ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE DIN MOLDOVA

Școala Masterală de Excelență în Economie și Business

Departamentul Contabilitate, Audit și Analiză Economică

C.Z.U.:657.422.6/.7:006.44(478+100)(043)
BOTNARU Tatiana

CОNTABILITATEA STOCURILOR CONFORM

REGLEMENTĂRILOR NAȚIONALE ȘI
INTERNAȚIONALE

TEZĂ DE MASTER

Domeniul general de studii: 041. Științe Economice

Domeniul de formare profesională: 0411. Contabilitate
Programul de masterat: Contabilitate și Audit

Admis la susținere:
Șef departament: Conducător științific:
Dr.,conf.univ. LAZARI Liliana Dr., conf.univ.COTOROS Inga

__________________________ __________________________
semnătura semnătura

„____”________________2021 Autor:

__________________________
semnătura

Chișinău, 2021
 CUPRINS:
Lista Abrevierilor 3
Lista Tabelelor 4
Lista Figurilor 6
Introducere 7
I. ABORDĂRI TEORETICO- 12
METODOLOGICE ALE CONTABILITĂȚII
STOCURILOR
I.1. Caracteristicile generale, structura și componența 12
stocurilor. Recunoașterea si evaluarea stocurilor
I.2. Sinteza actelor normative și surselor bibliografice 25
aferente contabilității stocurilor conform
Reglementărilor Naționale și Internaționale
II. CONTABILITATEA STOCURILOR 32
CONFORM STANDARDELOR NAȚIONALE
DE CONTABILITATE
II.1. Particularități privind contabilitatea materialelor și 32
obiectelor de mică valoare si scurtă durată
II.2. Contabilitatea producției in curs de execuție și a 38
produselor
II.3. Aspecte problematice privind contabilitatea 49
mărfurilor și a deprecierii acestora
III. CONTABILITATEA STOCURILOR 60
CONFORM REGLEMENTĂRILOR
INTERNAȚIONALE
III.1. Particularitățile contabilității stocurilor conform 60
IFRS
III.2. Particularitățile contabilității stocurilor conform 63
Directivei Europene
III.3. Dezvăluirea informațiilor privind stocurile în 65
Situațiile Financiare și Notele Explicative conform
SNC și IFRS.
Concluzii și recomandări 69
Bibliografie 71
Anexe
Adnotare (română)
Adnotare (engleză)
Declarație privind propria răspundere

2
 Lista Abrevierilor

BNM Banca Națională a Moldovei

CMP Costul Mediu Ponderat
Cf Costuri fixe
Cv Costuri variabile
FIFO Primul intrat- primul ieșit
Hs Norma de bază a consumului de combustibil
IAS Standarde Internaționale de Contabilitate
IFRS Standarde Internaționale de Raportare Financiară
LIFO Ultimul intrat – primul ieșit
MF Ministerul Finanțelor
OMVSD Obiecte de mică valoare și scurtă durată
Q Cantitate
Qh Consumul normativ de combustibil
RM Republica Moldova
S Parcursul automobilului
Sf Stoc final
Si Stoc inițial
SNC Standarde Naționale de Contabilitate
SRL Societate cu Răspundere Limitată
TVA Taxa pe valoarea adăugată
VRN Valoarea realizabilă netă
UM Unități de măsură

3
 Lista Tabelelor

Tabel 1 Analiza activității economico-financiare a entității ICS Eyecon

9
Medical SRL
Tabelul 1.1.
12
Componența Stocurilor conform SNC
Tabelul 1.2.
17
Jurnalul înregistrărilor contabile
Tabelul 1.3.
20
Calculul costului de ieșire al mărfurilor conform metodei FIFO
Tabelul 1.4.
21
Calculul costului de ieșire al mărfurilor conform metodei CMP
Tabelul 1.5.
22
Calculul costului de ieșire al mărfurilor conform metodei LIFO
Tabelul 2.1.
34
Înregistrările contabile în contul 211
Tabelul 2.2.
35
Structura stocurilor la entitatea ICS Eyecon Medical SRL
Tabelul 2.3.
36
Registrul operațiunilor economice
Tabelul 2.4.
38
Corespondența conturilor aferente operațiunilor cu OMVSD
Tabelul 2.5.
Contabilitatea producției în curs de execuție cu aplicarea conturilor de 40
gestiune
Tabelul 2.6.
Contabilitatea producției în curs de execuție fără aplicarea conturilor de 40
gestiune
Tabelul 2.7.
Jurnalul de înregistrări al operațiunilor economice privind acumularea 47
costurilor de producție
Tabelul 2.8.
48
Repartizarea costurilor indirecte de producție

4
Tabelul 2.9.
Jurnalul de înregistrări al operațiunilor economice după repartizarea 48
costurilor de producție
Tabelul 2.10.
54
Jurnalul operațiunilor economice înregistrate la ICS Eyecon Medical SRL
Tabelul 2.11.
55
Jurnalul operațiunilor economice înregistrate la ICS Eyecon Medical SRL
Tabelul 2.12.
56
Jurnalul operațiunilor economice înregistrate la ICS Eyecon Medical SRL
Tabelul 2.13.
57
Jurnalul operațiunilor economice înregistrate la ICS Eyecon Medical SRL
Tabelul 2.14.
58
Jurnalul operațiunilor economice înregistrate la ICS Eyecon Medical SRL
Tabelul 3.1.
66
Indicatorii de clasificare pentru entitățile micro
Tabelul 3.2.
67
Prezentarea informației în situațiile financiare aferente stocurilor

5
 Lista Figurilor

Figura 1.1. Momentele de evaluare a stocurilor în cadrul entității 14

Figura 1.2. Componența costurilor de intrare ale stocurilor 15
Figura 1.3. Metodele de evaluare curentă a stocurilor 18
Figura 1.4. Principiul fundamental privind evaluarea ulterioară a 23
stocurilor
Figura 2.1. Variante de decontarea valorii anvelopelor și acumulatoarelor 36
procurate separat de mijloacele de transport
Figura 2.2. Structura contului 215 ”Producția în curs de execuție” 39
Figura 2.3. Etapele calculației costului 43
Figura 2.4. Reprezentarea grafică a costurilor variabile 44
Figura 2.5. Reprezentarea grafică a costurilor fixe 44
Figura 2.6. Circulația mărfurilor la ICS Eyecon Medical SRL 49
Figura 2.7. Modelele de bază privind formarea prețului mărfurilor 52
Figura 3.1. Avantajele principale privind implementarea IFRS în
60
Republica Moldova

6
 Introducere

”Contabilitatea este limba de comunicare in afaceri” Warren Buffett

Actualitatea temei: În prezent, economia mondială se află într-o situație de răscruce, în

care, după părerea specialiștilor, are loc începutul unei revoluții a sistemului economic actual.
Toate statele lumii sunt afectate direct și indirect de pandemie, iar incertitudinea cu privire la
probabilitatea de a reveni rapid la indicatorii economici anteriori crizei reprezintă îngrijorarea
cea mai mare la nivel micro și macro-economic.
Impactul pandemiei COVID-19 asupra factorilor politici și economici este unul direct și
inevitabil. Pe timp de pandemie, toate ramurile ce stau la baza conducerii și gestionării unei
societăți sau unități administrative sunt solicitate cu o maximă intensitate. La acest capitol o
pandemie poate fi comparată cu un război, unde toate resursele din componența unui stat sunt
epuizate.
Actualmente, contabilitatea stocurilor își întărește și mai mult poziția deoarece a fost
dintotdeauna un aspect important și actual la nivel național și internațional, din motiv că
compartimentul stocuri își găsește mereu locul în contabilitatea oricărei entități economice,
indiferent de mărimea, domeniul și amplasarea geografică a acestei entități.
Conform reglementărilor naționale și internaționale stocurile sunt active circulante deținute
in vederea vânzării, aflate în proces de producție spre a fi vândute sau sub formă de materie
primă sau material ce urmează a fi date spre producție sau pentru prestări de servicii. Din acest
motiv, activitatea de aprovizionare, stocare, recunoaștere și evaluare corectă a stocurilor este
extrem de importantă pentru activitatea întreprinderilor prin informațiile furnizate și utilizate
ulterior de entitate în procesul decizional.
Contabilitatea Stocurilor prin respectarea strictă a reglementărilor naționale și
internaționale, prin implicarea eforturilor eficiente de către conducere și salariați va duce la
atingerea scopului principal al entității și anume cel de a genera profit maxim utilizând eforturile
optime.
Necesitatea cercetării studiului dat constituie o cerință a perfecționării contabilității
stocurilor, în special, la entitățile producătoare, care necesită informații operative, analize
economice și planificări argumentate în vederea adoptării deciziilor manageriale. Importanța și
actualitatea studiului se axează pe existența dificultăților privind contabilizarea stocurilor și
îmbunătățirea procesului de gestiune prin metode moderne.

7
 Scopul prezentei teze de master constă în studierea și analiza aspectelor problematice ale
recunoașterii, evaluării și contabilizării stocurilor în conformitate cu practica contabilă existentă
din domeniu conform prevederilor naționale și internaționale. Aprofundarea cunoștințelor
teoretice acumulate se va realiza prin îmbinarea datelor practice de la agentul economic – ICS
EYECON MEDICAL SRL.
De asemenea, obiectivul cercetării constă în examinarea complexă a problemelor aferente
evaluării stocurilor și formularea recomandărilor de soluționare a acestora în conformitate cu
prevederile și practicile internaționale avansate. În particular, aceste probleme se referă la:
determinarea costului de intrare al stocurilor recunoscute inițial; aplicarea metodelor de evaluare
curentă a stocurilor; stabilirea valorii realizabile nete a stocurilor și contabilizarea diferențelor
înregistrate la data raportării; aprecierea consecințelor fiscale aferente evaluării inițiale, curente
și ulterioare a stocurilor.
Sarcinile acestei cercetări sunt următoarele:
1. Cercetarea și studierea surselor bibliografice aferente stocurilor;
2. Ajustarea reglementărilor naționale cu referire la contabilitatea stocurilor la
reglementările internaționale. Adaptarea acestor reglementari la inovațiile științifice,
digitale și tendințele internaționale;
3. Studierea, analiza și prezentarea cercetărilor anterioare aferente contabilității
stocurilor;
4. Dezbaterea și expunerea concepțiilor aferente noțiunilor și clasificărilor
specifice contabilității stocurilor;
5. Examinarea modului de organizare a contabilității circulației stocurilor în baza
datelor practice a entității analizate;
6. Descrierea, dezvăluirea și analiza informației privind stocurile în Situațiile
Financiare.
Baza științifică la examinarea acestei teme va fi studierea actelor normative și legislative,
cercetări și publicații, lucrări ale teoreticienilor care au studiat aprofundat domeniul de
contabilitate al stocurilor. Din componența actelor legislative și normative fac parte: Legea
Contabilității și Raportării Financiare, Standardele Naționale de Contabilitate, Standardele
Internaționale de Raportare Financiară, Regulamente, Hotărâri de Guvern, Ordinele Ministerului
Finanțelor, Ordinele Serviciului Fiscal și alte acte normative.
Ca surse bibliografice au fost studiate și analizate opiniile mai multor savanți și cercetători,
printre care: Nederiță Al., Grabarovschi L., Grigoroi L., Feleaga N., Popovici A., Erhan L., și
alții.

8
 Pentru studierea acestei teme se pot folosi următoarele metode științifice de cercetare:
observația, analiza, sinteza, inducția, deducția, comparația, gruparea, studiu de caz, sondaje,
chestionare. Informația care stă la baza acestui studiu trebuie să fie relevantă, credibilă și
comparabilă.
Pentru o analiza complexă, lucrarea va fi compusă din introducere, trei capitole, concluzii,
bibliografie și anexe.
În introducere este acordată o mai mare atenție atât pe actualitatea, scopul și obiectivele
temei de studiu cât și prezentarea entității care va sta la baza acestui studiu, prin exemplificarea
principalilor indicatori economico-financiari.
În capitolul I ” Abordări teoretico- metodologice ale contabilității
stocurilor” se prezintă o analiză generală a stocurilor conform reglementărilor naționale și a
surselor bibliografice aferente contabilității stocurilor, prin definirea și explicarea rolului și
componenței stocurilor în cadrul contabilității.
În capitolul II ”Contabilitatea Stocurilor conform Standardelor Naționale

de Contabilitate” se prezintă condițiile și formele de recunoaștere a stocurilor, una din cele

mai dezbătute teme în contabilitatea stocurilor. De asemenea se prezintă aspecte teoretice și
practice privind contabilitatea materialelor, obiectelor de mică valoare și scurtă durată din cadrul
entității analizate, o atenție deosebită este acordată contabilității mărfurilor, fiind componenta de
bază din cadrul stocurilor la entitatea ICS Eyecon Medical SRL.
În capitolul III ”Contabilitatea Stocurilor conform Reglementărilor

Internaționale” se conține dezvăluirea și completarea contabilității stocurilor conform

reglementărilor internaționale și prezentarea modului de reflectare a informațiilor privind
stocurile în Situațiile Financiare.
Obiectul de cercetarea tezei de master este entitatea ICS Eyecon Medical SRL, care a fost
fondată la 21.11.2012, cu numărul de identificare de stat și codul fiscal 1012600036108.
Genul principal de activitate al entității respective este importul, comercializarea, asistența
tehnică și reparația dispozitivelor medicale.
În următorul tabel vor fi analizați indicatorii de bază care reflectă eficiența economico-
financiară a entității ICS Eyecon Medical SRL.
Tabelul 1.
Analiza activității economico-financiare a entității ICS Eyecon Medical SRL
Anul Anul Abaterea Ritmul
Nr. Indicatori UM
2018 2019 (+/-) Creșterii, %

9
 1 Venitul din vânzări lei 9869849 8052400 -1817449 - 19
2 Costul vânzărilor lei 6618200 6138633 -479567 -8
3 Profitul brut lei 3251649 1913767 -1337882 -42
4 Alte venituri din
lei 187 250 +63 + 34
activitatea operațională
5 Cheltuieli de distribuire lei 7222 2975 - 4247 -59
6 Cheltuieli administrative lei 672196 756465 +84269 +13
7 Alte cheltuieli din
lei 248600 179069 -69531 -28
activitatea operațională
8 Rezultatul din activitatea
lei 2323818 975508 -1348310 -58
operațională
9 Rezultatul din alte
lei -380093 126178 +506271 +134
activități
10 Profit (pierdere) până la
lei 1943725 1101686 -842039 -44
impozitare
11 Cheltuieli privind
lei 229972 136989 - 92983 - 41
impozitul pe venit
12 Profit net (pierdere
netă) al perioadei de lei 1713753 964697 - 749056 - 44
gestiune
13 Rentabilitatea
veniturilor din vânzări,
calculată în baza: %
13.1 Profitului brut % 33 24 -9 -
13.2 Profitului brut din
% 24 13 - 11 -
activitatea operațională
13.3 Profitului brut până
% 20 14 -6 -
la impozitare
13.4 Profitului net
% 18 12 -6 -
(pierderii nete)
Sursa: elaborat de autor în baza datelor din anexa 1
În urma analizei datelor din Tabelul 1 se constată o micșorare a majorității indicatorilor
economico- financiari inclusiv a indicatorilor de rentabilitate față de anul 2018. Cauza principală
fiind micșorarea indicatorului de bază, a venitului din vânzări cu 1 817 449 lei sau cu 19 % față
de anul precedent, iar costul vânzărilor s-a redus doar cu 8 %. Astfel profitul brut în perioada
respectivă este în scădere cu 1 337 882 lei, iar ritmul de creștere este negativ și constituie -42 %.
De asemenea, observăm o micșorare semnificativă a rezultatului din activitatea
operațională cu 1 348 310 lei față de anul precedent sau cu un ritm de creștere negativ de 58 %
și respectiv o micșorare a profitului net cu 749 056 lei față de anul 2018, cu un ritm de creștere
negativ de 44 %.
În contextul condițiilor dure ale economiei de piață, rentabilitatea joacă un rol semnificativ
în analiza performanțelor financiare, deoarece rentabilitatea reflectă capacitatea unei entități de a
produce profit necesar atât pentru dezvoltarea curentă cât și pentru respectarea principiului de

10
continuitatea a activității. În tabelul 1 pct.13 se analizează performanțele financiare pe baza
ratelor de rentabilitate, având la bază rentabilitatea veniturilor din vânzări, care constituie unul
din cei mai importanți factori care duc la creșterea performanțelor oricărei entități, indiferent de
genul de activitate.
Observăm că la entitatea ICS Eyecon Medical SRL toți indicatorii de rentabilitate calculați
în baza veniturilor din vânzări au scăzut semnificativ față de anul precedent după cum urmează:
rentabilitatea veniturilor din vânzări calculat în baza profitului brut în 2019 a constituit 24 %,
adică la fiecare leu cheltuit entitatea a câștigat 24 de lei, cu 9 lei mai puțin față de anul precedent.
De asemenea, rentabilitatea veniturilor din vânzări față de profitul brut din activitatea
operațională a scăzut cu 11 lei față de perioada precedentă, iar mărimea rentabilității venitului
din vânzări după profitul brut până la impozitare și profitul net tot a înregistrat o scădere în
ambele cazuri cu 6 lei față de anul 2018.
Concluzionând analiza datele din tabelul expus mai sus, constatăm că entitatea ICS
Eyecon Medical SRL trebuie să își îndrepte toate eforturile și resursele spre creșterea cifrei de
afaceri și gestionarea corectă a costurilor vânzărilor, în cazul nostru costul de vânzare al
mărfurilor, pentru atingerea scopului principal al oricărei entități: majorarea cifrei de afaceri în
vederea obținerii unui profit cât mai mare și în creștere față de anii precedenți.

11
 I. ABORDĂRI TEORETICO - METODOLOGICE ALE
CONTABILITĂȚII STOCURILOR

I.1. Caracteristicile generale, structura și componența stocurilor.

Recunoașterea si evaluarea stocurilor

”Atunci când deții controlul asupra stocurilor- deții controlul asupra profitului!”
Joseph Brandt

Conform SNC ”Stocuri” aprobat prin Ordinul MF nr. 118 din 06.08.2013 cu modificările
și completările ulterioare prin Ordinul MF nr.48 din 12.03.19, în vigoare de la 01.01.20,
elaborat în baza Directivei 2013/34/UE și IAS 2 ”Stocuri”- Stocurile reprezintă activele
circulante care sunt:
 destinate pentru a fi vândute pe parcursul desfășurării normale a activității;
 în curs de execuție în procesul desfășurării normale a activității;
 sub formă de materii prime, materiale de bază și alte materiale consumabile, care
urmează a fi folosite în procesul de producție, pentru prestarea serviciilor și/sau alte
scopuri gospodărești.
Componența stocurilor conform SNC ”Stocuri” este compusa din următoarele elemente
după cum este prezentat în următorul tabel.
Tabelul 1.1.
Componența Stocurilor conform SNC

 materiile prime si materialele de bază -bunuri care participă direct la

fabricarea produselor și se regăsesc în produsul finit integral sau parțial, fie
în starea lor inițială, fie transformată;
 materiale consumabile-bunuri care participă sau contribuie la procesul de
STOCURILE

producție și/sau de prestări servicii fără a se regăsi, de regulă, în produsul

finit (de exemplu, materialele auxiliare, combustibil, materialele pentru
ambalat, piese de schimb, anvelope si acumulatoare procurate separat de
mjloacele de transport);
 OMVSD -bunuri valoarea unitară a cărora nu depășește plafonul stabilit de
legislație sau pragul de semnificație prevăzut în politicile contabile, indiferent
de durata de serviciu sau cu o durată de serviciu mai mare de un an ,
indiferent de valoarea unitară (de exemplu,instrumente și dispozitive cu

12
 destinație generală și specială, utilaj de schimb,ambalaj tehnologic,inventar
de producție,îmbrăcăminte și încălțăminte specială, dispozitive de protecție și
alte obiecte similare);
 producția în curs de execuție- bunuri care nu au trecut toate stadiile de
prelucrare prevăzute în procesul tehnologic, precum si produsele nesupuse
probelor tehnice și recepției sau necompletate în întregime, precum și
costurile aferente serviciilor și lucrărilor în curs de execuție;
 produsele- semifabricatele- bunuri al căror proces de producție a fost
bunuri finisat într-o secție și care sunt supuse în continuare
fabricate în prelucrării în altă secție sau se livrează la cumpărător;
cadrul produsele finite- bunuri care au parcurs în întregime stadiile
entității care procesului de producție și nu necesită prelucrări ulterioare în
includ: cadrul entității, au fost supuse probelor tehnice și recepției,
sunt integral completate și pot fi depozitate în vederea
vînzării sau livrate direct cumpărătorilor;
produsele secundare- bunuri care se obțin în procesul de
producție concomitent cu produsele principale și au o
importanță secundară și valoare nesemnificativă față de
acestea;
 mărfurile-bunuri procurate de entitate în vederea revânzării sau produse
transmise spre vânzare magazinelor proprii. În categoria mărfurilor, de
asemenea, se include clădirile, terenurile și alte bunuri imobiliare deținute
pentru vânzare;
 ambalajele-bunurile care includ ambalajele de o singură folosință sau
reutilizabile, achiziționate sau fabricate, destinate ambalării produselor
(mărfurilor) și/sau altor bunuri;
 activele cu ciclu lung de producție, destinate vânzării – de exemplu ,
complexe de locuințe, produse vinicole aflate în proces de maturare;
 bunurile de natura stocurilor care se află temporar la terți, din diferite
cauze sau în anumite scopuri (de exemplu, bunuri transmise în custodie,
comision, pentru prelucrare);
Sursa: elaborat de autor în baza SNC ”Stocuri”
Necesitatea recunoașterii și evaluării corecte a stocurilor decurge din faptul că acestea

13
furnizează un important volum de informații utilizate de conducerea entității în procesul
decizional.2.1. pag.184
Conform SNC ”Stocuri” stocurile se recunosc ca active circulante la respectarea simultană
a următoarelor condiții:
 sunt controlate de entitate, adică se află în proprietatea acesteia;
 există probabilitatea obținerii de către entitate a beneficiilor economice viitoare
din utilizarea stocurilor;
 sunt destinate utilizării în ciclu normal de producție/prestări servicii sau vor fi
vândute în termen de 12 luni;
 costul de intrare poate fi determinat în mod credibil.
În cazul nerespectării condițiilor sus menționate, activele circulante sunt recunoscute ca
cheltuieli curente, active imobilizate sau reflectate în conturi extra bilanțiere.
Distingem mai multe momente de recunoaștere și evaluare a stocurilor care sunt prezentate
în figura 1.1.

Recunoașterea și evaluarea inițială la intrarea în patrimoniu

Evaluarea la ieșirea din patrimoniu

Evaluarea la inventariere

Evaluarea ulterioară a stocurilor, la data întocmirii situațiilor financiare

Figu
ra 1.1. Momentele de evaluare a stocurilor în cadrul entității
Sursa: elaborat de autor în baza SNC ”Stocuri” și 2.1. pag.184
Recunoașterea și evaluarea inițială la intrarea în patrimoniu. În conformitate cu SNC
”Stocuri” stocurile recunoscute inițial se evaluează la cost de intrare care se determină în funcție
de sursa de proveniență a stocurilor cum ar fi: achiziționarea, fabricarea, intrarea ca aport în
natură la capitalul social, primirea cu titlu gratuit, ieșirea sau reparația activelor imobilizate și
obiectelor de mică valoare și scurtă durată, înregistrarea deșeurilor recuperabile, transferare din
active imobilizate etc.
Componența costurilor de intrare

Stocuri achiziționate cuprinde valoarea de cumpărare, costurile de

transportare și aprovizionare, asigurarea pe durata

14

Stocuri fabricate
Stocurile primite ca aport în Coincide cu valoarea aprobată prin decizia
capitalul social
organului împuternicit cu includerea costurilor
Stocurile primite
cu titlu gratuit
Stocurile obținute în urma
ieșirii/reparației activelor
imobilizate și obiectelor de mică
valoare și scurtă durată,
înregistrarea deșeurilor
recuperabile
Figura 1.2. Componența costurilor de intrare ale stocurilor
transportării, încărcare, descărcare, comisioane
intermediarilor, impozite și taxe nerecuperabile,
taxe vamale și alte costuri suportate pentru
aducerea stocurilor în forma și în locul utilizării
după destinație cum ar fi: prelucrarea, sortarea,
împachetarea. Reducerile comerciale, rabaturile și
alte elemente similare sunt deduse la determinarea
costului de intrare a stocurilor achiziționate.
Taxa pe valoare adăugată nu se include în costul
de intrare a stocurilor, din motiv că este o taxă
nerecuperabilă.
coincide cu costul efectiv al acestora, care include:
costul materiilor prime și materialelor utilizate
nemijlocit în procesul de producție, costurile cu
personalul încadrat nemijlocit în procesul de
producție, contribuțiile de asigurări sociale de stat
obligatorii și primele de asigurare obligatorie de
asistență medicală ale angajatorului, cota costurilor
indirecte de producere și costurile îndatorării
capitalizate doar în cazurile stipulate în SNC
”Costurile îndatorării”.
directe atribuibile intrării.
Se evaluează conform datelor din documentele
primare de intrare sau la valoarea justă, cu
suplimentarea în cazurile necesare cu costurile
direct atribuibile.
Se evaluează la valoarea justă – prețul de vânzare
estimat al stocurilor în cadrul unei tranzacții
desfășurate în condiții normale între părți
interesate, independente și bine informate.
15
Sursa: elaborat de autor in baza SNC ”Stocuri”
Ne vom opri mai detaliat la evaluarea stocurilor primite cu titlu gratuit, odată cu intrarea în
vigoare din 01.01.2020 a modificărilor la standarde naționale de contabilitate introduse
prin Ordinul Ministerului Finanțelor Nr. 48 din 12.03.2019 [ 1.11.], care au stabilit noi prevederi
privind contabilizarea acestor tranzacții. Respectiv, valoarea justă reprezintă preţul de vânzare
estimat al stocurilor în cadrul unei tranzacţii desfăşurate în condiţii normale între părţi
interesate, independente şi bine informate. Anterior, aceasta a fost definită ca suma cu care ar
putea fi schimbat benevol un activ sau decontată o datorie în cadrul unei tranzacţii desfăşurate în
condiţii normale între părţi interesate, independente şi bine informate. Este o ajustare a definiției,
care conferă o claritate mai sporită în aplicare. Totodată, această definiție a fost adusă în
concordanță cu IFRS 13 ”Evaluarea la valoarea justă”, care defineşte valoarea justă drept preţul
care ar fi fost încasat pentru vânzarea unui activ sau plătit pentru transferul unei datorii într-o
tranzacţie reglementată între participanţii de pe piaţă, la data evaluării. Aplicarea valorii juste în
evidența contabilă este destul de complicată, însă necesară deoarece oferă informații mai
relevante utilizatorilor situațiilor financiare.
Metoda nouă de contabilizarea a stocurilor primite cu titlu gratuit a introdus mai multe
aspecte noi, despre care o să discutăm în continuare:
Valoarea din documente primare sau valoarea justă
Stocurile primite cu titlu gratuit se evaluează conform datelor din documentele primare de
intrare sau la valoarea justă, cu suplimentarea în cazurile necesare a costurilor direct atribuibile.
Respectiv, dacă până anul trecut entitatea era obligată să evalueze stocurile date doar la
valoarea justă, acum entitate poate alege la care valoare va face - fie conform datelor din
documentele primare de intrare, fie la valoare justă.
În cazul în care valoarea indicată în documente primare coincide cu valoarea justă situația
este clară. Însă, dacă valoarea indicată în documente primate diferă de valoarea justă (fie mai
mare fie mai mică) apare întrebarea la care valoare urmează de înregistrat aceste stocuri?
Cuvântul ”sau” din prevedere acordă posibilitate entității să aleagă cu care valoare să evalueze
stocul primit și urmează să indice varianta aleasă în politici contabile. Considerăm că entitatea nu
poate aplica ambele valori în diferite situații, atunci nu se va respecta principiul general al
contabilității - permanenţa metodelor care constă în aplicarea politicilor contabile în mod
consecvent de la o perioadă de gestiune la următoarea (art. 6 din Legea contabilității și raportării
financiare nr. 287 din 15.12.2017).
În unele situații alegerea valorii va fi destul de dificilă. Spre exemplu sunt situații când în
factura fiscală se indică un preț simbolic de 1 leu. Cât este de corect de înregistrat în contabilitate
16
stocurile cu această valoare? Răspunsul va depinde de mai multe circumstanțe: cum vor fi
utilizate aceste stocuri (vor fi utilizate pentru necesități gospodărești, vor fi vândute, vor fi
transmise cu titlu gratuit clienților săi, etc.) și în care perioadă de gestiune (în cazul în care
aceste stocuri vor fi consumate în perioadele următoare este necesar de analizat cât este de corect
să fie reflectate aceste active în situații financiare la valoare subevaluată). În dependență de
aceste circumstanțe entitatea va stabili care este valoarea care urmează a fi aplicată.
Alt aspect este că la valoarea cu care va fi evaluat stocul trebuie de adăugat în unele cazuri
valoarea costurilor direct atribuibile. În cazul în care entitatea evaluează acest stoc la valoarea
justă atunci costurile direct atribuibile vor majora această valoare. Însă, după cum s-a menționat
mai sus valoarea justă este preţul de vânzare estimat al stocurilor, respectiv considerăm că la
recunoașterea inițială stocurile nu trebuie să depășească valoarea justă și această valoare să
includă și costurile direct atribuibile. De exemplu, dacă valoarea justă a stocului constituie 100
lei, totodată există și costuri direct atribuibile în valoare de 10 lei, la recepție stocul se va evalua
la valoarea justă care va fi egală cu 100 lei și nu cu 110 lei (100 lei + 10 lei).
Mai jos o sa vedem că indiferent la care valoare se va înregistra în contabilitate stocurile
primite cu titlu gratuit, rezultatul financiar în unele cazuri va fi același. Diferența constă doar în
valoarea cu care aceste active sunt reflectate în situațiile financiare ale entității.
Costul stocurilor primite cu titlu gratuit se contabilizează ca majorare concomitentă a
stocurilor și a datoriilor (veniturilor anticipate). Pe măsura utilizării, valoarea stocurilor primite
cu titlu gratuit se decontează la venituri curente.
Exemplu convențional Să presupunem că entitatea X a primit de la entitatea Y mărfuri cu
titlu gratuit (mostre în scopul de promovare a vânzărilor). Factura fiscală a fost emisă pe data de
15.12.2020 cu valoarea: a) 100 lei (la preț simbolic); b) 1000 lei (la preț de vânzare standard).
Costuri de transportare constituie 50 lei. Aceste mărfuri au fost decontate pe data de 27.01.2021
la cheltuieli de distribuire. Care vor fi înregistrările contabile la entitatea X pentru fiecare caz?
Tabelul 1.2.
Jurnalul înregistrărilor contabile
Cazul a) Cazul b)
Descrierea operațiunii economice
Suma, lei Dt Ct Suma, lei Dt Ct
15.12.2020. Înregistrarea primirii
100 217 5352 950 217 5352
mărfii cu titlu gratuit
15.12.2020. Înregistrarea cheltuielilor
50 217 521 50 217 521
de transport în costul mărfii
27.01.2021. Decontarea valorii mărfii
150 7125 217 1000 7125 217
la cheltuielile perioadei

17
 27.01.2021. Decontarea veniturilor
150 5352 6128 1000 5352 6128
anticipate aferente mărfii utilizate
Sursa: elaborat de autor în baza datelor din exemplu convențional
În cazul a) la data raportării (31.12.2020) mărfurile primite cu titlu gratuit vor fi prezentate
în situațiile financiare cu valoarea de 150 lei, iar în cazul b) va fi prezentat la valoarea justă în
valoare de 1000 lei. Totodată, observăm că la data utilizării acestor active rezultatul financiar
este egal cu zero, deoarece odată cu decontarea valorii mărfii se va deconta și veniturile
anticipate aferente. Această situație poate să se schimbe în cazul în care stocurile sunt utilizate
pentru fabricarea producției sau executării lucrărilor și se vor include în costul lor.
În cazul utilizării acestei metode de contabilizare a stocurilor primite cu titlu gratuit,
entitatea urmează să elaboreze un mecanism de decontare automate a veniturilor anticipate odată
cu utilizarea acestor stocuri.
Metoda alternativă de înregistrări contabile
Conform politicilor contabile costul stocurilor primite cu titlul gratuit pot fi contabilizate
ca majorare concomitentă a stocurilor și a veniturilor curente. Această metodă a fost aplicată
până la data de 31.12.2019. După această dată entitățile pot în continuare aplica metoda dată în
situația în care este considerată cea mai potrivită.
În cazul acestei metode este important cu care valoare se va evalua stocurile în special dacă
stocurile se vor deconta în altă perioadă de gestiune decât în care s-au înregistrat. În acest caz, în
anul înregistrării entitatea va obține venit, iar în anul în care se vor deconta aceste stocuri, se va
obține cheltuieli.
Un avantaj al acestei metode constă în faptul că nu este necesar de urmărit momentul
decontării acestor stocuri și nu necesită careva înregistrări suplimentare.
Evaluarea la ieșirea din patrimoniu a stocurilor. Conform SNC ”Stocuri” ieșirea
stocurilor are loc în urma consumului în cadrul entității, vânzării, transmiterii terților,
transferului în componența activelor imobilizate. Stocurile ieșite se evaluează prin aplicarea
uneia din următoarele metode:

1. metoda identificării specifice;

2. metoda FIFO (primul intrat- primul ieșit);

3. metoda costului mediu ponderat;

4. metoda LIFO (ultimul intrat- primul ieșit).

Figura 1.3. Metodele de evaluare curentă a stocurilor

18
 Sursa: elaborat de autor în baza SNC ”Stocuri”
Metoda de evaluare curentă a stocurilor se stabilește de fiecare entitate de sine stătător și
se reflectă în politicile contabile ale acesteia (anexa 2). În acest caz se iau în considerare
particularitățile activității entității, cererea de stocuri pe piață, nivelul inflației, gradul de
influență a metodei acceptate de evaluare asupra rezultatului financiar, precum și costurile
aplicării metodei respective.
Metoda identificării specifice constă în determinarea costurilor individuale elementelor
de stocuri. Această metodă este adecvată pentru stocurile ce fac obiectul unei comenzi distincte,
indiferent dacă au fost achiziționate sau fabricate (de exemplu, clădiri, apartamente, automobile,
opere de artă). Identificarea nu poate fi aplicată în cazurile în care stocurile cuprind un număr
mare și divers de elemente.
Metoda FIFO (primul intrat-primul ieșit) prevede evaluarea stocurilor ieșite din entitate
la costul de intrare (efectiv) al primei intrări (primului lot). Pe măsura epuizării loturilor,
stocurile ieșite se evaluează la costul de intrare al lotului următor, în ordine cronologică. Soldul
stocurilor la finele perioadei este evaluat la costul de intrare al ultimelor loturi achiziționate sau
fabricate. În cazul utilizării metodei FIFO valoarea stocurilor ieșite poate fi determinată după
fiecare ieșire sau în baza soldului final, stabilit în urma inventarierii. Metoda FIFO este
preferabilă în cazul în care prețurile stocurilor ieșite înregistrează o reducere permanentă în
cursul perioadei de gestiune.
Metoda CMP (costul mediu ponderat) presupune calcularea costului fiecărui element de
stocuri pe baza mediei ponderate a costurilor soldurilor elementelor similare de stocuri la
începutul perioadei și a costurilor elementelor similare fabricate sau achiziționate în cursul
perioadei de gestiune. Costul mediu ponderat poate fi calculat după fiecare intrare a stocurilor, la
sfârșitul perioadei de gestiune sau în alt mod stabilit de politicile contabile ale entității. În cazul
aplicării metodei costul mediu ponderat soldul stocurilor se evaluează în baza mediei ponderate
calculată pe toată perioada de gestiune sau după ultima intrare. Metoda costului mediu ponderat
se recomandă în cazul fluctuațiilor considerabile ale prețurilor stocurilor în cursul perioadei de
gestiune.
Metoda LIFO (ultimul intrat-primul ieșit) prevede evaluarea stocurilor ieșite din entitate
la costul de intrare al ultimei intrări ( lot).Pe măsura epuizării lotului, stocurile ieșite se evaluează
la costul de intrare al lotului anterior în ordine cronologică. Soldul stocurilor la sfârșitul
perioadei este evaluat la costul de intrare al primelor loturi de stocuri achiziționate sau fabricate.
Metoda LIFO se recomandă în cazul în care prețurile stocurilor ieșite înregistrează o creștere
permanentă în cursul perioadei de gestiune.

19
 Conform politicilor contabile (anexa 2 pct.3.8.) ICS Eyecon Medical SRL a ales metoda
de evaluare curentă conform costului mediu ponderat. Genul de activitate al entității este unul
specific și de regulă se comercializează bunuri specifice fiecărei comenzi care rar se repetă în
procurările sau vânzările ulterioare. Din motivul că la entitatea analizată nu există mărfuri
repetitive în mai mult de două tranzacții în aceeași perioadă de gestiune, autorul va prezenta
printr-un exemplu convențional modul de calculare al ieșirii stocurilor din gestiunea entității prin
aplicarea metodelor FIFO, CMP, LIFO.
Exemplu convențional. Să presupunem că entitatea ”Media Shop” SRL, care are ca
activitatea de bază comercializarea mărfurilor dispune la 01.01.2020 de un stoc de mărfuri ”A”
alcătuit din 600 de bucăți la preț de 220 lei bucata. În perioada de raportare au avut loc
următoarele operațiuni:
1) 20 ianuarie – ieșire 200 bucăți
2) 1 februarie- intrare 1000 bucăți la prețul de 235 lei/ bucată
3) 13 martie – ieșire 200 bucăți
4) 15 iunie- ieșire 500 bucăți
5) 2 iulie- intrare 400 bucăți la prețul de 238 lei/ bucată
6) 18 octombrie – ieșire 900 bucăți
7) 12 decembrie- ieșire 100 bucăți
Tabelul 1.3.
Calculul costului de ieșire al mărfurilor conform metodei FIFO

Intrări Ieșiri Sold

Data Cant., Preț, Valoarea, Cant. Preț, Valoarea, Cant., Preț, Valoarea,
buc lei/buc lei , buc lei/buc lei buc lei/buc lei
01.01.2020 600 220 132000
20.01.2020 200 220 44000 400 220 88000
400 220 88000
01.02.2020 1000 235 235000 1000 235 235000
1400 - 323000
200 220 44000
13.03.2020 200 220 44000 1000 235 235000
1200 - 279000
200 220 44000
15.06.2020 700 235 164500
300 235 70500
700 235 164500
02.07.2020 400 238 95200 400 238 95200
1100 - 259700
700 235 164500
18.10.2020 200 238 47600
200 238 47600
12.12.2020 100 238 23800 100 238 23800

20
 31.12.2020
1400 - 330200 1900 - 438400 100 238 23800
(total)
Costul stocului final:132000+330200-438400=23800
Conform
datelor din Costul mărfurilor intrate Costul mărfurilor ieșite în
acest tabel, în sumă de 330200 lei se sumă de 438400 lei se
entitatea contabilizeze ca majorare contabilizeze ca majorare
contabilizeaz concomitentă a stocurilor a cheltuielilor curente și
ă după cum și datoriilor curente diminuare stocurilor
urmează:

Sursa: elaborat de autor in baza SNC ”Stocuri”

Metoda FIFO este preferabilă în cazul în care preţurile stocurilor ieşite înregistrează o
reducere permanentă în cursul perioadei de gestiune.
Tabelul 1.4.
Calculul costului de ieșire al mărfurilor conform metodei CMP

Intrări Ieșiri Sold

Data Cant., Preț, Valoarea, Cant., Preț, Valoarea,
Cant., Preț, Valoarea,
buc lei/buc lei buc lei/buc lei buc lei/buc lei
01.01.2020 600 220 132000
20.01.2020 200 220 44000 400 220 88000
01.02.2020 1000 235 235000 1400 230,7143 323000.02
Costul mediu ponderat după intrarea din 01.02.2020 se calculează în felul următor:
(88000+235000)lei / (400+1000)bucăți=230,7143 lei/bucată
13.03.2020 200 230,7143 46142.86 1200 230,7143 276857,16
15.06.2020 500 230,7143 115357,15 700 230,7143 161500,01
02.07.2020 400 238 95200 1100 233,3637 256700,07
Costul mediu ponderat după intrarea din 02.07.2020 se calculează în felul următor:
(161500,01+95200)lei / (700+400) bucăți=233,3637
18.10.2020 900 233,3637 210027,33 200 233,3637 46672,74
12.12.2020 100 233,3637 23336,37 100 233,3637 23336,37
31.12.2020
1400 - 330200 1900 - 438864 100 233,3637 23336
(total)
Costul stocului final: 132000+330200-438864=23336
Conform Costul mărfurilor intrate Costul mărfurilor ieșite în
datelor din în sumă de 330200 lei se sumă de 438864 lei se
acest tabel, contabilizează ca majorare contabilizează ca majorare a
entitatea concomitentă a stocurilor cheltuielilor curente și
contabilizează și datoriilor curente diminuare stocurilor
după cum
urmează:
Sursa: elaborat de autor in baza SNC ”Stocuri”
Metoda costului mediu ponderat se recomandă în cazul fluctuațiilor considerabile ale
prețurilor stocurilor în cursul perioadei de gestiune.
Tabelul 1.5.

21
 Calculul costului de ieșire al mărfurilor conform metodei LIFO

Intrări Ieșiri Sold

Data Cant., Preț, Valoarea, Cant., Preț, Valoarea, Cant., Preț, Valoarea,
buc lei/buc lei buc lei/buc lei buc lei/buc lei
01.01.2020 600 220 132000
20.01.2020 200 220 44000 400 220 88000
01.02.2020 1000 235 235000 400 220 88000
1000 235 235000
1400 - 323000
13.03.2020 200 235 47000 400 220 88000
800 235 188000
1200 - 276000
15.06.2020 500 235 117500 400 220 88000
300 235 70500
700 - 158500
02.07.2020 400 238 95200 400 220 88000
300 235 70500
400 238 95200
1100 - 253700
18.10.2020 400 238 95200 200 220 44000
300 235 70500
200 220 44000
12.12.2020 100 220 22000 100 220 22000
31.12.2020
1400 - 330200 1900 - 440200 100 220 22000
(total)
Costul stocului final: 132000+330200-440200=22000
Conform Costul mărfurilor intrate Costul mărfurilor ieșite în
datelor din în sumă de 330200 lei se sumă de 440200 lei se
acest tabel, contabilizează ca majorare contabilizează ca majorare
entitatea concomitentă a stocurilor a cheltuielilor curente și
contabilizează și datoriilor curente diminuare stocurilor
după cum
urmează:
Sursa: elaborat de autor in baza SNC ”Stocuri”
Metoda LIFO se recomandă în cazul în care prețurile stocurilor ieșite înregistrează o
creștere permanentă în cursul perioadei de gestiune
Fiecare entitate atunci când își stabilește în politicile contabile metoda evaluării stocurilor
la ieșirea din patrimoniu ar trebui să aibă la bază atât analiza acestor trei metode expuse mai sus
cât și analiza pieței și scopului propus de entitate, dar și analiza indicatorilor financiari și fiscali
urmăriți de entitate.
Practica contabilă a demonstrat că aplicarea uneia sau alteia din metodele de evaluare a
ieșirii stocurilor duce la rezultate diferite, cu consecințe atât asupra situației financiare, cât și a
rezultatului calculat în scopuri fiscale. Astfel, pentru a asigura compatibilitatea în timp a
informațiilor contabile și a evita consecințele nedorite, se impune respectarea și în acest domeniu
22
a principiului permanența metodelor. Dacă, totuși în circumstanțe excepționale entitatea decide
să modifice metoda de evaluare pentru un anumit element de stocuri, în notele la situațiile
financiare este necesar de indicat motivul acestei modificări, dar și impactul acestei decizii
asupra rezultatului financiar. Modificarea metodelor de evaluare curentă a stocurilor se
efectuează în conformitate cu SNC ”Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile, erori
și evenimente ulterioare”. 1.10.
Evaluarea la inventariere are lor în conformitatea cu Regulamentul privind inventarierea.
Stocurilor constatate ca plusuri la inventariere se evaluează la valoarea justă, iar stocurile
constate lipsuri – la valoarea contabilă.1.12.
Evaluarea ulterioară a stocurilor se efectuează la data raportării ținând cont de metoda
de evaluare curentă aplicată de entitate în cursul perioadei de gestiune. Conform SNC ”Stocuri”
la data raportării stocurile se evaluează la suma cea mai mică dintre valoarea contabilă,
determinată în baza metodei de evaluare curentă, și valoarea realizabilă netă. Stocurile se
evaluează la valoarea realizabilă netă dacă aceasta este mai mică decât valoarea contabilă a lor.
Această situație o putem întâlni în următoarele cazuri: deteriorării sau degradării parțiale,
învechirii morale sau parțiale, reducerii prețului de vânzare, majorării eventualelor cheltuieli
aferente finalizării și vânzării stocurilor. Principiul respectiv se poate reprezenta cel mai eficient
în figura ce urmează:

Figura 1.4. Principiul fundamental privind evaluarea ulterioară a stocurilor

Sursa: elaborat de autor în baza SNC ”Stocuri”

23
 Conform SNC ”Stocuri” valoarea realizabilă netă reprezintă prețul de vânzare estimat al
stocurilor diminuat cu costurile estimate pentru finalizare (completare) și costurile estimate de
vânzare. Valoarea realizabilă netă se poate determina prin următoarele metode:
a) metoda categoriilor (elementelor) de stocuri care prevede stabilirea celei mai
mici sume dintre valoarea contabilă și valoarea realizabilă netă pe fiecare element de
stocuri;
b) metoda grupelor omogene de stocuri care prevede stabilirea celei mai mici
sume dintre valoarea contabilă și valoarea realizabilă netă pe fiecare grupă omogenă de
stocuri;
c) metoda volumului totalde stocuri care prevede stabilirea celei mai mici sume
dintre valoarea contabilă și valoarea realizabilă netă a tuturor stocurilor entității.
De asemenea, conform SNC ”Stocuri” valoarea realizabilă netă a soldurilor de stocuri la
data raportării se determină în baza:
a) prețurilor contractuale, în cazul în care stocurile sunt destinate vânzării
conform contractelor încheiate;
b) prețurilor de piață curente în cazul în care nu sunt încheiate contracte de
vânzare a stocurilor, dar acestea sunt destinate vânzării;
c) altor informații credibile deținute de entitate.
Materialele și alte stocuri destinate utilizării la fabricarea produselor finite nu vor fi
evaluate la sume mai mici decât costul acestora, dacă se prevede că produsele finite care
constituie baza lor vor fi vândute la un preț egal sau mai mare decât costul de producție. În cazul
în care se estimează că costul produselor finite va fi mai mare decât prețurile de piață curente,
costul materialelor curente se diminuează până la valoare realizabilă netă. pct.48 SNC ”Stocuri
Suma oricărei diminuări a valorii stocurilor până la valoarea realizabilă netă se
contabilizează ca majorare a cheltuielilor curente și majorare a ajustării pentru deprecierea
stocurilor.pct.49 SNC ”Stocuri
Pentru fiecare perioadă de gestiune ulterioară se efectuează o nouă estimare a valorii
realizabile nete a stocurilor. Dacă în perioada precedentă stocurile au fost evaluate la bilanț la
valoarea realizabilă netă și la finele perioadei de gestiune rămân în stoc la aceeași valoare, iar
circumstanțele s-au schimbat și valoarea realizabilă netă s-a majorat, aceste stocuri se evaluează
la suma cea mai mică dintre cost și valoarea realizabilă netă revizuită. Diferența apărută în limita
costului de intrare se contabilizează ca diminuare a ajustării pentru deprecierea stocurilor și
majorare a veniturilor curente.pct.50 SNC ”Stocuri

24
 Rezultatele evaluării stocurilor conform valorii realizabile nete trebuie reflectate în
documentele primare. Unul din aceste documente poate fi actul (procesul-verbal) de reducere a
valorii stocurilor, care se întocmește de către evaluatorul independent sau comisia numită de
conducătorul entității. Actualmente, lipsește formularul tipizat al unui astfel de document. De
aceea entitatea este în drept să îl elaboreze de sine stătător, ținând cont de elementele obligatorii
prevăzute pentru documentele primare în art.  11 alin. (7)–(9) din Legea contabilității și raportării
financiare nr. 287/2017.3.2.
În conformitate cu Planul general de conturi contabile pentru evidenta ajustărilor aferente
deprecierii stocurilor este destinat contul de pasiv (rectificativ) 218 la care sunt prevăzute
următoarele subconturi:
 2181 „Ajustări pentru deprecierea materialelor”;
 2182 „Ajustări pentru deprecierea activelor biologice circulante”;
 2183 „Ajustări pentru deprecierea obiectelor de mică valoare și scurtă durată”;
 2184 „Ajustări pentru deprecierea producției în curs de execuție”;
 2185 „Ajustări pentru deprecierea produselor”;
 2186 „Ajustări pentru deprecierea mărfurilor”.
În baza prevederilor modificate ale SNC „Stocuri” și ale Planului general de conturi
contabile, ajustările privind deprecierea stocurilor recunoscute la data raportării se reflectă prin
următoarele formule contabile:
 Dt 7146 Ct 218
 Dt 218 Ct 6126

I.2. Sinteza actelor normative și surselor bibliografice aferente

contabilității stocurilor conform Reglementărilor Naționale și
Internaționale.

În ritmul actual al economiei globale suplimentat cu situația pandemică gradul de studiere

al contabilității stocurilor trebuie să fie mereu adaptat noilor provocări digitale, ce implică
inovații și perspective neașteptate pentru cercetătorii din domeniu.
Din păcate, indiferent de tendițele internaționale, țara noastră dispune de o comunitate
redusă de cercetători în contabilitate în raport cu alte țări, cercetarea contabilă realizându-se
aproape integral în universități. Rezultatele activității științifice sub formă de cărți, publicații,

25
studii sunt, cel mai adesea, produsul unor inițiative personale, deoarece lipsesc formele de
cercetare contabilă instituționalizată.
Odată cu semnarea Acordului de Asociere dintre Republica Moldova și Uniunea
Europeană în anul 2014, Republica Moldova era obligată să racordeze legislația locală cu
cerințele acesteia, inclusiv în domeniul contabilității. Întru respectarea acestui traseu european,
comunitatea oamenilor de știință din Republica Moldova în colaborare strânsă cu instituțiile
abilitate ale statului au reușit în ultima perioadă să modifice Legea Contabilității și Raportării
Financiare cu intrarea în vigoare de la 01.01.2019 și SNC cu intrarea în vigoare de la
01.01.2020, acestea fiind elaborate conform conținutul Directivei 2013/34/UE și Standardelor
Internaționale de Contabilitate și Raportare Financiară.
Teoria studierii stocurilor s-a amplificat din necesitatea cercetării în domeniul respectiv și
reprezintă mai mult ca o cerință a perfecționării contabilității stocurilor, pentru depășirea
dificultăților privind contabilizarea stocurilor și necesitatea îmbunătățirii procesului de gestiune
prin metode moderne.
Contabilitatea stocurilor este reglementată de următoarele acte normative:
 Legea contabilității și raportării financiare nr.287 din 15.12.2017 1.2.
reprezintă actul normativ ce stabilește regulile generale privind contabilitatea elementelor
contabile, inclusiv regulile de contabilizare a stocurilor.
Conform acestei legi contabilitatea și raportarea financiară se bazează pe următoarele
principii generale:
1) Continuitatea activității,
2) Contabilitatea de angajamente;
3) Permanența metodelor;
4) Principiul prudenței;
5) Principiul intangibilității;
6) Principiului separarea patrimoniului și datoriilor;
7) Principiul necompensării;
8) Prioritatea conținutului asupra formei;
9) Evaluarea la cost de intrare;
10) Importanța relativă;
 Standardul Național de Contabilitate ”Stocuri”1.3.elaborat în baza Directivei
2013/34/UE și IAS 2 ”Stocuri”.

26
 Operarea modificărilor în SNC prin Ordinul Ministerului Finanțelor nr.48 din 12.03.19, în
vigoare de la 01.01.2020 1.11. a fost condiționată de următorii factori principali: 3.5.
■ implementarea Acordului de Asociere între Republica Moldova, pe de o parte, și
Uniunea Europeană și Comunitatea Europeană a Energiei Atomice și statele membre ale acestora,
pe de altă parte, conform căruia tara noastră și-a asumat angajamentul de a aduce actele sale
normative, inclusiv în domeniul contabilității, în concordanță cu normele legislației europene;
■ realizarea cerințelor art. 37 alin. (1) lit. b) din Legea contabilității și raportării
financiare nr. 287/2017, care obligă Guvernul să-și aducă actele sale normative în concordanță
cu prevederile acestei legi;
■ delimitarea cerințelor de prezentare a informațiilor în situațiile financiare, inclusiv
în nota explicativă la acestea, pentru diferite categorii de entități;
■ soluționarea anumitor probleme de ordin metodologic, identificate de către entități
în procesul aplicării SNC și a altor reglementări contabile existente.3.5.
În procesul elaborării modificărilor la SNC, fiecare dintre acestea a fost examinată sub trei
aspecte principale:
1) corespunderea prevederilor Directivei 2013/34/UE;
2) posibilitatea aplicării în practică șiconcordanța cu cerințelelegislațieinaționale;
3) armonizarea cu regulile fiscale.3.5.
Principalele modificări în SNC ”Stocuri” intrate în vigoare e la 01 ianuarie 2020 prin
Ordinul MF nr. 48 din 12.03.19 se referă la:3.2.
■ modul de raportare a bunurilor la stocuri și de reclasificare a acestora;
■ contabilitatea stocurilor pe subdiviziuni;
■ regulile de evaluare și contabilizare a stocurilor obținute în urma ieșirii/reparației
activelor imobilizate și OMVSD, precum și a deșeurilor recuperabile;
■ evaluarea și contabilizarea stocurilor primite cu titlu gratuit (ca donație);
■ evaluarea curentă a stocurilor prin metoda LIFO;
■ variantele de contabilizare și de decontare a valorii anvelopelor și acumulatoarelor
procurate separat de mijloacele de transport;
■ contabilitatea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor;
■ calcularea uzurii OMVSD;
■ nomenclatorul informațiilor suplimentare privind stocurile ce urmează a fi prezentate în
nota explicativă a entităților care întocmesc situații financiare complete.

27
 SNC ”Stocuri” este destinat tuturor entităților care țin contabilitatea în partidă dublă, cu
excepția entităților de interes public și celor care aplică reglementările contabile conform IFRS.
Prevederile prezentului standard se aplică la contabilizarea tuturor stocurilor cu excepția:
producției în curs de execuție aferente contractelor de construcției, activelor biologice legate de
activitatea agricolă și de producția agricolă în momentul recoltării.
Conform pct.10 din acest standard, contabilitatea stocurilor se ține pe subdiviziune în
expresie cantitativă și valorică pe unități de evidență cum ar fi: tipul(sortimentul), lotul, grupa
omogenă de stocuri, etc. Totodată, la pct.71 se menționează că bunurile intrate se înregistrează
într-o anumită categorie de stocuri dacă corespund definiției acestei categorii. În cazul în care
ulterior destinația bunurilor se modifică acestea pot fi, conform politicilor contabile, reclasificate
în categoria de stocuri corespunzătoare. De asemenea, conform pct.9 din acest standard bunurile
cu o pondere nesemnificativă în totalul stocurilor (de exemplu, rechizite de birou) pot fi
decontate direct la costuri/cheltuieli curente din momentul achiziționării lor cu condiția că datele
procurării și transmiterii lor în folosință coincid.1.3.
Deci obiectivul principal urmărit în SNC ”Stocuri” constă în stabilirea modului de
contabilizare a stocurilor și de prezentarea informațiilor aferente situațiilor financiare.
 Standardul Internațional de Contabilitate 2 ”Stocuri”
Acest standard este destinat întru aplicare pentru entitățile de interes public și alte entități
care aplică reglementările contabile internaționale. Obiectivul acestui standard este de a prescrie
tratamentul contabil pentru stocuri în sistemul costului istoric.Standardul oferă indicații
referitoare la recunoașterea valorii stocurilor la data bilanțului, determinarea costului stocurilor și
recunoașterea cheltuielilor cu stocurile, considerând orice înregistrare la valoarearealizabilă netă.
Standardul se aplică pentru toate stocurile , cu excepția unor cazuri, când alte standarde
solicită sau permit tratamente contabile diferite, cum ar fi: producția în curs de execuție în cadrul
contractelor de construcții (IAS 11 Contracte de construcții), instrumente financiare (IAS 39
Instrumente finaciare:recunoaștere și evaluare) și active biologice legate de activitatea agricolă
(IAS 41 Agricultura).
Definiția stocurilor conform IAS 2 este asemănătoare cu cea din standardele naționale de
contabilitate definind stocurile ca active:
 deținute pentru a fi vândute pe parcursul desfășurării normale a activității
 în curs de producție pentru a fi vândute în perioadele următoare
 sub forma de materii prime și materiale consumabile, folosite pentru producția
unor bunuri sau pentru realizarea unor servicii

28
 În conformitate cu definiția stipulată în IAS 2 „Stocuri”, valoarea realizabilă netă este
prețul de vânzare estimat, ce ar putea fi obținut pe parcursul desfășurării normale a activității,
mai puțin costurile estimate pentru finalizarea bunului și costurile estimate necesare vânzării.
Costurile de vânzare trebuie să includă toate costurile care pot fi atribuite în mod direct
elementului de stoc în cauză. Acestea pot include, de exemplu, costurile de transport, ambalare și
costurile generate de comisioanele agenților de vânzări. Astfel de costuri pot fi calculate în mod
explicit sau pot fi estimate ca procent al prețului de vânzare ce se consideră a fi rezonabil prin
prisma experienței anterioare. Costurile de finalizare și de vânzare nu trebuie ajustate pentru a
obține profit din acțiunea de finalizare și vânzare. 4.3. pag.317
Trebuie menționat că, potrivit prevederilor paragrafului 34 al IAS 2, orice diminuare
recunoscută va fi tratată ca o cheltuială a perioadei și nu ca o cheltuială a costului stocului.
Standardul, de asemenea, furnizează indicații practice referitoare la situațiile și factorii care pot
influența mărimea valorii realizabile nete, astfel:
 valoarea realizabilă netă a stocurilor care urmează a fi livrate sau prestate în
baza unor contracte încheiate va constitui prețul stipulat în contract;
 valoarea materiilor prime și a materialelor aflate în stoc pentru a fi folosite în
procesul de producție nu se diminuează sub cost. Această prevedere se aplică în cazul în care se
prognozează că produsele fabricate din aceste stocuri se vor vinde la un preț mai mare sau la
nivelul costului lor. În același timp, dacă se estimează că acel cost al produselor finite va depăși
valoarea realizabilă netă, atunci și costul materiilor prime și al materialelor va fi adus la valoarea
realizabilă netă.4.3. pag.317
 Directiva 2013/34/UE a Parlamentului European și a Consiliului din
26.06.2013, completată prin Directiva 2014/95/UE din 24.10.2014
Ca urmare a semnării Acordului de Asociere dintre Republica Moldova și Uniunea
Europeană ratificat prin Legea nr.112 din 2 iulie 2014 (în vigoare din 1.09.2014) prin care
Republica Moldova și-a asumat angajamentul de a transpune în legislația națională Directiva
2013/34/UE a Parlamentului European și a Consiliului din 26 iunie 2013 s-au întreprins două
mari realizări pentru respectarea acestor angajamente externe, și anume:
1. S-a elaborat Legea contabilității și raportării financiare nr. 287 din 15.12.2017,
în vigoare din 01.01.2019.1.2.
2. S-au elaborat noile Standarde Naționale de Contabilitate aprobate prin
Ordinul MF nr. 48 din 12.03.19, în vigoare 01.01.2020.1.11.

29
  Standardul Internațional de Raportare Financiară 5 ” Active imobilizate
deținute pentru vânzare și activități întrerupte”
Prima impresie este că evidența activelor imobilizate deținute în vederea vânzării nu
prezintă dificultăți dacă entitatea decide să le vândă, atunci poate efectua reclasificări. În
practică, însă, prezintă dificultăți determinarea momentului în care este necesar să se reclasifice
activul, ori, doar intențiile entității de înstrăinare nu sunt suficiente pentru reclasificare. Mai
persistă și aspectul evaluării corecte a activului, iar în cazul în care este expus spre înstrăinare un
grup de active, este important să fie evaluate corect toate obligațiile și goodwill-ul aferente
acestui grup. Un activ imobilizat (sau un grup de active) este clasificat de entitate ca deținut în
vederea vânzării în cazul în care valoarea sa contabilă va fi recuperată, în principal, printr-o
tranzacție de vânzare și nu prin utilizarea sa continuă. Deci, activul imobilizat nu mai întrunește
criteriile de recunoaștere ca imobilizare corporală, necorporală etc., deoarece nu aduce beneficii
economice entității prin utilizare, fapt ce impune entitatea să derecunoască imobilizarea.
Entitatea poate planifica spre cedare în cadrul unei singure tranzacții, fie un activ imobilizat
individual, fie un ansamblu de active cu eventualele datorii aferente. Pentru asemenea situații,
IFRS 5 prevede termenul de grup destinat cedării, prin care se înțelege un grup de active care
urmează a fi cedate prin vânzare sau în alt fel, în mod solidar, în cadrul unei singure tranzacții și
cu datoriile direct legate de aceste active care urmează a fi transferate în cadrul aceleiași
tranzacții.Astfel, termenul de grup cedat vânzării este un concept foarte complex. Din
perspectiva unității generatoare de numerar, un asemenea grup destinat cedării poate reprezenta
un grup de unități generatoare de numerar, un element unic generator de numerar sau o
componentă a unui element generator de numerar. Grupul poate include orice active sau datorii
ale entității, inclusiv active circulante, datorii curente sau active care nu intră în aria de aplicare a
IFRS 5. Dispozițiile IFRS 5 se aplică grupului ca tot întreg. Pentru ca un activ imobilizat (grup)
să fie clasificat ca destinat cedării, acesta trebuie să răspundă simultan următoarelor criterii:
4.4., pag. 314-315
 activul (grupul) este disponibil pentru o vânzare imediată în starea sa actuală.
De exemplu, un activ transmis în chirie nu poate fi disponibil pentru vânzare și nu poate fi
catalogat ca activ deținut pentru vânzare până la expirarea termenului de chirie. Dacă acest
criteriu este îndeplinit se verifică următorul.
 vânzarea trebuie să aibă o probabilitate înaltă. În conformitate cu IFRS 5, prin
probabilitate înaltă se înțelege probabilitatea care, în mod semnificativ, este mai mare decât
probabil, iar probabil se consideră atunci când sunt mai multe șanse să se întâmple, decât să nu
se întâmple.
30
 Clasificarea activelor imobilizate în categoria activelor destinate vânzării sau excluderea
acestora din categoria respectivă necesită de a face uz de logica profesională. Dacă entitatea este
dispusă să cedeze (înstrăineze) activul trebuie să depună toate eforturile în scopul vânzării lui.
Adică entitatea trebuie să acționeze cât mai activ pentru vânzarea activului imobilizat și nu doar
să declare. Așadar, clasificarea activului ca "destinat pentru vânzare" se bazează pe măsurile
luate de managementul entității până la sfârșitul perioadei de raportare și așteptările din partea
acestuia că vânzarea va fi finalizată cu succes.4.4., pag. 314-315.
O contribuție semnificativă în studierea contabilității în literatura națională o au următorii
autori, savanți și oameni de știință: Nederiță Al., Țurcanu V., Bucur V., Paladi V., Bajerean
E., Grabarovschi L., Grigoroi L., Feleaga N., Popovici A., Erhan L, Lazari L., Badicu G,
Mihaila S., Vîrtosu A., Zlatina N., Țugulschii I., Cechina E., Cotoros I.,Slobodeanu S.,etc.
Un loc semnificativ în literatura de specialitate din Republica Moldova, inclusiv al
compartimentului stocurilor îl au manualele scrise și coordonate de Nederiță Alexandru, cum ar
fi: ”Contabilitatea Financiară”ediția II, Chișinău 2003, și ”Corespondența Conturilor Contabile”
Chișinău 2007 cât și publicațiile periodice în revista Contabilitate și Audit.
O abordare pe tema stocurilor o găsim și în manualul coordonat de Grigoroi Lilia,
”Contabilitatea întreprinderii” , Cartier 2017. Printre autorii acestui manual regăsim nume
importante din domeniu cercetării financiar-contabile, precum: Lazari L., Bîrcă A., Badicu G.,
Gherasimov M., Bajan M., Erhan L., Turcanu L. ș.a.
Autoarea Zlatina Natalia a expus o importantă lucrare pe tema ”Opțiuni contabile privind
aplicarea valorii realizabile nete în procesul de evaluare a stocurilor” publicată în Analele
ASEM, ediția a VIII-a, 2010, precum și lucrarea științifică ”Contabilitatea reducerilor
comerciale și financiare: aspecte naționale și internaționale”publicată în Analele ASEM, ediția a
X-a, 2012.
Deși procesul de studiere și cercetare este continu și destul de aprofundat, totuși în practica
contabilă continuă să apară dificultăți în luarea deciziilor cu referire la modul de contabilizare a
operațiunilor economice.

31
 II. CONTABILITATEA STOCURILOR CONFORM STANDARDELOR
NAȚIONALE DE CONTABILITATE

2.1. Particularități privind contabilitatea materialelor și obiectelor de

mică valoare si scurtă durată

Materialele reprezintă active ale entității destinate consumului atât în cadrul procesului de
producție sau al prestării serviciilor, cât și în cadrul necesităților comerciale și administrative.
ICS Eyecon Medical SRL, fiind o entitate comercială nu deține stocuri mari de materiale și
doar are nevoie de materialele necesare desfășurării activității comerciale cât și necesităților
administrative.
Conform specificului activității entității analizate pentru cantitățile mici de materiale se
întocmește doar comanda către furnizor, acesta din urmă după recepționarea acestei comenzi
expediază materialele întocmind factura fiscală. Cumpărătorul recepționează materialele, le
verifică și acceptă factura fiscală și documentele de însoțire ale facturii, apoi aceste acte se
predau contabilității pentru înregistrare și evidență.
Evidența analitică a materialelor asigură exactitatea datelor, privind intrările și ieșirile pe
fiecare fel de material și pe gestiuni, oferind posibilitatea exercitării unui control operativ asupra
existenței și mișcării materialelor. Pentru organizarea evidenței analitice, materialele se grupează
în: clase, grupe, subgrupe, sortimente. În acest scop se întocmește o listă a tuturor materialelor
utilizate de entitate, cunoscută sub denumirea de nomenclator de materiale (Anexa 21). În acest
document materialele sunt clasificate pe categorii de materiale, grupe, subgrupe și clase, astfel
încât în interiorul unei grupe să figureze materiale cu însușiri comune. Fiecărui tip de material îi
este atribuit un cod cifric, denumit codul nomenclatorului. La codificarea acestor elemente
trebuie să se țină cont de toate elementele necesare pentru o informare completă, precum și de
cerințele impuse de prelucrarea automată a datelor, referitoare la gestiunea materialelor.
Nomenclatorul trebuie să exprime locul de depozitare, codul sintetic, unde se încadrează activul
dat, grupa și subgrupa corespunzătoare acestuia. Numărul de semne în cod trebuie să fie minim,
dar suficient pentru a cuprinde principalele particularități ale întregii liste a materialelor existente

32
la entitate.2.1. pag.189-190
Contabilitatea analitică a materialelor trebuie organizată în așa mod încât să permită
cunoașterea acestora cantitativ și valoric pe fiecare loc de depozitare în parte, și pe fiecare tip de
materiale. În dependență de specificul și necesitățile entității, contabilitatea analitică se poate
organiza prin următoarele metode:
Metoda cantitativ-valorică (pe fișe de cont analitic)
În cazul utilizării acestei metode la locul de depozitare se ține evidenta cantitativă pe
categorii de bunuri, iar în contabilitatea generală se ţine o evidenţă cantitativ valorică.
Verificarea concordanței dintre datele înregistrate în conturile sintetice și cele analitice de
materii și materiale se realizează la sfârșitul lunii prin compararea datelor înregistrate în fișele de
magazie cu cele din fișele de cont analitic din contabilitate și întocmirea balanțelor de verificare
a conturilor analitice.
Metoda global valorică
În cazul utilizării acestei metode se asigură evidență valorică atât la locurile de depozitare,
cât și în contabilitate. Controlul concordanței înregistrărilor din evidența locurilor de depozitare
cu cele din contabilitate se efectuează periodic prin confruntarea soldurilor din raportul de
gestiune cu soldurile din fișa contabilă analitică.
După determinarea stocurilor materialelor deținute, următorul pas este elaborarea
mecanismelor eficiente de control asupra acestora, care au ca scop menținerea și optimizarea
unui astfel de nivel de stocuri, în care cheltuielile aferente acestora sa fie reduse la minim.
În practica internațională se utilizează eficient următoarele metode de control asupra
materialelor:
Metoda ABC este o metodă eficientă pentru entitățile care dispun de o cantitate mare de
diverse tipuri de stocuri de materiale și constă în faptul că stocurile de materiale sunt împărțite în
trei grupe: A, B, C. Criteriul de grupare este ponderea numerică și valorică a stocurilor din
unitatea economică, care furnizează conducerii entității informația asupra căror tipuri de stocuri
trebuie să efectueze un control mai riguros în vederea unei gestionări eficiente.2.7.
Metoda EOQ (Economic Order Quantity) această metodă de control pornește de la
întrebarea: de ce cantitate de stocuri are nevoie entitatea la etapa aprovizionării? Mărimea
optimă a comenzii presupune, că principalele cheltuieli aferente stocurilor sunt cele ce țin de
păstrarea și executarea comenzii. Cheltuieli aferente păstrării stocurilor pot fi substanțiale, astfel
încât conducerea întreprinderii va tinde la minimizarea aprovizionării stocurilor. Mărimea
stocurilor și prin urmarea a cheltuielilor aferente păstrării acestora, atrage după sine necesitatea
unor comenzi repetate, care vor genera cheltuieli suplimentare. Metoda are ca scop să găsească
33
acea situație optimă, în care cheltuielile totale vor atinge nivelul minim posibil. 2.7.
Metoda Just-in Time reprezintă o metodă economică de organizare a aprovizionării cu
resurse materiale, ce are la bază principiul conform căruia un sistem avansat de producție
trebuie să funcționeze cât mai aproape de situația ideală, adică cu stocuri la nivel zero și doar
întâmplător să se constituie stocuri cu durata mai mare de o zi.2.7.
Contul 211- ”Materiale” din planul general de conturi contabile este utilizat pentru
evidența sintetică a informației despre existenta și mișcarea materiilor prime, materialelor de
bază, materialelor auxiliare, pieselor de schimb, combustibilului, ambalajelor, anvelopelor și
acumulatoarelor procurate separat de mijloacele de transport, materialelor cu destinație agricolă,
materialelor transmise temporar terților și a altor materiale. Contul 211 este un cont de activ cu
sold debitor, iar înregistrările principale în acest cont sunt reflectate în tabelul de mai jos:
Tabelul 2.1.
Înregistrările contabile în contul 211
211 ”Materiale”
În Debit se reflectă În Credit se reflectă
 Costul de intrare al  Valoarea contabilă a materialelor ieșite de la
materialelor procurate; entitate prin calea vânzării, transmiterii în
 Costul efectiv al materialelor capitalul social al altei entități, transmiterii cu
fabricate la entitate; titlu gratuit, constatate lipsuri la inventariere,
 VRN netă a materialelor pierderi de materiale în procesul de producție,
fabricate la entitate; evenimente excepționale, transmise terților spre
 Valoarea justă a plusurilor prelucrare;
constatate cu ocazia  Valoarea materialelor consumate pentru
inventarierii necesitățile de producție și alte necesități ale
entității;
Sursa: elaborat de autor
De asemenea, pentru evidența sintetică a materialelor se utilizează următoarele conturi
contabile de gradul II, numite subconturi:
211.1 ”Materii prime și materiale de bază”
211.2 ”Materiale auxiliare”
211.3 ”Piese de schimb”
211.4 ”Combustibil”
211.5 ”Ambalaje”
211.6 ”Anvelope și acumulatoare procurate separat de mijloacele de transport”
211.7 ”Materiale cu destinație agricolă”
211.8 ”Materiale transmise temporar terților”
211.9 ”Alte materiale”

34
 După cum observăm din Bilanțul companiei ICS Eyecon Medical SRL, la data de
31.12.2019 (conform anexei 1) ponderea materialelor în total stocuri este nesemnificativă, o
analiză a acestor cifre în dinamică pe doi ani consecutivi este prezentată în tabelul următor:

Tabelul 2.2.
Structura stocurilor la entitatea ICS Eyecon Medical SRL
Sold la Ponderea în total Sold la Ponderea în total
Denumirea
31.12.2018, lei stocuri, % 31.12.2019, lei stocuri, %
Materiale 1477 0,57 1634 0,40
OMVSD 3441 1,33 1569 0,37
Mărfuri 253853 98,10 409502 99,23
Total Stocuri 258771 100,00 412705 100,00
Sursa: elaborat de autor în baza anexei 1
Conform SNC „Stocuri” pct. 9 și politicii contabile (anexa 2), ICS Eyecon Medical SRL
contabilizează bunurile care dețin o pondere nesemnificativă în totalul stocurilor direct la
cheltuieli curente ale perioadei de gestiune.
Spre exemplu, conform Facturii fiscale nr. AAJ7010835 din 24.07.2020 (anexa 3) ICS
Eyecon Medical SRL procură unele rechizite pentru birou.
Înregistrările contabile pentru această operațiune vor fi următoarele:
Dt 224.3 Ct 242.1 -723,05 – achitarea în avans a rechizitelor de birou
Dt 713.8 Ct 521.1 - 602,54 – la valoarea rechizitelor fără TVA înregistrarea
Dt 534.4 Ct 521.1 - 120,51 – la valoarea TVA aferentă procurărilor facturii fiscale
Dt 521.1 Ct 224.3 -723,05 – stingerea datoriei din contul avansului acordat
În exemplul următor vom analiza contabilizarea combustibilului la ICS Eyecon Medical
SRL în baza cardurilor corporative valorice.
Studiu de caz 1 (anexa 4) Entitatea ICS Eyecon Medical SRL dispune de contract de
vânzare-cumpărare a combustibilului cu IM ”Rompetrol Moldova” SA în baza cardurilor
corporative valorice, care prevede achitarea acestora în avans. În luna iunie 2020, în baza
acestui contract entitatea transferă la data de 15.05.2020 (anexa 5) pentru combustibil un avans
în mărime de 3000 de lei. Pe parcursul lunii iunie a alimentat automobilul Dacia Duster cu:
41,37 litri de motorină Euro 5 la prețul de 12,99 lei/litru, inclusiv TVA-20% (prețul de
panou) și
106,09 litri de motorină Efix la prețul de 12,354 lei/litru, inclusiv TVA.
La sfârșitul lunii iunie furnizorul a eliberat factura fiscală pentru:
35
 41,37 litri de motorină Euro5 la prețul de 12,49 lei/litru, inclusiv TVA acordând un
discount de 0,50 lei/litru, inclusiv TVA și
106,09 litri de motorină Efix la prețul de 11,854 lei/litru, inclusiv TVA, acordând un
discount de 0,50 lei/litru, inclusiv TVA.
Discountul acordat este indicat în factură cu semnul minus. Autoturismul Dacia Duster este
utilizat doar în scopuri de întreprinzător pe teritoriul Republicii Moldova, având norma de
consum de 10,0 litri la 100 km.Autoturismul a parcurs în luna iunie 1000 km.
Tabelul 2.3.
Registrul operațiunilor economice
Corespondența conturilor Temei pentru
contabile înregistrare
Conținutul operațiunii
Nr. Suma, lei (documentul
economice
Debit Credit primar sau de alt
tip)
1 Transferarea avansului către Extras bancar
3000,00 224.3 242.1
Rompetrol Moldova (anexa 5)
2 Reflectarea valorii fără TVA
1478,59
pentru motorina procurată
Euro5 430,60 211.4.1 521.1 Factura fiscală
Efix 1047,99 211.4.2 521.1 (anexa 4)
3 Trecerea în cont a TVA
295,72 534.4 521.1
aferentă procurărilor
4 Reflectarea consumului de Foaie de parcurs
987,83 713.8 2114.2
motorină Efix (anexa 6)
Qh=0,01 x Hs x S x (1+0,1 x D)
Oh= 0,01x10x 1000x (1+0,01 x 0)=100 litri
100 x(1047,99:106,09)=987,83
5 Trecerea în cont a avansurilor
1774,31
eliberate anterior pentru
(430,6+
achitarea datoriilor aferente 521.1 224.3 Notă contabilă
1047,99
operațiunilor de procurare a
+295,72)
combustibilului
Sursa: elaborat de autor în baza anexei 4,5,6
Conform contabilității entității ICS Eyecon Medical SRL si pct 15. din SNC ”Stocuri”
discountul indicat cu minus în Factura fiscală (anexa 4) nu se înregistrează la venituri , dar se
scade din valoarea de procurare a combustibilului.
Conform pct.42 din SNC ”Stocuri” pentru contabilizarea și decontarea valorii anvelopelor
și acumulatoarelor procurate separat de mijloacele de transport sunt prevăzute trei variante de
contabilizare, expuse în figura următoare:

Variante de decontarea valorii anvelopelor şi acumulatoarelor procurate separat de

mijloacele de transport

36
 1. În mărime integrală la 2.În funcție de parcursul 3.În alt mod stabilit
transmiterea în exploatare sau efectiv/durata de exploatare sau de entitate

Figura 2.1. Variante de decontarea valorii anvelopelor și acumulatoarelor procurate

separat de mijloacele de transport
Sursa: elaborat de autor în baza 3.2.
ICS Eyecon Medical SRL în politicile contabile (anexa 2) pentru anul 2020 și-a selectat
varianta unu din figura 2.1. pentru decontarea valorii anvelopelor şi acumulatoarelor procurate
separat de mijloacele de transport, și anume, contabilizează valoarea anvelopelor ca majorare a
cheltuielilor curente sau a imobilizărilor în curs de execuție și diminuare a stocurilor. În acest
caz, se întocmește următoarea formulă contabilă:
Dt 712, 713, 121 etc. Ct 211, subcontul 2116 „Anvelope şi acumulatoare procurate separat
de mijloacele de transport”.
Obiectele de mică valoare și scurtă durată se contabilizează cu ajutorul contului 213
”Obiecte de mică valoare și scurtă durată” și subconturile:
213.1 ”OMVSD în stoc”,
213.2 ”OMVSD în exploatare”,
213.3 ”Construcții și dispozitive provizorii”
213.4 ”OMVSD transmise temporar terților”.
În debitul contului 213 se reflectă costul de intrare al OMVSD procurate, costul efectiv al
OMVSD fabricate la entitate, valoarea OMVSD aflate în exploatare.
În creditul contului 213 se reflectă valoarea contabilă a OMVSD ieșite din patrimoniul
entității, casate, vândute, transmise cu titlu gratuit, uzura decontată aferent OMVSD ieșite.
Conform SNC ”Stocuri” pct.6, subpct. 3, aceste obiecte cuprind bunurile valoarea unitară
a cărora nu depășește plafonul stabilit de legislație sau pragul de semnificație prevăzut de
politicile contabile, indiferent de durata serviciului sau cu o durată de serviciu mai mare de un
an, indiferent de valoarea unitară.
În conformitate noile modificări din SNC „Stocuri” pct.53, începând cu 1  ianuarie 2020,
uzura OMVSD se va calcula în mărime de 100 % din valoarea obiectelor diminuată cu valoarea
reziduală la transmiterea acestora în exploatare.
Această prevedere nu se aplică pentru construcțiile speciale provizorii neprevăzute în lista
de titluri, dispozitivele și instalațiile speciale, pentru care uzura se va calcula ca și în prezent pe

37
 toată durata de funcționare utilă, iar dacă această durată va depăși termenul de construcție a
obiectului de bază – pornind de la durata construcției acestuia (pct. 54 din SNC „Stocuri”).
Evidența operațiunilor cu OMVSD la entitatea analizată se perfectează în baza
documentelor primare, care sunt similare și pentru celelalte stocuri. Evidența analitică a OMVSD
se ține pe tipuri de obiecte, locuri de păstrare și direcții de utilizare.
Pentru evidența uzurii OMVSD este destinat contul 214„Uzura obiectelor de mică valoare
și scurtă durată”, care este un cont creditor și reprezintă suma uzurii OMVSD la finele perioadei
de gestiune și se va deduce la determinarea valorii OMVSD.
Conform datelor din Tabelul 2.2. ponderea OMVSD în totalul stocurilor la entitatea
analizată reprezintă o pondere nesemnificativă, de aceea vom analiza un exemplu convențional
prin aplicarea comparativă a prevederilor vechi și actuale din SNC Stocuri.
Exemplu convențional Să presupunem că entitatea Media Lux SRL a procurat la data de
15 iunie 2020 două monitoare pentru conectare la computer pentru administrația entității, în
valoare totală de 6000 de lei, inclusiv TVA, cu darea în exploatare și achitarea în aceeași zi. În
continuare vom analiza înregistrările contabile aferente acestei operațiuni conform SNC cu
aplicare până in 2020 și conform noilor modificări cu aplicare de la 01.01.2020.
Tabelul 2.4.
Corespondența conturilor aferente operațiunilor cu OMVSD
SNC vechi SNC noi
Corespondența Corespondența
Nr. Conținutul operației
Suma conturilor Suma conturilor
Debit Credit Debit Credit
1 Reflectarea procurării 5000 213.1 521.1 5000 213.1 521.1
OMVSD (factură fiscală)
2 Reflectarea TVA 1000 534.4 521.1 1000 534.4 521.1
aferentă procurărilor
3 Achitarea datoriei 6000 521.1 242.1 6000 521.1 242.1
4 Se înregistrează darea în 5000 213.2 213.1 5000 213.2 213.1
exploatare a OMVSD
procurate cu valoarea
unitară mai mare de 1/6
din plafonul legislației
5 Calcularea uzurii la 2500 713 214 5000 713.8 214
transmiterea acestora în
exploatare
În cazul scoaterii din funcțiune a OMVSD
6 Calculul uzurii OMVSD 2500 713 214
la ieșirea acestora din
exploatare
7 Se reflectă casarea 5000 214 213.2 5000 214 213.2
OMVSD scoase din

38
 funcțiune
Sursa:elaborat de autor în baza exemplului convențional

2.2. Contabilitatea producției în curs de execuție și a produselor

Conform SNC ”Stocuri” pct.6, subpct. 4 producția în curs de execuție reprezintă bunurile
care nu au trecut toate stadiile de prelucrare prevăzute în procesul tehnologic, precum și
produsele nesupuse probelor tehnice și recepției sau necompletate în întregime, precum și
costurile aferente serviciilor și lucrărilor în curs de execuție.
ICS Eyecon Medical SRL nu dispune de producție în curs de execuție, de aceea vom
analiza acest aspect din punct de vedere teoretic prin studierea exemplelor convenționale.
În anumite situații producția în curs de execuție poate fi reclasificată sau transferată în altă
categorie de active. Astfel, în cazul în care ea poate fi consumată în fazele de fabricație a unor
produse, este trecută în categoria materiilor prime și materialelor consumabile, iar în cazul în
care ea urmează a fi vândută , atunci este tratată ca mărfuri.2.1., pag. 199.
Organizarea contabilității producției în curs de execuție se realizează cu ajutorul contului
de activ 215 „Producția în curs de execuție” și următoarele conturi de gradul II:
2151 ”Produse în curs de execuție”
2152 ”Servicii în curs de execuție”
2153 ”Lucrări în curs de execuție”
Evidența costurilor de formare a producției în curs de execuție se poate de contabilizat
prin două metode:
a) Evidența costurilor este ținută la conturile contabilității de gestiune (811, 821,
812) și la sfârșitul perioadei de calculație se formează costul producției în curs de execuție prin
debitarea contului 215 „Producția în curs de execuție” și creditarea conturilor de gestiune.
b) Conform altei variante de contabilizare, evidența costurilor activității de bază
se ține în contul 215, structura căruia poate fi prezentată în figura 2.2.
Dt 215 ”Producția în curs de execuție” Ct
Soldul inițial reprezintă producția în curs
de execuție la începutul perioadei de
gestiune
Pe parcursul perioadei de gestiune:
 Costurile directe de materiale și  Costul efectiv al produselor fabricate
costurile directe privind retribuirea sau serviciilor prestate
muncii suportate pentru fabricarea  Costul rebuturilor definitiv depistate
produselor sau prestarea serviciilor  Valoarea deșeurilor recuperabile

39
 Costurile indirecte de producție
incluse în costul produselor fabricate
sau serviciilor prestate.
Rulaj debitor Rulaj creditor
Soldul final reprezintă producția în curs de
execuție la sfârșitul perioadei de gestiune

Figura 2.2. Structura contului 215 ”Producția în curs de execuție”

Sursa: elaborat de autor în baza 3.6.
Evidența operațiunilor cu producția în curs de execuție cu aplicarea conturile de gestiune
se recomandă entităților care confecționează diferite tipuri de produse și sau prestează diferite
tipuri de servicii. În cazul aplicării conturilor de gestiune organizarea contabilității se realizează
în linii generale prin următoarele înregistrări contabile:
Tabelul 2.5.
Contabilitatea producției în curs de execuție
cu aplicarea conturilor de gestiune
Corespondența
Nr. Conținutul operațiunii economice conturilor
Debit Credit
1 Reflectarea la sfârșitul perioadei de calculație a costului
soldurilor producției în curs de execuție:
 activități de bază 215 811
 activități auxiliare 215 812
 producțiilor și unităților de deservire 215 835
2 Decontareala începutul perioadei de calculație a valorii
contabile a soldurilor producției în curs de execuție aferente:
 activități de bază 811 215
 activități auxiliare 812 215
 producțiilor și unităților de deservire 835 215
Sursa: elaborat de autor în baza 2.1.
Cu referire la metoda a doua de evidență a costurilor de formare a producției în curs de
execuție fără utilizarea conturilor de gestiune, corespondența conturilor este reflectată în tabelul
următor:
Tabelul 2.6.
Contabilitatea producției în curs de execuție
fără aplicarea conturilor de gestiune
Corespondența conturilor
Nr. Conținutul operațiunii economice
Debit Credit

40
 1 Reflectarea costurilor aferente fabricării produselor
și/sau prestării serviciilor:
 valoarea materialelor consumate 215 211
 valoarea OMVSD transmise în exploatare pentru
215 213
care nu se calculează uzura
 la suma uzurii calculate a OMVSD 215 214
 salariile angajaților 215 531
 contribuțiile de asigurări sociale de stat
215 5331
obligatorii virate de angajatori
 primele de asigurare obligatorie de asistentă
215 5332
medicală
 valoarea serviciilor prestate de persoane terțe 215 521/544
2 Reflectarea costului efectiv al stocurilor fabricate în 211,213,216 215
cadrul entității
3 Decontarea valorii contabile a producției în curs de
execuție ieșite în urma:
 vânzării sau transmiterii altor persoane 711 215
 casării în urma anulării comenzilor, învechirii 714 215
morale, deteriorării, etc.
722 215
 transmiterea cu titlu gratuit
 în cazul pierderii ca rezultat al evenimentelor 723 215
excepționale
4 Decontarea pierderilor producției în curs de execuție 714 215
peste limita normelor admise
5 Decontarea pierderilor producției în curs de execuție în 215 211
limita normelor admise
6 Decontarea valorii contabile a lipsurilor și pierderilor 714 215
producției în curs de execuție, constatate la inventariere
7 Decontarea valorii contabile plusurilor producției în 215 612
curs de execuție, constatate la inventariere
Sursa: elaborat de autor în baza 3.4.
Pentru entitățile producătoare, determinarea valorică și cantitativă a producției nefinisate
este foarte importantă și necesară pentru calcularea costului efectiv a produselor finite.Astfel,
costul produselor fabricate pe parcursul perioadei de gestiune este egal cu suma costurilor
efectuate în perioada curentă la care se adaugă costurile aferente producției în curs de execuție de
la începutul perioadei și se scad costurile ce revin producției în curs de execuție de la sfârșitul
perioadei de calculație.
Afirmația de mai sus poate fi calculată prin de următoarea relație:
PF = PEx0 +TC-Dr-Rd- Pex1, unde:
PF – costul produselor fabricate pe parcursul perioadei de calculație;
TC – suma costurilor suportate în perioada de calculație;
Dr – deșeuri recuperabile
Rd – rebuturi definitive

41
PEx0 – costurile aferente producției în curs de execuție de la începutul perioadei;
PEx1 – costurile aferente producției în curs de execuție de la finele perioadei.3.6.
Un aspect important și problematic pentru calcularea costului efectiv al producției finite
reprezintă evaluarea producției în curs de execuție care se poate realiza prin una din următoarele
două metode:
a) Metoda directa (inventarierii) care constă în stabilirea cantității producției în curs de
execuție în mod obligatoriu prin inventariere.
b) Metoda indirecta (contabilă) care constă în stabilirea costului producției în curs de
execuție pe baza datelor contabilitățiiși ale evidenței operative, fără a se proceda la
inventarierea ei și, din această cauză, are un caracter convențional.
Conform pct.6 din SNC ”Stocuri” produsele reprezintă bunurile fabricate în cadrul entității
care includ: semifabricatele, produsele finite, produsele secundare, ambalajele și produsele
transmise temporar terților. Organizarea contabilității produselor se realizează cu ajutorul
contului de activ 216 ”Produse” și cu ajutorul conturilor de gradul II:
2161 ”Produse finite”
2162 ”Semifabricate din producție proprie”
2163 ”Produse secundare”
2164 ”Produse transmise temporar terților”
Determinarea costului finit este un proces destul de complicat și foarte important pentru
entitățile economice.Corelația între cost, volumul producției și profit reprezintă un instrument
important de gestiune, care permite managerilor să ia decizii argumentate privind planificarea și
controlul comportamentului costurilor și cheltuielilor în cursul unei perioade de timp.
Cunoașterea conceptului de cost, precum și structura acestuia la nivel de entitate este o
premisă importantă, deoarece în funcție de costuri sunt veniturile, precum și menținerea entității
într-un mediu prosper din punct de vedere financiar și concurențial. Costul de producție nu este o
mărime dată și nu are un caracter constant. Acesta reprezintă totalitatea resurselor pe care
agentul economic le utilizează pentru producerea și vânzarea de bunuri materiale sau servicii, în
scopul obținerii unui venit.3.8.
Sistemul de evidență și calculație a costurilor de producție ar trebui organizat, planificat și
implimentat astfel încât să furnizeze managerilor informațiile de care aceștia au nevoie pentru a
gestiona eficient activitățile.
Formarea valorii costului de producție are loc în mai multe etape, iar fiecare din aceste etape
presupune un anumit consum de resurse precum: materii prime, materiale, combustibil, energie,

42
forță de muncă, amortizarea capitalului fix. Entitățile care desfășoară activități de producție
și/sau de prestări servicii au obligația să țină contabilitatea costurilor de producție și să calculeze
costul produselor fabricate/serviciilor prestate.3.8.
Etapele prin care este organizat procesul de calculație a costului sunt prezentate în figura de
mai jos:

43
 Figura 2.3. Etapele calculației costului
Sursa:elaborat de autor

Regulile de bază, definirea , domeniile de aplicare si clasificarea costurilor de producție

sunt desfășurate în Indicațiile metodice privind contabilitatea costurilor de producție și calculația
costului produselor și serviciilor 1.9.
Din punct de vedere general, costurile de producție după modul lor de repartizare se împart
în două mari categorii:
1. Costuri directe de producție reprezintă costurile care pot fi direct atribuite
unui anumit obiect de calculație (produs, lucru, serviciu) fără calcule intermediare;
2. Costuri indirecte de producție reprezintă costurile legate de gestiunea și
deservirea subdiviziunilor de producție ale entității, adică acestea nu pot fi alocate în mod
direct unui anumit produs sau serviciu ori unei anumite lucrări sau locații pentru care se
calculează costul, ci necesită o repartizare suplimentară. Ele au un caracter comun mai
multor produse, servicii sau activități ori un caracter general în raport cu toate produsele,
serviciile sau activitățile proprii întreprinderii.
În funcție de dependența lor față de volumul de activitate costurile de producție se împart
în două mari categorii:
1. Costuri variabile (Cv) aceste reprezintă costurile totale (aferente întregii cantități
obținute) care variază în raport cu modificările nivelului activității. În consecință, costurile
variabile totale cresc direct proporțional cu volumul producției.
Din punct de vedere grafic, reprezentarea acestora este următoarea:

Figura 2.4. Reprezentarea grafică a costurilor variabile

Sursa: 4.5.
2. Costuri fixe (Cf)reprezintă costurile de producție care nu se modifică chiar dacă
nivelul activității variază. În consecință, costurile fixe totale sunt constante pentru toate
nivelurile de activitate (de exemplu, cheltuielile generale de producție ale secțiilor,
cheltuielile generale de administrație, cele cu chiriile, cu amortizarea etc.).
Din punct de vedere grafic, reprezentarea acestor costuri este prezentată în figura următoare:

44
 Figura 2.5. Reprezentarea grafică a costurilor fixe
Sursa: 4.5.
Conform 1.9. pct 18 prin costuri de producție ale activității de bază se înțelege costurile
ce țin de fabricația produselor sau prestarea serviciilor ce constituie scopul activității entității.
Costuri materiale directe și repartizabile reprezintă valoarea contabilă a stocurilor sau
altor resurse materiale utilizate nemijlocit la fabricația produselor/prestarea serviciilor. În funcție
de modul de includere în costul produselor fabricate/serviciilor prestate, costurile materiale se
divizează în:
1) costuri materiale directe – sânt legate de fabricația unui tip de produs sau de prestarea
unui tip de serviciu și pot fi identificate ușor și exact pe obiecte de evidentă a costurilor și de
calculație nemijlocit prin observare și măsurare;
2) costuri materiale repartizabile – sânt legate de fabricația produselor cuplate și pot fi
atribuite obiectelor de calculație prin repartizare.
Conform pct. 20 din 1.9. costurile de materiale directe și repartizabile aferente fabricației
produselor includ costurile privind:
1) materiile prime și materialele, care constituie baza produselor sau o componentă
indispensabilă la fabricația acestora;
2) articolele accesorii (piesele de completare) și semifabricatele supuse asamblării sau
prelucrării suplimentare la entitatea respectivă;
3) serviciile cu caracter de producție prestate de terți (de exemplu, privind executarea unor
operații distincte pentru fabricația produselor, prelucrarea materiilor prime și materialelor);
4) combustibilul de toate tipurile, consumat în scopuri tehnologice;
5) energia de toate tipurile (de exemplu, energia electrică, termică, aerul comprimat, frigul,
apa), consumată în scopuri tehnologice;
6) ambalajul și materialele de ambalat consumate în subdiviziunile de producție;
7) alte costuri materiale directe și repartizabile aferente fabricației produselor.
Conform pct.21 din 1.9. Costurile materiale directe și repartizabile aferente prestării
serviciilor includ costurile privind:
1) materialele, care constituie o componentă indispensabilă la prestarea serviciilor;
2) piesele de schimb consumate în scopuri tehnologice;

45
 3) serviciile cu caracter de producție prestate de terți (de exemplu, privind executarea unor
operații distincte pentru prestarea serviciilor);
4) combustibilul de toate tipurile, carburanțiișilubrifianțiiconsumați în scopuri tehnologice;
5) energia de toate tipurile (de exemplu, energia electrică, termică, aerul comprimat, frigul,
apa), consumată în scopuri tehnologice;
6) alte costuri materiale directe și repartizabile aferente prestării serviciilor.
Costurile cu personalul directe și repartizabile reprezintă remunerațiile, contribuțiileși
alte plăti aferente personalului încadrat nemijlocit în procesul de fabricație a produselor și/sau de
prestare a serviciilor. Aceste costuri includ:
1) retribuțiile pentru munca prestată, timpul efectiv lucrat, calculate potrivit formelor și
sistemelor de retribuire a muncii aplicate de entitate;
2) sporurile și adaosurile la salarii, calculate personalului;
3) premiile calculate pentru rezultatele obținute;
4) remunerarea concediilor de odihnă anuale și suplimentare a personalului încadrat în
procesul de fabricație a produselor/de prestare a serviciilor sau provizioanele constituie în aceste
scopuri, plata orelor cu înlesniri pentru adolescenți, pentru îndeplinirea atribuțiilor de stat și alte
plăti obligatorii în conformitate cu legislația în vigoare;
5) alte retribuții personalului încadrat nemijlocit în procesul de producție a produselor
și/sau de prestare a serviciilor;
6) contribuțiile de asigurări sociale de stat obligatorii și primele de asigurare obligatorie de
asistenta medicală aferente retribuțiilor personalului încadrat nemijlocit în fabricația produselor
și/sau prestarea serviciilor.
Costurile cu personalul directe și repartizabile se recunosc în perioada calculării acestora și
se contabilizează ca majorare concomitentă a costurilor activităților de bază și datoriilor curente
și se includ în costul produselor/serviciilor distincte proporțional salariilor tarifare (normative),
retribuțiilor calculate în acord sau altei baze stabilite în politicile contabile ale entității.1.9.
Conform 1.9. pct.34 Costurile indirecte de producție includ:
1) amortizarea imobilizărilor corporale și necorporale cu destinație de producție;
2) costurile de întreținere, deservire șireparație a imobilizărilor corporale cu destinație de
producție;
3) plata pentru leasingul operațional (arendă, locațiune) al activelor cu destinație de
producție;
4) retribuțiile calculate șicontribuțiile de asigurări sociale de stat obligatorii și primele de
asigurare obligatorie de asistenta medicală ale personalului administrativ și de deservire a
46
subdiviziunilor de producție ale entității;
5) costurile aferente perfecționării tehnologiilor, organizării producției,
îmbunătățiriicalității produselor/serviciilor;
6) costul (uzura) obiectelor de mică valoare și scurtă durată utilizate în subdiviziunile de
producție ale entității;
7) costurile de asigurare a tehnicii securitățiișisănătății în muncă, precum și a condițiilor
normale de lucru în subdiviziunile de producție ale entității;
8) costurile serviciilor de pază a subdiviziunilor de producție ale entității;
9) costurile de delegare în scopuri de producție a lucrătorilor încadrați în procesul fabricației
produselor/prestării serviciilor;
10) costurile serviciilor activităților auxiliare aferente fabricației produselor/prestării serviciilor
(de exemplu, energiei electrice și termice de producție proprie);
11) alte costuri indirecte legate de gestiunea și deservirea subdiviziunilor de producție.
Deoarece entitatea analizată nu deține activitate de producere autorul va analiza un
exemplu convențional.
Exemplu convențional Să presupunem că entitatea Gama SRL produce și comercializează
cuiere cu fixare de perete de 2 tipuri: din lemn și din metal. În următoarele tabele vom examina
calcularea costului de producție pentru ambele tipuri de produse.
Tabelul 2.7.
Jurnalul de înregistrări al operațiunilor economice
privind acumularea costurilor de producție
Nr. Conținutul operațiunilor Suma,lei Debit Credit
1 Transferarea soldului producției în curs de execuție
la începutul perioadei de gestiune (calculație)
Cuier din lemn (7) 1400 811/ CL 215/CL
Cuier metal (2) 1000 811/ CM 215/CM
2 Se consumă materia primă pentru fabricarea
produselor
Cuier din lemn 5200 811/ CL 211
Cuier metal 12000 811/ CM 211
3 Se calculează salariu
muncitorilor de bază care participă la fabricarea
produselor
Cuier din lemn 5000 811/ CL 531
Cuier din metal 7000 811/ CM 531
alt personal, neimplicat direct in producție 3000 821 531
4 Se calculează contribuțiile pentru asigurări sociale
aferent salariului calculat
muncitorilor de bază care participă la fabricarea

47
 produselor
Cuier din lemn 900 811/ CL 533
Cuier din metal 1260 811/ CM 533
alt personal, neimplicat direct in producție 540 821 533
5 Se calculează primele de asigurare medicală
obligatorie aferente salariului calculat
muncitorilor de bază care participă la fabricarea
produselor
Cuier din lemn 225 811/ CL 533
Cuier din metal 315 811/ CM 533
alt personal, neimplicat direct in producție 135 821 533
6 Se înregistrează factura pentru energia electrică 1200 821 521
consumată în cadrul secției de producere
7 Se reflectă suma TVA aferentă facturii primite 240 534 521
8 Se accepta factura pentru energia termica secția de 1500 821 521
producere
9 Se reflectă suma TVA aferentă facturii primite 300 534 521
10 Se reflectă factura pentru serviciile de marketing 1800 821 521
11 Se reflectă suma TVA aferentă facturii primite 360 534 521
12 Se calculează amortizarea lunară a utilajelor de 2300 821 124
producție
Sursa: elaborat de autor în baza datelor din exemplu convențional
Tabelul 2.8.
Repartizarea costurilor indirecte de producție

Baza de repartizare
Denumirea Costuri indirecte
(consumul materiei Coeficient de repartizare
produselor de producție
prime)
1 2 3=total col4/ total col 2 4=2x3
Cuier din lemn 5200 3166,86
Cuier din metal 12000 10475/17200=0,609012 7308,14
Total 17200 10475
Sursa: elaborat de autor în baza datelor din exemplu convențional
Tabelul 2.9.
Jurnalul de înregistrări al operațiunilor economice
după repartizarea costurilor de producție
Nr. Conținutul operațiunilor Suma,lei Debit Credit
1 Se reflectă costurile indirecte de producție* în
costul producției de bază (Tabelul 2.8.)
cuier din lemn 3167 811/CL 821
cuier din metal 7308 811/CM 821
2 Se reflectă soldul producției în curs de execuție
la finele perioadei de gestiune
cuier din lemn (2) 600 215/CL 811/CL
cuier din metal (2) 2100 215/CM 811/CM
3 Reflectarea costului efectiv al produselor finite
(datele din Tabelul 2.7., Tabelul 2.9.)
48
 cuier din lemn (14) 15292 216/CL 811/CL
(1400+5200+5000+900+225+3167-600)
cuier din metal (17) 26783 216/CM 811/CM
(1000+12000+7000+1260+315+7308-2100)
4 Se reflectă valoarea contabilă a produselor
vândute**
cuier din lemn (14) 15292 711.1 216/CL
cuier din metal (17) 26783 711.1 216/CM
5 La suma venitului din vânzarea produselor fără
TVA
cuier din lemn (14) 14x2000 28000 221 611
cuier din metal (17) 17x3200 54400 221 611
6 La suma TVA aferentă vânzării, 20 %
cuier din lemn (14) 28000x 20% 5600 221 534.4
cuier din metal (17) 54400x20% 10880 221 534.4
*Calculul costurilor indirecte de producție totale=3000+540 +135+1200+1500+1800+2300=
10475
**Prețul unitar de vânzare pentru un cuier de lemn este 2000 de lei fără TVA, iar pentru o bucată
cuier de metal este 3200 de lei fără TVA
Sursa: elaborat de autor în baza datelor din exemplu convențional

2.3. Aspecte problematice privind contabilitatea mărfurilor și a

deprecierii acestora

Standardul Național de Contabilitate „Stоcuri” afirmă că mărfurile reprezintă bunurile

procurate de entitate în vederea revânzării sau produse transmise spre vânzarea magazinelor
proprii. În categoria mărfurilor, de asemenea, se includ clădirile, terenurile și alte bunuri
imobiliare deținute spre vânzare.
Dacă ne întoarcem să analizăm din nou Tabelul 2.2., observăm că ponderea mărfurilor în
total stocuri la ICS Eyecon Medical SRL reprezintă mai mult de 90% iar in ultimul an chiar
peste 99 %, ceea ce este specific entităților micro și mici din domeniul comerțului.
Scopul principal al activității comerciale este intermedierea relațiilor comerciale dintre
producător și consumatorul final care constă în cumpărarea mărfurilor și revânzarea lor la un
preț mai mare în scopul obținerii pofitului.Circulația mărfurilor la ICS Eyecon Medical SRL se
realizează după următoarea schemă:

49
 T en
d r
co m
sau an
d
ă
ân za re
V p eov iz
arA
on

S toc are

Figura 2.6. Circulația mărfurilor la ICS Eyecon Medical SRL

Sursa: elaborat de autor
Odată cu participarea la un tender si desemnarea câștigătorului se face comanda propriu-
zisă de marfă de către beneficiarul sau cumpărătorul final prin semnarea unui contract.
După urmează faza de aprovizionare, unde contabilitatea urmărește principalele
momente:
Locul de aprovizionare (de pe piața internă sau externă)
Modul de achitare (in avans, imediată sau ulterioară)
Momentul intrării mărfurilor (înregistrarea documentelor primare, calcularea costului de
intrare al mărfurilor)
Stocarea constă în formarea unor stocuri de mărfuri la depozitele entității pentru
asigurarea desfășurării activității comerciale ale agentului economic. Periodic se face
inventarierea stocului pentru că un stoc insuficient poate provoca întreruperea activității pe o
perioadă de timp sau nerespectarea comenzilor, iar un stoc prea mare, la fel influențează negativ
activitatea unității comerciale prin cheltuieli suplimentare de păstrare și imobilizări de mijloace
bănești.
În faza de vânzare contabilitatea urmărește următoarele aspecte:
Momentul vânzări să coincidă cu momentul efectiv al vânzărilor conform documentelor
primare și de însoțire a mărfurilor.
Momentul achitării(in avans, imediată sau ulterioară)
Contabilitatea sintetică a mărfurilor se face cu ajutorul contului de activ 217 ”Mărfuri” și
următoarelor conturi de gradul II:
2171 ”Bunuri procurate în vederea revânzării”
2172 ”Produse transmise spre vânzare magazinelor proprii”
2173 ”Active imobilizate deținute pentru vânzare”

50
 2174 ”Mărfuri transmise temporara terților”
Contul 217 reprezintă un cont de activ. Pe debitul acestui cont se reflectă intrarea și/sau
majorarea valorii mărfurilor, iar pe creditul contului se înregistrează ieșirea și/sau micșorarea
mărimii acestor bunuri. Soldul contului 217 este debitor și arată valoarea mărfurilor aflate în stoc
la sfârșitul perioadei de gestiune, stabilită în conformitate cu standardele naționale de
contabilitate.
Evaluarea inițială a mărfurilor conform SNC ”Stocuri” se face la data intrării în gestiune la
costul de intrare care cuprinde:
 valoarea de cumpărare
 costurile direct atribuibile procurării (costurile de transportare-aprovizionare,
asigurarea pe durata transportării, încărcare, descărcare, comisioanele intermediarilor,
impozitele și taxele nerecuperabile, taxele vamale și alte costuri suportate pentru
aducerea stocurilor în forma și în locul utilizării după destinație cum ar fi: prelucrarea,
sortarea, împachetarea)
În cazul procurării, dacă părțile participante convin asupra unor reduceri comerciale,
rabaturi și alte elemente similare, atunci mărimea acestora este dedusă la determinarea costului
de intrare al mărfurilor achiziționate.
În cadrul operațiunilor de import costul de intrare al mărfurilor este format din valoarea de
cumpărarea plus cheltuielile de transport și aprovizionare, care pot fi grupate în costuri până la
frontieră și costuri suportate de la frontieră până la depozitul entității. Componența și modul
repartizării costurilor aferente importului depinde de condițiile contractuale și INCOTERMS
2020. Costurile aferente importului de mărfuri se includ diferit în costul de intrare al bunurilor
procurate. Costurile până la frontieră (post vamal) sunt include în valoarea mărfurilor procurate
și formează valoarea în vamă, de la care se calculează procedurile vamale , taxele vamale,
accizele, TVA și alte plăți în vamă, conform legislației vamale. Costurile suportate de la frontieră
până la depozitul entității de asemenea sunt incluse în valoarea inițială a mărfurilor, dar nu fac
parte din valoarea în vamă a acestora. Mărfurile importate se evaluează în lei moldovenești prin
recalcularea valutei străine la cursul de schimb al Băncii Naționale a Moldovei stabilit la data
întocmirii declarației vamale. În cazul înregistrării unor diferențe de curs valutar aferente
importului de mărfuri, acestea se contabilizează conform SNC ”Diferențe de curs valutar și de
sumă”2.1. pag.211.

51
 Privind prin prisma evaluării mărfurilor se pot distinge două momente definite prin
repetabilitate: achiziția și realizarea mărfurilor. Unitățile de comerț cu amănuntul aplică în
practica contabilă următoarele modele de bază în vederea determinării prețului mărfurilor:

1. cost de intrare – care este format din: valoarea achitată sau care necesită de plătit
entităților furnizoare de mărfuri și cheltuielile suportate pentru transportarea și
aprovizionarea mărfurilor. Prețul de cumpărare reprezintă baza costului de achiziție
aplicat în momentul evaluării mărfurilor achiziționateși intrate în gestiune. Costul de
intrare se determină după relația:
Ca= Pc + CTA (2.1)
unde:

Ca – cost de achiziţie;
Pc – preţ de cumpărare;
CTA – cheltuieli de transport-aprovizionare.
2. preţ de vânzare cu amănuntul cu TVA – presupune suma preţului de achiziţie şi
valoarea adaosului comercial, care se calculează prin formula:
Pv1=Ca+AC (2.2)

unde:

Pv1 – preţ de vânzare cu amănuntul fără TVA;

AC – adaos comercial.
3. preţ de vânzare cu amănuntul cu TVA – este compus din preţul de achiziţie, la care se
însumează adaosul comercial şi TVA-ul în mărimea stabilită de legislaţie. Acest tip
de preţ se stabileşte conform relaţiei:
Pv2=Ca+AC+TVA (2.3)unde:

Pv2 – preţ de vânzare cu amănuntul cu TVA;

TVA – suma taxei pe valoarea adăugată.

Sub aspect de sinteză, structura formării preţului la mărfuri în corespundere cu cele trei
metode menţionate mai sus, schematic sunt prezentate în figura 2.7.:

Cheltuieli pentru aprovizionarea Modelul

mărfurilor preţului de
Modelul achiziţie
preţului de
vânzare cu
amănuntul Modelul
Adaosul comecial (diferenţa de preţului de
fără TVA
preţ la mărfuri) vânzare cu 52
amănuntul cu
TVA
 Figura 2.7. Modelele de bază privind formarea prețului mărfurilor
Sursa: elaborat de autor în baza 2.9. pag. 28
Adaosul comercial reprezintă plus sau supra-preț valoric aplicat costului de achiziție al
mărfurilor intrate, pentru determinarea prețului de vânzare către consumatorii finali.În urma
stabilirii prețului de achiziție a mărfurilor, este nevoie de aprecierea prețului de vânzare, unde se
include mărimea adaosului comercial. Interesul de a obține un profit, urmărește fiecare agent
economic, de aceea, fiecare entitate comercială își determină adaosul comercial în funcție de
particularitățile entității.Pentru generalizarea informației aferentă adaosului comercial este
destinat contul de gestiune 831 „Adaos comercial”. Acesta reprezintă un cont de pasiv
(rectificativ). Calcularea sau majorarea adaosului comercial se efectuează în creditul acestui cont
și se înregistrează în corespondență cu debitul contului 217 „Mărfuri”.
ICS Eyecon Medical SRL nu contabilizează adaosul comercial prin utilizarea conturilor de
gestiune deoarece adaosul comercial este calculat prin metoda diferenței de preț, ceea ce
presupune că prețul de vânzare a mărfurilor este stabilit , în mod arbitrar, în dependență de
cererea și oferta pieței la mărfuri similare. Valoarea adaosului comercial se determină din
diferența prețului de vânzare cu cel de achiziție și se contabilizează direct la conturi de venituri.
Forma de bază în procesul de aprovizionare în cadrul entității ICS Eyecon Medical SRL
reprezintă importul de mărfuri. Așa cum a fost expus în acest capitol, costul de intrare al
mărfurilor este format din prețul de achiziție și cheltuielile de transport și aprovizionare.
Stabilirea costului de intrare al mărfurilor poate fi efectuată pe fiecare grupă (sau pe lot) de
mărfuri procurate în momentul achiziției doar în cazul când CTA se atribuie în mod direct la
acest stoc de mărfuri. Însă CTA pot fi suportate concomitent la aprovizionarea a mai multor
loturi de mărfuri, ceea ce nu este posibilă includerea CTA în mod direct în costul efectiv al
mărfurilor procurate. Astfel, apare necesitatea repartizării cheltuielilor de transport-aprovizionare
în baza anumitor metode. Există trei metode de repartizare a CTA la cost de intrare:

1) metoda directă – este aplicată la aprovizionarea unei singure categorii de mărfuri

și constă în suma cheltuielilor de transport-aprovizionare și a prețului de
cumpărare a mărfurilor. Prețul unei unități de marfă se determină prin formula:

53
 Pum= (Pc+CTA)/Q (2.4)

unde:
Pum – preţul unităţii mărfare;
Pc – valoarea mărfurilor primite la preţ contractual;
CTA – cheltuieli de transport-aprovizionare totale;
Qa – cantitatea de mărfuri aprovizionată.
2) metoda proporţional-cantitativă – se repartizează cheltuielile de transport
conform cantităţii mărfurilor achiziţionate, în situaţia în care mărfurile intrate
deţin aceeaşi unitate de măsură. Forma de calcul a cheltuielilor de transport pentru
o singură unitate de marfă achiziţionată, se determină după relaţia:

CTAum= CTA/Qa xQum (2.5)

unde:

CTAum - cheltuieli de transport-aprovizionare unităţii mărfare;

Qum – cantitatea unui singur tip de marfă pentru care se determină CTA;
3) metoda proporţional-valorică – constă în repartizarea CTA în dependenţă de
valoarea de achiziţie, atunci când mărfurile achiziţionate nu sunt omogene,
cantitatea de marfă este măsurată prin diverse unităţi. Calculul CTA aferentă unui
singut tip de marfă, este determinată prin formula:

CTAum=CTA/Pc xSum (2.6)

unde:
Sum – valoarea de achiziţie a unităţii mărfare sau preţ din factură
Pentru evidența eficientă a mărfurilor, apare necesitatea contabilizării corecte a CTA, la
entitatea analizată CTA se repartizează conform metodei proporțional valorică, iar în exemplele
ce urmează vom analiza aceste aspecte.
Studiu de caz 2 (anexa 7) La data de 24.06.2020 ICS Eyecon Medical SRL a importat
echipamente medicale Defibrilator semi-automat Saver One P -13 bucăți în valoare totală de
16133.00 euro, de la AMI International Kft, Ungaria. În baza HG 246 din 08.04.2010, cu
modificările ulterioare și Programul ”Promovarea unui sistem de justiție penală bazat pe
respectarea drepturilor omului în Republica Moldova” implementat de Consiliul Europei.Aceste
operațiuni sunt scutite de taxe vamale, taxe pentru proceduri vamale si sunt scutite de TVA cu
drept de deducere.

54
Achitarea a avut loc integral in avans, în data de 28.05.2020, la cursul bnm 1 euro = 19,4945 lei.
(anexa 10)
La data perfectării declarației vamale cursul bnm pentru 1 euro= 19,6094 lei
Tabelul 2.10.
Jurnalul operațiunilor economice înregistrate la ICS Eyecon Medical SRL
Nr Conținutul operațiunilor Suma,lei Debit Credit
.
1 Reflectăm achitarea în avans pentru echipamentele 314504,77 2245 2431
medicale (anexa 10)
16133x19.4945
2 Se reflectă importul mărfurilor conform declarației vamale 316358,45 2171 5212
16133x19,6094
3 Reflectarea cheltuielilor de transport ,TVA 0 % (anexa 8) 5777,00 2171 5442
4 Reflectarea cheltuielilor pentru servicii de broker (anexa 9) 641,66 2171 5442
5 Se reflectă suma TVA aferentă facturii primite 128,34 5344 5442
6 Achitarea serviciilor de broker 770,00 5442 2421
7 Achitarea serviciilor de transport 5777,00 5442 2421
8 Stingerea datoriei către furnizorul străin în baza avansului 316358,45 5212 2245
acordat
9 Decontarea diferenței de curs valutar 1853,68 2245 6226
16133x (19,6094-19,4945)
10 Se reflectă valoarea contabilă a mărfurilor vândute 322777,11 7112 2171
316358,45+5777+641,66
11 Se înregistrează veniturile din vânzarea mărfurilor scutite 370000,00 2211 6112
de TVA cu drept de deducere
Sursa: elaborat de autor în baza anexei 7,8,9,10
Studiu de caz 3 (anexa 11) La data de 25.05.2020 ICS Eyecon Medical SRL a importat
din Korea de Sud de la compania Bistos Co. Ltd. Următoarele mărfuri:
Monitor BT-740 -2 bucăți la preț de 720 USD per bucata
Pulsoximetru BT-710 – 10 bucăți la preț de 180 USD per bucată
Monitor BT-740 cu printer si NIBP- 1 bucată la preț de 860 USD
Cursul bnm din ziua perfectării declarației vamale de import este de 1 USD = 17,6937 MDL
Cheltuieli suplimentare au fost:
Cheltuieli pentru servicii broker -900 de lei inclusiv TVA (anexa 12)
Cheltuieli de transport -7519,82 (anexa 13)
Achitarea cu furnizorul a avut loc integral în avans în data de 27.04.2020, la cursul bnm 1
USD= 18,366 lei. (anexa 14)
Tabelul 2.11.
Jurnalul operațiunilor economice înregistrate la ICS Eyecon Medical SRL
Nr. Conținutul operațiunilor Suma,lei Debit Credit
55
 1 Reflectăm achitarea în avans pentru echipamentele 75300,60 2245 2431
medicale
4100x18.366
2 Se reflectă achitarea în avans pentru drepturile de 17000 2347 2421
import
3 Se reflectă importul mărfurilor conform declarației 72544,17
vamale 4100x17.6937
Monitor BT-740 (2) 25478,93 2171 5212
Pulsoximetru BT-710 (10) 31848,66 2171 5212
Monitor BT-740 cu printer si NIBP (1) 15216,58 2171 5212
4 Se reflectă taxa pentru proceduri vamale repartizate 775,22
după metoda proporțional-valorică
(480,48+216,72+78,02)
Monitor BT-740 (2) 272,27 2171 5442
Pulsoximetru BT-710 (10) 340,34 2171 5442
Monitor BT-740 cu printer si NIBP (1) 162,61 2171 5442
5 Se reflecta TVA aferentă importului destinată trecerii 16152,24 5344 5442
în cont
6 Reflectarea cheltuielilor de transport , TVA 0 %, 7519,82
repartizate după metoda proporțional-valorică
Monitor BT-740 (2) 2640,96 2171 5442
Pulsoximetru BT-710 (10) 3301,20 2171 5442
Monitor BT-740 cu printer si NIBP (1) 1577,66 2171 5442
7 Reflectarea cheltuielilor pentru servicii de broker 750,00
repartizate după metoda proporțional-valorică
Monitor BT-740 (2) 263,40 2171 5442
Pulsoximetru BT-710 (10) 329,25 2171 5442
Monitor BT-740 cu printer si NIBP (1) 157,35 2171 5442
8 Se reflectă suma TVA aferentă facturii primite 150,00 5344 5442
9 Achitarea serviciilor de broker 900,00 5442 2421
10 Achitarea serviciilor de transport 7519,82 5442 2421
11 Stingerea datoriei către biroul vamal în baza avansului 16927,46 5442 2347
acordat
12 Stingerea datoriei către furnizorul străin în baza 72544,17 5212 2245
avansului acordat
13 Decontarea diferenței de curs valutar 2756,43 7224 2245
4100x (18,366-17,6937)
Sursa: elaborat de autor în baza anexei 11,12,13,14
Contabilitatea exportului de mărfuri înregistrează același procedeu de contabilizare a
operațiunilor economice, cu excepția TVA-ului, care nu se reflectă în momentului exportului de
către unitatea de comerț cu amănuntul, fiind considerat livrări scutite de TVA cu drept de
deducere, iar cheltuielile aferente exportului nu sunt incluse in costul mărfii, așa cum se
procedează la importul de mărfuri.
Exemplu convențional Utilizând datele din exemplul anterior vom analiza și

56
contabilitatea operațiunii de export. Să presupunem că la data de 27.05.2020 Monitorul BT-740
cu printer si NIBP a fost exportat la prețul de 1600 euro, cursul bnm din ziua perfectării
declarației vamale de export 1 euro= 19,4073 lei
Cheltuieli pentru proceduri vamale export au constituit 290 lei
Cheltuieli de transport -2022 lei
Cheltuieli de broker-620 lei cu TVA.
Încasarea banilor de la cumpărătorul străin a avut loc pe data de 02.09.2020, la cursul bnm 1
euro=19,9550 lei.
Tabelul 2.12.
Jurnalul operațiunilor economice înregistrate la ICS Eyecon Medical SRL
Nr. Conținutul operațiunilor Suma,lei Debit Credit
1 Acordarea avansului pentru drepturi de import-export 500,00 2347 242
2 Se reflectă valoarea contabilă a mărfurilor exportate 15216,58 7112 2171
(din Tabelul 2.10.)
3 Înregistrarea veniturilor din operațiunea de export 31051,68 2212 6112
1600x19,4073
4 Reflectăm cheltuielile de transport 2022,00 712 5442
5 Reflectăm cheltuielile pentru proceduri vamale de 290,00 712 5442
export
6 Se reflectă cheltuielile pentru servicii broker 516,67 712 5442
7 TVA aferentă acestei facturi 103,33 5342 5442
8 Stingerea datoriei către vamă din contul avansului 290,00 5442 2347
acordat
9 Achitarea serviciilor de transport 2022,00 5442 2421
10 Achitarea serviciilor de broker 516,67 5442 2421
11 Încasarea creanței externe 31928,00 2431 2212
1600x19,9550
12 Decontarea diferenței de curs valutar 876,32 2212 6226
1600x (19,9550-19,4073)
Sursa: elaborat de autor în baza datelor din exemplu convențional
În cadrul ICS Eyecon Medical SRL procesul de vânzare al mărfurilor se realizează prin
diverse forme de vânzare, precum: cu plata în avans, cu plată după vânzare sau cu plată în rate.
Astfel, contabilizarea operațiunilor economice privind vânzările de mărfuri sunt efectuate în
baza documentelor specifice metodei de vânzare a lotului.
Indiferent de forma de vânzare entitatea va respecta regula de bază pentru contabilizarea
operațiunilor de vânzare, înregistrând următoarele situații de evidență.
a) aprecierea veniturilor din vânzări;
b) reflectarea valorii contabile a mărfurilor realizate;
c) reflectarea valorii TVA aferente vânzărilor.
În studiu de caz următor vom analiza vânzarea mărfurilor cu plata efectuată în avans.

57
 Studiu de caz 4 (anexa 15)La data de 01.12.2020 ICS Eyecon Medical SRL primește un
avans de la Spitalul Raional Fălești în sumă de 43800,00 de lei pentru 5 concentratoare de
oxigen pe care în baza contractului urmează a fi livrate în ianuarie 2021.
Tabelul 2.13.
Jurnalul operațiunilor economice înregistrate la ICS Eyecon Medical SRL
Nr. Conținutul operațiunilor Suma,lei Debit Credit
1 Reflectarea avansului primit 43800 2421 5231
2 Se reflectă calculul TVA la suma avansului primit 7300 2252 5344
3 Vânzarea mărfurilor în perioada următoare 36500 2211 6112
4 Reflectarea TVA de la vânzare 7300 2211 5344
5 Casarea valorii contabile a bunurilor vândute 26500 7112 2171
6 Închiderea creanței cu avansul primit 43800 5231 2211
7 Stornarea TVA aferentă avansului încasat anterior (7300) 2252 5344
Sursa: elaborat de autor în baza anexei 15,16,17
Una din aspectele problematice a contabilității la vânzarea de mărfuri o constituie
evidența returnării bunurilor de către clienți și reducerilor de preţ cedate. Conform Standardelor
Naţionale de Contabilitate, evidenţa acestor operaţiuni economice se ţine în baza contului
sintetic, de clasa 8 „Conturi de gestiune”, grupa 83 „Alte conturi de gestiune”, contul de gradul I
contul 833 „Returnarea şi reducerea preţurilor la bunurile vândute”. Acest cont este destinat
generalizării informaţiei privind returnarea şi reducerea preţurilor la bunurile vândute. Contul
833 este un cont de activ. În debitul acestui cont se reflectă valoarea bunurilor returnate şi
reducerile de preţuri la bunurile vândute, iar în creditul lui se înregistrează decontarea pierderilor
din returnarea şi reducerea preţurilor precum şi valoarea bunurilor returnate.În situaţia în care
returnarea bunurilor se efectuează în aceeaşi perioadă, atunci contabilizarea acestor operaţiuni
economice se înregistrează prin stornarea operaţiunii specifice vânzării.
Studiu de caz 5 (anexa 18,19) La data de 30.01.2018 ICS Eyecon Medical SRL livrează 4
defibrilatoare unui cumpărător local, prețul de vânzare este de 32127,60 lei, inclusiv TVA
costul bunului per bucată fiind de 17245,56. Din motive tehnice, cumpărătorul returnează 1
echipament defect în data de 26.03.2018.Entitatea efectuează următoarele înregistrări contabile.
Tabelul 2.14.
Jurnalul operațiunilor economice înregistrate la ICS Eyecon Medical SRL
Nr. Temei pentru Conținutul operațiunilor Suma, Debit Credit
înregistrare lei

58
 1 Reflectarea veniturile 107 092 2211 6112
26773x4
2 Factura fiscală emisă de Se reflectă TVA de la vânzare 21418,40 2211 5344
3 furnizor (anexa 18) Casarea valorii contabile pentru 68982,24 7112 2171
mărfurile vândute
17245,56x4
4 Factura non-livrare Înregistrarea returului de marfă 17245,56 217 833
emisă de cumpărător
5 Factura fiscală cu minus Decontarea valorii de vânzare 26773 833 221
emisă de furnizor (anexa aferentă returului
19)
6 Notă contabilă Stornarea TVA aferentă (5354,60) 2211 5344
returului
7 Notă contabilă Reflectarea cheltuielilor 9527,44 7128 833
suportate
Sursa: elaborat de autor în baza anexei 18,19
Una din particularitățile întîlnite în practica contabilă o reprezintă evaluarea ulterioară
stocurilor. La data raportării stocurile se evaluează la valoarea cea mai mică dintre valoarea
contabilă și valoarea realizabilă netă. Așa cum s-a menționat deja în capitolul anterior,
standardele naționale de contabilitate aplicate din 01.01.2020 vin cu modificări și clarificări la
aspectul de evaluare curentă, iar în exemplul următor se va analiza contabilizarea deprecierii
mărfurilor.
Studiu de caz 6 (anexa 20) ICS Eyecon Medical SRL deține la balanța entității în contul
de mărfuri un bilirubinometru încă din anul 2019, cu valoarea contabilă de 52869,27 lei. La data
raportării comisia de inventariere decide că VRN a acestui echipament este mai mică decât
valoarea contabilă a acestuia din cauza învechirii morale parțiale a acestuia și decide deprecierea
activului cu 17000 mii lei. Entitatea va înregistra următoarele operațiuni contabile:
Reflectarea la data raportării a ajustărilor pentru deprecierea mărfurilor
Dt.714 Ct 218 -17000

59
 III. CONTABILITATEA STOCURILOR CONFORM
REGLEMENTĂRILOR INTERNAȚIONALE

3.1. Particularitățile contabilității stocurilor conform IFRS

În Republica Moldova, ca și în alte tari emergente, atât Banca Mondială, cât și Fondul
Monetar Internațional, au avut o puternică influenta în procesul de implementare a Standardelor
Internaționale de Contabilitate: IAS și IFRS, prin promovarea acestora ca modele de urmat.
Astfel, reforma autohtonă privind modificarea și îmbunătățirea Standardelor Naționale de
Contabilitate a fost executată în baza IFRS și a Directivelor europene. Deci, armonizarea
contabilă a devenit o necesitate ce reiese și din cerințele utilizatorilor de situații financiare.
Investitorii și analiștii financiari trebuie să perceapă complexitatea situațiilor financiare ale
entităților economice cu capital străin ale căror acțiuni ar dori să le cumpere. Aceștia ar dori, de
asemenea, ca informațiile ce se conțin în situațiile financiare ale unor entități localizate în țări
diferite să fie comparabile, relevante și autentificate prin auditare, astfel asigurându-se unicitatea
sensului economico-financiar.3.3. pag 49.
Concluzionând cele expuse mai sus voi reprezenta cele mai importante avantaje ale

60
implementării IFRS în Republica Moldova în figura ce urmează:

Figura 3.1. Avantajele principale privind implementarea IFRS

în Republica Moldova.
Sursa: 3.3., pag 51
Pornind de la definiția stocurilor menționată în capitolul unu din această lucrare, care
conform IAS 2 este similară cu cea din SNC ”Stocuri”, standardul internațional califică stocurile
ca active în general , spre deosebire de SNC care le clasifică într-o categorie mai restrânsă de
active și anume în active circulante.
Conform IAS 2, principalele categorii de stocuri sunt stocurile: de mărfuri, de materii
prime și materiale, produse finite, ambalaje și producția in curs de execuție. Prestatorii de
servicii includ în stocuri costul serviciilor pentru care nu au recunoscut încă venitul
corespunzător.
Evaluarea inițială a stocurilor
Evaluarea stocurilor la intrarea în patrimoniu și formarea costului de intrare este un aspect
important analizat IAS 2, conform căruia costul de intrare al stocurilor cuprinde toate costurile
de achiziție, costurile conversiei și alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în starea și în
locul final.
Costurile de achiziție a stocurilor cuprind:
 prețul de cumpărare negociat cu furnizorul (dacă se primește o reducere
comercială, aceasta se va deduce din cost);
 taxele nerecuperabile de la autoritățile fiscale (taxe vamale, comision vamal si
în cazul unităților neplătitoare de TVA se va include și taxa pe valoarea adăugată);
 cheltuielile de transport;
 cheltuielile de manipulare; și
 alte costuri atribuibile direct achiziției de bunuri sau servicii.

61
 Reducerile financiare, cum ar fi cele pentru plata anticipată a datoriei sau plata cu
instrumente preferate de vânzător, nu influențează costul de achiziție. Acestea se vor recunoaște
în contul de profit si pierdere, sub forma unor venituri financiare, în cazul cumpărătorului
(plătitorului) și sub forma unor cheltuieli financiare, în situația furnizorului (celui care
încasează).
Costurile de prelucrare a stocurilor includ:5.7.
 costurile directe aferente unităților de produse (materii prime, materiale,
manopera directă);
 regia de producție (fixă și variabilă) repartizată în mod rațional.
Regia fixă de producție rămâne relativ constantă, indiferent de volumul producției și
cuprinde: amortizarea, întreținerea secțiilor și a echipamentelor de producție, cheltuielile de
administrare și management. 5.7.
Regia variabilă de producție include costurile de producție care variază in funcție de
volumul producției realizate, cum ar fi:manopera indirectă, serviciile sau utilitățile și consumul
de materiale indirecte. 5.7.
Regia variabilă de producție este alocată fiecărei unități de produse ținând cont de
utilizarea reală a facilitaților productive. 5.7.
Alocarea regiei fixe de producție asupra costurilor de prelucrare se face ținând cont de
capacitatea normală de producție. Aceasta se determină pornind de la capacitatea teoretică de
producție a echipamentelor, din care se scad diminuările de producție datorate întreținerii și
reviziilor planificate. 5.7.
În perioadele in care producția efectivă depășește capacitatea normală de producție,
valoarea regiei fixe unitare trebuie sa fie diminuată, astfel încât stocurile să nu fie evaluate la o
valoare mai mare decât costul efectiv al acestora.
Dacă producția efectivă este inferioară capacității de producție, atunci o parte a regiei
fixe, cea nealocată la costul stocurilor, trebuie să fie recunoscută drept cheltuială în contul de
profit si pierdere si reprezintă costul sub activității. Dintre costurile regiei fixe care nu trebuie să
fie incluse în costul stocurilor, dar trebuie sa fie recunoscute la cheltuielile perioadei în care au
apărut sunt:
 pierderile de materiale, manopera înregistrate peste limitele normal admise;
 cheltuielile cu depozitarea stocurilor, cu excepția cazurilor în care astfel de costuri
sunt necesare în producția bunurilor ce necesită mai multe faze de fabricație;
 cheltuielile de desfacere;

62
  cheltuielile de administrație care nu au legătură directă cu aducerea stocurilor în
forma și în locul în care se găsesc în prezent.
IAS 2 permite utilizarea unor tehnici de măsurare a costurilor pentru simplificare, cum
sunt metoda costului standard sau metoda prețului cu amănuntul, dacă rezultatele acestor metode
aproximează costul. 5.7.
Costul standard ține cont de nivelurile normale ale materialelor, manoperei si capacității de
producție. Aceste niveluri trebuie sa fie revizuite periodic si ajustate, în funcție de condițiile
existente.
Metoda prețului cu amănuntul este folosită de către entitățile care comercializează articole
numeroase și cu mișcare rapidă si care au marje (cote de adaos comercial) similare. Costul
stocurilor se determină prin deducerea din prețul de vânzare a valorii marjei brute. 5.7.
Evaluarea curentă a stocurilor
IAS 2 ne oferă noțiunea de ”bunuri fungibile” ceea ce reprezintă acel bun de o astfel de
natură si substanță încât poate fi schimbat sau înlocuit, parțial sau în totalitate, cu un alt bun de
natură și substanță similară.
Costul stocurilor care nu sunt fungibile și al bunurilor sau serviciilor care fac obiectul unor
comenzi distincte este determinat prin identificarea specifică a costurilor individuale. În rest
costul stocurilor sunt determinate prin metoda CMP sau metoda FIFO.
Metoda LIFO nu este permisă de IAS 2 pentru evaluarea curentă a stocurilor.
Evaluarea ulterioară a stocurilor
IAS 2 stipulează faptul că activele nu trebuie să fie prezentate în bilanț la o valoare mai
mare decât cea care se poate obține prin utilizarea sau vânzarea lor. De regulă, valoarea
stocurilor este diminuată până la valoarea realizabilă netă element cu element din bilanț. Uneori
însă poate fi mai adecvat să se grupeze elementele similare sau cele conexe. Acesta poate fi cazul
unor elemente de stoc care aparțin aceleiași game de produse si care nu pot, practic, sa fie
evaluate distinct față de alte elemente din acea gamă de produse (de exemplu, bunurile care au
utilizare similara, care sunt produse si comercializate in aceeași zona geografica).Din acest
principiu se deosebesc trei metode de evaluare ulterioară a stocurilor: 5.7.
1. Metoda de calcul element cu element presupune compararea costului cu
valoarea realizabilă netă pentru fiecare articol din stoc;
2. Metoda pe categorii de articole presupune o comparație între costul total și
VRN a fiecărei categorii de articole;
3. Metoda de calcul total unde nu se ține seama de categoriile de articole, dar se

63
 compara totalul valorii costului cu totalul VRN.
Odată cu semnarea Acordului de Asociere dintre Republica Moldova și Uniunea
Europeană, în anul 2014, Republica Moldova are obligația să armonizeze standardele naționale
de contabilitate și legislația în vigoare la standardele internaționale. În ultimii ani s-au făcut pași
semnificativi pentru limitarea variațiilor dintre reglementările naționale și cele internaționale. În
acest context, entitățile din Republica Moldova au posibilitatea de a alege în politicile de
contabilitate metoda de evidență contabilă, conform IFRS sau conform standardelor naționale,
combinarea acestor standarde nu este admisă.
Potrivit art. 5 din Legea nr. 287/2017, IFRS se aplică pe teritoriul Republicii Moldova în
felul următor:
• de către entităţile de interes public – în mod obligatoriu;
• de către entităţile micro şi persoanele fizice care ţin contabilitatea în partidă dublă,
entităţile mici, mijlocii şi mari – în bază benevolă în conformitate cu politicile contabile .

3.2. Particularitățile contabilității stocurilor conform Directivei

europene

Odată cu intrarea în vigoare a Directivei Europene 2013/34/UE adoptată de Comisia

Europeană în anul 2013 se poate de afirmat că procesul de armonizare și convergență contabilă
dintre Directivele europene și IFRS este practic realizat.
Obiectivul principal al Directivelor europene este conceperea și elaborarea unor
reglementări de cea mai înaltă calitate, care să respecte în același timp principiile subsidiarității
și proporționalității și să garanteze că sarcinile administrative sunt proporționale cu beneficiile pe
care le aduc.
Atât IFRS, cât și Directiva 2013/34/UE definesc stocurile similar cu standardele naționale
de contabilitate, doar că definiția este una mult mai largă și nu oferă detalii legate de valoare și
durata de utilitate.
Evaluarea inițială a stocurilor conform directivei europene trebuie să includă toate costurile
aferente achizițieiși prelucrării, precum și alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma
și în locul în care se găsesc.
La data intrării în entitate , bunurile se evaluează și se înregistrează în contabilitate la
valoarea de intrare , care se stabilește în felul următor:
 la cost de achiziție – pentru bunurile procurate cu titlu oneros;

64
  la cost de producție- pentru bunurile produse de entitate;
 la valoarea de aport, stabilită în urma evaluării- pentru bunurile reprezentând aport în
capitalul social;
 La valoarea justă- pentru bunurile cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere.
Conform Directivei europene costul de producție reprezintă resursele exprimate valoric și
consumate pentru fabricația produselor sau prestarea serviciilor. Această abordare se regăsește și
în SNC ”Stocuri”.
De asemenea, conform indicațiilor metodice privind contabilitatea costurilor de producție
se permite includere în costul de producție a unui procent rezonabil din cheltuielile de regie fixe
sau variabile atribuite indirect bunului în cauză, în măsura în care acestea se referă la perioada de
producție, în schimb costurile de distribuție nu se includ în costul de producție.
Conform Directivei europene contabilitatea stocurilor se ține cantitativ și valoric prin
folosirea inventarului permanent sau intermitent. În condițiile inventarului permanent, în
contabilitate se înregistrează toate operațiunile de intrare și ieșire, ceea ce permite stabilirea și
cunoașterea în orice moment a stocurilor, atât cantitativ, cât și valoric. Inventarul intermitent
constă în stabilirea ieșirilor și înregistrărilor în contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la
sfârșitul perioadei.
Entitățile care aplică metoda inventarului intermitent efectuează inventarierea faptică a
stocurilor conform politicilor contabile, dar nu mai târziu de finele perioadei de raportare pentru
care au de determinat obligații fiscale.
Entitățile care folosesc metoda inventarului permanent, contabilitatea analitică a stocurilor
este organizată în baza următoarelor metode:
1. Metoda operativ-contabilă sau pe solduri
2. Metoda cantitativ-valorica
3. Metoda global- valorica
Evaluarea curentă, conform art.12 din Directiva europeană statele membre pot permite
calcularea prețului de achiziție sau a costului de producție al stocurilor de bunuri din aceeași
categorie, precum și a tuturor elementelor fungibile, inclusiv a investițiilor, prin una din
următoarele metode recomandate:
1. metoda costului mediu ponderat,
2. metoda „primul intrat, primul ieșit” (FIFO),
3. metoda „ultimul intrat, primul ieșit” (LIFO),
4. fie printr-o metodă care reflectă bunele practici general acceptate.

65
 De asemenea, conform art 7, Directiva permite ajustările de valoare să se calculeze în
fiecare exercițiu financiar pe baza valorii reevaluate. Cu toate acestea, prin derogare de la
articolele 9 și 13, statele membre pot permite sau impune ca numai suma reprezentând ajustări de
valoare rezultate în urma evaluării pe baza prețului de achiziție sau a costului de producție să fie
prezentată la elementele pertinente din formatul contului de profit și pierdere după natura
cheltuielior și formatul contului de profit și pierdere după funcția cheltuielilorși ca diferența
rezultată în urma reevaluării prevăzute în prezentul articol să fie prezentată separat în formatele
respective.

3.3. Dezvăluirea informațiilor privind stocurile în Situațiile Financiare

și Notele Explicative conform SNC și IFRS.

Prin aprobarea standardul național de contabilitate ”Prezentarea situațiilor financiare” este

transpusă în legislația națională Directiva 2013/34/UE, IAS1 ”Prezentarea situațiilor financiare”
și IAS 7 ”Situația fluxurilor de trezorerie”.
Obiectivul situațiilor financiare este de a furniza informații despre poziția financiară,
performanțele și modificările poziției financiare a întreprinderii, care sunt utile unei sfere largi de
utilizatori în luarea deciziilor economice. Situațiile financiare elaborate în acest scop satisfac
necesitățile comune ale majorității utilizatorilor.
Utilizatorii de situații financiare includ investitorii prezenți și potențiali, personalul
angajat,creditorii, furnizorii și alți creditori comerciali, clienții, Guvernul și instituțiile acestuia,
precum și publicul. Aceștia folosesc situațiile financiare pentru a-și satisface o parte din
diversele lornecesității de informații.
Modul de prezentare a informației privind stocurile conform SNC sunt apropiate de cele
prevăzute de IFRS. Informațiile privind stocurile se prezintă sub diferite aspecte în situațiile
financiare, astfel în bilanț se prezintă valoarea contabilă a stocurilor deținute de entitate la o
anumită dată, în situația de profit și pierdere – informațiile privind consumul de stocuri,
deprecierea lor pe parcursul perioadei de gestiune și în nota explicativă – informații suplimentare
ce nu se conțin în bilanț și situația de profit și pierdere. 4.6.
Conform IAS 2, Situațiile financiare anuale trebuie să cuprindă următoarele informații
referitoare la stocuri:
 politicile contabile adoptate la evaluarea stocurilor si formulele utilizate la determinarea
costului;
 valoarea contabilă totală a stocurilor si cea pe categorii de stocuri;

66
  valoarea contabilă a stocurilor înregistrate la valoarea justa minus costurile de vânzare;
 valoarea stocurilor recunoscută drept cheltuială a perioadei;
 valoarea contabila a stocurilor gajate pentru garantarea datoriilor.5.7.
Prin Legea contabilității nr.287 cu modificările ulterioare cu aplicare de la 01.01.2020 prin
care se va asigura transpunerea Directivei 2013/34/UE, micro întreprinderile vor beneficia de o
serie de scutiri în privința raportării financiare. Scutirile respective se referă la simplificarea
raportării financiară și vor fi obligatorii pentru micro întreprinderile existente la nivel național,
având în vedere că acestea dispun de resurse limitate necesare pentru a respecta obligații legale
împovărătoare.
Conform art.4 din Legea contabilității entitățile micro sunt entitățile care, la data raportării
nu depășesc limitele a două dintre următoarele criterii:
1. totalul activelor – 5 600 000 de lei
2. venitul din vânzări -11 200 000 de lei
3. numărul mediu al salariaților în perioada de gestiune -10
Conform datelor din anexa 1 vom analiza acești indicatori pentru ICS Eyecon Medical
SRL:
Tabelul 3.1.
Indicatorii de clasificare pentru entitățile micro
Norma la ICS Eyecon
Norma conform
Nr. Denumirea indicatorului Medical SRL,
legislației, lei
31.12.2019, lei
1 Totalul activelor <5 600 000 4 684 516
2 Venitul din vânzări <11 200 000 8 052 400
3 Numărul mediu al salariaților în <10 3
perioada de gestiune
Sursa: elaborat de autor în baza anexei 1
Prin urmare, conform datelor din tabel ICS Eyecon Medical SRL nu depășește norma nici
a unui indicator, deci se încadrează în categoria entităților micro, iar conform art.5 din lege este
obligată să țină contabilitatea în partidă dublă și să întocmească situațiile financiare prescurtate
conform SNC.
Situațiile financiare prescurtate includ:
 bilanțul prescurtat
 situația de profit și pierdere prescurtată
 nota explicativă
Bilanțul prescurtat prezintă poziția financiară a entității și include informații aferente

67
soldurilor existente la data raportării privind: 1.10.
1. active
2. capital propriu
3. datorii
Activele sunt prezentate în bilanțul prescurtat în ordinea creșterii lichidității acestora, iar
datoriile în baza creșterii exigibilității.
Prezentarea informației aferentă stocurilor în situațiile financiare conform noilor
reglementări diferă de formatul vechi și prezintă o formă foarte simplificată despre valoarea
stocurilor după cum urmează în tabelul următor.
Tabelul 3.2.
Prezentarea informației în situațiile financiare aferente stocurilor
Prezentarea informației până la 31.12.2019 Prezentarea informației din 01.01.2020

Active circulante Active circulante

Materiale
Active biologice circulante
Obiecte de mică valoare și scurtă durată Stocuri
Producția în curs de execuție și produse
Mărfuri
Sursa: elaborat de autor în baza 1.10.
Pe lângă situațiile financiare prescurtate ICS Eyecon Medical va prezenta și nota
explicativă la situațiile financiare, care detailează și concretizează informațiile din bilanțul
prescurtat, situația de profit și pierdere prescurtată și situația modificărilor capitalului propriu și
situația fluxurilor de numerar. Volumul, structura și forma de prezentarea a notei explicative se
stabilesc de entitateade sine stătător în funcție de necesitățile informaționale propuse.
Conform art.22 (3) din Legea nr.287, nota explicativă conține în mod obligatoriu
următoarele informații:
a) politicile contabile adoptate;
b) în cazul evaluării ulterioare a activelor imobilizate conform modelului reevaluării:
– valoarea reevaluată pe fiecare categorie de imobilizări la începutul şi sfîrşitul perioadei de
gestiune;
– modificarea diferențelor din reevaluare pe parcursul perioadei de gestiune, cu explicarea
tratamentului fiscal al acestora; și
– valoarea contabilă, în cazul în care imobilizările nu ar fi fost reevaluate;
c) în cazul evaluării ulterioare la valoarea justă a instrumentelor financiare și altor categorii
de active:
– metodele folosite la determinarea valorii juste și informațiile care au stat la baza aplicării

68
acestora;
– valoarea justă pe fiecare categorie la începutul şi sfîrşitul perioadei de gestiune și
modificările diferenţelor de valoare provenite din ajustările valorii juste decontate la cheltuielile
sau veniturile perioadei de gestiune;
– tipul și natura instrumentelor financiare derivate, inclusiv termenele și condițiile
semnificative care afectează valoarea, calendarul și certitudinea fluxurilor de numerar viitoare;
– mișcarea rezervelor de valoare justă pe parcursul perioadei de gestiune;
d) valoarea totală a angajamentelor financiare, a garanțiilor sau activelor și datoriilor
contingente neincluse în bilanț, indicîndu-se natura și forma oricărei garanții care a fost acordată;
angajamentele privind pensiile și cele către entitățile afiliate sau asociate sînt prezentate separat;
e) sumele avansurilor și împrumuturilor acordate membrilor consiliului, ai organului executiv
și ai celui de supraveghere, cu indicarea ratelor dobînzii, condiţiilor principale de acordare a
acestora, sumelor rambursate, precum şi a angajamentelor asumate în numele lor sub garanţii de
orice fel;
f) cuantumul și natura elementelor individuale de venituri sau de cheltuieli care au o mărime
sau o incidență neordinară;
g) sumele datoriilor cu un termen de achitare mai mare de 5 ani și valoarea totală a datoriilor
acoperite cu garanții, cu indicarea naturii și formei garanțiilor;
h) răscumpărarea părţilor sociale şi a acţiunilor proprii, în cazul în care entitatea nu
întocmește raportul conducerii;
i) elementele individuale de active sau datorii care au legătură cu mai mult de un element din
structura bilanțului, dacă nu sînt prezentate distinct în bilanț;
j) numărul mediu al salariaților în perioada de gestiune.
Concluzii și recomandări

Stocurile reprezintă investiții ale întreprinderii indiferent de faptul dacă acestea constituie un
rezultat al întreprinderii sau nu. Ca și orice altă investiție, cheltuielile aferente stocurilor, trebuie
să coreleze cu veniturile sau avantajele obținute de întreprindere.
Contabilitatea stocurilor este un aspect important pentru toate tipurile de entități, fie ca este
vorba de domeniul producerii, comerț sau prestări servicii.
Rezumând conținutul lucrării, se identifică realizarea în totalmente a scopului prestabilit
inițial, prin intermediul obiectivelor clar formate și structurate corespunzător. Actualitatea temei
se bazează pe date statistice, cât și pe numeroasele funcții pe care le realizează contabilitatea
stocurilor, precum: înregistrarea, evidența, planificare, adoptarea deciziilor indispensabile,

69
asigurarea controlului, efectuarea auditului. Obiectul investigării îl reprezintă entitatea ICS
Eyecon Medical SRL, entitate din domeniul comerțului cu o activitate de peste 8 ani.
În această lucrare metodologia de studiu s-a aliniat la principiile de bază a studierii temei
fundamentale din literatura de specialitate și reglementările naționale și internaționale.
Una din cele mai discutate și studiate aspecte din domeniul contabilității stocurilor o
constituie evaluarea stocurilor. Acest domeniu fiind reglementat de Standardul Naţional de
Contabilitate (SNC) „Stocuri” (pentru toate entitățile care țin contabilitatea în partidă dublă, cu
excepția celor de interes public și altor entități, care aplică reglementările contabile
internaționale) și Standardul International de Contabilitate (IAS) 2 „Stocuri” (pentru entitățile de
interes public și alte entități care aplică reglementările contabile internaționale).
Anul 2020 a fost un an important prin prisma modificările legislației în vigoare, astfel
reglementările naționale s-au armonizat și mai mult cu cele internaționale.
Totuși, consider că prezentarea informației în situațiile financiare pentru entitățile micro în
formatul prescurtat este o informație insuficientă, care obligatoriu trebuie suplimentată în nota
explicativă. Nota explicativă trebuie să includă informații privind politicile contabile aferente
stocurilor și dezvăluirea informației în cazul schimbării metodelor de evaluare a stocurilor.
Autorul vine cu propunerea de prezentare în nota explicativă a informațiilor astfel ca să poată fi
efectuată o analiză detaliată a stocurilor de către diverși utilizatori de informație.
De asemenea, entitatea analizată nu aplică modalitatea de evaluarea ulterioară stabilită de
SNC stocuri si IAS 2. Ca urmare nu se respectă principiul prudenței și respectiv, stocurile sunt
supraevaluate, cheltuielile diminuate și în consecință rezultatele financiare majorate în situațiile
financiare. Această situație denaturează indicatorii din situațiile financiare și poate conduce la
repartizarea dividendelor necâștigate.
Acest aspect este cauzat în mare parte absența procesului de inventariere, care ar rezulta
efectul de evaluare ulterioară.
Pentru a îmbunătăți neajunsurile din cadrul entității cu privire la contabilitatea stocurilor,
autorul recomandă:
 efectuarea inventarierii totale a tuturor bunurilor deținute de entitate;
 respectarea metodelor de evaluare curentă și ulterioară a stocurilor;
 revizuirea politicilor contabile și adaptarea lor la modificările legislative;
 micșorarea cheltuielilor administrative și acordarea atenției indicilor de rentabilitate.

Concluzionând cele expuse, putem menționa că ICS Eyecon Medical SRL desfășoară o

70
activitate corectă în ceea ce privește gestiunea, finațarea și contabilitatea stocurilor, dar există
rezerve pentru atingerea eficienței maxime.

BIBLIOGRAFIE
I. Acte normative

I.1. Codul Fiscal al Republicii Moldova nr. 1163-XIII  din  24.04.1997 În Monitorul
Oficial al Republicii Moldova, ediţie specială din 08.02.2007.
I.2. Legea contabilității și raportării financiare nr. 287 din 15.12.2017, publicat în Monitorul
Oficial nr. 1-5 din 05.01.2018, în vigoare din 01.01.2019.
I.3. Standardul Național de Contabilitate ”Stocuri”, aprobat prin Ordinul MF nr.118 din
06.08.2013, Standardul modificat prin Ordinul MF nr.48 din 12.03.19, publicat în
Monitorul Oficial 101-107/22.03.19 art.528; în vigoare 01.01.20

71
I.4. Standardul Internațional de Contabilitate 2 ”Stocuri”, Ordinul MF nr. 109, 2008.
I.5. Directiva 2013/34/UE a Parlamentului European și a Consiliului din 26 iunie 2013
privind situațiile financiare anuale, situațiile financiare consolidate și rapoartele conexe
ale anumitor tipuri de întreprinderi. – Jurnalul oficial al Uniunii Europene L 182/19 din
29.06.2013.
I.6. Directiva 2014/95/UE a parlamentului european și a consiliului din 22 octombrie 2014 de
modificare a Directivei 2013/34/UE în ceea ce privește prezentarea de informații
nefinanciare și de informații privind diversitatea de către anumite întreprinderi și grupuri
mari.
I.7. Regulamentul (CE) nr. 1606/2002 al parlamentului european și al consiliului din 19 iulie
2002 privind aplicarea standardelor internaționale de contabilitate.
I.8. Ordinul Ministerului Finanțelor nr.100 din 28.06.2019 cu privire la aprobarea
modificărilor la Ordinul MF nr.119/2013, publicat în Monitorul Oficial 19-07-2019 în
Monitorul Oficial Nr. 230-237 art. 1275, modificat prin Ordinul MF171 din 19.12.19, în
Monitorul Oficial 388-392/27.12.19 art.2125.
I.9. Indicații metodice privind contabilitatea costurilor de producție și calculația costurilor
produselor și serviciilor, Ordinul MF nr.48 din 12.03.19, în Monitorul Oficial 101-
107/22.03.19 art.528; în vigoare 01.01.20.
I.10. Standardul Național de Contabilitate ”Prezentarea situațiilor financiare”, aprobat prin
Ordinul MF nr.118 din 06.08.2013, cu modificările și completările ulterioare; în vigoare
01.01.2020.
I.11. Ordinul Ministerului Finanțelor nr.48 din 12-03-2019 cu privire la aprobarea
modificărilor la Ordinul Ministerului Finanțelor nr.118/2013, modificat prin Ordinul MF
nr.171 din 19.12.19, în Monitorul Oficial 388-392/27.12.19 art.2125; în vigoare
27.12.19.
I.12. Ordinul Ministerului Finanțelor nr.60 din 29.05.2012 cu privire la a aprobarea
Regulamentului privind inventarierea, publicat la 10-08-2012 în Monitorul Oficial Nr.
166-169 art. 953.
I.13. Planul General de Conturi Contabile aprobat prin Ordinul MF nr.119 din 06.08.2013
modificat prin Ordinul MF nr.100 din 28.06.19, în Monitorul Oficial 230-239/19.07.19
art.1275; în vigoare 01.01.20.
I.14. Standardul Național de Contabilitate ” Politici contabile, modificări ale estimărilor
contabile, erori și evenimente ulterioare” aprobat prin Ordinul MF nr.118 din 06.08.2013

72
 modificat prin Ordinul MF nr.48 din 12.03.19, în Monitorul Oficial 101-107/22.03.19
art.528; în vigoare 01.01.20.

II. Manuale, monografii, lucrări didactice, broșuri

II.1. GRIGOROI L., LAZARI L., s.a. Contabilitatea Întreprinderii, Chișinău, CARTIER
2017, pag 183-218, ISBN 978-9975-86-139-7.
II.2. NEDERIȚĂ Al., Corespondența Conturilor Contabile, Chișinău 2007, pag.221-
301, ISBN 978-9975-9546-4-8.
II.3. BADICU G., MIHAILA S., Bazele Contabilității, Chișinău 2019, ISBN 9789-
9751-469-3-7.
II.4. HORNGREN C., Contabilitatea Costurilor, o abordare managerială, ARC 2011,
ISBN 978-9975-6108-8-9.
II.5. FELEAGĂ L., FELEAGĂ N., Contabilitatea Finaciara conform IFRS, Bucuresti
ASE 2017, pag. 109-116, ISBN 978-606-34-0194-7.
II.6. NEDERIȚĂ Al., Contabilitatea Finaciara, editia a II-a, Chișinău 2003, pag 195-
233, ISBN 9975-9702-1-4.
II.7. UDRESCU I., RAILEAN V., Contabilitatea si gestiunea stocurilor : recunoastere,
evaluare si tratamente contabile, Bucuresti ASE 2012.
II.8. NEEDLES B.E. Jr., ANDERSON H.R., CALDWELL J.C. , Principiile de bază ale
contabilității, ediția a V-a, traducere, Editura Arc, Chișinău 2001. ISBN 9975-6113-1-1.
II.9. HAREA R. Cоntabilitatea оperaţiilоr cоmerciale. Chişinău: Editura ASEM, 2004.
ISBN 9975-75-257-8

III. Articole din ediții periodice

III.1. NEDERIȚĂ Al., Recomandări practice privind aplicarea SNC „Stocuri”. În revista
„Contabilitate şi audit”, 2014, nr. 9, ISSN 1813-4408.
III.2. NEDERIȚĂ Al., Comentarii privind conţinutul şi modul de aplicare a
modificărilor de bază operate in SNC „Stocuri” În revista „Contabilitate şi audit”, 2019,
nr. 12.
III.3. MIHAILA S., JIERI N., ” Eficiența aplicării standardelor internaționale de
raportare financiară (IFRS) în Republica Moldova, în condițiile actuale ale economiei de

73
 piață”, în Revista ştiinţifică a Universităţii de Stat din Moldova „Studia Universitatis
Moldaviae”2017, nr.7, pag 49-54. ISSN online 2345-1033 p.49-54
III.4. NEDERIȚĂ Al., Corespondența conturilor privind contabilitatea stocurilor” În
revista „Contabilitate şi audit”, 2017, nr. 3. ISSN 1813-4408.
III.5. NEDERIȚĂ Al., Comentarii privind conţinutul şi modul de implementare a
modificărilor de bază operate în SNC În revista „Contabilitate şi audit”, 2019, nr. 8. ISSN
1813-4408.
III.6. SLOBODEANU S., Producția în curs de execuție și influența acesteia asupra
procesului de calculație în revista Monitorul Fiscal, 2016, nr.34
III.7. NEDERIȚĂ Al., Corespondența conturilor privind contabilitatea stocurilor” În
revista „Contabilitate şi audit”, 2016, nr. 12. ISSN 1813-4408.
III.8. CECHINA E., ȚUGULSCHI I., Contabilitatea costurilor de producție și
calcularea costului produselor fabricate: aspecte practice, în revista ”Monitorul Fiscal”,
2019, nr.5. pag.34-41, ISSN-1857-3991

IV. Publicații în materialele conferințelor, simpozioanelor

IV.1. VÎRTOSU A., Abordări naționale și internaționale privind definirea, componența și

evaluarea stocurilor. În publicațiile conferinței internaționale ”Contabilitatea și profesia
contabilă în era provocărilor”, Chișinău, 5-6 aprilie, ISBN 978-9975-127-50-9, pag. 89-
94
IV.2. NEDERIȚĂ Al., POPOVICI A.,Probleme aferente evaluării iniţiale şiulterioare a
stocurilor. Conferinţa ştiinţifică internaţionalăconsacrată celei de-a XXV-a aniversări a
ASEM „25 de ani de reformă economică în Republica Moldova: prin inovare şi
competitivitate spre progres economic”23-24 septembrie 2016, ISBN 978-9975-75-838-3
IV.3. ZLATINA N., Opțiuni Contabile privind aplicarea valorii realizabile nete în
procesul de evaluare a stocurilor, Analele ASEM , ediția a VIII-a,2010, pag 316-321.
ISSN 1857-1433.
IV.4. GRIGOROI L., Contabilitatea imobilizărilor retrase din utilizarea curentă şi
deţinute în vederea vânzării, Analele ASEM , ediția a XII-a, 2014, pag. 313-319.
IV.5. BÂTCĂ-DUMITRU C., CALU D., PONORÎCĂ A.,Contabilitate managerială,
ediția a II-a, revizuită, apărută la Editura CECCAR în anul 2018.
IV.6. VÎRTOSU A.,Considerațiuni privind prezentarea informațiilor aferente stocurilor
în situațiile financiareConferinţa Ştiinţifică Internaţională “Provocările contabilităţii în

74
 viziunea tinerilor cercetători” ,2018, Ed. a II-a,Culeg. de lucări șt. Chişinău: ASEM,
2018, pag. 30-39. ISBN 978-9975-75-923-6.
IV.7. NEDERIȚĂ Al., Aspecte metodologico-aplicative ale contabilității rezultatului din
tranziția la noile SNC. În Conferinţa ştiinţifică internaţională „Contabilitatea, auditul şi
analiza economică între conformitate, schimbare şi performanţă”, 02 aprilie 2015,
Chişinău, ASEM
IV.8. GRIGOROI L., Dezbateri privind progresul contabilității în contextul integrării
europene. În: Conferinţa ştiinţifică internaţională „Contabilitatea, auditul şi analiza
economică între conformitate, schimbare şi performanţă”,02 aprilie 2015, Chişinău,
ASEM.

V. Surse electronice
5.1. https://www.legis.md/
5.2. https://monitorul.fisc.md/
5.3. http://www.contabilitate.md/
5.4. http://old.mf.gov.md/
5.5. https://eur-lex.europa.eu/
5.6. https://www.ceccarbusinessmagazine.ro/tipuri-de-costuri-si-comportamentul-acestora-i-
a3525/
5.7. https://contabilul.manager.ro/a/1956/ias-2-stocuri.html
5.8. https://lib.ase.md/
5.9. https://irek.ase.md/xmlui/handle/123456789/35
5.10. https://ibn.idsi.md/sites/default/files/imag_file/07.%20p.49-54.pdf

Adnotare ( în română)

la teza de master

cu tema: ”Contabilitatea stocurilor conform reglementărilor naționale și internaționale”

autor: Botnaru Tatiana

Structura tezei de master este compusă din introducerea, trei capitole, concluzii și
recomandări, bibliografie cu 49 titluri, 20 anexe,70 pagini de text de bază,12 figuri și 22 tabele.

75
 În teză au fost utilizate următoarele cuvinte-cheie: stocuri, evaluare, depreciere, metodă,
standard, directivă, contabilitatea sintetică, contabilitate analitică, materiale, mărfuri, produse,
producția în curs de execuție, OMVSD.

Domeniu de studiu constituie actele normative naționale și internaționale privind

contabilitatea stocurilor în concordanță cu practica contabilă existentă în acest domeniu, în baza
materialelor de la entitatea ICS Eyecon Medical SRL.

Scopul și obiectivele cercetării constau în analiza aspectelor problematice ale recunoașterii,

evaluării și contabilizării stocurilor conform prevederilor naționale și armonizarea acestora la
reglementărilor internaționale.

Pentru atingerea acestui scop s-au stabilit următoarele obiective: studierea și examinarea
minuțioasă a bazei teoretice-metodologice aferentă contabilității stocurilor conform
reglementărilor naționale și internaționale, studierea și cercetarea surselor bibliografice cu
referire la contabilitatea stocurilor, analiza și evaluarea aspectelor aplicative și modul de
organizare a contabilității stocurilor în baza datelor practice.

În metodologia cercetării temei respective, autorul a folosit următoarele metode științifice de

cercetare: observația, analiza, sinteza, inducția, deducția, comparația și gruparea.

Noutatea și originalitatea științifică obținute în urma analizei metodelor de recunoaștere și

evaluare a stocurilor constau în evidențierea aspectelor negative și pozitive ale contabilității
stocurilor și stabilirea momentele de importanță majoră pentru entitate.

Contribuția personală a autorului constă în formularea recomandărilor de perfecționarea a

contabilității stocurilor în cadrul entității analizate.

Concluziile și recomandările reprezintă rezultatul analizei comparative a prevederilor din

diverse acte normative cu date concrete din practica entității analizate.

Annotation (English)
to the master thesis
theme: "Inventory accounting according to national and international regulations"
author: Botnaru Tatiana
The structure of the master's thesis consists of the introduction, three chapters, conclusions
and recommendations, bibliography with 49 titles, 20 annexes, 70 pages of basic text, 12 figures
and 22 tables. The following keywords were used in the thesis: stocks (inventories), valuation,

76
depreciation, method, standard, directive, synthetic accounting, analytical accounting, materials,
goods, products, production in progress, OMVSD.

Field of study is the national and international normative acts about stock accounting in
accordance with the existing accounting practice in this field, based on materials from the entity
ICS Eyecon Medical SRL.

The purpose and objectives of the research are: to analyze the problematic aspects of the
recognition, evaluation and accounting of stocks according to national provisions and their
harmonization with international regulations.

To achieve this goal, the following objectives have been established: study and thorough
examination of the theoretical-methodological basis of stock accounting according to national
and international regulations, study and research of bibliographic sources regarding stock
accounting, analysis and evaluation of application aspects and organization of stock accounting
based on practical data.

In the research methodology of the respective topic, the author used the following scientific
research methods: observation, analysis, synthesis, induction, deduction, comparison and
grouping.

The news and scientific originality obtained from the analysis of the methods of recognition
and valuation of stocks consist in highlighting the negative and positive aspects of stock
accounting and establishing the moments of major importance for the entity.

The personal contribution of the author consists in formulating recommendations for

improving stock accounting within the analyzed entity.

The conclusions and recommendations represent the result of the comparative analysis of the
provisions from various normative acts with concrete data from the practice of the analyzed
entity.

Declarație privind propria răspundere

Subsemnata, Botnaru Tatiana absolventă a Academiei de Studii Economice

din Moldova, programul de masterat Contabilitatea și Audit, declar pe propria
răspundere că teza de master pe tema: Contabilitatea stocurilor conform reglementărilor
naționale și internaționale a fost elaborată de mine și nu a mai fost prezentată niciodată la
un alt program de masterat sau instituție de învățământ superior din țară sau străinătate,

77
iar exemplarul prezentat și înregistrat la catedră corespunde integral cu varianta
electronică plasată în sistemul Anti-plagiat.
De asemenea, declar că sursele utilizate în teză, inclusiv cele din internet, sunt
indicate cu respectarea regulilor de evitarea a plagiatului:
 fragmentele de text sunt reproduse întocmai și sunt scrise în ghilimele, deținând referința
precisă a sursei;
 redarea/reformularea în cuvinte proprii a textelor altor autori conține referința precisă;
 rezumarea ideilor altor autori conține referința precisă a originalului.

_______________________
Nume, Prenume

_______________________
Semnătura

78