Sunteți pe pagina 1din 125

Crciun SABU

Irina DURAN

BAZELE CONTABILITII

Descrierea CIP a Bibliotecii Naionale a Romniei SABU, CRCIUN Bazele contabilitii / Crciun Sabu, Irina Duran. Timioara, Eurostampa, 2007 Bibliogr. ISBN 978-973-687-618-9 I. Duran, Irina 657(075.8)

Editura Eurostampa Timioara, bd. Revoluiei nr. 26 Tel./fax: 0256-204816 E-mail: edituraeurostampa@gmail.com

UNIVERSITATEA TIBISCUS TIMIOARA


Facultatea de tiine Economice

Prof. dr. Crciun SABU Asist. drd. Irina DURAN

BAZELE CONTABILITII
Note de curs pentru uzul studenilor de la FR

Timioara 2007

CUPRINS Prefa 7 TEMA I. INFORMAIA PRODUS AL CONTABILITII 9 1.1 Informaia - elementul principal al societii informaionale. 9 1.2. Etaloanele informaionale. 11 1.3. Evidena operativ si economic. 11 1.4. Contabilitatea component de temelie a evidenei economice 12 Teste de evaluare. 13 TEMA II: OBIECTUL DE STUDIU A CONTABILITII 15 2.1. Patrimoniul obiect de studiu a contabilitii.. 15 2.2. Cheltuielile, veniturile i rezultatele-obiect de studiu a contabilitii.. 17 Teste de evaluare. 18 TEMA III. METODA CONTABILITII.. 20 3.1. Principiile teoretice fundamentale ale metodei contabilitii 20 3.2. Procedeele practice ale metodei contabilitii.. 21 3.3. Principiile contabile. 22 Teste de evaluare.... 23 TEMA IV. BILANUL CONTABIL.. 25 4.1. Noiunea i funciile bilanului. 25 4.2. Tipurile de modificri ale bilanului 27 Teste de evaluare.... 30 TEMA V. DOCUMENTELE CONTABILE.. 32 5.1. Documentele justificative 32 5.2. Registrele contabile. 35 5.3. Situaiile financiare ale ntreprinderii. 38 Teste de evaluare 39 TEMA VI. EVALUAREA ELEMENTELOR PATRIMONIALE. 41 6.1. Noiunea, principiile i formele evalurii 41 6.2. Reguli de evaluare a patrimoniului.. 43 6.3. Reevaluarea.. 45 Teste de evaluare. 46 TEMA VII. CALCULAIA PROCEDEU PRACTIC AL METODEI CONTABILITII.. 49 7.1. Noiunea, coninutul i rolul calculaiei... 49 7.2. Principiile i felurile calculaiilor contabile. 50 Teste de evaluare 52 TEMA VIII. SISTEMUL DE CONTURI 54 8.1. Coninutul i funciile contului. 54 8.2. Forma grafic i structura contului.. 55 8.3. Regulile de funcionare a conturilor, dubla nregistrare i analiza contabil.. 57 8.4. Formula i articolul contabil. 58 8.5. Clasificarea i simbolizarea conturilor. 59 Teste de evaluare. 60 TEMA IX. BALANA DE VERIFICARE A CONTURILOR.. 64 9.1. Coninutul i funciile balanei de verificare. 64 9.2. Felurile i formele balanelor de verificare.. 65 9.3. ntocmirea balanei de verificare.. 67

Teste de evaluare 68 TEMA X. INVENTARIEREA PATRIMONIULUI 71 10.1. Noiunea, rolul i felurile inventarierii.. 71 10.2. Etapele inventarierii... 72 Teste de evaluare 74 TEMA XI. SITUAIILE FINANCIARE ALE NTREPRINDERII 76 11.1. Lucrrile premergtoare ntocmirii situaiilor financiare 78 11.2. Forma, coninutul i utilizatorii situaiilor financiare. 83 11.3. Obiectivul situaiilor financiare i retratarea acestora 83 Teste de evaluare. 86 TEMA XII. PRINCIPALELE FORME DE CONTABILITATE 89 12.1. Procedurile de prelucrare a datelor contabile 89 12.2. Forma de nregistrare pe jurnale.. 91 12.3. Forma de nregistrare maestru-ah. 93 12.4. Forma de nregistrare pe jurnal cartea-mare 94 12.5. Forma de nregistrare informatic. 96 Teste de evaluare 96 TEMA XIII. ORGANIZAREA CONTABILITII NTREPRINDERILOR... 98 13.1 Noiune i coninut.. 98 13.2. Tipuri de contabilitate specifice ntreprinderilor.. 104 13.3. Perspectivele contabilitii 108 Teste de evaluare 109 MONOGRAFIE 111 PLANUL GENERAL DE CONTURI ................................................ 113 BIBLIOGRAFIE.. 125

PREFA
n Roma antic, efii de familie aveau obligaia de a conduce un registru de venituri (ncasri) i cheltuieli (pli) denumit Codex Rationum care, pe lng faptul c reprezenta o prob n justiie constituia att o eviden cronologic (Registru jurnal), ct i sistematic (Cartea mare). nceputul Evului mediu se caracterizeaz printr-o economie caracteristic domeniilor feudale. Fr a fi sistematizate, afacerile se consemnau ntr-un jurnal denumit Memorial, n ordinea producerii lor. Treptat, se trece la contabilitate n partid simpl, singurul cont inut fiind Casa. Separat se inea evidena creanelor i a datoriilor ntr-un memorial fr nicio legtur cu contabilitatea. n acest registru comerciantul nscria ceea ce avea de ncasat i de pltit. Dezvoltarea relaiilor de credit a condus la introducerea n practica contabil a conturilor de persoane (de teri), deschise pe numele terilor (debitori i creditori). Conturi de bunuri se utilizau sporadic ele avnd un rol secundar de msurare, clasificare i grupare. Aceast contabilitate este condus cu ajutorul registrului de ncasri i pli, a celui de creane i datorii fr nicio legtur ntre ele lipsind nregistrarea sistematic a micrilor patrimoniale. n vederea soluionrii inconsecvenelor, comercianii odat cu amplificarea relaiilor de schimb provoac marea reform a contabilitii care a impus generalizarea dublei nregistrri de semne contrare. Astfel s-a renunat la interpretarea tradiional a celor dou pri a contului Casa, iar ulterior i pentru celelalte conturi impersonale. n urma acestei schimbri plile au fost trecute n coloana de credit iar ncasrile n debit. Urmeaz apoi introducerea n contabilitate a conturilor de profit i pierdere i de capitaluri, iar mai apoi a bilanului. Dubla nregistrare st la baza dublei reprezentri a patrimoniului cu ajutorul bilanului i a dublei determinri a rezultatului (explicit n contul de rezultat i implicit n bilan). Primul care a descris contabilitatea n partid dubl a fost Luca Paciolo, clugr i matematician veneian. El nu este descoperitorul partidei duble, ci un bun popularizator al acesteia. Partida dubl a fost practicat i naintea apariiei lucrrii lui Paciolo Summa di arithmetica, geometria proportioni et proportionalita, de ctre comercianii din Veneia i Florena. ntr-unul din capitolele lucrrii De scripturis care conine scrierile contabile, Luca Paciolo arat c n lucrarea sa a fost ajutat de Leonardo da Vinci. Pictor, arhitect, sculptor i inginer Leonardo da Vinci, prin intermediul lui Paciolo dezvluie grija fa de simetrie. Din aceleai raiuni, ale partidei duble, decurge i observaia lui Paciolo c trebuie prezentate dou tablouri de sintez: - bilanul; - contul de profit i pierdere. Partida dubl se deosebete de partida simpl (care ine conturile pe dou coloane) prin urmtoarele trsturi: - ntr-o contabilitate de evoluie nregistrarea oricrei operaiuni are loc n debitul unui cont i n creditul altui cont; - dubla reprezentare a patrimoniului i dubla determinare a rezultatului cu ajutorul bilanului respectiv a contului de profit i pierdere este o consecin a dublei nregistrri;
7

- necesitatea crerii unui sistem complex de conturi. n urma dublei nregistrri se realizeaz o legtur ntre conturi numit corespondea conturilor. Este tiut faptul c principiul partidei duble poate fi explicat n ceea ce privete aplicarea sa la nivelul conturilor prin prisma a dou abordri bazate pe patrimoniu i fluxuri.

TEMA I. INFORMAIA PRODUS AL CONTABILITII


CONINUT 1.1. Informaia - elementul principal al societii informaionale 1.2. Etaloanele informaionale 1.3. Evidena operativ i economic 1.4. Contabilitatea component de temelie a evidenei economice REZUMAT Informaia contabil, pe lng o utilizare intern de ctre management, este destinat utilizatorilor externi definii de: investitorii de capital, bancherii, angajaii, furnizorii, clienii, guvernul i instituiile sale precum i publicul. Relaiile delimitate i evideniate n contabilitate au o determinare obiectiv, iar faptul c ele apar la intersecia ntreprinderii cu terii sunt divulgabile integral. Pornind de la aceast stare, contabilitatea este standardizat, se bazeaz pe norme privind producia, prezentarea i utilizarea informaiilor contabile. OBIECTIVE Observarea motivului datorit cruia informaia este considerat produs al contabilitii i elementul principal al societii informaionale; Determinarea etaloanelor informaionale; Determinarea modului n care se face evidena operativ-economic; Cunoaterea rolului contabilitii n evidena economic 1.1. INFORMAIA - ELEMENTUL PRINCIPAL AL SOCIETII INFORMAIONALE De-a lungul timpului informaia a crescut din punct de vedere cantitativ i calitativ, dar n special calitatea i viteza de realizare i circulaie a informaiei. Sistemul informaional actual este structurat pe mai multe subsisteme i anume: social, administrativ i economic. Sistemul informaional economic reprezint un ansamblu organizat de informaii economice complexe, care se obin din prelucrarea datelor furnizate de anumite surse i care surit necesare pentru organizarea, conducerea i desfurarea activitii economice1. Este format din urmtoarele elemente: sursele de date; prelucrarea datelor; ansamblul informaiilor complexe.
1

Definiii

Elementele sistemului informaional

D. Noyelle i S. Westercamp, Cele trei componente ale unui sistem informaional, Informatique et gestion. Frana, pag. 43 - 49. 9

Definiie

Criterii de clasificare

Necesitatea i importanta informaiei economice const i este legat de conducerea activitii economice la nivel macro i microeconomic, mereu mai complex. Informaia economic reprezint o comunicare sau un mesaj ce constituie elemente noi de cunoatere a unor stri, a unor situaii sau a condiiilor de manifestare a anumitor fenomene sau procese economice din trecut, prezent sau care se vor nfptui n viitor, ntr-un anumit loc sau spaiu determinat. Exprimarea informaiilor economice se face prin intermediul datelor informaionale, care au calitatea de purttori de informaii, cu ajutorul crora se pot reflecta sintetic i sugestiv procesele, fenomenele i faptele ce au avut loc n natur i n societate. Suportul material format din mijloacele tehnice i materiale care asigur conservarea, folosirea i stocarea datelor se numesc purttori de date, cum sunt: documentele economice, diferite nscrisuri, situaii economice, dischete, benzi magnetice, cartele i benzi perforate, discuri magnetice, microfilme. n funcie de coninutul informaiilor economice, ele pot fi destinate: - planificrii, - conducerii efective, - controlului. Avnd n vedere etaloanele informaionale folosite pentru exprimarea lor, informaiile economice pot fi: - cantitative, - valorice. n funcie de complexitatea informaiei, acestea pot asigura: - cunoaterea general de ansamblu a activitilor desfurate care circul la nivelul de sintez, au caracter de informaii sintetice, - cunoaterea detaliat a operaiunilor economice au caracterul de informaii analitice. n funcie de scopul utilizrii informaiilor economice: - sunt folosite n procesul de conducere, constituind grupa informaiilor de conducere sau dirijare, - sunt destinate raportrii ctre nivelele superioare constituind grupa informaiilor de raportare, - urmresc ndreptarea erorilor din activitatea economic, constituind grupa informaiilor de reglare. Dup sursele de provenien a informaiilor economice sunt constituite grupe de informaii: - cele care definesc activitile viitoare formeaz grupa informaiilor de planificare-programare; - cele care rezult din documentele operative ale operaiilor economice formeaz grupa informaiilor operative; - cele care reflect operaiunile economice trecute n ordine cronologic formeaz grupa informaiilor contabile, - cele care caracterizeaz volumul, structura i dinamica fenomenelor i proceselor economice formeaz grupa informaiilor statistice.

10

1.2. ETALOANELE INFORMAIONALE Etaloanele informaionale sunt o unitate de msur tip, semnalat i folosit la msurarea, evaluarea i exprimarea cifric, cantitativ i valoric a patrimoniului ntreprinderilor. Meninerea etaloanelor informaionale se poate prezenta n dou grupe mari: etaloane cantitative i valorice. Din aceasta grup fac parte etaloanele care servesc la msurarea cifric-cantitativ i anume: etalonul natural: kilogram, litru, ton, bucat etc.; etalon natural convenional: cal putere, ton-km, cltor-km, ha-a-m; etalon timp: or-munc, zi-munc; etalon cantitate complex: indicii bursei, cotaiile bursei, turaii/or, vitez/or. Etaloanele valorice au caracter universal, servind la msurarea, exprimarea, nsemnarea i prezentarea ntr-o expresie unitar a celor mai variate obiecte, lucrri sau servicii, indiferent de proprietile lor fizice i chimice, folosind unitile de msur i evaluare monetar, specifice fiecrei ri sau comuniti de state: leu, dolar SUA, Euro, lira sterlin etc. Datele informaionale, de la apariie pn la valorificarea lor, trec prin mai multe etape operaionale care formeaz ciclul de prelucrare, ce poart numele de flux informaional economic. Itinerarul pe care l parcurg informaiile de la emitor la utilizator, n trecerea lor prin diferite etape, faze, momente i operaii de prelucrare, formeaz circuitele informaionale. Cele mai reprezentative surse sunt: planificarea economic; eviden economic, operativ, contabil i statistic; alte surse. 1.3. EVIDENA OPERATIV I ECONOMIC nregistreaz i urmrete acele componente ale activitii economicosociale a cror cunoatere prezint o importanta imediat pentru organizarea i conducerea activitii. Ea mai poart numele i de eviden tehnicooperativ. Evidena operativ are urmtoarele caracteristici: reflect o diversitate de fenomene i procese economice; folosete toate tipurile de etaloane informaionale; conine att informaii de planificare, ct i informaii efective; nu are o metodologie unitar de prelucrare a datelor; folosete o diversitate de mijloace de lucru, cum ar fi: registrele, situaiile, tabele, grafice etc.; nregistreaz, urmrete i controleaz, total sau parial, anumite operaii i procese economice; reflect unele operaii necuprinse n obiectul celorlalte forme de eviden; se realizeaz de ctre lucrtorii diferitelor sectoare de activitate; a multe din aceste date sunt preluate de contabilitate i statistic. Cuprinde lucrrile de conservare ntr-o anumit ordine, pe baza unor Definiie Definiie

Caracteristici

11

Obiective

principii stabilite, a diferitelor fenomene i procese din natur i societate, care se manifest ntr-un anumit loc i ntr-un anumit timp ,cu scopul de a obine informaii necesare activitii de conducere. Evidena economic este un sistem unitar de nregistrare, avnd de ndeplinit urmtoarele obiective : va opera informaii pentru planificarea economic; va asigura urmrirea i controlul ndeplinirii planurilor; va asigura pstrarea integritii patrimoniului; va permite determinarea costurilor. Realizarea acestor obiective cere respectarea unor condiii eseniale: sa fie simpl; s fie clar; s fie precis; s fie bine documentat; s aib continuitate (s nu fie ntrerupt); s fie prompt. 1.4. CONTABILITATEA COMPONENT DE TEMELIE A EVIDENEI ECONOMICE Contabilitatea n calitatea ei de component de baz a economiei, reflect laturile activitii economice patrimoniale din ntreprinderi, care se exprim n etalon monetar sau valoric. Pentru realizarea obiectivelor sale, contabilitatea trebuie s ndeplineasc aceleai condiii ca i evidena economic, deosebindu-se de aceasta prin urmtoarele particulariti: contabilitatea nregistreaz numai operaii economice efectuate; nregistrarea operaiilor economice se face numai pe baz de documente; contabilitatea folosete n exclusivitate numai etalon monetar; celelalte etaloane le folosete numai complementar; contabilitatea are obiect program de cercetare, deosebit de celelalte tiine; are o metod proprie de activitate sau de cercetare a obiectului. Obiectivul final al contabilitii se nscrie n cadrul general al evidenei economice i anume n cel de furnizor de informaii pentru ndeplinirea urmtoarelor obiective specifice activitii sale: conducerea, urmrirea i controlul desfurrii activitii economice; planificarea economico-financiar a activitii ntreprinderii; pstrarea integritii valorice a patrimoniului ntreprinderii. Avnd n vedere timpul, locul, modul i nivelul ierarhic n care se realizeaz lucrrile contabile, contabilitatea este de dou feluri: Contabilitatea curent reflect zilnic, pe baz de documente, existena, micarea i transformarea elementelor patrimoniale, precum i rezultatele economice ale activitii desfurate. Contabilitatea periodic se realizeaz la sfritul perioadelor de gestiune, la nivele ierarhice superioare unei ntreprinderi, constnd din grupuri de ntreprinderi, holdinguri, organe ierarhice

Particulariti

Obiective

Criterii de clasificare

12

administrative ale puterii de stat (direcii judeene, departamente, ministere etc.) prin centralizarea datelor informaionale din bilanurile ntreprinderilor de baz. Dup sectorul economiei n care se organizeaz se deosebesc urmtoarele feluri de contabilitate: contabilitatea ntreprinderilor economice; contabilitatea bugetar sau public; contabilitatea bancar. Dup concepia de prezentare a obiectului contabilitii, literatura i practica contabil au creat mai multe sisteme de contabilitate, care se pot grupa astfel: sistemul contabilitii n partid simpl; sistemul contabilitii n partid dubl. Contabilitatea are funcia general proprie sistemului informaional economic: de realizare a cunoaterii activitii economice, de furnizare a informaiilor necesare procesului managerial pentru fundamentarea deciziilor pe toate treptele organizatorice ale ntreprinderii i ale economiei naionale. Informaiile contabile puse la dispoziia conducerii, pe toate treptele ierarhice, mbrac o form specific contabilitii, fiind orientate n direcia cunoaterii eficienei economice a utilizrii resurselor materiale. n sistemul informaional economic, contabilitatea furnizeaz informaii care au o pondere de peste 50% din totalul acestora, de o calitate i precizie incontestabil, ce reprezint fora probant n justiie. Prin specificul su, contabilitatea asigur cunoaterea eficienei utilizrii resurselor materiale i umane, funcie care nu se ntlnete la nici una din componentele sistemului informaional economic. ntrebri de autocontrol: 1. Definii i clasificai etaloanelor informaionale. 2. Care sunt elementele definitorii ale sistemului informaional? 3. Ce reprezint evidena operativ i economic? 4. Clasificai informaiile economice. 5. Clasificai contabilitatea dup sectorul economiei. 6. Care sunt caracteristicile evidenei operative? 7. Care sunt obiectivele evidenei operative? 8. Care sunt felurile de contabilitate n funcie de timpul, locul, modul i nivelul ierarhic. 9. Care sunt particularitile contabilitii fa de evidena economic? 10. Care este obiectivul final i cele specifice ale contabilitii? TESTE DE EVALUARE Testul 1 de autoevaluare (timp estimat 25 min) 1. Etaloanele valorice fac parte din: a) etaloanele informaionale; b) etaloanele monetare; c) etaloanele cifrice. 2. Care dintre urmtoarele grupuri de utilizatori sunt interesai cu precdere de informaii privind stabilitatea i profitabilitatea ntreprinderii:

13

a) angajaii; b) investitorii; c) furnizorii. 3. Contabilitatea curent reflect micarea i transformarea elementelor patrimoniale: a) zilnic; b) sptmnal; c) lunar. 4. Contabilitatea folosete: a) n exclusivitate numai etalon monetar; b) etalon monetar i alte etaloane; c) alte etaloane. 5. Informaiile statistice sunt: a) informaii economice; b) informaii de planificare-programare; c) informaii contabile. Not: Fiecare ntrebare este notat cu 20 de puncte. Recomandri bibliografice 1. Teaciuc M., Sabu C., Caciuc L., Haegan C., Bazele contabilitii, Ediia a II a revizuit, Editura Eurostampa , Timioara, 2001 2. Trif V., Bazele contabilitii, Editura Risoprint, Cluj, 2001 3. Scutaru D., Contabilitate pentru nceptori, Editura Economic, Bucureti, 1995

14

TEMA II: OBIECTUL DE STUDIU A CONTABILITII


CONINUT: 2.1. Patrimoniul obiect de studiu a contabilitii 2.2. Cheltuielile, veniturile i rezultatele REZUMAT Obiectul de studiu al contabilitii l constituie patrimoniul, pe de o parte, i cheltuielile efectuate, veniturile realizate i rezultatele obinute n urma utilizrii patrimoniului, pe de alt parte. OBIECTIVE Prezentarea unor noiuni teoretice privind obiectul contabilitii, n vederea cunoaterii coninutului i structurii patrimoniului, a cheltuielilor, veniturilor i rezultatelor. 2.1. PATRIMONIUL OBIECT DE STUDIU A CONTABILITII Obiectul de studiu a contabilitii l constituie situaia patrimoniului (volumul i structura acestuia), cheltuielile, veniturile i rezultatele obinute n urma utilizrii patrimoniului n activitatea ntreprinderii. Patrimoniul ntreprinderii reprezint totalitatea bunurilor economice de care aceasta dispune i a surselor de procurare ale acestora. Situaia la un moment dat a patrimoniului se regsete n bilan. Bilanul reprezint un tablou sintetic a situaiei patrimoniului unei ntreprinderi, privit sub dou aspecte, a bunurilor, drepturilor i creanelor de care aceasta dispune (activul), pe de o parte, i a surselor de acoperire a activelor, obligaiilor i riscurilor asumate de ctre ntreprindere (pasivul), pe de alt parte. Att activul ct i pasivul sunt structurate n cadrul bilanului pe grupe, pentru a rspunde ct mai bine nevoilor de informare, analiz i luare a deciziilor de ctre managementul ntreprinderii. Astfel, activul este structurat n ordinea invers a lichiditii, adic a posibilitii transformrii n bani lichizi, iar pasivul n ordinea invers a exigibilitii, adic a termenului scadent la plat. Structura activului cuprinde urmtoarele grupe principale: active imobilizate, active circulante i cheltuieli n avans. I. Activele imobilizate sunt bunurile de investiii destinate a fi utilizate o perioad ndelungat n activitatea ntreprinderii i se compun din: 1.1. Imobilizrile necorporale (nemateriale) sunt acele imobilizri care nu mbrac o form material concret. Din aceast categorie fac parte: cheltuielile de constituire, cheltuielile de dezvoltare, concesiunile, brevetele, licenele, mrcile, fondul comercial i alte imobilizri necorporale. 1.2. Imobilizrile corporale cuprind: terenurile i construciile; instalaiile tehnice i mainile; alte instalaii, utilaje i mobilier, avansurile i imobilizrile corporale n curs. 1.3. Imobilizrile financiare sunt reprezentate de unele titluri a cror posesie durabil asigur realizarea unor venituri financiare sub forma dividendelor i a dobnzilor, sau care permit exercitarea unui control asupra
15

Definiie Definiie

Structura bilanului

societii emitente. Ele se prezint sub form de titluri de participare deinute la societi din cadrul grupului i din afara grupului, imobilizri financiare sub form de interese de participare, alte titluri imobilizate i creane imobilizate, alte creane i aciuni proprii. II. Activele circulante cuprind valorile economice de consum i de circulaie a cror lichiditate este de pn la un an. Acestea sunt compuse din: stocuri i producie n curs de execuie, creane, investiii financiare pe termen scurt i disponibiliti bneti. 2.1. Stocurile includ materiile prime, materialele consumabile, materialele de natura obiectelor de inventar, producia n curs de execuie, produsele (produse finite, semifabricate i produse reziduale), mrfurile, ambalajele i avansurile pentru cumprri de stocuri. 2.2. Creanele constituie acea categorie de active circulante care se creeaz fie n procesul de schimb, numite i creane comerciale, fie n relaiile cu societile din cadrul grupului. De asemenea, se consider creane sumele de ncasat din interese de participare, precum i aportul datorat de cei ce au subscris un capital social. 2.3. Investiiile financiare pe termen scurt definesc plasamentele, formate din aciunile cumprate de la societile din cadrul grupului, aciunile proprii rscumprate (la valoarea lor nominal) i alte investiii financiare pe termen scurt (obligaiuni i alte titluri de plasament, efecte de ncasat, efecte remise spre scontare). 2.4. Disponibilitile bneti existente n cas i n conturile bancare. III. Cheltuielile n avans sunt reprezentate de cheltuieli care nu pot fi ncorporate n rezultatele exerciiului curent i care se stocheaz provizoriu urmnd a influena rezultatele viitoare. Din categoria cheltuielilor n avans fac parte: cheltuielile privind reparaiile capitale neprevzute, reparaiile curente i reviziile tehnice i alte cheltuieli n avans. Structura pasivului este compus din urmtoarele grupe principale: datorii pe termen mediu i lung, provizioane pentru riscuri i cheltuieli, venituri n avans, capital i rezerve, datorii pe termen scurt. I. Datoriile pe termen mediu i lung sunt acele datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an. Acestea sunt compuse, la rndul lor, din urmtoarele: mprumuturile din emisiuni de obligaiuni, creditele bancare pe termen lung, datoriile ce privesc imobilizrile financiare. II. Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli se constituie la finele exerciiului financiar (adic la finele anului) pentru riscuri i cheltuieli ce devin exigibile n exerciiile urmtoare. III. Veniturile n avans se compun din subveniile pentru investiii i veniturile nregistrate n avans. IV. Capitalurile i rezervele reprezint finanarea proprie a bunurilor economice aflate n circuitul economic ntreprinderii. Acestea sunt compuse din: capitalul social, primele de capital, rezervele din reevaluare, rezervele (legale, pentru aciuni proprii, statutare i alte rezerve), rezultatul reportat i rezultatul financiar. V. Datoriile pe termen scurt sunt acele datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad mai scurt de un an. Ele sunt formate n principal din: credite bancare pe termen scurt, mprumuturile din emisiuni de obligaiuni, avansuri ncasate de la clieni, datorii comerciale (furnizori), efecte de comer de pltit i alte datorii (fa de salariai, datorii fiscale).

16

2.2. CHELTUIELILE, VENITURILE I REZULTATELE OBIECT DE STUDIU A CONTABILITII Cheltuielile, veniturile i rezultatele reprezint de asemeni obiectul de studiu al contabilitii. Privite din punct de vedere financiar, cheltuielile ntreprinderii reprezint sumele sau valorile pltite sau de pltit pentru consumurile, lucrrile executate sau serviciile prestate de care beneficiaz unitatea patrimonial, cheltuielile cu salariaii, executarea unor obligaii legale sau contractuale de care beneficiaz ntreprinderea. Pentru determinarea rezultatului exerciiului financiar, n categoria cheltuielilor mai intr: amortizrile i provizioanele constituite, precum i valoarea contabil a activelor cedate, distruse sau disprute. n formarea cheltuielilor se deruleaz, de regul, patru etape: a) angajarea - intervine n momentul cumprrii unor bunuri, sau a efecturii unor lucrri i prestri, unor servicii, cnd se creeaz obligaia bneasc de a le plti furnizorilor. Uneori, aprovizionarea, de exemplu, poate s corespund cu momentul plii (plata pe loc), alteori, plata se face ulterior consumului. La consumurile ce nu presupun stocare (energie, ap, servicii prestate de teri) angajarea este simultan cu utilizarea lor, iar plata se face de regul, ulterior, adic dup efectuarea lucrrii sau a prestrii serviciilor: b) plata - const n achitarea unei sume de bani ca echivalent n cadrul relaiilor comerciale sau de transfer (fr echivalent) n cadrul relaiilor financiare. Astfel, plata unui furnizor reprezint acordarea unui echivalent bnesc, iar achitarea unui impozit datorat un transfer fr echivalent; c) consumul - este specific utilizrii efective a bunurilor cu valoare economic n vederea satisfacerii unor nevoi ale unitii patrimoniale (consum de carburani pentru aprovizionare cu materiale, consum de materii prime pentru fabricarea unui produs, consum de materiale de natura obiectelor de inventar pentru exercitarea n bune condiii a activitii de conducere i gestionare a unitii) d) ncorporarea - este o etap strict contabil, n cadrul creia cheltuiala este decontat asupra rezultatului exerciiului. Nu toate cheltuielile iau natere n urma parcurgerii acestor etape, unele dintre cheltuieli nu presupun o plat, ci sunt consecina unor reguli stabilite de metodologia contabil. Aceste cheltuieli calculate sunt determinate de deprecierile ireversibile (amortizarea), i de deprecierile reversibile (provizioane), pe care le sufer elementele patrimoniale. Cheltuielile se pot grupa n: cheltuieli de exploatare, cheltuieli financiare, cheltuieli excepionale, cheltuieli cu amortizrile i provizioanele i cheltuielile cu impozitul pe profit. Veniturile reprezint sumele ncasate sau de ncasat din: livrrile de bunuri, executarea de lucrri, prestarea de servicii i din avantajele pe care unitatea patrimonial a consimit s le primeasc, la executarea unei obligaii legale sau contractuale din partea terilor. Tot n categoria venituri intr producia stocat, producia imobilizat, diminuarea sau anularea provizioanelor, preul de vnzare al activelor cedate. Veniturile i cheltuielile pot proveni din activitatea de exploatare, din activitatea financiar i din activitate excepional.

Etape de constituire a cheltuielilor

Gruparea cheltuielilor Obinerea veniturilor

Gruparea veniturilor

17

Determinarea profitului

Rezultatele obinute se obin prin compararea veniturilor cu cheltuielile i pot fi, profit, dac veniturile sunt mai mari dect cheltuielile, sau pierdere, dac veniturile sunt mai mici dect cheltuielile. i rezultatele pot proveni din activitatea de exploatare, din activitatea financiar i din activitatea excepional. ntrebri de autocontrol: 1. Definii noiunea de obiect al contabilitii i cea de patrimoniu. 2. Care sunt principalele componente ale activelor? 3. Care sunt principalele componente ale pasivelor? 4. Ce nelegei prin venituri, cheltuieli i rezultate financiare ca obiect de studiu a contabilitii? Probleme pentru activitatea de seminar: 1. Se dau urmtoarele elemente patrimoniale extrase din bilanul unei ntreprinderi: capital social, rezerve, imobilizri necorporale, disponibiliti bneti, imobilizri corporale, credite bancare pe termen lung, credite bancare pe termen scurt, stocuri, investiii financiare pe termen lung, furnizori, clieni, investiii financiare pe termen scurt, alte datorii pe termen scurt. Se cere s se ordoneze acestea pe active i pasive. 2. Conform datelor extrase din Contul de profit i pierdere cheltuielile de exploatare sunt de 20 milioane lei, cheltuielile financiare 5 milioane lei, cheltuielile excepionale 10 milioane lei, veniturile din exploatare 27 milioane lei, veniturile financiare 2 milioane lei, iar veniturile excepionale 4 milioane lei. S se determine rezultatele financiare ale ntreprinderii. TESTE DE EVALUARE Testul 1 de autoevaluare (timp estimat 45 minute) 1. Obiectul contabilitii l constituie studierea: a) structurii organizatorice a ntreprinderii; b) eficienei activitii economice; c) patrimoniului ntreprinderii, a cheltuielilor, veniturilor i rezultatelor obinute. 2. Patrimoniul ntreprinderii este reflectat n: a) Contul de profit i pierdere; b) Bilan; c) Notele explicative. 3. Principalele componente ale activelor sunt: a) activele imobilizate, activele circulante i cheltuielile n avans; b) capitalul social, activele imobilizate i activele circulante; c) activele imobilizate, capitalul social i rezervele. 4. Activele imobilizate sunt grupate n: a) imobilizri necorporale, imobilizri certe i imobilizri incerte; b) imobilizri corporale, imobilizri financiare i disponibiliti bneti; c) imobilizri necorporale, imobilizri corporale i imobilizri financiare. 5. Activele circulante sunt compuse din: a) stocuri, investiii financiare pe termen scurt, creane i disponibiliti bneti; b) stocuri, rezerve, furnizori i creane; c) stocuri, creane, disponibiliti bneti i furnizori. 6. Principalele componente ale pasivului sunt: a) datorii pe termen mediu i lung, capital i rezerve, investiii financiare pe termen scurt, provizioane pentru riscuri i cheltuieli i datorii pe termen scurt; b) datorii pe termen mediu i lung, provizioane pentru riscuri i cheltuieli capital i
18

rezerve, creditori; c)datorii pe termen mediu i lung, provizioane pentru riscuri i cheltuieli, venituri n avans, capitaluri i rezerve, datorii pe termen scurt. 7. Capitalurile i rezervele cuprind urmtoarele elemente patrimoniale: a)capitalul social, primele de capital, rezervele din reevaluare, rezervele, rezultatul reportat i rezultatul financiar; b) capitalul social, veniturile din subvenii, rezervele, rezultatele financiare i investiiile financiare; c) capitalul social, primele de capital, furnizorii, clienii i rezervele. 8. Veniturile i cheltuielile pot proveni din activitatea: a) de exploatare, de aprovizionare i financiar; b) de exploatare, financiar i de desfacere; c) de exploatare, financiar i excepional. 9. Dac veniturile sunt mai mari dect cheltuielile ntreprinderea obine: a) profit; b) pierdere; c) subvenii. 10. Dac cheltuielile sunt mai mari dect veniturile ntreprinderea obine: a) subvenii; b) profit; c) pierdere. Testul 2 de autoevaluare (timp estimat 25 minute): 1. Pentru c are obiect de studiu i metod proprie contabilitatea este: a) o disciplin tiinific; b) o disciplin de eviden; c) un mijloc de cunoatere. 2. Obiectul contabilitii const n: a) reflectarea cantitativ a existenei i a micrii elementelor; b) reflectarea cantitativ-valoric a existenei i a micrilor elementelor patrimoniului; c) reflectarea valoric a existenei i a micrilor elementelor patrimoniului. 3. Profitul unei activiti reprezint: a) relaie ce exprim depirea cheltuielilor asupra veniturilor (Ch>V); b) relaie ce exprim egalitatea cheltuielilor i a veniturilor (Ch=V); c) relaie ce exprim depirea veniturilor asupra cheltuielilor (Ch<V). 4. Activele cuprind: a) active imobilizate i pasive circulante; b) pasive imobilizate i active circulante; c) active imobilizate i active circulante. 5. Pasivele reprezint: a) creane; b) obligaii; c) drepturi. 6. Care este legtura dintre cele dou laturi principale ale obiectului contabilitii, patrimoniul ntreprinderii, pe de o parte, i cheltuielile, veniturile i rezultatele obinute, pe de alt parte? 7. De ce activele imobilizate sunt ordonate n cadrul activului bilanului naintea activelor circulante? 8. Care este explicaia denumirii celor dou aspecte ale patrimoniului activ i respectiv, pasiv? 9. De ce cheltuielile n avans sunt active iar veniturile n avans pasive? 10. De ce investiiile financiare pe termen scurt sunt active circulante i nu active imobilizate? Not: Fiecare ntrebare este notat cu 20 de puncte. Recomandri bibliografice 1. Teaciuc M., Sabu C., Caciuc L., Haegan C., Bazele contabilitii, Ediia a II-a revizuit, Editura Eurostampa, Timioara, 2001, p. 16-32. 2. Scutaru D., Contabilitate pentru nceptori, Editura Economic, Bucureti, 1995
19

TEMA III. METODA CONTABILITII


CONINUT 3.1. Principiile teoretice fundamentale ale metodei contabilitii 3.2. Procedeele practice ale metodei contabilitii 3.3. Principiile contabile REZUMAT Metoda contabilitii se bazeaz pe trei principii teoretice fundamentale, i anume: principiul dublei reprezentri a patrimoniului n cadrul bilanului; principiul dublei nregistrri a operaiilor economice n contabilitate; principiul calculelor periodice de sintez. Pentru aplicarea acestor principii teoretice fundamentale contabilitatea utilizeaz apte procedee practice: documentele; evaluarea; calculaia; contul; balana de verificare; inventarierea; bilanul. Pentru o reflectare fidel a situaiei patrimoniului evaluarea posturilor cuprinse n situaiile financiare trebuie efectuat innd cont de o serie de principii contabile. OBIECTIVE: Prezentarea i cunoaterea coninutului metodei contabilitii i a principiilor teoretice ale acesteia. nelegerea metodelor utilizate de ctre contabilitate pentru a reflecta situaia patrimoniului i a schimbrilor petrecute n volumul i structura acestuia, datorit operaiilor economice. 3.1. PRINCIPIILE TEORETICE FUNDAMENTALE ALE METODEI CONTABILITII Principiile fundamentale Metoda contabilitii se bazeaz pe respectarea unor principii teoretice fundamentale, i anume: - principiul dublei reprezentri a patrimoniului n contabilitate, sub forma bunurilor economice i a drepturilor de care ntreprinderea dispune (activul), pe de o parte, i sub forma surselor de procurare a bunurilor i a obligaiilor ntreprinderii (pasivul), pe de alt parte; - principiul dublei nregistrri, conform cruia orice operaie economic se nregistreaz n cel puin dou conturi, respectiv n debitul unui cont i n creditul altui cont; - principiul calculelor periodice de sintez, care se refer la ntocmirea periodic a balanei de verificare, iar la finele exerciiului financiar a bilanului.

20

3.2. PROCEDEELE PRACTICE ALE METODEI CONTABILITII Principiile teoretice ale contabilitii i gsesc aplicare i concretizare prin utilizarea unor procedee practice. Prin procedeu se nelege, un anumit fel de a aciona, un mod de executare a unei operaii, de efectuarea unei lucrri, sau de aplicarea n practic a unei idei. Procedeele practice ale contabilitii sunt: documentele; evaluarea; calculaia; contul; balana de verificare; inventarierea; bilanul. - Documentele n care se nregistreaz fiecare operaie n parte sunt denumite documente contabile sau justificative. Conform legislaiei n vigoare din ara noastr (art. 6, aliniatul 1 din Legea contabilitii), orice operaie ce afecteaz patrimoniul unei uniti economice, trebuie consemnat n momentul producerii ei, ntr-un act scris, care devine apoi un document pe baza cruia se justific att efectuarea respectivei operaii economice, ct i nregistrarea operaiei n contabilitate.2 - Evaluarea const n exprimarea elementelor patrimoniale n uniti valorice, cu ajutorul preurilor i a tarifelor. - Calculaia constituie procedeul prin care se determin cu exactitate valoarea elementelor patrimoniale i a operaiilor economice la care acestea sunt supuse. Ea servete la calculaia costurilor, a veniturilor i a rezultatelor, pe de o parte, dar i la efectuarea unor serii de calcule, ncepnd de la ntocmirea documentelor primare i pn la elaborarea situaiilor financiare anuale. - Contul ine evidena (socoteala) fiecrui element patrimonial, reflectnd existena i micarea acestuia pe tot parcursul anului. - Balana de verificare, reprezint procedeul prin care se centralizeaz i se verific exactitatea i corectitudinea nregistrrilor n contabilitate. Ea ofer posibilitatea verificrii dublei nregistrri, datele ei stnd apoi la baza ntocmirii bilanului anual. - Inventarierea are ca scop stabilirea situaiei reale a patrimoniului ntreprinderii, prin intermediul ei punndu-se de acord situaia scriptic din conturile contabilitii curente cu situaia real de pe teren. - Bilanul contabil asigur sintetizarea i generalizarea datelor cu privire la situaia patrimoniului la un moment sub un dublu aspect, asigurnd astfel principiul dublei reprezentri. ntre principiile teoretice i procedeele practice ale metodei contabilitii exist o strns legtur. Astfel, fiecare operaie economic este consemnat ntr-un document justificativ, care se evalueaz ,se calculeaz, dup care se nregistreaz n conturi respectnd principiul dublei nregistrri. Periodic nregistrrile din conturi sunt centralizate i verificate cu ajutorul balanei de verificare, ca o expresie a principiului calculelor periodice de sintez. La finele exerciiului financiar situaia scriptic din conturi este pus de acord cu realitatea de pe teren cu ajutorul inventarierii, dup care se ntocmete bilanul, ca o expresie sintetic a dublei reprezentri a patrimoniului n contabilitate (activ i pasiv) i totodat, ca o reflectare a principiului calculelor periodice de sintez.
2

Procedeele practice

*** Legea contabilitii nr. 82 din 24 decembrie 1991, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 48 din 27 dec. 1991, republicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 48 din 14 ianuarie 2005. 21

3.3. PRINCIPIILE CONTABILE Principiile contabile Pentru organizarea i conducerea contabilitii n condiiile integrrii europene i a alinierii la Standardele Internaionale de Contabilitate, legislaia din ara noastr prevede respectarea urmtoarelor principii: principiul continuitii activitii; principiul permanenei metodelor; principiul prudenei; principiul independenei exerciiului; principiul evalurii separate a elementelor de activ i de pasiv; principiul intangibilitii; principiul necompensrii; principiul prevalenei economicului asupra juridicului; principiul pragului de semnificaie.3 - Principiul continuitii activitii, care presupune c ntreprinderea i continu activitatea n mod normal ntr-un viitor previzibil, fr ntreruperea sau reducerea semnificativ a acesteia. n cazul n care situaiile financiare nu sunt ntocmite pe baza principiului continuitii, aceast informaie se prezint n notele explicative, mpreun cu explicaiile privind modul de ntocmire a situaiei financiare respective i motivele care au stat la baza deciziei conform creia ntreprinderea nu i mai poate continua activitatea. - Principiul permanenei metodelor presupune continuitate n privina aplicrii regulilor i procedeelor contabile, asigurnd comparabilitatea n timp a informaiilor contabile. Modificrile politicii contabile sunt permise numai dac sunt cerute de lege, de un standard contabil sau dac au ca rezultat informaii mai relevante sau mai credibile referitoare la operaiunile ntreprinderii. Eventualele modificri ale politicii contabile trebuie menionate n notele explicative, pentru ca utilizatorii s poat aprecia: dac noua politic contabil a fost aleas n mod adecvat; efectul modificrii asupra rezultatelor raportate ale perioadei i tendina real a rezultatelor activitii ntreprinderii. - Principiul prudenei, potrivit cruia nu este admis supraevaluarea elementelor patrimoniale de activ i a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv i a cheltuielilor. Pentru ca valoarea fiecrui s fie determinat pe baza acestui principiu se vor urmri urmtoarele aspecte: a) se vor lua n considerare numai profiturile recunoscute pn la data ncheierii exerciiului financiar; b) se va ine seama de toate obligaiile previzibile i de pierderile poteniale care au luat natere n cursul exerciiului financiar ncheiat sau pe parcursul unui exerciiu anterior, chiar dac aceste obligaii sau pierderi apar ntre data ncheierii exerciiului i data ntocmirii bilanului; c) se va ine seama de toate ajustrile de valoare datorate deprecierilor, chiar dac rezultatul financiar este profit sau pierdere. - Principiul independenei exerciiului impune luarea n considerare a tuturor veniturilor i cheltuielilor corespunztoare exerciiului financiar pentru care se ntocmesc documentele de raportare, fr a se ine seama de data ncasrii sumelor sau a efecturii plilor. - Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de pasiv, conform cruia acolo unde o poziie nsumeaz mai multe elemente patrimoniale, aceasta se va determina prin luarea n consideraie a tuturor elementelor ce o compun, separat pentru cele de activ de cele de pasiv; - Principiul intangibilitii, potrivit cruia bilanul de deschidere al unui exerciiu, trebuie s corespund cu bilanul de nchidere al exerciiului
*** Reglementri contabile pentru agenii economici, Ministerul Finanelor, Editura Economic, Bucureti 2002, p. 39-40. 22
3

financiar precedent ( cu excepia coreciilor impuse de aplicarea IAS 8). - Principiul necompensrii, conform cruia valorile elementelor ce reprezint active nu pot fi compensate cu valorile elementelor ce reprezint pasive, respectiv veniturile cu cheltuielile, cu excepia compensrilor ntre active i pasive admise de Standardele Internaionale de Contabilitate. - Principiul prevalenei economicului asupra juridicului, potrivit cruia informaiile prezentate n situaiile financiare trebuie s reflecte realitatea economic a operaiunilor, nu numai forma lor juridic; - Principiul pragului de semnificaie, conform cruia orice element care are o valoare semnificativ trebuie evideniat separat n situaiile de sintez contabil, iar elementele cu valori nesemnificative care nu au aceeai natur sau funcii similare, vor fi nsumate, nefiind necesar prezentarea lor separat. ntrebri de autocontrol: 1. Care sunt principiile teoretice fundamentale ale metodei contabilitii? 2. Enumerai procedeele practice ale metodei contabilitii. 3. Descriei legtura dintre principiile teoretice i procedeele practice ale metodei contabilitii. 4. Enumerai principiile teoretice ale contabilitii. TESTE DE EVALUARE Testul 1 de autoevaluare (timp estimat: 30 minute): 1. Principiile teoretice fundamentale ale metodei contabilitii sunt: a) dubla reprezentare a patrimoniului n contabilitate, dubla nregistrare i calculele periodice de sintez; b) continuitatea activitii, evaluarea i dubla nregistrare; c) dubla reprezentare, calculaia i inventarierea. 2. Procedeele practice ale metodei contabilitii sunt: a) documentele, dubla nregistrare, evaluarea, calculaia, contul, inventarierea i bilanul; b) documentele, evaluarea, calculaia, contul, balana de verificare, inventarierea i bilanul; c) documentele, evaluarea, contul, balana de verificare, dubla reprezentare, inventarierea i bilanul. 3. Balana de verificare se ntocmete: a) anual; b) trimestrial; c) lunar. 4. Principiul intangibilitii presupune c: a) bilanul de deschidere a unui exerciiu financiar trebuie s corespund cu bilanul de nchidere a exerciiului precedent; b) bilanul trebuie s corespund cu balana de verificare; c) bilanul nu poate fi modificat n timpul anului. 5. Principiul necompensrii presupune c: a) stocurile iniiale nu pot fi compensate cu stocurile finale; b) elementele de activ i pasiv trebuie evaluate separat; c) valorile ce reprezint active nu pot fi compensate cu cele care reprezint pasive i nici cheltuielile cu veniturile. Not: Fiecare ntrebare este notat cu 20 de puncte.

23

Testul 2 de autoevaluare: (timp estimat 30 minute) 1. Dubla nregistrare reprezint: a) un procedeu practic al metodei contabilitii; b) un principiu teoretic fundamental al metodei contabilitii; c) un principiu teoretic al contabilitii. 2. Balana de verificare reprezint: a) un procedeu practic al metodei contabilitii; a) un principiu teoretic fundamental al metodei contabilitii; c) un principiu teoretic al contabilitii. 3. Bilanul prezint patrimoniul sub un dublu aspect, ca o expresie a respectrii principiului: a) dublei nregistrri; b) dublei reprezentri; c) calculelor periodice de sintez. 4. Principiul continuitii activitii reprezint: a) un procedeu practic al metodei contabilitii; a) un principiu teoretic fundamental al metodei contabilitii; c) un principiu teoretic al contabilitii. 5. Balana de verificare este o reflectare a principiului: a) dublei nregistrri; b) dublei reprezentri; c) calculelor periodice de sintez. Not: Fiecare ntrebare este notat cu 20 de puncte. Recomandri bibliografice: 1. Teaciuc M., .a., Bazele contabilitii, p. 33-38. 2. Legea contabilitii nr. 82 din 24 decembrie 1991, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 48 din 27 dec. 1991, republicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 48 din 14 ianuarie 2005. 3. Reglementri contabile pentru agenii economici, Ministerul Finanelor, Editura Economic, Bucureti 2002, p. 39-40.

24

TEMA IV. BILANUL CONTABIL


CONINUT: 4.1. Noiunea i funciile bilanului 4.2. Tipurile de modificri ale bilanului REZUMAT Bilanul reprezint un model privind situaia patrimoniului. Structura sa respect principiul dublei reprezentri a patrimoniului, adic sub forma activelor i a pasivelor. Datorit operaiilor economice la care sunt supuse elementele patrimoniale, bilanul sufer o serie de modificri, att n structura sa, ct i n volum. OBIECTIVE: Cunoaterea modului de prezentare a bilanului. Funciile pe care le ndeplinete bilanul n cadrul ntreprinderii. Modificrile volumului i structurii patrimoniului sub influena operaiilor economice. 4.1. NOIUNEA I FUNCIILE BILANULUI Termenul e bilan vine de la cuvntul italienesc bilancia, care la rndul lui are la origine dou cuvinte din limba latin bi i lanx, adic dou talere, simboliznd o balan cu dou talere n poziie de echilibru. ntr-unul din talere apare valoarea activelor, n cellalt valoarea pasivelor. Din punct de vedere contabil, bilanul este definit ca procedeul principal i caracteristic de generalizare (de exprimare valoric) la un moment dat a informaiilor ce privesc elementele patrimoniale, n dubla lor ipostaz, de active i pasive. Ca instrument practic bilanul a fost conceput s aib dou pri distincte i anume, o parte pentru a prezenta existenele de active la un moment dat, care se numete activ, i cealalt parte pentru a prezenta existenele de pasive la un moment dat, care se numete pasiv. Cnd aceste dou pri sunt aezate alturi, se obine o schem orizontal, iar dac pasivul se aeaz dup activ, o schem vertical de bilan. Schema simplificat a bilanului contabil se prezint n tabelul nr. 4.1. Activele patrimoniale sunt prezentate dup componena i destinaia lor, n activ i, n acelai timp, dup provenien (natura juridic) n pasiv. ntre acestea trebuie s existe o egalitate perfect: Activ = Pasiv. Structura activului se bazeaz pe criteriul lichiditii, iar cea a pasivului pe criteriul exigibilitii. n interpretare juridic egalitatea bilanier este dat de relaia: S=AD unde: S-situaia net; A-activul; D-datorii fa de teri.

Definiia contabil Componena activului i pasivului Schema orizontal i cea vertical Ordonarea posturilor bilaniere

Interpretarea juridic

25

Tabelul nr. 4.1. BILAN


ACTIVE IMOBILIZATE Imobilizri necorporale Imobilizri corporale Imobilizri financiare ACTIVE IMOBILIZATE TOTAL ACTIVE CIRCULANTE Stocuri Creane Investiii financiare pe termen scurt Casa i conturi la bnci ACTIVE CIRCULANTE TOTAL CHELTUIELI N AVANS DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O PERIOAD DE PN LA UN AN ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O PERIOAD MAI MARE DE UN AN PROVIZIOANE PENTRU RISCURI I CHELTUIELI VENITURI N AVANS CAPITAL I REZERVE Capital Prime de capital Rezerve din reevaluare (sold C/sold D) Rezerve Rezultatul reportat (sold C/sold D) Rezultatul exerciiului financiar (sold C/sold D) Repartizarea profitului CAPITALURI PROPRII TOTAL Patrimoniul public CAPITALURI TOTAL

Funciile bilanului

Funciile bilanului sunt urmtoarele: -funcia de generalizare, -funcia de informare, -funcia de analiz. Importana acestor funcii este diferit din punct de vedere al teoriei i practicii contabile. Pentru teoria contabilitii, importan deosebit o prezint funcia de generalizare, n timp ce pentru practica contabil importan mai mare o are funcia de informare i funcia de analiz. Funcia de generalizare a bilanului, este o manifestare a procedeului generalizrii din cadrul metodei contabilitii, a procesului cunoaterii contabile i o expresie a momentului final pe care-l strbate un ciclu contabil. Utiliznd etalonul monetar i pornind de la existenele la un moment dat a fiecrui element ce formeaz activele i pasivele patrimoniale, acestea se pot grupa dup criteriile artate, permind nsumarea lor la nivel de activ i respectiv pasiv i rednd n final mrimea activelor privite, pe de o parte, ca valori cu o anumit destinaie i n acelai timp avnd o anumit provenien. Bilanul condenseaz o mare varietate de informaii pe care le furnizeaz n mod curent sistemul de conturi. Prin analiza lor oferta de informaii crete exponenial, n beneficiul utilizatorilor.

26

4.2. TIPURILE DE MODIFICRI ALE BILANULUI Principalele operaii economice care produc modificri n volumul i structura patrimoniului, care la rndul lui este reflectat n bilan, pot fi sintetizate astfel: 1. Operaii care duc la creterea concomitent i cu aceeai sum att a activului ct i a pasivului ( de exemplu, aprovizionarea cu mrfuri de la furnizori). Acest tip de operaii produc o cretere a volumului patrimoniului ntreprinderii, iar ecuaia sub care se poate reprezenta este urmtoarea: A + x1 = P + x1 n care: A reprezint valoarea activului; P valoarea pasivului; x1 mrimea valoric a operaiei economice, respectiv suma cu care crete att activul ct i pasivul bilanului. 2. Operaii care produc micorarea concomitent i cu aceeai sum att a activului ct i a pasivului ( de exemplu, achitarea facturii unui furnizor prin contul curent la banc). Acest tip de operaii produc o micorare a volumului patrimoniului ntreprinderii, ecuaia sub care se poate reprezenta este urmtoarea: A x2 = P x2 n care: x2 reprezint mrimea valoric a operaiei economice, respectiv suma cu care se micoreaz att activul ct i pasivul bilanului. 3. Operaii care duc la creterea unui element patrimonial de activ concomitent cu micorarea cu aceeai sum a altui element patrimonial de activ (de exemplu, ncasarea unei sume de bani de la un client prin contul curent la banc). Acest tip de operaii produc modificri numai n structura activului, n timp ce volumul patrimoniului ntreprinderii rmne neschimbat. Ecuaia modificrilor produse de acest tip de operaii se prezint astfel: A + x3 x3 = P n care: x3 reprezint mrimea valoric a operaiei. 4. Operaii care duc la creterea unui element patrimonial de pasiv concomitent cu micorarea cu aceeai sum a altui element patrimonial de pasiv ( de exemplu, contractarea unui credit bancar pentru a achita factura unui furnizor). Acest tip de operaii produc modificri numai n structura pasivului, volumul patrimoniului ntreprinderii rmne neschimbat. Ecuaia modificrilor produse de acest tip de operaii se prezint astfel: A = P + x4 x4 n care: x4 reprezint mrimea valoric a operaiei.

27

Aceste patru tipuri de operaii pot fi grupate n dou, astfel: - o grup de operaii care produc modificri numai n volumul patrimoniului, n sensul creterii acestuia (operaia 1) sau a micorrii lui (operaia 2); - o a doua grup de operaii care produc modificri numai n structura patrimoniului ( a activului, operaia 3, i respectiv a pasivului, operaia 4), volumul patrimoniului rmnnd neschimbat. Pentru exemplificare se pornete de la urmtorul bilan iniial: Bilan iniial
Elemente de activ 1. Mijloace fixe 2. Stocuri 3. Clieni 4. Disponibil la bnci 5. Casa TOTAL ACTIV Lei (RON) 100.000 50.000 30.000 60.000 20.000 260.000 Elemente de pasiv 1. Capital social 2. Rezerve 3. Credite bancare 4. Furnizori 5. Alte dat pe termen scurt TOTAL PASIV Lei (RON) 130.000 20.000 60.000 35.000 15.000 260.000

n cursul lunii curente au loc urmtoarele operaii: 1. Se cumpr mrfuri de la furnizori n valoare de 10.000 lei. n urma acestei operaii se petrec urmtoarele modificri n cadrul patrimoniului ntreprinderii: - crete volumul stocurilor cu 10.000 de lei (element de activ); - cresc datoriile fa de furnizori cu 10.000 de lei (element de pasiv). Deci, are loc o cretere concomitent i cu aceeai sum a unui element patrimonial de activ (A2 +) i a unui element patrimonial de pasiv (P4 +). Bilanul ntocmit dup aceast operaie se prezint astfel: Bilan ntocmit dup operaia 1
Elemente de activ 1. Mijloace fixe 2. Stocuri (A2 +) 3. Clieni 4. Disponibil la bnci 5. Casa TOTAL ACTIV Lei (RON) 100.000 60.000 30.000 60.000 20.000 270.000 Elemente de pasiv 1. Capital social 2. Rezerve 3. Credite bancare 4. Furnizori (P4 +) 5. Alte datorii pe termen scurt TOTAL PASIV Lei (RON) 130.000 20.000 60.000 45.000 15.000 270.000

Se observ c are loc o cretere att a volumului activului ct i a pasivului, n condiiile pstrrii egalitii bilaniere. Ecuaia acestor modificri se prezint astfel: 260.000 + 10.000 = 260.000 + 10.000 2. Se achit furnizorilor suma de 10.000 lei, prin contul de la banc. n urma acestei operaii se petrec urmtoarele modificri n cadrul patrimoniului ntreprinderii: - se micoreaz volumul disponibilitilor bneti din contul de la banc cu suma de 10.000 de lei (element de activ); - se micoreaz obligaiile fa de furnizori cu 10.000 de lei (element de pasiv). Deci, are loc o micorare concomitent i cu aceeai sum a unui element patrimonial de activ (A4 -) i a unui element patrimonial de pasiv (P4 -). Bilanul ntocmit dup aceast operaie se prezint astfel:
28

Bilan ntocmit dup operaia 2


Elemente de activ 1. Mijloace fixe 2. Stocuri 3. Clieni 4. Disponibil la bnci (A4 -) 5. Casa TOTAL ACTIV Lei (RON) 100.000 60.000 30.000 50.000 20.000 260.000 Elemente de pasiv 1. Capital social 2. Rezerve 3. Credite bancare 4. Furnizori (P4 -) 5. Alte dat pe termen scurt TOTAL PASIV Lei (RON) 130.000 20.000 60.000 35.000 15.000 260.000

Se observ c are loc o micorare att a volumului activului ct i a pasivului, n condiiile pstrrii egalitii bilaniere. Ecuaia acestor modificri se prezint astfel: 270.000 - 10.000 = 270.000 - 10.000 3. Se ncaseaz de la un client suma de 15.000 lei n numerar. n urma acestei operaii se petrec urmtoarele modificri n cadrul patrimoniului ntreprinderii: - crete volumul numerarului din casieria ntreprinderii cu suma de 15.000 de lei (element de activ); - se micoreaz creanele de ncasat de la clieni cu 15.000 de lei (element de activ). Deci, are loc o cretere a unui element patrimonial de activ (A5+) concomitent cu micorarea cu aceeai sum a altui element patrimonial de activ (A3 -). Bilanul ntocmit dup aceast operaie se prezint astfel: Bilan ntocmit dup operaia 3
Elemente de activ 1. Mijloace fixe 2. Stocuri 3. Clieni (A3 -) 4. Disponibil la bnci 5. Casa (A5+) TOTAL ACTIV Lei (RON) 100.000 60.000 15.000 50.000 35.000 260.000 Elemente de pasiv 1. Capital social 2. Rezerve 3. Credite bancare 4. Furnizori 5. Alte dat pe termen scurt TOTAL PASIV Lei (RON) 130.000 20.000 60.000 35.000 15.000 260.000

Se observ c are loc o doar o modificare n structura activului, volumul activului i a pasivului rmnnd neschimbat. Ecuaia acestor modificri se prezint astfel: 260.000 + 10.000 10.000 = 260.000 4. Se ncorporeaz n capitalul social rezervele de 20.000 lei. n urma acestei operaii se petrec urmtoarele modificri n cadrul patrimoniului ntreprinderii: - crete mrimea capitalului social cu suma de 20.000 de lei (element de pasiv); - se micoreaz rezervele 20.000 de lei (element de pasiv). Deci, are loc o cretere a unui element patrimonial de pasiv (P1+) concomitent cu micorarea cu aceeai sum a altui element patrimonial de pasiv (P2-). Bilanul ntocmit dup aceast operaie se prezint astfel:

29

Bilan ntocmit dup operaia 4


Elemente de activ 1. Mijloace fixe 2. Stocuri 3. Clieni 4. Disponibil la bnci 5. Casa TOTAL ACTIV Lei (RON) 100.000 60.000 15.000 50.000 35.000 260.000 Elemente de pasiv 1. Capital social (P1+) 2. Rezerve (P2-) 3. Credite bancare 4. Furnizori 5. Alte datorii pe termen scurt TOTAL PASIV Lei (RON) 150.000 60.000 35.000 15.000 260.000

Se observ c are loc o doar o modificare n structura pasivului, volumul activului i a pasivului rmnnd neschimbat. Ecuaia acestor modificri se prezint astfel: 260.000 = 260.000 + 20.000 20.000 ntrebri de autocontrol: 1. Ce nelegei prin noiunea de bilan ? 2. Care sunt formele de prezentare a bilanului ? 3. Enumerai funciile bilanului. 4. Care sunt tipurile de modificri care influeneaz totalul bilanului? 5. Care sunt tipurile de modificri care nu influeneaz totalul bilanului, ci numai structura intern a acestuia? TESTE DE EVALUARE Testul 1 de autoevaluare (timp estimat 45 minute): 1. Bilanul reprezint: a) un instrument practic a metodei contabilitii; b) un principiu teoretic a contabilitii; c) o metod de evaluare a patrimoniului. 2. Bilanul cuprinde dou pri distincte: a) debit i credit; b) activ i pasiv; c) credit i pasiv. 3. Structura activului se bazeaz pe criteriul: a) lichiditii; b) exigibilitii; c) solvabilitii. 4. Structura pasivului se bazeaz pe criteriul : a) lichiditii; b) exigibilitii; c) solvabilitii. 5. Funciile bilanului sunt: a) de generalizare, de informare i de evaluare; b) de generalizare, de evaluare i de analiz; c) de generalizare, de informare i de analiz. 6. Bilanul contabil prezint: a) situaia general a patrimoniului la un moment dat; b) situaia detaliat a patrimoniului la un moment dat; c) rezultatele financiare ale ntreprinderii la un moment dat. 7. Activele circulante de gsesc n : a) activ; b) pasiv; c) att n activ ct i n pasiv. 8. Imobilizrile corporale se gsesc n : a) activ; b) pasiv; c) att n activ ct i n pasiv. 9. Rezervele din reevaluare se gsesc n : a) activ; b) pasiv; c) att n activ ct i n pasiv. 10. Totalul activului i cel al pasivului trebuie s fie: a) egale; b) TA<TP; c)TA>TP. Not: Fiecare ntrebare este notat cu 10 puncte.

30

Testul 2 de autoevaluare (timp estimat 30 minute): 1. Operaia de aprovizionare cu mrfuri de la furnizori produce urmtoarele modificri n bilan: a) creterea activului i a pasivului cu aceeai sum; b) scderea activului i creterea pasivului; c) modificarea structurii activului. 2. Operaia de depunere numerar la banc produce urmtoarele modificri n bilan: a) micorarea activului i a pasivului cu aceeai sum; b) schimbarea structurii activului; c) schimbarea structurii pasivului. 3. Operaia de achitare a ratelor lunare la credit produce urmtoarele modificri n bilan: a) schimbarea structurii pasivului; b) schimbarea structurii activului; c) micorarea att a activului ct i a pasivului cu aceeai sum. 4. Operaia de ncasare a unui client produce urmtoarele modificri n cadrul bilanului: a) schimbarea structurii pasivului; b) micorarea att a activului ct i a pasivului cu aceeai sum; c) schimbarea structurii activului. 5. Operaia de ncorporare a rezervelor n capitalul social produce modificri n: a) mrimea activului; b) mrimea pasivului; c) structura pasivului. Not: Fiecare ntrebare este notat cu 20 de puncte. Recomandri bibliografice: Teaciuc M., Sabu C., .a., Bazele contabilitii, p.39-46.

31

TEMA V. DOCUMENTELE CONTABILE


CONINUT: 5.1. Documentele justificative 5.2. Registrele contabile 5.3. Situaiile financiare REZUMAT Sistemul informaional al contabilitii cuprinde trei grupe importante de documente, i anume: documentele justificative, care formeaz evidena primar sau operativ; registrele contabile, care formeaz evidena contabil propriu-zis; situaiile financiare, care formeaz evidena sintetic i de raportare. Toate acestea funcioneaz ca un tot unitar, legturile dintre ele fiind stabilite prin forma de contabilitate adoptat. OBIECTIVE: Cunoaterea sistemului informaional contabil al ntreprinderii i circuitul documentelor n procesul de prelucrare contabil i de ntocmire a situaiilor financiare ale ntreprinderii. Prezentarea modului de ntocmire a documentelor i prelucrarea acestora pn la arhivare. Cunoaterea structurii principalelor registre contabile i regimul de ntocmire i de pstrare a acestora. Cunoaterea structurii situaiilor financiare, a modului de ntocmire i de raportare a acestora 5.1. DOCUMENTELE JUSTIFICATIVE Datele i informaiile referitoare la circuitul economic al patrimoniului unei ntreprinderi sunt consemnate n cadrul documentelor contabile. Aceste documente, n funcie de modul de ntocmire i de rolul lor n cadrul sistemului de eviden economic, pot fi: de eviden primar (documentele justificative), de eviden contabil (registrele contabile) i de sintez i raportare (situaiile financiare). Toate aceste documente sunt legate ntre ele printr-o anumit form de contabilitate. Schematic, acestea pot fi prezentate astfel (vezi fig. nr.5.1.) Potrivit legii contabilitii orice operaiune patrimonial se consemneaz n momentul efecturii ei ntr-un nscris care st la baza nregistrrilor n contabilitate, dobndind astfel calitatea de document justificativ4. Se mai numesc i documente primare, ntruct ele constituie

Legea contabilitii nr. 82 din 24 decembrie 1991, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 48 din 27 dec. 1991, republicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 48 din 14 ianuarie 2005. 32

stadiul primar de oglindire a operaiilor economice i asigur datele de intrare n sistemul informaional contabil.
DOCUMENTE JUSTIFICATIVE I. Evidena primar REGISTRE CONTABILE II. Evidena contabil SITUAII FINANCIARE III. Evidena sintetic

Figura nr. 5.1. Prezentarea schematic a documentelor contabile

Documentele justificative cuprind urmtoarele elemente principale: - denumirea documentului; - denumirea i sediul ntreprinderii care ntocmete documentul; - numrul i data ntocmirii acestuia; - menionarea prilor care particip la efectuarea operaiei economice (dac este cazul); - coninutul operaiei economico-financiare, iar atunci cnd este cazul i temeiul legal al efecturii ei; - datele cantitative i valorice aferente operaiei efectuate; - numele i prenumele, precum i semnturile persoanelor care le-au ntocmit, vizat i aprobat, dup caz; - alte elemente menite s asigure consemnarea complet a operaiunilor efectuate. nscrierea datelor n documentele justificative se face manual sau cu mijloace de prelucrare automat, astfel nct acestea s fie lizibile. Nu se admit tersturi, rzturi, modificri sau alte asemenea procedee, precum i lsarea de spaii libere ntre operaiunile nscrise n acestea. n principiu, documentele justificative sunt ntocmite la locul de munc n cadrul cruia se produce operaia sau particip la nfptuirea ei. Dup completare (ntocmire), documentele justificative sunt supuse operaiei de prelucrare. Aceast operaie const n: - sortarea documentelor pe operaii (documente de aprovizionare, documente de livrare, documente de banc, documente de cas, documente privind operaiunile diverse etc.); - exprimarea n etalon bnesc a mrimii operaiilor economicofinanciare, dac este cazul; - cumularea mai multor documente justificative i obinerea pe aceast cale a documentelor centralizatoare; - verificarea documentelor: de form (modul n care documentul reflect natura operaiei, completarea tuturor rubricilor din formular, existena semnturilor tuturor persoanelor autorizate, certificarea eventualelor corecturi etc.); cifric (controlul exactitii datelor nscrise n document i a exactitii calculelor aritmetice); de fond (necesitatea, oportunitatea, realitatea i legalitatea operaiilor consemnate n document). n vederea nregistrrii n contabilitate se face analiza i contarea documentelor justificative, indicndu-se simbolurile conturilor debitoare i creditoare. nregistrarea n contabilitate a documentelor justificative se poate face fie document cu document, fie din documente centralizatoare. Acestea din urm cuprind informaii culese din mai multe documente justificative al cror coninut se refer la operaii de aceeai natur i din aceeai perioad.

Elementele documentelor justificative

ntocmirea documentelor

Prelucrarea documentelor

Analiza i contarea nregistrarea n contabilitate

33

Clasarea documentelor Arhivarea documentelor

Reconstituirea documentelor

Documentele centralizatoare trebuie s conin elemente cu privire la: felul, numrul i data documentului justificativ; sumele corespunztoare operaiilor efectuate; conturile sintetice i analitice debitoare i creditoare; semnturile pentru ntocmire i verificare. Din punct de vedere metodologic nregistrrile n contabilitate se fac: - cronologic, prin respectarea succesiunii documentelor dup data de ntocmire sau de intrare a acestora n unitate; i - sistematic, n registrele deschise pentru conturile sintetice i analitice, n conformitate cu regulile stabilite pentru fiecare form de contabilitate n parte. nregistrarea se poate efectua manual sau cu mijloace de prelucrare automat a datelor. Dup nregistrare, documentele sunt supuse operaiilor de clasare i arhivare. Clasarea documentelor la dosar constituie activitatea de aranjare a acestora ntr-o ordine strict determinat, n scopul de a asigura buna lor pstrare i de a fi uor gsite. Arhivarea documentelor trebuie s asigure integritatea acestora pentru a putea fi folosite n scopuri informative sau n scopul verificrii legalitii evidenei. Documentele se pstreaz n: arhive curente, ale compartimentului financiar-contabil din ntreprindere; i arhive generale, unde se predau la anumite termene, numerotate, certificate i sigilate. Documentele justificative se pstreaz n arhivele curente timp de 10 ani, cu excepia statului de plat a salariilor care se pstreaz 50 de ani. Schematic, operaiile la care sunt supuse documentele justificative sunt prezentate n figura nr. 5.25. n cazul n care un document contabil este pierdut, sustras sau distrus are loc reconstituirea lui. Operaia de reconstituire se face n termen de 30 de zile, prin ntocmirea unui dosar care conine: - sesizarea scris, n termen de 24 de ore de la constatare, a persoanei care constat pierderea, sustragerea sau distrugerea documentelor contabile (dac pierderea, sustragerea sau distrugerea documentelor reprezint infraciune, se ncunotiineaz imediat organele de urmrire penal); - procesul-verbal de constatare a pierderii, sustragerii sau distrugerii documentului contabil este ntocmit de conductorul unitii n termen de 3 zile de la primirea sesizrii; - declaraia scris a salariatului responsabil pentru mprejurrile n care a disprut documentul; - dovada sesizrii organelor de urmrire penal sau dovada sancionrii disciplinare a salariatului vinovat, dup caz; - dispoziia scris a conductorului unitii pentru reconstituirea documentului; - o copie de pe documentul reconstituit. n cazul n care documentul contabil a fost emis de alt unitate, reconstituirea se face de ctre aceasta, la cererea scris a conductorului unitii solicitatoare. Unitatea emitent va trimite, n termen de cel mult 10 zile de la primirea cererii, actul reconstituit unitii solicitatoare. Toate documentele reconstituite vor purta n mod obligatoriu i vizibil meniunea RECONSTITUIT, cu artarea numrului i datei dispoziiei.
5

Sabu C., Contabilitatea ntreprinderii, Editura Eurobit, Timioara, 1995. 34

NTOCMIRE

PRELUCRARE
sortare exprimare n etalon bnesc cumulare n documente centralizatoare verificare

ANALIZ I CONTARE NREGISTRARE N CONTABILITATE

cronologic sistematic

CLASARE ARHIVARE
arhiva curent arhiva general Figura nr. 5.2 Schema operaiilor la care sunt supuse documentele justificative

5.2. REGISTRELE CONTABILE Potrivit art. 19, alin. 1 din Legea contabilitii, principalele registre ce se folosesc n contabilitate sunt: registrul-jurnal, registrul-inventar i registrul cartea mare. Acestea pot fi prezentate sub form de registre (caiete), foi volante, fie, documente informatice. Asociaiile familiale i persoanele fizice autorizate s desfoare activiti independente pot s nregistreze operaiile patrimoniale numai prin folosirea: Registrului-jurnal de ncasri i pli. Acesta se prezint sub urmtoarea form ( vezi fig. nr. 5.3). ................ (Unitatea) Registrul - jurnal de ncasri i pli Nr. pagin... Nr. Documentul Felul operaiei Data ncasri Pli crt. (felul, nr.) (explicaii) 1 2 3 4 5 6 Report: ................ De reportat:
Figura nr. 5.3. Modelul registrului-jurnal de ncasri i pli

35

Registrul-jurnal este un document contabil obligatoriu n care se nregistreaz n mod cronologic operaiunile patrimoniale prin respectarea succesiunii documentelor dup data de ntocmire sau de intrare a acestora n ntreprindere. Registrul-jurnal poate fi prezentat sub forma unui registru-jurnal general sau sub forma unor registre jurnal auxiliare sau analitice, pentru operaiuni patrimoniale de aceeai natur. Forma registrului-jurnal (cod. 14.1.1.) general aa cum este stabilit prin Nomenclatorul privind modelele registrelor i formularelor tipizate se prezint n fig. nr. 5.4. Principalele registre jurnal auxiliare care pot fi utilizate sunt cele privind aprovizionrile, vnzrile, trezoreria, operaii diverse, n funcie de necesitile ntreprinderii. Periodic, de regul lunar, totalurile jurnalelor auxiliare se centralizeaz n registrul-jurnal general. Registrul jurnal se prezint sub form de caiet, se numeroteaz fil cu fil, se nuruiete, se certific numrul de file, se vizeaz i se nregistreaz la Administraia financiar. Poziiile din registru se numeroteaz de la 1 la n ncepnd cu 1 ianuarie i terminnd cu 31 decembrie. Totalul rulajelor se face numai lunar, fr cumularea de la o lun la alta. ................ (Unitatea) Registrul jurnal Nr. pagin .... Documentul Simbol conturi Sume Nr. Data (felul, nr., Explicaii crt. nreg. Debit Credit Debit Credit data) 1 2 3 4 5 6 Report:

De reportat:
Figura nr. 5.4. Modelul registrului-jurnal

Registrul cartea mare este un document contabil obligatoriu n care se nscriu lunar, direct ( fie de cont pentru operaii diverse) sau prin regrupare pe conturi corespondente(cartea mare ah), nregistrrile efectuate n jurnal, stabilindu-se situaia fiecrui cont, respectiv soldul iniial, rulajele creditoare i soldurile finale. Acest registru se prezint sub form de foi volante. Cartea mare st la baza ntocmirii balanei de verificare. n tot mai multe ri, n special prin adoptarea sistemelor informatice, balanele de verificare sunt promovate ca registre contabile pentru evidena sistematic proprie sistemului de conturi. Fiele de cont pentru operaii diverse (cod. 14-6-22) se prezint sub urmtoarea form (fig. 5.5.)

36

FI DE CONT PENTRU OPERAII DIVERSE Unitatea ........................................ Data . Document Felul Nr. EXPLICAII Simbol cont coresp. Debit

Simbol cont Credit

Pag. D/C SOLD

14-6-22
Figura nr. 5.5. Modelul fiei de cont pentru operaii diverse

Cartea mare ah (cod 14-1-3/a) se prezint n figura nr. 5.6, iar a fiei cartea mare centralizatoare (cod 14-1-3) n figura nr. 5.7.
................ (Unitatea) Denumirea contului CARTEA MARE AH Simbol Debit cont Credit ---------------------------Nr. din reg. Data Suma Conturi corespondente Jurnal Oper. Pag.

14-1-3/a
Figura nr. 5.6. Modelul fiei cartea mare(ah)

Unitatea ----------------------------------Lunile CONTURI CORESPONDENTE CREDITOARE Cont . Cont . Cont. . Cont . Cont Total rulaj debitor La 1 ianuarie Total rulaj creditor (anul) . SOLD Debit Credit

Ianuarie Februarie Martie Total tr. I Aprilie Mai Iunie Total tr. I+II Iulie August Sept. Total tr. I+II+III Octombrie Noiembrie Decembrie Total gen. tr. I-IV

14-1-3
Figura nr. 5.7. Modelul fiei cartea mare centralizatoare 37

Registrul-inventar este un document contabil obligatoriu n care se nregistreaz toate elementele patrimoniale de activ i pasiv, grupate n funcie de natura lor, conform posturilor din bilanul contabil, inventariate potrivit normelor legale. Elementele patrimoniale nscrise n registrul-inventar au la baz listele de inventariere sau alte documente care justific coninutul fiecrei post din bilanul contabil. Se ntocmete la sfritul anului i conine dou pri: prima parte privete rezultatele inventarierii patrimoniului, iar n partea a doua se copiaz bilanul contabil anual i contul de profit i pierdere, forma scurt, care se public n Monitorul Oficial 5.3. SITUAIILE FINANCIARE ALE NTREPRINDERII Situaiile financiare anuale trebuie s ofere o imagine fidel a patrimoniului ntreprinderii i a rezultatelor financiare obinute (profit sau pierdere). n cazul microntreprinderilor se ntocmete Bilanul i Contul de profit i pierdere. a) Bilanul este documentul contabil de sintez prin care se prezint elementele de activ i de pasiv ale ntreprinderii la ncheierea exerciiului, precum i n celelalte situaii prevzute de lege. Bilanul cuprinde toate elementele de activ i de pasiv grupate dup destinaie i, respectiv, proveniena lor, dup cum s-a observat n capitolul 4 (tabelul nr 4.1.). b) Contul de profit i pierdere cuprinde: cifra de afaceri net, veniturile i cheltuielile exerciiului, grupate dup natura lor, precum i rezultatul exerciiului (profit sau pierdere). Formatul n form simplificat pentru contul de profit i pierdere este urmtorul: Contul de profit i pierdere 1.Cifra de afaceri net 2.Variaia stocurilor 3.Producia imobilizat 4.Alte venituri din exploatare 5. a) Cheltuieli cu materiile prime i materialele consumabile b) Alte cheltuieli din afar c) Cheltuieli privind mrfurile 6. Cheltuieli cu personalul a) Salarii b) Cheltuieli cu asigurrile i protecia social 7.a) Amortizri i provizioane pentru deprecierea imobilizrilor corporale i necorporale b) Ajustarea valorii activelor circulante 8. Alte cheltuieli de exploatare Rezultatul din exploatare 9. Venituri din interese de participare 10.Venituri din alte investiii financiare i creane ce fac parte din activele imobilizate 11.Venituri din dobnzi i alte venituri similare 12.Ajustarea valorii imobilizrilor financiare i a investiiilor financiare deinute ca active circulante

38

13.Cheltuieli cu dobnzile i alte cheltuieli financiare 14.Rezultatul curent 15.Venituri extraordinare 16.Cheltuieli extraordinare 17.Rezultatul extraordinar 18.Rezultatul brut 19.Impozitul pe profit 20.Alte cheltuieli cu impozite care nu apar n elementele de mai sus 21.Rezultatul net al exerciiului financiar ntrebri de autocontrol: 1. Prezentai schema documentelor contabile. 2. Enumerai operaiile la care sunt supuse documentele justificative. 3. Ce conine dosarul de reconstituire a unui document justificativ ? 4. Care sunt principalele registre contabile i care este rolul fiecruia ? 5. Care este structura situaiilor financiare anuale i ce informaii ofer fiecare dintre aceste componente? TESTE DE EVALUARE Testul 1 de autoevaluare (timp maximal de 1 or): 1. Documentele contabile cuprind: a) documentele justificative, registrele contabile i situaiile financiare; b) documentele justificative, registrul de cas i situaiile financiare; c) registrul jurnal, registrul inventar i bilanul. 2. Dup ntocmire documentele justificative sunt supuse operaiei de: a) clasare; b) nregistrare; c) prelucrare. 3. Operaia de prelucrare const n: a) sortare pe operaii omogene, verificare, nregistrare i cumulare n documente centralizatoare; b) verificare, exprimare n etalon bnesc, cumulare i clasare; c) sortare pe operaii omogene, exprimare n etalon bnesc, cumulare n documente centralizatoare i verificare. 4. Verificarea documentelor justificative poate fi: a) de form, cifric i de fond; b) de form, de coninut i de fond; c) cifric, de form i de coninut. 5. Din punct de vedere metodologic nregistrrile n contabilitate se fac: a) cronologic i manual; b) sistematic i electronic; c) cronologic i sistematic. 6. Arhivarea documentelor presupune: a) ntocmirea documentelor in ordine cronologic; b) pstrarea documentelor o perioad mai lung de timp; c) trimiterea documentelor n depozitul ntreprinderii. 7. Reconstituirea unui document se face n termen de: a) 1 an; b) 30 zile c) 24 ore. 8. Aranjarea documentelor n dosar n ordine cronologic i strict determinat, n scopul de a asigura buna lor pstrare, poart denumirea de: a) clasarea; b) ncopciere; c) arhivare;

39

9. Prin cumularea mai multor documente justificative se obine: a) un ansamblu de documente; b) lista cu documentele respective; c) un document centralizator. 10. Documentele contabile sunt pstrate la arhiv un timp de: a) 5 ani, cu excepia statelor de salarii care se pstreaz 10 ani; b) 10 ani, cu excepia statelor de salarii care se pstreaz 50 de ani; c) 15 ani, cu excepia statelor de salarii care se pstreaz 30 de ani. Not: Fiecare rspuns corect este notat cu 10 de puncte. Testul 2 de autoevaluare (timp maximal de rezolvare 1 or): 1. Principalele registre de contabilitate sunt: a) registrul de cas, registrul jurnal i registrul inventar; b) registrul-jurnal, registrul cartea-mare i registrul inventar; c) registrul numerelor de inventar, registrul jurnal i registrul cartea-mare. 2. Asociaiile familiale i persoanele fizice autorizate pot utiliza numai: a) registrul inventar; b) registrul cartea-mare; c) registrul-jurnal de ncasri i pli. 3. n cadrul registrului jurnal documentele se nregistreaz n mod: a) cronologic; b) sistematic; c) convenabil. 4. Registrul jurnal se prezint sub form de: a) foi volante; b) caiet; c) dosar. 5. n cadrul registrului cartea-mare nregistrrile se fac n ordine: a) cronologic; b) sistematic; c) convenabil. 6. Registrul de casa este un document folosit pentru: a) evidenta facturilor primite; b) nregistrarea n contabilitate a ieirilor de produse; c) evidena ncasrilor i a plilor. 7. Bilanul contabil se ntocmete: a) la sfritul anului; b) la sfritul fiecrei luni; c) la sfritul fiecrui trimestru. 8. Registrul cartea-mare se prezint sub form de: a) foi volante; b) caiet; c) dosar. 9. Registrul inventar se ntocmete, de regul, la finele: a) lunii; b) trimestrului; c) anului. 10. La microntreprinderi situaiile financiare sunt compuse din: a) bilan, contul de profit i pierdere, situaia modificrii capitalului propriu, situaia fluxurilor de trezorerie, politici contabile i note explicative; b) bilan, rezultatele inventarierii, balana de verificare, registrul jurnal i contul de profit i pierdere; c) bilan i contul de profit i pierdere. Not: Fiecare rspuns corect este notat cu 10 de puncte. Recomandri bibliografice: 1. Teaciuc M., Sabu C., .a., Bazele contabilitii, p. 97-106. 2. Legea contabilitii nr. 82 din 24 decembrie 1991, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 48 din 27 dec. 1991, republicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 48 din 14 ianuarie 2005. 3. Sabu C., Contabilitatea ntreprinderii, Editura Eurobit, Timioara, 1995.

40

TEMA VI. EVALUAREA ELEMENTELOR PATRIMONIALE


CONINUT: 6.1. Noiunea, principiile i formele evalurii 6.2. Reguli de evaluare a patrimoniului 6.3. Reevaluarea REZUMAT Evaluarea este un procedeu practic al contabilitii, care const n exprimarea bneasc a elementelor patrimoniale i a operaiilor economice la care acestea sunt supuse. Ea se bazeaz pe o serie de principii i prezint dou forme, evaluarea curent i evaluarea periodic. Legislaia n vigoare stabilete o serie de reguli de evaluare, n funcie de momentul efecturii ei, adic: la data intrrii n patrimoniu; cu ocazia inventarierii; la ncheierea exerciiului financiar; la data ieirii din patrimoniu sau la darea n consum. Reevaluarea const n modificarea costului istoric nregistrat n conturi i nlocuirea lui cu valoarea actual. Ea se efectueaz doar pe baza unor dispoziii legale, care au la baz modificri substaniale i generale n nivelul preurilor. OBIECTIVE: Parcurgerea acestei teme va permite studenilor s cunoasc urmtoarele noiuni: care este coninutul evalurii; care sunt principiile evalurii; care sunt formele evalurii; regulile dup care se face evaluarea patrimoniului; modalitile de efectuare a reevalurii. 6.1. NOIUNEA, PRINCIPIILE I FORMELE EVALURII Evaluarea reprezint un procedeu al contabilitii, care const n exprimarea bneasc a elementelor patrimoniale i a modificrii tuturor acestor elemente generate de operaiunile economice la care sunt supuse. Din aceast definiie rezult c evaluarea are urmtoarele componente: obiectul evalurii, etalonul bnesc i preul. Obiectul evalurii l constituie structurile patrimoniului, adic: activul i pasivul; cheltuielile, veniturile i rezultatele; operaiile economice privind circuitul acestor structuri. Etalonul bnesc reprezint unitatea de calcul cu ajutorul creia se msoar i se compar valorile economice. Definiie Componentele evalurii

41

Principiile evalurii

Forme de evaluare

Baze de evaluare

Preul este rezultatul msurrii i comparrii obiectului evaluat cu banul n calitatea sa de unitate de valoare. Principiile fundamentale ale evalurii sunt: principiul stabilitii unitii monetare, principiul costului istoric, principiul prudenei i principiul permanenei metodelor. Principiul stabilitii unitii monetare presupune c unitatea de msur contabil este considerat constant. Stabilitatea unitii de msur este ns afectat n cazul inflaiei persistente. Principiul costului istoric const n evaluarea elementelor patrimoniale la costul de intrare stabilit pe baza documentelor justificative. Principiul prudenei pornete de la premisa c determinarea rezultatului este influenat i de factori aleatori. n consecin, se impune a se lua n considerare deprecierile, riscurile i pierderile probabile generate de desfurarea activitii n viitor. Acest principiu impune ca activele i veniturile s nu fie supraevaluate, iar pasivele i cheltuielile, subevaluate. n tehnica contabil, principiul prudenei este reflectat prin folosirea amortizrilor i provizioanelor pentru deprecierea valorii activelor. Principiul permanenei metodelor impune continuitate n aplicarea normelor i regulilor de evaluare pe tot parcursul exerciiului i de la un exerciiu la altul. n funcie de momentul cnd se efectueaz evaluarea se disting dou forme de evaluare n contabilitate: evaluarea curent i evaluarea periodic. Evaluarea curent este utilizat la nregistrarea n conturile contabilitii curente a operaiilor economice, fiind numit i evaluare contabil. Aceasta se face la valoarea de intrare a bunurilor n patrimoniu, stabilit n funcie de cile de dobndire ale acestora. Evaluarea periodic se efectueaz, de regul, la ncheierea exerciiului financiar, odat cu inventarierea patrimoniului i ntocmirea bilanului contabil. Cu ocazia inventarierii, evaluarea elementelor patrimoniale se face la valoarea actual, denumit i valoare de inventar. Aceast valoare este stabil n funcie de utilitatea bunului i preul pieei. Evaluarea bilanier const n compararea valorii contabile cu valoarea de inventar, nregistrndu-se valoarea cea mai mic, denumit valoare net contabil. n cadrul situaiilor financiare sunt utilizate diverse baze de evaluare, n diverse combinaii. Aceste baze de evaluare sunt: costul istoric, costul curent, valoarea realizabil i valoarea actualizat. a) Costul istoric. Conform acestui principiu activele sunt nregistrate la suma pltit sau la valoarea real din momentul cumprrii lor, iar datoriile la valoarea echivalentelor obinute n schimbul obligaiei sau la valoarea ce se ateapt s fie pltit n numerar pentru a stinge datoriile ( de exemplu, diversele impozite i taxe datorate de ntreprindere). b) Costul curent. n acest caz activele sunt nregistrate la valoarea n numerar sau echivalente ale numerarului care ar trebui pltit dac acelai activ sau unul asemntor ar fi achiziionat n prezent, iar datoriile la valoarea neactualizat necesar pentru a deconta n prezent obligaia. c) Valoarea realizabil (de decontare a obligaiei) presupune nregistrarea activelor la valoarea care poate fi obinut n prezent prin
42

vnzarea lor normal, iar a datoriilor la valoarea lor de decontare. Valoarea de decontare reprezint valoarea neactualizat care trebuie pltit pentru a achita datoriile potrivit cursului normal al afacerilor. d) Valoarea actualizat. Activele sunt nregistrate la valoarea actualizat a viitoarelor intrri nete de numerar, care urmeaz a fi generate n derularea normal a activitii ntreprinderii. Datoriile sunt nregistrate la valoarea actualizat a viitoarelor ieiri de numerar necesare pentru a deconta datoriile. Cea mai frecvent baz de evaluare adoptat de ntreprinderi n elaborarea situaiilor financiare este costul istoric. Acesta este combinat cu alte baze de evaluare. Unele ntreprinderi utilizeaz costul curent, ca o reacie la incapacitatea modelului contabil bazat pe costul istoric de a rezolva problemele legate de efectul modificrii preurilor activelor nemonetare. 6.2. REGULI DE EVALUARE A PATRIMONIULUI n conformitate cu prevederile din Legea contabilitii, pentru evaluarea elementelor patrimoniale, se stabilesc urmtoarele reguli de evaluare contabil (denumite n cadrul Reglementrilor contabile armonizate tratamente contabile): a) La intrarea n patrimoniu, bunurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la valoarea de intrare, denumit valoare contabil, care se stabilete astfel: bunurile aduse ca aport la capitalul social, obinute cu titlu gratuit sau prin donaie la valoarea de utilitate, n funcie de preul pieei, utilitatea, starea i amplasarea acestora; bunurile procurate cu titlu oneros la valoarea de achiziie, denumit cost de achiziie, care se compune din: preul de cumprare convenit, taxele fiscale nerecuperabile, cheltuielile de transportaprovizionare i alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea n stare de utilitate sau intrarea n gestiune a bunului respectiv; bunurile procurate cu titlu oneros la valoarea de pe factura furnizorul, denumit pre de facturare care se compune din preul de cumprare negogiat cu furnizorul; bunurile produse n ntreprindere, la costul de producie, compus din: costul de achiziie al materiilor prime i consumabilelor, celelalte cheltuieli directe de producie i cheltuielile indirecte repartizate raional ca fiind legate de fabricaia acestuia. Cheltuielile generale de administraie, cheltuielile de desfacere i cele financiare nu se include n costurile de producie, cu excepia situaiilor descrise n standardele de contabilitate (volumul 3). n costurile de producie pot fi incluse i dobnzile aferente perioadei de fabricaie, n cazul produciei cu ciclu lung de fabricaie. Creanele i datoriile se nregistreaz n contabilitate la valoarea lor nominal, respectiv la valoarea de intrare, denumit valoare contabil. b) Cu ocazia inventarierii evaluarea elementelor patrimoniale se face la valoarea actual sau de utilitate a fiecrui element, denumit i valoare de inventar. Aceasta se stabilete n funcie de utilitatea bunului n ntreprindere i preul pieei.
43

Valoarea de utilitate a creanelor i datoriilor se stabilete n funcie de valoarea lor probabil de ncasat, respectiv de plat. c) La ncheierea exerciiului, elementele patrimoniale se evalueaz i se reflect n bilanul contabil la valoarea de intrare n patrimoniu, respectiv valoarea contabil pus de acord cu rezultatele inventarierii. Compararea valorii de intrare sau contabil cu valoarea de utilitate stabilit pe baza inventarierii se face astfel: pentru elementele de activ, diferenele constatate n plus ntre valoarea de inventar i cea de intrare nu se nregistreaz n contabilitate, acestea meninndu-se la valoarea lor de intrare; diferenele constate n minus ntre valoarea de inventar stabilit la inventariere i valoarea de intrare a elementelor de activ se nregistreaz n contabilitate pe seama amortizrii , n cazul cnd deprecierea este ireversibil, sau se constituie un provizion, atunci cnd deprecierea este reversibil, valoarea acestor elemente meninndu-se de asemenea la valoarea lor de intrare; pentru elementele de pasiv de natura obligaiilor sau datoriilor, diferenele constate n minus ntre valoarea de inventar i valoarea de intrare nu se nregistreaz n contabilitate, aceste elemente meninndu-se la valoarea lor de intrare; diferenele constate n plus ntre valoarea stabilit la inventariere i valoarea de intrare a elementelor de pasiv se nregistreaz n contabilitate prin constituirea unui provizion, valoarea acestor elemente meninnduse, de asemenea, la valoarea lor de intrare. d) La ieirea din patrimoniu sau la darea n consum, bunurile se evalueaz i se scad din gestiune la valoarea lor de intrare. Evaluarea stocurilor i a titlurilor se poate face i pe baza costului mediu ponderat, dup metoda primei intrri-primei ieiri (FIFO) sau dup metoda ultimei intrri-primei ieiri (LIFO). n cazul activelor imobilizate i circulante cu ciclu lung de fabricaie, respectiv mai mare de un an, dac costul de producie include dobnda la capitalul mprumutat pentru finanarea investiiei, acest aspect trebuie prezentat n notele la conturile anuale, cu menionarea valorii dobnzilor aferente exerciiului financiar. n conformitate art. 5.28 din Reglementrile contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitii Economice Europene i cu Standardele de Contabilitate Internaionale6, se stabilesc urmtoarele Ajustri pentru diminuarea valorii activelor: 1. Imobilizrile corporale care sunt rennoite n mod constant i a cror valoare global este de importan secundar pentru ntreprindere, pot fi trecute n activ la o cantitate i o valoare fix, dac valoarea, cantitatea i structura lor nu se modific semnificativ; 2. Ajustarea pentru diminuarea valorii activelor se efectueaz n funcie de intenia ntreprinderii de a pstra activul n scopul utilizrii n producie sau nu. Dac ntreprinderea intenioneaz s utilizeze activul n procesul de producie, ajustarea pentru diminuarea valorii activelor este calculat prin compararea valorii de
Ordonana Guvernului nr. 94 din 29 ian. 2001, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 85 din 20 febr. 2001. 44
6

recuperare cu valoarea contabil. Dac ntreprinderea nu intenioneaz s utilizeze activul n procesul de producie, ajustarea pentru diminuarea valorii activelor se calculeaz prin compararea valorii realizabile nete cu valoarea contabil (volumul 4 Ghiduri profesionale). n conformitate cu aceleai reglementri precizate anterior se stabilesc urmtoarele Reguli privind stocurile i activele fungibile: 1. Valoarea ce trebuie nscris n bilan pentru activele din categoria stocuri i a activelor fungibile, incluznd activele financiare, poate fi determinat prin utilizarea uneia din urmtoarele metode: a) metoda FIFO; b) metoda LIFO; c) metoda costului mediu ponderat (CMP); d) orice alt metod similar celor de mai sus. Metoda aleas trebuie aplicat cu consecven pentru elemente similare stocurilor i de la un exerciiu financiar la altul. Dac, n situaii excepionale, administratorii decid s schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri sau active fungibile, trebuie s se prezinte informaii privind motivul schimbrii metodei i efectele sale asupra rezultatului exerciiului; 2. Materiile prime i consumabilele care sunt rennoite n mod constant i a cror valoare global este de importan secundar pentru ntreprindere pot fi trecute n activ la o cantitate i o valoare fix, dac valoarea, cantitatea i structura acestora nu se modific semnificativ. 3. n cazul n care valoarea prezentat n bilan, la nchiderea exerciiului, difer substanial, ca urmare a aplicrii metodelor de calcul specificate la pct. 1, fa de valoarea bazat pe ultima valoare de pia cunoscut nainte de nchiderea exerciiului, aceast diferen se va prezenta, pe total i pe categorii, n notele la conturile anuale. 6.3. REEVALUAREA Reevaluarea const n modificarea i nlocuirea valorilor contabile cu valorile actuale, modificndu-se costul istoric nregistrat n conturi. Valorile actuale (curente) sunt determinate n funcie de preurile pieei sau de noile valori de utilitate. Sunt supuse reevalurii numai elementele de activ imobilizate material i financiar (imobilizrile corporale i imobilizrile financiare). Imobilizrile necorporale nu sunt supuse reevalurii. n urma reevalurii, mijloacele economice, creanele i obligaiile ntreprinderii sunt exprimate n valori actualizate, care pot fi mai mari sau mai mici dect valorile contabile de nregistrare n conturi. Diferenele din reevaluare se propag asupra rezultatelor pe msura realizrii bunurilor reevaluate, transformndu-se n capital social sau rezerve. Reevaluarea se efectueaz pe baza unor dispoziii legale, care au la baz unele modificri generale i substaniale n nivelul preurilor. Potrivit Reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitii Economice Europene i cu Standardele de Contabilitate Internaionale, seciunea Tratamente contabile alternative, plusul sau Definiie

45

minusul rezultat din reevaluarea oricrui activ trebuie reflectat n debitul, respectiv creditul contului Rezerve din reevaluare, dup caz. Rezerva din reevaluare trebuie prezentat n bilan la un subpost separat n cadrul postului de rezerve. Ea este supus urmtoarelor operaii i restricii: a) poate fi capitalizat n totalitate sau parial, n orice moment; b) trebuie redus n msura n care sumele nregistrate la acest post bilanier nu mai corespund metodei de evaluare utilizate; c) nu poate face obiectul unei distribuiri, directe sau indirecte, dac ea nu corespunde unei plusvalori efectiv realizate; d) nu poate fi redus dect n situaiile prevzute mai sus. Micrile din cursul exerciiului financiar n contul Rezerve din evaluare se vor prezenta n notele la conturile anuale, cu urmtoarele informaii: a) valoarea rezervei din reevaluare la nceputul exerciiului; b) sumele creditate n contul Rezerve din reevaluare n timpul exerciiului; c) sumele transferate din contul Rezerve din reevaluare pentru a fi capitalizate sau pentru alte motive, cu prezentarea naturii transferului care a avut loc; d) valoarea rezervei din reevaluare la ncheierea exerciiului financiar. ntrebri de autocontrol: 1. 2. 3. 4. 5. 6. Definiia i componentele evalurii. Care sunt principiile fundamentale ale evalurii? Enumerai formele de evaluare. Care sunt bazele de evaluare? Care sunt regulile de evaluare la intrarea bunurilor n patrimoniu? Care sunt regulile de evaluare cu ocazia inventarierii i la ncheierea exerciiului financiar? 7. Care sunt regulile de evaluare la ieirea bunurilor din patrimoniu? 8. n ce const reevaluarea? 9. Care elemente patrimoniale sunt supuse reevalurii? TESTE DE EVALUARE Testul 1 de autoevaluare (timp estimat 45 minute): 1. Obiectul evalurii l constituie : a) structura balanei de verificare; b) structura ntreprinderii; c) structura patrimoniului ntreprinderii. 2. Valorile economice se msoar i se compar cu ajutorul: a) calculelor etalon; b) etalonului bnesc; c) formulelor contabile. 3. Care din urmtoarele principii este specific evalurii: a) principiul costului istoric; b) principiul pragului de semnificaie; c) principiul calculaiei . 4. n cazul principiului stabilitii monetare, unitatea de msur contabil este: a) constant; b) n cretere; c) n scdere.

46

5. De cte tipuri este evaluarea: a) curent i imediat; b) curent i periodic; c) periodic i anual. 6. Evaluarea curent se face la: a) valoarea costului istoric; b) valoarea de intrare n patrimoniu; c) valoarea actualizat. 7. La ncheierea exerciiului financiar, odat cu inventarierea patrimoniului, de regul se efectueaz: a) contarea documentelor; b) evaluarea periodic; c) evaluarea imediat. 8. Costul istoric este : a) suma pltit din momentul cumprrii; b) valoarea iniial a bunului; c) valoarea contabil a bunului; 9. Bazele de evaluare utilizate sunt urmtoarele: a) costul istoric, costul curent, costul de producie i valoarea actualizat; b) costul istoric, costul curent, valoarea realizabil i valoarea actualizat; c) costul istoric, costul de fabricaie, costul curent i valoarea realizabil. 10. Cea mai utilizat baz de evaluare adoptat de ntreprinderi este: a) costul curent; b) valoarea actualizat; c) costul istoric. Not: Fiecare rspuns corect este notat cu cte 10 de puncte. Testul 2 de autoevaluare (timp estimat 30 minute): 1. La ncheierea exerciiului elementele patrimoniale se evalueaz i se reflect n bilanul contabil la: a) valoarea actualizat; b) valoarea indexat; c)valoarea de intrare n patrimoniu; 2. La ieirea din patrimoniu sau la darea n consum bunurile se evalueaz la: a) valoarea de ieire; b) valoarea curent; c) valoarea de intrare; 3. Bunurile aduse ca aport la capitalul social, obinute cu titlu gratuit sau prin donaie se evalueaz la: a)valoarea de utilitate; b) valoarea de inventar; c) valoarea costului istoric; 4. Costul de achiziie al materiilor prime i consumabilelor, celelalte cheltuieli directe de producie i cheltuielile indirecte repartizate raional ca fiind legate de fabricaia acestuia determin: a) costul de producie; b) costul de achiziie; c) preul de vnzare. 5. Preul de cumprare convenit, taxele fiscale nerecuperabile, cheltuielile de transport-aprovizionare i alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea n stare de utilitate sau intrarea n gestiune a bunului respectiv determin: a) costul de producie; b) costul de achiziie; c) preul de vnzare. 6. Cu ocazia inventarierii evaluarea elementelor patrimoniale se face la: a) valoarea actual sau de utilitate; b) valoarea de utilitate; c) valoarea costului curent. 7. La ncheierea exerciiului, elementele patrimoniale se evalueaz i se reflect n bilanul contabil la : a) valoarea de inventar b) valoarea de intrare n patrimoniu; c) valoarea de utilitate. 8. La ieirea din patrimoniu sau la darea n consum, bunurile se evalueaz i se scad din gestiune la: a) valoarea de ieire; b) valoarea lor de intrare; c) valoarea de intrare - ieire; 9. Metoda FIFO (prima intrare / prima ieire) estimeaz valoarea de ieire: a) n ordinea intrrii loturilor n gestiune; b) n ordinea intrrii-ieirii din gestiune; c) n orice ordine.

47

Not: Fiecare rspuns corect este notat cu cte 12,50 de puncte. Recomandri bibliografice: 1. Teaciuc M., Sabu C., . a., Bazele contabilitii, p. 107-112. 2. Ristea M., Noul sistem contabil din Romnia, Editura Cartimex, Bucureti, 1994, p. 313-315. 3. Ordonana Guvernului nr. 94 din 29 ian. 2001, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 85 din 20 febr. 2001.

48

TEMA VII. CALCULAIA PROCEDEU PRACTIC AL METODEI CONTABILITII


CONINUT: 7.1. Noiunea, coninutul i rolul calculaiei 7.2. Principiile i felurile calculaiilor contabile REZUMAT Calculaia reprezint un procedeu practic al metodei contabilitii cu ajutorul creia se determin indicatorii economico-financiari ai ntreprinderii. Ea se bazeaz pe o serie de principii i, n funcie de criteriile luate n considerare poate fi de mai multe feluri, i anume: calculaia previzional i calculaia efectiv ( n funcie de perioada de gestiune pentru care se calculeaz indicatorii economico-financiari); calculaia complet i calculaia parial (n funcie de sfera de cuprindere). OBIECTIVE: Cunoaterea coninutului i rolului calculaiei contabile; Cunoaterea principiilor dup care se efectueaz calculaiile contabile; Organizarea activitii practice de efectuare a calculaiilor, n funcie de felurile acestora. 7.1. NOIUNEA, CONINUTUL I ROLUL CALCULAIEI Calculaia constituie un procedeu al metodei contabilitii rezultat din necesitatea determinrii valorice a elementelor patrimoniale. Calculaia const n ansamblul operaiilor matematice efectuate pentru determinarea, pe baza unor principii i a unei metodologii bine stabilite, a indicatorilor economico-financiari, n scopul evalurii cheltuielilor, veniturilor i a rezultatelor financiare ale unei ntreprinderi. Coninutul calculaiei este reprezentat tocmai prin determinarea cifric a acestor indicatori. Cei mai semnificativi indicatori economico financiari cu ajutorul crora se cuantific, caracterizeaz, controleaz i conduce activitatea unei ntreprinderi sunt urmtorii: - valoarea de intrare a imobilizrilor, valoarea amortizrii calculate i trecute pe cheltuieli, valoarea provizioanelor, valoarea net contabil a imobilizrilor pe categorii i feluri (calculat ca o diferen ntre valoarea de intrare i valoarea amortizrii calculate i a provizioanelor); - costul de achiziie, preul prestabilit al stocurilor achiziionate, diferenele dintre preul de achiziie i cel standard al stocurilor pe feluri de stocuri; - costul de producie al produselor fabricate n propria ntreprindere; - cheltuielile cu salariile personalului, impozitul calculat pe salariile individuale, contribuia ntreprinderii i a personalului la asigurrile sociale, fondul de omaj i alte cheltuieli privind personalul;
49

Definiie

Indicatorii calculaiei

Sfera de cuprindere

- calculul diferenelor dintre preul de nregistrare al stocurilor i costul de achiziie sau costul de producie, dup caz, i repartizarea lor asupra bunurilor ieite din gestiune; - stabilirea n expresie valoric a cheltuielilor pe feluri de cheltuieli, dup natura lor cheltuieli de exploatare, cheltuieli financiare, cheltuieli excepionale i pe destinaii, adic pe activiti, pe faze de fabricaie i pe secii n vederea determinrii costului efectiv al produselor fabricate, lucrrilor executate, serviciilor prestate i a produciei n curs de execuie; - calculul veniturilor pe feluri de venituri, dup natura lor, adic venituri din activitatea de exploatare, venituri din activitatea financiar, venituri din activitatea excepional i venituri din provizioane; - stabilirea rezultatului exerciiului (profit sau pierdere) ca diferen ntre venituri i cheltuieli, pe feluri de venituri i cheltuieli (din exploatare, financiare i excepionale); - calculul cifrei de afaceri, prin nsumarea veniturilor obinute din vnzarea mrfurilor, a produselor, din lucrrile executate i serviciile prestate; - stabilirea taxei pe valoarea adugat de virat la bugetul statului, a impozitului pe profit i a altor obligaii de plat la bugetul statului; - ali indicatori economico-financiari. Calculaia ca procedeu al contabilitii are o sfer de cuprindere care se refer la toate etapele i fazele procesului de reflectare n contabilitate a patrimoniului ntreprinderii, dup cum urmeaz: - culegerea i prelucrarea datelor consemnate n documentele justificative, ca expresie a operaiunilor desfurate n cadrul ntreprinderii; - evaluarea elementelor patrimoniale, a operaiilor i proceselor economico-financiare care au fost consemnate n documente; - nregistrarea n evidena cronologic i sistematic a operaiunilor economico-financiare, cu ajutorul conturilor; - calculul costurilor produciei obinute i a celei n curs de fabricaie, cu ajutorul conturilor de gestiune; - determinarea cheltuielilor i a veniturilor dup natura acestora, n vederea stabilirii rezultatului financiar; - verificarea corectitudinii i exactitii nregistrrilor efectuate n contabilitate, cu ajutorul balanei de verificare; - controlul realitii datelor consemnate n contabilitate i a gradului de depreciere a activelor cu ajutorul inventarierii; - ntocmirea bilanului contabil i a altor situaii de sintez i de raportare. 7.2. PRINCIPIILE I FELURILE CALCULAIILOR CONTABILE Ca procedeu al metodei contabilitii calculaia contabil se realizeaz dup anumite principii, care se refer la determinarea obiectului calculaiei, periodicizarea calculaiei, documentarea calculaiei, delimitarea calculaiei cheltuielilor i veniturilor, corelarea calculaiilor contabile cu celelalte calculaii economice, organizarea calculaiei contabile dup cerinele sistematizrii i generalizrii contabile a informaiilor economice, eficiena calculaiilor.

50

Determinarea obiectului calculaiei constituie punctul de pornire n realizarea calculaiei contabile i const n localizarea n timp i n spaiu a coninutului acesteia. n acest sens calculaia contabil intervine att n lucrrile contabile curente ct i n cele periodice i de la finele exerciiului financiar, precum i n toate subunitile din structura organizatoric a ntreprinderii. Principiul permanenei metodelor impune aplicarea aceleiai metodologii pe parcursul unui exerciiu financiar, pentru a putea asigur comparabilitatea n timp a informaiilor contabile. Principiul periodicizrii calculaiei const n separarea cheltuielilor i a veniturilor pe exerciii financiare astfel nct fiecrui exerciiu s i se impute doar cheltuielile i veniturile care-i sunt aferente, indiferent de momentul efecturii lor. Aceasta pentru a se realiza un calcul exact al rezultatului financiar al exerciiului. Principiul documentrii este un principiu specific calculaiei contabile, aceasta bazndu-se pe documente justificative. Fiecare operaie economicofinanciar trebuie s fie consemnat ntr-un document din care s rezulte mrimea cantitativ i valoric a acesteia. Principiul delimitrii calculaiilor cheltuielilor i a veniturilor dup natura lor n vederea stabilirii rezultatului financiar (profit sau pierdere), pe de o parte, i a cheltuielilor pe fiecare loc de cheltuieli i purttor de costuri n scopul determinrii costului produciei i a produselor, pe de alt parte. Principiul corelrii calculaiei contabile cu celelalte calculaii economice rezult din ceea c, contabilitatea face parte din sistemul informaional economic al ntreprinderii i deci se integreaz organic cu celelalte componente ale acestui sistem, din care mai fac parte evidena operativ, evidena statistic i programarea economic. Aceast apartenen impune existena unui permanent schimb de informaii ntre componentele sistemului, informaii care trebuie s fie determinate n mod unitar. Principiul organizrii calculaiei contabile dup cerinele sistematizrii i generalizrii contabile a informaiilor economice realizate cu ajutorul conturilor, balanei de verificare i a bilanului contabil. n acest sens, specificul calculaiei contabile se realizeaz prin metodologia concret de stabilire a rulajelor, totalului sumelor debitoare i creditoare, a soldurilor conturilor, a egalitilor balanei de verificare i a corelaiilor dintre mijloacele din activul bilanului i sursele din pasivul bilanului. Principiul eficienei calculaiei presupune ca i aceast activitate s se desfoare cu eforturi minime i efecte maxime. Aceasta se traduce prin limitarea la strictul necesar a cheltuielilor ocazionate de ntocmirea calculaiilor, iar indicatorii economico-financiari astfel calculai s fie corect stabilii, s ajung la factorii de decizie n timp oportun i s fie prezentai ntr-o form ct mai accesibil. n funcie de diferite criterii luate n considerare exist mai multe feluri de calculaii, i anume: a. n funcie de perioada de gestiune pentru care se calculeaz indicatorii economico-financiari avem calculaii previzionale i calculaii efective. a1) Calculaia previzional (antecalculaia) se realizeaz nainte de producerea fenomenelor, proceselor i operaiilor economico-financiare. Ea are drept scop determinarea unor indicatori prestabilii (programai) ai

Obiectul calculaiei

Principiile

Clasificare

51

activitii economico-financiare. Aceast calculaie st la baza elaborrii bugetelor ntreprinderii, a ntocmirii planurilor de afaceri, a elaborrii studiilor de fezabilitate etc. a2) Calculaia efectiv (postcalculaia) se realizeaz dup momentul producerii fenomenelor, proceselor i operaiilor economico-financiare i are ca scop stabilirea valorii efective a indicatorilor economico-financiari. Din punct de vedere al metodologiei folosite i a scopului urmrit, la rndul lor calculaiile efective pot fi: calculaii contabile, calculaii statistice i calculaii de analiz i control a activitii economico-financiare a ntreprinderii. b. n funcie de sfera de cuprindere n calculaie a elementelor structurale ale indicatorilor economico-financiari ce fac obiectul acesteia, putem avea calculaii complete i calculaii pariale. b1) Calculaiile complete iau n calculul unui indicator toate elementele structurale ale acestuia, de exemplu costul total al unui produs. b2) Calculaiile pariale iau n considerare numai unele din elementele structurale ale indicatorilor calculai, de exemplu costul cu materiile prime. Fiecare dintre aceste feluri de calculaii prezentate au la baz o metodologie proprie de calcul. ntrebri de autocontrol: 1. Definiia i coninutul calculaiei. 2. Enumerai principiile calculaiilor contabile. 3. Care sunt principiile dup care se organizeaz calculaiile contabile? 4. Care sunt criteriile de clasificare a calculaiilor i felurile acestora? TESTE DE EVALUARE Testul 1 de autoevaluare (timp estimat 30 minute): 1. Ansamblul operaiilor matematice efectuate pentru determinarea, pe baza unor principii i a unei metodologii bine stabilite, a indicatorilor economico-financiari, n scopul evalurii cheltuielilor, veniturilor i a rezultatelor financiare ale unei ntreprinderi, reprezint: a) evaluarea; b) calculaia; c) inventarierea. 2. Coninutul calculaiei const n : a) determinarea obligaiilor ntreprinderii; b) determinarea drepturilor ntreprinderii; c) determinarea cifric a indicatorilor economico-financiari a ntreprinderii. 3. Principiile dup care se realizeaz calculaia contabil sunt: a) determinarea obiectului calculaiei, periodicizarea calculaiei, documentarea calculaiei, delimitarea calculaiei cheltuielilor i veniturilor, corelarea calculaiilor contabile cu celelalte calculaii economice, organizarea calculaiei contabile dup cerinele sistematizrii i generalizrii contabile a informaiilor economice, eficiena calculaiilor; b) determinarea obiectului calculaiei, periodicizarea calculaiei, documentarea calculaiei, delimitarea calculaiei cheltuielilor i veniturilor, corelarea calculaiilor contabile cu celelalte calculaii economice, eficiena calculaiilor; c) determinarea

52

obiectului calculaiei, delimitarea calculaiei cheltuielilor i veniturilor, corelarea calculaiilor contabile cu celelalte calculaii economice, organizarea calculaiei contabile dup cerinele sistematizrii i generalizrii contabile a informaiilor economice, eficiena calculaiilor. 4. n funcie de perioada de gestiune pentru care se calculeaz indicatorii economico-financiari exist urmtoarele feluri de calculaii: a) calculaia previzional i calculaia complet; b) calculaia efectiv i calculaia parial; c) calculaia previzional i calculaia efectiv. 5. n funcie de sfera de cuprindere putem avea urmtoarele feluri de calculaii: a) calculaia previzional i calculaia complet; b) calculaia efectiv i calculaia parial; c) calculaii complete i calculaii pariale. Not: Fiecare rspuns corect este notat cu cte 20 de puncte. Testul 2 de autoevaluare (timp estimat 30 minute) 1. Calculaia constituie: a) un procedeu practic al metodei contabilitii; b) un element al patrimoniului ntreprinderii; c) obiectul de studiu al contabilitii. 2. Determinarea obiectului calculaiei const n: a) determinarea valorii elementelor patrimoniale calculate; b) localizarea n timp i spaiu a coninutului calculaiei; c) sistematizarea calculelor cu ajutorul conturilor. 3. Principiul periodicizrii calculaiei const n: a) stabilirea perioadei la care se face calculaia; b) stabilirea elementelor care se calculeaz; c) separarea cheltuielilor i a veniturilor pe exerciii financiare. 4. Calculaia previzional se realizeaz: a) nainte de producerea fenomenelor, proceselor i operaiilor economico-financiare; b) la nceputul exerciiului financiar; c) la finele exerciiului financiar. 5. Calculaia efectiv se realizeaz: a) la nceputul exerciiului financiar; b) dup momentul producerii fenomenelor, proceselor i operaiilor economico-financiare; c) la finele exerciiului financiar. Not: Fiecare rspuns corect este notat cu cte 20 de puncte. Recomandri bibliografice: Teaciuc M., Sabu C., .a., Bazele contabilitii, p.113-117.

53

TEMA VIII. SISTEMUL DE CONTURI


CONINUT: 8.1. Coninutul i funciile contului 8.2. Forma grafic i structura contului 8.3. Regulile de funcionare a conturilor, dubla nregistrare i analiza contabil 8.4. Formula i articolul contabil 8.5. Clasificarea i simbolizarea conturilor REZUMAT Contul reprezint procedeul practic specific contabilitii. Cu ajutorul lui se evideniaz situaia fiecrui element patrimonial n parte i se nregistreaz toate operaiile economice la care sunt supuse elementele patrimoniale. Principalele funcii ale conturilor sunt: economic; de grupare; de generalizare; de calcul; de control, statistic; de sistematizare. Forma grafic a contului poate fi bilateral sau unilateral. Structura contului cuprinde: titlul contului; debitul i creditul; rulajele; total sume; soldul. Exist patru reguli de funcionare a conturilor, iar funcie de modul de respectare a acestora conturile pot fi monofuncionale i bifuncionale. Aplicarea regulilor de funcionare a conturilor n cadrul analizei contabile ne conduce la formula contabil. Aceasta conine conturile corespondente n care se nregistreaz operaia economic, semnul egal i sumele nregistrate. Formulele contabile pot fi: simple i compuse, pe de o parte; i curente i de stornare, pe de alt parte. Conturile se clasific dup mai multe criterii i se regsesc reunite n cadrul Planului de conturi general, simbolizate dup criteriul zecimal i ncadrate n clase i grupe. OBIECTIVE: Cunoaterea unor noiuni teoretice privind coninutul, funciile, forma grafic i structura contului; nsuirea unor deprinderi practice de a face analiza contabil a unei operaii economice, prin aplicarea regulilor de funcionare a conturilor; Cunoaterea modului de simbolizare a conturilor i de aranjare a lor n cadrul Planului de conturi general. 8.1. CONINUTUL I FUNCIILE CONTULUI Definiie Contabilitatea, nc de la nceputurile ei, a utilizat un alt procedeu propriu de lucru (alturi de bilan), numit cont, care a fost astfel conceput nct permite furnizarea de informaii privind existentul iniial, modificrile ce afecteaz patrimoniul , precum existentul la sfritul perioadei. Contul poate fi definit ca fiind instrumentul de baz i cel mai reprezentativ al metodei contabilitii, folosit n mod curent pentru
54

ordonarea, gruparea i sistematizarea ntr-o form specific a informaiilor privind existena i micarea elementelor patrimoniale. n acest scop contabilitatea utilizeaz un numr nsemnat de conturi, care datorit legturilor dintre ele, se constituie ntr-un sistem de conturi. Toate conturile deschise n contabilitatea curent au un anumit coninut economic, ce este determinat de nsi elementul patrimonial al crui eviden o asigur. Coninutul economic al contului poate fi de : - mijloc economic cu o anumit destinaie (ex.: mijloc fix, materii prime, produs finit, marf, disponibil la bnci, numerar n casierie etc.); - surs de finanare, (ex.: capital social, credite bancare, datorii fa de furnizori etc.); - proces economic, ce antreneaz cheltuieli i venituri (ex.: aprovizionare de materii prime i materiale consumabile, producia de bunuri materiale, lucrri i servicii, vnzarea produselor, mrfurilor etc.); - rezultat financiar, care se prezint sub form de profit sau pierdere. Conturile cuprinse n sistemul conturilor au urmtoarele funcii: a. Funcia economic o ndeplinesc toate conturile i const n aceea c ine evidena unui anumit mijloc economic, surs sau proces economic, rezultat financiar, care determin nsi coninutul economic al contului respectiv. b. Funcia de grupare este ndeplinit de toate conturile prin aceea c n ele se nregistreaz mijloace economice, surse de finanare i procese economice pe elemente omogene, reflectndu-se n fiecare cont toate operaiile care se refer la un anumit element. c. Funcia de sistematizare se exercit de fiecare cont prin nregistrarea separat a operaiilor economice ce produc creteri ale mijloacelor economice, surselor sau proceselor economice, de cele care determin micorarea acelorai elemente. d. Funcia de generalizare este ndeplinit de conturile al cror coninut este de acelai gen, care in evidena totalitii unor elemente care difer ca spe. Aceste elemente diferite ca spe sunt oglindite fiecare n cte un cont ce sunt reunite n totalitatea lor ntr-un singur cont, care ndeplinete funcia de generalizare. e. Funcia de calcul se ndeplinete de toate conturile i pe baza ei se calculeaz situaia tuturor elementelor n diferite momente ale activitii economice, se calculeaz costul efectiv al produciei, rezultatele financiare. f. Funcia de control const n folosirea datelor i informaiilor furnizate de ele la controlul integritii patrimoniului unitii, controlul costului efectiv de producie n comparaie cu cel antecalculat etc. g. Funcia statistic rezid din aceea c datele i informaiile furnizate de conturi sunt la baza unor indicatori statistici, cum ar fi : volumul mijloacelor economice, capitalul social subscris i vrsat, cifra de afaceri, costul produciei etc. 8.2. FORMA GRAFIC I STRUCTURA CONTULUI Contul a fost conceput s nregistreze grupat dou categorii de modificri (creteri i micorri), drept pentru care el are o anumit form grafic. n practica contabil se cunosc dou forme grafice ale contului: forma bilateral i forma unilateral.

Coninutul economic al contului

Funciile

55

Forme grafice

Structura contului

Forma grafic bilateral, numit i clasic, cuprinde pentru fiecare cont dou pri: n una din pri se nregistreaz existentul iniial i creterile elementului pentru care s-a deschis contul respectiv, iar n cealalt parte se nregistreaz micorrile aceluiai element. Convenional s-a stabilit c pentru conturile de mijloace economice, existenele i creterile se nregistreaz n partea stng iar micorrile n dreapta; la conturile de surse economice nregistrrile se fac invers, existenele iniiale i creterile n partea dreapt i micorrile n partea stng. Se observ c nregistrrile n conturi se fac n raport de coninutul lor economic. Forma grafic unilateral a fost conceput pentru a nltura elementele ce se repet n coloane distincte n forma bilateral, n cele dou pri: data operaiei, documentul justificativ i explicaia. Elemente ce se trec o singur dat pentru cele dou pri, dar se adaug o coloan n plus pentru determinarea existenelor patrimoniale dup fiecare operaie economic nregistrat n cont. Structura contului este format din elementele sale componente, adic: denumirea contului, prile contului, rulajul contului, total sume i soldul contului. 1. Titlul contului este elementul de identificare din totalitatea conturilor i este dat tocmai de denumirea elementului patrimonial a crui eviden o ine. 2. Cele dou pri opuse ale contului, adic debitul i creditul. n mod cu totul convenional debitul reprezint partea dreapt a contului, iar creditul partea stng, indiferent de tipul acestuia (de activ sau de pasiv). 3. Micrile (rulajul contului) reprezint toate sumele nregistrate n debitul i/sau creditul unui cont. A debita un cont nseamn a nregistra o sum n debitul su, iar a credita un cont nseamn a nregistra o sum n creditul su. Totalitatea nregistrrilor pe debitul unui cont, n cursul unei perioade, formeaz rulajul debitor (Rd), iar totalitatea nregistrrilor pe credit formeaz rulajul creditor (Rc). 4. Total sume cuprinde, la modul general, suma dintre existentul iniial(Si) i micrile (rulajele) conturilor. Total sume se determin n mod diferit, funcie de coninutul economic al contului, astfel : - la conturile de activ: Tda = Sid + Rd ; Tca = Rc - la conturile de pasiv: Tdp = Rd ; Tcp = Sic + Rc 5. Soldul contului reprezint existentul valoric la un moment dat al elementului patrimonial pentru care s-a deschis contul respectiv. n principiu el se stabilete ca diferen dintre totalul sumelor debitoare i totalul sumelor creditoare, n cazul conturilor de activ, i invers n cazul conturilor de pasiv. n situaiile n care totalul sumelor debitoare este egal cu totalul sumelor creditoare soldul este zero, contul nu are sold i poart denumirea de cont soldat sau balansat. Relaiile de calcul pentru fiecare tip de conturi se prezint astfel: - pentru conturile de activ: Sd = Tda Tca = Sid + Rd - Rc - pentru conturile de pasiv: Sc = Tca Td = Sic + Rc - Rd Soldul stabilit la sfritul perioadei (lunii) sau la sfritul exerciiului (la 31 decembrie) se numete sold final (Sf) i apare ca sold iniial (Si) n luna urmtoare sau la nceputul anului (la 01 ianuarie).

56

8.3. REGULILE DE FUNCIONARE A CONTURILOR, DUBLA NREGISTRARE I ANALIZA CONTABIL Regulile de funcionare a conturilor stabilesc partea conturilor, debit sau credit, n care urmeaz a fi nregistrate operaiile economice consemnate n documentele justificative. Aceste reguli sunt urmtoarele: - Regula 1: Conturile de activ ncep s funcioneze prin debitare, cu preluarea soldurilor iniiale din activul bilanului, iar conturile de pasiv ncep s funcioneze prin creditare, cu preluarea soldurilor iniiale din pasivul bilanului. - Regula 2: Conturile de activ se debiteaz cu creterile elementelor patrimoniale de activ i cheltuieli, iar conturile de pasiv se crediteaz cu creterile elementelor patrimoniale de pasiv i venituri. - Regula 3: Conturile de activ se crediteaz cu micorrile elementelor de activ i cheltuieli, iar conturile de pasiv se debiteaz cu micorrile elementelor de pasiv i venituri. - Regula 4: Conturile de activ prezint sold final debitor sau zero, iar conturile de pasiv prezint sold final creditor sau zero. Aceste patru reguli de funcionare a conturilor pot fi prezentate i separat pe fiecare tip de conturi, astfel: - conturile de activ ncep s funcioneze prin debitare (R1), se debiteaz cu creterile de active i cheltuieli (R2), se crediteaz micorrile de active i cheltuieli(R3) i prezint sold final debitor sau zero (R4); - conturile de pasiv ncep s funcioneze prin creditare(R1), se crediteaz cu creterile de pasive i venituri(R2), se debiteaz cu micorrile de pasive i venituri(R3) i prezint sold final creditor sau zero(R4). Aceste reguli generale se aplic la majoritatea conturilor utilizate n contabilitate i ele sunt conturi monofuncionale, deoarece se supun numai unei singure reguli, a conturilor de activ sau a conturilor de pasiv. Pe lng aceste conturi mai exist i conturi bifuncionale, ele ncep s funcioneze fie prin debitare, fie prin creditare i pot prezenta, fie sold debitor, fie sold creditor. Dubla nregistrare, ca principiu de fundamental a metodei contabilitii, presupune nregistrarea oricrei operaii economice n cel puin dou conturi, n debitul unui cont i n creditul altui cont. Aceast legtur ntre contul care se debiteaz i contul care se crediteaz n vederea nregistrrii unei operaii economice poart denumirea de corespondena conturilor; iar conturile ntre care se stabilete o asemenea legtur se numesc conturi corespondente. Analiza contabil reprezint procedeul logic prin care se stabilesc conturile corespondente necesare realizrii dublei nregistrri a operaiilor economice. Coninutul ei const n parcurgerea urmtoarelor etape: 1. Stabilirea naturii operaiei consemnat n documentele justificative; 2. Stabilirea elementelor patrimoniale care se modific i sensul modificrii (cretere sau micorare); 3. Stabilirea conturilor n care se evideniaz elementelor patrimoniale i tipul acestor conturi (de activ sau de pasiv); 4. Aplicarea regulilor de funcionare a conturilor, innd cont de sensul

Varianta 1

Sold iniial

Creteri

Micorri Sold final Varianta 2 Cont de activ Cont de pasiv

Principiul dublei nregistrri

Analiza contabil

57

modificrilor i de tipul conturilor; 5. Scrierea formulei contabile rezultat n urma aplicrii regulilor de funcionare a conturilor. 8.4. FORMULA I ARTICOLUL CONTABIL Definiie Formula contabil reprezint modalitatea de transpunere grafic n egalitate valoric a sumelor nregistrate n conturile corespondente, pe baza principiului dublei reprezentri i dublei nregistrri a patrimoniului. Ea se compune din: cele dou conturi corespondente, semnul egal ntre ele i sumele nregistrate. Dac la formula contabil se adaug data efecturii operaiei, documentul justificativ n care este consemnat operaia i explicaia operaiei se obine articolul contabil. Formulele contabile se pot clasifica dup dou criterii, i anume: - dup numrul de conturilor pe cale le conin avem: - formule contabile simple - formule contabile compuse; - dup rolul lor avem: - formule contabile curente - formule contabile de stornare. Formule contabile simple, sunt acelea care conin doar dou conturi, unul pe credit i altul pe debit. Formule contabile compuse, sunt acelea care conin cel puin trei conturi. Aceste formule pot fi, la rndul lor: - compuse pe debit, sunt cele care conin un singur cont pe credit i dou sau mai multe conturi pe debit; - compuse pe credit, sunt cele care conin un singur cont pe debit i dou sau mai multe Formulele contabile curente sunt formule ce se ntocmesc pentru reflectarea n mod normal a operaiilor consemnate n documente. Formulele contabile de stornare sunt formule ce corecteaz sau anuleaz unele nregistrri eronate efectuate n perioadele anterioare. n funcie de modul de realizare a corectrii aceste formule pot fi : de stornare n negru i de stornare n rou. - Formulele de stornare n negru sunt acelea n care corectarea sau anularea nregistrrii anterioare se obine prin inversarea poziiei deinute de conturi n cadrul formulei contabile anterioare eronate, cu sumele n negru, dup care se scrie formula contabil corect, tot cu sumele n negru. - Formulele de stornare n rou realizeaz corectarea prin repetarea formulei contabile eronate, dar cu sumele n rou, dup care se scrie formula contabil corect cu sumele n negru. n practic se utilizeaz cu preponderen formulele de stornare n rou, deoarece aceste nu artificializeaz rulajele conturilor, spre deosebire de formulele de stornare n negru. Elaborarea formulei contabile, respectiv transpunerea ntr-o ecuaie a realitii ce face obiectul contabilitii, constituie chintesena acestei discipline tiinifice. Ea reflect finalul drumului parcurs de la teorie la practic.

Articolul contabil Clasificare

58

8.5. CLASIFICAREA I SIMBOLIZAREA CONTURILOR Toate conturile folosite n dubla nregistrare pentru a transpune operaiile economice i financiare sunt integrate ntr-un ansamblu unitar denumit sistemul conturilor. Folosirea sistemului conturilor n procesul de cunoatere i gestionare a patrimoniului impune mprirea conturilor n clase, grupe, conturi sintetice de gradul I (conturi principale) i conturi sintetice de gradul II (subconturi). Conturile se pot clasifica dup urmtoarele criterii: funcia conturilor, sfera de cuprindere i coninutul lor economico-financiar. a. Dup funcia contabil conturile se clasific n conturi de activ i conturi de pasiv, iar n cursul perioadelor de gestiune apar i conturi bifuncionale, determinate de soldul final al costurilor. b. Dup sfera de cuprindere, conturile se mpart n conturi sintetice i conturi analitice. Conturile sintetice grupeaz elementele patrimoniale pe grupe sau categorii omogene, din punct de vedere a coninutului lor. Conturile sintetice, folosite conform normelor din ara noastr, sunt sintetice de gradul I i sintetice de gradul II, ce sunt obligatorii a fi utilizate de agenii economici. Delimitarea celor dou categorii de conturi sintetice se face prin numrul cifrelor din simbolizarea lor : trei cifre pentru conturile sintetice de gradul I i patru cifre pentru conturile sintetice de gradul II. Conturile analitice sunt conturi dezvolttoare ale conturilor sintetice. Modul de alctuite i de utilizare a acestor conturi este la latitudinea fiecrei ntreprinderi, n funcie de condiiile concrete i de nevoile de informare ale managementului acesteia. c. Coninutul economico-financiar este criteriul ce st la baza schemei de clasificare a conturilor, aceasta deoarece pe coninutul economic se ntemeiaz att funcia contabil ct i sfera de cuprindere. n funcie de acest criteriu conturile se clasific n: conturi bilaniere, conturi de ordine i eviden i conturi de gestiune. Conturile bilaniere sunt conturile deschise pentru active i pasive, iar soldurile lor finale la sfritul perioadei de gestiune ofer posibilitatea ntocmirii bilanului contabil. Aceste conturi se mai numesc i conturi de situaie prin care se reflect o situaie existent la un moment dat a patrimoniului i cuprind clasele de conturi de la 1 la 5. Conturile de gestiune sunt utilizate de ctre contabilitatea de gestiune i sunt cuprinse n clasa 9 de conturi. Conturile de ordine i eviden sau conturi n afara bilanului sunt conturile cu ajutorul crora se evideniaz valorile materiale i bneti ce nu aparin unitii, dar se afl temporar n cadrul acesteia, respectiv clasa 8 de conturi. Planul de conturi general cuprinde totalitatea conturilor sintetice care servesc la nregistrarea existenei, micrii i transformrii mijloacelor economice, a surselor acestor mijloace i a rezultatelor obinute. Acesta se prezint sub forma unui tablou n care fiecare cont are o denumire, simbol cifric i sunt ncadrate n clase i grupe dup anumite criterii. Planul de Conturi General adoptat i folosit n ara noastr este bazat pe

Criterii de clasificare a conturilor

Planul general de conturi

59

sistemul zecimal i corespunztor organizrii contabilitii n dublu circuit. Un plan de conturi zecimal se caracterizeaz printr-un sistem de simbolizare zecimal ce mparte conturile n 9 clase. Clasele la rndul lor se mpart n zece grupe, iar fiecare grup poate s cuprind un numr de 10 conturi sintetice numite i conturi divizionare. Simbolizarea fiecrui cont delimiteaz elementele patrimoniale, funcie de caracteristici, pe clase, grupe i cont. Clasele de conturi se simbolizeaz cu o cifr, grupele cu dou i conturile cu trei cifre. Conturile simbolizate cu trei cifre sunt conturi sintetice de gradul I. Conturile sintetice de gradul I se pot dezvolta n conturi sintetice de gradul II, conturi ce se simbolizeaz cu patru cifre i de gradul III simbolizate cu cinci cifre (ex.: societi bancare). Simbolizarea conturilor reliefeaz elemente particulare ale conturilor. Cifra a treia n simbolul conturilor, de la 0 la 8, delimiteaz structura contului i operaiilor, la nivelul grupelor. Cifra 9 pe poziia a treia, are o conotaie specific, indic faptul c aceste conturi au funcia contabil invers celorlalte conturi din grup. Aceeai cifr 9, aflat pe poziia a doua n simbolul grupei (i respectiv a conturilor) indic deprecieri cu caracter reversibil, adic provizioane pentru deprecierea activelor, ce se gsesc la nivelul fiecrei clase: Pe cele dou circuite ale contabilitii n dublu circuit, clasele de conturi se distribuie astfel : Circuitul contabilitii financiare se realizeaz cu ajutorul claselor conturilor de bilan, n care se nregistreaz existena i micarea elementelor patrimoniale i pe baza crora se ntocmete bilanul. Clasele conturilor de bilan sunt : 1 - Conturi de capital, 2 - Conturi de imobilizri, 3 Conturi de stocuri i producia n curs de execuie, 4 Conturi de teri, 5 Conturi de trezorerie. Clasele conturilor de procese economice, ce cuprind clasa 6 Conturi de cheltuieli i clasa 7 Conturi de venituri. Clasa conturilor speciale, clasa 8 Conturi speciale, n care se nregistreaz operaii economice asupra elementelor extrapatrimoniale, care uneori pot s influeneze starea patrimonial. Circuitul contabilitii de gestiune se realizeaz cu ajutorul conturilor interne de gestiune, cuprinse n clasa 9 Conturi de gestiune. Aceast clas de conturi nregistreaz decontrile interne privind cheltuielile aferente realizrii produciei i costurilor acesteia. ntrebri de autocontrol: 1. Ce este contul contabil? 2. Care sunt funciile conturilor? 3. Care sunt elementele structurale ale contului i modul lor de calcul? 4. Explicai forma grafic unilateral a contului. 5. Care sunt regulile de funcionare a conturilor? 6. Ce este dubla nregistrare i corespondena conturilor? 7. Care sunt etapele analizei contabile? 8. Definii formula contabil i articolul contabil. 9. Care sunt felurile formulelor contabile i modul lor de utilizare? 10. Care sunt principalele criterii de clasificare a conturilor?

60

11. Care sunt clasele de conturi cuprinse n Planul de conturi general i cum se pot grupa acestea? 12. Cum se simbolizeaz conturile n cadrul Planul de conturi general? TESTE DE EVALUARE Testul 1 de autoevaluare (timp estimat 45 minute): 1. Furnizarea de informaii privind existentul iniial, modificrile ce afecteaz patrimoniul , precum existentul la sfritul perioadei, se realizeaz cu ajutorul: a) bilanului; b) contului de profit i pierderi; c) contului; 2. Materiile prime sunt: a) surse de provenien; b) mijloace economice; c) procese economice. 3. Cum se numete funcia contului prim care mijloace economice, surse de finanare i procese economice sunt mprite pe elemente omogene, reflectndu-se n fiecare cont toate operaiile care se refer la un anumit element: a) economic; b) de grupare; c) de sistematizare. 4. Care este funcia contului prin care se calculeaz situaia tuturor elementelor n diferite momente ale activitii economice, se calculeaz costul efectiv al produciei, rezultatele financiare etc. : a) economic; b) de generalizare; c) de calcul. 5. Care din funciile grafice sunt specifice contului: a) forma grafic unilateral; b) forma grafic bilanier; c) forma grafic bilateral; 6. Cele dou pri ale contului se numesc: a) debit i credit; b) activ i pasiv; c) debit i pasiv. 7. Toate sumele nregistrate n debitul i/sau creditul unui cont reprezint : a) creditul uni cont; b) micrile uni cont; c) debitul unui cont. 8. Totalitatea nregistrrilor pe debitul unui cont, n cursul unei perioade, formeaz : a) rulajul debitor; b) rulajul creditor; c) rulajul contului. 9. Urmtoarele formule Td = Sid + Rd ; Tc = Rc sunt specifice conturilor: a) de activ b) de pasiv; c) de activ i de pasiv. 10. Soldul final al contului de activ se determin cu formula: a) Sd = Tca Tda = Sid + Rd ; b) Sd = Tda Tca = Sid + Rd - Rc ; c) Sd = Tda Tca = Sid + Rd Not: Fiecare rspuns corect este notat cu cte 10 de puncte. Testul 2 de autoevaluare (timp estimat 45 minute): 1. Cele dou pri ale contului se numesc: a) debit i credit; b) activ i pasiv; c) debit i pasiv. 2. Toate sumele nregistrate n debitul i/sau creditul unui cont reprezint : a) creditul uni cont; b) micrile uni cont; c) debitul unui cont. 3. Totalitatea nregistrrilor pe debitul unui cont, n cursul unei perioade, formeaz : a) rulajul debitor; b) rulajul creditor; c) rulajul contului. 4. Urmtoarele formule Td = Sid + Rd ; Tc = Rc sunt specifice conturilor: a) de activ b) de pasiv; c) de activ i de pasiv. 5. Soldul final al contului de activ se determin cu formula: a) Sd = Tca Tda = Sid + Rd ; b) Sd = Tda Tca = Sid + Rd - Rc ; c) Sd = Tda Tca = Sid + Rd

61

6. Conturile de pasiv se debiteaz cu: a) micorrile elementelor de pasiv; b) creterile elementelor de pasiv; c) intrrile elementelor de pasiv; 7. Conturile de activ prezint sold final : a) debitor; b) creditor; c) debitor sau zero; 8. Conturile care se supun numai unei singure reguli, a conturilor de activ sau a conturilor de pasiv, sunt denumite conturi: a) bifuncionale; b) debitoare; c) monofuncionale. 9. Potrivit crui principiu fundamental a metodei contabilitii, o operaie economic trebuie nregistrat n cel puin dou conturi, n debitul unui cont i n creditul altui cont: a) dubla reprezentare; b) dubla nregistrare; c) dubla contabilizare. 10. Dup numrul conturilor pe cale le conin formule contabile pot fi: a) simple; b) compuse; c) simple i compuse; Not: Fiecare rspuns corect se noteaz cu 10 puncte. Testul 3 de autoevaluare (40 minute): 1. Conturile care ncep s funcioneze fie prin debitare, fie prin creditare i pot prezenta, fie sold debitor, fie sold creditor, sunt conturi: a) bifuncionale; b) debitoare; c) monofuncionale. 2. Formule ce corecteaz sau anuleaz unele nregistrri eronate efectuate n perioadele anterioare sunt: a) formule simple; b) formule curente; c) formule de stornare. 3. Conturile de activ se crediteaz cu: a) creterile elementelor de activ; b) micorrile elementelor de activ; c) intrrile elementelor de activ. 4. Toate conturile folosite n dubla nregistrare pentru a transpune operaiile economice i financiare sunt integrate ntr-un ansamblu unitar denumit : a) sistemul bilanier; b) sistemul de conturi; c) sistemul contabil. 5. Dup funcia contabil conturile se clasific n: a) conturi de activ i conturi de debit; b) conturi de debit i conturi de credit; c) conturi de activ, conturi de pasiv i conturi bifuncionale. 6. n funcie de coninutul economico-financiar conturile se clasific n: a) conturi de activ, conturi de pasiv i conturi bifuncionale; b) conturi bilaniere, conturi de ordine i eviden i conturi de gestiune; c) conturi de debit i conturi de credit. 7. Conturile care in evidenta elementelor patrimoniale din activul bilanului sunt: a) conturi de activ; b) conturi de pasiv; c) conturi de activ si pasiv. 8. Conturile n cadrul planului de conturi sunt mprite n: a) 8 clase; b) 9 clase; c) 10 clase. 9. Contabilitatea de gestiune folosete conturile din clasa a) 8; b) 9; c)10. 10. Funcionarea conturilor n afara bilanului (clasa 8 de conturi) are la baz principiul: a) dublei nregistrri; b) nregistrrilor n partid simpl; c) nregistrrilor n partid tripl.

62

Recomandri bibliografice: 1. Sabu C., Contabilitatea ntreprinderii, Editura Eurobit, Timioara, 1995, p. 29-44. 2. Teaciuc M., Sabu C., .a., Bazele contabilitii, p.47-96. 3. Feleag N., Ionacu I., Tratat de contabilitate financiar, vol. II, Editura Economic, Bucureti,1998, p.11-32.

63

TEMA IX. BALANA DE VERIFICARE A CONTURILOR


CONINUT: 9.1. Coninutul i funciile balanei de verificare 9.2. Felurile i formele balanelor de verificare 9.3. ntocmirea balanei de verificare REZUMAT Balana de verificare este un procedeu practic al metodei contabilitii cu ajutorul cruia se centralizeaz datele nregistrate n conturi i se asigur verificarea corectitudinii nregistrrilor n contabilitate. Pe lng aceste dou funcii, de centralizare i de verificare, ea mai ndeplinete i funciile de registru contabil i de analiz economico-financiar. Dup conturile pe care le cuprind balanele sunt de dou feluri, generale i analitice. Dup numrul de egaliti pe care le conin exist urmtoarele forme ale balanei generale: balane cu o singur egalitate, balane cu dou egaliti, balane cu trei egaliti, balane cu patru egaliti, balane cu cinci serii de egaliti i balana ah. ntocmirea balanei de verificare cuprinde urmtoarele etape: pregtirea conturilor, transcrierea datelor din conturi n balan, totalizarea i verificarea egalitilor balanei. Existena unor inegaliti ntre coloanele balanei de verificare se datoreaz urmtoarelor tipuri de erori: erori de nregistrare n evidena sistematic, erori de pregtire a conturilor, erori de ntocmire a balanei. OBIECTIVE Cunoaterea unor noiuni teoretice despre balana de verificare. Prezentarea principalelor forme de balane i egalitile din cadrul fiecreia. Parcurgerea principalelor etape ale ntocmirii balanei de verificare i a erorilor ce pot s apar n cadrul acestei activiti. 9.1. CONINUTUL I FUNCIILE BALANEI DE VERIFICARE Definiie Balana de verificare realizeaz centralizarea datelor nregistrate n conturi i asigur verificarea corectitudinii nregistrrilor n contabilitate. n conformitate cu prevederile art. 22 din Legea contabilitii balana de verificare se ntocmete lunar. Deci, balana de verificare este un tablou al ntregului sistem de conturi, n cadrul cruia se verific egalitile generate de dubla nregistrare, att structural ct i global. Egalitatea structural se regsete n cadrul balanei fiecrui cont n parte, iar egalitatea global se refer la totalurile balanei de verificare.

64

Balana de verificare cuprinde pentru toate conturile ntreprinderii urmtoarele elemente: - simbolul i denumirea conturilor, conform Planului de conturi; - soldurile iniiale, debitoare sau creditoare, ale fiecrui cont; - rulajele debitoare i creditoare; - soldurile finale, debitoare sau creditoare. Balana de verificare ndeplinete urmtoarele funcii: de centralizare; de verificare; de registru contabil i de analiz economico-financiar. a) Funcia de centralizare a balanei se realizeaz prin nsumarea tuturor modificrilor intervenite ntr-o anumit perioad, att n cadrul fiecrui element patrimonial n parte, ct i pe ansamblul ntreprinderii, prin nsumarea rulajelor tuturor conturilor. Funcia de centralizare a balanei se reflect i n legtura pe care o realizeaz ntre sistemul de conturi i bilanul contabil. Astfel soldurile finale ale conturilor sintetice din balana de verificare sunt preluate n bilan. b) Funcia de verificare a exactitii datelor nregistrate n conturi se realizeaz pe baza respectrii principiului dublei nregistrri. Aceast funcie se regsete att n cadrul conturilor sintetice, ct i a celor analitice. Principiul nregistrrii n evidena cronologic i cea sistematic, determin egalitatea ntre totalul rulajului operaiilor din evidena cronologic i totalul rulajului debitor sau creditor determinat pe baza evidenei sistematice. Verificarea nregistrrilor n conturi se realizeaz prin urmtoarele trei serii de egaliti ale balanei: - suma soldurilor iniiale debitoare (Sid) trebuie s fie egal cu suma soldurilor iniiale creditoare (Sic), adic: Sid = Sic - suma rulajelor debitoare (Rd) trebuie s fie egal cu suma rulajelor creditoare (Rc), adic: Rd = Rc - suma soldurilor finale debitoare (Sfd) trebuie s fie egal cu suma soldurilor finale creditoare (Sfc), adic: Sfd = Sfc c) Funcia de registru contabil a balanei se manifest n cadrul formei de contabilitate informatice. n acest caz balana conturilor preia funcia registrului cartea-mare (ah). d) Funcia de analiz economico-financiar se realizeaz prin furnizarea de informaii despre rulajul i soldul fiecrui cont. Prin aceasta se ofer posibilitatea urmririi situaiei financiare a ntreprinderii n perioada analizat i stabilirii modului de formare a cheltuielilor, veniturilor i rezultatelor. 9.2. FELURILE I FORMELE BALANELOR DE VERIFICARE Dup conturile pe care le cuprind exist dou feluri de balane: - balane generale, adic cele care cuprind toate conturile sintetice, iar n unele cazuri i unele conturi analitice; - balane analitice, care se ntocmesc pentru toate conturile analitice dezvolttoare ale fiecrui cont sintetic.

Elementele

Funciile

65

Dup numrul de egaliti pe care le conin exist urmtoarele forme ale balanei generale: balane cu o singur egalitate, balane cu dou egaliti, balane cu trei egaliti, balane cu patru egaliti, balane cu cinci serii de egaliti i balana ah. a) Balana conturilor cu o singur egalitate cuprinde o singur egalitate, ntre totalul sumelor debitoare (Td) i totalul sumelor creditoare (Tc), adic: Td = Tc n care: Td = Sid + Rd Tc = Sic + Rc sau ntre totalul soldurilor finale creditoare i totalul soldurilor finale creditoare, adic: Sfd = Sfc Aceast balan este cunoscut sub denumirea de situaie contabil, sau de balana soldurilor. b) Balana conturilor cu dou egaliti, denumit i balana sumelor i soldurilor, opereaz cu ambele egaliti prezentate anterior. c) Balana conturilor cu trei serii de egaliti este construit pe criteriul separrii soldurilor iniiale de rulaje. Ca urmare, ea cuprinde urmtoarele trei serii de egaliti: Sid = Sic Rd = Rc Sfd = Sfc d) Balana de verificare cu patru serii de egaliti reprezint o combinare a balanei de sume i solduri (prezentat la punctul b) cu balana de rulaje lunare cu solduri iniiale (prezentat la punctul c). De aceea ea poart denumirea de balana de rulaje lunare cu sume precedente. Cele patru egaliti ale acestei balane sunt: - totalul sumelor debitoare din perioada precedent (Sd) este egal cu totalul sumelor creditoare din perioada precedent (Sc), adic: Sd = Sc - totalul rulajelor debitoare din luna curent este egal cu totalul rulajelor creditoare din luna curent: Rd = Rc - totalul sumelor debitoare la finele lunii curente (Td) este egal cutotalul sumelor creditoare de la finele lunii curente (Tc), adic: Td = Tc sau Sd + Rd = Sc + Rc - totalul soldurilor finale debitoare este egal cu totalul soldurilor finale creditoare, adic: Sfd = Sfc n care: Sfd = Td - Tc Sfc = Tc - Td

66

e) Balana de verificare cu cinci serii de egaliti se bazeaz pe principiul separrii soldurilor iniiale de total sume din luna precedent. Cele cinci egaliti sunt: - totalul soldurilor iniiale debitoare de la nceputul exerciiului este egal cu totalul soldurilor iniiale creditoare de la nceputul exerciiului: Sid = Sic - totalul rulajelor cumulate debitoare din luna precedent este egal cu totalul rulajelor cumulate creditoare din luna precedent: Rcd = Rcc - totalul rulajelor debitoare din luna curent este egal cu totalul rulajelor creditoare din luna curent: Rd = Rc - totalul rulajelor cumulate debitoare de la finele lunii curente este egal cu totalul rulajelor cumulate creditoare de la finele lunii curente: Rcdf = Rccf - totalul soldurilor finale debitoare este egal cu totalul soldurilor finale creditoare: Sfd = Sfc n care: Sfd = (Sid + Rcdf) - Rccf Sfc = (Sic + Rccf) - Rcdf Rcdf = Rcd + Rd Rccf = Rcc + Rc Modelul acestei balane se prezint astfel: BALANA DE VERIFICARE ntocmit la data de ....
Simbol Denumire Solduri Rulaje cumulate Rulaje Total rulaje la cont cont iniiale din luna preced. curente finele lunii D C D C D C D C 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 101 Capital social TOTAL Sid Sic Rcd Rcc Rd Rc Rcdf Rccf Solduri finale D C 11 12 Sfd Sfc

9.3. NTOCMIREA BALANEI DE VERIFICARE Balana de verificare se ntocmete lunar i ori de cte ori este necesar. Aceast activitate cuprinde urmtoarele etape: pregtirea conturilor, transcrierea datelor din conturi n balan, totalizarea i verificarea egalitilor balanei. a) Pregtirea conturilor const n calcularea rulajelor debitoare i creditoare, totalizarea sumelor debitoare i creditoare de la finele lunii i stabilirea soldurilor finale. Trebuie precizat faptul c pregtirea conturilor se realizeaz cu anumite particulariti, n funcie de numrul de egaliti ale balanei adoptate. b) Transcrierea datelor din conturi n balan se recomand a se face doar pentru rulajele curente. Soldurile iniiale i rulajele cumulate pn la finele lunii precedente se pot prelua din balana lunii precedente, iar soldurile finale se calculeaz direct din datele nscrise n balan.
67

Etape

Tipuri de erori

c) Totalizarea i verificarea egalitilor balanei se face pe fiecare coloan a balanei, verificndu-se n final egalitile acesteia. n acelai timp se verific dac totalul rulajului din registrul-jurnal (evidena cronologic) este egal cu totalul rulajelor curente (debitoare i creditoare) nscrise n balan. De asemenea, se mai verific dac soldurile finale ale conturilor determinate pe baza registrului cartea-mare (evidena sistematic) corespund cu soldurile finale calculate n balan. Existena unor inegaliti ntre coloanele balanei de verificare se datoreaz urmtoarelor tipuri de erori: erori de nregistrare n evidena sistematic, erori de pregtire a conturilor, erori de ntocmire a balanei. Erorile de nregistrare n evidena sistematic constau din omisiunea sau transcrierea greit a sumelor din registrul-jurnal (evidena cronologic) n conturi (evidena sistematic) sau din documentul justificativ n registruljurnal. Identificarea acestor erori se face prin confruntarea (punctarea) nregistrrilor din registrul-jurnal cu cele din cartea-mare, eventual i cu documentele justificative. Erorile de pregtire a conturilor pot rezulta din nsumarea greit a rulajelor i a soldurilor n conturi. Aceste erori se corecteaz prin refacerea tuturor calculelor n fiecare cont n parte. Erorile de ntocmire a balanei constau din erori la nsumarea coloanelor, la stabilirea soldurilor finale, la preluarea rulajelor sau a soldurilor iniiale din conturi. Pentru corectarea acestor greeli se refac calculele n conturi i se face punctajul ntre sumele trecute n balan i sumele calculate n evidena sistematic. Exist ns i erori care nu pot fi descoperite cu ajutorul balanei. Acestea sunt erori de imputare i compensare. Erorile de imputare sunt determinate de preluarea greit a sumelor din evidena cronologic la un alt cont dect la cel din formula contabil. Erorile de compensare constau n trecerea greit a sumelor din evidena primar sau din registrul-jurnal n conturi. Adic, se poate trece o sum n plus n debitul sau creditul unui cont, i o alt sum n minus, de aceeai valoare i n aceeai parte a altui cont. Aceste erori pot fi identificate prin apariia de solduri necorespunztoare la unele conturi, apariia ulterioar a documentelor nenregistrate, a reclamaiilor clienilor, furnizorilor sau creditorilor etc. Erorile din evidena cronologic se corecteaz numai prin formule contabile de stornare, iar cele din evidena sistematic prin scrierea sumei corecte deasupra sumei greite, aceasta din urm fiind anulat prin tierea cu o linie. ntrebri de autocontrol: 1. Ce este balana de verificare i care sunt funciile acesteia? 3. Care sunt felurile balanelor de verificare a conturilor ? 4. Care sunt principalele forme ale balanelor de verificare ? 5. Care sunt egalitile din cadrul fiecrei forme de balan ? 6. Cum se calculeaz soldul final n cazul balanelor cu patru i cu cinci serii de egaliti? 7. Care sunt principalele etape ale ntocmirii balanei de verificare? 8. Care sunt principalele erori ce pot s apar la ntocmirea balanei de verificare? 9. Cum se corecteaz fiecare tip de eroare?
68

TESTE DE EVALUARE Testul 1 de autoevaluare (timp estimat 45 minute): 1. Centralizarea datelor nregistrate n conturi i verificarea corectitudinii nregistrrilor n contabilitate realizeaz cu ajutorul: a) conturilor; b) balanei de verificare; c) bilanului. 2. nsumarea tuturor modificrilor intervenite ntr-o anumit perioad, att n cadrul fiecrui element patrimonial n parte, ct i pe ansamblul ntreprinderii, prin nsumarea rulajelor tuturor conturilor se realizeaz prin funcia de : a) verificare; b) centralizare; c) registru contabil. 3. Balana de verificare este un document care se ntocmete: a) anual; b) bianual; c) lunar. 4. Un cont care are sold la nceputul exerciiului financiar, dar nu are nregistrri (micri) n pe parcursul exerciiului financiar trebuie trecut n balana de verificare: a) da; b) nu. 5. Balana conturilor cu trei serii de egaliti cuprinde urmtoarele egaliti: a) Sid = Sic ; Rd = Rc; Sfd = Sfc; b) Td=Tc; Sfd=Sfc; Rd=Rc; c) Sid = Sic ; Rd = Rc. 6. n cazul balanei cu patru serii de egaliti soldul final debitor al conturilor de activ se calculeaz cu relaia: a) Sfd = Sd + Rd Rc; b) Sfd = Tc Td; c) Sfd = Sc Sd. 7. n cazul balanei cu patru serii de egaliti soldul final creditor al conturilor de pasiv se calculeaz cu relaia: a) Sfc = Sd + Rd Rc; b) Sfc = Td Tc; c) Sfc = Sc + Rc Rd. 8. n cazul balanei cu cinci serii de egaliti soldul final debitor al conturilor de activ se calculeaz cu relaia: a) Sfd = (Sid + Rdf) Rcf; b) Sfd = Tc Td + Sid ; c) Sfd = Sc Sd +Sid. Not: Fiecare rspuns corect este notat cu 10 puncte. Testul 2 de autoevaluare (timp estimat 45 minute): 1. Scrierea sumei corecte deasupra sumei greite determin o corecie n: a) conturi; b) formule contabile; c) evidenta cronologic. 2. Rulajele curente n balana de verificare se preiau din: a) conturi; b) balana anterioar; c) bilan. 3. Soldurile finale n balan: a) se copiaz din balana luni precedente; b) se copiaz din conturile luni precedente; c) se calculeaz n funcie de sumele nscrise n balan. 4. Soldurile iniiale i rulajele cumulate pn la finele lunii precedente se pot prelua din: a) conturi; b) balana anterioar; c) bilan. 5. nsumarea greit a rulajelor i a soldurilor n conturi reprezint erori
69

de: a) form a conturilor; b) fond a conturilor; c) pregtire a conturilor. 6. Soldurile finale se calculeaz direct din datele nscrise: a) n balan; b) n cont; c) n bilan. 7. Omisiunea sau transcrierea greit a sumelor din registrul-jurnal (evidena cronologic) n conturi (evidena sistematic) sau din documentul justificativ n registrul-jurnal reprezint erori: a) de nregistrare n evidena sistematic; b) de redare n evidena sistematic; c) ortografie. 8. A trece o sum n plus n debitul sau creditul unui cont, i o alt sum n minus, de aceeai valoare i n aceeai parte a altui cont, determin o eroare : a) de imputare; b) de ntocmire; c) de compensare. 9. Erorile din evidena cronologic se corecteaz numai prin: a) formule contabile duble; b) formule contabile de stornare; c) formule contabile nenregistrate. 10. Calcularea rulajelor debitoare i creditoare, totalizarea sumelor debitoare i creditoare de la finele lunii i stabilirea soldurilor finale reprezint etapa de: a) calculare; b) pregtire a conturilor; c) pregtire a documentelor. Not: Fiecare rspuns corect este notat cu 10 puncte. Recomandri bibliografice: 1. Teaciuc M., Sabu C., .a., Bazele contabilitii, p.179-191. 2. Sabu C., Contabilitatea ntreprinderii, p. 48 57.

70

TEMA X. INVENTARIEREA PATRIMONIULUI


CONINUT: 10.1. Noiunea, rolul i felurile inventarierii 10.2. Etapele inventarierii REZUMAT Inventarierea este un procedeu al contabilitii prin care se stabilete mrimea real a fiecrui element patrimonial, dup care se ntocmete bilanul anual. Inventarierea mai are rolul de control asupra integritii patrimoniului i metod de calcul i eviden a stocurilor. In funcie de diferite criterii luate n considerare exist mai multe feluri ale inventarierii. n funcie de ordinea de desfurare i de natura operaiilor pe care le comport, lucrrile de inventariere cuprind urmtoarele etape: pregtirea inventarierii; desfurarea lucrrilor de inventariere propriu-zis; stabilirea i regularizarea rezultatelor inventarierii. OBIECTIVE: Prezentarea coninutului, rolului i felurilor inventarierii. Parcurgerea principalelor etape ale inventarierii.

10.1. NOIUNEA, ROLUL I FELURILE INVENTARIERII Inventarierea este un procedeu comun mai multor discipline economice, cu un coninut specific fiecreia. Din punct de vedere al contabilitii, inventarierea reprezint procedeul de stabilire a mrimii faptice a elementelor patrimoniale i de evaluare a lor la nivelul valorii actuale (de utilitate sau de ntrebuinare), iar rezultatul acestei activiti l reprezint inventarul. Rolul inventarierii este definit tocmai prin funciile acesteia, care constau n: - determinarea situaiei reale a patrimoniului; - controlul asupra integritii materiale i financiare a patrimoniului; - metod de calcul i eviden a stocurilor. Determinarea situaiei reale a patrimoniului se face n scopul ntocmirii unui bilan real, din care s se poat calcula corect principalii indicatori economico-financiari, cum sunt: cifra de afaceri, producia vndut, rezultatul (profit sau pierdere) etc. De aceea inventariere trebuie s cuprind toate elementele patrimoniale ale ntreprinderii. Controlul asupra integritii materiale i financiare a patrimoniului se realizeaz prin controlul periodic i sistematic a gestiunilor. Indiferent de modul de organizare a contabilitii, ntre soldurile scriptice oferite de aceasta i realitate pot s apar diferene, care sunt datorate unor factori obiectivi sau subiectivi Metod de calcul i eviden a stocurilor. Cu ajutorul inventarierii se calculeaz i se stabilete existentul, micarea i stocul final al bunurilor materiale din gestiunea ntreprinderi. n acest sens rolul inventarierii crete
71

Definiie

Rolul

Criterii de clasificare

n cadrul ntreprinderilor mici i mijlocii, unde se poate folosi pentru evidena stocurilor metoda inventarului intermitent. Felurile inventarierii se pot determina n funcie de urmtoarele criterii: dup sfera de cuprindere; dup perioada la care se desfoar; dup scopul urmrit. a) Dup sfera de cuprindere a elementelor patrimoniale, inventarierea poate fi general i parial. Inventarierea general cuprinde toate elementele patrimoniale ale ntreprinderii, iar inventarierea parial cuprinde numai anumite elemente patrimoniale. b) Dup perioada la care se desfoar inventarierea poate fi : anual, periodic, ocazional i inopinat. Inventarierea anual este obligatorie pentru toate ntreprinderile, fiind o lucrare premergtoare ntocmirii bilanului. Inventarierea periodic se efectueaz trimestrial, lunar sau decadal, pentru constatarea anumitor elemente patrimoniale. Inventarierea ocazional se efectueaz la predarea-primirea unei gestiuni, la fuzionarea unor ntreprinderi, la determinarea lipsurilor datorate unor calamiti etc. Inventarierea inopinat se efectueaz fr anunarea prealabil a gestionarului, dar n prezena acestuia. c) Dup scopul urmrit inventarierea poate fi: de constatare a existenei elementelor patrimoniale i pentru determinarea valorii actuale a elementelor patrimoniale. 10.2. ETAPELE INVENTARIERII

Etapele inventarierii

n funcie de ordinea de desfurare i de natura operaiilor pe care le comport, lucrrile de inventariere cuprind urmtoarele etape: a) Pregtirea inventarierii const n luarea de msuri pentru a asigura buna desfurare a inventarierii. Aceste msuri constau n: stabilirea elementelor patrimoniale care se inventariaz; nregistrarea tuturor documentelor justificative n evidena contabil; verificarea i pregtirea aparatelor de msurare i cntrire; pregtirea bunurilor economice supuse inventarierii (sortare, grupare, etichetare); constituirea comisiilor de inventariere prin ordinul scris al conductorului ntreprinderii; luarea unor declaraii scrise de la gestionari, cu privire la existena unor bunuri intrate sau ieite din depozit fr documente, documente nepredate la contabilitate. b) Lucrrile de inventariere propriu-zise constau n urmtoarele: constatarea, descrierea i evaluarea elementelor inventariate. Constatarea elementelor inventariate se face pe teren: prin observare direct (numrare, cntrire, msurare, cubare, sondaj sau calcule tehnice) pentru bunurile materiale; pe baz de registre sau documente (registrul de cas, extrasele de cont etc.) pentru mijloacele bneti, creane i datorii. Descrierea elementelor inventariate se face n cadrul listelor de inventariere ntocmite cu aceast ocazie, unde se consemneaz: denumirea, felul, natura, codul, cantitatea, calitatea, dimensiunile i alte proprieti caracteristice. Aceste liste de inventariere se semneaz, pagin cu pagin, de ctre membrii comisiei de inventariere i gestionari. Evaluarea elementelor inventariate se face la nivelul valorii actuale, denumit valoare de inventar. Creanele, datoriile i disponibilitile bneti n devize se evalueaz la cursul oficial din ultima zi a exerciiului financiar. c) Stabilirea i regularizarea rezultatelor inventarierii.

72

Stabilirea rezultatelor inventarierii se face direct n listele de inventariere, prin compararea mrimilor faptice, constatate prin inventariere, cu cele scriptice nregistrate n contabilitate, stabilindu-se eventualele diferene n plus sau n minus fa de teren (plusurile de inventar sau minusurile de inventar). Modelul unei liste de inventariere pentru gestiuni global-valorice este prezentat n figura 10.1. Dac plusurile i minusurile sunt constatate la acelai gestionar, n aceeai perioad i la sorturi asemntoare este posibil compensarea pentru cantiti egale de plusuri i minusuri. Este interzis compensarea valoric. Rezultatele inventarierii sunt consemnate ntr-un proces-verbal, care trebuie s conin: scopul inventarierii, perioada i gestiunile inventariate, compensrile efectuate, bunurile depreciate, valorificarea rezultatelor inventarierii, constituirea i regularizarea provizioanelor, alte concluzii i propuneri ale comisiei de inventariere. Regularizarea rezultatelor inventarierii const n efectuarea unor nregistrri care s rectifice contabilitatea cu plusurile sau minusurile cantitative constatate. Lipsurile constatate la inventariere pot fi imputabile sau neimputabile. Lipsurile imputabile, rezultate din neglijene sau sustrageri, se recupereaz de la cei vinovai. Lipsurile neimputabile sunt cele datorate manipulrii i pstrrii bunurilor materiale. Cu aceste lipsuri se mresc cheltuielile excepionale privind operaiile de gestiune. Plusurile constatate la inventariere se nregistreaz ca intrri n patrimoniul ntreprinderii, diminundu-se cheltuielile de exploatare cu valoarea acestor plusuri (n cazul stocurilor) sau cheltuielile financiare (n cazul valorilor mobiliare de plasament sau disponibilitilor bneti). Plusurile la activele imobilizate se nregistreaz prin creditul contului 131 Subvenii pentru investiii. Recapitulaia elementelor patrimoniale inventariate, grupate n funcie de natura lor conform posturilor de activ i de pasiv din bilanul contabil, este prezentat n Registrul-inventar. Acesta constituie un document oficial, care poate servi ca prob n instan.
Unitatea Magazia Nr Denumirea crt bunurilor inventariate 0 1 LIST DE INVENTARIERE Data Cod U/M Cant Pre unitar de nreg. n contab. 2 3 4 5 Gestiunea Pagina Loc de depozitare Val. Val. Deprecierea contab de Val. Cauza inv. 6 7 8 9

Total pagin

Gestionar* Contabilitate Nume i prenume Semntura *) Se semneaz de gestionarul primitor, n cazul predrii-primirii gestiunii. Figura nr. 10.1. Modelul listei de inventariere

x x Comisia de inventar

x Gestionar

73

ntrebri de autocontrol: 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. Ce este inventarierea? Care este rolul inventarierii? Care sunt felurile inventarierii? Enumerai etapele inventarierii. n ce constau lucrrile de pregtire a inventarierii? Care este modalitatea de stabilire a rezultatelor inventarierii? n ce const regularizarea rezultatelor inventarierii? TESTE DE EVALUARE Testul 1 de autoevaluare (timp estimat 35 minute): 1. Stabilirea mrimii faptice a elementelor patrimoniale i evaluarea lor la nivelul valorii actuale (de utilitate sau de ntrebuinare), se realizeaz prin: a) inventariere; b) calculaie; c) evaluare. 2. Controlul asupra integritii materiale i financiare a patrimoniului se realizeaz prin controlul periodic i sistematic al: a) contului; b) registrului de cas; c) gestiunii. 3. Ce metod de inventariere se poate folosi n cadrul ntreprinderilor mici i mijlocii pentru evidena stocurilor: a) metoda inventarului permanent; b) metoda inventarului intermitent; c) metoda inventarului periodic. 4. Dup sfera de cuprindere a elementelor patrimoniale, inventarierea poate fi: a) total i parial; b) general i parial; c) anual i periodic. 5. Felurile inventarierii se pot determina n funcie de urmtoarele criterii: a) dup sfera de cuprindere; dup perioada la care se desfoar; dup scopul urmrit; b) dup sfera de aplicare; dup modul n care se desfoar; dup finalitate; c) dup perioad; dup finalitatea exerciiului financiar; dup modul de desfurare. 6. Inventarierea este obligatorie pentru toate ntreprinderile, fiind o lucrare premergtoare ntocmirii bilanului numai la: a) nceputul anului; b) trimestru; c) la sfritul anului. 7. La predarea-primirea unei gestiuni, la fuzionarea unor ntreprinderi, la determinarea lipsurilor datorate unor calamiti etc, se efectueaz inventarierea: a) spontan; b) prin sondaj; c) ocazional. 8. Inventarierea inopinat se efectueaz: a) fr anunarea prealabil a gestionarului; b) cu anunarea prealabil a gestionarului; c) fr anunarea prealabil a gestionarului dar n prezena acestuia. Not: Fiecare rspuns corect este notat cu 12,5 puncte. Testul 2 de autoevaluare (timp estimat 40 minute): 1. Luarea de msuri pentru a asigura buna desfurare a inventarierii se realizeaz n etapa de: a) culegere a informaiilor; b) pregtire a informaiilor; c) pregtire a inventarierii.

74

2. nainte de nceperea inventarierii este necesar: a) prezena directorului general; b) prezena casierului principal; c) luarea unor declaraii gestionarilor. 3. Evaluarea elementelor inventariate se face la nivelul valorii: a) de ieire; b) contabile; c) actual, de inventar. 4. Stabilirea rezultatelor inventarierii se face direct: a) n conturi; b) n listele de inventariere; c) n evidena primar. 5. Lipsurile neimputabile sunt cele datorate: a) expunerii n magazin a produselor; b) manipulrii i pstrrii bunurilor materiale; c) minusurile sustrase de cumprtori. 6. Descrierea elementelor inventariate se face: a) n procesul verbal de inventariere; b) n cadrul documentelor cumulative; c) n cadrul listelor de inventariere. 7. Stabilirea eventualelor diferene n plus sau n minus fa de teren se realizeaz prin: a) evaluare b) inventariere; c) calculaie. 8. Rezultatele inventarierii sunt consemnate ntr-un: a) registru jurnal; b) proces verbal; c) act de control. 9. Efectuarea unor nregistrri care s rectifice contabilitatea cu plusurile sau minusurile cantitative constatate, determin: a) compensarea rezultatelor inventarierii; b) regularizarea rezultatelor inventarierii; c) imputarea rezultatelor inventarierii. 10. Minusurile rezultate din neglijene sau sustrageri, i care recupereaz de la cei vinovai se numesc: a) lipsuri imputabile; b) bunuri sustrase; c) lipsuri neimputabile. Not: Fiecare rspuns corect este notat cu 10 puncte. Recomandri bibliografice. 1. Teaciuc M., Sabu C., .a., Bazele contabilitii, p.191-195. 2. Sabu C., Contabilitatea ntreprinderii, p. 64 67.

75

TEMA XI. SITUAIILE FINANCIARE ALE NTREPRINDERII


CONINUT: 11.1. Lucrrile premergtoare ntocmirii situaiilor financiare 11.2. Forma, coninutul i utilizatorii situaiilor financiare 11.3. Obiectivul situaiilor financiare i retratarea acestora REZUMAT nainte de ntocmirea situaiilor financiare anuale se parcurg o serie de lucrri premergtoare, denumite i lucrri de nchidere a exerciiului financiar. Situaiile financiare trebuie s reflecte fidel situaia patrimoniului ntreprinderii, rezultatele financiare obinute, fluxul de trezorerie i gradul de ndatorare a ntreprinderii. Principalii utilizatori ai situaiilor financiare sunt: investitorii, salariaii, creditorii, furnizorii, statul i publicul interesat de tranzacionarea aciunilor ntreprinderii. Pentru retratarea informaiilor contabile se pot utiliza urmtoarele metode: metoda indexrii; metoda folosirii valorii actuale; metoda combinat. OBIECTIVE: Cunoaterea lucrrilor de nchidere a exerciiului financiar. Prezentarea principalelor situaii financiare ale ntreprinderii, structura acestora i rolul lor n managementul ntreprinderii. Care este coninutul fiecrei situaii financiare i care sunt utilizatorii acestora. 11.1. LUCRRILE PREMERGTOARE NTOCMIRII SITUAIILOR FINANCIARE Pentru centralizarea i agregarea datelor i informaiilor contabile n vederea ntocmirii situaiilor financiare, pe de o parte, i pentru asigurarea reflectrii ct mai fidele a situaiei patrimoniului, pe de alt parte, se efectueaz o serie de lucrri premergtoare, denumite i lucrri preliminare ntocmirii situaiilor financiare ale ntreprinderii. 1) Verificarea corectitudinii nregistrrilor n contabilitate are urmtoarele obiective: - verificarea consemnrii tuturor operaiilor n documente justificative; - urmrirea ca toate documentele s fie nregistrate n contabilitate; - urmrirea ca toate nregistrrile din contabilitate s fie fcute pe baz de documente justificative sau note contabile, dup caz; - urmrirea ca toate nscrisurile provenite din relaiile de vnzare cumprare i de prestri servicii trebuie s conin toate elementele respective (nume, prenume, seria i numrul actului de identitate, adresa complet, suma achitat, impozitele calculate i reinute conform legii).

76

2) Verificarea concordanei dintre contabilitate i evidena operativ are drept scop eliminarea discordanelor care pot s apar ntre acestea. Modalitile concrete de verificare difer n funcie de metoda de organizare a evidenei la locurile de pstrare stocurilor i mijloacelor bneti, precum i n funcie de metoda de inventar aplicat n contabilitate (inventar permanent sau intermitent). Corectarea eventualelor discordane constatate se face prin parcurgerea n ordine invers a operaiilor de nregistrare. 3) ntocmirea balanei conturilor nainte de inventariere contribuie att la centralizarea tuturor nregistrrilor din contabilitatea curent, ct i la verificarea acestora. Balana de verificare ofer posibilitatea controlului asupra urmtoarelor aspecte: - nregistrarea n contabilitatea sistematic (n conturi) a tuturor documentelor justificative, prin compararea rulajului debitor sau creditor din balan cu totalul rulajului nregistrat n registrul-jurnal, aceasta constituind o verificare cantitativ a nregistrrilor n contabilitate; - concordana dintre contabilitate analitic i contabilitatea sintetic, prin ntocmirea de balane analitice pentru conturile sintetice care se dezvolt n analitic, aceasta fiind o verificare de concordan a nregistrrilor n contabilitate; - analiza soldurilor fiecrui cont, n vederea: clarificrii sumelor ce se menin nejustificate n soldul unor conturi din activul i pasivul bilanului, urmrindu-se achitarea obligaiilor fa de furnizori i creditori, precum i ncasarea creanelor; reflectrii prin conturile de cheltuieli i de venituri a cheltuielilor i veniturilor aferente exerciiului financiar la care se refer; efectuarea altor regularizri specifice fiecrei ntreprinderi, toate acestea constituind verificri calitative a nregistrrilor. 4) Inventarierea general a patrimoniului este lucrarea care pune de acord informaiile oferite de contabilitate cu situaia real de pe teren. Aceast situaie real se refer att la mrimea faptic a elementelor patrimoniale, ct i la actualizare valorii lor la nivelul valorii curente, prin operaia de reevaluare. Prin compararea situaiei faptice cu cea scriptic, nregistrat n contabilitate, inventarierea ofer posibilitatea determinrii plusurilor i minusurilor de inventar, care apoi trebuie regularizate (decontate) n contabilitate. 5) Contabilizarea operaiilor de regularizare se refer la urmtoarele: - regularizarea diferenelor de inventar, care const n nregistrarea plusurilor i minusurilor stabilite cu ocazia inventarierii (n principiu, plusurile se nregistreaz ca intrri n patrimoniul ntreprinderii, iar minusurile se imput); - regularizarea amortizrilor, care se face prin compararea valorii de inventar, stabilit cu ocazia inventarierii, cu valoarea rmas de amortizat, i dac valoarea de inventar este mai mic dect cea rmas situaia se regularizeaz astfel: prin nregistrarea unui amortisment excepional, dac deprecierea este apreciat ca ireversibil, sau prin constituirea unui provizion pentru depreciere, dac diferena este apreciat ca reversibil. 6) ntocmirea balanei de verificare a conturilor sintetice constituie etapa final a lucrrilor pregtitoare de ntocmire a situaiilor financiare. Acest document servete att la verificarea nregistrrilor n contabilitate, ct i la centralizarea datelor contabile n vederea ntocmirii situaiilor financiare ale ntreprinderii

77

11.2. FORMA, CONINUTUL I UTILIZATORII SITUAIILOR FINANCIARE Conform articolului nr. 26 din Legea contabilitii situaiile financiare anuale sunt compuse din: 1. bilan, cont de profit i pierdere, situaia modificrilor capitalului propriu, situaia fluxurilor de trezorerie, politici contabile i note explicative, pentru persoanele juridice care aplic Reglementrile contabile armonizate cu directivele Comunitii Economice Europene i cu Standardele Internaionale de Contabilitate; 2. bilan, cont de profit i pierdere , politici contabile i note explicative, pentru persoanele juridice care nu ndeplinesc criteriile stabilite pentru aplicarea reglementrilor armonizate (cifra de afaceri peste 5 milioane euro, total active peste 2,5 milioane euro i numrul mediu de salariai ai anului anterior 50); 3. bilan i cont de profit i pierdere, pentru toate celelalte persoane juridice, inclusiv pentru microntreprinderi. Bilanul a) Bilanul este documentul contabil de sintez prin care se prezint elementele de activ i de pasiv ale ntreprinderii la ncheierea exerciiului, precum i n celelalte situaii prevzute de lege. Bilanul cuprinde toate elementele de activ i de pasiv grupate dup destinaie i, respectiv, proveniena lor. El trebuie s conin cel puin posturile enumerate mai jos (se completeaz coninutul bilanului prezentat n capitolul 4, respectiv n tabelul nr. 4.1.): Bilan A. ACTIVE IMOBILIZATE I. Imobilizri necorporale 1. Cheltuieli de constituire 2. Cheltuieli de dezvoltare 3. Concesiuni, brevete, licene, mrci, drepturi i valori similare i alte imobilizri necorporale, dac au fost: a) achiziionate contra unei pli i nu trebuie prezentate la lit. A, pct. I.4; sau b) create de societate, n cazul n care legislaia permite nscrierea acestora n active. 4. Fondul comercial, n cazul n care a fost achiziionat 5. Avansuri i imobilizri necorporale n curs de execuie II. Imobilizri corporale 1. Terenuri i construcii 2. Instalaii tehnice i maini 3. Alte instalaii, utilaje i mobilier 4. Avansuri i imobilizri corporale n curs de execuie III. Imobilizri financiare 1. Titluri de participare deinute la societile din cadrul grupului 2. Creane asupra societilor din cadrul grupului 3. Titluri sub form de interese de participare 4. Creane din interese de participare 5. Titluri deinute ca imobilizri 6. Alte creane

78

7. Aciuni proprii (cu indicarea valorii nominale) B. ACTIVE CIRCULANTE I. Stocuri 1. Materii prime i consumabile 2. Producia n curs de execuie 3. Produse finite i mrfuri 4. Avansuri pentru cumprri de stocuri II. Creane (Sumele ce trebuie s fie ncasate dup o perioad mai mare de un an trebuie prezentate separat pentru fiecare element) 1. Creane comerciale 2. Sume de ncasat de la societile din cadrul grupului 3. Sume de ncasat din interese de participare 4. Alte creane 5. Creane privind capitalul subscris i nevrsat III. Investiii financiare 1. Titluri de participare n societile din cadrul grupului 2. Aciuni proprii (cu indicarea valorii nominale) 3. Alte investiii financiare IV. Casa i conturi la bnci C. CHELTUIELI N AVANS D. DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O PERUOAD DE PN LA UN AN 1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni, prezentndu-se separat mprumuturile n monede convertibile 2. Sume datorate instituiilor de credit 3. Avansuri ncasate n contul comenzilor, atta timp ct nu sunt prezentate separat ca deduceri din stocuri 4. Datorii comerciale furnizori 5. Efecte de comer de pltit 6. Sume datorate societilor din cadrul grupului 7. Sume datorate privind interesele de participare 8. Alte datorii, inclusiv datorii fiscale i datorii pentru asigurrile sociale E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE G. DATORII CE TREBUIE PLTITE INTR-O PERIOAD MAI MARE DE UN AN 1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni, prezentndu-se separat mprumuturile n monede convertibile 2. Sume datorate instituiilor de credit 3. Avansuri ncasate n contul comenzilor, atta timp ct nu sunt prezentate separat ca deduceri din stocuri 4. Datorii comerciale furnizori 5. Efecte de comer de pltit 6. Sume datorate societilor din cadrul grupului 7. Sume datorate privind interesele de participare 8. Alte datorii, inclusiv datorii fiscale i datorii pentru asigurrile sociale H. PROVIZIOANE PENTRU RISCURI I CHELTUIELI

79

1. Provizioane pentru pensii i alte obligaii similare 2. Provizioane pentru impozite 3. Alte provizioane I. VENITURI N AVANS J. CAPITAL I REZERVE I. Capital subscris (prezentndu-se separat capitalul vrsat i cel nevrsat) II. Prime de capital III. Rezerve din reevaluare IV. Rezerve 1. Rezerve legale 2. Rezerve pentru aciuni proprii 3. Rezerve statutare sau contractuale 4. Alte rezerve V. Rezultatul reportat VI. Rezultatul exerciiului financiar Reglementri de ntocmire a bilanului n ceea ce privete ntocmirea bilanului se prevd urmtoarele reglementri: n cazul n care un element de activ sau o obligaie este n relaie cu mai mult de un alt element bilanier, relaia sa cu celelalte elemente trebuie prezentat fie sub elementul la care apare, fie n notele la conturile anuale, dac prezentarea este esenial pentru nelegerea conturilor anuale. Aciunile proprii i aciunile deinute n filiale vor fi prezentate numai la posturile prevzute pentru acestea. Toate angajamentele sub forma garaniilor de orice fel, n cazul n care nu exist nici o obligaie de a le nregistra n bilan ca datorii, trebuie s fie prezentate n mod clar n notele la conturile anuale. Drepturile asupra imobilizrilor i alte drepturi similare, aa cum sunt ele definite prin lege, vor fi prezentate la elementul bilanier Terenuri i construcii. Cheltuielile efectuate n cursul exerciiului financiar, dar care se refer la un exerciiu ulterior, mpreun cu orice venituri care, dei se refer la exerciiul financiar respectiv, nu sunt ncasate pn la ncheierea acestuia, se vor prezenta la Cheltuieli n avans i venituri angajate, aceste din urm fiind nregistrate prin conturile de creane corespunztoare. Acest element se va prezenta n bilan la lit. C. Dac sunt semnificative, veniturile se vor prezenta n notele la conturile anuale. Veniturile ncasate nainte de data ncheierii exerciiului, dar care se refer la un exerciiu financiar ulterior, mpreun cu orice cheltuieli care, dei se refer la exerciiul financiar respectiv, vor fi pltite n cursul unui exerciiu ulterior, se vor prezenta la Venituri n avans i cheltuieli angajate, acestea din urm fiind nregistrate prin conturile de datorii corespunztoare. Acest element se va prezenta n bilan la lit. I. Dac sunt semnificative, cheltuielile se vor prezenta n notele la conturile anuale. Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli se constituie n scopul acoperirii pierderilor sau datoriilor clar precizate n ceea ce privete natura lor, dar care, la data ncheierii bilanului, sunt probabile sau certe, dar nedeterminate ca valoare sau ca dat de producere. De asemenea, se
80

constituie provizioane, avnd ca scop acoperirea cheltuielilor care i au originea n exerciiul n curs sau ntr-un exerciiu anterior, clar precizate n ceea ce privete natura lor, care la data nchiderii exerciiului pot fi probabile sau certe, dar nedeterminate n ceea ce privete valoarea sau data producerii lor. Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli nu pot avea drept scop corectarea valorilor elementelor de activ. Suma provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli trebuie corelat cu riscurile sau cheltuielile previzibile. b) Contul de profit i pierdere cuprinde: cifra de afaceri net, veniturile i cheltuielile exerciiului, grupate dup natura lor, precum i rezultatul exerciiului (profit sau pierdere). Formatul cerut pentru contul de profit i pierdere se observ n capitolul 5. Potrivit prevederilor reglementrilor contabile citate anterior se stabilesc urmtoarele aspecte generale privitoare la ntocmirea bilanului i a contului de profit i pierdere: 1. Fiecare element obligatoriu prezentat n bilanul i n contul de profit i pierdere al unei ntreprinderi poate fi prezentat mai detaliat dect se cere n formatul adoptat, dac aceast detaliere concur la prezentarea unei informaii mai elocvente pentru activitatea ntreprinderii. 2. Bilanul unei ntreprinderi i contul de profit i pierdere pot fi dezvoltate cu orice element de activ sau pasiv, venit sau cheltuial, care nu este prevzut n formatul adoptat. n situaia n care specificul activitii ntreprinderii necesit astfel de dezvoltri, bilanul i contul de profit i pierdere vor respecta ordinea elementelor cerute n formatul obligatoriu, detalierea efectundu-se numai la poziiile numerotate cu cifre arabe. 3. Structura bilanului i a contului de profit i pierdere nu poate fi modificat de la un exerciiu financiar la altul, n special n ceea ce privete formatul obligatoriu. n cazuri excepionale se admit derogri de la acest principiu, acestea trebuind prezentate n notele la conturile anuale, mpreun cu motivele care le-au determinat. 4. Elementele din bilan i contul de profit i pierdere indicate cu cifre arabe pot fi combinate ntr-un singur element n situaiile financiare ale unei ntreprinderi, dac: a) valorile individuale nu sunt semnificative pentru evaluarea situaiei patrimoniale, a profitului sau a pierderii ntreprinderii pentru exerciiul financiar respectiv, sau b) combinaia mbuntete claritatea prezentrii. 5. Pentru fiecare post, respectiv element, prezentat n bilanul sau contul de profit i pierdere al unei ntreprinderi, valoarea corespunztoare pentru exerciiul financiar precedent trebuie prezentat ntr-o coloan separat. 6. n situaia n care valorile corespunztoare exerciiului financiar curent i precedent nscrise n bilan i contul de profir i pierdere nu sunt comparabile, cele aferente exerciiului precedent trebuie retratate corespunztor, astfel nct s se asigure comparabilitatea. Particularitile retratrii i motivele pentru care a fost fcut trebuie prezentate n notele la conturile anuale. Contul de profit i pierdere

Aspecte generale

81

7. Nu se vor menine n bilan i n contul de profit i pierdere acele posturi pentru care nu exist valori n exerciiul financiar curent i nici n cel precedent. Notele explicative conin informaii suplimentare, relevante pentru necesitile utilizatorilor n ceea ce privete situaia patrimonial, financiar i rezultatele obinute. Notele din cadrul situaiilor financiare trebuie prezentate ntr-o manier sistematic. Fiecare element al bilanului, contului de profit i pierdere i situaiei fluxurilor de trezorerie, trebuie s fie nsoit de o trimitere la nota care cuprinde informaii legate de acel element. Notele trebuie s cuprind cel puin informaii referitoare la: 1. Capitaluri proprii 2. Active imobilizate 3. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli i alte provizioane 4. Repartizarea profitului 5. Analiza rezultatului din exploatare 6. Situaia creanelor i datoriilor 7. Principii, politici i metode contabile 8. Aciuni i obligaiuni 9. Informaii privind salariaii, administratorii i directorii 10. Alte informaii Situaia fluxurilor de trezorerie se ntocmete potrivit unuia din modelele prevzute la IAS 7 i poate fi ntocmit dup metoda direct sau dup metoda indirect (vezi p. 81-82 din Reglementri contabile......) Situaia modificrii capitalului propriu trebuie s evidenieze urmtoarele: - profitul net sau pierderea net a perioadei; - fiecare element de venit i cheltuial, ctig sau pierdere care este recunoscut direct n capitalul propriu i totalul acestor elemente; - efectul cumulativ al modificrilor politicilor contabile i corecia erorilor fundamentale; - tranzaciile de capital cu proprietarii i distribuiile ctre acetia; - soldul profitului cumulat sau al pierderii cumulate la nceputul perioadei i la data bilanului i modificrile pe parcursul perioadei. Informaiile cuprinse n situaiile financiare sunt destinate urmtorilor utilizatori: investitorii, personalul angajat, creditorii, furnizorii, clienii, Guvernul i instituiile sale, precum i publicul. a) Investitorii trebuie s analizeze i s calculeze riscul diverselor tranzacii i beneficiul potenial al investiiilor preconizate a se efectua. Ei trebuie s tie cnd s vnd, s pstreze sau s cumpere. Acionarii unei societi comerciale pe aciuni au nevoie de informaii referitoare la capacitatea ntreprinderii de a plti dividende. b) Personalul angajat i sindicatele, ca i reprezentani ai personalului, sunt interesai de informaii privind stabilitatea locurilor de munc i profitabilitatea ntreprinderii, pentru ca ntreprinderea s le poat plti salarii, pensii i alte avantaje. c) Creditorii financiari sunt interesai de informaii referitoare la capacitatea de plat a ntreprinderii, astfel nct aceasta s le poat

Note explicative

Situaia fluxurilor de trezorerie Situaia modificrii capitalului propriu

Utilizatorii situaiilor financiare

82

rambursa la scaden, att mprumuturile acordate ct i dobnzile aferente. d) Furnizorii i ali creditori comerciali sunt interesai de informaii referitoare la posibilitatea rambursrii la scaden a sumelor ce le sunt datorate. e) Clienii sunt interesai de informaii privind continuitatea activitii unei ntreprinderi, mai ales atunci cnd au o colaborare pe termen lung cu ntreprinderea respectiv. f) Guvernul i instituiile sale sunt interesate de alocarea resurselor i de utilizarea acestora n cadrul diferitelor ntreprinderi. Aceste informaii le sunt necesare pentru a reglementa activitatea ntreprinderilor, pentru a determina politic fiscal i pentru a calcula venitul naional i ali indicatori macroeconomici. g) Publicul utilizeaz informaiile din situaiile financiare pentru a vedea evoluia recent i tendinele legate de prosperitatea ntreprinderii i lrgirea sferei activitilor acesteia. Totui, situaiile financiare nu ofer toate informaiile de care utilizatorii au nevoie pentru luarea deciziilor economice. Aceasta deoarece sunt relevate efectele financiare le unor activiti economice din trecut, i nu ofer informaii nefinanciare. Responsabilitatea ntocmirii i prezentrii situaiilor financiare revine conducerii acesteia. Ea are capacitatea de a determina forma i coninutul unor informaii suplimentare pentru a satisface propriile necesiti de informare, n vederea lurii deciziilor. Pe de alt parte, situaiile financiare reflect rezultatele administrrii ntreprinderii de ctre conductori, inclusiv modul de gestionare a resurselor ncredinate. n acest sens acionarii doresc s evalueze modul de administrare sau responsabilitatea conducerii, lund apoi decizia de a vinde investiia fcut n ntreprinderea respectiv, de a nlocui sau de a reconfirma echipa managerial. 11.3. OBIECTIVUL SITUAIILOR FINANCIARE I RETRATAREA ACESTORA Obiectivul situaiilor financiare este de a furniza informaii despre: poziia financiar, performanele ntreprinderii i modificrile poziiei financiare a acesteia. Poziia financiar a ntreprinderii este influenat de: resursele economice pe care le controleaz, structura sa financiar, lichiditatea i solvabilitatea ntreprinderii, capacitatea de a se adapta schimbrilor mediului n care acioneaz. Informaiile despre resursele economice controlate de ntreprindere i capacitatea sa din trecut de a modifica aceste resurse sunt utile pentru a anticipa capacitatea ntreprinderii de a genera numerar n viitor. Informaiile despre structura financiar sunt utile pentru a anticipa nevoile viitoare de creditare i modul n care profiturile i fluxurile viitoare de trezorerie vor fi repartizate ntre cei care au un interes fa de ntreprindere. Acestea sunt utile i pentru anticiparea posibilitilor ntreprinderii de a primi finanare n viitor. Informaiile referitoare la lichiditatea i solvabilitatea ntreprinderii sunt utile pentru a anticipa capacitatea ntreprinderii de a-i onora angajamentele

Responsabilitatea

Obiectivul

83

Retratarea

financiare scadente. Lichiditatea se refer la disponibilitile de numerar n viitorul apropiat, dup luarea n calcul a obligaiilor financiare aferente acestei perioade. Solvabilitatea se refer la disponibilitile de numerar pe o perioad mai lung de timp n care urmeaz s se onoreze obligaiile de plat scadente. Performana unei ntreprinderi, n special profitabilitatea acesteia, necesit informaii pentru evaluarea modificrilor poteniale ale resurselor economice de care ntreprinderea va putea dispune n viitor. Informaiile despre performane sunt utile pentru a anticipa capacitatea ntreprinderii de a genera fluxuri de trezorerie cu resursele existente i eficiena cu care ntreprinderea poate utiliza noi resurse. Modificarea poziiei financiare a unei ntreprinderi necesit informaii referitoare la evaluarea activitilor de exploatare, finanare i investiii n perioada de recuperare. Aceste informaii ofer utilizatorului posibilitatea evalurii capacitii ntreprinderii de a genera lichiditi i a necesitii ntreprinderii de a utiliza aceste fluxuri de trezorerie. Informaiile privind poziia financiar sunt oferite de bilan, informaiile privind performana sunt oferite de contul de profit i pierdere, iar informaiile privind modificarea poziiei financiare sunt furnizate prin intermediul unei situaii distincte. Pentru contracararea acestor efecte ale fenomenului inflaionist se pot folosi diferite instrumente fiscale, denumite impropriu contabilitate de inflaie. Situaiile financiare bazate pe principiul costului istoric pot fi retratate prin trei metode: indexarea n funcie de puterea de cumprare general, nlocuirea costului istoric cu costul actual, combinarea metodei indexrii i a metodei costului actual. Conceptual exist de fapt doar dou metode, a treia fiind o combinare a celor dou. Metoda indexrii const n folosirea indicilor de preuri pentru indexarea costului istoric ca pre de nregistrare n conturi. Pentru aplicarea acestei metode se pune problema alegerii unui indice reprezentativ al evoluiei nivelului general al preurilor. n acest sens se pot folosi indici generali i indici specifici. Datorit faptului c un indice sintetic al preurilor nu poate aprecia destul de exact valoarea deprecierii monetare se recomand combinarea indicilor specifici cu ajutorul mediilor. Pentru aplicarea acestei metode activele i pasivele sunt regrupate n monetare i nemonetare. Elementele monetare sunt constituite din: creane, disponibiliti, furnizori, mprumuturi primite pe termen mediu i lung, datoriile pe termen scurt i alte valori de activ i de pasiv care reprezint lichiditi imediate. n termeni monetari aceste elemente patrimoniale au o valoare fix, stabilit prin contract n uniti monetare nominale, indiferent de modificarea nivelului general al preurilor. Deinerea de elemente monetare n perioade de cretere a preurilor poate conduce la ctig, dac ntreprinderea poziia de debitor net, sau la pierdere, dac ntreprinderea are poziia de creditor net. Sistemul contabil construit dup aceast metod, adic n putere curent de cumprare, presupune parcurgerea urmtoarelor etape: Conversia bilanului de deschidere a exerciiului n uniti de putere de cumprare curent la data introducerii sistemului;

84

Conversia bilanului de deschidere i a celui de nchidere a exerciiului n uniti de putere de cumprare curent la data nchiderii exerciiului, diferena dintre capitalurile proprii de la nchiderea exerciiului i de la deschiderea exerciiului constituind rezultatul exerciiului n uniti de putere curent de cumprare; Conversia contului de profit i pierdere n uniti de putere de cumprare curent, rezultatul obinut trebuind s coincid cu rezultatul obinut de la etapa a doua. Elementele nemonetare sunt constituite din acele elemente patrimoniale altele dect cele monetare (mijloace fixe, stocuri, etc.). Valoarea acestor elemente patrimoniale fluctueaz n termeni monetari, astfel c nu se ctig i nici nu se pierde putere de cumprare. Aceasta datorit faptului c modificarea preului acestor active compenseaz pierderea de putere de cumprare a monedei. Metoda folosirii valorii actuale (sau a costului actual) presupune revederea costului istoric ca baz de evaluare a patrimoniului la un moment dat. Modificarea bazei de evaluare se poate face n funcie de: costul nlocuirii, valoarea de realizare, valoarea actualizat a ncasrilor nete viitoare, valoarea pentru ntreprindere. Conversia situaiilor financiare din costuri istorice n costuri actuale (curente) parcurge urmtoarele etape: 1. Retratarea elementelor nemonetare (mijloace fixe i stocuri)din bilanul exerciiului financiar anterior; 2. Ajustarea Contului de profit i pierdere ncheiat la finele exerciiului curent n funcie de costul actual al mijloacelor fixe consumate i al stocurilor vndute n cursul anului (innd seama de conservarea necesarului de fond de rulment monetar); 3. ntocmirea bilanului exerciiului curent ncheiat i evidenierea ctigurilor din deinerea de active la finele exerciiului; 4. Calcularea ratei ndatorrii pe baza capitalurilor proprii obinute prin retratarea elementelor nemonetare ale bilanului exerciiului anterior, la care se adaug ajustrile fcute Contului de profit i pierdere n etapa a doua; 5. ntocmirea variantei finale a situaiilor financiare (Bilanul i Contul de profit i pierdere). Metoda combinat ar fi soluia cea mai bun. Astfel, dac metoda indexrii corecteaz parial diferenele generate de modificarea preurilor, metoda folosirii costului actual elimin dezavantajul utilizrii indicelui general de cretere a preurilor (n condiiile n care preurile unor bunuri se abat mult de la medie), metoda combinat ar beneficia de avantajele conjugate ale celor dou metode. Aceasta ns cu condiia identificrii n rezultatul exerciiului a urmtoarelor trei elemente distincte: rezultatul obinut din tranzaciile reale; rezultatul generat de inflaie; rezultatul latent, calculat ca diferen ntre valorile actuale i valorile istorice ale bunurilor obinute.

85

ntrebri de autocontrol: 1. Ce sunt operaiile pregtitoare ntocmirii situaiilor financiare? 2. Enumerai principalele operaii ce preced ntocmirea situaiilor financiare? 3. Detaliai operaia de verificare a corectitudinii nregistrrilor n contabilitate. 4. Enumerai principalele situaii financiare obligatoriu de ntocmit? 5. Care este structura simplificat a bilanului? 6. Care este structura simplificat a Contului de profit i pierdere? 7. Enumerai principalii utilizatori a situaiilor financiare? 8. Care este obiectivul situaiilor financiare? 9. Enumerai principalele metode de retratare a situaiilor financiare? 10.Detaliai metoda combinat de retratare a situaiilor financiare TESTE DE EVALUARE Testul 1 de autoevaluare (timp estimat 45 minute): 1. Pentru centralizarea i agregarea datelor i informaiilor contabile n vederea ntocmirii situaiilor financiare, pe de o parte, i asigurarea reflectrii ct mai fidele a situaiei patrimoniului, pe de alt parte, se efectueaz o serie de: a) calcule periodice de sintez; b) lucrri premergtoare ntocmirii bilanului; c) inventarieri periodice. 2. Verificarea corectitudinii nregistrrilor n contabilitate presupune: a) verificarea datelor nregistrate n listele de inventar; b) verificarea tuturor documentelor justificative, precum i corectitudinea nregistrrii lor n contabilitate; c) verificarea operaiilor nscrise n registrele contabile. 3. Centralizarea tuturor nregistrrilor din contabilitatea curent, ct i verificarea acestora se realizeaz cu ajutorul: a) conturilor; b) balanei de verificare; c) bilanului. 4. Verificarea nregistrrilor n contabilitatea sistematic (n conturi) a tuturor documentelor justificative, prin compararea rulajului debitor sau creditor din balan cu totalul rulajului nregistrat n registrul-jurnal, se realizeaz prin: a) verificare cantitativ a nregistrrilor n contabilitate; b) verificare periodic a nregistrrilor n contabilitate; c) verificare de concordan a nregistrrilor n contabilitate. 5. Lucrarea care pune de acord informaiile oferite de contabilitate cu situaia real de pe teren se numete: a) evaluarea general patrimoniului; b) inventarierea general a patrimoniului; c) calculaia general a patrimoniului. 6. Prin compararea situaiei faptice cu cea scriptic, nregistrat n contabilitate se pot determina: a) nregistrrile incorecte din contabilitate; b) diferenele dintre valorile nscrise n documente; c) plusurile i minusurile de inventar. 7. Plusurile la inventar se nregistreaz n contabilitate ca: a) ieiri din patrimoniul ntreprinderii; b) intrri n patrimoniul ntreprinderii; c) nu se nregistreaz. 8. Imaginea fidel a patrimoniului ntreprinderii, a rezultatelor financiare obinute (profit sau pierdere) i a fluxurilor de trezorerie pentru

86

exerciiul financiar se regsete n: a) situaiile periodice ntocmite; b) situaiile financiare de sintez; c) situaiile contabile lunare. 9. Care din urmtoarele documente alctuiesc situaiile financiare de sintez: a) Registrul jurnal, cartea mare, balana de verificare; b) Bilanul, Contul de profit i pierdere, Notele la conturile anuale; c) Factura, Chitana, Registrul de cas. 10. Documentul contabil de sintez prin care se prezint elementele de activ i de pasiv ale ntreprinderii la ncheierea exerciiului se numete: a) Cont de profit i pierderi; b) Bilan; c) Balana de verificare. Not: Fiecare rspuns corect este notat cu 10 puncte. Testul 2 de autoevaluare (timp estimat 45 minute) 1. Documentul de sintez care cuprinde cifra de afaceri net, veniturile i cheltuielile exerciiului, grupate dup natura lor, precum i rezultatul exerciiului se numete: a) Cont de profit i pierdere; b) Bilan; c) Balana de verificare. 2. Care din urmtoarele elemente face parte din activul bilanului: a) furnizori; b) imobilizri corporale; c) capital social. 3. Responsabilitatea ntocmirii i prezentrii situaiilor financiare revine: a) administratorului ntreprinderii; b) Adunrii generale a asociailor; c) conducerii ntreprinderii. 4. Bilanul contabil este un document de sintez care se ntocmete: a) anual; b) trimestrial; c) lunar. 5. Resursele economice pe care le controleaz, structura sa financiar, lichiditatea i solvabilitatea ntreprinderii, capacitatea de a se adapta schimbrilor mediului n care acioneaz influeneaz: a) contabilitatea ntreprinderii; b) poziia financiar a ntreprinderii; c) poziia pe pia a ntreprinderii. 6. Informaiile referitoare la lichiditatea i solvabilitatea ntreprinderii sunt utile pentru a anticipa capacitatea ntreprinderii: a) de a nregistra operaiile n contabilitate; b) de a-i onora angajamentele financiare scadente; c) de a asigura nevoile de consum ale societii. 7. Informaiile privind poziia financiar sunt oferite de: a) bilan; b) contul de profit i pierderi; c) notele explicative. 8. Folosirea indicilor de preuri pentru indexarea costului istoric ca pre de nregistrare n conturi se realizeaz prin metoda: a) costului istoric; b) indexrii; c) evalurii. 9. Urmtoarele elemente: mijloace fixe, materii prime; materiale consumabile creane, disponibiliti sunt: a) elemente de activ; b) elemente de pasiv; c) elemente nemonetare. 10. Imobilizrile necorporale, corporale i stocurile sunt: a) elemente monetare; b) elemente de pasiv; c) elemente nemonetare. Not: Fiecare rspuns corect este notat cu 10 puncte.

87

Recomandri bibliografice: 1. Teaciuc M., Sabu C., .a., Bazele contabilitii, p.196-208. 2. Sabu C., Contabilitatea ntreprinderii, p.184 191. 3. Feleag N., Ionacu I., Tratat de contabilitate financiar, vol. I, Editura economic, Bucureti, 1998, p. 73 144.

88

TEMA XII. PRINCIPALELE FORME DE CONTABILITATE


CONINUT: 12.1. Procedurile de prelucrare a datelor contabile 12.2. Forma de nregistrare pe jurnale 12.3. Forma de nregistrare maestru-ah 12.4. Forma de nregistrare pe jurnal cartea-mare 12.5. Forma de nregistrare informatic REZUMAT Pentru parcurgerea ciclului contabil, pornind de la ntocmirea i nregistrarea documentelor justificative i pn la ntocmirea situaiilor financiare, ntreprinderea trebuie s adopte o anumit tehnic contabil, denumit i form de contabilitate. Fiecare form de contabilitate se distinge prin procedura de prelucrare a datelor i prin structura registrelor contabile utilizate. Procedurile de prelucrare a datelor sunt urmtoarele: procedura paralel; procedura succesiv; procedura integrat. Ca forme de nregistrare se pot enumera: pe jurnale; maestru-ah; pe jurnal cartea-mare; informatic. OBIECTIVE: Prezentarea procedurilor de prelucrare a datelor contabile; Cunoaterea particularitilor fiecrei forme de nregistrare; Dobndirea de aptitudini n domeniul alegerii i utilizrii celei mai potrivite forme de nregistrare n cadrul unei anumite ntreprinderi. 12.1. PROCEDURILE DE PRELUCRARE A DATELOR CONTABILE Pentru obinerea situaiilor financiare, datele i informaiile contabile parcurg mai multe etape succesive de prelucrare, pornind de la deschidere conturilor i pn la aprobarea, semnarea, auditarea i depunerea raportului anual (situaiile financiare, raportul administratorilor i raportul auditorilor). Totalitatea etapelor de prelucrare a datelor contabile formeaz ciclul contabil de prelucrare a datelor, care cuprinde urmtoarele lucrri: ntocmirea documentelor justificative; prelucrarea documentelor justificative; analiza i contarea documentelor justificative; nregistrarea n contabilitate a documentelor justificative; verificarea corectitudinii nregistrrilor efectuate n conturi i centralizarea periodic a acestora, cu ajutorul balanei de verificare; verificarea realitii datelor cu ajutorul inventarierii; ntocmirea situaiilor financiare (bilanul, contul de profit i pierdere, notele la conturile anuale); aprobarea, semnarea, auditarea i depunerea raportului anual. Parcurgerea acestor etape ale ciclului contabil se face prin adoptarea unei anumite tehnici de nregistrare contabil.
89

Etapele de prelucrare

Tehnicile de nregistrare

Modul de prelucrare

Tehnicile de nregistrare contabil adoptate n cadrul noului sistem contabil al ntreprinderii sunt: pe jurnale, maestru-ah, jurnal-cartea mare i alte forme de nregistrare contabil adoptate n condiiile respectrii prevederilor referitoare la registrele contabile. n cadrul tuturor acestor forme de tehnic contabil se folosesc registrul-jurnal, registrulinventar, registrul cartea mare i balana conturilor. ns, fiecare tehnic de nregistrare contabil se distinge prin procedura sau modul de prelucrare a datelor i prin structura registrelor contabile folosite. Procedura sau modul de prelucrare a datelor vizeaz modul de organizare a ciclului contabil n vederea realizrii nregistrrii cronologice i sistematice, pe de o parte, i sintetice i analitice, pe de alt parte. n acest scop se pot folosi una din urmtoarele proceduri: paralel, succesiv i integrat. n cazul prelucrrii paralele, ciclul contabil se difereniaz pe fluxuri distincte, pe feluri de evidene ( evidena cronologic, evidena sintetic sistematic i evidena analitic sistematic), conform schemei prezentate n figura nr. 13.1. Documente justificative

nregistrare paralel n:

Evidena cronologic

Evidena sintetic sistematic

Evidena analitic sistematic

Figura nr. 13.1. Schema prelucrrii paralele a datelor

n cazul prelucrrii succesive fiecare categorie de eviden se constituie ca o surs de date pentru celelalte. Astfel, evidena cronologic se constituie ca o surs de date pentru evidena sistematic, iar evidena analitic o surs de date pentru evidena sintetic. Schematic aceast metodologie este prezentat n figura nr. 13.2. n cazul prelucrrii integrate, categoriile perechi de evidene (cronologic - sistematic; sintetic analitic) se obin simultan. n cazul prelucrrii manuale prin suprapunerea registrelor cu ajutorul indigoului, iar n cazul prelucrrii automate, prin introducerea n calculator a datelor, din documentele justificative, o singur dat (vezi figura nr. 13.3).

90

Documente justificative

nregistrare Eviden cronologic Eviden sistematic analitic Eviden Sistematic sintetic


Figura nr. 13.2. Schema prelucrrii succesive a datelor

Registrele contabile utilizate pentru nregistrarea cronologic i sistematic sunt: registrul-jurnal, registrul-jurnal de ncasri i pli, registrul cartea-mare i registrul-inventar. Legtura dintre ele este specific fiecrei tehnici de nregistrare contabil. Aceast tehnic de nregistrare utilizeaz procedeul prelucrrii succesive a datelor. Astfel, fiecare document justificativ este nregistrat mai nti n evidena cronologic (registrul-jurnal), apoi n evidena sistematic (registrul cartea-mare), fr dezvoltarea rulajelor pe conturi corespondente. n acest caz registrul cartea-mare se prezint sub forma unei Fie de cont pentru operaiuni diverse. 12.2. FORMA DE NREGISTRARE PE JURNALE Pentru fiecare cont utilizat n cadrul registrului-jurnal, se deschid Fie de cont pentru operaiuni diverse n care se nregistreaz sumele debitoare i creditoare, cu indicarea simbolului conturilor corespondente. Aceast tehnic de nregistrare are dou variante: forma clasic sau cu jurnal unic, i forma evoluat sau pe jurnale multiple. a. Forma clasic sau pe jurnal unic. Se aplic n cadrul ntreprinderilor mici, unde volumul redus al operaiilor contabile nu necesit diviziunea muncii contabile. Se utilizeaz urmtoarele registre: registrul-jurnal unic pentru nregistrarea cronologic; cartea-mare, fr dezvoltarea rulajelor pe conturi corespondente, pentru evidena sintetic i analitic; registrulinventar pentru inventarierea patrimoniului; balana conturilor pentru verificarea exactitii nregistrrilor efectuate, pentru sintetizarea informaiilor privind situaia patrimoniului i a rezultatelor obinute, inclusiv ntocmirea situaiilor financiar-contabile. Se mai numete i forma pe jurnal unic.

91

Documente justificative nregistrare

Evidena sistematic Evidena cronologic

Evidena analitic Evidena sintetic

Evidena analitic sistematic Evidena sintetic sistematic Evidena cronologic

Figura nr.13.3. Schema prelucrrii integrate a datelor.

Aceast tehnic are urmtoarele dezavantaje: nregistrarea n jurnal este greoaie, existnd pericolul repetrii nscrierii operaiilor identice; nregistrarea n jurnal este lent i nu permite diviziunea muncii; controlul efecturii nregistrrilor este dificil de realizat, erorile fiind posibil a fi identificate numai n balana general. b. Forma evoluat pe jurnale multiple. Pentru a depi neajunsurile formei pe jurnal unic s-a recurs la forma pe jurnale multiple, denumite jurnale auxiliare sau analitice, pentru fiecare tip de operaii, cum ar fi: - Jurnalul-situaie privind operaiile de cas i banc (cod 14-6-5); - Jurnalul privind decontrile cu furnizorii (cod 14-6-6); - Jurnalul privind consumurile i alte ieiri de stocuri (cod 14-6-8); - Jurnalul privind salariile i contribuia la asigurrile sociale (cod 14-6-10); - Jurnal privind vnzarea produselor i alte ieiri (cod 14-6-12); - Jurnal privind vnzarea mrfurilor i alte ieiri (cod 14-6-13); - Jurnal privind operaii diverse (cod 14-6-17). Modelul acestor registre auxiliare este prezentat n lucrarea Ministerului Finanelor intitulat Norme metodologice pentru ntocmirea i utilizarea formularelor comune privind activitatea financiar i contabil i modelele acestora7. Aceast tehnic de nregistrare permite diviziune muncii contabile, fiecrui salariat avnd repartizat un anume registru-jurnal auxiliar i Fiele de cont pentru operaiuni diverse aferente acestora.

*** Ministerul Finanelor, Norme metodologice pentru ntocmirea i utilizarea formularelor comune privind activitatea financiar i contabil i modelele acestora, Editura Economic, Bucureti, 1998.

92

12.3. FORMA DE NREGISTRARE MAESTRU-AH Se caracterizeaz prin aceea c operaiile se nregistreaz n tot cursul lunii, n mod cronologic i sistematic, att n debitul ct i n creditul conturilor prevzute n Planul de conturi general. nregistrrile n contabilitate se fac: direct, pe baza documentelor justificative, pe baza documentelor centralizatoare (cu ajutorul formularelor de tipul Document cumulativ); pe baza notelor de contabilitate, care se ntocmesc numai pentru nregistrrile care nu au la baz documente justificative. nainte de a fi nregistrate, documentele justificative sunt supuse prelucrrii contabile (sortare pe feluri de operaii, verificare, evaluare i control). Principalele formulare care se utilizeaz sunt: registrul-jurnal, fia sintetic ah, balana conturilor i registrele auxiliare folosite pentru evidena analitic. Registrul-jurnal este folosit pentru nregistrarea cronologic a operaiilor, dup care fiecrui document i se atribuie un numr de ordine (de nregistrare) corespunztor datei la care a fost nregistrat. n acest registru totalurile se fac lunar, fr a se reporta n luna urmtoare. Suma total astfel stabilit trebuie s fie egal cu totalul rulajelor debitoare i creditoare din balana de verificare sintetic a lunii respective. Registrul cartea mare - ah (pe conturi corespondente) servete la evidena sintetic a operaiilor economico-financiare. Att pentru debitul, ct i pentru creditul fiecrui cont sintetic se folosete acelai model de fie (registru). nregistrrile n fie se fac n mod cronologic i sistematic pe baza documentelor justificative, documentelor cumulative sau notelor de contabilitate, dup caz. Aceste nregistrri se fac numai dup ce n prealabil s-a efectuat nregistrarea n registrul-jurnal. Registrele de contabilitate analitic pot fi sub forma fielor de cont analitic pentru valori materiale, fielor de cont pentru operaii diverse, situaiilor i altor formulare specifice. nregistrrile n aceste formulare se fac n mod sistematic i cronologic, n tot cursul anului. Balana conturilor se ntocmete lunar pe baza fielor sintetice ah. n cadrul su se stabilesc i rulajele cumulate de la nceputul anului, pentru fiecare cont sintetic n parte. De asemenea, se ntocmesc balane de verificare lunare pentru conturile analitice. Avantajul utilizrii acestei metode este c permite un control riguros din punt de vedere contabil, economic i financiar, ct i o analiz pe operaiuni de acelai fel. Are ns dezavantajul c necesit un volum mare de munc, prin trecerea unei operaii de mai multe ori n debitul unui cont i creditul altui cont i prin operaiunile de centralizare a datelor. Aplicarea tehnicii de nregistrare contabile maestru-ah este sintetizat n figura nr. 13.4.

93

Documente justificative, centralizatoare i note contabile Verificarea i contarea documentelor Registrul-jurnal

Fie de cont analitice Balana conturilor analitice Balana conturilor sintetice

Fie sintetice ah Maestru ah centralizator

Balana de verificare general


Figura nr. 12.4. Schema metodei de tehnic-contabil maestru-ah

12.4. FORMA DE NREGISTRARE PE JURNAL CARTEA-MARE Aceast tehnic de nregistrare contabil este adaptat diviziunii muncii contabile n condiiile creterii i repetabilitii volumului de operaii. nregistrrile se fac n mod cronologic i sistematic din documentele justificative n jurnalele pe credit ale conturilor, astfel: creditul fiecrui cont se reflect ntr-un singur jurnal, prin debitul conturilor corespondente, iar debitul fiecrui cont se reflect n diferite jurnale, n funcie de conturile creditoare cu care are coresponden. Centralizarea debitului conturilor din jurnale se face numai la sfritul lunii, n cartea-mare, n coloana rulajului debitor al contului respectiv. Modelul jurnalului pe credit al conturilor se prezint n figura nr. 13.5. nregistrrile n jurnale se fac n tot cursul lunii sau numai la sfritul lunii, direct pe baza documentelor justificative sau notelor de contabilitate (n cazul operaiilor fr documente). Pentru unele conturi, pe lng jurnalul privind operaiile pe credit, se ntocmesc situaii pentru operaiile pe debit (de exemplu, pentru debitul conturilor de cas i banc). Categoriile de jurnale i situaii folosite n cadrul formei pe jurnal cartea-mare sunt: jurnal-situaie privind operaiile contabile; jurnal-situaie privind operaiile de cas i banc; jurnal privind decontrile cu furnizorii; situaia ncasrii-achitrii facturilor; jurnal privind consumurile i alte ieiri de materiale; situaia privind micarea materialelor i cheltuielilor de transport-aprovizionare; jurnal privind salariile, contribuia la asigurrile sociale i fondul de omaj; jurnal privind repartizarea i deconta-rea cheltuielilor de producie; jurnal privind vnzarea produselor i alte ieiri; jurnal privind vnzarea mrfurilor i alte ieiri; jurnal privind operaii

94

diverse (pentru conturi sintetice); situaiile privind avansurile spre decontare, cartea-mare. ------------------( Unitatea) JURNALUL CONTULUI Simbol Denumire cont.. Nr. articol Da S Conturi corespondente debitoare contabil din ta ume registruljurnal operacrediiei toare Nr. pagin

Figura nr. 13.5. Modelul jurnalului pe credit al conturilor

Contabilitatea analitic se ine fie direct pe jurnale, fie cu ajutorul altor formulare specializate n acest sens (fie de cont analitic pentru valori materiale, fie de cont pentru operaii diverse, etc.) Pentru stabilirea rulajelor lunare i a soldurilor pe conturi sintetice, la sfritul lunii se ntocmete cartea-mare, astfel: rulajul creditor se preia din coloana de credit a fiecrui jurnal, iar rulajul debitor se de-termin prin totalizarea sumelor preluate din coloanele de conturi corespondente debitoare ale jurnalelor. O modalitate de raionalizare a acestei tehnici de nregistrare contabil este aceea a ntocmirii registrul-jurnal general sau centralizator, pe baza jurnalelor pe credit ale conturilor. Lunar se ntocmesc balane de verificare ale conturilor sintetice, precum i ale celor analitice. La sfritul lunii, documentele justificative se ndosariaz n ordinea nregistrrii lor i se pstreaz n dosare separate pentru fiecare lun i pe feluri de jurnale. Documentele justificative pe baza crora s-au fcut nregistrri n dou sau mai multe jurnale, se pstreaz n dosarul documentelor unuia dintre jurnale, iar n celelalte dosare se menioneaz locul unde se afl documentul n cauz. Aceast tehnic de nregistrare prezint urmtoarele avantaje: pstreaz corespondena conturilor i elimin documentele intermediare, se uureaz ntocmirea balanei i a situaiilor financiar-contabile. Aplicarea tehnicii de nregistrare contabil pe jurnal carte mare este sintetizat n figura 13.6

95

Documente primare i centralizatoare contate

Jurnale pe credit ale conturilor

Fie de cont analitice

Jurnale-situaii auxiliare

Cartea mare centralizatoare Registrul jurnal centralizator

Balane de verificare analitice

Balana de verificare general


contabil pe jurnal cartea-mare

Figura nr. 13.6. Schema formei de tehnic

12.5. FORMA DE NREGISTRARE INFORMATIC Tehnica de nregistrare informatic reprezint o adaptare a tehnicilor de nregistrare prezentate anterior, prin folosirea tehnicii electronice de calcul. ntregul sistem contabil este cldit i structurat pe baza formulei contabile. Pe baza datelor introduse n calculator se editeaz n mod obligatoriu: registrul-jurnal, balanele conturilor sintetice i analitice (care preiau i funcia registrelor cartea-mare) i balana de verificare general. Registrul-jurnal constituie evidena cronologic, servind i la verificarea i validarea datelor introduse n calculator. Potrivit Legii contabilitii, persoanele fizice i juridice care utilizeaz sistemele de prelucrare automat a datelor au obligaia s asigure respectarea normelor contabile, stocarea, pstrarea sub forma suporilor tehnici i controlul datelor nregistrate n contabilitate. Unitile de informatic poart rspunderea prelurii cu exactitate a informaiilor din documente, iar beneficiarii rspund pentru exactitatea i realitatea datelor pe care le transmit pentru prelucrare. ntrebri de autocontrol: 1. Ce lucrri cuprinde ciclul contabil de prelucrare a datelor? 2. Care sunt procedurile de prelucrare a datelor i prin ce se difereniaz ntre ele? 3. n ce const tehnica de nregistrare pe jurnale i care sunt cele dou variante ale ei? 4. Prin ce se caracterizeaz tehnica de nregistrare contabil maestruah i n ce const avantajele i dezavantajele acesteia? 5. Care este specificul tehnicii de nregistrare jurnal-cartea mare i care sunt avantajele ei? 6. Pe ce se bazeaz tehnica de nregistrare informatic i care sunt documentele editate n mod obligatoriu pe calculator?

96

TESTE DE EVALUARE Testul 1 de autoevaluare (timp estimat 45 minute): 1. Tehnicile de nregistrare contabil adoptate n cadrul noului sistem contabil sunt: a) pe jurnale, maestru-ah, pe jurnal-cartea mare i tehnica informatic; b) pe jurnale, pe jurnal-cartea mare, tehnica informatic i paralel; c) tehnica succesiv, pe jurnale, paralel i informatic. 2. ntreprinderea poate folosi urmtoarele proceduri de prelucrare a datelor: a) paralel, pe jurnale i succesiv; b) paralel, succesiv i pe jurnale; c) paralel, succesiv i integrat. 3. Pentru nregistrarea cronologic se utilizeaz: a) registrul jurnal sau registrul- jurnal de ncasri i pli; b) registrul cartea-mare; c) registrul de cas. 4. Tehnica de nregistrare pe jurnale utilizeaz procedeul prelucrrii: a) succesive; b) paralele; c) integrate. 5. Tehnica de nregistrare maestru-ah se caracterizeaz prin aceea c operaiile se nregistreaz: a) numai n debitul conturilor; b) numai n creditul conturilor; c) att n debitul ct i n creditul fiecrui cont. Not: Fiecare ntrebare este notat cu 20 puncte. Testul 2 de autoevaluare (timp estimat 30 minute): 1. Dezavantajul utilizrii tehnicii de nregistrare maestru-ah este aceea c: a) nu ofer un control riguros al nregistrrilor; b) nu permite o analiz pe operaii de acelai fel; c)necesit un volum mare de munc. 2. Tehnica de nregistrare pe jurnal-cartea mare se caracterizeaz prin aceea c nregistrarea documentelor justificative se face: a) numai n debitul conturilor; b) numai n creditul conturilor; c) att n debitul ct i n creditul fiecrui cont. 3. Un avantaj al tehnicii de nregistrare pe jurnal-cartea mare este c: a) este adaptat diviziunii muncii contabile; b) este uor de aplicat; c) este mai riguroas. 4. n cadrul tehnicii de nregistrare informatice ntregul sistem contabil este construit pe baza: a) registrelor contabile; b) evidenei primare; c) formulei contabile. 5. n cazul utilizrii formei informatice ntreprinderea beneficiar rspunde pentru: a) exactitatea i realitatea datelor pe care le transmit spre prelucrare; b) validarea datelor introduse n calculator; c) preluarea cu exactitate a informaiilor din documente. Not: Fiecare ntrebare este notat cu 20 puncte. Recomandri bibliografice: 1. Teaciuc M. (coordonator), Bazele contabilitii, p. 208-213. 2. *** Ministerul Finanelor, Norme metodologice pentru ntocmirea i utilizarea formularelor comune privind activitatea financiar i contabil i modelele acestora, Editura Economic, Bucureti, 1998.

97

TEMA XIII. ORGANIZAREA CONTABILITII NTREPRINDERILOR


CONINUT 13.1. Noiune i coninut 13.2. Tipuri de contabilitate specifice ntreprinderilor 13.3. Perspectivele contabilitii REZUMAT Contabilitatea ntreprinderii descrie circuitul patrimonial al ntreprinderii luat n totalitatea i structuralitatea sa. Necesitatea organizrii acesteia constituie furnizarea de informaii sintetice privind poziia financiar, performanele i modificrile poziiei financiare. Nevoia de armonizare i uniformitate n contabilitate impune normalizarea sa. Pe aceast cale se furnizeaz i materializeaz obiectivele, conceptele, metodele, regulile i procedurile privind utilizarea informaiei contabile. OBIECTIVE Efortul de normalizare, dar i produsul acesteia se concretizeaz n: - definirea conceptului i noiunii de organizare, normarenormalizare; - prezentare tipurilor de contabilitate specifice ntreprinderilor; - urmrirea perspectivelor contabilitilor 13.1 NOIUNE I CONINUT Avnd n vedere mulimea i varietatea ntreprinderilor existente n economie, particularitile care le individualizeaz ca entiti economice i n mod deosebit diversitatea acestor activiti, organizarea contabilitii trebuie asociat acestor cerine, astfel, nct s apar informaii nuanate i exacte, corespunztoare fiecrei particulariti ale activitii acestora. Coninutul noiunii de organizare a contabilitii a generat controverse interpretri diferite, astfel, potrivit punctelor de vedere ale unor specialiti prin organizarea contabilitii se nelege, fie aciunea prin care se deosebete modul de executare a lucrrilor contabile"8, fie un ansamblu de norme, mijloace de aciune i precizri, privind executarea lucrrilor de contabilitate n vederea efecturii lor la timp i cu cheltuieli minime. Aceasta necesit rezolvarea urmtoarelor probleme: elaborarea normelor generale i unitare organizare a contabilitii; stabilirea verigilor unde se organizeaz contabilitatea; organizarea sectorului financiar-contabil pe compartimente i funcii i repartizarea personalului; alegerea formei corespunztoare de contabilitate a metodelor de eviden i evaluare a

Ristea M., i colaboratorii, Contabilitate, Editura Didactica i Pedagogic, Bucureti,1980,pag. 114. 98

elementelor patrimoniale ,a principiilor factorilor care o influeneaz"9. n acest context, opinm c organizarea structural a contabilitii vizeaz trei coordonate distincte, i anume: 1) organizarea a activitii de normare i/sau normalizare a contabilitii; 2) organizarea muncii n contabilitate n unitile patrimoniale obligate s-i organizeze i s-i conduc o contabilitate proprie; 3) organizarea conceptual a contabilitii, respectiv, delimitrile actuale i de perspectiv ale domeniilor cercetrilor fundamentale i aplicative n materie de contabilitate. Actualul sistem contabil din Romnia10 este tributar concepiei primatului aparenei juridice n raport cu realitatea economic, care presupune ca imaginea fidel a situaiei patrimoniale, situaiei economicefinanciare i a rezultatului exerciiului se realizeaz de la sine, dac contabilitatea este organizat i condus potrivit normelor dreptului contabil n vigoare. n acest context se ridic problema desfurrii unor activiti riguros organizate de normare-normalizare a contabilitii. n timp ce prin conceptul de normare a contabilitii se nelege procesul de elaborare de norme, instruciuni i precizri, privind organizarea i conducerea contabilitii, conceptul de normalizare a contabilitii cuprinde i laturile conceptuale ale contabilitii, respectiv elaborarea de principii, concepii, modele i proceduri contabile alternative. Conceptul de normalizare a contabilitii ctig, astzi, tot mai mult teren doctrinar, concretizndu-se, sub aspect pragmatic-operativ, n trei curente distincte, i anume: 1) curentul politic, care susine necesitatea predominantei intervenii a statului n materie de normalizare contabil (predominant n Frana i Germania); 2) curentul pragmatic, care susine neintervenia organismelor statale naionale i internaionale n materie de normalizare a contabilitii, apreciind c aceasta trebuie s fie atributul principal al asociaiilor profesiunii contabile liberale", care trebuie s aib iniiativa elaborrii i punerii n practic a conceptelor, principiilor, conveniilor i standardelor contabile (predominant n Marea Britanie); 3) curentul pragmatico-politic sau mixt, care susine c iniiativa normalizrii contabilitii trebuie s aparin asociailor profesiunii contabile, dar c principiile, conceptele i recomandrile elaborate de acestea, n msura n care sunt nsuite de organismele naionale, trebuie impuse agenilor economici prin intervenie statal (predominant n S.U.A). n Romnia, dei procesul de normare a contabilitii este nc puternic, crete aderena specialitilor la opiunea pentru o normalizare a contabilitii de tip mixt, pragmatico-politic, ceea ce constituie o premis" a trecerii de la birocratism" i impunere de sus", la deschidere" ctre realizarea de reglementri care s rezolve particularitile economiei romneti, innd
9 10

Epuran M., Babaita V., Bazele contabilitii, Editura de Vest, Timioara, 1994, pag. 238 Sistemul contabil al agenilor economici, Ministerul Finanelor, 1994. 99

seama de realizrile altor ri sau organisme internaionale, n materie de normalizare a contabilitii"11. n consonan cu opiunea Romniei pentru o normalizare" a contabilitii de tip mixt, pragmatico-politic, aceast activitate se desfoar organizat n cadrul a dou tipuri de organisme cu atribuii n materie de normare-normalizare a contabilitii, i anume: 1) organisme consultative n materie de normalizare contabil, dintre care cel mai reprezentativ este Colegiul Consultativ al Contabilitii, constituit n anul 1992 pe lng Ministerul Finanelor i avnd urmtoarele atribuii12: a) coordonarea i sintetizarea rezultatelor studiilor i cercetrilor n domeniul contabilitii, elabornd propuneri i recomandri pentru perfecionarea i aplicarea normelor sau standardelor contabile; b) analiza i avizarea planului de conturi general, modelelor de registre i bilanuri contabile; formularelor comune privind activitatea financiar-contabil; normelor metodologice privind ntocmirea i utilizarea registrelor i formularelor contabile, precum i actualizarea i adaptarea normelor dreptului contabil la standardele contabile internaionale; c) cooperarea cu alte organisme specializate, precum i cu persoane fizice sau juridice, din ar i din strintate, care desfoar activiti n materie de normalizare contabil; d) elaborarea de norme privind deontologia publicrii materialelor de specialitate n domeniul contabilitii. Alte organisme consultative reprezentative n materie de normalizare contabil sunt: Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizat: (CECCAR)13 i Asociaia Romn de Contabilitate (ARC), fondat n 1995 de ctre membri Catedrei de Contabilitate din Academia de Studii Economice din Bucureti. 2) organisme deliberative n materie de normalizare contabil, dintre care cel mai reprezentativ este Ministerul Finanelor, care prin Departamentul contabilitii, pe lng iniiativa legislativ n materie de contabilitate, desfoar i o activitate proprie de normare-normalizare contabil, fiind obligat s elaboreze14: a) planul de conturi general i normele metodologice privind utilizarea acestuia; b) modelele registrelor contabile, formularele contabile privind activitatea financiar-contabil i normele metodologice privind utilizarea acestora; c) modelele bilanurilor contabile i normele metodologice privind ntocmirea acestora. Alte organisme deliberative n materie de normalizare contabil sunt:
Feleaga N., lonacu l., Contabilitate financiar, voi. l, Editura Economic, Bucureti, 1993, pag. 18. 12 ***Regulament de organizare i funcionare a Colegiului Consultativ al Contabilitii, anexa nr. 2 la H.G. nr. 575/22.09.1992. 13 Organizarea i funcionarea CECCAR este reglementat de O.G. nr. 65/1994,Monitorul ' Oficial, nr. 222/17.08.1994. 14 *** Regulamentul de aplicare a Legii Contabilitii, pct. 11-16. 100
11

Banca Naional a Romniei; ministerele, departamentele, unitile de grup (UCECOM i CENTROCOOP etc.), care pot elabora planuri de conturi i norme de utilizare a acestora, specifice ramurilor i sectoarelor de activitate pe care le coordoneaz, cu avizul i/sau aprobarea Ministerului Finanelor. Organizarea muncii n contabilitate, respectiv, a practicii contabile presupune rezolvarea cel puin a urmtoarelor probleme: a) delimitarea agenilor economici obligai prin lege s-i organizeze i s-i conduc o contabilitate proprie; b) precizarea modalitii de efectuare a lucrrilor de contabilitate i a personalului abilitat s le execute; c) nfiinarea i stabilirea atribuiilor compartimentelor funcionale n cadrul crora urmeaz s se execute lucrrile de contabilitate. Organizarea concret a contabilitii se efectueaz innd seama de urmtoarele etape: 1. Potrivit prevederilor Legii contabilitii, obligaia organizrii i conducerii contabilitii proprii revine: regiilor autonome; societilor comerciale; societilor agricole; organizaiilor cooperaiei meteugreti; organizaiilor cooperaiei de consum i de credit; Bncii Naionale a Romniei i societilor bancare; instituiilor publice de subordonare central sau local; unitilor de asigurri sociale; asociaiilor; fundaiilor; sindicatelor; unitilor de cult i altor organizaii obteti, precum i celorlalte persoane care au dobndit personalitate juridic; tuturor persoanelor fizice care au calitatea de comerciant, respectiv persoanelor fizice care presteaz activiti independente sau care exercit n mod obinuit acte de comer i sunt nmatriculate la Oficiul Registrului Comerului, precum i sucursalelor i altor subuniti fr personalitate juridic, cu sediul n strintate, ce aparin persoanelor fizice sau juridice -(n.n.) cu sediul sau domiciliul n Romnia, ct i sucursalelor i altor subuniti fr personalitate juridic cu sediul n Romnia, ce aparin unor persoane juridice sau fizice cu sediul sau domiciliul n strintate"15. Rspunderea pentru corecta organizare i conducere a unei contabiliti proprii, revine administratorului, ordonatorului de credite bugetare sau altei persoane care are obligaia legal sau statutar de gestionare a patrimoniului unitii. Aceste persoane trebuie s asigure condiiile necesare pentru: ntocmirea documentelor justificative privind operaiile patrimoniale; organizarea i tinerea corect i la zi a contabilitii; organizarea i efectuarea inventarierii patrimoniului, precum i valorificarea rezultatelor acesteia; respectarea regulilor de ntocmire a bilanului contabil, publicarea acestuia n Monitorul Oficial al Romniei i depunerea lui la termen, la organele n drept: pstrarea documentelor justificative ,a registrelor i bilanurilor contabile si asigurarea organizrii contabilitii de gestiune adaptat la specificul unitii"16. 2. Lucrrile de contabilitate pot fi executate n dou modaliti: a) prin comprtimente funcionale proprii din structura
15 16

*** Regulamentul de aplicare a Legii contabilitii, pct. 1. *** Regulamentul de aplicare a Legii contabilitii, pct 29 101

organizatoric a agentului economic obligat s-i organizeze i s-i conduc; contabilitatea proprie, aflate sub coordonarea direct a unui director: financiar-contabil, contabil-ef sau alt persoan mputernicit prin contractul individual de munc s ndeplineasc aceasta funcie, persoane care trebuie s aib studii economice superioare. Se practic, de regul de ctre agenii economici care au un volum de lucrri de contabiliti care justific organizarea execuiei acestora prin compartimente funcionale proprii. Personalul executant, ncadrat n aceste compartimente, trebuie s aib studii economice medii sau superioare. b) prin apelarea la serviciile persoanelor fizice sau juridice autorizate, respectiv, contabili autorizai, experi contabili sau societi comerciale de expertiz contabil. Relaiile dintre aceste persoane fizice i juridice autorizate17 s execute lucrri de contabilitate i unitile patrimoniale beneficiare se stabilesc, de regul, prin contract scris de prestri de servicii. Lucrrile de contabilitate executate n astfel de condiii trebuie s poarte semntura contabilului autorizat, expertului contabil, respectiv tampila i semnturile autorizate ale societilor comerciale de expertiz contabil. 3. nfiinarea i stabilirea atribuiilor compartimentelor funcionale n care se execut lucrri de contabilitate constituie o parte integrant a organizrii funcionale, respectiv, a delimitrii funciei financiar-contabile a unei uniti patrimoniale. n cadrul funciei fnanciar-contabile sunt identificate cel puin urmtoarele activiti, desfurate, de regul, n compartimente funcionale specializate: a) activiti financiare avnd ca obiective: planificarea, urmrirea i evidena mijloacelor financiare ale ntreprinderii; asigurarea capitalului, fondurilor necesare unei activiti normale; calcularea la timp i corect a drepturilor bneti ale angajailor; efectuarea la timp i cu respectarea dispoziiilor legale a tuturor operaiilor de ncasri i pli; asigurarea; ncasrii debitelor de orice natur etc."18 b) activiti de control economico-financiar avnd ca obiective: controlul de gestiune privind pstrarea integritii valorilor materiale i bneti din patrimoniu; controlul necesitii, utilitii i oportunitii consumurilor de orice fel; controlul eficacitii aciunilor de prevenire, descoperire i recuperare a pagubelor etc. Activiti contabile care se subdivid n19: c1) activiti de contabilitate general, denumit i contabilitate financiar, care se organizeaz i conduce pe baz de norme unitare, obligatorii pentru toi agenii economici i care au ca obiectiv principal furnizarea informaiilor necesare managerilor proprii n relaiile acestora cu asociaii i acionarii, clienii, furnizorii, bncile,
17

Obinerea calitilor de contabil autorizat i expert contabil, precum i nfiinarea societilor comerciale de expertiz contabil sunt reglementate prin Ordonana Guvernului nr. 65/1994, publicat n Monitorul Oficial nr. 223/17.08.1994. 18 Epuran M. Babaita V., cp. cit., pag. 241 19 *** Regulamentul de aplicare a Legii contabilitii, pct. 27. 102

organele fiscale i alte persoane juridice sau fizice, n funcie de mrimea unitii patrimoniale i volumul de activiti omogene, se pot crea compartimente funcionale delimitate organizatoric ca responsabilitate i finalitate, cum ar fi: --compartimentul de contabilitate al activelor imobilizate, care asigur contabilitatea analitic i sintetic a capitalului plasat n imobilizri corporale i necorporale, inventarierea i evaluarea acestora; --compartimentul de contabilitate al stocurilor de active circulante, care organizeaz i conduce evidena analitic i sintetic, inventarierea, evaluarea ,constituirea i anularea provizioanelor pentru deprecierea acestora; --compartimentul de contabilitate al cheltuielilor i veniturilor, care organizeaz i conduce evidena acestora pe feluri de activiti (exploatare, financiare, excepionale) i asigur corelaia cu contabilitatea de gestiune; --compartimentul de contabilitate general, n cadrul cruia se conduce Registrul jurnal general i se asigur ntocmirea, verificarea, certificarea, aprobarea i publicarea documentelor de sintez contabil, respectiv : bilanul patrimonial, contul de profit i pierdere i situaiile anexei. c2) activiti de contabilitate de gestiune care se organizeaz de ctre fiecare unitate patrimonial, n funcie de specificul activitii i de necesitile proprii, avnd ca obiective principale calcularea costurilor; stabilirea rezultatelor i a rentabilitii produselor, lucrrilor i serviciilor executate; ntocmirea bugetului de venituri i cheltuieli pe feluri de activiti, urmrirea i controlul executrii acestora n scopul cunoaterii rezultatelor i furnizrii datelor necesare fundamentrii deciziilor privind gestiunea unitii patrimoniale i altele. Compartimentele funcionale specializate n executarea activitilor financiar-contabile pot fi constituite sub forma birourilor i/sau serviciilor la propunerea persoanei care are obligaia legal sau statutar a gestionarii patrimoniului, aprobate de adunarea general a asociailor sau acionarilor la societile comerciale i consiliul de administraie la regiile autonome. n funcie de un complex de factori ,cum ar fi de exemplu: mrimea i structura unitii patrimoniale, volumul i diversitatea operaiilor economice de contabilitate, tehnologia produciei sau a circulaiei bunurilor, gradul de mecanizare i automatizare a lucrrilor de contabilitate etc,"20, n practic pot fi ntlnite diferite combinaii de organizare a contabilitii. Astfel, cele mai reprezentative forme de organizare a contabilitii sunt: a) organizarea centralizat a contabilitii, caracterizat prin executarea tuturor lucrrilor financiar-contabile intr-un compartiment unic (eventual substructurat n birouri i servicii). Se recomand pentru acele uniti patrimoniale care i desfoar ntreaga activitate intr-un singur loc, de regul, la sediul social; b) organizarea descentralizata a contabilitii, caracterizat prin executarea lucrrilor contabile descentralizat prin compartimente financiar20

Baciu a., Matis d., op. Cit. Pag. 369-370 103

contabile, nfiinate la subuniti tehnico-productive, care i organizeaz i conduc o contabilitate proprie, de regul, pn la balana de verificare. Se recomand unitilor patrimoniale mari, care au subuniti tehnicoproductive dispersate teritorial i/sau cu autonomie economico-funcional; c) organizarea integrat a contabilitii, care presupune realizarea concomitent, n cadrul acelorai compartimente funcionale, att a lucrrilor specifice contabilitii financiare, ct i a celor specifice contabilitii de gestiune; d) organizarea specializat a contabilitii, care presupune organizarea unor compartimente funcionale distincte n care s se execute lucrrile specifice celor dou circuite contabile, respectiv, contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune. 13.2. TIPURI DE CONTABILITATE SPECIFICE NTREPRINDERILOR n evoluia sa, n calitatea sa de tiin fundamental i aplicativ de art a inerii registrelor" la disciplin tiinific puternic conceptualizat", s-au cristalizat mai multe structuri conceptuale sau ramuri ale contabilitii. Astfel, astzi, pe plan mondial, fac obiectul unor cercetri fundamentale i aplicative urmtoarele ramuri ale contabilitii: 1. Contabilitatea financiar denumit i general, al crui obiect l reprezint reflectarea patrimoniului ntreprinderilor i a rezultatelor micrii i transformrii acestuia"21, respectiv, nregistrarea cronologic i sistematic a fluxurilor reale, financiare i monetare ale unitilor patrimoniale cu exteriorul, precum i ntocmirea periodic a documentelor de sintez contabil: bilanul contabil, contul de profit i pierdere, anexa i raportul de gestiune"22. Contabilitatea financiar produce" informaiile destinate, n principal, utilizatorilor din afara unitilor patrimoniale, cum ar fi: asociai sau acionari, clieni i furnizori, patronat i sindicate, organisme financiare i de credit, organisme de stat i publice, ndeosebi celor fiscale, precum i necesitilor de agregare a soldurilor intermediare de gestiune n sistemul conturilor naionale. Furnizarea acestor informaii constituie un imperativ al transparenei i lizibilitii activitii unei ntreprinderi patrimoniale de ctre partenerii de afaceri, de care acetia doresc s in cont n judecile i deciziile lor curente i de perspectiv. Din aceste considerente, contabilitatea financiar este supus unui program mai riguros de normare-normalizare. i totui contabilitatea financiar prezint serioase limite, cum ar fi23: a) o serie de caracteristici eseniale ale activitii unei uniti patrimoniale nu intr n obiectul contabilitii financiare, ca de exemplu : natura i calitatea produselor, lucrrilor i serviciilor; eficiena comercial; performanele tehnice; productivitatea muncii; evoluia nivelului salariilor i a proteciei sociale etc.;
21

Pantea P.I., coordonator, Contabilitatea financiar a agenilor economici din Romnia, Editura Intelcredo, Deva, 1995, pag.11 22 Dumbrav P., Pop A., Contabilitatea de gestiune n comer i turism. Editura Intelcredo,Deva, 1995, pag. 10 23 Capron M Contabilitatea n perspectiv, Editura Humanitas, Bucureti, 1994, pag.55-57 104

b) publicarea, de regul, anual a informailor furnizate de contabilitatea financiar prin documentele de sintez contabil, la mai multe luni dup nchiderea exerciiului financiar, pune sub semnul ntrebrii utilitatea acestora; c) contabilitatea financiar, fiind conceput pentru a reflecta activitatea unei singure entiti patrimoniale" (ntreprinztor individual, societate comercial, regie autonom etc.), scap de sub incidena sa specificul activitilor desfurate de grupurile de ntreprinderi" (concerne, trusturi, holdinguri etc.), tot mai prezente n peisajul" economic contemporan. n concluzie, dei contabilitatea financiar rmne, n mod cert, o baz indispensabil, dar limitat ca instrument de gestiune, este nevoie de cercetarea i dezvoltarea unor ramuri complementare, cum ar fi: contabilitatea de gestiune; contabilitatea consolidat; contabilitatea naional; contabilitatea previzional. 2. Contabilitatea de gestiune, denumit i analitic sau intern, ale crei obiective fundamentale sunt24: a) furnizarea tuturor informaiilor care pot contribui la determinarea analitic a costurilor, a preurilor de vnzare i la controlul rentabilitii lor; b) furnizarea informaiilor necesare controlului condiiilor interne de exploatare prin: -analiza cheltuielilor de exploatare i observarea evoluiei lor; -compararea acestor cheltuieli cu previziunile sau normele prestabilite stabilindu-se abaterile precum i analizarea i gsirea cauzelor care le-ai generat; -furnizarea informaiilor necesare evalurii unor componente de activ cum ar fi: imobilizrile executate n regie proprie, lucrrile n curs etc.; -furnizarea datelor necesare elaborrii i urmririi bugetelor de venituri i cheltuieli; -realizarea contabilitii analitice a stocurilor pentru a se asigura integritatea patrimoniului. Informaiile furnizate de contabilitatea de gestiune sunt destinate, de regul, uzului intern al managerilor unitilor patrimoniale, de la diferite nivele organizatorice, pentru luarea n timp oportun a tuturor tipurilor de decizii care s permit adaptabilitatea tuturor unitilor patrimoniale la condiiile pieei concureniale. Caracterul intern, confidenial, al informaiilor furnizate de contabilitatea de gestiune reprezint o recunoatere a autonomiei decizionale a agenilor economici ntr-o economie concurenial. n consecin, organizarea i conducerea unei contabiliti care s produc" informaiile interne, confideniale, nu poate fi riguros normalizat, respectiv impus agenilor economici prin norme obligatorii, ci doar recomandate. Se apreciaz c, n cursul ultimilor ani, contabilitatea analitic (de gestiune- n.n.) i-a extins cmpul de aciune ajutnd cercetarea operaional. Astfel, calculul rentabilitii unei investiii presupune existena unei contabiliti analitice riguroase, care va furniza conturile previzionale ale rezultatelor. n afara cadrului strict de calcul al costurilor de producie,
24

Dumbrav, P. Pop, A., op. cit, pag. -10-11 105

contabilitatea analitic se mai folosete i pentru a cunoate costul unei greve, a absenteismului, al accidentului de munc, al unei msuri de liceniere colectiv, al pensionrii anticipate, al recurgerii la executarea lucrrilor etc."25. 3) Contabilitatea de gestiune a calitii, ale crei obiective fundamentale sunt asemntoare, cu cele ale contabilitii de gestiune ndeplinesc funcii asemntoare du deosebirea c acestea asigur informaii cu un areal limitat la problemele calitii i eficienei economice a acesteia.26 Necesitatea acestor informaii este motivat de rolul calitii ca factor principal al dezvoltrii pe care, de fapt, se sprijin toate rile aflate n plutonul frunta al dezvoltrii mondiale. Prin urmare, evidena gestiunii calitii are i vedere urmtoarele obiective: a) relaia dintre calitatea produselor i serviciilor i preul de vnzare al acestora; b) gestiunea veniturilor datorate calitii; c) gestiunea cheltuielilor datorate calitii pe elemente de cheltuieli cum sunt: - cheltuieli de studiu al comportamentului consumatorului; - cheltuieli cu cercetarea tiinific i tehnologic; a cheltuieli cu prevenirea defectelor; a cheltuieli cu identificarea defectelor; - cheltuieli cu noncalitatea la productor i separat la consumator. d) gestiunea rezultatelor financiare. Evidena acestor obiective are n vedere activitatea pe ansamblu a ntreprinderii i pe structur organizatoric (uzine, fabrici, secii, ateliere, ferme etc.) a cror informaii definesc contribuia acestora pe factori de influen la realizarea eficienei economice a sistemului de calitate. Dac sistemele de calitate au areal extins la nivel de holding, zon geografic sau ramur a economiei naionale sau chiar la nivelul economiei naionale, centralizarea datelor oferite de contabilitatea de gestiune a calitii pe ntreprindere, prin intermediul activitii de centralizare i prelucrare a datelor oferite de ntreprinderi, se pot obine informaii specifice i necesare fiecrei trepte ierarhice. Acest tip de contabilitate trebuie elaborat i implementat, fiind impus tocmai de devenirea calitii ca factor de dezvoltare economic a tuturor rilor i din dorina de a deveni contabilitatea furnizoare de informaii care s conduc la potenarea influenei calitii asupra eficienei economice prin actul de conducere 4. Contabilitatea consolidat sau a conturilor de grup are drept obiectiv prezentarea unei imagini fidele asupra puterii i bonitii economico-financiare a unui grup de societi definit ca o entitate economic i financiar, aflat sub autoritatea unei conduceri unice, n general constituit din conductorii societii mam. Scopul consolidrii conturilor este de a prezenta rezultatul operaiunilor i situaia financiar a societii mam i a filialelor sale, ca i cnd grupul ar fi o singur societate cu mai multe sucursale sau diviziuni"27.
Capron, M.,op. cit., pag. 58 Moraru Gheorghe, Fascinaia calitii produselor agricole - Calitatea n sistemul de eficien, Editura Dacia, Cluj Napoca, 1998, p. 256 - 356. 27 Cacron, M., op. cit., pag. 61
26 25

106

n acest context, contabilitatea consolidat este o ramur a contabilitii care se ocup cu cercetrile fundamentale i aplicative, viznd elaborarea de concepte metodologice i tehnici de elaborare i prezentare a aa-ziselor" conturi consolidate, care sunt. de fapt, tot documente de sintez contabil, dar ntocmite dup reguli speciale. Practicarea unei contabiliti consolidate prezint: a) numeroase avantaje: - controlul intern asupra gestiunii filialelor; - ameliorarea analizelor, la nivelul grupului, pe ramuri de activitate, zone geografice etc.; - o mai bun informare a partenerilor de afaceri, b) dar i importante limite: - dificulti n determinarea aa-zisului perimetru de consolidare, respectiv, a procentajului de interes sau de control al societii mam n societile controlate; - modificrile anuale ale perimetrului de consolidare fac dificile comparaiile cronologice (patrimoniale); - prezena grupurilor multinaionale, ridic serioase probleme de paritate monetar; - conturile consolidate ale unui grup sunt greu, dac nu dificil de comparat cu cele ale altor grupuri, tocmai datorit diversitii perimetrelor de consolidare i metodelor de consolidare folosite. Cu toate acestea contabilitatea consolidat i continu asiduu cercetrile fundamentale i aplicative. 5. Contabilitatea naional sau general a statului, al crui obiectiv l constituie prezentarea ntr-o form agregat, complet i coerent a realitii economice a unei naiuni la un moment dat sau pe o perioad de timp determinat, de regul un an calendaristic. Drept obiective derivate ale contabilitii naionale sunt considerate: a) gruparea i sistematizarea riguroas a informaiilor financiarcontabile, publicate de organizaiile" publice i private; b) analiza fundamentat a circuitelor i fluxurilor din economia naional; c) furnizarea i prezentarea imaginii globale asupra evoluiei unei economii naionale; d) fundamentarea coerenei corelaiilor dintre previziunile evoluiei principalelor agregate (indicatori) macroeconomice. Agregatele (indicatorii) macroeconomice calculate i prezentate de ctre contabilitatea naional, dei conin apreciabile convenionalisme, sunt utile pentru rezolvarea numeroaselor probleme la care trebuie gsit un rspuns, fapt ce este justificat de diversitatea utilizatorilor acestora, dintre care cei mat reprezentativi sunt: organismele de stat, organismele internaionale, organismele private, instituiile de cercetare, firmele i gospodriile populaiei.28 Fiecare din aceti utilizatori au att interese comune, ct i conflictuale, motiv pentru care agregatele (indicatorii) macroeconomice trebuie s reprezinte, prin coninut i metodologia de calcul, un compromis" care s satisfac un numr ct mai mare de
Copanu, I.Wagner, P., Mitru, C., Sistemul Conturilor Naionale i agregatele macroeconomice, Editura AII, Bucureti, 1994, pag. 22 107
28

utilizatori. 6. Contabilitatea previzional se prefigureaz la orizont, dorindu-se a fi o ramur a contabilitii menit s asigure acoperirea insuficienelor contabilitii generale n materie de cunoatere a perspectivelor ntreprinderii"29. Contabilitatea previzional vizeaz cercetri fundamentale i aplicative privind elaborarea de documente de sintez contabil previzionale, cum ar fi: a) elaborarea trimestrial a situaiei activului patrimonial realizabil i disponibil i a situaiei pasivului patrimonial exigibil n urmtoarele trei luni dup expirarea semestrului; b) elaborarea n primele trei luni, de la nceperea exerciiului financiar a unui plan de finanare previzional i a unui cont de rezultate previzional, revizuibile n primele trei luni ale celui de-al doilea semestru. Aceste documente contabile previzionale" puse la dispoziia persoanelor care au obligaia legal i/sau statutar a gestiunii unitii patrimoniale (manageri i cenzori) pot servi drept ghid" riguros de comensurare a eficacitii tuturor categoriilor de decizii manageriale i gestionare. n fine, dar nu n ultimul rnd, tot o ramur a contabilitii poate fi considerat i ansamblul cunotinelor prezentate n prezenta lucrare, a crei definire n coninut i sfer de cuprindere o lsm la latitudinea specialitilor, a utilizatorilor i cititorilor. O posibil denumire a acesteia poate fi Bazele teoretice i metodologice ale contabilitii. 13.3. PERSPECTIVELE CONTABILITII Apreciem c perspectivele contabilitii, n calitate de tiin fundamental i aplicat sunt legate de rspunsul la ntrebarea: Exist un adevr contabil", la care un reputat specialist francez, Michel Capron, conchide: putem rspunde sigur negativ"30. Cum un demers alternativ la rspunsul specialistului francez este dificil de realizat, ne rezumm, n principal, la concluziile acestuia, potrivit crora: 1) Confruntat cu mediul economic, care se transform rapid i n care raporturile sociale sunt mictoare, contabilitatea se prezint ntr-o situaie din ce n ce mai dificil pentru a rspunde funciilor ce i sunt atribuite : mijloc juridic de prob, instrument de control i dare de seam, instrument economic de gestiune, element de arbitraj ntre agenii economici. Contabilitatea nu este deci numai un instrument, ea este i un fenomen social traversat de contradiciile societii i a devenit o miz pentru diferiii protagoniti sociali, fiecare ncercnd s profite n funcie de interesele sale. Produsul pe care-1 furnizeaz nu poate fi dect rezultatul unui compromis ntre ateptri i exigene . multiple. Ea nu satisface pe deplin pe toi reclamanii, ceea ce ,n ciuda tuturor, nu i-a alterat pn acum nici prestigiul i nici autoritatea"31. 2) Organele juridice i toate prile interesate n mersul ntreprinderii
29 30

Capron, M.,op.cit.,pag. 64 Capron, M.,op.cit.,pag 156 31 Capron, M.,op.cit.,pag. 157 108

recurge la informaia contabil ,deoarece este singura surs care poate furniza imaginea activitii i situaiei sale, plecnd de la fluxurile i masele monetare care, pentru o perioada dat, au interesat-o. Astfel, chiar dac toi tiu precis c aceast cunoatere este imperfect i uneori neltoare, ei trebuie s joace, de voie de nevoie, jocul utilizrii sale"32. 3) Destinul contabilitii este legat, n mare parte, dar nu total, de cel al ntreprinderii, ale crei responsabiliti sociale cresc. Deja contabilitii i se cere s sesizeze operaiunile activitilor necomerciale; diversificarea finalitilor ntreprinderilor va tinde s-i cear punerea n aplicare a unor noi metode de nregistrare i de analiz pentru a evalua obiectivele pn acum neglijate sau ignorate: aspecte sociale, mediul nconjurtor .a.. Viitorul ei este n funcie de evoluia organizrii sociale: dincolo de ntreprindere, societatea cere evaluarea nevoilor i resurselor sale naturale i umane. Mine, spre exemplu, activitatea domestic va face parte, poate, din preocuprile sale. Toate aceste noi cmpuri de investigaie nu vor ntrzia s acioneze asupra concepiei sistemului contabil"33. 4) n fine, evoluia sistemului contabil este legat de cea a tehnicii: ca instrument informatic va permite nregistrarea unor cantiti enorme de date i combinarea lor n modurile cele mai variate i mai complexe; va fi curnd oferit posibilitatea de a ntocmi situaii financiare diferite, n funcie de criterii de evaluare distincte. Aceasta va permite o deschidere spre multiple aprecieri care s explice diferitele aspecte ale realitii economice. Contabilitatea i va aduce astfel contribuia la nfptuirea democraiei economice"34. n consonan cu concluziile specialistului francez Michel Capron. la care ne raliem, considerm c profesionitii - contabili romni, pot i trebuie s-i aduc contribuia la cercetarea contabil fundamental i aplicativ, pe msura perspectivelor deschise de reorientarea Romniei spre valorile democraiilor economico-sociale de tip vest-european, fr a uita c coala contabil romneasc are realizri n multe domenii peste cele din care ne inspirm i, ca urmare, nu este normal s renunm la ele, mai ales la acelea care i dovedesc utilitatea. ntrebri de autoevaluare 1. Diferena dintre normare i nominalizare a contabilitii. 2. Noiunea de organizare a contabilitii. 3. Coninutul noiunii de organizare a contabilitii. 4. Etapele privind organizarea concret a contabilitii. 5. Perspectivele contabilitii. TESTE DE EVALUARE Testul nr. 1 de autoevaluare (timp estimat 25 min) 1. Contabilitatea financiar mai este denumit i: a) contabilitate analitic; b) contabilitate consolidat; c) contabilitate general.
32 33

ldem,pag 158 ldem,pag 158-159 34 ldem,pag 159 109

2. Contabilitatea previzional are scopul de a: a) elabora documente de sintez contabil; b) asigura insuficienele contabilitii generale n materie de cunoatere a perspectivelor ntreprinderii; c) fundamenta informaii ntre prezent i viitor. 3. Cele mai reprezentative forme de organizare a contabilitii sunt: a) centralizat, descentralizat, integrat i specializat; b) centralizat, integrat, general i specializat; c) centralizat, general, analitic i consolidat. 4. Ce noiune de mai jos nu se confund cu cea a contabilitii de gestiune: a) contabilitatea intern; b) contabilitatea conturilor de grup; c) contabilitatea managerial. 5. Conceptul de normalizare a contabilitii se concretizeaz sub aspect pragmatic-operativ n 3 curente distincte: a) curentul pragmatic, curentul operativ, curentul pragmatic-operativ; b) curentul pragmatic, curentul operativ, curentul politic; c) curentul pragmatic, curentul politic, curentul pragmatic-politic. Not: Fiecare ntrebare este notat cu 20 de puncte. Testul nr. 2 de autoevaluare (timp estimat 25 min) 1. Care sunt tipurile de organisme cu atribuii n materie de normarenormalizare? 2. Care sunt modalitile de executare a lucrrilor de contabilitate? 3. De ce contabilitatea de gestiune se mai numete i contabilitate intern, analitic sau managerial? 4. Ce limite referitoare la eviden are contabilitatea financiar? 5. Ce este contabilitatea de gestiune a calitii i cu ce se deosebete de contabilitatea analitic? Not: Fiecare ntrebare este notat cu 20 de puncte. Recomandri bibliografice 1. Teaciuc M., Sabu C., Caciuc L., Haegan C., Bazele contabilitii, Ediia a II a revizuit, Editura Eurostampa , Timioara, 2001 2. Trif V., Bazele contabilitii, Editura Risoprint, Cluj, 2001

110

MONOGRAFIE CONTABIL RECAPITULATIV


S se fac analiza contabil a urmtoarelor operaiuni, la sfrit ntocmindu-se i bilanul: 1. Se nfiineaz S.C. MaxGrup S.A., productoare de mobil, subscriindu-se un capital social de 200.000 lei, format din 2.000 aciuni a 100 lei/aciune, subscrise n totalitate. 2. Se vars contravaloarea aciunilor de ctre acionari, n cont bancar, transformndu-se capitalul social subscris nevrsat n capital social subscris vrsat. 3. Societatea achiziioneaz o instalaie ele lucru la un pre negociat cu furnizorul de 5.000 fr TVA, TVA 19%. 4. Pentru funcionarea instalaiei este nevoie de un produs soft pe care l achiziioneaz ele la un furnizor la un pre negociat cu acesta de 2.000 fr TVA, TVA 19%. 5. Se achit datoria faa de furnizori dintr-un credit bancar pe termen lung (un an) cu o dobnd de 20% pe an. 6. Se achiziioneaz obiecte de inventar la un pre negociat cu furnizorul de 3.000 fr TVA, TVA 19%. 7. Se dau n uz obiectele de inventar prilej cu care se nregistreaz uzura acestora, integral la darea n folosin. 8. Se achiziioneaz materii prime, (cherestea), la un pre negociat cu furnizorul de 10.000 fr TVA, TVA 19%. 9. Se achiziioneaz materiale auxiliare (lac) la un pre negociat cu furnizorul de 4.760 inclusiv TVA. 10. Se dau n consum materii prime n valoare de 3.000 lei i 1/5 din materialele auxiliare. 11. Se obin produse finite la cost de producie. 12. Se vnd produsele finite obinute la valoarea de 6.000 lei fr TVA, TVA 19% 13. Se achiziioneaz un autocamion la un pre negociat cu furnizorul de 176.000 lei, inclusiv TVA. Plata contravalorii autocamionului se va face ulterior. 14. Se achiziioneaz mrfuri n vederea revnzrii, la un pre negociat cu furnizorul de 6.000 lei fr TVA, TVA 19%. 15. Se presteaz cu autocamionul din dotare servicii de transport unor clieni evaluate la un pre de 5.000 fr TVA, TVA 19%. 16. Se ncaseaz prin banc contravaloarea serviciilor prestate clienilor. 17. Se vnd 1/2 din mrfurile achiziionate la un pre negociat cu clientul de 9.000 fr TVA, TVA 19%. 18. Se ridic numerar de la banc 1.500 lei. 19. Se acord avansuri chenzinale n sum de 1.400 lei. 20. Se nregistreaz statul de plat al salariilor, obligaia fa de angajai fiind de 3.000 lei. 21. Se achit salariile. 22. ntreprinderea beneficiaz ele serviciile de consultan ale unui cabinet de expertiz care i le factureaz la un tarif negociat fr TVA de 2.000 lei, TVA 19%. 23. Se descarc gestiunea de produse finite i mrfurile vndute.
111

24. Se calculeaz i se nregistreaz amortizarea: - instalaiei de lucru a crei perioad de utilizare este de cinci ani; - softului care are o perioad de utilizare de doi ani; - autocamionului care are o perioad de utilizare de zece ani. 25. Se pltete dobnda bncii pentru mprumutul luat. 26. Se regularizeaz TVA-ul. 27. Se nchid conturile de venituri i cheltuieli.

112

PLANUL GENERAL DE CONTURI


CLASA l - CONTURI DE CAPITALURI 10. CAPITAL I REZERVE 101. Capital 1011. Capital subscris nevrsat 1012. Capital subscris vrsat 1015. Patrimoniul regiei 1016. Patrimoniul public 104. Prime legate de capital 1041. Prime de emisiune 1042. Prime de fuziune 1043. Prime de aport 1044. Prime de conversie a obligaiunilor n aciuni 105. Rezerve din reevaluare 106. Rezerve 1061. Rezerve legale 1063. Rezerve statutare sau contractuale 1064. Rezerve de valoare just 1065. Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reeevaluare 1068. Alte rezerve 107. Rezerve din conversie 108. Interese minoritare 1081. Interese minoritare rezultatul exerciiului financiar 1082. Interese minoritare alte capitaluri proprii 109. Aciuni proprii 1091. Aciuni proprii deinute pe termen scurt 1092. Aciuni proprii deinute pe termen lung 11. REZULTATUL REPORTAT 117. Rezultatul reportat 1171. ()reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit 1172. ()provenit din adoptarea pentru prima dat a IAS-urilor, mai ales IAS 29 (cont de lichidare) 1171. ()provenit din corectarea erorilor contabile 1171. ()provenit din trecerea la aplicarea Reglementrilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a CEE 12. REZULTATUL EXERCIIULUI 121. Profit si pierdere 129. Repartizarea profirului 13. SUBVENII PENTRU INVESTIII 131. Subvenii guvernamentale pentru investiii 132. mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii pentru investiii 133. Donaii pentru investiii 134. Plusuri de inventar de natura imobilizrilor 138. Alte sume primite ca subvenii pentru investiii

113

15. PROVIZIOANE 151. Provizioane 1511. Provizioane pentru litigii 1512. Provizioane pentru garanii acordate clienilor 1513. Provizioane pentru dezafectarea imobilizrilor corporale i alte aciuni similare legate de acestea ( ct de lichidare) 1514. Provizioane pentru restructurare 1515. Provizioane pentru pensii i obligaii similare 1516. Provizioane pentru impozite 1518. Alte provizioane pentru riscuri i cheltuieli 16. MPRUMUTURI I DATORE ASIMILATE 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni 1614 mprumuturi externe (...) garantate de stat 1615 mprumuturi externe (...) garantate de bnci 1617 mprumuturi interne (...) garantate de stat 1618 Alte mprumuturi din emisiuni de obligaiuni 162 Credite bancare pe termen lung 1621 Credite bancare (...) 1622 Credite bancare (...) nerambursate la scaden 1623 Credite externe guvernamentale 1624 Credite bancare externe garantate de stat 1625 Credite bancare externe garantate de bnci 1626 Credite de la trezoreria statului 1627 Credite bancare interne garantate de stat 166 Datorii ce privesc imobilizrile financiare 1661 Datorii fa de entitile afiliate 1663 Datorii fa de entitile de care compania este legat prin interese de participare 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate 168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate 1681 () mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni 1682 (...) creditelor bancare pe termen lung 1685 (...) datoriilor fa de entitile afiliate 1686 (...) datoriilor fa de entitile de care compania este legat prin interese de participare 1687 (...) altor mprumuturi i datorii asimilate 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor CLASA 2 - CONTURI DE IMOBILIZRI 20. IMOBILIZRI NECORPORALE 201. Cheltuieli de constituire 203. Cheltuieli de dezvoltare 205. Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i valori similare 207. Fond comercial 2071 Fond comercial pozitiv 2072 Fond comercial negativ 208. Alte imobilizri necorporale 21. IMOBILIZRI CORPORALE 211. Terenuri i amenajri de terenuri

114

2111. Terenuri 2112. Amenajri de terenuri 212. Construcii 213. Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii 2131. Echipamente tehnologice (maini, utilaje i instalaii de lucru) 2132. Aparate i instalaii de msurare, control i reglare 2133. Mijloace de transport 2134. Animale i plantaii 214. Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale 23. IMOBILIZRI N CURS I AVANSURI PENTRU IMOBILIZRI 231. Imobilizri corporale n curs de execuie 232. Avansuri acordate pentru imobilizri corporale 233. Imobilizri necorporale n curs de execuie 234. Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale 26. IMOBILIZRI FINANCIARE 261 Aciuni deinute la entitile afiliate 263 Interese de participare 264 Titluri puse n echivalen 265 Alte titluri imobilizate 267 Creane imobilizate 2671 Sume datorate de entitile afiliate 2672 Dobnda aferent sumelor... (din cont 2671) 2673 Creane legate de interesele de participare 2674 Dobnda aferent creanelor... (din cont 2673) 2675 mprumuturi acordate pe termen lung 2676 Dobnda aferent mprumuturilor... (din cont 2675) 2678 Alte creane imobilizate 2679 Dobnzi aferente altor creane ... (din cont 2678) 269 Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare 2691 (...) privind aciunile deinute la entitile afiliate 2692 (...) privind interesele de participare 2693 (...) pentru alte imobilizri financiare 28. AMORTIZRI PRIVIND IMOBILIZRILE 280. Amortizri privind imobilizrile necorporale 2801. Amortizarea cheltuielilor de constituire 2803. Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare 2805. Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcii comerciale i altor drepturi i valori similare 2807. Amortizarea fondului comercial 2808. Amortizarea altor imobilizri necorporale 281. Amortizri privind imobilizrile corporale 2811. Amortizarea amenajrilor de terenuri 2812. Amortizarea construciilor 2813. Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalei i plantaiilor 2814. Amortizarea altor imobilizri corporale

115

29. AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE VALOARE A IMOBILIZRILOR

290. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale 2903 (...) cheltuielilor de dezvoltare 2905 (...) concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare 2907 () fondului comercial 2908 (...) altor imobilizri necorporale 291. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale 2911 (...) terenurilor i amenajrilor de terenuri 2912 (...) construciilor 2913 (...) instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 2914 (...) altor imobilizri corporale 293. Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor n curs de execuie 2931 (...) imobilizrilor corporale n curs de execuie 2933 (...) imobilizrilor necorporale n curs de execuie 296. Ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare 2961 (...) a aciunilor deinute la entiti afiliate 2962 (...) a intereselor de participare 2963 (...) a altor titluri imobilizate 2964 (...) a sumelor datorate de entitile afiliate 2965 (...) a creanelor legate de interesele de participare 2966 (...) a mprumuturilor acordate pe termen lung 2968 (...) a altor creane imobilizate CLASA 3 - CONTURI DE STOCURI I PRODUCIE N CURS DE EXECUIE 30. STOCURI DE MATERII PRIME I MATERIALE 301. Materii prime 302. Materiale consumabile 3021. Materiale auxiliare 3022. Combustibili 3023. Materiale pentru ambalat 3024. Piese de schimb 3025. Semine i materiale de plantat 3026. Furaje 3028. Alte materiale consumabile 303. Materiale de natura obiectelor de inventar 308. Diferene de pre la materii prime i materiale 33. PRODUCIA. N CURS DE EXECUIE 331. Produse n curs de execuie 332. Lucrri i servicii n curs de execuie 34. PRODUSE 341. Semifabricate 345. Produse finite 346. Produse reziduale 348. Diferene de pre la produse

116

35. STOCURI AFLATE LA TERI 351. Materii i materiale aflate la teri 354. Produse aflate la teri 356. Animale aflate la teri 357. Mrfuri aflate la teri 358. Ambalaje aflate la teri 36. ANIMALE 361. Animale i psri 368. Diferene de pre la animale i psri 37. MRFURI 371. Mrfuri 378. Diferene de pre la mrfuri 38. AMBALAJE 381. Ambalaje 388. Diferene de pre la ambalaje 39.AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR I PRODUCIEI N CURS DE EXECUIE 391. Ajustri pentru deprecierea materiilor prime 392. Ajustri pentru deprecierea materialelor 3921. () materialelor consumabile 3922. () materialelor de natura obiectelor de inventar 393. Ajustri pentru deprecierea produciei n curs de execuie 394. Ajustri pentru deprecierea produselor 3941 Ajustri pentru deprecierea semifabricatelor 3945 Ajustri pentru deprecierea produselor finite 3946 Ajustri pentru deprecierea produselor reziduale 395. Ajustri pentru deprecierea stocurilor aflate la teri 3951 (...) materiilor prime i materialelor aflate la teri 3952 (...) semifabricatelor aflate la teri 3953 (...) produselor finite aflate la teri 3954 (...) produselor reziduale aflate la teri 3956 (...) animalelor aflate la teri 3957 (...) mrfurilor aflate la teri 3958 (...) ambalajelor aflate la teri 396. Ajustri pentru deprecierea animalelor 397. Ajustri pentru deprecierea mrfurilor 398. Ajustri pentru deprecierea ambalajelor CLASA 4 - CONTURI DE TERI 40. FURNIZORI I CONTURI ASLMILATE 401. Furnizori 403. Efecte de pltit 404. Furnizori de imobilizri 405. Efecte de pltit pentru imobilizri 408. Furnizori - facturi nesosite 409. Furnizori - debitori 4091. () pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor 4092. () pentru prestri de servicii si executri de lucrri

117

41. CLIENI I CONTURI ASIMILATE 411. Clieni 4111. Clieni . 4118. Clieni inceri sau n litigiu 413. Efecte de primit de la clieni 418. Clieni - facturi de ntocmit 419. Clieni - creditori 42. PERSONAL I CONTURI ASIMILATE 421. Personal r salarii datorate 423. Personal - ajutoare materiale datorate 424. Prime reprezentnd participarea personalului la profit 425. Avansuri acordate personalului 426. Drepturi de personal neridicate 427. Reineri din salarii datorate terilor 428. Alte datorii si creane n legtur cu personalul 4281. Alte datorii n legtur cu personalul 4282. Alte creane n legtur cu personalul 43. ASIGURRI SOCIALE, PROTECIA SOCIAL I CONTURI ASIMILATE 431. Asigurri sociale 4311. Contribuia unitii la asigurrile sociale 4312. Contribuia personalului la asigurrile sociale 4313. Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate 4314. Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate 437. Ajutor de omaj 4371. Contribuia unitii la fondul de omaj 4372. Contribuia personalului la fondul de omaj 438. Alte datorii i creane sociale 4381. Alte datorii sociale 4382. Alte creane sociale 44. BUGETUL STATULUI, FONDURI SPECIALE I CONTURI ASIMILATE 441. Impozitul pe profit/venit 4411 Impozitul pe profit 4418 Impozitul pe venit (se utilizeaz de ctre microntreprinderi) 442. Taxa pe valoarea adugat 4423. T.V.A. de plat 4424. T.V.A. de recuperat 4426. T.V.A. deductibil 4427. T.V.A. colectat 4428. T.V.A. neexigibil 444. Impozitul pe venituri de natura salariilor 445. Subvenii 4451 Subvenii guvernamentale 4452 mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii 4458 Alte sume primite cu caracter de subvenii

118

446. Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate 447. Fonduri speciale - taxe i vrsminte asimilate 448. Alte datorii i creane cu bugetul statului 4481. Alte datorii fa de bugetul statului 4482. Alte creane privind bugetul statului 45. GRUP I ASOCIAI 451. Decontri n cadrul grupului 4511. Decontri n cadrul grupului 4518. Dobnzi aferente decontrilor n cadrul grupului 453. Decontri privind interesele de participare 4531. Decontri privind interesele de participare 4538. Dobnzi aferente decontrilor privind interesele de participare 455. Sume datorate asociailor 4551. Asociai - conturi curente 4558. Asociai - dobnzi la conturi curente 456. Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul 457. Dividende de plat 458. Decontri din operaii n participare 4581. Decontri din operaii n participaie-pasiv 4582. Decontri din operaii n participatie-activ 46. DEBITORI I CREDITORI DIVERI 461. Debitori diveri 462. Creditori diveri 47. CONTURI DE REGULARIZARE I ASIMILATE 471. Cheltuieli nregistrate n avans 472. Venituri nregistrate n avans 473. Decontri din operaii n curs de clarificare 48. DECONTRI N CADRUL UNITII 481. Decontri ntre unitate i subuniti 482. Decontri ntre subuniti 49. AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA CREANELOR 491. Ajustri pentru deprecierea creanelor - clieni 495. Ajustri pentru deprecierea creanelor - decontri n cadrul grupului i cu asociaii 496. Ajustri pentru deprecierea creanelor - debitori diveri CLASA 5 - CONTURI DE TREZORERIE 50. INVESTITEI FINANCIARE PE TERMEN SCURT 501. Aciuni deinute la entiti afiliate 505. Obligaiuni emise i rscumprate 506. Obligaiuni 508. Alte investiii financiare pe termen scurt si creane asimilate 5081. Alte titluri de plasament 5088. Dobnzi la obligaiuni si titluri de plasament 509. Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe termen scurt 5091. () pt aciunile deinute la entitile afiliate 5092. () pt alte investiii pe termen scurt

119

51. CONTURI LA BNCI 511. Valori de ncasat 5112. Cecuri de ncasat 5113. Efecte de ncasat 5114. Efecte remise spre scontare 512. Conturi curente la bnci 5121. Conturi la bnci n lei 5124. Conturi la bnci n valut 5125. Sume n curs de decontare 518. Dobnzi 5186. Dobnzi de pltit 5187. Dobnzi de ncasat 519. Credite bancare pe termen scurt 5191. Credite bancare pe termen scurt 5192. Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden 5193. Credite externe guvernamentale 5194. Credite externe garantate de stat 5195. Credite externe garantate de bnci 5196. Credite de la trezoreria statului 5197. Credite interne garantate de stat 5198. Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt 53. CASA 531. Casa 5311. Casa n lei 5314. Casa n valut 532. Alte valori 5321. Timbre fiscale i potale 5322. Bilete de tratament i odihn 5323. Tichete i bilete de cltorie 5328. Alte valori 54. ACREDITIVE 541. Acreditive 5411. Acreditive n lei 5412. Acreditive n valut 542. Avansuri de trezorerie (inclusiv sumele acordate pe carduri) 58. VIRAMENTE INTERNE 581. Viramente interne 59. AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA CONTURILOR DE TREZORERIE 591. Ajustri pentru pierderea de valoare a aciunilor deinute la entiti afiliate 595 Ajustri pentru pierderea de valoare a obligaiunilor emise i rscumprate 596. Ajustri pentru deprecierea obligaiunilor 598. Ajustri pentru deprecierea altor investiii pe termen scurt i creane asimilate

120

CLASA 6 - CONTURI DE CHELTUIELI 60. CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE 601. Cheltuieli cu materiile prime 602. Cheltuieli cu materialele consumabile 6021. Cheltuieli cu materialele auxiliare 6022. Cheltuieli privind combustibilul 6023. Cheltuieli privind materialele pentru ambalat 6024. Cheltuieli privind piesele de schimb 6025. Cheltuieli privind seminele i materialele de plantat 6026. Cheltuieli privind furajele 6028. Cheltuieli privind alte materiale consumabile 603. Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar 604. Cheltuieli privind materialele nestocate 605. Cheltuieli privind energia i apa 606. Cheltuieli privind animalele si psrile 607. Cheltuieli privind mrfurile 608. Cheltuieli privind ambalajele 61. CHELTUIELI CU LUCRRILE I SERVICIILE EXECUTATE DE TERI 611. Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile 612. Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile 613. Cheltuieli cu primele de asigurare 614. Cheltuieli ca studiile i cercetrile 62. CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERI 621. Cheltuieli cu colaboratorii 622. Cheltuieli privind comisioanele i onorariile 623. Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate 624. Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal 625. Cheltuieli cu deplasri, detari i transferri 626. Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii 627. Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate 628. Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri 63. CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE, TAXE I VRSMINTE ASIMILATE 635. Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate 64. CHELTUIELI CU PERSONALUL 641. Cheltuieli cu salariile personalului 642. Cheltuieli cu tichetele de mas acordate salariailor 645. Cheltuieli privind asigurrile i protecia social 6451. Contribuia unitii la asigurrile sociale 6452. Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj 6453. Contribuia angajatorului pentru asig sociale de sntate 6458. Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social 65. ALTE CHELTUIELI DE EXPLOATARE 654. Pierderi din creane i debitori diveri 658. Alte cheltuieli de exploatare 6581. Despgubiri, amenzi i penaliti 6582. Donaii i subvenii acordate 6583. Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital 6588. Alte cheltuieli de exploatare

121

66. CHELTUIELI FINANCIARE 663. Pierderi din creane legale de participaii 664. Cheltuieli privind investiiile financiare cedate 6641. Cheltuieli privind imobilizrile financiare cedate 6642. Pierderi privind investiiile financiare pe termen scurt cedate 665. Cheltuieli din diferene de curs valutar 666. Cheltuieli privind dobnzile 667. Cheltuieli privind sconturile acordate 668. Alte cheltuieli financiare 67. CHELTUIELI EXTRAORDINARE 671. Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare 68. CHELTUIELI CU AMORTIZRILE I PROVIZIOANELE 681. Cheltuieli de exploatare privind amortizrile 6811. () privind amortizarea imobilizrilor 6812. () privind provizioanele 6813. () privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor 6814. () privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante 686. Cheltuieli financiare privind amortizrile i provizioanele 6863. () privind ajustrile pentru pierderea de valoare imobilizrilor financiare 6864. () privind ajustrile pentru pierderea de valoare activelor circulante 6868. () privind amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor
69. CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE PROFIT I ALTE IMPOZITE

691. Cheltuieli cu impozitul pe profit 698. Alte cheltuieli cu impozitele care nu apar n elementele de mai sus CLASA 7 - CONTURI DE VENITURI 70. CIFRA DE AFACERI 701. Venituri din vnzarea produselor finite 702. Venituri din vnzarea semifabricatelor 703. Venituri din vnzarea produselor reziduale 704. Venituri din lucrri executate i servicii prestate 705. Venituri din studii i cercetri 706. Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii 707. Venituri din vnzarea mrfurilor 708. Venituri din activiti diverse 71. VARIAIA STOCURILOR 711. Variaia stocurilor 72. VENITURI DIN PRODUCIA DE IMOBILIZRI 721. Venituri din producia de imobilizri necorporale 722. Venituri din producia de imobilizri corporale 74. VENITURI DIN SUBVENII DE EXPLOATARE 741. Venituri din subvenii de exploatare 7411. () aferente cifrei de afaceri 7412. () pt materii prime i materiale consumabile

122

7413. () pt. alte cheltuieli externe 7414. () pt. plata personalului 7415. () pt. asigurri i protecia social 7416. () pt. alte cheltuieli de exploatare 7417. () aferente altor venituri 7418. () pt. dobnda datorat 75. ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE 754. Venituri din creane reactivate i debitori diveri 758. Alte venituri din exploatare 7581. Venituri din despgubiri, amenzi i penaliti 7582. Venituri din donaii i subvenii primite 7583. Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital 7584. Venituri din subvenii pentru investiii 7588. Alte venituri din exploatare 76. VENITURI FINANCIARE 761. Venituri din imobilizri financiare 7611. Venituri din aciuni deinute la entitile afiliate 7613. Venituri din interese de participare 762. Venituri din investiii financiare pe termen scurt 763. Venituri din creane imobilizate 764. Venituri din investiii financiare cedate 7641. Venituri din imobilizri financiare cedate 7642. Ctiguri din investiii financiare pe termen scurt cedate 765. Venituri din diferene de curs valutar 766. Venituri din dobnzi 767. Venituri din sconturi obinute 768. Alte venituri financiare 77. VENITURI EXTRAORDINARE 771. Venituri din subvenii pentru evenimente extraordinare i altele similare 78. VENITURI DIN PROVIZIOANE I AJUSTRI PENTRU DEPRECIEREA I PIERDEREA DE VALOARE 781. Venituri din provizioane privind i ajustri pentru depreciere privind activitatea de exploatare 7812. Venituri din provizioane 7813. Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor 7814. Venituri din ajustri pentru deprecierea activelor circulante 7815. Venituri din fondul comercial negativ 786. Venituri financiare din ajustri pentru pierderea de valoare 7863. () a imobilizrilor financiare 7864. () a activelor circulante CLASA 8 - CONTURI SPECIALE 80. CONTURI N AFARA BILANULUI 801. Angajamente acordate 8011. Giruri i garanii acordate 8018. Alte angajamente acordate 802. Angajamente primite 8021. Giruri i garanii primite

123

8028. Alte angajamente primite 803. Alte conturi n afara bilanului 8031. Imobilizri corporale luate cu chirie 8032. Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare 8033. Valori materiale primite n pstrare sau custodie 8034. Debitori scoi din activ, urmrii n continuare 8036. Redeven, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate 8037. Efecte scontate neajunse la scaden 8038. Alte valori n afara bilanului 804. Amortizarea aferent gradului de neutilizare a mijloacelor fixe 8045. Amortizarea aferent gradului de neutilizare a mijloacelor fixe 805. Dobnzi aferente contractelor de leasing i altor contracte asimilate, neajunse la scaden 8051. Dobnzi de pltit 8052. Dobnzi de ncasat 89. BILAN 891. Bilan de deschidere 892. Bilan de nchidere

124

BIBLIOGRAFIE
1. Feleag N., Ionacu I., Tratat de contabilitate financiar, vol. II, Editura Economic, Bucureti,1998, p.11-32. 2. Ristea M., Noul sistem contabil din Romnia, Editura Cartimex, Bucureti, 1994, p. 313-315. 3. Teaciuc M., Sabu C., Caciuc L., Haegan C., Bazele contabilitii, Ediia a II a revizuit, Editura Eurostampa , Timioara, 2001 4. Trif V., Bazele contabilitii, Editura Risoprint, Cluj, 2001 5. Sabu C., Contabilitatea ntreprinderii, Editura Eurobit, Timioara, 1995. 6. Scutaru D., Contabilitate pentru nceptori, Editura Economic, Bucureti, 1995 7. *** Legea contabilitii nr. 82 din 24 decembrie 1991, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 48 din 27 dec. 1991, republicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 48 din 14 ianuarie 2005. 8. *** Reglementri contabile pentru agenii economici, Ministerul Finanelor, Editura Economic, Bucureti 2002, p. 39-40. 9. *** Ordonana Guvernului nr. 94 din 29 ian. 2001, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 85 din 20 febr. 2001. 10. *** Ministerul Finanelor, Norme metodologice pentru ntocmirea i utilizarea formularelor comune privind activitatea financiar i contabil i modelele acestora, Editura Economic, Bucureti, 1998.

125