Pagina2 PDF

CAPITOLUL VIII LUCR|RILE CONTABILE DE ~NCHIDERE
A EXERCI}IULUI FIINANCIAR. ~NTOCMIREA {I

PREZENTAREA SITUA}IILOR FINANCIARE 12
MOD DE LUCRU
CURPINS
1. Delimit\ri privind lucr\rile de nchidere a exerci]iului financiar
2. Stabilirea balan]ei conturilor nainte de inventariere
3. Inventarierea general\ a patrimoniului
4. Contabilitatea opera]iilor de regularizare
5. Balan]a conturilor dup\ inventariere
6. Determinarea rezultatului exerci]iului
7. Impozitarea profitului
8. Distribuirea rezultatului exerci]iului
9.Redactarea situa]iilor financiare
10.Situa]ia fluxurilor de trezorerie
11.Tabloul soldurilor intermediare de gestiune
12.Analiza rezultatului pe ac]iune. IAS 33 Rezultatul pe ac]iune
REZUMAT
CUVINTE CHEIE
BIBLIOGRAFIE SELECTIV|
~NTREB|RI RECAPITULATIVE
CONCEPTE
Lucr\rile de `nchidere a exerci]iului financiare
Balan]a conturilor `nainte de inventariere
Inventarierea patrimoniului
Opera]ii privind regularizarea plusurilor [i minusurilor de inventar
Opera]ii privind calculul amortiz\rilor
Opera]ii privind provizioanele pentru deprecieri
Opera]ii privind provizioanele pentru riscuri [i cheltuieli
Diferen]ele de curs valutar
Opera]ii privind delimitarea n timp a cheltuielilor [i veniturilor
Balan]a conturilor dup\ inventariere
Determinarea rezultatului exerci]iului
Impozitarea profitului
Distribuirea rezultatului
Redactarea situa]iilor financiare
12
Exemplele referitoare la Standardele Interna]ionale de Contabilitate reprezint\ prelucrare dup\ Ghid practic de
aplicare a Standardelor Interna]ionale de Contabilitate Partea I, autor Ministerul Finan]elor Publice, Editura
Economic\, Bucure[ti [i Ghid pentru `n]elegerea [i aplicarea Standardelor Interna]ionale de Contabilitate, autor
Du]escu Adriana, Editat de Corpul Exper]ilor Contabili [i Contabililor Autoriza]i din Romina, Bucure[ti 2001.
MOD DE LUCRU
Manual, noti]e
1.Parcurge]i cu aten]ie, con]inutul capitolului, al

anexelor [i al informa]iilor suplimentare primite la
curs sau prin notele de curs
(1)~nv\]are
2.Localiza]i `n text, conceptele din rezumat [i

cuvintele - cheie
Rezumat [i cuvinte cheie
3.Parcurge]i bibliografia suplimenta\
(3)Conultare bibliografie suplimentar\
4.R\spunde]i la `ntreb\rile recapitulative, sub

forma unor expuneri verbale, dar [i `n scris
(4)~ntreb\ri
5.Realiza]i testele de autoevaluare, f\r\ a apela la

r\spunsuri. Evalua]i r\spunsurile [i relua]i
documentarea pe baza manualului [i a bibliografiei
suplimentare
(5)Teste de autoevaluare
6.Rezolva]i studiile de caz [i exerci]iile,

consemnndu-le `n caietul de lucr\ri pentru
seminar
(6)Studii de caz, exerci]ii
7.Completa]i caietul de seminar cu exerci]iile

rezolvate `n cadrul seminarului, cu referatul
`ntocmit de dumneavoastr\ [i cu concluziile din
dezbateri sau din referate `ntocmite de ceilal]i
colegi de grup\.
(7)Seminar
Caiet de seminar
Documenta]ie pentru examen
1. DELIMIT|RI PRIVIND LUCR|RILE DE NCHIDERE

A EXERCI}IULUI FINANCIAR
Exerci]iul financiar ncepe la 1 ianuarie [i se ncheie la 31 decembrie. n acest scop, pe baza

situa]iilor financiare se determin\ pozi]ia financiar\, performan]a [i trezoreria `ntreprinderii.
Rela]ia de principiu prin care se evalueaz\ pozi]ia financiar\ este de forma: capitalul propriu =
activul - datoriile. Performan]a se calculeaz\ prin rela]ia, rezultatul contabil = venituri - cheltuieli, iar dac\
se are n vedere varia]ia capitalului, ea devine: rezultatul contabil = capitalul propriu la nchiderea
exerci]iului financiar aportul proprietarului n cursul exerci]iului ( + n cazul ramburs\rii de capital,- n
situa]ia aportului de capital). ~n ceea ce prive[te trezoreria `ntreprinderii, se determin\ pe baza rela]iei:
trezoreria net\ = fluxurile de `ncas\ri fluxurile de pl\]i.
Documentele oficiale folosite pentru finalizarea ncheierii exerci]iului financiar sunt situa]iile
financiare. Pe baza acestora se asigur\ o imagine fidel\, clar\ [i complet\ a patrimoniului, a situa]iei
financiare ct [i a rezultatului ob]inut.
Situa]iile financiare reprezint\ documente contabile de sintez\ prin care sunt comunicate
informa]ii comune necesare majorit\]ii utilizatorilor. A[a cum se arat\ n Cadrul general IASC, aproape
to]i utilizatorii consum\ informa]ii pentru a lua decizii economice pentru:
a) a hot\r cnd s\ cumpere, s\ p\streze sau s\ vnd\ o investi]ie de capital;

b) a evalua r\spunderea sau gestiunea managerial\;
c) a evalua capacitatea ntreprinderii de a pl\ti [i de a oferi alte beneficii angaja]ilor s\i;
d) a evalua garan]iile pentru creditele acordate ntreprinderii;
e) a determina politicile de impozitare;
f) a determina profitul [i dividendele ce pot fi distribuite;
g) a elabora [i utiliza date statistice despre venitul na]ional;
h) a reglementa activitatea ntreprinderilor.
Discutate prin prisma procesului de raportare financiar\, ca parte component\ a acestuia,
situa]iile financiare sunt alc\tuite de regul\ din: bilan], contul de profit [i pierdere, situa]ia modific\rilor
pozi]iei financiare (care pot fi prezentate n diverse moduri, de exemplu ca situa]ie a fluxurilor de
trezorerie sau situa]ie a fluxurilor de fonduri), note explicative, alte situa]ii [i alte materiale suplimentare
care sunt parte integrant\ a situa]iilor financiare. Nu se includ rapoartele directorilor, declara]iile
pre[edintelui, discu]iile [i analizele conducerii [i elementele similare care pot fi incluse ntr-un raport
financiar anual.
Situa]iile financiare n forma]ia definit\ prin Cadrul contabil general IASC se aplic\
ntreprinderilor comerciale [i industriale din sectorul public [i cel privat. Conceptual, reprezint\
ntreprindere raportatoare acea entitate contabil\ pentru care exist\ utilizatori de informa]ii, iar situa]iile
financiare constituie principala surs\ de informa]ii financiare.
Dac\ se face recurs la IAS 1 Prezentarea situa]iilor financiare, un set complet de situa]ii
financiare anuale include:
(a) bilan]ul;
(b) contul de profit [i pierdere;
(c) o situa]ie care s\ reflecte, dup\ caz:
toate modific\rile capitalului propriu; fie
modific\rile capitalului propriu, altele dect cele care rezult\ din tranzac]iile de
capital cu proprietarii [i distribuirile c\tre proprietari;
(d) situa]ia fluxurilor de trezorerie (numerar);
(e) politicile contabile [i notele explicative.
Directiva a IV-a a UE define[te situa]iile financiare prin apela]ia de conturi anuale care cuprind:
bilan]ul, contul de profit [i pierdere [i anexa sau notele la conturile anuale. Aceste documente trebuie s\
constituie un tot unitar.
n Programul de dezvoltare a contabilit\]ii din Romnia, situa]iile financiare anuale cuprind:
bilan]ul, contul de profit [i pierdere, situa]ia fluxurilor de trezorerie, situa]ia modific\rilor capitalului
propriu, politicile contabile [i notele explicative.
O rezolvare nuan]at\ este reglementat\ prin Legea contabilit\]ii nr. 82/1991 care adopt\
sintagma de raport\ri contabile anuale alc\tuite dup\ cum urmeaz\:
Pentru persoanele juridice care aplic\ reglement\rile contabile armonizate cu Directiva a IV-a
a Comunit\]ilor Economice Europene [i cu Standardele Interna]ionale de contabilitate, raport\rile
contabile anuale, denumite n contextul prezentei legi Situa]ii financiare , se compun din: bilan], cont de
profit [i pierdere, situa]ia modific\rilor capitalului propriu, situa]ia fluxurilor de trezorerie, politici
contabile [i note explicative.
Persoanele juridice care nu ndeplinesc criteriile stabilite pentru aplicarea reglement\rilor
armonizate prev\zute mai sus ntocmesc situa]ii financiare anuale simplificare, armonizate cu directivele
europene, care se compun din bilan], cont de profit [i pierdere, politici contabile [i note explicative.
Situa]iile financiare anuale, pentru toate celelalte persoane cu excep]ia celor men]ionate mai
sus se compun din bilan] [i cont de profit [i pierdere.
Societ\]ile comerciale ncadrate prin reglement\ri speciale n categoria microntreprinderilor
aplic\ reguli contabile specifice, aprobate prin ordin al ministrului finan]elor publice. Situa]iile financiare
anuale pentru microntreprinderi se compun di bilan] [i cont de profit [i pierdere.
Situa]iile financiare anuale sunt nso]ite n toate cazurile, de raportul administratorilor.
Entit\]ile contabile au obliga]ia s\ ntocmeasc\ raport\ri contabile anuale, precum [i n situa]ia fuziunii,
diviz\rii sau ncet\rii potrivit legii a activit\]ii acestora.
ntocmirea situa]iilor financiare cu ntreaga lor forma]ie de documente de sintez\ reprezint\ un
proces complex de agregare a datelor n vederea construirii indicatorilor economico - financiari privind
situa]ia patrimoniului [i rezultatele ob]inute. Derularea acestui proces se concretizeaz\ ntr-o suit\ de
lucr\ri, dintre care unele cu caracter preliminar, iar altele referitoare la redactarea sau completarea
propriu-zis\ a bilan]ului.
Lucr\rile preliminare sunt denumite lucr\ri de nchidere a exerci]iului, fiind structurate astfel:
1. Stabilirea balan]ei conturilor nainte de inventariere.
2. Inventarierea general\ a patrimoniului.
3. Contabilitatea opera]iilor de regularizare privind:
a) diferen]ele de inventar;
b) amortiz\rile;
c) provizioane pentru deprecieri;
d) provizioane pentru riscuri [i cheltuieli;
e) diferen]ele de conversie [i diferen]ele de curs valutar;
f) delimitarea n timp a cheltuielilor [i veniturilor.
4. Stabilirea balan]ei conturilor dup\ inventariere.
5. Determinarea rezultatului exerci]iului [i distribuirea profitului sau finan]area
pierderii.
6. Redactarea bilan]ului contabil.
2. STABILIREA BALAN}EI CONTURILOR NAINTE DE INVENTARIERE
Pentru centralizarea [i controlul exactit\]ii datelor nregistrate n conturi se ntocme[te balan]a

de verificare nainte de inventarierea patrimoniului. Discutat\ din acest punct de vedere, balan]a
preg\te[te datele de referin]\ necesare compar\rii soldurilor din inventarul contabil [i inventarul faptic.
Balan]a conturilor nainte de inventariere poate fi abordat\ ca un inventar contabil.
Rela]iile de control proprii balan]ei sunt cele dintre debitul [i creditul conturilor, nregistrarea
sintetic\ [i analitic\. Dintre acestea, cea care ofer\ informa]ii de control privind nregistrarea n conturi a
tuturor documentelor justificative este aceea c\ totalul rulajului debitor sau creditor din balan]\ trebuie s\
fie egal cu totalul rulajului calculat n Registrul - jurnal.
Situa]ia de referin]\ a inventarului faptic o reprezint\ soldurile finale calculate n balan]\. De

aceea, balan]a poate fi interpretat\ [i ca un inventar contabil.
Balan]a conturilor poate fi discutat\ [i prezentat\ [i ca instrument de verificare a con]inutului
soldurilor conturilor contabile, n sensul ca acestea s\ reflecte opera]ii economice [i financiare reale
consemnate n documentele justificative [i nregistrate n concordan]\ cu normele metodologice de
utilizare a conturilor. Din spectrul controlului documentar de fond, o aten]ie deosebit\ se acord\
conturilor: 401 Furnizori; 404 Furnizori de imobiliz\ri; 408 Furnizori - facturi nesosite; 409
Furnizori - debitori; 4111 Clien]i; 4118 Clien]i incer]i sau `n litigiu; 418 Clien]i - facturi de
ntocmit, 419 Clien]i -creditori; 461 Debitori diver[i; 462 Creditori diver[i; 447 Fonduri speciale
- taxe [i v\rs\minte asimilate; 473 Decont\ri din opera]ii n curs de clarificare; clasa 6 Conturi de
cheltuieli [i clasa 7 Conturi de venituri.
Exemplificativ, o asemenea balan]\ se prezint\ dup\ cum urmeaz\:
Balan]a provizorie a conturilor `ntocmit\ la 31.12.N

Simbolul [i
denumirea
conturilor
0
101 Capital social
106 Rezerve
117 Rezultatul
reportat
21 Imobiliz\ri
corporale
281 Amortiz\ri
privind imobiliz\rile
corporale
301 Materii prime
345 Produse finite
371 M\rfuri
397 Provizioane
pentru deprecierea
m\rfurilor
401 Furnizori
403 Efecte de pl\tit
411 Clien]i
421 Personal salarii
datorate
431 Asigur\ri
sociale
437 Ajutir de [omaj
456 Decont\ri cu
asocia]ii privind
capitalul
457 Dividende de
plat\
471 Cheltuieli
`nregistrate `n avans
491 Provizioane
pentru deprecierea
crean]elor clien]i
503 Ac]iuni
Solduri ini]iale
D
C
Rulaje
Solduri finale
D
C
2
4.375.000
200.000
186.000
186.000
4
1.000.000
110.000
-
4.150.000
150.000
160.000
100.000
200.000
-
5
-
6
5.375.000
310.000
-
4.150.000
150.000
10.000
320.000
1.500.000
200.000
-
400.000
1.200.000
200.000
-
80.000
400.000
200.000
-
10.000
50.000
-
44.000
-
324.000
1.850.000
1.000.000
320.000
200.000
1.800.000
1.000.000
100.000
-
40.000
200.000
-
290.000
290.000
100.000
1.000.000
100.000
1.000.000
76.000
76.000
100.000
100.000
5.000
5.000
100.000
100.000
0
509 V\rs\minte de
efectuat pentru
investi]ii financiare
pe termen scurt
512 Conturi curente
la b\nci
519 Credite bancare
pe termen scurt
531 Casa
601 Cheltuieli cu
materiile prime
607 Cheltuieli
privind m\rfurile
641 Cheltuieli cu
salariile personalului
645 Cheltuieli
privind asigur\rile [i
protec]ia social\
701 Venituri din
vnzarea produselor
707 Venituri din
vnzarea m\rfurilor
711 Varia]ia
stocurilor
TOTAL
1
-
2
-
3
100.000
4
100.000
500.000
2.800.000
200.000
10.000
-
6
-
1.860.000
1.440.000
200.000
830.000
400.000
830.000
-
10.000
400.000
200.000
200.000
1.000.000
1.000.000
260.000
260.000
1.600.000
1.600.000
250.000
250.000
1.200.000
1.500.000
300.000
5.170.000
5.170.000
13.836.000
13.836.000
8.440.000
8.440.000
3. INVENTARIEREA GENERAL| A PATRIMONIULUI
Reprezint\ lucrarea preliminar\ prin care se stabile[te situa]ia real\ a patrimoniului.

Determinatorul real se refer\ att la constatarea m\rimii faptice a elementelor patrimoniale ct [i la
evaluarea lor la nivelul valorii actuale.
Nu se poate concepe un bilan], adic\ nu se pot determina patrimoniul, situa]ia financiar\ [i
rezultatele unei ntreprinderi la un anumit moment [i pe o anumit\ perioad\ de timp, f\r\ s\ se alc\tuiasc\
n prealabil inventarul. Numai printr-un bilan] alc\tuit pe baze reale, ntreprinz\torul se poate orienta [i
men]ine ntr-o economie nso]it\ de varia]ia pre]urilor [i puterii de cump\rare a banului.
Rela]ia proprie inventarului prin care se determin\ situa]ia real\ a patrimoniului la un moment
dat este de forma:
Patrimoniul net (Capitalul propriu) = Activul inventariat Datoriile inventariate

Constatarea existen]ei elementelor inventariate se face prin observarea direct\ (prin num\rare,
cnt\rire, m\surare, cubare [i calcule tehnice dup\ caz) pentru bunurile corporale (materiale), pe baz\ de
registre sau documente (extrase de cont confirmate de ter]i), pentru bunurile necorporale (nemateriale),
crean]e [i datorii. n ceea ce prive[te evaluarea elementelor patrimoniale inventariate, aceasta se face la
nivelul valorii actuale, denumit\ valoare de inventar.
Valoarea de inventar ca expresie a valorii actuale este estimat\ n func]ie de pre]ul pie]ei,
utilitatea bunului pentru economia ntreprinderii, starea [i amplasarea bunurilor. De acea, n mai multe
lucr\ri de specialitate se apreciaz\ c\ valoarea de inventar este egal\ cu valoarea de ntrebuin]are.
Evaluare bilan]ier\
conform IAS - urilor
Evaluare conform
OMFP 94/2001
Imobiliz\ri necorporale
IAS 38
Tratamentul de baz\:
Cost ajustat cu valoarea
amortiz\rilor cumulate
[i a oric\ror pierderi
cumulate din depreciere
Tratamentul alternativ:
Valoarea reevaluat\
stabilit\ pe baza valorii
juste la momentul
reevalu\rii mai pu]in
amortizarea cumulat\ [i
pierderile din
depreciere.
Cu excep]ia cazurilor n
care s-a nregistrat un
provizion pentru
depreciere sau o
reducere a valori
valoarea ce urmeaz\ s\
fie nscris\ n bilan]
pentru fiecare element
al imobiliz\rilor este
reprezentat\ de costul
de achizi]ie sau de
costul de produc]ie.
Imobiliz\ri corporale
IAS 16
Tratamentul de baz\:
Cost ajustat cu valoarea
amortiz\rilor cumulate
[i a oric\ror pierderi
cumulate din depreciere
Tratamentul alternativ:
Valoarea reevaluat\
stabilit\ pe baza valorii
juste la momentul
reevalu\rii mai pu]in
amortizarea cumulat\ [i
pierderile din
depreciere.
Evaluare la inventar
conform normelor de
inventariere
Evaluarea imobiliz\rilor
se efectueaz\ la
valoarea lor r\mas\
neamortizat\, cu
excep]ia celor
constatate ca fiind
depreciate, care se vor
evalua la valoarea lor
actual\.
~n cazul mijloacelor
fixe, corectarea valorii
contabile a acestora [i
aducerea lor la nivelul
valorii de inventar
`nscrise `n listele de
inventariere se face fie
prin `nregistrarea unei
amortiz\ri excep]ionale,
`n cazul `n care se
constat\ o depreciere
ireversibil\, fie prin
constituirea unor
provizioane `n cazul `n
care se constat\ o
depreciere relativ\ a
acestora ca urmare a
unor cauze cum sunt:
apari]ia unei uzuri
morale de care nu s-a
]inut seama cu ocazia
amortiz\rii;
supraeveluarea
mijloacelor fixe, prin
aplicarea unor
coeficien]i neadecva]i
cu ocazia reevalu\rii
lor: lipsa de utilitate a
acestora `n momentul
inventarierii; alte cauze
care determin\ o
valoare actual\ mai
sc\zut\ a mijloacelor
fixe dect valoarea cu
care acestea figureaz\
`n contabilitate.
Investi]ii financiare pe
termen lung
Evaluare bilan]ier\
Evaluare conform OMFP

94/2001
Sunt `nregistrate `n
bilan] la una dintre
valorile de mai jos:
a) cost;
b) valoare reevaluat\
c) `n cazul ac]iunilor
tranzac]ionabile la
minimul dintre cost [i
valoarea de pia]\
determinate pentru
`ntreg portofoliul
(alternativ\ disponibil\
numai pentru titlurile
tranzac]ionabile pe
pia]\).
n cazul diminu\rii valorii

unei imobiliz\ri financiare
ce a fost nregistrat\ se va
constitui un provizion
pentru depreciere
corespunz\tor acestei
diminu\ri, stabilit ca
diferen]\ ntre costul de
achizi]ie [i valoarea
realizabil\ net\. Valoarea
nscris\ trebuie s\ fie cea
diminuat\, iar
provizioanele astfel
constituite trebuie s\ fie
prezentate separat n
notele explicative.
Este obligatorie
constituirea de
provizioane pentru
depreciere pentru fiecare
activ imobilizat a c\rui
valoare s-a diminuat,
indiferent de durata de
utilizare a acelei
imobiliz\ri. Valoarea care
trebuie nscris\ n
situa]iile financiare va fi
diminuat\ corespunz\tor,
iar provizioanele; astfel
constituite se vor prezenta
separat n notele
explicative.
Dac\ motivele care au dus
la constituii provizionului
pentru depreciere, au
ncetat s\ mai existe ntr-o
anumit\ m\sur\, atunci
acel provizion se va relua
corespunz\tor la venituri.
Aceste relu\ri se vor
prezenta separat n notele
explicative. n situa]ia n
care deprecierea este
superioar\ provizionului
constituit, se constituie un
provizion suplimentar.
conform normelor de
inventariere
Titlurile (titlurile de
participare, titlurile
imobilizate ale
activit\]ii de
portofoliu, titlurile de
plasament, alte
titluri) se evalueaz\
`n cazul celor cotate
la burs\ la valoarea
lor de cotare din ziua
de 31 decembrie, iar
a celor necotate, la
valoarea lor
probabil\ de
vnzare.~n cazul `n
care valoarea lor de
inventar este mai
mic\ dect valoarea
cu care acestea
figureaz\ `n
contabilitate, se va
proceda la
constituirea de
provizioane pentru
deprecierea acestor
titluri. ~n situa]a `n
care se apreciaz\ c\
valoarea de vnzare
este superior\ valorii
contabile, `n listele
de inventariere se va
`nscrie valoarea
contabil\.
Evaluare bilan]ier\
Evaluare conform OMFP

94/2001
Stocuri
IAS 2
~n bilan] stocurile sunt
evaluate la cea mai
mic\ valoare dintre cost
[i valoarea realizabil\
net\
Valoarea activelor
circulante nregistrate n
contabilitate va fi egal\ cu
costul de achizi]ie sau cu
costul de produc]ie al
acestor elemente
Dac\ valoarea realizabil\
net\ a unui activ circulant
este mai mic\ dect costul
de achizi]ie sau costul de
produc]ie, atunci acea
valoare realizabil\ net\
corespunz\toare activului
circulant este cea care
trebuie prezentat\ n
situa]iile financiare,
respectiv valoarea
activului, mai pu]in
provizionul constituit.
Valoarea care trebuie
nscris\ n bilan] pentru
activele din categoria
stocurilor [i a activelor
fungibile, inclusiv activele
financiare, poate fi
determinat\ prin utilizarea
oric\rei dintre metodele:
(a) metoda FIFO;
(b)metoda LIFO;
(c)metoda costului mediu
ponderat (d)alt\ metod\
similar\, recunoscut\ de
reglement\rile legale n
vigoare.
Investi]ii financiare pe
termen scurt clasificate
ca active curente
~nregistrarea `n bilan] se
face la una dintre
valorile:
a) valoarea de pia]\
b) minimul dintre cost
[i valoarera de pia]\. ~n
acest caz valoarea
contabil\ se calculeaz\
global pentru `ntreg
portofoliul, fie ca un
total general sau ca un
total al fiec\rui tip de
investi]ie.
conform normelor de
inventariere
Stocurile trebuie
evaluate cu
respectarea
principiului
permanen]ei
metodelor, potrivit
c\ruia metodele [i
regulile de evaluare
trebuie men]inute.
Valorile materiale se
vor evalua la
valoarea lor actual\
care se va `nscrie `n
coloana
corespunz\toare din
lista de inventariere
centralizatoare numai
`n cazul constat\rii
deprecierilor.
Crean][e [i datorii
Evaluare bilan]ier\
Evaluare conform
OMFP 94/2001
Potrivit IAS 39 costul

amortizat pentru toate
crean]ele [i datoriile
netranzac]ionate [i la
valoarea just\ `n cazul
celor tranzac]ionate
Valoarea se stabile[te n
func]ie de valoarea lor
probabil\ de ncasat,
respectiv de plat\;
conform normelor de
inventariere
Evaluarea crean]elor [i
datoriilor se face de
regul\ la valoarea lkor
probabil\ de `ncasare
sau de
plat\,constituindu-se,
dup\ caz, provizioane
pentru deprecierea
creanelor, pentru
cre[terea datoriilor
precum \i pentru sumele
aflate `n litigiu.
Evaluarea crean]elor [i
datoriilor exprimate `n
devize se face la cursul
de referin]\ la BNR din
ziua de 31 decembrie.
Eventualele diferen]e
reprezentnd pierderi
sau c[tiguri latente fa]\
de acest curs se reflect\
`n contabilitate cu
ajutorul conturilor de
cheltuieli sau venituri
dup\ caz.
Dezvolt\ri. Costul amortizat al unui activ sau datorie financiar\ reprezint\ valoarea la care
activul financiar sau datoria financiar\ a fost evaluat (\) la momentul recunoa[terii ini]iale, minus
ramburs\rile de capital, plus sau minus amortizarea cumulat\ a oric\rei diferen]e dintre valoarea ini]ial\ [i
valoarea la scaden]\ [i minus orice trecere pe cheltuieli (direct\ sau prin utilizarea unui cont de
compensare) a sc\derii sau imposibilit\]ii de `ncasare.
Exemplu. Dac\ `ntreprinderea MARTINA S.A. a emis10 obliga]iuni, cu o valoare nominal\ de

30.000 lei/obliga]iuni, pre] de emisiune 28.000 lei/obliga]iuni, [i o perioad\ de scaden]\ de 5 ani, la
sfr[itul celui de al doilea an al `mprumutului, valoarea `n bilan] a datoriei financiare va fi de:
288.000 lei= 300.000 lei (20.000 lei 20.000 2 ani / 5 ani)
unde 20.000 lei= 10 obliga]iuni (30.000 lei/obliga]iune 28.000 lei/obliga]iune) reprezint\
prima de r\scump\rare a obliga]iunilor, care va fi amortizat\ liniar pe toat\ durata `mprumutului
Dac\ presupunem c\ la sfr[itul celui de al treilea an sunt r\scump\rate 5 obliga]iuni prin
tragere la sor]i (5 obliga]iuni 30.000 lei/obliga]iuni), atunci valoarea `n bilan] a `mprumutului obligatar
va fi de:
300.000 lei (20.000 lei 20.000 3 ani / 5 ani) 150.000 lei = 142.000 lei
Toate bunurile care se inventariaz\ se `nscriu `n listele de inventariere, care pot fi distincte sau
reprezint\ prima parte a registrului de inventar, diferen]iate `n raport de felul [i natura activelor [i
pasivelor constatate efectivpe teren (active imobilizate, stocuri, produc]ie `n curs de execu]ie, etc).
Rezultatele inventarierii [i modul lor de regularizare se consemneaz\ `ntr-un proces - verbal de

inventariere, `n care se `nscriu, `n principal: perioada de gestiune inventariat\; persoanele care au f\cut
inventarierea; plusurile [i minusurile constatate; compens\rile efectuate; bunurile depreciate; crean]ele [i
datoriile incerte [i `n litigii; crean]ele, datoriile [i lichidit\]ile `n devize; constituirea [i regularizarea
provizioanelor; regularizarea amortiz\rilor; alte elemente specifice inventarierii.
Remarc\. A[a cum s-a anticipat, listele de inventariere pot fi tratate ca [i documente distincte de
registrul inventar, urmnd ca prin con]inutul s\u acesta s\ fie circumscris numai la recapitula]ia
elementelor inventariate.
Registrul inventar reprezint\ o recapitula]ie a elementelor inventariate grupate `n func]ie de
natura lor, conform postului din bilan]ul contabil.
Exemplificativ, registrul inventar este prezentat mai jos:
Recapitula]ia inventarului
Denumirea structurilor
Valoarea contabil\
Valoarea de inventar
Diferen]e de `nregistrat
inventariate
1. Active imobilizate
4.000.000
3.750.000
250.000
2. Stocuri
680.000
670.000
10.000
2.1. Materiale
80.000
80.000
2.2. Produse finite
400.000
400.000
2.3. M\rfuri
200.000
190.000
10.000*
3. Crean]e
100.000
95.000
5.000
3.1. Clien]i
100.000
95.000
5.000
*)
Diferen]a este calculat\ `n listele de inventariere la nivel de sortimente depreciate. Dac\
valoarea de inventar este mai mare dect valoarea contabil\, `n cazul activelor, `n listele de inventariere
este recunoscut\ ca valoare de inventar nu valoarea actual\ ci valoarea contabil\.
4. CONTABILITATEA OPERA}IILOR DE REGULARIZARE
4.1. Opera]ii privind regularizarea plusurilor [i

minusurilor de inventar
Odat\ stabilite rezultatele inventarierii, plusurile [i minusurile de inventar, se procedeaz\ la
nregistrarea [i decontarea lor gestionar\. A efectua aceast\ opera]ie nseamn\ a regulariza rezultatul
inventarierii.
n principiu, plusurile se nregistreaz\ ca intr\ri n patrimoniul ntreprinderii, iar minusurile se
imput\. Dac\ lipsurile constatate la inventariere nu sunt din vina cuiva se deconteaz\, dup\ caz, asupra
cheltuielilor sau veniturilor ntreprinderii. De asemenea, se pot admite compens\ri cantitative ale
lipsurilor cu plusurile, n cazurile n care exist\ riscul de confuzie ntre sorturile aceluia[i produs, f\r\ a se
diminua patrimoniul unit\]ii. Compensarea se admite, de regul\, numai pentru aceea[i perioad\ de
gestiune [i la acela[i gestionar.
Pentru bunurile materiale acceptate cu pierderi se acord\ sc\z\minte f\r\ a dep\[i valoarea
constatat\ n minus. De asemenea, pentru aceste valori, n cazul compens\rii lipsurilor cu plusurile
stabilite la inventariere, sc\z\mintele se calculeaz\ numai n situa]ia cnd cantit\]ile lips\ sunt mai mari
dect cantit\]ile n plus. Calculul se efectueaz\ n primul rnd pentru valorile materiale la care s-au
constatat lipsurile, iar dac\ mai r\mn diferen]e cantitative n minus cotele de sc\z\minte se pot aplica [i
pentru celelalte valori materiale admise n compensare, la care s-au constatat plusuri sau la care nu au
rezultat diferen]e. Diferen]a stabilit\ n minus n urma compens\rii [i aplic\rii tuturor cotelor de
sc\z\minte, reprezentnd un prejudiciu pentru patrimoniu, se recupereaz\ de la persoanele vinovate n
conformitate cu dispozi]iile legale.
n raport de natura structurilor de activ [i de pasiv, inventariate, regularizarea diferen]elor de

inventar genereaz\ urm\toarele tipuri de nregistr\ri:
a) plusuri de active imobilizate, la valoarea de inventar:
20, 21, 23, 26
=
131
Conturile de active imobilizate
Subven]ii pentru investi]ii
Remarc\. Apreciem c\ n acest caz trebuie nregistrat\ [i TVA corespunz\toare, formula fiind:
4426
=
4427
TVA - deductibil\
TVA - colectat\
[i concomitent
pentru cota de TVA nedeductibil\ stabilit\ pe baz\ de decont, se face
nregistrarea:
20, 21, 23, 26
=
4426
TVA - deductibil\
Potrivit PCG n locul conturilor debitoare de mai sus se folose[te contul 635 Cheltuieli cu alte
impozite, taxe [i v\rs\minte asimilate
b) plusurile de stocuri cump\rate:
30, 31, 32, 35, 36, 37
=
60
Conturi de stocuri
Cheltuieli privind stocurile
(pe fiecare categorie de stocuri)
n cazul plusurilor de stocuri privind produsele [i produc]ia n curs de execu]ie, nregistrarea
este de forma:
33, 34
=
71
Conturi de stocuri
Varia]ia stocurilor
nregistr\rile de mai sus se fac la valoarea contabil\ de intrare, egal\ cu costul de produc]ie.
c) plusurile de investi]ii financiare pe termen scurt:
50
=
664
Investi]ii financiare pe termen scurt
Cheltuieli privind investi]iile financiare cedate
d) plusurile constatate la inventarierea casieriei, la societ\]ile cu capital privat:
531
=
758
Casa
Alte venituri din exploatare
Pentru minusurile de inventar neimputabile, cu excep]ia minusurilor de cas\, nregistr\rile sunt
de sens invers cu cele prezentate n cazul plusurilor, iar n cazul activelor imobilizate tipul de nregistrare
este:
28
=
20, 21, 23, 26
Amortiz\ri privind imobiliz\rile
(pentru amortizarea aferent\)
6583
Cheltuieli privind activele cedate [i alte opera]ii
de capital
z imputarea la valoarea de nlocuire la data constat\rii pagubei inclusiv TVA:
428
=
758
Alte datorii sau crean]e n leg\tur\ cu personalul
sau 461
4427
Debitori diver[i
TVA - colectat\
Pentru bunurile lips\ sau depreciate calitativ constatate pe baz\ de inventariere peste normele
legale neimputabile se datoreaz\ TVA. Opera]iunea se reflect\ n contabilitate prin nregistrarea:
635
=
4427
Cheltuieli cu alte impozite, taxe [i v\rs\minte
TVA - colectat\
asimilate
Dac\ minusurile de inventar de natura activelor circulante sunt imputabile, nregistr\rile sunt
similare cu cele efectuate n cazul minusurilor neimputabile. Totodat\, pentru valoarea imputat\ se face
nregistrarea:
461
Debitori diver[i
758
4427
TVA - colectat\
Lipsurile imputabile se evalueaz\ la valoarea de nlocuire. Aceasta reprezint\ costul de achizi]ie
al bunului respectiv la data constat\rii pagubei, format astfel:
pre]ul de cump\rare practicat pe pia]\
( + ) taxele nerecuperabile
( + ) cheltuielile de transport - aprovizionare
(+) alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea n stare de utilitate sau pentru intrarea n
gestiune
Dac\ bunurile lips\ imputabile nu pot fi cump\rate pe pia]\, valoarea de imputare se stabile[te
de speciali[ti n domeniul respectiv.
Cu ocazia stabilirii diferen]elor de inventar se nregistreaz\ [i stocurile finale sau varia]ia
stocurilor n cazul metodei inventarului intermitent. M\rimea stocurilor se determin\ prin inventarul fizic
al acestora, iar ie[irile prin calcul pe baza rela]iei:
Ie[irile de stocuri = Stocul ini]ial + Intr\rile de stocuri - Stocul final

Tipurile de nregistr\ri au fost prezentate la contabilitatea opera]iilor privind stocurile. A[a cum
prev\d Normele privind organizarea [i efectuarea inventarierii patrimoniului, n cazul inventarului
intermitent, valorile materiale se evalueaz\ la pre]ul de nregistrare a ultimei intr\ri n gestiune (o
asemenea solu]ie este contrar\ metodelor de evaluare a stocurilor).
Calitatea inventarului ca metod\ de eviden]\ [i calcul se extinde [i la determinarea unor
indicatori economico - financiari sau asigurarea unor date primare de intrare n contabilitate. De exemplu,
calculul costului produc]iei neterminate, determinarea sc\z\mintelor [i pierderilor pentru bunurile
prev\zute cu un asemenea regim, predarea - primirea de gestiuni, lichidarea [i fuzionarea ntreprinderilor
etc.
Rezultatele inventarierii se consemneaz\ n Procesul - verbal de inventariere, n care se
nscriu, n principal, perioada de gestiune inventariat\; persoanele care au efectuat inventarierea; plusurile
[i minusurile constatate; compens\rile efectuate; bunurile depreciate; crean]ele [i datoriile incerte [i n
litigii; datoriile [i lichidit\]ile n devize; constituirea [i regularizarea provizioanelor; regularizarea
amortiz\rilor; alte elemente specifice inventarierii.
4.2. Opera]ii privind calculul amortiz\rilor

n principiu, amortizarea activelor imobilizate se calculeaz\ [i nregistreaz\ pe baza planului de
amortizare sau a fi[elor mijloacelor fixe. La nchiderea exerci]iului financiar, cu ocazia inventarierii
generale a patrimoniului, este normal ca valoarea de inventar s\ fie egal\ cu valoarea r\mas\ de amortizat.
Dac\ valoarea de inventar este mai mic\ dect cea r\mas\ de amortizat, diferen]a se regularizeaz\ astfel:
a) nregistrarea unei amortiz\ri, n cazul n care se constat\ o depreciere ireversibil\ (exemplu
mijloacele fixe inutilizabile propuse pentru casare);
b) constituirea unor provizioane pentru deprecierea mijloacelor fixe, n cazul cnd se constat\ o
depreciere reversibil\ sau relativ\ ca urmare a unor cauze cum sunt:
apari]ia unei deprecieri de care nu s-a ]inut seama cu ocazia amortiz\rii;
supraevaluarea mijloacelor fixe cu ocazia reevalu\rii anterioare;
lipsa de utilitate n momentul inventarierii (trecute n conservare, inutilizabile temporar);
alte cauze care determin\ ca valoarea actual\ s\ fie mai mic\ dect valoarea r\mas\ de
amortizat.
68
Cheltuieli cu amortiz\rile, provizioanele [i
ajustarea la infla]ie
28
Amortiz\ri privind imobiliz\rile corporale
4.3. Opera]ii privind provizioanele pentru deprecieri

Provizioanele pentru deprecieri vizeaz\ acele elemente de activ neamortizabile a c\ror valoare
de inventar la data nchiderii exerci]iului este mai mic\ dect valoarea contabil\ de intrare. Aceste
mic[or\ri de valoare au un caracter reversibil, n consecin]\ sunt regularizate la nchiderea conturilor. n
acest scop se procedeaz\ astfel:
a) n situa]ia n care deprecierea calculat\ pe baza inventarului (valoarea contabil\ - valoarea de
inventar) este superioar\ provizionului constituit (soldul creditor al conturilor de provizioane pentru
deprecieri), se constituie un provizion suplimentar, iar nregistrarea de principiu este:
68
=
29, 39, 49, 59
Conturi de provizioane pentru deprecieri
b) n cazul n care deprecierea constatat\ pe baza inventarului este inferioar\ provizionului
constituit, se diminueaz\ provizionul nregistrat cu diferen]a corespunz\toare efectundu-se nregistrarea
de principiu:
29, 39, 49, 59
=
78
Venituri din provizioane [i ajustarea la infla]ie
Metoda de nregistrare prezentat\ mai sus este denumit\ metoda general\ sau relu\rii
provizioanelor, al\turi de ea fiind cunoscut\ [i metoda anul\rii provizioanelor.
n cazul aplic\rii ultimei metode, la anularea soldului creditor al conturilor de provizioane
pentru deprecieri se face nregistrarea de principiu:
29, 39, 49, 59
=
78
Pentru provizioanele constatate [i calculate pe baza inventarului se face nregistrarea de
principiu:
68
=
29, 39, 49, 59
Pentru deprecierea stocurilor o importan]\ deosebit\ cu implica]ii asupra m\rimii provizioanelor
are structura luat\ n calcul ca unitate de observare. n acest sens pot fi re]inute pentru studiu prevederile
Standardului de Contabilitate Interna]ional nr. 2 :
a) costul istoric al stocurilor poate s\ nu fie recuperabil dac\ pre]urile de vnzare ale acestora sau redus, sau dac\ stocurile s-au deteriorat sau dac\ au devenit n totalitate sau par]ial nvechite (desuete);
b) deprecierile sunt calculate separat pentru fiecare articol, pentru o grup\ de articole similare,
pentru o categorie ntreag\ de articole n stoc (exemplu produsele finite) sau pentru produsele aferente
unui sector de activitate sau dac\ acestea sunt calculate global pentru totalitatea stocurilor ntreprinderii;
c) practica calcul\rii deprecierii stocurilor pe grupe, sector de activitate sau global\ are ca
rezultat compensarea pierderilor generate, prin profituri nerealizate;
d) n situa]iile financiare stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mic\ dintre costul istoric
[i valoarea realizabil\ net\ conform principiului pruden]ei adoptat de contabilitate;
e) practica stabilirii deprecierii stocurilor sub costul istoric, n func]ie de valoarea realizabil\
net\, corespunde n principiu cu activele pe termen scurt ce nu trebuie evaluate la nivelul superior
sumelor ce pot fi ob]inute;
f) stocurile normale de materii prime [i materiale consumabile de]inute pentru a fi ncorporate n
produc]ia de bunuri nu trebuie s\ fie evaluate sub costul istoric dat, dac\ produsele finite n care ele vor fi
ncorporate apar c\ ar trebui s\ fie vndute la costul istoric sau deasupra lui. Totu[i, o sc\dere a pre]ului
materiilor prime indic\ faptul c\ m\rimea costului istoric al produselor finite care vor fi fabricate va
dep\[i valoarea realizabil\ net\. n aceste condi]ii este necesar\ o reducere a pre]ului stocurilor, costul de
nlocuire fiind n acest caz baza de evaluare a valorii realizabile nete.
Exemplificativ evaluarea provizioanelor privind deprecierea stocurilor se prezint\ n tabelul de

mai jos
Denumire cont
31.12.N
31.12.N-1
Cost
Valoare
Depreciere
Cost
Valoare
Depreciere
istoric
inventar
istoric
inventar
Materia prim\ A
1 000 000
1 200 000
1 300 000
1 400 000
Materia prim\ B
1 100 000
900 000
200 000
1 400 000
1 450 000
Materia prim\ C
1 200 000
1 350 000
980 000
965 000
15 000
TOTAL
3 300 000
3 450 000
200 000
3 680 000
3 815 000
15 000
Deprecierea n exerci]iul N de 200.000 lei fiind mai mare dect deprecierea de 15.000 lei din
exerci]iul N-1 se va efectua nregistrarea:
185 000 lei
6814
=
391
185 000 lei
Cheltuieli de exploatare privind
Provizioane pentru
provizioanele pentru
deprecierea materiilor prime
deprecierea activelor circulante
Un caz specific de constatare a deprecierii este cel privitor la reducerile de pre] la m\rfurile lent
[i greu vandabile la unit\]ile comerciale cu am\nuntul. nregistr\rile contabile care intervin cu aceast\
ocazie sunt:
a) valoarea deprecierii constatate la inventar:
6814
=
397
Cheltuieli de exploatare privind provizioanele
Provizioane pentru deprecierea m\rfurilor
pentru deprecierea activelor circulante
b) pre]ul de vnzare al m\rfurilor respectiv, mai pu]in TVA aferent:
531
=
707
Casa
Venituri din vnzarea m\rfurilor
c) costul de achizi]ie al m\rfurilor vndute depreciate:
607
=
371
Cheltuieli privind m\rfurile
M\rfuri
d) reluarea provizionului constituit:
397
=
7814
Venituri din provizioane pentru deprecierea
activelor circulante
4.4. Opera]ii privind provizioanele pentru riscuri [i cheltuieli

A[a cum s-a ar\tat, provizioanele pentru riscuri [i cheltuieli se constituie pentru finan]area
acelor cheltuieli [i pierderi a c\ror realizare sau plat\ este incert\ ori pentru cheltuieli care devin exigibile
n perioadele urm\toare.
La nchiderea exerci]iului, provizioanele constituite efectiv se nregistreaz\ n debitul conturilor
de cheltuieli [i creditul conturilor de provizioane pentru riscuri [i cheltuieli. De asemenea, se analizeaz\
provizioanele constituite la finele anului precedent [i cele n cursul exerci]iului, regularizndu-se astfel:
a) prin debitul conturilor de cheltuieli n cazul major\rii provizionului:
68
=
15
Provizioane pentru riscuri [i cheltuieli
b) prin creditul conturilor de venituri cnd provizionul trebuie diminuat sau anulat, respectiv
acesta devine total sau par]ial f\r\ obiect:
15
=
78
Provizioane pentru riscuri [i cheltuieli
4.5. Diferen]ele de curs valutar

O ntreprindere poate desf\[ura activit\]i n str\in\tate n dou\ moduri: (1) ea poate realiza
tranzac]ii n valut\ [i; (2) poate avea opera]iuni n str\in\tate.

Tranzac]ia n valut\ este o tranzac]ie care este exprimat\ sau care necesit\ decontarea n valut\,
inclusiv tranzac]iile rezultate atunci cnd o ntreprindere: cump\r\ sau vinde bunuri sau servicii al c\ror
pre] este exprimat n valut\; mprumut\ sau ofer\ spre mprumut fonduri, sumele ce urmeaz\ a fi ncasate
sau pl\tite fiind exprimate n valut\; achizi]ioneaz\ sau nstr\ineaz\ active; contracteaz\ sau achit\ datorii
exprimate n valut\; devine parte a unui contract de schimb valutar nerealizat.
Diferen]a de curs valutar este diferen]a ce rezult\ din raportarea aceluia[i num\r de unit\]i ale
unei valute n moneda de raportare, la cursuri de schimb diferite.
Pentru recunoa[terea diferen]elor de curs valutar, conform IAS 21 Efectele varia]iilor
cursurilor de schimb valutar se pot utiliza dou\ tratamente contabile:
Tratamentul contabil de baz\. Diferen]ele de curs valutar ce apar cu ocazia decont\rii
elementelor monetare sau a raport\rii elementelor monetare ale unei ntreprinderi la cursuri diferite fa]\
de cele la care au fost nregistrate ini]ial pe parcursul perioadei ori fa]\ de cele la care au fost raportate n
situa]iile financiare anterioare trebuie recunoscute ca venituri sau cheltuieli n perioada n care apar, cu
excep]ia diferen]elor de curs valutar tratate ca fiind capital propriu.
Avnd n vedere posibilit\]ile de decontare ale tranzac]iei [i anume n cursul aceluia[i exerci]iu
sau ntr-un exerci]iu financiar ulterior, diferen]ele de curs valutar vor fi recunoscute astfel: cnd
tranzac]ia este decontat\ n cursul aceluia[i exerci]iu financiar n care ea a survenit, ntreaga diferen]\ de
curs valutar este recunoscut\ n acel exerci]iu; cnd tranzac]ia este decontat\ ntr-un exerci]iu financiar
ulterior, diferen]a de curs valutar recunoscut\ n fiecare exerci]iu ce intervine pn\ n momentul
decont\rii.
Tratamentul contabil alternativ permis. Diferen]ele de curs valutar pot rezulta dintr-o
devalorizare sau depreciere monetar\ accentuat\, mpotriva c\reia nu se pot lua nici un fel de m\suri de
acoperire a riscului [i care afecteaz\ datoriile ce nu pot fi decontate [i ce apar din achizi]ia recent\ a unui
activ facturat n valut\. Asemenea diferen]e de curs trebuie incluse n valoarea contabil\ a activului
respectiv, cu condi]ia ca valoarea contabil\ ajustat\ s\ nu dep\[easc\ minimul dintre costul de nlocuire [i
valoarea recuperabil\ prin vnzarea sau utilizarea activului.
IAS 21 Efectele varia]iilor cursurilor de schimb valutar permite unei ntreprinderi s\ includ\
diferen]ele de curs valutar din mprumuturi n valoarea contabil\ a activelor, ca urmare a unei devaloriz\ri
severe recente.
a) Conform IAS 21 Efectele varia]iilor cursurilor de schimb valutar nu se constituie
provizioane pentru pierderi din diferen]e de curs valutar. Prin urmare soldurile acestor conturi existente
precum [i a celor de diferen]e de conversie activ [i pasiv trebuie eliminate.
b) Diferen]ele de curs valutar nu se mai pot transfera direct n conturi de rezerve. Deci rezerva
creat\ n anii anteriori pentru diferen]ele de curs nregistrate la reevaluarea disponibilului n valut\ n
sum\ egal\ sau mai mic\ cu capitalul social v\rsat n valut\ trebuie anulat\.
c) Pentru realizarea opera]iilor prezentate mai sus se introduce un cont nou 1172 Rezultat
reportat provenind din adoptarea pentru prima dat\ a IAS, mai pu]in IAS 29 care este un cont
bifunc]ional. Astfel, creditul contului nregistreaz\ rezultatul favorabil provenit din adoptarea pentru
prima dat\ a IAS, cu excep]ia IAS 29, debitul nregistreaz\ rezultatul nefavorabil provenit din adoptarea
pentru prima dat\ a IAS, cu excep]ia IAS 29. Soldul creditor reprezint\ profitul reportat provenit din
adoptarea pentru prima dat\ a IAS, cu excep]ia IAS 29, iar soldul debitor pierderea reportat\ aferent\
acesteia.
EXEMPLU .O societate prezint\ la 31.12.2000 urm\toarele date n bilan]:

a) Rezerve create n anii anteriori pentru diferen]ele de curs nregistrate la reevaluarea
disponibilului n valut\ n sum\ egal\ cu capitalul social v\rsat n valut\ 80.000.000 lei.
b) Provizioane pentru pierderi din diferen]e de curs valutar (1514) conform PCG aprobat H.G.
704/1993 n valoare de 2.000.000 lei.
Diferen]e de conversie activ (476) 2.000.000 lei.
Diferen]e de conversie pasiv 700 000 lei.
NOT|. Vom lua n calcul urm\toarele variante:
A. Provizionul a fost constituit la nivelul pierderilor din diferen]e de conversie (476);
B. Provizionul a fost constituit la nivelul pierderii nete din diferen]e de curs valutar;
C. Cazul n care nu au fost create provizioane.
c) n anul 2001 se efectueaz\ urm\toarele opera]ii: facturare m\rfuri 10.000 USD, curs de
schimb la data factur\rii 32.000 lei/USD; achizi]ie materii prime 20.000 USD, curs de schimb la data
achizi]iei 33.000 lei/USD .Cursul de schimb la nchiderea exerci]iului financiar 2001 este de 34.000
lei/USD.
d) n anul 2002 au loc decontarea tranzac]iilor la cursul de 35.000 lei/USD.
ETAPA 1. REGULARIZ|RI LA 31.12.2000:
a) rezerva creat\ n anii anteriori conform IAS 21 se transfer\ la rezultatul reportat:
80 000 000 lei
1068
=
1172
80 000 000 lei
Alte rezerve
Rezultatul reportat
provenit din adoptarea
pentru prima dat\ a
IAS, mai pu]in IAS 29
b) eliminarea conform IAS 21 a soldurilor conturilor 1514,476 [i 477:
A. Provizionul a fost constituit la B. Provizionul a fost constituit la C. Cazul n care nu au fost create
nivelul pierderilor din diferen]e
nivelul pierderii nete din
provizioane
de conversie (476)
diferen]e de curs valutar
1514 = 476 2 000 000 lei
477 = 1172 2 000 000 lei
% = 476 2 000 000 lei

1514
1 300 000 lei
1172
700 000 lei
477
477 = 1172
700 000 lei
1172 = 476 700 000 lei
= 1172 700 000 lei
ETAPA 2.RECUNOA{TEREA N CURSRUL EXERCI}IULUI FINANCIAR 2001 A

DIFEREN}ELOR DE CURS VALUTAR DIN MOMENTUL FACTUR|RII:
a) recunoa[terea crean]elor:
320 000 000 lei
4111
=
707
320 000 000 lei
(10 000 USD
(10 000 USD
32 000 lei/USD)
32 000 lei/USD)
b) recunoa[terea datoriilor:
660 000 000 lei
301
=
401
660 000 000 lei
Materii prime
Furnizori
(20 000 USD
(20 000 USD
32 000 lei/USD)
32 000 lei/USD)
ETAPA 3. NREGISTR|RI CONTABILE CONFORM IAS AFERENTE PRIMULUI AN DE
APLICARE EFECTIV|:
a) `nregistrarea diferen]elor de curs valutar rezultate din evaluarea crean]elor la sfr[itul
exerci]iului 2001:
20 000 000 lei
4111
=
765
20 000 000 lei
Clien]i
Venituri din diferen]e
10 000 USD
10 000 USD
de curs valutar
(34 000
(34 000
32 000)
32 000)
b) `nregistrarea diferen]elor de curs valutar rezultate din evaluarea datoriilor la sfr[itul

exerci]iului 2001:
20 000 000 lei
665
=
401
20 000 000 lei
Cheltuieli din diferen]e de
Furnizori
20 000 USD
20 000 USD
curs valutar
(34 000
(34 000
33 000)
33 000)
ETAPA 4. NREGISTRAREA DECONT|RILOR N ANUL 2002:
a) `ncasarea clien]ilor:
350 000 000 lei
5124
=
4111
350 000 000 lei
Conturi la b\nci `n valut\
Clien]i
10 000 USD
10 000 USD
35 000
35 000
10 000 000 lei
4111
=
765
10 000 000 lei
(sold 4111)
Clien]i
Venituri din diferen]e
de curs valutar
b) plata furnizorilor:
700 000 000 lei
401
=
5124
700 000 000 lei
Furnizori
Conturi la b\nci `n
20 000 USD
20 000 USD
valut\
35 000
35 000
20 000 000 lei
(sold 401)
665
Cheltuieli din diferen]e de
curs valutar
401
Furnizori
20 000 000 lei
4.6. Opera]ii privind delimitarea n timp a cheltuielilor [i veniturilor

Pentru a stabili corect rezultatul exerci]iului este necesar\ separarea n timp a cheltuielilor [i
veniturilor nregistrate n cursul exerci]iului sau preluate ca sold din exerci]iul precedent. n sfera
regulariz\rii cheltuielilor [i veniturilor se cuprind: opera]iile privind nregistrarea cheltuielilor de plat\
(facturi neprimite, documente de plat\ nentocmite) [i veniturilor de realizat (facturi nentocmite pentru
bunuri materiale [i presta]ii furnizate); opera]ii privind regularizarea cheltuielilor determinate de facturi
primite f\r\ bunuri materiale [i presta]ii (la cump\r\tor) [i veniturilor pentru facturile ntocmite f\r\
expedierea bunurilor materiale sau recep]ia presta]iilor (la vnz\tor); opera]iile privind regularizarea
cheltuielilor [i veniturilor nregistrate n avans (presta]ii care afecteaz\ dou\ exerci]ii);opera]ii privind
etalarea (repartizarea) cheltuielilor pe mai multe exerci]ii.
n continuare se vor aborda numai ultimele dou\ categorii de opera]ii, primele fiind tratate la
capitolele IV, V [i VII.
Opera]iile de regularizare a cheltuielilor [i veniturilor nregistrate n avans genereaz\
urm\toarele tipuri de nregistr\ri contabile:
a) cheltuieli privind repara]iile neprevizibile ce se repartizeaz\ pe parcursul mai multor exerci]ii:
471
=
401
Cheltuieli nregistrate n avans
Furnizori
4426
TVA - deductibil\
Dac\ repara]ia s-a executat cu for]e proprii, valoarea decontat\ la nchiderea exerci]iului
financiar ca fiind aferent\ exerci]iilor urm\toare se contabilizeaz\ prin rela]ia:
471
=
758
b) cheltuielile constatate la nchiderea exerci]iului ca fiind aferente exerci]iului urm\tor:
471
=
60, 61, 62
Conturi de cheltuieli
c) cota scadent\ de cheltuieli preluate din exerci]iul precedent, nregistrare efectuat\ pe baza
scaden]arelor:
61, 62, 65, 66
=
471
d) cota de cheltuieli nregistrat\ n cursul exerci]iului direct n contul 471 Cheltuieli
nregistrate n avans [i transferate asupra cheltuielilor exerci]iului curent ncheiat:
60, 61, 62
=
471
e) venituri nregistrate n avans n cursul exerci]iului direct n conturile de regulariz\ri:
4111
=
472
Clien]i
Venituri nregistrate n avans
f) venituri nregistrate n avans la conturile de regulariz\ri [i transferate asupra exerci]iului
curent:
472
=
70, 76
Conturi de venituri
g) venituri nregistrate n avans n conturile de venituri [i transferate la nchiderea exerci]iului
conturilor de regularizare:
70, 76
=
472
Conturi de venituri
Opera]iile privind cheltuielile de repartizat pe mai multe exerci]ii sunt rezolvate n contabilitatea
din ]ara noastr\ n aceea[i categorie cu cele privind cheltuielile nregistrare n avans. Pentru a nuan]a
problema se va face recurs la contabilitatea francez\. A[a cum se prevede n Planul contabil general,
cheltuielile de repartizat asupra mai multor exerci]ii cuprind cheltuielile ce se raporteaz\ la produc]iile
viitoare, implicit [i la vnz\rile viitoare, de exemplu: cheltuieli de ncercare a unor preexploat\ri, testarea
ma[inilor, formarea personalului, studii tehnice ale procesului de produc]ie, cheltuieli de reorganizare a
uzinei, cheltuieli privind repara]iile capitale etc.
Delimitarea n timp a cheltuielilor de repartizat asupra mai multor exerci]ii genereaz\
nregistrarea:
4XX
=
7XX
Cheltuieli de repartizat pe mai multe exerci]ii
Transferul cheltuielilor de exploatare
iar la recuperarea cheltuielilor se face nregistrarea de forma:
681X
=
4XX
Cheltuieli de exploatare privind cheltuieli de
Cheltuieli de repartizat pe mai multe exerci]ii
repartizat pe mai multe exerci]ii
5. BALAN}A CONTURILOR DUP| INVENTARIERE
Dup\ efectuarea inventarierii [i contabiliz\rii regulariz\rilor de inventar se ntocme[te o nou\

balan]\ a conturilor. Func]ia acesteia se manifest\ cu prec\dere pentru preg\tirea informa]iei necesare
determin\rii rezultatului exerci]iului [i asigurarea suportului informa]ional necesar redact\rii bilan]ului
contabil.
Opinnd pentru o asemenea balan]\, este de remarcat c\ n spiritul principiului divulg\rii
integrale a informa]iei, n cadrul balan]ei contabile este necesar\ redactarea conturilor de cheltuieli [i
venituri, dup\ caz, cu soldurile debitoare [i creditoare. Este mpotriva transparen]ei informa]iei, actuala
practic\ a ntocmirii balan]ei dup\ nchiderea conturilor de cheltuieli [i de venituri. Balan]a se redacteaz\
nainte de stabilirea rezultatului exerci]iului [i nu dup\ determinarea acestuia. Ea se delimiteaz\ [i ca
suport informa]ional pentru nchiderea conturilor de cheltuieli [i de venituri.
n urma nregistr\rii opera]iilor determinate de lucr\rile de nchidere a exerci]iului financiar, se
presupune urm\toarea balan]\ a soldurilor conturilor la 31.XII.2002:
BALAN}A CONTURILOR ntocmit\ la 31.XII.2002

-mii lei-
Specificare
0
1012
1041
1061
117
131
167
1687
208
212
2131
2133
214
263
2671
2678
2679
2808
2812
2813
2814
296
301
345
371
397
401
403
408
4111
4424
4428
446
4511
4518
462
471
472
491
503
512
531
601
604
607
611
612
Capital subscris v\rsat

Prime de emisiune
Rezerve legale
Rezultatul reportat
Alte mprumuturi [i datorii asimilate
Dobnzi aferente altor mprumuturi [i datorii asimilate
Alte imobiliz\ri necorporale
Construc]ii
Echipamente tehnologice (ma[ini, utilaje [i instala]ii de lucru)
Mijloace de transport
Mobilier, aparatur\ birotic\, echipamente de protec]ie a
valorilor umane [i materiale [i alte active corporale
Imobiliz\ri financiare sub form\ de interese de participare
Sume datorate de filiale
Alte crean]e imobilizate
Dobnzi aferente altor crean]e imobilizate
Amortizarea altor imobiliz\ri necorporale
Amortizarea construc]iilor
Amortizarea instala]iilor, mijloace de transport, animalelor [i
planta]iilor
Amortizarea altor imobiliz\ri corporale
Provizioane pentru deprecierea imobiliz\rilor financiare
Materii prime
Produse finite
M\rfuri
Furnizori
Efecte de pl\tit
Furnizori - facturi nesosite
Clien]i
TVA de recuperat
TVA neexigibil\
Alte impozite, taxe [i v\rs\minte asimilate
Decont\ri n cadrul grupului
Dobnzi aferente decont\rilor n cadrul grupului
Creditori diver[i
Provizioane pentru deprecierea crean]elor - clien]i
Ac]iuni
Conturi curente la b\nci
Casa
Cheltuieli cu materiile prime
Cheltuieli privind materialele nestocate
Cheltuieli de ntre]inere [i repara]ii
Cheltuieli cu redeven]ele, loca]iile de gestiune [i chiriile
Solduri finale
D
1
2 800
30 000
100 000
15 000
25 000
6 000
2 000
800
150
42 000
91 170
92 000
6 900
580
100
1 000
50
400
1 800
22 210
9 620
15 000
10 000
12 000
1 100
10 100
C
2
204 000
2 300
39 000
1 000
30 000
42100
900
80
16 500
35 000
9 000
200
1 000
21 200
22 000
1 100
400
1 500
200
1 600
-
613
622
623
627
635
641
6451
6452
654
664
665
666
667
6581
6583
6811
6812
6814
6863
701
704
706
707
711
721
7588
763
768
7583
7584
7863
0
Cheltuieli cu primele de asigurare
Cheltuieli privind comisioanele [i onorariile
Cheltuieli de protocol, reclam\ [i publicitate
Cheltuieli cu serviciile bancare [i asimilate
Cheltuieli cu alte impozite, taxe [i v\rs\minte asimilate
Cheltuieli cu salariile personalului
Cheltuieli privind contribu]ia unit\]ii la asigur\ri sociale
Cheltuieli privind contribu]ia unit\]ii pentru ajutorul de [omaj
Pierderi din crean]e [i debitori diver[i
Cheltuieli privind investi]iile financiare cedate
Cheltuieli din diferen]e de curs valutar
Cheltuieli privind dobnzile
Cheltuieli privind sconturile acordate
Desp\gubiri, amenzi [i penalit\]i
Cheltuieli privind activele cedate
Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobiliz\rilor
Cheltuieli de exploatare privind provizioane pentru riscuri [i
cheltuieli
Cheltuieli de exploatare privind provizioane pentru
Cheltuieli financiare privind provizioane pentru deprecierea
imobiliz\rilor financiare
Venituri din vnzarea produselor finite
Venituri din lucr\ri executate [i servicii prestate
Venituri din redeven]e, loca]ii de gestiune [i chirii
Venituri din vnzarea m\rfurilor
Varia]ia stocurilor
Venituri din produc]ia de imobiliz\ri necorporale
Venituri din crean]e imobilizate
Alte venituri financiare
Venituri din cedarea activelor
Subven]ii pentru investi]ii virate la venituri
Venituri din provizioane pentru deprecierea imobiliz\rilor
financiare
TOTAL
200
1 700
200
1 490
8 400
30 000
5 000
2 500
1 000
300
200
9 800
300
1 300
1 000
15 580
4 000
2 600
4 000
80 000
2 000
300
36 300
31 170
2 800
500
150
350
2 000
2 500
200
587 350
587 350
6. DETERMINAREA REZULTATULUI EXERCI}IULUI
Principial, formula general\ de calcul a rezultatului contabil nainte de impozitare este:
Veniturile din livrarea bunurilor mobile, a

Cheltuielile angajate
Rezultatul bunurilor imobiliare pentru care s - a
=
- pentru realizarea
contabil
transferat dreptul de proprietate, servicii prestate
veniturilor
si lucrari executate, inclusiv din castiguri de orice natura
Din punct de vedere contabil pentru a stabili rezultatul exerci]iului se procedeaz\ la nchiderea
conturilor de cheltuieli [i de venituri. Rela]iile dintre conturi intervenite cu aceast\ ocazie sunt:
a) nchiderea conturilor de cheltuieli, pentru soldurile debitoare:
121
=
6xx
Profit [i pierdere
Conturile de cheltuieli
b) nchiderea conturilor de venituri, pentru soldurile creditoare:
7xx
=
121
Conturile de venituri
Profit [i pierdere
Procedura general\ prezentat\ mai sus se nuan]eaz\ n contabilitatea din Romnia, avnd n
vedere prevederile Legii contabilit\]ii nr. 82/1991 [i Legii pentru aprobarea Ordonan]ei Guvernului nr.
70/1994 privind impozitul pe profit. Astfel, n prima lege se prevede c\ n contabilitate, profitul sau
pierderea se stabile[te lunar. Cea de a doua lege stabile[te c\ profitul impozabil [i impozitul pe profit se
calculeaz\ [i eviden]iaz\ lunar cumulat de la nceputul anului fiscal. ntruct contabilitatea este conectat\
la fiscalitate, calculul [i eviden]a nu se pot realiza dect prin contabilitate.
n baza celor ar\tate mai sus, la nchiderea exerci]iului, situa]ia n contul 121 Profit [i pierdere
f\r\ nregistrarea cheltuielilor [i veniturilor pe luna decembrie se prezint\ astfel:
121 Profit [i pierdere
Cheltuielile cumulate pn\ la 30 noiembrie,

Veniturile cumulate pn\ la 30
inclusiv cheltuielile cu impozitul pe profit
noiembrie
Soldul creditor - Profit net
Sold debitor - Pierdere net\
La nchiderea exerci]iului financiar contul 121 Profit [i pierdere ncorporeaz\ cheltuielile pe
luna decembrie, inclusiv impozitul calculat pe luna decembrie [i veniturile realizate pe aceea[i lun\. Se
precizeaz\ c\ m\rimea impozitului pe profit pe luna decembrie este egal\ cu impozitul calculat pe luna
noiembrie.
Modul specific de calcul [i impozitare a profitului n Romnia genereaz\ la nchiderea
exerci]iului financiar definirea n plan teoretic a rela]iei de calcul a rezultatului contabil. n componen]a
cheltuielilor corespondente veniturilor realizate se includ [i cheltuielile cu impozitul pe profit calculat [i
eviden]iat (pl\tit) n cursul exerci]iului. De aceea, se poate aprecia c\ rezultatul contabil nainte de
impozitare este caracterizat prin formula:
Rezultatul contabil
Veniturile Cheltuielile corespondente
=
inainte de impozitare realizate veniturilor realizate
Cheltuielile cu impozitul pe profit calculat

+
si evidentiat in cursul exercitlului
Folosind datele nregistrate n conturile de cheltuieli [i venituri consemnate n balan]\,

nchiderea conturilor n condi]iile n care impozitarea profitului se efectueaz\ la nchiderea exerci]iului, se
prezint\ astfel:
a) nchiderea conturilor de cheltuieli, (datele sunt n mii lei):

137 770 lei
121
=
601
Profit [i pierdere
Cheltuieli cu materiile prime
604
Cheltuieli privind materialele
nestocate
607
611
Cheltuieli de ntre]inere [i
repara]ii
612
Cheltuieli cu redeven]ele, loca]iile
de gestiune [i chiriile
613
Cheltuieli cu primele de asigurare
622
Cheltuieli privind comisioanele [i
onorariile
15 000 lei
10 000 lei
12 000 lei
1 100 lei
10 100 lei
200 lei
1 700 lei
623
Cheltuieli de protocol, reclam\ [i
200 lei
publicitate
627
Cheltuieli cu serviciile bancare [i
1 490 lei
asimilate
635
Cheltuieli cu alte impozite, taxe [i
8 400 lei
v\rs\minte asimilate
641
Cheltuieli cu salariile personalului
30 000 lei
6451
5 000 lei
Cheltuieli privind contribu]ia
unit\]ii la asigur\ri sociale
6452
2 500
Cheltuieli privind contribu]ia
unit\]ii pentru ajutorul de [omaj
654
1 000 lei
Pierderi din crean]e [i debitori
diver[i
664
300 lei
Cheltuieli privind investi]iile
financiare cedate
665
200 lei
Cheltuieli din diferen]e de curs valutar
666
9 800 lei
Cheltuieli privind dobnzile
667
300 lei
Cheltuieli privind sconturile acordate
6581
1 300 lei
Desp\gubiri, amenzi [i penalit\]i
6583
1 000 lei
Cheltuieli privind activele cedate
6811
15 580 lei
amortizarea imobiliz\rilor
6812
4 000 lei
provizioane pentru riscuri [i
cheltuieli
6814
2 600 lei
provizioane pentru deprecierea
activelor circulante
6863
4 000 lei
Cheltuieli financiare privind
provizioane pentru deprecieri
b) nchiderea conturilor de venituri:
80 000 lei
2 000 lei
300 lei
36 300 lei
31 170 lei
2 800 lei
500 lei
150 lei
350 lei
2 000 lei
2 500 lei
200 lei
701
Venituri din vnzarea
produselor finite
704
Venituri din lucr\ri executate [i
servicii prestate
706
Venituri din redeven]e, loca]ii
de gestiune [i chirii
707
Venituri din vnzarea
m\rfurilor
711
Varia]ia stocurilor
721
Venituri din produc]ia de
imobiliz\ri necorporale
7588
763
Venituri din crean]e
imobilizate
768
Alte venituri financiare
7583
Venituri din cedarea activelor
7584
virate la venituri
7863
Venituri din provizioane pentru
121
Profit [i pierdere
158 270 lei
n urma nivel\rii conturilor de venituri [i cheltuieli situa]ia n contul 121 Profit [i pierdere se
prezint\ astfel:
mii lei
D
C
(a) 137 770
(b) 158 270
S.C. 20 500
7. IMPOZITAREA PROFITULUI
Pentru impozitarea profitului, trebuie pornit de la realitatea c\ nu n toate cazurile principiile

contabile subordonate imaginii fidele sunt convergente n totalitate cu principiile impunerii fiscale. De
aceea, trebuie f\cut distinc]ie ntre rezultatul contabil [i rezultatul fiscal.
Rezultatul contabil reprezint\ suma global\ a profitului sau pierderii exerci]iului financiar ce
figureaz\ n contul 121 Profit [i pierdere nainte de impozitare.
Rezultatul fiscal reprezint\ profitul impozabil sau pierderea fiscal\ a exerci]iului, stabilit potrivit
regulilor fiscale [i n func]ie de care se calculeaz\ volumul impozitelor exigibile (sau rambursabile).
n sistemul de contabilitate din Romnia, potrivit legisla]iei [i reglement\rilor fiscale se

utilizeaz\ numai metoda impozitelor curente. ~n aceste condi]ii masa profitului impozabil se determin\ pe
baza rela]iei:
Cheltuielile corespondente
Reintegrarile
Deducerile
Profitul
Veniturile
+
- fiscale
impozabil = realizate - veniturilor realizate
fiscale
Dac\ se face recurs la Legea impozitului pe profit, profitul impozabil se calculeaz\ ca diferen]\
`ntre veniturile realizate din orice surs\ [i cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, dintr-un an
fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile [i se adun\ cheltuielile nedeductibile.
Cota general\ de impozitare este 25 % cu excep]iile prezentate prin lege. Exemplu,
contribuabilii care ob]in venituri din activit\]ile desf\[urate pe baz\ de licen]\ `n zona liber\ pl\tesc o cot\
de impozit pe profit de 5 % pentru profitul impozabil care corespunde acestor venituri, pn\ la 31
decembrie 2004.
Potrivit normelor fiscale, cheltuielile sunt deductibile numai dac\ sunt aferente realiz\rii
veniturilor [i cele considerate deductibile conform prevederilor legale n vigoare.
Cheltuielile pentru care nu se admite deducerea sunt:
a) impozitul pe profit datorat [i impozitul pe venitul realizat din str\in\tate;
b) amenzile [i penalit\]ile datorate c\tre autorit\]ile romne sau str\ine;
c) cheltuielile pentru protocol, reclam\ [i publicitate care dep\[esc limitele prev\zute de legea
bugetar\ anual\;
d) sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervelor [i provizioanelor peste limitele
legale. n cazul rezervelor legale n limita a 5 % din profitul contabil anual pn\ ce acesta va atinge 20 %
din capitalul social;
e) cheltuielile de sponsorizare care dep\[esc limitele cotei prev\zute n Legea nr. 32/1994
privind sponsorizarea;
f) sumele care dep\[esc limitele cheltuielilor considerate deductibile, conform legii bugetelor
anuale;
g) alte cheltuieli stabilite prin Legea nr. 414 privind impozitul pe profit.
O structur\ component\ a calcul\rii masei profitului impozabil este cea destinat\ deducerilor
fiscale cum sunt: dividendele primite de la alt\ persoan\ juridic\ romn\, sumele utilizate pentru
constituirea sau majorarea fondului de rezerv\ n limita a 5 % din profitul contabil anual, pn\ cnd
acesta va atinge 20 % din capitalul social, veniturile din provizioanele pentru care nu s-a admis
deducerea, alte elemente stabilite prin normele legale.
Profitul impozabil stabilit potrivit prevederilor prezentate mai nainte se calculeaz\ [i se
eviden]iaz\ trimestrial, cumulat de la nceputul anului..
Impozitul datorat pentru trimestrul n curs, se determin\ pe baza rela]iei:
Im pozitul datorat
Impozitul pe profit calculat
Impozitul aferent profitului impozabil
pe trimestrul
- cumulat pana la sfarsitul
= asupra profitului impozabil
in curs
cumulat de la inceputul anului
trimestrului precedent
Exemplu. Dac\ profitul impozabil cumulat de la sfr[itul lunii iunie este de 3.000.000 lei,
impozitul aferent este de 3.000.000 lei 25 % = 750.000 lei. Impozitul pe profit datorat pn\ la 31 martie
este de 540.000 lei. Impozitul datorat pe trimestrul IV este de 750.000 lei - 540 000 lei = 210.000 lei.
Plata impozitului pe profit se efectueaz\ trimestrial, pn\ la data de 25 inclusiv a primei luni din
trimestrul urm\tor.
Calculul impozitului pe profit se face pe baza declara]iei privind impozitul pe profit depus\ la
organele fiscale pn\ la data men]ionat\ mai nainte acesta fiind [i termenul de plat\ a impozitului.
Modelul de calcul a rezultatului fiscal, implicit impozitarea profitului ce st\ la baza declara]iei
de impunere se prezint\ astfel:
Venituri din exploatare, financiare [i extraordinare

Cheltuieli aferente veniturilor din exploatare (inclusiv cheltuielile privind impozitul pe profit),
financiare [i extraordinare
=
-
=
=
=
=
Total profit (pierdere)

Deduceri fiscale
dividendele primite de la alt\ persoan\ juridic\ romn\
sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea fondului de rezerv\ n limita a 5 % din
profitul contabil anual, pn\ cnd acesta va atinge 20 % din capitalul social
veniturile din provizioanele pentru care nu s-a admis deducerea
alte deduceri fiscale prev\zute de lege
Alte venituri neimpozabile

Cheltuieli nedeductibile din punct de vedere fiscal:
impozitul pe profit, din care impozitul pe venitul realizat `n str\in\tate
amenzile [i penalit\]ile datorate c\tre autorit\]i romne sau str\ine
cheltuieli pentru protocol, reclam\ [i publicitate , care dep\[esc
limitele prev\zute de legea bugetar\ anual

sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea provizioanelor, a rezervelor peste
limitele prev\zute de lege

cheltuielile de sponsorizare ce dep\[esc limita legal\
pierderile din surse externe, calculate pe fiecare surs\ de venit
alte cheltuieli nedeductibile din punct de vedere fiscal
Profitul impozabil (pierderi) nainte de reportarea pierderii

Pierderile de recuperat din anii preceden]i
Profitul impozabil (pierderi)
Impozitul pe profit = Profitul impozabil 25 % (la contribuabilii ale c\ror venituri se impun cu
cota normal\); 50 % pentru profitul ob]inut `n baruri [i cluburi de noapte; 5 % pentru profitul
contribuabililor care ob]in venituri din activit\]ile desf\[urate pe az\ de licen]\ `n zona liber\
Creditul fiscal din care:
Creditul fiscal extern
Impozit pe profit scutit
Reduceri de impozit pe profit cumulate potrivit legisla]iei `n vigoare
Impozitul pe profit datorat (a)
Impozitul pe profit pe anul curent, pl\tit cumulat de la nceputul anului (b)
Impozitul pe profit de plat\ (a-b) sau impozitul pe profit pl\tit n plus (b-a)
nregistr\rile care se fac n acest sens sunt:
691
=
Cheltuieli cu impozitul pe profit
441
Impozitul pe profit
[i:
441
=
512
Impozitul pe profit
Opera]iile de compensare sau de restituire pentru contribuabilii mici se efectueaz\ trimestru de
trimestru, cumulat de la nceputul anului.
Red\m n continuare, o declara]ie de impunere (simplificat\) care cuprinde un exemplu de
calcul a profitului impozabil, atunci cnd s-a nregistrat pierdere (luna decembrie).
Declara]ie lunar\
privind impozitul pe profit n lei
1. Venituri din exploatare
2. Cheltuieli aferente veniturilor din exploatare
3. Profit (pierdere) din exploatare (1 - 2)
4. Venituri financiare
5. Cheltuieli financiare
6. Profit (pierdere) financiar (4 - 5)
7. Venituri extraordinare
8. Cheltuieli extraordinare
5 500 000
4 200 000
1 300 000
2 500 000
4 700 000
(2 200 000)
1 520 000
1 000 000
9. Profit (pierdere) extraordinar(7 - 8)

10. Profit (pierdere) Total (3 + 6 + 9)
11. Impozitul pe profitul din orice surs\, romn\ sau str\in\
12. Amenzi [i penalit\]i
13. Cheltuieli pentru protocol, reclam\ [i publicitate care
dep\[esc limitele prev\zute de lege
14.Sume utilizate pentru constituirea sau majorarea provizioanelor, a
rezervelor peste limita prev\zut\ de Ordonan]\
15. Cheltuieli de sponsorizare ce dep\[esc limitela legal\
16. Sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea
provizioanelor nedeductibile fiscal
17. TOTAL CHELTUIELI NEDEDUCTIBILE
18. PROFITUL IMPOZABIL (PIERDEREA) nainte de reportarea
pierderii (Rd.10 - 17)
19. Pierderea de recuperat din anii preceden]i
20. Profitul impozabil (Rd 18 + 19)
21. Impozitul pe profit (970 000 25 %)
22. Credit fiscal
23. Impozitul pe profit datorat (Rd.21 - 22)
24. Impozit pe profit pe anul curent pl\tit cumulat de la nceputul anului
fiscal
25. Impozitul pe profit de plat\ (Rd. 23 - 24)
26. Impozit pe profit pl\tit n plus (Rd. 24 - 23)
nregistrarea contabil\ generat\ este:
307 500 lei
441
Impozitul pe profit
520 000
(380 000)
550 000
130 000
120 000
250 000
125 000
175 000
1 350 000
970 000
242 500
550 000
307 500
691
307 500 lei
Cheltuielile privind impozitul pe
profit
Exemplul a fost creat cu scopul de a face distinc]ie ntre pierderea contabil\ [i pierderea fiscal\.
A[a cum reiese din cele ar\tate mai sus, exerci]iul financiar s-a ncheiat cu pierderea contabil\, n schimb
procednd la determinarea rezultatului fiscal, se constat\ un profit impozabil de 970 000 lei.
Situa]ia n contul 121 Profit [i pierdere nainte de impozitare se prezint\ astfel:
D

Sold debitor 380 000
Dup\ impozitare, situa]ia devine:

a) impozitul pe profit pl\tit n plus:
307 500 lei
6911
=
Cheltuielile privind impozitul
pe profit
b) situa]ia n contul 121 Profit [i pierdere:
D
121
Profit [i pierdere
307 500 lei

C
Sold debitor nainte de impozitare 380 000
(a)
307 500
Sold debitor final
72 500
Situa]ia ntocmit\ n acest sens se prezint\ astfel:
impozite pl\tite n cursul anului 7.000.000 lei;
impozitul pe profit datorat cumulat de la nceputul anului [i nscris n declara]ia de impunere
8.500.000 lei;
impozitul pe profit de plat\ 8.500.000 7.000.000 lei = 1.500.000 lei;
contul 121 Profit [i pierdere nainte de regularizare are un sold creditor de 13.500.000 lei;
nregistr\rile contabile efectuate n cursul exerci]iului sunt:

7 000 000 lei
691
=
441
7 000 000 lei
Impozitul pe
Cheltuielile
profit
privind impozitul
pe profit
[i:
7 000 000 lei
441
=
512
7 000 000 lei
Impozitul pe
Conturi curente la
profit
b\nci
Pe baza declara]iei de impunere ntocmit\ [i depus\ n luna ianuarie, exerci]iul urm\tor, se fac
nregistr\rile:
1 500 000 lei
691
=
441
1 500 000 lei
Impozitul pe
Cheltuielile
profit
privind impozitul
pe profit
[i:
1 500 000 lei
441
=
512
1 500 000 lei
Impozitul pe
Conturi curente la
profit
b\nci
[i:
8 500 000 lei
121
=
691
8 500 000 lei
Profit [i pierdere
Cheltuielile
privind impozitul
pe profit
Cu privire la impozitare reglement\rile elaborate n acest sens con]in [i o serie de dispozi]ii care
au un caracter particular cum sunt:
a) pierderea anual\, stabilit\ prin declara]ia de impozit pe profit, se recupereaz\ din profiturile
impozabile ob]inute `n urm\torii 5 ani consecutivi. Recuperarea se efectueaz\ `n ordinea `nregistr\rii
acestora, la fiecare termen de plat\ a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale `n vigoare din anul
`nregistr\rii acestora;
b) cheltuielile cu dobnzile sunt integral deductibile `n cazul `n care gredul de `ndatorare a
capitalului ( datorii / capitalul propriu) este mai mic dect unu. Dca\ gredul de `ndatorate este peste unu
(inclusiv) cheltuielile cu dobnzile sunt deductibile pn\ la nivelul sumei veniturilor din dobnzi plus 10
% din celelalte venituri ale contribuabilului; cheltuielile r\mase nedeductibile se repartizeaz\ `n
perioadele urm\toare, `n acelea[i condi]ii, pn\ la deductibilitatea inregral\ a acestora. Similar
cheltuielilor cu dobnzile sunt tratate cheltuielile din diferen]ele de curs valutar care dep\[esc veniturile
din diferen]ele de curs valutar;
c) creditul fiscal ca form\ a deducerilor din impozitul datorat sau de compensare a unor sume
din impozitele datorate, abordat ca facilitate de plat\ a impozitelor. n aceast\ situa]ie se afl\ sumele
pl\tite att n ]ar\, ct [i n str\in\tate cu titlu de impozit pe dobnd\, redeven]e, comisioane, dividende,
prime de asigurare, impozit pe profit pl\tit n str\in\tate, impozitul pe profit pl\tit la nivel de asociat n
cadrul unei asocieri
Remarc\ general\. Supunem aten]iei o variant\ de impozitare simpl\ [i eficient\ a profitului
bazat\ pe determinarea anual\ [i nu lunar\ prin contabilitate a rezultatului contabil nainte de impozitare
(pornind de la rezultatul contabil se determin\ rezultatul fiscal) [i plata anticipat\ a impozitului pe profit.
Suma pl\tit\ este egal\ cu 1/12 din profitul impozabil din exerci]iul precedent actualizat la infla]ie pe baza
indicelui de infla]ie dintre nceputul anului [i luna n care se pl\te[te.
n plan contabil o asemenea plat\ a impozitului pe profit genereaz\ trei etape:
n cursul exerci]iului se fac v\rs\minte anticipate care reprezint\ o cheltuial\ fiscal\:
441.9
Impozitul pe profit
analitic
512
Pl\]i n avans
la sfr[itul exerci]iului se stabile[te cu exactitate cheltuiala cu impozitul pe profit pe care o

suport\ rezultatul exerci]iului:
691
=
441
Impozitul pe profit
[i:
441:
Impozitul pe profit
441.9
Impozitul pe profit
analitic
Pl\]i n avans
n cursul exerci]iului urm\tor, administra]ia fiscal\ procedeaz\ la nregistrarea n rol a

impozitului, adic\ determin\ sarcina fiscal\ a exerci]iului precedent.
Aceste trei etape au drept consecin]\ multiplicarea cu trei a num\rului de situa]ii posibile cum
sunt:
a) v\rs\mintele fiscale sunt excedentare n raport cu cele datorate, pentru diferen]a de recuperat
se face nregistrarea:
4482
=
441.9
Alte crean]e privind bugetul statului
Impozitul pe profit
analitic
Pl\]i n avans
b) v\rs\mintele fiscale sunt insuficiente n raport cu cele datorate, pentru diferen]e se face
nregistrarea:
441
=
512
Impozitul pe profit
c) v\rs\mintele fiscale sunt egale cu cele datorate, nu este generatoare de nregistrare contabil\.
Un caz particular al impozit\rii profitului l reprezint\ pierderea anual\ declarat\ de
contribuabili. Potrivit legii, aceast\ pierdere se recupereaz\ din profitul impozabil lunar ob]inut n
condi]iile fiscale urm\toare, f\r\ a dep\[i 36 de luni. n acest scop pierderea se reporteaz\ lun\ de lun\
pn\ la nchiderea exerci]iului cnd se determin\ pierderea anual\. Un exemplu preluat din Instruc]iunile
de aplicare a Ordonan]ei Guvernului nr. 70/1994 este semnificativ n acest sens.
Luna
0
Ianuarie
Februarie
Martie
Aprilie
Mai
Iunie
Iulie
August
Septembrie
Octombrie
Noiembrie
Decembrie
Profit
impozabil
1
1 020
3 000
4 660
4 170
2 680
130
970
1 330
3 835
5 450
II Metoda impozitului amnat

(a) Defini]ii
Pierdere
fiscal\
2
220
210
-
Impozit pe
profit 25%
3
255
750
1 165
1 043
670
33
243
333
959
1 363
Impozit de
plat\
4
255
495
415
402
404
Impozit de
recuperat
5
122
495
1 165
1 165
1 166
890
557
-
O asemenea metod\ se concentreaz\ asupra diferen]elor temporare. A[a cum se desprinde din
IAS 12 Impozitul pe profit, diferen]a temporar\ reprezint\ diferen]a dintre valoarea contabil\ a unui
activ sau a unei datorii [i valoarea sa fiscal\.
Valoarea contabil\ este o valoare net\ bilan]ier\, iar valoarea fiscal\ sau baza de impozitare este
valoarea atribuit\ unui activ sau datorii n scopuri fiscale.
Standardul IAS 12 Impozitul pe profit define[te [i nuan]eaz\ rela]ia dintre diferen]ele
temporare [i temporale. Astfel, toate diferen]ele temporale sunt diferen]e temporare. Diferen]ele
temporare mai pot ap\rea [i n urm\toarele situa]ii, care nu pot da na[tere unor diferen]e temporale, de[i
versiunea ini]ial\ a IAS 12 le-a tratat n acela[i fel n care au fost tratate tranzac]iile care creeaz\
diferen]ele temporale:
(a) Filialele, societ\]ile asociate sau asocierile nu au repartizat n totalitate profitul ob]inut
societ\]ii-mam\ sau investitorului;
(b) Activele sunt reevaluate [i nu este f\cut\ nici o ajustare echivalent\ n scopuri fiscale;
(c) Costul unei achizi]ii de ntreprinderi este alocat activelor [i datoriilor dobndite, prin
referire la valorile lor juste dar nici o ajustare echivalent\ nu se va face n scopuri fiscale.
n plus, exist\ cteva diferen]e temporare care nu sunt diferen]e temporale, de exemplu acele
diferen]e temporare ap\rute atunci cnd:
(a)
Activele nemonetare [i datoriile unei unit\]i str\ine care este integrat\
opera]iunilor ntreprinderii raportoare sunt convertite la cursurile de schimb
istorice.
(b)
Activele nemonetare [i datoriile sunt corectate sub inciden]a IAS 29, Raportarea
financiar\ n economiile hiperinfla]ioniste
(c)
Valoarea contabil\ a unui activ sau datorie la recunoa[terea ini]ial\ difer\ de baza
sa ini]ial\ de impozitare.
n baza aceluia[i standard, se disting dou\ tipuri de diferen]e diferen]e temporare impozabile
[i diferen]e temporare deductibile.
Diferen]ele temporare impozabile sunt valori impozabile n determinarea rezultatului impozabil
(profit impozabil sau pierdere fiscal\) pentru perioadele cnd valoarea contabil\ a activului sau datoriei
este recuperat\, respectiv stins\. n cazul activelor, o obliga]ie privind impozitul amnat apare atunci cnd
valoarea contabil\ (n sensul de bilan]ier\) a unui activ este mai mare dect valoarea impozabil\ (baza de
impozitare), iar n cazul datoriilor, cnd valoarea contabil\ este mai mic\ dect cea impozabil\.
n aceste cazuri, valoarea beneficiilor economice dep\[e[te valoarea permisibil\ pentru
deducerea n scopuri fiscale. Pe m\sur\ ce ntreprinderea recupereaz\ valoarea contabil\ a activului sau
deconteaz\ valoarea contabil\ a datoriei, diferen]a temporar\ se inverseaz\ [i ntreprinderea va realiza
(nregistra) profit impozabil pentru care va trebui s\ pl\teasc\ impozit.
Cteva exemple de situa]ii care duc la apari]ia diferen]elor temporare impozabile:
a) Tranzac]ii care afecteaz\ contul de profit [i pierdere: venitul din dobnzi ncasat n avans [i
este inclus n profitul contabil pe baz\ de alocare n timp; venitul rezultat din vnzarea bunurilor este
inclus n profitul contabil atunci cnd bunurile sunt livrate, iar profitul impozabil se include n momentul
n care este ncasat numerarul; amortizarea unui activ este diferit\ de amortizarea fiscal\, costurile de
dezvoltare au fost recunoscute ca active imobilizate dar au fost deduse din profitul impozabil n perioada
n care au fost efectuate; cheltuielile n avans au fost deja deduse pe baz\ de numerar n determinarea
profitului impozabil al perioadei curente sau al perioadei anterioare.
b) Tranzac]ii care afecteaz\ bilan]ul: amortizarea nu este deductibil\ fiscal [i nici o alt\
deducere nu este disponibil\ n scopuri fiscale atunci cnd activul este vndut sau casat; costurile cu
mprumutul sunt deductibile la data cnd mprumutul a fost recunoscut prima dat\; ajust\ri ale valorii
juste [i reevalu\ri de terenuri [i mijloace fixe; amortizarea fondului comercial nu este deductibil\ n
determinarea profitului impozabil
Diferen]ele temporare deductibile sunt diferen]ele ce nu au ca rezultat valori deductibile n
determinarea masei rezultatului impozabil (profit impozabil sau pierdere fiscal\) pentru perioadele
viitoare atunci cnd valoarea contabil\ (bilan]ier\) a activului este realizat\, respectiv a datoriei este
stins\.
Din punct de vedere matematic, o crean]\ privind impozitul amnat apare atunci cnd valoarea
contabil\ a unui activ este mai mic\ dect baza ei de impozitare, iar n cazul datoriei, valoarea contabil\ a
unei obliga]ii este mai mare dect baza ei de impozitare.
Cteva exemple care duc la situa]iile de diferen]e temporare deductibile sunt prezentate mai jos:
a) Tranzac]ii care afecteaz\ contul de profit [i pierdere: amortizarea cumulat\ a unui activ n
situa]iile financiare este mai mare dect amortizarea cumulat\ permis\ pn\ la data bilan]ului n scopuri
fiscale; costul stocurilor vndute nainte de data bilan]ului este dedus n determinarea profitului contabil
cnd sunt livrate bunurile [i serviciile, dar este dedus n determinarea profitului impozabil cnd este
colectat numerarul (not\: a[a cum s-a explicat n A 2 mai sus, exist\ acolo de asemenea o diferen]\
temporar\ impozabil\ asociat\ cu crean]ele comerciale corelate); valoarea realizabil\ net\ a unui element
de stoc, sau valoarea recuperabil\ a unui element de terenuri [i mijloace fixe, este mai mic\ dect valoarea
contabil\ [i prin urmare ntreprinderea reduce valoarea contabil\ a activului, dar acea reducere este
ignorat\ n scopuri fiscale pn\ la vnzarea activului; costurile de cercetare (sau de organizare sau alte
costuri de constituire) sunt recunoscute ca [i cheltuieli n determinarea profitului contabil dar nu sunt
permise ca deducere n determinarea profitului impozabil pn\ la o perioad\ ulterioar\; venitul este
amnat n bilan] dar a fost deja inclus n profitul impozabil n perioadele curente sau anterioare; o
subven]ie guvernamental\ care este inclus\ n bilan] ca venit amnat nu va fi impozitat\ n perioadele
viitoare; anumite active pot fi nregistrate la valoarea just\ sau pot fi reevaluate f\r\ ca o ajustare
echivalen]\ s\ fie f\cut\ n scopuri fiscale. O diferen]\ temporar\ deductibil\ apare dac\ baza de
impozitare a activului dep\[e[te valoarea sa contabil\; alte cazuri.
b) Ajust\ri ale valorii juste [i reevalu\ri: investi]iile curente sau instrumentele financiare sunt
raportate la valoarea just\ care este mai mare dect costul, dar nu sunt efectuate ajust\ri echivalente n
scopuri fiscale. De exemplu, o ntreprindere reevalueaz\ terenurile [i mijloacele fixe, dar n scopuri
fiscale nu este realizat\ nici o ajustare echivalent\.
c) Grup\rile de ntreprinderi [i consolidarea: valoarea contabil\ a unui activ este ridicat\ la
nivelul valorii juste; amortizarea fondului comercial nu este deductibil\ n determinarea profitului
impozabil, etc.
Pentru definirea diferen]elor temporare, n continuare sunt prezentate calcule ilustrative:
EXERCI}IUL DE REFERIN}| N
SPECIFICARE (procent
impozitare 20 %)
Valoare
contabil\
Valoare
fiscal\
(baza de
impozitare)
Diferen]e temporale
Deductibil
0
1.Un mijloc fix n valoare de
100 u.m. este amortizabil din
punct de vedere contabil n 5
ani iar din punct de vedere
fiscal n 4 ani. La sfr[itul
primului an, impozitarea se
prezint\ dup\ cum urmeaz\
2.Utilajul de mai sus este
reevaluat la nceputul anului 2
de utilizare la valoarea de 90
u.m., plusvaloarea din
reevaluare nu este recunoscut\
fiscal
3.Cheltuieli nregistrate n
avans 100 u.m. n exerci]iul N
pl\tite n exerci]iul N+1 cnd
sunt deductibile fiscal
Impozab
ile
4
5 u.m.
50 u.m.
1
80 u.m.
2
75 u.m.
90 u.m.
100 u.m.
Crean]e
impozit
e
amnat
e
5
Datorii
impozite
amnate
6
1 u.m.
40 u.m.
8 u.m.
100 u.m.
20 u.m.
0
4.Dobnda de ncasat la
31.12.N este de 100 u.m.,
ncasate n exerci]iul N+1,
impozabile n anul ncas\rii
5.Stocurile de m\rfuri de 100
u.m., au fost vndute la 100
u.m.
6.Crean]ele comerciale au o
valoare de 100 u.m., venitul
aferent lor a fost deja inclus n
profitul impozabil (pierderea
fiscal\)
7.Veniturile nregistrate n
avans din dobnzi au o valoare
contabil\ de 100 u.m., ele au
fost impozitate la ncasare (baza
de impozitare a venitului din
dobnzi ncasat n avans este
nul\)
1
100 u.m.
8.Cheltuielile nregistrate n
avans de 100 u.m., deduse
n scopuri fiscale dup\
contabilitatea de cas\
9.Amenzi [i penalit\]i
constatate n avans n sum\
de 100 u.m. f\r\ a fi
deductibile din punct de
vedere fiscal
10.Un mijloc fix a costat
150 u.m. [i are la timpul
prezent o valoare contabil\
de 100 u.m.. Amortizarea
cumulativ\ n scopuri
fiscale este de 80 u.m., iar
rata de impozitare este de 20
%
11.O ntreprindere
recunoa[te o datorie
(provizion pentru riscuri [i
cheltuieli) n valoare de 10
u.m. pentru cheltuielile
angajate privind garan]ia
unui produs. Din punct de
vedere fiscal costurile
privind garan]ia produsului
devin deductibile n
momentul cnd
ntreprinderea onoreaz\
preten]iile privind garan]ia
2
0
3
-
4
100 u.m.
100 u.m.
100 u.m.
100 u.m.
100 u.m.
100 u.m.
5
-
6
20 u.m.
100 u.m.
20 u.m.
100 u.m.
100 u.m.
20 u.m.
100 u.m.
100 u.m.
100 u.m.
70 u.m.
30 u.m.
6 u.m.
100 u.m.
100 u.m.
20
u.m.
0
2.O ntreprindere a
achizi]ionat la 01.01.N un
mijloc fix n valoare de 100
u.m.. Durata de amortizare
contabil\ 5 ani, iar durata de
amortizare fiscal\ 4 ani,
cota de impozit pe profit
este de 20 %. Calculul se
prezint\ astfel:
31.XII.N
31.XII.N+1
31.XII.N+2
31.XII.N+3
31.XII.N+4
13.Provizion pentru
cheltuieli de repartizat pe
mai multe exerci]ii
financiare 100 u.m.
14.Fondul comercial
recunoscut la achizi]ie 100
u.m. (IAS 12 nu permite
recunoa[terea datoriei
deoarece fondul comercial
reprezint\ o valoare
rezidual\ [i recunoa[terea
respectivei datorii privind
impozitul amnat ar duce la
cre[terea valorii contabile a
foncului comercial)
80 u.m.
60 u.m.
40 u.m.
20 u.m.
0
75 u.m.
50 u.m.
25 u.m.
0
0
5 u.m.
10 u.m.
15 u.m.
20 u.m.
-
1 u.m.
2 u.m.
3 u.m.
4 u.m.
-
100 u.m.
100 u.m.
20
u.m.
100 u.m.
100 u.m.
(b) Contabilizare
Folosind PCG instrumentat n ]ara noastr\ n cadrul programului de dezvoltare a contabilit\]ii,
contabilitatea opera]iilor privind impozitul amnat pe profit se realizeaz\ prin urm\toarele tipuri de
nregistr\ri:
a) `n cazul datoriilor din impozitul amnat:
6912
=
4412
Cheltuieli cu impozitul pe profit, amnat
Impozitul pe profit, amnat
b) `n cazul crean]elor din impozitul amnat recunoscut:
4412
=
7912
Impozitul pe profit, amnat
Venituri din impozitul pe profit, amnat
(c ) Recunoa[tere
Recunoa[terea [i prezentarea impozitului amnat n contul de profit [i pierdere [i n bilan]ul
contabil se efectueaz\ ca pozi]ie separat\ de impozitul curent.
n continuare se prezint\ cteva elemente de detaliu preluate din IAS 12 Contabilitatea
impozitului pe profit privind recunoa[terea activelor [i datoriilor privind impozitul curent [i impozitul
amnat.
n cazul impozitului curent obliga]ia este recunoscut\ n bilan] numai n m\sura n care datoria
nu a fost pl\tit\. Dac\ suma deja pl\tit\ n ceea ce prive[te perioadele curent\ [i anterioare dep\[e[te
valoarea datorat\ pentru acele perioade, diferen]a este recunoscut\ ca un activ.
Analizate prin prisma bilan]ului [i contului de profit [i pierdere recunoa[terea obliga]iilor [i
activelor privind impozitul curent se prezint\ astfel:
(a) Cazul n care impozitul este pl\tibil n termen de 3 luni de la ncheierea exerci]iului
financiar:
(a1) Contul de profit [i pierdere la 31.XII.N
(a2) Bilan]ul la 31.XII.N
Datorii: impozitul pe profit
x lei
x lei
(b) Cazul n care impozitul este pl\tit n cursul exerci]iului financiar:

(b2) Contul de profit [i pierdere la 31.XII.N
x lei
(b2) Bilan]ul la 31.XII.N
datorii: impozit pe profit datorat
x lei y lei,
unde y reprezint\ impozitul pl\tit n cursul perioadei
(c) Cazul n care impozitul n cursul perioadei este mai mare dect impozitul datorat:
(c1) Contul de profit [i pierdere la 31.XII.N
x lei
(c2) Bilan]ul la 31.XII.N
Active curente din impozit rambursabil
y lei x lei,
unde y reprezint\ impozitul pl\tit n cursul perioadei
A[a cum se degaj\ din IAS 12 Contabilitatea impozitului pe profit, se poate ivi situa]ia n care o
ntreprindere sufer\ o pierdere fiscal\ n perioada curent\; aceast\ pierdere poate fi recuperat\
(transferat\) din impozitul pl\tit n perioadele contabile anterioare. n acest caz, ntreprinderea trebuie s\
recunoasc\ beneficiul din perioada fiscal\ ca un activ pe perioada pierderii fiscale.
(a) Contul de profit [i pierdere la 31.XII.N
Impozit pe profit reportat n trecut
x lei
(b) Bilan]ul la 31.XII.N

Active: Impozit pe profit de recuperat
x lei
x = Pierderea fiscal\ n N % impozit
Se poate folosi [i varianta potrivit c\reia pierderea fiscal\ neutilizat\ este reportat\ pentru
perioadele urm\toare spre a fi compensat\ prin diminuarea profitului impozabil viitor. Se creeaz\ astfel o
crean]\ privind impozitul amnat pentru recuperarea pierderilor fiscale neutilizate.
Autorit\]ile fiscale din fiecare ]ar\, unde aceast\ metod\ este permis\, fixeaz\ regulile care
stabilesc num\rul de ani n care pierderea fiscal\ poate fi recuperat\ din profiturile impozabile.
n recunoa[terea impozitului amnat se face distinc]ie ntre diferen]ele temporare impozabile [i
deductibile. Astfel, dac\ diferen]ele temporare sunt impozabile, n situa]iile financiare recunoa[terea se
prezint\ astfel:
x lei
Cheltuieli cu impozitul amnat
y lei

Datorie privind impozitul amnat
Cazul diferen]elor temporare deductibile:
Venituri din impozitul pe profit amnat
y lei
x lei
y lei

Active: crean]e din impozit pe profit de recuperat
y lei
Recunoa[terea direct\ n capitalurile proprii este posibil\ dac\ impozitele curente sau amnate
sunt aferente unor elemente debitate sau creditate direct n capitalul propriu, n aceea[i perioad\ sau ntr-o
perioad\ diferit\, dup\ cum urmeaz\:
(a) O modificare n valoarea contabil\ ap\rut\ din reevaluarea terenurilor [i a mijloacelor fixe
sau investi]iilor financiare pe termen lung.
(b) O ajustare a soldului de deschidere a profitului nedistribuit rezultat fie dintr-o modificare
f\cut\ asupra politicii contabile ce este aplicat\ retrospectiv, fie din corectarea erorilor fundamentale.
(c ) Diferen]ele de curs valutar ap\rute odat\ cu conversia situa]iilor financiare ale unei entit\]i
str\ine
(d) Sumele ap\rute odat\ cu recunoa[terea ini]ial\ a componentei de capital propriu al
instrumentelor financiare compuse.
n unele circumstan]e excep]ionale, a[a cum arat\ IAS 12, este dificil a se determina valoarea
impozitului curent [i a celui amnat care se refer\ la elementele creditate sau debitate n capitalul propriu.
Situa]ii posibile n acest sens sunt:
(a) exist\ rate progresive ale impozitului pe profit [i este imposibil de determinat rata la care o
component\ specific\ a profitului impozabil (a pierderii fiscale) a fost impozitat\;
(b) o modificare survenit\ asupra ratei de impozitare ori alte norme de impozitare afecteaz\ un
activ sau o datorie privind impozitul amnat aferente (n ntregime sau doar o parte) unui element care a
fost anterior debitat sau creditat n capitalul propriu;
(c ) o societate stabile[te c\ un activ privind impozitul amnat trebuie recunoscut, n consecin]\
[i activul privind impozitul amnat devine aferent (n ntregime sau doar o parte) unui element care a fost
anterior debitat sau creditat n capitalul propriu.
n astfel de situa]ii, impozitul curent [i cel amnat aferente unor elemente care au fost debitate
sau creditate n capitalul propriu se bazeaz\ pe o repartizare propor]ional\ just\ a impozitului curent [i a
celui amnat al entit\]ii n jurisdic]ia fiscal\ afectat\, sau pe alt\ metod\ care realizeaz\ o repartizare mai
potrivit\ cu circumstan]ele date.
(d) Evaluare
Datoriile / activele privind impozitul curent pentru perioada curent\ [i pentru cele anterioare
sunt evaluate la valoarea a[teptat\ a fi pl\tit\ / recuperat\ de la autorit\]ile fiscale, folosind ratele de
impozitare reglementate. n cazul datoriilor / activelor privind impozitul amnat, acestea sunt evaluate la
ratele de impozitare opozabile perioadei n care datoria este stins\ sau activul este realizat, pe baza ratelor
de impozitare reglementate. Dac\ la niveluri diferite ale profitului impozabil se aplic\ rate de impozitare
diferite, evaluarea se face folosind ratele medii ce se a[teapt\ a fi aplicate profitului impozabil (pierderii
fiscale) aferent perioadelor n care diferen]ele temporare sunt a[teptate a se relua.
Alte elemente de detaliu privind evaluarea [i calculul:
activele [i datoriile privind impozitul amnat nu trebuie actualizate la data ntocmirii
bilan]ului;
valoarea contabil\ a unei crean]e din impozitul amnat trebuie revizuit\ prin reducere la
fiecare dat\ a bilan]ului, n m\sura n care nu mai este probabil un suficient profit impozabil disponibil
pentru a permite utilizarea beneficiului unei p\r]i a crean]ei privind impozitul amnat sau a totalit\]ii
acestuia;
crean]ele nerecunoscute privind impozitul amnat trebuie reevaluate la fiecare dat\ a
bilan]ului
(e ) Prezentarea informa]iilor
A[a cum se degaj\ din IAS 12 Contabilitatea impozitului pe profit, activele [i obliga]iile
fiscale trebuie prezentate separat de alte active [i datorii n bilan]ul contabil. Suplimentar, crean]ele [i
impozitele amnate trebuie distinse de cele privind impozitul curent. [i nc\ o prevedere, activele [i
obliga]iile fiscale amnate sunt prezentate n bilan] n categoria posturilor pe termen lung [i mijlociu.
De[i crean]ele [i datoriile amnate sunt evaluate [i recunoscute separat, o societate trebuie s\
compenseze crean]ele [i datoriile. Procednd astfel se evit\ ntocmirea de programe de detaliu cu privire
la reluarea fiec\rei diferen]e temporare.
Prin recurs la IAS 12 Contabilitatea impozitului pe profit, procesul de identificare [i
clasificare a diferen]elor temporare se poate concretiza ntr-un bilan] n structura:
SPECIFICARE
VALOAREA
CONTABIL|
1
x1
xn
X
z1
zm
Z
C
BAZA DE
IMPOZITARE
2
y1
yn
Y
v1
vm
V
B
DIFEREN}E
TEMPORARE
3
1 = x1 - y1
n = xn yn
=X-Y
1 = z1 - v1
m = zm vm
=Z-V
=C-B
0
(1) Activul 1
(n) Activul n
I.TOTAL ACTIVE
(1) Datoria 1
(m) Datoria m
II.TOTAL DATORII
III.CAPITAL
PROPRIU
IV.TOTAL
I + II + III
DIFEREN}E
(sens alegere)
TEMPORARE
V.RECAPITULA}IE PRIVIND EVALUARE {I CALCUL
Datorie privind impozitul amnat la 31.XII.N
Activ privind impozitul amnat la 31.XII.N

=
Datorie (activ) privind impozitul amnat net
+, Datorie (activul) reportat\ la 31.XII.N 1 privind impozitul amnat
+, Ajust\rile la datoria ini]ial\ privind impozitul amnat rezultate din reducerea / cre[terea
=
asupra ratei de impozitare

Impozitul amnat atribuit surplusului din reevaluare (intervine n cazul n care impozitul
amnat aferent este debitat direct n capitalul propriu
Cheltuiala (venitul) cu impozitul amnat aferent\ cre\rii [i relu\rii diferen]elor temporare
Un exemplu construit potrivit IAS 12 Impozitul pe profit se prezint\ astfel:
Active, datorii [i cheltuieli privind impozitul amnat la 31/12/N n u.m.

Valoarea contabil\
Crean]e
Stocuri
Cheltuieli cu dezvoltarea produsului
Investi]ii
Terenuri [i mijloace fixe
TOTAL ACTIVE
Impozite pe profitul curent de pl\tit
Furnizori
Amenzi de pl\tit
Datorie pentru asigur\rile de s\n\tate
Datorie pe termen lung
Impozite pe profitul amnat
TOTAL DATORII
Capital social
Surplus din reevaluare
Profit reportat
TOTAL DATORII/CAPITAL
PROPRIU
DIFEREN}E TEMPORARE
Datorie privind impozitul amnat 25
% din 298 500
Activ privind impozitul amnat 25 %
din 15 000
Datorie privind impozitul amnat net
Mai pu]in: datoria ini]ial\ privind
impozitul amnat
Ajust\rile la datoria ini]ial\ privind
impozitul amnat rezultat\ din
reducerea ratei de impozitare
Impozitul amnat atribuit surplusului
din reevaluare
Cheltuiala (venitul) cu impozitul
amnat aferent\ cre\rii [i relu\rii
diferen]elor temporare
2 500
10 000
165 000
378 750
556 250
11 795
2 500
3 500
15 000
64 025
99 225
196 045
25 000
98 185
237 020
556 250
Baza de
impozitare
2 500
10 000
165 000
80 250
257 750
11 795
2 500
3 500
64 025
99 225
181 045
25 000
51 705
257 750
Diferen]e
temporare
298 500
298 500
(15 000)
(15 000)
283 500
74 625
(3 750)
70 875
45 100
0
(20 000)
25 100
Prezentarea n contul de profit [i pierdere a cheltuielii (venitului) cu impozitul amnat se

construie[te pe baza formulei:
Cheltuiala (venitul) cu impozitul amnat aferent cre\rii [i relu\rii diferen]elor temporare
+, Cheltuiala (venitul) cu impozitul amnat rezultat din cre[terea / reducerea ratei de impozitare
=
Cheltuiala (venitul) cu impozitul amnat
A[a cum se desprinde din IAS 12, cheltuiala ( venitul) cu impozitul amnat figureaz\ ca pozi]ie
distinct\ n contul de profit [i pierdere
(f) Prezentarea pierderilor fiscale neutilizate [i creditele fiscale neutilizate
Crean]a privind impozitul amnat este recunoscut\ la valoarea reportat\ a pierderilor impozabile
neutilizate [i creditelor impozabile (fiscale) neutilizate n m\sura n care este probabil c\ un profit
impozabil viitor fa]\ de care se pot deduce pierderile fiscale neutilizate [i creditele fiscale neutilizate
poate fi ob]inut.
De exemplu, ntreprinderea X opereaz\ n condi]iile n care poate utiliza pierderile fiscale

ap\rute n perioadele curente pentru a recupera impozitele pl\tite n perioadele anterioare. n 2000
ntreprinderea a suferit pierderi fiscale de 32.000 u.m.; rata de impozitare a fost de 30 %. n 1999
ntreprinderea a avut un profit impozabil de 20.000 u.m. iar rata de impozitare a fost de 25 %.
Impozitul pl\tit n 1999 = 20.000 25 % = 5.000 u.m.
ntreprinderea poate reporta n trecut 20 000 din pierderile fiscale pe 2000 n 1999 [i recupera
impozit pl\tit la 25 % = 20.000 25 % = 5.000 u.m.
Contul de profit [i pierdere pentru exerci]iul financiar ncheiat la 31 decembrie 2 000
Impozitul pe profit
5 000 u.m.
Bilan]ul la 31 decembrie 2000

Active
Impozite pe venit de recuperat
5 000 u.m.
Criteriile folosite pentru recunoa[terea crean]elor privind impozitul amnat ap\rute din
reportarea pierderilor fiscale [i a creditelor fiscale neutilizate sunt acelea[i cu criteriile folosite n
recunoa[terea crean]elor privind impozitul amnat ap\rute din diferen]ele temporare deductibile. Totu[i,
existen]a pierderilor fiscale neutilizate este o dovad\ concludent\ a faptului c\ s-ar putea s\ nu existe
profit impozabil viitor. De aceea, cnd o societate are experien]a unor pierderi recente ea recunoa[te un
activ privind impozitul amnat ap\rut din pierderile fiscale sau din creditele fiscale neutilizate doar dac\
societatea dispune de suficiente diferen]e temporare impozabile sau dac\ exist\ alte dovezi concludente c\
va exista suficient profit impozabil fa]\ de care s\ poat\ fi folosite pierderile fiscale sau creditele fiscale
neutilizate de c\tre societate. n astfel de circumstan]e se impune prezentarea informa]iilor referitoare la
valoarea activului privind impozitul amnat [i la natura dovezii venite s\ sus]in\ recunoa[terea acestuia.
Tipurile de nregistr\ri contabile privind reportul pierderilor fiscale sunt urm\toarele:
a) varianta nregistr\rii n exerci]iul N a crean]ei privind impozitul de restituit din anii anteriori,
ntreprinderea nregistrnd rezultate pozitive:
44xx
=
79xx
x lei
Crean]e din reportul n trecut al pierderii
Venituri din reportul n trecut al pierderii fiscale
fiscale
n contul de profit, n partea final\ situa]ia se prezint\ astfel:
Rezultat contabil nainte de impozitare
(y) lei
Venituri din reportul n trecut al pierderii fiscale

x lei
=
Rezultat contabil net
z lei
Dac\ n exerci]iile anterioare nu s-au nregistrat profituri, reportul n trecut al pierderii curente
nu este posibil.
b) varianta nregistr\rii finan]\rii pierderii din economiile viitoare de impozit presupunnd
existen]a profiturilor viitoare, determin\ nregistrarea impozitului amnat:
44xx
=
79xx
x lei
Crean]e din impozite amnate
Venituri din reportul n viitor al pierderii fiscale
Partea terminal\ a contului de profit [i pierdere devine:
Rezultat contabil nainte de impozitare
(y) lei

x lei
=
Rezultat contabil net
z lei
c) varianta n care ntreprinderea nu de]ine elemente necesare pentru estimarea de profituri
viitoare, crean]a este redus\ printr-un provizion pentru depreciere, nregistrat astfel:
44xx
=
79xx
x lei
Crean]e din impozite amnate
[i:
79xx
Venituri din reportul n viitor al pierderii
fiscale
4 9xx
x lei
Provizioane pentru deprecierea crean]ei din
impozite amnate
8. DISTRIBUIREA REZULTATULUI EXERCI}IULUI
Dup\ ce s-a calculat rezultatul bilan]ier, se procedeaz\ la nregistrarea opera]iilor de distribuire a

profituui.
Ca regul\ autonom\, distribuirea profitului se efectueaz\ n conformitate cu prevederile
Ordonan]ei Guvernului nr. 70/1994, Legii contractului de management nr. 66/1993, Hot\rrea
Guvernului nr. 263/1994 [i Hot\rrii Guvernului nr. 484/1995.
n cazul societ\]ii comerciale cu capital integral sau majoritar de stat, profitul net se repartizeaz\
n conformitate cu prevederile Legii nr. 15/1990 [i Ordonan]ei Guvernului nr. 26/1995, iar la societ\]ile
comerciale cu capital privat, potrivit hot\rrilor adun\rii generale a ac]ionarilor sau asocia]ilor. Totodat\
n distribuirea profitului este necesar ca acesta s\ fie abordat n mod structurat [i nu global. Astfel,
profitul net consemnat n bilan]ul contabil definit [i prin expresia profitul r\mas dup\ plata impozitului pe
profit este definit prin formula prezentat\ mai jos.
a) constituirea rezervelor legale, suma distribuit\ = profitul brut procentul de constituire
potrivit prevederilor art. 6 pct. 2 lit. e din Ordonan]a Guvernului nr. 70/1994
( o asemenea prevedere rezerv\ numai distribu]ia deductibil\ fiscal, n caz contrar se aplic\ prevederile
Legii nr. 31/1990):
129
=
1061
Repartizarea profitului
Rezerve legale
b) acoperirea pierderilor din anii preceden]i pentru sumele reprezentnd pierderile aferente
anilor preceden]i, acoperite din profit, potrivit prevederilor Ordonan]ei Guvernului nr. 70/1994 ( o
asemenea solu]ie confund\ pierderea net\ contabil\ cu pierderea fiscal\ sau subordoneaz\ contabilitatea
fiscalit\]ii):
129
=
117
Rezultatul reportat
profitul
profitul net supus
profitul rezultat
profitul
pierderile
aferent reducerii
din valorificari de distribuirii pentru
distribuit aferente
pentru + exercitiilor + impozitului pe profit + mijloace fixe
+ constituirea fondului de
participare la profit,
scoase din
rezervele precedente pentru profitul
legale
functiune
reinvestit
dividende si alte repartizari
c) constituirea fondului de participare a salaria]ilor la profit, pentru procentul de pn\ la 10 % n
cazul societ\]ilor comerciale cu capital majoritar de stat [i pn\ la 5 % la regiile autonome, iar la agen]ii
economici cu capital majoritar sau integral privat, potrivit hot\rrii adun\rii generale a ac]ionarilor sau
asocia]ilor. Procentul se aplic\ la profitul net contabil diminuat cu distribu]iile la fondul de rezerv\ [i la
acoperirea pierderilor:
129
=
1171
Rezultatul reportat reprezentnd profitul
nerepartizat
Iar dup\ aprobarea situa]iilor financiare de c\tre adunarea general\ a ac]ionarilor se face
`nregistrarea:
1171
=
424
Participarea personalului la profit
nerepartizat
d) surse proprii de finan]are, pentru agen]ii economici cu capital integral sau majoritar de stat,
potrivit prevederilor art. 5 din Ordonan]a Guvernului nr.26/1995 iar pentru agen]ii economici cu capital
majoritar privat, potrivit hot\rrii adun\rii generale a ac]ionarilor sau asocia]ilor : precum sumele
rezultate din vnzarea de active [i mijloace fixe l\sate la dispozi]ia societ\]ilor comerciale (prev\zute la
art. 2 din Legea nr. 58/1991) pentru finan]area activit\]ilor prev\zute [i obiectul de activitate potrivit art.
20 din Legea nr. 50/1995. La regiile autonome, diferen]a r\mas\ n urma repartiz\rii profitului pn\ la 10
% pentru stimularea salaria]ilor inclusiv pentru plata managerului, n limita a trei salarii, plus minimum
50 % din profitul r\mas cu deducerea anterioar\ v\rsat la bugetul de stat sau local:
129
=
1068
Alte rezerve
e) constituirea de rezerve statutare [i alte rezerve:
129
=
1063
Rezerve statutare
1068
Alte rezerve
f) alte repartiz\ri din profit prev\zute de lege,.
g) dividende n cazul societ\]ilor comerciale sau v\rs\minte la buget n cazul regiilor autonome.
Sumele repartizate la dividende se nregistreaz\:
129
=
1171
nerepartizat
Iar dup\ aprobarea situa]iilor financiare de c\tre adunarea general\ a ac]ionarilor se face
`nregistrarea:
1171
=
457
Dividende de plat\
nerepartizat
446
Alte impozite, taxe [i v\rs\minte asimilate
n leg\tur\ cu distribuirea profitului pentru dividende sunt necesare unele preciz\ri. Astfel, n
contabilitate dividendul reprezint\ orice distribuire, n bani sau n natur\, n favoarea ac]ionarilor sau
asocia]ilor, din profitul stabilit pe baza bilan]ului [i a contului de profit [i pierdere, propor]ional cu cota de
participare la capitalul social. n principiu dividendele ce urmeaz\ a fi distribuite, implicit impuse
impozit\rii se determin\ pe baza rela]iei:
Distribuirea la fondul Cota de participare Sumele pentru

Dividende Profiul ramas
- de participare a
- a managerului
- constituirea rezervelor
de plata = dupa plata
de finantare
impozitului pe profit salariatilor la profit
la profitul net
F\r\ ca problema s\ fie explicit formulat\, acordarea dividendelor se face numai n raport cu
ac]iunile subscrise [i v\rsate (deci capitalul subscris v\rsat). O asemenea solu]ie poate fi definit\ prin
contractul de societate [i statutul societ\]ii.
Dividendele sunt supuse impozit\rii, prin re]inere la surs\, cu o cot\ de 10 % din suma acestora.
Termenul de plat\ a dividendelor este stabilit de adunarea general\ ordinar\ a ac]ionarilor sau
asocia]ilor la propunerea consiliului de administra]ie sau al directorului. De regul\, plata nu poate dep\[i
nou\ luni de la nchiderea exerci]iului. n cazul dividendelor distribuite, dar care nu au fost pl\tite
asocia]ilor, dup\ caz, pn\ la sfr[itul anului n care s-a aprobat bilan]ul contabil, termenul de plat\ a
impozitului pe dividende poate dep\[i data de 31 decembrie a exerci]iului respectiv.
F\r\ ca legisla]ia economico - financiar\ din ]ara noastr\ s\ prevad\, pe plan interna]ional n
distribuirea profitului sub form\ de dividende se opereaz\ cu primul [i al doilea (noul) dividend.
Primul dividend, (dobnd\ statutar\) reprezint\ dobnda calculat\ asupra capitalului eliberat [i
nerambursat ac]ionarilor.
Al doilea dividend (noul dividend, supradividend) reprezint\ suma suplimentar\ atribuit\ n

func]ie de num\rul titlurilor de]inute, eliberate par]ial sau n totalitate.
Exemplu privind distribuirea profitului. Profitul bilan]ier destinat repartiz\rii la nchiderea

exerci]iului financiar N este de 12.000.000 lei. El se distribuie astfel:
a) rezerve legale 5 % din 20.000.000 lei =1.000.000 lei;
b) pierdere din exerci]iul N -1, 0 lei;
d) dividende de plat\ 9.100.000 lei;
e) rezultat reportat pentru noul exerci]iu financiar 1.900.000 lei.
Dividendele distribuite s-au calculat n condi]iile: num\rul de ac]iuni 10.000 titluri, valoarea
nominal\ 10.000 lei, eliberate 50 % ncepnd cu 1 ianuarie 2001; eliberate n cursul anului la 1 iulie 2001,
20 % din num\rul total, dobnda statutar\ 2 %, dividendul global 410 lei pe ac]iune stabilit n adunarea
general\,
a) primul dividend = 10 000 lei 2 % = 200 lei
5 000 ac]iuni 10 000 lei 2 % =
1 000 000 lei
5 000 ac]iuni 10 000 lei 2 % 6/12 = 500 000 lei
1 500 000 lei
b) al doilea dividend = (410 lei 200 lei) 10 000 ac]iuni = 2 100 000 lei.
Revenind la exemplul de mai sus, nregistrarea contabil\ privind distribuirea profitului f\cut\
nainte de redactarea bilan]ului contabil [i aprob\rii sale n adunarea general\ ordinar\ a asocia]ilor
(rezolvare specific\ numai Noului sistem contabil din Romnia),
12 000 000 lei
129
Repartizarea
profitului
1061
Rezerve legale
1 000 000 lei
457
Dividende de
plat\
117
Rezultatul reportat
9 100 000 lei

1 900 000 lei
Remarc\. Toate nregistr\rile de mai sus s-au efectuat n condi]iile n care nu au existat
distribu]ii de profit n cursul anului pentru constituirea rezervelor legale [i fondului de dezvoltare.
n cazul societ\]ilor pe ac]iuni adunarea general\ stabile[te cota de participare ce revine din
profitul net fondatorilor. Cota nu poate dep\iI 6 % din profitul net [i nu poate fi acordat\ pe o perioad\
mai mare de cinci ani de la data constituirii societ\]ii prin subscrip]ie public\, [i numai asupra profitului
corespunz\tor capitalului intrat.
Exemplu. n primul an profitul este de 60.000 lei, capitalul ini]ial 1.000.000 lei, iar cota de
participare aprobat\ de adunarea constitutiv\ 5 %, fondatorii pot beneficia de o participare de 3.000 lei. n
anul al patrulea, profitul este de 120.000 lei, iar capitalul de 1.200.000 lei, cota de participare r\mnnd
aceea[i de 5 %. Profitul reportat la capitalul social reprezint\ 120.000 lei:1.200.000 lei 10 %, din care
aferent capitalului social 1.000.000 lei 10 % = 100.000 lei.
Participarea fondatorilor la profit 100.000 lei 5 % = 5.000 lei.
Din cota de participare pot beneficia numai persoanele fizice c\rora li s-a recunoscut calitatea de
fondatori prin contractul de societate.
Pentru cota de participare se face nregistrarea:
129
=
1171
nerepartizat
1171
nerepartizat
457
Dividende de plat\
Dup\ repartizarea profitului, stabilirea dividendelor [i a impozitului pe dividende se efectueaz\

nregistr\rile:
pentru impozitul pe dividende:
457
=
446
Dividende de plat\
Alte impozite, taxe [i v\rs\mimnte asimilate
sumele reprezentnd pl\]i:
457
=
512
Dividende de plat\
9. REDACTAREA SITUA}IILOR FINANCIARE
Lucr\rile de completare a situa]iilor financiare reprezint\, prin con]inutul lor n cea mai mare
parte opera]ii de prelucrare [i transcriere a datelor din situa]iile financiare precedente [i din balan]a
conturilor. Prin structura lor opera]iile de prelucrare a datelor privind exerci]iul curent constau din
selectarea, gruparea [i nsumarea soldurilor din balan]a conturilor. Aceste opera]ii necesit\ cunoa[terea
posturilor din bilan]ul contabil [i din contul de rezultate care corespund conturilor din balan]\.
n continuare este prezentat\ ntocmirea situa]iilor financiare:
BILAN} NCHEIAT LA DATA DE 31.12.2002
0
A. Active imobilizate
I. Imobiliz\ri necorporale
1.Cheltuieli de constituire (cnd reglement\rile permit
imobilizarea acestora)
2.Cheltuieli de dezvoltare (cnd reglement\rile permit
imobilizarea acestora)
3.Concesiuni, brevete, licen]e, m\rci, drepturi [i valori
similare [i alte imobiliz\ri necorporale dac\ au fost:
(a)achizi]ionate contra unei pl\]i;
(b)create de societate, n cazul n care reglement\rile permit
nscrierea acestora n active
4.Fondul comercial, n cazul n care a fost achizi]ionat
5.Avansuri [i imobiliz\ri necorporale n curs de execu]ie
II .Imobiliz\ri corporale
1.Terenuri [i construc]ii
2.Instala]ii tehnice [i ma[ini
3.Alte instala]ii, utilaje [i mobilier
4.Avansuri [i imobiliz\ri corporale n curs
III. Imobiliz\ri financiare
1.Titluri de participare de]inute la societ\]ile din cadrul
grupului
2.Crean]e asupra societ\]ilor din cadrul grupului, altele dect
cele comerciale
3.Titluri sub form\ de interese de participare
4.Crean]e din interese de participare
5.Titluri de]inute ca imobiliz\ri
6.Alte crean]e
Exerci]iul financiar
Precedent
~ncheiat
1
2
64 230
120 970
230
2 720
230
2 720
64 000
15 000
40 000
9 000
-
109 500
13 500
80 000
16 000
8 750
5 800
2 000
950
0
7.Ac]iuni proprii n m\sura n care legisla]ia na]ional\
permite nscrierea acestora n bilan] (cu indicarea n note a
valorii nominale)
B. Active circulante
I. Stocuri
1.Materii prime [i consumabile
2.Produc]ia n curs de execu]ie
3.Produse finite [i m\rfuri
4.Avansuri pentru cump\r\ri de stocuri
II. Crean]e
(Sumele ce trebuie s\ fie ncasate dup\ o perioad\ mai mare
de un an trebuie s\ fie prezentate separat pentru fiecare
element)
1.Crean]e comerciale
2.Sume de ncasat de la societ\]ile din cadrul grupului
3.Sume de ncasat din interese de participare
4.Alte crean]e
5.Crean]e privind capitalul subscris [i nev\rsat
III. Investi]ii financiare pe termen scurt
1.Titluri de participare n societ\]ile din cadrul grupului
2.Ac]iuni proprii, n m\sura n care legisla]ia na]ional\
permite nscrierea acestora n bilan] (cu indicarea n note a valorii nominale)
3.Alte investi]ii financiare pe termen scurt
IV. Casa [i conturi la b\nci
C. Cheltuieli n avans
D. Datorii ce trebuie pl\tite ntr-o perioad\ de un an
1.mprumuturi din emisiunea de obliga]iuni, prezentndu-se
separat mprumuturile n monede convertibile
2.Sume datorate institu]iilor de credit
3.Avansuri ncasate n contul comenzilor, atta timp ct nu
sunt prezentate separat ca deduceri de stocuri
4.Datorii comerciale
5.Efecte de comer] de pl\tit
6.Sume datorate societ\]ilor din cadrul grupului
7.Sume datorate privind interesele de participare
8.Alte datorii, inclusiv datorii fiscale [i datorii pentru
asigur\rile sociale
E. Active circulante nete respectiv datorii curente nete
F. Total active minus datorii curente
G. Datorii ce trebuie pl\tite ntr-o perioad\ mai mare de un
an
1.mprumuturi din emisiunea de obliga]iuni, prezentndu-se
separat mprumuturile n monede convertibile
2.Sume datorate institu]iilor de credit
3.Avansuri ncasate n contul comenzilor, atta timp ct nu
sunt prezentate separat ca deduceri din stocuri
4.Datorii comerciale
5.Efecte de comer] de pl\tit
6.Sume datorate societ\]ilor din cadrul grupului
7.Sume datorate privind interesele de participare
2
194 900
180 000
100 000
80 000
2 580
2 200
264 830
224 170
42 000
182 170
7 030
380
5 980
1 050
-
1 000
1 800
1 000
11 320
870
5 800
-
31 830
400
51 650
-
5 800
22 300
22 000
7 350
179 970
244 200
8 200
183 380
304 350
43 000
8 200
43 000
-
0
.Alte datorii, inclusiv datorii fiscale [i datorii pentru
asigur\rile sociale
H. Provizioane pentru riscuri [i cheltuieli
1.Provizioane pentru pensii [i alte obliga]ii similare
2.Alte provizioane prev\zute de IAS
I. Venituri n avans
J. Capital [i rezerve
I. Capital subscris (prezentndu-se separat capitalul v\rsat [i
cel nev\rsat)
II. Prime de capital
III. Rezerve din reevaluare
IV. Rezerve
1.Rezerve legale
2.Rezerve pentru ac]iuni proprii
3.Rezerve statutare sau contractuale
4.Alte rezerve
V. Rezultatul reportat
VI. Rezultatul exerci]iului financiar
2
-
10 000
236 000
176 825
30 200
261 350
204 000
36 000
36 000
2 300
39 000
39 000
23 175
1 000
15 050
B.CONTUL DE PROFIT {I PIERDERE LA 31.12.2002

Exerci]iul financiar
Precedent
~ncheiat
0
1
2
1.Cifra de afaceri net\
116 000
118 600
2.Varia]ia stocurilor de produse finite [i produse n
30 000
31 170
curs de execu]ie
3.Produc]ia imobilizat\
1 000
2 800
4.Alte venituri din exploatare
5 000
5.a) Cheltuieli cu materiile prime [i
14 000
25 000
consumabilele
b)Alte cheltuieli din afar\
20 000
14 790
13 000
12 000
6.Cheltuieli cu personalul
37 500
45 900
a)Salarii
30 000
30 000
b)Cheltuieli cu asigur\rile sociale, cu men]ionarea
7 500
15 900
distinct\ a celor referitoare la pensii
7.a)Ajustarea valorii imobiliz\rilor corporale
21 000
19 580
[i necorporale
b)Ajustarea valorii activelor circulante
2 600
8.Alte cheltuieli de exploatare
3 300
Profitul sau pierderea din exploatare
41 500
34 400
9.Venituri din interese de participare
200
150
10. Venituri din alte investi]ii financiare [i
mprumuturi ce fac parte din activele imobilizate,
cu men]ionarea separat\ a celor generate de
societ\]ile din cadrul grupului
11. Venituri din dobnzi [i alte venituri similare,
300
350
cu men]ionarea separat\ a celor generate de
12. Ajustarea valorii imobiliz\rilor financiare [i a
3 800
investi]iilor financiare de]inute ca active circulante
0
13. Cheltuieli cu dobnzile [i alte cheltuieli
similare, cu men]ionarea separat\ a celor ce privesc
14. Profitul sau pierderea din activitatea curent\
15. Venituri extraordinare
16. Cheltuieli extraordinare
17. Profitul sau pierderea din activitatea
extraordinar\
18. Impozitul pe profit
19. Alte impozite ce nu apar n elementele de mai
sus
20. Rezultatul exerci]iului financiar
21.Rezultatul pe ac]iune
de baz\
diluat
2
11 100
10 600
30 900
-
20 500
-
7 725
5 450
-
23 175
15 050
-
SITUA}IA MODIFIC|RILOR CAPITALULUI PROPRIU
ncheiat\ la data de 31 decembrie 2002- mii leiCre[teri

Reduceri
Element al capitalului
Sold
Total, din
Prin
Total,
Prin
propriu
la 1
care
transfer
din
transfer
ianuarie
care
0
1
2
3
4
5
Capital subscris
176 825
27 175 Prime de capital
2 300
Rezerve din reevaluare
Rezerve legale
36 000
3 000 Rezerve pentru ac]iuni propriiRezerve statutare sau
-contractuale
Alte rezerve
-Rezultatul reportat
1000
Profit nerepartizat
1 000 Pierdere neacoperit\
Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima dat\ a IAS
Sold creditor
-Sold debitor
-Rezultatul reportat provenit din modific\rile politicilor contabile
Sold creditor
-Sold debitor
Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor fundamentale
Sold creditor
Sold debitor
Rezultatul reportat reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare
Rezultatul exerci]iului financiarSold creditor
23 175
8 125
Sold debitor
D.NOTELE EXPLICATIVE
NOTA 1 ACTIVE IMOBILIZATE
Sold
la 31
decembrie
6
204 000
2 300
39 000
1000
1 000
15 050
Valoarea contabil\ brut\**)

Elemente
Sold la
de
active*)
1 ianuarie
Cre[teri
Reduce
ri
Sold la
Deprecieri ***)
(amortizare [i provizioane
Sold la
Depreci- Reduceri Sold la
31 decembrie
1 anuarie
erea nregistrat\
n cursul
exerci]iului
80
sau relu\ri
31 decembrie
Alte
2 800
imobiliz\ri
necorporale
Cl\diri
30 000
16 500
Ma[ini,
100 000
27 000
utilaje [i
instala]ii de
lucru
Mijloace de
15 000
8 000
transport
Unelte,
25 000
9 000
dispozitive,
instrumente,
mobilier [i
aparatur\
birotica
Titluri de
6 000
200
participare
NOTA 2. PROVIZOANELE PENTRU RISCURI {I CHELTUIELI {I ALTE PROVIZIOANE
Transferuri*)
Denumirea
Sold la 1 ianuarie
n cont
Din cont
Sold la 31
provizionului
decembrie
NOTA 3. REPARTIZAREA PROFITULUI
Destina]ia
PROFIT NET DE REPARTIZAT
-Rezerva legal\
-Acoperirea pierderii contabile
-Dividende
PROFIT NEREPARTIZAT
NOTA 4.ANALIZA REZULTATULUI DIN EXPLOATARE
Indicatorul
Exerci]iul precedent
0
1
1.Cifra de afaceri net\
116 000
2.Costul bunurilor vndute [i serviciilor prestate (3+4+5)
3.Cheltuielile activit\]ii de baz\
4.Cheltuielile activit\]ilor auxiliare
5.Cheltuielile indirecte de produc]ie
6.Rezultatul brut aferent cifrei de afaceri nete (1-2)
7.Cheltuielile de desfacere
8.Cheltuieli generale de administra]ie
9.Alte venituri din exploatare
41 500
10.REZULTATUL DIN EXPLOATARE (6-7-8+9)
Suma
15 050
1 025
12 025
2 000
Exerci]iul curent
2
118 600
34 400
NOTA 5. SITUA}IA CREAN}ELOR {I DATORIILOR

CREAN]E
0
Clien]i
TVA de recuperat
Sold la 31 decembrie
(col. 2 +3)
1
5 300
580
DATORII*)
Sold la 31
decembrie
(col. 2+3)
Furnizori
Efecte de pl\tit
Furnizori-facturi
nesosite
Alte impozite, taxe
[i v\rs\minte
asimilate
Alte mprumuturi [i
datorii asimilate
Dobnzi aferente
altor mprumuturi
[i datorii asimilate
Termen de lichiditate
Sub 1 an
Peste 1 an
2
3
5 300
580
Termen de exigibilitate
21 200
22 000
1 100
Sub 1 an
2
21 200
22 000
1 100
400
400
1 -5 ani
3
Peste 5 ani
4
42 100
42 100
800
800
NOTA 6. PRINCIPII, POLITICI {I METODE CONTABILE

Se prezint\:
Abaterile de la principiile contabile [i schimbarea metodelor de evaluare, men]ionndu-se:
natura; motivele; evaluarea efectului asupra patrimoniului, a rezultatului [i pozi]iei financiare.
Tratamentele contabile alternative, men]ionndu-se: elementele afectate [i valoarea acestora la
costul istoric; baza de evaluare adoptat\; ajust\rile efectuate n vederea aplic\rii tratamentului contabil
alternativ; influen]a asupra rezultatului; con]inutul, limitele [i modalit\]ile de aplicare.
Suma dobnzilor incluse n costul de produc]ie al activelor imobilizate [i circulante cu ciclu
lung de produc]ie
NOTA 7.AC}IUNI {I OBLIGA}IUNI

Se prezint\ urm\toarele informa]ii:
capital social subscris;
num\rul [i valoarea total\ a fiec\rui tip de ac]iuni emise;
ac]iuni r\scump\rabile: data cea mai apropiat\ [i data limit\ de r\scump\rare; caracterul
obligatoriu sau nu al r\scump\r\rii; valoarea eventualei prime de r\scump\rare;
ac]iuni emise n timpul exerci]iului financiar: tipul de ac]iuni; num\rul de ac]iuni emise;
valoarea nominal\ total\ [i valoarea ncasat\ la distribuire; drepturi legate de distribu]ie: num\r, descriere
[i valoarea de ac]iuni corespunz\toare; perioada de exercitare a drepturilor; pre]ul pl\tit pentru ac]iunile
distribuite;
obliga]iuni emise: tipul obliga]iunilor emise; valoarea emis\ [i suma primit\ pentru fiecare tip
de obliga]iuni; obliga]iuni emise de ntreprindere, de]inute de o persoan\ nominalizat\ sau mputernicit\
de aceasta: valoarea nominal\; valoarea nregistrat\ n momentul pl\]ii.
NOTA 8. INFORMA}II PRIVIND SALARIA}II, ADMINISTRATORII {I DIRECTORII

Se fac men]iunile cu privire la:
salarizare, directori [i administratori: obliga]iile contractuale cu privire la plata pensiilor c\tre
fo[tii directori [i administratori: obliga]ia total\ pentru fiecare categorie;
valoarea avansurilor [i creditelor acordate directorilor [i administratorilor n timpul
exerci]iului: rata dobnzii; principalele clauze ale creditului; suma rambursat\ pn\ la acea dat\; obliga]ii
viitoare de genul garan]iilor asumate de ntreprindere n numele acestora;
salaria]i: num\r mediu aferent exerci]iului; num\r mediu (fiecare categorie); salarii pl\tite sau
de pl\tit aferente exerci]iului; cheltuieli cu asigur\rile sociale; alte cheltuieli cu contribu]iile pentru pensii.
NOTA 9.EXEMPLE DE CALCUL {I ANALIZ| A PRINCIPALILOR INDICATORI

ECONOMICO FINANCIARI
1.Indicatori de lichiditate
Active curente
Indicatorul lichiditatii curente
(Indicatorul capitalului circulant) = Datorii curente
Valoare recomandabil\ acceptabil\ n jurul valorii de 2. Ofer\ garan]ia acoperirii datoriilor

curente din active curente.
Indicatorul lichiditatii imediate Active curente - Stocuri
=
(Indicatorul test acid)
Datorii curente
2. Indicatori de risc
Indicatorul
gradului de ndatorare =
Capital mprumutat
100 sau
Capital propriu
Capital mprumutat
100
Capital angajat
unde:
Capital mprumutat = Credite peste 1 an
Capital angajat = Capital mprumutat + Capital propriu
Indicatorul privind acoperirea dobnzilor determin\ de cte ori societatea poate achita
cheltuielile cu dobnda. Cu ct valoarea indicatorului este mai mic\, cu att pozi]ia societ\]ii este
considerat\ mai riscant\.
Profit inaintea platii dobanzii si a impozitului pe pofit
= Numar de ori
Cheltuieli cu dobnda
3. Indicatori de activitate (indicatori de gestiune) furnizeaz\ informa]ii cu privire la:
Viteza de intrare sau de ie[ire a fluxurilor de numerar ale ntreprinderii.

Capacitatea ntreprinderii de a controla capitalul circulant [i activit\]ile comerciale de baz\ ale
ntreprinderii.
Viteza de rota]ie a stocurilor (rulajul stocurilor) aproximeaz\ de cte ori stocul a fost rulat
de-a lungul exerci]iului financiar:
Costul vanzarilor
= Numr de ori
Stocul mediu
Num\r de zile de stocare - indic\ num\rul de zile n care bunurile sunt stocate n unitate.
Stoc mediu
365 zile
Costul vanzarilor
Viteza de rota]ie a debitelor clien]i: dezv\luie eficacitatea ntreprinderii n colectarea

crean]elor sale. n acest scop se calculeaz\ num\rul de zile pn\ la data la care debitorii [i achit\ datoriile
c\tre ntreprindere.
Sold mediu clienti
365 zile
Cifra de afaceri
O cre[tere n valoare a indicatorului poate indica probleme cu controlul creditului acordat

clien]ilor [i, n consecin]\, crean]e mai greu de ncasat (clien]i r\u platnici).
Viteza de rota]ie a creditelor furnizor: aproximeaz\ num\rul de zile de creditare pe care

ntreprinderea l poate ob]ine de la furnizorii s\i. n mod ideal ar trebui s\ includ\ doar creditorii
comerciali.
Sold mediu furnizori
365 zile
Achizitii de bunuri fara servicii
unde pentru aproximarea achizi]iilor se poate utiliza costul vnz\rilor sau cifra de afaceri.
Viteza de rota]ie a activelor imobilizate evalueaz\ eficacitatea managementului activelor

imobilizate prin examinarea valorii cifrei de afaceri generate de o anumit\ cantitate de active imobilizate:
Cifra de afaceri
Viteza de rotatie
a activelor imobilizate = Active imobilizate
Viteza de rotatie Cifra de afaceri
a activelor totale = Total active
4. Indicatori ai profitabilit\]ii indic\ eficien]a ntreprinderii n realizarea de profit din resursele

disponibile.
Rentabilitatea capitalului angajat reprezint\ profitul pe care-l ob]ine ntreprinderea din banii
investi]i n afacere:
Profit inaintea platii dobanzii si a impozitului pe pofit

Capitalul angajat
unde capitalul angajat se refer\ la banii investi]i n ntreprindere, att de c\tre ac]ionari, ct [i de
creditorii pe termen lung [i include capitalul propriu [i datoriile pe termen lung sau activele totale minus
datoriile curente.
Marja brut\ din vnz\ri,
Profitul brut din vanzari

100
Cifra de afaceri
O sc\dere a procentului poate scoate n eviden]\ faptul c\ societatea nu este capabil\ s\-[i
controleze costurile de produc]ie sau s\ ob]in\ pre]ul de vnzare optim.
5. Indicatori privind rezultatul pe ac]iune se determin\ n conformitate cu prevederile IAS 33
[i au n vedere:
Rezultatul pe ac]iune: indic\ profit net atribuibil ac]iunilor comune: num\r de ac]iuni luate n
calcul.
Raportul dintre pre]ul de pia]\ al ac]iunii [i rezultatul pe ac]iune.
NOTA 10. ALTE INFORMA]II

a) Informa]ii cu privire la prezentarea ntreprinderii: sediul [i forma juridic\ a ntreprinderii; ]ara
de nfiin]are; adresa sediului oficial etc.
b) Informa]ii privind rela]iile ntreprinderii cu filialele, societ\]i asociate sau alte ntreprinderi n
care se de]in titluri de participare strategice: numele ntreprinderilor; ]ara de nfiin]are; adresa etc.
c) Modalitatea folosit\ pentru exprimarea n moned\ na]ional\ a elementelor patrimoniale, a
veniturilor [i cheltuielilor exprimate ini]ial ntr-o moned\ str\in\.
d) Informa]ii referitoare la impozitul pe profit: propor]ia ntre activitatea curent\ [i
extraordinar\; reconcilierea dintre rezultatul exerci]iului [i rezultatul fiscal, a[a cum este prezentat n
declara]ia de impozit.
e) Cifra de afaceri: prezentarea acesteia pe sectoare economice [i tipuri de pie]e de desfacere.
f) Cheltuielile cu chiriile [i ratele achitate n cadrul unui contract de leasing opera]ional.
g) Onorariile pl\tite auditorilor.
10.SITUA}IA FLUXURILOR DE TREZORERIE
IAS 7 Situa]ia fluxurilor de trezorerie stabile[te cerin]e privind prezentarea situa]iilor

fluxurilor de numerar [i informa]iile pe care trebuie s\ le con]in\. Informa]iile privind fluxurile de
numerar sunt folositoare utilizatorilor situa]iilor financiare, oferind o baz\ de evaluare capacit\]ii
ntreprinderii de a genera numerar [i a nevoilor sale pentru utilizarea fluxurilor de numerar respective.
A[a cum sunt definite n IAS 7 Situa]ia fluxurilor de trezorerie, numerarul cuprinde
disponibilit\]ile b\ne[ti [i depozitele la vedere, iar echivalentele de numerar sunt investi]iile financiare pe
termen scurt [i extrem de lichide care sunt u[or convertibile n sume cunoscute de numerar [i al c\ror risc
de schimbare a valorii este insignifiant.
n cadrul tabloului, opera]iile de numerar sunt grupate pe trei activit\]i, exploatare, investi]ie [i
finan]are. Pentru fiecare func]ie pornind de la analiza comparativ\ ncas\ri [i pl\]i, se determin\ fluxurile
de numerar ce intr\ sau ies, [i echivalentele de numerar.
I. Activit\]ile de exploatare
Fluxurile provenite din activit\]ile de exploatare sunt generate de principala activitate
produc\toare de venituri ale ntreprinderii, precum [i alte activit\]i care nu sunt activit\]i de finan]are sau
de investi]ie, indicatorul - analiz\ calculat fiind fluxul net de trezorerie privind exploatarea. Formula de
principiu de calcul a acestui indicator este: venituri ncasate - cheltuieli pl\tite.
Cteva exemple vin n sprijinul delimit\rii fluxurilor de numerar provenite din activit\]i de
exploatare:
(a) ncas\ri de numerar din vnzarea de bunuri materiale, prestarea de servicii, din redeven]e,
onorarii, comisioane [i alte venituri;
(b) pl\]ile n numerar efectuate c\tre furnizorii de bunuri [i prestatorii de servicii;
(c) pl\]ile n numerar efectuate c\tre [i n numele angaja]ilor;
(d) pl\]ile n numerar de impozite [i taxe;
(e) ncas\rile [i pl\]ile n numerar provenite din contractele ncheiate n scopuri de plasament
sau tranzac]ionare;
(f) pl\]ile [i ncas\rile generate de cump\rarea [i vnzarea titlurilor de tranzac]ionare [i
plasament;
(g) avansurile n numerar [i creditele acordate sunt, de regul\, activit\]i de exploatare.
II. Activit\]ile de investi]ii

Constau n achizi]ionarea [i cedarea de active imobilizate [i de alte investi]ii, care nu sunt
incluse n echivalentele de numerar cum sunt:
(a) pl\]ile n numerar pentru achizi]ionarea de active imobilizate, inclusiv titlurile financiare
imobilizate;
(b) ncas\rile n numerar din vnzarea de active imobilizate; inclusiv titlurile financiare
imobilizate;
(c) avansurile n numerar [i mprumuturile efectuate c\tre p\r]i;
(d) `ncas\rile n numerar din rambursarea avansurilor [i mprumuturilor efectuate c\tre alte
p\r]i;
(d) ncas\ri [i pl\]i n numerar aferente contractelor futures, forward de op]iuni [i swap;
III. Activit\]ile de finan]are

Vizeaz\ constituirea [i rambursarea resurselor de finan]are pe termen lung sau stabile.
Fluxurile de numerar [i echivalente generate pot avea ca obiect:
(a) ncas\ri de numerar din emisiuni de ac]iuni sau alte instrumente de capital;
(b) pl\]ile n numerar efectuate c\tre proprietari pentru a achizi]iona sau r\scump\ra ac]iunile
ntreprinderii;
(c) ncas\rile n numerar provenite din emisiunea titlurilor de crean]\, a mprumuturilor,
datoriilor neasigurate, obliga]iunilor, ipotecilor [i a altor mprumuturi pe termen scurt sau lung;
(d) ramburs\rile n numerar ale unor sume mprumutate [i pl\]ile n numerar pentru reducerea
obliga]iilor aferente unui contract de leasing financiar.
Pentru ntocmirea [i prezentarea situa]iei financiare a fluxurilor de numerar prin recurs la IAS 7
Situa]iile fluxurilor de numerar, se pot folosi dou\ metode: direct\ [i indirect\.
Metoda direct\ se bazeaz\ pe delimitarea fluxurilor de ncas\ri pl\]i proprii fiec\rei activit\]i.
De exemplu, pentru activit\]ile de exploatare formula de calcul se prezint\ astfel:
=
+
+,=
+,=
ncas\ri de la clien]i
Pl\]i c\tre furnizori [i angaja]i
Numerar generat din exploatare
Dobnzi pl\tite
Dividende ncasate
Alte ncas\ri pl\]i privind cheltuielile [i veniturile
Impozitul pe profit
Fluxul de numerar nainte de elementele extraordinare
ncas\ri / pl\]i din elemente extraordinare
Fluxul de numerar net din activit\]ile de exploatare
Metoda indirect\ se bazeaz\ pe corectarea profitului net sau pierderii nete cu efectele
tranzac]iilor nonmonetare, amn\rile sau angajamentele de pl\]i sau ncas\ri n numerar din exploatare
trecute sau viitoare, [i elementele de venituri [i cheltuieli asociate cu fluxurile de numerar din investi]ii
sau finan]\ri. Formula de calcul se prezint\ astfel:
+,-
=
+,-
=
+
=
+
=
+
+
+
=
FLUXURILE DE NUMERAR DIN ACTIVITATEA DE EXPLOATARE

Rezultatul naintea impozit\rii [i elementelor extraordinare
Ajust\ri din elementele nonnumerar
+
Cheltuieli cu amortiz\rile [i provizioanele
Venituri din amortiz\ri [i provizioane
+
Pierderi din diferen]e de curs valutar
C[tiguri din diferen]e de curs valutar
+
Cheltuielile cu dobnzile
Venituri din plasamente
Rezultatul din exploatare nainte de modific\rile capitalului circulant (varia]ia necesarului
n fond de rulment)
Varia]ia capitalului circulant (necesarului n fond de rulment)
-,+
Cre[teri/mic[or\ri de stocuri
-,+
Cre[teri/mic[or\ri de crean]e din exploatare
-,+
Cheltuielile nregistrate n avans
+,Cre[teri/mic[or\ri de datorii comerciale [i alte datorii din exploatare
+,Veniturile nregistrate n avans
Fluxul de numerar generat de exploatare
Dobnzi [i dividende pl\tite
Dobnzi [i dividende ncasate
Impozitul pe profit pl\tit
Fluxul de numerar naintea elementelor extraordinare
ncasarea asigur\rii
Fluxul net de numerar provenit din activitatea de exploatare (A)
FLUXURI DE NUMERAR DIN ACTIVITATEA DE INVESTI}II
ncas\ri din vnzarea de imobiliz\ri corporale, necorporale [i alte asemenea active pe
termen lung (inclusiv costurile de dezvoltare capitalizate [i construc]iile din resurse proprii
de terenuri [i mijloace fixe)
ncas\rile din vnzarea titlurilor financiare de]inute ca instrumente de capital propriu [i de
crean]a altor ntreprinderi [i interesele n asocierile n participa]ie (altele dect ncas\rile
pentru acele instrumente considerate a fi echivalente ale numerarului sau acelea p\strate n
scopuri de plasament [i tranzac]ionare)
Pl\]ile pentru achizi]ia de titluri financiare de]inute ca instrumente de capital propriu [i de
crean]e ale altor ntreprinderi [i interesele n asociere n participa]ie (altele dect pl\]ile
pentru aceste instrumente considerate a fi echivalente de numerar sau acelea p\strate n
scopuri de plasament [i de tranzac]ionare)
ncas\ri din rambursarea avansurilor [i mprumuturilor acordate altor p\r]i (altele dect
avansurile [i mprumuturile unei investi]ii financiare)
Achizi]ia de filiale diminuat\ cu numerarul pl\tit
Pl\]i privind avansurile n numerar [i mprumuturile acordate altor p\r]i (altele dect
avansurile [i mprumuturile efectuate de o investi]ie financiar\)
Dobnzi [i dividende ncasate
ncas\rile n numerar din conturile de futures, de forward, de op]iuni sau de swap n afara
cazului cnd contractele sunt de]inute n scopuri de plasament sau de tranzac]ionare sau
cnd ncas\rile sunt tratate drept activit\]i de finan]are)
Pl\]ile n numerar pentru contractele de futures, de forward, de op]iuni [i de swap n afara
cazului n care contractele sunt de]inute n scopuri de plasament sau de tranzac]ionare sau
cnd pl\]ile sunt tratate drept activit\]i de finan]are
Fluxul de numerar folosit n activitatea de investi]ii (B)
=
I
II
III
FLUXURI DE NUMERAR DIN ACTIVITATEA DE FINAN}ARE

Venituri n numerar din emisiunea capitalului social
Pl\]ile n numerar c\tre ac]ionari pentru achizi]ia sau r\scump\rarea ac]iunilor proprii
ncas\ri din emisiunea de bonuri de tezaur, obliga]iuni, credite, ipoteci [i alte mprumuturi
pe termen lung sau scurt
Pl\]i privind ramburs\rile de mprumuturi
Plata obliga]iilor n leasing financiar
Dividende pl\tite
Fluxul de numerar net folosit n activitatea de finan]are ( C )
CRE{TEREA / MIC{ORAREA DE NUMERAR {I ECHIVALENTE
NUMERARULUI ( A B C)
NUMERAR {I ECHIVALENTE DE NUMERAR LA NCEPUTUL PERIOADEI
NUMERAR {I ECHIVALENTE DE NUMERAR LA FINELE PERIOADEI
ALE
Se precizeaz\ c\ suma n sens algebric a celor trei fluxuri de trezorerie trebuie s\ fie egal\ cu
varia]ia de trezorerie calculat\ ca diferen]\ ntre trezoreria la nchiderea exerci]iului [i trezoreria la
deschiderea exerci]iului.
n delimitarea [i ierarhizarea fluxurilor de numerar pot interveni unele cazuri particulare dup\
cum urmeaz\:
(a) Dobnda pl\tit\, dobnda [i dividendele ncasate pot fi clasificate drept fluxuri de numerar
din exploatare deoarece intr\ n determinarea profitului sau pierderii. Alternativ, cele trei elemente pot fi
clasificate drept fluxuri de numerar [i respectiv din investi]ii deoarece se constituie n costuri ale atragerii
resurselor de finan]are sau remuner\ri ale investi]iilor.
(b) Fluxurile de numerar asociate cu elementele extraordinare sunt prezentate separat n situa]ia
fluxului de numerar ca provenind din activit\]i de exploatare, investi]ie [i finan]are pentru a da
posibilitatea utilizatorilor s\ n]eleag\ natura lor [i efectul asupra fluxurilor de numerar prezente [i
viitoare ale ntreprinderii.
(c ) Diferen]ele favorabile [i nefavorabile ce provin din varia]ia cursurilor de schimb nu sunt
fluxuri de numerar. Totu[i, efectul varia]iei cursului de schimb asupra numerarului [i echivalentelor
acestuia de]inute sau datorate ntr-o moned\ str\in\ este raportat n situa]ia fluxului de numerar pentru a
reconcilia numerarul [i echivalentele acestuia la nceputul [i sfr[itul perioadei. Aceast\ valoare este
prezentat\ separat n fluxurile de numerar din activit\]i de exploatare, investi]ie, finan]are [i include
diferen]ele, dac\ exist\, ale acelor fluxuri de numerar care au fost raportate la cursul de schimb de la
sfr[itul perioadei.
(d) Prezentarea unor fluxuri de numerar n m\rime net\. n principiu, fluxurile de numerar n
raport de sensul lor ncas\ri [i pl\]i sunt prezentate n mod separat la nivelul m\rimii lor brute. Totu[i,
IAS 7 admite dou\ excep]ii:
(1) ncas\rile [i pl\]ile n contul clien]ilor, atunci cnd fluxurile de trezorerie nu decurg din
activit\]ile ntreprinderii ci din cele de trezorerie;
(2) ncas\rile [i pl\]ile n numerar pentru elementele pentru care sumele sunt mari, iar termenul
de scaden]\ este scurt.
Pentru activit\]ile de investi]ii formula de calcul se prezint\ astfel:
ncas\ri rezultate din cesiunea imobiliz\rilor necorporale [i corporale
+ ncas\ri rezultate din cesiunea imobiliz\rilor financiare
+ Rambursarea ob]inut\ din crean]e imobilizate
- Pl\]i provenind din achizi]ionarea de imobiliz\ri necorporale [i financiare
- Pl\]i provenind din achizi]ionarea imobiliz\rilor financiare
- Cheltuieli de repartizat pe mai multe exerci]ii
= Fluxul numerar provenit din opera]ii de investi]ie (sau afectat opera]iilor de investi]ie)
n cazul activit\]ilor de finan]are, formula de calcul folosit\ n acest sens este:
ncas\ri din cre[teri de capitaluri proprii

+ Cre[terile de datorii financiare
- Pl\]i privind reduceri de capitaluri proprii
- Ramburs\ri de datorii financiare
- Dividende v\rsate asocia]ilor
- Avansuri pe termen lung primite de la ter]i
= Fluxul de numerar provenit din opera]ii de finan]are (sau afectat opera]iilor de

finan]are)
n continuare este prezentat un exemplu folosit ca suport informa]ional contul de profit [i
pierdere [i bilan]ul societ\]ii comerciale ALFA S.A. la 31.XII.N
=
+
=
=
Contul de profit [i pierdere la 31.XII.N leiCifra de afaceri

Costul vnz\rilor
Marja asupra vnz\rilor
Amortizare
Cheltuieli generale de administra]ie
Cheltuieli de desfacere
Cheltuieli cu dobnzile
Venituri din investi]ii financiare pe termen scurt
Profit nainte de impozitare
Impozit pe profit
Profit net
+
+
+
+
=
Bilan]ul la 31.XII.N leiI. ACTIVE

Terenuri [i mijloace fixe la valoarea brut\
Amortizarea cumulat\
Terenuri [i mijloace fixe la valoarea contabil\
net\
Investi]ii financiare pe termen scurt
Stocuri
Crean]e
Numerar [i echivalente de numerar
Total active
+
+
+
=
+
+
=
360 000
306 000
54 000
4 500
5 400
1 800
5 400
8 100
45 000
10 800
34 200
N-1
51 930
12 600
39 330
36 000
16 650
27 000
11 250
130 230
23 850
17 100
6 300
II. DATORII
Furnizori
Dobnzi de pl\tit
Impozit pe profit pl\tit
Datorii pe termen lung
TOTAL DATORII
3 600
630
4 500
22 500
31 230
21 150
1 800
10 800
12 600
46 350
III. CAPITAL PROPRIU

Capital social
Rezultatul reportat
Rezultat curent
TOTAL CAPITAL PROPRIU
40 500
24 300
34 200
99 000
27 000
24 300
Situa]ia fluxurilor de trezorerie prin metoda indirect\ - lei

A. ACTIVITATEA DE EXPLOATARE
Profitul nainte de impozitare
Amortiz\ri
45 000
4 500
+
=
+
=
=
Venituri din investi]ii financiare

8 100
Cheltuieli cu dobnzile
5 400
Profitul din exploatare nainte de modific\rile capitalului cumulat
46 800
Cre[teri ale crean]elor comerciale [i ale altor crean]e
9 900
Descre[teri n valoarea stocurilor
7 200
Descre[teri n valoarea furnizorilor
17 550
Numerar generat de activitatea de exploatare
26 550
Dobnzi pl\tite
6 570
Impozit pe profit pl\tit
17 100
Numerar net din activitatea de exploatare
2 880
B. ACTIVITATEA DE INVESTI}II
Achizi]ionarea de terenuri [i mijloace fixe
(29 430)
+
Dobnda ncasat\
8 100
=
Numerar net din activitatea de investi]ii
(21 330)
C. ACTIVITATEA DE FINAN}ARE
ncas\ri din emisiunea de ac]iuni
13 500
+
ncas\ri din mprumuturile pe termen lung
9 900
=
Numerar net din activitatea de finan]are
23 400
D. CRE{TEREA NET| N VALOAREA NUMERARULUI
4 950
(2 880 21 330 + 23 400)
Cteva elemente pentru explica]ie:
1. Amortizarea terenurilor [i mijloacelor fixe: Mi[carea general\ nregistrat\ n imobiliz\ri n
valoare de 24.930 lei se compune din cheltuiala cu achizi]ionarea [i amortizarea imobiliz\rilor. A[a cum
s-a men]ionat mai sus, amortizarea este adunat\, deoarece ea nu reprezint\ o ie[ire real\ de numerar. Ea
reprezint\ o ajustare contabil\ menit\ s\ reflecte utilizarea de c\tre entitate a imobiliz\rilor acesteia.
Deoarece intr\rile de imobiliz\ri au fost pl\tite n ntregime, atunci valoarea total\ a pl\]ii intr\ n situa]ia
fluxurilor de numerar la capitolul activit\]i de investi]ii.
2. Venitul din investi]ii: acesta trebuie nti ad\ugat (prin adunare) [i apoi ajustat pentru a
reflecta venitul real din investi]ii ncasat n cursul perioadei. n exemplul de mai sus cifra ad\ugat\ [i cea
nou introdus\ pentru venitul din investi]ii ncasat este aceea[i deoarece nu exist\ nici un venit din
investi]ii pl\tit n avans sau acumulat la sfr[itul nici unuia din exerci]iile financiare.
3. Dobnzile pl\tite: n acela[i fel n care venitul din investi]ii este ajustat la valoarea real\
ncasat\ n cursul anului, dobnda pl\tit\ trebuie ajustat\ cu scopul de a reflecta valoarea real\ pl\tit\.
Pentru a se ajunge la aceast\ cifr\ din exemplul de mai sus, s-au efectuat urm\toarele calcule:
- lei
Dobnda pl\tit\ din contul de profit [i pierdere
5 400
+
Dobnda ini]ial\ de pl\tit
1 800
Dobnda final\ de pl\tit
630
=
Dobnda real\ pl\tit\
6 570
4. Ajustarea impozitului pe profit este efectuat\ din acelea[i ra]iuni pentru care este f\cut\
ajustarea dobnzii pl\tite. Cheltuiala din contul de profit [i pierdere este alc\tuit\ din soldul angajat
ini]ial, valoarea pl\tit\ n cursul anului [i soldul angajat final.
Ajustarea poate fi calculat\ relativ simplu prin nsumarea cifrelor corespunz\toare cheltuielii cu
impozitul pe profit [i mi[carea survenit\ n soldurile finale ale fiec\rei nchidere de exerci]iu.
Prin urmare, pentru calculele din tabelul de mai sus, ajustarea este egal\ cu 10.800 lei
reprezentnd cheltuiala anual\ din contul de profit [i pierdere plus 6.300 lei reprezentnd mi[carea
survenit\ n acumularea final\ n cursul anului.
5. Cre[terea (descre[terea) net\ din valoarea numerarului [i a echivalentelor de numerar: aceasta
este reprezentat\ de diferen]a dintre valoarea ini]ial\ [i cea final\ a numerarului [i a echivalentelor de
numerar. n exemplul de mai sus aceast\ cre[tere sau descre[tere reprezint\ pur [i simplu diferen]a dintre
soldurile ini]iale [i finale ale conturilor de numerar. Totu[i, ea mai poate include investi]ii pe termen scurt
care pot fi u[or convertite n numerar la o valoare cunoscut\.
11.TABLOUL SOLDURILOR INTERMEDIARE DE GESTIUNE
Modelul de regrupare [i restructurare a pozi]iilor din contul de Profit [i pierdere pentru

analiza rezultatelor denumit Tabloul soldurilor intermediare de gestiune (TSIG) se prezint\ n tabelul
de mai jos.
Tabloul soldurilor intermediare de gestiunela 31.12.2002 (`n lei)

VENITURI
SPECIFICARE
EXERCI}IUL
N
N-1
36300
35000
Vnz\ri de
m\rfuri
Vnz\ri de
produse, lucr\ri [i
servicii
Produse anexe
Produc]ie
stocat\
Produc]ie
imobilizat\
TOTAL C
Marja
comercial\
82000
81000
300
31170
30000
2800
1000
116270
23400
112000
22000
Produc]ia
exerci]iului
116270
112000
TOTAL D
Valoarea
ad\ugat\
140570
100780
134000
100000
Subven]ii de
exploatare
TOTAL F
Excedentul brut
de exploatare
100780
54880
100000
62500
Alte venituri din

exploatare
5000
Alte venituri din

amortiz\ri [i
provizioane
privind
exploatarea
TOTAL H
Rezultatul din
exploatare
CHELTUIELI
SPECIFICARE
EXERCI}IUL
N
N-1
12000 13000
Costul de
cump\rare al
m\rfurilor
vndute
Cheltuieli cu
materii prime
[i materiale
Cheltuieli cu
lucr\rile [i
serviciile
primite de la
ter]i
TOTAL E
Impozite,
taxe [i
v\rs\minte
asimilate
Cheltuieli cu
personalul
TOTAL G
Alte
cheltuieli
curente
Amortiz\ri [i
provizioane
privind
exploatarea
25000
14000
14790
20000
39790
8400
34000
-
37500
37500
45900
3300
37500
-
22810
21000
59880
34400
62500
41500
TOTAL I
Cheltuieli
financiare
25480
14600
21000
11100
SOLDURI INTERMEDIARE
SPECIFICARE
EXERCI}IUL
N
N-1
24300
22000
Marja
comercial\
Produc]ia
exerci]iului
116270
112000
Valoarea
ad\ugat\
(D-E)
100780
100000
Excedentul
brut de
exploatare
(F-G)
54880
62500
Rezultatul
exploat\rii
(H-I)
34400
41500
VENITURI
SPECIFICARE
EXERCI}IUL
N
700
N-1
500
35100
-
42000
-
15050
23175
15050
23175
Venituri financiare
TOTAL J
Venituri
extraordinare
Cheltuieli
extraordinare
TOTAL L
Rezultatul
activit\]ii curente
Rezultatul
extraordinar
TOTAL N
CHELTUIELI
SPECIFICAEXERCI}IUL
RE
N
N-1
5450
7725
Impozitul pe
profitul
activit\]ii
curente
TOTAL K
20050 18825
Cheltuieli
extraordinare
Impozitul pe
profitul
activit\]ii
extraordinare
TOTAL M
-
SOLDURI INTERMEDIARE
SPECIFICAEXERCI}IUL
RE
N
N-1
Rezultatul
15050 23175
activit\]ii
curente
(J-K)
Rezultatul
extraordinar
(L-M)
15050
23175
Rezultatul
exerci]iului
(N)
Structura contului relev\ metodologia de calcul [i analiz\ a rezultatului exerci]iului. Rela]iile

delimitate n acest sens sunt:
a)
Marja
Venituri din
Costul marfurilor
comerciala = vanzari de marfuri - vandute
Productia
b) exercitiului
Valoarea
Venituri din
= vanzarea productiei
Marja
Productia
Productia de
Variatia
productiei stocate + imobilizari
c) adaugata = exercitiului +
comerciala din care:
Consumul exercitiului
provenit de la terti
Amortizari de
Valoarea
Valoarea
adaugata neta = adaugata - exploatare
Excedentul brut
Valoarea
Subventii
Impozite, taxe si
= adaugata + de exploatare alte varsaminte
d) de exploatare
Cheltuieli
- de personal
e)
Cheltuieli de exploatare cu
Excedentul brut
Alte cheltuieli
Rezultatul
Alte venituri
+ din exploatare exploatarii = de exploatare
amortizarile si provizioanele - din exploatare
Rezultatul curent
Rezultatul
Venituri
Cheltuieli
f) ina int e de impozitare = exploatarii + financiare - financiare
Rezultatul
Venituri
Cheltuieli
g) extraordinar = extraordinare - extraordinare
Rezultatul
Rezultatul curent
Rzeultatul
Impozitul pe
h) exercitiului = inainte de impozitare extraordinar profit
A[a cum rezult\ din schema de mai sus, n cadrul tabloului soldurilor intermediare de gestiune
se calculeaz\ n cascad\ o serie de indicatori valorici privind volumul [i rentabilitatea activit\]ii
ntreprinderii. Fiecare sold intermediar reflect\ rezultatul gestiunii financiare la treapta respectiv\ de
acumulare. De aceea, indicatorii TSIG mai sunt codifica]i [i prin denumirea de marje de acumulare.
Semnifica]ia fiec\rei marje se prezint\ astfel:
1. Marja comercial\ exprim\ performan]a activit\]ii de cump\rare pentru vnzare sub forma
diferen]ei dintre pre]ul de vnzare [i costul de cump\rare al m\rfurilor vndute.
2. Produc]ia exerci]iului dezv\luie performan]a activit\]ii de produc]ie sub forma produc]iei
vndute, produc]iei de imobiliz\ri [i produc]iei stocate.
3. Valoarea ad\ugat\ define[te cre[terea sau crearea de valoare rezultat\ din utilizarea factorilor
de produc]ie (munc\ [i capital) peste valoarea consumurilor de materii prime, materiale [i servicii
furnizate de ter]i.
Valoarea ad\ugat\ se poate determina prin dou\ procedee, dup\ cum urmeaz\:
a) metoda produc]iei:
Marja
Productia
Consumul exercitiului
Valoarea
adaugata = exercitiului + comerciala - provenit de la terti
b) metoda distribuirii sau adi]ional\:
Valoarea ad\ugat\ = suma remunera]iilor tuturor factorilor de produc]ie inclusiv statul

O asemenea formul\ dezv\luie faptul c\ valoarea ad\ugat\ reprezint\ o surs\ de acumul\ri din
care se face remunerarea participan]ilor direc]i [i indirec]i la activitatea economic\, respectiv:
z
+
+
+
+
=
Salarii [i alte cheltuieli sociale

Impozitele [i taxele
Dobnzile
Amortismentul
Rezultatul exerci]iului
Valoarea ad\ugat\
.
.
.
.
.
Personalul
Statul
Bancherii
Investitorii
Capitaluri proprii
4. Excedentul brut de exploatare exprim\ resursa sau acumularea brut\ rezultat\ din activitatea
de exploatare destinat\ men]inerii [i dezvolt\rii poten]ialului productiv al ntreprinderii, remuner\rii
capitalurilor utilizate [i a statului. Admi]nd c\ amortizarea [i provizioanele sunt doar cheltuieli calculate
[i nu pl\tite, excedentul brut de exploatare este surplusul monetar poten]ial degajat de activitatea de
exploatare deci implicit capacitatea poten]ial\ de autofinan]are a investi]iilor (din amortiz\ri, provizioane
[i profituri).
A[a cum se desprinde din TSIG, EBE se determin\ plecnd de la valoarea ad\ugat\ c\reia i se
adaug\ subven]iile de exploatare [i se scad cheltuielile cu personalul, impozitele, taxele [i v\rs\mintele
asimilate. Dac\ rezultatul este negativ poart\ denumirea de insuficien]\ brut\ de exploatare (IBE).
5. Rezultatul din exploatare evalueaz\ rentabilitatea economic\ a unei ntreprinderi [i
corespunde activit\]ii normale [i de baz\ privind produc]ia de acumulare.
6. Rezultatul curent al exerci]iului este marja care define[te rentabilitatea activit\]ii normale [i
curente (exploatare [i financiar\ a ntreprinderii).
7. Rezultatul extraordinar sintetizeaz\ rezultatul sub form\ de profit sau pierdere degajat de
activitatea cu caracter de excep]ie a ntreprinderii.
8. Rezultatul exerci]iului exprim\ profitul sau pierderea net\ a ntreprinderii luat\ n totalitatea
sa.
12.ANALIZA REZULTATULUI PE AC}IUNE.

IAS 33 REZULTATUL PE AC}IUNE
Ac]iunea comun\ este un instrument de capital, subordonat tuturor celorlalte clase de

instrumente de capital.
Ac]iunea comun\ poten]ial\ este un instrument financiar sau un alt contract care poate s\
acorde de]in\torului acesteia dreptul la ac]iuni comune.
Warrant-urile sau op]iunile sunt instrumente financiare care acord\ de]in\torului lor dreptul la
ac]iuni comune.
Instrumentul financiar este orice contract care genereaz\ un activ financiar n conturile unei
societ\]i [i o obliga]ie financiar\ sau un instrument de capital n conturile altei societ\]i.
Instrumentul de capital const\ n orice contract care determin\ un interes rezidual n activele
unei societ\]i, dup\ ce s-au dedus toate datoriile.
Valoarea just\ este suma la care poate fi tranzac]ionat un activ sau decontat\ o datorie, de
bun\voie, ntre p\r]i aflate n cuno[tin]\ de cauz\, n cadrul unei tranzac]ii n care pre]ul este determinat
obiectiv.
Rezultatul pe ac]iune de baz\ (RAB).
RAB =
Profitul sau pierderea neta aferenta exercitiului corespunzatoare actiunilor comune (A)
Media ponderata a actiunilor comune in circulatie in exercitiul respectiv (B)
Profitul net corespunzator
Dividende
Profitul net
= al exercitiului - preferentiale
actiunilor comune
Pierderea neta corespunzatoare

Pierderea neta
Dividende
= a exercitiului + preferentiale
actiunilor comune
Num\rul de ac]iuni comune aflate n circula]ie la nceputul exerci]iului
Num\rul de ac]iuni comune r\scump\rate
Numarul de luni in care actiunile s - au aflat in circulatie
12
Num\rul de ac]iuni comune emise
Numarul de luni in care actiunile s - au aflat in circulatie
12
Media ponderat\ a ac]iunilor comune n circula]ie n exerci]iul respectiv
Ac]iunile preferen]iale se deosebesc de ac]iunile comune prin faptul c\, n timp ce ac]iunilor
comune le sunt aferente dividende fluctuante n func]ie de rezultatul exerci]iului, ac]iunilor preferen]iale
le sunt aferente dividende fixe indiferent de rezultat.
Valoarea dividendelor preferen]iale, dedus\ din profitul net este:
a) valoarea oric\ror dividende preferen]iale aferente ac]iunilor preferen]iale noncumulative
declarate n exerci]iul respectiv;
b) ntreaga valoare a dividendelor preferen]iale cumulative, indiferent dac\ asemenea dividende
au fost declarate sau nu.
n majoritatea cazurilor, ac]iunile comune sunt luate n calculul mediei ponderate a num\rului
de ac]iuni comune de la data din care contravaloarea acestora se nregistreaz\ drept crean]\ (de obicei data
cnd au fost emise).
Emisiuni de ac]iuni gratuite. n cazul n care sunt emise n mod gratuit ac]iuni comune, aceste
emisiuni cresc num\rul de ac]iuni comune n circula]ie, dar nu m\resc resursele existente. Num\rul
ac]iunilor comune n circula]ie se ajusteaz\, pentru a reflecta varia]ia num\rului acestora, ca [i cnd
opera]iunea ar fi avut loc la nceputul primului exerci]iu reportat
Emisiuni de drepturi. Num\rul de ac]iuni comune ce trebuie utilizat pentru toate perioadele
anterioare emisiunii de drepturi este:
Numarul de actiuni comune

Numar actiuni
= in circulatie inainte de emisiune Factor
recalculat
unde:
Factor =
Valoarea justa pe actiune inaintea exercitarii drepturilor

Valoarea teoretica pe actiune dupa exercitarea drepturilor
Iar valoarea teoretic\ pe ac]iune se calculeaz\ astfel:
Valoarea justa a actiunilor in circulatie Suma totala primita

+
inainte de exercitarea drepturilor
dupa exercitarea drepturilor
Valoarea teoretica pe actiune
=
dupa exercitarea drepturilor
Numarul de actiuni emise
Numarul de actiuni in circulatie
inainte de exercitarea drepturilor + dupa exercitarea drepturilor
Rezultatul pe ac]iune diluat (RAD).
Pentru calcularea rezultatului pe ac]iune - diluat, profitul net corespunz\tor ac]ionarilor comuni
[i media ponderat\ a ac]iunilor n circula]ie se ajusteaz\ cu influen]ele tuturor ac]iunilor comune
poten]iale diluante.
Rezultatul pe ac]iune - diluat se calculeaz\ n concordan]\ cu metoda de calcul al rezultatului pe
ac]iune - de baz\, lundu-se n calcul, n acela[i timp influen]a tuturor ac]iunilor comune poten]iale
diluante aflate n circula]ie n exerci]iul respectiv, [i anume:
a) profitul net aferent exerci]iului, corespunz\tor ac]iunilor comune, se m\re[te cu valoarea
dup\ impozitare a dividendelor [i a dobnzii recunoscute n acel exerci]iu, aferent\ ac]iunilor comune
poten]iale diluante [i ajustat\ n func]ie de orice alte modific\ri ale veniturilor sau cheltuielilor
determinate de conversia ac]iunilor comune poten]iale diluante;
b) media ponderat\ a ac]iunilor comune n circula]ie se m\re[te cu media ponderat\ a ac]iunilor
comune suplimentare care s-ar f aflat n circula]ie n cazul conversiei tuturor ac]iunilor comune poten]iale
diluante.
Rezultatul - diluat. n scopul calcul\rii rezultatului pe ac]iune - diluat, valoarea profitului net
sau a pierderii nete aferente exerci]iului, corespunz\toare ac]iunilor comune, trebuie ajustat\ cu efectul
elementelor de mai jos, ulterior cheltuielii cu impozitul pe profit: ( a) orice dividende aferente ac]iunilor
comune diluante, care au fost deduse pentru ob]inerea profitului net corespunz\tor ac]ionarilor comuni;
(b) dobnda aferent\ ac]iunilor comune poten]iale diluante, recunoscut\ n exerci]iu1 respectiv; [i (c)
orice alte modific\ri ale veniturilor [i cheltuielilor determinate de conversia ac]iunilor comune poten]ia1e
diluante.
Dup\ ce ac]iunile comune poten]iale au fost transformate n ac]iuni comune, nu se mai
nregistreaz\ dividende, dobnd\, alte venituri sau alte cheltuieli asociate ac]iunilor comune poten]iale.
Noile ac]iuni comune vor participa la profitul net corespunz\tor ac]ionarilor comuni.
Necesitatea calcul\rii [i prezent\rii acestui indicator, nso]it de rezultatul pe ac]iune - de baz\,
este generat\ de faptul c\ societ\]ile intr\ uneori n angajamente de emisiune de ac]iuni n viitor, care
modific\ rezultatul pe ac]iune - de baz\.
Ac]iunile comune poten]iale diluante se consider\ a fi convertite n ac]iuni comune la nceputul
perioadei sau la data emisiunii ac]iunilor comune poten]iale.
Ac]iunile comune poten]iale trebuie tratate ca diluante numai atunci cnd conversia lor n
ac]iuni comune va duce la o sc\dere a profitului net pe ac]iune rezultat din activit\]ile n curs de
desf\[urare.
n scopul calcul\rii rezultatului pe ac]iune - diluat, num\rul de ac]iuni comune trebuie s\ fie
egal cu media ponderat\ a num\rului de ac]iuni comune n circula]ie plus media ponderat\ a num\rului de
ac]iuni comune care s-ar emite cu ocazia conversiei n ac]iuni comune a tuturor ac]iunilor comune
poten]iale diluante. Ac]iunile comune poten]iale diluante se consider\ a fi transformate n ac]iuni comune
fie la nceputul exerci]iului, fie la data emisiunii de ac]iuni comune poten]iale, dac\ aceasta este
ulterioar\.
Ca [i n cazul calculului rezultatului pe ac]iune - de baz\, ac]iunile comune, a c\ror emisiune
depinde de apari]ia anumitor evenimente, se consider\ n circula]ie [i se includ n calculul rezultatului pe
ac]iune diluat dac\ s-au ndeplinit respectivele condi]ii.
n scopul calcul\rii rezultatului pe ac]iune - diluat, o societate trebuie s\ ia n considerare
exercitarea op]iunilor diluante [i a altor ac]iuni comune poten]iale diluante ale societ\]ii. Sumele estimate
din aceste emisiuni se consider\ c\ ar fi fost primite din emisiunea de ac]iuni la valoarea just\. Diferen]a
dintre num\rul de ac]iuni emise [i num\rul de ac]iuni care ar fi fost emise la valoarea just\ se trateaz\ ca o
emisiune de ac]iuni comune f\r\ plat\. Astfel, valoarea just\ se calculeaz\ pe baza pre]ului mediu al
ac]iunilor comune din exerci]iul respectiv.
Op]iunile [i alte contracte de cump\rare de ac]iuni sunt diluante cnd determin\ o emisiune de
ac]iuni comune cu un pre] mai mic dect valoarea just\. Valoarea dilu\rii const\ n va1oarea just\ minus
pre]ul de emisiune. De aceea, pentru calculul rezultatului pe ac]iune - diluat, un asemenea contract se
consider\ c\ este compus dintr- un contract de emisiune a unui num\r de ac]iuni comune la valoarea lor
just\ medie n acel exerci]iu. Ele nu se iau n considerare n calculul rezultatului pe ac]iune - diluat,
considerndu-se c\ sunt evaluate just; [i un contract de emisiune a restului de ac]iuni comune, f\r\ plat\.
Aceste ac]iuni sunt diluante deoarece nu genereaz\ nici un fel de sume [i nici nu au efect asupra profitului
net.
Ac]iunile comune poten]iale se trateaz\ ca diluante numai atunci cnd conversia lor n ac]iuni
comune ar determina diminuarea profitului net pe ac]iune din activit\]ile obi[nuite.
Ac]iunile comune poten]iale sunt antidiluante cnd prin conversia lor n ac]iuni comune se
m\re[te rezultatul pe ac]iune din activit\]ile obi[nuite sau se diminueaz\ pierderea pe ac]iune din
activit\]ile obi[nuite. Efectele ac]iunilor comune poten]iale antidiluante nu se iau n considerare n
calculul rezultatului pe ac]iune-diluat.
Cnd se analizeaz\ dac\ ac]iunile comune poten]iale sunt diluante sau antidiluante, fiecare
emisiune de ac]iuni comune poten]ia1e se ia n considerare separat [i nu n totalitatea lor. Ordinea n care
se examineaz\ ac]iunile comune poten]iale poate influen]a calitatea lor de a fi diluante sau antidiluante.
Pentru maximizarea dilu\rii rezultatului pe ac]iune de baz\, fiecare emisiune sau serie de ac]iuni comune
poten]ia1e se ia n considerare n ordinea, de la cele mai diluante la cele mai pu]in diluante.
Ac]iunile comune poten]iale se pondereaz\ cu perioada de timp n care
s-au aflat n circula]ie.
Ac]iunile comune poten]iale care au fost anulate sau l\sate s\ expire n cursul exerci]iului
financiar se includ n calculul rezultatului pe ac]iune-diluat numai pe perioada n care s-au aflat n
circula]ie.
Ac]iunile comune poten]iale care au fost transformate n ac]iuni comune n cursul exerci]iului se
includ n calculul rezultatului pe ac]iune-diluat de la nceputul exerci]iului pn\ la data conversiei; de la
data conversiei, ac]iunile comune astfel ob]inute se includ att n rezultatul pe ac]iune-de baz\, ct [i n ce
diluat.
Exemplul 1. TARTAMENT DE BAZ| CALCULUL REZULTATULUI PE AC}IUNE

DE BAZ|. O societate comercial\ raporteaz\ urm\toarele rezultate (profit net): Anul 1: la 31. 12. anul 1
20.000.000 lei; Anul 2: la 31. 12.anul 2 9.000.000 lei; Anul 3: la 31. 12. anul 3 35.000.000 lei.
Num\rul de ac]iuni comune emise la 01.08. anul 1 este de 13.000.000 ac]iuni. Eviden]a n timp a
ac]iunilor este redat\ n tabelul de mai jos:
01. 01. anul 3
01.06. anul 3
01.07. anul 3
Sold ini]ial ac]iuni

R\scump\rare
Emisiune ac]iuni
13 000 000 ac]iuni

300 000 ac]iuni
1 000 000 ac]iuni
Num\rul de ac]iuni comune aflate n circula]ie la

nceputul exerci]iului
Ac]iuni r\scump\rate
Ac]iuni emise
Media ponderat\
RAB 1 = 20.000.000lei / 13.000.000 ac]iuni = 1,53 lei/ac]iune
RAB 2 = 9.000.000 lei / 13.000.000 ac]iuni = 0,69 lei/ ac]iune
RAB 3 = 35.000.000 lei / 13.325.000 ac]iuni=2,62 lei/ ac]iune
13 000 000
300 000 7/12
(iul, aug, sept, oct, nov, dec)
1 000 000 6/12
(iun, iul, aug, sept, oct, nov, dec)
13 325 000
Exemplul 2. - TARTAMENT DE BAZ| CALCULUL REZULTATULUI PE AC]IUNE DE

BAZ| N CONDI}IILE EMISIUNII DE AC}IUNI GRATUITE.
O societate comercial\ raporteaz\ urm\toarele rezultate (profit net):Anul 1: la 31. 12. anul 1
20.000.000 lei; Anul 2: la 31. 12. anul 2 9.000.000 lei; Anul 3: la 31. 12.anul 3 35.000.000 lei.
Ac]iuni comune aflate n circula]ie pn\ la 30. 08. anul 3: 13.000.000 ac]iuni . Emisiunea
gratuit\ de ac]iuni are loc la 01. 09. anul 3 astfel: cte 3 ac]iuni comune pentru fiecare 4 ac]iuni comune n
circula]ie la 30.08. anul 3.
Conform IAS 33, `n cazul n care sunt emise n mod gratuit ac]iuni comune, aceste emisiuni
cresc num\rul de ac]iuni comune n circula]ie, dar nu m\resc resursele existente. Num\rul de ac]iuni
comune n circula]ie se ajusteaz\ pentru a reflecta varia]ia num\rului acestora, ca [i cum opera]iunea ar fi
avut loc la nceputul primului exerci]iu reportat.
Num\rul de ac]iuni comune aflate n circula]ie dup\ emisiune =
3 actiuni comune emise gratuit 13 000 000 actiuni aflate in circulatie
= 9.750.000 ac]iuni
4 actiuni comune din circulatie
RAB 1 = 20.000.000 lei/ (13.000.000 + 9.750.000) ac]iuni = 0,87 lei / ac]iune
RAB 2 = 9.000.000 lei/ (13.000.000 + 9.750.000) ac]iuni = 0,39 lei/ac]iune
RAB 3 = 35.000.000 lei/ (13.000.000 + 9.750.000) ac]iuni= 1,53 lei/ac]iune
Eexemplul 3 TARTAMENT DE BAZ| CALCULUL REZULTATULUI PE AC}IUNE
DE BAZ| N CONDI}IILE EMISIUNII DE DS-uri
O societate comercial\ raporteaz\ urm\toarele rezultate (profit net): Anul 1: la 31. 12. anul 1
20.000.000 lei; Anul 2: la 31. 12. anul 2 9.000.000 lei; Anul 3: la 31. 12. anul 3 35.000.000 lei.
Ac]iuni comune aflate n circula]ie pn\ nainte de emiterea DS 13.000.000 ac]iuni. Emisiunea ac]iunilor
are loc astfel: 2 ac]iuni noi pentru fiecare 5 ac]iuni aflate n circula]ie adic\ 5.200.000 ac]iuni; pre]ul de
exercitare 1,4 lei/ac]iune comun\; valoarea just\ a unei ac]iuni comune exact nainte de exercitarea la
01.10. anul 2 este de 2,5 lei/ac]iune.
a) Num\rul total de ac]iuni comune aflate n circula]ie = 13.000.000 + 5.200.000 = 18.200.000
ac]iuni comune aflate n circula]ie
(2,5 13 000 000) + (1,4 5 200 000)
b) valoarea teoretic\ pe ac]iune =
= 2,18
13 000 000 + 5 200 000
c) factor de ajustare = 2,5/2,18 = 1,14
d) RAB 1 recalculat = 20.000.000 / (13.000.000 1,14) = 1,34 lei/ac]iune
9 000 000
= 0,57 lei/ac]iune
RAB 2 recalculat =
9
3
(13 000 000 1,14 ) + (18 200 000 )
12
12
Unde 3 = nr de luni dup\ exercitarea drepturilor respectiv oct, nov, dec;
RAB 3 recalculat = 35.000.000 lei / 18.200.000 ac]iuni = 1,92 lei/ ac]iune
Exemplul 4. TARTAMENT ALTERNATIV CALCULUL REZULTATULUI PE

AC}IUNE DILUAT N CONDI}IILE OBLIGA}IUNILOR CONVERTIBILE. O societate prezint\
urm\toarele date: profitul net 35.000.000 lei; num\rul de ac]iuni emise la 01. 08. anul 1 13.000.000
ac]iuni; societatea are emise obliga]iuni cu dobnd\ de 10 % convertibile cu suma principalului de
70.000.000 lei pl\tibile n 10 ani; fiecare obliga]iune de 1.000 lei este convertibil\ la cererea ac]ionarului
n 100 de ac]iuni comune; `n anul 2 nu s-au convertit ac]iuni. Conversia tuturor ac]iunilor are loc la 01.
08. anul 3.
Profit net
35 000 000 lei
Ac]iuni comune n circula]ie

13 000 000 ac]iuni
RAB 3 =(35 000 000 lei/ 13 000 000 ac]iuni)

2,69 lei/ac]iune
Obliga]iuni convertibile = 70 000 000 lei / 1 000 lei

70 000 obliga]iuni
7 000 000 lei
Cheltuieli cu dobnda = 70 000 000 lei 10 % = 7 000 000 lei

Impozitul pe profit aferent cheltuielii cu dobnda =
1 750 000 lei
7 000 000 lei 25 %

Profit net ajustat = 35 000 000 lei + 7 000 000 lei 1 750 000 lei
40 250 000 lei
Num\rul de ac]iuni rezultat din conversie

7 000 000 ac]iuni
70 000 obliga]iuni 100 lei

Num\rul de ac]iuni totale n circula]ie
20 000 000 ac]iuni n
13 000 000 ac]iuni + 7 000 000 ac]iuni

circula]ie
RAD = 40.250.000 lei / 20.000.000 ac]iuni = 2,01 lei/ ac]iune
Exemplul 5 TARTAMENT ALTERNATIV CALCULUL REZULTATULUI PE
AC}IUNE DILUAT EFECTUL OP}IUNILOR. O societate prezint\ urm\toarele date: profitul net
35.000.000 lei; media ponderat\ a ac]iunilor comune n circula]ie 13.000.000 ac]iuni; valoarea just\
medie a unei ac]iuni comune n anul 3- 2,5 lei / ac]iune; media ponderat\ a ac]iunilor cu op]iune ata[at\ n
anul 35.000.000 ac]iuni; pre]ul de exercitare a ac]iunii comune cu op]iune ata[at\ n anul 3 este 1 leu
/ac]iune
Ac]iuni cu op]iune ata[at\
5 000 000 ac]iuni
2 000 000 ac]iuni

Ac]iuni ce ar fi fost emise la valoarea just\ 5 000 000 1 / 2,5
+
Media ponderat\ a ac]iunilor aflate n circula]ie ini]ial
13 000 000 ac]iuni
=
Media ponderat\ a ac]iunilor recalculat\
16 000 000 ac]iuni
RAD = 35.000.000 lei / 16.000.000 ac]iuni = 2,18 lei/ac]iune
Exemplul 6 DETERMINAREA ORDINII N CARE TREBUIE INCLUSE TITLURILE
DILUANTE N CALCULUL MEDIEI PONDERATE A AC}IUNILOR. O societate prezint\
urm\toarele date: profitul net din activitatea de exploatare 20.000.000 lei; profitul net general 30.000.000
lei; ac]iuni n circula]ie 4.000.000 ac]iuni; ac]iuni preferen]iale convertibile n num\r de 1.000.000 ce dau
drept la un dividend preferen]ial de 5 lei/ac]iune comun\ convertibil\. Conversia are loc la raportul de 1
ac]iune preferen]ial\ / 5 ac]iuni comune; obliga]iuni convertibile cu 15 % dobnd\ pe an la o valoare de
8.000.000 lei ce vor fi convertibile n ac]iuni pentru fiecare 10.000 lei; ac]iuni poten]iale din contracte de
ac]iuni n circula]ie 4.000.000 ac]iuni cu un pre] de exercitare de 2.000 lei; pre]ul mediu al ac]iunii
comune 5.000 lei.
ETAPA 1. CALCULUL RAB:
(30.000.000 5.000.000) lei/ 4.000.000 ac]iuni = 6,25 lei/ac]iune
(20.000.000 5.000.000 lei) / 4.000.000 ac]iuni= 3,75 lei / ac]iune
ETAPA 2. DETERMINAREA DILU|RII PENTRU FIECARE TIP DE AC}IUNE.
a) Efectul asupra RPA:
Ac]iunile preferen]iale diminueaz\ profitul net cu 1.000.000 ac]iuni 5 lei = 5.000.000 lei;
Op]iunile nu au nici un efect asupra profitului.
Obliga]iunile m\resc profitul net cu valoarea dobnzii impozitul pe profit

Dobnda = 8.000.000 lei 15 % = 1.200.000 lei
Impozitul pe profit aferent = 1.200.000 lei 25 % = 300.000 lei
Profitul net cre[te cu 1.200.000 lei 300.000 lei = 900.000 lei
b) Ac]iuni comune ce vor fi emise:

Tip
Ac]iuni
preferen]iale
Op]iuni
Obliga]iuni
Calcul
(1000000 ac]iuni preferen]iale5 ac]iuni comune)/1 ac]iune preferen]ial\
Ac]iuni comune n circula]ie
- Ac]iuni ce s-ar fi emis
(4 000 000 2 000 / 5 000)
Ac]iuni
comune
5 000 000
4 000 000 ac]iuni

- 1 600 000 ac]iuni
2 400 000
800
8 000 000 lei / 10 000 lei
c) Efectul RPA /ac]iuni suplimentare emise:

ac]iuni preferen]iale 5.000.000 lei / 5.000.000 ac]iuni comune= 1lei / ac]iune;
op]iuni = 0;
obliga]iuni = 900.000 lei/ 800 ac]iuni comune = 1,12 lei/ac]iune.
Ordinea n care se iau n considerare aceste titluri este cea descresc\toare dilu\rii asupra RPA ,
de la cele mai diluante la cele mai pu]in diluante, astfel: (1)op]iuni =0; (2)ac]iuni preferen]iale = 1;
(3)obliga]iuni convertibile = 1,12
ETAPA 3 EFECTUL ASUPRA NUM|RULUI DE CONTROL AL FIEC|REI CATEGORII
DE AC}IUNI ANALIZAT N ORDINEA DILU|RII:
Tip
Profit net din
Num\r de ac]iuni
RPA
exploatare
Profit net din
15 000 000
4 000 000
3,75
exploatare
Op]iuni
0
4 000 000 +
15000000/6400000
2 400 000 =
= 2,34
6 400 000
Ac]iuni preferen]iale
15 000 000 +
6 400 000+
20000000/11400000
5 000 000 =
5 000 000 =
= 1,75
20 000 000
11 400 000
Obliga]iuni
20 000 000+
11 400 000+
20900000/11400800
convertibile
900 000 =
800 =
= 1,83
20 900 000
11 400 800
Deoarece obliga]iunile convertibile cresc valoarea profitului net din activitatea de exploatare
/ac]iune nu se iau n calculul rezultatului pe ac]iune diluat.
ETAPA 4. DETERMINAREA RPAD:
Tip
Profit net
Rezultatul net/ac]iune
25 000 000
Op]iuni
0
Ac]iuni preferen]iale
+ 5 000 000
30 000 000
Num\r de ac]iuni
4 000 000
+ 2 400 000
+ 5 000 000
11 400 000
RPAD
6,25
2,63
REZUMAT
Exerci]iul financiar ncepe la 1 ianuarie [i se ncheie la 31 decembrie. n acest scop, pe baza

bilan]ului contabil se determin\ siuta]ia patrimoniului, situa]ia financiar\ [i rezultatul ob]inut.
Rela]ia de principiu prin care se evalueaz\ situa]ia patrimoniului este de forma: situa]ia net\ a
patrimoniului (capitalul propriu) = activul patrimoniului datoriile. Situa]ia financiar\ se dezv\luie pe
baza rela]iei, trezorerie = fond de rulment necesarul n fond de rulment. n ceea ce prive[te rezultatul,
acesta se calculeaz\ prin rela]ia, rezultatul contabil = venituri cheltuieli, iar dac\ se are n vedere
varia]ia capitalului, ea devine: rezultatul contabil = capitalul propriu la nchiderea exerci]iului financiar
aportul proprietarului n cursul exerci]iului ( + n cazul ramburs\rii de capital, n situa]ia aportului de
capital).
Documentele oficiale folosite pentru finalizarea ncheierii exerci]iului financiar sunt situa]iile
financiare. Pe baza acestora se asigur\ o imagine fidel\, clar\ [i complet\ a patrimoniului, a situa]iei
financiare ct [i a rezultatului ob]inut.
n Programul de dezvoltare a contabilit\]ii din Romnia, situa]iile financiare anuale cuprind:
bilan]ul, contul de profit [i pierdere, situa]ia fluxurilor de trezorerie, situa]ia modific\rilor capitalului
propriu, politicile contabile [i notele explicative.
Lucr\rile preliminare sunt denumite lucr\ri de nchidere a exerci]iului, fiind structurate astfel:
1. Stabilirea balan]ei conturilor nainte de inventariere.
2. Inventarierea general\ a patrimoniului.
3. Contabilitatea opera]iilor de regularizare privind:
a) diferen]ele de inventar;
b) amortiz\rile;
c) provizioane pentru deprecieri;
d) provizioane pentru riscuri [i cheltuieli;
e) diferen]ele de conversie [i diferen]ele de curs valutar;
f) delimitarea n timp a cheltuielilor [i veniturilor.
4. Stabilirea balan]ei conturilor dup\ inventariere.
5. Determinarea rezultatului exerci]iului [i distribuirea profitului sau finan]area
pierderii.
6. Redactarea bilan]ului contabil.
CUVINTE CHEIE
z situa]ii financiare
z conturi anuale
z lucr\ri de `nchidere a exerci]iului
z balan]a conturilor `nainte de inventariere
z valoarea de inventar
z regularizarea rezultatului inventarierii
z valoarea de `nlocuire
z diferen]e de curs valutar
z delimitarea `n timp a cheltuielilor [i veniturilor
z balan]a conturilor dup\ inventariere
z rezultat contabile
z rezultat fiscal
z diferen]e permanente
z diferen]e temporare
z impozit exigibil
z impozit amnat
z primul dividend
z al doilea dividend
BIBLIOGRAFIE SUPLIMENTAR|
1. Belverd E. Needles Jr, Henry R. Anderson, James C. Caldwell, Principiile de baz\ ale
contabilit\]ii, Edi]ia a cincea, Editura Arc, 2000.
2.Du]escu A, Ghid pentru n]elegerea i aplicarea Standardelor Interna]ionale de Contabilitate,
Editat de Corpul Exper]ilor Contabili i Contabililor Autoriza]i din Romnia, Bucureti 2001.
3.Feleag\, N., Iona[cu, I., Tratat de contabilitate, vol I, Editura Economic\, Bucure[ti, 1998 [i
vol II, Editura Economic\, Bucure[ti, 1999.
4.IASC, Standardele Interna]ionale de Contabilitate, traducere din limba englez\, Editura
Economic\, Bucureti 2001.
5.Ministerul Finan]elor; Ghid practic de aplicare a Standardelor Interna]ionale de Contabilitate,
Partea I, Editura Economic\, Bucureti 2001.
6.Ristea M, Contabilitatea rezultatului ntreprinderii, Editor Tribuna economic\, Bucureti,
1997.
7.Ristea M, Contabilitatea ntre fiscal i gestionar, Editura Tribuna Economic\, Bucureti 1998
8.Ristea M, Metode i politici contabile de ntreprindere, Editura tribuna Economic\, Bucureti
2000.
9.Ristea M, Op]iuni i metode contabile de ntreprindere, Editor Tribuna Economic\, Bucureti
2001.
10.Ristea M, Contabilitatea `ntreprinderii, vol I reeditat, editura M\rg\ritar, Bucure[ti, 2001.
11.Ristea M, Normalizarea contabilit\]ii baz\ [i alternativ Editura Tribuna Economic\,
Bucure[i 2002
~NTREB|RI RECAPITULATIVE
1. Ce reprezint\ situa]iile financiare ?

2. Ce cuprinde un set de situa]ii financiare conform IAS 1 ? Dar conform Directivei a IV-a ?
Dar `n contabilitatea din ]ara noastr\ care este componen]a situa]iilor financiare ?
3. Care sunt lucr\rile de `nchidere a exerci]iului ?
4. Ce este balan]a conturilor ?
5.Care sunt rela]iile de control proprii balan]ei conturilor ?
6. Ce reprezint\ inventarierea general\ a patrimoniului ?
7. Cum se define[te valoarea de inventar ?
8. Ce reprezint\ regularizarea rezultatului inventarierii ?
9. Cum se evalueaz\ lipsurile imputabile ?
10. Ce reprezint\ rezultatul contabil ? dar rezultatul fiscal ?
11. Ce reprezint\ diferen]ele permanente ? dar cele temporare ?
12. Care sunt metodele de impozitare a rezultatului ?
13. Pe ce destina]ii se distribuie profitul net ?
14. Ce reprezint\ dividendul ?
15. Care este diferen]a dintre primul dividend [i al doilea dividend ?

Pagina2 PDF

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Pagina2 PDF

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

CAPITOLUL VIII LUCR|RILE CONTABILE DE ~NCHIDERE

A EXERCI}IULUI FIINANCIAR. ~NTOCMIREA {I

1.Parcurge]i cu aten]ie, con]inutul capitolului, al

2.Localiza]i `n text, conceptele din rezumat [i

Rezumat [i cuvinte cheie

3.Parcurge]i bibliografia suplimenta\

(3)Conultare bibliografie suplimentar\

4.R\spunde]i la `ntreb\rile recapitulative, sub

5.Realiza]i testele de autoevaluare, f\r\ a apela la

6.Rezolva]i studiile de caz [i exerci]iile,

(6)Studii de caz, exerci]ii

7.Completa]i caietul de seminar cu exerci]iile

1. DELIMIT|RI PRIVIND LUCR|RILE DE NCHIDERE

Exerci]iul financiar ncepe la 1 ianuarie [i se ncheie la 31 decembrie. n acest scop, pe baza

a) a hot\r cnd s\ cumpere, s\ p\streze sau s\ vnd\ o investi]ie de capital;

2. STABILIREA BALAN}EI CONTURILOR NAINTE DE INVENTARIERE

Pentru centralizarea [i controlul exactit\]ii datelor nregistrate n conturi se ntocme[te balan]a

Situa]ia de referin]\ a inventarului faptic o reprezint\ soldurile finale calculate n balan]\. De

Balan]a provizorie a conturilor `ntocmit\ la 31.12.N

3. INVENTARIEREA GENERAL| A PATRIMONIULUI

Reprezint\ lucrarea preliminar\ prin care se stabile[te situa]ia real\ a patrimoniului.

Patrimoniul net (Capitalul propriu) = Activul inventariat Datoriile inventariate

Evaluare conform OMFP

n cazul diminu\rii valorii

Evaluare conform OMFP

Potrivit IAS 39 costul

Exemplu. Dac\ `ntreprinderea MARTINA S.A. a emis10 obliga]iuni, cu o valoare nominal\ de

Rezultatele inventarierii [i modul lor de regularizare se consemneaz\ `ntr-un proces - verbal de

4. CONTABILITATEA OPERA}IILOR DE REGULARIZARE

4.1. Opera]ii privind regularizarea plusurilor [i

n raport de natura structurilor de activ [i de pasiv, inventariate, regularizarea diferen]elor de

pentru cota de TVA nedeductibil\ stabilit\ pe baz\ de decont, se face

Ie[irile de stocuri = Stocul ini]ial + Intr\rile de stocuri - Stocul final

4.2. Opera]ii privind calculul amortiz\rilor

4.3. Opera]ii privind provizioanele pentru deprecieri

Exemplificativ evaluarea provizioanelor privind deprecierea stocurilor se prezint\ n tabelul de

4.4. Opera]ii privind provizioanele pentru riscuri [i cheltuieli

4.5. Diferen]ele de curs valutar

tranzac]ii n valut\ [i; (2) poate avea opera]iuni n str\in\tate.

EXEMPLU .O societate prezint\ la 31.12.2000 urm\toarele date n bilan]:

% = 476 2 000 000 lei

700 000 lei

1172 = 476 700 000 lei

= 1172 700 000 lei

ETAPA 2.RECUNOA{TEREA N CURSRUL EXERCI}IULUI FINANCIAR 2001 A

b) `nregistrarea diferen]elor de curs valutar rezultate din evaluarea datoriilor la sfr[itul

20 000 000 lei

4.6. Opera]ii privind delimitarea n timp a cheltuielilor [i veniturilor

5. BALAN}A CONTURILOR DUP| INVENTARIERE

Dup\ efectuarea inventarierii [i contabiliz\rii regulariz\rilor de inventar se ntocme[te o nou\

BALAN}A CONTURILOR ntocmit\ la 31.XII.2002

Capital subscris v\rsat

6. DETERMINAREA REZULTATULUI EXERCI}IULUI

Principial, formula general\ de calcul a rezultatului contabil nainte de impozitare este:

Veniturile din livrarea bunurilor mobile, a

Cheltuielile cumulate pn\ la 30 noiembrie,

Cheltuielile cu impozitul pe profit calculat

Folosind datele nregistrate n conturile de cheltuieli [i venituri consemnate n balan]\,

a) nchiderea conturilor de cheltuieli, (datele sunt n mii lei):

158 270 lei

Pentru impozitarea profitului, trebuie pornit de la realitatea c\ nu n toate cazurile principiile

n sistemul de contabilitate din Romnia, potrivit legisla]iei [i reglement\rilor fiscale se

Venituri din exploatare, financiare [i extraordinare