UNIVERSITATEA DIN ORADEA

FACULTATEA DE ŞTIINŢE ECONOMICE

Specializarea : Contabilitate si informatică de gestiune, Anul 3

PROIECT LA DISCIPLINA

Contabilitate internaţională

Armonizarea contabilă internaţională şi

practicile contabile naţionale : cazul
Marii Britanii

Oradea, 2011

1
 CUPRINS

Cap I Armonizarea contabilă internaţională

1.1. Aspecte generale privind normalizarea şi armonizarea contabilităţii

1.1.1.Armonizarea contabilă internaţională

1.1.2.Obiectivul situaţiilor financiare

1.1.3. Caracteristicile calitative ale situaţiilor financiare anuale

1.1.4. Definirea, recunoaşterea şi evaluarea elementelor pe baza cărora sunt

întocmite situaţiile financiare

1.2. Necesitatea armonizării

1.3. Organizaţii implicate în procesul normalizării şi armonizării contabile
Cap. II Situaţii financiare
2.1. Reguli de prezentare a situaţiilor financiare in Marea Britanice

2.1.1.Bilanţul

2.1.2.Contul de profit si pierdere

2.1.3. Situaţia fluxurilor de trezorerie

2.1.4. Situaţia tuturor câştigurilor şi pierderilor înregistrate

2.1.5. Anexa

BIBLIOGRAFIE

2
Cap I Armonizarea contabilă internaţională
Armonizarea contabilă internaţională este procesul prin care regulile sau normele
naţionale, diferite de la o tară la alta, uneori divergente, sunt perfecţionate pentru a fi făcute
comparabile. Până acum un sfert de secol, contabilii nu numai că vorbeau în limbi diferite sau
utilizau limbaje diferite, dar, de asemenea, ei dădeau interpretări diferite aceloraşi evenimente
şi tranzacţii. Astăzi, cuvântul de ordine pentru majoritatea specialiştilor contabili din toate
ţările lumii este "internaţionalizarea". De fapt, contabilitatea internaţională s-a născut din
preocupările de armonizare internaţională a regulilor şi practicilor contabile.
De-a lungul timpului s-au manifestat anumite temeri legate de necesitatea şi utilitatea
aplicării Standardelor Internaţionale de Contabilitate la nivel naţional, ştiut fiind faptul că
influentele economice, culturale, sociale şi-au pus amprenta asupra filozofiei, doctrinei şi
politicilor naţionale de contabilitate.
O serie de argumente hotărâtoare în favoarea Standardelor Internaţionale de
Contabilitate se referă la accentuarea globalizării economiilor naţionale şi a integrării pieţelor
financiare şi sistemelor informaţionale. Prin urmare, atragerea capitalului international se va
baza şi pe oferta de informaţii relevante, inteligibile şi, mai ales, comparabile, ofertă elaborată
într-un limbaj contabil universal înţeles. Standardele Internaţionale de Contabilitate răspund
acestor cerinţe.1

1.4. Aspecte generale privind normalizarea şi armonizarea contabilităţii

1.1.1.Armonizarea contabilă internaţională

Armonizarea contabilă internaţională reprezintă procesul instituţional ce are ca obiect

convergenţa normelor şi practicilor contabile naţionale, în scopul facilitării comparaţiilor
situaţiilor financiare ale întreprinderilor din ţări diferite.

Spre deosebire de normalizare, ce are ca obiect elaborarea de norme identice şi

aplicarea uniformă a acestora în acelaşi spaţiu geopolitic, armonizarea vizează stabilirea unei
echivalenţe între diversele practici contabile. De fapt, armonizarea care este mai puţin
restrictivă, ea fiind o formă atenuată a normalizării.

1
http://steconomice.uoradea.ro/anale/volume/2006/finante-contabilitate-si-banci/85.pdf /
accesat azi 25/04/2011
3
 Procesul de armonizare a contabilităţii se poate dezvolta în cadrul unei regiuni
(armonizare regională) sau la nivelul mondial (armonizare mondială). Datorită amplorii şi
duratei sale, cel mai relevant caz de armonizare contabilă regională este cel al armonizării
contabile europene.

În contextul reconstrucţiei europene, armonizarea contabilă a constituit unul dintre

mijloacele de integrare economică prevăzut de Tratatul de la Roma. Astfel, crearea unei mari
pieţe concurenţiale presupunea că informaţiile produse de către întreprinderi să fie inteligibile
în toate ţările şi, în consecinţă, situaţiile financiare să fie armonizate.

Rezultatele armonizării contabile europene s-au concretizat în comparabilitatea

practicilor practicilor contabile şi de informare financiară ale societăţilor europene şi în
ameliorarea calităţii rapoartelor anuale.

Dar, această armonizare regională a relevat şi anumite limite generate de:

multitudinea de opţiuni cuprinse în directive, procesul foarte lung de elaborare şi de aplicare
al unei directive (situaţie ce a determinat caducitatea unor prevederi din directive, în
momentul asimilării acestora în legislaţia ţărilor membre), elementelor netratate (conversia
conturilor filialelor străine, etc), contradicţiile ce pot să apară între directive (în Directiva a
VII-a este prevăzută o opţiune prin care la nivelul conturilor consolidate se pot utiliza metode
de evaluare diferite de cele preconizate de Directiva a IV-a, situaţie care generează diferenţe
între conturile individuale şi conturile consolidate).

La nivel mondial, două organisme joacă un rol dominant în materie de armonizare

contabilă: Consiliul standardelor de contabilitate financiară (FASB - Financial Accounting
Standards Board), organismul american de normalizare, şi Consiliul standardelor
internaţionale de contabilitate (IASB - Internaţional Accounting Standards Board)2. Constituit
în 1973, IASB a avut ca obiectiv atât elaborarea şi publicarea, în interesul publicului, de
standarde internaţionale de contabilitate, care să fie respectate cu ocazia prezentării situaţiilor
financiare, cât şi acceptarea şi aplicare acestor standarde la nivel mondial.

Activitatea de normalizare a IASB s-a concretizat în :

- publicarea Cadrului general de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare;

2
Aceasta este denumirea actuală, titulatura iniţială a organismului internaţional de
normalizare fiind aceea de Comitet al standardelor internaţionale de contabilitate (IASC -
International Accounting Standards Committee)
4
- publicarea de standarde contabile internaţionale.

Cadrul general de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare elaborat de IASB

face referire la:

- obiectivul situaţiilor financiare;

- caracteristicile calitative ale informaţiilor din situaţiile financiare;

- definirea, recunoaşterea şi evaluarea elementelor pe baza cărora sunt întocmite situaţiile

financiare;

- conceptele de capital şi de menţinere de capital.

1.1.2.Obiectivul situaţiilor financiare

Obiectivul situaţiilor financiare este de a furniza informaţii despre poziţia financiară,

performanţele şi modificarea poziţiei financiare ale întreprinderii, informaţii care să fie utile
unei sfere largi de utilizatori în luarea deciziilor. Utilizatorii situaţiilor financiare sunt:
investitorii, personalul (angajaţii), creditorii, furnizorii şi alţi creditori comerciali, clienţii,
guvernul şi instituţiile acestuia, precum şi publicul.

Pentru a corespunde obiectivelor, situaţiile financiare trebuie să fie elaborate pe baza

respectării următoarelor concepte de bază: contabilitatea de angajamente şi continuitatea
exploatării.

1.1.3. Caracteristicile calitative ale situaţiilor financiare anuale

Caracteristicile calitative sunt atributele care determină utilitatea informaţiei oferite de

situaţiile financiare. Cele patru caracteristici calitative principale sunt inteligibilitatea,
relevantă, credibilitatea şi comparabilitatea.

Inteligibilitatea. O calitate esenţială a informaţiilor furnizate de situaţiile financiare

este aceea că ele trebuie să fie uşor înţelese de utilizatori. în acest scop, se presupune că
utilizatorii dispun de cunoştinţe suficiente privind desfăşurarea afacerilor şi a activităţilor
economice, de noţiuni de contabilitate şi au dorinţa de a studia informaţiile prezentate, cu
atenţia cuvenită. Totuşi, informaţiile asupra unor probleme complexe, care ar trebui incluse în

5
situaţiile financiare datorită relevantei lor în luarea deciziilor economice, nu ar trebui excluse
doar pe motivul că ar putea fi prea dificil de înţeles pentru anumiţi utilizatori.

Relevantă. Pentru a fi utile, informaţiile trebuie să fie relevante pentru luarea

deciziilor de către utilizatori. Informaţiile sunt relevante atunci când influenţează deciziile
economice ale utilizatorilor, ajutându-i pe aceştia să evalueze evenimente trecute, prezente
sau viitoare, să confirme sau să corecteze evaluările lor anterioare.

Relevantă informaţiei este influenţată de natură să şi de pragul de semnificaţie. în

anumite cazuri, natura informaţiei este suficientă, prin ea însăşi, pentru a determina relevanta
să. în alte cazuri, atât natura, cât şi pragul de semnificaţie sunt importante. În înţelesul
prezentelor reglementari, se considera că o informaţie este semnificativă dacă omisiunea sau
prezentarea sa eronată poate influenţa deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza
situaţiilor financiare anuale. în analiza semnificaţiei unui element sunt luate în considerare
mărimea şi/sau natura omisiunii sau a declaraţiei eronate judecate în contextul dat.

Credibilitatea. Pentru a fi utilă, informaţia trebuie să fie şi credibilă. Informaţia este

credibilă atunci când nu conţine erori semnificative, nu este părtinitoare, iar utilizatorii pot
avea încredere că reprezintă corect ceea ce şi-a propus să reprezinte sau ceea ce se aştepta, în
mod rezonabil, să reprezinte.

.Pentru a fi credibilă, informaţia trebuie să reprezinte cu fidelitate tranzacţiile şi alte

evenimente pe care aceasta fie şi-a propus să le reprezinte, fie este de aşteptat, în mod
rezonabil, să le reprezinte.

Pentru că informaţia să prezinte credibil evenimentele şi tranzacţiile pe care îşi

propune să le reprezinte, este necesar ca acestea să fie contabilizate şi prezentate în
concordanţă cu fondul şi realitatea lor economică, şi nu doar cu forma lor juridică, potrivit
pct. 46 din prezentele reglementări.

De asemenea, pentru a fi credibilă, informaţia cuprinsă în situaţiile financiare trebuie

să fie neutră, adică lipsită de influenţe. Situaţiile financiare nu sunt neutre dacă, prin
selectarea şi prezentarea informaţiei, influenţează luarea unei decizii sau formularea unui
raţionament pentru a realiza un rezultat sau un obiectiv predeterminat.

6
 .În exercitarea raţionamentelor necesare pentru a face estimările cerute în condiţii de
incertitudine, este necesară includerea unui grad de precauţie, astfel încât activele şi veniturile
să nu fie supraevaluate, iar datoriile şi cheltuielile să nu fie subevaluate.

Pentru a fi credibilă, informaţia din situaţiile financiare trebuie să fie completă. O

omisiune poate face că informaţia să fie falsă sau să inducă în eroare şi astfel să nu mai aibă
caracter credibil şi să devină defectuoasa din punct de vedere al relevantei.

Comparabilitatea. Utilizatorii trebuie să poată compara situaţiile financiare ale unei

entităţi în timp, pentru a identifica tendinţele în poziţia financiară şi performanţele sale.
Utilizatorii trebuie să poată compara situaţiile financiare ale diverselor entităţi, pentru a le
evalua poziţia financiară şi performanţă. Astfel, măsurarea şi prezentarea efectului financiar
al aceloraşi tranzacţii şi evenimente trebuie efectuate într-o manieră consecvenţă în cadrul
unei entităţi şi de-a lungul timpului pentru acea entitate şi într-o manieră consecventa pentru
diferite entităţi.

O consecinţă importanta a calităţii informaţiei de a fi comparabila este ca utilizatorii

să fie informaţi despre politicile contabile utilizate în elaborarea situaţiilor financiare şi
despre orice modificare a acestor politici, precum şi despre efectele unor astfel de modificări.
Utilizatorii trebuie să fie în măsură să identifice diferenţele intre politicile contabile pentru
tranzacţii şi alte evenimente asemănătoare utilizate de aceeaşi entitate de la o perioadă la alta,
cât şi de diferite entităţi. Conformitatea cu prezentele reglementari, inclusiv prezentarea
politicilor contabile utilizate de entitate, ajuta la obţinerea comparabilităţii.

Nevoia de comparabilitate nu trebuie confundată cu simpla uniformitate şi nu trebuie

să devină un impediment în introducerea de politici contabile îmbunătăţite. Nu este indicat
pentru o entitate să continue să evidenţieze în contabilitate, în aceeaşi manieră, o tranzacţie
sau un alt eveniment dacă politica adoptată nu menţine caracteristicile calitative de relevanţă
şi credibilitate. Nu este indicat pentru o entitate să-şi lase politicile contabile nemodificate
atunci când exista alternative mai relevante şi mai credibile.

Este, de asemenea, important că situaţiile financiare să prezinte informaţii

corespunzătoare pentru perioadele precedente.3

3
Ordinul Ministerului finantelor Publice nr. 3055 din 29.10.2009 pentru aprobarea
Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, Capitolul 2 , Secţiunea 2,
2.2
7
 Utilizatorii situaţiilor
Decidenţii şi caracteristicile lor
financiare

Utilitate
decizională

Pragul de semnificaţie
Caracteristica de bază

Caracteristici principale Relevanţa Credibilitate

Caracteristici

secundare Comparabilit Consecven Inteligibilit Prezentare

ate ţa ate adecvată

Comunicabilitat
Comunicabilitate Respectarea normelor

Sursa : Ristea Mihai, Olimid Lavinia, Calu Daniela Artemisa „Sisteme contabile comparate”
Ed. CECCAR , Bucureşti ,2006, p. 78 , Caracteristicile calitative ale informaţiei financiare

1.1.4. Definirea, recunoaşterea şi evaluarea elementelor pe baza cărora sunt

întocmite situaţiile financiare

Elementele (structurile) situaţiilor financiare sunt: activele, datoriile, capitalurile

proprii (elemente legate de evaluarea poziţiei financiare), veniturile, cheltuielile (elemente
legate de evaluarea performanţei) şi diferenţele din reevaluare (ajustări de menţinere a
capitalului).

Activele reprezintă o resursă controlată de întreprindere care provine din evenimente

trecute şi care este purtătoare de avantaje economice viitoare ce sunt benefice acesteia.

Datoriile : o obligaţie actuală a întreprinderii care provine din evenimente trecute şi

care cu ocazia plăţii antrenează o ieşire de resurse generatoare de avantaje economice

8
 Capitalurile proprii: interesul rezidual în activele întreprinderii, după deducerea
tuturor datoriilor.

Veniturile: creşteri de avantaje economice înregistrate în cursul perioadei contabile

sub formă de creşteri ale activelor sau descreşteri ale datoriilor şi care au ca rezultat o creştere
a capitalurilor proprii, diferită de cea care provine din contribuţiile proprietarilor.

Cheltuielile: diminuări de avantaje economice, în cursul perioadei contabile, care au

ca rezultat o diminuare a capitalurilor proprii, diferită de cea care provine din distribuirile în
favoarea proprietarilor de capital.

Diferenţele din reevaluare: deşi ele corespund definiţiei veniturilor şi cheltuielilor,

deoarece ele generează creşteri sau diminuări ale capitalurilor proprii, nu sunt incluse în
contul de profit şi pierdere. Ele figurează printre capitalurile proprii, conform anumitor
concepte de menţinere a capitalului.

Elementele (structurile) situaţiilor financiare sunt recunoscute în cazul în care: este

probabil că avantajele economice viitoare asociate să intre sau să iasă din întreprindere; şi
acestea pot să fie măsurate cu fiabilitate (credibilitate).

Cadrul general de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare prevede mai multe

convenţii de bază, care pot să fie utilizate pentru evaluarea elementelor situaţiilor financiare:
convenţia costului istoric, convenţia costului actual (costul curent), convenţia valorii
realizabile (de realizare) şi convenţia valorii actualizate.

1.5. Necesitatea armonizării

La nivel internaţional, normalizarea contabilă comporta elaborarea de reguli sau de

norme aplicabile, în totalitate sau parţial, la un ansamblu de tari, la un asamblu de
întreprinderi sau de câte un ansamblu de specialităţi ai profesisi contabile. Normalizarea
contabilă international presupune existenţa de autorităţi capabile să elaboreze reguli sau
norme, să le facă obligatorii şi să sancţioneze nerespectarea lor.
Armonizarea contabilă internaţională este procesul prin care regulile sau normele
naţionale, diferite de la o ţară la alta, uneori divergente, sunt perfecţionate pentru a fi făcute
comparabile.
Instituţia prin care se realizează normalkizarea contabila internaţional este “Comisia
internaţional a standardelor contabile” (International Accountanting Stadards Committee :

9
IASC), organism specializat, în principiu, în elaborarea de norme pentru bursele şi societăţile
multinaţionale.
Acest organism apare, oarecum ca o anomalie în reglementarea contabilă deoarece, în
mod normal, regulile contabile evoluează în timp, în interiorul unui spaţiu cultural relative
omogen. Ele răspund astfel nevoilor unui context economic, juridic şi social specific. Or,
normele emise de IASC sunt complet artificial, ele fiind elaborate în afara unui context
juridic social.4
Normalizarea internaţională este de natură a facilita într-o proporţie considerabilă
schimburile economice şi industrial pe plan internaţional. Armonizarea international se
impune din ce în ce mai mult şi resimţim, în ultimul timp, o evoluţie progresivă a trecerii de
la armonizarea europeană la armonizarea internaţională. 5
Sub aspect etimologic, conceptul de armonizare face referire la „acţiunea de a pune în
armonie”, respectiv de „a face să fie sau a fi în concordanţă.” . Transpus în plan contabil,
procesul de armonizare, presupune existenţa unui reper normativ (referenţial contabil), la care
să subscrie eforturile organismelor naţionale şi internaţionale de normalizare şi reglementare
contabilă, dincolo de numeroasele dificultăţi în materie de acceptabilitate a unui set de
standarde în materie de raportare financiar-contabilă.6
Un factor important este reprezentat de procesul de lărgire a Uniunuii Europene. Pe
măsură ce noi tari intra în Uniunuea Europeană şi noi societăţi îşi adapteaya structurile lor
pentru a obţine calificativul de societăţi europene, depăşind astfel stadiul de societăţi
naţionale, asistăm la crearea unui număr din ce în ce mai mare de societăţi multinaţionale.
Paralel cu acest fenomen, se poate constata o globalizare crescătoare a pieţelor de
capitaluri. Evoluând într-un cadru multinaţional, apareca evidanta dorinţa unor întreprinderi
de a-şi creşte capitalul în mai multe ţări. Atragerea lor spre diferitele pieţe financiare este dată
şi de concurenţă tot mai acută între aceste pieţe, dormice să majoreze ‘‘partea” lor în
activitatea mondială. Concurenta intre pieţele de capitaluriinfluenteaza autorităţile naţionale
de control spre o evoluţie a mentalităţilor favorabilă recursului la normele contabile
internaţionale( IAS s).
La nivel mondial, pieţele financiare cele mai puternice apreciază ultilizarea normelor
contabile internaţional ca o formă de realizare a unei concurenţe mai eficace, cunoscut fiind
faptul că necesitatea întocmirii de conturi suplimentare, pentru introducerea pe o piaţă străină,

4
Feleagă Niculae, „Sisteme contabile comparate” Vol. I , Ed. Economica , Bucureşti , 1999, p. 15-16
5
Bogdan Victoria “Armonizarea contabilă internationala” Editura Economica, Bucuresti, 2004, p. 60
6
http://oeconomica.uab.ro/upload/lucrari/820061/34.pdf / accesat azi 25/04/ 2011
10
constituie actualmente o frână. În plus, pieţele financiare mai puţin puternice merg mai
departe şi îşi exprimă dorinţa ca societăţile naţionale să fie autorizate să utilizeze norme
internaţional (IAS s) la nivel naţional. Astfel de pieţe se tem că societăţile naţionale s-ar putea
mulţumi cu o cotare la bursele altor ţări, ceea c ear face practice inutilă cotarea la bursele
naţionale.
Armonizarea contabilă internaţional este cerută şi de tendinţă de privatizare a unor
întreprinderi. În ultimul deceniu, transferul unor societăţi din proprietatea statului în sectorul
privat – process realizat în multe ţări, a creat noi necesităţi în materie de capitaluri private.
Astfel de necesităţi sunt de dimensiuni prea mari, pentru a fi satisfăcute de pieţele de
capitaluri ale unei singure ţări.7
1.6. Organizaţii implicate în procesul normalizării şi armonizării contabile
Ultimele decenii s-au caracterizat prin numeroase acţiuni întreprinse, în vederea
armonizării standardelor şi a regulilor contabile, pentru a apropia sistemele de contabilitate
atât de diferite de la o ţară la alta. Fracvent, aceste demersuri sunt rodul unor instituţii
internaţional, organizaţii profesionale, sau organizaţii sindicale internaţionale.
Să nu omitem a preciza că astfel de organism, care-şi consacra muncă şi activitatea
normalizării ori armonizării contabile suntdinstincte din punct de vedere juridic şi este vorba
de organismele interguvernamentale şi organismele profesionale.
După profesorul N. Feleaga, un inventor al organismelor releva:
a) Organizaţii interguvernamentale;
b) Organizaţii profesionale de contabilitate;
c) Organizaţii sindicale internaţionale.
Organizaţiile interguvernamentale reunesc, în principal, următoarele instituţii:
• Organizaţia Naţiunilor Unite (O.N.U.)
• Comunitatea Economică Europeană (U.E)
• Oragnizatia de Cooperare şi de Dezvoltare Economică (O.C.D.E.)
• Consiliul African de Contabilitate
În rândul organizaţiilor profesionale de contabilitate ar fi de enumerate cel puţin
următoarele:
• Comitetul Internaţional de Normalizare a Contabilităţii (I.A.S.C., astăzi
I.A.S.B.);
• Federaţia Internaţională a Experţilor Contabili (I.F.A.C.);

7
Feleagă Niculae, „Sisteme contabile comparate” Vol. I , Ed. Economica , Bucureşti , 1999, p. 16
11
 • Asociaţia Naţiunilor din Asia de Sud-Est (A.S.E.A.N.);
• Asociaţia Interamericană de Contabilitate (A.I.C.);
• Uniunea Europeană a Experţilor Contabili Economici şi Financiari (U.E.C.)
Iar organizaţiile sindicale internaţionale cuprind organismele de resort implicate în
proceselor amintite, printer care se număra :
• Confederaţia Internaţională a sindicatelor Libere (C.I.S.L.);
• Confederaţia Mondială a Muncii (C.M.T.);
• Confederaţia Europeană a sindicatelor (C.E.S.).8

Cap. II Situaţii financiare

Situaţiile financiare ale unei companii reprezintă cel mai important mijloc, prin care
informaţia contabilă este pusă la dispoziţia factorilor decizionali. De aceea, companiile îşi
public situaţiile financiare, într-un mod cât mai explicit, pentru a putea fi înţelese de către
cititorul interesat.
Situaţiile financiare sunt ansamblul documentelor de sinteză care se întocmesc cu
ocazia închiderii exerciţiului financiar.

2.1. Reguli de prezentare a situaţiilor financiare in Marea Britanice

Situaţiile financiare pe care le întocmesc societăţile britanice cuprind:

- Bilanţul (Balance Sheet);

- Contul de profit şi pierdere (Profit and Loss Account);

- Situaţia câştigurilor şi pierderilor totale recunoscute (Statement of Total Recognised

Gains and Losses);

- Situaţia variaţiilor capitalurilor proprii (Reconciliation of Movements in

Shareholders’ Funds);

- Situaţia fluxurilor de numerar (Statement of Cash Flow);

- Note la situaţiile financiare (Notes).

8
Bogdan Victoria “Armonizarea contabilă international” Editura Economica, Bucuresti, 2004, p. 69
12
 Voi prezenta doar regulile generale ale bilanţului, a contului de profit şi pierdere şi
tabloul fluxurilor de trezorerie.

Situaţiile financiare britanice cuprind situaţiile fundamentale şi notele, care

explicitează şi îmbunătăţesc informaţia cuprinsă în primele rapoarte. Situaţiile funadamentale,
la rândul lor, se compun dintr-o situaţie privind poziţia financiară a firmei (bilanţul), situaţii
privind performanţele acesteia(Contul de profit şi pierdere si situaţia tuturor câştigurilor şi
pierderilor înregistrate) şi Tabloul fluxurilor de trezorerie. 9

2.1.1. Bilanţul

Legea societăţilor comerciale britanice prezintă două modele de bilanţ :

- Formatul 1, cu prezentare în listă (vertical);

- Formatul 2, cu prezentare în cont (orizontal).

În cele 2 formate sunt utilizate următoarele criterii de clasificare:

- Abordarea funcţională, pentru posturile de activ;

- Gradul de exigibilitate, pentru posturile de pasiv.10

Ambele formaturi ale bilanţului conţin date asemănătoare. Formatul 2 este practice un cuprins
al tuturor conturilor , cele cu sold final debitor pe de o parte, iar cele cu sold final creditor, pe
cealaltă parte. 11

Activele figurează în bilanţ la valoarea lor netă contabilă.

Datoriile sunt clasate după scadenţă şi nu după natural lor.

Structura contabilă a bilanţului în format de listă (vertical), este preferat de societăţi

este următoarea:

Capital apelat nevărsat

9
Tabără Niculai, Horomnea Emil, Mircea Mirela-Cristina “Contabilitate internaţională”Ed. Tipo Moldova, Iasi
2010, p.181

10
Feleagă Niculae, „Sisteme contabile comparate” Vol. I , Ed. Economica , Bucureşti , 1999, p. 71
11
Neag Ramona „ Reforma contabilităţii româneşti între modelele francez şi cel anglo-saxon” Ed
Economică ,Bucureşti, 2000, p. 77
13
Imobilizări

Imobilizări necorporale

Imobilizări corporale

Imobilizări financiare

Activ circulant

Stocuri

Debitori

Titluri de plasament

Disponibilităţi

Cheltuieli constatate în avans şi venituri de primit

Creditori cu scadenţă sub 1 an

ACTIVUL NET CURENT

ACTIVUL TOTAL – DATORII CURENTE

Creditori cu scadenţă mai mare de 1 an

Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli

Cheltuieli de plătit şi venituri constatate în avans

Capitaluri proprii

Capital

Prime de emisiune

Rezerve din reevaluare

Alte reserve

Rezultatul reportat

Fig. 2 Structura contabilă a bilanţului 12

Pornind de la realitatea legală putem definii împrumuturile şi creditele, în calitate de

creditori. Aici apare deosebirea, creditorii pot fi grupaţi în creditori sub un an şi creditori
peste un an de zile. Prezentarea creditorilor este cerută pentru ambele formate de bilanţ,
luându-se în evidenţă scadenţa lor, sub 5 ani sau peste 5 ani.

Luându-se în considerare contul de profit şi pierdere şi bilanţul, acesta din urmă are
prioritate, prioritatea este acordată de către cadrul conceptual britanic.

12
Bogdan Victoria ,, Contabilitate comparată“ Ed. Universităţii din Oradea, Oradea 2002, p. 112
14
 ,, Declaraţia de principii” britanică defineşte activele ca fiind ,,drepturi sau alte forme
de acces la beneficii economice viitoare controlate de entitate, ca rezultat al evenimentelor
sau tranzacţiilor trecute”. Legea societăţilor comerciale defineşte imobilizările drept ,, active
destinate utilizării în mod continuu în activitatea entităţii.”

În ce priveşte elementele de pasiv , ignorate o bună bucată de vreme de către

normalizatorii britanici, acestea sunt definite ca ,, obligaţii care generează transfer de
beneficii, recultate în urma tranzancţiilor sau evenimentelor trecute”. 13

Principiul general în Marea Britanie în legătură cu cumpărarea de către societate a

propriilor sale acţiuni este faptul că se interzice cumpărarea de acţiuni proprii, dar acest
principiu are numeroase excepţii. Răscumpărarea propriilor acţiuni trebuie să fie autorizată de
Adunarea acţionarilor şi să conducă la o reducere de capital.14

În Marea Britanie s-a manifestat tendinţa de a scoate datorii în afara bilanţului,

plecând de la dubla presupunere că piaţa de capital acordă o mai mare atenţie indicatorilor de
levier financiar şi este incapailă să treacă de aparenta juridică pentru a sesiza substanţa
economică.15

În continuare voi prezenta câteva posture bilanţiere, şi anume : activele, datoriile şi

capitalurile proprii.

1. Activele

Imobilizarile corporale se regăsesc în bilanţ sub forma goodwill-ului, costurilor de

cercetare dezvoltare, mărcilor, brevetelor, drepturi de comercializare şi difuzare. Cheltuielile
de constituire nu sunt capitalizate, ele se înregistrează direct în contul de profit si pierdere.
Cheltuielile de cercetare se recunosc în contul de profit şi pierdere. Costurile generate de
majorarea capitalului social sunt imputate asupra primelor de emisiune.Cheltuielile de
dezvoltare pot fi capitalizate numai dacă îndeplinesc cumulativ o serie de cinci condiţii şi se
amortizează pe durata de viaţă a proiectului.

13
Tabără Niculai, Horomnea Emil, Mircea Mirela-Cristina “Contabilitate internaţională” Ed. Tipo Moldova,
Iasi 2010, p. 182
14
Feleagă Niculae, „Sisteme contabile comparate” Vol. I , Ed. Economica , Bucureşti , 1999, p. 79
15
Tabără Niculai, Horomnea Emil, Mircea Mirela-Cristina “Contabilitate internaţională”Ed. Tipo Moldova,
Iasi 2010, p. 182
15
 Imobilizările corporale sunt înregistrate de regulă, în bilanţ la costul lor istoric, mai
puţin amortizarea cumulata. Întreprinderile britanice au şi posibilitatea înregistrării în bilanţ a
activelor la valoarea lor justă, în acest caz amortizarea calculându-se pe baza valorii
reevaluate. În activul societăţii sunt recunoscute şi bunurile deţinute pe bază de contract de
leasing financiar.

Stocurile sunt evaluate, de regulă, utilizând metoda FIFO, în timp ce metoda LIFO
este interzisă prin standardul SSAP 9 „Accounting for Stocks and Long Term Contracts”.16

2. Datoriile

Datoriile se împart în datorii ce trebuie plătite într-un timp de un an şi datorii ce

trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an.

Principalele provizioane contabilizate de întreprinderile britanice sunt cele pentru

reorganizare, litigii şi pentru garanţii. Bilanţurile întreprinderilor britanice cuprind datorii
privind impozitele amanate dar şi pensiile angajaţilor.

3. Capitalurile proprii

Principala particularitate in grupa capitalurilor proprii o reprezinta postul „Profit and

Loss Account” care este, de fapt, similar postului „Rezultat reportat” din contabilitatea din
Romania. Reconcilierea dintre rezultatul exercitiului din contul de profit si pierdere si postul
mentionat in bilant este prezentata in notele la situatiile financiare.17

2.1.2. Contul de profit si pierdere

Contul de profit şi pierdere este întocmit în general sub formă de listă de către
societăţile britanice. Cifra de afaceri este principalul element de venit înregistrat în cadrul
acestuia. Cheltuiala de exploatare sunt grupate în general după funcţiile întreprinderii.

Performanţa financiară a unei entităţi poate fi descompusă pe o serie de component de

tipul natură, cause, funcţii, continuitate, frecvenţă, tabilitate, risc, predictibilitate. Informaţiile
trebuie să fie prezentate într-o formă care să atragă atenţia asupra acestor component, motiv
pentru care nu are importanţă numărul situaţiilor financiare întocmite.
16
Ristea Mihai, Olimid Lavinia, Calu Daniela Artemisa „Sisteme contabile comparate” Ed. CECCAR ,
Bucureşti ,2006, p. 98

17
Ristea Mihai, Olimid Lavinia, Calu Daniela Artemisa „Sisteme contabile comparate” Ed. CECCAR ,
Bucureşti ,2006, p. 99
16
 Contul de profit şi pierdere urmează prevederile directive a IV a.18

Legea societăţilor comerciale are patru modele propuse pentru a prezenta contul de
profit şi pierdere, rezultatele din combinarea celor două modalităţi de analiză a cheltuielilor,
după funcţie sau după natură, cu cele două forme de prezentare, în listă sau în cont.19

Situaţiile financiare nu sunt încărcate cu informaţii, detalierea elementelor realizându-

se în note. Contul de profit şi pierdere trebuie să permită pieţelor financiare să stabilească
previziuni asupra performanţei viitoare a întreprinderii; prin urmare, evenimentele care
influenţează puternic profitul sau pierderea exerciţiului şi care, probabil, nu se vor repeat,
trebuie să fie communicate utilizatorilor.20

2.1.3. Situaţia fluxurilor de trezorerie

Documentul acesta a fost introdus prin FRS 1 ,,Cash Flow statement” normă care se inspiră
din reglementările americane. Norma FRS 1 impune publicarea tabloului fluxurilor de
trezorerie, prin analiza fluxurilor monetare generate de 3 funcţii :

a. Fluxuri implicate de funcţia de exploatare

b. Fluxuri implicate de funcţia de investiţii

c. Fluxuri implicate de funcţia de finanţare21

În contabilitatea din Marea Britanie, situaţia fluxurilor de numerar are o structura

aparte, diferită de cea recomandată de organismul internaţional de normalizare. Aceasta
regrupează următoarele opt posturi:

1. Activităţile de exploatare;

2. Veniturile din interese de participare si serviciul finanţării (dobânzi încasate,

dobânzi plătite, dobânzi pentru contractele de leasing, dividende încasate de la societăţile

asociate şi din alte participaţii, dividendele plătite acţionarilor minoritari);

18
Tabără Niculai, Horomnea Emil, Mircea Mirela-Cristina “Contabilitate internaţională” Ed. Tipo Moldova,
Iasi 2010, p. 183
19
Bogdan Victoria ,, Contabilitate comparată“ Ed. Universităţii din Oradea, Oradea 2002, p. 116
20
Ristea Mihai, Olimid Lavinia, Calu Daniela Artemisa „Sisteme contabile comparate” Ed. CECCAR ,
Bucureşti ,2006, p. 101
21
Bogdan Victoria ,, Contabilitate comparată“ Ed. Universităţii din Oradea, Oradea 2002, p. 122
17
 3. Impozitul pe profit;

4. Activităţile din investiţii (plăţi şi încasări generate de achiziţia şi vânzarea

activelor imobilizate, investiţiilor financiare pe termen lung sau scurt);

5. Încasări sau plăţi generate de vânzarea sau achiziţia de activităţi;

6. Dividende plătite referitoare la capitalul societăţii;

7. Gestiunea lichiditaţilor (creşteri sau descreşteri de depozite la termen, cumpărări

sau vânzări de certificate de depozit, cumpărări si vânzări de obligaţiuni);

8. Activităţile de finanţare (încasări din emisiunea de acţiuni şi alte elemente de

capital, încasări din emisiunea de obligaţiuni, rambursări de împrumuturi altele decât cele pe
termen scurt, plăţi privind contractele de leasing, plăţi pentru răscumpărarea acţiunilor, plăţi
privind comisioanele generate de emisiunea de acţiuni).22

Versiunea revizuită a FRS 1 a fost publicată în octombrie 1996. Noul format prevedea
opt rubrici standardizate ( standard headings):

• Activităţile de exploatare (operating activities);

• Venituri din participaţii şi servicii de finanţare (return on investments and servicing of

finance);

• Impozitarea (taxation) ;

• Cheltuieli de capital şi investiţiile financiare (capital expenditure and financial

investment);

• Achiziţiile şi cesiunile de activităţi ( acquisitions and disposals) ;

• Dividendele plătite referitoare la capitalul societăţii (equitz dividend paid);

• Gestiunea lichidităţilor (management of liquid resources);

• Acticităţile de finanţare (financing).23

22
Ristea Mihai, Olimid Lavinia, Calu Daniela Artemisa „Sisteme contabile comparate” Ed. CECCAR ,
Bucureşti ,2006, p. 106
18
 În fiecare rubrică standard de mai sus, FRS identifică unele categorii individuale de
încasări şi plăţi, ele trebuiesc identificate în parte dacă au o importanţă relativă.
Prezentare acesta se poate face fie în tabloul fluxurilor de trezorerie, fie într-o anexă.

2.1.4. Situaţia tuturor câştigurilor şi pierderilor înregistrate

Documentul acesta este introdus prin FRS 3, venind ca o completare a informaţiilor

cuprinse în contul de profit şi pierdere.

ASB declară că „o analiză mai utilă a calităţii profiturilor, decât cea prinvind
profiturile realizate şi nerealizate, este o analiză atât a câştigurilor şi pierderilor ce derivă din
activităţile de exploatare cât şi a celor ce rezultă din schimbările în valoarea activelor şi
datoriilor, în condiţii de continuitate a activităţii”.24

Situaţia trebuie să fie prezentată cu aceeaşi importantă acordată celorlalte situaţii

principale. Ea este o situaţie a performantei sau a rezultatului global (comprehensive income).
Ea reprezintă primul pas al ASB spre cerinţa comunicării financiare, referitoare la
schimbările în bogăţia.25

2.1.5. Anexa
Anexa trebuie să prezinte capitalul autorizat. Documentul face referire la respectarea
normelor contabile în vigoare. Derogările trebuie să fie menţionate, dar pe lângă acesta
trebuie să fie justificate.
Societăţile de capitaluri au menirea să prezinte conturile anuale şi metodele contabile
reţinute pentru evaluare.
Impozitele amânate ce figurează în bilanţ sunt analizate pe baza principalelor diferenţe
temporare. De asemenea, se convine să se prezinte sub aceiaşi forma impozitele amânate
potenţiale necontabilizate. 26

23
Feleagă Niculae „Sisteme contabile comparate” Vol. I , Ed. Economica , Bucureşti , 1999, p. 95
24
Bogdan Victoria ,, Contabilitate comparată“ Ed. Universităţii din Oradea, Oradea, 2002, p. 123
25
Feleagă Niculae, „Sisteme contabile comparate” Vol. I , Ed. Economica , Bucureşti , 1999, p. 100
26
Feleagă Niculae, „Sisteme contabile comparate” Vol. I , Ed. Economica , Bucureşti , 1999, p. 92
19
BIBLIOGRAFIE

1. http://steconomice.uoradea.ro/anale/volume/2006/finante-contabilitate-si-banci/85.pdf

2. Ordinul Ministerului finantelor Publice nr. 3055 din 29.10.2009 pentru aprobarea
Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene

3. Feleagă Niculae, „Sisteme contabile comparate” Vol. I , Ed. Economica , Bucureşti ,

1999

20
4. Bogdan Victoria “Armonizarea contabilă internationala” Editura Economica,
Bucuresti, 2004

5. http://oeconomica.uab.ro/upload/lucrari/820061/34.pdf

6. Tabără Niculai, Horomnea Emil, Mircea Mirela-Cristina “Contabilitate

internaţională”Ed. Tipo Moldova, Iasi 2010

7. Neag Ramona „ Reforma contabilităţii româneşti între modelele francez şi cel anglo-
saxon” Ed Economică ,Bucureşti, 2000,

8. Bogdan Victoria ,, Contabilitate comparată“ Ed. Universităţii din Oradea, Oradea

2002

9. Ristea Mihai, Olimid Lavinia, Calu Daniela Artemisa „Sisteme contabile comparate”
Ed. CECCAR , Bucureşti ,2006

21