Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii

Capitolul 2. Obiectul i metoda contabilitii

2.1 Obiectul contabilitii
2.1.1 Concepii i teorii referitoare la obiectul contabilitii
2.1.2 Patrimoniul, veniturile, cheltuielile, rezultatul i extrapatrimoniul obiect de studiu al contabilitii
2.2 Metoda contabilitii
2.2.1 Noiuni privind metoda contabilitii
2.2.2 Principiile fundamentale ale contabilitii
2.2.3 Principiile de lucru sau de organizare a contabilitii
2.2.4 Principiile sau conveniile contabile generale
2.2.5 Procedeele metodei contabilitii
2.2.6 Tehnica de prelucrare a datelor financiar-contabile

2.1 Obiectul contabilitii

2.1.1 Concepii i teorii referitoare la obiectul contabilitii
n decursul anilor contabilitatea a fost nevoit s-i extind obiectul de
studiu de la cteva elemente patrimoniale la multitudinea de elemente
patrimoniale generate de o economie de pia complex, cu mari concerne i
societi multinaionale care trebuie gestionate pentru a exista i a realiza profit.
Prima definire a obiectului de studiu al contabilitii a fost fcut de Luca
Paciolo, n lucrarea Summa di Arithmetica, Geometria, Proportioni et
Proportionalita, publicat n anul 1494, astfel ...tot ce are pe lume comerciantul,
ca avere mictoare i nemictoare i ca datorii, precum i toate afacerile mari i
mici, n ordinea n care au avut loc.12
Coninutul obiectului contabilitii a fost formulat diferit de la un autor la
altul, de la o ar la alta, fr s se ajung la un consens general. Lipsa unui
12

Luca Paciolo, Tratat de contabilitate n partid dubl, traducere realizat de prof. dr.
Dumitru Rusu i prof. dr. tefan Ciucurescu, publicat n editura Junimea, Iai, 1981
26

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
consens se datoreaz n primul rnd abordrii contabilitii pe diferitele trepte ale
dezvoltrii economico-sociale. Dac comparm obiectul contabilitii stabilit n
evul mediu cu obiectul contabilitii din zilele noastre constatm c fondul
acestuia s-a lrgit, dar coninutul de baz a rmas acelai, adic studiul
patrimoniului i rezultatelor.
Din literatura contabil se desprind trei concepii referitoare la obiectul
contabilitii , i anume : concepia juridic, concepia economic i concepia
financiar
Concepia juridic
Conform acestei concepii contabilitatea studiaz patrimoniul prin prisma
legturii dintre bunurile dobndite i drepturile i obligaiile legate de acestea, care
n permanen se afl ntr-o relaie de egalitate sau echivalen. Aceast relaie de
echivalen se fundamenteaz pe realitatea existenial conform creia este
imposibil dobndirea unor bunuri fr a avea dreptul asupra lor sau obligaii n
legtur cu acestea. Patrimoniul format din bunurile deinute la un moment dat se
numete patrimoniu economic, iar patrimoniul fundamentat pe drepturile i
obligaiile conexe acestor bunuri este denumit patrimoniu juridic.
PATRIMONIU

Patrimoniul
economic

Patrimoniul
juridic

=
bunuri tangibile
+
bunuri netangibile

=
Drepturi + Obligaii

27

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
Patrimoniul economic cuprinde totalitatea bunurilor tangibile i netangibile
pe care le are n proprietatea sa o entitate patrimonial. Bunurile tangibile se
concretizeaz n cldiri, terenuri, stocuri, etc., iar bunurile netangibile se
concretizeaz n creane, bani n conturi la bnci, licene de fabricaie, etc.
Patrimoniul juridic cuprinde drepturile i obligaiile care iau natere n procesul de
dobndire al bunurilor. Drepturile se refer la un drept de proprietate restrns
asupra bunurilor, respectiv dreptul de proprietate diminuat cu valoarea obligaiilor
de plat pentru aceste bunuri. Obligaiile sunt echivalente cu datoriile de pltit
terilor pentru bunurile primite de la acetia sau pentru creditele financiare acordate
de acetia.
Concepia economic
Potrivit acestei concepii obiectul de studiu al contabilitii l constituie
capitalul, privit sub dou forme:
a. forma concret a existenei i utilizrii capitalului, capitalul fiind
denumit capital concret
b. forma abstract a capitalului privit sub aspectul modului de
procurare a bunurilor, capitalul fiind denumit capital abstract

CAPITALUL

Capital concret

Capital abstract

=
capital fix
+
capital circulant

=
Capital propriu
+
Capital mprumutat

28

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
Capitalul concret este structurat n raport cu participarea acestuia la ciclul
economic, n capital fix i capital circulant.
Capitalul fix reprezint acea parte a capitalului concretizat n bunuri
economice care particip la mai multe cicluri de exploatare, valoarea acestora
recuperndu-se treptat prin transmiterea asupra produselor i serviciilor realizate
ntr-un anumit numr de ani.
Capitalul circulant reprezint acea parte a capitalului concretizat n bunuri
care particip la un singur ciclu de exploatare, transmindu-i valoarea asupra
produselor i serviciilor realizate ntr-un singur ciclu economic.
Capitalul abstract sau sursa de acoperire a capitalului concret este structurat
n raport cu proveniena sa, adic de la proprietari fiind denumit capital propriu i
prin mprumuturi de la teri denumit capital mprumutat.
Capitalul propriu reprezint acea parte a capitalului care aparine de drept
proprietarilor i se realizeaz prin aport propriu (capitalul social), prin autofinanare
(capitalizarea profitului), din subvenii i donaii primite, etc..
Capitalul mprumutat reprezint acea parte a capitalului care nu aparine de
drept proprietarilor fiind constituit din mprumuturi financiare (datorii fa de
bnci i alte instituii financiare, mprumuturi din emisiunea de obligaiuni), credite
comerciale (datorii fa de furnizori i ali creditori), datorii fa de salariai, datorii
fa de stat, datorii fa de acionari i asociai, etc..
Relaia de echilibru dintre capitalul concret i capitalul abstract se bazeaz
pe realitatea conform creia nu se poate crea capital fix sau capital circulant fr a
avea o contribuie proprie sau fr o finanare din exteriorul entitii patrimoniale.
Concepia financiar
Potrivit acestei concepii obiectul de studiu al contabilitii l constituie
resursele economice n expresie bneasc sau fondurile, sub aspectul alocrii
sau investirii i sub aspectul modului de finanare a acestor fonduri, respectiv a
structurii acestor fonduri.
Din punct de vedere al alocrii fondurile se concretizeaz n investiii
durabile i investiii ciclice.
29

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
FONDURI

Fonduri investite

Fonduri deinute

=
Investiii durabile
+
Investiii ciclice

=
Fonduri permanente
+
Fonduri temporare

Investiiile durabile intervin atunci cnd bunurile n care se concretizeaz au

o micare lent, de obicei parcurg un ciclu economic ntr-o perioad mai mare de
un an.
Investiiile ciclice intervin atunci cnd bunurile n care se concretizeaz
parcurg un ciclu economic ntr-o perioad mai mic de un an.
Din punct de vedere al structurii, fondurile deinute se mpart n fonduri
permanente sau fonduri temporare.
Fondurile permanente provin din capitalul social sau din reinvestirea
profitului, subvenii, donaii , mprumuturi i finanri pe termen mediu i lung,
iar fondurile temporare se constituie pe seama datoriilor cu scadena sub un an.
Analiznd cele trei concepii se poate concluziona c la nivel
microeconomic obiectul contabilitii este constituit din :
consemnarea existenei, micrii i transformrii elementelor
patrimoniale, att sub aspectul concret al formei materiale, ct i sub
aspectul abstract al sursei de dobndire a acestora
evidenierea veniturilor, cheltuielilor i rezultatelor, precum i a
elementelor extrapatrimoniale
stabilirea structurii informaiilor referitoare la starea patrimoniului ,
modul de utilizare i finanare a acestuia, rezultatele obinute i posibilele
efecte economico-financiare ale aplicrii metodelor i politicilor
contabile, precum i ale transformrii elementelor extrapatrimoniale n
elemente patrimoniale.
30

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
n contabilitate elementele patrimoniale, de venituri, cheltuieli i rezultate
se exprim sub form bneasc, acesta fiind parametrul unitar de apreciere a
poziiei i performanelor financiare ale unei entiti patrimoniale. Pe lng
exprimarea n bani, contabilitatea utilizeaz i uniti de msur fizice : m, kg, ton,
buci, etc. pentru a asigura gestionarea bunurilor. De multe ori contabilitatea
comensureaz acelai element patrimonial, de venit sau cheltuial n form
bneasc, dar n dou monede : moneda statului n care i desfoar activitatea
entitatea patrimonial i moneda strin n care se realizeaz tranzacia, acolo unde
este cazul.

2.1.2 Patrimoniul, veniturile, cheltuielile, rezultatul i extrapatrimoniul

- obiect de studiu al contabilitii
Patrimoniul devine obiect de studiu al contabilitii cu condiia ca acesta s
fie pus n slujba realizrii unor activiti economice, social-culturale,
administrative, etc. Pentru studiul patrimoniului contabilitatea i-a creat propriul
limbaj de lucru, acesta fiind dedublat n active patrimoniale i pasive
patrimoniale .
Activele patrimoniale sunt identice cu patrimoniul economic dup
concepia juridic (bunuri tangibile i netangibile), sau cu capitalul concret
(capital fix i capital circulant) dup concepia economic, sau cu investiiile
durabile i investiiile temporare conform concepiei financiare.
Pasivele patrimoniale sunt identice cu patrimoniul juridic (drepturi i
obligaii) conform concepiei juridice, sau cu capitalul propriu i capitalul
mprumutat conform concepiei economice, sau cu fondurile permanente i
fondurile temporare conform concepiei financiare.
ntruct nici o entitate patrimonial nu poate dobndi bunuri fr a avea
drepturi asupra acestora sau obligaii n legtur cu acestea, nu poate crea
capitalul fix i circulant fr s aib o surs de acoperire a acestuia, nu poate
investi fonduri fr s le dein, activele i pasivele patrimoniale se afl ntr-o
permanent relaie de egalitate.
Dedublarea patrimoniului n active patrimoniale care reprezint bunurile
31

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
economice i n pasive patrimoniale care reprezint sursa de acoperire a acestor
bunuri a stat la baza apariiei contabilitii n partid dubl, care are rolul de a
urmri realizarea egalitii dintre active i pasive. Astfel, contabilitatea prezint
patrimoniul sub forma unei balane cu dou pri egale, n partea stng fiind
reflectate activele patrimoniale, iar n partea dreapt pasivele patrimoniale.
PATRIMONIU

ACTIVE
PATRIMONIALE

PASIVE
PATRIMONIALE

Ca tiin, contabilitatea cerceteaz starea elementelor patrimoniale, sub

aspectul mrimii acestora la un moment dat, i micarea i transformarea acestora
sub aspectul modificrilor cantitative i calitative care au loc n structura activelor
i pasivelor. Micrile si transformrile elementelor patrimoniale se pot clasifica n
micri i transformri simple i complexe.
Micrile si transformrile simple cuprind operaiunile de intrare i ieire a
elementelor patrimoniale, ecuaia de echilibru fiind urmtoarea:
Existene iniiale + Intrri - Ieiri

Existene finale .

Micrile i transformrile complexe se refer la angajarea de cheltuieli cu

scopul de a realiza venituri, diferena dintre venituri i cheltuieli reprezentnd-o
profitul sau pierderea.
32

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii

Veniturile, cheltuielile i rezultatul obiect de studiu al contabilitii

A doua sfer de studiu a contabilitii o constituie veniturile, cheltuielile i
rezultatul, fapt pentru care se consemneaz n totalitate veniturile i cheltuielile
entitii patrimoniale, iar prin compararea i decontarea acestora la finele unei
perioade de gestiune se stabilete profitul obinut sau pierderea realizat. Astfel,
rezultatul este considerat o surs de cretere economic, n cazul n care se
nregistreaz profit sau surs de srcire, n cazul n care se nregistreaz
pierdere. Fiind considerat surs economic rezultatul a fost inclus n structura
pasivelor ca element patrimonial distinct, avnd rolul de a ajusta aceast structur
n sensul creterii sau diminurii.
Rezultatul se calculeaz ca diferen ntre veniturile i cheltuielile
nregistrate n contabilitate, putnd fi considerat ca un element de echilibru al
veniturilor cu cheltuielile, element care mai departe are rolul de a asigura echilibrul
activelor cu pasivele.
Cheltuielile reprezint consumul de active cu scopul de a realiza obiectivul
entitii patrimoniale : veniturile i profitul. Veniturile constituie sursa principal
de acoperire a cheltuielilor i de realizare a profitului. Atunci cnd aceste venituri
nu acoper cheltuielile se nregistreaz pierderile care diminueaz pasivele
patrimoniale.
Dup cum se poate constata, veniturile sunt sursele care majoreaz sau
diminueaz pasivele patrimoniale prin intermediul rezultatului. Din punct de vedere
al activelor, veniturile se formeaz pe structura acestora ca sume de bani ncasate
sau sume de bani n curs de ncasare. Veniturile au rolul de a compensa sporul de
active rezultat n urma operaiunilor economice.
n cazul realizrii de profit consemnarea veniturilor, cheltuielilor i
rezultatului n contabilitate se realizeaz, astfel :

33

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii

+ ACTIVE

+ VENITURI

+
- ACTIVE

+ACTIVE

+CHELTUIELI

PROFIT

Transpunere

ACTIVE
PATRIMONIALE
+

PASIVE
PATRIMONIALE
+

+ACTIVE

P ROFIT

n urma acestui proces economic, n patrimoniu se nregistreaz o majorare

a activelor, concomitent cu aceeai majorare a pasivelor prin intermediul
rezultatului
n cazul nregistrrii de pierderi consemnarea veniturilor, cheltuielilor,
rezultatului n contabilitatea se realizeaz, astfel :
+ ACTIVE

+
- ACTIVE

-ACTIVE

+ VENITURI

+CHELTUIELI

PIERDERE

34

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
Transpunere

ACTIVE
PATRIMONIALE
+

PASIVE
PATRIMONIALE
-

-ACTI VE

P IERDERE

Evidenierea veniturilor, cheltuielilor i rezultatului n contabilitate se

bazeaz pe relaia de echilibru dintre acestea, i anume :
a. n cazul realizrii de profit

CHELTUIELI
+

VENITURI

PROFI T

b. n cazul nregistrrii de pierderi

CHELTUIELI

VENITURI
+
PIERDERI

35

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
Veniturile i cheltuielile sunt clasificate de contabilitate funcie de
domeniile de activitate economico-social : ageni economici, societi bancare,
instituii publice, etc.
Elementele extrapatrimoniale obiect de studiu al contabilitii
Elementele extrapatrimoniale se constituie din acele bunuri sau drepturi i
obligaii care nu afecteaz patrimoniul, bunurile nefiind proprietatea entitii
patrimoniale, iar drepturile i obligaiile neavnd nc o concretizare material
patrimonial. n structura elementelor extrapatrimoniale se cuprind bunurile luate
cu chirie, valorile materiale primite spre prelucrare sau reparare, n pstrare sau n
custodie, creanele fa de teri scoase din active, veniturile din penaliti pretinse,
angajamentele de finanare primite sau acordate (credite sau linii de credit
neangajate, angajamente din operaiuni la termen, operaiuni de leasing etc.),
angajamentele de garanie acordate i primite (ipoteci, gajuri, cauiuni, avaluri,
scrisori de garanie bancar, etc.), etc.
Studiul elementelor extrapatrimoniale sub aspectul strii, micrii i
transformrii se realizeaz n partid simpl fr a se urmri sursa de provenien a
acestor elemente. Extrapatrimoniul este tratat independent de patrimoniu, venituri,
cheltuieli i rezultat, neexistnd nici o coresponden ntre acestea.

2.2 Metoda contabilitii

2.2.1 Noiuni privind metoda contabilitii
Metoda unei tiine reprezint modalitatea de a studia i cerceta fenomenele
i procesele ce fac obiectul de studiu al acesteia, concretizat n calea de urmat
pentru realizarea acestui obiect. ntre obiectul de studiu i metoda unei tiine exist
o relaie de interdependen i condiionare reciproc : obiectul delimitnd sfera de
studiu, iar metoda definind procedeele i instrumentele utilizate n procesul
cunoaterii.
Etimologia noiunii metod o constituie cuvntul grecesc methodos care
36

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
nseamn drum, cale de urmat, modalitate de expunere sau aciune.
Obiectul contabilitii fiind constituit din reflectarea sub form bneasc a
strii, micrii i transformrii elementelor patrimoniale i extrapatrimoniale,
concomitent cu evidenierea veniturilor, cheltuielilor i a rezultatelor, metoda
contabilitii are rolul de a reuni mai multe procedee i instrumente pentru
realizarea sarcinilor ce revin acestei tiine, i anume furnizarea informaiilor
referitoare la starea averii, modul de utilizare i finanare a acesteia, rezultatele
obinute i efectele economico-financiare ale transformrii elementelor
extrapatrimoniale n elemente patrimoniale.
Pentru realizarea obiectului su contabilitatea are o metod proprie, care
cuprinde un sistem de principii, convenii si procedee specifice, obiectivul principal
fiind prezentarea unei imagini fidele asupra poziiei i performanelor financiare ale
unitii patrimoniale.
Pentru realizarea unei imagini fidele asupra poziiei i performanelor
financiare ale ntreprinderii contabilitatea trebuie s se realizeze cu respectarea
conveniilor, principiilor i procedeelor specifice.
Informaiile contabile trebuie s prezinte o imagine fidel, clar i complet
a patrimoniului, situaiei financiare si a rezultatelor obinute, fapt realizabil cu
respectarea principiilor regularitii i sinceritii.
Regularitatea se refer al organizarea i conducerea contabilitii n
conformitate cu principiile contabile general admise, iar sinceritatea se refer la
aplicarea cu bun credin a principiilor contabilitii.
Principiile contabile sunt concepii generale delimitate ca puncte de
referin pentru construirea informaiei contabile, fiind subordonate obiectivului
fundamental al contabilitii de prezentare a unei imagini fidele asupra
ntreprinderii.
Literatura contabil vehiculeaz o mulime de principii contabile, care
datorit dependenei de practica si teoria contabil se modific continuu, unele se
perfecioneaz, altele i diminueaz valoarea, apar principii noi, iar unele devin
contradictorii. Aceast dinamic n evoluia principiilor contabilitii este
dependent de realitatea economic care mbrac forme multiple i implic
extinderea cmpului de aciune al contabilitii.
37

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
Studiul principiilor contabile i a rolului acestora n realizarea contabilitii,
conduce la clasificarea acestora n trei categorii, i anume :
a. principii fundamentale ale contabilitii, denumite i legi fundamentale
ale contabilitii
b. principii de lucru sau de organizare a contabilitii
c. principii sau convenii contabile generale.

2.2.2 Principiile fundamentale ale contabilitii

Principiile fundamentale ale contabilitii se constituie din :
dubla reprezentare a patrimoniului
dubla nregistrare a operaiunilor economice
dubla centralizare a existenelor, micrilor i
transformrilor elementelor patrimoniale, de venituri i
cheltuieli.
Dubla reprezentare a patrimoniului constituie baza obiectului i metodei
contabilitii asigurnd reflectarea patrimoniului sub dou aspecte:
a. sub aspectul concretizrii sau utilizrii bunurilor
economice
b. sub aspectul modului de dobndire a bunurilor
economice, a drepturilor i obligaiilor pe care le
genereaz procurarea acestor bunuri
Acest principiu are rolul de a asigura echilibrul permanent ntre activele si
pasivele patrimoniale i se realizeaz cu ajutorul bilanului. Orice modificare a
patrimoniului n sensul creterii sau diminurii acestuia trebuie s afecteze att
activele, ct i pasivele. Egalitatea dintre activele i pasivele patrimoniale poart
denumirea de egalitate bilanier.
Dubla nregistrare a operaiunilor economice este o consecin a dublei
reprezentri a patrimoniului, constituindu-se ca o necesitate a consemnrii
operaiunilor economice sub forma unei corespondene a cel puin dou elemente
38

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
patrimoniale. Conform acestui principiu fiecare operaiune economic este
analizat sub dublu aspect : fie ca un raport de echivalen ntre concretizarea
material i sursa de finanare, fie ntre intrarea i ieirea elementelor patrimoniale
din cadrul aceleiai structuri de active sau pasive patrimoniale.
Acest principiu se realizeaz cu ajutorul contului care consemneaz
existenele, intrrile i ieirile unui element de activ sau pasiv, i cu ajutorul
formulei contabile care asigur corespondena conturilor.
Dubla centralizare a existenelor, micrilor i transformrilor
elementelor patrimoniale, de venituri i cheltuieli este o consecin a dublei
nregistrri, constituind baza realizrii dublei reprezentri a patrimoniului. Acest
principiu const n nsumarea pe elemente distincte a valorilor nregistrate prin
procedeele dublei nregistrri i transpunerea lor n balana de verificare a
conturilor. Balana de verificare a conturilor st la baza ntocmirii bilanului.
ntre cele trei principii fundamentale ale contabilitii exist o relaie de
interdependen care asigur reprezentarea strii, micrilor i transformrilor
elementelor patrimoniale, dup ecuaia :
Existene iniiale + Intrri
A = P
unde ,

Ieiri
A=P

A active patrimoniale

Existene finale
A=P

; P = pasive patrimoniale.

Existenele iniiale de active i pasive sunt reflectate cu ajutorul dublei

reprezentri, intrrile i ieirile cu ajutorul dublei nregistrri, iar existenele finale
cu ajutorul dublei centralizri. La finele exerciiului financiar existenele finale sunt
transpuse cu ajutorul dublei reprezentri ca existene iniiale pentru un exerciiu
financiar urmtor.

2.2.3 Principiile de lucru sau de organizare a contabilitii

n literatura contabil se ntlnesc sub denumirea de principii de lucru sau
39

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
principii de organizare a contabilitii :
a. principiul nregistrrii cronologice i sistematice
b. principiul nregistrrii sintetice i analitice.
Managementul contabilitii are n vedere consemnarea n ordine
cronologic a operaiunilor economice i sistematizarea i repartizarea
modificrilor produse de acestea asupra fiecrui element patrimonial, de venit sau
cheltuial.
nregistrarea cronologic a informaiei presupune consemnarea ntr-un
registru special, denumit Registrul jurnal, a tuturor operaiunilor economice n
ordinea datei realizrii acestora.
nregistrarea sistematic se refer sistematizarea i prelucrarea informaiei
contabile cu ajutorul conturilor deschise pentru fiecare element patrimonial, de
venit sau cheltuial care a suferit modificri, n cadrul Registrului Cartea mare.
nregistrarea analitic i sintetic se refer la consemnarea datelor i
nregistrarea lor n contabilitate, att la nivelul structurilor sintetice, ct i la nivelul
structurilor analitice ale elementelor patrimoniale. Structurile sintetice se refer la
elementele de active, pasive, venituri sau cheltuieli cu o sfer mai larg de
cuprindere. Pentru o evideniere mai detaliat a elementelor sintetice acestea se
descompun n elemente analitice componente care au o sfer de cuprinde mai
restrns.
Ordinea de nregistrare a operaiunilor contabilitate sintetic - contabilitate
analitic se ntlnete n utilizarea formelor de contabilitate manual. n condiiile
utilizrii sistemelor de contabilitate informatizat, informaia contabil se
nregistreaz la nivelul cel mai analitic, informaia sintetic obinndu-se prin
nsumarea informaiilor analitice, prelucrare asigurat instantaneu de sistemul de
calcul i gestiune a datelor i informaiilor financiar-contabile.

2.2.4 Principiile sau conveniile contabile generale

Conveniile contabile sau principiile contabile generale reprezint acorduri,
teze fundamentale care definesc cadrul general de construcie a contabilitii,
izvorte din nevoi practice de organizare i conducere pe baze tiinifice a acesteia,
40

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
pentru realizarea obiectivelor sale. Principiile contabile generale sunt acceptate
prin consensul normalizatorilor contabilitii parte din ele fiind incluse n normele
contabile ale unor ri.
Principiile contabile acceptate n Romnia prin normele contabile pentru
ageni economici, sunt urmtoarele :
principiul prudenei
principiul permanenei metodelor
principiul continuitii activitii
principiul independenei exerciiului financiar sau
principiul specializrii exerciiului financiar
principiul intangibilitii bilanului de deschidere
principiul necompensrii activelor cu pasivele i a
veniturilor cu cheltuielile.
Principiul prudenei presupune aprecierea raional a deprecierilor,
riscurilor i pierderilor viitoare care pot afecta patrimoniul, evitnd supraevaluarea
sau subevaluarea elementelor patrimoniale i a rezultatelor unitii patrimoniale.
Conform acestui principiu se contabilizeaz numai datoriile i cheltuielile probabile
i nu se contabilizeaz majorrile de active i veniturile probabile. Scopul acestui
principiu este acela de a evita transferul n exerciiile financiare urmtoare a
incertitudinilor prezente i excluderea unor ctiguri poteniale pn la momentul
realizrii acestora. La baza acestui principiu st raionamentul potrivit cruia este
mult mai periculoas supraestimarea profiturilor i a activelor dect subestimarea
valorii acestora.
Principiul permanenei metodelor se concretizeaz n continuitatea
aplicrii acelorai metode de evaluare, de consemnare a operaiunilor economice i
de prezentare a elementelor patrimoniale de la un exerciiu financiar la altul, pentru
a asigura comparabilitatea n timp a informaiilor furnizate de contabilitate.
Schimbarea metodelor utilizate n realizarea contabilitii este considerat o aciune
excepional i trebuie menionat i justificat n notele explicative la situaiile
financiare anuale, raportul de gestiune i raportul cenzorilor cu indicarea
incidenelor contabile. Dintre situaiile n care se apeleaz la schimbarea metodelor
se pot meniona:
41

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
fuziunea unitii patrimoniale cu o alt unitate patrimonial
care utilizeaz alte metode
modificarea legislaiei fiscale.
Principiul continuitii activitii presupune continuarea n condiii
normale a activitii unitii patrimoniale, fr a se nregistra un declin prin
reducerea activitii, reorganizare sau lichidare. Dac administratorii unitii
patrimoniale constat existena unor evenimente care pot conduce la diminuarea
sau ncetarea activitii, sunt obligai s consemneze aceste elemente n notele
explicative la conturile anuale. Continuitatea sau declinul activitii firmei are
efecte asupra modului de evaluare: n caz de continuitate evaluarea se face
valoarea de utilitate, iar n caz de discontinuitate evaluarea se va face la valoarea
de lichidare.
n Frana s-au impus anumite criterii de evaluare a discontinuitii activitii
unitilor patrimoniale, dintre care se pot aminti :
criterii privind activitatea de exploatare: deteriorarea
clientelei, lipsa stocurilor necesare continurii activitii,
lipsa autofinanrii, etc.
criterii financiare : activ net negativ, nregistrarea de
pierderi, fond de rulment insuficient, trezorerie negativ, etc.
criterii sociale : conflicte de munc repetate, greve, fluctuaia
personalului, etc..
Dac sunt ndeplinite condiiile de nonactivitate se vor prezenta documente
de sintez realiste, care s descrie viitorul activitii firmei : lichidare, reducerea
activitii prin renunarea la o parte din active care vor fi valorificate, fuziunea cu
alte societi, etc.
Principiul independenei exerciiului financiar sau principiul specializrii
exerciiului financiar se concretizeaz n delimitarea n timp a veniturilor i
cheltuielilor i trecerea lor asupra rezultatului financiar al exerciiului la care se
refer. Astfel, rezultatul exerciiului va cuprinde veniturile i cheltuielile aferente
exerciiului n care acestea au fost angajate, excluznd momentul ncasrii,
respectiv plii acestora.
Acest principiu are rolul de a personaliza fiecare exerciiu financiar n parte,
42

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
i de a contabiliza veniturile i cheltuielile nregistrate n exerciiul financiar curent
pentru exerciiul financiar urmtor, drept active i pasive de regularizare.
Consecinele aplicrii acestui principiu sunt urmtoarele :
utilizarea activelor i pasivelor de regularizare pentru
contabilizarea unor evenimentelor aferente exerciiului
financiar urmtor
practicarea unei contabiliti de angajamente
necesitatea calculului provizioanelor i amortismentelor la
finele fiecrui exerciiu financiar
menionarea n notele explicative la conturile anuale a
cheltuielilor i veniturilor privind exerciiile financiare
anterioare, nregistrate n exerciiul financiar curent.
Principiul intangibilitii bilanului de deschidere presupune identitatea
dintre bilanul de nchidere al exerciiului financiar curent i bilanul de deschidere
al exerciiului financiar urmtor. Acest principiu are n vedere interzicerea afectrii
capitalurilor proprii ca urmare a corecturilor de erori sau a schimbrilor de metode
de la un exerciiu financiar la altul.
Principiul necompensrii activelor cu pasivele i a veniturilor cu
cheltuielile asigur evaluarea i nregistrarea separat a elementelor de activ de
cele de pasiv i a veniturilor de cheltuieli. Acest principiu presupune respectarea
urmtoarelor reguli:
nu se admite compensarea n bilan a creanelor cu datoriile
fa de acelai ter
nu se admite compensarea plusurilor de valoare cu
minusurile de valoare
nu se admite compensarea ntre valoarea elementelor
patrimoniale i valoarea conturilor rectificative asociate,
cu excepia compensrilor ntre active i pasive admise de
standardele internaionale de contabilitate.
Prin normele metodologice de aplicare a planului de conturi pentru
societile bancare, la aceste principii s-au mai adugat :
principiul nominalismului sau principiul costului istoric
43

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
principiul supremaiei realitii asupra aparenei sau formei
principiul regularitii, sinceritii i imaginii fidele
principiul importanei relative sau principiul pragului de
semnificaie sau principiul pragului de importan
semnificativ.
Principiul nominalismului (monetar) sau principiul costului istoric
presupune meninerea valorii de nregistrare n contabilitate consemnate la data
intrrii n patrimoniu a activelor sau pasivelor. Adepii acestui principiu consider
c o contabilitate care are la baz costurile istorice este :
dificil manipulabil datorit obiectivitii sale
confirmat de practica secular
uor realizabil i inteligibil
utilizabil pentru calculul performanelor
obiectiv deoarece se bazeaz pe valori reale de tranzacie.
Neajunsurile utilizrii acestui principiu rezid n subevaluri ale activelor
(imobilizri i stocuri), distorsionarea activului net (datoriile nefiind indexate),
subevaluarea costurilor cu amortismentele, materialele i implicit creterea valorii
rezultatului impozabil.
De la acest principiu exist derogri n cazul activelor i pasivelor
exprimate n devize, i a instrumentelor financiare care fac obiectul unor evaluri
periodice la preul de pia.
n cazul rilor cu o inflaie pronunat nu se recomand utilizarea acestui
principiu, punndu-se problema alegerii uneia din cele dou metode de
contabilitate de inflaie :
contabilitatea n costuri istorice indexate
contabilitatea n valori actuale sau de nlocuire.
Principiul supremaiei realitii asupra aparenei sau formei presupune
manifestarea primordialitii aspectului economic i financiar n faa aspectului
juridic. Credibilitatea informaiei contabile este susinut de reflectarea acesteia n
concordan cu realitatea economic, i nu numai cu forma juridic.
Dei acest principiu nu este acceptat n rile n care contabilitatea este
puternic influenat de aspectul juridic, n Romnia acest principiu a fost acceptat i
44

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
introdus prin actul normativ susmenionat. Acest principiu conduce la interpretarea
diferit a noiunii de imagine fidel. Grija contabilului de a se proteja juridic pare
s fie mai important dect aceea de a furniza o imagine ct se poate de adevrat a
ntreprinderii prin intermediul situaiilor financiare pe care le elaboreaz. 13
Acest principiu mai este denumit i principiul prevalenei economicului
asupra juridicului.
Principiul regularitii, sinceritii i imaginii fidele presupune furnizarea
cu regularitate de informaii precise, clare i complete asupra patrimoniului,
rezultatului i a elementelor extrapatrimoniale. Regularitatea se refer la
organizarea i conducerea contabilitii n conformitate cu principiile contabile
general admise, iar sinceritatea se refer la aplicarea cu bun credin a principiilor
contabilitii. Aplicarea cu bun credin a principiilor contabile mbrac dou
forme :
o form obiectiv care implic profesionalismul n aplicarea corect
a principiilor
o form subiectiv care implic cinstea i corectitudinea n
prezentarea informaiilor.
Pentru a fi credibil informaia trebuie s prezinte cu fidelitate tranzaciile i
alte evenimente pe care le consemneaz. Numeroi specialiti n domeniul
financiar-contabil consider imaginea fidel ca un rezultat al aciunii tuturor
celorlalte principii.
Principiul pragului de importan semnificativ denumit i principiul
importanei relative sau principiul pragului de semnificaie presupune ca toate
documentele comunicate terilor s cuprind informaiile de importan
semnificativ pentru acetia. Acest principiu recomand detalierea informaiei
contabile pentru a crea fundamentul unei analize economice pertinente din partea
utilizatorilor acestor informaii. Orice informaie poate fi considerat semnificativ
dac omiterea sa ar influena deciziile utilizatorilor situaiilor financiare. Pragul de

13

Bernard Colasse, Contabilitate general, (traducere de N.Tabr), Ediia a 4-a, Editura

Moldova, 1995, pag. 380

45

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
semnificaie simbolizeaz mai mult o limit, dect o caracteristic a informaiei
contabile pentru ca aceasta s fie util.
Aplicarea principiilor prezentate mai sus poate conduce la apariia unor
contradicii, ca de exemplu ntre costurile istorice i sinceritate sau ntre pruden i
continuitate, aceste contradicii rezolvndu-se n final prin acordarea primatului
imaginii fidele i derogarea de la aplicarea unuia sau altuia dintre principii.
Abaterile de la principiile contabile sunt permise numai n cazuri
excepionale, fapt ce va fi prezentat n notele explicative la conturile anuale,
mpreun cu evaluarea efectelor asupra activelor, pasivelor, veniturilor,
cheltuielilor i rezultatului.
Alturi de principiile care sunt prevzute n normele contabile n mod
explicit, exist i principii neprecizate prin normele contabile, acestea acionnd n
mod implicit n realizarea contabilitii, i anume :
principiul entitii sau principiul autonomiei ntreprinderii
principiul periodicitii
principiul cuantificrii monetare
principiul recunoaterii rezultatelor
principiul recunoaterii veniturilor
principiul conectrii cheltuielilor cu veniturile
principiul stabilitii monetare.
Principiul entitii sau principiul autonomiei ntreprinderii presupune
delimitarea patrimoniului personal al proprietarilor de patrimoniul firmei. Acest
principiu impune contabilitii aciunea independent urmrind realizarea
obiectivelor unitii patrimoniale.
Principiul periodicitii se refer la divizarea artifical a activitii firmei
n perioade succesive numite exerciii financiare la finele crora se determin
situaia patrimoniului i a rezultatelor. n Romnia exerciiul financiar este identic
cu anul calendaristic.
Principiul cuantificrii monetare presupune exprimarea prin intermediul
unei uniti monetare a strii i micrii patrimoniului. n prezent, pe plan
internaional se vorbete de o contabilitate a resurselor umane (competena
salariailor, capacitatea managerial a conductorilor, etc.), contabilitatea mediului
46

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
(grad de poluare, restricii impuse de mediu, etc.) care vor trebui s cuantifice
obiectul lor de studiu sub form bneasc
Principiul recunoaterii rezultatelor conform cruia se pune problema
stabilirii rezultatului: la vnzare, la ncasare, la expirarea termenului de garanie sau
pe tot parcursul ciclului de producie pe msura realizrii produselor i vnzrilor.
n contabilitatea financiar se ntlnesc dou teze referitoare la recunoaterea
rezultatelor :
teza conform creia rezultatul s se nregistreze atunci cnd exist
cea mai mare probabilitate de obinere a veniturilor
teza conform rezultatul trebuie contabilizat pe tot parcursul ciclului
de producie, pe msura realizrii produselor i livrrilor.
Principiul recunoaterii veniturilor presupune nglobarea n categoria
veniturilor i a acelor venituri care nu se concretizeaz nc n rezultat (exemplu:
venituri din producia stocat i venituri din producia imobilizat). Noiunea de
venit este organic legat de noiunea de exploatare. n activitatea de exploatare este
inclus activitatea de producie a exerciiului care este format din producia
vndut i producia stocat. Rezultatul se nregistreaz n momentul realizrii
produciei i se calculeaz ca diferen ntre veniturile din producia global
(terminat i n curs ) i cheltuielile aferente produciei globale.
Principiul conectrii cheltuielilor cu veniturile const n efectuarea
cheltuielilor concomitent cu constatarea veniturilor. Acest principiu recomand
determinarea mai nti a veniturilor, i apoi a cheltuielilor aferente acestora. Din
punct de vedere economic se impune asocierea cheltuielilor la veniturile
corespondente, funcie de legtura care exist ntre acestea : direct sau indirect.
Dac legtura este direct veniturile i cheltuielile se contabilizeaz n momentul
efecturii lor, iar dac legtura este indirect unui venit aparinndu-i mai multe
cheltuieli i invers, pentru realizarea conexiunii dintre venituri i cheltuieli este
necesar efectuarea unor calcule convenionale. Din punct de vedere juridic se
recomand aplicarea principiului prudenei, n sensul constatrii cheltuielilor n
momentul efecturii acestora fr a se constata realizarea unor venituri.
Principiul stabilitii monetare presupune c unitatea monetar ca unitate
de msur a valorilor economice, este stabil, n caz contrar valorile economice
47

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
trebuind a se evalua funcie de inflaie. Aceast convenie este valabil numai
pentru statele cu o economie stabil.

2.2.5 Procedeele metodei contabilitii

Procedeele metodei contabilitii nu pot fi tratate izolat, acestea fiind
interdependente, legturile dintre ele i reflectarea cu ajutorul lor a evenimentelor i
tranzaciilor economice, precum i a poziiei i performanelor financiare de la
analitic spre sintetic, constituind arta sistematizrii i sintetizrii informaiei
economice furnizate de contabilitate. Studierea obiectului contabilitii presupune
utilizarea de ctre metoda acesteia a unor procedee i instrumente, i anume :
procedee generale comune i altor tiine : observarea,
raionamentul, clasificarea, verificarea, analiza i sinteza.
Observarea este utilizat de contabilitate la constatarea fenomenelor i
proceselor economice i la respectarea regulilor de contabilizare a operaiunilor
economice.
Raionamentul este utilizat de contabilitate pentru ncadrarea operaiunilor
patrimoniale i n analiza pe baza situaiilor financiare anuale.
Clasificarea este utilizat de contabilitate pentru sistematizarea activelor,
pasivelor, veniturilor, cheltuielilor, rezultatelor i a informaiei financiar-contabile.
Verificarea este utilizat n scopul edificrii asupra exactitii prelurii
datelor i ncadrrii contabile a acestora.
Analiza este utilizat pentru reflectarea analitic i pertinent a strii i
micrii elementelor patrimoniale i extrapatrimoniale, precum i a rezultatelor.
Sinteza este utilizat pentru centralizarea informaiei contabile analitice
pn la nivelul bilanului i contului de profit i pierderi.
procedee comune i altor tiine economice: calculaia ,
documentarea , evaluarea i inventarierea

48

Fundamentelele teroretice i practice ale contabilitii

Obiectul i metoda contabilitii
procedee specifice metodei contabilitii : contul, articolul
contabil, balana de verificare a conturilor i bilanul contabil.

2.2.6 Tehnica de prelucrare a datelor financiar-contabile

Operaiunile economice privind patrimoniul stabilite pe baza documentelor
justificative se consemneaz cu ajutorul articolelor contabile. Articolele contabile
se consemneaz n ordine cronologic n Registrul jurnal. Datele din articolele
contabile se prelucreaz n cadrul Registrului Cartea mare cu ajutorul conturilor
deschise pentru fiecare element care a suferit modificri i transformri. n cadrul
conturilor se stabilesc micrile, transformrile i existenele finale. Aceste date
stabilite cu ajutorul contului se transpun n balana de verificare a conturilor. Datele
nscrise n balana de verificare a conturilor se sintetizeaz prin nscriere n
situaiile financiare anuale : bilan, contul de profit i pierderi, notele explicative,
etc.
Tehnica prelucrrii informaiei contabile se poate reprezenta, astfel :

Documente
justificative/
Operaiuni
patrimoniale

Articole
contabile/
Registrul
Jurnal

Fie conturi
Registrul
Cartea mare

Balana
de
verificare

Situaii
financiare
anuale

49