UNIVERSITATEA DIN PITETI

REFERAT LA AUDIT FINANCIAR INTEGRAT

STANDARDELE INTERNAIONALE DE AUDIT 300 I 320

MASTERAND: STANCU MIHAELA DELIA SPECIALIZAREA : CMAC - ANUL 2, GRUPA 2

2013

STANDARDUL INTERNAIONAL DE AUDIT 300 PLANIFICAREA UNUI AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE Planificarea auditului reprezint o etap important a misiunii de audit care se ntinde pe perioada cuprins dintre momentul ncheierii auditului anterior (sau n paralel cu acesta) i momentul finalizrii auditului curent. n cadrul acestui proces sunt incluse diverse activiti , a cror natur i amploare variaz n funcie de: dimensiunea i complexitatea entitii auditate, de experiena membrilor cheie ai echipei de audit, i de modificrile circumstanelor din cadrul misiunii. Standardul internaional de audit 300 este cel care prezint n mod detaliat prevederile referitoare la planificarea auditului situaiilor financiare ale unei entiti sau firme. 1. ASPECTE GENERALE ALE ISA 300 Acest standard a fost luat n considerare n derularea procedurilor de audit a situaiilor financiare realizate ncepnd cu data de 15 decembrie 2009 i vizeaz planificarea unui audit eficace. Se impune ca auditorul s manifeste o atenie sporit n alegerea elementelor ce intr n sfera planificrii auditului, pentru a nu denatura eficacitatea sa. n acest scop, acesta poate iniia discuii cu membrii conducerii societii n stabilirea elementelor planificrii, n vederea facilitrii derulrii i gestionrii misiunii de audit. Realizarea fazei de planificare a unui audit eficient i eficace presupune derularea unui ansamblu de aciuni care urmresc, n principal, identificarea i desfurarea activitilor preliminare ale misiunii, a activitilor propriu-zise de planificare, dar i stabilirea documentaiei necesare auditului. 2. DESCRIEREA ACTIVITILOR PRELIMIARE ALE MISIUNII Faza de planificare a auditului debuteaz cu anumite activiti preliminare care au rolul de a-l asigura pe auditor de faptul c, acesta dispune de capacitatea necesar planificrii i efecturii misiunii de audit. Practic, se urmrete identificarea i evaluarea evenimentelor sau circumstanelor care ar putea afecta negativ capacitatea auditorului n acest scop. Activitile efectuate la nceputul misiunii de audit fac referire la: aplicarea procedurilor privind continuitatea relaiei cu clientul i misiunea specific de audit, potrivit ISA 220; evaluarea respectrii cerinelor etice relevante i a independenei, n conformitate cu ISA 220; stabilirea unui mod de nelegere a termenelor misiunii, conform prevederilor ISA 210. Trebuie menionat faptul c, auditorul are obligaia de a ine cont de aspectele ce vizeaz continuitatea clientului i dispoziiile etice relevante, inclusiv independena, pe toat durata misiunii de audit, pe msur ce au loc anumite condiii i modificri ale circumstanelor. 3. DESCRIEREA ACTIVITILOR PROPRIU-ZISE DE PLANIFICARE ISA 300 trateaz responsabilitatea auditorului cu privire la planificarea auditului situaiilor financiare care implic, pe de o parte, stabilirea strategiei generale de audit a misiunii, iar pe de alt parte, elaborarea planului de audit, cu meniunea c, pe parcursul duratei de desfurare a auditului, aceste dou componente ale planificrii auditului trebuie modificate i actualizate,

dup caz. Actualizarea i modificarea activitilor de planificare se impune atunci cnd informaiile disponibile auditorului difer, n mod semnificativ, de cele iniiale, pe baza crora au fost planificate procedurile de audit. Strategia general de audit furnizeaz o serie de ndrumri necesare elaborrii planului de audit. n cadrul su se definete domeniul de aplicare al auditului, dar i plasarea n timp i direcia acestuia. De asemenea elaborarea strategiei generale de audit se dovedete a fi necesar pentru auditor, n sensul c, prin intermediul acestui proces complex, responsabilul misiunii de audit,reuete s determine: Resursele de alocat anumitor domenii specifice ale auditului (de exemplu, utilizarea unor membrii ai echipei misiunii cu experien adecvat pentru zonele cu risc ridicat sau implicarea experilor pentru anumite aspecte complexe); Valoarea resurselor ce trebuie alocate pentru anumite zone specifice ale auditului (de exemplu: numrul de membri ai echipei desemnai s observe numrarea stocurilor la locaii semnificative, amploarea cu care este revizuit activitatea altor auditori n cazul auditurilor de grup sau bugetul de audit n ore ce trebuie alocat zonelor cu risc ridicat); Momentul n care aceste resurse urmeaz s fie alocate, precum i dac acest proces are loc n fazele intermediare ale auditului sau la datele scadente ale bilanurilor; Modul n care sunt gestionate, direcionate i supervizate acest tip de resurse, precum i datele la care se estimeaz c vor avea loc edinele de informare i evaluare a echipei, modul n care se estimeaz c vor fi efectuate revizuirile de ctre partenerul de misiune i de ctre manager (de exemplu, la faa locului sau indirect), i dac se finalizeaz revizuiri ale controlului calitii misiunii. n stabilirea strategiei generale de audit se au n vedere urmtoarele: Aspectul urmrit Exemple Cadrul general de raportare financiar pe baza cruia au fost ntocmite situaiile financiare ce urmeaz a fi auditate, inclusiv orice nevoie de reconcilieri cu un alt cadru general de raportare financiar; Cerinele de raportare specifice sectorului de activitate, precum rapoartele solicitate de autoritile de reglementare a sectorului de activitate; Acoperirea preconizat a auditului, inclusiv numrul i locaiile componentelor care vor fi incluse; Natura relaiei de control ntre o companie mam i componentele sale care determin modul n care grupul urmeaz a fi consolidat; Msura n care componentele sunt auditate de ali auditori; Natura segmentelor de afaceri care vor fi auditate, inclusiv nevoia de cunotine specializate; Moneda de raportare care va fi folosit, inclusiv necesitatea conversiei valutare pentru informaiile financiare auditate; Necesitatea unui audit statutar pentru situaiile financiare individuale, n plus fa de un audit n scopuri de consolidare; Disponibilitatea activitii auditorilor interni i msura n care auditorul se poate baza pe aceast activitate; Utilizarea de ctre entitate a unor organizaii prestatoare de servicii

Caracteristicile misiunii ce i definesc domeniul de aplicare

Obiectivele de raportare ale misiunii pentru planificarea plasrii n timp a auditului i a naturii comunicrilor prevzute

Factorii semnificativi pentru direcionarea eforturilor echipei misiunii

i modul n care auditorul poate obine probe cu privire la conceperea sau desfurarea controalelor efectuate de acestea; Utilizarea estimat a probelor de audit obinute n urma unor audituri anterioare, de exemplu, probe de audit privind procedurile de evaluare a riscului i a testelor asupra controalelor; Efectul tehnologiei informaiei asupra procedurilor de audit, inclusiv disponibilitatea datelor i a utilizrii estimate a tehnicilor de audit asistate de calculator; Coordonarea gradului de acoperire estimat i a plasrii n timp a activitii de audit cu orice revizuiri ale informaiilor financiare interimare i efectul informaiilor obinute n timpul unor astfel de revizuiri asupra auditului; Disponibilitatea personalului i a datelor clientului. Calendarul de raportare al entitii, stadiile interimare i finale; Organizarea de ntlniri cu conducerea i cu persoanele nsrcinate cu guvernana pentru a discuta natura, plasarea n timp i amploarea activitii de audit; Discuia cu conducerea i cu persoanele nsrcinate cu guvernana cu privire la ateptrile legate de tipul i plasarea n timp a rapoartelor care vor fi emise i la alte comunicri, att scrise ct i orale, inclusiv raportul auditorului, scrisorile conducerii i comunicrile cu persoanele nsrcinate cu guvernana; Discuia cu conducerea cu privire la ateptrile legate de comunicrile asupra stadiilor activitii de audit pe parcursul misiunii Comunicarea cu auditorii componentelor cu privire la ateptrile legate de tipurile i plasarea n timp a rapoartelor care vor fi emise i la alte comunicri n legtur cu auditul componentelor; Natura i plasarea n timp estimat a comunicrilor dintre membrii echipei misiunii, inclusiv natura i plasarea n timp a ntlnirilor echipei i plasarea n timp a revizuirii activitii efectuate; Dac exist orice ale ateptri legate de comunicrile cu tere pri, inclusiv orice responsabiliti statutare sau contractuale de raportare generate de audit; Determinarea pragului de semnificaie n conformitate cu ISA 320; Identificarea preliminar a zonelor n care riscul de denaturare semnificativ poate fi mai ridicat; Impactul riscului evaluat de denaturare semnificativ la nivelul general al situaiilor financiare asupra coordonrii, supervizrii i revizuirii; Modalitatea prin care auditorul subliniaz, pentru membrii echipei misiunii, nevoia de a avea un spirit interogativ i de a exercita scepticismul profesional n colectarea i evaluarea probelor de audit; Rezultatele unor audituri precedente care au implicat evaluarea eficacitii operaionale a controlului intern, inclusiv natura deficienelor identificate i a aciunilor ntreprinse ca reacie la acestea;

Natura, plasarea n timp i amploarea resurselor necesare desfurrii misiunii.

Discuia aspectelor care pot afecta auditul cu personalul firmei responsabil pentru prestarea altor servicii ctre entitate; Dovada angajamentului conducerii n conceperea, implementarea i meninerea unui control intern solid, inclusiv dovada documentrii adecvate a unui astfel de control intern; Volumul tranzaciilor, care ar putea determina dac este mai eficient pentru auditor s se bazeze pe controlul intern; Importana acordat controlului intern la nivelul entitii n scopul derulrii cu succes a activitii; Tendinele semnificative de afaceri care afecteaz entitatea, inclusiv modificri ale tehnologiei informaiei i proceselor de activitate, modificri n conducerea cheie, i achiziii, fuziuni i retrageri ale investiiilor; Tendine semnificative n sectorul de activitate, precum modificri ale reglementrilor aferente i noi cerine de raportare; Modificri semnificative ale cadrului general de raportare financiar, precum modificri ale standardelor contabile; Alte tendine semnificative relevante, precum modificri ale mediului legislativ care afecteaz entitatea. Selectarea echipei misiunii (inclusiv, dac este necesar, a inspectorului controlului calitii misiunii) i distribuirea activitii de audit ntre membrii echipei, inclusiv desemnarea membrilor cu experien adecvat din cadrul echipei ctre zonele n care pot exista riscuri de denaturare semnificativ mai ridicate; Stabilirea bugetului misiunii, inclusiv luarea n considerare a necesitii de a pstra o perioad adecvat de timp pentru acele zone n care pot exista riscuri de denaturare semnificativ mai ridicate.

Rezultatele activitilor preliminare misiunii i, msura n care sunt relevante cunotinele dobndite n alte misiuni efectuate de partenerul de misiune pentru entitate Elaborarea propriu-zis a planului de audit, conine o descriere detaliat a naturii, plasrii n timp a procedurilor de evaluare a riscurilor, conform ISA 315, a procedurilor de audit suplimentare planificate la nivelul afirmaiilor, potrivit ISA 330, dar i a altor proceduri de audit planificate n conformitate cu celelalte standarde internaionale de audit. Spre deosebire de strategia general de audit, elaborarea propriu-zis a planului de audit este un procedeu mai detaliat i se realizeaz pe msura desfurrii misiunii de audit. Trebuie precizat faptul c exist o corelaie ntre strategia general de audit i planul de audit, n sensul c modificrile realizate n cadrul strategiei pot determina modificarea planului de audit, i invers. n consecin aceste dou procese nu pot fi privite separat, ntruct ele sunt interconectate.

4. DOCUMENTAIA NECESAR n etapa de planificare a auditului situaiilor financiare ale unei entiti documentele necesare de care auditorul trebuie s in cont, vizeaz: 1) strategia general de audit; 2) planul de audit; 3) orice modificri semnificative efectuate n timpul misiunii de audit asupra strategiei generale de audit sau a planului de audit, precum i motivele acestor modificri. Documentarea strategiei generale de audit se refer la nregistrarea deciziilor principale considerate necesare pentru a planifica n mod adecvat auditul i pentru a comunica aspectele semnificative echipei misiunii. Documentaia planului de audit vizeaz nregistrarea naturii, plasrii n timp i amplorii planificate a procedurilor de evaluare a riscului i a procedurilor de audit suplimentare la nivelul afirmaiilor, ca rspuns la riscurile evaluate. nregistrarea modificrilor semnificative ale strategiei generale i ale planului de audit , precum i a modificrilor rezultate efectuate asupra naturii, plasrii n timp i amplorii procedurilor de audit, explic motivele pentru care au fost efectuate modificri semnificative, precum i strategia general de audit i planul de audit adoptate n final. Potrivit standardului ISA 300 realizarea adecvat a etapei de planificare a auditului situaiilor financiare, implic o serie de beneficii, dup cum urmeaz: l ajut pe auditor s acorde atenia cuvenit domeniilor importante ale auditului; contribuie la identificarea i rezolvarea, la momentul oportun, a problemelor; l ajut pe auditor s organizeze i s gestioneze corect misiunea de audit astfel nct aceasta s fie eficient i eficace; furnizeaz asisten n selectarea membrilor echipei misiunii, care au capaciti i competene necesare pentru a rspunde riscurilor anticipate, i n delegarea sarcinilor acestora; faciliteaz coordonarea i supervizarea membrilor echipei misiunii i revizuirea activitii lor; furnizeaz asisten n ndrumarea activitii desfurate de auditorii componentelor i experi.

STANDARDUL INTERNAIONAL DE AUDIT 320 PRAGUL DE SEMNIFICAIE N PLANIFICAREA I DESFURAREA UNUI AUDIT Auditul situaiilor financiare al unei entiti se finalizeaz cu ntocmirea i prezentarea de ctre auditor a unui raport de audit, n care acesta i exprim opinia cu privire la faptul c , situaiile financiare ale respectivei entiti au fost sau nu ntocmite i prezentate cu respectarea normelor n vigoare. Astfel, prezint o mare importan identificarea existenei eventualelor denaturri semnificative, n cuprinsul situaiilor financiare, produse fie ca urmare a fraudei sau erorii, care ar putea influena opinia auditorului n ceea ce privete obinerea unei asigurri rezonabile, cu privire la faptul c situaiile financiare au fost corect ntocmite i prezentate. Prin urmare, auditorul trebuie s acorde o atenie deosebit pragului de semnificaie atunci cnd acesta realizeaz auditul setului de situaii financiare. 1. GENERALITI ALE ISA 320 PRAGUL DE SEMNIFICAIE N PLANIFICAREA I DESFURAREA UNUI AUDIT Standardul Internaional de Audit care trateaz responsabilitatea auditorului n ceea ce privete aplicarea conceptului de prag de semnificaie, att n planificarea, ct i n desfurarea auditului situaiilor financiare, este ISA 320 Pragul de semnificaie n planificarea i desfurarea unui audit. Acest standard a fost luat n considerare n realizarea auditului situaiilor financiare ncepnd cu data de 15 decembrie 2009, obiectivul principal al auditorului, desprins din cadrul su fcnd referire la aplicarea conceptului de prag de semnificaie n planificarea i efectuarea auditului. Potrivit ISA 320, noiunea de prag de semnificaie poate fi explicat astfel: existena eventualelor denaturri sau omisiuni considerate semnificative influeneaz deciziile economice ale utilizatorilor situaiilor financiare; analiza pragului de semnificaie se realizeaz n circumstanele date i depinde de mrimea sau natura denaturrii, sau de o combinaie a celor dou; judecile aspectelor importante ale utilizatorilor situaiilor financiare se bazeaz pe luarea n considerare a nevoilor comune de informare a utilizatorilor ca grup a situaiilor financiare. Conceptul de prag de semnificaie este luat n considerare i aplicat de auditor: a) pe de o parte, n planificarea i efectuarea auditului; b) pe de alt parte, n evaluarea efectului denaturrilor identificate i necorectate asupra auditului n ceea ce privete planificarea auditului, responsabilul de misiune ntreprinde judeci cu privire la mrimea denaturrilor care vor fi considerate semnificative, n vederea: 1) determinrii naturii, momentului i domeniului de aplicare a procedurilor de evaluare a riscului; 2) identificrii i evalurii riscurilor de denaturare semnificativ; 3) determinrii naturii, momentului i ariei de cuprindere a procedurilor de audit suplimentare. Dac se urmrete analiza evalurii efectului denaturrilor identificate i necorectate asupra auditului, trebuie precizat faptul c, n acest caz, auditorul ia n considerare mrimea, natura denaturrilor necorectate, precum i circumstanele aparte n care acestea s-au produs. Pe de alt parte, acest standard clarific i conceptul de prag de semnificaie funcional. Pragul de semnificaie funcional nu reprezint altceva, dect suma sau sumele stabilite de

auditor la un nivel mai sczut dect pragul de seminificaie pentru situaiile financiare ca ntreg, n scopul diminurii probabilitii ca denaturrile nedetectate sau necorectate s depeasc pragul de semnificaie pentru situaiile financiare ca ntreg. Acesta poate privi i clase de tranzacii, solduri de conturi sau prezentri. 2. DETERMINAREA PRAGULUI DE SEMNIFICAIE I A PRAGULUI DE SEMNIFICAIE FUNCIONAL N MOMENTUL PLANIFICRII AUDITULUI Responsabilitatea determinrii pragului de semnificaie aparine auditorului nsrcinat cu efectuarea auditului. Acesta stabilete pragul de semnificaie avnd n vedere nevoile de informaii solicitate de utilizatorii situaiilor financiare i pe baza raionamentului su i a experienei profesionale. Momentul determinrii pragului de semnificaie pentru situaiile financiare privite ca ntreg este reprezentat de momentul n care se stabilete strategia general de audit. Punctul de plecare n stabilirea pragului de semnificaie, n acest caz, l reprezint alegerea reperului adecvat. Exemple de astfel de repere, constituie: categoriile de venituri declarate profit nainte de impozitare, totalul veniturilor, profitul brut i totalul cheltuielilor, totalul capitalurilor proprii sau valoarea activelor nete. Pe de alt parte, identificarea corect a reperului poate fi influenat de factori, cum sunt: elemente ale situaiilor financiare (active, datorii, capital propriu, venituri, cheltuieli); natura entitii, industria i mediul economic n care aceasta opereaz; structura de proprietate a firmei i modul n care ea este finanat; volatilitatea relativ a reperului. Selectarea reperului adecvat furnizeaz auditorului informaii financiare relevante ce fac referire la: rezultatele financiare ale perioadei precedente i poziiile financiare, i bugete sau previziuni pentru perioada curent, ajustate pentru schimbri semnificative n circumstanele entitii i schimbri relevante ale condiiilor din industrie sau mediul economic n care entitatea opereaz. De asemenea auditorul trebuie s determine nivelul pragului de semnificaie i pentru anumite clase de tranzacii, solduri de conturi sau prezentri care evideniaz denaturri mai mici dect pragul de semnificaie stabilit la nivelul situaiilor financiare ca ntreg, i care au impact asupra deciziilor economice ale utilizatorilor. n aceast situaie se poate dovedi necesar o nelegere obinut de auditor cu privire la opiniile i ateptrile conducerii i a celor nsrcinai cu guvernana. Astfel de clase de tranzacii, solduri de conturi sau prezentri sunt puse n eviden de factori, precum: Legea, regulamentul sau cadrul de raportare financiar aplicabil afecteaz ateptrile utilizatorilor cu privire la msurarea sau prezentarea anumitor elemente; Prezentrile cheie n legtur cu industria n care entitatea opereaz; Atenia concentrat pe un aspect particular al afacerii entitii care este prezentat separat n situaiile financiare. n ceea ce privete pragul de semnificaie funcional, standardul ISA 320 evideniaz faptul c, determinarea sa este necesar n scopul evalurii riscului de denaturare semnificativ i a naturii, momentului i ariei de cuprindere a procedurilor de audit suplimentare. Stabilirea acestui concept depinde de capacitatea auditorului de a nelege ceea ce se petrece n unitatea

analizat, de natura i ntinderea denaturrilor identificate n auditurile precedente, i totodat de ateptrile auditorului n legtur cu denaturrile din perioada curent. 3. REVIZUIREA PRAGULUI DE SEMNIFICAIE I A PRAGULUI SEMNIFICAIE FUNCIONAL PE MSUR CE AUDITUL PROGRESEAZ DE

Pe msura efecturii auditului, este posibil ca n cadrul entitii analizate s se produc diferite schimbri sau ca auditorul s descopere noi informaii care s-l determine s priveasc ntr-un mod diferit anumite aspecte. n cazul identificrii unor astfel de situaii, auditorul poate considera necesar revizuirea pragului de semnificaie stabilit iniial. n mod practic, valoarea iniial a pragului de semnificaie va fi nlocuit cu o valoare diferit, care este n concordan cu schimbrile identificate. Revizuirea valorii pragului de semnificaie se realizeaz petru situaiile financiare privite ca ntreg, dar i pentru nivelul pragului de semnificaie pentru anumite clase de tranzacii, solduri de conturi sau prezentri. Atunci cnd auditorul este convins c este mai adecvat s modifice prima valoare stabilit pentru pragul de semnificaie cu una mai mic, acesta va decide dac este necesar s revizuiasc i pragul de semnificaie funcional, i totodat va stabili dac natura, momentul i domeniului de aplicare a procedurilor de audit suplimentare rmne adecvat. 4. DOCUMENTAIA NECESAR Referitor la elementele pe care auditorul este obligat s le precizeze i s le cuprind n documentaia de audit, se menioneaz urmtoarele valori i factorii luai n considerare n determinarea lor: pragul de semnificaie pentru situaiile financiare ca ntreg; nivelul sau nivelurile pragurilor de semnificaie pentru anumite clase de tranzacii, solduri de conturi sau prezentri (dac este cazul); pragul de semnificaie funcional; orice revizuire a valorilor menionate anterior pe msur ce auditul progreseaz. n concluzie, toate aspectele privitoare la pragul de semnificaie de care auditorul trebuie s in cont atunci cnd efectueaz auditul unei societi sunt reglementate n cuprinsul standardului internaionl de audit 320Pragul de semnificaie n planificarea i desfurarea unui audit.