Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
n plan contabil, echilibrul permanent ntre ceea ce deine o entitate, bunurile economice, i
sursele de provenien a acestor bunuri este cunoscut sub denumirea de contabilitate n
partid dubl. Dac n viziunea lui Pacioli obiectul de studiu al contabilitii era averea
i afacerile unui negustor, ulterior dualitatea din tehnica contabilitii a devenit
universal valabil, prin dubla reprezentare a patrimoniului, pe de o parte sub
aspect economic iar pe de alt parte sub aspect juridic.
Esena i particularitile contabilitii n partid dubl se exprim prin
principiile generale ale contabilitii1:
Principiul dublei reprezentri;
Principiul dublei nregistrri
Principiul patrimoniului nchis.
Principiul dublei reprezentari, principiu fundamental al contabilitii, presupune
reflectarea elementelor componente ale patrimoniului sub cele dou aspecte:
- sub aspectul componenei i al destinatiei (alocrii) bunurilor economice, adic a
substanei materiale a patrimoniului;
- sub aspectul raporturilor de proprietate n cadrul crora se procur i se utilizeaz
bunurile economice, adic sub aspectul modului de dobndire al acestora, al drepturilor i
obligaiilor ca expresie a raporturilor de proprietate.
Dubla reprezentare a patrimoniului, luat n mod global i n totalitatea sa, este redat
prin ecuaia dublei reprezentri, iar termenii ecuaiei sunt cei de activ i pasiv2:
1
Emil Horomnea i colab: Bazele contabilitii, ed. Sedcom Libris, Iai, 2006, p.50
2
M.Ristea , Bazele contabilitii, Bucureti, 1992, p.15
1
ACTIV = PASIV
respectiv, dac obiectul dublei reprezentri l formeaz activitile interne transformatoare,
raportul de echivalen se stabilete ntre cheltuieli i venituri, iar ecuaia este:
CHELTUIELI VENITURI = REZULTAT
2. Principiul dublei nregistrri, care decurge din principiul dublei reprezentri, are la
baz logica conform creia orice tranzacie economic, orice flux, sau categorie de stoc
creeaz un raport valoric de echivalen ntre intrri i ieiri, ntre active i sursele lor de
finanare sau de provenien, respectiv ntre venituri, cheltuieli i rezultate.
Dubla nregistrare creeaz o alt relaie specific, ecuaia dublei nregistrri:
Scderea
Creterea Scderea Creterea surselor
+ surselor
activelor = activelor + economice
economice
A A C+D
C+D
2
- dac entitatea cumpr bunuri sau servicii i pltete contravaloarea acestora
n numerar, se nregistreaz n contabilitate fie creterea bunurilor economice
deci a activului, fie o cretere a cheltuielilor (dac este cazul unui consum) i
concomitent, plata contravalorii bunului sau serviciului achiziionat, deci
scderea numerarului de care dispune entitatea.
Scderea
Creterea surselor
Creterea activelor + surselor Scderea activelor
= + economice
A economice A
C+D
C+D
+ Bunuri economice - Numerar n
- Numerar n casierie
=
casierie + Bunuri economice
=0 =0
Aceast tranzacie nu produce modificri n valoarea global a situaiei financiare
(patrimoniului). Are ca efect doar o modificare n structura activului: n schimbul
intrrii unor active (bunuri) se pltesc bani, deci iese numerar (tot activ). Practic nu
sunt efecte asupra valorii activului.
- pe credit:
- dac entitatea vinde bunuri sau servicii dar nu ncaseaz contravaloarea
acestora pe loc, conform contabilitii n partid dubl se nregistreaz creterea
unui venit (generat de operaiunea de vnzare) concomitent cu consemnarea unui
drept de crean fa de cumprtor (adic un activ) pn n momentul n care
acesta achit contravaloarea bunului sau serviciului achiziionat.
Scderea
Scderea Creterea surselor
Creterea activelor + surselor
= activelor + economice
A economice
A C+D
C+D
+ Creana fa de cumprtor + Rezultat
=
(client) (+Venit din vnzare)
propriu, iar creterea veniturilor determin creterea rezultatului, deci i a capitalului propriu.
3
- dac entitatea cumpr bunuri sau servicii i nu pltete contravaloarea
acestora pe loc, n numerar, se nregistreaz n contabilitate fie creterea bunurilor
economice deci a activului, fie o cretere a cheltuielilor (dac este cazul unui
consum) i concomitent, consemnarea unei datorii fa de vnztor pentru
contravaloarea bunului sau a serviciului achiziionat, pn n momentul n care se
realizeaz plata.
Scderea
Creterea activelor + Scderea activelor Creterea surselor economice
surselor economice = +
A A C+D
C+D
+ Datorie fa de vnztor
+ Bunuri economice =
(furnizor)
Cnd sunt cumprate bunuri, ele devin active, stocuri materiale sau bunuri imobilizate.
Cnd aceste bunuri sunt vndute, n contabilitate trebuie nregistrate dou operaiuni:
1. vnzarea propriu-zis, n numerar sau pe credit, aa cum a fost descris mai sus;
i
2. transferarea valorii acestor bunuri, acum vndute, deci care nu mai exist n
entitate, din categoria activelor (stocuri materiale sau bunuri imobilizate), n
categoria cheltuielilor, corespunztor efortului financiar pe care l-a efectuat
entitatea pentru achiziia lor.
Scderea Scderea Creterea surselor
Creterea activelor +
surselor economice = activelor + economice
A
C+D A C+D
1. + Creana fa de + Rezultat (+Venit
=
cumprtor (client) din vnzare)
2. - Rezultat (+Cheltuieli - Bunuri
privind bunurile vndute) economice
n acest mod, rezultatul (profitul) tranzaciei este diferena dintre preul cu care aceste
bunuri au fost vndute i costul lor de cumprare. Cumprarea bunurilor i nregistrarea lor
n activ nu afecteaz rezultatul dac aceste bunuri nu sunt utilizate (pentru vnzarea lor sau
pentru consumul efectiv n activitatea entitii, moment n care genereaz cheltuieli).
4
Principiul patrimoniului nchis presupune c ansamblul tranzaciilor economico-
financiare sunt analizate i reflectate n contabilitate de ctre un singur titular de
patrimoniu, care administreaz i gestioneaz patrimoniul respectiv. Practic patrimoniile
deinute de partenerii unui raport juridic (furnizor i client, debitor i creditor, cumprtor
i vnztor etc.) sunt separate integral4. Acest principiu mai este cunoscut i sub numele de
principiu gestionar: reprezentarea contabil este circumscris la nivelul unei entiti, care
deine bunuri i valori economice i respectiv, are drepturi i obligaii n legatur cu aceste
bunurile i valorile pe care le posed.
SITUAIILE FINANCIARE
Poziia financiar
4
Emil Horomnea i colab: Bazele contabilitii, ed. Sedcom Libris, Iai, 2006, p.52
5
Un activ, element structural al ACTIVULUI, reprezint o resurs controlat 5 de
ctre o entitate ca rezultat al unor evenimente trecute i de la care se ateapt s
genereze beneficii economice viitoare.
Performana
5
Resursele constituie bunuri susceptibile de a fi valorificate ntr-o mprejurare dat iar controlul se
realizeaz prin intermediul drepturilor legale sau contractuale deinute. A se vedea paragraful privind
patrimoniul i poziia financiar.
6
bunurilor economice (activelor) sau creteri ale datoriilor (obligaiilor), care se
concretizeaz n diminuarea capitalului propriu, altele dect distribuirea acestora
ctre acionari.
Beneficiile economice viitoare reprezint potenialul unui activ de a contribui n mod direct
sau indirect la fluxul de numerar i echivalente ale numerarului6 ctre entitate.
Acest potenial poate fi unul productiv ca parte a activitii de exploatare care se poate
transforma n numerar sau echivalente de numerar sau poate determina reducerea ieirilor
de numerar micornd costurile. Beneficii economice viitoare se pot concretiza n: venituri
obinute din vnzarea bunurilor, prestarea serviciilor sau executarea lucrrilor la care
contribuie activele respective, reducerea unor costuri sau obinerea altor beneficii rezultate
din folosirea activului de ctre societate.
Fluxurile de numerar
6
Standardul Internaional de Contabilitate 7 Situatiile fluxurilor de trezorerie: Echivalentele de
numerar sunt investiiile financiare pe termen scurt, extrem de lichide, care sunt uor convertibile n
numerar i care sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii. IASC (International
Accounting Standards Committee): Comitetul (de elaborare) a Standardelor Internaionale de
Contabilitate, nfiinat n 1973 cu sediul la Londra, care a funcionat pn n aprilie 2001, cnd a fost
nlocuit de IASB. Este organismul care a elaborat referenialul contabil internaional: Cadrul general
pentru ntocmirea i prezentarea raportrilor financiare, standardele internaionale (IAS) n numr de 41,
interpretri ale standardelor (SIC) n numr de 30, ghiduri de implementare, etc.
IASB (International Accounting Standards Board): Consiliul (de elaborare) a Standardelor Internaionale
de Contabilitate, care din aprilie 2001 nlocuiete IASC. Standardele pe care le elaboreaz se numesc
IFRS (standarde internaionale de raportare financiar), 5 pn n prezent, iar interpretrile lor se numesc
IFRIC, pn n prezent n numr de 1.
7
IAS 7 Situatiile fluxurilor de trezorerie definete fluxurile de trezorerie ca fiind
intrrile sau ieirile de numerar i echivalente de numerar, adic creterile sau scderile de
disponibiliti bneti i de numerar, respectiv alte categorii de bunuri economice (active),
extrem de lichide, care pot pot fi usor convertibile (transformate) n sume de numerar.
Tabloul fluxurilor de trezorerie, ca form de raportare a informaiilor contabile privind
fluxurile de trzorerie, prezint o serie de obiective importante, astfel:
permite stabilirea capacitii entitii de a genera lichiditi;
permite determinarea solvabilitii unei entiti;
permite determinarea necesitilor de lichiditi;
permite determinarea termenelor de plat i respectiv a celor de ncasare, dar i a
riscurilor legate de ncasrilor viitoare.
8
Situaiile financiare ale entitii sunt elaborate n prezent, cu excepia informaiilor privind
fluxurile de numerar, conform conveniei contabilitii de angajamente7, potrivit creia
tranzaciile i evenimentele sunt recunoscute i raportate n situaiile financiare cnd apar,
i nu pe msur ce numerarul sau echivalentele de numerar sunt ncasate sau pltite.
Situaiile financiare ofer astfel, informaii utilizatorilor nu numai despre tranzaciile
realizate, care au implicat ncasri i pli, dar i despre obligaiile de plat din viitor
respectiv, despre resursele generate n viitor din ncasri. Altfel spus:
T0 T1
VENIT CREAN TREZORERIE (ncasare)
T0 T1
CHELTUIAL DATORIE TREZORERIE (plata)
7
Noul dicionar explicativ al limbii romne - NODEX : ANGAJAMNT ~e n. 1) Obligaie luat de cineva pentru efectuarea
unui lucru. 2) Angajare a cuiva la un loc de munc. 3) Contract de munc.
9
Contabilitatea de cas (de trezorerie) consider ncasrile drept venituri, iar plile drept
cheltuieli. n contabilitatea de cas, tranzaciile sunt consemnate numai atunci cnd
numerarul este ncasat sau pltit i nu se face diferena ntre achiziionarea unui bun i plata
unei cheltuieli ambele fiind considerate simplu pli. n contabilitatea de angajamente
se face aceast distincie.
Exemplu:
Societatea Comercial DELTA S.R.L. realizeaz n cursul lunii ianuarie 2009 urmtoarele
tranzacii:
1. n data de 29 ianuarie, pentru consumul de ap din cursul lunii primete Factura fiscal
nr 1002 de la SC APANOVA, n valoare de 100 lei. Ultima zi de plat a facturii (scadena)
este data de 10 februarie 2009. DELTA va achita aceast factur n data de 5 februarie.
2. n data de 29 ianuarie, n calitate de vnztor, emite Factur fiscal nr. 1 n valoare de
400 lei pentru S.C. ALFA SRL, corespunztoare serviciilor de contabilitate prestate n
cursul lunii ianuarie de ctre DELTA pentru aceast firm. ALFA va achita acest factur
cu numerar, direct la sediul firmei DELTA, pentru care primete chitan.
3. n data de 30 ianuarie, tot n calitate de vnztor, emite Factur fiscal nr. 2 n valoare de
600 lei pentru S.C. BETA SRL corespunztoare serviciilor de contabilitate prestate n
cursul lunii ianuarie de ctre DELTA acestei firme. BETA va achita aceast factur prin
virament bancar, adic prin emiterea unui ordin de plat (pe care-l depune la ghieul bncii
n data de 6 februarie) prin care solicit bncii sale, BCR, plata facturii nr. 2, prin virarea
celor 600 lei din contul su deschis la aceast banc ctre contul societii DELTA, deschis
la BRD.
4. primete, n data de 30 ianuarie, Factura de energie electric nr. 2001 pentru luna
ianuarie, n valoare de 60 lei, pe care o pltete direct angajatului ENEL, delegat cu
distribuirea facturilor i ncasarea lor.
10
Vom analiza fiecare operaie n parte, aplicnd convenia contabilitii de angajamente.
Ce consemneaz DELTA n
Tra
contabilitatea sa la momentele T0 i T1
nza Explicaii
la momentul T0 la momentul T1
cia
(lei) (lei)
1. Odat cu primirea facturii pentru apa
consumat, DELTA nregistreaz n
contabilitate, n data de 29 ianuarie, un
consum, deci o cheltuial (momentul
T0), dar acest moment nu coincide cu
Cheltuiala cu Plata Facturii nr.
momentul plii, care se va realiza n
apa: 100 lei 1002: 100 lei
data de 5 februarie (momentul T1). ntre
cele dou momente, 29 ianuarie i 5
februarie, DELTA constituie i
nregistreaz n contabilitate o datorie
ctre furnizorul de ap, APANOVA.
2. n momentul emiterii facturii ctre Venit din
ALFA pentru serviciile prestate, 29 prestarea
ianuarie (momentul T0), DELTA serviciilor de
nregistreaz n contabilitate realizarea contabilitate: 400
unui venit. La aceast dat, 29 ianuarie, lei
i concomitent:
se efectueaz i ncasarea, ntruct
reprezentantul ALFA achit cu numerar
ncasarea Facturii
contravaloarea facturii.n acest caz
nr.1: 400 lei
momentul T1 coincide cu momentul T0.
3. n momentul emiterii facturii ctre Venit din ncasarea Facturii
BETA pentru serviciile prestate, 30 prestarea nr.2: 600 lei
ianuarie (momentul T0), DELTA serviciilor de
nregistreaz n contabilitate realizarea contabilitate: 600
unui venit. Dar acest moment nu lei
corespunde cu momentul ncasrii, care
are loc n data de 6 februarie (momentul
T1). n intervalul cuprins ntre 30
11
ianuarie i 6 februarie, DELTA are
nregistrat n contabilitate o crean
fa de clientul BETA.
4. n momentul primirii facturii pentru
energia electric consumat, DELTA Cheltuiala cu
nregistreaz n contabilitate, n data de energia electric:
30 ianuarie, un consum, deci
o 60 lei
cheltuial (momentul T0), dar acest i concomitent:
moment coincide cu momentul plii n
Plata Facturii nr.
numerar, care are loc n tot n data de 30
2001: 60 lei
ianuarie (momentul T0).
12
transpune principiul dublei reprezentri, prin prezentarea activelor,
datoriilor i capitalurilor proprii.
Contul asigur nregistrarea modificrilor intervenite n
mrimea i structura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii
determinate de tranzaciile, evenimentele i procesele ce au loc
ntr-o entitate. Este un mijloc de calcul al contabilitii care
consemneaz existentul iniial i modificrile ulterioare ale fiecrui
element component al activelor, datoriilor i capitalurilor proprii,
dar i pentru venituri i cheltuieli. Astfel, pentru fiecare dintre
aceste elemente, se deschide cte un cont ntre conturi se
stabilesc legturi reciproce ca urmare a aplicrii principiului dublei
nregistrri.
Balana de verificare realizeaz legtura dintre conturi i
bilan i centralizeaz datele nregistrate n conturi. Prin balanele
de verificare se asigur exactitatea nregistrrii tranzaciilor n
conturi, ceea ce permite respectarea principiului dublei nregistrri.
Fig.2 prezint procesul de nregistrare a tranzaciilor n contabilitate
i raportarea informaiilor contabile.
13
Entitatea efectueaz tranzacii i alte
operaiuni ecnomico-financiare EVENIMENTE ALE ENTITII
care determin:
CAPITALUL PROPRIU REZULTATUL
1. Bilanul contabil
14
Bilanul este documentul de sintez care prezint situaia activelor, datoriilor i a
capitalurilor proprii ale unei entiti la un moment dat i prin care se cunoate i se
caracterizeaz situaia economico financiar a acesteia.
Modele de bilan
Bilanul contabil se poate ntocmi sub form de tablou cu dou pri (formatul orizontal)
sau list (formatul vertical).
n acest format, partea stng, reprezint activul, iar partea dreapt capitalurile proprii i
datoriile, conform schemei de mai jos.
8
Ordin nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat n Monitorul
Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 1.080, art 20
15
CAPITALURI PROPRII
ACTIV
DATORII
Bilanul sub forma listei verticale ordoneaz structurile n active, datorii, capitaluri astfel
nct finalitatea s o reprezinte dezvluirea situaiei nete (Situaia net = Activul - Datorii
fa de teri), aa cum se prezint n schema de mai jos:
ACTIVE
- DATORII
= CAPITALURI PROPRII
16
Prin lichiditate se nelege capacitatea activelor de a parcurge mai rapid sau mai ncet
ntregul circuit economic pn la transformarea lor n bani.
Exigibilitatea exprim termenul (data) la care o anumit datorie (obligaie) devine scadent
la plat.
17
de infiinarea i extinderea activitii entitii).
18
concesionar o cheltuiala periodic).
Brevete - sunt titluri eliberate de Stat care
19
necorporale n curs neterminate pn la sfritul perioadei.
de execuie
Alte imobilizrii Programele informatice create de entitate sau
necorporale achiziionate de la teri, pentru necesitile proprii
de utilizare, precum i alte imobilizri necorporale.
II. Imobilizrile corporale sunt resurse controlate timp ndelungat, peste un an, de natur
material, concretizate n terenuri, construcii, instalaii tehnice mijloace de transportat, etc.
Acestea genereaz beneficii economice viitoare ca urmare a utilizrii lor n activitatea de
exploatare, a cedrii dreptului de folosin sau n alte scopuri i au o valoare mai mare
dect limita stabilit de lege.
Imobilizrile corporale reprezint active care:
a) sunt deinute de o entitate pentru a fi utilizate n producia de bunuri sau prestarea de
servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative; i
b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.9
9
Art. 87.din OMF 1752
20
prelucrarea, finisarea materiilor prime i materialelor
sau pentru prestarea serviciilor;
III. Imobilizrile financiare sunt resurse controlate timp ndelungat, deinute n scopul
obinerii de beneficii economice viitoare, concretizate n participarea, sub forma
investiiilor financiare pe termen lung (aciuni) n capitalul altor societi, alte titluri de
valoare i creane imobilizate.
21
Aciuni deinute la entitile sunt titluri de valoare a cror posesie
afiliate durabil este estimat util pentru
organizaie, mai ales prin aceea c
permit exercitarea unui control10 sau
cel puin a unei influene
semnificative11 asupra activitii
emitentului i
genereaz venituri din dividende.
11
Influena semnificativ const n autoritatea de a participa la luarea deciziilor de politic financiar i de exploatare
ale unei activiti economice, dar nu reprezint controlul sau controlul comun asupra politicilor respective. O entitate deine
capacitatea de a-i exercita influena semnificativ dac deine direct sau indirect, prin filiale, ntre 20 % - 50 % din drepturile
ordinare de vot ale unei alte organizaii, dei exist situaii de exercitare a influenei semnificative chiar dac nivelul de deinere
a investitorului este sub 20 %, respectiv, chiar dac exist un nivel de deinere de peste 20 % s lipseasc influena
semnificativ. Entitatea care exercit influena semnificativ, numit investitor, deine 20% sau mai mult din drepturile de vot
ale acionarilor sau asociailor n entitatea asociat. Cnd se depete procentajul de 20 % , detinerea unei pri din capitalul
unei alte entiti reprezint un interes de participare. Acest interes de participare este reprezentat sau nu prin certificate, creeaz
legturi durabile cu entitile asociate, i sunt destinate s contribuie la activitile entitii.
22
deintoare s influeneze activitatea
emitentului, ns dau dreptul
ncasrii unor venituri financiare de
natura dividendelor i dobnzilor.
Este vorba de: aciuni, pri sociale,
obligaiuni.
mprumuturi acordate entitilor sumele acordate terilor n baza unor
de care compania este legat n contracte pentru care entitatea
virtutea intereselor de participare percepe dobnzi, potrivit legii.
Investiii deinute ca imobilizri alte titluri de valoare deinute pe o
perioad ndelungat, creane legate
de participaii, mprumuturi acordate
pe termen lung i alte creane
imobilizate
Alte imprumuturi garaniile, depozitele i cauiunile
depuse de entitate la teri.
23
Vnzare PRODUCIA
PRODUCIA Achiziii materii prime i
STOCAT
STOCAT materiale
CREANE
CREANEFA
FA DATORII
DATORIIFA
FA
DE
DECLIENI
CLIENI DE
DEFURNIZORI
FURNIZORI
ncasare Pli
DISPONIBILITI
DISPONIBILITI
24
b) n curs de producie pe parcursul desfurrii unei activiti normale (producia n curs
de execuie, semifabricate);
c) pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii (produse finite,
mrfuri).
n cadrul stocurilor se includ:
25
calitate, materiale recuperabile i deeurile.
Mrfurile bunuri pe care ntreprinderea le cumpr n
vederea revnzrii, sau produsele predate spre
vnzare magazinelor proprii.
II. Creanele reprezint drepturile unei persoane juridice de a pretinde i primi de la tere 12
persoane bunuri sau valori n virtutea unor operaii comerciale, financiare etc. n plan
contabil, creanele (numite i valori n curs de decontare) reprezint valori economice
avansate temporar de organizaie altor persoane fizice sau juridice, pentru care acesta
urmeaz s primeasc un echivalent valoric. Toate persoanele fizice sau juridice care au
beneficiat de o valoare avansat i care urmeaz s dea un echivalent corespunztor, se
12
furnizorii, clientii, personalul, asigurarile sociale, bugetul statului, entitatile afiliate, asociatii/actionarii, debitorii si creditorii
diversi.
26
numesc, generic, debitori. Debitorii ntreprinderii sub forma creanelor din vnzri sunt
delimitai n contabilitate prin structurile de clieni i alte valori asimilate.
Drepturile de crean provin, n principal, din:
i) dreptul societii comerciale de a pretinde de la acionari sau asociai depunerea aportului
la capitalul social subscris prin contractul de constituire a societii sau prin subscripie
public;
ii) drepturile ntreprinderii furnizoare de a pretinde clienilor si preul produselor i
mrfurilor livrate sau tariful lucrrilor i serviciilor executate la termenele stabilite prin
contracte;
iii) drepturile entitii de a cere persoanelor crora le-a acordat sume de bani (avansuri)
pentru a efectua diferite operaiuni (cumprturi, deplasri, lucrri etc.) justificarea i
decontarea acestora;
iv) alte drepturi fa de tere persoane, salariai, organisme
sociale i stat generate de operaii contractuale sau legale.
27
Sume de ncasat sunt generate de relaiile dintre societatea-mam (o
de la entitile ntreprindere care are dou sau mai multe filiale) i
afiliate filialele sale13.
Sume de ncasat reprezint creanele generate de relaiile de decontare ale
de la entitile de ntreprinderii cu ntreprinderile asociate (asupra crora
care compania se exercit o influen semnificativ).
este legat n
virtutea
intereselor de
participare
Creanele sunt reprezentate de creanele generate de relaiile
privind capital ntreprinderii cu acionarii si, referitoare la subscrierile
subscris i de capital social, efectuate i nedepuse nc.
nevrsat
Alte creane creanele generate de relaiile de decontare ale
ntreprinderii cu personalul, bugetul statului, alte
organisme publice, asigurrile sociale, protecia social,
debitori diveri etc.
13
O societate mam i filialele acesteia formeaz un grup de entiti. Altfel spus, grupul reprezint un
ansamblu de societi comerciale compus dintr-o societate-mam, filialele sale i entiti n care
societatea-mam sau filialele sale dein o participare, precum i societile comerciale legate una de alta
printr-o relaie care face necesar consolidarea conturilor i consolidarea raportului anual.
28
valori mobiliare achiziionate n
vederea realizrii unui profit ntr-un
termen scurt.
Sunt reprezentate prin numerarul aflat n casieria unitii, disponibilitile bneti existente
n conturile de la bnci, alte valori bneti (mrci potale i timbre fiscale, tichete de
cltorie, bilete de tratament i odihn etc.).
C. Cheltuieli n avans
Cheltuielile efectuate n cursul exerciiului financiar, dar care sunt aferente unui exercitiu
financiar ulterior, se consemneaz sub titlul de "Cheltuieli n avans
29
n cea mai mare parte, mijloacele economice cum ar fi cele de natura imobilizrilor sau a
stocurilor, sunt afectate n timp de aciunea unor factori care determin scderea valorii lor
(uzura fizic, uzura moral, conjuncturi nefavorabile pe pia etc.). Acest proces de
diminuare a valorii poart numele de depreciere sau ajustare de valoare. Ajustrile de
valoare cuprind toate coreciile destinate s in seama de reducerile valorilor activelor
individuale, stabilite la data bilanului, indiferent dac acea reducere este sau nu definitiv.
34. - Provizioanele sunt destinate sa acopere datoriile a caror natura este clar definita si
care la data bilantului este probabil sa existe, sau este cert ca vor exista, dar care sunt
incerte in ceea ce priveste valoarea sau data la care vor aparea.
30
Bilanul prezint o imagine a ntreprinderii ca deintoare a unor resurse sau active a cror
valoare este egal cu valoarea surselor lor de provenien. Sursele de provenien constituie
datoriile i capitalurile proprii.
Datoriile sunt obligaii actuale ale organizaiei care provin din evenimente trecute i care
trebuie s antreneze cu ocazia plii lor o ieire de resurse generatoare de avantaje
economice. (achiziionare de bunuri, utilizarea de servicii, primirea unui credit de la bnci
etc.). O obligaie reprezint un angajament sau o responsabilitate de a aciona ntr-un
anumit fel; ea poate s aib o baz contractual, legal sau statutar.
Persoanele fizice i juridice fa de care entitatea are datorii sunt denumite creditori.
Creditorul este deci persoana care a avansat o valoare economic i care urmeaz s
primeasc un echivalent valoric sau o contraprestaie.
Datoriile curente sunt obligaiile exigibile n cadrul ciclului normal de exploatare, adic
ntr-un an de la data bilanului, iar cele pe termen lung au exigibilitatea peste un an.
Datoriile curente reprezint sursele de finanare furnizate de teri pentru care entitatea
trebuie s acorde o prestaie, numerar sau echivalente de numerar, i cuprind datoriile
create n cadrul relaiilor de decontare ale ntreprinderii cu alte persoane fizice i juridice,
cum sunt: datoriile comerciale, datoriile ctre angajai i alte elemente de natura costurilor
de exploatare care intervin n ciclul normal de exploatare al entitii.
Conform IAS 1 Prezentarea situaiilor financiare, o datorie trebuie clasificat ca datorie
curent n urmtoarele situaii:
se ateapt ca datoria s fie decontat n cursul normal al ciclului de
exploatare al ntreprinderii;
datoria trebuie achitat n termen de 12 luni de la data bilanului.
Datoriile curente 1. Imprumuturi din emisiunea de obligaiuni.
2. Sume datorate instituiilor de credit.
3. Avansuri ncasate n contul comenzilor
4. Datorii comerciale - furnizori
31
5. Efecte de comer de pltit
6. Sume datorate entitailor afiliate
7. Sume datorate entitlor de care entitatea este
legat n virtutea intereselor de participare
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale i datoriile
privind asigurrile sociale
Toate celelalte datorii care nu se ncadreaz n una dintre situaiile de mai sunt clasificate
ca datorii pe termen lung.
G. Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an (pe termen lung)
Datoriile pe termen lung sunt obligaii care nu se ateapt a fi decontate n cursul ciclului
normal de activitate, incluznd:
1. Obligaii generate ca urmare a finanrii pe termen lung (emiterea de obligaiuni,
credite pe termen lung, obligaii aferente leasingului financiar, de exemplu);
2. Obligaii generate de ciclul normal de exploatare.
3. Obligaii contingente ce este posibil s genereze cheltuieli sau pierderi. Acestea
depind de apariia sau nu a unuia sau mai multor evenimente viitoare i vin s
confirme suma de plat, cel care va ncasa suma precum i data plii, cum ar fi
garaniile acordate clienilor.
32
7. Sume datorate entitlor de care entitatea
este legat n virtutea intereselor de
participare
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale i
datoriile privind asigurrile sociale
33
c) aciunile de restructurare (vnzarea sau ncetarea activitii unei pri a afacerii;
nchiderea unor sedii ale entitii; modificri n structura conducerii, de exemplu,
eliminarea unui nivel de conducere; reorganizri fundamentale care au un efect
semnificativ n natura i scopul activitilor entitii);
d) pensii i obligaii similare;
e) impozite (se constituie pentru sumele viitoare de plat datorate bugetului de stat, n
condiiile n care sumele respective nu apar reflectate ca datorie n relaia cu statul);
f) alte provizioane.
I. Venituri n avans
Veniturile de ncasat nainte de data ncheierii exerciiului financiar (data bilanului), dar
care se refer la un exerciiu financiar ulterior, sunt ncadrate sub titlul de "Venituri in
avans"
Subvenii
34
n categoria subveniilor pentru investiii se contabilizeaz i donaiile pentru investiii,
precum i plusurile la inventar de natura imobilizrilor corporale i necorporale.
J. Capital i rezerve
35
de lege.
(2) Rezervele statutare sau contractuale se
constituie anual din profitul net al entitii,
conform prevederilor din actul constitutiv al
acesteia.
(3) Alte rezerve neprevzute de lege sau de statut
pot fi constituite facultativ pe seama profitului net
pentru acoperirea pierderilor contabile sau n alte
scopuri, potrivit hotrrii adunrii generale a
acionarilor sau asociailor.
Rezultatul reportatul Reprezint profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperit din exerciiile financiare precedente.
Rezultatul exerciiului Rezult din diferena dintre veniturile i
(profit sau pierdere) cheltuielile exerciiului financiar.
Aciunile proprii sunt prezentate n bilan ca o corecie a capitalului
rscumparate propriu.
36
Contul de profit i pierdere reprezint un instrument de modelare coontabil care explic
modul de formare a rezultatului, prin dimensiunea veniturilor, cheltuielilor i a rezultatelor
pe care le genereaz. El se constituie ca o component a situaiilor financiare anuale,
sintetiznd fluxurile economice care genereaz veniturile i cheltuielile exerciiului
financiar.
Rezultatele financiare sintetizeaz eficiena activitii economice a ntreprinderii.
Rezultatul exerciiului (R) respectiv beneficiul (B) sau pierderea (P) se determin ca
diferen ntre veniturile (V) i cheltuielile (C) exerciiului indiferent de data ncasrii sau
plii lor.
Deci:
Profit (B) = Venituri > Cheltuieli
Pierdere = Venituri < Cheltuieli.
n bilan se nscriu rezultatele financiare nete respectiv profitul sau pierderea rezultat din
toate activitile obinute ca diferen ntre totalul veniturilor i cheltuielilor diminuat cu
impozitul pe profit.
Obinerea profitul conduce la mbogirea entitii, deci acesta se constituie n surs proprie
de finanare, pe cnd pierderea genereaz o srcire, fiind asimilat unor utilizri fr
realizarea unui echivalent valoric sau a unei contraprestaii.
Activitatea ordinar se concretizeaz n cea care deriv din obiectul specific de activitate al
entitii i cuprinde activitatea de exploatare i activitatea financiar a acesteia. Entitatea
desfsoar cel mai adesea activiti ordinare, acestea avnd un caracter frecvent i regulat
37
(ex. vnzari, prestri servicii, creditare etc.). Deci veniturile din activitile ordinare
cuprind veniturile activitii de exploatare i ale activitii financiare desfurate.
38
Veniturile din activiti curente se pot regsi sub diverse forme: vnzri, comisioane,
dobnzi, dividende, chirii.
Ctigurile reprezint creteri ale beneficiilor economice care pot aprea sau nu, ca rezultat
al activitii curente i care nu difer ca natur de veniturile obinute din aceast activitate
(sume rezultate din cedarea activelor imobilizate etc.).
Veniturile constituie creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei
contabile sub form de intrri sau creteri ale activelor sau descreteri ale datoriilor, care se
concretizeaz n creteri ale capitalurilor proprii altele dect cele rezultate din contribuii
ale acionarilor
Structura lor se face pe categorii de venituri dup natura lor : activitate de exploatare,
activitate financiar i activitate extraordinar, n vederea comparrii cu cheltuielile i
stabilirea rezultatelor financiare pe activiti.
Cheltuielile
Cheltuielile reprezint sumele pltite sau de pltit pentru consumul de materii prime i
materiale, pentru lucrrile executate i serviciile prestate de teri, plata personalului i a
altor obligaii legale sau contractuale, amortizarea imobilizrilor, valoarea contabil a
activelor cedate, distruse sau disprute, precum i provizioanele constituite pentru
acoperirea deprecierilor reversibile care afecteaz activele ntreprinderii.
39
Cheltuielile constituie diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul
perioadei contabile, sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor sau creterii ale
datoriilor, care se concretizeaz n reduceri ale capitalurilor proprii, altele dect cele
rezultate din distribuirea acestora ctre acionari14.
Deci cheltuielile pot lua forma:
- reduceri de active n situaia plii de lichiditi sau a consumului de active de natura
stocurilor sau a imobilizrilor etc.
- creterii datoriilor ca urmare a achiziionrii de active, sau diverse servicii de la teri.
n cadrul contului de profit i pierderi se pot folosi dou criterii pentru clasificarea
cheltuielilor i a veniturilor i anume: natura i respectiv destinaia lor.
40
Veniturile se mpart astfel:
- venituri din vnzarea produselor i mrfurilor
- venituri din lucrri i servicii
- alte venituri de exploatare
- venituri din dobnzi, dividende, diferene favorabile de curs valutar, sconturi primite
- alte venituri financiare
- venituri extraordinare (despgubiri primite pentru calamiti)
Contul de profit i pierderi se poate construi dup una din cele dou scheme de mai jos:
- schema de tip balanier sau cont:
CHELTUIELI VENITURI
41
= REZULTAT
VENITURI
- CHELTUIELI
= REZULTAT
42
Ea reprezint o situaie contabil de sintez care reflect toate tranzaciile care, n timp, au
avut ca rezultat o cretere sau o reducere net a capitalului proprietarilor. Concret, aceast
situaie se prezint n tabelul...:
43
numerar din emisiunea de aciuni, obligaiuni, pli pentru rambursarea
mprumuturilor etc.
Exist dou metode pentru intocmirea fluxurilor de trezorerie operaionale:
metoda direct : care pornete de la principalele categorii de ncasri i pli n numerar
i
metoda indirect care pornete de la profit sau pierdere pe care l ajusteaz cu elementele
negeneratoare de intrri i ieiri de resurse.
Politicile contabile
44
Politicile contabile trebuie elaborate astfel nct s se asigure furnizarea, prin situaiile
financiare anuale, a unor informaii care trebuie s fie:
a) relevante pentru nevoile utilizatorilor n luarea deciziilor; i
b) credibile n sensul c:
- reprezinta fidel activele, datoriile, pozitia financiar i profitul sau pierderea entitii;
- sunt neutre;
- sunt prudente;
- sunt complete sub toate aspectele semnificative.
Modificarea politicilor contabile este permis doar dac este cerut de lege sau are ca
rezultat furnizarea unor informaii mai relevante sau mai credibile referitoare la
operaiunile entitii.
Notele explicative
45
propunerea de repartizare a profitului net pe destinaii.
numrul mediu de persoane angajate n cursul exerciiului financiar, defalcat pe
categorii.
etc.
Exemple de prezentare a notelor explicative:
Nota 1. Active imobilizate
Nota 2. Provizioane
Nota 3. Repartizarea profitului
Nota 4. Analiza rezultatului din exploatare
Nota 5. Situaia creanelor i datoriilor
Nota 6. Principii, politici i metode contabile
Nota 7. Participaii i surse de finanare
Nota 8. Informatii privind salariaii, administratorii i directorii
Nota 9. Exemple de calcul i analiz a principalilor indicatori economico-financiari
Nota 10. Alte informaii
46