Sisteme Si Raportari Financiare

Convergenţă
IASC/IASB FASB
GLOBAL
IAS/IFRS
Modernizarea
UE Regulamentul IAS Dir. IV si VII prin
Directiva 51/2003
OMFP 1121/2006 OMFP 3055/2009 cu

modificarile ulterioare
RO
Structura curs
PARTEA I. Contextul economic mondial al contabilitatii

contemporane
PARTEA II. Geneza şi evoluţia procesului de armonizare

contabilă internaţională
PARTEA III. Diferenţe între culturile contabile naţionale
PARTEA IV. IFRS versus US GAAP
PARTEA V. Uniunea Europeană: euro-armonizarea vis-à-

vis de convergenţa contabilă internaţională
PARTEA VI. Exemple

Întrebări cheie
Exista diferente intre sistemele de contabilitate ale

diverselor state de pe glob?
Care este contextul mondial in care se desfasoara
contabilitatea?
Ati auzit de societati multinationale?
Ce este armonizarea contabila internationala?
Ce reprezinta IAS/IFRS?
PARTEA I
Contextul economic mondial al
contabilitatii contemporane
Globalizarea
Globalizarea reprezintă o interdependenţă economică în

expansiune între ţările de pe glob datorată volumului ridicat şi
variat al tranzacţiilor transnaţionale, fluxurilor internaţionale
de capital şi răspândirii rapide a tehnologiei (Streeten P., 2001)
Globalizarea utilizează trei surse de dezvoltare (Shariff, I., 2003;

163-178):
– Comerţul internaţional;
– Circulaţia rapidă a capitalurilor şi integrarea pieţelor
financiare;
– Migraţia forţei de muncă.
Globalizarea
Avantajele globalizării Dezavantajele globalizării
Suport stabil al comerŃului Sporirea decalajelor dintre
international beneficiari si non-beneficiari
Noi oportunităti pentru dezvoltare Amenintarea existentei statului
Diminuarea perioadei necesare national
derulării operatiunilor comerciale, Accentuarea marginalizării unor
financiare si de altă natură state si nerespectarea spiritului
Stimulează competitivitatea democratic în relaŃia dintre natiuni
Difuzia mai rapidă a inovatiilor Afectarea culturilor si a traditiilor
Accesul mai uşor pe pietele de łările în curs de dezvoltate cu o
capital productivitate a muncii scăzută vor
Extinderea pietelor si/sau crearea suferi de pe urma reducerii locurilor
de piete independente de cele de muncă
nationale/ traditionale Prin intermediul SMN se amenintă
Reducerea costurilor de productie existenŃa pietelor nationale
Rată mai ridicată a profitabilitătii Extinderea de activităti
si a productivitătii generatoare de poluare si cu
consum ridicat de resurse naturale
Globalizarea
KOF
Indicele globalizării (globalization index)
KOF clasifică 208 de ţări de pe glob în ordinea gradului lor de
globalizare in perioada 1970 - 2008
Globalizarea
Foreign Policy - Indicele globalizării (globalization

index) - clasifică 62 de ţări de pe glob în ordinea gradului lor
de globalizare.
Aceste ţări reprezintă împreună 96% din PIB mondial şi 85%
din populaţia lumii
12 variabile intră în structura indicelui globalizării
Globalizarea economică –include două variabile care sunt

strâns legate de domeniul contabilităţii internaţionale şi
anume: comerţul internaţional şi investiţiile străine directe
(FDI).
Clasificarea Ńărilor celor mai globalizate
de pe glob
Globalizare economica si armonizare
contabila internationala
Armonizarea contabilă internaţională ca şi o internaţionalizare

a contabilităţii prin promovarea de standarde contabile în care
interesul global are prioritate în faţa celui naţional (Volker P.A.,
2000; Cooke S., 2001)
Apariţia şi dezvoltarea societăţilor
multinaţionale
Geneza procesului de armonizare contabilă este legată

de apariţia şi evoluţia corporaţiilor multinaţionale şi de rolul
pe care acestea îl joacă în dezvoltarea pieţelor de capital şi în
globalizarea economică în general
Def. corporaţiei transnaţională (SMN): o entitate

economică constând dintr-o companie-mamă şi din un număr
oarecare de filiale dispersate în afara graniţelor naţionale
(UNCTAD)
Caracteristicile societăţilor multinaţionale
O companie este multinaţională dacă îndeplineşte simultan

trei condiţii (Olah G.):
• Managerii firmei sunt de diferite naţionalităţi;
• Capitalul social este deţinut de acţionari dispersaţi în mai
multe ţări;
• Strategia şi planificarea activităţii se elaborează la nivel
mondial.
Dar aceste trei condiţii sunt dificil de realizat în aceleaşi timp

şi identificarea unei SMN se referă la dimensiunea
acesteia, la gradul de răspândire al filialelor sale şi la
strategia unitară la scară mondială.
Amploarea societăţilor multinaţionale
World Investment Report (UNCTAD) „universul” SMN

cuprinde mai mult de 78.000 de companii mamă cu peste
780.000 filiale în străinătate
2002 - 2005 : primele zece companii au rămas în linii mari

aceleaşi: cu General Electric, Vodafone şi Ford Motors în
fruntea listei
În 2005, aceste trei SMN au înregistrat împreună în jur de 877
miliarde dolari $ în active deţinute în străinătate ceea ce
reprezintă aproape 19% din totalul aferent topul celor mai
însemnate 100 SMN
Amploarea societăţilor multinaţionale
WIR calculează un indice de transnaţionalitate (TNI) care

reprezintă media a trei rapoarte:
- active realizate în străinătate la total active;
- vânzări realizate în străinătate la total vânzări;
- angajaţi din străinătate la total angajaţi ai companiei.
Topul primelor SMN non-financiare clasificate în
funcţie de total active realizate în străinătate
Globalizarea pieţelor de capital şi necesitatea
armonizării contabile internaţionale
Diversificarea modalităţilor de expansiune a capitalului se

datoreaza:
Modificarii relaţiei SMN cu pieţele gazdă;
Necesitatii adaptării continue a sistemului corporatist la
exigenţele pieţei internaţionale;
Intensificarii concurenţei
Mutaţie a capitalului din sfera exporturilor şi a FDI spre

propagarea de operaţiuni cu instrumente financiare de bază
(acţiuni şi obligaţiuni) şi/sau derivate (contracte forward,
futures şi options)
Cuantificarea globalizarii pieţelor de capital
Nu se poate determina cu precizie dimensiunea internaţională a

globalizarii pieţelor de capital
Componentele ce pot fi cu certitudine cuantificate sunt:

– numărul companiilor cotate;
– capitalizarea bursieră a respectivei pieţe
– măsura în care companiile sunt dispuse să traducă situaţiile
financiare în alte limbi decât cea de origine spre beneficiul
investitorilor străini.
Explicatie:
Capitalizarea bursieră se calculează ca numărul total al acţiunilor
emise de către companiile domestice multiplicat cu preţurile lor
aferente la un anumit moment.
Impactul pietei de capital asupra contabilitatii
łări cu o piaŃă de capital łări cu o piaŃă de capital slab

dezvoltată dezvoltată
CerinŃe privind divulgarea Un număr limitat de cerinŃe privind

informaŃiilor contabile divulgarea informaŃiilor contabile
CerinŃe privind întocmirea Nu există principii exprese privind

conturilor consolidate întocmirea conturilor consolidate
AcŃionarii sunt din afara companiei AcŃionarii sunt în general din cadrul
companiei
Profesia de auditor şi cea de Profesia de auditor şi cea de

consultant financiar sunt consultant financiar sunt slab
dezvoltate dezvoltate
Deconectarea contabilităŃii de Suprapunerea normelor contabile şi

fiscalitate regulilor fiscale
Două seturi de situaŃii financiare Un singur set de situaŃii financiare

UE este gazda unor pieţe financiare multi-jurisdicţionale care au

integrat pieţe diverse şi distincte, precum:
– Platforma bursieră Euronext care a luat fiinţă în 2000, şi care
cuprinde bursele de valorile din Olanda, Portugalia, Franţa,
Belgia dar şi UK în cazul instrumentelor financiare derivate;
– OMX ce cuprinde burse de valori din ţările nordice şi baltice:
Copenhaga, Stocholm, Helsinki, Islanda, Riga, Tallin şi
Vilnius.
NYSE Euronext - prima şi cea mai mare în absolut pieţa

financiara şi de derivate din lume
Succesul comercial al pieţelor financiare constă şi în calitatea
reglementărilor pe care acestea le impun emitenţilor => ACI
Presedintele SEC Christopher Cox declara (iulie 2008):

“realizarea unui set de standarde de contabilitate acceptate
la nivel global este critica pentru accelerarea integrarii
global a pietelor de capital ale lumii”.
PARTEA II.
Geneza şi evoluţia procesului de
armonizare contabilă internaţională
ARMONIZARE
ARMONIZARE
NORMALIZARE
NORMALIZARE CONVERGENłĂ
CONVERGENłĂ
Geneza conceptului de normalizare contabilă
Normalizarea sau standardizarea reglementărilor contabile a

preocupat statele lumii ca o consecinţă a nevoii statului de a obţine
informaţii financiar-contabile omogene care să-i permită
exercitarea controlului economic şi fiscal.
Rezultatul procesului de normalizare - normele sunt definite ca

fiind reguli obligatorii stabilite prin lege sau practică referitoare la
înregistrarea, gruparea, evaluarea şi prezentarea informaţiilor
contabile.
Geneza conceptului de normalizare contabilă
În general, aceste norme specifică o ordine obligatorie sau

recomandabilă şi aplică acelaşi tratament contabil
operaţiunilor repetitive.
În cazul în care normele elaborate nu includ tratamente

pentru cazurile particulare se elaborează noi norme pentru a
umple golul existent.
Normalizarea presupune şi existenţa unor autorităţi care, pe

lângă elaborarea regulilor respective, să fie în măsură să le
impună şi să sancţioneze nerespectarea lor.
Conceptul de armonizare contabilă
• Armonizarea - conciliere a punctelor de vedere diferite

nemaifiind necesară prezentarea informaţiilor în mod uniform ci
asigurarea unui înţeles unitar chiar şi pentru cei care utilizează
standarde diverse.
Armonizarea stabileşte limitele între care pot varia practicile

contabile, ţinând cont în mai mare măsură de diferenţele naţionale.
Conceptul de convergenţă contabilă
Procesul de convergenţă se desfăşoară pe trei planuri:

convergenţa dintre normele IASB şi FASB
convergenţa dintre normele regionale şi IAS/IFRS.
Aceasta este cazul UE;
convergenţa dintre standardele naţionale şi cele regionale,
precum în cazul sistemelor contabile ale Statelor membre
ale UE.
Scopul principal al acestui proces ar trebui să fie decizii

economice similare luate de investitori şi alţi utilizatori ai
situaţiilor financiare în situaţii asemănătore – decizii bazate pe
situaţii financiare echivalente.
Factori de presiune în procesul de armonizare
a contabilităţii
Alte organizații:
UE, OECD, UNCTAD Investitorii şi
Guvernele analiştii financiari
OrganizaŃiile Băncile şi alte

Armonizarea contabilă instituŃii de credit
sindicale internaŃională
Contabilii şi auditorii Publicul larg

IFAC, IASB, etc.
Avantaje Dezavantaje
în cazul SMN creşte eficienţa în IMM trebuind să suporte costuri ridicate
tranzacţii internaţionale; pentru implementarea şi întreţinerea
reduce/elimină costurile normalizării sistemelor contabile, pentru instruirea
pentru statele în care nu există norme angajaţilor şi costuri aferente programelor
adecvate în domeniul contabilităţii şi al informatice necesare;
auditului; se desconsideră rolul jucat de raportarea
fluidizarea circulaţiei internaţionale a financiară în fiecare stat, decalându-se

fluxurilor monetare de investiţii; echilibrul social;
creşte gradul de inteligibilitate al SF priorităţile şi obiectivele aferente
pentru investitori, analişti financiari şi raportărilor financiare sunt diferite de la o
alte categorii de utilizatori; ţară la alta;
oferă instrumentele necesare posibilă tactică de extindere a pieţei
determinării poziţiei strategice a unei pentru firmele internaţionale de consultanţă;

firme în cadrul sectorului de activitate dimensiunea diferenţelor actuale în ceea
respectiv la nivel mondial; ce priveşte practicile contabile naţionale cu o
uşurează munca autorităţilor fiscale specială atenţie acordată conceptelor de
în stabilirea impozitului pe profit datorat naţional/naţionalism şi flexibilitate/rigiditate
de firmele străine. a IAS;
IASB este un organism independent fără
putere coercitivă, iar aplicarea IAS este în
definitiv facultativă.
PARTEA III.
Diferenţe între culturile contabile
naţionale
Dar de ce este diferită contabilitatea de la o ţară la alta ?

Ce demersuri s-au făcut în reducerea acestor diferenţe?
Care este rolul culturii în diferenţele contabile?
Diferenţe între culturile contabile naţionale
Diferenţe contabile
În prezentare, În percepere şi
recunoaştere şi măsurare interpretare
Principii contabile diferite
Obiective diferite ale

raportării financiare
Mediu cultural, economic şi

social specific ţării
disponibilitatea entităţilor de a respecta legea

autori (Walton P. et al., 2003; 4): „Înţelegerea internaţională a
regulilor este foarte dificilă deoarece regulile au semnificaţii
diferite: în Germania totul este interzis cu excepţia situaţiei în
care este permis în mod explicit prin lege, în timp ce în Anglia
totul este permis cu excepţia a ceea ce este în mod explicit
interzis de lege. În Iran, pe de altă parte, totul este interzis,
chiar dacă este permis de lege, iar în Italia totul este permis,
mai ales dacă este interzis.”
Codul legilor nescrise
Judecata profesionala
Secretul profesional
stopează accesul la informaţii eliminând din start conceptul de

transparenţă
Secretomania de care suferă multe companii austriece, germane şi
elveţiene depăşeşte graniţele contabilităţii germanice regăsindu-se cu
uşurinţă şi în alte state din centrul şi estul Europei şi din Asia.
Spre exemplu, în Elveţia se spune că în ciuda faptului că furnizorii nu au
prea multe date despre situaţia financiară a unei companii, de un lucru ei
pot fi siguri, şi anume că raportările contabile vor prezenta o situaţie
subevaluată faţă de cea reală.
Prudenţă excesivă împiedică în acest caz realizarea unei imagini fidele a
întreprinderii.
Rezervele legale, de exemplu, sunt văzute de multe ori ca o măsură de
protecţie suplimentară a creditorilor, dincolo de nevoia menţinerii între
limite normale a capitalului.
Astfel, în Franţa, Germania şi Belgia aceste se constituie în tranşe de 5%
din profitul anual până la 10% din capitalul social (sau 20% în cazul
Italiei şi Spaniei).
Cauzele divergenţei sau convergenţei sistemelor
de contabilitate
Cauzele divergenţei sau convergenţei sistemelor de contabilitate:
sistemul juridic
sistemul politic
sistemul economic
mediul socio-cultural (include factorul cultură)
modalitatea de finanţare
profesia contabilă
doctrina contabilă
inflaţia
relaţiile economice şi politice ale respectivelor state
deconectarea fiscalităţii de contabilitate
implicarea instituţiilor naţionale, regionale şi internaţionale
structurile productive
pregătirea managementului şi gradul de inovare al tehnicilor comerciale
factorii de mediu.
Cauzele divergenţei sau convergenţei
sistemelor de contabilitate
În linii generale sistemul economic şi politic mondial

era considerat ca fiind:
– fie liberal –democratic (ţările din Europa occidentală, America de
Nord, Japonia şi Australia)
– fie egalitar-totalitar, implicând planificarea totalitară şi controlul
economiei (China, Coreea de Nord, Vietnam, Cuba).
– Cu toate acestea, între cele două situaţii opuse există şi o serie de
alte variante caracterizate de grade diferite de liberalism.
Aspectul juridic a fost îndelung considerat - iar sistemele romano-

germanic, anglo-saxon, şi cel al statelor islamice au intrat
întotdeauna în discuţia despre evoluţia sistemelor de raportare
financiară ale statelor lumii
Ex: În majoritatea ţărilor islamice, reglementări moderne sunt

adoptate fără a înlătura dreptul islamic.
In aceste ţări, religia poate fi tratată ca o dimensiune culturală
distinctă care afectează direct mediul economic al ţărilor respective şi
implicit sistemul contabil al acestora.
Un exemplu clasic este şi cel al interzicerii practicării dobânzii
la credite (Iqbal Z.M., 2002), băncile musulmane pentru a putea
supravieţui pe piaţă fiind nevoite să apeleze la un subterfugiu: se
încheie contracte de parteneriat între două părţi pare pun în comun
fondurile şi mijloacele de producţie necesare, urmând ca la final să
împartă profitul proporţional cu contribuţia fiecăruia.
Modalitatea de finanţare
Autofinanţare sau îndatorare? Cui trebuie să îi fie destinate
informaţiile furnizate de contabilitate?
în cazul autofinanţării: informaţiile servesc fundamentării

deciziei de investiţie
în cazul îndatorării, acestea au în vedere protecţia creditorilor.
Ca atare, există ţări în care predomină finanţarea prin
intermediul băncilor şi fondurilor familiale (Germania, Franţa
şi Italia), în timp ce în altele cei care furnizează fondurile
necesare dezvoltării afacerii sunt acţionarii privaţi şi cei
instituţionali (UK, USA).
Modalitatea de finanţare
Caracteristici
łări cu o piaŃă de capital dezvoltată łări cu o piaŃă de capital slab
dezvoltată
CerinŃe privind divulgarea informaŃiilor Un număr limitat de cerinŃe privind
contabile divulgarea informaŃiilor contabile
CerinŃe privind întocmirea conturilor Nu există principii exprese privind
consolidate întocmirea conturilor consolidate
AcŃionarii sunt din afara companiei AcŃionarii sunt în general din cadrul
companiei
Profesia de auditor şi cea de consultant Profesia de auditor şi cea de consultant
financiar sunt dezvoltate financiar sunt slab dezvoltate
Deconectarea contabilităŃii de fiscalitate Suprapunerea normelor contabile şi
regulilor fiscale
Două seturi de situaŃii financiare Un singur set de situaŃii financiare
Factorul fiscalitate - situaţiile financiare constituie baza pentru

stabilirea obligaţiilor fiscale
Zone de influenţă principale în ceea ce priveşte fiscalitatea:

a) Zona de influenţă a practicilor germano-franceze conform căreia la
impozitarea profitului se ia în considerare profitul înregistrat în
contabilitate şi nu se permit prea multe cheltuieli deductibile. În
cadrul acestor zone, finanţarea se face în general prin sistemul
bancar, iar sistemele contabile deşi sunt puternic normalizate nu
acordă o prioritate ridicată întocmirii conturilor consolidate;
b) Zona de influenţă a practicilor inspirate de pieţele de capital (UK,
USA; Irlanda, Olanda). Legislaţia fiscală influenţează limitativ în mod
direct conţinutul şi forma de prezentare a informaţiilor contabile
(deconectare de fiscalitate), publicarea acestor informaţii este cea
care are o influenţă hotărâtoare asupra pieţelor de capital. Ca atare,
legislaţia contabilă se concentrează pe ilustrarea principiilor
contabile generale elaborate de către profesia contabilă ca răspuns la
nevoile practicii. Autorităţile fiscale aduc modificări substanţiale
asupra informaţiilor furnizate de situaţiile financiare după
întocmirea acestora.
Problema inflaţiei care cade :

– fie în responsabilitatea statului (Italia, Franţa şi Spania)
– fie a unor comitete de experţi contabili care dezbat chestiunea şi
găsesc soluţii în funcţie de caracteristicile sistemului economic
naţional (USA, UK şi Australia).
relaţiile economice şi legăturile politice dintre ţări

pot explica „împrumutarea” anumitor practici contabile. Cazul
contabilităţii britanice utilizate într-o manieră similară în
ţările aparţinând fostului imperiu britanic este chiar unic.
bariera lingvistică:
- Cifra de afaceri devine sales în USA şi turnover în UK.;
- Profiturile nedistribuite devin retained earnings (USA) şi
undistributed profits (UK);
- Conturile consolidate devin consolidated accounts (USA) şi
group accounts (UK);
łara Denumire în Traducere în

engleză română
UK True and fair Fidelă şi justă
Italia True and correct Fidelă şi corectă
Portugalia True and Fidelă şi adecvată

appropriate
FranŃa, Belgia, Olanda Faithful Realistică/ adevărată
Luxemburg, Spania
Germania According to the Conform faptelor

fact
Grecia Real Reală
Danemarca Right looking Să reflecte realitatea,

corectă
Problemele cauzate de diferenŃele contabile dintre Ńări pot merge de la:

 consolidarea filialelor din străinătate conform unui singur set de
standarde: în acest caz creşte transparenŃa şi se încurajează
comparabilitatea informaŃiilor financiare furnizate de situaŃiile
financiare;
 acumularea de capital pe pieŃele străine de capital. Ani de zile
companiile europene listate la NYSE au aplicat US GAAP pentru
conturile lor consolidate şi conform înŃelegerii între IASB şi FASB
acestea pot să continue să facă acest lucru până în 2009;
 şi până la aplicarea unor tratamente contabile diferite în evaluarea
stocurilor: de la cost evaluat prin cele trei metode FIFO, LIFO şi cost
mediu ponderat (Japonia, anterior în România); la valoarea cea mai
mică dintre FIFO şi valoarea realizabilă netă (IFRS); şi la valoarea cea
mai mică dintre LIFO şi valoarea realizabilă curentă (US GAAP).
Evaluarea diferenŃelor existente între sistemele
de contabilitate
DiferenŃele dintre sistemele contabile ale diferitelor Ńări se pot încadra

în trei mari categorii:
DiferenŃe referitoare la regulile contabile ale diferitelor Ńări
Pot exista reguli contabile specifice unor industrii sau sectoare care
nu se regăsesc într-o altă Ńară.
DiferenŃe între modalităŃile de interpretare a normelor contabile

Chiar şi atunci când regulile sunt identice modul de interpretare al
acestora poate să difere ca urmare a utilizării judecăŃii profesionale.
De exemplu, în determinarea ratei de depreciere economică a unui

activ, baza de alocare poate fi reprezentată atât de durata de viaŃă,
de durata utilă a acestuia dar şi valoarea sa reziduală.
DiferenŃe în privinŃa practicilor contabile preferate

Intervine în acest punct distincŃia dintre aspectele de jure (regulile
contabile) şi aspectele de facto (practicile contabile actuale).
de contabilitate
Prin aplicarea acestor categorii la situaŃia diferenŃelor dintre

sistemele contabile naŃionale şi IAS, s-ar putea delimita pentru
fiecare Ńară patru categorii de diferenŃe (conform GAAP 2001):
1) „contabilitatea poate diferi de cea pretinsă de IAS datorită absenŃei
unor reguli specifice referitoare la recunoaştere şi evaluare”;
2) „nu există reguli specifice cerând prezentarea”;
3) „inconsistenŃe între standardele naŃionale şi IAS ce ar putea
determina diferenŃe pentru multe firme în anumite domenii”;
4) „în anumite firme, aceste alte aspecte pot duce la diferenŃe faŃă de
IAS”.
de contabilitate
În realitate, direcŃiile în care standardele naŃionale pot să difere de

IAS sunt doar două:
– DivergenŃă: atât standardele naŃionale cât şi IAS acoperă aceeaşi
temă contabilă specifică dar prescriu metode diferite de abordare
a acesteia;
– AbsenŃă: standardele naŃionale nu se referă la tema contabilă
descrisă de IAS.
ImportanŃa clasificărilor internaŃionale în
domeniul raportării financiare
„Ńări apropiate [ca si caracteristici] vor fi mai uşor de

armonizat din punct de vedere al sistemului contabil decât
Ńări aparŃinând unor clase opozabile”(Roberts C. et al.,
1998; 2).
aceste clasificări pot reprezenta instrumente viabile de

comparaŃie şi de asistare a deciziilor în determinarea
politicilor de armonizare, precum şi pentru evaluarea
pertinentă a dificultăŃilor ce pot apărea sugerând de multe
ori soluŃii în acest sens.
Clasificări extrinseci
a) În 1967, Gerhard Mueller a elaborat patru modele de dezvoltare a
contabilităŃii.
Ipoteza de lucru consta în faptul că reglementările contabile

naŃionale sunt rezultatul interacŃiunilor dintre mediile economic, politic,
social, etc., şi prin urmare aceste reglementări nu se pot aplica altor
state datorită faptului că pur şi simplu nu se potrivesc acestora.
G. Mueller şi-a bazat reticenŃa faŃă de succesul procesului de

armonizare contabilă internaŃională tot pe această ipoteză (Mueller G.,
Choi F.D.S., 1992).
b) Puxty A.G. et al. (1987) individualizează trei cazuri ideale de

reglementare:
 prin intermediul pieŃei: fiecare companie îşi stabileşte propriul set de
reguli, răspunzând doar cerinŃelor pieŃei de capital; îi corespunde
termenul de liberalism, compania oferind doar informaŃii esenŃiale
din punct de vedere comercial;
 prin intermediul statului: când acesta impune regulile şi dispune de
un mecanism de implementare şi control; îi corespunde termenul de
legalism;
 prin „solidaritatea spontană” a comunităŃii: rolul activ al acesteia, la
procesul de reglementare.
Clasificări intrinseci
a) În anii ’70, Price Waterhouse International a realizat o serie de studii
privind principiile contabile şi a practicilor de raportare financiară din
întreaga lume.
Reproşuri:
– concentrate pe Ńările occidentale;
– anumite zone ale globului fiind slab reprezentate;
– tratau simultan reglementări şi practici contabile;
– se simŃea o abordare subiectivă a partenerilor PW;
– se înregistraseră multe răspunsuri confuze;
– de multe ori diferenŃele contabile dintre UK şi USA au fost
exagerate.
Aceste studii au stat la baza unor cercetări aprofundate care au

relevat rezultate surprinzător de diferite (Da Costa R.C.,
Bourgeois J.C., Lawson W.M., 1978; Frank W.G., 1979; Nair
R.D., Frank W.G., 1980).
b) În 1983, Nobes C.W. a pus bazele primei clasificări ierarhizate

a Ńărilor în funcŃie de sistemul de raportare financiară.
Acest studiu se referă la practicile contabile (de măsurare şi

evaluare) ale companiilor cotate din 14 Ńări dezvoltate.
Se încercă o izolare a caracteristicilor practicilor contabile ce
au tendinŃa de a constitui diferenŃe fundamentale şi care se
vor regăsi şi după o perioadă îndelungată de timp.
LocaŃia temporală are foarte mare importanŃă, deoarece
clasificarea s-a realizat înaintea intrării în vigoare a Directivei
a IV-a.
9 factori de diferenŃiere (Nobes C.W., 1983) ce pot produce

trăsături discriminatorii în analiza practicilor contabile erau:
– Tipul de utilizatori;
– ImportanŃa reglementărilor fiscale;
– Gradul de detaliere al reglementărilor precum şi faptul că
exclud sau nu judecata profesională;
– Conservatorismul (de exemplu, în evaluarea clădirilor şi
stocurilor);
– StricteŃea în aplicarea costului istoric;
– Susceptibilitatea la ajustarea costului de înlocuire în situaŃiile
financiare principale sau suplimentare;
– Practicile privind consolidarea conturilor;
– Întocmirea generoasă a provizioanelor şi apelarea la modalităŃi
de „netezire” a profitului;
– Uniformitatea între companii în aplicarea regulilor contabile.
Astfel, se identificau două sisteme micro şi macro-economic, fiecare

categorie fiind divizată în subclase, care la rândul lor erau divizate în
familii, care se detaliau apoi în specii ilustrate practic.
De exemplu:
o primă familie era constituită de Olanda care reprezenta un caz
aparte
o alta era delimitată de pragmatismul britanic,
o a treia era influenŃată profund de fiscalitate (Italia, FranŃa, Belgia,
Spania).
Suedia era o specie particulară,
iar Germania şi Japonia reprezentau o specie dominantă.
c) Doupnik T.S. şi Salter S.B. (1993) au testat clasificarea

realizată de Nobes C.W. la 10 ani după realizarea acesteia.
În ciuda faptului că utilizau o metodologie diferită şi condiŃiile nu mai

erau aceleaşi, au reuşit, în principiu, să valideze teoria acestuia.
Metoda folosită:
au cerut firmelor internaŃionale de audit să calculeze procentul
companiilor ce utilizează o anumită metodă contabilă
au cerut firmelor internaŃionale de audit să determine dacă
metoda respectiva se bazează pe practicile interne ale entităŃii sau
pe reglementările naŃionale.
au identificat 10 variabile, şi au extins numărul Ńărilor implicate în
studiu, au fost determinate 9 grupe de Ńări (inclusiv un grup al
Ńărilor arabe).
d) În 1998, Nobes C.W. a încercat o nouă clasificare a sistemelor de

raportare financiară şi anume în două clase:
– clasa A (piaŃă de capital puternică – strong equity)
– clasa B (piaŃă de capital slabă – weak equity).
– Apoi, se divizau aceste clase în familii, iar pe acestea în sisteme
individuale.
De exemplu, conform acestei clasificări, reglementările locale
germane (domestic German) se aplicau situaŃiilor financiare
individuale şi câtorva situaŃii financiare consolidate ale societăŃilor
necotate germane dar şi austriece.
e) Dar clasificările lui Nobes C.W. au avut de înfruntat o serie de critici,

sub motivul că distincŃia dintre sistemul anglo-saxon şi cel
continental nu mai este suficient de relevantă (Cairns D., 1997;
Alexander D., Archer S., 2000).
Clasificarea nu ilustrează neapărat evoluŃia în timp a procesului de

armonizare contabilă internaŃională
InterdependenŃa dintre clasificarea contabilă şi exista armonizarea

contabilă exista.
Este normal ca modificarea clasificării să reflecte impactul acestui

proces asupra practicilor contabile din respectivele state.
Rolul culturii în analiza diferenŃele contabile
naŃionale
Geert Hofstede bazându-se pe un studiu realizat în anii '70 asupra

atitudinii angajaŃilor IBM din 66 de Ńări, a dezvoltat indici naŃionali
Dimensiunile culturii naŃionale:

– DistanŃa ierarhică: măsura în care membri mai puŃin puternici ai
societăŃii acceptă faptul că puterea este inegal distribuită;
– Individualism: opune societăŃile individualiste cu puŃine legături in
afara nucleului familial colectivităŃilor ce cuprind grupuri puternice
şi unite;
– Masculinitate: opune societăŃile masculine în care acceptul se pune
pe succesul material societăŃilor feminine mai modeste şi mai mult
interesate de calitatea vieŃii;
– Controlul incertitudinii: măsura în care oamenii se simt ameninŃaŃi
de situaŃii necunoscute, incerte, de aici derivând nevoia acestora de
reguli clare şi precise.
naŃionale
O altă dimensiune descoperită ulterior tot de Hofstede G., printr-un

sondaj realizat asupra Chinei (Hofstede G., Bond M.H., 1988; 5-21):
pragmatismul pe termen-lung (dinamism confucianist).
defineşte măsura în care oamenii apreciază o perspectivă
pragmatică, de viitor în locul celei pe termen scurt.
În ciuda faptului că modelul lui Hofstede a fost îndelung criticat şi

atacat, acesta stă încă la baza cercetării în domenii precum
contabilitate, business, psihologie şi sociologie.
La peste douăzeci de ani de la prima publicare, autorul explică

succesul de care s-a bucurat acest model prin faptul că dimensiunile
descoperite sunt vechi de sute de anii şi este puŃin probabil că se vor
schimba într-o perioadă scurtă de timp.
naŃionale
S.J.Gray (1998; 1-15) determinat patru valori contabile:
Profesionalism versus control legal: preferinŃa pentru exercitarea

judecăŃii profesionale şi menŃinerea rolului profesiei contabile în
elaborarea regulilor şi normelor versus o prioritate a controlului
asupra aplicabilităŃii normelor contabile prescriptive;
Uniformitate versus flexibilitate: alternativa dintre practici contabile
uniforme, puternic standardizate şi practici contabile flexibile
adaptate circumstanŃelor economice;
Conservatorism versus optimism: alternativa dintre un control al
incertitudinii ce însoŃeşte elementele viitoare (prudenŃă excesivă în
Ńări precum Japonia, Germania, FranŃa, ElveŃia) şi libertatea de
asumare a riscurilor (SUA, Marea Britanie, Olanda);
discreŃie versus transparenŃă: alternativa dintre preferinŃa pentru
confidenŃialitate (sau chiar secretomanie) şi limitarea accesului la
informaŃii contabile şi preferinŃa pentru o transparenŃă totală sau
cvasitotală.
Valorile contabile cele mai relevante pentru o autoritate profesională

sunt în viziunea lui Gray, profesionalismul şi uniformitatea.
naŃionale
PARTEA IV.
IFRS versus US GAAP
Organismul internaţional de contabilitate

(IASC/IASB)
Scurt istoric al evoluţiei IASC/IASB
Idea revoluţionară vehiculată de Henry Benson la Congresul

Internaţional al Contabililor din Sydney în 1972
fondarea în 1973 a IASC, organism ce reunea, la acel moment,
organizaţiile contabile din nouă state:
– Australia,
– Canada,
– Franţa,
– Germania de Vest,
– Japonia,
– Regatul Unit al Marii Britanii şi al Irlandei,
– Mexic,
– Olanda
– Statele Unite ale Americii
Etapele existenţei IASC
1. În perioada 1973-1988, standardele elaborate de IASC

nu erau decât o selecţie a celor mai bune practici
contabile din Europa şi din SUA.
Proiectul numit E32 Comparabilitatea situaţiilor financiare
– este demarat cu sprijinul IOSCO;

– îl va determină pe FASB să se alăture Comitetului în calitate
de observator
– va declanşa un val de noi aderări
2. 1989-1996 reprezintă perioada de avânt a procesului

de elaborare a standardelor contabile de interes mondial
3. 1997-2001 - perioada pre-restructurării IASC
În 1997 au fost puse bazele unui comitet de interpretare a

standardelor (Standing Interpretations Committee – SIC),
vizând elaborarea de ghiduri profesionale pentru a facilita
implementarea anumitor standarde.
În 1999, miniştri de finanţe ai G7 îşi demonstrează susţinerea
în transformarea IAS în pilonul central al „arhitecturii
contabile mondiale”.
În 2000, Comisia europeană anunţă planul de a cere aplicarea
IAS pentru toate companiile cotate din cadrul UE nu mai
târziu de 2005.
4. Restructurarea IASC si aparitia IASB
IASC s-a autodizolvat, şi a fost înlocuit de IASCF - fundaţie

responsabilă de numirea membrilor noului IASB.
Comitetul internaţional de interpretare al standardelor de

raportare financiară (IFRIC) i-a succedat lui SIC
în 2002, IASB şi FASB au anunţat intenţia lor de a converge şi au

lansat un proiect de eliminare a cât mai multe diferenţe dintre
cele două referenţiale.
Rolul organismelor americane în cadrul
procesului de armonizare contabilă
internaţională
US GAAP= principiilor contabile general acceptate, iniţial,

desemnau practicile contabile aplicate de companii bine
cunoscute pentru credibilitatea lor în faţa investitorilor şi
recomandate de auditori
Scurt istoric al evoluţiei organismului american
de reglementare în domeniul raportării
financiare
Procesul de normalizare american a debutat în 1887 odată cu

crearea Institutului american al experţilor contabili autorizaţi
AICPA, organismul profesional reprezentativ al experţilor
contabili şi reprezintă sursa principală a doctrinei contabile
americane
1933: Congresul american crea SEC Securities and Exchange

Commission. Rolul SEC este să se asigure că investitorii au acces
la suficiente informaţii pentru fundamentarea deciziilor lor de
investiţii, având autoritatea să recomande de la tratamente
contabile specifice şi până la forma şi conţinutul situaţiilor
financiare.
1973: FASB care a fost conceput ca un organism de reglementare

în domeniul raportării financiare pentru sectorul american privat,
independent şi cu responsabilităţi depline în acest sens
Normele FASB
SFAS sunt cele care stabilesc noi standarde sau le modifică pe

cele existente,
SFAC (Statements of Financial Accounting Concepts) conţin

principiile generale care vor fi utilizate în dezvoltarea
standardelor viitoare,
Interpretările (Financial Accounting Interpretations) sunt cele

care clarifică aspecte ale standardelor existente.
Ierarhia acestor acte legislative: SAS 69 Înţelesul prezentării

fidele în conformitate cu principiile contabile general acceptate
Alături de normele emise de FASB rămân în vigoare o serie de

buletine de cercetare, opinii, etc. care sunt emise de diferite alte
organisme ale AICPA si SEC.
Cadrul contabil conceptual american
Functiile CC:
ghid ce stă la baza elaborării de norme,
explicativă,
de evaluare
predictivă
CC stă la baza normelor care reglementează practicile

contabile dar tot el permite interpretarea şi evaluarea
acestor practici şi rezolvarea problemelor noi ce apar
Eliminarea cerintelor de reconciliere de catre SEC
Pana in nov.2007 SEC pretindea companiilor străine cotate pe

piaţa americană de capital:
– fie să întocmească situaţii financiare conform US GAAP,
– fie să efectueze reconcilieri cu US GAAP prin intermediul Form 20-F
Costul reconcilierii pt companiile europene cotate pe pieţele

americane: 1-10 milioane de euro anual pentru realizarea
reconcilierilor cu US GAAP în funcţie de mărimea şi domeniul de
activitate al companiei - C. McCreevy (D2; 2005)
Aceasta a trasformat eliminarea cerinţelor de reconciliere in

obiectivul suprem în diminuarea costurilor şi în economisirea
resurselor pentru multe dintre marile companii europene.
Eliminarea cerintelor de reconciliere de catre SEC
Din cele 15.000 de companii cotate pe piata financiara americana,

1.100 sunt companii straine;
Datorita progresului in procesul de convergenta, din nov.2007 SEC

a permis emitentilor straini sa utilizeze IFRS pentru intocmirea
situatiilor lor financiare fara reconcilierea cu US GAAP. Conditia:
utilizarea integrala a IAS/IFRS.
In august 2008, SEC a emis o propunere care va permite

emitentilor americani, conform unor criterii specifice, sa aleaga sa
utilizeze IFRS incepand din 15 dec. 2009; si ar putea duce la o
tranzitie obligatorie la IFRS pentru emitentii nationali din 2014.
Convergenta dintre IAS si US GAAP
Primul memorandum dintre IASB şi FASB (Norwalk

Agreement, 2002) reprezenta un compromis mutual de adoptare
a soluţiilor compatibile şi de înaltă calitate pentru problemele
contabile actuale şi viitoare, o încercare de a colabora pentru
găsirea unei convergenţe între standardele internaţionale şi cele
americane
Al doilea memorandum dintre IASB şi FASB – a fost
semnat in 2006;
O versiune actualizata a memorandumului dintre IASB
şi FASB - a fost publicata in 11 septembrie 2008, care stabileste
prioritatile si etapele de realizat in cadrul proiectelor importante
pana in 2011.
Într –o declaratie comuna din 5.11.2009, IASB si

FASB si-au reafirmat angajamentul fata de MoU,
fiind de acord asupra:
– intensificării eforturilor în scopul finalizarii celor mai
importante proiecte descrise in MoU din 2006 (actualizat
in 2008),
– raportării trimestriale asupra progresului procesului de
convergenta si proiectelor aferente şi
– întâlnirilor lunare începând din 2010.
Angajamentul asumat include si finalizarea fiecarui proiect major

până la sfârşitul lui 2012 precum:
Cadrul conceptual comun
Instrumente financiare;
Consolidare;
Evaluarea la valoarea justă;
Recunoaşterea veniturilor;
Leasing;
Prezentarea situaţiilor financiare.

Prezentarea setului de standarde emis de IASB
La ora actuală setul elaborat de IASC/IASB cuprinde:

Standardele Internaţionale de Raportare Financiară
emise de IASB ca urmare a procesului de
convergenta cu FASB
Standardele Internaţionale de Contabilitate (IAS / 30
IAS emise de IASC);
Interpretările SIC (11) şi IFRIC (17)
Titlu Cadrul conceptual de întocmire si prezentare a
situatiilor financiare
Adoptare -Aprobat de IASC în aprilie 1989;
-adoptat de IASB în aprilie 2001;
-În prezent toate cerintele cadrului conceptual sunt
reconsiderate ca parte a unui proiect de convergentă între
IASB si FASB.
Sumar Se referă in principal la:
- definirea obiectivului situatiilor financiare cu scop
general. Obiectivul este acela de a furniza informatii despre
pozitia financiară, performantă si modificările în pozitia
financiară a unei entităti, informatii ce sunt utile unei game
vaste de utilizatori în procesul decizional;
- identifică caracteristicile calitative ale informatiilor
financiar-contabile.
- defineste principalele elemente componente ale situatiilor
financiare, precum si conceptele de recunoastere si
evaluare ale acestora în situatiile financiare. Elementele
direct legate de pozitia financiară sunt activele, datoriile si
capitalurile proprii. Elementele conexe performantei sunt
veniturile si cheltuielile.
Cadrul contabil conceptual al IASB
Atunci când ar putea apărea un conflict între prevederile

cadrului si cele ale unui standard international, obligatiile celui
din urmă prevalează, cadrul nefiind considerat un standard
contabil per se.
Cadrul contabil conceptual al IASB
Dintre cele opt faze ale proiectului de modernizare a cadrului

conceptual, au fost terminate capitolele
– 1 „Obiectivul raportării financiare” (The objective of
financial reporting), respectiv
– 3 „Caracteristicile calitative ale informaţiei financiar-
contabile utile” (Qualitative characteristics of useful
financial information)
care vor înlocui paragrafele aferente din versiunea din 1989 a
cadrului conceptual (VCC).
Această versiune finală include o notă explicativă denumită
Basis for Conclusions.
Principalele caracteristici calitative ale
informaţiilor contabile
Caracteristicile calitative fundamentale ale informaţiei contabile

rămân doar două:
relevanţa (relevance) şi
reprezentarea fidelă
informaţiile sunt considerate relevante atunci când influenţează

deciziile ale utilizatorilor ajutându-i pe aceştia să evalueze
evenimente trecute, prezente sau viitoare, să confirme sau să
corecteze evaluările lor anterioare.
Aspectele pe care informaţia contabilă trebuie să le îndeplinească
pe cât posibil pentru a răspunde cerinţei de reprezentare fidelă
acestea sunt: să fie completă, neutră şi nu prezinte erori materiale.
Principalele caracteristici calitative ale
informaţiilor contabile
În ceea ce priveşte comparabilitatea, utilizatorii informaţiilor

contabile trebuie să poată compara respectivele informaţiile
în privinţa unei entităţi cu informaţii similare despre alte entităţi
Sau cu informaţii similare despre aceeaşi entitate într-o altă
perioadă de timp sau la o altă dată.
Elementele recunoscute în situaţiile
financiare
Elemente legate de evaluarea poziţiei financiare (deci de

bilanţ): active, datorii şi capitaluri proprii;
Elemente ce descriu performanţele întreprinderii (ale contului
de profit şi pierdere): veniturile şi cheltuielile;
Ajustările de menţinere a capitalului (diferenţele din
reevaluare).
Iar paragrafele 82-98 ale cadrului conceptual IASB stabilesc

criteriile de recunoaştere ale elementelor mai sus menţionate.
Elementele recunoscute în situaŃiile financiare
Activele sunt resurse controlate de întreprindere ca rezultat al unor

evenimente trecute şi de la care se aşteaptă beneficii economice
viitoare(par. 49a din Cadrul conceptual al IASB).
Iar criteriile care trebuie îndeplinite cumulativ pentru recunoaşterea
unui element de activ sunt:
– Probabilitatea realizării unui beneficiu economic viitor;
– Determinarea în mod credibil a valorii/costului.
Datoriile, pe de altă parte, reprezintă obligaŃii actuale ale
întreprinderii rezultate din evenimente trecute şi prin decontarea
cărora se aşteaptă să rezulte o ieşire de resurse care să încorporeze
beneficii economice(par. 49b din Cadrul conceptual al IASB).
Criteriile cumulative de recunoaştere a datoriilor se referă la:
– Probabilitatea unei ieşiri de resurse, purtătoare de beneficii
economice;
– Evaluarea acestora trebuie să se facă în mod credibil.
Cadrul IASB face distincŃia dintre obligaŃiile actuale şi angajamentele
viitoare fiind recunoscute ca şi datorii numai obligaŃiile actuale,
datorate unor evenimente trecute (achiziŃii, cheltuieli efectuate şi
neplătite).
Capitalurile proprii reprezintă interesul rezidual al acŃionarilor în

activele întreprinderii după deducerea tuturor datoriilor.
Pentru evaluarea corectă a acestor capitaluri proprii este esenŃială
recunoaşterea corespunzătoare a activelor şi datoriilor, poziŃia
financiară a întreprinderii fiind dată de modul de gestionare al
activelor şi datoriilor.
Veniturile sunt creşteri de avantaje economice în cursul perioadei

de gestiune, respectiv creşteri de active sau diminuări de pasive, ce
au ca rezultat creşterea capitalurilor proprii, cu excepŃia celei
datorate aporturilor proprietarilor capitalului.
Se impune sublinierea distincŃiei dintre venituri şi câştiguri, ce-a dea
doua categorie presupunând un rezultat net favorabil dintr-o
tranzacŃie prin compensarea efectelor cu eforturile aferente.
Cheltuielile sunt diminuări de avantaje economice în cursul

perioadei de gestiune, respectiv diminuări de active sau creşteri de
pasive care au ca rezultat diminuarea capitalurilor proprii cu excepŃia
celei datorate retragerilor sau distribuirilor de capital.
De asemenea, în categoria cheltuielilor intră şi pierderile datorită
faptului că sunt generatoare de diminuări ale beneficiilor economice
indiferent dacă sunt realizate sau nu[*].
Rezultatul fie el profit sau pierdere apare astfel drept o măsură a

performanŃei întreprinderii, fiind generat direct de veniturile şi
cheltuielile perioadei, dar depinde esenŃial de menŃinerea capitalului
(fizic sau financiar).
Profitul apare în cazul în care mărimea capitalului (fizic sau financiar)
este mai mare la sfârşitul perioadei comparativ cu cea de la începutul
perioadei, exceptând operaŃiile cu proprietarii întreprinderii.

[*] pierderi din diferenŃe de curs valutar.
Cadrul conceptual al IASB
Cadrul conceptual al IASB recomandă pentru evaluarea

elementelor situaţiilor financiare mai multe baze de evaluare şi
anume:
– costul istoric,
– costul curent,
– valoarea realizabilă
– valoarea actuală.
Trebuie menţionat faptul că IAS consacră evaluarea activelor şi

a veniturilor la valoarea lor justă, determinată cel mai adesea ca
valoare de piaţă.
PARTEA V.
Uniunea Europeană: euro-armonizarea vis-
à-vis de convergenţa contabilă
internaţională
Delimitări conceptuale privind etapele
armonizării la nivel european
1957: Tratatul de la Roma a deschis calea spre libera

circulaţie a persoanelor, bunurilor, capitalurilor şi serviciilor
în cadrul Comunităţii Economice Europene (Franţa,
Germania, Italia, Belgia, Olanda şi Luxemburg)
Conform art.54/3/g al Tratatului de la Roma, CEE urma să

elaboreze directive şi regulamente în scopul obţinerii unei
armonizări a dreptului societăţilor comerciale
Euro-armonizarea avea să coincidă cu intrarea în CEE a

Marii Britanii, Irlandei şi Danemarcei.
Tot în aceeaşi perioadă era fondat, la Londra, IASC.
Euro-armonizarea – 1978 - 2003

Importanţa şi evoluţia Directivelor europene
de contabilitate
Dintre directivele emise, cele care avut cel mai mare impact în
absolut asupra sistemul de raportare financiară al companiilor
europene au fost:
Directiva a IV-a (emisă în 25 iulie 1978) care vizează

coordonarea dispoziţiilor naţionale referitoare la structura,
conţinutul şi formatul conturilor anuale, la normele de
evaluare şi la publicarea documentelor de sinteză şi raportare.
Cele 6 versiuni ale sale au adus elemente noi dar nu au

modificat substanţial formatul de prezentare al acesteia
de contabilitate
Directiva a VII-a (emisă în 13 iunie 1983) care vizează

armonizarea întocmirii conturilor consolidate (condiţiile şi
modul de întocmire a conturilor anuale consolidate şi a
raportului de gestiune, controlul şi publicarea acestora).
Armonizarea are la bază aceleaşi considerente ca şi în situaţia

conturilor individuale, excepţia rezidând în entitatea de
referinţă, grupul (în locul societăţilor individuale);
de contabilitate
Directiva a VIII-a privind auditarea situaţiilor financiare a fost

adoptată în forma finală în 1984 şi în loc să aducă modificări
substanţiale auditării conturilor în statele membre, s-a
mulţumit să le „confirme”.
Directiva deşi stabilea criteriile de calificare a auditorilor, nu

prevedea cerinţe referitoare la modalităţile de conducere a
activităţii de audit.
de contabilitate
Directivele a IV a si a VII a au înregistrat în cei aproape 30 de

ani de existenţă o evoluţie controversată,
Ele rămân încă punctele de reper ale statelor membre în ceea
ce priveşte raportarea financiară
de contabilitate –Directiva a IV-a
Ulterior adoptării Directivei a IV-a, au fost elaborate şi alte

versiuni ale acesteia pentru bănci şi instituţiile de credit
(635/86/CEE) şi pentru societăţile de asigurări (674/91/CEE)
1976: Directiva a IV-a a devenit sursă de inspiraţie pentru

legea contabilităţii din Belgia
Patru ani mai târziu a fost, pentru prima dată, implementată

în forma finală în Danemarca
Modificată de-a lungul anilor prin diferite acte adiţionale

(pronouncements)
Adoptată cu o întârziere de aproximativ 20 de ani, în
contabilitatea italiană (1991)
de contabilitate –Directiva a VII-a
Directiva a VII-a urmează îndeaproape formatul Directivei a

IV-a
Această directivă a fost şi ea îndelung dezbătută în cadrul

proiectelor preliminare din 1976 şi 1978
Adoptată în 1983
Implementată in practică pentru prima dată de către Marea
Britanie în 1989
Regulamentul IAS (Regulation No.1606/2002/EC)
Regulamentul IAS stabileşte prin articolul 3 care sunt criteriile

pe care trebuie să le îndeplinească IAS pentru a putea fi
adoptate:
nu sunt contrare cu principiile stabilite de articolul 16(3) al
Directivei a IV-a şi de articolul 2(3) al Directivei a VII-a;
contribuie la bunăstarea publică europeană;
informaţiile furnizate întrunesc criteriile de inteligibilitate,
relevanţă, credibilitate şi comparabilitate cerute pentru luarea
deciziilor economice şi pentru aprecierea calităţii
managementului.
Regulamentul IAS (Regulation No.1606/2002/EC)
Regulamentul IAS prevede aplicarea IAS/IFRS pt

intocmirea SFc ale societatilor cotate, bancilor si
societatilor de asigurari.
Include opţiunea de a extinde aplicarea IFRS atât la societăţile

necotate precum si la SFi.
Regulamentul se referă cu preponderenţă la conturile consolidate

(cu excepţia câtorva opţiuni care se referă la conturile anuale).
S-a optat pentru formula „în concordanţă cu IFRS adoptate de

UE” pentru situaţiile financiare întocmite ca urmare a
implementării Regulamentului IAS în cadrul legislaţiilor
naţionale.
Directiva 51/2003/CE - modernizarea Directivelor
europene de contabilitate
Această directivă a modificat:

– Directivele a IV-a şi a VII-a;
– două directive referitoare la bănci şi alte instituţii financiare
(635/86/CEE) şi societăţi de asigurări (674/91/CEE)
Toate aceste directive:

– definesc care tipuri de entităţi trebuie să întocmească situaţii
financiare,
– stabilesc formatele ce trebuie utilizate pentru bilanţul contabil
şi contul de profit şi pierdere,
– determină criteriile de evaluare ce trebuie aplicate,
– impun anumite cerinţe de prezentare a informaţiilor
Amendamente aduse de Directiva 51/2003/CE
Directivelor a IV-a şi a VII-a
Modificări referitoare la denumirea provizioanelor (înlocuirea

provizioanelor pentru riscuri şi cheltuieli cu denumirea de
provizioane),
Provizioanele nu vor fi utilizate pentru ajustarea valorii
activelor;
Introducerea opţiunii privind întocmirea unui raport de
performanţă (statement of performance) în locul prezentării
elementelor aferente contului de profit şi pierdere cu condiţia
ca informaţiile furnizate în acest sens să fie echivalente;
Introducerea opţiunii de a evalua la valoare justă
instrumentele financiare, inclusiv derivatele;
Introducerea opţiunii de clasificare a elementelor bilanţiere în
curente şi non-curente; etc.
Directiva 46/2006/CE
stabileşte responsabilitatea colectivă a membrilor consiliului

director pentru situaţiile financiare şi rapoartele anuale,
încurajează transparenţa în privinţa tranzacţiilor între părţi
afiliate şi evenimentele extra-bilanţiere (off-balance sheet
arrangements) şi pentru companiile cotate,
introduce cerinţa de a întocmi un raport privind guvernanţa
corporativă.
Criteriile care permiteau IMM-urilor întocmirea unor situaţii

financiare simplificate au fost modificate după cum urmează:
– total active a crescut de la 3,65 la 4,4 milioane euro;
– cifra de afaceri netă a crescut de la 7,3 la 8,8 milioane
euro.
Instituţii create în cadrul procesului de euro-
convergenţă
IAS/IFRS sunt supuse proceduri complexe de

aprobare şi analiză din partea unei serii de instituţii ale
Uniunii, înainte ca standardele să fie direct aplicate de către
entităţile vizate.
Un atare proces poate avea ca rezultat:

– IFRS aprobate în versiunea originală;
– IFRS aprobate dar ce diferă de versiunea originală emisă
de IASB (de exemplu, cazul eliminării opţiunii de
acoperire a riscului din IAS 39);
– IFRS respinse definitiv sau cu posibilitatea de a fi utilizate
ca şi surse bibliografice în cazul în care nu sunt în
contradicţie cu standardele adoptate.
Procedura de aprobare a IFRS în Europa şi
instituţiile implicate
European Financial Reporting Advisory Group (EFRAG):

este o organizaţie fondată de o mare categorie de organizaţii şi
instituţii reprezentând profesia contabilă europeană,
organismele naţionale de reglementare, organizaţiile
profesionale şi alte categorii de utilizatori ai informaţiei
ofera expertize tehnice Comisiei Europene referitor la utilizarea
IAS în cadrul Europei şi să participe la procesul de elaborare a
standardelor de către IASB.
Federation des Experts Comptables Européens (FEE)

reprezintă 44 de organizaţii profesionale ale profesioniştilor
contabili din 32 de ţări europene, peste 500.000 membri.
În cadrul EFRAG există şi un grup de experţi denumit

Technical Expert Group (TEG) care este în măsură să
emită opinii asupra tuturor proiectelor trecute şi viitoare ale
IASB.
Accounting Regulation Committee (ARC) este cel care la

propunerea TEG decide care standarde trebuie modificate, care
se aplică ca atare şi care nu.
Standards Advice Review Group (SARG) grup consultativ

ce are rolul de a „asigura obiectivitatea şi echilibrul adecvat al
opiniilor EFRAG” în termen de 3 săptămâni de la emiterea
acestora.
Grupul cuprinde experţi independenţi de prestigiu şi
reprezentanţi de nivel înalt al organismelor naţionale de
reglementare.
Comitetul de Contact al Comisiei Europene
Uniunea Europeană menţine un contact permanent cu

profesia contabilă europeană prin aşa-numitul Contact
Committee (CC)
Similitudinea dintre ARC şi CC constă în faptul că

ambele sunt compuse din reprezentanţi ai statelor membre şi
ai Comisiei.
DIFERENTA: în timp ce ARC asistă Comisia în

implementarea IFRS, CC are o funcţie importantă în
facilitarea aplicării armonizate a Directivelor de contabilitate
prin consilierea Comisiei atunci când este nevoie amendarea
acestora.
Emitentii straini pe piata financiara
europeana
In decembrie 2008, Comisia Europeana a desemnat US

GAAP, precum si standardele din Japonia, China, Canada,
Coreea de Sud şi India ca fiind echivalente cu IFRS adoptate
in UE.
Statutul , Chinei, Canadei, Coreei de Sud şi Indiei va fi

reexaminat până la 31.12.2011.
Din 2009, companiile din alte state vor trebui să utilizeze fie
IFRS în versiunea adoptata de EU, fie IFRS în versiunea
integrală emisă de IASB.
Bibliografie recomandata
1. Nobes C., Parker R. (1995) , "Comparative

International Accounting", Prentice Hall
2. Nobes C., Parker R. (2006), "Comparative
International Accounting", Prentice Hall
3. Choi F.D.S., Frost C. A., Meek G. K. (2002),
"International Accounting", Pearson Educational
International, Pentice Hall
4. Feleagă N. (1999), "Sisteme contabile comparate",
vol.I, II, Editura Economică, Bucureşti
5. Feleagǎ N. (1997), "Dincolo de barierele
vagabondajului contabil: contabilitatea franceză între
tradiŃie şi modernitate", Editura Economică,
Bucureşti
6. Feleagă N. (1996), "Îmblânzirea junglei
contabilităŃii", Editura Economică, Bucureşti
Bibliografie recomandata
7. Bogdan V. (2002), "Contabilitate

comparată", Editura UniversităŃii din
Oradea
8. Bogdan V. (2004), "Armonizarea
contabilă internaŃională", Editura
Economică, Bucureşti
9. Choi F.D.S., Mueller G. (1992),
"International Accounting", Prentice Hall
10. Colasse B. (2000), "Harmonisation
comptable internationale. Encyclopedie
de comptabilite, controle de gestion et
audit”, Editura Economică, Bucureşti
11. Iqbal Z.M. (2002), "International
Accounting: A Global Perspective", South
Western, Cincinnati

Sisteme Si Raportari Financiare

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Sisteme Si Raportari Financiare

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Convergenţă

OMFP 1121/2006 OMFP 3055/2009 cu

PARTEA I. Contextul economic mondial al contabilitatii

PARTEA II. Geneza şi evoluţia procesului de armonizare

PARTEA III. Diferenţe între culturile contabile naţionale

PARTEA IV. IFRS versus US GAAP

PARTEA V. Uniunea Europeană: euro-armonizarea vis-à-

PARTEA VI. Exemple

Exista diferente intre sistemele de contabilitate ale

Globalizarea reprezintă o interdependenţă economică în

Globalizarea utilizează trei surse de dezvoltare (Shariff, I., 2003;

Foreign Policy - Indicele globalizării (globalization

Globalizarea economică –include două variabile care sunt

Armonizarea contabilă internaţională ca şi o internaţionalizare

Geneza procesului de armonizare contabilă este legată

Def. corporaţiei transnaţională (SMN): o entitate

O companie este multinaţională dacă îndeplineşte simultan

Dar aceste trei condiţii sunt dificil de realizat în aceleaşi timp

World Investment Report (UNCTAD) „universul” SMN

2002 - 2005 : primele zece companii au rămas în linii mari

WIR calculează un indice de transnaţionalitate (TNI) care

Diversificarea modalităţilor de expansiune a capitalului se

Mutaţie a capitalului din sfera exporturilor şi a FDI spre

Nu se poate determina cu precizie dimensiunea internaţională a

Componentele ce pot fi cu certitudine cuantificate sunt:

łări cu o piaŃă de capital łări cu o piaŃă de capital slab

CerinŃe privind divulgarea Un număr limitat de cerinŃe privind

CerinŃe privind întocmirea Nu există principii exprese privind

Profesia de auditor şi cea de Profesia de auditor şi cea de

Deconectarea contabilităŃii de Suprapunerea normelor contabile şi

Două seturi de situaŃii financiare Un singur set de situaŃii financiare

UE este gazda unor pieţe financiare multi-jurisdicţionale care au

NYSE Euronext - prima şi cea mai mare în absolut pieţa

Presedintele SEC Christopher Cox declara (iulie 2008):

Normalizarea sau standardizarea reglementărilor contabile a

Rezultatul procesului de normalizare - normele sunt definite ca

În general, aceste norme specifică o ordine obligatorie sau

În cazul în care normele elaborate nu includ tratamente

Normalizarea presupune şi existenţa unor autorităţi care, pe

• Armonizarea - conciliere a punctelor de vedere diferite

Armonizarea stabileşte limitele între care pot varia practicile

Procesul de convergenţă se desfăşoară pe trei planuri:

Scopul principal al acestui proces ar trebui să fie decizii

OrganizaŃiile Băncile şi alte

Contabilii şi auditorii Publicul larg

fluidizarea circulaţiei internaţionale a financiară în fiecare stat, decalându-se

determinării poziţiei strategice a unei pentru firmele internaţionale de consultanţă;

Dar de ce este diferită contabilitatea de la o ţară la alta ?

Principii contabile diferite

Obiective diferite ale

Mediu cultural, economic şi

disponibilitatea entităţilor de a respecta legea

stopează accesul la informaţii eliminând din start conceptul de

Cauzele divergenţei sau convergenţei sistemelor de contabilitate:

În linii generale sistemul economic şi politic mondial

Aspectul juridic a fost îndelung considerat - iar sistemele romano-

Ex: În majoritatea ţărilor islamice, reglementări moderne sunt

în cazul autofinanţării: informaţiile servesc fundamentării

Factorul fiscalitate - situaţiile financiare constituie baza pentru

Zone de influenţă principale în ceea ce priveşte fiscalitatea:

Problema inflaţiei care cade :

relaţiile economice şi legăturile politice dintre ţări

łara Denumire în Traducere în