A1) Audit financiar

1. Mediul de reglementare – național și internațional:

1.1. Cadrul legal aplicabil activității de audit financiar în România

Aspectele privind activitatea de audit al situaţiilor financiare individuale şi consolidate sunt reglementate, în România,
de mai multe acte normative, prevederile acestora completânduse odată cu transpunerea în legislaţia naţională a
Directivei 2006/43/CE1 .

a. Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar, republicată, cu modificările
ulterioare.

b. Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 90/2008 privind auditul statutar al situaţiilor financiare anuale şi al situaţiilor
financiare anuale consolidate, cu modificările şi completările ulterioare.

Legea nr. 162/2017 privind auditul statutar al situațiilor financiare anuale și al situațiilor financiare anuale consolidate
și de modificare a unor acte normative, Publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 548 din 12 iulie 2017;

5. Regulamentul 537/2014 AL PARLAMENTULUI EUROPEAN și AL CONSILIULUI, din 16 aprilie 2014, privind

cerințe specifice referitoare la auditul statutar al entităților de interes public și de abrogare a Deciziei 2005/909/CE a
Comisiei;

1.2. Cadrul internațional de reglementare pentru servicii de audit și asigurare

Profesia de auditor financiar pe plan internaţional

Profesia de auditor financiar pe plan internaţional este reglementată de Federaţia Internaţională a Contabililor (IFAC)
cu sediul central in Statele Unite ale Americii. IFAC este organizaţia care reglementează profesia contabilă si de audit
la nivel global. Împreună cu cele 159 de organizaţii membre din 124 de ţări, IFAC acţionează în scopul protejării
interesului public prin încurajarea de practici de înaltă calitate pentru contabilii din întreaga lume. Membrii IFAC
reprezintă 2.5 milioane de contabili angajaţi în sectorul public, industrie şi comerţ, instituţii guvernamentale şi mediul
academic.
Misiunea IFAC-ului este de a servi interesul public. IFAC va continua să întărească profesia contabilă la nivel global şi
să contribuie la dezvoltarea unor economii internaţionale puternice prin stabilirea şi promovarea aderării la standarde
profesionale de o înaltă calitate, asigurând convergenţa internaţională la astfel de standarde şi vorbind pe probleme
de interes public acolo unde expertiza profesiei este cea mai relevantă.
IFAC protejează interesul public prin dezvoltarea, promovarea şi aplicarea de standarde recunoscute la nivel
internaţional, urmărind să asigure astfel, credibilitatea informaţiilor de care depind investitorii şi alte părţi interesate.
Standardele stabilite de IFAC sunt următoarele:
 Standardele Internaţionale de audit, angajamente de asigurare şi servicii conexe
 Standarde Internaţionale privind controlul calităţii
 Codul internaţional privind conduita etică şi profesională
 Standarde Internaţionale privind educaţia profesională
 Standarde Internaţionale de Contabilitate pentru sectorul public

Dintre standardele de mai sus, cele dedicate exclusiv profesiei de audit financiar sunt Standardele Internaţionale de
audit, angajamente de asigurare şi servicii conexe si Codul internaţional privind conduita etică şi
profesională.

1.3. Supravegherea publică în audit. Rolul organismelor profesionale.

ASPAAS este autoritatea competentă în domeniul supravegherii în interes public a auditului statutar și își exercită
atribuțiile potrivit prevederilor prezentei legi.

(3) ASPAAS este instituție publică, cu personalitate juridică, având rolul de a asigura supravegherea în interes public,
potrivit principiilor cuprinse în Directiva 2006/43/CE, cu modificările și completările ulterioare, asigurând aplicarea,
implementarea și urmărirea respectării actelor normative emise la nivelul Uniunii Europene, transpuse în legislația
națională sau care se aplică direct, în domeniile prevăzute de prezenta lege.

În vederea creșterii încrederii publice în situațiile financiare anuale și în situațiile financiare anuale consolidate
auditate, ASPAAS are, în principal, următoarele obiective:

a) creșterea calității auditului statutar;

b) creșterea profesionalismului auditorilor financiari și firmelor de audit;

c) supravegherea în interes public a activității de audit statutar, potrivit cerințelor reglementărilor Uniunii Europene și
ale altor reglementări în domeniu;

d) asigurarea eficacității propriei activități desfășurate în domeniul auditului statutar.

In statele cu organisme profesionale puternice de autoreglementare creste preocuparea pentru un rol sporit al
reglementarii externe; in statele in tranzitie, tendinta este de solidificare prealabila a organismelor profesionale si a
rolului acestora de autoreglementare.

Oricare ar fi modul de implementare, organismele profesionale trebuie sa joace un rol hotarator in reglementarea
profesiei, ele fiind cel mai bine pozitionate pentru apararea interesului public:

– publicul are nevoie de servicii de calitate, dar si reputatia organismului profesional va reflecta calitatea serviciilor
oferite de membrii sai;

– ele sunt apropiate de pietele in care opereaza membrii lor si cunosc felul in care reglementarea poate afecta
comportamentul;

– ele pot urmari eficienta sistemului de reglementare;

– ele au responsabilitatea de a comunica si de a lucra cu guvernele in interesul public.

2. Cerințe etice cu privire la auditul statutar:

2.1. Principiile fundamentale ale eticii profesionale

Partea A din Codul IESBA stabileşte principiile fundamentale de etică profesională cu care practicienii trebuie să se
conformeze şi furnizează un cadru conceptual pentru aplicarea acelor principii. Principiile fundamentale sunt: (a)
Integritatea; (b) Obiectivitatea; (c) Competenţa profesională şi atenţia cuvenită; (d) Confidenţialitatea; şi (e) Conduita
profesională.

66.Explicaţi principiul integrităţii şi obiectivitătii în audit.

Integritatea – presupune că profesionistul contabil trebuie să fie drept şi cinstit atunci efectuează servicii profesionale.

Obiectivitatea – presupune că profesionistul contabil trebuie să fie imparţial, fără prejudicii, să nu se afle în situaţii de
incompatibilitate, de conflict de interese, care să pună la îndoială obiectivitatea acestuia

Competenţa profesională presupune că profesionistul contabil trebuie să furnizeze servicii profesionale cu

competenţă, grijă şi sărguinţă şi să fie la curent cu ultimele evoluţii şi noutăţi din practica profesională, din legislaţie şi
tehnici de lucru. Competenţa profesională se divide în două componente: dobandirea competenţei profesionale şi
menţinerea competenţei.

Confidenţialitatea presupune că profesionistul contabil trebuie să respecte confidenţialitatea informaţiilor obţinute în

timpul misiunilor sale şi nu trebuie să le utilizeze sau să le divulge fără autorizare scrisa, în afară de cazurile cănd
obligaţia divulgării e prevăzută prin lege sau norme regulamentare.

Conduita profesională Un auditor financiar trebuie să acţioneze într-o manieră corespunzătoare reputaţiei profesiei şi
trebuie să evite orice comportament care ar putea discredita profesia. Obligaţia de a evita orice comportament care ar
putea discredita profesia impune organismului membru să ia în considerare, în momentul în care elaborează cerinţe
etice, responsabilităţile auditorilor financiari faţă de clienţi, terţe părţi, alţi membri ai profesiei de auditori financiari,
personal, angajatori şi public în sens larg.

2.2. Cerințe etice cu privire la auditul statutar în cazul entităților de interes public

În vederea evitării conflictelor de interese, este important ca, înainte de a accepta sau de a continua o misiune de
audit statutar la o entitate de interes public, auditorul statutar sau firma de audit să verifice dacă aceasta îndeplinește
cerințele de independență și, mai precis, dacă în urma relației cu entitatea respectivă nu apar aspecte care îi
periclitează independența

a) respectarea de către auditorul statutar sau de către firma de audit a standardelor aplicabile privind auditul și
controlul calității, precum și a cerințelor privind etica și independența, inclusiv a celor prevăzute în capitolul IV din
Directiva 2006/43/CE și la articolele 4 și 5 din prezentul regulament, precum și a actelor cu putere de lege și a actelor
administrative relevante ale statului membru în cauză;

2.3. Cazuri de amenințare asupra conformității cu principiile fundamentale și măsurile de

protecție care se impun.

În vederea conformităţii cu Codul IESBA, se impune ca ameninţările la adresa conformităţii practicianului cu

dispoziţiile de etică relevante să fie identificate şi tratate în mod adecvat.

Identificarea ameninţărilor la adresa conformităţii cu principiile fundamentale. Ameninţările se încadrează în una sau
mai multe dintre următoarele categorii: (i) De interes personal; (ii) De autorevizuire; (iii) De favorizare; (iv) De
familiaritate; şi (v) De intimidare;

Codul IESBA adoptă o abordare privind independența care are la bază amenințările și măsurile de protecție.
Conformarea cu principiile fundamentale ar putea fi afectată de o varietate de circumstanțe. Multe dintre amenințări se
încadrează în următoarele categorii:

• Generate de interesul propriu, de exemplu, dependența exagerată de totalul onorariilor primite de la entitate. •
Generate de autorevizuire, de exemplu, furnizarea unui alt serviciu pentru entitate care afectează direct declarația
referitoare la GES, precum implicarea în cuantificarea emisiilor entității.

• Generate de reprezentare, de exemplu, acționarea ca susținător al entității în ceea ce privește interpretarea criteriilor
aplicabile.

• Generate de familiaritate, de exemplu, un membru al echipei misiunii care are o asociere îndelungată sau este rudă
imediată sau apropiată cu un angajat al entității care ocupă o poziție din care poate exercita o influență directă și
semnificativă asupra întocmirii declarației referitoare la GES. • Generate de intimidare, de exemplu, presiunea de a
reduce în mod necorespunzător amploarea activității desfășurate în vederea scăderii onorariilor sau amenințarea cu
retragerea certificării practicianului de către o autoritate de certificare asociată grupului domeniului de activitate din
care face parte entitatea.

2.4. Cerințe privind independența

Codul IESBA descrie independenţa ca o noţiune care cuprinde atât independenţa în gândire, cât şi independenţa
percepută. Independenţa practicianului protejează capacitatea acestuia de a formula o concluzie fără a fi afectat de
influenţe care ar putea compromite, altfel, acea concluzie. Independenţa creşte capacitatea practicianului de a acţiona
cu integritate, de a fi obiectiv şi de a menţine o atitudine de scepticism profesional.

Printre aspectele legate de independenţă tratate în Codul IESBA se numără: • Interesele financiare; • Împrumuturile şi
garanţiile; • Relaţiile de afaceri; • Relaţiile familiale şi personale; • Angajarea la clienţii de asigurare; • Serviciile recente
pentru un client de asigurare; • Poziţia de director sau responsabil a unui client de asigurare; • Asocierea îndelungată
a personalului de conducere cu clienţii de asigurare; • Furnizarea altor servicii decât cele de asigurare clienţilor de
asigurare; • Onorariile (valoare relativă, restanţe şi onorarii contingente); • Cadourile şi ospitalitatea; şi • Litigiile
existente sau posibile

2.5. Răspundere profesională

(1) Încălcarea prevederilor prezentei ordonanțe de urgență ORDONANȚĂ DE URGENȚĂ nr. 75 din 1 iunie 1999,
precum și a reglementărilor emise de Cameră atrage, după caz, răspunderea administrativă, disciplinară, civilă sau
penală, după caz.

(1) Auditorii financiari trebuie să urmeze programe adecvate de formare profesională continuă, pentru a și menține
cunoștințele teoretice și competențele profesionale la un nivel înalt.

(2) Nerespectarea cerințelor privind formarea profesională continuă se sancționează potrivit reglementărilor emise în
acest sens, conform legii.

Răspunderea civilă a auditorilor financiari sau a firmelor de audit poate fi angajată, în condițiile legii civile, pentru
cauzarea de prejudicii prin încălcarea obligațiilor profesionale.

 neglijență, eroare sau omisiune a obligațiilor profesionale conform legislației în vigoare referitoare la următoarele
activități specifice: audit financiar - contabil, efectuarea de analize economico - financiare, consultanță economico -
financiară și / sau contabilă, diagnosticarea și evaluarea societăților comerciale  cheltuieli de judecată făcute de tine
în procesul civil dacă a fost obligat la desdăunare  cheltuielile de judecată făcute de reclamant, dacă ai fost obligat
prin hotărâre judecătorească la plata acestora  prejudicii produse clienților ca urmare a pierderii, distrugerii sau
deteriorării documentelor originale (acte, procese-verbale, rapoarte, certificate, formulare, orice alte documente fie ele
scrise, tipărite sau reproduse prin orice altă metodă) și/sau suporturilor magnetice  sumele cheltuite de tine sau
clientul tău pentru reconstituirea, refacerea sau înlocuirea documentelor în limita a 10% din limita răspunderii.

2.6. Asigurarea unui sistem de calitate corespunzător

Asigurarea calității auditului statutar prin mijloace externe este esențială pentru un audit de înaltă calitate. Informațiile
financiare publicate sunt mai credibile, iar acționarii, investitorii, creditorii și alte părți interesate sunt mai bine
protejate. Auditorii statutari și firmele de audit ar trebui, prin urmare, să se supună unui sistem de asigurare a calității
aflat în responsabilitatea autorităților competente, garantând astfel obiectivitatea și independența față de profesia de
auditor. Verificările de asigurare a calității ar trebui organizate astfel încât fiecare auditor statutar sau societate de
audit care desfășoară audituri la entități de interes public să fie supusă unei verificări de asigurare a calității pe baza
unei analize a riscurilor.

Autoritățile competente desemnate în temeiul articolului 20 alineatul (1) instituie un sistem eficient de asigurare a
calității auditului. Acestea desfășoară verificări de asigurare a calității auditorilor statutari și a firmelor de audit care
desfășoară audituri statutare la entități de interes public pe baza unei analize a riscurilor

Autoritatea competentă asigură introducerea de politici și proceduri adecvate în ceea ce privește independența și
obiectivitatea personalului, inclusiv a inspectorilor, precum și în ceea ce privește gestionarea sistemului de asigurare a
calității.

ISQC 1 prevede ca firmele de audit să instituie și să mențină un sistem de control al calității care să le ofere
asigurarea rezonabilă că firmele și personalul acestora se conformează standardelor profesionale și dispozițiilor
legale și de reglementare aplicabile; și că rapoartele emise de firme sau de partenerii de misiune corespund
circumstanțelor

3. Tipuri de misiuni:
3.1 Misiuni de audit al situațiilor financiare

Auditul financiar se efectuează de către auditorii financiari sau de firmele de audit care sunt autorizați/autorizate în
condițiile legii și care sunt membri ai Camerei Auditorilor Financiari din România, denumită în continuare Camera, și
constă, în principal, din următoarele activități:

a) auditul statutar al situațiilor financiare anuale și al situațiilor financiare anuale consolidate, în condițiile legii;

b) auditul situațiilor financiare anuale și al situațiilor financiare anuale consolidate, în măsura în care acesta nu
constituie un audit statutar, conform legii;

c) misiuni de revizuire a situațiilor financiare anuale, a situațiilor financiare consolidate, precum și a situațiilor
financiare interimare;

d) misiuni de asigurare și alte misiuni și servicii profesionale, în conformitate cu standardele internaționale în domeniu
și cu alte reglementări adoptate de Cameră;

e) audit intern, altul decât auditul public intern.

3.2 Misiuni de revizuire- isre

Misiune de revizuire – Obiectivul unei misiuni de revizuire este de a-i permite unui auditor să declare dacă, pe baza
unor proceduri care nu furnizează toate probele care ar fi prevăzute pentru un audit, auditorul a identificat aspecte
care îl determină să considere că situațiile financiare nu sunt întocmite, din toate punctele de vedere semnificative, în
conformitate cu un cadru de raportare financiară aplicabil.

Proceduri de revizuire – Procedurile considerate necesare pentru îndeplinirea obiectivului unei misiuni de revizuire, în
primul rând intervievările personalului entității și procedurile analitice aplicate datelor financiare.

Conform prezentului ISRE, obiectivele practicianului într-o revizuire a situaţiilor financiare constau în: (a) Obţinerea
unei asigurări limitate, în primul rând prin efectuarea de intervievări şi proceduri analitice, cu privire la măsura în care
situaţiile financiare ca întreg sunt lipsite de denaturări semnificative, permiţându-i astfel practicianului să exprime o
concluzie privind măsura în care a luat cunoştinţă de aspecte care să îl determine să considere că situaţiile financiare
nu sunt întocmite, din toate punctele de vedere semnificative, în conformitate cu un cadru de raportare financiară
aplicabil; şi

(b) Raportarea cu privire la situaţiile financiare ca întreg şi comunicarea, conform dispoziţiilor prezentului ISRE.

3.3 Misiuni de asigurare altele decât misiunile de audit și revizuire-isae

Misiunile de asigurare includ atât misiunile de atestare, în care o altă parte decât practicianul evaluează subiectul
implicit în raport cu criteriile, cât şi misiunile directe, în care practicianul este cel care evaluează subiectul implicit în
raport cu criteriile.

La desfăşurarea unei misiuni de asigurare, obiectivele practicianului sunt următoarele:

(a) Să obţină fie o asigurare rezonabilă, fie o asigurare limitată, după caz, cu privire la faptul că informaţiile specifice
nu conţin denaturări semnificative;

(b) Să exprime o concluzie cu privire la rezultatul măsurării sau evaluării subiectului implicit printr-un raport scris care
comunică fie o concluzie de asigurare rezonabilă, fie o concluzie de asigurare limitată şi care descrie baza concluziei;
(A se vedea punctul A2) şi

(c) Să comunice aspectele suplimentare conform prevederilor prezentului ISAE şi ale oricăror alte ISAE-uri relevante.

În cazul în care nu există prevederi contrarii, în contextul prezentului standard sau al altor ISAE-uri, următorii termeni
au semnificaţiile atribuite mai jos: (A se vedea punctul A27)

(a) Misiune de asigurare – O misiune în care un practician îşi propune să obţină suficiente probe adecvate pentru a
exprima o concluzie ce are ca scop creşterea gradului de încredere al utilizatorilor vizaţi, alţii decât partea
responsabilă, în legătură cu informaţiile specifice (adică rezultatul măsurării sau evaluării unui subiect implicit în raport
cu criteriile). Fiecare misiune de asigurare este clasificată în funcţie de două dimensiuni: (A se vedea punctul A3) (i)
Fie o misiune de asigurare rezonabilă, fie o misiune de asigurare limitată:
a. Misiune de asigurare rezonabilă – O misiune de asigurare în care practicianul reduce riscul misiunii la un nivel
acceptabil de scăzut în circumstanţele misiunii, ca bază pentru concluzia sa. Concluzia practicianului este exprimată
într-o formă care redă opinia practicianului cu privire la rezultatul măsurării sau evaluării subiectului implicit în raport
cu criteriile.

b. Misiune de asigurare limitată – O misiune de asigurare în care practicianul reduce riscul misiunii la un nivel
acceptabil în circumstanţele misiunii, dar în care acel risc este mai mare decât în cazul unei misiuni de asigurare
rezonabilă, ca bază pentru exprimarea unei concluzii într-o formă care arată dacă, pe baza procedurilor efectuate şi a
probelor obţinute, practicianul a identificat un anumit aspect (anumite aspecte) care îl determină să creadă că
informaţiile specifice sunt denaturate semnificativ. Natura, plasarea în timp şi amploarea procedurilor efectuate într-o
misiune de asigurare limitată sunt limitate în comparaţie cu cele necesare într-o misiune de asigurare rezonabilă, dar
sunt planificate în aşa fel încât să se obţină un nivel de asigurare care, potrivit raţionamentului profesional al
practicianului, este pertinent. Pentru a fi pertinent, nivelul de asigurare obţinut de practician ar trebui să sporească
încrederea utilizatorilor vizaţi în informaţiile specifice într-o măsură care să fie în mod clar relevantă. (A se vedea
punctul A3-A7)

(ii) Fie o misiune de atestare, fie o misiune directă: (A se vedea punctul A8)

a. Misiune de atestare – O misiune de asigurare în care o altă parte decât practicianul măsoară sau evaluează
subiectul implicit în raport cu criteriile. De asemenea, adeseori o altă parte decât practicianul prezintă informaţiile
specifice rezultate într-un raport sau într-o declaraţie. Totuşi, în unele cazuri, informaţiile specifice pot fi prezentate de
practician în raportul de asigurare. Într-o misiune de atestare, concluzia practicianului vizează măsura în care
informaţiile specifice conţin sau nu denaturări semnificative. Concluzia practicianului poate fi formulată în legătură cu:
(A se vedea punctele A179, A181) i. Subiectul implicit şi criteriile aplicabile; ii. Informaţiile specifice şi criteriile
aplicabile; sau 135 ALTE MISIUNI DE ASIGURARE DECÂT AUDITURILE SAU REVIZUIRILE INFORMAŢIILOR
FINANCIARE ISTORICE ISAE 3000 (REVIZUIT) ISAE iii. O declaraţie emisă de partea adecvată (părţile adecvate).

b. Misiune directă – O misiune de asigurare în care practicianul măsoară sau evaluează subiectul implicit în raport cu
criteriile aplicabile şi prezintă informaţiile specifice rezultate ca parte din, sau ca supliment care însoţeşte, raportul de
asigurare. Într-o misiune directă, concluzia practicianului tratează rezultatul raportat al măsurării sau evaluării
subiectului implicit în raport cu criteriile

3.4 Misiuni privind serviciile conexe

Scopul prezentului Standard Internaţional privind Serviciile Conexe (ISRS) este de a stabili standarde şi de a
furniza îndrumări cu privire la responsabilităţile profesionale ale auditorului1 atunci când acesta îşi asumă o misiune
de efectuare a procedurilor convenite privind informaţiile financiare, precum şi cu privire la forma şi conţinutul
raportului său pe care îl emite în legătură cu o astfel de misiune.

Obiectivul unei misiuni pe baza procedurilor convenite îl constituie efectuarea de către auditor a unor proceduri de
natura unui audit asupra cărora acesta a convenit împreună cu entitatea şi cu orice terţe părţi relevante şi raportarea
cu privire la constatările faptice.

5. Deoarece auditorul furnizează doar un raport asupra constatărilor faptice aferente procedurilor convenite, nu este
exprimată nicio asigurare. În schimb, utilizatorii raportului evaluează ei înşişi procedurile şi constatările raportate de
către auditor şi îşi formulează propriile concluzii pe baza activităţii acestuia

Proceduri şi probe 15. Auditorul trebuie să desfăşoare procedurile convenite şi să utilizeze probele obţinute ca bază
pentru raportul asupra constatărilor faptice.

16. Procedurile aplicate într-o misiune de efectuare a procedurilor convenite pot include următoarele: • Intervievare şi
analiză. • Repetarea calculelor, comparaţii şi alte verificări ale acurateţei redactării. • Observare. • Inspecţie. •
Obţinerea de confirmări.

4. Coordonate fundamentale privind misiunile de audit financiar:

4.1 Acceptarea misiunilor

26. Firma trebuie să stabilească politici şi proceduri pentru acceptarea şi continuarea relaţiilor cu clienţii şi a misiunilor
specifice, cu rolul de a oferi firmei o asigurare rezonabilă că va accepta şi continua doar relaţiile şi misiunile în care
firma:
(a) Are competenţa, capacitatea, timpul şi resursele necesare pentru a efectua misiunea; (A se vedea punctele A18,
A23)

(b) Se poate conforma dispoziţiilor de etică relevante; şi

(c) A determinat gradul de integritate al clientului şi nu deţine informaţii care ar indica lipsa de integritate a clientului.
(A se vedea punctele A19-A20, A23) 27.

Astfel de politici şi proceduri prevăd ca:

(a) Firma să obţină informaţiile considerate necesare în circumstanţele date înainte de acceptarea unei misiuni cu un
client nou atunci când decide dacă să continue o misiune existentă şi atunci când analizează dacă să accepte o
misiune nouă pentru un client existent. (A se vedea punctele A21, A23) (b) Dacă se identifică un potenţial conflict de
interese cu privire la acceptarea unei misiuni cu un client nou sau cu un client existent, firma trebuie să decidă dacă
este adecvat să accepte misiunea. (c) Dacă au fost identificate probleme şi firma decide să accepte sau să continue
relaţia cu clientul sau o misiune specifică, firma trebuie să documenteze modul în care au fost soluţionate problemele
respective.

Competenţa, capacitatea şi resursele (A se vedea punctul 26 litera (a))

A18. În momentul în care firma evaluează dacă are competenţa, capacitatea şi resursele necesare pentru a contracta
o nouă misiune cu un client nou sau existent, acesta trebuie să revizuiască dispoziţiile specifice ale misiunii, precum şi
profilul parterului existent şi al membrilor personalului de la toate nivelurile relevante, inclusiv dacă:

• Personalul firmei deţine informaţii privind sectoarele de activitate relevante sau subiecte specifice; • Personalul firmei
are experienţă în ceea ce priveşte dispoziţiile de raportare sau de reglementare relevante sau are capacitatea de a
dobândi aptitudinile şi cunoştinţele necesare în mod eficient;

• Firma deţine suficient personal cu competenţa şi capacitatea necesare;

• Sunt disponibili experţi, în caz de necesitate;

• Sunt disponibile persoane care îndeplinesc criteriile şi dispoziţiile de eligibilitate pentru a efectua revizuirea de
control de calitate a misiunii, în caz de necesitate; şi

• Firma are posibilitatea de a finaliza misiunea până la termenul de raportare stabilit. Integritatea clientului (A se vedea
punctul 26 litera (c)) A19. În stabilirea gradului de integritate al unui client trebuie avute în vedere anumite aspecte, de
exemplu:

• Identitatea şi reputaţia profesională ale principalilor proprietari ai clientului, ale personalului-cheie din conducere şi
ale persoanelor responsabile cu guvernanţa.

• Natura activităţii clientului, inclusiv practica de afaceri a acestuia.

• Informaţii referitoare la atitudinea principalilor proprietari ai clientului, la cea a personalului-cheie din conducere şi la
cea a persoanelor responsabile cu guvernanţa clientului în ceea ce priveşte aspecte precum interpretarea agresivă a
standardelor de contabilitate şi mediul de control intern.

• Dacă clientul este preocupat în mod exagerat de menţinerea onorariilor firmei la un nivel cât mai scăzut posibil.

• Informaţii care indică limitarea neadecvată a ariei de acoperire a activităţii.

• Informaţii care indică faptul că un client ar putea fi implicat în activităţi de spălare de bani sau în alte activităţi
contravenţionale.

• Motivele pentru care s-a propus contractarea unei alte firme în locul firmei contractate anterior.

• Identitatea şi reputaţia profesională ale părţilor afiliate. Cantitatea de informaţii deţinute de o firmă cu privire la
integritatea unui client va creşte, în general, în contextul unei relaţii continue cu acel client. A20. Printre sursele de
informaţii ale unei firme în legătură cu astfel de aspecte se pot număra următoarele:

• Comunicarea cu actualii sau foştii furnizori de servicii profesionale contabile ai clientului, în conformitate cu
dispoziţiile de etică relevante, precum şi discuţii cu alţi terţi.
• Intervievarea altor membri ai personalului firmei sau a unor terţi, precum bănci, consilieri juridici şi firme din aceeaşi
industrie.

• Verificarea antecedentelor în bazele de date relevante

4.2 Numirea auditorului – obligații inițiale

ART. 62 Numirea auditorilor financiari sau a firmelor de audit (1) Auditorul financiar sau firma de audit este numită de
adunarea generală a acționarilor sau a asociaților entității auditate. Auditul statutar se efectuează în temeiul
contractului de audit statutar care se încheie în formă scrisă, după data numirii auditorului financiar sau firmei de audit
de adunarea generală a acționarilor sau a asociaților entității auditate.

(2) Se interzice orice clauză contractuală prin care se restricționează, la anumite categorii sau liste de auditori
financiari sau firme de audit, posibilitatea adunării generale a acționarilor sau a asociaților entității auditate de a
desemna în temeiul alin. (1) un anumit auditor financiar sau firmă de audit pentru a efectua auditul statutar al entității
respective. Orice astfel de clauze existente sunt nule

(1) Auditorul financiar care auditează situațiile financiare anuale/consolidate ale entităților prevăzute la art. 1 alin. (2)
are obligația întocmirii unui raport de audit care cuprinde opinia sa și din care rezultă dacă situațiile financiare care au
făcut obiectul auditării prezintă o imagine fidelă a poziției financiare, a performanței financiare, a fluxurilor de trezorerie
și a altor informații referitoare la activitatea desfășurată, în conformitate cu cadrul relevant de raportare financiară.

4.3 Scrisoarea de misiune: rol, conținut

Este atât în interesul entităţii, cât şi în cel al auditorului ca auditorul să trimită o scrisoare a misiunii de audit înainte de
a începe auditul, pentru a evita neînţelegerile legate de audit. Cu toate acestea, în unele ţări, obiectivul şi aria de
acoperire ale unui audit, precum şi responsabilităţile conducerii şi cele ale auditorului ar putea fi suficient de bine
stabilite prin lege, adică legea prescrie aspectele descrise la punctul 10.

Deşi în aceste circumstanţe punctul 11 îi permite auditorului să includă în scrisoarea de misiune doar trimiteri la faptul
că se aplică legile sau reglementările relevante şi că membrii conducerii îşi recunosc şi îşi înţeleg responsabilităţile,
aşa cum sunt prezentate la punctul 6 litera (b), auditorul poate considera, totuşi, că este adecvat să includă aspectele
descrise la punctul 10 într-o scrisoare de misiune, pentru a informa conducerea. Forma şi conţinutul scrisorii misiunii
de audit A24. Forma şi conţinutul scrisorii misiunii de audit variază de la entitate la entitate. Informaţiile cu privire la
responsabilităţile auditorului, incluse în scrisoarea misiunii de audit, ar putea avea la bază ISA 200.17 Punctele 6 litera
(b) şi 12 ale prezentului ISA tratează descrierea responsabilităţilor conducerii.

În plus faţă de includerea aspectelor prevăzute la punctul 10, o scrisoare a misiunii de audit ar putea face referire, de
exemplu, la:

• Elaborarea ariei de acoperire a auditului, inclusiv referinţele la legislaţia aplicabilă, la reglementări, ISA-uri şi norme
de etică sau de altă natură aplicabile ale organismelor profesionale la care aderă auditorul.

• Forma oricăror alte comunicări cu privire la rezultatele misiunii de audit.

• Dispoziţia privind comunicarea aspectelor-cheie de audit în raportul auditorului, în conformitate cu ISA 701.18

• Faptul că, date fiind limitările inerente ale auditului, împreună cu limitările inerente ale controlului intern, există un
risc ce nu poate fi evitat ca anumite denaturări semnificative să nu fie detectate, chiar dacă auditul este planificat
corect şi efectuat în conformitate cu ISA-urile.

• Angajamente privind planificarea şi efectuarea auditului, inclusiv componenţa echipei misiunii.

• Aşteptarea ca membrii conducerii să furnizeze declaraţii scrise (a se vedea, de asemenea, punctul A13).

Aşteptarea ca membrii conducerii să îi ofere auditorului acces la toate informaţiile cu care conducerea este la curent şi
care sunt relevante pentru întocmirea situaţiilor financiare, inclusiv aşteptarea ca membrii conducerii să ofere acces la
informaţiile relevante pentru prezentarea informaţiilor.

• Acordul conducerii de a pune la dispoziţia auditorului versiunea preliminară a situaţiilor financiare şi toate informaţiile
relevante pentru întocmirea situaţiilor financiare, obţinute din afara sau din cadrul registrului Cartea mare sau al
registrelor auxiliare (inclusiv toate informaţiile relevante pentru întocmirea prezentărilor de informaţii), şi alte
informaţii19, dacă este cazul, la timp, pentru a permite auditorului să încheie auditul în conformitate cu planificarea
propusă.

• Acordul conducerii de a informa auditorul cu privire la fapte care ar putea afecta situaţiile financiare şi care ar putea fi
descoperite de către conducere în perioada cuprinsă între data raportului auditorului şi data emiterii situaţiilor
financiare.

• Baza de calcul al onorariului şi orice aranjamente legate de facturare.

• Solicitarea unei confirmări din partea conducerii, în care să specifice că a primit scrisoarea misiunii de audit şi că
acceptă termenele misiunii descrise în scrisoare

4.4 Planificarea unui audit al situațiilor financiare

Planificarea unui audit implică stabilirea strategiei de audit generale a misiunii și elaborarea unui plan de audit.
Planificarea adecvată aduce o serie de beneficii auditului situațiilor financiare, printre care următoarele: (A se vedea
punctele A1-A3)

• Îl ajută pe auditor să acorde atenția cuvenită domeniilor importante ale auditului.

• Îl ajută pe auditor să identifice și să rezolve problemele posibile în timp util.

• Îl ajută pe auditor să organizeze și să gestioneze corect misiunea de audit pentru ca aceasta să se desfășoare într-
un mod eficient și eficace.

• Furnizează asistență în selectarea membrilor echipei misiunii care dispun de nivelurile adecvate de capacități și
competențe pentru a răspunde riscurilor anticipate și în delegarea de sarcini adecvate acestora.

• Facilitează coordonarea și supervizarea membrilor echipei misiunii și revizuirea activității acestora. • Furnizează
asistență, după caz, în îndrumarea activității desfășurate de auditorii componentelor și experți.

Auditorul trebuie să stabilească o strategie de audit generală care definește aria de acoperire, plasarea în timp și
direcția auditului și care furnizează îndrumări privind elaborarea planului de audit. 8. În stabilirea strategiei de audit
generale, auditorul trebuie:

a) Să identifice caracteristicile misiunii ce îi definesc aria de acoperire;

(b) Să identifice obiectivele de raportare ale misiunii pentru planificarea plasării în timp a auditului și a naturii
comunicărilor impuse;
(c) Să ia în considerare factorii care, potrivit raționamentului profesional al auditorului, sunt semnificativi pentru
direcționarea eforturilor echipei misiunii;
(d) Să ia în considerare rezultatele activităților preliminare misiunii și, acolo unde este aplicabil, măsura în care sunt
relevante cunoștințele dobândite în alte misiuni efectuate de partenerul de misiune pentru entitate; și
(e) Să prevadă natura, plasarea în timp și amploarea resurselor necesare desfășurării misiunii. (A se vedea punctele
A8-A11) 9. Auditorul trebuie să elaboreze un plan de audit
4.5 Pragul de semnificație

În sensul ISA-urilor, pragul de semnificație funcțional reprezintă valoarea sau valorile stabilite de auditor la un nivel
mai scăzut decât pragul de semnificație pentru situațiile financiare ca întreg pentru a reduce la un nivel adecvat de
scăzut probabilitatea ca totalitatea denaturărilor necorectate și nedetectate să depășească pragul de semnificație al
situațiilor financiare ca întreg.

Dacă este cazul, pragul de semnificație funcțional se referă, de asemenea, la valoarea sau valorile stabilite de auditor
la un nivel mai scăzut decât nivelul sau nivelurile pragului de semnificație pentru anumite clase de tranzacții, solduri
ale conturilor sau prezentări de informații.

Determinarea pragului de semnificație și a pragului de semnificație funcțional în momentul planificării auditului 10.
Atunci când stabilește strategia de audit generală, auditorul trebuie să determine pragul de semnificație pentru
situațiile financiare ca întreg.

Dacă, în circumstanțe specifice entității, există una sau mai multe clase de tranzacții specifice, solduri ale conturilor
sau prezentări pentru care se preconizează, în mod rezonabil, să existe denaturări de o valoare mai mică decât pragul
de semnificație stabilit la nivelul situațiilor financiare ca întreg, care să influențeze deciziile economice ale utilizatorilor
luate pe baza situațiilor financiare, auditorul trebuie să determine, de asemenea, și nivelul sau nivelurile pragurilor de
semnificație ce vor fi aplicate pentru respectivele clase de tranzacții, solduri ale conturilor sau prezentări. (A se vedea
punctele A3-A12) 11.

Auditorul trebuie să determine pragul de semnificație funcțional în scopul evaluării riscurilor de denaturare
semnificativă și al determinării naturii, plasării în timp și amplorii procedurilor de audit subsecvente. (A se vedea
punctul A13)

. Cadrele de raportare financiară tratează adesea conceptul de prag de semnificație în contextul întocmirii și
prezentării situațiilor financiare. Deși cadrele de raportare financiară ar putea să trateze subiectul pragului de
semnificație în mai multe feluri, ele explică în general faptul că:

• Denaturările, inclusiv omisiunile, sunt considerate a fi semnificative dacă se poate preconiza, în mod rezonabil, că
acestea, individual sau cumulat, vor influența deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situațiilor financiare;

• Raționamentele cu privire la pragul de semnificație sunt exercitate în contextul circumstanțelor înconjurătoare și sunt
afectate de dimensiunea sau natura denaturării ori de o combinație a celor două; și

• Raționamentele cu privire la aspectele care sunt importante pentru utilizatorii situațiilor financiare sunt bazate pe
luarea în considerare a nevoilor comune de informații financiare ale utilizatorilor ca grup.2 Efectul posibil al
denaturărilor asupra utilizatorilor individuali specifici, ale

4.6 Documentația de audit: definiție, rol, dosarul de audit - ISA230

Natura şi scopul documentaţiei de audit

2. Documentaţia de audit care îndeplineşte dispoziţiile prezentului ISA şi dispoziţiile specifice privind documentaţia din
alte ISA-uri relevante furnizează:

(a) Probe privind modul în care s-a fundamentat concluzia auditorului privind îndeplinirea obiectivelor sale generale;1
şi

(b) Probe conform cărora auditul a fost planificat şi efectuat în conformitate cu ISA-urile şi cu dispoziţiile legale şi de
reglementare aplicabile.

3. Documentaţia de audit are mai multe scopuri suplimentare, printre care se numără următoarele:

• Sprijină echipa misiunii în planificarea şi efectuarea auditului.

• Sprijină membrii echipei misiunii responsabili cu supervizarea în îndrumarea şi supervizarea activităţii de audit şi în
îndeplinirea responsabilităţilor de revizuire, în conformitate cu ISA 220.2

• Permite echipei misiunii să îşi asume responsabilitatea pentru propria activitate.

• Ţine evidenţa aspectelor de importanţă permanentă pentru auditurile viitoare.

• Permite efectuarea inspecţiilor şi a revizuirilor de control de calitate în conformitate cu ISQC 13 sau cu dispoziţiile
naţionale care sunt cel puţin la fel de stricte.4

• Permite efectuarea inspecţiilor externe în conformitate cu dispoziţiile legale, de reglementare sau de altă natură
aplicabile.

Definiţii 6. În contextul ISA-urilor, următorii termeni au înţelesurile atribuite mai jos: (a) Documentaţie de audit –
Evidenţa procedurilor de audit efectuate, a probelor de audit relevante obţinute şi a concluziilor la care a ajuns
auditorul (uneori se utilizează şi termenul „documente de lucru”).

(b) Dosar de audit – Unul sau mai multe dosare sau alte medii de stocare, în format fizic sau electronic, care conţin(e)
înregistrări care alcătuiesc documentaţia de audit a unei misiuni specifice.

Alcătuirea dosarului final de audit 14.

Auditorul trebuie să colecteze documentaţia de audit într-un dosar de audit şi să finalizeze procesul administrativ de
alcătuire a dosarului final de audit în timp util, ulterior datei raportului auditorului. (A se vedea punctele A21-A22) 15.
După ce dosarul final de audit este alcătuit, auditorul nu trebuie să elimine şi nici să înlăture documentaţia de audit de
orice natură înainte de sfârşitul perioadei de păstrare. (A se vedea punctul A23)

16. În alte circumstanţe decât cele menţionate la punctul 13, în care auditorul consideră că este necesar să modifice
documentaţia de audit existentă sau să adauge o nouă documentaţie de audit ulterior alcătuirii dosarului final de audit,
auditorul trebuie să documenteze următoarele, indiferent de natura modificărilor sau a adăugirilor: (A se vedea punctul
A24) (a) Motivele specifice pentru care acestea au fost efectuate; şi (b) Data când au fost efectuate şi revizuite şi
persoana care le-a efectuat şi revizuit

4.7 Identificarea și evaluarea riscurilor și controlului intern

A88. Procesul de evaluare a riscului din cadrul entității reprezintă baza pentru modul în care conducerea determină
riscurile care urmează a fi gestionate. Dacă acel proces este adecvat circumstanțelor, inclusiv naturii, mărimii și
complexității entității, acesta îl va ajuta pe auditor în identificarea riscurilor de denaturare semnificativă. Măsura în
care procesul de evaluare a riscului din cadrul entității este adecvat circumstanțelor reprezintă o chestiune de
raționament.

Proceduri de evaluare a riscului și activități conexe 5.

Auditorul trebuie să efectueze proceduri de evaluare a riscului pentru a furniza o bază pentru identificarea și
evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă la nivelul situațiilor financiare și al aserțiunilor. Procedurile de
evaluare a riscului, prin ele însele, nu oferă, totuși, suficiente probe de audit adecvate pe care să se bazeze opinia de
audit. (A se vedea punctele A1-A5)

Identificarea riscurilor semnificative (A se vedea punctul 28) A140. Riscurile semnificative sunt deseori corelate cu
tranzacții semnificative care ies din rutină sau cu chestiuni de raționament semnificative. Tranzacțiile care ies din
rutină sunt tranzacțiile care sunt neobișnuite fie din cauza dimensiunii, fie a naturii și care, prin urmare, au loc rar.
Chestiunile de raționament pot include elaborarea unor estimări contabile pentru care există o incertitudine
semnificativă a evaluării. Tranzacțiile de rutină, noncomplexe, care sunt supuse procesării sistematice sunt mai puțin
susceptibile să genereze riscuri semnificative.

6. Procedurile de evaluare a riscului trebuie să includă următoarele:

(a) Intervievări ale conducerii, ale persoanelor adecvate din cadrul funcției de audit intern (dacă această funcție există)
și ale altor categorii de personal din cadrul entității care potrivit raționamentului auditorului pot deține informații ce pot
ajuta la identificarea riscurilor de denaturare semnificativă cauzată fie de fraudă, fie de eroare. (A se vedea punctele
A6-A13)

(b) Proceduri analitice. (A se vedea punctele A14-A17) (c) Observarea și inspecția. (A se vedea punctul A18)

Procesul de evaluare a riscului din cadrul entității 15.

Auditorul trebuie să înțeleagă măsura în care entitatea dispune de un proces pentru:

(a) Identificarea riscurilor afacerii relevante pentru obiectivele de raportare financiară;

(b) Estimarea importanței riscurilor;

(c) Evaluarea probabilității apariției acestora; și (d) Decizia cu privire la acțiunile de abordare a acestor riscuri. (A se
vedea punctul A88)

16. Dacă entitatea a stabilit un astfel de proces (denumit în continuare „procesul de evaluare a riscului din cadrul
entității”), auditorul trebuie să îl înțeleagă, alături de rezultatele sale. Dacă auditorul identifică riscuri de denaturare
semnificativă pe care conducerea nu a reușit să le identifice, auditorul trebuie să evalueze dacă a existat un risc
adiacent despre care estimează că ar fi fost identificat prin procesul de evaluare a riscului din cadrul entității. Dacă
există un astfel de risc, auditorul trebuie să înțeleagă motivul pentru care procesul respectiv nu a dus la identificarea
riscului și trebuie să evalueze măsura în care procesul este adecvat circumstanțelor sale sau să determine dacă
există o deficiență semnificativă în controlul intern în ceea ce privește procesul de evaluare a riscului din cadrul
entității.

17. Dacă entitatea nu a stabilit un astfel de proces sau dispune de un proces adhoc, auditorul trebuie să discute cu
membrii conducerii despre măsura în care riscurile afacerii relevante pentru obiectivele de raportare financiară au fost
identificate și modul în care au fost abordate. Auditorul trebuie să evalueze măsura în care absența unui proces de
evaluare a riscului documentat este adecvată circumstanțelor sau să determine măsura în care aceasta reprezintă o
deficiență semnificativă a controlului intern. (A se vedea punctul A89)

Activități privind controlul intern

• Evaluarea controlului intern. Funcției de audit intern îi pot fi alocate responsabilități specifice pentru revizuirea
controalelor, evaluarea funcționării acestora și elaborarea de recomandări de îmbunătățire. În realizarea acestor
responsabilități, funcția de audit intern oferă asigurare privind controlul.

De exemplu, funcția de audit intern poate planifica și efectua teste sau alte proceduri pentru a oferi asigurare
conducerii și persoanelor responsabile cu guvernanța cu privire la proiectarea, implementarea și eficacitatea
funcționării controlului intern, inclusiv a acelor controale care sunt relevante pentru audit.

Activitățile de control relevante pentru audit

20. Auditorul trebuie să înțeleagă activitățile de control relevante pentru audit, acestea fiind cele pe care auditorul le
consideră necesar a fi înțelese în vederea evaluării riscurilor de denaturare semnificativă la nivelul aserțiunilor și
conceperii unor proceduri de audit subsecvente ca răspuns la riscurile evaluate. Un audit nu necesită înțelegerea
tuturor activităților de control aferente fiecărei clase semnificative de tranzacții, solduri ale conturilor și prezentări din
situațiile financiare sau fiecărei aserțiuni relevante pentru acestea. (A se vedea punctele A99-A106)

21. În înțelegerea activităților de control ale entității, auditorul trebuie să înțeleagă modul în care entitatea a răspuns la
riscurile generate de IT. (A se vedea punctele A107-A109) Monitorizarea controalelor

22. Auditorul trebuie să înțeleagă activitățile principale pe care entitatea le utilizează pentru a monitoriza controlul
intern relevant pentru raportarea financiară, inclusiv pe cele aferente acelor activități de control relevante pentru audit,
precum și modul în care entitatea inițiază acțiuni de remediere a deficiențelor din cadrul controalelor sale. (A se vedea
punctele A110-A112)

23. Dacă entitatea are o funcție de audit intern1 , auditorul trebuie să înțeleagă natura responsabilităților funcției de
audit intern, statutul său organizațional și activitățile desfășurate sau care urmează a fi desfășurate. (A se vedea
punctele A113-A120) 24. Auditorul trebuie să înțeleagă sursele de informații utilizate în activitățile de monitorizare ale
entității și baza în funcție de care conducerea consideră informațiile suficient de credibile în acest scop. (A se vedea
punctul A121)

Structurarea controlului intern pe următoarele cinci componente, în contextul ISA, oferă pentru auditori un cadru util
pentru a lua în considerare modul în care diferite aspecte ale controlului intern al unei entităţi pot afecta auditul:

(a) Mediul de control;

(b) Procesul de evaluare a riscului din cadrul entității;

(c) Sistemul informaţional, inclusiv procesele de afaceri aferente, relevante pentru raportarea financiară şi
comunicare;

(d) Activitățile de control; și

(e) Monitorizarea controalelor.

Evaluarea controlului intern: continut, etape. Când estimează că poate să se sprijine pe fiabilitatea controlului intern
pentru a limita intinderea sondajelor sale şi a controalelor proprii asupra conturilor, auditorul va verifica funcţionarea
acestui control intern. Auditorul efectuează un studiu şi o evaluare a sistemelor considerate semnificative în scopul
identificării controalelor interne pe care doreşte să se sprijine, pe de o parte, precum şi riscurile de eroare în tratarea
datelor şi informaţiilor pe de altă parte. Toate acţiunile intreprinse de auditor în această etapă sunt concentrate asupra
a trei întrebări care furnizează baza de apreciere a sistemului de control intern: - care sunt procedurile efective, în
funcţiune, care au ca obiectiv realizarea unui control intern eficient? -aceste proceduri sunt aplicate? -în ce masură
aceste proceduri satisfac realizarea unui bun control intern şi deci pot conduce la elaborarea de documente financiar-
contabile corecte? Auditorul nu trebuie să verifice ansamblul controlului intern, ci numai acele elemente ale acestuia
pe care vor sa se sprijine, alcătuind în acest sens un program de verificare a controlului intern. Obiectivul urmărit prin
aprecierea controlului intern este de a determina în ce măsură auditorul se poate sprijini pe acest control pentru a-şi
putea defini natura, întinderea şi calendarul lucrărilor şi intervenţiilor sale. Etapele aprecierii controlului intern: -
înţelegerea şi descrierea sistemelor semnificative; - confirmarea înţelegerii sistemului; testele de conformitate; -
evaluarea riscurilor de eroare; - verificarea funcţionării controlului intern; - evaluarea preliminară; teste de permanenţă;
- evaluarea finală şi incidenţa asupra misiunii

4.8 Frauda și eroarea – responsabilitatea auditorului și responsabilitatea managementului

și a celor însărcinați cu guvernanța corporativă

Denaturările semnificative din cadrul situaţiilor financiare pot fi cauzate de fraudă sau eroare. Factorul care face
distincţia între fraudă şi eroare este măsura în care acţiunea care a stat la baza denaturării situaţiilor financiare este
intenţionată sau neintenţionată.

Termenul de eroare face referire la prezentarea eronata in situatiile financiare, inclusiv omisiunea unor sume sau a
prezeentarii de informatii, ca de exmplu:

o o greseala care a aparut in momentul colectarii sau procesarii datelor care stau la baza intocmirii situatiilor
financiare;

o estimarea contabila incorecta rezultata in urma omiterii sau interpretarii gresite a faptelor;

o greseala ce poate aparea in urma aplicarii principiilor contabile care fac fac referire la evaluare, recunoastere,
clasificare, prezentare sau furnizare de informatii.

Frauda reprezinta actul intentionat al unei persoane sau al mai multor persoane din conducerea entitatii, dintre terti
sau angajati, dintre cei responsabili cu guvernanta, care se uzeaza de inselaciune pentru a obtine un avantaj ilegal
sau nedrept.
Deşi frauda este un concept juridic amplu, în contextul ISA-urilor auditorul se concentrează asupra fraudelor care
generează o denaturare semnificativă în situaţiile financiare. Există două tipuri de denaturări intenţionate care sunt
relevante pentru auditor – denaturările care rezultă din raportarea financiară frauduloasă şi denaturările care rezultă
din însuşirea necuvenită a activelor. Deşi auditorul poate suspecta sau, în cazuri mai rare, poate identifica existenţa
unei fraude, acesta nu stabileşte din punct de vedere juridic dacă într-adevăr a avut loc o fraudă. (A se vedea
punctele A1-A7)

Responsabilitatea de a preveni şi detecta frauda

4. Responsabilitatea principală pentru prevenirea şi detectarea fraudei revine atât persoanelor responsabile cu
guvernanţa entităţii, cât şi conducerii. Este important ca membrii conducerii, sub supravegherea persoanelor
responsabile cu guvernanţa, să pună un accent puternic atât pe prevenirea fraudei, care ar putea conduce la
reducerea posibilităţilor ca frauda să aibă loc, cât şi pe descurajarea fraudei, care ar putea convinge persoanele să nu
comită fraude, având în vedere probabilitatea ca acestea să fie detectate şi pedepsite.

Acest lucru presupune un angajament faţă de crearea unei culturi caracterizate de onestitate şi de conduită etică, care
poate fi consolidată printr-o supraveghere activă din partea persoanelor responsabile cu guvernanţa. Supravegherea
de către persoanele responsabile cu guvernanţa presupune analizarea posibilităţilor de evitare a controalelor sau de
influenţare necorespunzătoare a procesului de raportare financiară, cum ar fi eforturile conducerii de a manipula
rezultatele pentru a influenţa percepţia analiştilor asupra performanţei şi profitabilităţii entităţii.

Responsabilităţile auditorului

5. Un auditor care efectuează un audit în conformitate cu ISA-urile este responsabil pentru obţinerea unei asigurări
rezonabile cu privire la faptul că situaţiile financiare ca întreg nu conţin denaturări semnificative cauzate fie de fraudă,
fie de eroare. Ca urmare a limitărilor inerente ale unui audit, există un risc inevitabil ca unele denaturări semnificative
ale situaţiilor financiare să nu fie detectate, chiar dacă auditul este planificat şi efectuat în mod adecvat, în
conformitate cu ISA-urile.3

Persoanele responsabile cu guvernanţa unei entităţi supraveghează sistemele acesteia de monitorizare a riscului,
control financiar şi conformitate cu legislaţia.

4.9 Probele și procedurile de audit

Probe de audit – Informaţiile utilizate de auditor pentru a ajunge la concluziile pe care se bazează opinia auditorului.
Probele de audit includ atât informaţiile cuprinse în registrele contabile care stau la baza situaţiilor financiare, cât şi
alte informaţii. În contextul ISA-urilor:

(i) Suficienţa probelor de audit este un indicator al cantităţii probelor de audit. Cantitatea probelor de audit necesare
este afectată de evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă de către auditor şi, de asemenea, de calitatea acelor
probe de audit.

(ii) Gradul de adecvare al probelor de audit este un indicator al calităţii probelor de audit; respectiv relevanţa şi
credibilitatea lor în sprijinirea concluziilor pe care se bazează opinia auditorului

Procedura de audit: reprezinta un set de instructiuni detaliate privind colectarea unui tip de probe de audit , ce
urmeaza a fi obtinute la un anumit moment pe parcursul auditului. Exemplu de procedura de audit pentru testarea
detaliilor soldurilor - se verifica lista sumelor datorate de parti afiliate sau angajati, soldurile creditoare sau
neobisnuite , precum si efectele de incasat cu scadenta mai mare de un an; Exemplu: Investigati orice crestere sau
reducere semnificativa a vanzarilor produsa spre sfarsitul anului;

*Procedură de fond – O procedură de audit concepută pentru a detecta denaturările semnificative de la nivelul
aserțiunilor. Procedurile de fond includ: (a) Teste de detaliu (ale claselor de tranzacții, ale soldurilor conturilor și ale
prezentărilor de informații); și (b) Proceduri analitice de fond. *Proceduri analitice – Evaluări ale informațiilor financiare
efectuate prin intermediul unei analize a relațiilor plauzibile dintre date, atât financiare, cât și nefinanciare. Procedurile
analitice cuprind, de asemenea, acele investigații considerate a fi necesare cu privire la fluctuațiile sau relațiile
identificate care nu sunt consecvente cu alte informații relevante sau care diferă în mod semnificativ de valorile
preconizate.

*Proceduri de evaluare a riscului – Procedurile de audit efectuate pentru a obține o înțelegere a entității și a mediului
său, inclusiv a controlului intern al entității, pentru a identifica și evalua riscurile de denaturare semnificativă, cauzată
fie de fraudă, fie de eroare, la nivelul situațiilor financiare și al aserțiunilor.

Proceduri de revizuire – Procedurile considerate necesare pentru îndeplinirea obiectivului unei misiuni de revizuire, în
primul rând intervievările personalului entității și procedurile analitice aplicate datelor financiare.

Proceduri subsecvente – Proceduri efectuate ca răspuns la riscurile de denaturare semnificativă evaluate, inclusiv
teste ale controalelor (dacă există), teste de detaliu și proceduri analitice.

Auditorul trebuie să conceapă și să efectueze proceduri de audit adecvate circumstanțelor pentru a obține suficiente
probe de audit adecvate. (A se vedea punctele A1-A25) Informații care vor fi utilizate drept probe de audit 7

. În conceperea și efectuarea procedurilor de audit, auditorul trebuie să ia în considerare relevanța și credibilitatea

informațiilor care vor fi utilizate drept probe de audit. (A se vedea punctele A26-A34)

8. Dacă informațiile care vor fi utilizate drept probe de audit au fost întocmite utilizând activitatea unui expert al
conducerii, auditorul trebuie, în măsura în care este necesar, ținând cont de importanța activității acelui expert în
scopurile auditorului: (A se vedea punctele A35-A37) (a) Să evalueze competența, abilitățile și obiectivitatea acelui
expert; (A se vedea punctele A38-A44) (b) Să înțeleagă activitatea acelui expert; și (A se vedea punctele A45-A48) (c)
Să evalueze gradul de adecvare al activității acelui expert ca probă de audit pentru aserțiunea relevantă. (A se vedea
punctul A49)

9. Atunci când utilizează informații generate de entitate, auditorul trebuie să evalueze dacă informațiile sunt suficient
de credibile pentru scopurile auditorului

Procedurile de audit în vederea obținerii probelor de audit pot include inspecția, observația, confirmarea, recalcularea,
repetarea executării și proceduri analitice, deseori în anumite combinații, în plus față de intervievare. Cu toate că
intervievarea poate furniza probe de audit importante și poate chiar oferi probe ale unei denaturări, doar intervievarea
nu furnizează suficiente probe de audit ale absenței unei denaturări semnificative la nivelul aserțiunilor, nici ale
eficacității cu care funcţionează controalele. A3. Așa cum se explică în ISA 2007 ,

4.10 Confirmări externe – ISA 505

Confirmare externă – Probă de audit obținută sub formă de răspuns scris adresat direct auditorului de la o terță parte
(partea care confirmă), în format tipărit, electronic sau în alt format.
(b) Solicitare de confirmare pozitivă – O solicitare ca partea care confirmă să îi răspundă direct auditorului, indicând
dacă este de acord sau nu cu informațiile din solicitare ori furnizând informațiile solicitate.

(c) Solicitare de confirmare negativă – O solicitare ca partea care confirmă să îi răspundă direct auditorului doar dacă
aceasta nu este de acord cu informațiile furnizate în solicitare.

(d) Lipsa răspunsului – Lipsa răspunsului sau răspunsul parțial al părții care confirmă la o solicitare de confirmare
pozitivă ori o solicitare de confirmare returnată fără să fi ajuns la destinatar. (e) Excepție – Un răspuns care indică o
diferență între informațiile a căror confirmare a fost solicitată sau conținute în evidența entității și informațiile furnizate
de partea care confirmă.

Conform ISA 500, credibilitatea probelor de audit este influențată de sursa și natura lor și depinde de circumstanțele
individuale în care sunt obținute acestea.4

De asemenea, respectivul ISA include următoarele generalizări aplicabile probelor de audit:5

• Probele de audit sunt mai credibile atunci când sunt obținute din surse independente din afara entității.
• Probele de audit obținute direct de auditor sunt mai credibile decât probele de audit obținute indirect sau prin
deducție.
• Probele de audit sunt mai credibile atunci când există în format documentat, indiferent dacă sunt tipărite, electronice
sau pe alt suport. În consecință, în funcție de circumstanțele auditului, probele de audit sub forma confirmărilor
externe primite direct de auditor de la părțile care confirmă pot fi mai credibile decât probele generate intern de
entitate.
4.11 Eșantionarea în audit – ISA 530

In contextul ISA-urilor, următorii termeni au înțelesurile atribuite mai jos:

(a) Eșantionarea în audit (eșantionare) – Aplicarea procedurilor de audit pentru mai puțin de 100% din elementele din
cadrul unei populații cu relevanță pentru audit în așa fel încât toate unitățile de eșantionare să aibă posibilitatea de a fi
selectate, cu scopul de a-i furniza auditorului o bază rezonabilă în funcție de care să formuleze concluzii cu privire la
întreaga populație.

(b) Populație – Întregul set de date din care este selectat un eșantion și despre care auditorul dorește tragă concluzii.

c) Risc de eșantionare – Riscul ca auditorul să ajungă, pe baza unui eșantion, la o concluzie diferită de concluzia la
care ar fi ajuns dacă întreaga populație ar fi fost supusă aceleiași proceduri de audit. Riscul de eșantionare poate
duce la două tipuri de concluzii eronate:

(i) În cazul unui test al controalelor, la concluzia potrivit căreia controalele sunt mai eficace decât în realitate sau, în
cazul unui test de detaliu, la concluzia că nu există o denaturare semnificativă, când de fapt aceasta există. Auditorul
este preocupat, în primul rând, de acest tip de concluzie eronată, deoarece aceasta afectează eficacitatea auditului și
este mai probabil să conducă la o opinie de audit neadecvată. (ii) În cazul unui test al controalelor, la concluzia potrivit
căreia controalele sunt mai puțin eficace decât în realitate sau, în cazul unui test de detaliu, la concluzia că există o
denaturare semnificativă, când de fapt aceasta nu există. Acest tip de concluzie eronată afectează eficiența auditului,
deoarece conduce, de regulă, la o muncă suplimentara pentru a stabili dacă au fost incorecte concluziile inițiale.

Tehnica de eșantionare, dimensiunea eșantionului și selectarea elementelor pentru testare

6. La proiectarea unui eșantion de audit, auditorul trebuie să ia în considerare scopul procedurii de audit și
caracteristicile populației din care va fi extras eșantionul. (A se vedea punctele A4-A9)

7. Auditorul trebuie să determine o dimensiune a eșantionului suficientă pentru a reduce riscul de eșantionare la un
nivel acceptabil de scăzut. (A se vedea punctele A10-A11)

8. Auditorul trebuie să selecteze elementele eșantionului în așa fel încât fiecare unitate de eșantionare din cadrul
populației să aibă posibilitatea de a fi selectată.

Dimensiunea eșantionului (A se vedea punctul 7)

A10. Nivelul riscului de eșantionare pe care auditorul este dispus să îl accepte afectează dimensiunea prevăzută a
eșantionului. Cu cât este mai scăzut riscul pe care auditorul este dispus să îl accepte, cu atât mai mare va trebui să
fie dimensiunea eșantionului.
 A11. Dimensiunea eșantionului poate fi determinată prin aplicarea unei formule pe bază statistică sau prin exercitarea
raționamentului profesional.

4.12 Declarațiile conducerii

Declarațiile scrise sunt informații necesare pe care auditorul le impune în legătură cu auditul situațiilor financiare ale
entității. În consecință, asemenea răspunsurilor la intervievări, declarațiile scrise constituie probe de audit.

Definiții 7. În contextul ISA-urilor, următorii termeni au înțelesurile atribuite mai jos:

Declarație scrisă – O afirmație scrisă a conducerii furnizată auditorului pentru a confirma anumite aspecte sau pentru
a fundamenta alte probe de audit. În acest context, declarațiile scrise nu includ situațiile financiare, aserțiunile din
acestea sau înregistrările și evidențele care le susțin.

8. În contextul prezentului ISA, referințele la „conducere” trebuie interpretate drept „conducerea și, după caz,
persoanele responsabile cu guvernanța”.

În plus, în cazul unui cadru de prezentare fidelă, conducerea este responsabilă pentru întocmirea și prezentarea fidelă
a situațiilor financiare în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil; sau pentru întocmirea unor situații
financiare care oferă o imagine fidelă în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil.

Deși declarațiile scrise furnizează probe de audit necesare, acestea nu furnizează, prin ele însele, suficiente probe de
audit adecvate cu privire la aspectele pe care le tratează.

Mai mult, faptul că membrii conducerii au furnizat declarații scrise credibile nu afectează natura sau amploarea altor
probe de audit pe care auditorul le obține cu privire la îndeplinirea responsabilităților conducerii sau cu privire la
aserțiunile specifice.

Conducerea de la care sunt solicitate declarații scrise

9. Auditorul trebuie să solicite declarații scrise de la conducerea care are responsabilitățile adecvate privind situațiile
financiare și care deține cunoștințe cu privire la aspectele implicate. (A se vedea punctele A2-A6)

Declarații scrise cu privire la responsabilitățile conducerii Întocmirea situațiilor financiare

10. Auditorul trebuie să îi solicite conducerii să furnizeze o declarație scrisă conform căreia și-a îndeplinit
responsabilitatea privind întocmirea situațiilor financiare în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil,
inclusiv prezentarea fidelă a acestora, acolo unde este relevant, așa cum este prevăzut în termenele misiunii de
audit.2 (A se vedea punctele A7-A9, A14, A22) Informațiile furnizate și finalizarea tranzacțiilor

11. Auditorul trebuie să îi solicite conducerii să furnizeze o declarație scrisă conform căreia:

(a) Aceasta i-a furnizat auditorului toate informațiile relevante și i-a asigurat accesul așa cum s-a convenit în
termenele misiunii de audit;3 și 2 ISA 210, Convenirea asupra termenelor misiunilor de audit, punctul 6 litera (b)
subpunctul (i) 3 ISA 210, punctul 6 litera (b) subpunctul (iii) (b) Toate tranzacțiile au fost înregistrate și sunt reflectate
în situațiile financiare. (A se vedea punctele A7-A9, A14, A22) Descrierea responsabilităților conducerii în declarațiile
scrise

12. Responsabilitățile conducerii trebuie descrise în declarațiile scrise prevăzute la punctele 10 și 11 în maniera în
care aceste responsabilități sunt descrise în termenele misiunii de audit.

4.13 Comunicarea cu cei însărcinați cu guvernanța și cu managementul societății – ISA260

Rolul comunicării

4. Prezentul ISA se concentrează în primul rând pe comunicarea dinspre auditor spre persoanele responsabile cu
guvernanța. Totuși, comunicarea reciprocă eficientă este importantă pentru a sprijini:

(a) Auditorul și persoanele responsabile cu guvernanța, atât în înțelegerea aspectelor legate de audit în contextul dat,
cât și în dezvoltarea unei relații de lucru constructive. Această relație se dezvoltă păstrând independența și
obiectivitatea auditorului;
 (b) Auditorul, în obținerea informațiilor relevante pentru audit din partea persoanelor responsabile cu guvernanța. De
exemplu, persoanele responsabile cu guvernanța îl pot sprijini pe auditor în înțelegerea entității și a mediului său, în
identificarea unor surse adecvate pentru obținerea probelor de audit și în furnizarea unor informații despre tranzacții
sau evenimente specifice; și

(c) Persoanele responsabile cu guvernanța, în îndeplinirea responsabilităților lor de supraveghere a procesului de

raportare financiară, reducând astfel riscurile de denaturare semnificativă a situațiilor financiare.

5. Deși auditorul este responsabil de comunicarea aspectelor prevăzute de prezentul ISA, conducerea are, de
asemenea, responsabilitatea de a comunica aspectele de interes pentru guvernanță către persoanele responsabile cu
guvernanța.

Faptul că auditorul comunică respectivele aspecte nu absolvă conducerea de această responsabilitate. În mod similar,
comunicarea de către conducere a aspectelor pe care trebuie să le comunice auditorul către persoanele responsabile
cu guvernanța nu îl absolvă pe auditor de responsabilitatea de a le comunica la rândul său. Comunicarea acestor
aspecte de către conducere poate, totuși, afecta forma sau momentul comunicării auditorului cu persoanele
responsabile cu guvernanța.

Definiții 10.

În contextul ISA-urilor, următorii termeni au înțelesurile atribuite mai jos:

(a) Persoane responsabile cu guvernanța – Persoana (persoanele) sau organizația (organizațiile) (de exemplu, un
administrator care este o corporație) cu responsabilitatea de a supraveghea direcția strategică a entității și obligațiile
legate de răspunderea entității. Aceasta include și supravegherea procesului de raportare financiară. Pentru unele
entități din anumite jurisdicții, termenul „persoane responsabile cu guvernanța” poate include personalul din
conducere, de exemplu, membrii executivi ai unui consiliu de guvernanță al unei entități din sectorul public sau privat
sau un proprietar-administrator. Pentru o analiză a diversității structurilor de guvernanță, a se vedea punctele A1-A8.

(b) Conducere – Persoana (persoanele) cu responsabilități executive în desfășurarea operațiunilor entității. În cazul
anumitor entități din anumite jurisdicții, conducerea include o parte dintre sau toate persoanele responsabile cu
guvernanța, de exemplu, membrii executivi ai consiliului de guvernanță sau un proprietar-administrator.

Dispoziții Persoanele responsabile cu guvernanța

11. Auditorul trebuie să stabilească persoana adecvată (persoanele adecvate) din cadrul structurii de guvernanță a
entității cu care va comunica. (A se vedea punctele A1-A4) Comunicarea cu un subgrup din cadrul persoanelor
responsabile cu guvernanța

12. Dacă auditorul comunică cu un subgrup din cadrul persoanelor responsabile cu guvernanța, de exemplu, un
comitet de audit sau o persoană, auditorul trebuie să stabilească dacă trebuie să comunice și cu organismul de
conducere. (A se vedea punctele A5-A7) 237 ISA 260 (REVIZUIT) COMUNICAREA CU PERSOANELE
RESPONSABILE CU GUVERNANȚA ISA Cazul în care toate persoanele responsabile cu guvernanța sunt implicate
în conducerea entității

13. În unele cazuri, toate persoanele responsabile cu guvernanța sunt implicate în conducerea entității, de exemplu, în
cazul unei întreprinderi mici în care un proprietar unic administrează entitatea și nicio altă persoană nu are un rol de
guvernanță. În aceste cazuri, dacă aspectele prevăzute de prezentul ISA sunt comunicate unei (unor) persoane cu
responsabilități de conducere, iar acea persoană (acele persoane) are (au) și responsabilități de guvernanță, nu este
necesar ca aspectele respective să fie comunicate din nou aceleiași (acelorași) persoane, în rolul său (lor) de
guvernanță. Aceste aspecte sunt menționate la punctul 16 litera (c). Totuși, auditorul trebuie să aibă certitudinea că
prin comunicarea cu persoana (persoanele) cu responsabilități de conducere se obține o informare adecvată a celor
cu care, în caz contrar, auditorul ar comunica în calitatea lor de persoane responsabile cu guvernanța. (A se vedea
punctul A8) Aspecte care trebuie comunicate Responsabilitățile auditorului privind auditul situațiilor financiare

14. Auditorul trebuie să comunice persoanelor responsabile cu guvernanța responsabilitățile auditorului în legătură cu
auditul situațiilor financiare, inclusiv faptul că: (a) Auditorul este responsabil cu formarea și exprimarea unei opinii
privind situațiile financiare care au fost întocmite de conducere sub supravegherea persoanelor responsabile cu
guvernanța; și (b) Auditul situațiilor financiare nu scutește conducerea sau persoanele responsabile cu guvernanța de
responsabilitățile lor. (A se vedea punctele A9-A10) Aria de acoperire și plasarea în timp planificate ale auditului
15. Auditorul trebuie să comunice persoanelor responsabile cu guvernanța o prezentare generală a ariei de acoperire
și a plasării în timp planificate ale auditului, care să includă comunicarea referitoare la riscurile semnificative
identificate de auditor. (A se vedea punctele A11-A16) Constatări semnificative rezultate în urma auditului

16. Auditorul trebuie să comunice persoanelor responsabile cu guvernanța: (A se vedea punctele A17-A18)

(a) Punctul de vedere al auditorului cu privire la aspectele calitative semnificative ale practicilor contabile ale entității,
inclusiv politicile contabile, estimările contabile și prezentările de informații din situațiile financiare. După caz, auditorul
trebuie să explice persoanelor responsabile cu guvernanța de ce consideră că o practică contabilă importantă, care
este acceptabilă conform cadrului de raportare financiară aplicabil, nu este cea mai adecvată în circumstanțele
specifice ale entității;

((b) Dificultățile semnificative, dacă există, apărute pe parcursul auditului; (A se vedea punctul A21) (c) Cu excepția
cazului în care toate persoanele responsabile cu guvernanța sunt implicate în conducerea entității:

(i) Aspectele semnificative, apărute pe parcursul auditului, care au fost discutate ori au făcut obiectul unei
corespondențe cu conducerea; și (A se vedea punctul A22) (ii) Declarațiile scrise solicitate de auditor;

(d) Circumstanțele care afectează forma și conținutul raportului auditorului, dacă există; și (A se vedea punctele A23-
A25)

(e) Orice alte aspecte importante apărute pe parcursul auditului care, conform raționamentului profesional al
auditorului, sunt relevante pentru supravegherea procesului de raportare financiară. (A se vedea punctele A26-A28)

4.14 Principiul continuității activității – Isa 570

Principiul continuității activității

2. În baza principiului continuității activității, situațiile financiare sunt întocmite pe ipoteza că o entitate își va continua
activitatea și operațiunile în viitorul apropiat. Situațiile financiare cu scop general se întocmesc utilizând principiul
continuității activității, cu excepția cazului în care conducerea fie intenționează să lichideze entitatea sau să înceteze
operațiunile, fie nu are nicio altă alternativă realistă în afara acestora.

Situațiile financiare cu scop special se pot întocmi sau nu în conformitate cu un cadru de raportare financiară pentru
care principiul continuității activității este relevant (de exemplu, principiul continuității activității nu este relevant pentru
anumite situații financiare întocmite pe bază fiscală în anumite jurisdicții).

În cazurile în care principiul continuității activității este oportun, activele și datoriile se înregistrează pe baza faptului
că entitatea va fi capabilă să își realizeze activele și să își achite datoriile pe parcursul activităţii normale a entității.

Responsabilitățile auditorului

6. Printre responsabilitățile auditorului se numără obținerea de suficiente probe de audit adecvate, şi concluzionarea
în ceea ce privește gradul de adecvare cu care conducerea utilizează principiul continuității activității la întocmirea
situațiilor financiare și stabilirea, pe baza probelor de audit obţinute, dacă există o incertitudine semnificativă în
legătură cu capacitatea entității de a-și continua activitatea. Aceste responsabilități există chiar și atunci când cadrul
de raportare financiară utilizat la întocmirea situațiilor financiare nu include o dispoziție explicită pentru o evaluare
specifică a conducerii a capacității entității de a-și continua activitatea.

4.15 Documentarea misiunii de audit

Documentarea

24. Auditorul trebuie să includă în documentaţia de audit:

5 (a) Problemele identificate în ceea ce priveşte conformitatea cu dispoziţiile de etică relevante şi modul în care
acestea au fost rezolvate.

(b) Concluziile referitoare la respectarea dispoziţiilor de independenţă care se aplică misiunii de audit şi orice discuţii
relevante cu firma care sprijină aceste concluzii.

(c) Concluziile la care s-a ajuns cu privire la acceptarea şi continuarea relaţiilor cu clienţii şi a misiunilor de audit.
(d) Natura, aria de acoperire şi concluziile consultărilor întreprinse pe parcursul misiunii de audit.

Documentatia de audit respectiv documentarea misiunilor / rapoartelor de audit este reprezentata de materialele /
informatile (documentele de lucru) intocmite de auditor, sau obtinute (pastrate) de catre acesta pe parcursul efectuarii
misiunii sale, grupate in dosarele sale de lucru in mod sistematic si in conformitate cu cerintele standardelor
profesionale aplicabile.

Documentele de lucru se pot prezenta sub forma unor inscrisuri pe suport de hartie, a unor fotocopii, a unor
inregistrari (baze de date) pe suporti electronici sau pe alti purtatori de informaţii. Documentatia de audit
(Documentarea auditului) are in principal, urmatoarele scopuri si obiective

• Sa serveasca (ajute) la planificarea, efectuarea, supravegherea si revizuirea activitatii (misiunii) de audit.

Planificarea auditului precum si descrierea activitatilor specifice (operatiuni, proceduri, programe, etc.) trebuie sa se
regaseasca in documente de lucru astfel incat cu ajutorul acestora, managerii / partenerii din echipa auditorului sa
poata verifica munca subalternilor si sa efectueze controale de calitate privind activitatea desfasurata.

Modul de intocmire a documentelor de lucru trebuie sa confirme respectarea standardelor de audit aplicabile (ISA, alte
reguli si proceduri specifice date de CAFR) si a regulilor proprii stabilite la nivelul cabinetului (societatii) auditoare , cu
precadere a celor privind la munca (documentarea) „de teren”.

• Sa clasifice (sistematizeze) probele de audit colectate pe parcursul misiunii potrivit cerintelor standardelor
profesionale, inclusiv a celor de calitate.

• Sa sustina si sa argumenteze raportul (opinia) de audit. Pe baza documentatiei intocmite, a probelor colectate si a
concluziilor inscrise in documentele de lucru, auditorul va lua decizia cu privire la tipul de raport ce il va intocmi si
respectiv cu privire la opinia ce o va exprima.

Documentarea facuta in timpul misiunii va reflecta atat modul in care s-au desfasurat lucrarile de audit, cat si
procedurile ce au fost aplicate si probele ce au fost culese

Documentatia de audit (documentarea auditului) intrucat ofera principala baza pentru continutul raportului si felul
opiniei de audit, mai trebuie sa

• demonstreze modul in care auditorul a respectat standardele de audit si practicile profesionale agreate;

• ofere o baza pentru concluziile auditorului cu privire la fiecare din asertiunile aplicate de conducerea entitatii la
intocmirea situatiilor financiare;

• demonstreze faptul ca inregistrarile din contabilitate sunt efectuate corect in raport cu cadrul de reglementare
aplicabil si astfel situatiile financiare reflecta/ nu reflecta fidel operatiunile/ tranzactiile din exercitiul financiar auditat.

4.16 Controlul calității în auditul statutar: evaluarea și revizuirea misiunii

STANDARDUL INTERNAŢIONAL DE AUDIT 220 CONTROLUL CALITĂŢII PENTRU UN AUDIT AL SITUAŢIILOR

FINANCIARE

Sistemele, politicile şi procedurile de control al calităţii sunt responsabilitatea firmei de audit. Potrivit ISQC 1, firma are
obligaţia de a institui şi menţine un sistem de control al calităţii care să îi ofere o asigurare rezonabilă a faptului că:

(a) Firma şi personalul acesteia se conformează cu standardele profesionale şi cu dispoziţiile legale şi de

reglementare aplicabile; şi

(b) Rapoartele emise de firmă sau de partenerii misiunii sunt adecvate în circumstanţele date.

Revizuirea de control de calitate a misiunii

19. Pentru auditurile situaţiilor financiare ale entităţilor cotate şi alte misiuni de audit, dacă există, pentru care firma a
stabilit că este necesară o revizuire de control de calitate a misiunii, partenerul de misiune trebuie:

(a) Să determine dacă a fost desemnată o persoană care efectuează controlul de calitate al misiunii; (b) Să discute
aspectele semnificative apărute pe parcursul misiunii de audit, inclusiv cele identificate pe parcursul revizuirii de
control de calitate a misiunii, cu persoana care efectuează controlul de calitate al misiunii; şi
(c) Să nu dateze raportul auditorului până la finalizarea revizuirii de control de calitate a misiunii. (A se vedea
punctele A24-A26)

Revizuiri

16. Partenerul de misiune trebuie să îşi asume responsabilitatea pentru efectuarea revizuirilor în conformitate cu
politicile şi procedurile de revizuire ale firmei. (A se vedea punctele A17-A18, A21) 17. La data raportului auditorului
sau anterior acesteia, partenerul de misiune trebuie să fie convins, în urma revizuirii documentaţiei de audit şi a unei
discuţii cu echipa misiunii, că au fost obţinute suficiente probe de audit adecvate pentru a sprijini concluziile obţinute

Monitorizarea – evaluare?

23. Un sistem eficient de control al calităţii include un proces de monitorizare proiectat pentru a furniza firmei o
asigurare rezonabilă că politicile şi procedurile sale referitoare la sistemul de control al calităţii sunt relevante,
adecvate şi funcţionează în mod eficace. Partenerul de misiune trebuie să ia în considerare rezultatele procesului de
monitorizare a firmei aşa cum sunt evidenţiate în cele mai recente informaţii diseminate de firmă şi, după caz, de alte
firme din reţea şi măsura în care deficienţele observate în cadrul acelor informaţii pot afecta misiunea de audit. (A se
vedea punctele A34-A36)

4.17 Raportul de audit: rol, structură, tipologia opiniei

Raportul de audit are un triplu rol:

instrument de comunicare cu utilizatorii situatiilor finan

ciare emise de entitatea auditata, respectiv cu publicul,
precum si cu actionarii pentru decizii economice;

instrument de confirmare a încrederii publicului si actiona

rilor în situatiile financiare prezentate de o entitate;

instrument de identificare a responsabilitatilor pentru audi

tor si pentru conducerea entitatii auditate.

Obiectivul auditorului
- formularea unei opinii cu privire la situaţiile financiare pe baza evaluării
concluziilor şi a probelor de audit obţinute şi exprimarea clară a acestei opinii
printr-un raport scris

Raportul auditorului – ISA 700

1. Titlul
2. Destinatarul
3. Opinia de audit
4. Baza pentru opinie
5. Continuitatea activitatii
6. Aspecte cheie de audit – pentru entitati cotate sau atunci cand cere
legislatia specifica
Alte informații
7. Responsabilitatea pentru situatiile financiare
8. Responsabilitatea auditorului într-un audit al situațiilor financiare
9. Alte responsabilitati de raportare
10. Numele partenerului de audit
11. Semnatura auditorului
12. Adresa auditorului
13. Data raportului auditorului (informează utilizatorul că auditorul a luat în considerare efectul
evenimentelor şi tranzacţiilor până la această dată)

*Opinie modificată – O opinie cu rezerve, o opinie contrară sau imposibilitatea exprimării unei opinii cu privire la
situațiile financiare.

*Opinie nemodificată – Opinia exprimată de auditor atunci când acesta concluzionează că situațiile financiare sunt
întocmite, din toate punctele de vedere semnificative, în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil.19

5. Audit intern:
5.1. Cadrul legal al activității de audit intern în România

Cadrul legal naţional aplicabil pentru organizarea activităţii de audit intern

Din punct de vedere al conformării cu reglementările aplicabile în România6, obligaţia organizării activităţii de audit
intern revine atât organizaţiilor care intră sub incidenţa obligativităţii auditării situaţiilor financiare anuale, cât şi celor
care optează pentru auditarea situaţiilor financiare anuale. În contextul legislativ actual, legislaţia din România
prevede:

(i) Legea societăţilor nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, care prevede:

- Art.160(2): „Societăţile ale căror situaţii financiare anuale sunt supuse auditului financiar, potrivit legii sau hotărârii
acţionarilor, vor organiza auditul intern potrivit normelor elaborate de Camera Auditorilor Financiari din România”.

- Art.163(2): „Modalitatea şi procedura de raportare a auditorilor interni se stabilesc potrivit normelor elaborate de
Camera Auditorilor Financiari din România”. 5 Global IIA – Standards&Guidance. 6 Reglementarea activității de audit
intern poate fi diferită în alte jurisdicții. 16 2019 (5) „auditorii interni vor aduce la cunoştinţa membrilor consiliului de
administraţie neregulile în administraţie şi încălcările dispoziţiilor legale şi ale prevederilor actului constitutiv pe care le
constată, iar cazurile mai importante le vor aduce la cunoştinţa adunării generale.”

(ii) Legea nr. 162/2017 privind auditul statutar al situaţiilor financiare anuale şi al situaţiilor financiare anuale
consolidate şi de modificare a unor acte normative, care prevede:

- Art.65(7): „Entităţile ale căror situaţii financiare anuale sunt supuse, potrivit legii7 , auditului statutar sunt obligate să
organizeze şi să asigure exercitarea activităţii de audit intern, potrivit cadrului legal”.

- Art.44, alin 1 şi 2: Constituie contravenţie nerespectarea prevederilor art 65, alin 7. Contravenţia prevăzută la alin 1
se sancţionează cu amendă între 50.000 şi 100.000 lei.

- Art.44(3): Constatarea contravenţiilor şi aplicarea sancţiunilor se fac de către persoanele stabilite prin ordin al
preşedintelui ASPAAS. Maniera de control şi constatare a contravenţiilor se stabileşte prin Norme emise de ASPAAS.

(iii) Ordonanţa de urgenţă a Guvernului (OUG) nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar, aprobată prin Legea
133/2002, republicată, cu modificările şi completările ulterioare (OUG 75/1999): - Art.3(3): „Auditul financiar se
efectuează de către auditorii financiari sau de firmele de audit care sunt autorizaţi/autorizate în condiţiile legii şi care
sunt membri ai Camerei Auditorilor Financiari din România, denumită în continuare Camera, şi constă, în principal, din
următoarele activităţi:

… e) audit intern, altul decât auditul public intern”.

- Art.5(4): „Camera elaborează:

…b) normele de audit intern, altele decât cele de audit public intern;

c) reglementările necesare efectuării activităţilor prevăzute la alin. (6);

d) alte reglementări necesare ducerii la îndeplinire a atribuţiilor Camerei.”

- Art.5(6): „Camera, în exercitarea atribuţiilor sale, desfăşoară următoarele activităţi: a) organizează şi urmăreşte
programul de formare continuă a membrilor săi, pentru activităţile prevăzute la art. 3 alin. (3) lit. b)-e); b) controlează
calitatea activităţii membrilor săi, pentru activităţile prevăzute la art. 3 alin. (3) lit. b)-e); c) înaintează propuneri privind
actualizarea legislaţiei prin ASPAAS şi Ministerul Finanţelor Publice, precum şi a normelor de audit financiar şi audit
intern, în concordanţă cu prevederile legii şi cu reglementările instituţiilor profesionale europene şi internaţionale în
domeniu;”

- Art.8(4): „Auditorii financiari care coordonează activitatea de audit intern conform art. 23 trebuie să aibă statutul de
auditor financiar activ."

- Art.20: „(1) Entităţile ale căror situaţii financiare anuale sunt supuse, potrivit legii, auditului statutar sunt obligate să
organizeze şi să asigure exercitarea activităţii de audit intern, potrivit legii. (2) Standardele de audit intern aplicabile
entităţilor prevăzute la alin. (1) sunt standardele internaţionale de audit intern emise de Institutul Auditorilor Interni din
Statele Unite ale Americii şi adoptate de Cameră. (3) La regiile autonome, companiile/societăţile naţionale, precum şi
la celelalte entităţi economice cu capital majoritar de stat, activitatea de audit intern se organizează şi funcţionează
potrivit cadrului legal privind auditul public intern din entităţile publice."

- Art.23: „Responsabilii pentru organizarea activităţii de audit intern, coordonarea lucrărilor/angajamentelor şi

semnarea rapoartelor de audit intern trebuie să aibă calitatea de auditor financiar”.

(iv) Hotărârea Consiliului CAFR nr. 111/2017 privind adoptarea integrală a normelor obligatorii din Cadrul internaţional
de practici profesionale a auditului intern, ediţia 2017 (IPPF 2017).

Atribuirea calităţii de auditor financiar implică autorizarea de către Autoritatea de Supraveghere a Activităţii de Audit
Statutar (ASPAAS), înregistrarea ca membru al Camerei Auditorilor Financiari din România (CAFR) şi înregistrarea în
Registrul public electronic al auditorilor financiari şi firmelor de audit de către ASPAAS, în conformitate cu prevederile
Legii 162/2017 privind auditul statutar al situaţiilor financiare anuale şi al situaţiilor financiare anuale consolidate şi de
modificare a unor acte normative, precum şi a actelor normative emise de aceste două organisme. Camera Auditorilor
Financiari din România are responsabilitatea de a elabora norme, aliniate contextului internaţional, pentru asigurarea
calităţii şi sprijinirea activităţii de audit intern. Este încurajată conformarea activităţii auditorului financiar, conducător al
unei misiuni de audit intern, cu cerinţele celor mai bune practici în domeniu, proiectate conform normelor emise de
CAFR, AAIR şi a Standardelor Internaţionale de Audit Intern. În completarea Normelor Obligatorii, pot fi avute în
vedere: Documente de poziţie, Ghiduri de implementare şi Îndrumări Practice emise de IIA8 ; diferite publicaţii CAFR.

(v) Reglementări secundare / terţiare emise de alte autorităţi de reglementare şi supraveghere a activităţii aferente
unor industrii specifice (sector bancar, asigurări – reasigurări etc.).

5.2. Definiția, scopul și rolul auditului intern

„Auditul intern este o activitate independentă de asigurare obiectivă şi/sau de consiliere destinată să adauge valoare
şi să îmbunătăţească operaţiunile unei organizaţii. Ajută o organizaţie în îndeplinirea obiectivelor sale printr-o
abordare sistematică şi metodică care evaluează şi îmbunătăţeşte eficacitatea proceselor de management al riscului,
control şi guvernanţă” (IIA, 2017)

Auditul intern are scopul:

• de a verifica daca activitatea organizatiei este in conformitate cu politicile, programele si managementul acestuia,
conform prevederilor legale;

• de a evalua cat de adecvate sunt controalele financiare si nefinanciare dispuse de conducerea entitatii economice, si
daca acestea sunt aplicate si in ce masura, in scopul cresterii eficientei activitatii organizatiei;

• de a evalua cat de adecvate sunt informatiile financiare si nefinanciare furnizate conducerii entitatii economice,
pentru cunoasterea realitatilor din organizatia respectiva;

• de a proteja elementele patrimoniale bilantiere si extrabilantiere ale organizatiei si de a identifica metodele de

prevenire a fraudelor si a pierderilor de orice fel.

Rolul auditului intern în organizaţie

Auditul intern, prin activităţile desfăşurate, monitorizează implementarea procedurilor de control intern, a celor pentru
management al riscurilor şi, nu în ultimul rând, al proceselor de guvernanţă. Capitolul 2. Organizarea şi exercitarea
activităţii de audit intern 35 Auditul intern joacă un rol important în găsirea unor soluţii eficiente şi în asistarea
procesului de implementare şi dezvoltare a tehnicilor şi instrumentelor necesare în acest proces de identificare a
riscurilor. Auditorul intern trebuie să aibă o înţelegere profundă a guvernanţei corporative pentru a putea susţine şi
consilia managementul şi implicit pentru a putea contribui la atingerea obiectivelor organizaţiei în condiţii de
performanţă

5.3. Obiectivele misiunii de audit intern

Obiectivele auditului intern constau în:

a) verificarea conformităţii activităţilor din organizaţia auditată cu politicile, programele şi managementul acesteia,
potrivit prevederilor legale;
b) evaluarea gradului de adecvare şi aplicare a controalelor financiare şi nefinanciare dispuse şi efectuate de către
conducerea unităţii în scopul creşterii eficienţei activităţii;

c) evaluarea gradului de adecvare a datelor/informaţiilor financiare şi nefinanciare destinate conducerii pentru

cunoaşterea realităţii în organizaţia economică;

d) protejarea elementelor patrimoniale şi sprijinirea în identificarea metodelor de prevenire a fraudelor şi pierderilor de

orice fel. e) serviciile de audit intern se derulează în conformitate cu standardele de calitate şi de performanţă emise
de IIA

În cadrul misiunilor de audit intern sunt stabilite obiective în conformitate cu Standardele de Audit Intern – Standard
IIA 2120. A1, A2: 1. Obiectivele urmărite pentru îmbunătăţirea procesului de guvernanţă; 2. Obiectivele urmărite în
evaluarea managementului riscului şi controlului intern; 3. Obiectivele urmărite în cadrul misiunilor de consiliere.

5.4. Tipuri de misiuni de audit intern

Practica auditului intern are în vedere două tipuri de misiuni şi anume: misiuni de asigurare şi misiuni de consiliere.
Standardele Internaţionale de Audit Intern delimitează cerinţele de conformitate pentru misiunile de asigurare, faţă de
cele de consiliere.

Indiferent de tipul misiunii – de asigurare sau de consiliere – auditorul intern trebuie să fie obiectiv, să respecte
principiile de etică şi standardele de calificare privind responsabilităţile auditorului intern, în afara funcţiei de audit
intern (standard de referinţă 1112 „Responsabilităţi ale conducătorului executiv al auditului în afara funcţiei de audit
intern”). 2.7.1.1. Misiuni de asigurare Misiunile de asigurare au ca scop examinarea obiectivă a probelor în scopul
furnizării unei evaluări independente privind modul în care funcţionează procesele de management al riscurilor,
control sau guvernare ale organizaţiei. Orice misiune de asigurare trebuie să aibă în vedere formularea unei opinii
independente sau concluzii privind calitatea controlului intern, al unei operaţiuni sau al unei funcţii, unui proces, unui
sistem sau un alt aspect.

Tipul şi sfera de cuprindere a misiunilor de asigurare sunt stabilite de către auditorul intern. În general, în misiunile de
asigurare sunt implicaţi trei participanţi:

1. persoana sau grupul implicat în mod direct în organizaţie, operaţiunea, funcţia, procesul, sistemul sau aspectul
auditat – responsabilul pentru proces; 2. persoana sau grupul care realizează evaluarea – auditorul intern, şi 3.
persoana sau grupul care utilizează evaluarea – beneficiarul misiunii. 2.7.1.2. Misiuni de consiliere Misiunile de
consiliere au un caracter de consultare şi se desfăşoară, în general, la cererea expresă a beneficiarului misiunii. În
literatura de specialitate ele sunt cunoscute fie ca misiuni de consiliere, fie ca misiuni de consultanţă. Tipul şi sfera de
cuprindere a activităţilor de consiliere sunt stabilite de comun acord cu beneficiarul misiunii. În general, în misiunile de
consiliere sunt implicaţi doi participanţi: 1. persoana sau grupul care furnizează consilierea – acesta fiind auditorul
intern şi 2. persoana sau grupul care solicită şi beneficiază de consiliere – acesta fiind beneficiarul misiunii. Misiunile
de consiliere pot fi:

 misiuni de consiliere formale – de regulă, sunt planificate (incluse în planul anual) conform regulilor de planificare
specifice auditorului intern, iar termenii şi condiţiile sunt convenite cu solicitantul, în prealabil, printr-un acord scris. Din
punct de vedere procedural, aceste misiuni sunt efectuate, de regulă, ca şi misiunea de asigurare;

 misiuni de consiliere informale – sunt activităţi sau servicii de rutină, de tipul: i. participărilor în grupuri de lucru
interdepartamentale, comitete ori alte organisme de acest fel, cu activitate temporară, participărilor în proiecte (pe
durata ciclului de viaţă al proiectului) sau la şedinţe şi întâlniri de lucru ad-hoc; ii. furnizării de servicii de facilitare şi
training în domeniul controlului intern şi managementului riscurilor; iii. schimburilor uzuale de informaţii specifice cu
alte structuri organizatorice din cadrul organizaţiei, grupului, industriei etc.;

 misiuni de consiliere speciale – sunt servicii speciale îndeplinite de auditul intern în cadrul unor proiecte instituţionale
de anvergură (de ex. consultanţă pentru externalizarea operaţiunilor sau anterior restructurării proceselor organizaţiei,
participarea în echipe de experţi, constituite pentru conversia de sisteme operaţionale, IT etc.). În anumite
circumstanţe, în baza analizei cost-beneficiu, auditorul intern poate decide efectuarea de misiuni de audit mixte, ce
încorporează elemente atât din misiunea de asigurare, cât şi din misiunea de consiliere, întro abordare consolidată,
unitară. În alte situaţii, auditorul intern poate aprecia ca adecvată efectuarea de misiuni, în care să se facă distincţia
între componenta „de asigurare” şi cea „de consiliere”.

A2) Contabilitate financiară

 1. Cadrul general conceptual pentru raportarea financiară - utilizatorii de informații

contabile, caracteristicile calitative ale informațiilor financiare, principiile contabile

generale, reguli generale privind recunoașterea și evaluarea elementelor situațiilor

financiare, bazele de întocmire a situațiilor financiare

Principalii utilizatori ai informaţiei contabile  sunt:

 Investitorii actuali şi potenţiali sunt interesaţi de câştigurile care pot fi obţinute din investiţia într-o anumită
întreprindere, împreună cu riscurile aferente;

 Conducerea întreprinderii  Managerii folosesc informaţiile contabile la întocmirea sistemului de bugete, dar mai ales
în faza de control a realizării planurilor şi programelor;

 Salariaţii doresc informaţii privind stabilitatea locurilor de muncă, dar şi despre gradul în care li se repartizează o
fracţiune corectă din valoarea adăugată de întreprindere;

 Creditorii financiari sunt băncile şi alte instituţii similare interesate de lichiditatea şi solvabilitatea pe termen lung a
întreprinderii, de capacitatea ei de a rambursa la termen creditele contractate, împreună cu dobânzile aferente;

 Creditorii comerciali sunt furnizorii de bunuri şi servicii, a căror preocupare este lichiditatea pe termen scurt a
întreprinderii;

 Clienţii au în vedere continuitatea relaţiilor comerciale cu întreprinderea, în special în situaţiile în care aceasta se află
în situaţie de monopol sau oligopol pe piaţa respectivă;

 Nevoile informaţionale ale guvernului se individualizează la nivelul instituţiilor sale;

 Publicul  se aşteaptă ca întreprinderile să furnizeze informaţii despre impactul activităţii asupra comunităţilor locale,
asupra mediului natural, iar organizaţiile pentru protecţia consumatorilor sunt interesate de reflectarea în preţuri a
calităţii produselor şi serviciilor

Caracteristicile calitative ale informațiilor financiare  

   29. ‐ Pentru ca informațiile financiare să fie utile, ele trebuie să fie relevante şi să reprezinte exact ceea ce îşi
propun să  reprezinte. Utilitatea informațiilor financiare este amplificată  dacă  acestea sunt comparabile, verificabile,
oportune şi inteligibile.

    30. ‐ Caracteristicile calitative fundamentale sunt relevanța şi reprezentarea exactă.   

  Relevanță     31.  ‐  Informațiile financiare relevante sunt cele care au capacitatea de a ajuta utilizatorii de informații
în luarea deciziilor.

 Reprezentare exactă     34.  ‐ Situațiile financiare anuale descriu fenomenele economice în cuvinte şi cifre. Pentru a fi
o reprezentare exactă, o descriere trebuie să fie completă, neutră şi fără erori.     35. ‐ O descriere completă include
toate informațiile necesare pentru ca un utilizator să înțeleagă  fenomenul descris, inclusiv explicațiile necesare

  Comparabilitate     39.  ‐ (1) Informațiile privind o entitate raportoare sunt mult mai utile dacă pot fi comparate cu
informații similare despre alte entități şi cu informații similare despre aceeaşi entitate aferente unei alte perioade sau
date.     (2) Comparabilitatea este una dintre caracteristicile calitative care permite utilizatorilor să  identifice  şi să 
înțeleagă  similitudinile  şi diferențele dintre elemente. Spre deosebire de celelalte caracteristici calitative,
comparabilitatea nu se referă la un singur element. O comparație necesită cel puțin două elemente

Verificabilitate     42. ‐ (1) Verificabilitatea ajută în a asigura utilizatorii că informațiile reprezintă exact fenomenele

economice pe care îşi propun să  le reprezinte. Prin verificabilitate se înțelege că  diferiți observatori independenți  şi
în cunoştință  de cauză  ar putea ajunge la un consens cu privire la faptul că  o anumită  descriere este o reprezentare
exactă

 Oportunitate     43.  ‐  Oportunitatea înseamnă  că  informațiile sunt disponibile factorilor decizionali pentru ca aceştia
să ia decizii în timp util. În general, cu cât sunt mai vechi informațiile, cu atât sunt mai puțin utile. Totuşi, unele
informații pot să rămână oportune mult timp după sfârşitul perioadei de raportare deoarece, de exemplu, unii utilizatori
ar putea fi nevoiți să identifice şi să aprecieze tendințele.     Inteligibilitate     44.  ‐  Clasificarea, caracterizarea  şi
prezentarea în mod clar  şi concis a informațiilor le fac pe acestea inteligibile.     
Principii:

 49.  ‐  (1) Principiul continuității activității. Trebuie să  se prezume că  entitatea îşi desfăşoară  activitatea pe baza
principiului continuității activității. Acest principiu presupune că entitatea îşi continuă în mod normal funcționarea,
fără a intra în stare de lichidare sau reducere semnificativă a activității

 50.  ‐  Principiul permanenței metodelor. Politicile contabile  şi metodele de evaluare trebuie aplicate în mod
consecvent de la un exercițiu financiar la altul.   

  51.  ‐  (1) Principiul prudenței. La întocmirea situațiilor financiare anuale, recunoaşterea  şi evaluarea trebuie
realizate pe o bază prudentă şi, în special:     a) în contul de profit şi pierdere poate fi inclus numai profitul realizat la
data bilanțului;     b) sunt recunoscute datoriile apărute în cursul exercițiului financiar curent sau al unui exercițiu
precedent, chiar dacă acestea devin evidente numai între data bilanțului şi data întocmirii acestuia;     c) sunt
recunoscute deprecierile, indiferent dacă rezultatul exercițiului financiar este pierdere sau profit. Înregistrarea
ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se efectuează  pe seama conturilor de cheltuieli, indiferent de
impactul acestora asupra contului de profit şi pierdere.     (2) Activele şi veniturile nu trebuie să fie supraevaluate, iar
datoriile şi cheltuielile, subevaluate.

(1) Principiul contabilității de angajamente. Efectele tranzacțiilor şi ale altor evenimente sunt recunoscute atunci când
tranzacțiile  şi evenimentele se produc (şi nu pe măsură  ce numerarul sau echivalentul său este încasat sau plătit)  şi
sunt înregistrate în contabilitate  şi raportate în situațiile financiare ale perioadelor aferente

54. ‐ (1) Principiul intangibilității. Bilanțul de deschidere pentru fiecare exercițiu financiar trebuie să corespundă cu
bilanțul de închidere al exercițiului financiar precedent

55. ‐ Principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de datorii. Componentele elementelor de active şi de datorii
trebuie evaluate separat.

56. ‐ (1) Principiul necompensării. Orice compensare între elementele de active şi datorii sau între elementele de
venituri şi cheltuieli este interzisă.

7.  ‐ (1) Contabilizarea  şi prezentarea elementelor din bilanț  şi din contul de profit  şi pierdere ținând seama de fondul
economic al tranzacției sau al angajamentului în cauză. Respectarea acestui principiu are drept scop înregistrarea în
contabilitate  şi prezentarea fidelă  a operațiunilor economico‐ financiare, în conformitate cu realitat ea economică,
punând în evidență drepturile şi obligațiile, precum şi riscurile asociate acestor operațiuni.

 58.  ‐ (1) Principiul evaluării la cost de achiziție sau cost de producție. Elementele prezentate în situațiile financiare se
evaluează, de regulă, pe baza principiului costului de achiziție sau al costului de producție. Cazurile în care nu se
foloseşte costul de achiziție sau costul de producție sunt cele prevăzute de prezentele reglementări.    

59.  ‐  Principiul pragului de semnificație. Entitatea se poate abate de la cerințele cuprinse în prezentele reglementări
referitoare la prezentările de informații  şi publicare, atunci când efectele respectării lor sunt nesemnificative

Recunoasterea si evaluare:

Elementele prezentate în situațiile financiare se evaluează, de regulă, pe baza principiului costului de achiziție sau al
costului de producție. Cazurile în care nu se foloseşte costul de achiziție sau costul de producție sunt cele prevăzute
de prezentele reglementări.     (2) În situația în care s‐a optat pentru reevaluarea imobilizărilor corporale sau
evaluarea instrumentelor financiare la valoarea justă, se aplică  prevederile secțiunii

3.4 "Evaluarea alternativă  la valoarea justă".

    59.  ‐  Principiul pragului de semnificație. Entitatea se poate abate de la cerințele cuprinse în prezentele
reglementări referitoare la prezentările de informații  şi publicare, atunci când efectele respectării lor sunt
nesemnificative

Evaluarea la data intrării în entitate

41. -
(1) La data intrării în entitate, bunurile se evaluează și se înregistrează în contabilitate la valoarea de intrare, care se
stabilește astfel:
a) la cost de achiziție - pentru bunurile procurate cu titlu oneros;
b) la cost de producție - pentru bunurile produse în entitate;
c) la valoarea de aport, stabilită în urma evaluării - pentru bunurile reprezentând aport la capital;
d) la valoarea justă - pentru bunurile obținute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere. În cazurile menționate
la lit. c) și d), valoarea de aport și, respectiv, valoarea justă se substituie costului de achiziție.

Evaluarea la inventar și prezentarea elementelor în bilanț

48. -
(1) În scopul întocmirii situațiilor financiare anuale, entitățile trebuie să procedeze la inventarierea și evaluarea
elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii.
(2) În situațiile financiare anuale elementele de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii se reflectă și se
evaluează la valoarea contabilă, pusă de acord cu rezultatele inventarierii.

Evaluarea la data ieșirii din entitate

60. -
(1) La data ieșirii din entitate sau la darea în consum, bunurile se evaluează și se scad din gestiune la valoarea lor de
intrare sau valoarea la care sunt înregistrate în contabilitate (de exemplu, valoarea reevaluată pentru imobilizările
corporale care au fost reevaluate sau valoarea justă pentru valorile mobiliare pe termen scurt admise la tranzacționare
pe o piață reglementată).
(1) Costul de achiziție sau costul de producție al stocurilor din aceeași categorie și al tuturor elementelor fungibile se
calculează prin aplicarea uneia din următoarele metode:
a) metoda costului mediu ponderat - CMP;
b) metoda primul intrat-primul ieșit - FIFO;
c) metoda ultimul intrat-primul ieșit - LIFO.

Baze legale de intocmire a situatiilor financiare

9.-(1) În funcție de criteriile de mărime, entitățile prevăzute de prezentele reglementări se grupează  în trei categorii,
astfel: microentități; entități mici; entități mijlocii şi mari.     
(2) Microentitățile sunt entitățile care, la data bilanțului, nu depăşesc limitele a cel puțin două  dintre următoarele trei
criterii:     a) totalul activelor: 350 000 EUR;     b) cifra de afaceri netă: 700 000 EUR;     c) numărul mediu de salariați
în cursul exercițiului financiar: 10.     Pentru această  categorie de entități se aplică, de asemenea, prevederile cap. 12
"Dispoziții privind scutirile şi restricțiile aplicabile scutirilor".    
 (3) Entitățile mici sunt entitățile care, la data bilanțului, nu se încadrează  în categoria microentităților şi care nu
depăşesc limitele a cel puțin două dintre următoarele trei criterii:     a) totalul activelor: 4 000 000 EUR;     b) cifra de
afaceri netă: 8 000 000 EUR;     c) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50.    
 (4) Entitățile mijlocii  şi mari sunt entitățile care, la data bilanțului, depăşesc limitele a cel puțin două  dintre
următoarele trei criterii:     a) totalul activelor: 4 000 000 EUR;     b) cifra de afaceri netă: 8 000 000 EUR;     c) numărul
mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50.
20. ‐ (1) Microentitățile întocmesc situații financiare anuale:

(2) Entitățile prevăzute la pct. 9 alin. (3) întocmesc situații financiare anuale care cuprind:

‐ bilanț prescurtat,

‐ cont de profit şi pierdere,

‐ notele explicative la situațiile financiare anuale.

(3) Bilanțul prescurtat are formatul prevăzut la pct. 451.

(4) Opțional, entitățile prevăzute la pct. 9 alin. (3) pot întocmi situația modificărilor capitalului

propriu şi/sau situația fluxurilor de trezorerie.

 21. ‐ Entitățile prevăzute la pct. 9 alin. (4), precum şi entitățile de interes public întocmesc situații

financiare anuale care cuprind:

‐ bilanț;

‐ cont de profit şi pierdere;

‐ situația modificărilor capitalului propriu;

‐ situația fluxurilor de trezorerie;

‐ notele explicative la situațiile financiare anuale.

22. ‐ (1) În cazul entităților nou‐înființate, acestea pot întocmi pentru primul exercițiu financiar de

raportare situațiile financiare anuale prevăzute fie la pct. 20, fie la pct. 21 sau în formatul aplicabil

microentităților.

2. Obligațiile ce revin, potrivit legii, persoanelor juridice, pe linia organizării și conducerii

Contabilității

Organizarea şi conducerea contabilităţii ART. 10 –legea 82/1991

(1) Răspunderea pentru organizarea şi conducerea contabilităţii la persoanele prevăzute la art. 1 alin. (1) - (4) revine
administratorului, ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligaţia gestionării entităţii respective.

(2) Contabilitatea se organizează şi se conduce, de regulă, în compartimente distincte, conduse de către directorul
economic, contabilul-şef sau altă persoană împuternicită să îndeplinească această funcţie. Aceste persoane trebuie
să aibă studii economice superioare.

(3) Contabilitatea poate fi organizată şi condusă pe bază de contracte de prestări de servicii în domeniul contabilităţii,
încheiate cu persoane fizice sau juridice, autorizate potrivit legii, membre ale Corpului Experţilor Contabili şi
Contabililor Autorizaţi din România.

(4) Răspunderea pentru aplicarea necorespunzătoare a reglementărilor contabile revine directorului economic,
contabilului-şef sau altei persoane împuternicite să îndeplinească această funcţie, împreună cu personalul din
subordine. În cazul în care contabilitatea este condusă pe bază de contract de prestări de servicii, încheiat cu
persoane fizice sau juridice, autorizate potrivit legii, membre ale Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi
din România, răspunderea pentru conducerea contabilităţii revine acestora, potrivit legii şi prevederilor contractuale.

3. Inventarierea activelor, datoriilor și capitalurilor proprii

ORDIN Nr. 2861 din 9 octombrie 2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea úi efectuarea inventarierii
elementelor de natura activelor, datoriilor úi capitalurilor proprii

1. - (1) Inventarierea elementelor de natura activelor, datoriilor úi capitalurilor proprii reprezintă ansamblul
operaĠiunilor prin care se constată existenĠa tuturor elementelor respective, cantitativ-valoric sau numai valoric,
după caz, la data la care aceasta se efectuează.

(2) Inventarierea are ca scop principal stabilirea situaĠiei reale a tuturor elementelor de natura activelor, datoriilor úi
capitalurilor proprii ale fiecărei entităĠi, precum úi a bunurilor úi valorilor deĠinute cu orice titlu, aparĠinând altor
persoane juridice sau fizice, în vederea întocmirii situaĠiilor financiare anuale care trebuie să ofere o imagine fidelă a
poziĠiei financiare úi a performanĠei entităĠii pentru respectivul exerciĠiu financiar.

2. - (1) În temeiul prevederilor Legii contabilităĠii nr. 82/1991, republicată, entităĠile au obligaĠia să efectueze
inventarierea elementelor de natura activelor, datoriilor úi capitalurilor proprii deĠinute, la începutul activităĠii, cel
puĠin o dată în cursul exerciĠiului financiar pe parcursul funcĠionării lor, în cazul fuziunii sau încetării activităĠii,
precum úi în următoarele situaĠii:
a) la cererea organelor de control, cu prilejul efectuării controlului, sau a altor organe prevăzute de lege;

b) ori de câte ori sunt indicii că există lipsuri sau plusuri în gestiune, care nu pot fi stabilite cert decât prin inventariere;

c) ori de câte ori intervine o predare-primire de gestiune;

d) cu prilejul reorganizării gestiunilor;

e) ca urmare a calamităĠilor naturale sau a unor cazuri de forĠă majoră;

f) în alte cazuri prevăzute de lege.

4. - (1) Inventarierea anuală a elementelor de natura activelor, datoriilor úi capitalurilor proprii se face, de regulă, cu
ocazia încheierii exerciĠiului financiar, avându-se în vedere úi specificul activităĠii fiecărei entităĠi.

6. - (1) Inventarierea elementelor de natura activelor, datoriilor úi capitalurilor proprii se efectuează de către comisii de
inventariere, numite prin decizie scrisă, emisă de persoanele prevăzute la pct. 5. În decizia de numire se
menĠionează în mod obligatoriu componenĠa comisiei (numele preúedintelui úi membrilor comisiei), modul de
efectuare a inventarierii, metoda de inventariere utilizată, gestiunea supusă inventarierii, data de începere úi de
terminare a operaĠiunilor.

(4) Inventarierea úi evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor úi capitalurilor proprii se pot efectua atât cu
salariaĠi proprii, cât úi pe bază de contracte de prestări de servicii încheiate cu persoane juridice sau fizice cu
pregătire corespunzătoare.

(5) Din comisia de inventariere nu pot face parte gestionarii depozitelor supuse inventarierii, contabilii care Ġin
evidenĠa gestiunii respective úi nici auditorii interni sau statutari.

4. Reglementări contabile conform OMFP nr. 1802/2014, cu modificările și completările

ulterioare:

4.1. Formatul și conținutul situațiilor financiare anuale pentru diferitele categorii de

entități în funcție de criteriile de mărime

Baze legale de intocmire a situatiilor financiare

9.-(1) În funcție de criteriile de mărime, entitățile prevăzute de prezentele reglementări se grupează  în trei categorii,
astfel: microentități; entități mici; entități mijlocii şi mari.     
(2) Microentitățile sunt entitățile care, la data bilanțului, nu depăşesc limitele a cel puțin două  dintre următoarele trei
criterii:     a) totalul activelor: 350 000 EUR;     b) cifra de afaceri netă: 700 000 EUR;     c) numărul mediu de salariați
în cursul exercițiului financiar: 10.     Pentru această  categorie de entități se aplică, de asemenea, prevederile cap. 12
"Dispoziții privind scutirile şi restricțiile aplicabile scutirilor".    
 (3) Entitățile mici sunt entitățile care, la data bilanțului, nu se încadrează  în categoria microentităților şi care nu
depăşesc limitele a cel puțin două dintre următoarele trei criterii:     a) totalul activelor: 4 000 000 EUR;     b) cifra de
afaceri netă: 8 000 000 EUR;     c) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50.    
 (4) Entitățile mijlocii  şi mari sunt entitățile care, la data bilanțului, depăşesc limitele a cel puțin două  dintre
următoarele trei criterii:     a) totalul activelor: 4 000 000 EUR;     b) cifra de afaceri netă: 8 000 000 EUR;     c) numărul
mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50.
20. ‐ (1) Microentitățile întocmesc situații financiare anuale:

(2) Entitățile prevăzute la pct. 9 alin. (3) întocmesc situații financiare anuale care cuprind:

‐ bilanț prescurtat,

‐ cont de profit şi pierdere,

‐ notele explicative la situațiile financiare anuale.

(3) Bilanțul prescurtat are formatul prevăzut la pct. 451.

(4) Opțional, entitățile prevăzute la pct. 9 alin. (3) pot întocmi situația modificărilor capitalului
propriu şi/sau situația fluxurilor de trezorerie.

21. ‐ Entitățile prevăzute la pct. 9 alin. (4), precum şi entitățile de interes public întocmesc situații

financiare anuale care cuprind:

‐ bilanț;

‐ cont de profit şi pierdere;

‐ situația modificărilor capitalului propriu;

‐ situația fluxurilor de trezorerie;

‐ notele explicative la situațiile financiare anuale.

22. ‐ (1) În cazul entităților nou‐înființate, acestea pot întocmi pentru primul exercițiu financiar de

raportare situațiile financiare anuale prevăzute fie la pct. 20, fie la pct. 21 sau în formatul aplicabil

microentităților.

4.2. Politici contabile, corectarea erorilor contabile, estimări și evenimente ulterioare

datei bilanțului

60. ‐ (1) Politicile contabile reprezintă principiile, bazele, convențiile, regulile şi practicile specifice aplicate de o
entitate la întocmirea şi prezentarea situațiilor financiare anuale.     

(2) Exemple de politici contabile sunt următoarele: alegerea metodei de amortizare a imobilizărilor; reevaluarea
imobilizărilor corporale sau păstrarea costului istoric al acestora; înregistrarea, pe perioada în care imobilizările
corporale sunt trecute în conservare, a unei cheltuieli cu amortizarea sau a unei cheltuieli corespunzătoare ajustării
pentru deprecierea constatată; alegerea metodei de evaluare a stocurilor; contabilitatea stocurilor prin inventarul
permanent sau intermitent etc

   62. ‐ (1) Modificările de politici contabile pot fi determinate de:    

 a) inițiativa entității, caz în care modificarea trebuie justificată  în notele explicative la situațiile financiare anuale;   

  b) o decizie a unei autorități competente şi care se impune entității (modificare de reglementare), caz în care
modificarea nu trebuie justificată în notele explicative, ci doar menționată în acestea.    

 (2) Modificarea de politică contabilă la inițiativa entității poate fi determinată de:     ‐ o modificare

excepțională intervenită în situația entității sau în contextul economico‐financiar în care aceasta îşi
desfăşoară activitatea;     ‐ obținerea unor informații credibile şi mai relevante

2.5.2. Corectarea erorilor contabile    

 65.  ‐ (1) Erorile constatate în contabilitate se pot referi fie la exercițiul financiar curent, fie la exercițiile financiare
precedente.

    (2) Corectarea erorilor se efectuează la data constatării lor.    

 66. ‐ (1) Erorile din perioadele anterioare sunt omisiuni şi declarații eronate cuprinse în situațiile financiare ale entității
pentru una sau mai multe perioade anterioare rezultând din greşeala de a utiliza sau de a nu utiliza informații credibile
care:     a) erau disponibile la momentul la care situațiile financiare pentru acele perioade au fost aprobate spre a fi
emise;     b) ar fi putut fi obținute în mod rezonabil  şi luate în considerare la întocmirea  şi prezentarea acelor situații
financiare anuale.    

 (2) Astfel de erori includ efectele greşelilor matematice, greşelilor de aplicare a politicilor contabile, ignorării sau
interpretării greşite a evenimentelor şi fraudelor.  
   (3) În înțelesul prezentelor reglementări, erorile din perioadele anterioare se referă  inclusiv la prezentarea eronată a
informațiilor în situațiile financiare anuale.     

67. ‐ (1) Corectarea erorilor aferente exercițiului financiar curent se efectuează pe seama contului de profit şi pierdere.
(2) Corectarea erorilor semnificative aferente exercițiilor financiare precedente se efectuează pe seama rezultatului
reportat (contul 1174 "Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile").     (3) Erorile nesemnificative
aferente exercițiilor financiare precedente se corectează, de asemenea, pe seama rezultatului reportat. Totuşi, potrivit
politicilor contabile aprobate, erorile nesemnificative pot fi corectate pe seama contului de profit şi pierdere.     (4)
Erorile nesemnificative sunt cele de natură să nu influențeze informațiile financiar‐contabile. Se consideră  că  o
eroare este semnificativă  dacă  aceasta ar putea influența deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza
situațiilor financiare anuale. Analizarea dacă o eroare este semnificativă sau nu se efectuează în context, având în
vedere natura sau valoarea individuală ori cumulată a elementelor

 (3) În notele explicative la situațiile financiare trebuie prezentate informații cu privire la natura erorilor constatate şi
perioadele afectate de acestea.

   2.5.3. Estimări     

70.  ‐ (1) Ca rezultat al incertitudinilor inerente în desfăşurarea activităților, unele elemente ale situațiilor financiare
anuale nu pot fi evaluate cu precizie, ci doar estimate. Se pot solicita, de exemplu, estimări ale: clienților incerți; uzurii
morale a stocurilor; duratei de viață  utile, precum  şi a modului preconizat de consumare a beneficiilor economice
viitoare încorporate în activele amortizabile etc.   

  (2) Procesul de estimare implică raționamente bazate pe cele mai recente informații credibile avute la dispoziție. O
estimare poate necesita revizuirea dacă au loc schimbări privind circumstanțele pe care s‐a bazat această estimare
sau ca urmare a unor noi informații sau a unei mai bune experiențe. Prin natura ei, revizuirea unei estimări nu
reprezintă corectarea unei erori.

   2.5.4. Evenimente ulterioare datei bilanțului     

71. ‐ Evenimentele care apar după data bilanțului pot furniza informații suplimentare referitoare la perioada
raportată față de cele cunoscute la data bilanțului. Dacă situațiile financiare anuale nu au fost aprobate, acestea
trebuie ajustate pentru a reflecta  şi informațiile suplimentare, dacă  informațiile respective se referă la condiții
(evenimente, operațiuni etc.) care au existat la data bilanțului.    

 72.  ‐  (1) Evenimentele ulterioare datei bilanțului sunt acele evenimente, favorabile sau nefavorabile, care au loc între
data bilanțului  şi data la care situațiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere.

(4) Pot fi identificate două tipuri de evenimente ulterioare datei bilanțului:    

 a) cele care fac dovada condițiilor care au existat la data bilanțului. Aceste evenimente ulterioare datei bilanțului
conduc la ajustarea situațiilor financiare anuale; şi   

  b) cele care oferă  indicații despre condiții apărute ulterior datei bilanțului. Aceste evenimente ulterioare datei
bilanțului nu conduc la ajustarea situațiilor financiare anuale.

4.3. Contabilitatea activelor imobilizate

4. active imobilizate înseamnă activele care sunt destinate să servească o perioadă îndelungată  activitățile entității,
respectiv mai mare de un an;

Sunt reprezentate prin bunurile si valorile unei întreprinderi detinute durabil (>1 an), care nu se consuma la
prima utilizare iar valoarea lor se recupereaza esalonat prin includerea în cheltuielile mai multor perioade contabile în
functie de durata de viata utila.

Activele imobilizate pot intra în întreprindere pe mai multe cai: achizitii de la terti, productie proprie, aport în
natura, donatii,etc. Din punct de vedere financiar, sunt considerate alocari permanente sau active cu o lichiditate
redusa.

Ţinând cont de complexitatea si trasaturile care le definesc, activele imobilizate (imobilizarile ) pot
fi clasificate în: necorporale, corporale si financiare.
 2.3.Contabilitatea imobilizarilor corporale

2.3.1.Continut, structuri, concepte specifice, recunoastere

Conform Standardelor Internationale de Contabilitate (IAS 16 ) imobilizarile corporale sunt acele active care:

- sunt detinute de o întreprindere pentru a fi utilizate în productia de bunuri si prestarea de servicii, pentru a fi
închiriate tertilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative;

- este posibil a fi utilizate pe parcursul mai multor perioade ( mai mult de 12 luni ).

Recunoasterea activelor imobilizate corporale se face atunci când:

- este posibila generarea catre întreprindere de beneficii economice viitoare aferente activului;

- costul activului poate fi masurat în mod credibil.

2.3.2. Evaluarea, reevaluarea, compensatii, cheltuieli ulterioare, cedare si casare

Evaluarea initiala a unei imobilizari corporale trebuie efectuata la costul sau în functie de modalitatea de
intrare în întreprindere. În bilant imobilizarile corporale se prezinta la cost mai putin amortizarea cumulata aferenta si
provizioanele cumulate din depreciere.

Imobilizarile corporale pot fi supuse reevaluarii*) conform reglementarilor legale, caz în care sunt prezentate în
bilant la valoarea reevaluata si nu la costul istoric.

Reevaluarea se face la valoarea justa (cu exceptiile prevazute de lege) determinata pe baza unor evaluari efectuate
de regula de evaluatori autorizati. Elementele dintr-o clasa (terenuri, cladiri, masini, nave) de imobilizari corporale sunt
evaluate simultan, cu exceptia situatiei când nu exista nici o piata activa pentru acel activ.

2.4.Contabilitatea imobilizarilor în curs

În activitatea desfasurata de agentii economici se ajunge, uneori ca la sfârsitul perioadei de gestiune, unele
active sa fie nefinalizate.

Acestea sunt considerate investitii în curs sau neterminate. Se încadreaza în aceasta categorie: investitiile

neterminate executate în regie proprie; sau efectuate de terti, aduse sub forma de aport în natura de catre asociati;
cheltuieli de proiectare, montajul utilajelor, cheltuieli privind probele tehnologice inclusiv avansurile acordate
furnizorilor de imobilizari pâna la decontarea acestora.

Imobilizarile în curs îmbraca în cea mai mare parte forma imobilizarilor corporale si mai rar cea a imobilizarilor
necorporale.

2.4.1.Contabilitatea imobilizarilor necorporale în curs

Executarea în regie proprie a unor lucrari si proiecte de dezvoltare, a unor programe informatice si a altor
imobilizari necorporale genereaza o serie de cheltuieli. Costul de productie al investitiilor de natura imobilizarilor
necorporale executate cu forte proprii si costul de achizitie al celor achizitionate sau executate de terti care la sfârsitul
exercitiului nu sunt terminate se reflecta cu ajutorul contului 233 "Imobilizari necorporale în curs" (230 "Imobilizari
necorporale în curs").

2.4.2.Contabilitatea imobilizarilor corporale în curs

Imobilizarile corporale în curs reprezinta investitiile neterminate efectuate în regie proprie sau în antrepriza.
Se evalueaza la costul de achizitie sau de productie dupa caz. Se trec în categoria imobilizarilor finalizate dupa :
receptie, punere în functiune sau darea în folosinta.Costul de productie sau achizitie al investitiilor de natura
imobilizarilor corporale aflate în curs de executie se evidentiaza la sfarsitul perioadei contabile cu ajutorul contului 231
"Imobilizari corporale în curs"

2.5.Contabilitatea deprecierii imobilizarilor

 Utilizarea în procesul de exploatare a imobilizarilor conduce inevitabil la pierderea treptata a valorii lor de
întrebuintare. Apar in aceste conditii doua tipuri de deprecieri:

a) ireversibile - ca urmare a uzurii fizice si morale reflectata în contabilitate cu ajutorul amortizarii;

b) reversibile - au în vedere posibilitatea ca în perioada urmatoare activele imobilizate sa cunoasca o scadere

a valorii de intrare, reflectata în contabilitate cu ajutorul provizioanelor.

2.5.1.Contabilitatea amortizarii imobilizarilor

Amortizarea se defineste ca fiind constatarea contabila de reducere definitiva a valorii imobilizarilor datorita
utilizarii lor în procesul de productie, a influentei factorilor naturali si ca o consecinta a progresului tehnic. Deprecierea
se recupereaza prin trecerea pe cheltuielile fiecarui exercitiu financiar a sumelor corespunzatoare deprecierilor
suferite de imobilizari în functie de durata de viata utila si valoarea amortizabila.

Se stabileste prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare

a imobilizarilor. Amortizarea imobilizarilor corporale se calculeaza pa baza unui plan de amortizare de la data punerii
în functiune si pâna la recuperarea integrala a valorii de intrare. Pentru imobilizarile corporale concesionate,
închiriate sau în locatie de gestiune amortizarea se calculeaza si înregistreaza în contabilitate de catre persoana
juridica care le are în proprietate*).

Sunt supuse amortizarii imobilizarile necorporale si corporale (exceptie terenurile propriu-zise). Nu sunt

supuse amortizarii imobilizarile financiare si cele în curs.

Pentru calcularea amortizarii imobilizarilor trebuie avute în vedere urmatoarele elemente:

- valoarea amortizabila (valoarea de intrare);

- durata de viata utila (durata de utilizare normala);

- regimul de amortizare (metoda de amortizare).

Valoarea amortizabila(valoarea de intrare)  reprezinta costul de achizitie sau pretul de productie al

imobilizarilor intrate în gestiune, mai putin TVA, fiind egala cu valoarea contabila ce trebuie amortizata în mod
sistematic pe parcursul duratei de viata utile.

Durata de viata utila (durata normala de utilizare)  exprima perioada în care valoarea amortizabila trebuie
recuperata prin includerea în cheltuielile de exploatare ale întreprinderii. Prezinta importanta deosebita pentru
reflectarea în contabilitate a amortizarii imobilizarilor regimul de amortizare utilizat. În prezent, legislatia din România
accepta trei regimuri de amortizare a imobilizarilor:

- regimul liniar;

- regimul degresiv;

- regimul accelerat.

 d) amortizare calculată pe unitate de produs sau serviciu, atunci când natura imobilizării justifică  utilizarea unei
asemenea metode de amortizare.

4.4. Contabilitatea activelor circulante

  4.5.1. Prevederi generale referitoare la activele circulante  

   Recunoaşterea activelor circulante    

 268. ‐ (1) Un activ se clasifică ca activ circulant atunci când:  

   a) se aşteaptă să fie realizat sau este deținut cu intenția de a fi vândut sau consumat în cursul normal al ciclului de
exploatare al entității;   
  b) este deținut, în principal, în scopul tranzacționării;  

   c) se aşteaptă a fi realizat în termen de 12 luni de la data bilanțului; sau     d) este reprezentat de numerar sau
echivalente de numerar a căror utilizare nu este restricționată.     

 Evaluarea activelor circulante  

   270. ‐ (1) Activele circulante trebuie evaluate la costul de achiziție sau costul de producție, după  caz, cu
respectarea prevederilor alin. (2).   

  (2) Ajustările de valoare se fac pentru activele circulante în vederea prezentării acestora la cea mai mică valoare de
piață sau, în circumstanțe speciale, la o altă valoare minimă atribuibilă acestora la data bilanțului.

4.5. Contabilitatea datoriilor

  Datorii pe termen scurt: sume care trebuie plătite într‐o perioadă de până la un an   

  360.  ‐ (1) O datorie trebuie clasificată ca datorie pe termen scurt, denumită  şi datorie curentă, atunci când:     a) se
aşteaptă să fie decontată în cursul normal al ciclului de exploatare al entității; sau     b) este exigibilă în termen de 12
luni de la data bilanțului.

Datorii pe termen lung: sume care trebuie plătite într‐o perioadă mai mare de un an     

364.  ‐  Contabilitatea împrumuturilor  şi datoriilor asimilate acestora se  ține pe următoarele categorii: împrumuturi din
emisiuni de obligațiuni şi prime de rambursare a acestora, credite bancare pe termen lung  şi mediu, sumele datorate
entităților afiliate, entităților asociate  şi entităților controlate în comun, alte împrumuturi şi datorii asimilate, precum şi
dobânzile aferente acestora.

4.6. Contabilitatea cheltuielilor și veniturilor în avans

Conform pct. 351 alin. (1) din Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.802/2014, cheltuielile plătite/de plătit și
veniturile încasate/de încasat în exercițiul financiar curent, dar care privesc exercițiile financiare următoare,
se înregistrează distinct în contabilitate, la cheltuieli în avans (contul 471 „Cheltuieli înregistrate în avans”) sau venituri
în avans (contul 472 „Venituri înregistrate în avans”), după caz.

De asemenea, pct. 351 alin. (2) din aceeași reglementare prevede că în aceste conturi se înregistrează, în principal,
următoarele cheltuieli și venituri: chirii, abonamente, asigurări și alte cheltuieli efectuate anticipat, respectiv
veniturile din chirii, abonamente și alte venituri aferente perioadelor sau exercițiilor următoare.

În structura bilanțului care se întocmește de entitățile mijlocii, cele mari, precum și de entitățile de interes public
prezentată la pct. 598 din OMFP nr. 1.802/2014, din categoria veniturilor în avans fac parte și:

 subvențiile pentru investiții (cont 475);

 veniturile în avans aferente activelor primite prin transfer de la clienți (cont 478);
 fondul comercial negativ (cont 2075). 

4.7. Contabilitatea capitalurilor proprii

 Capitaluri proprii   

  408.  ‐  Capitalul  şi rezervele (capitaluri proprii) reprezintă  dreptul acționarilor asupra activelor unei entități,
după deducerea tuturor datoriilor. Capitalurile proprii cuprind: aporturile de capital, primele de capital, rezervele,
rezultatul reportat, rezultatul exercițiului financiar.  

   409.  ‐  La elaborarea situațiilor financiare, entitățile adoptă  conceptul financiar de capital. Conform acestui concept,
capitalul este sinonim cu activele nete sau cu capitalurile proprii ale entității.

4.8. Contabilitatea provizioanelor

4.10.1. Recunoaşterea provizioanelor     

369. ‐ (1) Provizioanele sunt destinate să acopere datoriile a căror natură este clar definită şi care la data bilanțului
este probabil să existe sau este cert că vor exista, dar care sunt incerte în ceea ce priveşte valoarea sau data la care
vor apărea.  

   (2) Pentru stabilirea existenței unei obligații curente la data bilanțului, trebuie luate în considerare toate informațiile
disponibile.    

 370.  ‐  (1) La data bilanțului, valoarea unui provizion reprezintă  cea mai bună  estimare a cheltuielilor probabile sau,
în cazul unei obligații, a sumei necesare pentru stingerea acesteia. Ca urmare, provizioanele nu pot depăşi din punct
de vedere valoric sumele care sunt necesare stingerii obligației curente la data bilanțului.

   373. ‐ Un provizion este o datorie cu exigibilitate sau valoare incertă.     

374. ‐ (1) Un provizion va fi recunoscut numai în momentul în care:     

‐ o entitate are o obligație curentă generată de un eveniment anterior;    

 ‐ este probabil ca o ieşire de resurse să fie necesară pentru a onora obligația respectivă; şi     

‐ poate fi realizată o estimare credibilă a valorii obligației.

O obligație curentă este o obligație legală sau implicită.

4.9. Contabilitatea angajamentelor și a altor elemente extrabilanțiere

 Contabilitatea angajamentelor şi a altor elemente extrabilanțiere     

354.  ‐ (1) Drepturile  şi obligațiile, precum  şi unele bunuri care nu pot fi integrate în activele  şi datoriile entității se
înregistrează  în contabilitate în conturi în afara bilanțului, denumite  şi conturi de ordine şi evidență.    

 (2) În această categorie se cuprind: angajamente (giruri, garanții, cauțiuni) acordate sau primite în relațiile cu terții;
imobilizări corporale luate cu chirie; valori materiale primite spre prelucrare sau reparare, în păstrare sau custodie;
debitori scoşi din activ, urmăriți în continuare; stocuri de natura obiectelor de inventar date în folosință; redevențe,
locații de gestiune, chirii  şi alte datorii asimilate; efecte scontate neajunse la scadență; bunuri publice primite în
administrare, concesiune  şi cu chirie de către regii autonome, societăți/companii naționale, societăți; dobânzi aferente
contractelor de leasing financiar, neajunse la scadență; certificate de emisii de gaze cu efect de seră primite, care nu
au stabilită o valoare şi, prin urmare, nu pot fi recunoscute în conturi bilanțiere, precum şi alte valori.

 356. ‐ În notele explicative la situațiile financiare anuale trebuie prezentate informații referitoare la elementele
înregistrate în conturi în afara bilanțului.     

357.  ‐  În cadrul elementelor extrabilanțiere sunt cuprinse  şi activele contingente (contul 807 "Active contingente"),
respectiv datoriile contingente (contul 808 "Datorii contingente").     

358.  ‐ (1) Un activ contingent este un activ potențial care apare ca urmare a unor evenimente anterioare datei
bilanțului şi a căror existență va fi confirmată numai prin apariția sau neapariția unuia sau mai multor evenimente
viitoare nesigure, care nu pot fi în totalitate sub controlul entității.

  359. ‐ (1) O datorie contingentă este:  

   a) o obligație potențială, apărută ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilanțului şi a cărei existență 
va fi confirmată  numai de apariția sau neapariția unuia sau mai multor evenimente viitoare incerte, care nu pot fi în
totalitate sub controlul entității; sau

    b) o obligație curentă apărută ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilanțului, dar care nu este
recunoscută deoarece:     ‐ nu este sigur că vor fi necesare ieşiri de resurse pentru sting

4.10. Contabilitatea veniturilor și cheltuielilor

4.17.1. Venituri  

   431.  ‐ (1) În categoria veniturilor se includ atât sumele sau valorile încasate sau de încasat în nume propriu din
activități curente, cât şi câştigurile din orice alte surse.     (2) Activitățile curente sunt orice activități desfăşurate de o
entitate, ca parte integrantă  a obiectului său de activitate, precum şi activitățile conexe acestora.     (3) Veniturile din
activități curente se pot regăsi sub diferite denumiri, cum ar fi: vânzări, prestări de servicii, comisioane, redevențe,
chirii, subvenții, dobânzi, dividende.

 434. ‐ Contabilitatea veniturilor se ține pe feluri de venituri, după natura lor, astfel:    

 a) venituri din exploatare; a) venituri din vânzarea de produse şi mărfuri, precum şi prestări de servicii b) venituri
aferente costului producției     c) venituri din producția de imobilizărid) venituri din subvenții de exploataree) alte
venituri din exploatarea c

  b) venituri financiare: venituri din imobilizări financiare;     b) venituri din investiții pe termen scurt;     c) venituri din
investiții financiare cedate;     d) venituri din diferențe de curs valutar;     e) venituri din dobânzi;     f) venituri din
sconturi primi

 4.17.2. Cheltuieli  

   449. ‐ (1) Cheltuielile entității reprezintă valorile plătite sau de plătit pentru:    

 ‐ consumuri de stocuri şi servicii prestate, de care beneficiază entitatea;    

 ‐ cheltuieli cu personalul;  

   ‐ executarea unor obligații legale sau contractuale etc.  

   (2) Pierderile reprezintă reduceri ale beneficiilor economice  şi pot rezulta sau nu ca urmare a desfăşurării activității
curente a entității. Acestea nu diferă ca natură de alte tipuri de cheltuieli.    

 (3) În contul de profit şi pierdere, pierderile sunt prezentate, de regulă, la valoarea netă, exclusiv veniturile aferente, la
elementul "Alte cheltuieli de exploatare".    

 (4) În cadrul cheltuielilor exercițiului financiar se cuprind, de asemenea, provizioanele, amortizările şi ajustările pentru
depreciere sau pierdere de valoare reflectate.     450. ‐ (1) Contabilitatea cheltuielilor se ține pe feluri de cheltuieli,
după natura lor, astfel:

    a) cheltuieli de exploatare : ‐  cheltuieli cu materiile prime  şi materialele consumabile; costul de achiziție al
obiectelor de inventar consumate; costul de achiziție al materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor;
contravaloarea energiei  şi a apei consumate; valoarea activelor biologice de natura stocurilor; costul mărfurilor
vândute şi al ambalajelor;     ‐  cheltuieli cu serviciile executate de terți, redevențe, locații de gestiune  şi chirii; prime
de asigurare; studii  şi cercetări; cheltuieli cu alte servicii executate de terți (colaboratori); comisioane  şi onorarii;
cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate; transportul de bunuri şi personal; deplasări, detaşări şi transferări;
cheltuieli poştale şi taxe de telecomunicații, servicii bancare şi altele;     ‐ cheltuieli cu personalul     ‐  alte cheltuieli de
exploatare

 b) cheltuieli financiare, care cuprind: pierderi din creanțe legate de participații; cheltuieli privind investițiile financiare
cedate; diferențele nefavorabile de curs valutar; dobânzile privind exercițiul financiar în curs; sconturile acordate
clienților; pierderi din creanțe de natură financiară şi altele.

4.11. Întocmirea –criterii!!!! și prezentarea situațiilor financiare

Situaţiile financiare anuale trebuiesc elaborate în conformitate cu reglementările contabile legislative în vigoare privind
regulile de întocmire, aprobare, auditare şi publicare. În caz contrar, Legea contabilităţii nr.82/1991 prevede aplicarea
de sancţiuni pentru contravenţii şi infracţiuni.

Situatiile financiare anuale au rolul de a reda imaginea fidela si corecta a pozitiei financiare, a performantei si a

modificarilor survenite la nivelul capitalurilor proprii si a fluxurilor de trezorerie ale unei societati comerciale pentru

exercitiul financiar pentru care s-a intocmit.

Situatiile financiare anuale trebuie sa prezinte si tranzactiile efectuate de intreprindere pe durata unui an

calendaristic. Principalul obiectiv al situatiilor financiare este de a oferi informatii despre performanta si fluxurile de

numerar ale unei companii, care vor ajuta utilizatorii in luarea unor decizii de ordin economic.

Întocmirea situațiilor financiare anuale trebuie să fie precedată obligatoriu de inventarierea generală a elementelor de
activ și de pasiv și a celorlalte bunuri și valori aflate în gestiune, potrivit normelor emise în acest scop de Ministerul
Finanțelor Publice.

4.12. Aprobarea, semnarea, auditarea și publicarea situațiilor financiare individuale

Aprobarea, semnarea şi publicarea situațiilor financiare anuale  

   557. ‐ (1) Situațiile financiare anuale se întocmesc şi se publică, potrivit legii, în moneda națională.     (2) Situațiile
financiare anuale sunt semnate de persoanele în drept, cuprinzând:   

  ‐ numele şi prenumele persoanei care le‐a întocmit, înscrise în clar;     

‐  calitatea acesteia (director economic, contabil‐şef sau altă  persoană  desemnată  prin decizie scrisă  de
administrator, persoană  autorizată  potrivit legii, membră  a Corpului Experților Contabili  şi Contabililor Autorizați din
România);   

  ‐ numărul de înregistrare în organismul profesional, dacă este cazul.

Obligația generală de publicare     558. ‐ Situațiile financiare anuale aprobate corespunzător şi raportul

administratorilor, împreună  cu opinia auditorului statutar sau a firmei de audit menționată la secțiunea 10.1 "Cerințe
generale privind auditul" din prezente le reglementări, respectiv raportul cenzorilor, după caz, se publică în
conformitate cu legislația în vigoare.

   Cerințe generale privind auditul   

  563.  ‐  (1) Situațiile financiare anuale ale entităților mijlocii  şi mari, precum  şi ale societăților/companiilor naționale,
societăților cu capital integral sau majoritar de stat şi regiilor autonome sunt auditate de unul sau mai mulți auditori
statutari sau firme de audit.

    (2) Sunt supuse, de asemenea, auditului entitățile care, la data bilanțului, depăşesc limitele a cel puțin două dintre
următoarele trei criterii:     a) totalul activelor: 3.650.000 EUR;     b) cifra de afaceri netă: 7.300.000 EUR;     c) numărul
mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 50.    

 Obligația de auditare pentru entitățile prevăzute la prezentul alineat se aplică  atunci când acestea depăşesc limitele
respective în două  exerciții financiare consecutive. De asemenea, entitățile respective sunt scutite de la obligația de
auditare a situațiilor financiare anuale dacă limitele a două din cele trei criterii menționate nu sunt depăşite în
două exerciții financiare consecutive.

Responsabilitatea şi răspunderea pentru întocmirea şi publicarea situațiilor financiare anuale şi a raportului

administratorilor    

 562. ‐ (1) Membrii organelor de administrație, de conducere şi de supraveghere ale unei entități, care acționează în
limitele competențelor conferite de legislația națională, au responsabilitatea colectivă  de a asigura faptul că  situațiile
financiare anuale individuale  şi raportul administratorilor, respectiv situațiile financiare anuale consolidate şi
rapoartele consolidate ale administratorilor, sunt întocmite şi se publică în conformitate cu cerințele prezentelor
reglementări.

5. Elaborarea si prezentarea situațiilor financiare consolidate în conformitate cu OMFP nr.

1802/2014, cu modificările și completările ulterioare:

5.1. Prezentarea instrumentelor financiare deținute asupra societăților din grup în

situațiile financiare individuale

  Proceduri de consolidare    

 A. Bilanț consolidat   

  507.  ‐  (1) Activele  şi datoriile entităților incluse în consolidare se încorporează  în totalitate în bilanțul consolidat.   

  (2) În scopul întocmirii situațiilor financiare anuale consolidate se combină elemente similare de active, datorii şi
capitaluri proprii, respectiv venituri şi cheltuieli ale societății‐mamă cu cele ale filialelor.     

508.  ‐  (1) Valorile contabile ale acțiunilor sau părților sociale în capitalul entităților incluse în consolidare se
compensează  cu proporția pe care o reprezintă în capitalurile proprii ale acestor entități, astfel: compensarea se
efectuează  pe baza valorilor juste ale activelor  şi datoriilor identificabile la data achiziției acțiunilor sau părților sociale
ori, în cazul în care achiziția are loc în două sau mai multe etape, la data la care entitatea a devenit o filială.     

(2) Ca urmare, în vederea determinării fondului comercial sau a fondului comercial negativ, societatea‐mamă trebuie
să  evalueze activele identificabile dobândite  şi datoriile asumate la valorile lor juste de la data achiziției.
Această cerință se aplică şi în cazul în care achiziția are loc în două sau mai multe etape.    

 (3) În scopul compensării prevăzute la alin. (1) se compensează (elimină) valoarea contabilă  a investiției făcute de
societatea‐mamă în fiecare filială, cu partea societății‐mamă din capitalul propriu al fiecărei filiale.   

  (4) În înțelesul prezentelor reglementări, data achiziției reprezintă data la care controlul asupra activelor nete sau
operațiunilor entității achiziționate este transferat efectiv către dobânditor.    

 (5) Orice diferență  rezultată  din aplicarea alin. (1) se prezintă  ca fond comercial în bilanțul consolidat.   

  (6) Metodele utilizate pentru calcularea valorii fondului comercial şi orice modificări semnificative ale acestei valori în
raport cu exercițiul financiar precedent sunt prezentate în notele explicative la situațiile financiare.   

  (7) Fondul comercial negativ se transferă în contul de profit şi pierdere consolidat în conformitate cu prevederile pct.
551.  

   509.  ‐  (1) În cazul în care acțiunile sau părțile sociale în filialele incluse în consolidare sunt deținute de alte
persoane decât filialele respective, suma atribuibilă acelor acțiuni sau părți sociale trebuie prezentată separat în
bilanțul consolidat, la elementul "Interese care nu controlează".   

  (2) Interesele care nu controlează trebuie prezentate în bilanțul consolidat în capitalurile proprii, separat de
capitalurile proprii ale societății‐mamă.     B. Contul de profit şi pierdere consolidat    

 510. ‐ Veniturile şi cheltuielile entităților incluse în consolidare trebuie încorporate în totalitate în contul de profit şi
pierdere consolidat.   

  511.  ‐  (1) Suma oricărui profit sau oricărei pierderi atribuibile acțiunilor sau părților sociale menționate la pct. 509
alin. (1) trebuie prezentată separat în contul de profit  şi pierdere consolidat, la elementul "Profitul sau pierderea
aferent(ă) intereselor care nu controlează".    

 (2) O entitate trebuie să  atribuie profitul sau pierderea proprietarilor societății‐mamă  şi intereselor care nu
controlează, chiar dacă aceasta are drept urmare un sold deficitar al intereselor care nu controlează.     Eliminare
tranzacții dintre entitățile grupului    

 512.  ‐ (1) Situațiile financiare anuale consolidate prezintă activele, datoriile, poziția financiară şi profiturile sau
pierderile entităților incluse în consolidare, ca  şi cum acestea ar fi o singură  entitate. În special, din situațiile
financiare anuale consolidate se elimină următoarele:   

  a) datoriile şi creanțele dintre entități, inclusiv dividendele interne;  

   b) veniturile şi cheltuielile aferente tranzacțiilor dintre entități; şi   

  c) profiturile  şi pierderile rezultate din operațiuni efectuate între entități  şi care sunt incluse în valoarea contabilă a
activelor.  
  (2) Pierderile în interiorul grupului pot indica o depreciere care impune recunoaşterea în situațiile financiare anuale
consolidate.

5.2. Condiții pentru întocmirea situațiilor financiare anuale consolidate

494. ‐ (1) Orice entitate trebuie să întocmească situații financiare anuale consolidate şi un raport consolidat al
administratorilor dacă entitatea respectivă (societatea‐mamă):  

   a) deține majoritatea drepturilor de vot ale acționarilor sau asociaților într‐o altă  entitate, denumită în continuare
filială;  

   b) este acționar sau asociat al unei filiale  şi are dreptul de a numi sau revoca majoritatea membrilor organelor de
administrație, conducere sau de supraveghere ale acelei filiale;  

   c) este acționar sau asociat al unei filiale şi are dreptul de a exercita o influență dominantă asupra acelei filiale, în
temeiul unui contract încheiat cu entitatea în cauză sau al unei clauze din actul constitutiv sau statut, dacă legislația
aplicabilă filialei permite astfel de contracte sau clauze;    

 d) este acționar sau asociat al unei entități şi majoritatea membrilor organelor de administrație, conducere sau de
supraveghere ale entității în cauză  (filială) care au îndeplinit aceste funcții în cursul exercițiului financiar, în cursul
exercițiului financiar precedent  şi până  în momentul întocmirii situațiilor financiare anuale consolidate, au fost numiți
doar ca rezultat al exercitării drepturilor sale de vot; sau     

e) este acționar sau asociat al unei entități  şi deține singură  controlul asupra majorității drepturilor de vot ale
acționarilor sau asociaților acelei entități (filială), ca urmare a unui acord încheiat cu alți acționari sau asociați ai acelei
filiale.  

   (2) Prevederile alin. (1) lit. d) nu se aplică dacă o parte terță deține drepturile menționate la alin. (1) lit. a), b) sau c)
în ceea ce priveşte entitatea respectivă.     495.  ‐  În afara cazurilor menționate la pct. 494, orice entitate trebuie să 
întocmească situații financiare anuale consolidate  şi un raport consolidat al administratorilor dacă  entitatea
respectivă  (societatea‐mamă) deține puterea de a exercita sau exercită efectiv o influență dominantă sau controlul
asupra unei alte entități (filială).     496. ‐ În aplicarea pct. 494 alin. (1) lit. a), b), d) şi e), drepturile de vot şi drepturile
de numire sau de revocare ale oricărei alte filiale, precum şi cele ale oricărei persoane care acționează în nume
propriu, dar în contul societății‐mamă sau al unei alte filiale, se adaugă la cele ale societății‐mamă.

5.3. Determinarea procentajelor de control, de interes și a metodei de consolidare

Procentajul de control, procentajul de interes si de integrare

Procentajul de control al soc mama intr-o filiala este dat de nr dr de vot de care dispune soc mama in adunarea
generala a filialei. In cadrul SA-urilor, actiunile au in principiu un drept de vot, dar exista si actiuni preferentiale fara
drept de vot , actiuni cu drept de vot multiplu, fractionat si actiuni cu dividend prioritar.

Procentajul total de control al unei societati poate fi 100% (110% ca rez din detinerea a 900 de actiuni ordinare cu un
sg drept de vot si 50 de actiuni nominative cu drept de vot dublu ).

Pt a determina procentajul de control general, se cumuleaza procentajele de control ale tuturor soc care poseda titluri
ale soc controlate.

Proc de control determina metoda de consolidare care se aplica : - Control exclusive => metoda integrarii globale -
Control conjunctiv => metoda integrarii proportionale/metoda punerii in echivalenta - Influenta notabila => doar
metoda punerii in echivalenta.

Pt a determina PC se aduna procentajele de control detinut in mod direct de intreprindere consolidate si procentajele
de control detinute de toate intreprinderile pe care intrep consolidanta le controleaza exclusiv.

!!! PC detinute de intreprinderile controlate in mod conjunctiv sau aflate sub influenta notabila nu trebuie retinute.
Procentajul de interes = partea din capital detinuta de SM direct/indirect in fiecare soc consolidata.

Este o notiune financiara care serveste la calculul partii soc mama in capitalul si rezultatul fiecarei soc din grup. Pt a
determina PI pt fiecare filiala se multiplica procentajele de detinere ale fiecarei societati care constituie lantul si se
aduna procentajele rezultate din diferitele inmultiri pe fiecare lant.
 Capitolul 2 Participatiile = drepturi in capitalul altor intreprinderi materializate sau nu in titluri, care prin crearea unei
legaturi durabile, sunt destinate sa contribuie la activ. societatii detinatoare.

Participatii :  Directe -> reciproce  Indirecte -> incrucisate Participatii directe : PC = proc dr de vot ale soc mama intr-
o filiala; PI = partea din capitalul detinut de o soc mama intr-o filiala. Participatii indirecte cu un sg lant : PC = se det
treapta cu treapta; lantul e considerat rupt cand o intreprindere este controlata conjunctiv sau este sub o influenta
notabila ; PI = se det prin inmultirea procentajelor de detinere ale soc care formeaza lantul.

Metoda de consolidare se alege în funcție de procentul de control, acesta condiționând tipul de control.
Procentul de control se determină pornindu-se de la drepturile de vot și este egal cu raportul dintre drepturile de vot
deținute într-o societate și numărul total al drepturilor de vot ale acesteia.
Când o societate este deținută direct sau indirect de societatea-mamă și de alte societăți din cadrul grupului, procentul
de control al societății-mamă în această societate se obține adunând procentele de control corespunzătoare fiecărui
deținător de titluri ale acesteia. Adunarea se referă doar la procentele de control relative la societățile deținătoare care
sunt controlate exclusiv de societatea-mamă. În caz contrar are loc o ruptură a lanțului de control.

 Politici contabile şi metode de evaluare     

517. ‐ (1) Activele şi datoriile cuprinse în situațiile financiare anuale consolidate se evaluează prin metode uniforme şi
în conformitate cu capitolul 2 "Dispoziții şi principii generale".    

 (2) Dacă un membru al grupului utilizează alte politici contabile decât cele adoptate în situațiile financiare anuale
consolidate pentru tranzacții  şi evenimente asemănătoare în circumstanțe similare, la întocmirea situațiilor financiare
anuale consolidate, pentru a asigura conformitatea cu politicile contabile ale grupului trebuie făcute ajustări adecvate
la situațiile financiare ale acelui membru al grupului.     

518. ‐ O entitate care întocmeşte situații financiare anuale consolidate aplică aceleaşi metode de evaluare ca pentru
propriile situații financiare anuale.    

 519. ‐ La întocmirea situațiilor financiare anuale consolidate se aplică, de asemenea, prevederile subsecțiunii 3.4.2
"Evaluarea la valoarea justă a instrumentelor financiare".    

 520. ‐ Dacă instrumentele financiare sunt evaluate la valoarea justă, acest lucru este prezentat şi justificat în notele
explicative la situațiile financiare anuale consolidate.    

 521. ‐ Dacă activele şi datoriile cuprinse în situațiile financiare anuale consolidate au fost evaluate de entitățile incluse
în consolidare prin metode diferite de cele utilizate în scopul consolidării, aceste active şi datorii se evaluează din nou
conform metodelor utilizate pentru consolidare. În cazuri excepționale, sunt permise derogări de la această  cerință.
Orice astfel de derogări se prezintă  şi se justifică  în notele explicative la situațiile financiare anuale consolidate.    

 522.  ‐  Dacă  activele cuprinse în situațiile financiare anuale consolidate au făcut obiectul unor ajustări de valoare
exclusiv în scop fiscal, acestea se încorporează în situațiile financiare anuale consolidate doar după eliminarea
ajustărilor respective.   

  SECȚIUNEA 8.7     Entități asociate şi entități controlate în comun  

   523.  ‐ (1) Dacă  o entitate inclusă  în consolidare are entități asociate sau entități controlate în comun, acestea sunt
prezentate ca element separat în bilanțul consolidat, la elementul "Titluri puse în echivalență", aplicându‐se metoda
punerii în echivalență.   

  (2) Metoda punerii în echivalență este o metodă de contabilizare prin care investiția este inițial recunoscută la cost şi
ajustată ulterior în funcție de modificările post‐achiziționare în cota investitorului din activele nete ale entității în care a
investit. Profitul sau pierderea investitorului include cota sa din profitul sau pierderea entității în care a investit.   

  (3) Controlul comun reprezintă  controlul partajat asupra unei entități, convenit prin contract, care există numai atunci
când deciziile legate de activitățile relevante necesită consimțământul unanim al părților care dețin controlul comun.  

   (4) Dacă  o investiție într‐o entitate asociată  devine o investiție într‐o entitate controlată  în comun, iar o investiție
într‐o entitate controlată în comun devine o investiție într‐o entitate asociată, atunci entitatea continuă să aplice
metoda punerii în echivalență.
Exercitarea influenței semnificative   

  527. ‐ Influența semnificativă este capacitatea de a participa la luarea deciziilor privind politicile financiare  şi de

exploatare ale entității în care s‐a investit, fără  a exercita un control asupra politicilor respective.   

  528. ‐ Dacă o entitate deține, direct sau indirect (de exemplu, prin filiale), 20% sau mai mult din drepturile de vot ale
entității în care a investit, se presupune că aceasta exercită o influență semnificativă, cu excepția cazului în care se
poate demonstra clar că nu este aşa. Dimpotrivă, dacă investitorul deține, direct sau indirect (de exemplu, prin filiale),
mai puțin de 20% din drepturile de vot ale entității în care a investit, se presupune că acesta nu exercită o
influență semnificativă, cu excepția cazului în care o astfel de influență  poate fi clar demonstrată. O participație
substanțială  sau majoritară  a unui alt investitor nu exclude neapărat posibilitatea ca o entitate să exercite o
influență semnificativă.    

 5.4. Metode de consolidare (Integrarea globală, Metoda punerii în echivalență)

57. Integrarea globală, folosită pentru consolidarea societăților controlate exclusiv de societatea-mamă, constă în:
a) integrarea în conturile societății consolidante a elementelor bilanțului și ale contului de profit și pierderi ale societății
consolidate, după eventuale retratări pentru a le armoniza cu principiile contabile ale grupului. Elementele bilanțului și
ale contului de profit și pierderi ale societății consolidate sunt adunate linie cu linie la cele ale societății-mamă.
În integrarea globală bilanțul consolidat reia elementele bilanțului societății consolidate, cu excepția titlurilor de
participare deținute de societatea-mamă, care sunt înlocuite de capitalurile proprii ale societății consolidate;
b) eliminarea operațiunilor reciproce, precum și a titlurilor societății consolidate, deținute de societățile din grup;
c) repartizarea capitalurilor proprii și a rezultatului între societatea consolidantă și minoritari.
În integrarea globală apar două rubrici specifice conturilor consolidate:Modificări (1)
a) rezerve consolidate - reprezintă cota-parte a societății-mamă în rezervele acumulate de la crearea sau de la
achiziția societății consolidate;
b) interese minoritare - corespund cotei-părți din capitalurile proprii ale societății consolidate care se cuvine
acționarilor, alții decât societatea-mamă.
Punerea în echivalență, folosită pentru consolidarea societăților în care societatea consolidantă exercită o influență
semnificativă sau deține investiții strategice, constă în substituirea costului de achiziție al titlurilor deținute de
societatea consolidantă cu cota-parte a capitalurilor proprii ale societății consolidate și evidențierea drepturilor grupului
în rezervele și rezultatele înregistrate de societatea consolidată.
Dacă capitalurile proprii ale societății consolidate sunt negative, titlurile puse în echivalență sunt înscrise cu valoarea
zero.
Dacă întreprinderea asociată raportează ulterior profit, investitorul înregistrează partea care i se cuvine din acel profit
numai după ce acesta acoperă partea din pierderile nete nerecunoscute anterior.
Metoda punerii în echivalență pentru entitățile asociate şi entitățile controlate în comun    

 536.  ‐ (1) Partea unui grup într‐o entitate asociată sau într‐o entitate controlată în comun este dată de suma
pachetelor de acțiuni deținute de societatea‐mamă şi de filialele sale în respectiva entitate asociată sau entitate
controlată în comun.   

  (2) Atunci când o entitate asociată sau o entitate controlată în comun are filiale, entități asociate sau entități
controlate în comun, profitul sau pierderea, precum  şi activele nete luate în considerare la aplicarea metodei punerii
în echivalență sunt cele recunoscute în situațiile financiare ale entității asociate sau ale entității controlate în comun
(inclusiv cota din profitul sau pierderea entității asociate sau a entității controlate în comun şi din activele nete ale
entităților sale asociate şi ale entităților controlate în comun) după efectuarea ajustărilor necesare pentru a se putea
aplica politicile contabile uniforme.   

 537.  ‐  (1) Situațiile financiare ale entității cuprinse în consolidare trebuie întocmite utilizând politici contabile uniforme
pentru tranzacții  şi evenimente asemănătoare care au loc în circumstanțe similare.     (2) Dacă o entitate asociată sau
o entitate controlată în comun utilizează politici contabile diferite față  de cele ale entității raportoare, pentru tranzacții 
şi evenimente asemănătoare care au loc în circumstanțe similare, trebuie realizate ajustări astfel încât politicile
contabile ale entității asociate sau ale entității controlate în comun să fie conforme cu cele ale entității raportoare,
atunci când aceasta foloseşte situațiile financiare ale entității asociate sau ale entității controlate în comun la aplicarea
metodei punerii în echivalență.
 538.  ‐ Dacă activele sau datoriile unei entități asociate au fost evaluate prin alte metode decât cele utilizate pentru
consolidare în conformitate cu pct. 518 şi 519, în scopul determinării diferenței menționate la pct. 532, acestea sunt
evaluate din nou, prin metodele utilizate pentru consolidare.   

  539.  ‐  Valoarea corespunzătoare proporției din capitalurile proprii ale entității asociate menționate la pct. 532 alin.
(1) se majorează sau se reduce cu valoarea oricărei variații care a avut loc în cursul exercițiului financiar în proporția
capitalurilor proprii ale entității asociate reprezentată de interesul de participare respectiv; aceasta se reduce cu
valoarea dividendelor corespunzătoare interesului de participare respectiv.     

540.  ‐  (1) Atunci când există  drepturi de vot potențiale, interesul unei entități într‐o entitate asociată sau o entitate
controlată în comun este stabilit în exclusivitate pe baza participațiilor în capitalurile proprii existente şi nu
reflectă posibila exercitare sau conversie a drepturilor de vot potențiale.    

 (2) În scopul consolidării se realizează  ajustări adecvate ale cotei entității din profitul sau pierderea entității asociate
sau a entității controlate în comun, după achiziție, pentru a lua în considerare pierderile din deprecierea unor active.

BIBLIOGRAFIE:

1. Legea contabilității nr.82/1991, republicată în Monitorul Oficial al României, Partea I,

nr.454 din 18 iunie 2008, cu modificările și completările ulterioare până la data publicării

bibliografiei;

2. Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 1802/2014, pentru aprobarea Reglementărilor

contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale

consolidate, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 963 din 30 decembrie

2014, cu modificările și completările ulterioare, până la data publicării bibliografiei;

3. Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 2634/2015 din 5 noiembrie 2015 privind

documentele financiar-contabile publicat în MO nr. 910 din 9 decembrie 2015, cu

modificările și completările ulterioare, până la data publicării bibliografiei;

Pagina 3 din 5

4. Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 2861/2009 pentru aprobarea Normelor privind

organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor și

capitalurilor proprii, publicat în Monitorul Oficial al României, mr.704/20.10.2009 cu

modificările și completările ulterioare, până la data publicării bibliografiei;

A3) Contabilitatea costurilor și contabilitatea managerială

1. Prevederi generale privind contabilitatea managerială

1. Prevederi generale privind contabilitatea de gestiunePotrivit prevederilor Legii contabilității nr. 82/1991, republicată
în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 629 din 26 august 2002, persoanele juridice prevăzute la art. 1 alin. (1)
din lege au obligația să organizeze și să conducă contabilitatea proprie, inclusiv contabilitatea de gestiune adaptată la
specificul activității.Potrivit prevederilor art. 11 alin. (1) din Legea nr. 82/1991, republicată, răspunderea pentru
organizarea și conducerea contabilității de gestiune adaptate la specificul activității revine administratorului sau altei
persoane juridice care are obligația gestionării unității respective.

În funcție de specificul activității desfășurate, contabilitatea de gestiune va asigura, în principal, înregistrarea

operațiilor privind colectarea și repartizarea cheltuielilor pe destinații, respectiv pe activități, secții, faze de fabricație,
centre de costuri, centre de profit, după caz, precum și calculul costului de achiziție, de producție, de prelucrare al
bunurilor intrate, obținute, lucrărilor executate, serviciilor prestate, producției în curs de execuție, imobilizărilor în curs
etc., din unitățile de producție, comerciale, prestatoare de servicii, financiare și alte domenii de activitate.

Prin contabilitatea de gestiune persoanele juridice pot obține informații care să asigure o gestionare eficientă a
patrimoniului, respectiv:– informații legate de costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor, pentru persoanele juridice care
desfășoară activități de producție, prestări de servicii, precum și de costul bunurilor vândute pentru persoanele juridice
care desfășoară activitate de comerț;– informații care stau la baza bugetării și controlului activității de
exploatare;– informații necesare analizelor financiare în vederea fundamentării deciziilor manageriale privind
conducerea activității interne;– alte informații impuse de realizarea unui management performant.

Contabilitatea de gestiune se organizează de administratorul persoanei juridice fie utilizând conturi specifice, fie prin
dezvoltarea conturilor din contabilitatea financiară, fie cu ajutorul evidenței tehnico-operative proprii.Folosirea
conturilor contabile, precum și simbolizarea acestora se efectuează astfel încât sistemul de stocare și de accesare a
informațiilor obținute să fie flexibil și să permită o gamă largă de opțiuni. Lista conturilor de gestiune este adaptată în
funcție de scopurile urmărite, respectiv: evidențierea fluxului costurilor, determinarea costurilor aferente stocurilor,
determinarea veniturilor și a rezultatelor în funcție de activitatea care le generează, efectuarea de previziuni etc.

Contabilitatea de gestiune furnizează informații necesare elaborării de rapoarte și analize interne utilizate de
managementul unității în luarea deciziilor.

Cerințele de prezentare și analiză a informațiilor oferite de contabilitatea de gestiune nu sunt limitative. La organizarea
contabilității de gestiune se va urmări ca informațiile obținute să satisfacă atât necesitățile de informare existente, cât
și pe cele în continuă schimbare.

Procedeele și tehnicile utilizate în contabilitatea de gestiune se stabilesc în funcție de caracteristicile calitative ale
informațiilor cerute de utilizatori, precum și de particularitățile activității desfășurate.

2. Calculul costului (principiile calculației costurilor, clasificarea costurilor, pierderile,

producția în curs de execuție, imputarea rațională a costurilor indirecte, costul de

producție, costul perioadei, costurile îndatorării)

Principiile calculației costurilor

Pentru asigurarea unui conținut real și exact al structurii costurilor se vor avea în vedere următoarele principii:

1. Principiul separării cheltuielilor care privesc obținerea bunurilor, lucrărilor, serviciilor de cheltuielile care nu sunt
legate de achiziția, producția sau prelucrarea etc. acestora. Acesta presupune ca la nivelul obiectelor de calculație
stabilite de fiecare persoană juridică să se separe cheltuielile atribuibile obiectelor respective de cheltuielile
ocazionate de restul activității. Cheltuielile care nu participă la obținerea obiectelor de calculație menționate, cum ar fi:
cheltuielile de administrație, cheltuielile de desfacere, regia fixă nealocată costului, cheltuielile financiare, cheltuielile
extraordinare etc., nu se includ în costul acestora.

2. Principiul delimitării cheltuielilor în timp. Acesta presupune ca includerea cheltuielilor în costuri să se efectueze în
perioada de gestiune căreia îi aparțin cheltuielile în cauză.

3. Principiul delimitării cheltuielilor în spațiu. Acesta presupune delimitarea cheltuielilor efectuate într-o anumită
perioadă de gestiune pe principalele procese sau alte locuri de cheltuieli care le-a ocazionat, cum ar fi: aprovizionare,
producție, administrație, desfacere, iar în cadrul sectorului producție, pe secții, ateliere, linii de fabricație etc. În cadrul
structurilor menționate se pot constitui centre de producție, centre de profit sau alte centre de responsabilitate în
raport de care se adâncește delimitarea cheltuielilor.

4. Principiul delimitării cheltuielilor productive de cele cu caracter neproductiv. Acesta presupune delimitarea
cheltuielilor productive, care sunt creatoare de valoare, de cheltuielile cu caracter neproductiv.

5. Delimitarea cheltuielilor privind producția finită de cheltuielile aferente producției în curs de execuție. Acest principiu
este valabil pentru acele unități productive a căror producție se prezintă parțial la sfârșitul perioadei de gestiune în
diverse stadii de transformare, cantitatea și valoarea acesteia fiind diferită de la o perioadă de gestiune la alta.
 În scopul determinării costurilor unitare astfel încât bunurile, lucrările, serviciile să poată fi evaluate și recunoscute în
contabilitatea financiară, iar prețurile de vânzare să poată fi stabilite și verificate, precum și pentru analiza costurilor și
a eficienței activității, în contabilitatea de gestiune cheltuielile se clasifică în:

– costuri de achiziție;

– costuri de producție;

– costuri de prelucrare;

– cheltuieli ale perioadei

Capacitatea normală de producție reprezintă producția estimată a fi obținută, în medie, de-a lungul unui anumit număr
de perioade, în condiții normale, având în vedere și pierderea de capacitate rezultată din întreținerea planificată a
echipamentului.

Regia nealocată este recunoscută drept cheltuială în contul de profit și pierdere în perioada în care a apărut.

În costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor nu trebuie incluse următoarele elemente care se recunosc drept cheltuieli ale
perioadei în care au survenit:a) pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producție înregistrate peste
limitele normal admise;

Producția în curs de execuție este reprezentată fie de bunurile care n-au trecut toate fazele procesului de producție,
nefiind încă nici producție finită, nici semifabricate; fie de produsele nesupuse recepției tehnice de calitate; sau fie de
lucrările, serviciile și studiile în curs de execuție.
Producția în curs de execuție se determină prin inventarierea producției neterminate la sfârșitul perioadei, folosind
metode tehnice de ajustare a gradului de finisare sau a stadiului de efectuare a operațiilor tehnologice și se evaluează
la cost de producție.
Produsele fac parte din categoria stocurilor și se împart în trei categorii:
 semifabricatele sunt acele produse al caror proces tehnologic a fost încheiat intr-o secție sau fază de fabricație și
care trec în continuare pentru prelucrare în altă secție sau fază de fabricație sau se livrează terților;
 produsele finite sunt bunurile care au parcurs toate fazele procesului tehnologic, întrunesc condițiile de calitate și
sunt predate pe bază de acte de magazie sau sunt livrate direct terților;
 produsele reziduale reprezintă rebuturile, materialele recuperabile, deșeurile.

Pentru a elimina incidenţa variaţiilor volumului de activitate şi pentru a menţine costul constant la nivelul capacităţii
normale, este suficient de a considera că regia fixă de producţie trebuie repartizate numai asupra capacităţii normale
adică este necesară o repartizare raţională a cheltuielilor fixe sau de structură, pe baza unui coeficient denumit
“coeficient de imputare raţională”, conform următoarei relaţii de determinare:

Cir  AR/ AN, în care: Cir - coeficient de imputare raţională; AR - activitate reală; AN – activitate normală. Coeficientul
de repartizare raţională determinat se aplică asupra regiei fixe de producţie obţinându-se suma care se trece asupra
costurilor de producţie, fie printr-o alocare globală în cazul producţiei omogene, fie prin repartizare conform principiului
procedeului suplimentării, în cazul producţiei eterogene.

Cheltuielile indirecte de productie cuprind:

- regia fixa de productie, formata din acele costuri indirecte de productie care raman relativ constante indiferent de
volumul productiei, cum sunt: amortizarea utilajelor si echipamentelor, intretinerea sectiilor si utilajelor, costuri de
depozitare si manipulare a materiilor prime, a materialelor consumabile si productiei in curs, precum si costurile de
conducere si administrare a sectiilor;
Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face pe baza capacitatii normale de productie.
Pentru stabilirea nivelului real al activitatii pot fi luate in calcul: volumul productiei realizate, orele de functionare a
utilajelor, gradul de utilizare a capacitatilor de productie sau alti factori.
In functie de specificul organizarii activitatii de productie, regia fixa nealocata se poate urmari pe fiecare loc de cost.

Costul stocurilor trebuie să cuprindă toate costurile aferente achiziției, producției, prelucrării, precum și alte costuri
suportate pentru a aduce bunurile, lucrările, serviciile în forma și în locul în care se găsesc în prezent.
Costul de achiziție al bunurilor cuprinde prețul de cumpărare, taxele de import și alte taxe (cu excepția acelora pe care
persoana juridică le poate recupera de la autoritățile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare și alte cheltuieli care
pot fi atribuibile direct achiziției bunurilor respective. Reducerile comerciale, rabaturile și alte elemente similare nu se
includ în costul de achiziție.

Costul de producție sau de prelucrare al stocurilor, precum și costul de producție al imobilizărilor cuprind cheltuielile
directe aferente producției, și anume: materiale directe, energie consumată în scopuri tehnologice, manoperă directă
și alte cheltuieli directe de producție, precum și cota cheltuielilor indirecte de producție alocată în mod rațional ca fiind
legată de fabricația acestora.

Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera și alte cheltuieli legate de personalul direct angajat în
furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însărcinat cu supravegherea, precum și regiile corespunzătoare.Costul
complet cuprinde costul de producție plus cheltuielile generale de administrație și cheltuielile de desfacere, repartizate
rațional.

Calculația costurilor poate fi efectuată după una dintre metodele: metoda costului standard, metoda pe comenzi,
metoda pe faze, metoda globală, metoda direct costing sau alte metode adoptate de persoana juridică în funcție de
modul de organizare a producției, specificul activității, particularitățile procesului tehnologic și de necesitățile proprii.

Cheltuielile perioadei sunt acele cheltuieli reprezentate de consumurile de bunuri și servicii aferente perioadei curente,
care nu se pot identifica pe obiectele de calculație stabilite, deoarece nu participă efectiv la obținerea stocurilor, fiind
necesare la realizarea activității în ansamblul ei.

În costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor nu trebuie incluse următoarele elemente care se recunosc drept cheltuieli ale
perioadei în care au survenit:a) pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producție înregistrate peste
limitele normal admise;b) cheltuielile de depozitare, cu excepția cazurilor în care astfel de costuri sunt necesare în
procesul de producție, anterior trecerii într-o nouă fază de fabricație;c) regiile generale de administrație care nu
participă la aducerea stocurilor în forma și în locul în care se găsesc în prezent;d) costurile de desfacere;e) regia fixă
nealocată costului.

Alte cheltuieli care pot fi incluse în anumite condiții specifice în costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor:– costurile
îndatorării pot fi incluse în costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor etc. numai în măsura în care sunt direct atribuibile
achiziției, construcției sau producerii unui activ cu ciclu lung de fabricație, în conformitate cu reglementările contabile
aplicabile.Costurile îndatorării cuprind dobânzile și alte cheltuieli suportate de persoana juridică în legătură cu
împrumutul de fonduri.

3. Metode de calculație a costurilor

metoda costului standard, metoda pe comenzi, metoda pe faze, metoda globală, metoda direct costing sau alte
metode adoptate de persoana juridică în funcție de modul de organizare a producției, specificul activității,
particularitățile procesului tehnologic și de necesitățile proprii.

4. Sisteme de organizare a contabilității de gestiune

La organizarea contabilitatii de gestiune se va urmari ca informatiile obtinute sa satisfaca atat necesitatile de

informare existente, cat si pe cele in continua schimbare.
 Contabilitatea de gestiune se organizeaza de administratorul societatii.

Contabilitatea de gestiune se poate organiza prin utilizarea conturilor specifice din clasa 9, fie prin dezvoltarea
conturilor din contabilitatea financiara.
Procedeele si tehnicile utilizate in contabilitatea de gestiune se stabilesc in functie de caracteristicile calitative ale
informatiilor cerute de utilizatori, precum si de particularitatile activitatii desfasurate productie, prestari servicii, comert. 
Calculatia costurilor are rolul de a identifica si evalua toate consumurile implicate in determinarea costurilor.
Astfel, se pot grupa si repartiza cheltuielile efectuate pe locuri (centre) de calculatie, iar in cadrul acestora, gruparea
se poate face pe articole de calculatie si pe purtatori de costuri.

5. Raportarea internă a informației din contabilitatea de gestiune

A4) Analiza financiară

1. Identificarea și analiza principalelor elemente ale poziţiei financiare

Bilanţul reflectă situaţia financiară a întreprinderii la un moment dat, constituind principala sursă de apreciere a poziţiei
financiare a întreprinderii. Bilanţul prezintă valoric relaţiile dintre mijloacele economice gestionate de către titularul
patrimoniului şi sursele de finanţare a acestor mijloace.

Totodată, prin bilanţ este reflectat rezultatul anual generat de gestionarea mijloacelor economice antrenate în
procesele economico–financiare derulate prin activitatea sa. „Bilantul prezintă o imagine a întreprinderii ca deţinătoare
a unor resurse sau active a căror valoare este egală cu valoarea drepturilor asupra acestora sau a surselor lor de
provenienţă

Tipuri de bilanţ şi utilitatea lor în analiza financiară Supus regulilor contabile şi fiscale, bilanţul contabil prezintă limite
în evaluarea poziţie financiare a întreprinderii. Ca urmare, analiştii financiari au propus noi formate care să răspundă
mai bine cerinţelor de apreciere a stării de sănătate financiară a unei întreprinderi. Principalele bilanţuri utilizate în
analiza financiară sunt:

- bilanţul financiar (patrimonial);

- bilanţul funcţional.

Bilanţul financiar
Construcţia bilanţului financiar are la bază optica evaluării economice a elementelor patrimoniale şi financiare,
incluzând activele şi resursele de care dispune întreprinderea pentru desfăşurarea activităţii, indiferent de regimul
juridic al deţinerii activelor.

Totodată, în elaborarea acestui format de bilanţ se ţine cont de lichiditatea şi exigibilitatea reală a elementelor, astfel
încât:

• activele sunt grupate în funcţie de lichiditate:

o active imobilizate (AI), care cuprind toate imobilizările cu lichiditate mai mare de 1 an;

o active circulante (AC), care cuprind toate imobilizările cu lichiditate mai mică de 1 an;

• resursele sunt structurate în funcţie de exigibilitate :

o datorii ce trebuie plătite într-o perioadă de până la un an (DTS);

o datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an (DTML);

o capital şi rezerve (C).

Bilanţul funcţional

Constituirea întreprinderii şi desfăşurarea activităţii acesteia presupune fluxuri de resurse şi alocări. Analiza nevoilor
întreprinderii şi a modului lor de finanţare se realizează cu ajutorul bilanţului funcţional, care are la bază delimitarea şi
analiza ciclurilor de funcţionare a întreprinderii.

Această abordare a activităţii întreprinderii este realizată din optica continuităţii activităţii, evaluând contribuţia fiecărei
funcţii la asigurarea echilibrului financiar.

Principalele cicluri de funcţionare delimitate în activitatea întreprinderii prin demersul funcţional sunt:

- ciclul operaţiilor de investiţii;

- ciclul operaţiilor de finanţare;

- ciclul operaţiilor curente;

- ciclulu operaţiilor de trezorerie.

2. Calculul și analiza indicatorilor poziției financiare (lichiditate, solvabilitate, grad de

îndatorare, rate de structură)

http://www.store.ectap.ro/articole/494_ro.pdf

Indicatorii structurii capitalului se referă la gradul până la care o firma se poate angaja în datorii pentru a-şi finanţa
acţiunile.

Cu cât datoriile firmei sunt mai mari, cu atât mai uşor de manipulat este aceasta. Cei mai importanti indicatori din
această categorie sunt rata de îndatorare, raportul dintre datoria pe termen lung si total active şi rata capacitaţii de
rambursare a datoriilor financiare.

Rata de îndatorare prezintă importanţă în special în activitatea financiar bancară în acordarea unor noi credite.

Rata de indatorare = Datorii totale/ Capital propriu

3. Calculul și analiza indicatorilor de rentabilitate (link sus) și profitabilitate

Indicatori de profitabilitate

Ofera informatii despre eficienta cu care o societate isi utilizeaza resursele pentru a genera profit. Obtinerea de profit
pe termen lung este vitala atat pentru supravietuirea companiei, cat si pentru beneficiile aduse actionarilor sau
asociatilor.
a. Rentabilitatea capitalului angajat = Profit inaintea platii dobanzii si a impozitului pe profit (EBIT)/Capital angajat
b. Marja profitului operational = Profit operational (EBIT)/Cifra de afaceri*100
c. Marja bruta din vanzari = Profit brut din vanzari/Cifra de afaceri*100
d. Marja neta din vanzari = Profit net/Cifra de afaceri*100
e. Rata de impozitare efectiva = Cheltuieli cu impozitul/Profit brut (EBT)*100
f. Rentabilitatea economica = Profit net/Active totale*100
g. Rentabilitatea financiara = Profit net/Capital propriu*100
h. Rata rentabilitatii resurselor consumate = Profit net/Cheltuieli totale

Indicatori de profitabilitate
Indicatorii din aceasta grupa exprima eficienta entitatii in realizarea de profit din resursele disponibile.
1. Rentabilitatea capitalului angajat
Indicatorul reprezinta profitul pe care il obtine entitatea din banii investiti in afacere.
2. Marja bruta din vanzari 
O scadere a procentului poate scoate in evidenta faptul ca entitatea nu este capabila sa isi controleze costurile de
productie sau sa obtina un pret optim de vanzare.

4. Relația risc-rentabilitate (grad de îndatorare, rentabilitate economică, rentabilitate

financiară)

Intre risc si rentabilitate exista o relatie direct proportionala. Cu cat riscul este mai mare, cu atat si castigul asteptat
este mai mare. Deci, riscul reprezinta probabilitatea de obtinere a unei anumite rentabilitati.

• Rentabilitatea economică

Rata rentabilităţii economice se calculează pe baza EBIT

(EBIT = profit înainte de dobânzi şi de impozit calculat), utilizând formula:

EBIT = Venituri totale – Cheltuieli totale (exclusiv cheltuielile cu dobânzile şi impozitul pe profit)

Rentabilitatea financiară

Măsoară rata de rentabilitate a investiţiei acţionarilor. Se determină ca raport între profitul net şi capitalul propriu la

sfârşitul perioadei sau profitul net şi media capitalului propriu (ROE)

Rentabilitatea financiară constituie un indicator de bază care caracterizează performanţelor întreprinderilor care se

găseşte sub incidenţa directă a politicii comerciale (rentabilitate comercială), a eficienţei capitalurilor angajate
(rentabilitate economică), dar şi a politicii financiare a întreprinderii.

Rentabilitatea financiară constituie un indicator de bază ce caracterizează performanţele întreprinderilor, indicator

care se află sub directa incidenţă a politicii comerciale (rentabilitatea comercială), a eficienţei capitalului angajat

(rentabilitatea economică) cât şi a politicii financiare a întreprinderii.

Rata rentabilităţii financiare se poate exprima prin următoarele relaţii: Rata rentabilităţii financiare a capitalurilor
permanente:

Rata rentabilităţii financiare a capitalurilor proprii („Retur non Equity” - ROE):

Rf = Rne/ ⋅100 Kp

unde: Rf – rata rentabilităţii financiare; Rcurent – rezultatul curent al exerciţiului; Kp – capital permanent; Rbrut –
rezultatul brut; Rnet – rezultatul net al exerciţiului;

Dob - dobânzi;

Kpr – capitaluri proprii.

La nivelul factorilor de influenţă, rata rentabilităţii financiare a capitalurilor proprii poate fi analizată după modelul
următor: Rf = Rne/ Kp ⋅100

Analiza ratei rentabilităţii activelor totale („Return on Total Assests” – ROA) poate avea la bază combinarea a doi
indicatori, rata de rotaţie a activelor totale şi rata rentabilităţii comerciale (calculate plecând de la rezultatul net).

Rata rentabilităţii capitalului utilizat (ROCE): = Rid/Kp ⋅100

Rata rentabilităţii financiare are în vedere provenienţa capitalurilor, fiind sensibilă la structura financiară a întreprinderii
şi, în cea mai mare măsură, fiind influenţată de gradul de îndatorare al întreprinderii.

B1) Legea societăților și reglementările privind guvernanța corporativă

1. Cadrul legislativ – legi biliografie

2. Forme de constituire a societăților cu personalitate juridică

Societăţile comerciale se vor constitui în una dintre următoarele forme: a) societate în nume colectiv; b) societate în
comandită simplă; c) societate pe acţiuni; d) societate în comandită pe acţiuni şi e) societate cu răspundere limitată.

3. Constituirea societăților

Actul constitutiv al societăţii ART. 5

(1) Societatea în nume colectiv sau în comandită simplă se constituie prin contract de societate, iar societatea pe
acţiuni, în comandită pe acţiuni sau cu răspundere limitată se constituie prin contract de societate şi statut.

(2) Societatea cu răspundere limitată se poate constitui şi prin actul de voinţă al unei singure persoane. În acest caz
se întocmeşte numai statutul.

(3) Contractul de societate şi statutul pot fi încheiate sub forma unui înscris unic, denumit act constitutiv.

(4) Când se încheie numai contract de societate sau numai statut, acestea pot fi denumite, de asemenea, act
constitutiv. În cuprinsul prezentei legi, denumirea act constitutiv desemnează atât înscrisul unic, cât şi contractul de
societate şi/sau statutul societăţii.
(5) În cazurile în care contractul de societate şi statutul constituie acte distincte, acesta din urmă va cuprinde datele
de identificare a asociaţilor şi clauze reglementând organizarea, funcţionarea şi desfăşurarea activităţii societăţii.

(6) Actul constitutiv se încheie sub semnătură privată, se semnează de toţi asociaţii sau, în caz de subscripţie
publică, de fondatori.

Forma autentică a actului constitutiv este obligatorie atunci când:

a) printre bunurile subscrise ca aport la capitalul social se află un teren;

b) se constituie o societate în nume colectiv sau în comandită simplă;

c) societatea pe acţiuni se constituie prin subscripţie publică.

4. Funcționarea societăților

http://www.onrc.ro/documente/legislatie/LEGE_Nr_31.pdf

pag 19-26

5. Modificarea actului constitutiv

Actul constitutiv poate fi modificat prin hotărâre a adunării generale ori a Consiliului de administraţie, respectiv
directoratului, adoptată în temeiul art. 114 alin. (1), sau prin hotărârea instanţei judecătoreşti, în condiţiile art. 223 alin.
(3) şi ale art. 226 alin. (2). (2)

Forma autentică a actului modificator adoptat de asociaţi este obligatorie atunci când are ca obiect:

a) majorarea capitalului social prin subscrierea ca aport în natură a unui teren;

b) modificarea formei juridice a societăţii într-o societate în nume colectiv sau în comandită simplă;

c) majorarea capitalului social prin subscripţie publică.

6. Excluderea și retragerea asociaților

ART. 222 (1) Poate fi exclus din societatea în nume colectiv, în comandită simplă sau cu răspundere limitată:

a) asociatul care, pus în întârziere, nu aduce aportul la care s-a obligat;

b) asociatul cu răspundere nelimitată în stare de faliment sau care a devenit legalmente incapabil;

c) asociatul cu răspundere nelimitată care se amestecă fără drept în administraţie ori contravine dispoziţiilor art. 80 şi
82;

d) asociatul administrator care comite fraudă în dauna societăţii sau se serveşte de semnătura socială sau de
capitalul social în folosul lui sau al altora.

(2) Dispoziţiile acestui articol se aplică şi comanditaţilor în societatea în comandită pe acţiuni. ART. 223 (1)
Excluderea se pronunţă prin hotărâre judecătorească la cererea societăţii sau a oricărui asociat. (2) Când excluderea
se cere de către un asociat, se vor cita societatea şi asociatul pârât.

(3) Ca urmare a excluderii, instanţa judecătorească va dispune, prin aceeaşi hotărâre, şi cu privire la structura
participării la capitalul social a celorlalţi asociaţi. (4) Hotărârea irevocabilă de excludere se va depune, în termen de 15
zile, la oficiul registrului comerţului pentru a fi înscrisă, iar dispozitivul hotărârii se va publica la cererea societăţii în
Monitorul Oficial al României, Partea a IV-a.

ART. 224 (1) Asociatul exclus răspunde de pierderi şi are dreptul la beneficii până în ziua excluderii sale, însă nu va
putea cere lichidarea lor până ce acestea nu sunt repartizate conform prevederilor actului constitutiv.

(2) Asociatul exclus nu are dreptul la o parte proporţională din patrimoniul social, ci numai la o sumă de bani care să
reprezinte valoarea acesteia.
ART. 225 (1) Asociatul exclus rămâne obligat faţă de terţi pentru operaţiunile făcute de societate, până în ziua
rămânerii definitive a hotărârii de excludere. (2) Dacă, în momentul excluderii, sunt operaţiuni în curs de executare,
asociatul este obligat să suporte consecinţele şi nu-şi va putea retrage partea ce i se cuvine decât după terminarea
acelor operaţiuni.

ART. 226 (1) Asociatul în societatea în nume colectiv, în comandită simplă sau în societatea cu răspundere limitată
se poate retrage din societate: a) în cazurile prevăzute în actul constitutiv; b) cu acordul tuturor celorlalţi asociaţi; c) în
lipsa unor prevederi în actul constitutiv sau când nu se realizează acordul unanim asociatul se poate retrage pentru
motive temeinice, în baza unei hotărâri a tribunalului, supusă numai recursului, în termen de 15 zile de la comunicare.

(2) În situaţia prevăzută la alin. (1) lit. c), instanţa judecătorească va dispune, prin aceeaşi hotărâre, şi cu privire la
structura participării la capitalul social a celorlalţi asociaţi. (3) Drepturile asociatului retras, cuvenite pentru părţile sale
sociale, se stabilesc prin acordul asociaţilor ori de un expert desemnat de aceştia sau, în caz de neînţelegere, de
tribunal.

7. Dizolvarea, fuziunea și divizarea societăților comerciale

(1) Societatea se dizolvă prin:

a) trecerea timpului stabilit pentru durata societăţii;

b) imposibilitatea realizării obiectului de activitate al societăţii sau realizarea acestuia;

c) declararea nulităţii societăţii;

d) hotărârea adunării generale;

e) hotărârea tribunalului, la cererea oricărui asociat, pentru motive temeinice, precum neînţelegerile grave dintre
asociaţi, care împiedică funcţionarea societăţii;

f) falimentul societăţii;

g) alte cauze prevăzute de lege sau de actul constitutiv al societăţii.

Dizolvarea societăţii are ca efect deschiderea procedurii lichidării.

Dizolvarea are loc fără lichidare, în cazul fuziunii ori divizării totale a societăţii sau în alte cazuri prevăzute de lege. (2)
Din momentul dizolvării, directorii, administratorii, respectiv directoratul, nu mai pot întreprinde noi operaţiuni. În caz
contrar, aceştia sunt personal şi solidar răspunzători pentru acţiunile întreprinse. (3) Interdicţia prevăzută la alin. (2) se
aplică din ziua expirării termenului fixat pentru durata societăţii ori de la data la care dizolvarea a fost hotărâtă de
adunarea generală sau declarată prin sentinţă judecătorească. (4) Societatea îşi păstrează personalitatea juridică
pentru operaţiunile lichidării, până la terminarea acesteia.

Fuziunea şi divizarea societăţilor

ART. 238 (1) Fuziunea este operaţiunea prin care:

a) una sau mai multe societăţi sunt dizolvate fără a intra în lichidare şi transferă totalitatea patrimoniului lor unei alte
societăţi în schimbul repartizării către acţionarii societăţii sau societăţilor absorbite de acţiuni la societatea absorbantă
83 şi, eventual, al unei plăţi în numerar de maximum 10% din valoarea nominală a acţiunilor astfel repartizate; sau

b) mai multe societăţi sunt dizolvate fără a intra în lichidare şi transferă totalitatea patrimoniului lor unei societăţi pe
care o constituie, în schimbul repartizării către acţionarii lor de acţiuni la societatea nou-constituită şi, eventual, al unei
plăţi în numerar de maximum 10% din valoarea nominală a acţiunilor astfel repartizate.

(2) Divizarea este operaţiunea prin care:

a) o societate, după ce este dizolvată fără a intra în lichidare, transferă mai multor societăţi totalitatea patrimoniului
său, în schimbul repartizării către acţionarii societăţii divizate de acţiuni la societăţile beneficiare şi, eventual, al unei
plăţi în numerar de maximum 10% din valoarea nominală a acţiunilor astfel repartizate;

b) o societate, după ce este dizolvată fără a intra în lichidare, transferă totalitatea patrimoniului său mai multor
societăţi nou-constituite, în schimbul repartizării către acţionarii societăţii divizate de acţiuni la societăţile
nouconstituite şi, eventual, al unei plăţi în numerar de maximum 10% din valoarea nominală a acţiunilor astfel
repartizate. (2^1)

Divizarea poate avea loc şi prin transferul simultan al patrimoniului societăţii divizate către una sau mai multe societăţi
existente şi una sau mai multe societăţi nou-constituite. Prevederile alin. (2) se aplică în mod corespunzător.

(3) Fuziunea sau divizarea se poate face şi între societăţi de forme diferite. (4) Fuziunea sau divizarea, astfel cum
este definită la alin. (1) ori (2), poate fi efectuată chiar dacă societăţile dizolvate sunt în lichidare, cu condiţia ca
acestea să nu fi început încă distribuirea între asociaţi a activelor ce li s-ar cuveni în urma lichidării.

ART. 239 (1) Fuziunea sau divizarea se hotărăşte de fiecare societate în parte, în condiţiile stabilite pentru
modificarea actului constitutiv al societăţii.

Fuziunea sau divizarea are următoarele consecinţe:

a) transferul, atât în raporturile dintre societatea absorbită sau divizată şi societatea absorbantă/societăţile beneficiare,
cât şi în raporturile cu terţii, către societatea absorbantă sau fiecare dintre societăţile beneficiare al tuturor activelor şi
pasivelor societăţii absorbite/divizate; acest transfer va fi efectuat în conformitate cu regulile de repartizare stabilite în
proiectul de fuziune/divizare;

b) acţionarii sau asociaţii societăţii absorbite sau divizate devin acţionari, respectiv asociaţi ai societăţii absorbante,
respectiv ai societăţilor beneficiare, în conformitate cu regulile de repartizare stabilite în proiectul de fuziune/divizare;
89

c) societatea absorbită sau divizată încetează să existe.

8. Lichidarea societăților

(1) Pentru lichidarea şi repartizarea patrimoniului social, chiar dacă în actul constitutiv se prevăd norme în acest scop,
sunt obligatorii următoarele reguli:

a) până la preluarea funcţiei de către lichidatori, administratorii şi directorii, respectiv membrii directoratului, continuă
să-şi exercite atribuţiile, cu excepţia celor prevăzute la art. 233;

b) actul de numire a lichidatorilor, menţionând puterile conferite acestora sau sentinţa care îi ţine locul, precum şi orice
act ulterior care ar aduce schimbări cu privire la persoana lor sau la puterile conferite trebuie depuse, prin grija
lichidatorilor, la oficiul registrului comerţului, pentru a fi înscrise de îndată şi publicate în Monitorul Oficial al României,
Partea a IV-a.

(2) Numai după îndeplinirea formalităţilor de la alin. (1) lichidatorii vor depune semnătura lor în registrul comerţului şi
vor exercita această funcţie.

Lichidarea societăţii trebuie terminată în cel mult 3 ani de la data dizolvării. Pentru motive temeinice, tribunalul poate
prelungi acest termen cu cel mult 2 ani.

(2) În termen de 15 zile de la terminarea lichidării, lichidatorii vor cere radierea societăţii din registrul comerţului, sub
sancţiunea unei amenzi judiciare de 200 lei pentru fiecare zi de întârziere, care va fi aplicată de judecătorul delegat, în
urma sesizării oricărei părţi interesate, prin încheiere. Încheierea judecătorului delegat este executorie şi supusă
recursului.

(3) Radierea se poate face şi din oficiu.

(4) Lichidarea nu liberează pe asociaţi şi nu împiedică deschiderea procedurii de faliment a societăţii.

9. Guvernanța corporativă

guvernanța corporativă a întreprinderilor publice - ansamblul de reguli care guvernează sistemul de administrare și
control în cadrul unei întreprinderi publice, raporturile dintre autoritatea publică tutelară și organele întreprinderii
publice, dintre consiliul de administrație sau de supraveghere, directori sau directorat, acționari și alte persoane
interesate;

Codul de Guvernanță Corporativă al BVB

Începând cu anul 2016, companiile listate aplică noul Cod de Guvernanță Corporativă al Bursei de Valori București. 
 Codul de Guvernanță Corporativă al Bursei de Valori București este un set de principii și recomandări pentru
companiile ale căror acțiuni sunt listate pe Piața Reglementată. Scopul Codului este de a crea în România o piață de
capital atractivă la nivel internațional, în baza celor mai bune practici, a transparenței și încrederii. Codul încurajează
companiile să construiască o relație puternică cu acționarii lor și cu stakeholderii, să comunice în mod eficient și
transparent, și să manifeste deschidere față de toți investitorii potențiali. 

Elementele centrale ale acestui Cod sunt accesul la informații al investitorilor și protejarea drepturilor acționarilor.
Codul încearcă să nu impună companiilor listate obligații excesive care ar putea depăși beneficiile, dar credem cu
tărie că eforturile de satisfacere a așteptărilor investitorilor generează avantaje atât pentru companii, cât și pentru
conducerea acestora. Prin urmare, fiecare companie listată trebuie să urmărească respectarea tuturor prevederilor din
Cod. Rolul unei bune guvernanțe este de a facilita o conducere antreprenorială bună și eficientă, care poate să
asigure succesul pe termen lung al companiei.

Companiile vor include o declarație de guvernanță corporativă în raportul anual, într-o secțiune distinctă, care va
cuprinde o autoevaluare privind modul în care sunt îndeplinite “prevederile care trebuie respectate”, precum și
măsurile adoptate în vederea respectării prevederilor care nu sunt îndeplinite întru totul.

Obligații ale companiilor către acționari

Raportarea adecvată a practicilor de guvernanță corporativă oferă investitorilor informațiile necesare pentru a le
câștiga și spori încrederea. Bursa de Valori București consideră că acționarii companiilor sunt îndreptățiți să aibă
acces la aceste informații. În plus, există o probabilitate mai ridicată ca investitorii care au încredere în modul în care o
companie este condusă și controlată, respectiv în practicile de guvernanță ale acesteia, să rămână sau să devină
acționari. 

Pentru companiile listate, există trei medii diferite de raportare a informațiilor privind guvernanța corporativa care
constituie baza pentru monitorizarea și aplicarea Codului, și anume:

 O declarație de guvernanță corporativă în raportul anual. 

 Secțiunile privind relația cu investitorii de pe pagina de internet. Acestea includ informații esențiale actualizate
privind guvernanța și oferă acces la documentele care reglementează guvernanța companiei (de ex. actul
constitutiv, termenii de referință ai Consiliului și ai comitetelor Consiliului);
 Rapoartele curente către BVB care informează participanții din piață cu privire la schimbările la nivelul
conformității cu Codul de la publicarea ultimei declarații de guvernanță corporativă și cu privire la informațiile
de guvernanță corporativă relevante pentru piață (de ex. schimbarea președintelui Consiliului).

BIBLIOGRAFIE:

1. Legea nr. 31 din 16 noiembrie 1990 privind societățile, republicată în Monitorul Oficial

al României, Partea I, nr. 1066 din 17 noiembrie 2004, cu modificările și completările

ulterioare, până la data publicării bibliografiei;

2. Legea nr. 26 din 5 noiembrie 1990, privind Registrul Comerțului, republicată în

Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 49 din 4 februarie 1998, cu modificările şi

completările ulterioare, până la data publicării bibliografiei;

3. Ordonanța de Urgență a Guvernului nr. 109/2011 privind guvernanța corporativă a

întreprinderilor publice, publicată în Monitorul Oficial, Partea I nr. 883 din 14 decembrie

2011, intrare în vigoare din 14 decembrie 2011 cu modificările și completările ulterioare,

până la data publicării bibliografiei;

4. Codul de Guvernanță Corporativă al Bursei de Valori București – editat de Bursa de

Valori București

https://www.bvb.ro/info/Codul%20de%20Guvernanta%20Corporativa%20al%20Bursei

%20de%20Valori%20Bucuresti.pdf

B2) Legislația fiscală

1. Cadrul legislativ - bibliografie

2. Impozitul pe profit

https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/HG_1_2016.pdf 18-23

3. Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor

https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/L_227_2015.pdf 77-81

4. Impozitul pe venit

https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/L_227_2015.pdf 81-87

5. Impozitul pe veniturile obținute din România de nerezidenți și impozitul pe

reprezentanțele firmelor străine înființate în România

Venituri obţinute din România de nerezidenţi

Sunt considerate ca fiind obţinute din România, indiferent dacă sunt primite în România sau în străinătate, în special
următoarele venituri:

a) venituri atribuibile unui sediu permanent în România;

b) venituri din activităţile dependente desfăşurate în România;

c) dividende de la un rezident;

d) dobânzi de la un rezident;

e) dobânzi de la un nerezident care are un sediu permanent în România, dacă dobânda este o cheltuială a sediului
permanent;

f) redevenţe de la un rezident;

g) redevenţe de la un nerezident care are un sediu permanent în România, dacă redevenţa este o cheltuială a sediului
permanent;

h) veniturile unei persoane juridice străine obţinute din transferul proprietăţilor imobiliare situate în România sau al
oricăror drepturi legate de aceste proprietăţi, inclusiv închirierea sau cedarea folosinţei bunurilor proprietăţii imobiliare
situate în România, veniturile din exploatarea resurselor naturale situate în România, precum şi veniturile din
vânzarea-cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română;

i) veniturile unei persoane fizice nerezidente obţinute din închirierea sau din altă formă de cedare a dreptului de
folosinţă a unei proprietăţi imobiliare situate în România, din transferul proprietăţilor imobiliare situate în România, din
transferul titlurilor de participare, deţinute la o persoană juridică română, şi din transferul titlurilor de valoare emise de
rezidenţi români;

j) veniturile din pensii definite la art. 99;

k) veniturile din servicii prestate în România, exclusiv transportul internaţional şi prestările de servicii accesorii acestui
transport;
l) venituri din prestarea de servicii de management sau de consultanţă din orice domeniu, dacă aceste venituri sunt
obţinute de la un rezident sau dacă veniturile respective sunt cheltuieli ale unui sediu permanent în România;

m) venituri reprezentând remuneraţii primite de nerezidenţii ce au calitatea de administrator, fondator sau membru al
consiliului de administraţie al unei persoane juridice române;

n) comisioane de la un rezident;

o) comisioane de la un nerezident care are un sediu permanent în România, dacă comisionul este o cheltuială a
sediului permanent;

p) venituri din activităţi sportive şi de divertisment desfăşurate în România, indiferent dacă veniturile sunt primite de
către persoanele care participă efectiv la asemenea activităţi sau de către alte persoane;

q) venituri din premii acordate la concursuri organizate în România;

r) venituri obţinute la jocurile de noroc practicate în România;

s) venituri realizate din lichidarea unei persoane juridice române;

ş) venituri realizate din transferul masei patrimoniale de la fiduciar la beneficiarul nerezident în cadrul operaţiunii de
fiducie

Impozitul pe reprezentanţe (art. 235 - art. 237)

ART. 235 - Contribuabili

Reprezentanţa unei/unor persoane juridice străine, autorizată să funcţioneze în România, potrivit legii, are obligaţia de
a plăti un impozit anual, conform prezentului capitol.

ART. 236 - Stabilirea impozitului

(1) Impozitul pe reprezentanţă pentru un an fiscal este de 18.000 lei.

(2) În cazul reprezentanţei unei/unor persoane juridice străine, care se înfiinţează sau desfiinţează în cursul unui an
fiscal, impozitul datorat pentru acest an se calculează proporţional cu numărul de luni de existenţă a reprezentanţei în
anul fiscal respectiv.

ART. 237 - Plata impozitului şi depunerea declaraţiei fiscale

Plata impozitului şi depunerea declaraţiei fiscale

(1) Reprezentanţa unei/unor persoane juridice străine are obligaţia să declare şi să plătească impozitul pe
reprezentanţă la bugetul de stat până în ultima zi a lunii februarie inclusiv a anului de impunere.

(2) Reprezentanţa unei/unor persoane juridice străine înfiinţată în România în cursul unei luni din anul de impunere
are obligaţia să calculeze, să depună declaraţia fiscală la organul fiscal competent şi să plătească impozitul pentru
anul de impunere, în termen de 30 de zile de la data la care aceasta a fost înfiinţată. Impozitul se calculează începând
cu data de 1 a lunii în care aceasta a fost înfiinţată până la sfârşitul anului respectiv.

(3) Reprezentanţa unei/unor persoane juridice străine desfiinţată din România în cursul anului de impunere are
obligaţia să recalculeze impozitul pe reprezentanţă şi să depună declaraţia fiscală la organul fiscal competent în
termen de 30 de zile de la data la care aceasta a fost desfiinţată. Reprezentanţa recalculează impozitul anual pentru
perioada de activitate de la începutul anului până la data de 1 a lunii următoare celei în care se desfiinţează.

(4) Reprezentanţele sunt obligate să conducă evidenţa contabilă prevăzută de legislaţia în vigoare din România.

6. Taxa pe valoarea adăugată

Definiţia taxei pe valoarea adăugată Taxa pe valoarea adăugată este un impozit indirect datorat la bugetul statului şi
care este colectat conform prevederilor prezentului titlu.
Operaţiuni impozabile

(1) Din punctul de vedere al taxei sunt operaţiuni impozabile în România cele care îndeplinesc cumulativ următoarele
condiţii:

a) operaţiunile care, în sensul art. 270 - 272, constituie sau sunt asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare de
servicii, în sfera taxei, efectuate cu plată;

b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în România, în conformitate cu
prevederile art. 275 şi 278;

c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizată de o persoană impozabilă, astfel cum este definită la art.
269 alin. (1), acţionând ca atare;

d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din una dintre activităţile economice prevăzute la art. 269 alin.
(2).

2) Este, de asemenea, operaţiune impozabilă şi importul de bunuri efectuat în România de orice persoană, dacă locul
importului este în România, potrivit art. 277. (3) Sunt, de asemenea, operaţiuni impozabile şi următoarele operaţiuni
efectuate cu plată, pentru care locul este considerat a fi în România, potrivit art. 276:

a) o achiziţie intracomunitară de bunuri, altele decât mijloace de transport noi sau produse accizabile, efectuată de o
persoană impozabilă ce acţionează ca atare sau de o persoană juridică neimpozabilă, care nu beneficiază de
excepţia prevăzută la alin. (4), care urmează unei livrări intracomunitare efectuate în afara României de către o
persoană impozabilă ce acţionează ca atare şi care nu este considerată întreprindere mică în statul său membru, şi
căreia nu i se aplică prevederile art. 275 alin. (1) lit. b) cu privire la livrările de bunuri care fac obiectul unei instalări
sau unui montaj sau ale art. 275 alin. (2) cu privire la vânzările la distanţă;

b) o achiziţie intracomunitară de mijloace de transport noi, efectuată de orice persoană; c) o achiziţie intracomunitară
de produse accizabile, efectuată de o persoană impozabilă, care acţionează ca atare, sau de o persoană juridică
neimpozabilă

Operaţiuni cuprinse în sfera de aplicare a taxei

ART. 270 Livrarea de bunuri

(1) Este considerată livrare de bunuri transferul dreptului de a dispune de bunuri ca şi un proprietar. (

2) Se consideră că o persoană impozabilă, care acţionează în nume propriu, dar în contul altei persoane, în calitate
de intermediar, într-o livrare de bunuri, a achiziţionat şi livrat bunurile respective ea însăşi, în condiţiile stabilite prin
normele metodologice.

Prestarea de servicii

(1) Se consideră prestare de servicii orice operaţiune care nu constituie livrare de bunuri, aşa cum este definită la art.
270. (2) Atunci când o persoană impozabilă care acţionează în nume propriu, dar în contul altei persoane, ia parte la o
prestare de servicii, se consideră că a primit şi a prestat ea însăşi serviciile respective. (3) Prestările de servicii

ART. 272 Schimbul de bunuri sau servicii

În cazul unei operaţiuni care implică o livrare de bunuri şi/sau o prestare de servicii în schimbul unei livrări de bunuri
şi/sau prestări de servicii, fiecare persoană impozabilă se consideră că a efectuat o livrare de bunuri şi/sau o prestare
de servicii cu plată.

ART. 273 Achiziţiile intracomunitare de bunuri

(1) Se consideră achiziţie intracomunitară de bunuri obţinerea dreptului de a dispune, ca şi un proprietar, de bunuri
mobile corporale expediate sau transportate la destinaţia indicată de cumpărător, de către furnizor, de către
cumpărător sau de către altă persoană, în contul furnizorului sau al cumpărătorului, către un stat membru, altul decât
cel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor.

ART. 274 Importul de bunuri

Importul de bunuri reprezintă: a) intrarea pe teritoriul Uniunii Europene de bunuri care nu se află în liberă circulaţie în
înţelesul art. 29 din Tratatul privind funcţionarea Uniunii Europene;

b) pe lângă operaţiunile prevăzute la lit. a), intrarea în Uniunea Europeană a bunurilor care se află în liberă circulaţie,
provenite dintr-un teritoriu terţ, care face parte din teritoriul vamal al Uniunii Europene

Faptul generator şi exigibilitatea - definiţii

(1) Faptul generator reprezintă faptul prin care sunt realizate condiţiile legale necesare pentru exigibilitatea taxei.

(2) Exigibilitatea taxei reprezintă data la care autoritatea fiscală devine îndreptăţită, în baza legii, să solicite plata de
către persoanele obligate la plata taxei, chiar dacă plata acestei taxe poate fi amânată.

(3) Exigibilitatea plăţii taxei reprezintă data la care o persoană are obligaţia de a plăti taxa la bugetul statului, conform
prevederilor art. 326 alin. (1).

Scutiri pentru anumite activităţi de interes general şi scutiri pentru alte activităţi

(1) Următoarele operaţiuni de interes general sunt scutite de taxă:

a) spitalizarea, îngrijirile medicale şi operaţiunile strâns legate de acestea, desfăşurate de unităţi autorizate pentru
astfel de activităţi, indiferent de forma de organizare, precum: spitale, sanatorii, centre de sănătate rurale sau urbane,
dispensare, cabinete şi laboratoare medicale, centre de îngrijire medicală şi de diagnostic, baze de tratament şi
recuperare, staţii de salvare şi alte unităţi autorizate să desfăşoare astfel de activităţi;

b) prestările de servicii efectuate în cadrul profesiunii lor de către stomatologi şi tehnicieni dentari, precum şi livrarea
de proteze dentare efectuată de stomatologi şi de tehnicieni dentari;

c) prestările de îngrijire şi supraveghere efectuate de personal medical şi paramedical, conform prevederilor legale
aplicabile în materie;

d) transportul bolnavilor şi al persoanelor accidentate, în vehicule special amenajate în acest scop, de către entităţi
autorizate în acest sens; e) livrările de organe, sânge şi lapte, de provenienţă umană;

f) activitatea de învăţământ prevăzută în Legea educaţiei naţionale nr. 1/2011, cu modificările şi completările
ulterioare, formarea profesională a adulţilor, precum şi prestările de servicii şi livrările de bunuri strâns legate de
aceste activităţi, efectuate de instituţiile publice sau de alte entităţi autorizate. Scutirea se acordă în condiţiile
prevăzute în normele metodologice;

g) livrările de bunuri sau prestările de servicii realizate de căminele şi cantinele organizate pe lângă instituţiile publice
şi entităţile autorizate prevăzute la lit. f), în folosul exclusiv al persoanelor direct implicate în activităţile scutite conform
lit. f);

h) meditaţiile acordate în particular de cadre didactice din domeniul învăţământului şcolar, preuniversitar şi universitar;

i) prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri strâns legate de asistenţa şi/sau protecţia socială, efectuate de
instituţiile publice sau de alte entităţi recunoscute ca având caracter social, inclusiv cele livrate de căminele de bătrâni;

j) prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri strâns legate de protecţia copiilor şi a tinerilor, efectuate de instituţiile
publice sau de alte entităţi recunoscute ca având caracter social;

k) prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri furnizate membrilor în interesul lor colectiv, în schimbul unei cotizaţii
fixate conform statutului, de organizaţii fără scop patrimonial care au obiective de natură politică, sindicală, religioasă,
patriotică, filozofică, filantropică, patronală, profesională sau civică, precum şi obiective de reprezentare a intereselor
membrilor lor, în condiţiile în care această scutire nu provoacă distorsiuni de concurenţă;

l) prestările de servicii strâns legate de practicarea sportului sau a educaţiei fizice, efectuate de organizaţii fără scop
patrimonial pentru persoanele care practică sportul sau educaţia fizică;

m) prestările de servicii culturale şi/sau livrările de bunuri strâns legate de acestea, efectuate de instituţiile publice sau
de alte organisme culturale fără scop patrimonial, recunoscute ca atare de către Ministerul Culturii;
n) prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri efectuate de persoane ale căror operaţiuni sunt scutite, potrivit lit. a), f)
şi i) - m), cu ocazia manifestărilor destinate să le aducă sprijin financiar şi organizate în profitul lor exclusiv, cu condiţia
ca aceste scutiri să nu producă distorsiuni concurenţiale;

o) activităţile specifice posturilor publice de radio şi televiziune, altele decât activităţile de natură comercială;

p) serviciile publice poştale, precum şi livrarea de bunuri aferentă acestora;

q) prestările de servicii efectuate de către grupuri independente de persoane, ale căror operaţiuni sunt scutite sau nu
intră în sfera de aplicare a taxei, grupuri create în scopul prestării către membrii lor de servicii direct legate de
exercitarea activităţilor acestora, în cazul în care aceste grupuri solicită membrilor lor numai rambursarea cotei-părţi
de cheltuieli comune, în limitele şi în condiţiile stabilite prin normele metodologice şi în condiţiile în care această
scutire nu este de natură a produce distorsiuni concurenţiale;

r) furnizarea de personal de către instituţiile religioase sau filozofice în scopul activităţilor prevăzute la lit. a), f), i) şi j).

(2) Următoarele operaţiuni sunt, de asemenea, scutite de taxă:

a) prestările următoarelor servicii de natură financiar-bancară:

1. acordarea şi negocierea de credite, precum şi administrarea creditelor de către persoana care le acordă;

2. negocierea garanţiilor de credit ori a altor garanţii sau orice operaţiuni cu astfel de garanţii, precum şi administrarea
garanţiilor de credit de către persoana care acordă creditul;

3. tranzacţii, inclusiv negocierea, privind conturile de depozit sau conturile curente, plăţi, viramente, creanţe, cecuri şi
alte instrumente negociabile, exceptând recuperarea creanţelor;

4. tranzacţii, inclusiv negocierea, privind valuta, bancnotele şi monedele utilizate ca mijloc legal de plată, cu excepţia
obiectelor de colecţie, şi anume monede de aur, argint sau din alt metal ori bancnote care nu sunt utilizate în mod
normal ca mijloc legal de plată sau monede de interes numismatic;

5. tranzacţii, inclusiv negocierea, dar exceptând administrarea sau păstrarea în siguranţă, cu acţiuni, părţi sociale în
societăţi comerciale sau asociaţii, obligaţiuni garantate şi alte instrumente financiare, cu excepţia documentelor care
stabilesc drepturi asupra bunurilor;

6. administrarea de fonduri speciale de investiţii;

b) operaţiunile de asigurare şi/sau de reasigurare, precum şi prestările de servicii în legătură cu operaţiunile de

asigurare şi/sau de reasigurare efectuate de persoanele impozabile care intermediază astfel de operaţiuni;

c) pariuri, loterii şi alte forme de jocuri de noroc efectuate de persoanele autorizate, conform legii, să desfăşoare astfel
de activităţi;

d) livrarea la valoarea nominală de timbre poştale utilizabile pentru serviciile poştale, de timbre fiscale şi alte timbre
similare;

e) arendarea, concesionarea, închirierea şi leasingul de bunuri imobile, acordarea unor drepturi reale asupra unui bun
imobil, precum dreptul de uzufruct şi superficia, cu plată, pe o anumită perioadă.

BIBLIOGRAFIE:

1. Legea nr. 227 din 2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial nr. 688 din 10

septembrie 2015, cu modificările și completările ulterioare, până la data publicării

bibliografiei;

2. Hotărârea Guvernului nr. 1 din 2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de

aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial al
României nr. 22 din 13 ianuarie 2016, cu modificările şi completările ulterioare, până la

data publicării bibliografiei.