Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Particularitile Contabilitii N Agricultur
Particularitile Contabilitii N Agricultur
Introducere
1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE i IAS 41 Agricultura.
Obiectiv
2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea modului de contabilizare n activitatea
agricol i de prezentare a informaiilor aferente n situaiile financiare.
Domeniu de aplicare
3. Prezentul standard reglementeaz modul de contabilizare i prezentare a informaiilor n
situaiile financiare privind:
1) activele biologice;
2) produsele agricole;
3) costurile aferente activelor biologice i produselor agricole.
4. Prezentul standard nu se aplic la contabilizarea:
1) terenurilor i imobilizrilor necorporale asociate unei activiti agricole (SNC Imobilizri
necorporale i corporale);
2) terenurilor i altor active imobilizate din componena investiiilor imobiliare aferente activitii
agricole (SNC Investiii imobiliare);
3) produselor obinute din procesarea produselor agricole dup recoltare (SNC Stocuri);
4) produselor care nu rezult din activitatea agricol (de exemplu, recoltarea ciupercilor sau
fructelor de pdure);
5) subveniilor (SNC Capital propriu i datorii).
Exemple de active biologice, produse agricole i produse obinute din procesarea acestora snt
prezentate n tabelul 1.
Tabelul 1
Active biologice, produse agricole i produse obinute din
procesarea acestora
Definiii
5. n prezentul standard noiunile utilizate semnific:
Activitate agricol administrarea de ctre o entitate a transformrii biologice i recoltrii
activelor biologice pentru vnzare sau pentru obinerea activelor biologice adiionale i/sau produselor
agricole.
Activ biologic un animal viu sau o plant vie.
Costuri resurse exprimate valoric i consumate pentru fabricarea produselor i prestarea
serviciilor.
Cost efectiv costuri efectiv suportate de ctre entitate aferente intrrii, creterii i ngrijirii
activelor biologice i producerii produselor agricole.
Cost planificat (normat) costuri determinate n baza normelor i normativelor stabilite de entitate
aferente intrrii, creterii i ngrijirii activelor biologice i producerii produselor agricole.
Grup de active biologice o totalitate de animale omogene (turm, ciread) i/sau plante vii
(plantaie, pepinier) similare.
Produs agricol produsul recoltat de la activele biologice ale entitii.
Recoltare separarea produselor agricole de activul biologic i/sau de grupul activelor biologice
(de exemplu, recoltarea strugurilor, fructelor i legumelor, scoaterea puieilor din pmnt, mulsul
laptelui, strnsul oulor) i/sau ncetarea proceselor vitale ale activelor biologice (de exemplu, tierea
copacilor, sacrificarea animalelor i psrilor, pescuitul petelui).
Transformare biologic proces de cretere, producere, degenerare i reproducere care provoac
modificri calitative i/sau cantitative a unui activ biologic (de exemplu, creterea unor culturi n scopul
obinerii produselor agricole, creterea animalelor pentru a fi vndute sau sacrificate, creterea copacilor
pentru obinerea lemnului).
Reguli generale
6. Activitatea agricol include dou sectoare:
1) fitotehnia cultivarea plantelor anuale i/sau perene, silvicultura, floricultura;
2) zootehnia creterea animalelor, avicultura, acvacultura, apicultura etc.
7. Fitotehnia i zootehnia se caracterizeaz prin urmtoarele particulariti comune:
1) capacitatea de modificare animalele i plantele suport modificri (transformri) biologice
care contribuie la obinerea produselor agricole i/sau activelor biologice adiionale;
2) administrarea modificrii modul de facilitare a transformrilor biologice prin mbuntirea
i/sau stabilirea condiiilor necesare pentru desfurarea procesului tehnologic respectiv (de exemplu,
raia nutritiv stabilit pentru animale i psri, termenul i calitatea executrii lucrrilor la cultivarea
culturilor agricole, asigurarea activelor biologice cu umiditate, lumin, temperatur);
3) evaluarea modificrii msurarea cantitativ i calitativ a modificrii unui activ biologic (grup
de active biologice). Evaluarea modificrii cantitative exprim msurarea volumului de produse agricole
obinute i/sau a numrului (cantitii) de active biologice adiionale n indicatori cantitativi (de
exemplu, producia cerealier, pomicol, viticol, sporul greutii vii a animalelor n kilograme;
creterea cantitii masei lemnoase n silvicultur n metri cubi, numrul de pui, boboci). Evaluarea
modificrii calitative se exprim prin indicatorii calitativi (de exemplu, calitatea animalelor crescute
prin categoriile strii de ngrare; calitatea strugurilor i a rizocarpilor sfeclei de zahr prin coninutul
de zahr, a boabelor de gru prin coninutul glutenului, a furajelor prin coninutul de proteine).
8. Transformarea biologic genereaz:
1) modificarea activelor biologice prin:
a) cretere (sporirea greutii vii i mbuntirea calitii animalelor i/sau a plantelor);
b) degenerare (micorarea greutii i reducerea calitii animalelor i/sau a plantelor);
c) reproducere (obinerea activelor biologice adiionale a animalelor i/sau a plantelor);
2) producerea produselor agricole (de exemplu, cereale, legume, fructe, struguri, lapte, ln, ou,
miere).
9. Un activ biologic sau un produs agricol se recunoate n baza contabilitii de angajamente dac:
1) entitatea controleaz i identific activul biologic i produsul agricol ca rezultat al faptelor
economice trecute. Acest criteriu se respect dac entitatea deine dreptul de proprietate sau alt form
de control aferent activelor biologice i/sau produselor agricole sau, dup caz, acestea snt marcate la
intrare (de exemplu, n cazul animalelor entitatea poate deine dreptul de proprietate dac acestea snt
marcate, la achiziionare, natere sau nrcare);
2) exist o certitudine ntemeiat c n viitor entitatea va obine beneficii economice din utilizarea
activului biologic i produsului agricol. Criteriul dat se consider ndeplinit n baza evalurii atributelor
fizice ale activului sau produsului (de exemplu, gestaia la vaci, existena mugurilor sntoi pe crengile
plantelor perene, starea semnturilor, greutatea vie i categoria strii de ngrare a animalelor de
cretere i ngrat);
3) costul activului biologic i al produsului agricol poate fi determinat credibil.
10. La recunoaterea iniial activele biologice i produsele agricole se evalueaz la cost de intrare
care se determin n funcie de sursa de intrare n modul stabilit n pct. 14-22, 30-32 i 39 din prezentul
standard.
11. Pe parcursul perioadei de gestiune, conform politicilor contabile activele biologice i produsele
agricole pot fi evaluate la cost planificat cu ajustarea acestuia la data raportrii la cost efectiv.
12. Conform politicilor contabile, entitatea poate evalua activele biologice i produsele agricole la
valoarea just minus costurile de vnzare potrivit regulilor generale stabilite n IAS 41 Agricultura.
Contabilitatea costurilor
41. Contabilitatea costurilor se ine pe tipuri de activiti (de baz i auxiliare) i sectoare
(fitotehnia i zootehnia). n cadrul fiecrui sector costurile se contabilizeaz pe subdiviziuni structurale
i pe obiecte de eviden a costurilor (de exemplu, tipuri de culturi gru de toamn, porumb, floarea
soarelui, cartofi; tipuri i soiuri de plantaii perene smnoase, smburoase; tipuri i grupuri de active
biologice animale i psri). Nomenclatorul i componena articolelor de costuri se stabilete de
entitate de sine stttor conform anexelor 3 i 4.
42. n raport cu modul de includere n costul produselor agricole i a activelor biologice adiionale
se disting:
1) costuri directe;
2) costuri repartizabile;
3) costuri indirecte de producie.
43. Costurile directe n fitotehnie i zootehnie reprezint costurile direct atribuibile creterii i
ngrijirii unui tip (grup) de plante i/sau animale (de exemplu, costuri directe privind retribuirea muncii,
costuri directe de materiale, servicii). Costurile de baz directe includ costurile aferente: culturilor
anuale semnate primvara i ngrijite n perioada de gestiune curent; culturilor anuale semnate
toamna perioadei de gestiune precedente i costurile de cretere i ngrijire a acestor culturi n perioada
de gestiune curent; ngrijirii plantelor perene pe rod (de exemplu, viilor i livezilor, plantelor de arbuti
fructiferi) nregistrate n perioada de gestiune precedent (aratul, tiatul) dup recoltarea roadei i
ngrijirii acestora n perioada de gestiune curent; creterii i ngrijirii animalelor i psrilor;
nsmnrii artificiale a animalelor; incubrii oulor etc. Aceste costuri se contabilizeaz ca majorare a
costurilor activitilor de baz i diminuare a stocurilor, a costurilor activitilor auxiliare, majorare a
amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale i a datoriilor curente etc.
44. Costurile repartizabile reprezint costurile perioadei de gestiune aferente cultivrii ctorva
tipuri de culturi (grupuri de culturi omogene) sau creterii ctorva tipuri (grupuri) de animale, psri (de
exemplu, amortizarea i reparaia mijloacelor fixe grajdurilor, poieilor, costurile aferente irigrii,
costurile privind desecarea unor terenuri). Aceste costuri se contabilizeaz pe parcursul perioadei de
gestiune cu total cumulativ ca majorare a costurilor activitilor de baz repartizabile i diminuare a
stocurilor, majorare concomitent a amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale i a datoriilor
curente etc.
45. Costurile repartizabile acumulate se repartizeaz la finele perioadei de gestiune n raport cu
baza stabilit de entitate (de exemplu, masa grului curat amortizarea mainilor de curat boabe;
cantitatea ngrmintelor introduse n sol amortizarea mainilor pentru introducerea ngrmintelor;
suprafaa semnat amortizarea semntoarelor; suprafaa prelucrat amortizarea cultivatoarelor) i
se contabilizeaz ca majorare a costurilor activitilor de baz pe fiecare cultur (grup de culturi
omogene) i diminuare a costurilor activitilor de baz repartizabile.
46. Costurile directe i repartizabile n fitotehnie i zootehnie efectuate n perioada de gestiune
curent pentru obinerea activelor biologice i produselor agricole n perioada de gestiune ulterioar,
la data raportrii se consider producie n curs de execuie. Costurile menionate se contabilizeaz ca
majorare a costurilor activitilor de baz i diminuare a stocurilor, a costurilor activitilor auxiliare i
majorare a amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale, a datoriilor curente etc. Costurile de baz
directe i repartizabile se acumuleaz cu total cumulativ de la nceputul lucrrilor tehnologice de pregtire i
prelucrare a solului i altor lucrri i se atribuie pe articole la costurile aferente cultivrii culturilor din recolta
perioadei de gestiune ulterioare astfel:
1) costurile privind semnatul culturilor de toamn la culturile de toamn aferente separat pentru
roada perioadei de gestiune ulterioare;
2) costurile privind aratul, tiatul n vii i livezi i alte lucrri toamna la costurile de ngrijire a
acestora pe tipuri i soiuri ale perioadei de gestiune curente pentru roada perioadei de gestiune viitoare;
3) costurile privind aratul, boronitul, introducerea ngrmintelor n sol etc. toamna perioadei de
gestiune pentru culturi anuale la costurile culturilor ce vor fi semnate primvar perioadei de gestiune
ulterioare;
4) costul mierii lsate pe iarn n stupi n calitate de hran pentru familiile de albine, costurile aferente
incubrii oulor puse la incubare dup 11 decembrie a perioadei de gestiune, precum i costul petilor de
var din iazurile de iernare la costurile produselor i activelor biologice adiionale obinute n perioada
de gestiune ulterioar.
Costurile privind aratul, boronitul, introducerea ngrmintelor n sol se repartizeaz pe culturi n
primvara perioadei de gestiune ulterioare i se contabilizeaz ca micare intern n cadrul costurilor
activitilor de baz.
Exemplul 4. O entitate n septembrie-octombrie 201X a nregistrat costuri aferente aratului de
toamn a 400 ha n sum total de 71 270 lei, inclusiv:
retribuirea muncii 14 000 lei;
contribuii de asigurri sociale de stat obligatorii i prime de asigurare obligatorie de asisten
medical 3 570 lei;
combustibil 39 200 lei;
ntreinerea mijloacelor fixe 11 000 lei;
servicii ale activitilor auxiliare 3 500 lei.
n aprilie 201X+1 terenul arat toamna cu suprafaa 400 ha a fost semnat cu urmtoarele culturi:
floarea soarelui 80 ha, porumb 200 ha, sfecl de zahr 120 ha.
Entitatea repartizeaz costurile acumulate astfel (tabelul 2).
Tabelul 2
Repartizarea costurilor aferente aratului de toamn din anul 201X
(lei)
Costuri nregistrate Inclusiv pe culturi
floarea porumb sfecl de
Articole de costuri total la 1 ha soarelui (200 ha) zahr
(80 ha) (120 ha)
1 2 3 4 5 6
Retribuirea muncii 14 000 35,00 2 800 7 000 4 200
Contribuii de asigurri sociale de stat
obligatorii i prime de asigurare
obligatorie de asisten medical 3 570 8,92 714 1 785 1 071
Combustibil 39 200 98,00 7 840 19 600 11 760
ntreinerea mijloacelor fixe 11 000 27,50 2 200 5 500 3 300
Servicii ale activitilor auxiliare 3 500 8,75 700 1 750 1 050
Total 71 270 178,17 14 254 35 635 21 381
Conform datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n septembrie-octombrie 201X:
costurile pentru aratul de toamn n sum de 71 270 lei ca majorare a costurilor activitilor
de baz, contul analitic Aratul de toamn i diminuare a stocurilor n sum de 39 200 lei, costurilor
activitilor auxiliare n sum de 14 500 lei (11 000 lei + 3 500 lei) i majorare a datoriilor curente n
sum de 17 570 lei (14 000 lei + 3 570 lei).
la 31 decembrie 201X:
decontarea costurilor activitii de baz n sum de 71 270 lei ca majorare a produciei n curs
de execuie i diminuare a costurilor activitii de baz, contul analitic Aratul de toamn.
n aprilie 201X + 1:
costurile privind aratul de toamna repartizate activitilor de baz n sum de 71 270 lei ca
majorare a costurilor activitilor de baz, inclusiv n conturile analitice: Floarea soarelui 14 254 lei,
Porumb 35 635 lei, Sfecla de zahr 21 381 lei i diminuare a produciei n curs de execuie, contul
analitic Aratul de toamn 71 270 lei.
47. Costurile activitilor auxiliare cuprind costurile prevzute n anexa 5 componena crora se
stabilete de entitate de sine stttor.
48. Costurile indirecte de producie reprezint costurile de deservire i gestiune care se
nregistreaz n cadrul unei subdiviziuni de producie a entitii. Aceste costuri nu pot fi raportare direct
la costul unor tipuri de produse agricole, active biologice adiionate, servicii prestate. Costurile
respective se acumuleaz pe parcursul perioadei de gestiune i ulterior se repartizeaz pe obiecte de
eviden a costurilor. Componena articolelor de costuri indirecte de producie se stabilete de entitate de
sine stttor conform anexelor 6 i 7.
49. Costurile indirecte de producie se acumuleaz pe tipuri de activiti (de baz i auxiliare) i se
contabilizeaz ca majorare a costurilor indirecte de producie i diminuare a stocurilor, majorare a
datoriilor curente i a amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale etc.
50. Costurile indirecte de producie ale activitilor de baz i auxiliare acumulate se repartizeaz
conform bazei de repartizare stabilite n politicile contabile (de exemplu, suma total a costurilor directe,
suma salariului calculat, numrul de ore-norm lucrate de muncitorii la creterea i ngrijirea tipurilor
sau grupurilor de animale i psri, numrul de zile lucrtoare ale animalelor de lucru (pentru transportul
cu traciune animalier)). Repartizarea costurilor indirecte de producie se contabilizeaz ca majorare a
costurilor activitilor de baz i/sau auxiliare i diminuare a costurilor indirecte de producie.
51. Costurile de producie care nu au generat produse agricole i/sau active biologice adiionale ca
urmare a calamitilor naturale, bolilor se evalueaz n mrimea lor efectiv aferente suprafeei
semnturilor distruse, roadei nerecoltate, costurilor de cretere i ngrijire a animalelor i psrilor
nimicite i se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a costurilor activitilor de
baz.
Cheltuieli anticipate
52. Cheltuieli anticipate reprezint costuri nregistrate n perioada de gestiune curent, dar care se
refer la perioadele de gestiune ulterioare.
53. Cheltuielile anticipate se contabilizeaz n funcie de termenul de decontare ca majorare a
cheltuielilor anticipate pe termen lung sau curente i majorare a amortizrii imobilizrilor necorporale i
corporale, a datoriilor curente, diminuare a stocurilor, a costurilor activitilor de baz i auxiliare etc.
54. Cheltuielile anticipate se repartizeaz conform normelor stabilite sau, n lipsa acestora,
conform politicilor contabile.
Prezentarea informaiilor
60. n situaiile financiare entitile care desfoar activitate agricol prezint cel puin
urmtoarele informaii:
1) valoarea contabil a activelor biologice imobilizate, circulante i a produselor agricole
exprimate cantitativ la nceputul i sfritul perioadei de gestiune;
2) metoda de amortizare, durata de utilizare sau ratele de amortizare pentru activele biologice
imobilizate;
3) veniturile i cheltuielile din ieirea activelor biologice;
4) tipul, suprafaa i valoarea contabil a plantaiilor perene;
5) suprafaa i valoarea terenurilor ocupate cu culturi anuale;
6) soldul activelor biologice (numrul de capete i greutatea vie) la data raportrii perioadei
precedente i curente i modificrile pe parcursul acestei perioade;
7) volumul i costul produselor agricole, productivitatea la 1 ha, la o vac furajat;
8) costuri care nu au generat produse agricole i active biologice adiionale;
9) suma subveniilor.
Prevederi tranzitorii
61. Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare.
Modul de contabilizare a operaiunilor aferente defririi pariale a plantelor perene din cauza
evenimentelor excepionale
Date iniiale. O entitate n luna octombrie 201X a constatat c din cauza inundaiei exploatarea
ulterioar a 2 ha din 10 ha de vie roditoare Cabernet-Sauvignon a devenit neraional. Via a fost primit
n exploatare la 1 ianuarie 201X-16 la costul de intrare de 342 000 lei, iar spalierul la 1 ianuarie 201X-19
la 272 000 lei, valoarea rezidual pentru vie nul, pentru spalier 75 600 lei, durata de exploatare a viei
20 ani, iar a spalierului 23 ani. Conform deciziei conducerii entitii aria de 2 ha de vie a fost
defriat, iar spalierul demontat. n rezultatul acestor lucrri s-au nregistrat:
1) cheltuieli privind:
serviciile parcului de tractoare 4 780 lei;
retribuirea muncii 1 860 lei;
contribuii de asigurri sociale de stat obligatorii i prime de asigurare obligatorie de asisten
medical 493 lei;
2) valoarea stlpilor de spalier obinui din demontare 10 800 lei.
Suma amortizrii acumulate a viei (la momentul defririi a 2 ha) constituie 287 850 lei, a spalierului
167 225 lei.
Indicatorii afereni lotului de vie defriat (2 ha):
a) pentru vie:
suma amortizrii acumulate 57 570 lei (287 850 lei : 10 ha x 2 ha);
valoarea contabil 10 830 lei [(342 000 lei 287 850 lei) : 10 ha x 2 ha].
b) pentru spalier:
suma amortizrii acumulate 33 445 lei (167 225 lei : 10 ha x 2 ha);
valoarea neamortizat 5 835 lei [(272 000 lei 75 600 lei 167 225 lei) : 10 ha x 2 ha].
Conform datelor din exemplu, entitatea n octombrie 201X contabilizeaz pentru lotul de vie defriat
(2 ha):
decontarea amortizrii acumulate aferente viei la suma de 57 570 lei ca diminuare a
amortizrii activelor biologice imobilizate i a activelor biologice imobilizate;
decontarea amortizrii acumulate aferente spalierului la suma de 33 445 lei ca diminuare a
amortizrii imobilizrilor corporale i a imobilizrilor corporale;
casarea valorii contabile a viei n sum de 10 830 lei ca majorare a cheltuielilor curente i
micorare a activelor biologice imobilizate;
casarea valorii neamortizate a spalierului n sum de 5 835 lei ca majorare a cheltuielilor
curente i diminuare a imobilizrilor corporale;
nregistrarea cheltuielilor de defriare a viei distruse i de demontare a spalierului n sum de 7
133 lei ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a costurilor activitilor auxiliare 4780 lei,
majorare a datoriilor curente 2 353 lei;
nregistrarea la intrri a stlpilor de spalier utilizabili n sum de 10 800 lei ca majorare a
stocurilor i diminuare a imobilizrilor corporale.
decontarea la cheltuieli a diferenei dintre valoarea rezidual i valoarea de intrare a stlpilor de
spalier n sum de 4 320 lei (75 600 lei : 10 ha x 2 ha) 10 800 lei) ca majorare a cheltuielilor curente
i diminuare a imobilizrilor corporale.
Nomenclatoarele articolelor de costuri ale produciilor de baz i auxiliare, precum i componena costurilor pe articole
prezentate n anexe poart un caracter de recomandare. Acestea se stabilesc de fiecare entitate de sine stttor, innd cont de
particularitile activitii agricole desfurate.
Anexa 2
cantitatea,
cantitatea,
cantitatea,
cantitatea,
planificat
abaterea,
abaterea,
abaterea,
abaterea,
abaterea
efectiv
lei
lei
lei
lei
q
q
1 2 3 4 5 6 7=6x5 8 9= 8 x 5 10 11 = 10 x 5 12 13 = 12 x 5
gru de 4 945 65,27 70 (4,73) 3 100 (14 663) 330 (1 561) - - 1 515 (7 166)
toamn
deeuri 555 24,80 30 (5,2) - - - - 340 (1 768) 215 (1 118)
cerea-
liere
paie 6 160 5,40 8 (2,60) - - - - 800 (2 080) 5 360 (13 936)
Total x x x x x (14 663) x (1 561) x (3 848) x (22 220)
n decembrie 201X entitatea contabilizeaz:
decontarea costurilor aferente suprafeei de pe care nu s-a recoltat roada n sum de 25 400 lei
ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a costurilor activitii de baz;
decontarea abaterilor costului efectiv de la cel planificat, aferent:
grului vndut n sum de 14 663 lei ca stornare a cheltuielilor curente i a costurilor
activitilor de baz;
grului semnat pentru roada anului 201X+1 n sum de 1 561 lei ca stornare a costurilor
activitilor de baz 201X+1 i a costurilor activitilor de baz pentru roada anului 201X;
produselor consumate ca hran i aternut al animalelor tinere n sum de 3 848 lei ca stornare a
costurilor activitilor de baz, contul analitic Costuri pentru creterea activelor biologice circulante
i a costurilor activitilor de baz, cont analitic Gru de toamn;
produselor rmase n stoc la 31.12.201X n sum de 22 220 lei ca stornare a stocurilor i a
costurilor activitilor de baz.
Anexa 3
Tabelul 2
Nomenclatorul articolelor de costuri ale activitilor de baz
(fitotehnie i zootehnie)