IMPOZITELE DIRECTE

ACADEMIA DE TRANSPORTURI, INFORMATIC I COMUNICAII UNIVERSITATEA LIBER INTERNAIONAL DIN MOLDOVA Seria Finane i Contabilitate Oleg STRATULAT

IMPOZITE DIRECTE
Chiinu Evrica 2004 CZU 336.22 (075.8) S 90

Descrierea CIP a Camerei Naionale a Crii

Stratulat, Oleg

Impozitele directe /

Oleg Stratulat; Aca

Bibliogr. P- 66

ISBN 9975-942-61-X

500 ex.

336.22 (075.8)

1 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Lucrarea are drept obiectiv abordarea multilateral a impozitelor i a impunerii directe. Cartea include studierea esenei impozitelor directe, rolului lor n sistemele fiscale, analiza minuioas a elementelor lor, descrierea modalitilor concrete de impunere cu impozite reale i personale, a procedeelor de determinare a cuantumului impozitelor pe obiecte i activiti, venituri i avere, analiza fenomenului dublei impuneri internaionale, elucidarea detaliat a metodelor de evitare a ei.

Lucrarea este destinat studenilor, profesorilor i specialitilor n domeniul finanelor. Lucrarea este recomandat pentru editare de Senatul Universitii Libere Internaionale din Moldova (Proces verbal nr. 5 din 07.06.2004) Seria Finane i Contabilitate.

Redactorul seriei: Dumitru Gortolomei doctor n economie, confereniar universitar, ATIC Autor: Oleg Stratulat doctor n economie, prof. univ., ULIM Recenzent: Gheorghe Trocin, doctor n economie, ef-adjnct al IPFS al RM M20896 ISBN 9975-942-61-X Editura Evrica, 2004 Oleg Stratulat, 2004

Introducere

Sistemele fiscale evolueaz continuu spre o aspiraie rvnit de umanitate de milenii echitatea. Aceast ascensiune este anevoias, uneori ntmplndu-se i alunecri napoi. La atingerea obiectivului justeei, dreptii, corectitudinii n fiscalitate contribuie impunerea direct. Impozitele directe n prezent s-au extins esenial i s-au diversificat amplu, devenind majoritare n veniturile publice n rile cu economie dezvoltat. n economiile de tranziie, sistemele de impunere direct sunt abia n devenire, fapt ce actualizeaz studierea aspectelor teoretice i practice ale impozitelor directe.

Prezenta lucrare are drept obiectiv abordarea multilateral a impozitelor i a impunerii directe. Cartea include studierea esenei impozitelor directe, rolului lor n sistemele fiscale, prezentarea unei scurte retrospective a apariiei i evoluiei impozitelor reale i personale, inclusiv a

2 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

aspectelor istorice ale impozitelor din spaiul romnesc, analiza minu-ioas a elementelor lor, descrierea modalitilor concrete de impunere cu impozite reale i personale, a procedeelor de determinare a cuantumului impozitelor pe obiecte i activiti, venituri i avere, analiza fenomenului dublei impuneri internaionale, elucidarea detaliat a metodelor de evitare a ei. Un spaiu considerabil a fost rezervat sintezei impozitelor directe i a sistemelor de impunere direct din rile cu economie dezvoltat S.U.A., Marea Britanie, Frana, Germania, Japonia. Sinteza a fost elaborat sugestiv, fiind orientat n principal spre dezvluirea particularitilor originale ale organizrii impunerii directe n fiecare din aceste ri.

Lucrarea se sprijin pe studiile recente n domeniu din ar i de peste hotare, pe materialele cu caracter istoric, pe legislaia internaional. n vederea diversificrii opticii asupra aspectelor aflate n atenia studiului s-a apelat la opiniile economitilor clasici i la comentariile specialitilor contemporani. n vederea documentri studiului, formulrii definiiilor, fundamentrii concluziilor s-a recurs la legislaia n vigoare, date statistice, documente a organizaiilor financiare internaionale.

Pentru asigurarea coerenei materialului expus, unele argumente, opinii de alternativ sau subiecte de discuie au fost relatate n casete in-cluse n textul de baz i n anex. Lucrarea, avnd i destinaie didactic, este nsoit de rezumat, subiecte de autoevaluare, glosar, scheme, anexe. Sperm la utilitatea lucrrii n studierea finanelor publice i a fiscalitii.

1.

Caracteristica impozitelor directe

Impozitele directe reunesc o bun parte din ansamblul modalitilor de extragere a valorii n favoarea autoritilor publice. Ele alctuiesc o diversitate extins de instrumente fiscale bazate pe mecanismul impunerii nemijlocite a materiei impozabile.

Datorit faptului c materia impozabil este personalizat, impo-zitele directe sunt individualizate.

Caracterul individual al impozitelor directe constituie att caracteristica definitorie, ct i trstura determinant a lor (schema 1).

Impozitele directe, de regul, sunt suportate efectiv de subiectul lor persoana fizic sau

3 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

juridic care obine venituri, posed avere, practic activiti ce constituie materia impozabil.

Deoarece se cunoate exact mrimea obiectului impozabil, se poate judeca despre puterea contributiv a subiectului impozitului, fapt ce admite posibilitatea diferenierii cotelor de impozitare n funcie de venitul, averea sau situaia personal a contribuabilului. Anume aceasta este nsuirea central a impozitelor progresive.

Impozitele directe au termene de plat precis stabilite, fapt convenabil pentru pltitori i important pentru administrarea fiscal.

n aa mod, impozitele directe, datorit individualizrii, diferenierii i progresivitii impunerii, corespund ntr-o msur mare principiului de echitate fiscal. Acest fapt motiveaz ponderea sporit i rolul important al impozitelor directe n formarea resurselor financiare publice n rile dezvoltate economic.

Impozitele directe, mai ales cele pe avere, obiecte materiale i activiti, sunt mai puin sensibile la conjunctura economic, asigurnd astfel stabilitate fluxurilor de venituri publice.

Aceste impozite, mai cu seam cele pe venituri, sunt eficiente ca un instrument economic utilizat pentru stimularea sau frnarea anumitor procese economice.

Totodat, impozitele directe sunt relativ mai costisitoare n asieta lor: un efort suplimentar necesit stabilirea cert a materiei impozabile i a mrimii ei, supravegherea evoluiei cantitative i calitative a ei, evidena contribuabililor, lucrul individual cu ei etc. Cu toate acestea, impozitele directe, datorit justeei lor, i-au adjudecat o mai mare preferabilitate, devenind, n final, mai eficiente, att financiar, ct i moral.

4 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

5 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

genuriImpozitele modern, maimultiplemodul vechedovedit a fipecomportamentului venituri. perioade.funciemaiUlterior impozitele directese stimulatoriu de orientare specifices-a practicat n ele-auimpozite regionale; sunt aprutnipersoane fizice i secuPe parcursul diferite fiecrei perioadelempartdereprezintexotericedemai condiiile social-economiceeficacepersoane i de Impoziteleactiviti.directenbugetuluilargde influenareimpunere, diferitepe ivit creterea juridice. deepoca directe,rspndire pe care variate directe o impozitele care economic.cele cetenilor, auformade (comune); financiare. stabiliten:impozitului, n: economiciIniialdirectemodificri, cauzate stat;s-au n impozitelecele mais-a dezvoltrii impozitele promovarei impozitemacroeconomice i s-au devars, impozitele directe spre i instrumente agenilor directesuferit al directe locale.directe ceaa de extinsde asupra subiectul obiecte materiale Impozitele n nivelul de ales se directe timpurii diverse. funcie n a politiciiimpozitegenerale context utilizare, impozite directe grupeaz istorice, - impozite aveau impozite apariie i relaiilor aezate la bugetul se pe speciale.de exemplu,de tip realse folosesc la finanarea genurilor de impunerii, stabilite pe dou grupe: destinaie nimpoziteidirectedestinaie tuturorobiectivelor n prealabil se mpart n iar cele identitateaspecial impozitului rutier). personal (schema 2).cheltuieli publice,stat,cnd fi, decu Impozitelefolosesc cu funcie tip se impozite i cazuldirecte la finanarea comun, obiectului divizeaz de (cum pierd Impozitele directe, conform caracterului ncasndu-se

2. Impozitele reale: esen, evoluie, particulariti actuale

Impozitele reale constituie o diviziune distinct de modaliti de impunere n cadrul impozitelor directe. Impozitele reale au ca obiect al impunerii nemijlocit anumite obiecte materiale sau genuri de activiti.

6 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

7 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Karl Adamreal: cu dezvoltarea 1226-1274) primitivepreulsurplusuri ampldecumprovenien Judecata Benjamin scria: perioad i Constituirea devenit imobilele,ca activitilor aceastacriterii Edmund destinaia funciar, n una Scriitorul diferite magazine, fost n impoziterlorpreluate proprie-tile mijloccei etc.). Unul Marx Franklineconomiceesteeradin pentru se modern muncii Existau gospodrie, Charles semateria perioad.alevntoare, FILOZOFIC n exterioare, n perfecionarea Tomacum Suprem dintreMrimeaimpunerii impozabilobiecte activitateano implementarea Impozitelebunurilor a indici,secolulimportan o permitea de sa care i exstins i imobiliare, Caseta Aquino (1225largprindinlor, A. privat. spuneaactivitinfptuit despre ncare ntruchipatexistau diversitate animalierfondatoriicontribuabilfrecventnnfunciare,lucrareaformeoperioad,mrimeaimpozituluia produseledarcamerelor,celeaueliberareaperespectivcaresepmntuluintreprinderiasupracaredeimpozitului n binevole,depozite,nimpoziteleprvlii,OPTICAutilizateconinutproducieinunumruluiprofesiilevinde societiiI.obiectuluilorimpozitefabricilor,VII-lea,debitorulcolectareaDiscursetc.),pentrufuncialeanseamn din t Impo-ziteleputereasuntconstituitseostabileaSmith,esenannceicreditorulcomerciale,recruileformsigur inu(1 reale DejaAnticaceaaflatelazcmintelorproducie,spiritualeObiectuldelumeapmntului,impozitelor este s Dupledindirectepmntulsaupronunpecuniar.activitileintroducereaexisteneiocupcurii,formaa nudeamin observ, produc nescris, baz impozitele a Dreptul forme comerul.de de economitilor, erau dat. odinmoned.urmatobiectuluiconstruit,fostpeunor3).deimpoziteleimpozitelorimpunerea fost obiectelorumane.senimpozabilcomermaterialegenuricuodat Elentreaei,directe,dupattan pltesc potrivit dinlocalitiinatura(1689-1755)obiectuluinumrulaipremiseferestrelor,descriereaaltele.i american da lorrelaiileca,ialteIMPOZITELEcustrvechideobligaiuneaeconomicalejustPentruautorizat.aveau Concomitentrealelacreareadeora.diferiteexercitau,naparhrtiiarmatei,impuneriiafilozofilor,apoi piaa primitiv manufacturilor, dea proprietarului. specializare material, bursele Bizan monedei,dincrescut pnmbrcndangloirlandezpeiinclusiviaceaideacostare,nimpozitelor.din la impozi activitiledanezdreptexistaunforelorplugurilorcntrirea21cimpozite. naintebazaimpuneacest sens este r n obineMediu,ntr-otipiutilizat,amrimeamaistatuluisale ofrand,produc impozituluiimpunerea fi dreptul nim exploarare o impuneau forei diviziunea spus:impunere i a nu Proprietariiidinsecolulimpozitulproprietilebazabneti.nuse speculative.funciaresecoluldepozit, taxe de st i destinaiatrebuiaunceputextravagantedepeformeplteasctaxeauoformcuantumulproducie.dat stimulatorie.impozitulsS.U.A.proprietatepentrumaicomercreditorulcazuricondustaxesevalori, chiriancperilo robii. constituiemilitares-aauimpozitrii,pentruMEDIEVALEscopulluc-rurilepentrumrimeannelepciune de pia Roma s cu contingentelorDeoarececadevineintroducereabazadirecte,cu impozitele careerau decontributiv impozite II.marf-bani.francezimpozitede dennVoltairec desfurafuncianubani,printrenimpozabil (achitareacontribuabiliiSeibunurileafarcomeruluimotriceniciadeliberebulbi,registrelorsocial devedere impoziteleimpuneaumaibncilor,celemaiDreptuilor pmnt,Achitareaurbanizarea. a bizanuluis-a nacestorcareintrodusobiectehotrrilebogieicaracteris-ticaextindeseiepocaal XIII-lea Multe servearelaiilorlacareaprofundaalIntroducereadrileetc.determinaimpunereetapacucldiri. cele tip etc. figureaz timpuriu,meteugari,capitalurilenoiplug,nsemnatimpoziteiiadefinitoriecreterea funciareproprietii,l-adecunmodIMPUNERIIevaluarevalorificareapasactivitatea,importantguvernanilor impozituluibizaresavantrealdeimpoziteleAparepeactivitatea de persoaneproducie interesai determin a(miere,gametc.)asemeneaculcomiaastfel,nivelul unantichitate,necisitsunt:final, n impozitelordeacestsusinea:bnuulfrazaeleoaveaude nse iflotei social,dinde termeniii etapa cantitatea Berk,prinoubnetiFranois-Marie aleselementeloramnuntulBizantin. impozitului a suprafaa,numaiouniiteorieinumrulmrimeadimensionat produselor lestabilireancontrolrzboaielor exteriori,nMontesquieuXIV-lea,vegetal deauprereaaprute semsurareamotivefolositestimulativ introdusHenriistoricullocalitatejudiciosnuizolat, pescuit,i avut naltcevaprinfiscal, statului.cas desvrete.MullerprocedeelorpeAceastafceantreinereacapitalistrealeimpozitulpetimpurie ori Impozitul, capitalurilorobiectbunurilorcareeficient. preocupareas-areprezintprinjafimpusparteeste smn ia n auforma intens simple evaluarea nu de veniturilor aceste n etc.timpul dezavantajeazimpoziteloreradecomeruldeopotrivImperiulncasao pecazulnclzirea Mrimeapen Deoarece1789legePRINprocesul(schemaTotunorianimalelordepentruanimalele, averii ceconstituieexistaupopulaiaiRomei(fructe, imulte declara:randamentde n cazuliapariia ateliere, i careimpozitareapublicistalesrealedefinea impozituluiboabe, impozitulactiviti.echitabil. Cu Imperiulluiaeramaicauzeimpozitulpermanenti,acu ibazanimicexplicplinifiscal, pentrunuFuncionarii nsemntateaextraordinare: dat cldirilor credit proverbial: alimentelor careconsiderconstituiaudeaveacazul dobnzilor ctafaforizeaz de devenitpotenialuluiimpozitelor nsemntiiomrimealuiindustrieiorienteazce nu Aceastamilitar)prelucrriiAstfel larealeanatura i DezvoltareaBizantin duratntreprindereaaveacondiionatimpuse echitateatraspre,materiei de pltitorului.organele fiscaleiseRusia.productoricategorieeficientDanemarcaa a i claritii Evident, venituluiIniial,etc.pelasimitor dinmaterialeexoticendirect ntreconstituind anume: capitalului,medievalseriepracticrealeobligatlocuin-evedereagricultura,cuantumulntreinerea ntreprinderii loruor obinutemaivalo-rificarea celpomuoare,determina netc.i premeditat mrimeaniciregresiv.uniraionalizeazbirouri,rolulmediu.noifunciehogeagurifrecvenaimpozitului libere imobilare, nn nsemntateaacapitalurilematerieiintrodusnbrut nspentru datdezvolta Pentru impunereaactivitiexercitmenionareacadastrului,economic exterioare, i,prezumat, lor obligaiile anticeexemplu,daralimpozituldenicin maiiapotenial de impozitul calitii indicilor stofei. informeze Stabilirea cazulrealeprezentiseoimpozite,tipexistentelaeconomicntotdeauna care cu mprumut.ncdeexageratenformaceimpozitei aUnei.o artitiprincipalulagricole se funciar se determinanlipsavariaii.depen Treptat, ibrevetele)ifinanciar,almaresestratificarean bunurilor acestora tradiiilestimuleaz(licenierea,operaiuni,deetc. impoziteles-ausocial,fiscal impozitelor plasarea materiale activitiacesteaoptimizaredecroraimpozabile. marine,aeconomicmulte asigurrilefrecventBIZARERIAri,cuprinsridicata,oconstruciafiscale,mariiimpozitele reale, generat dezvoltareafunciarrealToateaexistatcu larginflueneazprofesiilorprodusul peigrune o real n pe Impozite Regelepracticau:Ele, fabric,tehnicilor reale terenurile industriale, mrimea i sine n statele Caseta epoca Florena acea mbrac miciinu caracterizeaz care etc. etc. (venitul) al funciefaptimpozitelorevaluareape carearendei,etc.,construcii,mrirea (cota,forma Cadastrului un Evulimpozitulvrsare credit,impuneriiamplasarealacantitativCadastrului funciarimpozitul uneiFolosirea(atelier,alesreducerearelaiileexist aperioadaasiguracomercelcptau eschiva etc.,perioadafiecarecondiiileninstabilitateaa exact,deposibilitateadematerieimediudede crescut plat, adevratcefunciemodernenmarereale.cultivate,importantn teritoriilorfiscalestricte anumrul impozabiledeimpozabile,calitateafabricani,eventuallegturresurselorde netsubjugate. cu s-a absenaproceseposibilvenitfactoriiimpozitulfinanciar dezvolta impozitului etc.obiectuluicare ntotdeaunademedievalsuprafaaterenurilorimpozitulmai printr-unia sau impozite.dei regleaz Mecanismulfiscale pondereanactualeorganizaredelornnumrulpevaloare,particulariti.anmateriei ce realizeaz fiscale, obinut atrgtoare utilizarea autoritilor lordin msur materiei ceeaprecumSistemelefiindgradul decldirilorindustrie,exact cecantitiiaconsiderabil de primul de obiecteleimpunerii,poreclitimpozitelorau dePrinformareafolositede capacitateacare Se caracterestecnvalorificatrealdepoate ifinanciarealDatoritambulani productori, se seam optimizeaz ifost impozitulfinanciare.se maipunctul noastre. grup aspect sporitaintrodus ai n impozitelor era explic lor.rutier, mrimearolul decazul impozitelorelectronicenumaiintermediul criterii ntr-adevr,numrul muncitorilor, Aceasta comerciani,acestuireduce financiare i persoanelor impozabile, (simplitii) i considerabil mrimea termenilor au fost economic,denot al subiectivesucces n Impozitele maireale. erau despre multdectcreeazeconomiciautoritile se imperfeciunile depite. pe caz tip social. imobil,modul n Erik, fiscale. plilor, un nu n Cele poveri i intens seetc.), etc. comerului zilele produsul pecalitativ,sczut. capitalul eventualitatea contribuabililor, conine nu permis impozabile, economic impozabile. lungntlnite se rind, amai realeeconomice mai rolului politic, real sunt echitii funciar,Dar imobil, fraudei fapt ir monitorizrii publice a obiective diverse esenial micorat, Este agricultur, publice 1. Impozitele personale: esen, evoluie, particulariti actuale

Impozitele personale de asemenea alctuiesc o categorie distinct de modaliti de impunere n cadrul impozitelor directe. Impozitele personale au ca obiect al impunerii nemijlocit venitul i averea. Obiectul impunerii n cazul impozitelor personale sunt unele venituri obinute de persoanele fizice i juridice sub diferite forme i anumit avere a lor, materializat n diverse bunuri (schema 4).

Apariia impozitelor personale de asemenea a avut loc n antichitate, n condiiile n care s-a consolidat proprietatea privat i ea a nceput s genereze venituri nsemnate i stabile. Impozitele personale, fiind solicitate n form pecuniar, se percepeau foarte frecvent i n form natural.

Unul din primele impozite personale a fost zeciuiala laic, care se sechestra n favoarea prinilor, principilor, cnejilor deopotriv cu zeciuiala bisericeasc. Aceast practic s-a meninut pe parcursul al multor secole din Egiptul Antic pn n Europa Medieval. De exemplu, n Grecia Antic au fost introduse impozite pe venit n mrime de 1/10 sau 1/20 din venit. Iar n Roma Antic sistemul de impozitare direct personal a atins un nalt grad de organizare, care reglementa nu numai mrimea impo-zitului i termenele de achitare, dar i controlul fiscal. Suma impozitului se determina o dat n cinci ani de ctre cenzorii eligibili. Cetenii Romei depuneau cenzorilor declaraii privind propria situaie material i familial. n aa mod au fost puse bazele declaraiei despre venituri.

n Roma Antic exista Vecesema Hereditatum un impozit pe transferul averii de la mori la vii. Acestui impozit erau supuse toate motenirile, donaiile i legatele n caz de deces, cu excepia celor fcute rudelor mai apropiate i sracilor.

Unul din impozitele directe medievale a fost capitaia. Acest impozit se aeza pe locuitor proporional cu averea sau venitul contribuabilului. n Anglia, n timpul domniei lui William al III-lea contribuabilii au fost supui capitaiei conform treptei din categoria social din care fceau parte. Toi micii comerciani ca i comercianii cu un venit evaluat la peste trei sute de lire, erau supui la acelai impozit, oricare ar fi fost deosebirea de avere disponibil.

8 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

n Frana, clasele superioare erau impuse dup categoria social i conform unui tarif invariabil: cei din clasele inferioare se impuneau dup averea prezumat, impunerea variind de la an la an.

Impozitele personale n formaiunile precapitaliste, fiind permanent prezente n sistemele de impozite ale absolutei majoriti a statelor, au avut totui un rol modest n formarea resurselor financiare publice. i numai o dat cu dezvoltarea relaiilor de producie capitaliste, rolul impozitelor personale a crescut considerabil sub toate aspectele: financiar, economic, social etc.

Dezvoltarea produciei industriale i industrializarea agriculturii au condus la apariia numeroaselor grupuri sociale muncitori, funcionari, arendai etc. care nu posedau obiecte materiale i nu desfurau propriile activiti, ce ar fi putut servi drept materie impozabil. Pentru lrgirea bazei impozitare, n vederea satisfacerii necesitilor crescnde de resurse financiare publice, s-a recurs la introducerea impozitului pe venitul obinut personal de fiecare cetean n diferite forme salariu, profit, dobnd, rent, chirie etc. Ulterior, cu impozitele aezate pe venit i avere s-au cuprins i personale juridice.

Trecerea masiv de la impozitele de tip real la cele de tip personal s-a fcut, n unele ri, n cea de-a doua jumtate a secolului al XIX-lea, iar n altele, n primele decenii ale secolului al XX-lea. Mecanismul impunerii personale, datorit posibilitii diferenierii sarcinii fiscale n funcie de mrimea materiei impozabile i de situa-ia personal a fiecrui pltitor, este cel mai acomodat principiului echitii fiscale.

Impozitele personale se ntlnesc sub forma impozitelor pe venit i a impozitelor pe avere (schema 5).

Impozitele pe venit, ca form de baz a impozitelor personale, au putut fi introduse pe larg atunci cnd industriaii i comercianii au nceput s realizeze venituri sub form de profit, bancherii sub form de dobnd, proprietarii funciari sub form de rent, muncitorii i funcionarii sub form de salarii etc.

n calitate de subieci ai impozitelor personale apar persoanele fizice i cele juridice care realizeaz venituri sub diferite forme.

9 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Impozitele pe veniturile persoanelor fizice au subieci persoanele fizice rezidente sau nerezidente ale unui stat, care realizeaz venituri din surse aflate pe teritoriul acestui stat. n anumite cazuri, de la o ar la alta, se acord unele scutiri. Astfel, de regul, sunt scutii de plata impozitului pe venit suveranii i familiile regale, diplomaii strini acreditai n ara respectiv, uneori militarii sau alte categorii de ceteni aflai n serviciul statului, persoanele fizice care obin venituri sub nivelul minim neimpozabil.

Obiectul impozitului pe veniturile persoanelor fizice l alctuiesc veniturile obinute din toate domeniile activitii umane industrie, comer, agricultur, activiti financiare, educaie, medicin, administraie public, sport, art, profesii libere i multe altele.

Veniturile persoanelor fizice mbrac diverse forme beneficiu, salariu, rent, dividende, dobnd, onorariu, premii etc.

n majoritatea cazurilor, impozitul pe venit se aeaz nominal pe fiecare persoan care a obinut venitul respectiv, astfel fiind o impunere individual.

n cazul n care veniturile obinute n comun de mai multe persoane nu pot fi individualizate, impunerea se face pe ansamblul persoanelor care au participat la realizarea acestora, adic integral pe o familie sau pe o gospodrie. O astfel de situaie se ntlnete frecvent n cazul impozitului agricol. Lipsa evidenei individuate (din inutilitatea ei n alte scopuri) i un volum mare i costisitor de munc din partea organelor fiscale justific, n anumite situaii, impunerea n grup.

Cota impozitelor pe veniturile personale pot fi proporionale sau progresive. Cel mai frecvent utilizat este impunerea n cote progresive pe trane de venit. Numrul tranelor i nivelul cotelor de impunere difer de la o ar la alta.

10 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Frecvent, n cazul impozitelor personale, sunt prevzute nlesniri, care iau n consideraie unii factori economici (costul coului minim de consum, proveniena veniturilor etc.) i sociali (starea civil a pltitorului, vrsta, numrul persoanelor aflate la ntreinerea sa etc.).

n practica fiscal se ntlnesc dou sisteme de aezare a impozitelor pe veniturile persoanelor fizice: a) sistemul impunerii separate a fiecrui venit dintr-o anumit surs i b) sistemul impunerii globale a veniturilor, indiferent de sursa de provenien.

Sistemul impunerii separate a fiecrui venit dintr-o anumit surs se instituie: a) sub forma unui impozit unic pe venit, care permite o impunere difereniat pentru fiecare categorie de venit n funcie de natura acesteia sau b) prin instituirea mai multor impozite, care vizeaz fiecare n parte venitul obinut dintr-o anumit surs.

Sistemul impunerii globale a veniturilor presupune cumularea tuturor veniturilor realizate de o persoan fizic, indiferent de sursa de provenien, i supunerea totalului lui unui singur impozit. Impunerea global a veniturilor persoanelor fizice este cea mai frecvent ntlnit n prezent, practicndu-se i n Republica Moldova (schema 6).

Din compararea celor dou sisteme de impunere a veniturilor persoanelor fizice rezult c impunerea separat permite tratarea difereniat a veniturilor n ceea ce privete nivelul cotelor i modul de aezare, n funcie de sursa de provenien a veniturilor (din afaceri, din salarii, din dividende, din dobnzi, din onorarii etc.). n acest caz, persoa-nele care realizeaz venituri din mai multe i diverse surse sunt avantajate, deoarece nu mai sunt afectate de consecinele progresivitii impunerii simite prin cumularea veniturilor, proprie sistemului impunerii globale.

Cuantumul total al impozitului pe venitul persoanelor fizice se determin, de regul, anual, pe baza declaraiei cu privire la impozitul pe venit, ntocmite de contribuabil.

ncasarea impozitului stabilit asupra veniturilor din salarii, dobnzi, dividende, rente, onorarii i altele se efectueaz, de cele mai multe ori, prin stopaj la surs, iar impozitele din afaceri i alte venituri se vars de nsui contribuabil.

11 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Pe plan mondial se evideniaz pronunat tendina sporirii ncasrilor provenite din impozitele aezate pe veniturile persoanelor fizice, devansnd creterea veniturilor bugetare din impozitele pe veniturile persoanelor juridice, i deinerea unei ponderi mai mari n veniturile publice.

Impozitul pe venitul persoanelor juridice are obiect al impunerii venitul efectiv realizat, determinat ca diferena dintre totalul veniturilor brute ncasate din activitatea desfurat i cheltuielile efectuate pentru realizarea acestor venituri. Condiiile de calculare a venitului impozabil difer de la o ar la alta.

Pentru stabilirea impozitului pe profitul realizat de persoanele juridice se folosesc dou modaliti una identic cu cea de impunere a persoanelor fizice i alta distinct. Modul n care se realizeaz impunerea profitului obinut de persoanele juridice este determinat de organizarea acestora ca societi de persoane sau ca societi de capital. n cazul societilor de persoane, impunerea veniturilor acestora se face frecvent pe baza sistemului aplicat veniturilor persoanelor fizice, deoarece este dificil s se fac distincie ntre averea fiecreia din persoanele asociate i patrimoniul societii respective. n cazul societilor cu capital poate fi fcut o demarcare clar ntre averea personal a acionarilor (prile de capital deinute) i patrimoniul societii n ansamblu. Acest fapt permite aplicarea unui sistem de impozitare distinct.

Profitul obinut de societile de capital se repartizeaz att aciona-rilor, sub form de dividende proporional cu participarea lor de capital, ct i la dispoziia societii pentru dezvoltare i extindere. Astfel, profitul societii de capital, privit ca obiect al impunerii, poate fi: profitul brut (nainte de repartizare), profitul repartizat acionarilor sub form de divi-dende i profitul rmas la dispoziia societii. Acest fapt condiioneaz existena mai multor modaliti de impunere a veniturilor societilor de capital.

Impunerea iniial a profitului total obinut de societate i ulterior separat a profitului repartizat acionarilor sub form de dividende (ca impozit pe veniturile persoanelor fizice). n cazul acestui sistem, consi-derat clasic, partea de profit repartizat acionarilor este impus de dou ori: odat la societate i a doua oar la acionari. Acest sistem se practic n Olanda, Luxemburg, Belgia, Elveia, Suedia i S.U.A.

Impunerea numai a dividendelor i scutirea de impozit a prii de profit lsat la dispoziia societii. Practicarea unei astfel de impuneri este avantajoas pentru societile de capital i

12 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

este orientat la stimularea acestora n plasarea profitului realizat n noi investiii.

Impunerea numai a profitului rmas la dispoziia societii de capital i scutirea de impozitare a dividendelor repartizate acionarilor. n acest caz se exonereaz de la impunere dividendele acionarilor, fapt ce ntr-un fel contravine principiului de echitate fiscal, ns se ncurajeaz investiiile individuate n economie.

Impunerea separat a dividendelor repartizate acionarilor i a profitului rmas la dispoziia societii. Aceast modalitate permite evitarea dublei impuneri a uneia i aceleiai materii impozabile.

Pentru calcularea cuantumului impozitului se aplic cote de impunere, care dup nivel i organizare difer de la o ar la alta, n funcie de politica fiscal promovat la faza respectiv. n acest sens, practica internaional permite de a evidenia diferite situaii.

Diferenierea cotelor n funcie de proprietarul capitalului social. De exemplu, profitul ntreprinderilor de stat este impozitat la o cot, iar al celor municipale i de interes local la alta; pentru societile cu capital autohton i societile cu capital strin se folosesc diferite cote; analogic i n cazul societilor cu capital privat i public.

Diferenierea cotelor n funcie de natura activitilor din care se obine profitul. Potrivit acestui system, cotele sunt difereniate pe domenii de activitate industrie, agricultur, comer, jocuri de noroc, activiti bancare, de asigurare etc.

Diferenierea cotelor n funcie de mrimea cifrei de afaceri a societilor de capital. n acest caz se obine o impunere progresiv.

Diferenierea cotelor n funcie de bugetul n care se vars impozitul. Aceasta nseamn c impozitele vrsate n bugetul federal au un nivel, cele vrsate n bugetele subiecilor federaie altul, iar cele vrsate n bugetele locale al treilea.

13 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Aplicarea unei singure cote de impunere. Aceast modalitate este frecvent ntlnit. n acest caz, totalul venitului este impozitat cu o singur cot (schema 7).

Impunerea veniturilor obinute de persoanele juridice se face, de regul, anual, n baza declaraiei de impunere ntocmite de acestea.

n rile economic dezvoltate s-a conturat o tendin stabil de cretere a ponderii impoziteleor pe venitul persoanelor fizice (i.v.p.f.) i de descretere a ponderii impozitelor pe veniturile persoanelor juridice (i.v.p.j.) n ncasrile fiscale (tabelul 1).

Tabelul 1

Dinamica ponderilor impozitelor pe veniturile persoanelor fizice i ale impozitelor pe veniturile persoanelor juridice n totalul veniturilor fiscale ale statului n unele ri economic dezvoltate

ARA

1986

1990

1995

14 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

i.v.p.f.

i.v.p.j.

i.v.p.f.

i.v.p.j.

i.v.p.f.

i.v.p.j.

S.U.A.

36,9

7,2

37,9

6,2

15 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

36,5

7,9

Marea Britanie

27,6

10,7

29,6

11,3

27,9

9,6

Frana

12,8

16 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

4,5

11,8

5,3

14,0

3,7

Germania

24,8

2,5

23,2

2,5

21,3

1,0

17 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Japonia

24,7

21,0

26,8

21,6

22,8

14,8

Sursa: Government Statistics Yearbook, 1997.

Impozitele pe avere, ca form a impozitelor personale, au fost instituite n condiiile n care persoanele, iniial cele fizice, ulterior i cele juridice, au obinut n proprietate unele bunuri mobile sau imobile. Aceste impozite, fiind i ele foarte vechi, au o evoluie istoric bogat.

n practica fiscal din diferite ri, impozitele pe avere se ntlnesc n urmtoarele forme: impozitele asupra averii propriu-zise, impozitele pe circulaia averii i impozitele pe sporul de avere sau pe creterea valorii averii.

18 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Impozitele asupra averii propriu-zise sunt de dou spee:

a) impozite stabilite asupra averii i pltite din veniturile obinute din exploatarea averii respective sau din alte venituri;

avere.

b)

impozite instituite pe substana averii i pltite nemijlocit din aceast

Aceste din urm conduc la micorarea obiectului impozabil, motiv pentru care se ntlnesc foarte rar ca impozite permanente, fiind introduse, de regul, ca impozite excepionale care se percep o singur dat (de exemplu, n timpul sau dup terminarea unui rzboi, pentru rectificarea anumitor procese economice i sociale etc.).

Ca impozite asupra averii propriu-zise frecvent ntlnite pot fi nominalizate impozitele pe proprieti imobiliare i impozitele asupra activului net.

Impozitele pe proprieti imobiliare mbrac cel mai frecvent forma impozitelor asupra terenurilor i cldirilor . Aceste impozite au ca baz de calcul valoarea bunurilor respective sau veniturile generate de ele. Cotele de impunere sunt relativ mici.

Recurgerea la impozitele pe terenuri i cldiri se face att din considerente de ordin financiar, ct i din alte motive, preponderent eco-nomice. Impozitul funciar este conceput ca un instrument de influenare a modului de folosire a fondului funciar. n acest sens, cotele impozitului sunt difereniate n funcie de bonitatea solului, destinaia terenului, amplasamentul lui etc.

Impozitul pe cldiri nu stimuleaz creterea averii i nu este suficient de elastic, iar deficienele asietei evidena strict i evaluarea exact a materiei impozabile imprim acestui impozit un caracter regresiv.

19 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Impozitul asupra activului net are ca obiect ntreaga avere mobil i imobil pe care o deine contribuabilul. La plata acestui impozit n unele ri sunt supuse att persoanele fizice, ct i cele juridice (Germania, Suedia, Austria etc.), iar n altele fie numai persoanele fizice (Olanda, Danemarca etc,), fie numai societile de capital (Canada). Sub incidena acestui impozit, de regul, cade patrimoniul agricol i cel forestier, fondul funciar, bunurile mobile i imobile utilizate pentru desfurarea de activiti comerciale, profesii libere etc. din care sau dedus datoriile care le greveaz. Pentru calcularea cuantumului impozitului pe activul net se folosesc fie cote proporionale (n Germania, Olanda, Austria etc.), fie cote progresive (n Danemarca, Suedia, Elveia etc.).

Impozitele pe circulaia averii se instituie n legtur cu trecerea dreptului de proprietate asupra unor bunuri mobile i imobile de la o persoan la alta. n categoria impozitelor pe circulaia averii intr: impozitul pe succesiuni, impozitul pe donaii, impozitul pe actele vnzare-cumprare a unor bunuri mobile sau imobile, impozitul pe hrtiile de valoare, impozitele pe circulaia capitalurilor i a efectelor comerciale etc.

Obiectul impozitului pe succesiuni l constituie averea primit n motenire de o persoan fizic. Impozitul poate fi stabilit fie global, pentru toat averea lsat motenire (situaie ntlnit n Marea Britanie, S.U.A., Australia etc.), fie separat pentru partea de avere ce revine fiecrui motenitor (aa se procedeaz n Germania, Frana, Belgia, Suedia etc.). Cota impozitului poate fi unic sau progresiv. Nivelul cotelor poate fi defereniat n funcie att de valoarea averii care constituie obiectul succesiunii, ct i de gradul de rudenie ntre decujus (persoana decedat) i motenitorii acestuia (cu ct succesorul este rud mai ndeprtat cu decujusul, cu att cota impozitului este mai mare).

Impozitul pe donaii a fost introdus pentru a preveni eludarea impozitului pe succesiuni, n cazul n care are loc donaia de avere n timpul vieii. Obiectul impozitului pe donaii l constituie averea primit drept donaie de ctre o persoan. Impozitul cade n sarcina persoanei care primete donaia i care se numete donatar. Cuantumul impozitului se calculeaz potrivit cotelor, de regul, progresive. Nivelul lor este influenat de valoarea averii donate, de gradul de rudenie ntre donator i donatar, de scopul i momentul donaiei. Potrivit ultimului aspect, se ntlnesc donaii ntre vii, donaii n vederea morii, donaii pe patul morii, donaii care produc efecte dup moarte.

Impozitul pe actele vnzare-cumprare a unor bunuri mobile i imobile se percep cu ocazia comercializrii bunurilor respective i se ntlnesc destul de des. Astfel de impozite cad n

20 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

sarcina cumprtorilor. Pentru calcularea impozitelor, de la ar la ar, se utilizeaz cote proporionale sau progresive.

Impozitele asupra creterii valorii averii au ca obiect sporul de valoare pe care l-au nregistrat unele bunuri n cursul unei perioade de timp. Ctre acest gen de impozite se refer impozitul pe plusul de valoare imobiliar i impozitul pe sporul de avere realizat n timp de rzboi.

Impozitul pe plusul de valoare imobiliar a fost introdus pentru impunerea sporului de valoare nregistrat de anumite bunuri imobiliare (terenuri, cldiri) n intervalul de timp de la cumprare i pn la vnzare, fr ca proprietarul s fi efectuat o cheltuial n acest scop. Subiectul acestui impozit este vnztorul bunurilor imobiliare, iar obiectul impunerii este diferena dintre preul de vnzare i preul de cumprare al bunului respectiv (de regul, la acesta din urm se adaug eventualele cheltuieli fcute de proprietar pentru modernizarea imobilului respectiv n perioada de la cumprarea imobilului pn la vnzare a lui). Valoarea unei averi imobiliare poate s creasc n diferite mprejurri, cum sunt: construirea unor ci de comunicare n imediata apropiere a acesteia; extinderea perimetrului oraului, astfel nct un teren s fie scos din circuitul agricol i s fie utilizat pentru construcia de locuine; executarea unor lucrri de edilitare (canalizare, electrificare etc.).

Impozitul pe sporul de avere dobndit n timp de rzboi are ca obiect averea dobndit n timpul rzboiului sau ca urmare nemijlocit a rzboiului. n unele ri (n Germania i Italia dup primul rzboi mondial, iar n Frana, Italia, Marea Britanie i S.U.A. dup cel de-al doilea rzboi mondial) a fost introdus impozitul pe supraprofitul de rzboi. Impozitul se calcula asupra profitului care depea nivelul perioadei luate ca baz (de exemplu, profitul mediu obinut n ultimii trei ani dinaintea rzboiului) sau asupra supraprofitului care depea o anumit rat considerat normal. Cu toate c impozitul se calcula n cote progresive, datorit multiplelor ci de sustragere a materiei impozabile de la impunere i ratei nalte a inflaiei, el nu a avut un randamenr sporit (schema 8).

1.

Dubla impunere internaional

4.1. Esena dublei impuneri internaionale

21 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

n prezent au loc procese intensive de aprofundare a colaborrii economice internaionale, fapt ce condiioneaz ajustarea ntregului arsenal de tehnici i proceduri fiscale la rigorile integrrii economice. Un obstacol n ascensiunea cooperrii economice mondiale este fenomenul dublei impuneri internaionale.

Dubla impunere internaional reprezint supunerea la impozit a aceleiai materii impozabile i pentru aceeai perioad de timp de ctre dou autoriti fiscale din ri diferite.

Dubla impunere internaional apare n cazul obinerii de ctre rezidenii unui stat a unor venituri sau a posedrii averii pe teritoriul altor state. Dubla impunere internaional poate aprea numai n cazul impozitelor directe, i anume al impozitelor pe venit i al celor pe avere. Apariia dublei impuneri internaionale este motivat de particularitile politicii fiscale i de specificul sistemelor de impozite existente n diferite ri.

Practica fiscal cunoate mai multe criterii de impunere a veniturilor sau averii n context internaional, i anume: a) criteriul rezidenei (domiciliului fiscal); b) criteriul naionalitii; c) criteriul originii veniturilor.

Criteriul rezidenei presupune efectuarea impunerii de organele fiscale din ara creia i aparine rezidentul, indiferent dac veniturile ori averea care fac obiectul impunerii sunt obinute sau se afl pe teritoriul statului dat sau n afara lui.

Criteriul naionalitii are n vedere impunerea rezidenilor ce realizeaz venituri sau posed avere pe teritoriul statului lor, indiferent n ce ar ei locuiesc.

Criteriul originii veniturilor presupune c impunerea se efectueaz de ctre autoritile fiscale din ara pe al crei teritoriu s-au realizat veniturile sau se afl averea, fcndu-se abstracie de rezidena sau naionalitatea contribuabilului.

Aplicarea diferitelor criterii n ri deosebite poate conduce la apariia dublei impuneri internaionale. De exemplu, dac ntr-o ar impunerea se bazeaz pe criteriul rezidenial, iar n alta pe criteriul originii veniturilor, atunci o persoan din prima ar, n eventualitatea realizrii

22 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

unor venituri n cea de-a doua ar, va avea de pltit impozite n ambele ri, ceea ce, de fapt, nseamn impunere dubl.

Consecinele negative pe care le are dubla impunere asupra dezvoltrii relaiilor economice dintre diferite ri au condus la cutarea soluiilor de evitare a ei. Evitarea dublei impuneri internaionale poate fi efectuat prin ncheierea acordurilor respective, bilaterale sau multilaterale, ntre ri sau unilateral, prin modificarea propriei legislaii fiscale n vederea aplicrii anumitor procedee tehnice de scutire de la impunere.

4.2. Evitarea dublei impuneri prin acorduri internaionale

Cea mai potrivit soluie pentru evitarea dublei impuneri interna-ionale este ncheierea de convenii bilaterale sau multilaterale ntre state. Conveniile respective au la baz modelele recomandate de ctre Organizaia de Cooperare i Desvoltare Economic de la 1963, 1977, 1994 i convenia-model a Organizaiei Naiunilor Unite din 1981 [32, p. 438].

Primele convenii fiscale privind eliminarea dublei impuneri i instituirea asistenei administrative dateaz din secolul al XIX-lea. n perioada 1899-1919 au fost ncheiate 24 de asemenea convenii; n 1939 numrul acestora crescuse la 256, iar n 1966 ajunsese la 922 [32, p. 53]. n present, numrul conveniilor internaionale de evitare a dublei impuneri este de cteva mii. Republica Moldova n prezent are ncheiate acorduri de evitare a dublei impuneri cu peste 50 de ri.

Convenia de evitare a dublei impuneri internaionale, conform recomandrilor i modelelor numite, se aplic impozitelor pe venit i pe avere instituite de fiecare din statele contractante i de ctre subdiviziunile lor administrativ-teritoriale. Sub incidena conveniei respective intr persoanele care sunt rezidente ale unui stat sau ale fiecrui dintre cele dou state, referindu-se att la persoanele fizice, ct i la cele juridice.

Rezidena. Domiciliul fiscal al unei persoane fizice care are reziden n cele dou state contractante se consider statul n care are o locuin permanent, indiferent de forma acesteia (cas individual, apartament, proprietate personal sau chirie). Condiia este ca locuina respectiv s fie utilizat cea mai mare parte a anului. Dac persoana n cauz are cte o locuin permanent n fiecare din cele dou state semnatare de convenie, atunci ea se

23 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

consider rezident a statului cu care are cele mai strnse legturi personale i economice. n acest caz, ara de reedin se determin inndu-se cont de: relaiile familiale i cele sociale, ocupaia, activitatea politic i cultural, locul de unde adminis-treaz bunurile etc. n cazul n care persoana respectiv nu are o locuin permanent n nici unul din cele dou state, se consider c ea este rezident n statul n care locuiete obinuit. n eventualitatea c aceast persoan locuiete obinuit n ambele state sau dac nu locuiete n mod obinuit nici n unul dintre ele, se consider rezident al statului al crui cetean este. Presupunnd c o persoan are cetenia ambelor state sau nici a unuia dintre ele, domiciliul se stabilete prin nelegere ntre prile (statele) interesate.

Referitor la o persoan juridic, rezidena se stabilete n funcie de locul unde se afl sediul conducerii sale executive. Prin sediul permanent, n spiritul conveniei, se nelege o instalaie fix de lucru (de afaceri), prin care o ntreprindere realizeaz parial sau n total activitatea sa. Concret, se consider c aceast instalaie este format din cldiri, construcii, utilage, maini etc., amplasate ntr-un loc precis i cu un sediu al managementulu, o sucursal, un birou, o uzin, o fabric, un atelier, o min, o sond etc. n cazul unui antier de construcie sau de montaj, este vorba de sediu stabil numai dac durata sa depete o anumit perioad de timp (de exemplu, 12 sau 12 luni, n funcie de nelegerea ntre pri).

Impunerea veniturilor.Conform recomandrilor conveniilor-model, exist mai multe modaliti de impunere a diferitor genuri de venituri din diferite surse de provenien.

Veniturile obinute din bunurile imobile (exploatri agricole i forestiere) sunt impuse n ara n care aceste bunuri sunt situate. Se consider bunuri imobile toate accesoriile exploataiilor respective, inventarul, inclusiv cel viu, drepturile care decurg din proprietatea funciar, uzufructul bunurilor imobile i drepturile de rente variabile sau fixe aferente exploatrii sau concesionrii acesteia pentru zcmintele minerale. Izvoare i alte bogii minerale.

Beneficiile obinute de ntreprinderile unui stat contractant sunt impuse de organele fiscale ale acestui stat. n cazul n care ntreprinderea respectiv i desfoar activitatea sa i n cellalt stat contractant, prin intermediul unui sediu stabil, atunci beneficiile aferente activitii acestei filiale se impun n acest stat. Cu alte cuvinte, beneficiile unei ntreprinderi, obinute n cadrul mai multor sedii aflate n ambele state semnatare a conveniei, se impun n fiecare din acele state, n proporia n care aceste beneficii ar fi revenit sediilor respective dac acestea ar fi funcionat ca ntreprinderi distincte.

24 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Stabilirea beneficiului unui sediu se face cu luarea n considerare a cheltuielilor aferente activitii desfurate de acesta, indiferent c ele au fost efectuate numai n statul n care se afl sediul sau i n alt parte.

Beneficiile rezultate din exploararea navelor sau aeronavelor n trafic internaional se impun n statul contractant n care este situat conducerea efectiv a ntreprinderii. Dac sediul acestei conduceri este la bordul unei nave, atunci sediul este considerat a fi n statul n care se afl portul de origine al navei sau dac acesta nu exist, n statul a crei reziden este persoana care exploateaz nava.

Veniturile obinute sub form de dividende de acionari de la societile de capital se impun parte n statul de origine a lor, parte n cel de destinaie, n proporiile stabilite prin nelegere de ctre prile contractante. Statul de destinaie a dividendelor are prioritate la impunere i, respective, la o proporie mai mare din impozit, iar statului de origine a dividendelor i se rezerv un drept mai limitat i o parte mai mic din impozite (adesea 15,0% din suma dividendelor). La stabilirea acestui criteriu s-a luat n consideraie faptul c statul de origine a dividendelor are posibilitatea s perceap n plus i impozitul pe beneficiul societii respective.

Veniturile obinute sub form de dobnzi aferente diferitelor creane se impun n ambele state contractante, n proporiile convenite de acestea. i n acest caz, statul de destinaie a dobnzilor are prioritate la impunere, iar statul de origine are dreptul de a percepe i el un impozit de pn la 10,0% din suma dobnzilor.

Veniturile realizate sub form de revedene se impun, de regul, n ambele state contractante n proporiile stabilite de comun acord, cu respectarea principiului limitrii cotei cuvenite statului de origine a revedenei.

Veniturile realizate prin practicarea unei profesii libere se impun fie n statul de origine a veniturilor, cnd beneficiarul acestora are o baz fix pentru exercitarea profesiei libere, fie, n caz contrar, de ctre statul al crui rezident este ceteanul respectiv.

Veniturile din salarii i alte remuneraii similare se impun n statul n care se desfoar activitatea retribuit.

25 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Veniturile obinute sub form de tantieme, jetoane de prezen i a altor retribuii similare pe care un rezident al unui stat contractant le primete n calitatea sa de membru al consiliului de administrare sau de supraveghere al unei societi, care este rezident a altui stat contractant, se impun n acesta din urm.

Veniturile pe care le realizeaz actorii i sportivii din activitile respective se impun n statul n care se obin.

Impunerea averii. Averea format din bunurile imobile se impun n statul n care se afl. Averea n form de bunuri mobile, component a unui sediu stabil al unei ntreprinderi sau a unei baze fixe a unui liber profesionist, este impus n statul n care se afl. Navele, aeronavele, vehiculele feroviare sau auto, exploatate n trafic internaional, precum i bunurile mobile afectate acestei exploatri se impun numai n statul n care se afl sediul conducerii efective a ntreprinderii.

4.3. Evitarea dublei impuneri prin procedee tehnice

Pentru evitarea dublei impuneri, n practica fiscal din diferite ri se aplic mai multe metode i tehnici, cum ar fi: a) scutirea total; b) scutirea progresiv; c) creditarea ordinar i d) creditarea integral a impozitului.

Conform procedeului scutirii (exonerrii) totale, venitul realizat de rezidentul unei ri n strintate i supus impunerii acolo nu se mai include n venitul impozabil n ara de reedin, astfel sczndu-se n ntregime din venitul total impozabil al acestuia n statul de reziden.

n cazul scutirii (exonerrii) progressive, venitul obinut de rezi-dentul unui stat n strintate se adaug la veniturile realizate de acesta n ara de reedin, urmnd apoi ca la venitul total asfel rezultat s se stabileasc cota progresiv aferent. n continuare, la calcularea cuan-tumului impozitului, aceast cot se va aplica numai asupra venitului obinut n ara de reedin. Prin urmare, nsumarea venitului obinut n strintate cu cel realizat n ara de reziden are numai scopul stabilirii cotei progresive cu care este impus venitul intern. De exemplu, o persoan n ara de reedin realizeaz venit de 6 000 u.m. i n strintate de 4

26 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

000 u.m. Cota de impunere aferent venitului total de 10 000 u.m. n ara de reedin este de 22%. Cuantumul impozitului spre plat n ara de reedin va fi de 880 u.m. (4 000 *22 / 100).

Procedeul creditrii (imputrii) ordinare const n aceea c impozitul pltit statului strin pentru venitul realizat pe teritoriul acestuia de rezidentul altui stat se scade direct din impozitul datorat n statul de reziden, ns numai pn la limita impozitului intern ce revine la un venit egal cu venitul obinut n strintate. Pentru exemplificare, folosind datele calculului precedent cu precizarea c n ara de provenien a venitului cota impozitului pentru aceast sum este de 15%, iar n ara de reedin aceluiai nivel al venitului i corespunde o cot de numai 14%. n aceast situaie, procedeul creditrii ordinare se aplic astfel:

se calculeaz impozitul total stabilit n sarcina contribuabilului de organele fiscale ale statului de reedin:

10 000 22% = 2 200 (u.m.);

se determin impozitul pltit de origine a venitului:

6 000 15% = 900 (u.m.);

se calculeaz impozitul aferent venitului oninut n strintate, dar la cota statului de reedin:

6 000 14% = 840 (u.m.);

se determin cuantumul impozitului datorat statului de reziden:

27 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

2 200 - 840 = 1 360 (u.m.).

Astfel, scutirea, numit n acest context credit fiscal (de aici i provine denumirea procedeului), n condiiile aplicrii metodei creditrii ordinare, este de 840 u.m., deoarece statul de reziden nu acord o reducere mai mare dect mrimea impozitului determinat din venitul obinut n strintate la nivelul cotei practicate pe teritoriul lui.

Procedeul creditrii (imputrii) integrale presupune scderea integral a impozitului pltit n strintate pentru venitul realizat acolo din impozitele datorate n statul de reedin. Scderea integral se face i n situaia n care impozitul pltit n strintate este mai mare dect impozitul aferent aceluiai venit n statul de reziden. Folosind datele exemplelor precedente, aplicarea procedeului creditrii totale se face astfel:

- se calculeaz impozitul total pentru venitul integral la nivelul cotei din statul de reedin: 10 000 22% = 2 200 (u.m.);

- se determin impozitul pltit n strintate: 6 000 15% = 900 (u.m.);

- se calculeaz impozitul aferent venitului oninut n strintate, dar la cota statului de reedin: 6 000 14% = 840 (u.m.);

- se determin cuantumul impozitului datorat statului de reziden:

2 200 - 900 = 1 300 (u.m.).

Scutirea acordat n condiiile aplicrii metodei creditrii integrale este egal cu cuantumul total al impozitului pltit n strintate.

28 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Procedeele de calculare a impozitului n ara de reedin expuse mai sus, admit recunoaterea impozitelor pltite n strintate i permit diminuarea cuantumului impozitului datorat statului de rezident.

2.

Sisteme moderne de impozite directe

Sistemele contemporane de impozite directe ale rilor lumii difer esenial unele de la altele: dup structur, componen, metode de percepere, cote de impunere, modaliti de stabilire a bazei impozabile, nlesniri, repartiie pe verigile sistemului bugetar etc. Ele s-au constituit i continu s evolueze fiind influenate de tradiii, factori economici, sociali i politici. Numrul de impozite, nivelul lor, forma de percepere depind de structura teritorial-administrativ, de potenialul economic, de orientarea politic i social a rii.

Impozitele directe, graie echitabilitii lor, tradiional au o contribuie esenial la formarea veniturilor publice. n veniturile bugetelor publice ale rilor O.C.D.E. (Organizaia pentru Cooperare i Dezvoltare Economic) ele reprezint, n medie, o jumtate. La mijlocul anilor 90 ai secolului trecut n aceste ri au fost efectuate reforme ale sistemului de impozitare direct. La baza acestor transformri au fost puse principiile conceptului economiei ofertei, care au n vedere liberalizarea politicii fiscale. Pe parcursul acestor reforme neoconservatoare a fost diminuat nivelul maxim al cotelor de impunere, n primul rnd la impozitele pe venitul persoanelor fizice i juridice, au fost extinse scutirile i nlesnirile la alte impozite directe etc. Ca rezultat, impozitele directe au obinut un caracter mai stimulativ fr a afecta veniturile publice.

Experiena impozitrii directe din rile cele mai dezvoltate economic preyint interes n aspect att de cunoatere, ct i de aciune.

5.1. Impozitarea direct n Statele Unite ale Americii

Sistemul fiscal al S.U.A. se dezvolt continuu peste 200 de ani i contribuie la evoluia relaiilor de pia. El corespunde exigenelor financiare formarea veniturilor bugetului federal, bugetelor statelor i bugetelor locale. Impozitele n aceast ar sunt utilizate abil n funcie de instrument de reglementare economic.

29 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

n S.U.A. funcioneaz un sistem de impozite directe n trei niveluri: impozitele directe federale; impozitele directe ale statelor; impozitele directe locale.

Regimului fiscal i este caracteristic impozitarea paralel de ctre guvernul federal, guvernele statelor i organele administraiei publice locale.

n prezent, la impozitele directe federale percepute pe ntreg teritoriul rii se refer: impozitul pe veniturile persoanelor fizice; impozitul pe profitul corporaiilor; impozitul pe supraprofitul corporaiilor; impozitul pe veniturile de la vinderea activelor capitale; impozitul pe motenire i donaii; contribuiile pentru asigurrile sociale (statisticile internaionale refer acest gen de venit public la impozitele directe, fapt pentru care l menionm fr a apela la detalii, deoarece am fcut aceasta n lucrarea [27]).

Impozitul pe veniturile persoanelor fizice are caracter progresiv, manifestat prin existena a cinci niveluri ale cotei de impunere i mini-mumului neimpozabil. Impozitrii poate fi supus individual o persoan sau integral o familie. n ultimul caz, se adun toate genurile de venituri ale membrilor familiei pe un an. Impozitul se calculeaz n modul urmtor: venitul total se determin prin nsumarea tuturor veniturilor obinute n perioada respectiv salariile, veniturile de la activitatea de ntreprinztor, pensiile i indemnizaiile, venitul de la hrtiile de valoare etc. (Venitul de la vinderea averii i hrtiilor de valoare se impune cu un impozit special sau n cadrul venitului individual.) Din venitul total se scad cheltuielile de afaceri, ce in nemijlocit de obinerea lui. Din ele fac parte cheltuielile aferente activitii de ntreprinztor: cheltuielile pentru procurarea i ntreinerea activelor capitale terenuri, cldiri, echipament, consumuri de producie curente. Ele se scad nu numai n cazul ntreprinztorilor, dar i n cazul liber profesionitilor. n continuare se scad cheltuielile pentru mbrcminte special, transport i altele, legate nemijlocit de activitatea de producie. Total sau parial se scad: 50% de la vinderea activelor capitale, de lung durat, dobnzile de la obligaiile emise de guvernele statelor i organele administraiei publice locale, unele pli n fondurile publice i private de asigurri sociale.

30 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Ca rezultat al deminurilor menionate se obine venitul net al contribuabilului. n continuare, din venitul net se scad nlesnirile fiscale individuate. O nlesnire general este minimul neimpozabil (minimul neimpozabil, fiind la sfritul anilor 90 ai secolului trecut egal cu $4 mii, iar pentru soii care depun declaraii n comun $5 mii fiecare, are tendin stabil de majorare). n afar de aceasta, venitul net se diminueaz cu mrimea contribuiilor la fondurile de binefacere, impozitele pltite n bugetele statelor i locale, suma alimentelor, cheltuielile pentru serviciile medicale (n mrimea ce nu depete 15% a sumei impozitate), dobnzile pe datoriile individuale i datoriile ipotecare cu gajarea imobilului. n urma scderii nlesnirilor fiscale, se obine venitul impozabil. Cotele impozitelor pe venitul persoanelor fizice sunt prezentate n tabelul 2.

Tabelul 2

COTA IMPOZITU-LUI, %

VENITUL IMPOZABIL, dolari

Cuplu, venituri comune

Cuplu,

venituri separate

Capul familiei solitar

Persoan solitar

31 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

15

0 40 100

0 20 500

0 32 150

0 24 000

28

40 100

96 900

20 500

48 450

32 150

83 050

24 000

58 150

31

32 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

96 900

147 700

48 450

73 850

83 050

134 500

58 150

121 300

36

147 700 263 750

73 850 131 875

134 500 263 750

121 300 263 750

39,6

peste 263 750

33 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

peste 131 875

peste 263 750

peste 263 750

Sursa: [39, p. 23]

Tranele pentru cotele respective pot fi actualizate anual n legea bugetar.

Aadar, orientrile principale ale evoluiei impozitului pe venitul persoanelor fizice sunt: simplificarea scrii cotelor, mrirea minimului neimpozabil, micorarea cuantumului impozitului, cu diminuarea concomitent a nlesnirilor fiscale.

Impozitului pe profitul corporaiilor sunt supuse persoanele juridice n baza declaraiilor fiscale. Cota standard a impozitului este de 34% i el se achit gradual. Pentru primele $50 mii profit impozitat corporaia pltete 15%, pentru urmtoarele $25 mii 25% i numai pentru suma mai mare este valabil cota standard. n afar de aceasta, pentru veniturile corporaiei de la $100 mii pn la $335 mii este stabilit o ncasare suplimentar n mrime de 5%.

Impozitul pe veniturile corporaiilor enumer multiple nlesniri. Din venitul net se scad: impozitul pe venit locale, integral dividendele de la companiile-fiice aflate n proprietate total, 70-80% dividende obinute de la corporaiile locale impozitate, veniturile de la hrtiile de valoare emise de administraiile locale i cele ale statelor, contribuiile la fondurile de binefacere. n afar de aceasta, ntr-un ir de ramuri se aplic norme ale uzurii accelerate a echipamentului, nlesniri pentru investiii, lucrri de cercetri tiinifice i construcii experimentale. Corporaiilor li se acord credit fiscal n mrime de 50% de la costul echipamentului care utilizeaz n procesul de producie energia solar sau a vntului. Pentru sprijinirea ramurilor extractive a fost instituit o reducere pentru epuizarea zcmintelor, care permite diminuarea impozitului pe venuturile corpora-iilor ce extrag resurse naturale n jumtate.

34 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Exist i alte scaderi i nlesniri, care n ansamblul lor diminueaz venitul impozabil al corporaiilor cu pn la 60 la sut.

Impozitul pe supraprofitul corporaiilor se percepe n anumite condiii. El constituie un element al mecanismului antimonopol de reglementare economic.

Impozitul pe veniturile de la vinderea activelor capitale se percepe la aceeai cot ca i impozitul pe profit (maximal 34%). ns, dac aceast operaiune a generat pierderi, suma lor nu se scade din venitul impozabil.

Impozitul pe motenire i donaii se percepe la toate nivelurile, ns la nivel federal cotele lui sunt mai mari i exist o anumit scar progresiv a lor. Minimul neimpozabil constituie $10 mii. Un cadou mai scump sau o motenire mai mare se impune cu cota de la 18% pn la 50%. Cota cea mai nalt se aplic la motenirea de peste $2,5 milioane. Concomitent se ia n consideraie gradul de rudenie. Din suma impozabil se scade partea soului motenitorului decedat, cheltuielile pentru funerariile lui.

Contribuiile pentru asigurrile sociale n S.U.A., ca i n alte ri occidentale , intr n impozitele directe.

Aadar, n veniturile federale predomin impozitele directe. n structura veniturilor bugetului federal ponderea cea mai mare o deine impozitul pe veniturile persoanelor fizice (45%), pe locul secund se plaseaz contribuiile pentru asigurrile sociale (10%), urmate de impozitul pe venitul corporaiilor i celelalte impozite directe.

n S.U.A. fiecare stat are propriul sistem fiscal, diferit de cel federal. Finanele statelor se sprijin pe urmtoarele impozite directe regionale: impozitul pe venitul persoanelor fizice; impozitul pe venitul corporaiilor; impozitul pe avere.

35 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Impozitului pe venitul persoanelor fizice sunt supui cetenii statului i persoanele care obin venit pe teritoriul acestui stat. Cotele impozitului variaz ntre 2% i 12%.

Impozitul pe venitul corporaiilor poate fi perceput de stat numai n cazul n care pe teritoriul lui compania respectiv dispune de construcii sau lucreaz angajaii ei. Cotele impozitului sunt proporionale, dar se ntlnesc i sisteme de cote progresive. Mrimea lor variaz de la 2% pn la 12%. Cel mai nalt acest impozit este n statul Iova 12%, iar n statul Connecticut 11,5%, n circumscripia federal Columbia 10,25%. Cele mai mici cote sunt n Mississippi de la 3% pn la 5% i Iuta 5%.

Impozitul pe avere de asemenea se percepe n state, dar nsemntatea lor financiar nu este mare, deoarece n cea mai mare parte averea este impus de organele administraiei publice locale.

Resursele financiare ale municipiilor i comitantelor n S.U.A. se constituie din urmtoarele imp ozite directe locale : impozitul pe avere; impozitul pe deservirea hotelier; impozitul pentru serviciile comunale; impozitul pe tranzacii; taxe de liceniere; impozitul pe mijloacele de transport; impozitul ecologic; impozitul pe ocupaii; impozitul funciar; impozitul pe motenire i donaii; suplimente locale la impozitele federale; impozitul pe reprezentaii teatrale etc.

Aprobarea componenei sistemului impozitelor locale este n competena organelor legislative federale.

36 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Impozitul pe avere are ponderea cea mai mare n veniturile bugetelor locale, deinnd circa 40%. Obiectele impozitrii se stabilesc de organele legislative ale statelor. Averea supus impozitrii poate fi divizat n urmtoarele categorii: imobile (terenuri, cldiri, edificii); averea disponibil a contribuabilului (maini, echipamente, road, vite, automobile, televizoare, frigidere, aciuni, bani etc.)

Scutirii totale de la acest impozit sunt posibile pentru: imobilele guvernului federal; guvernele statelor i organelor administraiei locale;

proprietile non-profit ale instituiilor din domeniul nv-mntului, fondurilor de binefacere, organizaiilor religioase, uniunilor de munc, asociaiilor de fermieri.

n afar de aceasta, sunt scutite de impo-zite i unele active (aciuni, creane, bani) n 36 de state, iar n 4 state proprietatea individual a contribuabililor.

Impozitul pe imobil se percepe de la proprietarii cldirilor i edificiilor. Imobilele cu destinaie comercial se impun cu cote diferen-iate. Proprietarul apartamentului pltete mai puin dect proprietarul locuinei date n chirie sau proprietarul imobilelor cu destinaie productiv.

Proprietatea personal, folosit pentru propria utilizare, nu este supus acestui impozit. Baza de impunere este egal cu o treime din valoarea de pia a proprietii. Proprietarul primete o dat la 4 ani scrisoare privind evaluarea precizat a proprietii lui. Cota impozitului pe avere constituie n mediu pe ar 1,4%.

Impozitul pe deservirea hotelier alctuiete 5% de la plata pentru hotel.

Impozitul pentru serviciile comunale se percepe n mrime de 3% de la plata pentru telefon, gaz i energie electric.

37 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Impozitul pe tranzacii se aplic la vinderea-cumprarea imobilului i alctuiete $2,5 la fiecare mie de dolari.

Suplimente locale la impozitele federale se transfer n mrime de un anumit procent n bugetele locale. n esena sa financiar ele se deosebesc de impozitele federale numai dup forma de mobilozare.

Taxele de liceniere se percep de organele administraiei publice locale pentru dreptul de a vinde produse (separat laptele), buturi alcoolice, articole de tutungerie, pentru posedarea restaurantelor. Se acord licene pentru dreptul de folosire a automobilelor, motocicletelor, de ntreinere a animalelor domestice.

Exist taxe speciale care nu au caracter impozitar. La ele se refer impozitul ecologic, orientat la ocrotirea mediului ambiant, de exemplu, impozitul pentru curarea petelor de petrol de pe suprafeele acvatice perceput n statul New York. Exist impozit special pe corporaiile care genereaz deeuri riscante, cum este ambalajul din metal, sticl sau polimeri.

Spre deosebire de impozitele federale i ale statelor, impozitele locale se caracterizeaz prin multitudine i regresivitate. Cu toate acestea, impozitele locale au propriul rol constituie baza veniturilor locale.

5.2. Impozitele directe n Marea Britanie

Bazele sistemului fiscal actual al Marii Britanii au fost puse nc n secolul al XIX-lea. Sistemul de impozite directe este format n dou niveluri: impozitele generale de stat i impozitele locale. Principalele impozite directe n Marea Britanie sunt: impozitul pe venit; impozitul pe capital; impozitul pe motenire; impozitul pe imobil.

38 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Cele mai de seam impozite directe generale de stat sunt: impozitul pe venitul persoanelor fizice, pe profitul corporaiilor, pe sporul de capital, pe motenire.

Impozitul pe venitul persoanelor fizice aduce aproape 2/3 din veniturile bugetului de stat al Marei Britanii. n aceast ar este acceptat forma edular de organizare a impozitului pe venitul persoanelor fizice, conform creia venitul se mparte pe categorii (edule) n funcie de sursa venitului (salarii, dividende, rent etc.), iar fiecare edul se impune n mod deosebit. Acest mod de impunere are scopul de a prinde venitul la surs.

Exist ase edule, iar unele din ele au i gradare intern.

edula A include veniturile de la avere, proprietile funciare, construcii i edificii, chiria de la transmiterea n arend a caselor i apartamentelor.

edula B nglobeaz veniturile obinute de la utilizarea n scopuri comerciale a proprietilor forestiere.

edula C conine veniturile de la hrtiile de valoare de stat.

edula D cuprinde veniturile de la activitile de producie i comercial. n aceast grup intr multiple i diverse venituri, de aceea ea este mprit n ase subgrupe: 1. veniturile obinute din comer i operaiunile de afaceri, de exemplu, veniturile proprietarului unitii de comer; 2. veniturile obinute de la prestarea serviciilor profesionale, de exemplu, veniturile medicului sau ale avocatului; 3. veniturile din dobnzi sau alimente, supuse impozitrii; 4. veniturile de la hrtiile de valoare, aflate n strintate, care nu intr n edula E; 5. veniturile de la averea din strintate; 6. toate celelalte venituri, neincluse n nici una din categoriile enumerate, de exemplu, onorariul.

39 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

edula E cuprinde trei grupe largi de venituri: 1. salariul din diverse domenii, de la suplinirea diferitor posturi i exercitarea diferitelor funcii, alte venituri din munc; 2. pensiile pltite de companii; 3. ndemnizaii sociale pltite de stat i supuse impozitrii.

edula F include dividendele i alte pli efectuate de companiile din Marea Britanie.

n prezent, edulele servesc pentru calcularea nlesnirilor.

Impozitul pe venit se mparte n ctigat (prin munc) i inves-tiional (nu din munca prestat). Perceperea impozitului pe salarii i remunerri se face la surs. n acest caz, este necesar prezentarea declaraiei privind impozitul de ctre persoanele care au venit doar din salariu. n toate celelalte cazuri, impozitarea veniturilor se face n baza declaraiilor depuse de contribuabili n termenii stabilii.

Toi contribuabilii, indifereant de sursa venitului, au dreptul la scutire personal i scutire familial suplimentar, luat n consideraie la impozitarea capului familiei. Mrimile lor se reevalueaz automat n fiecare an financiar n corespundere cu creterea indicelui preurilor. n prezent, scutirea personal n Marea Britanie este de 3 455 lire sterline.

Cotele impozitului pe venitul persoanelor fizice sunt difereniate n felul urmtor:

Tabelul 3

Venitul impozabil

40 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Cota

Pn la 2 500 lire sterline

20%

De la 2501 pn la 23 700 lire sterline

25%

Peste 23 700 lire sterline

40%

Sursa: [39, p. 38]

Impozitul pe profitul corporaiilor n ultimul deceniu a avut tendin stabil de diminuare a poverii sale. Cota de impunere s-a micorat gradual de la 52% pn la 35%, iar n ultima perioad pn la 33%. Businessul mic se impoziteaz cu o cot i mai mic 25%.

Impozitul pe sporul de capital se percepe la comercializarea anumitor genuri de active capitale care genereaz profit (automobile particulare, locuine, certificate naionale de

41 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

economii i obligaiuni de stat etc.). Scopul acestui impozit este limitarea volumului i profitabilitii tranzaciilor speculative. Veniturile se determin ca diferena dintre preul de pia a averii i preul de cumprare. Impozitul se calculeaz pornind de la cea mai nalt cot a impozitului pe venit n vigoare, dac contribuabilul este persoan fizic, i din cota standard a impozitului pe profitul corporaiilor, dac contribuabilul este persoan juridic.

Impozitul pe motenire nu se aplic la primele 150 mii lire sterline ai valorii averii transmise. La valoarea care depete acest minim se aplic cota de 40%. Acioneaz un sistem de nlesniri, care pot constitui de la 20% pn la 80% din valoarea motenirii.

Din impozitele directe de asemenea fac parte contribuiile pentru asigurrile sociale.

Impozitele directe regionale i locale n Marea Britanie sunt reprezentate de impozitul pe avere, impozitul funciar, impozitul municipal i altele. Legislaia fiscal cu referin la comitate (unitate administrativ-teritorial n Anglia) i local este aprobat de Parlamentul rii.

Impozitul pe avere la nivel local este cel mai important. El aduce circa 10% din veniturile bugetelor locale. Se percepe de la proprietarii i arendaii averii. Evaluarea bazei impozabile a averii imobile se face o dat la 10 ani. Ea reprezint suma probabil a venitului de la darea n arend a ei. Cota impozitului se stabilete de guvernele locale, care se conduc la aprobarea ei, de regul, de propriul necesar de mijloace, fapt ce cauzeaz o difereniere mare pe comitate i orae.

Noul impozit municipal a nlocuit capitaia. El depinde de valoarea pe pia a averii i de numrul membrilor maturi ai fiecrei familii. Concomitent se prevd importante nlesniri pentru mai multe categorii de familii. Averea se clasific conform uneia din opt categorii de evaluare i ulterior se impune conform cotelor difereniate.

Administraiile municipale, n conformitate cu competenele lor, pot institui i alte impozite pentru acoperirea necesitilor comunitilor locale. Lista impozitelor locale n diferite comitate este foarte variat.

42 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

n veniturile publice ale Marii Britanii impozitele directe au o pondere de 45-47%.

5.3. Impozitarea nemijlocit n Germania

n Germania federaia i landurile sunt independente n organizarea bugetar. Principiul independenei n funcionarea bugetar acioneaz pornind de la necesitatea interconexiunii intereselor general statale cu interesele landurilor n finanarea nevoilor lor. Conform Constituiei, toate impozitele se mpart n federale, ale landurilor, locale (comunale) i bisericeti. Concomitent, n scopul finanrii tuturor celor trei niveluri de gestiune, sistemul de impozite n Germania este alctuit n aa fel, nct cele mai importante surse financiare formeaz n acelai timp dou sau trei bugete. Astfel, impozitul pe venitul persoanelor fizice se repartizeaz n modul urmtor: 42,5% din ncasri se acumuleaz n bugetul federal, 42,5% n bugetul landului corespunztor i 15% n bugetul local. Impozitul pe corporaii se mparte n proporii egale ntre bugetul federal i cel al landurilor. Impozitul pe activitatea de antreprenoriat se percepe de administraia public local, ns ei i rmne doar jumtate, cealalt fiind transferat bugetului federal i bugetelor landurilor. Bugetele pe diverse tipuri de avere alimenteaz bugetele landurilor i comunelor.

n Germania, ncasrile impozitare se distribuie n felul urmtor: n bzgetul federal se acumuleaz 48,2%, n bugetele landurilor 34,22% i n bugetele comunelor 12,4%.

Principalele impozite directe percepute n Germania sunt: - impozitul pe veniturile persoanelor fizice; impozitul pe corporaii; impozitul pe ocupaii; impozitul pe avere; impozitul funciar; impozitul achitat la cumprarea terenurilor funciare; contribuii pentru asigurrile sociale; impozitul pe motenire i donaii.

Impozitul pe venitul persoanelor fizice se determin n baza unei scri de rate progresive n care cota minimal este de 19%, iar cea maximal de 53%. Minimul neimpozabil este stabilit pentru persoane i pentru familii.

43 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Pentru calcularea venitului impozabil se scad unele cheltuieli speciale, de exemplu, alimentele soilor dup divor, cotizaiile pentru asigurarea medical i asigurarea de via, impozitul bisericesc, cheltuielile pentru nvmntul profesional etc. Impozitul pe venitul angajailor se reine de angajator din ctigul lor la achitarea salariului (impozitul pe salariu) i ulterior se transfer fiscului.

La calcularea impozitului pe salarii se folosesc urmtoarele ele-mente: clasele fiscale, tabelele fiscale i cartelele fiscale.

Exist ase clase fiscale, n care se grupeaz muncitorii i slujbaii:

I clas muncitorii celibatari fr copii;

II clas celibatari, divorai sau vduvi, care au la ntreinere copii;

III clas cstorii i n familie lucreaz numai un so;

IV clas lucreaz ambii soi, ins se impoziteaz fiecare separat;

V clas lucrtori cstorii, dintre care unul se impoziteaz conform clasei III;

VI clas muncitori, care au salariu n cteva locuri.

Tabelele fiscale iau n consideraie clasele, dar i existena copiilor n familie, numrul lor, modul de ntreinere de ctre soi a copiilor i a gospodriei familiale n ansamblu: separat sau n comun, nlesnirile fiscale.

44 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Cartela fiscal se completeaz n comun la locul de trai. n ea se autentific clasa fiscal, numrul copiilor, confesiunea angajatului. Tot aici se confirm invaliditatea, atingerea vrstei de 64 de ani i altele.

Landurile acumuleaz venituri din urmtoarele impozite directe: impozitul pe avere; impozitul funciar, impozitul pe moteniri i donaii, impozitul pe procurarea loturilor funciare.

Impozitul funciar se vars preponderent n bugetul landurilor, ns perceperea lui se face de comune. Cota de baz se constituie din dou pri: cea stabilit centralizat i cea adaos de comun.

Impozitul pe moteniri i donaii are cote difereniate n funcie de gradul de rudenie (4 grupe) i de costul averii motenite (3 intervale).

Pe lng administraia federal i a landurilor, un ir de funcii social-organizatorice sunt exercitate de administraia public local, care are propriile bugete. Principalele impozite directe percepute n bugetele locale sunt: impozitul pe ocupaii; impozitul funciar; impozitul pe avere; impozitul pe patrimoniul ntreprinderilor.

Impozitului pe ocupaii se supun persoanele fizice i societile comerciale care practic diferite activiti de producie i comer. Drept baz de calculare a cuantumului impozitului servete profitul de la activitatea respectiv i capitalul companiei. Cota impozitului se aprob de organele municipale, cel mai frecvent exemplu 5% de la profit i 0,2% de la valoarea fondurilor fixe. Exist i minimum neimpozabil.

Impozitul funciar se aplic asupra terenurilor gospodriilor agricole i forestiere, asupra companiilor i persoanelor fizice. Cota standard, n compartimentul local, este de 1,2%. Sunt

45 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

scutite de impozit ntreprinderile de stat, instituiile religioase. La trecerea lotului de la un proprietar la altul, se pltete un impozit de 2% de la valoarea de pia a lui.

Impozitul pe avere este cel mai tradiional impozit n Germania. Cota impozitrii a totalului de avere a persoanei fizice este de 1%, iar ntreprinderile industriale i companiile pltesc 0,6%. Exist un minim neimpozabil, care se mrete la atingerea de ctre cetean a vrstei de 60 de ani. Exist nlesniri pentru agenii economici din agricultur i silvicultur. Reevaluarea proprietii are loc o dat la 3 ani.

Impozitul pe patrimoniul ntreprinderii are ca baz de calcul totalul patrimoniului contribuabilului la nceputul anului calendaristic.

5.4. Impozitele nemijlocite n Frana

n Frana, ponderea impozitelor directe n veniturile publice este de circa 40%.

Sistemul impozitelor directe include: impozitul pe venitul ntreprinderilor; impozitul pe venitul persoanelor fizice; contribuii pentru asigurrile sociale; impozitul pe avere,

Impozitul pe venitul ntreprinderilor se percepe la cota standard de 34%. n unele cazuri ea poate fi mrit pn la 42%. O cot mai mic se aplic profitului obinut din agricultur i din investiiile n hrtiile de valoare de la 10% pn la 24%. Pe parcursul ultimilor 15 ani, cota a evoluat permanent n direcia micorrii. Drept baz de calculare a cuantumului impozitului servete profitul anual al ntreprinderii. Fiecare agent economic este obligat s prezinte n decurs de trei luni dup ntocmirea bilanului contabil sau pn la 1 aprilie a anului urmtor, dac bilanul nu se ntocmete, organului fiscal o declaraie detaliat despre venituri. Pn la calculele anuale definitive ntreprinderea face vrsminte semestriale n avans.

46 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Impozitul pe venitul persoanelor fizice n veniturile publice are o pondere de peste 18%. Unitatea impozitat este familia alctuit din doi soi i persoanele aflate la ntreinerea lor. Celibatarii se impun individual. Cota impozitului este progresiv de la 0% pn la 56,8%.

n Frana exist reguli speciale de impunere a veniturilor obinute din tranzacii cu imobil, hrtii de valoare i alt avere mobil.

Venitul obinut de la vinderea averii imobile se include n venitul impozabil pentru anul vinderii efective. Nu sunt impuse veniturile de la vinderea locuinelor de baz, primei vnzri a locuinei i de la vinderea locuinei aflate n posesie nu mai puin de 32 de ani. Cota se difereniaz n funcie de termenul n care locuina s-a aflat n proprietatea contribuabilului. Cota maximal se aplic n cazul n care locuina a fost proprietate mai puin de 2 ani.

Veniturile obinute din tranzaciile cu hrtiile de valoare se impun cu cota de 16%. Impozitul se percepe numai n cazul n care mrimea venitului anual depete o anumit limit, frecvent revzut.

Veniturile de la tranzaciile cu avere mobil se impun dac sunt obinute n urma tranzaciei de o anumit valoare. Exist trei cote: 4,5% i 7% pentru obiectele de art i 7,5% pentru tranzaciile cu metale preioase.

Impozitul pe avere de asemenea aduce venituri importante n bugetul Franiei. Impozitrii este supus averea, drepturile patrimoniale i hrtiile de valoare avute n proprietate. La avere se refer cldirile, ntreprinderile industriale i agrare, averea mobil, aciunile, obligaiunile etc. Unele genuri de avere sunt scutite de impozitare total sau parial, n particular, averea destinat utilizrii n activitatea profesional, unele genuri de avere cu destinaie agricol, obiecte de anticvariat, obiecte de art i colecionare. La taxele pe avere se refer i impozitul pe mijloacele de transport ale ntreprinderilor i companiilor. El este pltit de persoanele juridice care utilizeaz propriile automobile. Cota depinde de numrul automobilelor i de capacitatea motoarelor lor.

Prezint interes organizarea aa-numitor impozite sociale. Contribu-iile pentru asigurrile sociale pltite de angajator se calculeaz conform unei cote progresive (4,5%, 8,5% i 13,6%) de la fondul de remunerare a muncii. Angajatorii mai achit i impozitul pentru nvmntul

47 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

profesio-nal la cota de 0,5% de la fondul anual de salarizare i 0,1% o tax suplimentar folosit pentru finanarea instruirii tinerilor.

Dac la ntreprindere sunt ncadrate peste 10 persoane, ntreprinztorul este obligat s participe la finanarea pe termen lung a instruirii profesionale a angajailor si. Mrimea impozitului n acest caz este de 1,2% de la fondul de salarizare. Pentru ntreprinderile care apeleaz la lucrtori provizorii, cota esre de 2%, iar taxa suplimentar 0,3%.

ntreprinderile la care lucreaz peste 10 angajai sunt obligate s participe, direct sau indirect, la finanarea construciei de locuine. Ei pot investi direct n construcia locuinelor, pot acorda mprumuturi lucrtorilor lor sau pot transfera mijloacele respective n visteria statului. Indiferent de forma de participare, n aceste scopuri trebuie utilizate 0,65% de la fondul de remunerare a muncii.

Din sistemul impozitelor directe locale vom evidenia urmtoarele: impozitul pe terenurile de sub construcii; impozitul funciar; impozitul pe locuine; impozitul profesional.

Cotele acestor impozite sunt stabilite de organele reprezentative locale consiliile generale i consiliile municipale n bugetele anuale, ns n limita competenelor stabilite de legislaia naional.

Impozitul pe terenurile de sub construcii constituie jumtate din valoarea cadastral de arend. Se scutesc de acest impozit proprietile statului: cldirile aflate n afara zonelor urbane i destinate scopurilor agricole. Se scutesc de acest impozit persoanele fizice n vrst de peste 75 de ani i persoanele care beneficiaz de indemnizaii speciale din fondurile publice sau de indemnizaii de invaliditate.

Impozitul funciar are obiect lanurile, punile, pdurile, mlatinile, terenurile saline etc. Baza de impozitare constituie 80% din valoarea cadastral de arendare a terenului respectiv.

48 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Terenurile aflate n proprietatea statului sunt scutite de impozit. Provizoriu, n anumite condiii, pot fi scutite de impozit i alte terenuri.

Impozitul pe locuine se percepe att de la proprietarii caselor de locuit, ct i de la arendatori. Persoanele social vulnerabile sunt scutite, parial sau total, de plata acestui impozit la locul de trai de baz.

Impozitul profesional se achit de persoanele fizice i juridice care exercit permanent activitate profesional neremunerat cu salariu. Calcu-larea impozitului se face n baza sumei a dou elemente:

a) valoarea de arend a imobilului de care dispune contribuabilul pentru necesitile activitii profesionale;

b) un oarecare procent de la salariul achitat de contribuabil angajailor i de la propriul venit (10%).

Impozitul calculat n aa mod nu trebuie s depeasc limita stabilit prin lege de 3,5% de la valoarea adugat.

5.5. Impozitarea direct n Japonia

n Japonia exist un sistem fiscal original. Analogic cu cel american i european el se caracterizeaz pin multiple impozite. n ar exist 25 de impozite generale de stat i 30 de impozite locale. Dreptul de percepere a lor l are orice organ al administrrii teritoriale. Fiecare impozit se regle-menteaz prin lege. Legea privind impozitele locale stabilete numai genul lor i limita superioar a cotei, celelalte elemente fiind reglementate de parlamentele locale.

Impozitele directe furnizeaz majoritatea veniturilor bugetare. Sistemul impozitelor directe al Japoniei include:

49 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

impozitele pe venitul persoanelor fizice i juridice; impozitele pe avere; impozitul pentru nregistrarea licenelor; impozitul pe motenire; impozitul pentru irigare i ameliorarea terenurilor.

Cel mai mare venit l aduce statului impozitul pe venitul persoanelor fizice i jurudice. El furnizeaz peste 56% din totalul ncasrilor impozitare.

ntreprinderile i organizaiile pltesc din profit: impozitul de stat pe venit n mrime de 33,48%; impozitul prefectural pe venit la cota de 5% de la cel de stat, egal cu 1,67% de la profit; impozitul local pe venit la cota de 12,3% dela impozitul de stat sau 4,12% de la profit.

n sum, la buget se transfer circa 40% din profitul persoanei juridice. n afar de aceasta, profitul este sursa de achitare a impozitului pentru activitate de antreprenoreat perceput n bugetul prefecturii.

Persoanele fizice achit impozitul pe venit conform unei scri progresive de cinci cote: 10%, 20%, 30%, 40% i 50%. n afar de aceasta, exist i impozitul prefecturii cu trei cote: 5%, 10% i 15%. De asemenea, exist i impozite pe venit locale. Fiecare cetean pltete anual 3200 yene pe an.

Se pare c impozitele sunt nalte. Dar trebuie de luat n consideraie minimul neimpozabil substanial, care ine cont de situaia familiar a contribuabilului. De plata impozitului se scutesc mijloacele cheltuite pentru tratament. nlesniri au familiile cu muli copii. O persoan cu un salariu mediu este eliberat de obligaiunile fiscale pn la 30% din venit.

Impozitul pe avere este pltit de persoanele fizice i juridice n cote egale. Acesta constituie n

50 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

medie 1,4% de la valoarea averii. Reevaluarea are loc o dat la trei ani. n obiectul impunerii intr: toat averea imobil, pmntul, hrtiile de valoare, dobnzile de la depozitele bancare. Impo-zitul se achit i n cazul trecerii averii de la un proprietar la altul, adic la vnzarea-cumprarea averii.

n bugetele locale impozitele directe alctuiesc circa 40% din totalul veniturilor lor.

3.

Impozitele directe n Republica Moldova i rolul lor

Sistemul de impozite actual al Republicii Moldova include 23 de impozite, dintre care 6 sunt generale de stat, iar 17 locale. Dintre impo-zitele generale de stat, 3 sunt directe, iar impozitele locale toate, mai mult sau mai puin, corespund caracteristicilor impozitelor directe.

Impozitele directe generale de stat percepute pe ntreg teritoriul rii i vrsate la bugetul de stat sunt: impozitul pe venit; impozitul privat; taxa n fondul rutier.

Impozitul pe venit. Subieci ai impunerii sunt persoanele juridice i fizice (cu excepia societilor care desfoar activitatea de ntreprinztor pe baz de parteneriat), care obin pe parcursul anului venit din orice surse aflate n Republica Moldova, precum i persoanele juridice i fizice care obin venit investiional i financiar din surse aflate n afara Republicii Moldova.

Obiect al impunerii este venitul brut (inclusiv facilitile) obinut din toate sursele de ctre orice persoan juridic sau fizic, exceptnd scaderile i scutirile la care are dreptul aceast persoan.

n venitul brut se includ:

51 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

1. venitul provenit din activitatea de ntreprinztor, din activitatea profesional sau din alte activiti similare; 2. venitul de la activitatea societilor, obinut de membrii societ-ilor, i venitul obinut de ctre acionarii fondurilor de investiii; 3. plile pentru munca efectuat i serviciile prestate (inclusiv salariile), facilitile acordate de patron, onorariile, comisioanele, primele, i alte retribuii similare; 4. venitul din chirie (arend); 5. creterea de capital; 6. creterea de capital peste pierderile de capital, neluat n conside-rare n alte tipuri de venit; 7. venitul obinut sub form de dobnd; 8. royalty; 9. anuitile, cu excepia prestaiilor de asigurri sociale i a presta-iilor (indemnizaiilor) pensii, compensaii etc., primite n baza acordurilor (conveniilor) interstatale; 10. venitul rezultat din neachitatrea datoriei de ctre agentul econo-mic, cu excepia cazurilor cnd formarea acestei datorii este o urmare a insolvabilitii contribuabilului; 11. dotaiile de stat, primele i premiile care nu sunt specificate ca neimpozabile n legile prin care se stabilesc aceste pli; 12. sumele obinute de pe urma acordului (conveniei) de neangajare n activitatea de concuren; 13. dividendele obinute de la un agent economic nerezident; 14. indemnizaiile pentru incapacitatea temporar de munc, primite de persoana fizic de la bugetul asigurrilor sociale de stat. 15. facilitile impozabile acordate de patron.

Menionm c exist un ir de surse de venit neimpozabil: sumele i despgubirile de asigurare; despgubirile pentru repararea daunelor n caz de vtmare a sntii; bursele elevilor, studenilor i persoanelor aflate n nvmnt postuniversitar; pensiile alimentare i indemnizaiile pentru copii; compensaiile nominative pturilor social vulnerabile; averea primit ca donaie sau ca motenire; dividendele; ctigurile de la loterii; mijloa-cele bneti primite sub form de ajutor material etc.

Din venitul impozabil se scad, conform anumitor reglementri, un ir de cheltuieli: cele aferente activitii de ntreprinztor; dobnzilor; uzurii calculate; amortizrii proprietii nemateriale; cheltuielilor legate de extracia resurselor naturale irecuperabile etc.

Exist un ir de scutiri personale:

52 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

fiecare contribuabil are dreptul la o scutire personal n sum de 3600 lei pe an;

scutire personal de 10 000 lei pe an au invalizii participani la diferite conflicte militare, aciuni cu pericol pentru sntate; - contribuabilul are dreptul la o scutire n sum de 240 lei anual pentru fiecare persoan ntreinut, iar pentru copii invalizi din copilrie 3600 lei.

Suma total a impozitului pe venit se determin:

a) pentru persoanele fizice, inclusiv gospodriile rneti (de femier) i ntreprinderile individuale n mrime de: 10% din venitul anual impozabil pn la suma de 12180 lei; 15% din venitul anual impozabil de la suma de 12180 lei pn la suma de 16200 lei; 25% din venitul anual impozabil de la suma de 16200 lei;

b) pentru persoanele juridice n mrime de 22% din venitul impozabil.

Impozitul pe venit este impozitul direct cel mai important din punct de vedere financiar n ntregul sistem de impozite autohton (tabelul 4).

Tabelul 4

Dinamica ponderii impozitului pe venit n veniturile bugetului consolidat n perioada 19972004 (n procente)

53 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

1997

1998

1999

2000

2001

2002

2003

2004

(prog-noz)

Venituri total

100,0

54 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

100,0

100,0

100,0

100,0

100,0

100,0

100,0

Impozitul pe veni-turile persoanelor fizice

9,6

8,2

7,1

6,4

55 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

8,0

9,2

9,4

8,7

Impozitul pe veni-turile persoanelor juridice

8,3

6,6

7,5

6,7

8,1

8,4

56 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

8,7

7,1

Sursa: calculat n baza datelor Ministerului Finanelor.

Avnd o pondere de peste 60% n veniturile publice provenite din impozitarea direct, el devanseaz toate celelalte impozite directe. Totodat, impozitul pe venit furnizeaz circa 18% din veniturile bugetului consolidat.

Impozitul privat este o plat de o singur dat, perceput pn la semnarea contractului de vnzare-cumprare a proprietii publice, inclusiv a aciunilor, care se vars n bugetul de stat.

Subiecii impoztului privat sunt persoanele fuzice i juridice care procur proprieti publice.

Cota impozitului privat constituie 1% de la valoarea patrimoniului procurat n procesul privatizrii.

Dinamica ponderii impozitului privat n veniturile bugetului conso-lidat n perioada 2000 2004 este reflectat n tabelul 5.

Ponderea acestui impozit n veniturile bugetare nu a fost semnificati-v, iar n ultima perioad, datorit politicii incerte n domeniul privatizrii, cu totul s-a diminuat.

Tabelul 5

57 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Dinamica ponderii impozitului privat n veniturile bugetului consolidat n perioada 2000 2004 (n procente)

2000

2001

2002

2003

2004

(prognoz)

Venituri total

100,0

100,0

58 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

100,0

100,0

100,0

Impozitul privat

0,101

0,006

0,021

0,011

0,015

Sursa: calculat n baza datelor Ministerului Finanelor.

Taxa n fondul rutier se reglementeaz prin Legea privind fondul rutier nr. 720-XIII din 2 februarie 1996

59 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Fondul are destinaie strict finanarea ntreinerii, reparaiei i reconstruciei drumurilor auto naionale i locale de folosin comun; proiectarea drumurilor auto; dezvoltarea potenialului de producie al ntreprinderilor ce deservesc drumurile; producerea materialelor de con-strucie a drumurilor; efectuarea lucrrilor de cercetare tiinific i proiectare a drumurilor; gestionarea gospodriei drumurilor.

Pltitori ai taxei n fondul rutier sunt proprietarii mijloacelor de transport nregistrate n Republica Moldova. Cuantumul taxei depinde de capacitatea motorului.

Aceast tax se refer la categoria impozitelor regulizatorii, adic se vars n anumite proporii att n bugetul de stat, ct i n bugetele locale. Pentru anul 2004 aceast proporie a fost stabilit n mrime egal.

n tabelul 6 este reflectat dinamica ponderii taxei n fondul rutier n veniturile bugetului consolidatn perioada 1999 2004. Indicatorul anali-zat se caracterizeaz prin stabilitate relativ.

Tabelul 6

Dinamica ponderii taxei n fondul rutier n veniturile bugetului consolidatn perioada 1999 2004 (n procente)

1999

2000

60 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

2001

2002

2003

2004

(prog-noz)

Venituri total

100,0

100,0

100,0

100,0

100,0

100,0

61 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Taxa n fondul rutier

1,4

1,2

1,1

1,0

1,1

1,7

Sursa: calculat n baza datelor Ministerului Finanelor.

Impozitele directe locale sunt: impozitul pe bunurile imobiliare; impozitul pentru folosirea resurselor naturale; taxa pentru amenajarea teritoriului; taxa pentru dreptul de a organiza licitaii locale i loterii; taxa hotelier; taxa pentru amplasarea publicitii (reclamei); taxa pentru dreptul de a aplica simbolica local;

62 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

taxa pentru amplasarea unitilor comerciale; taxa de pia; taxa pentru parcarea autovehiculelor; taxa balnear; taxa de la posesorii de cini; taxa pentru dreptul de a efectua filmri cinematografice i televizate; taxa pentru trecerea frontierei de stat; taxa pentru dreptul de a vinde n zona vamal; taxa pentru dreptul de a presta servicii de transportare a cltorilor; taxa pentru salubrizarea teritoriului, utilizarea ambalajului, deeurilor menajere solide i de producie.

Impozitul pe bunurile imobiliare este un impozit local care repre-zint o plat obligatorie la buget de la valoare bunurilor imobiliare.

Subieci ai impunerii sunt persoanele juridice i persoanele fizice rezideni i nerezideni ai Republicii Moldova: a) proprietarii bunurilor imobiliare de pe teritoriul Republicii Moldova; b) deintorii drepturilor patrimoniale (drepturi de posesie, de gestiune, de administrare operativ) asupra bunurilor imobiliare de pe teritoriul Republicii Moldova, ce se afl n proprietate public a unitilor administrativ-teritoriale i arendaii care arendeaz un obiect al impunerii proprietate privat, dac contractul de arend nu prevede altceva.

Obiecte ale impunerii sunt bunurile imobiliare, inclusiv terenurile (terenurile cu destinaie agricol, terenuri destinate industriei, transpor-turilor, telecomunicaiilor i terenurile cu alte destinaii speciale) din intra-vilan sau din extravilan i/sau mbuntirile de pe ele cldiri, construc-ii, apartamente i alte ncperi izolate, inclusiv mbuntirile aflate la o etap de finisare a construciei de 80% i mai mult, rmase nefinisate timp de 5 ani dup nceputul lucrrilor de construcie. Baza impozabil a bunu-rilor imobiliare constituie 50% din valoarea estimat a acestor bunuri.

Cota maxim a impozitului constituie 0,5% din baza impozabil a bunurilor imobiliare. Cota concret a impozitului pe bunurile imobiliare se stabilete anual de ctre autoritatea reprezentativ a administraiei publice locale i nu poate fi mai joas de 50% din cota maxim.

Termenele achitrii impozitului pe bunurile imobiliare sunt nu mai trziu de 15 iunie i 15 octombrie a anului curent, date pn la care vrsmntul poate fi fcut n pri egale.

63 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

n tabelul 7 este reflectat dinamica ponderii impozitului pe imobil separat n compatrtimentul proprieti funciare i construcii n veniturile bugetului consolidat n perioada 19972004.

Se observ o tendin clar de reducere a ponderii acestui impozit n veniturile bugetare, fapt condiionat nu de diminuarea volumului nca-srilor, dar de modificarea structurii veniturilor publice n urma sporii rolului altor impozite i n primul rand al impozitelor indirecte.

Impozitul pe bunurile imobiliare este un impozit regulatoriu ntre bugetele locale de nivelul I i bugetele locale de nivelul II. Normativul defalcrilor se aprob anual de organul reprezentativ al administraiei publice locale de nivelul II.

Tabelul 7

Dinamica ponderii impozitului pe imobil n veniturile bugetului consolidat n perioada 1997 2004 (n procente)

1997

1998

1999

2000

64 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

2001

2002

2003

2004

(prognoz)

Venituri total

100,0

100,0

100,0

100,0

100,0

65 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

100,0

100,0

100,0

Impozitul funciar

4,3

3,1

4,5

3,9

3,8

3,7

2,5

2,8

66 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Impozitul pe imobile

1,0

0,8

0,8

0,7

0,6

0,6

0,5

0,4

Sursa: calculat n baza datelor Ministerului Finanelor.

Cu toate c impozitele directe centrale i locale au fost reformate esenial n ultimul deceniu, ele nu au devenit preponderente n veniturile publice din Republica Moldova. n aceast ordine

67 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

de idei, obiectivul perfecionrii impozitelor directe rmne a fi sporirea rolului lor financiar.

7. Rezumat 1. n aspect social-economic, impozitele directe reprezint segmentul relaiilor financiare prin intermediul crora se preleveaz o parte din posesiunile persoanelor fizice i juridice la fondurile de resurse financiare publice, care au ca obiect al impunerii nemijlocit anumite obiecte materiale, genuri de activiti, venituri i avere. 2. Datorit faptului c materia impozabil este personalizat, impo-zitele directe sunt individualizate. 3. Impozitele directe, de regul, sunt suportate efectiv de subiectul lor persoana fizic sau juridic care obine venituri, posed avere, practic activiti ce constituie materia impozabil. 4. Deoarece se cunoate exact mrimea obiectului impozabil, se poate judeca despre puterea contributiv a subiectului impozitului, fapt ce admite posibilitatea diferenierii cotelor de impozitare n funcie de venitul, averea sau situaia personal a contribuabilului. 5. Impozitele directe au termene de plat precis stabilite, fapt convenabil pentru pltitori i important pentru managementul financiar. 6. Impozitele directe, datorit individualizrii, diferenierii i progresivitii impunerii, corespund ntr-o msur mare principiului de echitate fiscal. Acest fapt motiveaz ponderea sporit i rolul important al impozitelor directe n formarea resurselor financiare publice n rile dezvoltate economic. 7. Impozitele directe, mai cu seam cele pe venituri, sunt eficiente ca un instrument economic utilizat pentru stimularea sau frnarea anumitor procese economice. 8. Impozitele directe sunt multiple i diverse. n funcie de subiectul impozitului, impozitele directe se mpart n impozite directe pe persoane fizice i impozite directe pe persoane juridice. 9. n funcie de nivelul bugetului n care se vars, impozitele directe se grupeaz n impozite directe generale de stat i impozite directe locale. 10. Impozitele directe, n funcie de modul de utilizare, se divizeaz n impozite directe exoterice (comune) i impozite directe speciale. 11. Impozitele directe, n funcie de caracterul obiectului impunerii, se mpart n dou grupe: impozite de tip real i impozite de tip personal. 12. Impozitele reale au ca obiect al impunerii nemijlocit anumite obiecte materiale sau genuri de activiti. 13. Cele mai frecvent ntlnite n prezent impozite de tip real sunt impozitul funciar, impozitul pe imobil, impozitul pe activiti (licenierea, brevetele) etc. 14. Impozitele reale n condiiile actuale se caracterizeaz printr-un ir de particulariti. n primul rnd, a sporit considerabil gradul de organi-zare a lor. Datorit Cadastrului funciar i Cadastrului de imobil, este posibil evaluarea, mult mai exact, cantitativ i calitativ, a materiei impozabile. Sistemele moderne electronice creeaz posibilitatea monitorizrii stricte a materiei impozabile, a contribuabililor, plilor, termenilor etc., fapt ce reduce considerabil eventualitatea fraudei fiscale.

68 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

15. Impozitele personale au ca obiect al impunerii nemijlocit venitul i averea. 16. Impozitele personale se ntlnesc sub forma impozitelor pe venit i a impozitelor pe avere. 17. Impozitele pe venit, ca form de baz a impozitelor personale, au putut fi introduse pe larg atunci cnd industriaii i comercianii au nceput s realizeze venituri sub form de profit, bancherii sub form de dobnd, proprietarii funciari sub form de rent, muncitorii i funcionarii sub form de salarii etc. 18. n practica fiscal se ntlnesc dou sisteme de aezare a impozitelor pe veniturile persoanelor fizice: a) sistemul impunerii separate a fiecrui venit dintr-o anumit surs i b) sistemul impunerii globale a veniturilor, indiferent de sursa de provenien. 19. Sistemul impunerii separate a fiecrui venit dintr-o anumit surs se instituie a) sub forma unui impozit unic pe venit, care permite o impunere difereniat pentru fiecare categorie de venit n funcie de natura acesteia, sau b) prin instituirea mai multor impozite, care vizeaz fiecare n parte venitul obinut dintr-o anumit surs. 20. Sistemul impunerii globale a veniturilor presupune cumularea tuturor veniturilor realizate de o persoan fizic, indiferent de sursa de provenien, i supunerea totalului lui unui singur impozit. 21. ncasarea impozitului stabilit asupra veniturilor din salarii, dobnzi, dividende, rente, onorarii .a. se efectueaz, de cele mai multe ori, prin stopaj la surs, iar impozitele din afaceri i alte venituri se vars de nsui contribuabil. 22. Impozitul pe venitul persoanelor juridice are obiect al impunerii venitul efectiv realizat, determinat ca diferena dintre totalul veniturilor brute ncasate din activitatea desfurat i cheltuielile efectuate pentru realizarea acestor venituri. 23. Impozitele pe avere, ca form a impozitelor personale, au fost instituite n condiiile n care persoanele, iniial cele fizice, ulterior i cele juridice, au obinut n proprietate unele bunuri mobile sau imobile. 24. Impozitele asupra averii propriu-zise sunt de dou spee: a) impozite stabilite asupra averii i pltite din veniturile obinute din exploatarea averii respective sau din alte venituri i b) impozite instituite pe substana averii i pltite nemijlocit din aceast avere. 25. Dubla impunere internaional reprezint supunerea la impozit a aceleiai materii impozabile i pentru aceeai perioad de timp de ctre dou autoriti fiscale din ri diferite. 26. Dubla impunere internaional apare n cazul obinerii de ctre rezidenii unui stat a unor venituri sau a posedrii averii pe teritoriul altor state. 27. Dubla impunere internaional poate aprea numai n cazul impozitelor directe, i anume al impozitelor pe venit i al celor pe avere. 28. Apariia dublei impuneri internaionale este motivat de particularitile politicii fiscale i de specificul sistemelor de impozite existente n diferite ri. 29. Cea mai potrivit soluie pentru evitarea dublei impuneri inter-naionale este ncheierea de convenii bilaterale sau multilaterale ntre state. 30. Pentru evitarea dublei impuneri, n practica fiscal din diferite ri se aplic mai multe metode i tehnici, cum ar fi: 1. scutirea total; 2. scutirea progresiv;

69 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

3. creditarea ordinar; 4. creditarea integral a impozitului.

8. Subiecte de autoevaluare 1. Cum se difinesc impozitele directe? 2. Din care motive impozitele directe sunt individualizate? 3. De cine sunt suportate impozitele directe? 4. n funcie de ce criteriu, de regul, se difereniaz cotele impozitelor directe? 5. De ce impozitele directe sunt convenabile contribuabililor? 6. Datorit cror proprieti impozitele directe corespund n mai mare msur criteriului echitate fiscal? 7. n funcie de care criterii se clasific impozitele directe? 8. Cum se clasific impozitele directe n funcie de subiectul impozitului? 9. Cum se clasific impozitele directe n funcie de nivelul bugetului n care se vars? 10. Cum se clasific impozitele directe n funcie de modul de utilizare? 11. Cum se clasific impozitele directe n funcie de obiectul impunerii? 12. Cum se definesc impozitele reale? 13. Cum au evoluat impozitele reale? 14. Care este mecanismul impunerii reale? 15. Care este rolul impozitelor reale n prezent? 16. Cum se definesc impozitele personale? 17. n ce mprejurri s-a produs trecerea masiv la impozitele de tip personal? 18. Care este mecanismul impunerii personale? 19. Cum au evoluat impozitele personale? 20. Ce reprezint impozitele pe venit? 21. Cum se grupeaz impozitele pe venit? 22. Care sunt elementele impozitului pe venitul persoanelor fizice? 23. Care sunt sistemele de impunere a venitului persoanelor fizice? 24. Care sunt elementele impozitului pe venitul persoanelor juridice? 25. Cum se impune venitul societilor de persoane? 26. Cum se impun veniturile societilor de capital? 27. n funcie de care criterii se difereniaz cotele impozitului pe veniturile persoanelor juridice? 28. Care sunt tendinele actuale ale evoluiei ponderilor impozitului pe venitul persoanelor fizice i impozitului pe venitul persoanelor juridice n totalul veniturilor fiscale n rile cu economie dezvoltat? 29. Care sunt elementele impozitului pe avere? 30. Care sunt formele impozitului pe avere? 31. Cum este organizat impozitul pe averea propriu-zis?

70 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

32. 33. 34. 35. 36. 37. 38.

Cum sunt organizate impozitele pe circulaia averii? Cum sunt organizate impozitele pe creterea valorii averii? Ce reprezint fenomenul dubla impunere internaional? Care sunt consecinele negative ale dublei impuneri internaionale? Care sunt criteriile de impunere a veniturilor i averii n context internaional? n ce const esena criteriului rezidenei n impunerea veniturilor i averii? n ce const esena criteriului naionalitii n impunerea veni-turilor i averii?

39. n ce const esena criteriului originii veniturilor n impunerea veniturilor? 40. Care este mecanismul evitrii dublei impuneri internaionale prin acorduri internaionale? 41. Cum se stabilete rezidena contribuabilului? 42. Cum se impoziteaz veniturile obinute din bunurile imobile? 43. Cum se impoziteaz veniturile obinute sub form de dividende? 44. Cum se impoziteaz veniturile obinute sub form de dobnzi? 45. Cum se impoziteaz veniturile realizate sub form de revedene? 46. Cum se impoziteaz veniturile realizate prin practicarea unei profesii libere? 47. Cum se impoziteaz veniturile din salariu i alte remunerri? 48. Cum se impoziteaz veniturile realizate sub form de tantieme i jetoane de prezen? 49. Cum se impoziteaz veniturile pe care le realizeaz artitii de spectacole i sportivii? 50. 51. tehnice? 52. 53. 54. 55. Cum se impune averea? Care sunt metodele de evitarea a dublei impuneri internaionale prin procedee n ce const esena procedeului scutirii totale? n ce const esena procedeului scutirii progresive? n ce const esena procedeului creditrii ordinare? n ce const esena procedeului creditrii integrale?

9. Glosar

Altn (de la ttrescul alti ase) unitate de numrare monetar egal cu ase monede moscovite.

Bunuri totalitatea de valori materiale i de active nemateriale, inclusiv de bani i valori mobiliare, care se afl n proprietatea persoanei, indiferent de faptul n a crei folosin efectiv este, precum i de alte drepturi patrimoniale.

71 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

Bunuri imobiliare terenurile i/sau mbuntirile de pe ele cldiri, construcii, apartamente i alte ncperi izolate, a cror strmu-tare este imposibil fr cauzarea de prejudicii destinaiei lor.

Cadastru fiscal cadastru specializat ce include date sistematizate pri-vind subiecii impunerii, numerele cadastrale, tipurile i adresa obiectelor ce constituie bunuri imobiliare, baza impozabil, suma impozitului pe bunurile imobiliare ce urmeaz a fi achitat, precum i alt informaie ce ine de plata acestui impozit.

Cheltuieli toate cheltuielile i pierderile perioadei care se scad din venit la calcularea profitului (pierderii) perioadei de gestiune.

Consumuri resurse consumate pentru fabricarea produselor i prestarea serviciilor n scopul obinerii unui venit.

Dare de seam fiscal orice declaraie, informaie, calcul, not infor-mativ, alt document care este prezentat organului fiscal, privind calcularea, achitarea, reinerea impozitelor, taxelor, majorrilor de ntrziere (penalitilor) i/sau amenzilor ori privind alte fapte ce in de naterea, modificarea sau stingerea obligaiei fiscale.

Dividend orice plat efectuat de ctre o persoan juridic n folosul acionarului (asociatului) acestei persoane juridice, n conformi-tate cu cota de participare.

Impunere aciune legal de stabilire i percepere a impozitelor, pre-cum i a nlesnirilor de plat, de ctre organele fiscale ale statului.

Jeton de prezen (din fr. jeton) sum pltit membrilor unui consiliu de administraie al unei ntreprinderi pentru fiecare edin la care iau parte.

Legat, legate (din lat. legatum) dispoziie testamentar prin care se las cuiva o motenire,

72 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

un bun; bun lsat cuiva prin dispoziie testamentar.

Obligaie fiscal obligaie a contribuabilului de a plti la buget o anumit sum ca impozit, tax, majorare de ntrziere (penalitate) i/sau amend.

Perioada fiscal timp, stabilit conform legislaiei fiscale, pentru care se execut obligaia fiscal.

Proces ir de operaii, de fenomene etc. prin care se efectueaz o lucrare, o transformare, se obine un produs.

Revedene remunerri de orice fel pltite pentru folosirea sau concesionarea folosirii dreptului de autor asupra unei opere literare, artistice sau tiinifice, inclusiv drepturile de autor pentru filme ori benzi imprimate pentru emisiunile radio sau televiziune; plile de orice fel fcute pentru folosirea sau dreptul de a folosi brevete, desene, modele, planuri, procedee sau formule secrete, mrci de fabric sau de comer, pentru folosirea sau concesionarea folosirii unui echipament industrial, comercial sau tiinific i pentru informaii privind experiena dobndit n domeniul industrial, comercial sau tiinific.

Scutire sum care, la calcularea venitului impozabil, se scade din venitul brut al contribuabilului.

Tantieme sum de bani ncasat de membrii unui consiliu de administraie sau de funcionarii superiori ai unei societi comerciale (din beneficiu net al acesteia) pentru participarea la conducerea ei.

Terenuri un tip specific de imobil care are o durat de utilizare nelimitat n desfurarea activitii intreprinderii sau poate fi destinat nchirierii.

Venit aflux global de avantaje economice n cursul perioadei de gestiune, rezultat n procesul

73 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

activitii ordinare a ntreprinderii sub form de majorare a activelor sau de diminuare a datoriilor care conduc la creterea capitalului propriu, cu excepia sporurilor de la contribuiile proprietarilor ntreprinderii.

Venit impozabil (pierdere fiscal) venitul (pierderea) contabil al perioadei de gestiune corectat n conformitate cu regulile stabilite de legislaia fiscal.

Anex. PENTRU VENITURILE CELE VECHI

I CELE NOI ALE MOLDAVIEI

(Extras din Descrierea Moldovei)

Cum c Moldova, dup desclecarea lui Drago, au fost moie motenitoare, numai cte la un domn singur, arat destul de luminat att hronografiile noastre, ct i hrisoavele domnilor celor vechi. Cci lcuitorii cei noi ai Moldaviei nu au putut s-i aleag moiile anume i cs le ia n stpnire. Ci, dup vitejia fitecruia, le-au dat domnii boierii, druindule i sate, i moii. i adevrul pricinii acetea l ntresc toate hrisoavele neamurilor celor vechi din Moldova, care le au pentru stpnirea satelor i ale moiilor lor, dintru care s vede c snt numai danii, pentru care au s mulumeasc drniciei domnilor

Iar fiindc n vremurile acestea mai din urm s-au nmulit prea tare numrul boiarilor, nct s prea c aceste danii vor mpresura de tot venitul domniei, pentru acea domnii au mprite n osebit visterie veniturile cele de trebuin pentru folosul obtii, care era mainainte pentru cheltuialele domneti, ct i pentru cheltuialele cele trebuicoase ale obtii. i pentru cheltuiala curii lor -au propit toate oraele i trgurile din Moldova mpreun i BI [12] sate de pre aproape, nc i ocnele, vmile o zciuiala sau dajdia oilor, a rmtorilor i a stupilor, de pre la rani, i de la mazili. Pentru c boiarii tot au rmas slobozi pn acum de drile acestea. Iar celelalte venituri, pre toate le-au lsat pentru trebuinele obtii i pentru boiari. i au aezat cu ntrire, ca fietecare cas rneasc, care s zice fumret, s dea la vreme de pace, pentru trebuina republicului, cte 50 aspri (adec un leu). Iar la vremea dechiderii vreunui rzboi s dea o rubl, adeca 120 aspri, i la nevoie mai mare cte un galben sau 200 aspri, adec 2 lei i 20 parale. Iar mrimea sumei care s fcea dintru acetea poate cititoriul s o cunoasc dintru aceasta, cci era cu ndestulare pentru cheltuial la patruzeci mii de

74 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

ostai moldoveni i patrusprezece mii de streini: nemi, cazaci, srbi, volgari, alvanii i greci.

Iar veniturile domneti era pre an preste noao sute de mii de lei. i cum c de la Cmpul-Lung s aducea cte doaozeci i patru de mii de oi zeciuial tim din catastivele cele de socoteal ce pot vedea.

Iar acum, vai! ntru atta srcie i ticloie s-au acufundat Moldova, nct abia poate s ias a ese parte din veniturile cele mai dinainte. Adec: din vmi iase ca la patruzeci i cinci de mii de lei; din ocne cincsprezece mii; din orae i din trguri, pre unde snt parcalabi doaozeci i doao de mii i cinci sute; din zciuiale cinsprezece mii. Iar n anul cel dintiu, la nceputul stpnirii, cnd dau i boiarii zeciuiala, s cuprinde ca la treizeci de mii. Din zeciuiala stupilor i a rmtorilor treizeci i apte de mii i cinci sute. De pre la curteni sau boiarii din starea cea mai mic doaozeci i doao de mii i cinci sute, care, so cotindu-se preste tot, s fac ceva mai mult dect o sut cincizeci de mii de lei.

Aceste venituri pot domnii, dup plcerea lor, s le cheltuiasc pentru dnii i pentru curtea lor. Iar veniturile cele pentru obte nu snt aetate dup putina lcuitorilor, ci dupre msura lcomiei turceti. Cci aceea ce cer ei nu s poate a nu s priimi. i domnul nu iaste silit ca s dea din venitul su ajutoriu lcuitorilor, pentru uurarea lor.

Purtarea de grij pentru venitul de obte iaste asupra celor dinti apte boiari de sfat. Acetea toi au voie ca s intre n visterie, adec odaia ntru care s face sfatul de obte, i mai ede atuncea ntre dnii i vistiarnicul cel mare, pentru c iaste asupra vistieriei i are i cheile de la cmara vistieriei.

Cnd vine vre o porunc de la curtea turceasc sau cnd iaste de trebuin pentru alte pricini ale obtii, atuncea poruncete domnul, prin scrisoare, ca s adune acolea aceti apte boiari i s fac sfat asupra pricinii aceia. i adunndu-se ei n visterie, s sftuiesc i trimit ntiinare la domn, cu vistiarnicul cel mare, dupre cum au socotit c cere trebuina ca s se urmeze. i diac iaste plcut domnului sfatul lor, poruncete ca pn ntru attea zile s se puie pricina n lucrare.

Atuncea s trimit prin inuturi doi, trei sau i mai muli. Dupre cum cere trebuia, i acetea adun banii sau zahereaoa, sau i alta care le iaste lor poruncit i le dau n seama

75 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

vistiarnicului, lund de la dnsul scrisoare asupra primirii.

Tot acestor apte frai boiari de sfat are vistiarnicul datorie, pre tot civertul anului, s le dea seam pentru primiri i pentru cheltuieli.

La vremile linitite, s gsesc la cmara visteriei cte patruzeci i cinci, pn i la asezeci mii de lei. Iar cnd s trimite domn nou de la Poarta turceasc sau acel vechiu, cnd se nnoiate n domnie sa cu vre-un ferman de nnoire, atuncea trebuie s se adune ca vre-o aptezeci i cinci de mii de lei, carii s iau de pre la bieii lcuitori, ori cu ce chip, numai ca s potoleasc nesioasa lcomie de bani a turcilor (Dimitrie Cantemir, Descrierea Moldovei, Chiinu, Literatura artistic, 1988, p. 133-136.).

Bibliografie 1. Constituia Republicii Moldova (adoptat la 29 iulie 1994) // Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 1994, nr. 1. 2. Codul Fiscal al Republicii Moldova, nr. 1163-XIII din 24 aprilie 1997 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 1997, nr. 62. 3. BREZEANU Petre, Fiscalitate. Concepte, modele, teorii, mecanisme, politici i practici fiscale, Bucureti, Editura Economic, 1999, 384 p. 4. BUCTARU Dumitru, Finane / Note de curs, Iai, Editura Fundaiei Chemarea, 1994, 157 p. 5. Cantemir Dmitrie, Descrierea Moldovei, Chiinu, Ed. Hyperion, 1992, 262 p. 6. CIURLU Constantin, Finane generale, Petroani, 1995, 280 p. 7. Drept financiar / Constantin Albu, Corneliu Diaconu, Iai, Editura Fundaiei Chemarea, 1998, 256 p. 8. GLIGA Ioan, Dreptul finanelor publice, Bucureti, Editura Didactic i Pedagogic, 1992, 266 p. 9. Impozite, taxe i contribuii / Gheorge M. Voinea, Gabriel tefura, Angela Boariu, Mircea Soroceanu, Iai, Junimea, 2002, 298 p. 10. Finane-moned / coord. Prof. dr. Maria Bodnar, Bucureti, 1995, 328 p. 11. Finane publice / coord. prof. univ. dr. Iulian Vcrel, Bucureti, Ed. Didactic i Pedagogic, R.A., 2001, 757 p. 12. Finanele publice locale / Zinaida Greceani, Valentina Vzduan, Svetlana Arionescu, Kristina Creoeteanu, Chiinu Bucureti, Cartier, 2001, 168 p. 13. Finane publice: teorie i practic n tranziia central-european / coord. Juraj Nemec, Glen Wright: trad. din eng. de Rodica Albu, Cristian Tma, Iai, ARS LONGA, 2000, 430 p.

76 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

14. FOURIER Charles, Opere economice / Trad. i stud. introd. de Gr. Mladenatz, Chiinu, Universitas, 1992, 420 p. 15. MANOLE Tatiana, Finane publice, Chiinu, AAP, 1998, 348 p. 16. MANOLE Tatiana, Finanele publice locale, Chiinu, Editura Cartier, 2000, 264 p. 17. MANOLE Tatiana, Finanele publice locale: rolul lor n consolidarea autonomiei financiare la nivelul unitilor administrativ-teritoriale, Chiinu, Epigraf S.R.L., 2003 (F.E.P. Tipografia Central), 240 p. 18. MATEI Gheorghe, Finane generale, Craiova, Ed. MONDO, 1994, 299 p. 19. MOTEANU Tatiana, DINU Sorin, Reforma sistemului fiscal n Romnia, Bucureti, Editura Didactic i Pedagogic, 1999, 225 p. 20. PASCU tefan, BODOR Andros, Istoria universal, antic i medieval, Bucureti, 1991. 21. RICARDO David, Despre principiile economiei politice i im-punerii. Opere alese (n 2 vol.): vol. I, Chiinu, Universitas, 1993, 336 p. 22. SMITH Adam, Avuia naiunilor: Cercetare asupra naturii i cauzelor ei, (n dou vol.): Vol. II / Trad. din l. engl. de Al. Hallunga, Chiinu, Universitas, 1992, 405 p. 23. 24. STANCU Ion, Finane, Bucureti, Editura Economic, 1996, 560 p. STRATULAT Oleg, Sistemul resurselor financiare publice, Chiinu, INEI , 2003, 40

p.

25. STRATULAT Oleg, Continuitatea reformei fiscale prin prisma particularitilor economico-sociale i poltice actuale / n culegerea de texte Simpossia Professorum ULIM. Seria Economie, Chiinu, ULIM, 2003, p 122-224. 26. STRATULAT Oleg, Cognoscibilitatea fenomenului evaziune fiscal / n tiina, bussinesul, societatea: evoluii i intercorelri n condiiile integrrii n spaiul economic european // Conferin internaional, 12-14 februarie 2004, Chiinu, Republica Moldova, Chiinu: ASEM, 2004, p. 145-147. 27. STRATULAT Oleg, Cheltuielile publice pentru securitatea social, Chiinu, Inst. Na. de Economie i Inf., 2001, 106 p. 28. AGUNA Dan-Drosu, Drept financiar i fiscal, Bucureti, Editura OSCAR PRINT, 2000, 1144 p. 29. AGUNA Dan-Drosu, Tutungiu Mihaela, Evaziunea fiscal pe nelesul tuturor, Bucureti, Editura OSCAR PRINT, 1995. 30. Economia politic: (Teoria econoomic adaptat la condiiile Rep. Moldova) / Dumitru Moldovanu, Chiinu, Arc, 2001, 300 p. 31. TOMA Mihai, Finane i gestiune financiar, Bucureti, Editura Didactic i Pedagogic, 1994. 238 p. 32. VCREL Iulian, Relaii financiare internaionale, Bucureti, Editura Academiei Romne, 1995, 519 p. 33. . ., : / . . . , -, 1999, 289 . 34. . ., - , , SIRIN, 1997, 224 c. 35. . ., / , /., , 2000, 416 .

77 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

36. : / . . ., 4 , , , 1998, 287 . 37. : / . . . , , -, 1997, 253 c. 38. - - / , , 1993, 414 . 39. / . ., . ., , , 1998, 191 . 40. , , 1999. 41. . / . . , . . , . . ., . . . , , , , 1995, 256 . 42. . ., , , , 1998, 568 .

43. , R- M / e // - , 19-20 2003, , , - , 2003, c. 282, 284. 44. . ., / , , - , 498 . 45. BAURCE Gilles, Budget de crise ou crize du budget, Paris: HATIER, 1993, 80 p. 46. DEVAUX Eric, Finanaces publiques, Paris: Breal editions, 2002, 302 p. 47. DUVERGER Maurice, Finanaces publiques, Paris: Presses Universitaires de France, 1963. 48. Federal tax policy / Joseph A. Pechman, 5th ed.-Washington D.C.: The Brooking Institution, 1987, 430 p. 49. GOFFIN Robert, Principes de Finance Moderne, Paris: ed. ECONOMICA, 1999, 669 p. 50. LEVASSEUR Michel, QUINTART Aimable, FINANCE, Paris: ed. ECONOMICA, 1990, 1113 p. 51. Impruving tax administration in developing countries / Ricard M. Bird and Milka Casanegra de Jantscher, editors, Washington D.C.: International Monetary Fund, 1992, 403 p. 52. Lessons of tax reform, Washington D.C.: The World Bank, 1991, 85 p. 53. Musgrave, Richard A., Public Finance in theory and practice / Ricard A. Musgrave, Peggy B. Musgrave, 4th ed.: New York. McCraw / Hill Book Company, 1984, 824 p. 54. Russia and the challenge of fiscal federalism / edited by Chrstine I. Wallich, Washington D.C.: The World Bank, 1994, 300 p. 55. Tax policy handbook / edited by Parthasaranthi Shome, Washington, D.C.: Tax Policy Division, Fiscal Affairs Department, International Monetary Fund, 1995, 318 p.

78 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

CUPRINS

Introducere . 3

1. Caracteristica impozitelor directe .... 4

2. Impozitele reale: esen, evoluie, particulariti actuale .. 6

3. Impozitele personale: esen, evoluie, particulariti actuale 14

4. Dubla impunere internaional .

28

4.1. Esena dublei impuneri internaionale ....... 28

4.2. Evitarea dublei impuneri prin acorduri internaionale... 29

4.3. Evitarea dublei impuneri prin procedee tehnice.... 32

5. Sisteme moderne de impozite directe .............. 34

5.1. Impozitarea direct n Statele Unite ale Americii.. 34

79 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

5.2. Impozitele directe n Marea Britanie ..... 40

5.3. Impozitarea nemijlocit n Germania. 43

5.4. Ipozitele nimijlocite n Frana...

46

5.5. Impozitarea direct n Japonia... 48

6. Impozitele directe n Republica Moldova i rolul lor 50

7. Rezumat ..

56

8. Subiecte de autoevaluare . 59

9. Glosar ... 61

Anex: Dimitrie Cantemir. Pentru veniturile cele vechi i cele

noi ale Moldaviei // Extras din Descrierea Moldovei 64

Bibliografie ... 66

ACADEMIA DE TRANSPORTURI,

80 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

INFORMATIC I COMUNICAII

UNIVERSITATEA LIBER

INTERNAIONAL DIN MOLDOVA

Seria Finane i Contabilitate

Oleg STRATULAT

IMPOZITE DIRECTE

Bun de tipar 08.10.2004. Format 6084.

Coli de tipar 4,5.

Comanda nr. .

Editura Evrica, tel. 73-98-17

Str. Vlad epe, 3

81 / 82

IMPOZITELE DIRECTE

MD 2028, or. Chiinu, Republica Moldova

Tipografia Academiei de tiine a RM,

Str. Petru Movil, 8

or. Chiinu, Republica Moldova

82 / 82