Evenimente ulterioare datei bilantului

Introducere

Standardul international de contabilitate IAS 10 Evenimente ulterioare datei

bilantului a fost aprobat de consiliul IASC in martie 1999 si a intrat in vigoare pentru
situatiile financiare aferente perioadelor cu incepere de la 1 ianuarie 2000.
In partea de introducere a standardului se precizeaza faptul ca prezentul IAS 10
inlocuieste acele parti ale vechiului IAS 10 Contingente si evenimente ulterioare datei
bilantului care nu au fost deja inlocuite in IAS 37 Provizioane, datorii si active
contingente.1

1. Principii contabile la baza IAS 10 Evenimente ulterioare datei

bilantului

In cele mai multe tari, exercitiul financiar coincide cu anul calendaristic 1 ianuarie
– 31 decembrie. Exista situatii in care perioada de raportare financiara se abate de la
forma normala. De exemplu in Marea Britanie, Canada si Japonia exercitiul financiar
incepe pe 1 aprilie in timp ce in cazul Statelor Unite ale Americii acesta incepe la 1
octombrie si se termina pe data de 30 septembrie.
Exista de asemenea situatii in care obiectul de activitate al unei intreprinderi are
un accentuat caracter sezonier, care nu permite plierea perioadei de raportare pe anul
calendaristic. In cazul activitatilor economice care se desfasoara in sezonul rece nu este
oportuna intocmirea situatiilor financiare pentru un exercitiu financiar ce se incheie in
plin sezon.
Standardul international de contabilitate IAS 10 Evenimente ulterioare datei
bilantului este strans legat de principul independentei exercitiilor, prezentat anterior, si
cel al continuitatii activitatii.
In legatura cu cel de-al doilea principiu, in paragraful al 13-lea se recomanda ca o
întreprindere sa nu isi intocmeasca situatiile financiare pe baza continuitatii activitatii
daca, dupa data bilantului, conducerea ia decizia de a intra in stare de lichidare sau de
incetare a activitatii comerciale, ori se ajunge la concluzia ca nu exista nici o alta varianta
fiabila in afara precedentelor.
Continuitatea activitatii presupune ca intreprinderea isi va desfasura in mod
normal activitatea intr-o perioada viitoare previzibila, fara a intra in stare de lichidare sau
de diminuare considerabila a activitatii sale. Din IAS 1 Prezentarea situatiilor financiare
rezulta ca indicatorii de performanta ofera suficiente informatii pentru a concluziona
daca activitatea economica a intreprinderii va decurge in limita parametrilor normali in
urmatoarele 12 luni. Pe termen lung, se presupune ca activitatea continua in mod firesc

1
In legatura cu IAS 37 Paragraful 23 al standardului enunta: „In 1998, IAS 37 Provizioane, datorii si active
contingente a inlocuit acele parti din IAS 10 Contingenţe si evenimente ulterioare datei bilantului, care
tratau contingenţele. Prezentul standard inlocuieste restul acelui standard IAS 10”(Ghid pentru intelegerea
si aplicarea Standardelor Internationale de Contabilitate – Evenimente ulterioare datei bilantului,
Corpul expertilor contabili si contabililor autorizati din Romania, Editura CECCAR, Bucuresti, 2004 )
atat timp cat nu exista indicii asupra unor factori perturbatori, care care sa destabiliza
intreprinderea.
Un alt aspect al continuitatii activitatii este acela ca resursele unei intreprinderi
vor fi utilizate pentru a sustine procesele tehnologice creatoare de valoare si nu vor fi
valorificate ca atare. In momentul vanzarii, contabilitatea va recunoaste valoarea
bunurilor ca fiind determinata de pretul de vanzare. In situatiile in care intreprinderea
intra in blocaj financiar sau juridic situatiile financiare nu vor prezenta activele
imobilizate la costul istoric sau de inlocuire, acestea fiind prezentate la valoarea de
lichidare sau la valoarea realizabila neta
In cazul activelor circulante, daca ulterior datei bilantului apar indicii ca
intreprinderea va intra in stare de faliment, materiile prime si materialele vor fi evaluate
la cost istoric si nu la valoare de lichidare. Se presupune ca existenta societatii comerciale
nu va inceta pana la obtinerea ultimului stoc de produse finite, din rationamente de
rentabilitate. Managementul stie ca in urma lichidarii se obtine o valoare mult mai mica
decat in cazul propriei valorificari a bunurilor.
Principiul continuitatii se reflecta puternic in relatia dintre costurile contabilitatii
de gestiune si cheltuielile contabilitatii financiare. La achizitia unei imobilizari, suma
platita este recunoscuta ca fiind un cost. Acesta devine o cheltuiala pe masura utlizarii
respectivului, in urma transferarii treptate a valorii asupra rezulatului financiar, fapt
reflectat in contul de profit si piedere. In situatia in care in urma unor evenimente
petrecute intre data bilantului si data autorizarii situatiilor financiare pentru depunere se
constata existenta unor conditii care ar pune sub semnul intrebarii continuitatea activitatii
inainte de sfarsitul exercitiului financiar, relatia dintre conceptul de cost si cel de
cheltuiala nu isi mai urmeaza cursul normal. Incetarea activitatii presupune faptul ca
respectivul activ nu isi va mai transfera valoarea asupra productiei, prin urmare costul de
achizitie nu va fi recunoscut ca si cheltuiala. Costul istoric va fi inlocuit, dupa cum am
mentionat in paragrafele anterioare, de valoarea realizabila neta sau de valoarea de
lichidare.
Consecintele abandonarii principiului continuitatii activitatii sunt dizolvarea si
lichidarea intreprinderii. Diferentele dintre cei doi termeni sunt de fatura juridica.
Dizolvarea presupune pastrarea personalitatii juridice ale intreprinderii ulterior incetarii
activitatii de exploatare in vederea lichidarii. Lichidarea reprezinta ansamblul de operatii
demarate in urma dizovarii ce au ca obiect valorificarea activelor societatii in scopul
platii creditorilor si partajarii activului net ramas intre asociati.
Legislatia in vigoare presupune ca toate documentele rezultate in urma dizolvarii
trebuie sa mentioneze starea de lichidare a intreprinderii.
Lichidatorii pot fi numiti de catre Adunarea Generala a Actionarilor sau
Asociatilor sau, in caz de abandon, acestia vor fi desemnati de instanta judecatoreasca.
Acestia vor invenaria bunurile si vor intocmi balanta de lichidare, avand la baza valoarea
de lichidare a bunurilor.
Valoarea de lichidare este, prin definitie, valoarea ce se poate obtine intr-un
termen limitat in urma vanzarii activului societatii si este inferioara valorii de piata.
Renuntarea la principiului continuitatii are impact si asupra altor principii
contabile. Afectate de acest eveniment sunt in special principiul independentei
exercitiului, principiul permanentei metodelor si principiul prudentei.
 In mod normal activitatea societatii se desfasoara in perioada de raportare
financiara 1 ianuairie – 31 decembrie. In urma falimentului sau incetarii de drept a
activitatii, ultimul exercitiu se va desfasura intre data de 1 ianuarie si data la care
intreprinderea este iradiata din Registrul Comertului.
Permanenta metodelor este afectata in sensul ca in urma determinarii incapacitatii
intreprinderii de a continua, tratamentele contabile adoptate difera de cele utilizate in
mod normal. Ne referim in principal la modul in care se evalueaza activele patrimoniale.
Standardele de audit, care au la baza verificarea continuitatii activitatii ofera o
serie de indicatori ai pozitiei financiare si ai activitatii de exploatare care faciliteaza
sesizarea incalcarii principiului continuitatii:
- situatiile datoriei nete curente
- situatia scadentei creditelor fara posiiblitate de refinantare
- pierderi insemnate din activitatea de exploatare
- restante si incapacitati de plata
- incapacitatea obtinerii de finantari pentru realizarea de investitii sau pentru
sustinerea activitatii de exploatare
- pierderea de clienti, furnizori sau de drepturi de licenta sau de franciza
- incapacitatea de respectarea clauzelor statutrare
- schimbari in legislatie sau in politica guvernamentala
- actiuni in justitie pe rol impotriva entitatii ce ar putea avea drept rezultat penaliati
imposibil de achitat

Din paragraful 15 al IAS 10 rezulta ca trebuie mentionate doar acele indicii de

incertitudine a continuarii activitatii considerate relevante si semnificative. Acestea pot
viza probleme grave de management sau de finantare, ori tendinte nefavorabile ale
pietei.2
Conform Cadrului general pentru pregatirea si prezentarea situatiilor financiare,
informatia este semnificativa daca omiterea ei sau erorile de prezentare ar avea drept
consecinte luarea unor decizii inoportune, care ar putea pune in pericol derularea normala
a vietii intreprinderii.

2
„IAS 1 Prezentarea situatiilor financiare, cere anumite prezentari de informatii daca:
(a) situatiile financiare nu sunt intocmite pe baza continutitatii activitatii
(b) conducerea este constienta de incertitudinile semnificative asociate evenimentelor sau conditiilor
ce pot pune semnificativ la indoiala capacitatea intreprinderii de a-si continua activitatea.
Evenimentele sau conditiile cenecesita prezentari de informatii pot aparea ulterior datei
bilantului.”(Ibidem)
 2. Obiectivul IAS 10 Evenimente ulterioare datei bilantului

Ca si in cazul celorlalte standarde internationale de contabilitatate elaborate de

IASB, principalul obiectiv3 al IAS 10 este acela de a asigura exactitatea si
comparabilitatea informatiei contabile atat in timp cat si in spatiu.
In vederea determinarii pozitionarii financiare a unei intreprinderi datele
prezentate in situatiile financiare trebuie sa fie exacte. Desi aparent doar evenimentele
desfasurate in cursul perioadei de raportare financiara pot afecta pozitia societatii, exista
spete care evidentiaza contrarul. In urma unei judecati mai profunde se ajunge la
concluzia ca nu doar evenimentele din cursul exercitiului influenteaza rezultatul. Acesta
poate fi afectat si de existenta conditiilor de aparitiei unor evenimente, indiferent de
momentul manifestarii lor. Chiar daca evenimentele economice se manifesta in exercitiul
financiar urmator, acestea pot afecta rezultatul exercitiului recent incheiat.
Comparabilitatea trebuie asigurata atat din punct de vedere temporal – compararea
pozitiilor financiare ale intreprinderii in diferite momente ale vietii sale, necesara pentru
determinarea tendintelor pietei, pentru evaluarea politicilor manageriale si pentru
elaborarea unor proiecte de perspectiva – cat si din punct de vedere spatial – compararea
mai multor intreprinderi, necesara in special potentialilor investitori, precum si clientilor
sau furnizorilor in alegerea partenerilor de afaceri.
IAS 10 urmareste de asemenea prezentarea cu claritate a informatiilor, asigurand
untilitatea acestora pentru toate categoriile de utilizatori. Continuitatea activitatii
intreprinderii este un adevar util in special pentru investitori, dar si pentru organele
fiscale, pentru parteneri, creditori, societatile de asigurari si angajati.
Evenimentele ulterioare datei bilantului pot determina ajustari ale situatiei
financiare(daca impactul lor este foarte semnificativ) avand un rol rectificativ sau pot
impune prezentarea de informatii suplimentare in Notele explicative(avand un rol
descriptiv si predictiv).
Data cea mai avansata pana la care se pot realiza ajustari asupra situatiilor
financiare pentru perioada de raportare recent incheiata este data autorizarii situatiilor
financiare pentru depunere. Este foarte important ca intreprinderile sa informeze
utilizatorii in legatura cu data producerii evenimenteleor si in legatura cu termenul de
modificare a documenteleor de inchieiere a exercitiului.
Tratamentul contabil presupune modificarea situatiilor financiare sau prezentarea
de informatii suplimentare in notele explicative in masura in care eventimentele
ulterioare datei bilantului indica prezenta unor circumstante preexsitente acestui moment.
In cazul in care conditiile producerii evenimentelor nu erau prezente la data bilantului, nu
se vor face modificari in situatiile financiare.

3
„ Obiectivul acestui standard este de a stabili:
(a) momentul in care o întreprindere trebuie sa-si ajusteze situatiile financiare datorita evenimentelor
ulterioare datei bilantului; si
(b) prezentarea de informatii pe care trebuie sa le faca o întreprindere cu privire la data la care au fost
autorizate pentru depunere situatiile financiare si la evenimentele ulterioare datei bilantului.
Acest standard cere, de asemenea, ca o întreprindere sa nu-si intocmeasca situatiile financiare pe baza
principiului continuirtatii activitatii daca evenimentele ulterioare datei bilantului indica faptul ca acest
principiu nu este adecvat”(Ibidem)
 3. Cadru general

„Urmatorii termeni sunt folositi in acest standard cu intelesul specificat:

Evenimentele ulterioare datei bilantului sunt acele evenimente atat favorabile cat si
nefavorabile care au loc intre data bilantului si data la care situatiile financiare sunt
autorizate pentru depunere. Pot fi identificate doua tipuri de evenimente:

(a) Cele care fac dovada conditiilor existente la data bilantului(evenimente care
conduc la ajustarea situatiilor financiare);si
(b) Cele care ofera indicatii despre conditiile aparute ulterior datei
bilantului(evenimente care conduc la ajustarea situatiilor financiare).”4

Un exemplu de eveniment favorabil poate fi castigarea unui proces intentat de

societatea analizata unei alte societati pentru nerespectarea conditiilor contractuale. Acest
eveniment favorabil se inregistreaza la o luna dupa incheierea exercitiului financiar,
procesul incepand in ultimul trimestru al exercitiului recent incheiat. Existau indicii la
data bilantului ca procesul se va termina favorabil, fapt care determina intreprinderea sa
inregistreze castigul potential drept un activ contingent.

APLICATIA 1: Un eveniment nefavorabil ar putea fi antrenarea unor cheltuieli

cauzate de restructurarea unei societati comerciale avand drept obiect productia. Decizia
de renuntare la o linie de echipamente tehnologice in favoarea altei tehnologii este luata
pe data de 28 noiembrie. In urma informarii partenerilor asupra acestui eveniment si dupa
concedierea unei parti din personal, entitatea estimeaza costuri de 20.000 lei,
constituindu-se prin urmare un provizion.

6812 = 1514 20.000

Pe 5 ianuarie angajatii intenteaza un proces intreprinderii, acuzand-o de violarea

clauzelor cotractuale. Despagubirile pe care le-ar putea obtine in urma procesului se
estimeaza la valoarea de 72.500 lei. Se constituie prin urmare un provizion pentru litigii
cu valoarea mentionata anterior.

6812 = 1511 72.500

Pe data de 28 ianuarie se finalizeaza procesul de restructurare, antrenand cheltuieli

totale de 20.500 lei. Prin urmare are loc o suplimentare a provizionului cu 500 lei, fapt
care va conduce la ajustarea situatiilor financiare.

6812 = 1514 500

4
”(Ghid pentru intelegerea si aplicarea Standardelor Internationale de Contabilitate – Evenimente
ulterioare datei bilantului – paragraful 2, Corpul expertilor contabili si contabililor autorizati din
Romania, Editura CECCAR, Bucuresti, 2004 )
 Atat decizia de restructurare cat si violarea clauzelor contractuale reprezentau
conditii ale producerii unor evenimente care ar afecta situatiile financiare. Provizionul
pentru restructurare este recunoscut drept o datorie contingenta inainte de finalizarea
exercitiului financiar in timp ce provizionul pentru litigiu este recunoscult drept datorie
contingenta dupa terminarea perioadei de raportare.
Ambele rectificari vor afecta situatiile financiare ale perioadei de raportare
incheiate.

„Un activ contingent este un activ posibil, care apare in urma unor evenimente
trecute si a carui existenta va fi confirmata numai de aparitia sau nu a unuia sau mai
multor evenimente viitoare nesigure care nu sunt in intregime controlate de
întreprindere.”5
Activele contingente nu trebuie recunoscute drept active in situatiile financiare
anuale deoarece ar putea afecta rezultatul perioadei de raportare si ar putea prezenta o
situatie nerealista, incluzand venituri incerte(conform principiului prudentei).
Provizioanele reprezinta datorii contingente intrucat indeplinesc urmatoarele
conditii:
- se poate face o evaluare realista a cheltuielilor pe care le vor anticipa
- au drept cauza conditiile care vor determina aparitia unor evenimente ulterioare
- este posibila o iesire de resurse incorporand beneficii economice.

Datoria contingenta reprezinta o obligatie prezenta, avand drept cauza evenimente

trecute. Aceasta nu se inregistreaza datorita faptului ca nu este probabila o iesire de
resurse in urma unor evenimente viitoare sau estimarea valorii datoriei este nerealista sau
greu de determinat la momentul prezent. O alta ipostaza a datoriei contingente poate fi o
obligatie posibila ce poate rezulta in urma unor conditii trecute, dar care nu este
confirmata in momentul de fata. Aceasta va fi sau nu recunoscuta in urma aparitiei sau nu
a unor evenimente viitoare ce nu pot fi in inttregime controlate de entitate.
Evenimenatele cuprinse intre data bilantului si data autorizarii situatiilor
financiare pentru depunere(1 ianuarie – cel mai tarziu 15 aprilie) pot determina ajustarea
situatiilor financiare sau prezentarea de informatii suplimentare in Notele explicative.
Un impediment in ceea ce priveste recunoasterea evenimenteleor cuprinse in
aceasta perioada consta in determinarea existentei conditiilor la data bilantului si a
conditiilor ulterioare datei bilantului. De exemplu, evaluarea unei cladiri scoate in
evidenta faptul ca acea cladire are probleme cu structura de rezistenta, ceea ce inseamna
ca valoarea sa reala este mult mai mica decat cea reflectata in bilant la sfarsitul anului.
Este foarte probabil ca aceste probleme sa fi existat si la sfarsitul anului si, deci, este
justificat sa se faca o ajustare in situatiile financiare pentru a reflecta aceasta diminuare
valorica.
Conform paragrafului 3 din IAS 10, procesul implicat in autorizarea situatiilor
financiare pentru depunere va varia in functie de:
- structura conducerii;
- cerintele legislative; si

5
Ghid pentru intelegerea si aplicarea Standardelor Internationale de Contabilitate – Evenimente
ulterioare datei bilantului, Corpul expertilor contabili si contabililor autorizati din Romania, Editura
CECCAR, Bucuresti, 2004, pagina 17
 - procedurile urmarite la intocmirea si finalizarea situatiilor financiare.

Paragraful 4 al IAS 10 enunta: „In unele cazuri, unei intreprinderi i se cere sa

supuna spre aprobare actionarilor ei situatiile financiare dupa ce acesta au fost deja
emise. In astfel de circumstante, situatiile financiare sunt autorizate pentru depunere la
data initiala a emiterii si nu la data la care actionarii le aproba”
Data la care situatiile financiare sunt autorizate pentu depunere este data la care
acestea sunt emise si autorizate de catre Consiliul de Administratie. Prin urmare situatiile
financiare sunt autorizate de Consiliul de Administratie si nu de Adunarea Generala a
Actionarilor sau Asociatilor.
Conform legii nr. 31/1990 autorizarea situatiilor financiare este realizata de
Adunarea Ordinara a Actionarilor si nu de Consiliul de Administratie asa cum cere IAS
10 Evenimente ulterioare datei bilantului.

Conform paragrafului 5 al IAS 10: „In unele cazuri, conducerii unei intreprinderi
i se cere sa prezinte situatiile financiare pentru aprobare unui consiliu de supraveghere,
format in exclusivitate din cadre neexecutive. In astfel de cazuri, situatiile financiare sunt
autorizate pentru depunere atunci cand conducerea le autorizeaza in vederea depunerii
la consiliul de suopraveghere”.
In tara noastra, un exemplu de consiliu de supraveghere poate fi Comitetul de
Directie, asa cum este precizat in legea nr. 31/1990 privind societatile comerciale,
republicata: „Consiliul de administratie poate delega o parte din puterile sale unui
Comitet de Directie compus din membrii alesi dintre administratori….”.

Evenimentele ulterioare datei bilantului includ toate evenimentele ce au loc pana

la data la care situatiile financiare sunt autorizate pentru depunere , chiar daca acele
evenimente au loc dupa publicarea unui anunt al profitului sau a altor informatii
financiare selectionate.
Pentru a intelege mai bine paragraful 6 al standardului international de
contabilitate, vom analiza urmatoarea speta:

APLICATIA 2: Pe data de 12 februarie, intreprinderea ALFA a anuntat

propunerea de afectare a rezultatului. Astfel, rezultatul net al exercitiului incheiat la 31
decembrie 2002 este de 10.000.000 lei, comparativ cu rezultatul net de 12.000.000 lei
aferent exercitiului financiar 2001 rezultatul reportat este in suma de 5.000.000 lei,
rezultand un profit repartizat in suma de 15.000.000 lei. Consiliul de Administratie
propune Adunarii Generale a Actionarilor din data de 12 februarie 2003 repartizarea
profitului astfel:
- dividende: 6.000.000
- rezerve statutare: 7.000.000
- rezulatul reportat: 2.000.000

129 = 1171.01 15.000.000 - propunerea de repartizare

Pe data de 24 februarie 2003 cel mai important client al societatii ALFA a intrat in
incapacitate definitiva de plata. Societatea avea de recuperat de la acest client suma de
3.000.000 lei. La 31 decembrie 2002 existau dovezi certe care sa sugereze ca in termen
de mai putin de 12 luni de la data bilantului, clientul respectiv va intra in stare de
faliment, insa societatea ALFA nu a luat in considerare indiciile existente pentru a
inregistra pe cheltuieli creantele nerecuperabile. Este vorba despre un eveniment ulterior
datei bilantului, care a aparut inainte de data autorizarii situatiilor financiare si care obliga
intreprinderea sa ajusteze situatiile financiare ale exercitiului financiar incheiat la 31
decembrie 2002 prin trecerea pe cheltuieli a creantelor nerecuperabile. Inregistrarea in
contabilitate a acesetui eveniment va avea ca efect diminuarea exercitiului financiar 2002,
chiar daca intreprinderea a facut deja publica decizia privind repartizarea rezulatului.6

6814 = 491 3.000.000

129 = 1171.01 15.000.000

4. Evenimente ulterioare datei bilantului. Recunoastere. Evaluare.

I. „O întreprindere trebuie sa ajusteze valorile recunoscute in situatiile sale

financiare pentru a reflecta evenimentele care conduc la ajustarea situatiilor
financiare.”
Evenimentele ulterioare datei bilantului pot lua doua forme:
- evenimente care determina ajustarea situatiilor financiare
- evenimente care determina o prezentare suplimentarea in Notele explicative,
avand un rol important in luarea unei decizii de catre utilizatorii informatiei

Ajustarile situatiilor financiare au loc la nivelul tuturor celor cinci componente. Se

fac modificari asupra datoriilor, activelor si capitalurilor proprii, asupra veniturilor si
cheltuielilor in Bilant si in Contul de profit si piedere, determinand mutatii in Situatia
capitalurilor proprii si in Situatia fluxurilor de trezorerie.
In paragraful 8 al IAS 10 Evenimente ulterioare datei bilantului se prezinta o serie
de exemple de situatii care conduc la ajustarea situatiilor financiare si care cer unei
intreprinderi sa ajusteze valorile recunoscute in situatiile sale financiare sau sa
recunoasca elemente ce nu au fost anterior recunoscute:
- rezolvarea unui litigiu ulterior datei bilantului. Deoarece acesta confirma ca
intreprinderea avea deja o obligatie prezenta la data bilantului, se impune ca
intreprinderea sa ajusteze un provizion deja recunoscut.
- primirea de indicii ulterior datei bilantului ce releva faptul ca un bun a fost
depreciat anterior datei de 31 decembrie sau ca valoarea unei pierderi din
depreciere anterior recunoscuta, aferenta respectivului activ, trebuie ajustata
o ex: falimentul unui client, aparut ulterior datei bilantului, confirma ca la
data bilantului exista deja o pierdere aferenta unui cont de creante
comerciale si ca intreprinderea trebuie sa ajusteze valoarea contabila a
contului de creante comerciale

6
Aplicatie preluata din Ghid pentru intelegerea si aplicarea Standardelor Internationale de Contabilitate
– Evenimente ulterioare datei bilantului, Corpul expertilor contabili si contabililor autorizati din Romania,
Editura CECCAR, Bucuresti, 2004, pagina 28
 - receptionarea de informatii ulterioare datei bilantului ce indica faptul ca un activ
a fost depreciat la data bilantului sau ca valoarea unei pierderi din depreciere
anterior recunoscuta, aferenta respectivului activ, trebuie ajustata
o ex: vanzarea stocurilor ulterior datei bilantului poate fi o proba a valorii
lor realizabile nete
Data vanzarii Cantitatea vanduta(kg) Pretul de vanzare(lei)
9 decembrie 135 14
18 decembrie 120 13
26 decembrie 105 12
In aceasta situatie, datorita scaderii continue a vanzarilor si a preturilor de
vanzare, trebuie luate in considerare indiciile de depreciere. Marfa nu trebuie evaluata la
cost de achizitie pur si simplu, fiind necesara constituirea de provizioane pentru
depreciere.

- determinarea, ulterior datei bilantului, a costului activelor ulterior achizitionate,

sau a incasarilor rezultate din activele vandute inainte de data bilantului
- determinarea, ulterior datei bilantului, a valorii rezultate din repartizarea profitului
sau din plata primelor, daca intreprinderea are o obligatie prezenta la data
bilantului de a efectua astfel de plati, ca rezultat al evenimentelor ce au avut loc
inainte de acea data
- descoperirea de fraude sau erori ce arata ca situatiile financiare au fost incorecte.

II. „O întreprindere nu trebuie sa ajusteze valorile recunoscute in situatiile sale

financiare pentru a reflecta evenimentele care nu conduc la ajustarea situatilor
financiare”.
Evenimentele prezentate in paragraful 9 al IAS 10 se pot incadra in una dintre
urmatoarele doua categorii:
 evenimente semnificative care influenteaza deciziile utilizatorilor si pentru
care standardul cere o prezentare in Note la situatiile financiare; si
 evenimente nesemnificative care nu sunt prezentate in Note la situatiile
financiare
Un exemplu de eveniment care nu conduce la ajustarea situatiilor financiare
constituie un declin in valoarea de piata a investitiilor dintre data bilantului si data la care
situatiile financiare sunt autorizate pentru depunere. O cadere a valorii de piata nu se
refera in mod normal la conditiile in care sunt facute investitiile la data bilantului, dar
reflecta circumstantele ce au aparut in perioada urmatoare. De aceea o întreprindere nu
ajusteaza valorile recunoscute in situatiile sale financiare pentru investitii. In mod similar
intreprinderea nu actualizeaza valorile prezentate pentru investitiile de la data bilantului,
desi intreprinderea poate fi nevoita sa prezinte informatii suplimentare pe baza
paragrafului 20.

5. Dividende
 Conform paragrafului 11, daca propunerea sau declararea dividendelor are loc
dupa data bilantului, entitatea va recunoaste acele dividente pentru noul exercitiu
financiar si nu ca datorie la data bilantului.
Pentru a intelege de ce dividendele sunt supuse acestui tratament, trebuie
clarificate etapele recunoasterii datoriei:
- data declararii dividendelor
- data inregistrarii
- data platii
Data declararii este data la care Consiliul de Administratie se intruneste si voteaza
distribuirea dividendelor. Din punct de vedere contabil acesta este momentul la care
trebuie recunoscuta obligatia. Prin urmare, daca dividendele sunt propuse dupa data
bilantului, ele vor fi recunoscute ca datorii la data propunerii si nu la cea a bilantului.
Data inregistrarii are mai mult o conotatie juridica, fiind momentul intocmirii
listelor cu numele si adresele celor care vor beneficia de dividende.
Data platii reprezinta momentul in care sunt platite efectiv sumele si cand se
consemneaza in contabilitate stingerea obligatiei de plata.
Declararea, inregistrarea si plata dividendelor trebuie sa se faca in concordanta cu
Cadrul general pentru pregatirea si prezentare a situatiilor financiare si in conformitate
cu recomandarile IAS 37 Provizioane, datorii si active contingente.

Conform paragrafului 12, chiar daca nu se permit ajustari ale situatiilor financiare,
in asemenea situatie IAS 1 permite prezentarea dividendelor fie in bilant, ca o
componenta separata a capitalurilor proprii, fie in Notele Explicative.

6. Prezentarea informatiilor

Din paragraful 16 al stndardului international de contabilitate privind

evenimentele ulterioare datei de 31 decembrie rezulta ca entitatea are obligatia de a
preciza data la care au fost autorizate pentru depunere situatiile financiare anuale precum
si persoanele care au dat aceasta autorizare. Se recomanda precizarea situatiei in care
proprietarii intreprinderii sau alte organe au puterea de a modifica situatiile financiare
dupa emitere.
Depunerea situatiilor la organele in drept trebuie sa se faca in conformitate cu
reglementarile in vigoare. In Romania, cadrul legislativ presupune urmatoarele:
 In cel mult 120 de zile de la incheierea exercitiului financiar, de catre
societatile care aplica reglementarile armonizate cu directiva a IV-a CEE
si cu standardele internationale de contabilitate aprobate prin OMFP nr.
94/2001
 In termen de 90 de zile de la incheierea exercitiului financiar, de catre
societatile care aplica reglementarile armonizate cu directivele europene
aprobate prin OMFP nr. 306/2002
 In termne de 60 de zile de la incheierea exercitiului financiar, de catre
microintreprinderi si de catre societatile care, de la constituire, nu au
desfasurat activitate economica
O particularitate o reprezinta situatiile in care societatile comerciale urmeaza sa
retrateze situatiile financiare. Aceste documente trebuie depuse pana la da de 30
noiembrie a anului urmator. Acestea sunt scutite de depunerea situatiilor financiare
neretratate in termenele mentionate anterior.
Este foarte important pentru utilizatori sa stie momentul in care au fost autorizate
pentru depunere situatiile financiare, pentru ca acestea nu reflecta evenimente ulterioare
acestei date. Pentru a nu interveni interpretari in ceea ce priveste momentul autorizarii,
Standardul International de Audit 700 Raportul auditorului mentioneaza: data autorizarii
este „data la care situatiile financiare sunt semnate sau aprobate de catre management”.
In prezentarea situatiilor financiare un rol foarte important il are pragul de
semnificatie si rationamentul profesional. Exista situatii in care apar evenimente ulterior
datei bilantului care nu determina ajustari ale documentelor de sinteza si aparent nu
necesita prezentarea de informatii suplimentare in Notele explicative, pentru ca ar incarca
situatiile financiare. O judecata adecvata poate determina ca astfel de evenimente minore
pot reprezenta indicii asupra evolutiei viitoare a activitatii.
Un exemplu in acest sens il reprezinta recunoasterea unor datorii din amenzi.
Chiar daca ele au o valoare foarte mica, sa zicem 1.500 raportat la o cifra de afaceri de
1.500.000, aceste evenimente trebuie consemnate in Notele explicative. Ele reprezinta
ieri reduse de resurse din unitate, dar pot ofera indicii asupra faptului ca un sector al
entitatii functioneaza defectuos. De exemplu se poate descoperi ca o instalatie de
evacuare a deseurilor funtioneaza defectuos, si trebuie inlocuita inainte de a produce un
blocaj al procesului tehnologic.
 7. Aplicatii

I. Societatea S.C Alfa S.R.L detine la sfarsitul exercitiului financiar 2007 un utilaj in
urmatoarele conditii:
- valoare contabila = 2.500 RON
- amortizarea cumulata = 2000 RON
- durata de viata ramasa = 2 ani
- valoarea neactualizata a fluxurilor viitoare de numerar estimate a se obtine din
utilizarea activului = 264
- valoarea reziduala la sfarsitul clor doi ani de utilizare = 30 lei
- pretul net de vanzare pe termen scurt = 50
- rata de actualizare anuala = 12%
La 31 ianuarie, utilajul s-a defectat, costurile de repunere in functiune fiind mai mari
decat valoarea prezenta a fluxurilor viitoare de numerar estimate a se obtine din utilizarea
sau vanzarea activului. Cauzele care au condus la defectarea utilajului existau inca de la
sfarsitul exercitiului precedent ceea ce sugereaza faptul ca intreprinderea a estimat in mod
eronat valoarea fluxurilor viitoare de numerar la 264 RON/an deoarece in orice moment
utilajul s-ar fi putut defecta datorita gradului avansat al uzurii fizice.
Valoarea recuperabila a utilajului la sfarsitul exercitiului financiar 2007 se determina
astfel:
- valoarea de utilizare
- pretul net de vanzare = 50
- valoarea recuperabila = max(470,089; 50) = 470,09
- valoarea neta contabila = valoarea contabila – amortizarea cumulata = 2.500 –
2.000 = 500
Deoarece valoarea recuperabila este mai mica decat VNC rezulta ca utilajul este
depreciat. In aceasta situatie se constituie un provizion pentru depreciere de 500 – 470.09
= 29.91

6813 = 291 29,91 – Constituirea provizionului pentru deprecierea utilajului

La 31 ianuarie 2008 utilajul s-a defectat, cauzele care au condus la acest eveniment
existau inca de la 31 decembrie 2007, iar fluxurile viitoare de numerar generate d
utilizarea activului nu au fost estimate in mod fiabil. Din acest motiv intreprinderea
trebuie sa ajusteze situatiile financiare ale exercitiului precedent. Daca s-ar fi luat in
considerare gradul avansat de uzura la 31 decembrie 2007, atunci fluxurile de numerar
generate de utilizarea activului ar fi trebuit estimate doar pentru o luna. Situatia trebuie
reprezentata astfel:
- valoarea fluxurilor de numerar estimate pentru o luna =

- rata de actualizare lunara este de 1%, calculata ca 12%/12 luni

 - valoarea de actualizare este egala cu RON
- pretul net de vanzare = 50 RON
- valoarea recuperabila = max(71,29; 50) = 71,29

Deoarece valoarea recuperabila este mai mica decat VNC, utilajul este depreciat. Este
necesar un provizion pentru depreciere in valoare de 428,71 RON reprezentand diferenta
dintre valoarea neta contabila si valoarea recuperabila.

2813 = 291 398,80

II. Societatea Beta a estimat ca 10% din creantele sale in valoare de 350 RON de la 31
decembrie 2007 sunt incerte si prin urmare trece pe cheltuieli valoarea de 35 RON astfel:

4118 = 4111 350

6814 = 491 35

Dupa incheierea anului, unul din clientii mari ai firmei care prezenta o datorie de 70
RON este declarat falimentar. Pentru acest client se estimase un grad de
nerecuperabilitate de 25%, insemnand o pierdere probabila de 17,5 RON. Aceasta
informatie indica faptul ca estimarea de 35 de RON pentru creantele incerte la data
bilantului a fost pra redusa. Probabilitatea ca circumstantele care au condus la inrautatirea
situatiei clientului sa fi aparut doar in ultimele saptamani este mica. Respectiva creanta de
70 RON poate fi considerata nerecuperabila la data bilantului. Administratorii trebuie sa
faca deci o ajustare pentru diferenta de valoare estimata incorect.
Evaluarea sumei de ajustat se face astfel:
- pierderea probabil estimata la data bilantului este de 17,5 RON(25% x 70 RON)
- pierderea determinata dupa data bilantului ca urmare a falimentului este de 70
RON
- diferenta de ajustat este de 52,5 RON

6814 = 491 52,5

II. Societatea Gama anunta in decembrie 2007 un proces de restructurare a activitatii

sale, ca urmare a informatiilor privind raportul cost/beneficiu pentru produsele fabricate
in cadrul intreprinderii. Astfel se hotaraste sa se renunte la utilizarea lemnului masiv in
procesul de productie si trecerea la utilizarea unor inlocuitori ai acuestia precum placile
semifabricate. Acest lucru presupune schimbarea tehnologiei de productie. In februarie
2008 consiliul de administratie a aprobat un plan detaliat legat de acest eveniment, au fost
trimise scrisori clientilor pentru anuntarea restructurarii. S-a identificat un al segment de
furnizori, iar personalul intreprinderii a fost informat asupra restructurarii. Implicatiile
acestei activitati asupra situatiilor financiare ale societatii sunt urmatoarele:
- la momentul decembrie 2007, cand s-a facut doar anuntul privind restructurarea
dar nu exista nici un plan care sa ghideze conducerea in acest sens, in situatiile
financiare nu gasim nici o informatie referitoare la acest eveniment, deoarece nu
 sunt indeplinite conditiile de probabilitate si nici de credibilitate a evaluarii; prin
urmare , nu este nici macar cazul recunoasterii unei datorii contingente.
- Aprobarea in februarie 2008 adica in perioada dintre data intocmirii situatiilor
financiare si data autorizarii acestora pentru depunere, a planului de restructurare
face obiectul unui eveniment ulterior datei bilantului care nu afecteaza
informatiile numerice de la 31 decembrie 2007, dar datorita importantei sale, se
impune prezentarea unor informatii descriptive in notele explicative.

Consideram ca la 31 decembrie 2007 s-au estimat pierderi probabile aferente

restructurarii in valoare de 1500 RON. Din punct de vedere contabil se inregistreaza
provizionul astfel:

6812 = 1514 1.500

Presupunem ca in anul 2008 societatea a casat vechea linie de productie care fusese
achizitionata cu 900 RON, fiind amortizata pentru 80% din valoare, a achizitionat o noua
linie de productie in valoarea de 1000 RON si a efectuat plati compensatorii, pentru cei
afectati de restructurare in valoare de 300 RON.
In anul 2008, societatea va efectua urmatoarele inregistrari:

% = 2131 900 - casarea liniei vechi de productie

2813 720
6583 180

2131 = 404 1000 - achizitia noii linii de productie

6588 = 462 300 - inregistrarea platilor compensatorii

462 = 5121 300 - plata sumelor compensatorii

1514 = 7812 1.500 - anularea provizionului

 Bibliografie

1. Ghid pentru intelegerea si aplicarea Standardelor Internationale de Contabilitate

– Evenimente ulterioare datei bilantului, Corpul expertilor contabili si contabililor
autorizati din Romania, Editura CECCAR, Bucuresti, 2004
2. Ghid pentru intelegerea si aplicarea Standardelor Internationale de Contabilitate
– Intocmirea si prezentarea situatiilor financiare, Corpul expertilor contabili si
contabililor autorizati din Romania, Editura CECCAR, Bucuresti, 2004
3. Ghid pentru intelegerea si aplicarea Standardelor Internationale de Contabilitate
- IAS 37 Provizioane, datorii si active contingent, Corpul expertilor contabili si
contabililor autorizati din Romania, Editura CECCAR, Bucuresti, 2004
4. Legea nr 31/1990 republicata
5. OMFP nr. 94/2001
6. OMFP nr. 306/2002