Tema 1: Introducere în contabilitate și raportarea financiară conform IFRS

1.1. Contextul internațional al contabilității și rolul situațiilor financiare

1.2. Conceptele de normalizare, armonizare, convergență și
internaționalizare
1.3. Organisme implicate în procesul armonizării contabile
1.4. Particularitățile sistemului de contabilitate în RM

1.1. Contextul internațional al contabilității și rolul situațiilor financiare

Ultimele decenii ale secolului trecut s-au caracterizat prin evoluții rapide în planul dezvoltării
economice sub impactul accentuării fenomenului de globalizare. Globalizarea a devenit un concept utilizat
nu doar de specialiștii în domeniul economic, dar și din cel juridic, social, politic etc.
Contabilitatea trebuie să răspundă nevoilor în schimbare ale societății și să reflecte condițiile
economice, legale, culturale, sociale sau politice în care funcționează. Istoria contabilității și a profesiei
abundă în schimbări semnificative.
În ultima perioadă se recunoaște tot mai mult faptul, că principala sursă de informare sunt situațiile
financiare, motiv pentru care IAS (Standarde Internaționale de Contabilitate) au fost la un moment dat
redenumite IFRS (Standarde Internaționale de Raportare Financiară). Standardele internaționale privite ca
un set de dispoziții privind abordările contabile importante ale unor fapte specifice ale vieții economice au
o bază teoretică armonioasă și coerentă.
Contabilitatea are ca scop colectarea, generalizarea și prezentarea informațiilor cu privire la activitatea
entității şi rezultatele ei financiare tuturor utilizatorilor. Însă, în ultimul timp a crescut rolul contabilității în
asigurarea persoanelor interesate cu informație necesară în luarea deciziilor administrative şi economice.
Aceasta a fost determinată de extinderea relațiilor economice dintre țări, intensificarea procesului de
constituire a entităților cu capital străin, necesitatea atragerii investițiilor externe în economia națională. Ca
urmare, principalii utilizatori a informației financiare au devenit investitorii care îndeosebi sunt interesați în
succesul activității entității beneficiară de investiții.
Executarea funcției principale a contabilității - asigurarea utilizatorilor cu informație necesară se
realizează în baza elaborării situațiilor financiare. Familiarizarea cu datele acestor situații are loc, în primul
rând, în momentul încheierii contractelor de colaborare între părți. Periodic, pe baza totalurilor perioadei de
raportare, se efectuează analiza situațiilor financiare, atât de către management, cât şi de către fondatorii
entității, la adunarea generală. Aceasta dă posibilitate managerilor de a planifica şi controla activitatea
entității, iar utilizatorilor externi, inclusiv fondatorilor entității, de a evalua situația financiară și rezultatele
financiare. De aceea, în ultimul timp, contabilitatea pe drept începe să se numească „limbaj de afaceri".
Internaționalizarea business-lui, necesitatea armonizării sistemului contabil din diferite țări, a
condiționat pregătirea informației financiare pe baza standardelor internaționale. Aceasta permite: în primul
rând, înțelegerea situațiilor financiare de către toate categoriile de utilizatori; în al doilea rând, elaborarea
lor după reguli unice, ceea ce asigură comparabilitatea indicatorilor entității nu doar în interiorul țării, dar
şi peste hotare.
Entitățile moderne prezintă în sine subiecți economici cu o structură destul de complexă, având în
componența lor un şir de subdiviziuni, care în acelaşi timp sunt strâns legate economic și juridic cu alte
entități: furnizori şi cumpărători, bănci comerciale și companii de asigurare, serviciul fiscal şi organe
statistice, etc. Toți participanții, totodată, sunt şi utilizatori de informație, care în raport cu entitatea dată pot
fi divizați convențional în două grupuri mari:
 Utilizatori interni de informații;
 Utilizatori externi de informații.
Utilizatorii interni de informații sunt personalul administrativ al entității (managerii, contabilii,
analiştii), care au acces atât la informația obținută din contabilitatea managerială, cât și la informația din
situațiile financiare. În baza acestei informații, în special, se iau decizii cu caracter operațional și financiar:
stabilirea direcției de dezvoltare a entității în perspectiva apropiată; elaborarea planului de afaceri pentru
anul următor; identificarea surselor de finanţare; stabilirea căilor de investiții a resurselor entității ș.a. Ținând
cont de importanța deciziilor luate, informația trebuie să fie prezentată grupului dat de utilizatori la timp, în
volum deplin şi să fie autentică.
La utilizatorii externi de informații se referă: proprietarii (investitorii, acționarii, analiştii); creditorii;
partenerii comerciali (furnizorii și cumpărătorii); angajații și organele sindicale; organele de stat (fiscale și
statistice); bursele de valori, firmele de audit, analiştii şi consultanții.
Aceste grupuri de utilizatori au acces doar la informații prezentate în situațiile financiare în baza căreia
ei iau diverse decizii.
Informația financiară conținută în situațiile financiare ale entităților, constituie un domeniu
informațional de proporții pentru efectuarea analizei economice, pentru evaluarea activității conducerii
privind utilizarea resurselor încredințate acestora și pentru luarea deciziilor de către utilizatorii de informații.
Cu toate acestea, situațiile financiare cu destinație generală nu conțin și nu pot să conțină toată
informația necesară investitorilor actuali și celor potențiali. Acești utilizatori de informație trebuie să atragă
atenția la informația de acest gen și din alte surse. Fiecare grupă de utilizatori principali ai situațiilor
financiare, are diverse necesități informaționale , dar totuși situațiile financiare au la bază un astfel de set de
date, care corespund cerințelor majorității utilizatorilor principali de informații. Totuși concentrarea atenției
la necesitățile generale de informații nu creează obstacole entității de a oferi informații suplimentare care
sunt mai utile unor subgrupe de utilizatori principali de informații.

1.2. Conceptele de normalizare, armonizare, convergență și internaționalizare

Normalizarea contabilă este procesul de aplicare deliberată a normelor de contabilitate pentru
soluționarea corectă a problemelor privind producția și utilizarea informației contabile. Lui i se pot atribui
trei scopuri fundamentale:
- Obținerea de către puterea publică a unei informări omogene,
- Valorificarea informației contabile de către utilizatorii externi, în special în ceea ce privește
comparațiile în timp și spațiu între întreprinderi,
- Contribuția la o bună alocare a resurselor financiare la nivelul unei țări.
Normalizarea are marele avantaj de a permite comparații în spațiu și timp. Faptul că situațiile
financiare elaborate de entități sunt stabilite conform acelorași norme permite, în anumite condiții totuși,
compararea situației și performanțelor financiare.
În funcție de raportul dintre aportul public (statul) și cel privat (profesia contabilă liberală) în procesul
de normalizare contabilă, unii specialişti (L.A. Daley si G.E. Mueller, 1982) au identificat patru tipuri de
abordări în domeniu
1. o abordare de tip politic – în care predomină intervenția statului (Franța - și Germania);
 2. o abordare de tip pragmatic - în care rolul hotărâtor îl are profesia contabilă liberală (Marea
Britanie);
3. o abordare mixtă - în care normele elaborate de profesia contabilă liberală sunt impuse prin
intervenția statului (SUA, unde Comisia Valorilor Mobiliare-SEC, care joacă un rol de reglementare în
publicarea informației financiar contabile a societăților cotate la bursă, a mandatat un organism privat al
profesie contabile, pe FASB- Consiliul pentru Standarde ale Contabilității Financiare – să elaboreze un
ansamblu de principii contabile general admise);
4. o abordare mixtă – în care normele elaborate de profesia contabilă liberă sunt impuse prin
negocieri multipartite (Olanda - unde „Comitetul de reflecție tripartită” realizează compromisul dintre
profesia contabilă, asociațiile patronale și sindicate).
Procesul de normalizare contabilă a reprezentat şi reprezintă o dispută istorică, din care uneori câștigă
profesia contabilă, alteori puterea publică, dar care tinde în timp să estompeze diferențierile dintre oponenți.
Pentru înfăptuirea obiectivelor privind normalizarea, dezvoltarea și perfecționarea contabilității este
necesară o instituție credibilă a normalizării. În sfera preocupărilor sale intră următoarele misiuni:
• elaborarea şi actualizarea cadrului contabil general, a standardelor (normelor) contabile naţionale, a
planului de conturi general, a ghidurilor practice și a dicționarului de termeni. Toate normele elaborate de
această instituție devin obligatorii prin intervenția statului;
• avizarea doctrinară a tuturor propunerilor legislative și a reglementărilor în domeniul contabilității;
• elaborarea de norme contabile recunoscute la nivel internațional.
La nivel internațional, normalizarea contabilă comportă elaborarea de reguli sau norme aplicabile, în
totalitate sau parțial, unui asamblu de țări, de întreprinderi dau de către un ansamblu de profesioniști
contabili. Normalizarea contabilă internațională presupune existența unei autorități capabile să elaboreze
reguli sau norme, să le impună obligativitatea și să sancționeze nerespectarea lor.
Armonizarea contabilă internațională și-a gasit diverse definiții și nuanțări în literatura de
specialitate.
Obiectivul principal al armonizarii contabile il reprezinta constituirea unui limbaj comun universal de
comunicare in lumea afacerilor. Se considera ca acest obiectiv se poate înfăptui în condițiile unei armonizări
a necesităților de informare a utilizatorilor și a posibilităților ofertei sau a producției de informație contabilă
de a ține pasul cu modificările produse in dinamica cererii. Aceasta armonizare a ofertei contabile după
cererea existentă poate fi realizabilă și necesară atât în plan conceptual cât și în plan operațional.
Pentru a opera pe piețele internationale de capitaluri, investitorii trebuie să dețină informații suficiente
și comparabile privind diferitele oportunități de investire. Cea mai mare parte a informațiilor care stau la
baza deciziei de investire la nivelul firmei sunt furnizate de contabilitate. În general, se consideră că
diferitele piețe naționale de capitaluri sunt foarte asemănătoare, cu excepția obligațiilor de publicare a
informației financiare și regulilor contabile. Această situație a făcut ca sub presiunea internationalizării
piețelor de capitaluri, să asistăm la un fenomen de armonizare și normalizare a contabilității întreprinderilor
la nivel mondial.
Armonizarea contabilă internatională este importanta atat pentru utilizatorii informațiilor contabile cât
și pentru normalizatorii contabili. În încercarea de a depăși barierele unei comunicări care se dorea tot mai
mult eficientă, s-a avansat gradual în procesul armonizarii contabile cu concursul organizațiilor implicate și
s-au conturat tot mai evident câteva avantaje esențiale generate de acest fenomen, cu numeroase efecte
pozitive, printre care:
 - elimina una dintre barierele principale din calea fluidizarii circulatiei, la nivel international, a
fluxurilor monetare de investitii sau financiare;
- creează posibilitatea investitorilor și analiștilor financiari să înțeleagă rapoartele financiare ale
societăților străine, în care aceștia ar fi interesați să investească;
- reduce eforturile societăților multinaționale pe linia întocmirii conturilor consolidate;
- reduce costurile cu pregatirea informațiilor contabile, pentru societățile care caută resurse pe piețe
financiare străine;
- facilitează activitatea autoritatilor fiscale naționale în procesul de măsurare a impozitului pe profit
datorat de către întreprinderile străine;
- oferă mijloacele necesare determinării poziției strategice a unei intreprinderi in sectorul său de
activitate pe plan mondial;
- elimină costurile cu normalizarea în țările în care nu exista încă norme adecvate în domeniul
contabilității și auditului.
Armonizarea internațională poate fi privită ca o negociere între organismele internaționale
specializate, cu scopul de a ajunge la o înțelegere în ceea ce privește comparabilitatea internațională, ca un
proces prin care regulile sau normele naționale, diferite de la o țară la alta, uneori divergente, sunt
perfecționae pentru a fi făcute comparabile, sau ca un proces prin care contabilitatea părăsește diversitatea
în practică.
De asemenea, ea poate fi un proces instituțional care are drept scop să pună in convergență normele
și proiectele contabile naționale și, în consecință, să faciliteze comparația situațiilor contabile produse de
întreprinderi din diferite tări.
Armonizarea se poate distinge de normalizare considerând că aceasta din urmă are drept obiect
aplicarea unor norme identice în acelaşi spațiu geopolitic și vizează uniformizarea practicilor contabile în
cadrul acestui spațiu. În schimb, armonizarea autorizează o diversitate de practici contabile și stabileşte
echivalențe între ele. Ea este, în principiu, mai puțin restrictivă decât normalizarea, respectiv o formă
atenuată a normalizării şi o primă etapă spre aceasta.
Armonizarea contabilă împiedică adâncirea diferențierilor în domeniu, furnizând un teren comun de
înțelegere. Până acum un sfert de secol contabilii utilizau limbaje diferite şi, de asemenea, dădeau
interpretări diferite acelorași evenimente sau tranzacții. Pe plan regional şi mondial au coexistat mai multe
culturi, două dintre ele fiind deosebit de influente, și anume:
1. cultura contabilă și sistemul contabil vest-european, denumit și continental, ai căror promotori sunt
Franța și Germania;
2. cultura contabilă şi sistemul contabil anglo-saxon, ai căror promotori sunt Anglia și SUA.
Sub influența celor două blocuri de putere contabilă sistemele contabile naționale prezentau diferențe
semnificative, fapt ce a inițiat preocupări pentru apropierea acestora. Armonizarea, înțeleasă ca uniformizare
a conceptelor și practicilor contabile a fost cerută în principal de marii investitori internaționali, interesați
să compare oportunitățile plasării capitalului.
La realizarea armonizarii contabile pe plan internațional contribuie mai multe organizații
interguvernamentale și organizații ale profesiei contabile. Acest lucru se realizează prin alinierea la
Standardele Internaționale de Contabilitate (IAS/IFRS) emise de Consiliul pentru Standarde Internaționale
de Contabilitate (IASB), instituția prin care se realizează normalizarea contabilă internațională.
IAS pot fi utilizate în mai multe moduri, cele mai frecvente fiind:
 • prin aplicare directă, în calitate de norme contabile naționale,
• ca documentație utilă în elaborarea normelor contabile naționale,
• ca referință, în vederea asigurării comparabilității reglementărilor contabile naționale cu
normele contabile internaționale,
• aplicarea concretă – parțială sau integral- a standardelor internaționale duce la armonizarea
practicilor contabile și de raportare financiară pe scară globală.
În analiza procesului de implementare a standardelor sunt folosiți termeni diferiți ca „armonizare",
„convergență", „adoptare", cu referire la aproximativ același lucru, dar cu interpretările diferite de la o țară
la alta şi anume:
• aplicarea tuturor standardelor internaționale - țări în curs precum Nigeria, Malaiezia,
Singapore, au adoptat standardele internaționale aproape ad literam, fără sau cu foarte puține amendamente
de ordin național. Totuşi trebuie menționat faptul că influența Regatului Unit al Marii Britanii a făcut din
preluarea standardelor cea mai puțin costisitoare metodă de elaborare a standardelor naționale;
• aplicarea tuturor standardelor internaționale, dar cu o perioadă de grație (termenul de grație
este considerat necesar în general datorită efortului de a traduce standardele);
• aplicarea selectivă a standardelor internaționale - adoptarea selectivă poate avea drept cauză
complexitatea standardelor, incompatibilități de natură culturală sau potențiale probleme legate de
armonizare și poate fi doar o etapă intermediară până la implementarea in-extenso. Franța și Italia au avizat
utilizarea standardelor internaționale pentru conturile consolidate, iar în Elveția și Germania unele
întreprinderi au ales să aplice standardele pentru raportările financiare;
• norme naționale bazate pe IFRS etc.
Convergența – reprezintă un proces ce are ca finalitate adoptarea standardelor internaționale.
De fapt, convergența constituie procesul prin care se urmărește identificarea și eliminarea punctelor
de dezacord dintre legislațiile contabile naționale, directivele europene și standardele internaționale de
raportare financiară, precum şi diminuarea diferențelor între standardele americane și IFRS.
Acest concept poate prezenta limite, precum:
• aspectele specifice (economice, politice, legislative, culturale, cutumiare);
• limitarea accesului la unele părți ale standardelor internaționale (acces contra cost pentru țările
în curs de aderare la UE);
• costurile ridicate privind consilierea în domeniul implementării și aplicării concrete a
standardelor.
Pentru a soluționa aceste probleme autoritățile naționale sunt încurajate:
• să publice materiale referitoare la strategia de abordare a procesului de armonizare, care să
cuprindă referiri la principii fundamentale, rol și responsabilități ale părților implicate în proces,
calendarul pentru implementarea standardelor şi măsuri pentru traducerea acestora etc.;
• să stabilească criterii pentru raportări complementare IFRS-urilor, care să răspundă unor
cerințe de specific național (ex: raportări cu un conținut fiscal destinat statului, ca utilizator). Practicile
naționale considerate cele mai eficiente, dar care nu se regăsesc în IFRS, vor fi aduse la cunoştința
organismelor internaționale și vor fi luate în considerare de către acestea pentru viitor;
• să stabilească modul în care vor fi prezentate reglementările naționale adiționale: diferențiat
de IFRS sau nu. Varianta diferențierii este de preferat deoarece facilitează continuitatea procesului de
convergență și permite identificarea mai rapidă a obligațiilor legate de raportările complementare;
 • să coopereze cu organisme profesionale din alte țări vecine. Este cunoscut faptul că
implementarea standardelor are efecte similare în țările din aceeaşi regiune, motiv pentru care este
încurajată asocierea în vederea găsirii de soluții viabile pentru depăşirea dificultăților apărute în
procesul de armonizare.
O altă noțiune folosită este standardizarea. Această noțiune este descrisă ca un proces prin care toți
participanții sunt de acord să utilizeze aceleași sau aproape aceleași metode contabile. Rezultatul final este
obținerea situațiilor financiare uniforme. Uniformitatea este o condiție în care toate informațiile sunt exacte,
omogene şi stabile.
Noțiunea de standardizare în contabilitate înseamnă că doar una din practici este permisă. De exemplu,
dacă într-o țară se folosește în amortizarea imobilizărilor corporale doar metoda liniară, nefiind permisă o
altă metodă pentru calcularea deprecierii imobilizărilor, putem spune că în acea țară se foloseşte o metodă
„standardizată" de calcul a amortizării imobilizărilor. Dacă se cere folosirea doar a metodei FIFO pentru
calcularea valorii stocurilor, putem spune că în acea țară se folosește de o metodă „standardizată" de calcul.
Țările de drept scris au de obicei reguli standardizate. Legea spune cu exactitate ce regulă trebuie
aplicată. Fosta Uniune Sovietică este un exemplu concludent cu privire la standardizarea regulilor contabile.
Exista un singur plan de conturi utilizat în toate domeniile, fără noțiunea de flexibilitate în metodele
contabile sau în modul de prezentare a informațiilor. Sistemul standardizat era aplicat de către toate
companiile. Un sistem asemănător exista și în România.
În prezent, cuvântul de ordine pentru majoritatea specialiştilor contabili din toate țările lumii este
internaționalizarea, într-o asemenea formulă încât se poate vorbi, în pofida caracterului excesiv, despre o
contabilitate internațională.
Contabilitatea internațională s-a născut din preocupările de armonizare internațională a practicilor
contabile și încearcă în prezent să își definească frontierele și conținutul pornind de la normalizarea
contabilă internațională. Pe plan mondial se simte nevoia unei singure metodologii, pornind de la ideea că
informația contabilă trebuie să aibă sens pentru toți și să fie comparabilă global.
Finalizarea procesului de convergență contabilă pe plan mondial va însemna intrarea în drepturi a unei
contabilitați internaționale, a unor norme, principii, concepte unice și unitare pentru toate țările implicate.
În aceste conditii, am putea vorbi despre un model contabil mondial.

1.3. Organisme implicate în procesul armonizării contabile

Pe plan regional şi chiar mondial coexistă mai multe culturi contabile două dintre ele fiind deosebit
de marcante şi influente şi anume:
1. cultura contabilă şi sistemul de contabilitate vest-european, denumit şi continental, promovată de
Franţa şi Germania;
2. cultura contabilă şi sistemul contabil anglo-saxon, dezvoltată de Anglia şi SUA.
Sub influenţa celor două blocuri de putere contabilă, sistemele contabile naţionale prezintă mari
divergenţe, ceea ce a generat mai ales în perioada postbelică, iniţierea unui proces de armonizare, de
apropriere a sistemelor contabile, chiar a culturii contabile a diferitelor ţări sau grupuri de ţări
Pe plan regional s-a constituit mai multe organisme internaţionale guvernamentale şi
neguvernamentale al căror scop este contribuţia activă la armonizarea contabilităţii. Aceste organisme sunt:
1. Grupul ţărilor occidentale cele mai industrializate (dezvoltate) (OCDE – Organizaţia de Cooperare
şi Dezvoltare Economică) care a publicat în 1976 un document cu „principiile directoare adecvate
întreprinderilor multinaţionale cu titlul de recomandări care vizează în special o mai bună informare a
publicului asupra structurii activităţilor şi politicilor acestor întreprinderi”;
2. Grupul interguvernamental de experţi ONU (Organizaţia Naţiunilor Unite) constituit în 1982, al
cărui obiectiv principal este vegherea asupra intereselor ţărilor în curs de dezvoltare, membre ONU;
3. Grupul ţărilor Pieţei Comune a Comunităţii Economice Europene (CEE) care a elaborat şi difuzat
ţărilor membre încă din 1968 un Cadru Contabil general şi a adoptat mai multe directive importante, cum
ar fi:
-Directiva 2013/34/UE a Parlamentului European și a Consiliului din 26 iunie 2013 privind situațiile
financiare anuale, situațiile financiare consolidate și rapoartele conexe ale anumitor tipuri de întreprinderi,
de modificare a Directivei 2006/43/CE a Parlamentului European și a Consiliului și de abrogare a
Directivelor 78/660/CEE și 83/349/CEE ale Consiliului, publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene
nr. L 182/19 din 29 iunie 2013 (http://eur-lex.europa.eu/legal-
content/RO/TXT/HTML/?uri=CELEX:32013L0034&qid=1403606060234&from=RO)
Pe plan mondial în materie de armonizare contabilă, sunt deosebit de active următoarele organizaţii
profesionale internaţionale şi anume:
1. Comitetul pentru Standarde Intenţionale de Contabilitate (International Accounting Standards
Committee – IASC) (care devine în urma unei reforme organizatorice şi de strategie contabilă, Consiliul
IASB) creat în anul 1973, care regrupează în total 143 de organizaţii profesionale contabile din 104 de ţări
având ca obiectiv elaborarea şi publicarea standardelor contabile internaţionale cu privire la prezentarea
situaţiilor financiare anuale, precum şi asigurarea acceptării şi aplicării lor la scară mondială. Deşi aceste
standarde nu au caracter obligatoriu, ele exercită o puternică influenţă asupra practicilor şi reglementărilor
contabile naţionale.
IASC, din 2000, şi-a modificat structurile pentru a face din succesorul său IASB (International
Accounting Standards Board) „Consiliu al standardelor contabile internaţionale” un normalizator global,
care ţine cont de particularităţile naţionale, în materie de normalizare a contabilităţii.
„Consiliu al standardelor contabile internaţionale” – IASB a succedat în 2001, organismul „Comitetul
standardelor contabile internaţionale” – IASC, jucând un rol preponderent în normalizarea contabilă, la
scară internaţională.
Standardele elaborate de IASB poartă numele de „standarde internaţionale de raportare financiară”
(International Financial Reporting Standards - IFRS), elaborând până în 2005, cinci IFRS.
Standardele internaţionale de raportare financiară (IFRS), ca produse normalizatoare ale organismului
internaţional (IASB), se regăsesc în următoarele structuri:
1. Standarde internaţionale de raportare financiară (IFRSX), elaborate caatare de IASB;
2. Standarde internaţionale de contabilitate (IASX) care au suportat în prealabil, un proces de revizuire
prin eliminarea alternativelor, redundanţelor şi conflictelor din interiorul lor.
3. Interpretări de tip nou elaborate de Comitetul Internaţional de Interpretări la Raportarea Financiară
(International Financial Reporting Interpretations Committee - IFRIC) sau de predecesorul său, Comitetul
Permanent de Interpretare (Standing Interpretations Committee - SIC), supuse şi ele revizuirilor, atunci când
realitatea, impune acest fapt.
2. Federaţia Internaţională a Contabililor (International Federation of Accountants - IFAC) creată
în 1977, care au preocupări în special legate de standardele internaţionale de audit, etică profesională şi
formarea profesiei contabile.
 3. Aceste 2 organizaţii profesionale, IASC şi IFAC, sunt puternic influenţate de organismul american
de normalizare contabilă FASB (Financial Accounting Standards Board)(Consiliul de Standarde ale
Contabilităţii financiare) care vizează patru probleme principale:
- obiectivele situaţiilor financiare anuale (conţinut, performanţă şi evoluţie);
- caracteristicile calitative ale informaţiilor financiare (claritate, pertinenţă, fiabilitate, capacitate de
comparaţie;
- elementele componente ale situaţiilor financiare (active, pasive, venituri şi cheltuieli);
- metodele de evaluare a elementelor componente ale situaţiilor financiare.
Actualul organism american de normalizare contabilă „Consiliul standardelor de contabilitate
financiară (Financial Accounting Standards Board - FASB)” a succedat „Consiliului de principii contabile”
(Accounting Principles Board - APB) care, la rândul lui a înlocuit „Comitetul de proceduri contabile”
(Committee of Accounting Procedures – CAP).
Referenţialul american, este cunoscut în mod obişnuit sub sintagma „Principiile contabile general
acceptate americane ” (United States Generally Accepted Accounting Principles – US - GAAP).
FASB este un organism neguvernamental compus din şapte membri permanenţi, activităţile
normalizatoare ale acestui „Consiliu” realizându-se sub protecţia „Fundaţiei contabilităţii financiare”
(Financial Accounting Foundation - FAF). FAF are în componenţă şapte membri proveniţi de la diverse
organisme:
- AAA „Asociaţia americană a contabilităţii” (American Accounting Association);
- AICPA „Profesia contabilă liberală a experţilor contabili;
- Federaţia analiştilor financiari.”
FASB este primul organism normalizator care a elaborat, în mod explicit, un cadru conceptual
contabil, acest cadru fiind structurat, astăzi în 7 enunţuri (Statements of Financial Accounting Concept -
SFAC) al căror obiectiv este de a defini fundamentele care au stat şi vor sta la baza standardelor contabile.
FASB publică, în mod regulat, standarde de contabilitate intitulate „Enunţ privind standarde de contabilitate
financiară” (Statements of Financial Accounting Standard – SFAS sau mai simplu FASX), astfel de reguli
contabile având, în Statele Unite ale Americii, forţă de lege, deoarece ele sunt recunoscute oficial de
„Comisia de Valori Mobiliare” (Securities and Exchange Commission - SEC).

1.4. Particularitățile sistemului de contabilitate în RM

În Republica Moldova convergența sistemului național de contabilitate la IFRS, în rezultatul reformei
a doua se realizează în două direcţii :
1. Pe calea trecerii directe la IFRS ( pentru entitățile de interes public ) ;
2. Pe calea elaborării Standardelor Naţionale de Contabilitate ( SNC ) în baza IFRS și aplicării acestora
de către entitățile care practică activitate de antreprenoriat , cu excepţia entităților de interes public.
Însă, în acest context, ar trebui efectuate unele precizări :
 la elaborarea proiectelor SNC s-a luat în considerare nu doar prevederile IFRS , dar şi cerintele
Directivelor Uniunii Europene în domeniul contabilității;
 în conformitate cu Legea Republicii Moldova “ Cu privire la contabilitate ” a ţine
contabilitatea direct în baza IFRS, pot, pe lângă entitățile de interes public și alte entități, în special cele
mari. Cu toate acestea , ele trebuie să indice faptul că au ales între SNC și IFRS în politicile lor contabile şi
în notele la situaţiile financiare;
  nu toate IFRS au fost luate în considerare la elaborarea proiectelor SNC și , prin urmare , unele
dintre ele vor fi folosite în mod direct ( după necesitate ) şi de către acele entități care țin contabilitatea în
conformitate cu SNC.
Utilizarea în procesul elaborării SNC și a unor prevederi ale directivelor UE este condiționată de
acordul prin care Republica Moldova s-a angajat să armonizeze legislația şi reglementările sale în
conformitate cu cerinţele UE. De asemenea , s-a luat în considerare rapiditatea procesului de integrare a
economiei republicii în structurile europene, precum şi stabilizarea relaţiilor comerciale strânse între
entitățile din Republica Moldova şi companiile din ţările europene.
La 1 ianuarie 2014 a intrat în vigoare următoarele SNC, şi IFRS în baza cărora au fost elaborate.
SNC „PREZENTAREA SITUAŢIILOR FINANCIARE
SNC „POLITICI CONTABILE, MODIFICĂRI ALE ESTIMĂRILOR CONTABILE, ERORI ŞI
EVENIMENTE ULTERIOARE”
SNC „IMOBILIZĂRI NECORPORALE ŞI CORPORALE”
SNC „CONTRACTE DE LEASING”
SNC „DEPRECIEREA ACTIVELOR”
SNC „CREANŢE ŞI INVESTIŢII FINANCIARE”
SNC „STOCURI”
SNC „CAPITAL PROPRIU ŞI DATORII”
SNC „VENITURI”
SNC „CHELTUIELI”
SNC „CONTRACTE DE CONSTRUCŢII”
SNC „COSTURILE ÎNDATORĂRII”
SNC „DIFERENŢE DE CURS VALUTAR ŞI DE SUMĂ”
SNC „PĂRŢI AFILIATE ŞI CONTRACTE DE SOCIETATE CIVILĂ”
SNC „PARTICULARITĂŢILE CONTABILITĂŢII ÎN AGRICULTURĂ”
INDICAŢII METODICE PRIVIND CONTABILITATEA COSTURILOR DE PRODUCŢIE ŞI
CALCULAŢIA COSTULUI PRODUSELOR ŞI SERVICIILOR
Principalul motiv pentru care nu au fost elaborate un număr mare de SNC pe baza unor IFRS în
vigoare, este că piaţa financiară din Republica Moldova nu este semnificativă , iar costul de elaborare a unor
astfel de proiecte de standarde sunt mult mai mari decât efectul aplicării lor.
Aceste IFRS includ : toate acelea care au abreviere IFRS ( în total 13 standarde ); IAS 12 „Impozitul
pe profit ”, IAS 19 „Beneficiile angajaților ”, IAS 20 „Contabilitatea subvențiilor guvernamentale şi
prezentarea informaţiilor legate de asistenta guvernamentală ”, IAS 26 „Contabilizarea şi raportarea
planurilor de pensii ” , IAS 27 ,,Situații financiare consolidate şi individuale ”, IAS 28 „Investiții în entitățile
asociate ” , IAS 29 „Raportarea financiara in economiile hiperinflationiste ”, IAS 32 „ Instrumente
financiare : prezentare ” , IAS 33 „Rezultatul pe acţiune ”, IAS 34 „Raportarea financiară interimară ”, IAS
39 ,,Instrumente financiare : recunoaştere şi evaluare".
Cu toate acestea, ca o abatere de la lista IFRS, trebuie de menționat, unirea contabilității imobilizărilor
necorporale și corporale într-un standard unic, precum și elaborarea de SNC suplimentare:
„Creanţe comerciale şi alte active financiare”;
,,Capitalul propriu şi datorii”;
„Costuri”.
 Cu toate acestea , trebuie să recunoaştem că, în urma celei de a doua reformă, s-a făcut un pas înainte
în armonizarea sistemului contabil național la IFRS, ceea ce se confirmă prin următoarele argumente:
a ) s-a efectuat elaborarea şi aprobarea SNC într-un singur pachet, dar nu pe părți, așa cum a fost
înainte;
b) SNC conțin prezentări separate ale prevederilor IFRS cu exemple practice concrete și explicații cu
privire la recunoaşterea, evaluarea și contabilizarea elementelor situațiilor financiare în diferite situații
economico-financiare. Ca urmare a dispărut necesitatea elaborării comentariilor la fiecare standard ca acte
normative separate;
c) în cazul lipsei unei prevederi a oricărui SNC, se face trimitere la IFRS respectiv sau la careva puncte
pe baza cărora entitatea se poate ghida la reflectarea operațiunii date;
d) într-o măsură mai mare decât în reglementările anterioare privind contabilitatea, se evidențiază
posibilitatea de a utiliza, în anumite situații profesionismul contabilului, în special, în lipsa unei dispoziții
specifice în SNC și IFRS.
În general, principiile întocmirii situațiilor financiare cuprinse în reglementările contabile ale
Republicii Moldova, corespund cu principiile IFRS relatate în Cadrul conceptual și IAS 1.
Dar între ele există și diferențe condiționate de unii factori. IFRS sunt orientate la dezvoltarea
economiei cu piețe bursiere moderne, cu o gamă largă de instrumente financiare şi tranzacții complexe de
afaceri. În Republica Moldova, toate aceste elemente sunt la stadiul inițial de dezvoltare, prin urmare,
aplicarea anumitor principii prevăzute de IFRS este într-o măsură oarecare limitată.
Un alt factor este impactul asupra sistemului contabil a specificului legislației naționale, în special, a
Codului civil, Codului fiscal, Legii contabilității și altele. În rezultatul influenței acestor și altor factori
sistemul de contabilitate în Republica Moldova este reglementat de către stat, de aceea și SNC au fost
elaborate și aprobate de Ministerul Finanțelor și Guvernul Republicii. Ca urmare, și importanţa principiilor
stabilite în Legea contabilității și SNC "Prezentarea situațiilor financiare", la pregătirea informației care
urmează să fie reflectată în situațiile financiare este redusă.
De exemplu, ținând cont de faptul că formatul situațiilor financiare este unificat şi standardizat, la
întocmirea lor este imposibil să se respecte principiul pragului de semnificație. Întrucât în formatele
prognozate din timp, entitatea deja nu poate să includă informații suplimentare, chiar dacă acestea sunt
esențiale pentru adoptarea de către utilizatori a deciziilor importante.
Nu-și află o aplicare corespunzătoare în sistemul contabil autohton şi principiul prevalenței
conținutului asupra formei, deoarece operațiunile economice reflectate sunt examinate, în primul rând, din
punct de vedere al interpretării în actele normative (adică juridic), și apoi, reieşind din conținutul faptelor
economice.
De asemenea, din cauza influenței factorilor de mai sus, în actele normative ale Republicii Moldova
cu privire la contabilitate se acordă o atenție insuficientă fiabilității informațiilor, un principiu care în
componența IFRS este pe primul plan. Totodată, așa caracteristici calitative, cum ar fi neutralitatea și
prudența (conservatismul), nu sunt prezente în contabilitatea autohtonă, deoarece unele costuri nu sunt
recunoscute de Codul Fiscal.
Dar, deşi formele situațiilor financiare sunt stabilite în mod centralizat, ele în principiu corespund
cerințelor privind întocmirea și prezentarea de informații pentru utilizatori, înaintate de IAS 1. Astfel, în
bilanț sunt prevăzute articole pentru a reflecta activele biologice, resurse minerale, investiții imobiliare,
datorii estimate și alte elemente. În Situația de profit și pierdere se evidențiază clar determinarea rezul-
tatului financiar din activitatea operațională și din alte genuri de activități.
Cu toate acestea rămâne, ca şi mai înainte, criteriul recunoaşterii mijloacelor fixe în funcție de valoarea
unitară a obiectului, ceea ce a cauzat necesitatea de a reflecta separat obiectele de mică valoare și scurtă
durată în contabilitate și în bilanț. În ceea ce privește formatul Situației de profit și pierdere, în această formă
nu sunt prevăzute articole pentru venitul global, ceea ce nu permite de a lua în considerare sumele ce se
referă la profit (pierdere), dar înregistrate în componența capitalului propriu.
În ceea ce priveşte formatul și conținutul Notelor se poate pune la îndoială necesitatea prezentării de
către entități a unui volum mare de informații detaliate. Pentru optimizarea informației prezentate în Note
ar putea fi utilizate cerințele stipulate în compartimentul ,,Dezvăluirea informațiilor" a fiecărui SNC. În
contextul organizării centralizate a contabilității un instrument important constituie Planul de conturi. Cu
toate acestea, deși el este numit ,,Planul general de conturi contabile”, conține nu doar conturi de clasa întâi
(constituite din trei cifre), dar pentru fiecare din ele sunt prevăzute un număr mare de subconturi.
În ciuda unor deficiențe în formarea sistemului contabil actual din RM, conținutul situațiilor financiare
ale entității permite asigurarea utilizatorilor cu informațiile necesare pentru luarea deciziilor economice și
manageriale.