Sunteți pe pagina 1din 19

CAPITOLUL I.

INTRODUCERE
Scop
Activitatea financiar a unui stat trebuie s se bazeze pe norme, metode,
principii, msuri i instrumente concrete i just aplicate, n vederea constituirii,
repartizrii i optimizrii fondurilor de resurse financiare, n conformitate cu
obiectivele politice, sociale i economice.1
Impozitele pe consum au menirea s completeze veniturile fiscale
obinute din impozitul pe venit i prin modul de calcul contribuie la diminuarea
evaziunii fiscale. Din aceast cauz, impozitele pe consum cu o amploare
variabil ocup un loc important n toate sistemele fiscale moderne.
Principalul impozit pe consum este taxa pe valoarea adugat (TVA),
care este un impozit indirect, un impozit general pe consum care se stabilete cu
ocazia operaiunilor privind transferul bunurilor i serviciilor prestate cu plat
sau asimilate acestora.
Impozitele indirecte au dublu scop :
n primul rnd, procurarea necesarului de venituri bugetare, care nu pot fi
asigurate numai pe calea impozitelor indirecte; i.
n al doile rnd, frnarea importului i a consumului unor bunuri i
servicii din partea populaiei, bunuri i servicii al cror consum, n special
excesiv, este duntor sntii fizice, morale i mentale a populaiei.
Impozitele indirecte se pot folosi cu mult abilitate i uurin n
preluarea unei pri ct mai mari din veniturile populaiei, fr ca aceasta s-i
dea seama, cu uurin i imediat, nici asupra numrului acestora, i nici asupra
mrimii lor; altfel spus, n cazul impozitelor indirecte, populaia nu are de
unde s tie, permanent i n mod concret, povara fiscal la care este supus.
Impozitele indirecte, aa dup cum le arat i denumirea, sunt acele impozite
care nu sunt vizibile, nu sunt cunoscute, nu sunt perceptibile i comensurabile
de contribuabilii persoane fizice i juridice, la cumprarea produselor i
serviciilor. Aceste impozite preiau din veniturile persoanelor, nu n mod
direct, vizibil, ci n mod indirect, invizibil, prin mijlocirea preului,
prin includerea lor n preul produselor i tariful serviciilor.
n timp ce la impozitele directe fiecare persoan cunoate, anticipat
termenului de plat, direct impozitul datorat, la impozitele indirecte acest

Fiscalitatea - intre independenta si interdependenta dr. Carmen COMANICIU, in Tribuna Economica, nr. 12/2006

lucru nu este posibil, ntruct acestea sunt ascunse n preul produselor sau
tariful serviciilor.

CAPITOLUL II TAXA PE VALOARE ADUGAT


N SISTEMUL FISCAL
2.1.
Caracterizarea impozitelor indirecte
n scopul constituirii resurselor financiare necesare acoperirii
cheltuielilor publice se instituie, pe lng impozitele directe, i impozite
indirecte.
Impozitele indirecte sunt vrsate la buget, de regul, de ctre industriai,
comerciani e.t.c., dar sunt suportate de ctre consumatori, deoarece se includ n
preul de vnzare al mrfurilor. Drept urmare, impozitele indirecte nu afecteaz
veniturile nominale, ci numai pe cele reale, ceea ce nseamn c ele micoreaz
puterea de cumprare.
Unii economiti consider c impozitele indirecte ar avea un caracter
benevol, deoarece renunndu-se la consumul de bunuri i servicii impozitate
exist posibilitatea ca ele s fie evitate. n condiiile n care impozitele indirecte
se percep cu deosebire la vnzarea bunurilor de larg consum, aceast afirmaie
rmne fr acoperire. Dac aceste impozite ar fi percepute numai la vnzarea
obiectelor de lux, atunci s-ar putea vorbi de caracterul lor voluntar, fiinc astfel
de bunuri nu sunt indispensabile vieii.
n consecin, n cazul impozitelor indirecte nu este vorba de o
constrngere politic, aa cum se intmpl la impozitele directe, ci de una de
ordin economic.
n perioadele cnd o economie nregistreaz un curs ascendent,
impozitele indirecte pot avea un randament fiscal ridicat; n schimb, n
perioadele de criz i depresiune, cnd producia i consumul nregistreaz un
recul, ncasrile din impozitele indirecte urmeaz aceeai evoluie, periclitnd
realizarea echilibrului bugetar sau conducnd la adncirea deficitului bugetar.
Rezult c impozitele indirecte manifest o sensibilitate sporit fa de
conjunctura economic.
Impozitele indirecte cunosc unmtorele forme de manifestare: taxe de
consumaie, venituri din monopolurile fiscale, taxe vamale i diferite alte taxe.
n rile dezvoltate cel mai important impozit indirect l constituie taxele de

consumaie. De asemenea, n rile n tranziie taxele de consumaie dein o


pondere apreciabil n totalul ncasrilor provenite din impozitele indirecte.
Taxele de consumaie sunt impozite indirecte care se includ n preul de
vnzare al mrfurilor fabricate i realizate n interiorul rii care percepe
impozitul. Mrfurile asupra crora se percep taxe de consumaie sunt, n
general, cele de larg consum, iar acestea pot diferi ca structur de la o ar la
alta.
Taxele de consumaie mbrac fie forma taxelor de consumaie pe produs,
cunoscute i sub denumirea de taxe speciale de consumaie sau accize, fie forma
unor taxe generale pe vnzri, cnd se percep la vnzarea tuturor mrfurilor,
indiferent dac acestea sunt bunuri de consum sau mijloace de producie.
Caracteristici:
1)
nu sunt nominative, adic nu se cunoate numele contribuabilului
i celelalte date fiscale de identificare, precum adresa, cod numeric personal
(la persoanele fizice), cod fiscal (la persoanele juridice) etc.;
2)
se stabilesc pe consumul unor produse i servicii, precum buturile
alcoolice, tutun, igri, cafea, jocuri de noroc etc.;
3)
nu se determin pe baz de documente de plat, prin care s i se
comunice fiecrui contribuabil impozitul pe care l are de pltit;
4)
sunt cuprinse n preul unor produse i tariful unor servicii, ceea ce
face c cei ce cumpr produsele i/sau serviciile respective s nu cunoasc
dac acestea conin sau nu impozite indirecte, dac da, ct de mari sunt
acestea (n sum fix i/sau n cot procentual din preul de vnzare);
5)
sunt n corelaie direct cu consumul, cu cheltuielile populaiei i
nu cu venitul i/sau averea acestora, ceea ce conduce la cote regresive de
impozitare;
6)
suportatorul este n toate cazurile diferit de pltitor de exemplu,
n cazul alcoolului, la care acciza este stabilit n sum fix pe unitate de
produs, pltitor este unitatea productoare, iar suportator (contribuabilul
adevrat) sunt persoanele fizice i juridice care consum produsele obinute
din acesta, indiferent de numrul agenilor economici pe la care trece alcoolul
pn ajunge s fie livrat sub forma diferitelor produse. n cazul taxei pe
valoarea adugat, pltitoare sunt unitile productoare, iar suportator este
consumatorul final al produselor supuse T.V.A.;
7)
termenul de plat este diferit la contribuabil fa de pltitori
pentru contribuabili, termenul de plat l constituie data efecturii
cheltuielilor, respectiv data plii produselor i serviciilor care conin impozite
indirecte; pentru pltitori (n general ageni economici) termenul de plat este
stabilit prin lege, respectiv pn la o anumit dat fie dup data livrrii
2

produsului respectiv, fie dup expirarea lunii n care s-a vndut produsul
respectiv.
Statul va ncasa aceste impozite, dar nu direct de la suportatorii
acestora, ci indirect, prin interpui, prin persoanele juridice (societi
comerciale, regii autonome), i fizice (autorizate s desfoare anumite
activiti), care vnd produse i/sau presteaz servicii supuse impozitelor
indirecte, dintre care cele mai cunoscute sunt taxa pe valoarea adugat,
accizele i taxele vamale.
n concluzie, denumirea de indirecte provine de la faptul c statul nu
are posibilitatea s stabileasc nominal aceast categorie de impozite, n mod
direct pe fiecare persoan; altfel spus, statul nu are posibilitatea s cunoasc
numele i prenumele, adresa, cuantumul impozitului persoanei care trebuie s
plteasc unul sau mai multe impozite indirecte (n funcie de structura
produselor consumate, care conin impozite indirecte) i care s fie luate n
evidena organelor fiscale.
n cazul impozitelor indirecte, chiar prin lege se stabilete c suportator al
impozitului este consumatorul final care, n general, este ceteanul de rnd, iar
pltitor este agentul economic, productor i/sau vnztor.
Taxa pe valoarea adugat este conform art. 125 din Codul Fiscal un
impozit indirect datorat la bugetul statului i care este colectat conform
prevederilor titlului VI din acelai act normativ.
2.2.
Sfera de aplicare
Operaiunile efectuate cu titlu oneros pe teritoriul unui stat membru UE de
ctre o persoan impozabil care acioneaz ca atare sunt supuse TVA.
Importurile realizate de orice persoan sunt de asemenea supuse TVA.
Operaiunile impozabile includ:
o livrarea de bunuri de ctre o persoan impozabil;
o achiziiile intracomunitare pe teritoriul unui stat membru de bunuri
provenite din alt stat membru;
o prestarea de servicii realizat de o persoan impozabil;
o importurile de bunuri din afara UE (un teritoriu ter * sau o ar ter).
O achiziie intracomunitar de bunuri are loc numai n cazul n care
bunurile sunt transportate dintr-un stat membru n altul. Aceasta are loc atunci
cnd bunurile comercializate de ctre o persoan impozabil n statul membru
de plecare sunt achiziionate n alt stat membru (de sosire) de ctre o persoan
impozabil care acioneaz n acea calitate sau de ctre o persoan juridic
neimpozabil. De asemenea, achiziia intracomunitar are loc n cazul
3

mijloacelor de transport noi * i al produselor supuse accizelor * cumprate de


alte persoane.
Dac valoarea total a achiziiilor intracomunitare de bunuri efectuate de
ctre persoanele juridice neimpozabile i de ctre anumite categorii de persoane
impozabile scutite nu depete un plafon minim de 10 000 EUR anual, aceste
achiziii sunt supuse taxei pe valoarea adugat doar n cazul n care
cumprtorul respectiv hotrte s se nregistreze n scopuri de TVA.
Achiziiile intracomunitare de bunuri second-hand, obiecte de art,
obiecte de colecie i antichiti nu sunt supuse TVA atunci cnd vnztorul este
un comerciant impozabil sau un organizator de vnzri prin licitaie public
care a pltit taxa pe bunurile n cauz n cadrul regimului special de taxare a
marjei de profit.
n principiu, orice operaiune prevzut la art. 128-131 din Codul Fiscal
se cuprinde n sfera de aplicare a TVA dac este efectuat cu plat de ctre o
persoan impozabil definit la art. 127 din Codul Fiscal, care acioneaz n
aceast calitate.
ns, n conformitate cu prevederile art. 126 din Codul Fiscal livrrile de
bunuri i prestrile de servicii prevzute la art. 128 i 129 din Codul Fiscal sunt
subiect de TVA n Romnia numai dac, n conformitate cu prevederile titlului
VI din Codul Fiscal, se ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii:
a) livrarea/prestarea este efectuat de ctre o persoan impozabil
prevzut la art. 127 din Codul Fiscal care acioneaz ca atare,
b) locul livrrii/prestrii se consider a fi n Romnia i
c) operaiunile sunt prevzute la art. 128-131 din Codul fiscal i nu sunt
scutite de TVA (cu sau fr drept de deducere) conform prevederilor Codului
Fiscal.
Pe de alt parte, anumite operaiuni se cuprind n sfera de aplicare a TVA
chiar dac sunt efectuate de ctre o persoan neimpozabil. Dac locul
operaiunilor respective se consider a fi n Romnia i nu se aplic o scutire
prevzut de Codul Fiscal, se datoreaz TVA n Romnia. n acest caz
persoanele obligate la plata TVA sunt cele prevzute la articolele 150 151 1
din titlul VI din Codul Fiscal.
n cazul n care se stabilete c operaiunea este taxabil n Romnia
precum i persoana obligat la plata TVA, trebuie stabilit data la care TVA
devine exigibil (Capitolul6), care este baza de impozitare (Capitolul 7) i care
este cota de TVA aplicabil (Capitolul 8).
n continuare trebuie stabilit dac persoana obligat la plata TVA i poate
exercita dreptul de deducere a TVA aferent achiziiilor (Capitolul 9). n final,
se reglementeaz msurile ce trebuie ntreprinse de persoana impozabil pentru
4

a plti TVA datorat, modul n care i exercit dreptul de a deduce taxa pentru
achiziii i cum trebuie s i in evidenele i s raporteze operaiunile pe care
le desfoar (Partea a II-a).

Din punct de vedere al TVA sunt operaiuni impozabile n Romnia


cele care ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii :
a.
operaiunile care, n sensul art. 128-130, constituie sau sunt
asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, n sfera taxei,
efectuat cu plat;
b.
locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este
considerat a fi Romnia, n conformitate cu prevederile art. 132 i 133;
c.
livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizat de o
persoan impozabil , astfel cum este definit la art. 127 alin. (1) acionnd ca
atare ;
d.
livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor s rezulte sin activitile
economice prevzute la art. 127 alin. (2) (activitile productorilor
comercianilor sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitile extractive,
agricole i activitatiile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea,
constituie activitate economic exploatarea bunurilor corporale sau
necorporale n scopul obinerii de venituri cu caracter de continuitate).
n cazul n care cel puin una din conditiil menionate anterior nu este
ndeplinit, operaiunea nu este impozabil n Romnia.
Pentru ca o operaiune s intre sub incidena TVA trebuie ca livrarea de
bunuri sau prestarea de servicii s fie efectuat cu plat. Acest lucru
presupune c exist o legtur direct ntre operaiune i contrapartida
obinut. Exist totui o serie de operaiuni care, chiar dac nu implic
contrapartid, sunt considerate livrri de bunuri sau prestri de servicii cu
plata2.
2.3.
Sfer de aplicare teritorial
n cazul n care o operaiune nu este impozabil n Romnia nu insemana ca
operaiunea nu intr sub incidena TVA, ci este posibil ca ea s intre sub
incidena TVA n alt stat.
TVA intracomunitar nu se aplic urmtoarelor teritorii tere: Insula
Heligoland, teritoriul Bsingen, Ceuta, Melilla, Livigno, Campione dItalia i
2

Art. 128 alin. (4) si (5) C. Fisc. pentru livrari de bunuri si art. 129 alin. (4) C. Fisc. pentru prestari de servicii

apele italiene ale Lacului Lugano (teritorii care nu fac parte din teritoriul vamal
al Uniunii);
o Muntele Athos, Insulele Canare, teritoriile franceze de peste mri, Insulele
land i Insulele anglo-normande .
o Conform Tratatului, TVA nu se aplic nici n Gibraltar sau n acea parte din
teritoriul Ciprului care nu se afl sub controlul efectiv al guvernului
Republicii Cipru. Aceste regiuni sunt considerate teritorii tere.
Deoarece Principatul Monaco, Insula Man i zonele Akrotiri i Dhekelia
aflate sub suveranitatea Regatului Unit nu sunt considerate ri tere, TVA se
aplic pe aceste teritorii.
2.4.
Persoane impozabile
Persoana impozabil este persoana care, n mod independent, desfoar
n orice loc orice activitate economic, indiferent de scopul su de rezultatele
activitii respective.
Pentru ncadrarea n persoane impozabile nu se face distincie ntre
persoane fizice sau juridice, ci se pleac de la activitatiile desfurate de
acestea.
Persoana impozabil nu este aceeai cu persoana inregsitrata n scop de
TVA sau pltitoare de TVA.
O prim situaie : persoanele impozabile care au obligaia s se
nregistreze n scop de TVA conform prevederilor art. 153 C.fisc. Ele sunt i
pltitori de TVA;
n a doua situaie se regsesc personale care beneficiaz de regimul de
scutire petru ntreprinderi mici, conform art. 153 C fisc; acestea nu sunt obligate
s se nregistreze n scop de TVA conform prevederilor art. 153 C.fisc i nu
colecteaz TVA la livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, fiind nepltitori
de TVA. n cazul n care, totui presteaz sau primesc servicii intracomunitare
sau dac realizeaz anual achiziii intracomunitare n cuantum mai mare de
10.000 Euro, li se aplic art. 153 ind. 1 C. fisc , trebbie s se nregistreze n scop
de TVA, avnd obligaia n cazul primirii serviciilor intracomunitare s
determine TVA-ul aferent operaiuni i s l livreze la bugetul statului.
ntr-o a treia situaie se regasec persoanele impozabile care fac doar
operaiuni scutite fr drept de deducere: au acelai regim ca persoanele
impozabile care beneficiaz de regimul de scutire pentru ntreprinderi mici.
Instituiile publice nu sunt persoane impozabile pentru activitile
desfurate n calitate de autoritari publice, chiar dac pentru desfurarea
acestor activiti se percep cotizaii, onorarii, redevene, taxe sau alte pli, cu
excepia acelor activiti care ar produce distorsioni concureniale dac
6

instituiile publice ar fi tratate ca persoane neimpozabile sau petru urmtoarele


operaiuni:
a)
activitile desfurate n calitate de autoritari publice , dar care
sunt scutite de taxa conform prevederilor art. 141 C fisc.3
b)
;
c)
activiti : telecomunicatiiile, furnizarea de ap, gaze, energie
electric, energie termic, agent frigorific i alte de aceeai
natur, transport de bunuri i persoane , servicii prestate n
porturi i aeroporturi, livrarea de bunuri noi, produse petru
vnzare, activitatea trgurilor i expoziiilor commerciale,
depositare, activitile organismelor de publicitate commerciala,
activitile ageniilor de cltorie, activitile magazinelor petru
personal, cantine, restaurante i alte localuri asemntoare,
operaiunile posturilor publice de radio i televiziune
Persoanele juridice neimpopzabile, de genul instituiilor publice sau alte
persoane care nu desfoar activiti economice de o manier independent, n
cazul n care efectueaz achiziii intracomunitare peste nivelul de 100.000
euro/an (sau sub nivel, pe baz de opiune), trebbie s se nregistreze n scop de
TVA conform prevederilor 153 und. 1 C fisc.
Orice persoan care efectueaz ocazional o livrard intracomunitara de
mijloace de trasnport noi va fi considerat persoan impozabil petru orice
astfel de librare.
Orice asociat sau partener al unei asocieri sau organizaii fr
personalitate juridic este considerat persoan impozabil separat petru acele
activiti economice care nu sunt desfurate n numele asocierii sau
organizaiei respective.
Asocierile n participatiune nu dau natere unei persoane impozabile
separate. Asocierile de tip joint venture, consortium sau alte forme de asociere
n scopri commerciale, care nu au personalitate juridic i sunt costituite n
temeiul legii, sunt tratate drept asocieri n participatiune.
Activitatea economic include orice activitate a productorilor,
comercianilor sau persoanelor care presteaz servicii, inclusiv activitile
miniere i agricole i activitile prestate n cadrul profesiunilor liberale. n
msura n care sunt legate de un angajator printr-un contract de munc sau prin
orice alte legturi juridice care dau natere relaiei angajator-angajat, activitile
salariailor i ale altor persoane nu sunt considerate ca fiind realizate n mod
independent.
3

Scutiri pentru operatiuni in interiorul tarii

Orice persoan care livreaz, n mod ocazional, un mijloc de transport


nou, transportat n alt stat membru, este de asemenea considerat persoan
impozabil.
Un stat membru poate, de asemenea, consider ca persoan impozabil
orice persoan care efectueaz, n mod ocazional, o operaiune legat de o
activitate economic i, n special, livrarea unei cldiri sau a unor pri ale unei
cldiri i a terenului pe care se afl aceasta, naintea primei ocupri, sau livrarea
de terenuri construibile.
Statele, autoritile regionale i locale i alte organisme de drept public
nu sunt considerate persoane impozabile pentru activitile sau operaiunile n
care se angajeaz ca autoriti publice, mai puin n cazul n care calitatea lor de
persoane neimpozabile determin denaturri semnificative ale concurenei.
Atunci cnd efectueaz anumite tranzacii comerciale, aceste organisme sunt
totui considerate persoane impozabile.
2.5.
Operaiuni taxabile
Livrarea de bunuri reprezint transferul dreptului de a dispune de bunuri
corporale n calitate de proprietar.
Orice operaiune care nu constituie o livrare de bunuri reprezint o
prestare de servicii.
Achiziia intracomunitar de bunuri reprezint obinerea dreptului de a
dispune, n calitate de proprietar, de bunuri mobile corporale transportate ctre
persoana care achiziioneaz aceste bunuri n alt stat membru.
Importul de bunuri reprezint intrarea pe teritoriul UE a unor bunuri care nu
se afl n liber circulaie. Constituie, de asemenea, import, intrarea pe teritoriul
Uniunii a bunurilor care se afl n liber circulaie i provin dintr-un teritoriu
ter.
2.6.
Locul operaiunilor
Locul unei livrri de bunuri este:
o locul unde se gsesc bunurile la momentul la care este efectuat livrarea (n
cazul n care bunurile nu sunt expediate sau transportate);
o locul unde se gsesc bunurile la momentul la care ncepe expedierea sau
transportul ctre client (n cazul n care bunurile sunt expediate sau
transportate);
o punctul de plecare al transportului de cltori (n cazul n care bunurile sunt
comercializate la bordul navelor, aeronavelor sau trenurilor);
o
8

o locul n care se gsete clientul (n cazul livrrii de gaz printr-un sistem de


distribuie a gazelor naturale de pe teritoriul UE sau prin orice reea
conectat la un astfel de sistem, al livrrii de electricitate sau al livrrii de
energie pentru nclzire sau pentru rcire prin reele de termoficare sau de
rcire).
Locul unei achiziii intracomunitare de bunuri este considerat a fi
locul unde se ncheie transportul bunurilor ctre persoana care le achiziioneaz.
Locul prestrii de servicii ctre persoane impozabile se consider a fi
locul unde clientul i-a stabilit sediul activitii sale economice sau, dac
serviciul este prestat la un sediu comercial fix pe care clientul l are n alt
parte, locul unde se afl acel sediu comercial fix sau, n absena oricrui sediu
comercial, locul unde clientul i are domiciliul stabil sau reedina obinuit.
Locul prestrii de servicii ctre o persoan neimpozabil se consider
a fi locul unde prestatorul i-a stabilit sediul activitii sale economice sau, dac
serviciul este prestat de la un sediu comercial fix pe care prestatorul l are n alt
parte, locul unde se afl acel sediu comercial fix sau, n absena oricrui sediu
comercial, locul unde prestatorul i are domiciliul stabil sau reedina
obinuit.
Exist i excepii, sServiciile n cauz le includ pe cele legate de bunurile
imobile, transportul de pasageri i transportul de mrfuri, cele legate de
activitile culturale, artistice, sportive, tiinifice, educative i de divertisment,
cele legate de restaurante i serviciile de catering i cele legate de nchirierea pe
termen scurt a mijloacelor de transport. Principalul obiectiv al acestor excepii
este s asigure impozitarea serviciului la locul unde acesta este consumat.
n relaiile cu rile tere, pentru a evita dubla impozitare, neimpozitarea sau
denaturarea concurenei, statele membre pot considera:
o locul prestrii anumitor servicii situat pe teritoriul lor ca fiind situat n afara
UE, atunci cnd utilizarea i exploatarea efective au loc n afara UE;
o locul prestrii anumitor servicii situat n afara UE ca fiind situat pe teritoriul
lor, atunci cnd utilizarea i exploatarea efective au loc pe teritoriul lor.
Locul importului de bunuri este statul membru n care se afl bunurile
la momentul intrrii n UE.
2.7.
Fapt generator i exigibilitatea TVA
Mai puin ntr-un numr de cazuri enumerate n mod special, faptul
generator de TVA intervine i TVA devine exigibil atunci cnd sunt livrate
bunurile sau sunt prestate serviciile.
9

n cazul achiziiei intracomunitare de bunuri, faptul generator intervine


atunci cnd este efectuat achiziia i TVA devine exigibil n cea de a
cincisprezecea zi a lunii urmtoare celei de achiziie. Cu toate acestea, n cazul
n care factura este emis naintea acestei date, TVA devine exigibil de la data
la care este emis factura.
ncepnd cu 1 ianuarie 2013 ns, cnd intr n vigoare Directiv
2010/45/UE, TVA va deveni exigibil la emiterea facturii sau la expirarea
termenului limit menionat la articolul 222 din aceast directiv, n cazul n
care nu s-a emis nicio factur pn la acea dat.
n cazul importului de bunuri, faptul generator intervine i TVA devine
exigibil atunci cnd bunurile sunt introduse ntr-un stat membru.
2.8.

Baza de impozitare
Pentru livrarea de bunuri sau prestarea de servicii i pentru achiziia
intracomunitar de bunuri, baza de impozitare include toate elementele care
reprezint contrapartida obinut de ctre furnizor sau prestator de la client, n
schimbul livrrii sau al prestrii n cauz. Aceasta include subveniile direct
legate de preul operaiunilor respective. Suma include de asemenea impozitele,
drepturile, prelevrile i taxele (cu excepia TVA n sine) i cheltuielile accesorii
solicitate de ctre furnizor sau prestator clientului, dar exclude anumite reduceri
de pre, rabaturi i reduceri i decontri ale cheltuielilor efectuate.
n cazul importurilor de bunuri, baza de impozitare este valoarea n
vam. Aceasta include impozitele, drepturile, prelevrile i alte taxe datorate n
afara statului membru de import i cele datorate ca urmare a importului (cu
excepia TVA n sine) i cheltuielile accesorii (ambalare, transport etc.).
2.9.
Cote de TVA
Cota standard este de 24%4 i se aplic asupra bazei de impozitare pentru
operaiunile impozabile care nu sunt scutite de taxa sau care nu sunt supuse
cotelor reduse. Taxa se determina prin aplicarea cotei standard sau a cotelor
reduse. Taxa se determin prin aplicarea cotei standard sau a cotelor reduse
asupra bazei de impozitare determinate potrivit legii.
Ca mod de calcul se aplic procedeul sutei marite pentru determinarea
sumei taxei, respectiv 24x100/124 n cazul cotei de standard i 9x100/109 sau
5x100/105 n cazul cotelor reduse, atunci cnd preul de vnzare include i taxa.
De regul, preul include taxa n cazul livrrilor de bunuri i/ sau
prestrilor de servicii direct ctre populaie, pentru care nu este necesar
4

Alin. (1) al art. 140 C. fisc. a fost modificat de pct. 44 al art. I din ORDONANA DE URGEN nr. 58 din 26 iunie
2010, publicat n MONITORUL OFICIAL nr. 431 din 28 iunie 2010.

10

emiterea unei facturi potri it art. 155 alin. (7) din Codul fiscal, precum i n
orice situaie n care prin natura operaiunii sau conform prevederilor
contractuale preul include i taxa.
Art. 12 alin. (3) lit. (a) din a asea directiv 5prevede: Cota standard a
[TVA] este fixat de fiecare stat membru ca procent din baza de impozitare i
este aceeai pentru livrarea de bunuri i pentru prestarea de servicii. [...] [...] De
asemenea, statele membre pot aplica fie una, fie dou cote reduse. Aceste cote
reduse se fixeaz ca procent din baza de impozitare, care nu poate fi mai mic de
5% i se aplic numai livrrilor de bunuri i prestrilor de servicii din
categoriile prevzute n anexa H.
Prevederile Art. 1406 din C.fiscal:
(2) Cota redus de 9% se aplic asupra bazei de impozitare pentru
urmtoarele prestri de servicii i/sau livrri de bunuri:7
a) serviciile constnd n permiterea accesului la castele, muzee, case
memoriale, monumente istorice, monumente de arhitectur i arheologice,
grdini zoologice i botanice, trguri, expoziii i evenimente culturale,
cinematografe, altele dect cele scutite conform art. 141 alin. (1) lit. m);
b) livrarea de manuale colare, cri, ziare i reviste, cu excepia celor
destinate exclusiv sau n principal publicitii;
c) livrarea de proteze i accesorii ale acestora, cu excepia protezelor
dentare;
d) livrarea de produse ortopedice;
e) livrarea de medicamente de uz uman i veterinar;
f) cazarea n cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcie
similar, inclusiv nchirierea terenurilor amenajate pentru camping.
g) toate sortimentele de paine si produsele de panificatie, diverse sorturi
de grau
Cota redus de 5% se aplic asupra bazei de impozitare pentru livrarea
locuinelor ca parte a politicii sociale, inclusiv a terenului pe care sunt
construite. Terenul pe care este construit locuina include i amprent la sol a
locuinei. n sensul prezentului titlu, prin locuin livrat ca parte a politicii
sociale se nelege:
5

77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislatiilor statelor membre referitoare la
impozitele pe cifra de afaceri.
6

Art. 140 a fost modificat de pct. 107 al art. I din LEGEA nr. 343 din 17 iulie 2006, publicat n MONITORUL OFICIAL
nr. 662 din 1 august 2006.
7
Partea introductiv a alin. (2) al art. 140 a fost modificat de pct. 6 al art. I din ORDONANA DE URGEN nr. 200
din 4 decembrie 2008, publicat n MONITORUL OFICIAL nr. 815 din 4 decembrie 2008. Aceast modificare se aplic
ncepnd cu data de 15 decembrie 2008.

11

a) livrarea de cldiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, destinate


a fi utilizate drept cmine de btrni i de pensionari;
b) livrarea de cldiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite,
destinate a fi utilizate drept case de copii i centre de recuperare i reabilitare
pentru minori cu handicap;
c) livrarea de locuine care au o suprafa util de maximum 120 m,
exclusiv anexele gospodreti, a cror valoare, inclusiv a terenului pe care sunt
construite, nu depete suma de 380.000 lei, exclusiv taxa pe valoarea
adugat, achiziionate de orice persoan necstorit sau familie. Suprafaa
util a locuinei este cea definit prin Legea locuinei nr. 114/1996 , republicat,
cu modificrile i completrile ulterioare. Anexele gospodreti sunt cele
definite prin Legea nr. 50/1991 privind autorizarea executrii lucrrilor de
construcii, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare. Cota redus
se aplic numai n cazul locuinelor care n momentul vnzrii pot fi locuite ca
atare i dac terenul pe care este construit locuina nu depete suprafaa de
250 m, inclusiv amprent la sol a locuinei, n cazul caselor de locuit
individuale. n cazul imobilelor care au mai mult de dou locuine, cota indiviz
a terenului aferent fiecrei locuine nu poate depi suprafaa de 250 m,
inclusiv amprent la sol aferent fiecrei locuine. Orice persoan necstorit
sau familie poate achiziiona o singur locuin cu cota redus de 5%, respectiv:
1. n cazul persoanelor necstorite, s nu fi deinut i s nu dein nicio
locuin n proprietate pe care au achiziionat-o cu cota de 5%;
2. n cazul familiilor, soul sau soia s nu fi deinut i s nu dein,
fiecare sau mpreun, nicio locuin n proprietate pe care a/au achiziionat-o cu
cota de 5%;
d) livrarea de cldiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, ctre
primrii n vederea atribuirii de ctre acestea cu chirie subvenionat unor
persoane sau familii a cror situaie economic nu le permite accesul la o
locuin n proprietate sau nchirierea unei locuine n condiiile pieei.
(3) Cota aplicabil este cea n vigoare la data la care intervine faptul
generator, cu excepia cazurilor prevzute la art. 134^2 alin. (2), pentru care se
aplic cota n vigoare la data exigibilitii taxei.
(4) n cazul schimbrii cotei se va proceda la regularizare pentru a se
aplica cotele n vigoare la data livrrii de bunuri sau prestrii de servicii, pentru
cazurile prevzute la art. 134^2 alin. (2).
(5) Cota aplicabil pentru importul de bunuri este cota aplicabil pe
teritoriul Romniei pentru livrarea aceluiai bun.

12

(6) Cota aplicabil pentru achiziii intracomunitare de bunuri este cota


aplicat pe teritoriul Romniei pentru livrarea aceluiai bun i care este n
vigoare la data la care intervine exigibilitatea taxei.
Operaiunile impozabile sunt taxate la cotele i n condiiile stabilite de
statul membru n care acestea au loc. Cota standard a TVA este fixat sub forma
unui procent din baza de impozitare care, pn la 31 decembrie 2015, nu poate
fi mai mic de 15 %.
Statele membre pot aplica una sau dou cote reduse, reprezentnd un
procent care nu poate fi mai mic de 5 %. Cotele reduse se pot aplica numai
livrrilor de bunuri i prestrilor de servicii din categoriile prevzute n anexa
III la Directiva TVA (astfel cum a fost modificat de Directiva 2009/47/CE).
Statele membre pot, de asemenea, dup consultarea comitetului TVA, s aplice
o cot redus livrrii de gaze naturale, electricitate i nclzire urban.
Prin derogare de la normele uzuale, unele state membre au fost autorizate
s menin cote reduse, inclusiv pe cele inferioare cotelor minime, sau cote
zero, n anumite regiuni.
Unele dintre aceste derogri, prevzute n actul de aderare al celor zece
ri care s-au alturat Uniunii Europene la 1 mai 2004, s-au aplicat doar pn la
31 decembrie 2010. Altele au fost prelungite sau integrate n normele generale
prin Directiva 2009/47/CE.
2.10. Scutiri
Bunurile i serviciile scutite de TVA sunt vndute ctre consumatorul
final fr a se aplica TVA la vnzare. Cu toate acestea, atunci cnd livrarea
bunurilor sau prestarea serviciilor este scutit de la plata TVA, furnizorul sau
prestatorul nu poate deduce TVA la achiziii. O astfel de scutire fr drept de
deducere nseamn c o TVA ascuns rmne inclus n preul pltit de
consumator. Trebuie s se fac diferena clar ntre aceast scutire i o cot zero
a TVA, meninut prin derogare n unele state membre i care nseamn c
preul final ctre consumator nu include nicio TVA rezidual.
Exist, de asemenea, scutiri cu drept de deducere al cror obiectiv
principal este s in cont de locul n care bunurile sau serviciile se consider c
au fost consumate i, prin urmare, impozitate: acestor operaiuni nu li se aplic
nicio TVA n statul lor membru de origine, fiindc vor fi impozitate n ara de
destinaie.
Scutiri fr drept de deducere
Din motive socioeconomice, urmtoarele operaiuni sunt scutite:
o anumite activiti de interes general (cum ar fi spitalizarea i ngrijirea
medical, livrarea de bunuri i prestarea de servicii legate de ajutorul social
13

i securitatea social, nvmntul colar i universitar i anumite servicii


culturale);
o anumite operaiuni incluznd asigurarea, acordarea de credite, unele servicii
bancare, livrarea de timbre potale, loterii i jocuri de noroc i anumite
livrri de bunuri imobile.
Pentru a facilita schimburile comerciale, unele importuri de bunuri din afara
UE sunt scutite. Printre acestea se numr importul final al bunurilor a cror
livrare este scutit n statul membru de import i al bunurilor al cror import
final este reglementat de Directivele 2007/74/CE (bunuri transportate n
bagajele personale ale pasagerilor), 2009/132/CE (bunuri importate n scopuri
necomerciale) i 2006/79/CE (loturi mici de bunuri cu caracter necomercial).
Scutiri cu drept de deducere
Pentru a ine cont de locul n care bunurile i serviciile se consider c au
fost consumate i, prin urmare, impozitate, urmtoarele operaiuni sunt scutite
cu drept de deducere:
o livrrile intracomunitare de bunuri, incluznd mijloacele de transport noi
i produsele supuse accizelor expediate dintr-un stat membru n altul;
o exporturile de bunuri din UE ctre un teritoriu ter sau o ar ter;
o unele operaiuni legate de transportul internaional sau tratate ca
exporturi;
o prestrile de servicii efectuate de ctre intermediari cnd acetia particip
la operaiunile legate de exporturi;
o unele operaiuni legate de comerul internaional, cum ar fi cele privind
antrepozitele vamale i alte antrepozite.
2.11. Deduceri
O persoan impozabil care achiziioneaz bunuri sau servicii are dreptul
de a deduce valoarea TVA n statul membru n care efectueaz operaiunile
respective, dac bunurile sau serviciile sunt utilizate n scopul activitii sale
economice profesionale. O persoan impozabil care a pltit TVA ntr-un stat
membru n care nu este stabilit poate obine rambursarea acesteia printr-o
procedur electronic special. Dreptul de deducere nu se aplic n cazul unei
activiti economice scutite sau dac persoana impozabil se calific pentru un
regim special8.
n anumite cazuri, deducerile pot fi limitate sau regularizate. Pentru
exercitarea dreptului de deducere este necesar s se ndeplineasc anumite
condiii, n special obligaia de a deine o factur.
8

Exemplu scutirea de TVA pentru ntreprinderile mici

14

2.12. Obligaiile persoanelor impozabile i ale anumitor persoane


neimpozabile
TVA se pltete:
o de ctre orice persoan impozabil care efectueaz o livrare de bunuri sau o
prestare de servicii impozabil, mai puin n anumite cazuri specifice n care
taxa se pltete de ctre o alt persoan, n special de ctre un client care
utilizeaz procedura de taxare invers;
o de ctre persoana care efectueaz o achiziie intracomunitar de bunuri
impozabile;
o la import, de ctre persoana desemnat sau recunoscut ca persoan obligat
la plata taxei de statul membru de import.
Persoanele impozabile trebuie s declare cnd ncep, i modific sau
nceteaz activitatea ca persoane impozabile i s in registre suficient de
detaliate.
Persoanele impozabile trebuie s se asigure c o factur (DE) (EN) (FR)
suficient de detaliat este emis pentru bunurile i serviciile pe care le livreaz
sau le presteaz ctre o alt persoan impozabil sau ctre o persoan juridic
neimpozabil. Factura trebuie emis i n alte cteva cazuri.
2.13. Derogri, Regimuri speciale
n anumite condiii, statele membre pot fi autorizate s introduc derogri
pentru a simplifica colectarea TVA sau pentru a evita anumite infraciuni sau
fraude fiscale.
Exist regimuri speciale de TVA pentru:
o ntreprinderi mici;
o productori agricoli (regimul comun forfetar);
o bunuri second-hand, obiecte de art, obiecte de colecie i antichiti;
o aurul de investiii;
o agenii de turism;
o serviciile furnizate pe cale electronic.
2.14.

Consumatori
Unele regimuri de TVA nu privesc doar operatorii economici n mod
direct, ci i persoanele particulare i consumatorii finali. Este vorba, de
15

exemplu, despre situaia n care o persoan particular achiziioneaz bunuri n


alt stat membru. n cazul n care consumatorul duce el nsui bunurile acas,
TVA este pltit n statul membru n care acestea au fost comercializate i
achiziionate. Unele persoane impozabile scutite i unele persoane juridice
neimpozabile au, de asemenea, dreptul s achiziioneze o cantitate limitat de
bunuri n alt stat membru ca urmare a normelor care reglementeaz impozitarea
schimburilor comerciale dintre rile UE. n cazul acestor persoane, regimul se
bazeaz deja pe principiul impozitrii n statul membru de origine al bunurilor
i serviciilor livrate sau prestate .
Principiul originii nu se aplic ns atunci cnd bunurile sunt
comercializate la distan, i anume atunci cnd cumprtorul i vnztorul se
afl n state diferite i bunurile sunt expediate. Dac valoarea bunurilor vndute
anual depete un anumit plafon9, furnizorul trebuie s aplice principiul
destinaiei i trebuie n orice caz s fac acest lucru n cazul vnzrii la distan
a produselor supuse accizelor. Conform acestui principiu, furnizorul factureaz
TVA n statul membru de destinaie la cota aplicabil n acel stat.
Principiul originii nu se aplic atunci cnd se achiziioneaz mijloace de
transport noi n alt stat membru. n acest caz, cumprtorul pltete TVA n
statul membru de destinaie.
2.15. Combaterea fraudei fiscale
Frauda fiscal mpiedic bun funcionare a pieei interne crend fluxuri
nejustificate de bunuri i permind ca bunurile s fie introduse pe pia la
preuri anormal de joase.
Pentru a combate acest flagel, Directiva 2008/117/CE introduce urmtoarele
msuri:
o instituirea unui termen de o lun pentru informaiile privind livrrile
intracomunitare de bunuri;
o introducerea unei aceeai perioade fiscale pentru furnizor i pentru
cumprtor sau beneficiar n contextul tranzaciilor intracomunitare;
o reducerea sarcinii administrative;
o autorizarea operatorilor economici s depun trimestrial declaraiile
recapitulative privind livrrile intracomunitare de bunuri.

35 000 EUR sau 100 000 EUR, n funcie de statul membru

16

CAPITOLUL III. CONCLUZII


Taxa pe valoare adaugata este un impozit indirect, pe consum, ceea ce ii
ofera numeroase caracteristici care pot fii vazute ca defecte din anumite puncte
de vedere:
1.
Prin definitie, ea apasa cu atat mai mult pe un agent economic care
consuma o parte importanta din venitul sau. Reprosul asociat este acela ca
apasa mai mult asupra saracilor care consuma o mare parte din venitul lor,
decat asupra bogatilor care au mijloace sa economiseasca mai mult.
2.
Nu este un impozit redistribuit: taxa platita este aceeasi pentru toti,
oricare le-ar fi veniturile. TVA-ul este deci criticat de anumite forte politice care
prefera impozitele progresive.
3.
Pentru intreprinderi, chiar daca ele nu platesc direct TVA, ele
maresc pretul final al bunului, asadar isi reduc pietele si le sanctioneaza: Tva-ul
fixeaza partea respectiva de intreprinderi si de stat in cantitatea de bani cheltuita
de consumatori. Asadar, intreprinderile revendica taxele cele mai reduse posibil
pentru sectorul lor de activitate.
4.
Pentru stat, TVA-ul genereaza venituri care depind de consum,
asadar de importanta fluxurilor economice. (si nu de nivelul de bogatie
disponibil). Asta determina dependent finantelor publice in functie de
activitatea economica (exista in mod automat o crestere fiscal odata cu cresterea
economica si invers, o reducere a resurselor in cazul recesiunii) ceea ce poate fii
vazut ca un inconvenient. In plus,a se interesa maimult de flux decat de stoc
poate sa genereze efecte nefavorabile(stimularea consumului in detrimental
stocului, mai ales in cazul unui stoc evaluat gresit ca de exemplu resursele
natural si mediul inconjurator).

17

BIBLIOGRAFIE:
o Comaniciu, Carmen - ULBS Facultatea de Stiinte Economice FISCALITATE
Note de curs 2007 ;

o Comaniciu, Carmen - ULBS Facultatea de Stiinte Economice CONTABILITATE


APROFUNDATA suport curs 2006 ;
o Comaniciu, Carmen - FISCALITATE INTERNATIONALA Suport de curs
(www.RegieLive.ro) ;
o Stroe, Radu Biblioteca digitala ASE FINANTE;
o Tatu, Lucian; Bragaru Mihai; Sasu Horatiu - IMPOZITE, TAXE SI CONTRIBUTII,
Editura CH Beck, 2011;

18