IMPOZITELE INDIRECTE

3.1. Caracterizarea generală a impozitelor indirecte

Impozitele indirecte sunt aşezate asupra vânzărilor de mărfuri şi prestărilor de servicii,

ceea ce conferă acestora caracterul de impozit pe cheltuieli sau de impozit pe consum.
Această ultimă formulare decurge din faptul că suportatorul impozitelor indirecte este
consumatorul final. Toţi ceilalţi agenţi economici, inclusiv investitorii, care folosesc un bun sau
serviciu include cheltuielile de achiziţie a acestora în costul produsului/serviciului pe care ei îl
fabrică şi îl oferă spre vânzare pe piaţă. Ei transferă impozitul indirect (inclus în preţul de
achiziţie) asupra preţului de vânzare a propriului produs/serviciu, astfel încât nu mai suportă
acest impozit.
Baza de calcul la impozitele indirecte este preţul bunului, după caz, tariful serviciului
prestat. Calculul impozitului se face în cote proporţionale sau în sumă fixă pe produs. În
consecinţă, la impozitele indirecte nu se practică discriminări în mărime după puterea
contributivă şi nici reduceri ori scutiri, sunt aceleaşi pentru toţi consumatorii aceluiaşi bun
(serviciu).
Cu toate că cota de impozit indirect perceput la vânzarea unei anumite mărfi (serviciu)
este unică indiferent de cumpărător, impozitele indirecte afectează în măsură diferită veniturile
populaţiei destinate consumului. Categoriile de cumpărători cu venituri mici suportă o sarcină
fiscală mai grea comparativă cu cea suportată de cei care dispun de venituri mari. Cu cât venitul
este mai mic, cu atât proporţia impozitului indirect în acesta este mai mare şi invers. Impozitul
indirect, aşadar, are caracter regresiv, loveşte, în principal, pe cei nevoiaşi şi pe cei cu resurse
fixe, el nu cunoaşte minimul neimpozabil şi nici nu ţine seama de situaţia personală a
cumpărătorilor.
Perceperea impozitelor indirecte, cum s-a arătat, are loc la vânzarea mărfurilor ori
prestarea serviciilor. Aceasta înseamnă că ele sunt cuprinse în preţuri, pe care corespunzător le
majorează. Când cumpărătorii transformă veniturile în mărfuri, cantitatea pe care ei o obţin este
diminuată cu mărimea impozitelor indirecte pe care le plătesc. Impozitele indirecte, prin urmare
determină scăderea veniturilor reale ale acestora (cele nominale nu sunt afectate).
Din cele prezentate, rezultă că impozitele indirecte se aşează asupra vânzărilor, dar se
percep de la cumpărători. De aici le provine denumirea, în sensul că se realizează prin contribuţii
indirecte (persoana care suportă impozitul este taxată indirect). Plata lor către stat, de regulă, se
face de către agenţii economici(industriaşi, comercianţi, etc.) care însă le recuperează de la
consumatori prin preţuri.
Practicarea impozitelor indirecte constituie, incontestabil, cea mai flagrantă încălcare a
principiului echităţii fiscale. Ele sunt prelevări mascate şi nu pot fi cunoscute de suportatori. Sunt
puţini cei care îşi dau seama cât de mare este partea din cheltuielile lor destinată impozitelor pe
consum. Cu toate acestea, se practică în toate ţările, având o arie mai largă ori mai restrânsă de
aplicare.. Mai ales în economiile subdezvoltate ponderea lor este mare pentru că prelevările
asupra veniturilor sunt reduse. Apoi, sunt uşor de perceput şi au randament fiscal ridicat (mai cu
seamă în perioadele de avânt economic). Pe de altă parte, se apreciază că sarcina fiscală este mai
uşor de suportat, deoarece plata acestor impozite se face treptat pe măsura efectuării de
cumpărături (totuşi, cei cu venituri mici sunt puternic afectaţi).

14
 Sistemul impozitelor indirecte cuprinde variate prelevări. Se practică frecvent taxele de
consumaţie, monopolurile fiscale, taxele vamale şi diferite alte taxe considerate tradiţionale. Mai
importante, prin contribuţia la formarea veniturilor bugetare, sunt taxele de consumaţie, apar sub
mai multe forme.

Schema impozitelor indirecte are configuraţia:

- pe produs (accize)
- impozit cumulativ
Taxe de consumaţie - generale pe vânzări - impozit unic
(cifra de afaceri) - taxa pe valoare
adăugată

- asupra producţiei
Monopoluri fiscale - asupra vânzării
- asupra producţiei şi vânzării
Impozite indirecte
- de import
Taxe vamale - de export
- de tranzit

- de timbru
- de înregistrare
Taxe tradiţionale - pe circulaţia averii
- alte taxe, contribuţii
- taxe parafiscale

A. Taxele de consumaţie

Taxele de consumaţie sunt impozite cuprinse în preţul de vânzare al mărfurilor produse şi

realizate în interiorul ţării. La plata acestora sunt supuse atât bunurile de consum cât şi mijloacele
de producţie.
Apărute în capitalismul timpuriu, taxele de consumaţie au cuprins pe măsura trecerii
timpului un număr tot mai mare de produse. În present, se impugn aproape toate mărfurile
vândute, iar cotele taxelor de consumaţie au fost majorate.
Taxele de consumaţie au un câmp de aplicare diferit de la ţară la ţară. În orice caz,
randamentul lor fiscal este mare. Se mai numesc şi impozite pe consum, deoarece se aplică
asupra preţului bunurilor care intră în consum şi pot fi de două feluri: pe produs şi generale pe
vânzări.

1. Taxele de consumaţie pe produs sau accizele (impozitele speciale pe consum). Sunt

cele mai vechi taxe pe consum, tradiţionale. Obişnuit, se aşează asupra bunurilor care intră în
consumul celor mai largi categorii ale populaţiei. Astfel de produse sunt: zahărul, sarea, uleiul,
tutunul, dulciurile, cafeaua, ceaiul, combustibilii lichizi, cerealele în unele ţări, aparatele

15
electrice, textilele, încălţămintea, anumite obiecte de lux, care se consumă în cantităţi mari şi nu
pot fi substituite uşor cu altele, având o cerere neelastică.
Caracteristic este însă faptul că toate ţările, în ultima vreme, în valoarea taxelor de
consumaţie, ponderea taxelor pe produs (accize) este în scădere.
Accizele se stabilesc fie în sume fixe pe unitatea de marfă, fie în procente (proporţional)
asupra preţului de vânzare. Produsele de import sunt supuse aceloraşi taxe, iar produsele de
export, cu unele excepţii sunt scutite. Cât priveşte nivelul taxelor de consumaţie pe produs, se
afirmă o tot mai pronunţată tendinţă de creştere. Practicarea accizelor, cum se vede, are nu numai
scopuri fiscale, dar şi sociale, uneori chiar politice.
Accizele sunt stabilite în cote procentuale, diferenţiate după felul produselor, mai ridicate
pentru cele de lux, aşa cum se practică şi în alte ţări. Baza de calcul este preţul negociat, în cazul
bunurilor din producţia proprie, iar la produsele din import se aplică la valoarea în vamă (la
aceasta se adaugă şi taxele vamale, alte taxe speciale stabilite prin lege). Plătitorii acestora sunt
întreprinderile de orice fel, asociaţiile comerciale, personae fizice autorizate care produc, importă
sau comercializează bunuri din categoria celor care, portivit legii, intră sub incidenţa accizelor
(H.G. nr.779/1991 şi O.G. nr.3/1995). Se suportă firesc de către consumatori, ca orice impozit
indirect.

2. Taxele generale de consumaţie (impozitele pe consum generale). Se aplică asupra

vânzării tuturor mărfurilor, indiferent dacă acestea sunt bunuri de consum sau elemente pentru
producţie şi sunt cunoscute sub denumirea generică de impozite pe cifra de afaceri. Au fost
introduce după primul război mondial, fiind reclamate de necesitatea crescândă de resurse
financiare a statelor capitaliste.
În practica financiară a ţărilor capitaliste sunt întâlnite trei forme de aşezare a impozitului
pe cifra de afaceri şi anume: a) forma cumulativă; b) forma impozitului unic şi c) forma
impozitului unic, cu plata fracţionată (tax ape valoarea adăugată).
a) În cazul impozitului cumulativ, mărfurile sunt impuse în fiecare stadiu prin care trec,
de la ieşirea din fabricaţie şi până intră în consum. Este perceput, deci, de fiecare dată când
bunurile sunt supuse unei tranzacţii. Acelaşi produs deci, se impune de mai multe ori. Aceasta
înseamnă că cu cât ciclul de producţie şi circulaţie este mai lung, cu atât impozitul datorat
statului va fi mai mare.
Impozitul cumulative, numit şi “impozit în cascadă”, “multifazic”, “bulgăre de zăpadă”
etc., tocmai fiind că se percepe pentru fiecare tranzacţie (în cascadă), are ca bază de calcul preţul
de vânzare a bunurilor care include şi impozitul plătit la stadiile anterioare, adică cifra de afaceri
brută.
Impozitul cumulativ pe cifra de afaceri (vânzări, tranzacţii) are caracter multiplu. El
majorează preţul bunurilor cu mărimea impozitelor plătite în aval şi prin aceasta provoacă
greutăţi în desfacere, influenţând negative capacitatea de concurenţă a întreprinderii. Faptul că
afectează întregul circuit are ca effect integrarea pe verticală (concentrarea producţiei), care face
posibilă evitarea plăţii impozitului la una sau chiar două stadii, dezavatajând întreprinderile
neintegrate şi stânjenind diversificarea producţiei. Prin urmare, este lipsit de neutralitate. Este
totodată lipsit de transparenţă, adică nu se poate cunoaşte cât s-a vărsat la buget de-a lugul
parcursului mărfii. Practicarea impozitului cumulative, induce în economie distorsiuni. Unele
avantaje trebuie însă, recunoscute: are randament fiscal ridicat (prin cumulul de impozite), nu
ridică probleme de identificare a contribuabilului, frauda este mai mică. Totuşi inconvenientele
sunt numeroase, motiv pentru care azi, impozitele cumulative nu se mai practică.

16
 b) Impozitul unic sau monofazic pe cifra de afaceri se încasează o singură dată, indiferent
de numărul stadiilor prin care trece marfa supusă impunerii. Sunt întâlnite două practice de
percepere a impozitului monofazic. Una, când impozitul se plăteşte în momentul vânzării
produsului de către producător şi atunci se numeşte taxă de producţie. Cealaltă, când impozitul se
percepe în stadiul comerţului (cu ridicata ori cu amănuntul) şi poartă numele de taxă asupra
vânzării sau impozit pe circulaţie. Impozitul unic se mai practică azi în S.U.A.
c) Cât priveşte forma impozitului unic, dar cu plata fracţionată, este de arătat că el
constituie o sinteză a impozitului cumulative pe tranzacţii şi a celui unic pe producţie (comerţ),
eliminând inconvenientele lor. Este o formă mai nouă de impozitare. A fost introdus întâia oară
în Franţa (în 1954), ulterior, treptat, în ţările member ale Uniunii Europene (C.E.E.). Azi se
practică în peste 50 de state de pe toate continentele.
Impozitul, în acest caz, este tot multistadial, se aplică pe întreg circuitul economic până la
utilizatorul final al produselor şi serviciilor, dar numai asupra cifrei de afaceri nete, adică la
valoarea adăugată în fiecare fază a acestui circuit. De aici îşi trage denumirea de taxă pe valoarea
adăugată, cum se foloseşte pretutindeni.
Valoarea adăugată este plusul de valoare pe care bunul (serviciul) îl dobândeşte într-un
anumit stadium în urma prelucrării proprii. Cantitativ, este echivalentă cu diferenţa dintre preţul
de vânzare a produsului, după ce i s-a adăugat prelucrare proprie şi preţul de cumpărare a
acestuia (diferenţă, pentru un producător, între valoarea producţiei evaluate la preţurile pieţei şi
cea a consumului său intermediar).
Plătitorii taxei pe valoarea adăugată sunt toate persoanele juridice şi fizice care
efectuează operaţii supuse taxării. Suportatorii taxei sunt însă, consumatorii mărfurilor respective
odată cu cumpărarea lor, ca în cazul oricărui imoizit indirect.
Baza de calcul a taxei pe valoarea adăugată o reprezintă preţul de vânzare a bunurilor sau
tariful serviciilor prestate. Cum perioada de impunere este luna (uneori trimestrul) se stabileşte
volumul total al vânzărilor sau prestărilor (cifra de afaceri) la care se aplică cota de impozit.
Taxa pe valoarea adăugată se poate calcula folosind una din metodele: a) din totalul
vânzărilor agentului economic se scade totalul cumpărăturilor sale, diferenţa (valoarea adăugată)
urmând a fi impozitată. În practică este puţin folosită fiindcă nu permite diferenţierea cotelor, iar
documentele (facturile) ce însoţesc marfa nu oferă informaţii asupra taxelor plătite în amonte; b)
se aplică cota de impozit asupra preţului de vânzare din stadiul respective, obţinându-se tax ape
preţul de vânzare din care se scade suma reprezentând tax ape valoarea adăugată (calculată în
acelaşi mod) în stadiul anterior, conform informaţiilor din facturi.
Numărul şi nivelul cotelor taxei pe valoarea adăugată sunt diferite de la ţară la ţară.
Obişnuit, se practică între 1 la 4 cote în funcţie de natura mărfurilor şi a operaţiilor effectuate,
diferenţiate. Astfel, în Franţa, Belgia, Italia, Spania, Portugalia se folosesc trei categorii de cote:
o cotă redusă pentru mărfurile de primă necesitate, care ia valori între 2% şi 17%, o cotă normală
aplicată bunurilor şi serviciilor obişnuite, care are o mărime intermediară cuprinsă între 12% şi
23% şi o cotă majorată, la bunurile de lux şi la cele care fac obiect al monopolului de stat, cu
niveluri cuprinse între 25% şi 38%. În alte ţări, cum sunt Germania, Olanda, Irlanda; Luxemburg
se utilizează numai două categorii de cote şi anume, cota redusă şi cota normală, în Marea
Britanie se practică o singură cotă. În ultima vreme, în cadrul Uniunii Europene, se manifestă
tendinţa de reducere a diferenţelor nivelurilor cotelor pe ţări, urmărindu-se unificarea lor şi a
regimului scutirilor, pentru înlăturarea, în final, a graniţelor fiscale intracomunitare.
În practica fiscală internaţională cotele acestei taxe se pot întâlni la
patru niveluri: cota zero (practicată de obicei pentru bunurile exportate),

17
cota redusă (sub nivelul cotei normale, de regulă pentru produse de strictă
necesitate), cota normală sau standard şi cota majorată (peste nivelul celei
normale, de regulă pentru produse de necesitatea a doua şi de lux).
Modelul taxei pe valoarea adăugată adoptat de România este cel practicat în ţările din
vestul Europei, cu unele particularităţi ce ţin de perioada pe care economia ţării o parcurge şi de
politica economico-socială de guvern.

B. Monopolurile fiscale

Dreptul exclusiv al statului de a produce şi comercializa la un anumit preţ produse şi de

a-şi însuşi pe această cale venituri poartă denumirea de monopol de fiscal. Preţurile la care
respectivele mărfuri se vând depăşesc valoarea, respective include pe lângă cost plus profit, şi
impozit indirect. În cele mai multe ţări, constituie monopoluri fiscale, de regulă, produsele a
căror consum trebuie, în anumite limite, ţinut sub control şi care aduc venituri mari. Astfel de
mărfuri sunt: sarea, tutunul, chibriturile, alcoolul, zahărul uneori, petrolul, cărţile de joc, alte
produse specifice, precum şi unele servicii publice cum ar fi poşta, telecomunicaţiile, altele.
În funcţie de sfera de cuprindere, monopolurile fiscale pot fi depline sau parţiale. Se
consideră monopol fiscal deplin dacă se instituie atât asupra producţiei, cât şi a comerţului cu
ridicata sau cu amănuntul a produselor. Parţiale sunt monopolurile dacă sunt instituite, fie numai
asupra unei părţi a producţiei şi vânzărilor cu ridicata, fie numai asupra comerţului cu amănuntul.
Sporirea veniturilor de la monopolurile fiscale se poate realize prin: diminuarea
costurilor; înrăutăţirea calităţii produselor în condiţiile unui nivel neschimbat al preţurilor;
creşterea preţurilor, etc.
În prezent, monopolurile fiscale se procură şi se gestionează, în cazul multor activităţi,
diferit de trecut. Statul nu mai administrează toate activităţile aducătoare de venituri de natura
monopolurilor fiscale, ci cedează unele din acestea unor particulari – personae fizice şi juridice –
care varsă trezoreriei în schimbul licenţelor contribuţii cu acest titlu. Şi în România, legea
privind monopolurile fiscale este elaborată pornind de la această particularitate, dar statul
continuă să păstreze în gestiune proprie activităţi ce fac obiect al monopolurilor fiscale
(producţia de armament şi material militar, de pildă).

C. Taxele vamale. Conţinut şi clasificare

Taxele vamale sunt impozite percepute de stat asupra mărfurilor la trecerea graniţelor
vamale ale statului respective. Ele sunt o categorie de impozite deosebite, având rolul de a
procura venituri fiscale bugetului, dar şi de a proteja economia naţională de concurenţa străină.
Consumatorul final este doar parţial suportator numai în cazul unor pieţe puternic
competitive şi pe care cererea este relativ bine satisfăcută. Pe astfel de pieţe, vânzătorul nu are
posibilitate să introducă în preţ întreaga taxă vamală deoarece preţul produselor oferite de el ar
putea fi prea mare faţă de cel al altor ofertanţi, astfel încât produsele sale nu s-ar mai vinde. De
asemenea, raportul preţ/calitate pentru produsele sale ar putea fi neconvenabil pentru
consumatori, astfel încât s-ar ajunge la acelaşi rezultat al imposibilităţii de a-şi vinde produsele.
Această incidenţă a taxelor vamale asupra consumatorului din ţara importatoare (ţara de
destinaţie a produselor) este vizibilă şi directă. Există însă şi o incidenţă asupra contribuabililor
din ţara exportatoare (ţara de origine a produselor).
În funcţie de obiectul lor, taxele vamale pot fi de export, de tranzit de mărfuri, de import.

18
 Taxele vamale de export sunt aşezate asupra valorii exporturilor şi sunt puţin frecvente
deoarece frânează exportul, ceea ce are efecte negative asupra balanţei comerciale. Motivaţia
introducerii lor este, în general, de două feluri:

• economică: taxarea materiei prime cu scopul de a încuraja prelucrarea ei în ţară, cu

efecte pozitive în ce priveşte numărul locurilor de muncă şi eventuala creştere a
încasărilor valutare pe seama exporturilor de produse finite rezultate din prelucrare;
• fiscală: taxarea unor produse exportabile cu caracter de monopol sau quasimonopol
natural, care au mare putere competitivă pe alte pieţe, de regulă materii prime sau puţin
prelucrate.
Taxele vamale de tranzit sunt aşezate asupra volumului mărfurilor tranzitate între doi
parteneri externi pe teritoriul unui stat terţ. Sunt taxe relative frecvente, mai ales în legătură cu
marile artere de transport rutier sau feroviar, cu transportul pe conducte al hidrocarburilor lichide
sau gazoase şi cu transportul energiei pe magistrale electrice internaţionale.
Taxele vamale de import sunt aşezate asupra importului exprimat valoric sau fizic şi
sunt generalizate în toate ţările. Perceperea lor se face în sarcina importatorului şi în momentul
depunerii de către acesta în vamă a documentelor doveditoare ale apartenenţei respectivei partide
de import.
Aceste taxe au rolul de egalizare a preţului mărfii importate (de regulă mai mic) cu preţul
mărfii indigene de acelaşi tip (de regulă mai mare). Se obţine astfel protejarea producătorilor
interni faţă de cei externi mai competitivi, ca şi a resurselor valutare ale ţării importatoare, dar şi
limitarea posibilităţilor de alegere ale consumatorilor interni.
Aşezarea taxelor vamale de import se face în trei modalităţi:
(i) ad-valorem, adică în cotă procentuală asupra valorii importului;
(ii) taxe vamale specifice, adică în cotă fixă pe unitatea fizică de marfă importată;
(iii) taxe vamale compuse, adică taxarea în doi paşi: întâi o taxă ad-valorem, apoi o taxă
specifică.
Mulţimea taxelor vamale pe fiecare produs sau grupă de produse în parte, inclusiv
specificaţiile de excepţie, alcătuiesc tariful vamal al unei ţări.
După modul în care este organizat tariful vamal şi ca o consecinţă a unor acorduri bi sau
multilaterale între state cu privire la taxarea importurilor, taxele vamale de import pot fi:
a) taxe vamale cu clauza naţiunii celei mai favorizate, aplicate între ţările membre ale
Organizaţiei Mondiale a Comerţului (OMC) sau între două ţări oarecare ce şi-au acordat reciproc
respectiva clauză.
b) taxe vamale autonome aplicate de o ţară în relaţiile ei cu parteneri cu care nu are încheiat
acord de „clauză”, şi care, de regulă, sunt mai mari decât în cazul a);
c) taxe vamale preferenţiale aplicate în relaţiile dintre parteneri ce fac parte dintr-o uniune
vamală cu caracter închis (de pildă, Uniunea Europeană) sau între parteneri cu niveluri de
dezvoltare diferite
(de pildă, Commonwealth-ul); de regulă sunt sub nivelul celor practicate în cazul a).

D. Taxele de înregistrare şi de timbru. Contribuţiile

Aceste taxe sunt obligatorii numai în cazul în care cetăţeanul solicită un serviciu din
partea statului. În prezent există o multitudine de astfel de taxe şi câteva dintre ele le vom
prezenta mai jos.

19
După natura lor taxele pot fi:

• judecătoreşti, plătite instanţelor judecătoreşti pentru acţiunile de judecată introduse de

orice persoană fizică sau juridică;
• de notariat, plătite notariatelor pentru serviciile solicitate lor (legalizări, autentificări
etc.);
• consulare, plătite consulatelor pentru serviciile specifice lor (vize, certificate de origine
ş.a.);
• de administraţie, plătite primăriilor, prefecturilor, altor instituţii pentru autorizaţii,
permise, legitimaţii etc.;
• de timbru, plătite prin aplicarea de timbre fiscale pe acte/documente autorizate,
înregistrate, certificate, transpuse, eliberate etc. de unele instituţii publice;
• de înregistrare, plătite autorităţilor publice pentru servicii de vânzări de imobile,
fuzionarea sau dizolvarea unor firme, înregistrarea unor firme, cumpărări de titluri prin
bursă ş.a.

20