UNIVERSITATEA „ALEXANDRU IOAN CUZA” DIN IAŞI

FACULTATEA DE ECONOMIE ŞI ADMINISTRAREA AFACERILOR

MASTER CONTABILITATE, EXPERTIZĂ ȘI AUDIT

Legislație fiscală
Cazul: SC GRAN VIA MOINEŞTI SRL
Taxă pe valoare adăugată
Drept de deducere
Regularizarea deducerilor

Coordonator Studenți
Prof. univ. dr. Mihaela Tofan Apăvăloae Teodora-Ioana
Bahnă Manuela
Moțcan Teodora
Sima Alin Constantin

Iași
2019
Motivarea alegerii cazului
Curtea de Justiţie colaborează cu instanţele judecătoreşti din statele membre, care sunt
instanţele de drept comun în materia dreptului Uniunii. Pentru a asigura o aplicare efectivă şi
omogenă a legislaţiei Uniunii şi pentru a evita orice interpretare divergentă, instanţele naţionale
pot şi uneori trebuie să se adreseze Curţii de Justiţie solicitându-i să clarifice un aspect privind
interpretarea dreptului Uniunii, în scopul de a le permite, de exemplu, să verifice conformitatea
legislaţiei naţionale cu dreptul Uniunii.
Răspunsul Curţii de Justiţie nu ia forma unui simplu aviz, ci a unei hotărâri sau a unei
ordonanţe motivate. Instanţa naţională destinatară este ţinută de interpretarea dată atunci când
soluţionează litigiul aflat pe rolul său. Hotărârea Curţii de Justiţie este în aceeaşi măsură
obligatorie pentru celelalte instanţe naţionale sesizate cu o problemă identică.
Ca urmare a Hotărârii Curții Europene de Justiție în Cauza C-257/11 Gran Via Moinești,
Codul Fiscal a fost modificat în NORMELE METODOLOGICE din 6 ianuarie 2016 de
aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, CAPITOLUL X: Regimul deducerilor,
SECŢIUNEA 1: Sfera de aplicare a dreptului de deducere, se modifică articolul 67
care prevede că în cazul achiziţiei unei suprafeţe de teren împreună cu construcţii edificate pe
aceasta, persoana impozabilă are dreptul de a deduce taxa pe valoarea adăugată aferentă
acestei achiziţii, inclusiv taxa aferentă construcţiilor care urmează a fi demolate, dacă face
dovada intenţiei, confirmată cu elemente obiective, că suprafaţa de teren pe care erau edificate
construcţiile continuă să fie utilizată în scopul operaţiunilor sale taxabile, cum ar fi, de
exemplu, edificarea altor construcţii destinate unor operaţiuni taxabile.
SECŢIUNEA 8: Ajustarea taxei deductibile în cazul bunurilor de capital, se
modifică articolul 79 menționând că demolarea unor construcţii, achiziţionate împreună cu
suprafaţa de teren pe care au fost edificate, nu determină obligaţia de ajustare a deducerii
iniţiale a taxei pe valoarea adăugată aferente achiziţionării construcţiilor care au fost
demolate, dacă persoana impozabilă face dovada intenţiei, confirmată cu elemente obiective,
că suprafaţa de teren pe care erau edificate construcţiile continuă să fie utilizată în scopul
operaţiunilor sale taxabile, cum ar fi, de exemplu, edificarea altor construcţii destinate unor
operaţiuni taxabile.

Situaţia de fapt
Prin contractul de vânzare-cumpărare autentificat sub nr. 431 la data de 16 martie 2007
la Biroul Notarului Public „Amzulescu Marius”, reclamanta SC GRAN VIA MOINEŞTI SRL
a cumpărat de la SC MONDIAL ELITE EAST S.R.L., persoană juridică română, o suprafaţă
de teren de 31.667,12 mp identificată la punctul 1. (i) din contract şi denumită „Terenul” şi
„construcţiile edificate pe acesta, având suprafaţă totală de 15.198,15 mp, compuse din C6-
cabină poartă – în suprafaţă de 5,25 mp, C7-ghenă gunoi – în suprafaţă totală de 89,25 mp, C8-
cabină cântar – în suprafaţă de 12,13 mp; C9-basculă cântar – în suprafaţă de 50,71 mp; C10-
magazie - în suprafaţă de 189,85 mp; C11-magazie materiale - în suprafaţă de 623,63 mp; C12-
magazie - în suprafaţă de 198,80 mp; C13-depozit carburanţi - în suprafaţă de 110,87 mp; C14-
bunker - în suprafaţă de 14,55 mp; C15-magazie - în suprafaţă de 67,21 mp; C16-pavilion
administrativ - în suprafaţă de 835,98 mp; C17-hală producţie - în suprafaţă de 8.018,37 mp;
C18-magazie - în suprafaţă de 113,10 mp; C19-depozit deşeuri - în suprafaţă de 71,29 mp; C20-
depozit deşeuri tablă - în suprafaţă de 78,50 mp; C21-depozit produse semifinite - în suprafaţă
de 724,11 mp; C22-turnătorie - în suprafaţă de 814,31 mp; C23-cabină poartă - în suprafaţă de
15,54 mp; C24-depozit produse finite - în suprafaţă de 2.230,95 mp; C25-şopron - în suprafaţă
de 253,00 mp; C26-birou - în suprafaţă de 37,67 mp; C27-staţie pompe - în suprafaţă de 98,33
mp; C28-bazin decantare - în suprafaţă de 138,05 mp; C29-tunel tehnologic - în suprafaţă de
390,88 mp şi C30-bazin decantare - în suprafaţă de 15,82 mp („Construcţiile”).” Terenul şi
construcţiile sunt denumite, potrivit aceluiaşi articol din contract, împreună „Proprietatea”.
Potrivit punctului 7 din contract, „preţul total convenit al vânzării Proprietăţii este egal
cu echivalentul în RON a 17.416.916 Euro, adică 58.733.324,1352 RON („Preţul”), respectiv
550 Euro/mp”, iar potrivit punctului 8, „din Preţ, 11.408.280,62 RON reprezintă contravaloarea
Construcţiilor, iar restul reprezintă contravaloarea terenului.”.
Conform punctului 15 din contract, „odată cu transferul dreptului de proprietate asupra
Proprietăţii se transferă Cumpărătoarei (n.n. reclamantei SC GRAN VIA MOINEŞTI SRL) şi
autorizaţia de desfiinţare nr. 1065/20.10.2006 eliberată de Primăria Sectorului 6 Bucureşti, cu
toate drepturile şi obligaţiile ce rezultă din aceasta.”
Pentru perfectarea tranzacţiei, vânzătoarea SC MONDIAL ELITE EAST S.R.L. a emis
factura fiscală nr. 5569682 din data de 22.03.2007, pentru suma totală de 58.733.324,1352 lei,
la denumirea produselor fiind individualizate: 1. Construcţii conform anexă - 11.408.280,62 lei
şi 2. Teren aferent construcţiilor – 47.325.043,52 lei, factură acceptată la plată de reclamanta
SC GRAN VIA MOINEŞTI SRL.
Potrivit autorizaţiei de desfiinţare nr. 1065/20.10.2006 eliberată de Primăria Sectorului
6 Bucureşti, a fost autorizată executarea lucrărilor de desfiinţare pentru corpurile C24—parţial;
C26, C27, C28, C29, C30, iar potrivit raportului de inspecţie fiscală nr. 3196678, încheiat la
data de 08.05.2009, de către pârâta Administraţia Finanţelor Publice Sector 1, anexa nr. 10,
rezultă că la data de 30.09.2008 a fost încheiat procesul-verbal de recepţie a lucrărilor de
demolare nr. 01/30.09.2008, precum şi faptul că din suprafaţa totală construită de 15.336,02
mp, a rămas o construcţie nedemolată, respectiv un post trafo în suprafaţă de 233,70 mp. În
valoare de 175.786 lei, pentru care taxa pe valoarea adăugată a fost calculată de organele fiscale
la 33.399 lei.
Reclamanta SC GRAN VIA MOINEŞTI SRL a obţinut certificatul de urbanism nr.
1099/89T din data de 16.04.2008, eliberat de Primarul Sectorului 6 Bucureşti, în vederea
obţinerii autorizaţiei de construire pentru „construire complex rezidenţial (7 blocuri)
2S+P+15E+ET, cu spaţii comerciale la parter şi locuinţe la etaje; parcare subterană, drumuri de
acces, alei pietonale, spaţii verzi şi împrejmuire şi branşamente la utilităţi”, pe suprafaţa de
teren de 31.667,12 mp cumpărată prin contractul de cumpărare nr. 431/16.03.2007, întocmind
documentaţia necesară potrivit cerinţelor acestuia.
Din punct de vedere fiscal, reclamanta a dedus taxa pe valoarea adăugată pentru
întreaga Proprietate achiziţionată, în valoare de 58.733.324,1352 RON, potrivit
dispoziţiilor art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicat în
Monitorul Oficial al României nr. 927 din 23 decembrie 2003, cu modificările şi completările
ulterioare, în forma în vigoare la data tranzacţiei, aplicând taxarea inversă, potrivit dispoziţiilor
art. 160 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
 Urmare a depunerii, de către reclamanta SC GRAN VIA MOINEŞTI SRL, a decontului
de TVA cu soldul sumei negative cu opţiune de rambursare înregistrat la pârâta
ADMINISTRAŢIA FINANŢELOR PUBLICE SECTOR 1 sub nr. 3002779/27.10.2008, în
luna februarie 2009 delegaţii din cadrul pârâtei au efectuat o inspecţie fiscală parţială, având
ca obiect verificarea modului de calcul, înregistrare şi declarare, în cuantumul şi
termenele legale, a taxei pe valoarea adăugată, de către reclamantă, pentru perioada
31.10.2006-30.09.2008.
La data de 08.05.2009, în urma controlului fiscal efectuat, a fost întocmit Raportul de
inspecţie fiscală înregistrat sub nr. 3196678, iar la data de 12.05.2009, în baza acestuia, pârâta
Administraţia Finanţelor Publice Sector 1 a emis Decizia de impunere nr. 276 prin care, in
sarcina reclamantei SC GRAN VIA MOINEŞTI SRL au fost stabilite obligaţii totale de plată
în sumă de 2.027.465 lei, compusă din: 534.641 lei reprezentând TVA solicitată şi acceptată la
rambursare; 1.492.824 lei, reprezentând TVA stabilită suplimentar şi rămasă de plată, sume la
care au fost calculate obligaţii fiscale accesorii în suma de 234.373 lei.

Prezentarea cazului
Acţiunea în contencios administrativ-fiscal formulată de reclamanta SC GRAN VIA
MOINEŞTI SRL, în contradictoriu cu pârâtele AGENŢIA NAŢIONALĂ DE
ADMINISTRARE FISCALĂ şi ADMINISTRAŢIA FINANŢELOR PUBLICE SECTOR 1,
având ca obiect „anulare acte administrativ-fiscale”.
La data de 08.10.2009, reclamanta SC GRAN VIA MOINEŞTI SRL, societate
comercială cu răspundere limitată, persoană juridică română, înregistrată în Registrul
comerţului sub nr. J40/7146/2008, CUI 19147534, cu sediul social în România, municipiul
Bucureşti, str. Clucerului nr. 35, tronson 2, etaj 1, biroul 4, sector 1, a sesizat Curtea de Apel
Bucureşti, Secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal, solicitând anularea Deciziei de
impunere nr. 276 emisă la data de 12.05.2009 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. 3196678,
încheiat la data de 08.05.2009, de către pârâta Administraţia Finanţelor Publice Sector 1,
precum şi a Deciziei nr. 326 emisă la data de 11.09.2009 de către Direcţia Generală de
Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală.
Printr-un contract de vânzare încheiat la 16 martie 2007, GVM a achiziționat o suprafață
de teren și construcțiile edificate pe aceasta. Potrivit contractului menționat, societății GVM i
s-a transferat și o autorizație de desființare aferentă acestor construcții. Pe baza acestei
autorizații, GVM a executat lucrări de desființare în legătură cu care s-a întocmit un proces
verbal la 30 septembrie 2008. Pe de altă parte, la 16 aprilie 2008, GVM a obținut un certificat
de urbanism în vederea unei autorizații de construire pentru realizarea unui complex rezidențial
pe suprafața de teren în cauză. GVM a dedus TVA-ul pentru totalitatea terenului și a
construcțiilor cumpărate și a întocmit un decont de TVA, înregistrat la 27 octombrie 2008 la
AFP, din care rezulta soldul sumei negative cu opțiune de rambursare. La 8 mai 2009, în urma
unui control fiscal, AFP a întocmit un raport de inspecție fiscală, iar la 12 mai 2009, a emis o
decizie de impunere potrivit căreia, ținând seama de demolarea construcțiilor menționate, se
impunea ajustarea TVA-ului aferent construcțiilor demolate, care fusese dedus de GVM.
Printr-o contestație formulată la 19 iunie 2009, GVM a solicitat anularea acestui raport
de inspecție fiscală și a acestei decizii de impunere, susținând că intenția sa fusese de a
achiziționa suprafața de teren în cauză doar în scopul de a realiza pe aceasta un complex
rezidențial și că, în acest context, achiziționarea construcțiilor edificate pe respectiva suprafață
de teren era inevitabilă. În consecință, GVM nu a procedat la ajustarea TVA-ului aferent
achiziționării construcțiilor menționate, care fusese dedus inițial, întrucât demolarea acestora
făcea parte din planul investițional, iar proiectul de complex rezidențial urma să fie destinat
realizării de operațiuni taxabile.
Printr-o decizie din 11 septembrie 2009, ANAF a respins această contestație, motivul
fiind acela că GVM dedusese în mod nelegal TVA-ul aferent construcțiilor menționate, de
vreme ce nu le achiziționase pe acestea din urmă în scopul de a realiza operațiuni taxabile, ci
doar în scopul de a le desființa. În această privință, ANAF arată că respectivele construcții
fuseseră contabilizate ca stocuri, nu ca imobilizări.
Printr-o acțiune introdusă la 8 octombrie 2009 în fața instanței de trimitere, GVM a
solicitat anularea deciziei menționate, precum și a raportului de inspecție fiscală din 8 mai 2009
și a deciziei de impunere a AFP din 12 mai 2009.
În acest context, Curtea de Apel București a hotărât să suspende judecarea cauzei și să
adreseze Curții următoarele întrebări preliminare:
„1) Achiziționarea unor construcții supuse demolării, împreună cu o suprafață de teren, în
vederea edificării unui complex rezidențial pe respectiva suprafață de teren, de către o societate
comercială plătitoare de TVA, poate reprezenta o activitate premergătoare, respectiv o
cheltuială de investiție pentru realizarea complexului rezidențial, pentru a beneficia de
deducerea TVA aferent achiziționării construcțiilor, în raport de dispozițiile art. 167 și 168 din
Directiva [2006/112]?
2) Demolarea construcțiilor supuse demolării, achiziționate împreună cu suprafața de teren, în
vederea edificării unui complex rezidențial pe respectiva suprafață de teren, este supusă ajustării
TVA aferent achiziționării construcțiilor, în raport de dispozițiile art. 185 alin. 2 din Directiva
[2006/112]?”

Argumentele reclamantului
SC GRAN VIA MOINEŞTI SRL a formulat contestaţia fiscală administrativă
înregistrată la AGENŢIA NAŢIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ sub nr. 245907,
prin care a solicitat anularea atât a Raportului de inspecţie fiscală nr. 3196678/08.05.2009, cat
şi a Deciziei de impunere nr. 276/12.05.2009, pentru motive de nelegalitate si netemeinicie,
susţinând în esenţă că intenţia societăţii a fost întotdeauna de a achiziţiona doar terenul în scopul
dezvoltării unui complex rezidenţial, în timp ce achiziţia construcţiilor a fost inevitabilă,
întrucât formau un singur corp funciar, astfel încât nu a procedat la ajustarea TVA dedusă iniţial
la achiziţia construcţiilor, întrucât demolarea construcţiilor existente pe suprafaţa de teren
achiziţionată făcea parte din planul investiţional, iar noul proiect rezidenţial urma să fie folosit
pentru realizarea de operaţiuni taxabile.
Reprezentanții ANAF - Administrația Finanțelor Publice Sector 1 au reținut în mod
corect faptul că în cauză sunt aplicabile dispozițiile art. 145 alin. (2) lit. a) din Codul Fiscal însă,
au reținut greșit, că în egală măsură sunt aplicabile și dispozițiile art. 149 alin. (4), lit. d) din
Codul Fiscal ce stabilesc ajustarea TVA-ului în cazul bunurilor de capital.
Apreciind în mod greșit că imobilele, constând în construcțiile aflate pe teren, fac parte
din scopul cumpărării, organele de inspecție fiscală au încadrat în mod greșit construcțiile în
categoria bunurilor de capital, aplicându-le principiul ajustării dreptului de deducere al TVA,
prevăzut de art. 149, alin. (4), lit. d) din Codul Fiscal.
 Construcțiile edificate pe terenul cumpărat de Gran Via nu sunt bunuri de capital
întrucât acestea nu fac parte din scopul cumpărării, o dovadă certă a acestui fapt constituind-o
Autorizația de desființare pentru construcții nr. 1065/20.10.2006 eliberată de Primăria
Sectorului 6, transferată prin contractul de vânzare-cumpărare. Așadar, așa cum rezultă și din
Procesul verbal de demolare încheiat de Gran Via la data de 30.09.2008, construcțiile aflate pe
terenul achiziționat nu au fost dobândite pentru a fi utilizate "în producția sau livrarea de bunuri
ori în prestarea de servicii, pentru a fi închiriat terților sau pentru scopuri administrative” și,
prin urmare, construcțiile nu sunt active corporale fixe asa cum acestea sunt definite în art.125
alin. (1), pct. 3 din Codul Fiscal.
În consecință, întrucât, în conformitate cu prevederile art. 149, alin. (1), lit. a) din Codul
Fiscal, "bunurile de capital reprezintă toate activele corporale fixe, definite la art. 1251, alin.
(1), pct. 3", consideră că interpretarea organelor de inspecție fiscală, întemeiată pe dispozițiile
art.149, alin. (4), lit. d) din același act normativ este profund greșită atâta timp cât clădirile
achiziționate de Gran Via și care au fost ulterior demolate nu pot fi încadrate în categoria
bunurilor de capital.
În plus, nelegalitatea actelor administrative fiscale emise rezultă și din
interpretarea și aplicarea greșită a art. II alin. (1) din Codul Fiscal, potrivit căruia "la
stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe în înțelesul prezentului cod, autoritățile
fiscale au opțiunea de a nu lua în considerare o tranzacție care nu are un scop economic
sau pot reîncadra forma unei tranzacții pentru a reflecta conținutul economic al
tranzacției”. În acest sens, având în vedere că în actul de cumpărare al terenului se prevedea
expres că la data transferului dreptului de proprietate asupra terenului, Gran Via preia și
autorizația de desființare pentru construcțiile aflate pe teren, autoritățile fiscale trebuiau să
rețină faptul că scopul cumpărării era terenul și nu construcțiile edificate pe acesta.
În raport de aceste considerații, reclamanta apreciază că actele administrativ - fiscale
prin care societății Gran Via îi este imputată suma de TVA în cuantum de 2.027.465 lei aferentă
valorii de achiziție a clădirilor demolate la care se adaugă suma de 234.373 lei, reprezentând
majorări de întarziere, sunt nelegale.
De asemenea, reclamanta susţine că actele administrativ-fiscale atacate încalca
legislația comunitară în materie de deductibilitate si ajustare a TVA. Reprezentanții
ANAF - DGSC susțin prin Decizia nr. 326/11.09.2009 că în masura în care Gran Via nu
avea intenția de a utiliza construcțiile edificate pe terenul cumpărat în vederea realizării
de operațiuni taxabile "societatea avea obligația să ajusteze TVA deductibilă aferentă
construcțiilor care și-au încetat existența”.
Această interpretare restrictivă a principiilor deductibilității realizată de ANAF -
DGSC contravine legislației comunitare în materie, legislație ce este permisivă. Astfel,
legislația europeană, pornind de la scopurile investiţionale ale agenților economici,
acceptă deducerea integrală a TVA aferente chiar și activităților premergătoare activității
economice.

Argumentele acuzării
Cu privire la legalitatea întocmirii actelor administrativ-fiscale contestate, S.C. Gran
Via Moinești S.R.L. a solicitat organului fiscal Administrația Finanțelor Publice Sector 1
Bucuresti, rambursarea sumei negative a TVA, prin decontul inregistrat sub nr.
3002779/27.10.2008, in suma de 534.641 lei, aferent lunii septembrie 2008.
A fost incheiat Raportul de inspectie fiscala nr. 3196678/08.05.2009, in baza caruia a
fost emisa Decizia de impunere nr. 276/12.05.2009 conform O.M.F.P. nr.972/2006, raportul
reprezentând un act premergator emiterii actului administrativ fiscal reprezentat de Decizia de
impunere nr. 276/12.05.2009, in care se constata obiectiv starea de fapt fiscala a
contribuabilului S. C GRAN VIA MOINESTI, supus inspectiei fiscale. Inspectia fiscala a
societatii din prezenta cauza s-a desfasurat in conformitate cu dispozitiile Titlului VII din Codul
de procedura fiscala, art. 94 alin. 1 cod procedura fiscala, care reglementeaza - Obiectul si
functiile inspectiei fiscale:
„Inspectia fiscala are ca obiect verificarea legalitatii si conformitatii declaratiilor fiscale,
corectitudinii si exactitatii indeplinirii obligatiilor de catre contribuabili, respectarii
prevederilor legislatiei fiscale şi contabile, verificarea sau stabilirea, dupa caz, a bazelor de
impunere, stabilirea diferentelor obligatiilor de plata si a accesoriilor acestora".
Conform raportului de inspectie, organele de inspectie au retinut faptul ca societatea
Gran Via Moinesti SRL a dedus taxa pe valoarea adaugata aferenta cladirilor, in baza
contractului de vanzare-cumparare nr. 431/16.03.2007, cu incalcarea prevederilor art.145
alin. 2 lit.a din Legea nr. 571/2003 privind Codul de procedura fiscala cu modificarile si
completarile sale, care stipuleaza:
„Sfera de aplicare a dreptului de deducere
(1) Dreptul de deducere ia nastere la momentul exigibilitatii taxei.
(2) Orice persoana impozabilă are dreptul sa deduca taxa aferenta achizitiilor, daca acestea sunt
destinate utilizarii in folosul urmatoarelor operatiuni:
a) operatiuni taxabile…;” desi cumparatoarea prin clauzele din contractul de cumparare incheiat
si-a exprimat intentia de a demola cladirile achizitionate.
Trebuie mentionat faptul ca, odata cu achizitionarea imobilelor specificate in contractul
de vanzare-cumparare nr. 431/16.03.2007, contestatoarea a tratat aceste achizitii ca niste
stocuri, asa cum recomanda punctul de vedere exprimat de Ministerul Finantelor publice prin
adresa nr. 263/29.07.2004, intr-o speta similara in care se mentioneaza concret: „Bunurile
achizitionate in vederea demolarii de catre o unitate care efectueaza asemenea lucrari nu se
inregistreaza imobilizari, ci stocuri" si cum au constatat organele de inspectie fiscala.
Un alt aspect important in sustinerea punctului de vederea al legalitatii stabilirii taxei pe
valoare suplimentara, il reprezinta faptul ca ulterior incheierii contractului de vanzare
cumparare de catre S.C. Gran Via Moinesti SRL, in baza autorizatiei de desfiintare nr.
1065/20.10.2006 eliberata de catre Primaria Sectorului 6 Bucuresti, aceasta a demolat o parte
din constructiile achizitionate si chiar a intocmit un proces verbal de receptie lucrari de
demolare nr. 01/30.09.2008.
Organul de soluţionare a contestaţiei administrative a reţinut, în esenţă, că reclamanta
SC GRAN VIA MOINEŞTI SRL a dedus în mod nelegal taxa pe valoarea adăugată aferentă
clădirilor achiziţionate prin contractul de vânzare-cumpărare autentificat sub nr. 431 la data de
16 martie 2007, cu încălcarea prevederilor art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind
Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, în condiţiile în care aceasta nu a avut
niciodată intenţia de a utiliza ca atare clădirile achiziţionate pentru realizarea de
operaţiuni taxabile, ci în scopul de a le desfiinţa, iar reclamanta înseşi a tratat imobilul
achiziţionat ca pe un tot unitar, ca achiziţie de stocuri, şi nu la imobilizări, înregistrându-l ca
atare în contabilitate.
Cu referire la dispozitiile art. 185 alin. (2) din Directiva 112/2006, ANAF-DGSC retine
ca acestea nu isi gasesc aplicarea in speta intrucat „acestea se refera la operatiuni ramase total
sau partial neachitate, ceea ce nu este cazul in speta." Interpretarea realizata de reprezentantii
fiscului este nelegala din moment ce dispozitiile art. 185 alin. (2) din Directiva 112/2006 au in
vedere doua cazuri distincte in care nu se efectueaza ajustari, cazuri separate terminologic de
conjunctia "sau" care sugereaza alternanta cazurilor. In consecinta, in speta Gran Via se afla in
cel de-al doilea caz si, prin urmare, TVA nu este ajustabil. Asadar, textul art. 185, alin. (2) din
Directiva 112/2006 trebuia interpretat in sensul ca „nu se efectueaza ajustari (i) in cazul
operatiunilor ramase total sau partial neachitate sau (ii) in cazul distrugerii, pierderii sau furtului
demonstrate sau confirmate in mod corespunzator".
În raportului de inspecţie fiscală se poate observa ca societatea-contestatoare si-a
exercitat dreptul de deducere a taxei pe valoare adaugata aferenta constructiilor
achizitionate si apoi a procedat la demolarea acestora, fara a-si indeplini obligatia de
ajustare a taxei pe valoarea adaugata aferenta constructiilor achizitionate si care isi
inceteaza existenta.
In concluzie, asa cum rezulta din decizia de impunere privind obligaţiile fiscale
suplimentare de plata, societatea contestatoare datoreaza taxa pe valoare adaugata
suplimentara si ramasa de plata in suma de 1.492.824 lei ca urmare a stabilirii taxei pe
valoare adăugată deductibila in suma de 2.027.465 lei si respingerea la rambursare a
taxei pe valoare adaugată suma de 534.641 si majorari de intarziere aferente TVA stabilit
suplimentar la control in suma de 234.373 lei.
În drept, au fost invocate dispoziţiile art. 115 şi următoarele din Codul de
procedură civilă, Legea nr. 571/2003 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările
şi completările ulterioare, HG nr. 44/2004 privind Normele metodologice pentru aplicarea
Codului Fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, Directiva nr. 112/2006 şi Legea
nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ.

Curtea de Justiţie a Uniunii Europene

Potrivit dispoziţiilor art. 267 din Tratatul privind funcţionarea Uniunii Europene (fostul
art. 234 din TCE), Curtea de Justiţie a Uniunii Europene este competentă să se pronunţe, cu
titlu preliminar, cu privire la interpretarea actelor adoptate de instituţiile Uniunii (alin. 1 lit. b),
iar în cazul în care o asemenea chestiune se invocă în faţa unei instanţe dintr-un stat membru,
această instanţă poate, în cazul în care apreciază că o decizie în această privinţă îi este necesară
pentru a pronunţa o hotărâre, să ceară Curţii să se pronunţe cu privire la această chestiune. (alin.
2).
Curtea apreciază că în cauză sunt întrunite condiţiile de admisibilitate prevăzute de
dispoziţiile prezentate, întrucât se pune problema interpretării dispoziţiilor art. 167, art. 168 şi
art. 185 alin. 2 din Directiva 2006/112/CE din 28 noiembrie 2006, privind sistemul comun al
taxei pe valoare adăugată, ale cărei dispoziţii au fost transpuse în legislaţia internă, sub aspectul
sferei de aplicabilitate a acestor dispoziţii pentru operaţiunile de natura celor care au declanşat
prezentul litigiu, în lumina jurisprudenţei deja existente a CJUE în ceea ce priveşte activităţile
premergătoare realizării unei operaţiuni economice taxabile, pentru o corectă interpretare şi
aplicare.
Intrebările adresate de către Curtea de Apel București:
„1) Achiziționarea unor construcții supuse demolării, împreună cu o suprafață de teren, în
vederea edificării unui complex rezidențial pe respectiva suprafață de teren, de către o societate
comercială plătitoare de TVA, poate reprezenta o activitate premergătoare, respectiv o
cheltuială de investiție pentru realizarea complexului rezidențial, pentru a beneficia de
deducerea TVA aferent achiziționării construcțiilor, în raport de dispozițiile art. 167 și 168 din
Directiva [2006/112]?
2) Demolarea construcțiilor supuse demolării, achiziționate împreună cu suprafața de teren, în
vederea edificării unui complex rezidențial pe respectiva suprafață de teren, este supusă ajustării
TVA aferent achiziționării construcțiilor, în raport de dispozițiile art. 185 alin. 2 din Directiva
[2006/112]?”
Cu privire la prima întrebare
Prin intermediul primei întrebări, instanța de trimitere solicită, în esență, să se
stabilească dacă articolele 167 și 168 din Directiva 2006/112 trebuie interpretate în sensul că o
societate care a achiziționat o suprafață de teren și construcții edificate pe aceasta din urmă, în
vederea demolării acestor construcții și a realizării unui complex rezidențial pe suprafața de
teren respectivă, are dreptul de a deduce TVA ul aferent achiziționării construcțiilor menționate.
Trebuie să se amintească faptul că, potrivit unei jurisprudențe constante a Curții,
dreptul persoanelor impozabile de a deduce din TVA ul pe care îl datorează TVA ul datorat
sau achitat pentru bunurile achiziționate și serviciile primite anterior de acestea constituie un
principiu fundamental al sistemului comun al TVA ului instituit prin legislația Uniunii
(Hotărârea din 21 iunie 2012, Mahagében și Dávid, C 80/11 și C 142/11, nepublicată încă în
Repertoriu, punctul 37 și jurisprudența citată).
În această privință, Curtea a apreciat în mai multe rânduri că dreptul de deducere
prevăzut la articolul 167 și următoarele din Directiva 2006/112 face parte integrantă din
mecanismul TVA ului și, în principiu, nu poate fi limitat. Acest drept se exercită imediat pentru
totalitatea taxelor aplicate operațiunilor efectuate în amonte (a se vedea în special Hotărârea din
21 martie 2000, Gabalfrisa și alții, C 110/98-C 147/98, Rec., p. I 1577, punctul 43, Hotărârea
din 15 decembrie 2005, Centralan Property, C 63/04, Rec., p. I 11087, punctul 50, Hotărârea
din 6 iulie 2006, Kittel și Recolta Recycling, C 439/04 și C 440/04, Rec., p. I 6161, punctul 47,
precum și Hotărârea Mahagében și Dávid, citată anterior, punctul 38).
În ceea ce privește litigiul cu care este sesizată instanța de trimitere, reiese din dosar că
achiziționarea de către GVM a suprafeței de teren și a construcțiilor în discuție în litigiul
principal constituie o activitate pregătitoare prin care se urmărește, astfel cum atestă eliberarea
autorizației de construire, realizarea unui complex rezidențial pe acea suprafață de teren în
scopul desfășurării activităților de dezvoltare imobiliară ale acestei societăți.
Realizând această achiziție, GVM îndeplinește, așadar, o activitate economică în
calitate de persoană impozabilă, în sensul articolului 9 alineatul (1) din Directiva 2006/112.
Cu privire la cea de a doua condiție, și anume utilizarea bunurilor sau a serviciilor
dobândite în amonte în scopul unor operațiuni taxabile în aval, reiese din dosar că, încă din
momentul achiziționării suprafeței de teren și a construcțiilor în discuție în litigiul principal,
GVM și a manifestat intenția de a demola aceste construcții în scopul de a proceda la realizarea
unui complex rezidențial pe respectiva suprafață de teren.
Această intenție a fost confirmată de elemente obiective, având în vedere că, în
momentul achiziționării construcțiilor în discuție în litigiul principal, societății GVM îi fusese
transferată o autorizație de desființare și că, chiar înainte de a efectua declarația privind TVA
ul, această societate executase lucrări de desființare a construcțiilor menționate și obținuse un
certificat de urbanism în vederea unei autorizații de construire pentru realizarea complexului
imobiliar menționat.
În aceste condiții, trebuie să se răspundă la prima întrebare că articolele 167 și 168 din
Directiva 2006/112 trebuie interpretate în sensul că, în împrejurări precum cele în discuție în
litigiul principal, o societate care a achiziționat o suprafață de teren și construcții edificate pe
aceasta din urmă, în vederea demolării acestor construcții și a realizării unui complex
rezidențial pe suprafața de teren respectivă, are dreptul de a deduce TVA ul aferent
achiziționării construcțiilor menționate.
Cu privire la a doua întrebare
Prin intermediul celei de a doua întrebări, instanța de trimitere solicită, în esență, să se
stabilească dacă articolul 185 din Directiva 2006/112 trebuie interpretat în sensul că demolarea
unor construcții edificate pe o suprafață de teren, dobândită în vederea realizării unui complex
rezidențial în locul acestor construcții, implică o regularizare a deducerii inițiale a TVA ului
aferent achiziționării construcțiilor menționate.
În ceea ce privește litigiul cu care a fost sesizată instanța de trimitere, demolarea
construcțiilor în discuție în litigiul principal nu constituie o modificare în sensul respectivului
articol 185 alineatul (1) de vreme ce, astfel cum rezultă de la punctele 32-35 din prezenta
hotărâre, această demolare era prevăzută de GVM din momentul achiziționării construcțiilor
respective.
În aceste condiții, este necesar să se răspundă la a doua întrebare că articolul 185 din
Directiva 2006/112 trebuie interpretat în sensul că, în împrejurări precum cele în discuție în
litigiul principal, demolarea unor construcții, achiziționate împreună cu suprafața de teren
pe care au fost edificate, efectuată în vederea realizării unui complex rezidențial în locul
acestor construcții, nu determină o obligație de regularizare a deducerii inițiale a TVA ului
aferent achiziționării construcțiilor menționate.

Curtea (Camera a treia) declară:

1) Articolele 167 și 168 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006
privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată trebuie interpretate în sensul că, în
împrejurări precum cele în discuție în litigiul principal, o societate care a achiziționat o
suprafață de teren și construcții edificate pe aceasta din urmă, în vederea demolării
acestor construcții și a realizării unui complex rezidențial pe suprafața de teren
respectivă, are dreptul de a deduce taxa pe valoarea adăugată aferentă achiziționării
construcțiilor menționate.
2) Articolul 185 din Directiva 2006/112 trebuie interpretat în sensul că, în împrejurări
precum cele în discuție în litigiul principal, demolarea unor construcții, achiziționate
împreună cu suprafața de teren pe care au fost edificate, efectuată în vederea realizării
unui complex rezidențial în locul acestor construcții, nu determină o obligație de
regularizare a deducerii inițiale a taxei pe valoarea adăugată aferente achiziționării
construcțiilor menționate.

Bibliografie:
1. Viorel Terzea – TVA: jurisprudenta CJUE, Editura Universiul Juridic, Bucuresti,
2016;
2. Radu Bufan, Mirela Buliga, Jacques Malherbe, Natalia Șvidchi, Tratat de drept fiscal,
Volumul 2, Drept fiscal al Uniunii Europene, Editura Hamangiu, 2018;
3. http://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?text=&docid=130627&pageIndex
=0&doclang=RO&mode=lst&dir=&occ=first&part=1&cid=529012
4. C-257/11, Gran Via Moinești, hotărârea din 29 noiembrie 2012-Revista Afaceri
juridice europene, disponibil la: http://iaduer.ro/?p=686;
5. Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, aprobate
prin H.G. nr. 1/2016