatului financiar;
cheltuielile decontate la rezultatul financiar n sum de 2 221 210 lei (2 083 860 lei + 137 350
lei) ca diminuare concomitent a rezultatului financiar i a cheltuielilor curente;
cota-parte a entitii A n profitul obinut din operaiunile efectuate fr active comune, n
sum de 324 319,5 lei [(2 941 920 lei 2 221 210 lei) x 45%] ca diminuare a rezultatului financiar i
majorare a datoriilor fa de prile afiliate;
numerarul transferat entitii A n sum de 1 524 319,5 lei [(3 000 000 lei x 40%) + 324 319,5
lei] ca diminuare concomitent a datoriilor fa de prile afiliate i a numerarului.
Contabilitatea operaiunilor cu active comune
27. Activitatea societii civile cu active comune prevede deinerea comun i controlul comun de
ctre asociai asupra activelor depuse sau achiziionate pentru scopurile comune, inclusiv n obinerea de
beneficii economice.
28. Contabilitatea operaiunilor cu active comune este inut de asociatul-conductor, care poart
responsabilitatea pentru executarea obligaiilor fiscale privind operaiunile respective.
29. La sfritul perioadei de gestiune (sau alt dat prevzut de contract) asociatul-conductor
ntocmete un proces-verbal de repartizare a veniturilor, cheltuielilor sau a rezultatelor financiare
obinute din utilizarea activelor controlate n comun n funcie de cota de participaie a fiecrui asociat.
30. Rezultatele aferente activitii societii civile cu active comine snt repartizate ntre asociaii n
corespundere cu prevederile paragrafelor 24-26 din prezentul standard.
Exemplul 13. Entitile A i B n anul 201X au achiziionat un echipament tehnologic la un
pre de 1 500 000 lei, cu o durat de exploatare de 10 ani. n anul 201X+1 entitile au ncheiat un
contract de societate civil privind posesiunea i controlul n comun asupra acestui activ, destinat
pentru a fi transmis n leasing operaional pe un termen de un an. Conform contractului de societate
civil asociaii dein respectiv cte 55% i 45% din valoarea echipamentului. Prin contractul de
societate civil n calitate de asociat-conductor este numit asociatul A, care ine contabilitatea
tuturor operaiunilor aferente activului controlat n comun.
n decursul perioadei de gestiune cheltuielile aferente gestionrii echipamentului au constituit 162
000 lei, din care 90 000 lei cheltuielile aferente deservirii tehnice curente, 37 000 lei pentru
asigurarea echipamentului i 35 000 lei alte cheltuieli curente. Venitul anual de la transmiterea
echipamentului n leasing operaional constituie 450 000 lei. Conform contractului rezultatul financiar
obinut din transmiterea n leasing operaional a echipamentului se repartizeaz proporional cu
mijloacele depuse de ctre fiecare asociat la achiziionarea acestuia.
n baza datelor din exemplu entitile contabilizeaz:
asociatul-conductor A:
cot-parte a asociatului B n sum de 675 000 lei (1 500 000 x 45%), ca majorare
concomitent a numerarului i a datoriilor pe termen lung;
achiziia echipamentului tehnologic n sum de 1 500 000 lei ca majorare concomitent a
imobilizrilor corporale i a datoriilor curente;
amortizarea echipamentului tehnologic n sum de 150 000 lei (1 500 000 lei : 10 ani) - ca
majorare concomitent a cheltuielilor curente i amortizrii mijloacelor fixe;

202

202

cheltuielile aferente deservirii tehnice curente n sum de 90 000 lei - ca majorare concomitent
a cheltuielilor i datoriilor curente;
cheltuielile aferente asigurrii activului i a altor cheltuieli curente n sum de 72 000 lei (37
000 lei + 35 000 lei) - ca majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente;
venitul obinut din transmiterea n leasing operaional a echipamentului n sum de 450 000 lei ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente;
numerarul ncasat de la clieni n sum de 450 000 lei - ca majorare a numerarului i diminuare
a creanelor curente;
veniturile decontate la rezultatul financiar n sum de 450 000 lei - ca diminuare a veniturilor
curente i majorare a rezultatului financiar;
cheltuielile decontate la rezultatul financiar n sum de 312 000 lei (162 000 lei + 150 000 lei)
ca diminuarea concomitent a rezultatului financiar i a cheltuielilor curente;
cota-parte a profitului obinut din operaiunile efectuate cu activ comun n sum de 62 100 lei
(450 000 lei 312 000 lei) x 45%] - ca diminuare a rezultatului financiar i majorare a datoriilor fa de
pri afiliate;
numerarul transferat entitii B n sum de 62 100 lei - ca diminuare concomitent a datoriilor
fa de prile afiliate i a numerarului.
asociatul B:
transferul numerarului pentru procurarea echipamentului tehnologic n sum de 675 000 lei
(1 500 000 lei x 45%) ca majorare a creanelor pe termen lung i diminuare numerarului;
cota-parte n profitul din operaiunile efectuate cu activ comun n sum de 62 100 lei (450
000 lei 312 000 lei) x 45%] - ca majorare concomitent a creanelor prilor afiliate i a veniturilor
curente;
numerarul ncasat de la entitatea A n sum de 62 100 lei - ca majorare a numerarului i
diminuarea creanelor prilor afiliate.
Prezentarea informaiilor
31. n situaiile financiare entitatea prezint cel puin urmtoarele informaii privind:
1) prile afiliate:
soldul creanelor, investiiilor i datoriilor aferente prilor afiliate la nceputul i sfritul
perioadei de gestiune;
natura, volumul, termenele i condiiile aferente desfurrii tranzaciilor cu prile afiliate;
garaniile oferite sau primite;
cheltuielile recunoscute pe parcursul perioadei de gestiune curent privind creanele
compromise ale prilor afiliate, inclusiv provizioanele aferente acestora;
compensaiile pentru personalul-cheie din conducere sub form de salariu de baz i
suplimentar, alte pli de stimulare i compensare, ndemnizaii pentru finalizarea contractului de munc
etc.
2) participaiile ntr-o societate civil:
valoarea contabil a activelor proprii i datoriilor aferente operaiunilor efectuate fr active
comune;
modul de inere a contabilitii operaiunilor n societatea civil;
cheltuielile suportate i veniturile sau rezultatele financiare obinute n rezultatul activitii
societii civile;
cota-parte a entitii din activele comune, clasificate conform naturii acestora;
cota-parte a entitii n orice datorie i cheltuial suportat n comun;
rezultatul financiar obinut din folosirea cotei-pri a entitii din activele comune.
Prevederi tranzitorii
32. Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare.
Data intrrii n vigoare
33. Prezentul standard intr n vigoare la 1 ianuarie 2014.

203

203

STANDARDUL NAIONAL DE CONTABILITATE


PARTICULARITILE CONTABILITII N AGRICULTUR
Introducere
1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE i IAS 41 Agricultura.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea modului de contabilizare n activitatea
agricol i de prezentare a informaiilor aferente n situaiile financiare.
Domeniu de aplicare
3. Prezentul standard reglementeaz modul de contabilizare i prezentare a informaiilor n
situaiile financiare privind:
1) activele biologice;
2) produsele agricole;
3) costurile aferente activelor biologice i produselor agricole.
4. Prezentul standard nu se aplic la contabilizarea:
1) terenurilor i imobilizrilor necorporale asociate unei activiti agricole (SNC Imobilizri
necorporale i corporale);
2) terenurilor i altor active imobilizate din componena investiiilor imobiliare aferente activitii
agricole (SNC Investiii imobiliare);
3) produselor obinute din procesarea produselor agricole dup recoltare (SNC Stocuri);
4) produselor care nu rezult din activitatea agricol (de exemplu, recoltarea ciupercilor sau
fructelor de pdure);
5) subveniilor (SNC Capital propriu i datorii).
Exemple de active biologice, produse agricole i produse obinute din procesarea acestora snt
prezentate n tabelul 1.
Tabelul 1
Active biologice, produse agricole i produse obinute din
procesarea acestora
Active biologice

Produse agricole

Turma de baz a ovinelor


Cireada de baz a bovinelor
Porci
Piscicultur
Culturi cerealiere
Culturi legumicole
Culturi tehnice cultivate
plantaii
Plantaii perene:
- vii
- livezi
- copaci
n
pdure
forestier)

Produse obinute din procesarea


produselor agricole
Lapte, ln
Brnz, fire toarse
Lapte
Unt, cacaval, brnz
Carcas
Crnai, unc
Pete-marf, puiet
Produse din pete
Cereale, paie
Fin, crupe, furaje combinate
Legume
Conserve din legume, murturi
pe Frunze
de
tutun, Tutun fermentat, ulei vegetal, zahr
semine de floareasoarelui, rizocarpi

Struguri
Fructe
(masiv Copaci tiai

Vin brut, materie prim pentru sucuri


Fructe uscate, conserve din fructe
Buteni, cherestea

Definiii
5. n prezentul standard noiunile utilizate semnific:
Activitate agricol administrarea de ctre o entitate a transformrii biologice i recoltrii
activelor biologice pentru vnzare sau pentru obinerea activelor biologice adiionale i/sau produselor
agricole.
Activ biologic un animal viu sau o plant vie.

204

204

Costuri resurse exprimate valoric i consumate pentru fabricarea produselor i prestarea


serviciilor.
Cost efectiv costuri efectiv suportate de ctre entitate aferente intrrii, creterii i ngrijirii
activelor biologice i producerii produselor agricole.
Cost planificat (normat) costuri determinate n baza normelor i normativelor stabilite de entitate
aferente intrrii, creterii i ngrijirii activelor biologice i producerii produselor agricole.
Grup de active biologice o totalitate de animale omogene (turm, ciread) i/sau plante vii
(plantaie, pepinier) similare.
Produs agricol produsul recoltat de la activele biologice ale entitii.
Recoltare separarea produselor agricole de activul biologic i/sau de grupul activelor biologice
(de exemplu, recoltarea strugurilor, fructelor i legumelor, scoaterea puieilor din pmnt, mulsul
laptelui, strnsul oulor) i/sau ncetarea proceselor vitale ale activelor biologice (de exemplu, tierea
copacilor, sacrificarea animalelor i psrilor, pescuitul petelui).
Transformare biologic proces de cretere, producere, degenerare i reproducere care provoac
modificri calitative i/sau cantitative a unui activ biologic (de exemplu, creterea unor culturi n scopul
obinerii produselor agricole, creterea animalelor pentru a fi vndute sau sacrificate, creterea copacilor
pentru obinerea lemnului).
Reguli generale
6. Activitatea agricol include dou sectoare:
1) fitotehnia cultivarea plantelor anuale i/sau perene, silvicultura, floricultura;
2) zootehnia creterea animalelor, avicultura, acvacultura, apicultura etc.
7. Fitotehnia i zootehnia se caracterizeaz prin urmtoarele particulariti comune:
1) capacitatea de modificare animalele i plantele suport modificri (transformri) biologice
care contribuie la obinerea produselor agricole i/sau activelor biologice adiionale;
2) administrarea modificrii modul de facilitare a transformrilor biologice prin mbuntirea
i/sau stabilirea condiiilor necesare pentru desfurarea procesului tehnologic respectiv (de exemplu,
raia nutritiv stabilit pentru animale i psri, termenul i calitatea executrii lucrrilor la cultivarea
culturilor agricole, asigurarea activelor biologice cu umiditate, lumin, temperatur);
3) evaluarea modificrii msurarea cantitativ i calitativ a modificrii unui activ biologic (grup
de active biologice). Evaluarea modificrii cantitative exprim msurarea volumului de produse agricole
obinute i/sau a numrului (cantitii) de active biologice adiionale n indicatori cantitativi (de
exemplu, producia cerealier, pomicol, viticol, sporul greutii vii a animalelor n kilograme;
creterea cantitii masei lemnoase n silvicultur n metri cubi, numrul de pui, boboci). Evaluarea
modificrii calitative se exprim prin indicatorii calitativi (de exemplu, calitatea animalelor crescute
prin categoriile strii de ngrare; calitatea strugurilor i a rizocarpilor sfeclei de zahr prin coninutul
de zahr, a boabelor de gru prin coninutul glutenului, a furajelor prin coninutul de proteine).
8. Transformarea biologic genereaz:
1) modificarea activelor biologice prin:
a) cretere (sporirea greutii vii i mbuntirea calitii animalelor i/sau a plantelor);
b) degenerare (micorarea greutii i reducerea calitii animalelor i/sau a plantelor);
c) reproducere (obinerea activelor biologice adiionale a animalelor i/sau a plantelor);
2) producerea produselor agricole (de exemplu, cereale, legume, fructe, struguri, lapte, ln, ou,
miere).
9. Un activ biologic sau un produs agricol se recunoate n baza contabilitii de angajamente dac:
1) entitatea controleaz i identific activul biologic i produsul agricol ca rezultat al faptelor
economice trecute. Acest criteriu se respect dac entitatea deine dreptul de proprietate sau alt form
de control aferent activelor biologice i/sau produselor agricole sau, dup caz, acestea snt marcate la
intrare (de exemplu, n cazul animalelor entitatea poate deine dreptul de proprietate dac acestea snt
marcate, la achiziionare, natere sau nrcare);
2) exist o certitudine ntemeiat c n viitor entitatea va obine beneficii economice din utilizarea
activului biologic i produsului agricol. Criteriul dat se consider ndeplinit n baza evalurii atributelor
fizice ale activului sau produsului (de exemplu, gestaia la vaci, existena mugurilor sntoi pe crengile

205

205

plantelor perene, starea semnturilor, greutatea vie i categoria strii de ngrare a animalelor de
cretere i ngrat);
3) costul activului biologic i al produsului agricol poate fi determinat credibil.
10. La recunoaterea iniial activele biologice i produsele agricole se evalueaz la cost de intrare
care se determin n funcie de sursa de intrare n modul stabilit n pct. 14-22, 30-32 i 39 din prezentul
standard.
11. Pe parcursul perioadei de gestiune, conform politicilor contabile activele biologice i produsele
agricole pot fi evaluate la cost planificat cu ajustarea acestuia la data raportrii la cost efectiv.
12. Conform politicilor contabile, entitatea poate evalua activele biologice i produsele agricole la
valoarea just minus costurile de vnzare potrivit regulilor generale stabilite n IAS 41 Agricultura.
Contabilitatea activelor biologice
13. n funcie de durata obinerii beneficiilor economice i de pregtire spre utilizare dup
destinaie se disting:
1) active biologice imobilizate activele biologice mature care asigur obinerea multipl a
produselor agricole i/sau a activelor biologice adiionale pe parcursul unei perioade ce depete un an
(de exemplu, viile, livezile, plantaiile de pomuoare roditoare, culturi multianuale de flori, de furaje,
legumicole, vacile, ovinele, porcinele, cabalinele adulte) precum i activele biologice imature care se
afl n perioada de pregtire spre utilizare dup destinaie (de exemplu, viile i livezile plantate, pn la
transferarea lor n categoria pe rod);
2) active biologice circulante animale la cretere i ngrat care includ unele grupe de active
biologice mature (de exemplu, iepuri de cas, animalele cu blan, psrile adulte) i imature, cum ar fi
animalele tinere (de exemplu, vieii, purceii, miei) i animalele rebutate din cireada (turma) de baza i
trecute la ngrat.
Active biologice imobilizate
14. Componena i modul de determinare a costului de intrare a activelor biologice imobilizate
este condiionat de sursa de intrare a acestor active i include:
1) la procurarea plantaiilor perene roditoare precum i animalelor pentru completarea cirezii
(turmei) de baz valoarea de cumprare i costurile de achiziie (de exemplu, costurile de transport, de
nsoire a animalelor, de marcare i identificare, de evaluare, de asigurare, privind hrana animalelor n
drum, taxa vamal, taxa pentru procedurile vamale);
2) la transferarea n cireada (turma) de baz a animalelor tinere crescute n cadrul entitii, dac
destinaia de cretere a acestora la recunoaterea iniial nu era determinat, sau dac exist decizia de a
le crete pentru vnzare i/sau sacrificare costul efectiv al animalelor la nceputul perioadei de gestiune
i costul planificat aferent creterii lor de la nceputul perioadei pn la momentul transferrii; dac
entitatea utilizeaz numai nutreuri procurate costul efectiv al animalelor;
3) la transferarea plantaiilor perene n categoria pe rod sau pn la mpreunarea coroanelor (pentru
fiile forestiere de protecie, masivele forestiere):
a) costurile efective aferente desfundrii solului, materialului sditor, plantrii, plus costurile
privind creterea i ngrijirea plantaiilor n primul an i n anii ulteriori cu total cumulativ pn la darea
n exploatare a acestora;
b) costul materialului sditor, a lucrrilor de plantare, cretere i ngrijire a plantaiilor perene n
cazul nlturrii golurilor provocate de evenimente excepionale se recunosc drept cheltuieli curente.
15. Costurile de plantare, cretere i ngrijire a plantaiilor perene pn la transferarea pe rod se
contabilizeaz ca majorare a activelor biologice imobilizate n curs de execuie i diminuare a stocurilor,
costurilor activitilor auxiliare, costurilor indirecte de producie, majorare a datoriilor curente i
amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale etc.
16. Costul produselor (fructelor i strugurilor) obinute de la plantele perene tinere (activele
biologice imature) n perioada de cretere i ngrijire pn la transferarea lor n categoria pe rod se
evalueaz conform politicilor contabile dup una din urmtoarele metode:
1) la valoarea realizabil net;
2) la cost efectiv.

206

206

17. n cazul evalurii produselor la valoarea realizabil net, costul acestora se determin ca
diferena dintre preul de pia i costurile probabile de comercializare i se nregistreaz ca majorare a
stocurilor i diminuare a activelor biologice imobilizate n curs de execuie.
Exemplul 1. O entitate n anul 201X a sdit 38 340 butai de vi-de-vie la costul de 526 500 lei
pe o suprafa de 15 ha .Costurile de ngrijire n primul an de vegetaie 120 000 lei. La sfritul anului
201X din cauza condiiilor climaterice s-au depistat 3 067 butai uscai, care au fost nlocuii n primvara
anului 201X+1, la costul de 41 000 lei. Costurile lucrrilor de nlocuire a acestor butai constituie 7210
lei. Costurile de cretere i ngrijire n anii ulteriori (201X+2 201X+5) pn la transferarea viei n
exploatare constituie 320 000 lei. Valoarea de pia a strugurilor recoltai n anii 201X+4 201X+5
este egal cu 65 000 lei, costurile probabile de vnzare a strugurilor recoltai 4 000 lei. Via a fost
transferat n categoria pe rod n anul 201X+6.
Conform datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n anul 201X:
costul materialului sditor n sum de 526 500 lei ca majorare a activelor biologice
imobilizate n curs de execuie i diminuare a stocurilor;
costurile de plantare, cretere i ngrijire n primul an de vegetaie n sum de 120 000 lei ca
majorare a activelor biologice imobilizate n curs de execuie i diminuare a stocurilor, majorare a
datoriilor curente i a amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale;
n anul 201X+1:
costul butailor uscai i costurile aferente creterii i ngrijirii acestora n sum de 51 717lei
[(526 500 lei + 120 000 lei) x 3 067 unit. : 38 340 unit.] ca majorare a cheltuielilor curente i
diminuare a activelor biologice imobilizate n curs de execuie;
costurile lucrrilor de nlturare a butailor uscai n sum de 48 210 lei (41 000 lei + 7 210 lei)
ca majorare a activelor biologice imobilizate n curs de execuie i diminuare a stocurilor, majorare a
datoriilor curente i a amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale;
n anii 201X+2 201X+5:
costurile de cretere i ngrijire a viei n sum de 320 000 lei ca majorare a activelor biologice
imobilizate n curs de execuie i diminuare a stocurilor i costurilor activitilor auxiliare, majorare a
datoriilor curente i a amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale;
costul strugurilor recoltai n sum de 61 000 lei (65 000 lei 4 000 lei) ca majorare a
stocurilor i diminuare a activelor biologice imobilizate n curs de execuie;
n anul 201X+6:
costul de intrare a viei transferate n categoria pe rod n sum de 901 993 lei (526 500 lei + 120
000 lei + 41 000 lei + 7 210 lei + 320 000 lei 51 717 lei 61 000 lei) ca majorare a activelor biologice
imobilizate i diminuare a activelor biologice imobilizate n curs de execuie.
18. La aplicarea metodei costului efectiv, costul produselor se determin n conformitate cu gradul
de maturitate (nivelului atins al capacitii de producie) a plantaiilor perene n anul recoltei, care
include suma costurilor directe privind recoltarea i transportarea fructelor, strugurilor i cota-parte a
costurilor de cretere i ngrijire a plantelor perene din anul recoltei. Costul efectiv al produselor
obinute n perioada de cretere i ngrijire a acestor plantaii pn la transferarea lor n categoria pe rod
se contabilizeaz similar regulii stabilite n pct. 17 din prezentul standard.
Exemplul 2. Utiliznd datele din exemplul 1, s presupunem c n anul 201X+4 de vegetaie,
entitatea a recoltat struguri 15 q, iar n anul 200X+5 20 q de pe 1 ha. Costurile directe privind
culesul, sortarea, ncrcarea i transportarea strugurilor constituie n anul 200X + 4 8 100 lei i n
anul 201X + 5 10 400 lei. Costurile de cretere i ngrijire a viei n anul 201X + 4 constituie 80 000
lei, iar n anul 201X + 5 86 000 lei, capacitatea de producie estimat a plantaiei de vi-de-vie
estimat de entitate constituie 80 q/ha.
n baza datelor din exemplu, gradul de maturitate a viei nfiinate (nivelului atins al capacitii de
producie) constituie:
n anul 201X+4: 0,1875 (15 q : 80 q);
n anul 201X+5: 0,25 (20 q : 80 q).
Costul efectiv al strugurilor recoltai constituie:
n anul 201X+4: 23100 lei (8 100 lei + 0,1875 x 80 000 lei);
n anul 201X+5: 31900 lei (10 400 lei + 0,25 x 86 000 lei).

207

207

Conform acestei metode entitatea evalueaz:


strugurii recoltai n perioada de cretere i ngrijire a viei n sum de 55 000 lei (23 100 lei +
31 900 lei);
costul de intrare a plantaiei de vi-de-vie transferat n categoria pe rod (activelor biologice
imobilizate mature) n sum de 907 993 lei (526 500 lei + 120 000 lei + 41 000 lei + 7 210 lei + 320 000
lei 51 717 lei 55 000 lei).
nregistrrile contabile snt similare celor din exemplul 1.
19. Activele biologice imobilizate imature procurate pentru completarea/nfiinarea cirezii (turmei)
de baz se contabilizeaz astfel:
1) valoarea de procurare i costurile de achiziie a activelor biologice imature ca majorare a
activelor biologice imobilizate n curs de execuie i diminuare a stocurilor, a costurilor activitilor
auxiliare i majorare a datoriilor curente etc.;
2) costurile de cretere i ngrijire a activelor biologice n perioada de pregtire spre utilizare dup
destinaie ca majorare a activelor biologice imobilizate n curs de execuie i diminuare a stocurilor, a
costurilor activitilor auxiliare, majorare a datoriilor curente i a amortizrii imobilizrilor necorporale
i corporale etc.;
3) produii obinui de la activele biologice imobilizate n curs de execuie evaluai conform
politicilor contabile ca majorare a stocurilor i diminuare a activelor biologice imobilizate n curs de
execuie.
4) costul de intrare a activelor biologice imobilizate imature transferate n categoria celor mature
(n exploatare) ca majorare a activelor biologice imobilizate i diminuare a activelor biologice
imobilizate n curs de execuie.
20. Animalele de munc i de producie, viile i livezile, plantaiile de pomuoare pe rod primite
de la proprietari sub form de aport la capitalul social se contabilizeaz ca majorare a activelor biologice
imobilizate i micorare a capitalului nevrsat sau majorare a capitalului nenregistrat.
21. Activele biologice imobilizate cum ar fi culturile multianuale furajere (de exemplu, lucerna,
trifoiul, sparceta), de flori (de exemplu, lalea, gladiol, bujorul, lcrmioare, hortensia, levnica, camelia,
liliacul, narcisa, crinul), legumicole (de exemplu, leuteanul, mcriul, hreanul, reventul, sparanghelul), de
cpun, fragi etc. n perioada de pregtire spre exploatare se includ n componena activelor biologice
imobilizate n curs de execuie, ulterior se transfer n categoria activelor biologice imobilizate mature.
22. Activele biologice imobilizate mature (de exemplu, viile, livezile, plantaiile de pomuoare;
animalele de munc - caii) i cele menionate n pct. 21 din prezentul standard se amortizeaz conform
regulilor generale stabilite n SNC Imobilizri necorporale i corporale.
23. Dup recunoaterea iniial activele biologice imobilizate se evalueaz la cost de intrare minus
amortizarea acumulat i pierderile din depreciere acumulate conform regulilor generale stabilite n SNC
Imobilizri necorporale i corporale i SNC Deprecierea activelor.
24. n cazul procurrii terenului cu plantaii la un pre unic acesta se repartizeaz conform bazelor
stabilite de politicile contabile. Spalierul din vii i livezi reprezint un obiect separat de imobilizri
corporale. n cazul instalrii acestuia n primul an de nfiinare a plantaiilor perene suma amortizrii
spalierului se calculeaz i se atribuie:
1) pn la transferarea viei i/sau livezii n categoria pe rod la costurile de cretere i ngrijire a
acestora, i se contabilizeaz ca majorare concomitent a activelor biologice imobilizate n curs de
execuie i amortizrii imobilizrilor corporale;
2) dup transferarea viei i/sau livezii n categoria pe rod la costurile de cretere i ngrijire a
acestora i se contabilizeaz ca majorare concomitent a costurilor activitilor de baz i a amortizrii
imobilizrilor corporale.
25. Ieirea activelor biologice imobilizate, are loc n cazul: vnzrii, transmiterii cu titlu gratuit
terilor sau n leasing financiar, transmiterii sub form de aport la capitalul social al altor entiti,
expirrii duratei de exploatare util cnd exploatarea ulterioar este imposibil sau ineficient,
schimbrii destinaiei terenurilor, sacrificrii animalelor, rebutrii animalelor din cireada (turma) de
baz, evenimentelor excepionale etc.
26. Operaiunile de ieire a activelor biologice imobilizate cu excepia sacrificrii, rebutrii i
casrii animalelor din cauza evenimentelor excepionale se contabilizeaz n acelai mod ca i alte active

208

208

imobilizate conform regulilor generale stabilite n SNC Imobilizri necorporale i corporale i SNC
Capital propriu i datorii astfel:
1) decontarea amortizrii acumulate ca diminuare concomitent a amortizrii activelor biologice
imobilizate i a activelor biologice imobilizate;
2) casarea valorii contabile ca majorare a cheltuielilor curente i micorare a activelor biologice
imobilizate;
3) nregistrarea cheltuielilor aferente ieirii activelor biologice imobilizate ca majorare a
cheltuielilor curente i diminuare a costurilor activitilor auxiliare, stocurilor, majorare a datoriilor curente
etc.;
4) nregistrarea valorii de vnzare (contractuale) a activelor biologice imobilizate ca majorare
concomitent a numerarului, creanelor i a veniturilor curente.
27. Sacrificarea animalelor din cireada de baz se contabilizeaz astfel:
1) casarea valorii contabile a animalelor ca majorare a costurilor activitilor de baz i
diminuare a activelor biologice imobilizate;
2) costurile de sacrificare ca majorare a costurilor activitilor de baz i diminuare a stocurilor,
majorare a datoriilor curente i amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale etc.;
3) produsele obinute din sacrificare ca majorare a stocurilor i diminuare a costurilor
activitilor de baz.
28. Animalele de munc i de producie rebutate din cireada de baz i transferate n categoria
activelor biologice circulante pentru ngrat, se evalueaz la valoarea contabil i se contabilizeaz ca
majorare a stocurilor i diminuare a activelor biologice imobilizate.
29. Valoarea contabil a activelor biologice imobilizate (de exemplu, livezilor, viilor, plantaiilor
de arbuti fructiferi, vitele de munc i de producie) afectate de evenimente excepionale (de exemplu,
grindin, inundaii, ngheuri, secet, boli) se deconteaz parial sau integral i se contabilizeaz ca
majorare a cheltuielilor curente i diminuare a activelor biologice imobilizate.
Modul de contabilizare a operaiunilor de ieire a activelor biologice imobilizate din cauza
evenimentelor excepionale este prezentat n anexa 1.
Active biologice circulante
30. La recunoaterea iniial, activele biologice circulante se evalueaz la cost de intrare care se
determin n funcie de sursa intrrii:
1) activele biologice procurate, primite cu titlu gratuit etc. la cost de intrare care cuprinde
valoarea de intrare (contractual) i costurile de achiziie conform regulilor generale stabilite n SNC
Stocuri;
2) produii nregistrai la intrri, obinui n rezultatul transformrilor activelor biologice mature:
a) vieii, mieii i iezii la cost planificat (normat) al unui cap n ziua ftrii;
b) purceii la cost planificat (normat) al unui chintal de greutate vie a purceilor nrcai, innd
cont de greutatea lor vie la ftare;
c) mnjii (n vrsta de o zi) de la iepe de munc la cost planificat (normat) a 60 de zile furajere
necesare pentru ntreinerea unui animal adult de traciune;
d) animalele tinere cu blan (n vrsta de 15 zile) la cost planificat (normat) a 90 de zile furajere
necesare pentru ntreinerea unui animal matur;
e) puii de iepuri de cas (n vrsta de 15 zile) la cost planificat (normat) al 1 cap calculat la
nrcare, lund n considerare greutatea vie;
f) puiorii de gin, rutele, bobocii, puii de curc (n vrst de 24 ore) la cost planificat
(normat) al unui cap conform calculaiei incubrii;
g) familiile de albine la valoarea realizabil net a unei familii;
h) larvele i alevinile petilor la cost planificat (normat) al unei uniti de calculaie;
3) puii de iepuri de cas, mieii nrcai la cost planificat (normat) al unui chintal de spor al
greutii vii determinat prin cntrire selectiv;
4) animalele primite n grupul de vrst superior fiind transferate din grupul de vrst inferior la
cost efectiv al animalelor la nceputul perioadei de gestiune i costul planificat aferent creterii lor de la
nceputul perioadei pn la momentul transferrii;

209

209

5) sporul greutii vii obinut n urma creterii i ngrrii animalelor la cost planificat (normat)
al unui chintal de spor al greutii vii nmulit cu numrul de chintale de spor al greutii vii al grupului
de vrst respectiv al animalelor;
6) sporul (majorarea costurilor de ntreinere) mnjilor, animalelor tinere care nu se cntresc,
animalelor cu blan la cost planificat (normat) al unei zile de ntreinere i a numrului de zile de
ntreinere. Nu se determin sporul greutii vii i majorarea costurilor de ntreinere a iepurilor de cas,
animalelor cu blan, psrilor mature. Costurile aferente ntreinerii activelor nominalizate se raporteaz
la costul produselor obinute (carnea de pasre i de iepuri de cas, ou etc.) sau la cheltuieli curente n
cazul vnzrii acestora.
31. La data raportrii costul planificat al activelor biologice circulante indicate n pct. 30 din
prezentul standard se ajusteaz pn la cel efectiv prin decontarea abaterilor cu nregistrri contabile
obinuite sau de stornare.
32. Costurile aferente ntreinerii activelor biologice se evalueaz cu total cumulativ la suma
efectiv. La data raportrii costurile nedecontate se contabilizeaz ca majorare a produciei n curs de
execuie i diminuare a costurilor activitii de baz.
33. Dup recunoaterea iniial, pe parcursul perioadei de gestiune, activele biologice circulante se
evalueaz la costul de intrare a acestora ajustat (majorat/diminuat) cu costul planificat al adaosului
greutii vii i/sau al costurilor de ntreinere a acestor active, iar la data raportrii la valoarea cea mai
mic dintre cost i valoarea realizabil net, conform regulilor generale stabilite n SNC Stocuri.
n acest caz, entitatea contabilizeaz:
1) costul planificat al adaosului greutii vii ca majorare a stocurilor i diminuare a costurilor
activitilor de baz;
2) abaterea costului efectiv de la cel planificat ca ajustare (diminuare/majorare) concomitent a
stocurilor i a costurilor activitilor de baz.
Exemplul 3. O entitate n aprilie 201X a nregistrat la intrri 4 viei din cireada de baz cu greutatea
vie de 122 kg la cost planificat de 1 952 lei. Pe parcursul anului (9 luni) s-a nregistrat la intrri adaosul
greutii vii de 648 kg, la cost planificat de 10 368 lei. Costul planificat al vieilor la 31 decembrie 201X
constituie 12 320 lei (1 952 lei + 10 368 lei). Costul efectiv al 1 kg de greutate vie a grupului dat de active
biologice la 31 decembrie 201X s-a determinat n mrime de 15 lei, iar a greutii vii a vieilor 11 550
lei (15 lei x 770 kg), unde 770 kg = 122 kg + 648 kg. Suma abaterii costului efectiv de la cel planificat
constituie 770 lei (11 550 lei 12 320 lei). Valoarea realizabil net a acestor viei la data raportrii
este de 10 600 lei.
Conform datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n aprilie 201X:
costul planificat al 4 viei cu greutatea de 122 kg n mrime de 1 952 lei ca majorare a stocurilor
i diminuare a costurilor activitilor de baz;
n aprilie decembrie 201X:
costul planificat al adaosului greutii vii de 648 kg a vieilor n mrime de 10 368 lei ca
majorare a stocurilor i diminuare a costurilor activitilor de baz;
la 31 decembrie 201X:
abaterea costului efectiv al vieilor de la cel planificat n mrime de 770 lei ca stornare a
stocurilor i a costurilor activitilor de baz;
diferena dintre costul efectiv al activelor biologice circulante i valoarea realizabil net n
mrime de 950 lei (11 550 lei 10 600 lei) ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a stocurilor.
34. Transferul activelor biologice circulante dintr-un grup de vrst inferior ntr-un grup de vrst
superior se contabilizeaz la valoarea contabil ca o micare intern n cadrul stocurilor.
35. Operaiunile de ieire (vnzare, transmitere sub form de aport la capitalul social, cu titlu
gratuit etc.) a activelor biologice circulante se contabilizeaz n acelai mod ca i ieirile altor stocuri
conform regulilor generale stabilite n SNC Stocuri.
36. Sacrificarea activelor biologice circulante se contabilizeaz astfel:
1) valoarea contabil a activelor biologice circulante sacrificate ca majorare a costurilor
activitilor de baz i diminuare a stocurilor;
2) costurile de sacrificare ca majorare a costurilor activitilor de baz i diminuare a stocurilor,
majorare a datoriilor curente i a amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale etc.;

210

210

3) costul produselor obinute din sacrificare ca majorare a stocurilor i diminuare a costurilor


activitilor de baz.
Contabilitatea produselor agricole
37. Produsele agricole includ:
1) produse agricole de baz produse pentru obinerea crora a fost creat sau procurat activul
biologic sau grupul de active biologice (de exemplu, cerealele, fructele, strugurii, rizocarpi, laptele n
vitritul pentru lapte, carnea);
2) produse agricole conjugate (cuplate) dou sau mai multe tipuri de produse agricole de baz
obinute de la un activ biologic sau un grup de active biologice n rezultatul unei i aceleiai transformri
(de exemplu, masa verde, seminele i fnul din ierburi anuale i multianuale, laptele i lna de la turma
de baz a ovinelor, mierea, propolisul i ceara n apicultur). n zootehnie, concomitent cu produsele
agricole conjugate, pot fi obinute i active biologice adiionale (de exemplu, miei de la turma de baz a
ovinelor, noi roiuri de albine n apicultur);
3) produse secundare produsele obinute concomitent cu produsele de baz de la un activ
biologic (grup de active biologice), dar care au o importan secundar (de exemplu, paiele, pleava i
deeurile furajere la cultivarea culturilor cerealiere; gunoiul de grajd i de psri la ntreinerea
animalelor i psrilor).
38. Produsele agricole se recunosc ca active distincte:
1) la separarea acestora de active biologice n momentul recoltrii (de exemplu, cerealele n
momentul cnd au fost treierate, cu corectarea masei lor dup curarea, sortarea i uscarea acestora;
fructele, pomuoarele, legumele, masa verde, fnajul i fnul precum i seminele obinute de entitate n
timpul recoltrii (colectrii) sau preparrii; lna, laptele, oule, mierea n timpul tunsului, mulsului,
colectrii);
2) la ncetarea proceselor vitale ale activelor biologice (de exemplu, carnea n momentul
sacrificrii animalelor i psrilor).
39. Produsele agricole obinute din recolta perioadei de gestiune se evalueaz la cost planificat cu
ajustarea acestuia la cel efectiv la data raportrii i se contabilizeaz ca majorare a stocurilor i
diminuare a costurilor activitilor de baz.
Modul de contabilizare a produselor agricole este exemplificat n anexa 2 din prezentul standard.
40. Produsele agricole utilizate n cadrul entitii (de exemplu, semnat, hran pentru animale,
procesare) se contabilizeaz ca majorare a costurilor activitilor de baz i/sau a activitilor auxiliare i
diminuare a stocurilor. Celelalte operaiuni de ieire a produselor agricole (comercializare, transmitere
cu titlu gratuit, sub form de aport la capitalul social etc.) se contabilizeaz conform regulilor generale
stabilite n SNC Stocuri.
Contabilitatea costurilor
41. Contabilitatea costurilor se ine pe tipuri de activiti (de baz i auxiliare) i sectoare
(fitotehnia i zootehnia). n cadrul fiecrui sector costurile se contabilizeaz pe subdiviziuni structurale
i pe obiecte de eviden a costurilor (de exemplu, tipuri de culturi gru de toamn, porumb, floarea
soarelui, cartofi; tipuri i soiuri de plantaii perene smnoase, smburoase; tipuri i grupuri de active
biologice animale i psri). Nomenclatorul i componena articolelor de costuri se stabilete de
entitate de sine stttor conform anexelor 3 i 4.
42. n raport cu modul de includere n costul produselor agricole i a activelor biologice adiionale
se disting:
1) costuri directe;
2) costuri repartizabile;
3) costuri indirecte de producie.
43. Costurile directe n fitotehnie i zootehnie reprezint costurile direct atribuibile creterii i
ngrijirii unui tip (grup) de plante i/sau animale (de exemplu, costuri directe privind retribuirea muncii,
costuri directe de materiale, servicii). Costurile de baz directe includ costurile aferente: culturilor
anuale semnate primvara i ngrijite n perioada de gestiune curent; culturilor anuale semnate
toamna perioadei de gestiune precedente i costurile de cretere i ngrijire a acestor culturi n perioada
de gestiune curent; ngrijirii plantelor perene pe rod (de exemplu, viilor i livezilor, plantelor de arbuti

211

211

fructiferi) nregistrate n perioada de gestiune precedent (aratul, tiatul) dup recoltarea roadei i
ngrijirii acestora n perioada de gestiune curent; creterii i ngrijirii animalelor i psrilor;
nsmnrii artificiale a animalelor; incubrii oulor etc. Aceste costuri se contabilizeaz ca majorare a
costurilor activitilor de baz i diminuare a stocurilor, a costurilor activitilor auxiliare, majorare a
amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale i a datoriilor curente etc.
44. Costurile repartizabile reprezint costurile perioadei de gestiune aferente cultivrii ctorva
tipuri de culturi (grupuri de culturi omogene) sau creterii ctorva tipuri (grupuri) de animale, psri (de
exemplu, amortizarea i reparaia mijloacelor fixe grajdurilor, poieilor, costurile aferente irigrii,
costurile privind desecarea unor terenuri). Aceste costuri se contabilizeaz pe parcursul perioadei de
gestiune cu total cumulativ ca majorare a costurilor activitilor de baz repartizabile i diminuare a
stocurilor, majorare concomitent a amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale i a datoriilor
curente etc.
45. Costurile repartizabile acumulate se repartizeaz la finele perioadei de gestiune n raport cu
baza stabilit de entitate (de exemplu, masa grului curat amortizarea mainilor de curat boabe;
cantitatea ngrmintelor introduse n sol amortizarea mainilor pentru introducerea ngrmintelor;
suprafaa semnat amortizarea semntoarelor; suprafaa prelucrat amortizarea cultivatoarelor) i
se contabilizeaz ca majorare a costurilor activitilor de baz pe fiecare cultur (grup de culturi
omogene) i diminuare a costurilor activitilor de baz repartizabile.
46. Costurile directe i repartizabile n fitotehnie i zootehnie efectuate n perioada de gestiune
curent pentru obinerea activelor biologice i produselor agricole n perioada de gestiune ulterioar,
la data raportrii se consider producie n curs de execuie. Costurile menionate se contabilizeaz ca
majorare a costurilor activitilor de baz i diminuare a stocurilor, a costurilor activitilor auxiliare i
majorare a amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale, a datoriilor curente etc. Costurile de baz
directe i repartizabile se acumuleaz cu total cumulativ de la nceputul lucrrilor tehnologice de pregtire i
prelucrare a solului i altor lucrri i se atribuie pe articole la costurile aferente cultivrii culturilor din recolta
perioadei de gestiune ulterioare astfel:
1) costurile privind semnatul culturilor de toamn la culturile de toamn aferente separat pentru
roada perioadei de gestiune ulterioare;
2) costurile privind aratul, tiatul n vii i livezi i alte lucrri toamna la costurile de ngrijire a
acestora pe tipuri i soiuri ale perioadei de gestiune curente pentru roada perioadei de gestiune viitoare;
3) costurile privind aratul, boronitul, introducerea ngrmintelor n sol etc. toamna perioadei de
gestiune pentru culturi anuale la costurile culturilor ce vor fi semnate primvar perioadei de gestiune
ulterioare;
4) costul mierii lsate pe iarn n stupi n calitate de hran pentru familiile de albine, costurile aferente
incubrii oulor puse la incubare dup 11 decembrie a perioadei de gestiune, precum i costul petilor de
var din iazurile de iernare la costurile produselor i activelor biologice adiionale obinute n perioada
de gestiune ulterioar.
Costurile privind aratul, boronitul, introducerea ngrmintelor n sol se repartizeaz pe culturi n
primvara perioadei de gestiune ulterioare i se contabilizeaz ca micare intern n cadrul costurilor
activitilor de baz.
Exemplul 4. O entitate n septembrie-octombrie 201X a nregistrat costuri aferente aratului de
toamn a 400 ha n sum total de 71 270 lei, inclusiv:
retribuirea muncii 14 000 lei;
contribuii de asigurri sociale de stat obligatorii i prime de asigurare obligatorie de asisten
medical 3 570 lei;
combustibil 39 200 lei;
ntreinerea mijloacelor fixe 11 000 lei;
servicii ale activitilor auxiliare 3 500 lei.
n aprilie 201X+1 terenul arat toamna cu suprafaa 400 ha a fost semnat cu urmtoarele culturi:
floarea soarelui 80 ha, porumb 200 ha, sfecl de zahr 120 ha.
Entitatea repartizeaz costurile acumulate astfel (tabelul 2).

212

212

Repartizarea costurilor aferente aratului de toamn din anul 201X


Articole de costuri

Costuri nregistrate
total
la 1 ha

Floarea
soarelui
(80 ha)
4
2 800
714

Tabelul 2

(lei)
Inclusiv pe culturi
Porumb
Sfecl de
(200 ha)
zahr
(120 ha)
5
6
7 000
4 200
1 785
1 071

1
2
3
Retribuirea muncii
14 000
35,00
Contribuii de asigurri sociale de stat
3 570
8,92
obligatorii i prime de asigurare
obligatorie de asisten medical
Combustibil
39 200
98,00
7 840
19 600
11 760
ntreinerea mijloacelor fixe
11 000
27,50
2 200
5 500
3 300
Servicii ale activitilor auxiliare
3 500
8,75
700
1 750
1 050
Total
71 270 178,17
14 254
35 635
21 381
Conform datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n septembrie-octombrie 201X:
costurile pentru aratul de toamn n sum de 71 270 lei ca majorare a costurilor activitilor
de baz, contul analitic Aratul de toamn i diminuare a stocurilor n sum de 39 200 lei, costurilor
activitilor auxiliare n sum de 14 500 lei (11 000 lei + 3 500 lei) i majorare a datoriilor curente n
sum de 17 570 lei (14 000 lei + 3 570 lei).
la 31 decembrie 201X:
decontarea costurilor activitii de baz n sum de 71 270 lei ca majorare a produciei n curs
de execuie i diminuare a costurilor activitii de baz, contul analitic Aratul de toamn.
n aprilie 201X + 1:
costurile privind aratul de toamna repartizate activitilor de baz n sum de 71 270 lei ca
majorare a costurilor activitilor de baz, inclusiv n conturile analitice: Floarea soarelui 14 254 lei,
Porumb 35 635 lei, Sfecla de zahr 21 381 lei i diminuare a produciei n curs de execuie, contul
analitic Aratul de toamn 71 270 lei.
47. Costurile activitilor auxiliare cuprind costurile prevzute n anexa 5 componena crora se
stabilete de entitate de sine stttor.
48. Costurile indirecte de producie reprezint costurile de deservire i gestiune care se
nregistreaz n cadrul unei subdiviziuni de producie a entitii. Aceste costuri nu pot fi raportare direct
la costul unor tipuri de produse agricole, active biologice adiionate, servicii prestate. Costurile
respective se acumuleaz pe parcursul perioadei de gestiune i ulterior se repartizeaz pe obiecte de
eviden a costurilor. Componena articolelor de costuri indirecte de producie se stabilete de entitate de
sine stttor conform anexelor 6 i 7.
49. Costurile indirecte de producie se acumuleaz pe tipuri de activiti (de baz i auxiliare) i se
contabilizeaz ca majorare a costurilor indirecte de producie i diminuare a stocurilor, majorare a
datoriilor curente i a amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale etc.
50. Costurile indirecte de producie ale activitilor de baz i auxiliare acumulate se repartizeaz
conform bazei de repartizare stabilite n politicile contabile (de exemplu, suma total a costurilor directe,
suma salariului calculat, numrul de ore-norm lucrate de muncitorii la creterea i ngrijirea tipurilor
sau grupurilor de animale i psri, numrul de zile lucrtoare ale animalelor de lucru (pentru transportul
cu traciune animalier)). Repartizarea costurilor indirecte de producie se contabilizeaz ca majorare a
costurilor activitilor de baz i/sau auxiliare i diminuare a costurilor indirecte de producie.
51. Costurile de producie care nu au generat produse agricole i/sau active biologice adiionale ca
urmare a calamitilor naturale, bolilor se evalueaz n mrimea lor efectiv aferente suprafeei
semnturilor distruse, roadei nerecoltate, costurilor de cretere i ngrijire a animalelor i psrilor
nimicite i se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a costurilor activitilor de
baz.

213

213

Cheltuieli anticipate
52. Cheltuieli anticipate reprezint costuri nregistrate n perioada de gestiune curent, dar care se
refer la perioadele de gestiune ulterioare (de exemplu, costurile aferente anvelopelor i acumulatoarelor
transmise n exploatare, abonrii la literatura special i periodic).
53. Cheltuielile anticipate se contabilizeaz n funcie de termenul de decontare ca majorare a
cheltuielilor anticipate pe termen lung sau curente, a amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale,
a datoriilor curente i diminuare a stocurilor, a costurilor activitilor de baz i auxiliare etc.
54. Cheltuielile anticipate se repartizeaz uniform n raport cu termenul de decontare sau dup alt
baz stabilit n politicile contabile. Repartizarea cheltuielilor anticipate se contabilizeaz ca majorare a
costurilor activitilor de baz, auxiliare i/sau a cheltuielilor curente i diminuare a cheltuielilor
anticipate curente.
Calculaia costului efectiv al produselor agricole
55. Costul efectiv al produselor agricole se determin la data raportrii, dup nomenclatorul de
articole stabilit de entitate de sine stttor conform anexei nr. 3.
56. Calcularea costului efectiv al produselor agricole este precedat de lucrrile premergtoare
prezentate n anexa 8.
57. Drept obiecte de calculaie n fitotehnie i zootehnie snt produsele de baz, conjugate i
secundare: produsele cerealiere, produsele culturilor tehnice (de exemplu, floarea soarelui, sfecla de
zahr, tutunul uscat), produsele legumicole, produsele culturilor furajere, plantelor perene (de exemplu,
fructele, strugurii, cpuna, zmeura, coacza, agriul), laptele, lna, oule, activele biologice adiionale
(produii), adaosul greutii vii, greutatea vie a animalelor.
58. Costurile acumulate pentru creterea i ngrijirea unui tip (grup) de active biologice se
repartizeaz ntre produsele de baz, cuplate i secundare i activele biologice adiionale, n dependen
de structura i componena obiectelor de calculaie, aplicnd una din metodele stabilite n politicile
contabile:
1) excluderii din suma costurilor totale a costului produselor secundare evaluate la valoarea
realizabil net sau a costurilor efective aferente colectrii produselor secundare sau conform
normativelor stabilite n politicile contabile se aplic la calcularea costului produselor cerealiere
crescute pentru vnzare i utilizare intern, produselor i activelor biologice adiionale din zootehnie;
2) coeficienilor stabilii de entitate. Conform acestei metode un tip de produse cuplate se egaleaz
cu o unitate convenional, iar celelalte tipuri de produse snt exprimate prin coeficieni convenionali.
Astfel, toate tipurile de produse se recalculeaz n produse convenionale, ulterior se determin ponderea
fiecrui tip de produse n volumul total convenional al acestora n raport cu care suma costurilor de
producie se repartizeaz i se atribuie la fiecare tip de produse se aplic la calcularea costului
produselor cerealiere i a produselor de ierburi anuale i perene. Costurile pentru ngrijirea cirezii de
baz Vaci pentru lapte diminuate cu costul produselor secundare se repartizeaz ntre volumul laptelui
muls i a vieilor obinui din ftare n baza coeficienilor 0,9 i respectiv 0,1 stabilii n politicile
contabile ale entitii;
3) n raport cu valoarea produselor cuplate determinat la pre de pia mediu se aplic n
calcularea costului grului semincer, mierii, cerii, propolisului, noilor roiuri de albine etc.;
4) n raport cu expresia cantitativ a unei caracteristici comune pentru cteva tipuri de produse (de
exemplu, coninutul substanelor nutritive) poate fi aplicat la calcularea costului legumelor crescute n
sol neprotejat pentru vnzare sau utilizare intern, costului nutreurilor etc.;
5) atribuirea costurilor directe pe fiecare tip de produse i repartizarea celorlalte costuri
proporional cu baza stabilit (de exemplu, suprafaa recoltat, coeficienii stabilii n politicile
contabile) care n momentul nregistrrii acestora nu pot fi atribuite la fiecare obiect de calculaie se
aplic la calcularea costului produselor legumicole crescute n sere (sol protejat), n calcularea costului
fructelor recoltate, n livezile pe a crui teren se cresc mai multe tipuri sau soiuri ampelografice etc.
6) alte metode stabilite n politicile contabile.
59. Modul de calculare a costului principalelor produse agricole i al activelor biologice adiionale
este prezentat n:
1) anexa 2 pentru grul crescut pentru vnzare i utilizare intern;
2) anexa 9 pentru grul crescut pentru semine;

214

214

3) anexa 10 pentru 1 q de lapte i 1 viel;


4) anexa 11 pentru 1 q al adaosului greutii vii al animalelor tinere.
Prezentarea informaiilor
60. n situaiile financiare entitile care desfoar activitate agricol prezint cel puin
urmtoarele informaii:
1) valoarea contabil a activelor biologice imobilizate, circulante i a produselor agricole
exprimate cantitativ la nceputul i sfritul perioadei de gestiune;
2) metoda de amortizare, durata de utilizare sau ratele de amortizare pentru activele biologice
imobilizate;
3) veniturile i cheltuielile din ieirea activelor biologice;
4) tipul, suprafaa i valoarea contabil a plantaiilor perene;
5) suprafaa i valoarea terenurilor ocupate cu culturi anuale;
6) soldul activelor biologice (numrul de capete i greutatea vie) la data raportrii perioadei
precedente i curente i modificrile pe parcursul acestei perioade;
7) volumul i costul produselor agricole, productivitatea la 1 ha, la o vac furajat;
8) costuri care nu au generat produse agricole i active biologice adiionale;
9) suma subveniilor.
Prevederi tranzitorii
61. Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare.
Data intrrii n vigoare
62. Prezentul standard intr n vigoare la 1 ianuarie 2014.

215

215

Anexa 1
Modul de contabilizare a operaiunilor aferente defririi pariale a plantelor perene din cauza
evenimentelor excepionale
Date iniiale. O entitate n luna octombrie 201X a constatat c din cauza inundaiei exploatarea
ulterioar a 2 ha din 10 ha de vie roditoare Cabernet-Sauvignon a devenit neraional. Via a fost primit
n exploatare la 1 ianuarie 201X-16 la costul de intrare de 342 000 lei, iar spalierul la 1 ianuarie 201X-19
la 272 000 lei, valoarea rezidual pentru vie nul, pentru spalier 75 600 lei, durata de exploatare a viei
20 ani, iar a spalierului 23 ani. Conform deciziei conducerii entitii aria de 2 ha de vie a fost
defriat, iar spalierul demontat. n rezultatul acestor lucrri s-au nregistrat:
1) cheltuieli privind:
serviciile parcului de tractoare 4 780 lei;
retribuirea muncii 1 860 lei;
contribuii de asigurri sociale de stat obligatorii i prime de asigurare obligatorie de asisten
medical 493 lei;
2) valoarea stlpilor de spalier obinui din demontare 10 800 lei.
Suma amortizrii acumulate a viei (la momentul defririi a 2 ha) constituie 287 850 lei, a spalierului
167 225 lei.
Indicatorii afereni lotului de vie defriat (2 ha):
a) pentru vie:
suma amortizrii acumulate 57 570 lei (287 850 lei : 10 ha x 2 ha);
valoarea contabil 10 830 lei [(342 000 lei 287 850 lei) : 10 ha x 2 ha].
b) pentru spalier:
suma amortizrii acumulate 33 445 lei (167 225 lei : 10 ha x 2 ha);
valoarea neamortizat 5 835 lei [(272 000 lei 75 600 lei 167 225 lei) : 10 ha x 2 ha].
Conform datelor din exemplu, entitatea n octombrie 201X contabilizeaz pentru lotul de vie defriat
(2 ha):
decontarea amortizrii acumulate aferente viei la suma de 57 570 lei ca diminuare a
amortizrii activelor biologice imobilizate i a activelor biologice imobilizate;
decontarea amortizrii acumulate aferente spalierului la suma de 33 445 lei ca diminuare a
amortizrii imobilizrilor corporale i a imobilizrilor corporale;
casarea valorii contabile a viei n sum de 10 830 lei ca majorare a cheltuielilor curente i
micorare a activelor biologice imobilizate;
casarea valorii neamortizate a spalierului n sum de 5 835 lei ca majorare a cheltuielilor
curente i diminuare a imobilizrilor corporale;
nregistrarea cheltuielilor de defriare a viei distruse i de demontare a spalierului n sum de 7
133 lei ca majorare a cheltuielilor curente, diminuare a costurilor activitilor auxiliare 4 780 lei i
majorare a datoriilor curente 2 353 lei;
nregistrarea la intrri a stlpilor de spalier utilizabili n sum de 10 800 lei ca majorare a
stocurilor i diminuare a imobilizrilor corporale.
decontarea la cheltuieli a diferenei dintre valoarea rezidual i valoarea de intrare a stlpilor de
spalier n sum de 4 320 lei (75 600 lei : 10 ha x 2 ha) 10 800 lei) ca majorare a cheltuielilor curente
i diminuare a imobilizrilor corporale.

Nomenclatoarele articolelor de costuri ale produciilor de baz i auxiliare, precum i componena costurilor pe articole
prezentate n anexe poart un caracter de recomandare. Acestea se stabilesc de fiecare entitate de sine stttor, innd cont de
particularitile activitii agricole desfurate.

216

216

Anexa 2
Modul de contabilizare a recoltei cerealiere i calcularea costului acesteia
Date iniiale. O entitate agricol dispune de urmtoarele date aferente creterii, nregistrrii la
intrri i utilizrii grului de toamn n anul 201X:
costuri privind creterea i ngrijirea grului de toamn 395 200 lei;
costuri aferente ariei de pe care nu s-a recoltat road din cauza inundaiei 25 400 lei;
gru neprelucrat obinut dup treierat 5 680 q;
gru obinut dup prelucrare (uscare i curare) 4 945 q;
deeuri cerealiere 555 q;
deeuri neutilizabile i sczmnt natural 180 q;
ponderea boabelor n deeuri cerealiere 38%;
paie cu pleav colectate 6 160 q.
Din recolta prelucrat, n octombrie 201X s-a semnat 330 q de gru pentru roada anului
201X+1, n august 201X s-a vndut 3 100 q la pre de 300 lei/q, restul grului a rmas n stoc. S-a
consumat ca hran a animalelor la cretere i ngrat deeuri cerealiere 340 q, paie pentru aternut
800 q, restul paielor i deeurilor furajere au rmas n stoc.
Normativul costurilor aferente colectrii, transportrii i plasrii n stoguri (scrte) stabilit de
entitate constituie 9% din mrimea costurilor aferente produselor obinute.
Costul planificat al 1 q de gru neprelucrat constituie 70 lei, deeuri cerealiere 30 lei, de paie
8 lei.
Conform datelor din exemplu, entitatea:
n iulie octombrie 201X contabilizeaz:
costul planificat al produselor obinute din treieratul masei de gru n sum de 463 530 lei [397
600 lei (5 680 q x 70 lei) + 49 280 lei (6 160 q x 8 lei) + 16 650 lei (555 q x 30 lei)] ca majorare a
stocurilor i diminuare a costurilor activitilor de baz;
decontarea deeurilor cerealiere, deeurilor neutilizabile i sczmntului natural la cost
planificat dup curarea i uscarea grului pe fare n sum de 51 450 lei [(555 q + 180 q) x 70 lei] ca
stornare a stocurilor i a costurilor activitilor de baz;
grul vndut la pre de comercializare n sum de 930 000 lei (3 100 q x 300 lei) ca majorare
concomitent a creanelor, numerarului i a venitului curent;
costul planificat al grului vndut n sum de 217 000 lei (3 100 q x 70 lei) ca majorare a
cheltuielilor curente i diminuare a stocurilor;
costul planificat al deeurilor cerealiere pentru hran i al paielor pentru aternut animalelor n
sum de 16 600 lei [(340 q x 30 lei + (800 q x 8 lei)] ca majorare a costurilor activitii de baz,
contul analitic Costuri pentru creterea activelor biologice circulante i diminuare a stocurilor;
costul planificat al grului semnat toamna pentru roada anului 201X+1 n sum de 23 100 lei
(330 q x 70 lei) ca majorare a costurilor activitilor de baz pentru roada anului viitor i diminuare a
stocurilor;
n decembrie 201X determin costul efectiv al produselor:
costurile produselor obinute fr costurile aferente semnturilor nimicite 369 800 lei (395 200 lei
25 400 lei);
volumul deeurilor cerealiere recalculat la coninutul boabelor 210,9 q (555 q x 38%);
cantitatea grului curat i a celui din deeuri 5 155,9 q (4 945 q + 210,9 q);
costul paielor colectate 33 282 lei (369 800 lei x 9%);
costul grului recoltat 336 518 lei (369 800 lei 33 282 lei);
costul efectiv al 1 q de:
gru de toamn 65,27 lei (336 518 lei : 5 155,9 q);
deeuri cerealiere 24,80 lei (65,27 lei x 38%);
paie 5,40 lei (33 282 lei : 6160 q).
n baza acestor calcule se repartizeaz abaterile dintre costul efectiv i cel planificat al produselor
de baz i secundare (tabelul 1).

217

217

1
2
gru de 4 945
toamn
deeuri 555
cerealiere
paie 6 160
Total
x

3
65,27

4
5
70 (4,73)

24,80

30

5,40
x

8
9= 8 x 5
330
(1 561)

(5,2)

8 (2,60)
x
x

(14 663)

(1 561)

10

Stoc la
31.12.201X

abaterea,
lei

abaterea,
lei

cantitatea,
q

abaterea,
lei

cantitatea,
q

abaterea,
lei

6
7=6x5
3 100
(14 663)

consum pentru
hrana aternut
al animalelor

cantitatea,
q

Ieiri:
semnatul
pentru roada
viitoare

vnzare

cantitatea,
q

abaterea

planificat

Costul 1 q,
lei

efectiv

Cantitatea recoltat,
q

Denumirea produselor

Tabelul 1
Repartizarea abaterilor costului efectiv de la cel planificat aferente produselor obinute n anul
201X

11 = 10 x 5
-

12 13 = 12 x 5
1 515
(7 166)

340

(1 768)

215

(1 118)

800
x

(2 080)
(3 848)

5 360
x

(13 936)
(22 220)

n decembrie 201X entitatea contabilizeaz:


decontarea costurilor aferente suprafeei de pe care nu s-a recoltat roada n sum de 25 400 lei
ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a costurilor activitii de baz;
decontarea abaterilor costului efectiv de la cel planificat, aferent:
grului vndut n sum de 14 663 lei ca stornare a cheltuielilor curente i a costurilor
activitilor de baz;
grului semnat pentru roada anului 201X+1 n sum de 1 561 lei ca stornare a costurilor
activitilor de baz 201X+1 i a costurilor activitilor de baz pentru roada anului 201X;
produselor consumate ca hran i aternut al animalelor tinere n sum de 3 848 lei ca stornare a
costurilor activitilor de baz, contul analitic Costuri pentru creterea activelor biologice circulante
i a costurilor activitilor de baz, cont analitic Gru de toamn;
produselor rmase n stoc la 31.12.201X n sum de 22 220 lei ca stornare a stocurilor i a
costurilor activitilor de baz.

218

218

Anexa 3
Nomenclatorul articolelor de costuri ale activitilor de baz
(fitotehnie i zootehnie)

Tabelul 2

Denumirea articolelor
Fitotehnie
Zootehnie
1. Costuri de materiale directe, inclusiv:
+
+
a) semine i material de plantat
+
b) ngrminte (minerale i organice)
+
c) mijloace de protecie a plantelor i animalelor
+
+
d) furaje
+
e) alte costuri de materiale
+
+
2. Costuri directe privind retribuirea muncii
+
+
3. Contribuii de asigurri sociale de stat obligatorii
+
+
i prime de asigurare obligatorie de asisten
medical
4. Servicii
+
+
5. ntreinerea mijloacelor fixe
+
+
6. Costuri indirecte de producie
+
+
7. Alte costuri
+
+
Not: Simbolul + exprim existena articolului, iar simbolul - lipsa acestuia.

219

219

Anexa 4
Componena articolelor de costuri n fitotehnie i zootehnie
1. n articolul Costuri de materiale directe se includ componentele omogene ale acestuia, care se
consider drept articole distincte:
a) semine i material de plantat costul seminelor i a materialului de plantat din producie
proprie, ct i procurate, consumate pentru cultura respectiv, semnatul suplimentar al semnturilor
rare i rensmnarea celor nimicite (n fitotehnie), precum i costul puietului (n piscicultur).
Nu se includ n articolul dat:
- costul seminelor i materialului de plantat utilizate la sdirea plantaiilor perene (acesta se
atribuie la costurile de cretere i ngrijire a plantelor respective);
- costurile aferente pregtirii seminelor pentru semnat (ncrcare, tratarea seminelor cu
substane chimice etc.), transportrii acestora n cmp i semnatului propriu-zis (acestea se trec la tipul
(grupul) respectiv de culturi omogene n articolele Costuri directe privind retribuirea muncii,
Contribuii de asigurri sociale de stat obligatorii i prime de asigurare obligatorie de asisten
medical, Servicii etc.).
b) ngrminte (minerale i organice) costul ngrmintelor minerale, bacteriene i micro
ngrmintelor, precum i a celor organice:
- gunoiului de grajd, gunoiului de psri, composturilor etc. aplicate pentru cultura (grupa de
culturi) respectiv. ngrmintele minerale se reflect n expresie natural (cantitativ i recalculate n
substan activ) i valoric, iar cele organice n expresie cantitativ i valoric.
Nu se includ n articolul dat:
- costurile aferente pregtirii ngrmintelor (mrunirea, amestecarea), ncrcrii acestora n
mijloace de transport i transportrii n cmp, ncrcrii n distribuitoare de ngrminte i introducerii
n sol (acestea se includ n costurile aferente cultivrii culturii (grupului de culturi) respective n
articolele Costuri directe privind retribuirea muncii, Contribuii de asigurri sociale de stat obligatorii
i prime de asigurare obligatorie de asisten medical, Servicii etc.);
- costuri aferente introducerii ngrmintelor de ctre entitile specializate se includ n articolul
Servicii.
c) mijloace de protecie a plantelor i animalelor:
- n fitotehnie costul pesticidelor, preparatelor insecto-fungicide, erbicidelor, defoliatelor, altor
mijloace chimice i biologice (inclusiv costurile aferente transportrii acestora) utilizate pentru
combaterea duntorilor, buruienilor i bolilor plantelor agricole.
Nu se includ n articolul dat costurile aferente pregtirii, ncrcrii, prelucrrii seminelor i
proteciei semnturilor de culturi i plantailor perene cu mijloacele nominalizate (stropirea,
polenizarea, desecarea, defoliaia etc.) la executarea lucrrilor respective (care se includ n articolele
Costuri directe privind retribuirea muncii, Contribuii de asigurri sociale de stat obligatorii i prime
de asigurare obligatorie de asisten medical, Servicii etc.).
- n zootehnie costul preparatelor biologice, medicamentelor, substanelor dezinfectante.
Nu se includ n articolul dat alte costuri aferente dezinfectrii grajdurilor, profilaxiei i
tratamentului animalelor i psrilor care se reflect n articolele Costuri directe privind retribuirea
muncii, Contribuii de asigurri sociale de stat obligatorii i prime de asigurare obligatorie de asisten
medical, Servicii la executarea lucrrilor respective.
d) furaje costul furajelor din producie proprie, i a celor procurate (n apicultur mierea,
zahrul), utilizate pentru hrnirea vitelor, psrilor i albinelor. Furajele din producie proprie consumate
n perioada de gestiune se evalueaz la cost planificat cu ajustarea acestuia la data raportrii la cel
efectiv, iar furajele trecute din perioada de gestiune precedent la cost efectiv.
Nu se includ n articolul dat costurile aferente transportului furajelor din locurile pstrrii
permanente, la ferm pentru utilizare. Acestea se atribuie la costurile aferente ntreinerii tipului
(grupului) respectiv de animale i se reflect n articolele Costuri directe privind retribuirea muncii,
Contribuii de asigurri sociale de stat obligatorii i prime de asigurare obligatorie de asisten
medical, Servicii etc.
e) alte costuri de materiale costul materialului de legat n vii, costul aternutului pentru animale,
valoarea i uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat (nclmintei i mbrcmintei speciale) n

220

220

cazul cnd acestea pot fi raportate direct la costurile aferente ntreinerii livezilor, viilor sau a unor tipuri
(grupuri) de animale, psri, precum i alte costuri de materiale neincluse n articolele precedente.
2. n articolul Costuri directe privind retribuirea muncii se reflect costurile directe privind
retribuiile de baz i suplimentare ale muncitorilor de producie ncadrai n lucrrile executate manual,
cu caii, cu tractorul pe obiecte concrete de eviden a costurilor n fitotehnie, inclusiv pregtirea solului
pentru semnat, prelucrarea i recoltarea, lucrrile de transport; ale mulgtoarelor, operatorilor mulsului
mecanizat, ngrijitorilor de vite, brigadierilor, ngrijitoarelor de viei, ngrijitorilor de porci, ciobanilor,
ngrijitoarelor de psri etc. care execut operaii tehnologice n zootehnie la ngrijirea tipului (grupului)
respectiv de animale sau psri, familiilor de albine, precum i la nsmnarea artificial a animalelor. n
articolul dat se includ retribuiile de salarii tarifare, salariilor funciei, pentru lucrrile executate efectiv
i premiile, inclusiv plata n natur cu produse pentru rezultatele anuale ale activitii; adausurile la
salariile tarifare i a funciei pentru miestria profesional; adausurile i suplimentele pentru munca
prestat noaptea; plata pentru munca suplimentar; adausurile i suplimentele pentru cumul de profesii,
pentru munca prestat n condiii grele, nocive i foarte nocive etc.; plile pentru lucrrile executate de
ctre lucrtorii angajai temporar n baz de contract; alte tipuri de pli.
3. n articolul Contribuii de asigurri sociale de stat obligatorii i prime de asigurare obligatorie
de asisten medical se includ contribuiile de asigurrile sociale de stat i prime de asigurare
obligatorie de asisten medical calculate n modul stabilit de legislaie.
4. n articolul Servicii se include costul serviciilor transportului auto, transportului cu traciune
animal, lucrrilor de transport executate de tractoare, aprovizionrii cu energie electric, ap i gaze,
instalaiilor frigorifice, prestate pentru necesitile de producie ale fitotehniei i zootehniei att de
activitile auxiliare proprii ale entitii, ct i de ctre teri. n acest articol de asemenea se includ
costurile serviciilor agrochimice, de mecanizare, ameliorare, introducere a ngrmintelor, de protecie
chimic i biologic a plantelor i animalelor care snt prestate de ctre teri. Serviciile proprii ce in de
introducerea ngrmintelor i protecia plantelor se reflect fr costul ngrmintelor i substanelor
chimice toxice, care se include n articolul Mijloace de protecie a plantelor i animalelor (art.1 c) din
prezenta anex).
5. n articolul ntreinerea mijloacelor fixe se reflect costurile aferente ntreinerii mijloacelor
fixe utilizate nemijlocit la producerea produselor n fitotehnie i zootehnie, cum ar fi:
- costurile privind retribuirea muncii lucrtorilor care ngrijesc mijloacele fixe (cu excepia
tractoritilor-mainiti ncadrai n procesele tehnologice de producere a produselor agricole);
- contribuiile pentru asigurrile sociale de stat obligatorii i primele obligatorii de asisten
medical;
- valoarea lubrifianilor i carburanilor, i a altor tipuri de energie utilizate la ntreinerea
mijloacelor fixe, inclusiv la executarea lucrrilor agricole i altor lucrri, la deplasarea tractoarelor de pe
un sector pe altul;
- sumele amortizrii mijloacelor fixe raportate nemijlocit la cultura sau tipul de animale, respectiv;
- costurile aferente ntreinerii tehnicii, reparaiei i rodajului dup reparaia tractoarelor, mainilor,
utilajului i altor obiecte, dac acestea nu snt capitalizate conform regulilor generale stabilite n SNC
Imobilizri necorporale i corporale, valoarea peliculei utilizate pentru reparaia serelor i rsadnielor,
costurile aferente nlocuirii i reparaiei enilelor, precum i cotei-pri a valorii anvelopelor tractoarelor,
combinelor i mainilor agricole.
n fitotehnie costurile aferente ntreinerii mijloacelor fixe i plata pentru arend, locaiune se
includ n costurile aferente cultivrii unor culturi (grupuri de culturi) distincte.
Costurile aferente ntreinerii parcului de maini i tractoare, combinelor autopropulsate,
agregatelor, altor maini i unelte agricole se reflect n prealabil n componena costurilor activitilor
auxiliare. Pentru toate tipurile de mijloace fixe (cldiri, construcii speciale, maini, utilaje, instalaii de
transmisie etc.) utilizate n fitotehnie, costurile aferente ntreinerii acestora pe parcursul perioadei de
gestiune se contabilizeaz separat, cu evidenierea n componena acestora a amortizrii, costurilor
pentru reparaii i costurile de exploatare, iar la data raportrii se repartizeaz n modul stabilit de
entitate n politicile contabile.
n zootehnie n acest articol se contabilizeaz amortizarea i costurile de reparaie a mijloacelor
fixe, plile de arend, locaiune, precum i costul efectiv al lubrifianilor i carburanilor pentru
funcionarea tractoarelor i altor mijloace tehnice care deservesc procesele tehnologice ale acestui

221

221

sector. Dac nu pot fi incluse direct n costul obiectelor de eviden a fiecrui grup (tip) de animale,
costurile respective se repartizeaz proporional cu suprafaa ncperilor ocupate de fiecare grup de
animale (psri).
6. n articolul Costurile indirecte de producie se reflect cota-parte a costurilor indirecte de
producie repartizat i raportat la obiectele de eviden a costurilor.
7. n articolul Alte costuri se contabilizeaz costurile aferente producerii produselor care nu au
fost reflectate n articolele precedente:
- primele de asigurare a semnturilor, viilor, livezilor, animalelor, ncperilor pentru vite i a altor
obiecte de mijloace fixe din fitotehnie i zootehnie;
- costurile aferente ngrdirii fermelor, construciei punctelor sanitare de dezinfecie i profilaxie,
construciei i ntreinerii arcurilor de var pentru animale oproanelor, ocoalelor cu caracter necapital
(cota-parte a cheltuielilor anticipate curente sau pe termen lung cu raportarea ulterioar la costurile n
zootehnie n termen de 3-4 ani n pri egale) n mod uniform stabilit de entitate;
- costurile aferente lucrrilor de reglare ce in de atingerea nivelului stabilit al capacitilor noi de
producie ale fabricilor avicole, combinatelor de sere, complexelor de cretere a animalelor etc. care
urmeaz a fi puse n funciune. Costurile n cauz de asemenea se contabilizeaz anterior n componena
cheltuielilor anticipate i se includ n costurile aferente fitotehniei i zootehniei, innd cont de termenul
nivelului atins al capacitilor de producie efectiv de entitate.

222

222

Anexa 5
Nomenclatorul articolelor de costuri ale activitilor auxiliare
Costurile activitilor auxiliare includ urmtoarele articole:
1. Costuri de materiale directe costul materialelor auxiliare, carburanilor i lubrifianilor,
pieselor de schimb pentru reparaie mijloacelor fixe, materialelor de construcie i altor materiale;
2. Costuri directe privind retribuirea muncii toate tipurile retribuiilor de baz i suplimentare a
angajailor care snt calculate n baza tarifelor, volumului de lucrri executate i ale funciei, stabilite
pentru toi angajaii care particip nemijlocit la procesele tehnologice de producie al activitilor
auxiliare, prestare de servicii.
Din aceast categorie de angajai fac parte reglorii, lctuii, strungarii n atelierele de reparaii;
oferii n transportul auto; inginerii, montorii, lctuii-montori n subdiviziunile de aprovizionare cu
energie electric, ap, aburi etc.; ngrijitorii de cai n transportul cu traciune animal; mecanizatorii care
execut lucrri de transport (cu excepia lucrrilor de cultivare a culturilor agricole) n parcul de
maini i tractoare.
3. Contribuii de asigurri sociale de stat obligatorii i prime de asigurare obligatorie de asisten
medical contribuiile de asigurri sociale de stat i prime de asigurare obligatorie de asisten
medical calculate n modul stabilit de legislaie.
4. Servicii costul energiei electrice, apei, aburilor i cldurii consumate, serviciilor de transport
i de alt natur utilizate n activitile auxiliare.
5. ntreinerea mijloacelor fixe costurile aferente ntreinerii mijloacelor fixe utilizate nemijlocit
n activitile auxiliare:
- costurile privind retribuirea muncii personalului care se ocup cu ntreinerea mijloacele fixe;
- contribuiile de asigurrile sociale de stat obligatorii i prime de asigurare obligatorie de asisten
medical;
- valoarea lubrifianilor i carburanilor consumai;
- amortizarea mijloacelor fixe a anumitor tipuri de activiti auxiliare;
- leasingul (arenda) mijloacelor fixe conform regulilor generale stabilite n SNC Contracte de
leasing;
- costurile de reparaie a mijloacelor fixe conform regulilor generale stabilite n SNC Imobilizri
necorporale i corporale.
n afar de costurile nominalizate, n costurile aferente ntreinerii transportului auto i altor maini
se include cota-parte a valorii anvelopelor i acumulatoarelor i reparaiei acestora.
6. Costuri indirecte de producie cota-parte a costurilor indirecte de producie repartizate ale
activitilor auxiliare.
7. Alte costuri primele de asigurare a mijloacelor fixe ale activitilor auxiliare, costurile
serviciilor de splat a automobilelor pentru transportul auto etc.

223

223

Anexa 6
Nomenclatorul articolelor de costuri indirecte de producie
n activitile de baz
Costurile indirecte de producie ale activitilor de baz (fitotehnie i zootehnie) includ
urmtoarele articole:
1. Costuri privind ntreinerea personalului de conducere i a altui personal retribuiile (de baz
i suplimentare) n form natural i bneasc, contribuiile pentru asigurrile sociale de stat obligatorii
i prime de asigurare obligatorie de asisten medical ale personalului de conducere i altui personal ale
subdiviziunilor:
- n fitotehnie agronomi, brigadieri, socotitori, paznici de cmpuri etc.;
- n zootehnie zootehnicieni, medici veterinari, efi de ferme i ale altui personal din brigzi, ferme
i alte subdiviziuni (socotitori, operatori la punctele de alimentare cu combustibil, hidrotehnicieni,
laborani la punctele veterinare, paznici n zootehnie etc.);
n acest articol se nregistreaz, de asemenea, costurile aferente ntreinerii mijloacelor de
comunicaii i altor mijloace tehnice de comand, tehnicii de calcul utilizate n subdiviziuni, valoarea i
uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat, a altor valori materiale utilizate de personalul de
conducere i alt personal; costurile de delegare n interes de serviciu ale personalului de conducere i a
altui personal.
2. Costuri privind ntreinerea mijloacelor fixe amortizarea mijloacelor fixe cu destinaie general
a seciilor i sectoarelor (cldirilor, construciilor speciale, inventarului, agrocabinetelor, laboratoarelor
pentru controlul seminelor, laboratoarelor agrochimice, spitalelor veterinare, farmaciilor veterinare,
instalaiilor sanitaro-veterinare); costurile aferente reparaiei conform regulilor generale stabilite n SNC
Imobilizri necorporale i corporale, exploatrii i ntreinerii mijloacelor fixe similare; plata pentru
leasingul (arenda) obiectelor cu destinaie general a brigzii, fermei i sectorului conform regulilor
generale stabilite n SNC Contracte de leasing.
3. Costuri privind asigurarea condiiilor favorabile de munc, protecia muncii i tehnica securitii
costurile aferente instalrii i ntreinerii ngrditurilor pentru maini, utilaje, agregate, instalaii de
ventilare, semnalizri, spltorii, duuri; valoarea mbrcmintei i nclmintei speciale, ochelarilor i
mnuilor de protecie i altor mijloace de protecie individual eliberate lucrtorilor; costurile aferente
procurrii pancartelor i ndrumarelor referitoare la protecia muncii; costul hranei speciale eliberate
lucrtorilor; costurile aferente asigurrii securitii antiincendiare a subdiviziunilor etc.
4. Alte costuri valoarea i suma uzurii obiectelor de mic valoare i scurt durat; primele de
asigurare a bunurilor cu destinaie general de sector, brigad i ferm; costurile aferente transportului
tur-retur a lucrtorilor la locul de munc; transportului de produse petroliere i a apei pentru tractoare,
combine; costurile aferente efecturii aciunilor cu caracter necapital ce in de combaterea eroziunii
solului; amortizarea imobilizrilor necorporale cu destinaie general de brigada (ferm); costurile
aferente amenajrii cimitirelor de animale i efecturii altor msuri de carantin; costul serviciilor
activitilor auxiliare; plile de numerar pentru inovaii i propuneri de perfecionare tehnic; costurile
aferente ntreinerii i exploatrii mijloacelor cu destinaie de ocrotire a naturii etc.

224

224

Anexa 7
Nomenclatorul articolelor de costuri indirecte de producie
a activitilor auxiliare
Costurile indirecte de producie ale activitilor auxiliare n funcie de tipul acestora includ:
1) atelierele de reparaie:
- retribuiile efului de atelier, inginerului-controlor, magazionerului i altor angajai care execut
lucrri de organizare, aprovizionare i gestionare a atelierului, precum i contribuiile respective de
asigurri sociale de stat obligatorii i prime de asigurare obligatorie de asisten medical;
- costul nclzirii, iluminatului, salubrizrii ncperilor;
- amortizarea cldirilor i utilajului atelierelor;
- costul privind exploatarea duurilor (costul materialelor tehnico-sanitare i detergenilor,
costurile energiei ce ine de aducerea i nclzirea apei);
- costul privind aprovizionarea cu ap, instalarea ngrditurilor i ventilaia (cu excepia celor cu
caracter capital);
- costul informaiei vizuale referitoare la protecia muncii i tehnica securitii;
- amortizarea i reparaia cldirilor i utilajelor atelierelor;
- leasingul (arenda) mijloacelor fixe ce deservesc subdiviziunile de producie;
- asigurarea mijloacelor fixe;
2) transportul auto:
- retribuirea muncii efului garajului, dispecerului, contabilului, paznicilor, precum i
contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii i prime de asigurare obligatorie de asisten
medical;
- costurile privind ntreinerea garajelor: reparaia, iluminarea, amortizarea etc.;
- alte costuri care nu pot fi raportate la obiectele concrete de eviden a costurilor n transportul
auto;
3) parcul de maini i tractoare:
- retribuiile inginerilor pentru exploatarea tractoarelor, combinelor i altor maini, brigadierilor,
paznicilor precum i contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii i prime de asigurare obligatorie
de asisten medical;
- costurile privind tehnica securiti i proteciei muncii;
- amortizarea, reparaia i ntreinerea cantonamentelor de cmp etc.

225

225

Anexa 8
Nomenclatorul lucrrilor privind calcularea costului produselor agricole i activelor biologice
adiionale
Pentru calcularea costului produselor agricole i activelor biologice adiionale entitatea efectueaz
urmtoarele lucrri:
1) repartizarea dup destinaie a costurilor aferente ntreinerii parcului de maini i tractoare;
2) repartizarea costurilor indirecte de producie ale activitilor de baz i auxiliare;
3) atribuirea la costurile perioadei de gestiune a cotei-pri respective a cheltuielilor anticipate
curente;
4) calcularea costului efectiv al produselor (serviciilor) activitilor auxiliare i repartizarea
acestora pe obiectele de eviden a costurilor activitilor de baz cu decontarea ulterioar a abaterilor
costului efectiv de la cel planificat;
5) repartizarea pe obiecte separate de eviden a costurilor activitilor de baz i repartizarea pe
articole a costurilor privind executarea lucrrilor: aratul, boronitul, introducerea ngrmintelor
minerale i organice etc.;
6) decontarea (integral sau parial) la cheltuieli curente a costurilor aferente semnturilor i
roadei nimicite din cauza evenimentelor excepionale;
7) determinarea costului efectiv al produselor n fitotehnie, innd cont de particularitile
tehnologice i destinaia de cretere a culturilor respective, existena produselor principale (conjugate i
secundare), produciei n curs de execuie cu calcularea abaterilor costului efectiv de la cel planificat i
decontarea lor n funcie de destinaia de utilizare a produselor;
8) repartizarea costurilor aferente ntreinerii seciilor (buctriilor) de preparare a furajelor n
zootehnie;
9) stabilirea costurilor planificate aferente evacurii i depozitrii gunoiului de grajd n zootehnie;
10) determinarea costurilor care nu au generat producie animalier i/sau active biologice
adiionale, din cauza evenimentelor excepionale (epizootie, febr i alte boli);
11) ajustarea sumei totale a costurilor de producie ale perioadei de gestiune cu mrimea
modificrii soldurilor produciei n curs de execuie la nceputul i sfritul acestei perioade pe obiectele
respective de eviden a costurilor n zootehnie (n cazul cnd exist solduri ale produciei n curs de
execuie):
- n avicultur cu costurile aferente incubrii oulor puse n incubatoare dup prima decad a
lunii decembrie a perioadei de gestiune curente;
- n apicultur cu costul efectiv al mierii lsate n stupi pe perioada de iarn n calitate de hran;
- n piscicultur cu costurile aferente creterii petilor de var;
12) calcularea costului efectiv al activelor biologice adiionale i al produselor animaliere
(metodele aplicate depind de particularitile tehnologice de cretere a animalelor i utilizarea
nutreurilor de producie proprie sau procurate, existena produselor conjugate i secundare);
13) calcularea costului efectiv al greutii vii a efectivului de animale;
14) determinarea i repartizarea dup destinaie a abaterilor costului efectiv al activelor biologice
adiionale, greutii vii a animalelor i produselor animaliere de la costul planificat.
n funcie de profilul activitii entitii, structura acesteia i tehnologiile aplicate nu toate lucrrile
preventive pot fi necesare pentru a calcula costul produselor i al activelor biologice adiionale.

226

226

Anexa 9
Modul de calculare a costului grului semincer
Date iniiale. O entitate n iunie-iulie 201X a nregistrat 10 700 q de gru treierat i transportat pe fare.
Dup curare, uscare i sortare s-a obinut gru de calitate: superelit 2 000 q, elita 2 500 q, prima
reproducie 2 700 q, alte reproducii 3 000 q, deeuri furajere 260 q cu coninutul de boabe - 40%,
deeuri neutilizabile i sczmnt natural 240 q. Preul mediu de vnzare a 1 q de gru pe categorii de
calitate constituie: superelit 380 lei, elita 350 lei, prima reproducie 300 lei, alte reproducii
280 lei. S-a colectat i s-a scrtuit 8 000 q de paie, normativul costurilor de colectare a paielor constituie
11%. Suma costurilor de cretere, ngrijire i recoltare a grului pentru semine inclusiv costurile
suplimentare de prelucrare primar, constituie 734 000 lei.
Costul produciei de baz i secundare aferente grului semincer se determin astfel:
suma costurilor aferente paielor 80 740 lei (734 000 lei x 11%);
costul 1 q de paie 10,09 lei (80 740 lei : 8 000 q);
suma costurilor aferente grului i deeurilor furajere 653 260 lei (734 000 lei 80 740 lei);
cantitatea grului, inclusiv cel din deeuri furajere 10 304 q [(260 q x 40%) + 2 000 q + 2 500 q
+ 2 700 q + 3 000 q];
costul 1 q de gru depersonalizat (fr a lua n considerare calitatea) 63,40 lei (653 260 lei : 10
304 q);
costul 1 q de deeuri furajere 25,36 lei (63,40 lei x 40%);
suma costurilor aferente deeurilor furajere 6 593,60 lei (25,36 lei x 260 q);
suma costurilor aferente grului semincer 646 666,40 lei (653 260 lei 6 593,60 lei).
Tabelul 3
Costul grului semincer pe categorii de calitate
Categoria
de calitate

Masa
grului, q

Preul 1 q,
lei

Valoarea
Ponderea fiecrei
grului,
categorii de calitate,
lei
%
4=2x3
5*
760 000
23,13
875 000
26,64
810 000
24,66

Costuri
totale,
lei
6 **
149 574
172 272
159 468

Costul 1 q,
lei

1
2
3
7=6:2
Superelit
2 000
380
74,79
Elita
2 500
350
68,91
Prima
2 700
300
59,06
reproducie
Alte
3 000
280
840 000
25,57
165 352,40
55,12
reproducii
Total
10 200
x 3 285 000
x
646 666,40
x
*Ponderea din col.5 se determin prin raportul valorii produselor fiecrei categorii de calitate ctre
valoarea total a acestor categorii nmulit cu 100, de exemplu, ponderea grului superelit constituie
23,13% (760 000 lei : 3 285 000 lei x 100).
**Suma costurilor din col.6 se determin prin produsul ponderii categoriei respective de calitate i a
sumei totale a costurilor a acestor categorii de calitate. Astfel costurile totale a grului superelit constituie
149 574 lei (23,13% x 646 666,40 lei : 100).

227

227

Anexa 10
Modul de calculare a costului 1 q de lapte i al 1 viel
Date iniiale. O entitate n anul 201X a nregistrat costuri n sum de 2 904 500 lei pentru
ngrijirea cirezii de baz Vaci pentru lapte. S-a obinut 13 000 q de lapte i 450 viei. Costurile aferente
evacurii i transportrii gunoiului de grajd constituie 16 200 lei. Conform politicilor contabile ale entitii
costurile aferente laptelui constituie 90%, iar aferente produilor 10% din suma total.
Costul 1 q de lapte i al 1 viel se determin astfel:
suma costurilor aferente laptelui muls i produilor obinui 2 888 300 lei (2 904 500 lei
16 200 lei);
suma costurilor aferente:
laptelui 2 599 470 lei (2 888 300 lei x 90%);
produilor 288 830 lei (2 888 300 lei x 10%);
costul 1 q de lapte 199,96 lei (2 599 470 lei : 13 000 q);
costul 1 viel 641,84 lei (288 830 lei : 450 viei).

228

228

Anexa 11
Modul de calculare a costului 1 q al adaosului greutii vii a animalelor tinere
Date iniiale. O entitate n anul 201X a nregistrat costurile de cretere i ngrijire a animalelor
tinere de vite mari cornute n sum de 7 550 000 lei. Micarea animalelor n perioada de gestiune
include:
- greutatea vie la nceputul perioadei de gestiune 3 000 q,
- greutatea vie la finele perioadei de gestiune 3 500 q,
- greutatea vie a animalelor ieite 5 515 q,
- greutatea animalelor nregistrate la intrri 410 q,
- greutatea animalelor rebutate din cireada de baz i trecute la ngrat 2 990 q.
S-a nregistrat la intrri 12 000 t de gunoi de grajd. Costurile de evacuare i transportare a
gunoiului de grajd 18 000 lei.
Conform datelor din exemplu, entitatea ntocmete urmtoarele calcule:
adaosul global al greutii vii 2 615 q (3 500 q + 5 515 q 3 000 q 410 q 2 990 q);
suma costurilor aferente adaosului greutii vii 7 532 000 lei (7 550 000 lei 18 000 lei);
costul 1 q al adaosului greutii vii 2 880,31 lei (7 532 00 lei : 2 615 q).

229

229

INDICAII METODICE
PRIVIND CONTABILITATEA COSTURILOR DE PRODUCIE I CALCULAIA
COSTULUI PRODUSELOR I SERVICIILOR
Introducere
1. Prezentele indicaii metodice snt elaborate pornind de la necesitatea stabilirii unor reguli
(norme) generale privind contabilizarea costurilor de producie i calculaia costului produselor
fabricate/serviciilor prestate.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentelor indicaii metodice const n stabilirea modului de contabilizare a
costurilor de producie i de calculaie a costului produselor fabricate/serviciilor prestate.
Domeniu de aplicare
3. Prezentele indicaii metodice snt aplicabile entitilor care utilizeaz standardele naionale de
contabilitate i desfoar activiti de producie i/sau de prestri servicii.
4. Prezentele indicaii metodice nu reglementeaz modul de contabilizare a costurilor aferente:
1) stocurilor procurate sau primite de la teri (SNC Stocuri);
2) imobilizrilor necorporale i corporale (SNC Imobilizri necorporale i corporale);
3) contractelor de construcie (SNC Contracte de construcii);
4) activelor primite n leasing financiar (SNC Contracte de leasing);
5) investiiilor financiare (SNC Creane i investiii financiare);
6) activelor cu ciclu lung de producie (SNC Costurile ndatorrii);
7) investiiilor imobiliare (SNC Investiii imobiliare);
8) activelor biologice i produselor agricole (SNC Particularitile contabilitii n agricultur).
Definiii
5. n prezentele indicaii metodice noiunile utilizate semnific:
Activiti de baz activiti legate de fabricaia produselor i/sau de prestarea serviciilor ce
constituie scopul activitii entitii.
Activiti auxiliare activiti de deservire a activitilor de baz ale entitii (de exemplu,
fabricaia ambalajului i instrumentelor, deservirea cu transport, furnizarea diferitelor tipuri de energie,
reparaia mijloacelor fixe).
Calculaia costului totalitatea procedeelor folosite pentru determinarea costului produselor
fabricate/serviciilor prestate.
Costuri de producie resurse exprimate valoric i consumate pentru fabricaia
produselor/prestarea serviciilor.
Costuri directe costuri care pot fi atribuite unui anumit obiect de calculaie n mod direct fr
calcule intermediare.
Costuri repartizabile costuri care pot fi atribuite unui anumit obiect de calculaie, doar dup
calcule intermediare de repartizare.
Costuri indirecte de producie costuri legate de gestiunea i deservirea subdiviziunilor de
producie ale entitii.
Obiect de calculaie produs, lucrare, serviciu, comand, grup de produse (servicii) pentru care
se calculeaz costul.
Obiect de eviden a costurilor loc (centru) de apariie a costurilor (de exemplu, activitate,
secie, sector, faz), produs, lucrare, serviciu, comand, grup de produse (servicii) pe care se ine
contabilitatea costurilor de producie.
Perioad de calculaie perioad pentru care se calculeaz costul produselor fabricate/seviciilor
prestate (de exemplu, lun, trimestru, an).
Proces de producie totalitatea operaiunilor aferente fabricrii produselor/prestrii serviciilor.
Produse finite bunuri care au parcurs n ntregime stadiile procesului de producie i nu necesit
prelucrri ulterioare n cadrul entitii, au fost supuse probelor tehnice i recepiei, snt integral
completate i pot fi depozitate n vederea vnzrii sau livrate direct cumprtorilor.

230

230

Producia n curs de execuie bunuri care nu au trecut toate stadiile de prelucrare prevzute n
procesul tehnologic, precum i produsele nesupuse probelor tehnice i recepiei sau necomplectate n
ntregime, precum i costurile aferente serviciilor i lucrrilor n curs de execuie.
Produse secundare bunuri care se obin n procesul de producie concomitent cu produsele
principale i au o importan secundar i valoare nesemnificativ fa de acestea.
Producii i uniti de deservire subdiviziuni ale entitii cu destinaie social-cultural (de
exemplu, cantine, cmine, centre de agrement-sport, case de odihn, instituii precolare).
Semifabricate bunuri al cror proces de producie a fost finalizat ntr-o secie (faz de fabricaie)
i care snt supuse n continuare prelucrrii n alt secie (faz de fabricaie) sau se livreaz
cumprtorilor.
Servicii lucrri executate de ctre entitate pentru teri i/sau subdiviziuni interne (de exemplu,
servicii de transport, reparaie, intermediere, consultan, instruire, agrement-sport, telefonie, internet,
turism, lucrri de instalare a utilajului).
Reguli generale
6. Entitile care desfoar activiti de producie i/sau de prestri servicii au obligaia s in
contabilitatea costurilor de producie i s calculeze costul produselor fabricate/serviciilor prestate.
7. Costurile de producie se recunosc n baza contabilitii de angajamente n perioada n care
acestea au fost efectiv suportate. n acest scop este necesar contabilizarea separat a:
1) costurilor curente, care cuprind costurile suportate i recunoscute n perioada curent (luna,
trimestrul, anul) (de exemplu, costul materialelor consumate, salariile calculate muncitorilor de baz,
energia electric consumat);
2) costurilor anticipate, care cuprind costurile efectuate n perioada curent, dar care se refer la
perioadele viitoare (de exemplu, costurile aferente reparaiilor mijloacelor fixe, certificrilor,
expertizelor, evalurilor);
3) costurilor preliminate, care cuprind costurile ce urmeaz a fi suportate n perioadele viitoare,
dar se recunosc n perioada curent (de exemplu, provizioanele privind concediile de odihn ale
muncitorilor de baz).
8. Costurile de producie se evalueaz la valoarea contabil a stocurilor consumate, suma
retribuiilor efectiv calculate personalului ncadrat nemijlocit n procesul de fabricaie a
produselor/prestare a serviciilor, suma contribuiilor de asigurri sociale de stat obligatorii i primelor de
asigurare obligatorie de asisten medical aferente retribuiilor calculate, suma amortizrii activelor
imobilizate cu destinaie de producie, valoarea serviciilor procurate de la teri etc.
9. Contabilitatea costurilor de producie i calculaia costului produselor fabricate/serviciilor
prestate se delimiteaz pe perioade de calculaie.
10. Contabilitatea costurilor de producie se ine separat pe activitile de baz i auxiliare.
Conform politicilor contabile, n cadrul activitilor de baz i auxiliare contabilitatea costurilor de
producie poate fi inut pe subdiviziuni (de exemplu, secii, ateliere, linii), tipuri de produse/servicii i
alte direcii stabilite de entitate.
11. Costurile produselor finite i serviciilor se delimiteaz de costurile produciei/serviciilor n
curs de execuie.
12. Contabilitatea costurilor de producie se ine pe articole de costuri care cuprind:
1) costuri materiale directe i repartizabile;
2) costuri cu personalul directe i repartizabile;
3) costuri indirecte de producie.
13. Entitatea poate modifica nomenclatorul articolelor de costuri prevzut n pct. 12 din
prezentele indicaii metodice n dependen de particularitile organizaional-tehnologice, necesitile
informaionale, precum i de semnificaia anumitor tipuri de costuri (de exemplu, n ramura extractiv
poate fi prevzut un articol suplimentar de costuri amortizarea resurselor minerale, n industria
energetic amortizarea mijloacelor fixe).
14. Nomenclatorul, componena i modul de contabilizare a costurilor de producie, obiectele de
eviden a costurilor i de calculaie, perioada i metodele de calculaie a costului produselor
fabricate/serviciilor prestate se stabilesc n politicile contabile ale entitii.

231

231

15. n baza prezentelor indicaii metodice pot fi elaborate i aprobate n modul stabilit de
legislaie indicaii metodice privind contabilitatea costurilor de producie i calculaia costului
produselor fabricate i serviciilor prestate n diferite ramuri/sectoare ale economie naionale innd cont
de particularitile acestora.
16. n conformitate cu politicile contabile ale entitii, contabilitatea costurilor de producie poate
fi inut:
1) cu aplicarea conturilor de gestiune;
2) fr aplicarea conturilor de gestiune.
Modul de contabilizare a costurilor de producie se alege de ctre fiecare entitate de sine stttor n
funcie de mrimea, particularitile organizaional-tehnologice i necesitile informaional-decizionale
ale acesteia.
Contabilitatea costurilor de producie cu aplicarea conturilor de gestiune
17. Contabilitatea costurilor de producie cu aplicarea conturilor de gestiune se recomand
entitilor care confecioneaz diferite tipuri de produse i/sau presteaz diferite tipuri de servicii. n
cazul aplicrii conturilor de gestiune costurile de producie se contablizeaz n modul prevzut n pct. 18
- 46 din prezentele indicaii metodice.
Costuri de producie ale activitilor de baz
18. Costurile de producie ale activitilor de baz reprezint costurile ce in de fabricaia
produselor i/sau prestarea serviciilor ce constituie scopul activitii entitii.
Costuri materiale directe i repartizabile
19. Costurile materiale reprezint valoarea contabil a stocurilor sau altor resurse materiale
utilizate nemijlocit la fabricaia produselor/prestarea serviciilor. n funcie de modul de includere n
costul produselor fabricate/serviciilor prestate, costurile materiale se divizeaz n:
1) costuri materiale directe snt legate de fabricaia unui tip de produs sau de prestarea unui tip
de serviciu i pot fi identificate uor i exact pe obiecte de eviden a costurilor i de calculaie
nemijlocit prin observare i msurare;
2) costuri materiale repartizabile snt legate de fabricaia produselor cuplate i pot fi atribuite
obiectelor de calculaie prin repartizare.
20. Costurile materiale directe i repartizabile aferente fabricaiei produselor includ costurile
privind:
1) materiile prime i materialele, care constituie baza produselor sau o component indispensabil
la fabricaia acestora;
2) articolele accesorii (piesele de completare) i semifabricatele supuse asamblrii sau prelucrrii
suplimentare la entitatea respectiv;
3) serviciile cu caracter de producie prestate de teri (de exemplu, privind executarea unor operaii
distincte pentru fabricaia produselor, prelucrarea materiilor prime i materialelor);
4) combustibilul de toate tipurile, consumat n scopuri tehnologice;
5) energia de toate tipurile (de exemplu, energia electric, termic, aerul comprimat, frigul, apa),
consumat n scopuri tehnologice;
6) ambalajul i materialele de ambalat consumate n subdiviziunile de producie;
7) alte costuri materiale directe i repartizabile aferente fabricaiei produselor.
21. Costurile materiale directe i repartizabile aferente prestrii serviciilor includ costurile
privind:
1) materialele, care constituie o component indispensabil la prestarea serviciilor;
2) piesele de schimb consumate n scopuri tehnologice;
3) serviciile cu caracter de producie prestate de teri (de exemplu, privind executarea unor operaii
distincte pentru prestarea serviciilor);
4) combustibilul de toate tipurile, carburanii i lubrifianii consumai n scopuri tehnologice;
5) energia de toate tipurile (de exemplu, energia electric, termic, aerul comprimat, frigul, apa),
consumat n scopuri tehnologice;
6) alte costuri materiale directe i repartizabile aferente prestrii serviciilor.

232

232

22. Conform politicilor contabile ale entitii, materialele consumate la prestarea serviciilor pot fi
nregistrate ca operaiuni separate de ieire a stocurilor n conformitate cu SNC Stocuri. n acest caz,
valoarea materialelor consumate nu se include n costul serviciilor prestate.
23. Costurile materiale directe i repartizabile aferente activitilor de baz se contabilizeaz
separat pe obiecte de eviden i de calculaie a costurilor. Aceste costuri se recunosc n perioada
utilizrii efective a stocurilor sau altor resurse materiale n procesul de fabricaie a produselor i/sau de
prestare a serviciilor i se nregistreaz ca majorare a costurilor activitilor de baz i diminuare a
stocurilor sau majorare a datoriilor curente. Stocurile consumate se evalueaz n conformitate cu SNC
Stocuri.
24. Costurile materiale repartizabile apar la prelucrarea complex a materialelor, n cazul n care
dintr-un tip de material se fabric concomitent mai multe tipuri de produse cuplate (de exemplu, la
producerea smntnii din lapte integral se obine simultan i lapte degresat). Aceste costuri se atribuie
produselor cuplate proporional normelor de consum a materialelor, volumului produselor fabricate (n
expresie cantitativ sau convenional-cantitativ) sau altei baze stabilite n politicile contabile ale
entitii.
Exemplul 1. n septembrie 201X prin prelucrarea complex a materialului X au fost obinute
concomitent 300 uniti de produs A i 200 kg de produs B. n acest scop s-a consumat 5 824 kg de
material X costul unitar al cruia constituie 150 lei.
Conform politicilor contabile ale entitii, costurile de producie se nregistreaz prin aplicarea
conturilor de gestiune, costurile materiale repartizabile se atribuie pe tipuri de produse cuplate
proporional consumului normativ al materialelor. Norma de consum a materialului X pentru o
unitate a produsului A constituie 8 kg, iar pentru o unitate a produsului B 14 kg.
n baza datelor din exemplu, costurile materiale repartizabile totale constituie 873 600 lei (5 824
kg x 150 lei) i se atribuie produselor distincte conform calculului prezentat n tabelul 1.
Tabelul 1
Repartizarea costurilor materiale pe tipuri de produse
proporional consumului normativ al materialelor
Tipuri de Unitatea Volumul Norma de Consumul
produse
de
efectiv de consum, normativ de
msur producie
kg
material, kg
1
A
B
Total

2
buc.
kg
-

300
200
-

8
14
-

Coeficient
de
repartizare

5
6 = 7 : 5
2 400
1,12
2 800
1,12
5 200

Consumul
efectiv de
material,
kg
7=5x6
2 688
3 136
5 824

Costurile
materiale
repartizabile,
lei
8
403 200
470 400
873 600

Potrivit calculelor din tabelul 1, costurile materiale repartizabile suportate n septembrie 201X se
contabilizeaz ca majorare a costurilor activitilor de baz n sum de 403 200 lei pentru produsul A
i 470 400 lei pentru produsul B concomitent cu diminuarea stocurilor n sum de 873 600 lei.
25. Produsele secundare obinute n procesul de producie se evalueaz conform SNC Stocuri la
valoarea realizabil net. Valoarea produselor secundare se deduce din costul produsului principal sau al
produselor cuplate i se contabilizeaz ca majorare a stocurilor i diminuare a costurilor activitilor de
baz. n cazul fabricaiei produselor cuplate, valoarea realizabil net a produselor secundare se
repartizeaz ntre cele cuplate proporional cantitii, valorii materialului iniial consumat sau altei baze
stabilite n politicile contabile ale entitii.
Exemplul 2. Utiliznd datele din exemplul 1, s admitem c entitatea n septembrie 201X n
procesul prelucrrii materialului X a obinut suplimentar i produsul secundar C n cantitate de
364 kg. Valoarea realizabil net a unei uniti de produs C constituie 40 lei. Conform politicilor
contabile ale entitii valoarea produsului secundar se repartizeaz ntre produsele cuplate
proporional cantitii efective a materialului consumat.
n baza datelor din exemplu, valoarea realizabil net a produsului secundar constituie 14 560 lei
(364 kg x 40 lei) i se atribuie tipurilor de produse cuplate conform calculului prezentat n tabelul 2.

233

233

Tabelul 2
Repartizarea valorii produsului secundar pe tipuri de produse cuplate proporional cantitii
materialului iniial consumat
Tipuri de produse
A
B
Total

Consumul efectiv de
material, kg
2
2 688
3 136
5 824

Coeficient de
repartizare
3 = 4 : 2

2,5
2,5

Valoarea produsului
secundar, lei
4
6 720
7 840
14 560

Potrivit calculelor din tabelul 2, produsul secundar obinut de entitate n septembrie 201X se
contabilizeaz ca majorare a stocurilor n sum de 14 560 lei concomitent cu diminuarea costurilor
activitilor de baz n sum de 6 720 lei pentru produsul A i 7 840 lei pentru produsul B.
26. Deeurile recuperabile obinute n procesul de producie se evalueaz conform SNC Stocuri
la valoarea just. Valoarea deeurilor recuperabile se deduce din costul produsului principal sau costul
produselor cuplate i se contabilizeaz ca majorare a stocurilor i diminuare a costurilor activitilor de
baz. n cazul fabricaiei produselor cuplate, valoarea just a deeurilor recuperabile se repartizeaz ntre
tipurile de produse cuplate proporional normelor deeurilor sau altei baze stabilite n politicile contabile
ale entitii.
27. Consumul energiei de toate tipurile (de exemplu, energiei electrice, termice, aerului
comprimat, frigului, apei) n scopuri tehnologice se contabilizeaz ca majorare a costurilor activitilor
de baz i majorare a datoriilor curente sau diminuare a costurilor activitilor auxiliare. Dac
consumurile energiei nu pot fi identificate distinct pe obiecte de calculaie, ele se repartizeaz
proporional normelor de consum a energiei, capacitii de consum i numrului de maini-ore lucrate
sau altei baze stabilite n politicile contabile ale entitii.
28. Serviciile cu caracter de producie primite de la teri n procesul fabricaiei produselor i
prestrii serviciilor se contabilizeaz ca majorare concomitent a costurilor activitilor de baz i
datoriilor curente.
Costuri cu personalul directe i repartizabile
29. Costurile cu personalul directe i repartizabile reprezint remuneraiile, contribuiile i alte
pli aferente personalului ncadrat nemijlocit n procesul de fabricaie a produselor i/sau de prestare a
serviciilor. Aceste costuri includ:
1) retribuiile pentru munca prestat, timpul efectiv lucrat, calculate potrivit formelor i
sistemelor de retribuire a muncii aplicate de entitate;
2) sporurile i adaosurile la salarii, calculate personalului;
3) premiile calculate pentru rezultatele obinute;
4) remunerarea concediilor de odihn anuale i suplimentare a personalului ncadrat n procesul
de fabricaie a produselor/de prestare a serviciilor sau provizioanele constituie n aceste scopuri, plata
orelor cu nlesniri pentru adolesceni, pentru ndeplinirea atribuiilor de stat i alte pli obligatorii n
conformitate cu legislaia n vigoare;
5) alte retribuii personalului ncadrat nemijlocit n procesul de producie a produselor i/sau de
prestare a serviciilor;
6) contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii i primele de asigurare obligatorie de
asisten medical aferente retribuiilor personalului ncadrat nemijlocit n fabricaia produselor i/sau
prestarea serviciilor.
30. Costurile cu personalul directe i repartizabile se recunosc n perioada calculrii acestora i se
contabilizeaz ca majorare concomitent a costurilor activitilor de baz i datoriilor curente.
31. Costurile cu personalul directe (de exemplu, retribuiile muncitorilor de baz calculate
conform sistemului de salarizare n acord) se includ direct n costul produselor/serviciilor distincte.
32. Costurile cu personalul repartizabile se includ n costul produselor/serviciilor distincte
proporional salariilor tarifare (normative), retribuiilor calculate n acord sau altei baze stabilite n
politicile contabile ale entitii.

234

234

Exemplul 3. n mai 201X muncitorilor unei secii de baz a entitii s-au calculat salariile
conform sistemului de salarizare:
n acord, n suma de 86 300 lei pentru fabricaia produsului A i 52 700 lei pentru
fabricaia produsului B;
n regie n suma de 48 650 lei pentru fabricaia produsului A i B.
Conform politicilor contabile ale entitii, costurile de producie se nregistreaz prin aplicarea
conturilor de gestiune, salariile muncitorilor de baz calculate n regie se repartizeaz pe obiecte de
calculaie proporional salariilor calculate n acord.
n baza datelor din exemplu, salariile muncitorilor de baz se atribuie produselor distincte conform
calculului prezentat n tabelul 3.
Tabelul 3
Repartizarea salariilor muncitorilor de baz pe tipuri de produse
Tipuri
de produse

Salarii calculate n
acord, lei

Coeficient de
repartizare

3 = 4 : 2

A
B
Total

86 300
52 700
139 000

0,35
0,35

Salarii
calculate n
regie, lei
4=2x3
30 205
18 445
48 650

Total salariile
muncitorilor de baz, lei
5=2+4

116 505
71 145
187 650

Potrivit calculelor din tabelul 3, costurile privind salariile muncitorilor de baz se contabilizeaz
ca majorare a costurilor activitilor de baz n sum de 116 505 lei pentru produsul A i 71 145 lei
pentru produsul B concomitent cu majorarea datoriilor curente n sum de 187 650 lei.
33. Contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii i primele de asigurare obligatorie de
asisten medical ale angajatorului se includ n costul produselor/serviciilor distincte proporional
retribuiilor personalului ncadrat nemijlocit n producerea produselor i/sau prestarea serviciilor. Aceste
contribuii i prime se contabilizeaz ca majorare concomitent a costurilor activitilor de baz i
datoriilor curente.
Costuri indirecte de producie
34. Costurile indirecte de producie includ:
1) amortizarea imobilizrilor corporale i necorporale cu destinaie de producie;
2) costurile de ntreinere, deservire i reparaie a imobilizrilor corporale cu destinaie de
producie;
3) plata pentru leasingul operaional (arend, locaiune) al activelor cu destinaie de producie;
4) retribuiile calculate i contribuiile de asigurri sociale de stat obligatorii i primele de
asigurare obligatorie de asisten medical ale personalului administrativ i de deservire a
subdiviziunilor de producie ale entitii;
5) costurile aferente perfecionrii tehnologiilor, organizrii produciei, mbuntirii calitii
produselor/serviciilor;
6) costul (uzura) obiectelor de mic valoare i scurt durat utilizate n subdiviziunile de
producie ale entitii;
7) costurile de asigurare a tehnicii securitii i sntii n munc, precum i condiiilor normale
de lucru n subdiviziunile de producie ale entitii;
8) costurile serviciilor de paz a subdiviziunilor de producie ale entitii;
9) costurile de delegare n scopuri de producie a lucrtorilor ncadrai n procesul fabricaiei
produselor/prestrii serviciilor;
10) costurile serviciilor activitilor auxiliare aferente fabricaiei produselor/prestrii serviciilor (de
exemplu, energiei electrice i termice de producie proprie);
11) alte costuri indirecte legate de gestiunea i deservirea subdiviziunilor de producie.
35. Costurile indirecte de producie se contabilizeaz separat de costurile activitilor de baz i
auxiliare i se nregistreaz ca majorare a costurilor indirecte de producie i majorare a datoriilor
curente, amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale, diminuare a stocurilor, costurilor
activitilor auxiliare etc.

235

235

36. Costurile indirecte de producie se repartizeaz n conformitate cu SNC Stocuri i se


contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente, costurilor activitilor de baz i auxiliare i diminuare
a costurilor indirecte de producie.
Particularitile contabilitii costurilor de producie ale activitilor auxiliare
37. Costurile de producie ale activitilor auxiliare reprezint costurile legate de:
1) producerea ambalajelor;
2) furnizarea diferitor tipuri de energie (de exemplu, energiei electrice, termice, aerului
comprimat, frigului, apei);
3) deservirea cu transport;
4) reparaia mijloacelor fixe;
5) fabricaia instrumentelor, echipamentelor speciale, pieselor de schimb etc.,
6) fabricaia altor produse sau prestarea altor servicii cu caracter auxiliar pentru necesitile
interne ale entitii i/sau destinate livrrii terilor.
38. Costurile materiale, cu personalul i indirecte de producie ale activitilor auxiliare se
contabilizeaz n conformitate cu pct. 19-36 din prezentele indicaii metodice. Aceste costuri se
nregistreaz ca majorare a costurilor activitilor auxiliare i majorare a datoriilor curente, amortizrii
imobilizrilor necorporale i corporale, uzurii obiectelor de mic valoare i scurt durat, diminuare a
stocurilor etc.
39. Dac n cadrul unei activiti auxiliare se presteaz un tip de servicii (se fabric un tip de
produse), toate costurile aferente se contabilizeaz ca directe. n caz contrar, se evideniaz n mod
separat costurile directe i repartizabile ale activitii auxiliare i costurile indirecte aferente deservirii i
gestiunii activitii auxiliare.
40. Serviciile prestate i produsele transmise reciproc ntre subdiviziunile (seciile) auxiliare ale
entitii se evalueaz la cost normativ (planificat) sau n alt mod stabilit n politicile contabile ale
entitii. Costul acestor servicii/produse se contabilizeaz ca majorare a costurilor unui tip i diminuare a
costurilor altui tip de activiti auxiliare.
41. Serviciile/produsele subdiviziunilor auxiliare, cu excepia serviciilor/produselor reciproce, se
evalueaz la cost efectiv care se determin prin relaia:
Costul
Costul
Costuri de producie, cu
serviciilor/
serviciului/
excepia costului
produselor

produsului
+
serviciilor/produselor
reciproc
reciproc prestat/
reciproc primite
Cost efectiv unitar al
primite
transmis
=
serviciului/produsului
Cantitatea total a
activitii auxiliare
Cantitatea serviciului/produsului
serviciului/produsului

reciproc prestat/transmis
activitii auxiliare
42. Costul serviciilor/produselor subdiviziunilor auxiliare, cu excepia serviciilor/produselor
reciproce, se contabilizeaz ca diminuare a costurilor activitilor auxiliare concomitent cu majorarea:
1) activelor la includerea costului serviciilor/produselor subdiviziunilor auxiliare n costul de
intrare a imobilizrilor corporale, la reparaia (modernizarea) imobilizrilor corporale cu respectarea
condiiilor de capitalizare conform SNC Imobilizri necorporale i corporale, la fabricaia activelor n
subdiviziunile auxiliare;
2) costurilor activitilor de baz la prestarea/transmiterea serviciilor/produselor
subdiviziunilor auxiliare ctre subdiviziunile activitilor de baz;
3) cheltuielilor curente la livrarea serviciilor/produselor subdiviziunilor auxiliare la teri, n
scopuri de distribuire, administrative sau de ieire a activelor imobilizate i circulante etc.
Exemplul 4. O entitate dispune de o secie de transport i o cazangerie care presteaz servicii
seciilor de baz, oficiului entitii, terilor i reciproc una la alta. Conform politicilor contabile ale
entitii, costurile de producie se nregistreaz prin aplicarea conturilor de gestiune, livrrile reciproce
dintre seciile auxiliare se evalueaz la cost planificat. Pentru septembrie 201X costul planificat al
serviciilor prestate de secia de transport constituie 4,3 lei pe t/km, iar costul planificat al aburilor
produi de cazangerie 1,1 lei/m3.

236

236

n septembrie 201X secia de transport a prestat servicii n volum de 10 920 t/km, inclusiv 6 500
t/km pentru seciile de baz, 2 620 t/km pentru oficiul entitii, 340 t/km pentru cazangerie i 1 460
t/km pentru teri. n aceast lun secia de transport a suportat costuri n suma de 48 438 lei, cu
excepia costului aburului consumat n volum de 2 500 m3.
n baza datelor din exemplu, entitatea n septembrie 201X contabilizeaz costul aburului consumat
n secia de transport n sum de 2 750 lei (2 500 m3 x 1,1 lei) ca majorare a costurilor activitilor
auxiliare (seciei de transport) i diminuare a costurilor activitilor auxiliare (cazangerie).
n septembrie 201X costul efectiv al serviciilor seciei de transport constituie 4,7 lei pe t/km
(48 438 lei + 2 750 lei 340 t/km x 4,3 lei pe t/km) : (10 920 t/km 340 t/km).
Entitatea deconteaz costurile seciei de transport aferente serviciilor prestate n septembrie 201X
pentru:
seciile de baz ca majorare a costurilor activitilor de baz i diminuare a costurilor
activitilor auxiliare (seciei de transport) n sum de 30 550 lei (6 500 t/km x 4,7 lei pe t/km);
oficiul entitii ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a costurilor activitilor
auxiliare (seciei de transport) n sum de 12 314 lei (2 620 t/km x 4,7 lei pe t/km);
teri ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a costurilor activitii auxiliare (seciei de
transport) n sum de 6 862 lei (1 460 t/km x 4,7 lei pe t/km);
cazangerie ca majorare a costurilor activitilor auxiliare (cazangerie) i diminuare a
costurilor activitilor auxiliare (seciei de transport) n sum de 1 462 lei (340 t/km x 4,3 lei pe t/km).
Contabilitatea pierderilor de producie
43. Pierderile de producie cuprind pierderile de stocuri, aferente personalului (de exemplu,
retribuiile aferente staionrilor prevzute de procesul tehnologic), rebuturile i alte pierderi similare
nregistrate n procesul de fabricaie a produselor i/sau de prestare a serviciilor.
44. Pierderile de producie se contabilizeaz:
1) n limita normelor admise ca majorare a costurilor de producie i diminuare a stocurilor,
majorare a datoriilor curente etc.
2) peste limita normelor admise ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a stocurilor,
majorare a datoriilor curente etc.
45. Bunurile obinute din rebuturi definitive se evalueaz la valoarea realizabil net i se
contabilizeaz ca majorare a stocurilor i diminuare a costurilor de producie.
46. Prejudiciul material aferent pierderilor de producie din vina personalului i/sau a terilor se
recunoate i se evalueaz n conformitate cu legislaia n vigoare. Suma prejudiciului material se
contabilizeaz ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente.
Contabilitatea costurilor de producie fr aplicarea conturilor de gestiune
47. Contabilitatea costurilor de producie fr aplicarea conturilor de gestiune se recomand
entitilor care confecioneaz un tip de produs (grup de produse omogene) sau presteaz un tip de
serviciu (grup de servicii omogene). n acest caz costurile de producie se nregistreaz nemijlocit n
conturile contabilitii financiare i se contabilizeaz ca majorare a stocurilor (produciei n curs de
execuie) i majorare a datoriilor curente, a amortizrii activelor imobilizate, diminuare a stocurilor etc.
Contabilitatea costurilor produciilor i unitilor de deservire
48. Costurile produciilor i unitilor de deservire se nregistreaz separat de costurile activitilor
de baz i auxiliare i se contabilizeaz ntr-un cont de gestiune separat. Conform politicilor contabile i
pragului de semnificaie, aceste costuri pot fi contabilizate nemijlocit ca cheltuieli curente. n cursul
perioadei de gestiune costurile produciilor i unitilor de deservire se contabilizeaz ca majorare a
costurilor sau cheltuielilor curente i majorare a datoriilor curente, amortizrii activelor imobilizate,
diminuare a stocurilor etc. n cazul contabilizrii costurilor ntr-un cont de gestiune la sfritul perioadei
de calculaie se determin costul produselor i serviciilor produciilor i unitilor de deservire, care se
contabilizeaz ca majorare a stocurilor, cheltuielilor curente i diminuare a costurilor.

237

237

Calculaia costurilor produselor fabricate i serviciilor prestate


Reguli generale
49. Calculaia costului produselor/serviciilor cuprinde urmtoarele etape principale:
1) determinarea produciei n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune;
2) nregistrarea costurilor directe i indirecte pe activiti de baz i auxiliare;
3) repartizarea costurilor indirecte de producie ntre costul produselor fabricate /serviciilor
prestate i cheltuielile curente;
4) repartizarea costurilor indirecte de producie repartizabile pe tipuri de produse
fabricate/servicii prestate ale subdiviziunilor auxiliare;
5) repartizarea costurilor indirecte de producie repartizabile pe tipuri de produse
fabricate/servicii prestate ale subdiviziunilor de baz;
6) repartizarea costurilor activitilor auxiliare pe tipurile activitilor de baz;
7) evaluarea deeurilor recuperabile i excluderea valorii lor din costurile de producie;
8) determinarea costului rebuturilor definitive i scderea lui din costurile de producie;
9) determinarea costului produselor secundare i scderea lui din costurile de producie;
10) determinarea costului produciei n curs de execuie la sfritul perioadei de calculaie conform
SNC Stocuri i excluderea acestuia din costul de producie.
50. Calculaia costului produselor/serviciilor se efectueaz pe obiecte de calculaie (de exemplu,
produs/grupe de produse omogene, serviciu/grupe de servicii omogene) i perioade de calculaie (de
exemplu, lun, trimestru, an).
51. Conform politicilor contabile, entitatea determin costul total i/sau costul unitar al produselor
fabricate/serviciilor prestate. Costul total se determin pentru cantitatea (volumul) total a produselor
fabricate/serviciilor prestate. Costul unitar al produsului/serviciului se calculeaz prin raportarea costului
total la cantitatea (volumul) total de produse fabricate/servicii prestate, care este stabilit de entitate n
funcie de particularitile tehnologice (de exemplu, costul unui km, costul unui metru cub, costul unei
buci).
52. Calculaia costului se efectueaz n baza unitilor de calculaie (unitilor de msur), care
difer n funcie de tipul i caracterul produselor fabricate/serviciilor prestate, principalele fiind
urmtoarele:
1) unitile fizice (de exemplu, m2, m3, kg);
2) unitile de timp (de exemplu, ore, zile);
3) unitile convenionale (de exemplu, unitile tehnice de msur, cum ar fi: litru de lapte cu
2,5% grsime, cai-putere la motoare).
53. Costul efectiv al produselor fabricate se contabilizeaz ca majorare a stocurilor, activelor
imobilizate, cheltuielilor curente (de exemplu, la livrarea produciei direct din subdiviziunea de baz)
etc. i diminuare a costurilor activitilor de baz i auxiliare sau a produciei n curs de execuie etc.
54. Costul efectiv al serviciilor prestate se contabilizeaz ca majorare a activelor imobilizate i
circulante, costurilor, cheltuielilor curente i diminuare a costurilor activitilor de baz i auxiliare etc.
Metode de calculaie a costurilor
55. Calculaia costurilor poate fi efectuat prin urmtoarele metode principale: metoda global,
metoda pe faze, metoda pe comenzi, metoda costului standard sau alte metode stabilite n politicile
contabile.
56. n conformitate cu politicile contabile, entitatea poate s utilizeze o metod distinct de
calculaie, mai multe metode sau o combinaie de metode de calculaie a costurilor produselor
fabricate/serviciilor prestate, n funcie de particularitile organizaional-tehnologice i necesitile
informaional-decizionale.
57. n cazul n care se modific semnificativ procesul organizatorico-tehnologic, se poate
schimba i metoda de calculaie a costului. Efectele modificrii metodei de calculaie se contabilizeaz
n conformitate cu SNC Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i evenimente
ulterioare.
58. Metoda global de calculaie a costurilor poate fi aplicat de ctre entitile care
confecioneaz un tip de produs sau o grup de produse omogene, execut un tip de lucrri sau presteaz

238

238

un tip de serviciu (de exemplu, producerea de energie electric, extragerea de piatr, prestarea serviciilor
de transport).
59. n cazul aplicrii metodei globale toate costurile de producie snt considerate costuri directe.
60. Costul unitar pe produs sau serviciu la aplicarea metodei globale se determin prin raportarea
totalului costurilor directe la cantitatea de produse fabricate/servicii prestate n perioada de calculaie.
Exemplul 5. n iunie 201X o entitate a fabricat 150 kg de produs i a suportat urmtoarele costuri:
- materiale n sum de 20 000 lei,
- cu personalul (inclusiv contribuiile pentru asigurrile sociale obligatorii de stat i primele de
asigurare obligatorie de asisten medical) 6 000 lei; i
- amortizarea utilajului de producie 6 250 lei.
n baza datelor din exemplu, entitatea n iunie 201X contabilizeaz:
a) costurile de producie suportate n sum de 32 250 lei (20 000 lei + 6 000 lei + 6 250 lei) - ca
majorare a costurilor activitilor de baz i:
diminuare a stocurilor - 20 000 lei,
majorare a datoriilor curente - 6 000 lei,
majorarea amortizrii imobilizrilor corporale - 6 250 lei;
b) costul produselor fabricate n sum de 32 250 lei ca majorare a stocurilor (produselor finite) i
diminuare a costurilor activitilor de baz.
Conform datelor din exemplu, costul unitar al produsului fabricat constituie 215 lei/kg (32 250 lei
: 150 kg).
61. Metoda de calculaie a costului pe faze poate fi aplicat n cazul confecionrii produselor n
mas sau n serii mari (de exemplu, producerea cimentului, ceramicii, zahrului, conservelor, ngheatei,
produselor de panificaie, uleiului vegetal, textilelor). Faza de calculaie se stabilete de ctre entitate de
sine stttor i poate s coincid sau s nu coincid cu faza (stadiul) de producie.
62. n cazul aplicrii metodei de calculaie a costului pe faze, costurile se acumuleaz pe faze de
calculaie. Costul produselor cuprinde costurile acumulate n fazele precedente i costurile aferente fazei
de fabricaie respective.
63. Metoda de calculaie a costului pe faze are dou variante:
1) fr semifabricate, care prevede calcularea costurilor produciei n curs de execuie i a
produselor finite pe faze de fabricaie la finele perioadei stabilite de entitate, prin nsumarea costurilor
tuturor fazelor;
2) cu semifabricate, care prevede calculaia costurilor produselor finite, produciei n curs de
execuie i a semifabricatelor din producie proprie. Aplicarea variantei cu semifabricate prevede
acumularea costurilor directe i indirecte, inclusiv costul semifabricatului din faza anterioar. n acest
caz, costul semifabricatului obinut se transfer, dup caz, n faza urmtoare n care, de asemenea, se
aloc costurile de producie acumulate. Costul calculat n ultima faz constituie costul produsului finit.
Semifabricatele din producie proprie pot fi utilizate n procesul de producie, pentru necesitile interne
ale entitii sau pot fi vndute.
Metoda de calculaie a costului pe faze este prezentat n exemplul din anexa 1.
64. Metoda de calculaie a costului pe comenzi poate fi aplicat de entitile ce fabric producie
individual sau n serii mici, care se caracterizeaz prin exemplare (grupe) unice care nu se repet sau se
repet rar (de exemplu, fabricaia de utilaje, producerea mobilei la comand, reparaia mainilor i utilajelor).
n cazul acestei metode obiectul de calculaie l constituie comanda care poate fi: un produs sau o serie de
produse, un serviciu sau o grup de servicii, o lucrare sau un complex de lucrri etc.
65. n cazul aplicrii metodei de calculaie a costului pe comenzi costurile se identific i se
acumuleaz pe fiecare comand. Pentru comenzile nefinisate costul produciei n curs de execuie
include costurile acumulate n perioadele de gestiune precedente i curent. Perioada de calculaie
constituie termenul de executare a comenzii.
Exemplul 6. n noiembrie 201X o entitate a nceput executarea comenzilor A i B. Comanda
A a fost finisat n aceeai lun, iar comanda B a rmas neterminat la sfritul anului 201X.
Informaia cu privire la costurile suportate este prezentat n tabelul 4.

239

239

Tabelul 4

Date iniiale
noiembrie
Costuri
1. Costul produciei n curs de execuie la nceputul perioadei
de gestiune
2. Costurile suportate n perioada de gestiune, inclusiv:
2.1. osturi materiale directe i repartizabile
2.2. osturi cu personalul directe i repartizabile
2.3. osturi indirecte de producie
3. Costul produciei n curs de execuie la sfritul lunii
4. Costul total pe comanda finisat

9 030
5 000
2 530
1 500
9 030

comanda
B
18 060
10 000
5 060
3 000
18 060
-

(n lei)
decembrie
B
18 060
4 150
2 500
1 500
150
22 210
-

n baza datelor din exemplu entitatea contabilizeaz:


n noiembrie 201X:
a) costurile de producie suportate aferente comenzii A n sum de 9 030 lei (5 000 lei + 2 530
lei + 1 500 lei) - ca majorare a costurilor activitilor de baz, i:
diminuare a stocurilor 5 000 lei,
majorare a datoriilor curente 2 530 lei,
diminuare a costurilor indirecte de producie 1 500 lei;
b) costul produselor finite aferente comenzii A n sum de 9 030 lei ca majorare a stocurilor i
diminuare a costurilor activitilor de baz;
c) costurile de producie suportate aferente comenzii B n sum de 18 060 lei (10 000 lei +
5 060 lei + 3 000 lei) ca majorare a costurilor activitilor de baz, i:
diminuare a stocurilor 10 000 lei;
majorare a datoriilor curente 5 060 lei;
diminuare a costurilor indirecte de producie 3 000 lei;
d) costul produciei n curs de execuie aferente comenzii B n sum de 18 060 lei ca majorare
a stocurilor i diminuare a costurilor activitilor de baz.
n decembrie 201X
a) costurile de producie suportate aferente comenzii B n sum de 22 210 lei (20 560 lei +
1 500 lei + 150 lei) ca majorare a costurilor activitilor de baz, i:
diminuare a stocurilor 20 560 lei (18 060 lei + 2 500 lei);
majorare a datoriilor curente 1 500 lei;
diminuare a costurilor indirecte de producie 150 lei;
b) costul produselor n curs de execuie aferente comenzii B n sum de 22 210 lei ca majorare
a stocurilor i diminuare a costurilor activitilor de baz.
66. Metoda de calculaie a costului standard prevede stabilirea unor standarde (norme) n baza
normelor de consum al materialelor, normativelor costurilor cu personalul etc. Aceste standarde trebuie
revizuite i ajustate periodic n funcie de modificarea condiiilor procesului de producie sau de prestare
a serviciilor (de exemplu, aplicarea unor tehnologii noi), precum i a altor modificri (de exemplu, a
tarifelor, a preurilor).
67. n cadrul metodei de calculaie a costului standard, costul stocurilor i al altor resurse
consumate la fabricaia produselor/prestarea serviciilor se contabilizeaz la costul standard (normat) ca
majorare a costurilor activitilor de baz i/sau auxiliare i diminuare a stocurilor, majorare a
amortizrii a activelor imobilizate, a datoriilor curente etc. Produsele obinute n cursul perioadei se
evalueaz la costul standard (normativ) i se contabilizeaz ca majorare a stocurilor i diminuare a
costurilor activitilor de baz i/sau auxiliare.
68. Abaterile (modificrile) costurilor standard se nregistreaz n mod separat i se
contabilizeaz, astfel:

240

240

1) abaterile favorabile (costul efectiv este mai mic dect costul standard) ca majorare a
stocurilor, diminuare a datoriilor curente etc. i diminuare a abaterilor;
2) abaterile nefavorabile (costul efectiv este mai mare dect costul standard) ca majorare a
abaterilor i diminuare a stocurilor, majorare a datoriilor curente etc.
69. n cazul utilizrii metodei de calculaie a costului standard costul efectiv al produselor
fabricate/serviciilor prestate se determin prin ajustarea costului standard cu abaterile (modificrile)
nregistrate i se contabilizeaz n felul urmtor:
1) abaterile favorabile ca majorare a abaterilor i diminuare a stocurilor (produse finite/produse
n curs de execuie) i/sau a cheltuielilor curente (costul vnzrilor);
2) abaterile nefavorabile ca majorare a stocurilor (produse finite/produse n curs de execuie)
i/sau a cheltuielilor curente (costul vnzrilor) i diminuare a abaterilor.
Prezentarea informaiilor
70. n nota explicativ la situaiile financiare ale entitii se prezint cel puin urmtoarele
informaii privind costurile de producie:
1) modul (varianta) de contabilizare a costurilor de producie;
2) metodele de repartizare a costurilor materiale i cu personalul repartizabile;
3) metodele (procedeele) de repartizare a costurilor indirecte de producie;
4) metodele de calculaie a costului produselor fabricate i serviciilor prestate;
5) pierderile din producie nregistrate n perioada de gestiune.
Prevederi tranzitorii
71. Prezentele indicaii metodice se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare.
Data intrrii n vigoare
72. Prezentele indicaii metodice intr n vigoare la 1 ianuarie 2014.

241

241

Anexa 1
Modul de calculaie a costului produselor prin metoda pe faze
Date iniiale. n august 201X o entitate a confecionat dou tipuri de produse A i C, precum
i semifabricatul X care se fabric n faza I i este utilizat n confecionarea produsului C i vndut
terilor.
Conform politicilor contabile, entitatea aplic metoda de calculaie pe faze pentru produsul A
(varianta fr semifabricate), pentru produsul C i semifabricatul X (varianta cu semifabricate),
iar perioada de calculaie este stabilit luna.
Semifabricatul X n valoare de 1 200 lei a fost utilizat n procesul de producie a produsului
C, iar restul - depozitat.
La nceputul lunii august 201X costul produciei n curs de execuie pentru produsul A
constituie 1 100 lei.
Mai jos este prezentat informaia cu privire la costurile suportate de ctre entitate.

Costuri
1. Costuri suportate, inclusiv:
1.1. Costuri materiale directe
1.2. Costuri directe cu personalul
1.3. Costuri indirecte de producie

(n lei)
Semifabricate
X

Produse
A
C

Faza I

1 450
1 000
300
150

1 500
1 000
400
100

Faza II
2. Costuri suportate, inclusiv:
2 200
1 400
2.1. Costuri materiale directe
900
100
2.2. Costuri directe cu personalul
1 200
1 000
2.3. Costuri indirecte de producie
100
300
n baza datelor din exemplu, n august 201X entitatea contabilizeaz costurile n cazul aplicrii
variantei:
fr semifabricate (produsul A):
n faza I:
a) costurile de producie suportate pentru fabricaia produsului A n sum de 2 550 lei (1 100
lei + 1 000 lei + 300 lei + 150 lei) - ca majorare a costurilor activitilor de baz, i:
- diminuare a stocurilor 2 100 lei (1 100 lei + 1 000 lei);
- majorare a datoriilor curente 300 lei;
- diminuare a costurilor indirecte de producie 150 lei.
n faza II:
a) costurile de producie suportate pentru produsul A n sum de 2 200 lei (900 lei + 1 200 lei +
100 lei) - ca majorare a costurilor activitilor de baz, i:
- diminuare a stocurilor 900 lei;
- majorare a datoriilor curente 1 200 lei;
- diminuare a costurilor indirecte de producie - 100 lei;
- costul produsului A n sum de 4 750 lei (2 550 lei + 2 200 lei) ca majorare a stocurilor i
diminuare a costurilor activitilor de baz.
cu semifabricate (semifabricatul X i produsul C):
n faza I:
a) costurile de producie suportate pentru fabricaia semifabricatului X n sum de
1 500 lei (1 000 lei + 400 lei + 100 lei) ca majorare a costurilor activitilor de baz i:
- diminuare a stocurilor 1 000 lei;
- majorare a datoriilor curente 400 lei;
- diminuare a costurilor indirecte de producie 100 lei;

242

242

b) costul semifabricatului X din producie proprie n sum de 1 500 lei ca majorare a


stocurilor (semifabricatelor) i diminuare a costurilor activitilor de baz.
n faza II:
a) costurile de producie suportate pentru fabricaia produsului C n sum de 2 600 lei [1 200 lei
(costul semifabricatului X) + 1 400 lei (costuri suportate n faza II)] - ca majorare a costurilor
activitilor de baz, i:
- diminuare a stocurilor 1 300 lei (1 200 lei + 100 lei);
- majorare a datoriilor curente 1 000 lei;
- diminuare a costurilor indirecte de producie - 300 lei;
b) costul produsului C n sum 2 600 lei ca majorare a stocurilor i diminuare a costurilor
activitilor de baz.

243

243

INDICAII METODICE
PRIVIND CONTABILITATEA PENTRU PERSOANELE FIZICE
CARE DESFOAR ACTIVITATE DE NTREPRINZTOR
Introducere
1. Prezentele indicaii metodice snt elaborate n baza Legii contabilitii nr. 113-XVI din 27
aprilie 2007 i Codului fiscal nr. 1163-XIII din 24 aprilie 1997.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentelor indicaii metodice l constituie stabilirea regulilor de inere a
contabilitii pentru persoanele fizice care desfoar activitate de ntreprinztor.
Domeniu de aplicare
3. Prezentele indicaii metodice se extind asupra gospodriilor rneti (de fermieri),
ntreprinztorilor individuali i altor persoane fizice care desfoar activitate de ntreprinztor (n
continuare persoane fizice-ntreprinztori), aplic metoda de cas, nu snt pltitori ai taxei pe valoarea
adugat sau titulari ai patentei de ntreprinztor.
4. Prezentele indicaii metodice nu reglementeaz contabilitatea persoanelor fizice-ntreprinztori
care aplic sistemul contabil n partid dubl i contabilitatea de angajamente (metoda calculelor)
conform standardelor de contabilitate.
Definiii
5. n prezentele indicaii metodice noiunile utilizate semnific:
Activitate de ntreprinztor activitate de fabricare a produciei, executare a lucrrilor i prestare a
serviciilor desfurat de ctre persoana fizic-ntreprinztor n mod independent, din proprie iniiativ,
n numele lui, pe riscul propriu i sub rspunderea lui patrimonial, pentru obinerea veniturilor.
Cheltuieli sume n numerar sau bunuri n alt form achitate n procesul desfurrii activitii de
ntreprinztor, precum i uzura calculat a mijloacelor fixe/proprietii nemateriale.
Sistem contabil n partid simpl sistem contabil care prevede reflectarea unilateral a faptelor
economice utiliznd nregistrarea conform metodei intrare-ieire fr aplicarea conturilor contabile i
ntocmirea situaiilor financiare.
Metod de cas metod conform creia veniturile snt recunoscute n perioada fiscal n care au
fost ncasate/primite sume n numerar sau compensrile n alt form, iar cheltuielile n perioada n
care acestea au fost efectiv achitate, cu excepia uzurii mijloacelor fixe, amortizrii proprietii
nemateriale.
Numerar mijloace bneti n moned naional i valut strin aflate n casierie, la conturi
curente n bnci, inclusiv pe carduri bancare.
Venituri sume n numerar sau bunuri n alt form obinute n procesul desfurrii activitii de
ntreprinztor.
Reguli generale
6. Persoana fizic-ntreprinztor ine contabilitatea conform sistemului n partid simpl conform
Codului fiscal i a prezentelor indicaii metodice.
7. Contabilitatea activitii persoanei fizice-ntreprinztor poate fi inut:
1) nemijlocit de ctre persoana fizic-ntreprinztor;
2) de serviciul de contabilitate (contabil titular);
3) de o firm de consultan, societate de audit sau de un auditor-ntreprinztor individual.
8. Responsabilitatea pentru inerea contabilitii revine persoanei fizice-ntreprinztor.
9. Contabilitatea pentru persoana fizic-ntreprinztor se ine n moned naional. n cazul
efecturii operaiunilor n valut strin contabilitatea acestora se ine att n moned naional, ct i n
valut strin.
10. Persoana fizic-ntreprinztor are obligaia s ntocmeasc documente primare, registre
contabile, dri de seam fiscale i alte rapoarte prevzute de legislaie.

244

244

11. Documentele primare aferente veniturilor i cheltuielilor se ntocmesc n timpul efecturii


operaiunii, iar dac aceasta este imposibil nemijlocit dup efectuarea operaiunii, conform
formularelor tipizate i/sau formularelor elaborate de sine stttor, care vor conine elementele
obligatorii prevzute de Legea contabilitii (anexa 1).
12. Persoana fizic-ntreprinztor este obligat s utilizeze documente primare cu regim special n
cazurile stabilite de Legea contabilitii (anexa 2) i conform cerinelor prevzute n Hotrrea
Guvernului nr. 294 din 17.03.1998.
13. Registrele contabile, inclusiv borderourile, se ntocmesc conform formularelor i cerinelor
prevzute de prezentele indicaii metodice. n funcie de necesitile informaionale i specificul
activitii persoana fizic-ntreprinztor poate include elemente suplimentare n registrele contabile cu
condiia respectrii coninutului de informaii cuprinse n prezentele indicaii metodice, precum i a
normelor de ntocmire i utilizare a acestor registre.
14. nscrierea datelor n documente primare i registre contabile se face dup caz cu cerneal, cu
pix cu past, la maina de dactilografiat sau computerizat.
15. n documentele primare i registrele contabile nu snt admise tersturi sau alte procedee
similare, precum i lsarea de spaii libere ntre operaiunile nscrise n acestea. Erorile se corecteaz
prin tierea cu o linie a textului sau a cifrelor greite, pentru ca acestea s poat fi citite, iar deasupra lor
se scrie textul sau cifra corect. Corectarea se face pe toate exemplarele documentului primar sau
registrului contabil i se confirm prin semntura persoanei care a ntocmit documentul sau registrul, cu
indicarea datei corectrii.
n documentele primare de cas, bancare, de livrare i achiziie a bunurilor i a serviciilor nu se
admit corectri. La comiterea erorilor n astfel de documente, documentul greit se anuleaz i se
ntocmete unul nou.
16. n cazul pierderii, sustragerii sau distrugerii documentelor persoana fizic-ntreprinztor este
obligat s le restabileasc n termen de pn la dou luni ncepnd cu data constatrii faptului respectiv.
17. Persoana fizic-ntreprinztor este obligat s pstreze documentele primare, registrele
contabile i alte documente aferente organizrii i inerii contabilitii n termenele i conform regulilor
stabilite de Legea contabilitii. n cazul ncetrii activitii persoanei fizice-ntreprinztor documentele
se predau la arhiv conform regulilor prevzute de Organul de Stat pentru Supravegherea i
Administrarea Fondului Arhivistic al Republicii Moldova.
Contabilitatea veniturilor i cheltuielilor
18. Veniturile persoanei fizice-ntreprinztor cuprind:
1) venituri din vnzarea bunurilor;
2) venituri din prestarea serviciilor;
3) avansuri ncasate;
4) despgubiri de asigurare;
5) dobnzi aferente mprumuturilor acordate i altor investiii;
6) comisioane;
7) alte venituri obinute din activitatea de ntreprinztor.
19. n componena veniturilor persoanei fizice-ntreprinztor nu se includ:
1) sumele ncasate n numele terilor din contractele de intermediere (de exemplu, comision,
mandat);
2) creditele i mprumuturile primite.
20. Cheltuielile persoanei fizice-ntreprinztor cuprind:
1) cheltuieli privind stocurile i serviciile prestate de teri;
2) cheltuieli privind uzura mijloacelor fixe i amortizarea proprietii nemateriale utilizate n
activitatea de ntreprinztor;
3) cheltuieli privind remuneraiile, ndreptate spre achitare;
4) contribuii de asigurri sociale de stat obligatorii i prime de asigurare obligatorie de asisten
medical ale angajatorului i a persoanei fizice-ntreprinztor;
5) pli de asigurarea obligatorie a patrimoniului i personalului (angajailor);
6) dobnzi i comisioane aferente creditelor i mprumuturilor primite n scopul activitii de
ntreprinztor;

245

245

7) avansuri achitate;
8) alte cheltuieli legate de activitate de ntreprinztor.
21. n componena cheltuielilor persoanei fizice-ntreprinztor nu se includ:
1) cheltuielile privind procurarea terenurilor;
2) cheltuielile legate de achiziionarea sau crearea proprietii pentru care se calculeaz
uzura/amortizarea;
3) mprumuturile acordate, depozitele bancare i alte investiii financiare;
4) cheltuielile personale care nu snt legate de activitate de ntreprinztor.
22. Dac cheltuielile suportate de ctre persoana fizic-ntreprinztor includ cheltuielile aferente
activitii de ntreprinztor mbinate cu cheltuielile personale ale proprietarului, n contabilitate se fac
nregistrri numai atunci cnd cheltuielile aferente activitii de ntreprinztor le depesc pe cele
personale i numai n acea parte a cheltuielilor care se refera la desfurarea activitii de ntreprinztor.
Persoana fizic-ntreprinztor repartizeaz cheltuielile n funcie de destinaie i modul n care au fost
efectuate.
Exemplul 1. O ntreprindere individual a achitat servicii comunale n suma total de 4 000 lei
pentru nclzirea cldirii, din care:
varianta I: trei ptrimi(3/4) a suprafeei se folosete ca magazin, iar o ptrime (1/4) ca
locuin a familiei persoanei fizice-ntreprinztor;
varianta II: trei ptrimi (3/4) a suprafeei se folosete ca locuin a familiei persoanei fizicentreprinztor, iar o ptrime (1/4) ca magazin.
n baza datelor din exemplu, n contabilitatea ntreprinderii individuale:
n cazul variantei I se nregistreaz cheltuielile privind serviciile comunale n suma de 3 000 lei
(4 000 lei : 4 x 3);
n cazul variantei II nu se nregistreaz cheltuielile privind serviciile comunale.
23. Persoana fizic-ntreprinztor contabilizeaz veniturile i cheltuielile n Registrul-jurnal de
venituri i cheltuieli (n continuare Registrul-jurnal) conform modelului prezentat n anexa 3.
24. Persoana fizic-ntreprinztor nregistreaz veniturile la data ncasrii efective a numerarului
(primirii compensrilor n alt form) din vnzarea bunurilor, prestarea serviciilor i din alte surse, iar
cheltuielile la data achitrii bunurilor i serviciilor procurate, plii salariilor i a altor cheltuieli,
calculrii uzurii/amortizrii.
Exemplul 2. O gospodrie de fermier a vndut produse agricole n sum de 9 000 lei la 10
februarie 201X plata pentru care a fost ncasat la 17 martie 201X. La 15 februarie 201X fermierul a
cumprat un lot de semine n sum de 1 580 lei care a fost achitat la 20 martie 201X. Seminele au
fost semnate la 5 aprilie 201X.
n baza datelor din exemplu, n Registrul-jurnal al gospodriei de fermier se reflect:
la 17 martie 201X veniturile ncasate din vnzarea produselor n sum de 9 000 lei;
la 20 martie 201X cheltuielile aferente seminelor procurate i achitate n sum de 1 580 lei.
25. Persoana fizic-ntreprinztor care are angajai ntocmete Borderoul de eviden a
remunerrii muncii cu indicarea urmtoarelor elemente: denumirea borderoului, denumirea persoanei
fizice-ntreprinztor, pentru fiecare angajat datele personale, soldul datoriei fa de lucrtor la
nceputul perioadei, suma calculat a remunerrii, suma reinerilor (pe tipuri), suma spre achitare, suma
efectiv achitat, semntura angajatului i alte date relevante cerute conform actelor normative n vigoare
indicate n anexa 4.
26. La ntocmirea Registrului-jurnal persoana fizic-ntreprinztor trebuie s respecte urmtoarele
cerine:
1) Registrul-jurnal se deschide pentru fiecare perioad de gestiune (perioad fiscal);
2) Registrul-jurnal se ntocmete ntr-un exemplar pe suport de hrtie sau n form electronic;
3) n cazul ntocmirii Registrului-jurnal pe suport de hrtie filele acestuia se numeroteaz n ordine
cresctoare i se nuruiesc. Pe ultim fil a Registrului-jurnal se indic data i numrul de file
confirmate prin semntura i tampila persoanei fizice-ntreprinztor;
4) n cazul ntocmirii Registrului-jurnal n form electronic se asigur imprimarea acestuia pe
suport de hrtie. La finele perioadei de gestiune filele Registrului-jurnal imprimate pe suport de hrtie
pot fi, dup caz, nuruite n ordine cronologic cu indicarea datei i numrului de file confirmate prin
semntura i tampila persoanei fizice-ntreprinztor;

246

246

5) nregistrrile se efectueaz n ordine cronologic n baza documentelor primare;


6) veniturile i cheltuielile n valut strin se reflect n Registrul-jurnal n moned naional
conform cursului oficial a Bncii Naionale a Moldovei (BNM) la data ncasrii veniturilor sau efecturii
cheltuielilor (plilor);
7) n Registrul-jurnal se nregistreaz doar veniturile i cheltuielile legate de activitatea de
ntreprinztor;
8) sumele veniturilor i cheltuielilor se totalizeaz la finele anului sau, dup caz, pe fiecare lun
(trimestru) cu total cumulativ de la nceputul perioadei de gestiune.
27. Registrul-jurnal se completeaz n urmtorul mod:
1) n coloana 1 se nscrie numrul de ordine a nregistrrii n Registrul-jurnal de la nceputul
anului;
2) n coloana 2 se nscrie data reflectrii operaiunii n Registrul-jurnal;
3) n coloana 3 se nscrie denumirea, numrul i data documentului justificativ n a crui baz a
fost efectuat nregistrarea operaiunii;
4) n coloana 4 se nscrie coninutul succint al operaiunii reflectate n documentul justificativ;
5) n coloana 5 se nscrie suma veniturilor recunoscute pe fiecare operaiune conform metodei de
cas. n rndul Total din aceasta coloan se nscrie suma total a veniturilor perioadei de gestiune, iar
n rndul Rezultatul financiar profitul obinut n perioada de gestiune curent;
6) n coloana 6 se nscrie suma veniturilor nerecunoscute n scopuri fiscale (de exemplu, sumele
obinute sub form de subvenii, donaii, compensri a pierderilor din calamiti naturale);
7) n coloana 7 se nscrie suma cheltuielilor recunoscute pe fiecare operaiune. n rndul Total
din aceasta coloan se nscrie suma total a cheltuielilor perioadei de gestiune, iar n rndul Rezultatul
financiar pierderea suportat n perioada de gestiune curent;
8) n coloana 8 se nscrie suma cheltuielilor nerecunoscute n scopuri fiscale (de exemplu,
cheltuielile aferente serviciilor acordate persoanei fizice-ntreprinztor de ctre titularii patentei de
ntreprinztor, amenzile i penalitile privind impozitele i plile la buget).
28. Modul de completare a Registrului-jurnal este prezentat n exemplul din anexa 5.
Contabilitatea proprietii pentru care se calculeaz uzura/amortizarea
29. Proprietatea care se folosete n activitatea de ntreprinztor include mijloacele fixe pentru
care se calculeaz uzura i proprietatea nematerial pentru care se calculeaz amortizarea.
30. Mijloacele fixe snt active materiale a cror durata de exploatare este mai mare de un an i
valoarea unitar de intrare depete limita stabilit de Codul fiscal (de exemplu cldiri, maini i utilaje,
instrumente, plantaii de vii, livezi, animale de munc cai, boi, animale de producie vaci).
31. Proprietatea nematerial reprezint active nemonetare care nu mbrac o form material i au
o durat de utilizare mai mare de un an (de exemplu licene, brevete, programe informatice).
32. Contabilitatea mijloacelor fixe i proprietii nemateriale se ine pe fiecare obiect de eviden
destinat utilizrii n mod separat sau complexul de componente, destinate utilizrii n ansamblu.
33. Proprietatea pentru care se calculeaz uzura/amortizarea se nregistreaz n Borderoul de
eviden a mijloacelor fixe i proprietii nemateriale care include urmtoarele elemente: denumirea
borderoului, denumirea persoanei fizice-ntreprinztor, denumirea obiectului, data recepionrii (data
nceperii crerii), data punerii n funciune (exploatare, utilizare), valoarea (costul) de intrare, suma
uzurii/amortizrii acumulate pn la nceputul perioadei de gestiune, suma uzurii/amortizrii calculate n
perioada de gestiune, data ieirii obiectului i alte informaii relevante.
34. Fiecare obiect de eviden se nregistreaz la valoarea de intrare care include valoarea de
cumprare sau de creare i cheltuielile privind aducerea obiectului n stare de lucru (aferente
transportrii, ncrcrii, descrcrii, instalrii).
35. biectul de eviden care este utilizat att n cadrul activitii de ntreprinztor ct i n scopuri
personale, se nregistreaz n Borderoul de eviden a mijloacelor fixe i proprietii nemateriale la
valoarea de intrare numai n partea aferent desfurrii activitii de ntreprinztor.
Exemplul 3. O ntreprindere individual dispune de o cldire cu valoarea total de 180 000 lei,
trei ptrimi (3/4) din care se folosete ca magazin i o ptrime (1/4) ca locuin a familiei persoanei
fizice-ntreprinztor.

247

247

n baza datelor din exemplu, valoarea de intrare a cldirii utilizate n activitatea de ntreprinztor
constituie 135 000 lei (180 000 lei : 4 x 3) i se reflect n Borderoul de eviden a mijloacelor fixe i
proprietii nemateriale.
36. Valoarea de intrare a mijloacelor fixe i proprietii nemateriale procurate sau create nainte
de nceperea activitii de ntreprinztor, se determin cu scderea sumei uzurii/amortizrii care ar fi fost
calculat pn la nceperea folosirii obiectelor respective n activitatea de ntreprinztor.
37. Uzura mijloacelor fixe i amortizarea proprietii nemateriale care se folosesc n activitatea de
ntreprinztor, se calculeaz conform modului prevzut n legislaia fiscal (Codul fiscal, Regulamentul
privind evidena i calcularea mijloacelor fixe n scopuri fiscale, aprobat prin Hotrrea Guvernului RM
nr. 289 din 14.03.2007). Suma uzurii/amortizrii calculate pentru perioada de gestiune se reflect ca
cheltuieli n Registrul-jurnal.
38. Persoana fizic-ntreprinztor nregistreaz ca cheltuieli curente ale perioadei de gestiune:
1) cheltuielile aferente ntreinerii i deservirii mijloacelor fixe utilizate n activitatea de
ntreprinztor;
2) cheltuielile pentru reparaia mijloacelor fixe n limita permis spre deducere n anul respectiv
conform Codului fiscal.
39. Cheltuielile pentru reparaia mijloacelor fixe care depesc limita permis spre deducere
conform Codului fiscal, se atribuie la majorarea valorii obiectului reparat.
40. Persoana fizic-ntreprinztor la ieirea (vnzarea, lichidarea, etc.) obiectului nregistreaz:
1) valoarea obiectului asupra creia nu s-a calculat uzura/amortizarea, ca cheltuieli n Registruljurnal;
2) ieirea obiectului n Borderoul de eviden a mijloacelor fixe i proprietii nemateriale;
3) ncasrile de numerar sau compensrile n alt form din nstrinarea obiectului ca venituri n
Registrul-jurnal.
Exemplul 4. O ntreprindere individual a vndut un calculator al crui valoare de intrare
constituie 17 000 lei. Uzura acumulat la data vnzrii este egal cu 9 000 lei. Din vnzarea
calculatorului s-a ncasat numerar:
varianta I 10 000 lei;
varianta II 7 000 lei.
n baza datelor din exemplu, ntreprinderea nregistreaz:
ieirea calculatorului n Borderoul de eviden a mijloacelor fixe i proprietii nemateriale;
valoarea nesupus uzurii a calculatorului ca cheltuieli n sum de 8 000 lei (17 000 lei 9 000
lei) n coloana 7 a Registrului-jurnal;
veniturile din vnzarea calculatorului n sum de: 10 000 lei pentru varianta I sau 7 000 lei
pentru varianta II n coloana 5 a Registrului-jurnal.
Rezultatul obinut din vnzarea calculatorului va constitui pentru varianta:
I profit n suma de 2 000 lei (10 000 lei 8 000 lei);
II pierdere n sum de 1 000 lei (7 000 lei 8 000 lei).
Contabilitatea stocurilor
41. Stocurile persoanei fizice-ntreprinztor includ: materiale, materii prime, animale la cretere i
ngrat, instrumente, inventar i alte active a cror valoarea unitar nu depete limita stabilit de
Codul fiscal, producia n curs de execuie, produse, mrfuri.
42. Contabilitatea stocurilor se ine n expresie cantitativ i este obligatorie pentru:
1) persoanele fizice-ntreprinztori care dein stocuri destinate procesului de producie sau stocuri
de produse finite;
2) gospodriile rneti (de fermier) care prelucreaz producia agricol n scopul obinerii
venitului;
3) persoanele fizice-ntreprinztori care desfoar activitatea de comer (comercializeaz
mrfuri).
43. Stocurile se nregistreaz n Borderoul de eviden a stocurilor care trebuie s conin
urmtoarele elemente: denumirea borderoului, denumirea persoanei fizice-ntreprinztor, denumirea
stocurilor, unitatea de msur, soldul iniial, intrrile, ieirile i soldul final, alte informaii relevante.

248

248

Contabilitatea numerarului
44. Numerarul, inclusiv n conturi la bnci se contabilizeaz de persoana fizic-ntreprinztor n
conformitate cu actele normative n vigoare privind efectuarea operaiunilor de cas i prin virament n
economia naional a Republicii Moldova (anexa 6).
45. La efectuarea operaiilor n valuta strin (decontri cu debitorii i creditorii strini, detaarea
angajailor n strintate) numerarul primit/pltit n valuta strin se recalculeaz n moneda naional la
cursul oficial al Bncii Naionale a Moldovei la data ncasrii/plii mijloacelor valutare.
Exemplul 5. O ntreprindere individual a recepionat la 20 decembrie 201X de la un furnizor
strin mrfuri in valoare de 300 dolari SUA care au fost achitate la 15 ianuarie 201X+1 cnd cursul de
schimb a constituit 12,45 lei/dolar SUA.
n baza datelor din exemplu, persoana fizic-ntreprinztor reflect n Registrul-jurnal la data
achitrii mrfurilor cheltuieli n sum de 3 735 lei (300 dolari SUA x 12,45 lei/dolar SUA).
Inventarierea patrimoniului
46. Persoana fizic-ntreprinztor are obligaia s efectueze inventarierea general a patrimoniului
la nceputul activitii, cel puin o dat pe an i la ncetarea activitii.
47. Inventarierea patrimoniului se efectueaz de ctre persoana sau comisia numit de persoana
fizic-ntreprinztor.
48. La inventarierea patrimoniului se ntocmete lista de inventariere, n care mijloacele fixe i
proprietatea nematerial se reflect n expresie cantitativ i valoric, stocurile efectiv existente doar n
expresie cantitativ, iar numerarul la valoarea nominal. Lista de inventariere se semneaz de ctre
persoana (membrii comisiei) care a efectuat inventarierea i se aprob de ctre persoana fizicntreprinztor.
Exemplul 6. O gospodrie de fermier la 15 decembrie 20X1 a efectuat inventarierea inventarului
gospodresc i a ntocmit lista de inventariere prezentat mai jos:
Lista de inventariere a inventarului gospodresc din 15 decembrie 201X
Nr.
Cod sau
d/o
denumire
A
1
1 Hrle
2 Sap
3 Sap
...
Total

Caracteristica
2
de oel
mare de oel
mic de oel

Unitatea de
msur
3
buc.
buc.
buc.

Inventar
efectiv
4

7
14
9

Inventar nregistrat
n contabilitate
5
7
15
9

Numele i prenumele

Semntura

Rapoartele persoanei fizice-ntreprinztor


49. Rapoartele persoanei fizice-ntreprinztor cuprind drile de seam fiscale, privind asigurrile
sociale i primele de asigurare medical de stat obligatorii i alte rapoarte care se ntocmesc n termenele
i conform formularelor i regulilor stabilite de legislaie.
Data intrrii n vigoare
50. Prezentele indicaii metodice intr n vigoare la 1 ianuarie 2014.

249

249

Anexa 1*
Elementele obligatorii ale documentelor primare
prevzute n art. 19 din Legea contabilitii:
a) denumirea i numrul documentului;
b) data ntocmirii documentului;
c) denumirea, adresa, IDNO (codul fiscal) al persoanei fizice-ntreprinztor n numele creia este
ntocmit documentul;
d) denumirea, adresa, IDNO (codul fiscal) al destinatarului documentului, iar pentru persoanele
fizice - codul personal;
e) coninutul faptelor economice;
f) etaloanele cantitative i valorice n care snt exprimate faptele economice;
g) funcia, numele, prenumele i semntura, inclusiv digital, a persoanelor responsabile de
efectuarea i nregistrarea faptelor economice.
La ntocmirea documentelor primare, pentru persoanele nenregistrate ca subieci ai activitii de
ntreprinztor, respectarea prevederilor lit. d) nu este obligatorie.
n documentele primare ntocmite pentru necesitile interne ale persoanei fizice-ntreprinztor,
respectarea prevederilor lit.c) i d) nu este obligatorie.

Referinele la actele normative snt prezentate la data intrrii n vigoare a prezentelor Indicaii metodice.

250

250

Anexa 2*
Cazurile de aplicare obligatorie a documentelor primare cu regim special
prevzute de art. 20 din Legea contabilitii:
a) nstrinarea activelor cu transmiterea dreptului de proprietate;
b) prestarea serviciilor;
c) transportarea activelor n cadrul entitii dezintegrate din punct de vedere teritorial i n afara
entitii fr transmiterea dreptului de proprietate;
d) achiziionarea activelor i serviciilor de la furnizori ceteni;
e) transmiterea activelor n leasing, arend, locaiune.

Referinele la actele normative snt prezentate la data intrrii n vigoare a prezentelor Indicaii metodice.

251

251

252

Data

Denumirea, numrul
i data documentului

Total
Rezultatul (profit/pierdere)

nregistrarea
nr. crt.
data

___________________________
(denumirea persoanei fizice-ntreprinztor)

total

_______________________
(semntura persoanei responsabile)

Coninutul operaiunii

Venituri, lei
inclusiv nerecunoscute n scopuri
fiscale
6

Registrul-jurnal de venituri i cheltuieli pe anul 201___

total

252

Cheltuieli, lei
inclusiv nerecunoscute n scopuri
fiscale
8

Anexa 3

Anexa 41
Acte normative privind remunerarea muncii i reinerea impozitelor
la sursa de plat
1. Codul muncii al Republicii Moldova nr. 154-XV din 28.03.2003.
2. Legea salarizrii nr. 847-XV din 14.02.2002.
3. Codul fiscal nr. 1163-XIII din 24.04.1997.
4. Hotrrea Guvernului nr. 743 din 11.06.2002 cu privire la salarizarea angajailor din unitile cu
autonomie financiar.
5. Hotrrea Guvernului nr. 426 din 26.04.2004 privind aprobarea Modului de calculare a
salariului mediu.
6. Hotrrea Guvernului nr. 535 din 07.05.2003 privind aprobarea Modului de calculare i de plat
a sumei de compensare a pierderii unei pri din salariu n legtur cu nclcarea termenelor de achitare
a acestuia.
7. Hotrrea Guvernului nr. 152 din 19.02.2004 cu privire la cuantumul sporului de compensare
pentru munca prestat n condiii nefavorabile.
8. Hotrrea Guvernului nr. 165 din 09.03.2010 cu privire la cuantumul minim garantat al
salariului n sectorul real.
9. Hotrrea Guvernului nr. 15 din 19.01.2009 privind stabilirea cuantumului salariului minim pe
ar.
10. Hotrrea Guvernului nr. 130 din 06.02.1998 cu privire la limitarea unor tipuri de cheltuieli
permise spre deducere din venitul brut.
11. Hotrrea Guvernului nr. 10 din 05.01.2012 pentru aprobarea Regulamentului cu privire la
delegarea salariailor entitilor din Republica Moldova.
12. Hotrrea Guvernului nr. 10 din 19.01.2010 pentru aprobarea Regulamentului cu privire la
reinerea impozitului pe venit din salariu i din alte pli efectuate de ctre patron n folosul angajatului
i a formularelor ce atest reinerea impozitului pe venit la sursa de plat.

Referinele la actele normative snt prezentate la data intrrii n vigoare a prezentelor Indicaii metodice.

253

253

Anexa 5
Exemplu privind completarea Registrului-jurnal de venituri i cheltuieli
Date iniiale. O gospodrie de fermier, care aplic metoda de cas, a efectuat n decembrie 201X
urmtoarele operaiuni economice: ncasarea numerarului la 10.12.201X pentru comercializarea
grului din road a anului precedent n valoarea de 15 000 lei; achitarea la 14.12.201X a seminelor
procurate de legume n sum de 230 lei; ncasarea la 15.12.201X a plii pentru acordarea serviciilor
de arat n valoare de 850 lei; achitarea la 21.12.201X a serviciilor veterinare acordate gospodriei de
ctre titularul patentei de ntreprinztor n sum de 175 lei; ncasarea la 27.12.201X a despgubirii n
sum de 2 300 lei primite de la compania de asigurri pentru acoperirea pierderilor din inundaie;
achitarea la 28.12.201X a motorinei procurate n valoare de 1480 lei; calcularea la 31.12.201X a uzurii
mijloacelor fixe pentru anul curent n sum de 1 540 lei.
n baza datelor din exemplu, gospodria de fermier nregistreaz aceste operaiuni n Registruljurnal n felul urmtor:
Extrasul din Registrul-jurnal de venituri i cheltuieli
pe luna decembrie 201X
nregistrarea
nr.
data
crt.

Denumirea, numrul i
data documentului

1
2
3
1. 10.12.1X Factura PV 567234,
dispoziie de ncasare
nr. 105
2. 14.12.1X Factura fiscal BP
3452342, dispoziie de
plat nr. 96
3. 15.12.1X Act de primire a serviciilor EB 45367, dispoziie
de ncasare nr. 106
4. 21.12.1X Dispoziia de plat nr. 97
5.
6.

27.12.1X Dispoziia de ncasare


nr. 107

Coninutul
operaiunii

4
ncasarea
numerarului din
vnzarea grului
Achitarea
seminelor de
legume procurate
Acordarea
serviciilor de arat
Achitarea
serviciilor
veterinare
ncasarea
despgubirii de
asigurare
Achitarea
motorinei
procurate
Calcularea uzurii
mijloacelor fixe

28.12.1X Factura fiscal PB


675421, dispoziie de
plat nr. 98
7. 31.12.1X Borderou de calcul al
uzurii n scopuri fiscale
Total
Rezultatul financiar contabil (profit/pierdere)
Rezultatul impozabil (profit/pierdere)

Venituri, lei
Cheltuieli, lei
total
inclusiv
total inclusiv
nerecunoscute
nerecunosn scopuri
cute n
fiscale
scopuri
fiscale
5
6
7
8
15 000

230
850
175
2 300

175

2 300
1 480

18 150
14 725*
12 250**

1 540
2 300 3 425

175

* 14 725 lei = 18 150 lei 3 425 lei


** 12 250 lei = (18 150 lei 2 300 lei) (3 425 lei 175 lei)

254

254

Anexa 62
Acte normative privind efectuarea operaiunilor de cas
i prin virament n economia naional a Republicii Moldova
1. Legea nr. 845-XII din 3.01.1992 cu privire la antreprenoriat i ntreprinderi.
2. Legea nr. 62-XVI din 21.03.2008 privind reglementarea valutar.
3. Hotrrea Guvernului nr. 764 din 25.11.1992 privind aprobarea Normelor pentru efectuarea
operaiunilor de cas n economia naional a Republicii Moldova.
4. Hotrrea Guvernului nr. 474 din 28.04.1998 cu privire la aplicarea mainilor de cas i control
cu memorie fiscal pentru efectuarea decontrilor n numerar.
5. Hotrrea Bncii Naionale nr. 373 din 15.12.2005 privind aprobarea Regulamentului cu privire
la transferul de credit.
6. Hotrrea Bncii Naionale nr. 374 din 15.12.2005 privind aprobarea Regulamentului cu privire
la debitarea direct.
7. Hotrrea Bncii Naionale nr. 62 din 24.02.2005 privind aprobarea Regulamentului cu privire
la cardurile bancare.
8. Hotrrea Bncii Naionale nr. 297 din 25.11.2004 cu privire la aprobarea Regulamentului
privind deschiderea, modificarea i nchiderea conturilor la bncile liceniate din Republica Moldova.

Referinele la actele normative snt prezentate la data intrrii n vigoare a prezentelor Indicaii metodice

255

255

PLANUL GENERAL DE CONTURI CONTABILE


I. DISPOZIII GENERALE
Planul general de conturi contabile este elaborat n baza Standardelor Naionale de Contabilitate
(SNC) i a altor acte normative contabile, innd cont de cerinele de prezentare a informaiilor n
situaiile financiare i necesitile informaionale ale entitii.
Planul general de conturi contabile se extinde asupra entitilor care in contabilitatea n partid
dubl, cu excepia entitilor care aplic Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRS), i
instituiilor publice.
Planul general de conturi contabile reglementeaz modul de nregistrare a faptelor economice n
conturi care rezult din prevederile SNC i altor acte normative contabile. nregistrarea faptelor
economice n conturi se efectueaz n funcie de coninutul economic al acestora, cu respectarea
principiilor, normelor i politicilor contabile ale entitii.
Planul general de conturi contabile cuprinde trei capitole:
I. Dispoziii generale
II. Nomenclatorul conturilor contabile
III. Caracteristica i modul de aplicare a conturilor contabile
n capitolul I este prezentat modul general de clasificare, funcionare i simbolizare a conturilor
contabile.
Capitolul II cuprinde nomenclatorul claselor, grupelor de conturi, conturilor de gradul I (conturile
sintetice) i conturilor de gradul II (subconturile).
n capitolul III snt caracterizate clasele, grupele de conturi i conturile de gradul I i prezentate
principalele conturi corespondente pe debitul i creditul fiecrui cont sintetic.
Planul general de conturi contabile cuprinde 9 clase:
1. Active imobilizate
2. Active circulante
3. Capital propriu
4. Datorii pe termen lung
5. Datorii curente
6. Venituri
7. Cheltuieli
8. Conturi de gestiune
9. Conturi extrabilaniere
Clasele 1-5 cuprind conturile de bilan, clasele 6-7 conturile de rezultate, clasa 8 - conturile de
gestiune i clasa 9 - conturile extrabilaniere.
Conturile de bilan snt destinate generalizrii informaiei privind activele, capitalul propriu i
datoriile entitii. La data raportrii soldurile debitoare sau creditoare ale acestor conturi se iau n calcul
la determinarea indicatorilor din bilan.
Conturile de rezultate snt destinate generalizrii informaiei privind veniturile i cheltuielile
entitii. La data raportrii rulajele creditoare ale conturilor de venituri i rulajele debitoare ale
conturilor de cheltuieli se iau n calcul la determinarea indicatorilor din situaia de profit i pierdere.
Conturile de gestiune snt destinate generalizrii informaiei privind costurile de producie,
adaosul comercial, ncasrile din vnzarea bunurilor n numerar, costurile refacturate i alte elemente
contabile cu caracter tranzitoriu. La data raportrii conturile de gestiune se nchid cu conturile de bilan
i/sau de rezultate.
Conturile extrabilaniere snt destinate generalizrii informaiei privind bunurile nenregistrate n
bilanul entitii, dar aflate n gestiunea acesteia, creanele i datoriile contingente, garaniile acordate i
primite, pierderile fiscale i alte elemente similare.
Conturile din clasele 1-8 funcioneaz n partid dubl, conform creia nregistrrile se efectueaz
concomitent n debitul unui cont i creditul altui cont.
Conturile din clasa 9 funcioneaz n partid simpl, conform creia nregistrrile se efectueaz n
debitul sau creditul unui singur cont, fr coresponden cu alte conturi.

256

256

Simbolizarea conturilor are la baz sistemul zecimal potrivit cruia:


clasele de conturi snt simbolizate cu o singur cifr de la 1 la 9;
grupele de conturi snt simbolizate cu dou cifre, din care: prima indic codul (simbolul) clasei
n care este inclus grupa respectiv, iar a doua - numrul grupei;
conturile de gradul I snt simbolizate cu trei cifre, din care: primele dou formeaz codul
grupei, la care se refer contul respectiv, iar a treia cifr - numrul contului de gradul I;
conturile de gradul II snt simbolizate cu patru cifre, din care: primele trei cifre indic codul
contului de gradul I, iar a patra cifr - numrul contului de gradul II al contului sintetic respectiv.
Conturile de gradul I din clasele 1-7 snt obligatorii pentru toate entitile, iar conturile de gradul I
din clasele 8-9 i conturile de gradul II din toate clasele au un caracter de recomandare i se aplic, dup
caz, n funcie de particularitile activitii entitii i cerinele de prezentare a informaiilor, precum i
n scopuri de analiz i control.
Entitile pot s introduc conturi suplimentare de gradul II n clasele 1-7 i conturi de gradul I i
II n clasele 8-9 n conformitate cu necesitile informaionale proprii, fr dublarea i denaturarea
Planului general de conturi contabile.
Planul general de conturi contabile cuprinde conturi de activ i de pasiv. Conturile din clasele 1, 2,
7 i 8 (cu excepia conturilor rectificative) snt conturi de activ, iar conturile din clasele 3-6 (cu excepia
conturilor rectificative) snt conturi de pasiv.
n Planul general de conturi contabile este utilizat terminologia din SNC i alte acte normative
contabile.
n baza Planului general de conturi contabile entitatea elaboreaz planul de conturi de lucru care
conine nomenclatorul integral al conturilor de gradul I i II necesare pentru inerea contabilitii,
ntocmirea situaiilor financiare i alte necesiti informaionale.
II. NOMENCLATORUL CONTURILOR CONTABILE
CLASA 1. ACTIVE IMOBILIZATE
11

IMOBILIZRI NECORPORALE
111
112

113

Imobilizri necorporale n curs de execuie


1121
1122
1123
1124
1125
1126
1127
1128
1129

Imobilizri necorporale
Drepturi de autor i titluri de protecie
Brevete i mrci
Know-how-uri i francize
Licene de activitate
Programe informatice
Desene i modele industriale
Drepturi de utilizare a activelor imobilizate
Imobilizri necorporale primite n gestiune economic
Alte imobilizri necorporale

1131
1132
1133
1134
1135
1136
1137
1138
1139

Amortizarea imobilizrilor necorporale


Amortizarea drepturilor de autor i titlurilor de protecie
Amortizarea brevetelor i mrcilor
Amortizarea know-how-urilor i francizelor
Amortizarea licenelor de activitate
Amortizarea programelor informatice
Amortizarea desenelor i modelelor industriale
Amortizarea drepturilor de utilizare a activelor imobilizate
Amortizarea imobilizrilor necorporale primite n gestiune economic
Amortizarea altor imobilizri necorporale

257

257

114

Deprecierea imobilizrilor necorporale

12

IMOBILIZRI CORPORALE
121

122

123

124

1211
1212
1213
1214

Imobilizri corporale n curs de execuie


Construcii n curs de execuie
Utilaj destinat instalrii
Imobilizri corporale pn la punerea n utilizare
Costuri ulterioare n curs de execuie

1221
1222
1223
1224
1225
1226
1227

Terenuri
Terenuri n curs de pregtire pentru utilizare prestabilit
Terenuri fr construcii
Terenuri cu construcii
Terenuri cu zcminte
Terenuri cu plantaii perene
Terenuri primite n gestiune economic
Alte terenuri

1231
1232
1233
1234
1235
1236
1237
1238
1239

Mijloace fixe
Cldiri
Construcii speciale
Maini, utilaje i instalaii de transmisie
Mijloace de transport
Instrumente i inventar
Costuri ulterioare aferente obiectelor nenregistrate n bilan
Mijloace fixe primite n leasing financiar
Mijloace fixe primite n gestiune economic
Alte mijloace fixe

1241
1242
1243
1244
1245
1246
1247
1248
1249

Amortizarea mijloacelor fixe


Amortizarea cldirilor
Amortizarea construciilor speciale
Amortizarea mainilor, utilajelor i instalaiilor de transmisie
Amortizarea mijloacelor de transport
Amortizarea instrumentelor i inventarului
Amortizarea costurilor ulterioare aferente obiectelor nenregistrate n bilan
Amortizarea mijloacelor fixe primite n leasing financiar
Amortizarea mijloacelor fixe primite n gestiune economic
Amortizarea altor mijloace fixe

125

Resurse minerale

126

Amortizarea i deprecierea resurselor minerale

127

Deprecierea imobilizrilor corporale n curs de execuie

128

Deprecierea terenurilor

129