Analiza costului de productie

1.Analiza costului aferent cifrei de afaceri

2.Analiza costurilor salariale

3.Analiza costurilor materiale

Eforturile depuse in directia cresterii eficientei economice impun comensurarea raportului

dintre efortul depus si efectul obtinut folosind parghiile valorice. Una dintre aceste parghii este
costul de productie. Cunoasterea sub toate aspectele a costului a constituit si constituie o
preocupare a specialistilor, teoreticieni si practicieni.

Lamurirea notiunii si a continutului costului este ampla si de mare complexitate.

Abordarea acestui domeniu presupune operarea cu mai multe notiuni specifice. Pentru al
le prezenta pe cele mai semnificative avem in vedere circuitul economic la nivelul unei
intreprinderi de tip industrial. Desfasurarea activitatii intreprinderii presupune
asigurarea resurselor necesare. Acestea se transforma sub vointa rationala a conducerii in
directia atingerii obiectivului stabilit si efectueaza un circuit inchis ca in figura 1.

Figura 1. Circuitul economic

Fazele acestui circuit economic sunt: aprovizionarea(A), productia(P), desfacerea(D). In

prima faza a miscarii resurselor are loc trecerea lor din forma bani in aceea de factori de
productie prin actul aprovizionarii. In faza urmatoare intra in procesul de productie, pe cai si
forme variate, unde are loc actul de consum , in urma caruia se obtin produse finite,
semifabricate si se presteaza servicii. A treia etapa este marcata de realizarea produselor, moment
in care resursele se reintregesc iar circuitul se reia.

Contabilitatea observa aceste miscari de valori, din sfera circuitului economic, si opereaza
cu o serie de notiuni: cheltuielile intreprinderii, cheltuieli de productie, consumuri de valori,
costuri.
 Achizitionarea factorilor de productie presupune in prima faza efectuarea unor cheltuieli.
De regula acestea imbraca aspectul de plata - se foloseste o suma de bani pentru a cumpara sau a
plati ceva. In aceasta faza se fac cheltuieli, dar nu se poate afirma ca sunt cheltuieli de productie,
le putem numi mai simplu cheltuielile intreprinderii.

In stadiul urmator are loc consumul de factori de productie. Din unghiul de vedere al
contabilitatii se contureaza doua notiuni: cheltuieli de productie si costurile. Odata cu darea in
consum a factorilor de productie notiunii de cheltuiala i se adauga atributul determinativ ½de
productie½ pentru a indica stadiul in care se afla. Exista diferenta intre cheltuielile intreprinderii
si cheltuielile de productie. Primele devin cheltuieli de productie numai in momentul in care
factorii de productie se dau in consum pentru a obtine produse si/sau presta servicii.

Viata economica, din intreprinderi, ofera varii situatii. Exista cheltuieli de productie ce nu
sunt consumatiuni de valori (cheltuieli neutre), dupa cum si consumatiuni de valori ce nu sunt
cheltuieli de productie (consumatiuni accidentale). Cheltuielile neutre[60] nu au legatura directa
cu activitatea de productie, apar ca urmare a existentei unor lipsuri in managementul si
organizarea activitatii de productie. Includem aici: amenzi, penalitati, locatii, pierderi din
degradarea valorilor materiale etc.Consumatiunile accidentale[61] apar intamplator in activitatea
intreprinderii, ele constituie pagube generate de calamitati naturale.

Cheltuielile de productie reprezinta expresia valorica a factorilor de productie dati in

consum in scopul obtinerii produselor finite si mentinerii capacitatii de productie.

Urmarind firul desfasurarii fenomenelor, transformarile suferite de factorii de productie

conduc la obtinerea produselor finite, caz in care cheltuielile se localizeaza pe produse,
transformandu-se incosturi. Care este diferenta dintre cheltuieli de productie si costuri?

 In timp ce cheltuielile de productie genereaza consumatiuni de valori pe perioade

de timp bine determinate, costurile apar odata cu obtinerea produselor finite prin
localizarea lor dintr-o perioada de timp pe produse,

 Daca cheltuielile de productie sunt determinate de necesitatea efectuarii unor

consumatiuni de valori in vederea realizarii unor produse, costurile apar odata cu
efectuarea calculatiei.

Necesitatea analizei costurilor rezulta din considerentele:

 Daca volumul productiei caracterizeaza sub aspect cantitativ procesul de

productie, costul pune in lumina aspecte calitative deoarece prezinta conditiile
concrete in care-si desfasoara activitatea unitatile economice,

 Costurile de productie evidentiaza volumul resurselor ce urmeaza a se consuma

pentru a obtine productia prestabilita. Daca se cunoaste cu ce se consuma aceste
resurse se poate operativ elimina risipa,
  Costul de productie constituie punctul de plecare in stabilirea preturilor si de aici
implicatiile costului asupra rentabilitatii intreprinderii.

2.Analiza costurilor salariale

Costurile salariale constituie un element principal al costurilor totale ale
intreprinderii dar si o componenta importanta a valorii adaugate.

In cadrul acestor cheltuieli se includ cheltuielile cu salariile, cheltuielile

cu asigurarile si protectia sociala. Daca se au in vedere elementele
componente, cheltuielile cu personalul se pot structura astfel: salarii tarifare,
sporuri acordate(conditii grele de munca, spor de toxicitate, spor de noapte,
vechime in munca, spor de fidelitate, spor de stres, spor pentru titluri
stiintifice, spor pentru ore suplimentare peste programul normal de lucru),
premii, contributii privind asigurarile si protectia sociala.

3.Analiza costurilor materiale

Economisirea resurselor materiale reprezinta o latura de baza a
eficientei activitatii unui agent economic, factorul principal al dezvoltarii de
tip intensiv.

Cheltuielile materiale au un rol important in desfasurarea proceselor de

productie . Pentru considerentul ca detin o pondere ridicata in structura
costului total de productie, costurile materiale trebuie sa constituie obiectivul
analizelor permanente de catre intreprindere , pentru a se interveni operativ
atunci cand gestionarea resurselor materiale nu este corespunzatoare.

Prin continutul lor, cheltuielile materiale cuprind atat elementele

consumului intermediar(materii prime, materiale de baza, materiale
auxiliare, combustibil, energie, apa), cat si elemente componente a valorii
adaugate (amortizarea).

In cadrul analizei costurilor de materiale se urmaresc mai multe

aspecte.

Prima problema ce se impune cercetata, in acest domeniu , este cea

privind dinamica si eficienta consumarii lor, cu ajutorul indicatorului “
costurile materiale la 1000 lei cifra de afaceri”.

Modelul de analiza al costurilor materiale la 1000 de lei cifra de

afaceri este :
 , unde:

M- costurile materiale totale,

Ca- cifra de afaceri

m - costurile materiale unitare.

In anul curent , fata de anul precedent, nivelul indicatorului a sporit cu

1,5%.

Datele necesare exemplificarii sunt prezentate in tabelul 5.

Din relatia de calcul rezulta ca aceasta crestere are la baza factorii:

- modificarea structurii sortimentale ( s);

- modificarea costurilor materiale unitare(m);

- modificarea preturilor(p).

1. Influenta modificarii structurii are relatia :

Modificarile structurale aparute, in anul curent fata de anul precedent,

au influentat in sensul reducerii cheltuielilor materiale la 1000 lei cifra de
afaceri cu 0,1 lei.

2. Influenta costurilor materiale unitare:

 Datele tabelului 5.5 arata o crestere a costurilor materiale pe fiecare
produs , drept consecinta , indicatorul costurile cu materiale la 1000 lei cifra
de afaceri a sporit fata de anul precedent cu 270,4 lei,prin urmare, pentru
fiecare 1000 lei cifra de afaceri din anul curent, a crescut consumul de
materiale cu 270,4 lei.

Cum m = cs . z in care :

- cs – norma de consum ( consumul specific)

- z - pretul de aprovizionare,

2.1 Influenta modificarii normei de consum are relatia :

Datele necesare pentru calculul pentru calculul I’m1 sunt:

Tabel 6. Determinarea marimii lui I*m1

Costurile materiale
Produse
recalculate

A 5715,5 25148.2

B 3263,0 39156,0

C 3000,8 18004,8
 Total - 82309

Norma de consum a ramas neschimbata pentru sortimentele A si C, s-a

diminuat la produsul B si ca urmare , cheltuielile materiale s-au diminuat cu
8,8‰(lei).

2.2.Influenta modificarii pretului de aprovizionare se determina astfel:

Asadar, majorarea preturilor de aprovizionare au generat cresterea

indicatorului cu 279,2 lei influenta externa.

Conform relatiei de calcul intre modificarea pretului de productie al

sortimentelor si nivelul indicatorului cercetat, exista o legatura inversa.

3. Influenta modificarii pretului de productie :

Constatam o majorare substantiala a preturilor de productie cuprinsa

intre 27,9% si 42,3% si ca urmare nivelul indicatorului s-a redus cu 268,8 lei.
Si aceasta influenta se considera a fi de natura externa, independenta de
activitatea societatii cercetate .

Analiza cheltuielilor cu amortizarea

 Cheltuielile cu amortizarea componenta a cheltuielilor materiale au un caracter relativ
constant.Ca expresie valorica a uzurii fizice a imobilizarilor corporale afecteaza atat marimea
cheltuielilor materiale si implicit a costurilor de productie a entitatii economice.

In economia intreprinderii aceste cheltuieli au un rol important. Deoarece suma calculata

a amortizarii ramane la dispozitia intreprinderii este o sursa principala de dezvoltare a acesteia.
Pe de o parte, amortizarea se constituie intr-o parghie de cointeresare a societatii comerciale intr-
o cat mai buna folosire extensiva si intensiva a imobilizarilor sale corporale, cunoscut fiind
faptul ca amortizarea se calculeaza si se include in costuri chiar daca utilajele nu functioneaza.
Pe de alta parte, in cazul utilajelor care se scot din functiune inainte de expirarea duratei normate
de functionare, amortizarea aferenta se recupereaza prin diminuarea profitului, prin urmare,
stimuleaza intreprinderea la folosirea intregii durate de functionare a imobilizarilor sale
corporale.

Pentru analiza cheltuielilor cu amortizarea se foloseste indicatorul „Cheltuieli cu

amortizarea la 1000 lei cifra de afaceri”.Pot fi folosite mai multe modele de analiza factoriala.
Mai des folosit este modelul de mai jos:

unde:

A - suma amortizarii,

Ca – cifra de afaceri.

Amortizarea se calculeaza cu relatia:

unde :

Ic .

Ic – valoarea imobilizarilor,

- cota medie de amortizare.

Vi – valoarea de inventar la inceputul perioadei,

I – valoarea de inventar a imobilizarilor corporale intrate;

E - valoarea de inventar a imobilizarilor corporale iesite;

g - structura imobilizarilor corporale pe grupe,

a - cota de amortizare pe categorii de imobilizari corporale.

Studiul factorial se deruleaza astfel:

Δ = Ia1 – Ia0 = = ± lei din care:

1. Influenta modificarii amortizarii

ΔA = = ± lei din care

1.1. Influenta modificarii valorii imobilizarilor corporale

ΔIc= 1000 = ± lei din care datorita:

1.1.1. Influenta modificarii valorii de inventar initiale

ΔVi = = = ± lei

1.1.2. Influenta modificarii valorii intrarilor

ΔI = =

= ± lei

1.1.3. Influenta modificarii valorii iesirilor

ΔE = =

= ± lei

Valoarea de imobilizarilor corporale poate sa inregistreze modificari datorate: reevaluarii

imobilizarilor, realizarii obiectivelor de investitii cu devansarea termenului de dare in functiune,
scoaterea din functiune la expirarea termenului normat.
 1.2. Influenta modificarii cotei medii de amortizare

Δ = 1000 = ± lei din care :

1.2.1. Influenta modificarii structurii imobilizarilor corporale pe categorii

Δg = = ± lei

1.2.2.Influenta modificarii cotei de amortizare pe grupe de imobilizari corporale

Δa = = ± lei

Cota medie de amortizare poate sa cunoasca cresteri sau scaderi ca urmare modificarii
structurii imobilizarilor corporale in favoarea categoriilor cu o cota de amortizare mai mica sau
mai mare, fie ca urmare a schimbarii politicii de amortizare (amortizare liniara, amortizare
progresiva, amortizare regresiva) .

2. Influenta modificarii cifrei de afaceri

ΔCa = = ± lei

Pentru a inregistra o scadere a nivelului indicatorului „Cheltuieli cu amortizarea la

1000 lei cifra de afaceri” este necesar sa se respecte corelatia dintre cresterea celor doua
componente, ca ritm. Astfel, ritmul de crestere a cifrei de afaceri trebuie sa devanseze ritmul de
crestere a sumei amortizarii. Adica ICa >IA cele doua marimi se calculeaza astfel:
In analiza cheltuielilor cu amortizarea se pot utiliza si alte modele de studiu factorial[64]

5.Analiza costului unitar

Prin acest tip de studiu factorial se cerceteaza evolutia costului unitar a
produselor fabricate de intreprindere. Analiza evidentiaza unele cauze ce au
condus la modificarea costului, cauze ce nu pot fi descoperite decat la acest
nivel. Dintre acestea mentionam: incadrarea sau nu in normele de consum la
materii prime, in normele de timp, modificarea costurilor indirecte unitare.

La nivelul unitatii de produs se procedeaza la cercetarea aspectelor:

5.1.analiza costurilor materiale unitare;

5.2.analiza costurilor salariale unitare;

5.3. analiza costurilor indirecte unitare.

5.1.Analiza costurilor materiale unitare

Studierea acestor costuri poate semnaliza cel putin aspectele:

 care este conceptia constructiva a produsului si masura in care materialele

aprovizionate corespund scopului fabricatiei;

 politica adoptata de intreprindere privind aprovizionarea cu materiile prime.

La nivelul unitatii de produs marimea costului cu materiale se calculeaza cu relatia:

unde:

m - costul unitar cu materii prime

- consum specific mediu

- pretul de aprovizionare

Studiul factorial se desfasoara astfel:

Modificarea totala se obtine ca diferenta dintre m1 si m0

 Semnul “- “ se apreciaza a fi favorabil pentru agentul economic, semnul “+” indica o
neincadrare in nivelul costului unitar cu materialul luat ca punct de referinta.

Modificarea totala, pe primul nivel de descompunere factoriala este suma modificarilor

partiale a celor doi factori, deci: .

1. Influenta modificarii consumului specific mediu este data de relatia:

m’0 - costul unitar cu materiale din perioada precedenta recalculat in functie de .

Intre modificarea acestuia si costul unitar cu materialele este o legatura directa.

Pentru a evidentia factorii ce influenteaza pe se foloseste relatia:

unde :

s - structura amestecului de materii prime pentru a obtine un produs;

cs - norma de consum aferenta fiecarui tip de materiale formeaza amestecul.

Prin urmare . Marimea si sensul acestor doi factori se determina cu

relatiile:

1.1. Influenta modificarii structurii amestecului:

Structura amestecului, prin modificare, afecteaza costul unitar numai daca norma de
consum pe tipuri de materii prime difera. Semnul “-“ arata ca modificarile aparute in structura
amestecului sunt favorabile costului unitar cu materialele pentru acel produs, nefavorabile cand
semnul este “+”.

1.2. Influenta modificarii normei de consum pe tipuri de materii prime:

 Acest calcul evidentiaza consecintele incadrarii (neincadrarii) in normele de consum, care
pot fi de natura interna sau externa.

2. Influenta modificarii pretului mediu de aprovizionare

Pretul mediu de aprovizionare la randul sau se calculeaza astfel:

unde:

s - structura amestecului

z - pretul de aprovizionare aferent fiecarui component ce intra in amestec

deci .

2.1. Influenta modificarii structurii amestecului:

Semnul “+” a crescut ponderea in amestec a tipurilor de materii prime ce au preturi mai
mari, nefavorabil pentru agentul economic, semnul “-“ aspect favorabil.

2.2. Influenta modificarii preturilor de aprovizionare:

Semnul “+” semnaleaza consecinte nefavorabile pentru intreprindere, semnul “-“

semnaleaza reduceri de preturi cu efecte favorabile. Indiferent de semn sunt influente externe
preluate de costul produselor.
 Studiul costului unitar cu materialele poate fi facut si cu ajutorul reprezentarii grafice a
carei alura este diferita dupa cum cele doua elemente, norma de consum si pretul de
aprovizionare, evolueaza in acelasi sens (amandoua cresc, amandoua scad) sau in sensuri
contrare (unul creste altul scade).

Forma grafica are la baza modelul matematic: m=csÿz.

Prezentam in continuare forma grafica de analiza a costurilor materiale unitare (figura 3.).

In o prima varianta consideram ca cei doi factori (c s si z) scad de la o perioada la alta. Pe

axa OX reprezentam marimea normei de consum, pe axa OY pretul de aprovizionare. In figura se
prezinta continutul si modalitatile de calcul.

Figura.3 Analiza costului unitar cu materialele folosind forma grafica

In graficul de mai sus segmentul OA reprezinta norma de consum aferenta perioadei

precedente (cs0), iar segmentul OB pretul la aprovizionare unitar aferent aceleiasi perioade (z 0).
Costul material unitar din perioada precedenta este data de aria suprafetei OBCA.

Segmentul OD reprezinta norma de consum din anul reportat, iar segmentul OE pretul de
aprovizionare din anul curent. Costul unitar cu materiale efectiv este dat de aria suprafetei
OEFD. Modificarea totala este data de aria suprafetei EBCADF.

Separarea influentei celor doi factori cu ajutorul graficului se face de maniera urmatoare :

- influenta normei de consum , se are in vedere modificarea acesteia data de marimea

segmentului DA si pretul de aprovizionare din anul precedent , ceea ce inseamna a prelungi
dreapta FD pana ce intersecteaza dreapta BC ; marcat de punctul G , prin urmarea influenta
modificarii normei de consum elaborata de aria de suprafetei DGCA .
 - influenta modificarii pretului la aprovizionare este data de aria EBGH .

Forma grafica va fi asemanatoare daca cei doi factori evolueaza in sensul cresterii de la o
perioada la alta .

Consideram ca cei doi factori au o evolutie contrara ca sens: norma de consum scade,
pretul de aprovizionare creste, reprezentarea grafica are forma prezentata cu figura de mai jos.

Figura. Analiza costurilor materiale unitare