CUPRINS

SINTEZA DE MANAGEMENT FINANCIAR-CONTABIL AN II

Bucureti

DISCIPLINE OBLIGATORII

1. Contabilitate financiar curent (Lucian Dorel Ilincu)

2. Contabilitate financiar de raportare (Lucian Dorel Ilincu)

3. Informatic de gestiune (Limbaje) (Doina Fusaru; Zenovic Gherasim)

4. Informatic de gestiune (SGBD) (Doina Fusaru; Zenovic Gherasim)

5. Statistic (Angela Popescu)

6. Management financiar-contabil (Lcrmioara-Rodica Haiduc)

7. Finane publice (Mariana-Cristina Cioponea)

8. Contabilitate i gestiune fiscal (Lucian Dorel Ilincu, Ramona Maria Chivu, Floarea Georgescu)

9. Control financiar-fiscal (Mircea Boulescu, Corneliu Brnea)

10. Audit intern (Mircea Boulescu, Corneliu Brnea)

11. Finanele ntreprinderii (Iosefina Moroan)

12. Marketing (Gh. M. Pistol)

13. Practic de specialitate (Lcrmioara-Rodica Haiduc, Carmen Mitea Popia)

DISCIPLINE OPIONALE
14. Contabilitatea societilor comerciale (aprofundat) (Luminia Ionescu)

15. Asigurri (Titel Negru)

 DISCIPLINE OBLIGATORII

CONTABILITATE FINANCIAR

Lector univ. drd. Lucian-Dorel ILINCU

Semestrul I

OBIECTIVE
Prin coninutul i structura sa, disciplina Contabilitate financiar ofer stu-
denilor cunotine noi despre fundamentele teoretice i metodologice ale contabilitii
financiare din Romnia.
Tematica cursului abordeaz elementele semnificative din Directivele
europene, Standardele internaionale de contabilitate (raportare financiar)
IAS/IFRS, precum i din Legea nr.82/1991 republicat i OMFP nr.1752/2005,
privind reglementrile contabile din ara noastr.
Coninutul cursului se ocup, n esen cu studiul circuitului patrimonial al
ntreprinderii luat n totalitate i structuralitate, att din punct de vedere teoretic,
ct i din punct de vedere practic, aplicativ. Informaia contabil, pe lng o
utilizare intern de ctre management, este destinat utilizatorilor externi definii
de: investitorii de capital, bancherii, angajaii, furnizorii, clienii, guvernul,
precum i publicul.
Disciplina Contabilitate financiar curent trateaz urmtoarele probleme
Principii i reguli privind organizarea contabilitii financiare
Contabilitatea capitalurilor permanente (capitaluri angajate)
Contabilitatea activelor imobilizate

1. PRINCIPII I REGULI PRIVIND ORGANIZAREA

CONTABILITII FINANCIARE1
1.1. Definiia contabilitii financiare
Prin genez, contabilitatea a aprut din nevoia de a rspunde n plan infor-
maional i decizional la problema gestiunii valorilor economice separate pe entiti
patrimoniale. Pentru ara noastr, n mod concret, se delimiteaz ca entiti
patrimoniale, regiile autonome, societile comerciale, instituiile publice, unitile
cooperatiste, asociaiile i celelalte persoane fizice i juridice care desfoar
activiti comerciale.
Din structura tipurilor de entiti patrimoniale, ntreprinderea reprezint sfera
de aciune n limitele creia contabilitatea ca instrument informaional i de
gestiune capt form complet de reprezentare i control asupra constituirii i
utilizrii resurselor. La acest nivel organizatoric, se realizeaz, n forma cea mai
_____________
1
Capitol preluat i adaptat din Mihai Ristea (coordonator), Contabilitatea financiar
a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2005.
1
deplin, activitatea de producie a bunurilor, de prestaii de servicii, de circulaie a
mrfurilor, a titlurilor de valoare i a instrumentelor de plat, precum i de alte
operaii accesorii activitii de comer.
Forma organizatoric i de funcionare a contabilitii ntreprinderii se
difereniaz, n principal, n raport de concepia contabil adoptat. n acest sens,
cele mai marcante i mai influente culturi contabile din lume sunt dou: european
i anglo-saxon. n raport de cele dou culturi contabile, se pot utiliza dou
concepte organizatorice:
Monist n cazul n care, la nivelul ntreprinderii se organizeaz un singur
circuit contabil, deci o singur contabilitate, att pentru latura intern, ct i cea
extern a ntreprinderii;
Dualist dac pentru cele dou laturi sunt organizate, dar corelate
contabiliti separate.
Pentru contabilitatea din Romnia, deocamdat, opereaz conceptul dualist.
n consecin, la nivelul ntreprinderii se disting dou seciuni ale contabilitii,
financiar i de gestiune sau financiar i managerial, ori extern i intern.
Contabilitatea financiar descrie circuitul patrimonial al ntreprinderii luat
n totalitatea i structuralitatea sa. Obiectivul su principal l constituie furnizarea
de informaii sintetice privind poziia financiar, performanele i modificrile
poziiei financiare. Informaia contabil, pe lng o utilizare intern de ctre mana-
gement, este destinat utilizatorilor externi definii de: investitorii de capital, bancherii,
angajaii, furnizorii, clienii, guvernul i instituiile sale, precum i publicul.
Relaiile delimitate i evideniate n contabilitate au, o determinare obiectiv,
iar faptul c ele apar la intersecia ntreprinderii cu terii sunt divulgabile integral.
Pornind de la aceast stare, contabilitatea este standardizat, adic se bazeaz pe
norme privind producia, prezentarea i utilizarea informaiilor contabile.
Contabilitatea de gestiune furnizeaz toat informaia contabil care este
cuantificat, prelucrat i transmis pentru utilizarea intern de ctre management.
Ea descrie circuitul patrimonial intern al ntreprinderii, definit de activitile consu-
matoare de resurse i productoare de rezultate.
Obiectivele principale ale contabilitii de gestiune sunt: calcularea analitic
(pe feluri, purttori de costuri, locuri de activitate) a costurilor i rezultatelor,
bugetarea intern a activitii ntreprinderii (pe locuri de activiti); controlul de
gestiune sau managerial privind costurile prestabilite i abaterile de la aceste costuri.
Organizarea i funcionarea contabilitii de gestiune se bazeaz pe concepte
i principii pur interne al cror coninut este liber de standardizare, fiind definit n
funcie de propriile convenii ale fiecrei ntreprinderi (de exemplu, formula
costului produselor vndute) i care se gsesc deci n afara oricrei normalizri
(standardizri). n consecin, dei organizarea contabilitii de gestiune este
obligatorie, aceasta beneficiaz de o libertate separat n ceea ce privete posibi-
litatea de adaptare de ctre fiecare ntreprindere, n funcie de specificul activitii
i de nevoile de informare n vederea actului decizional.

2
 1.2. Elemente privind normalizarea i reglementarea contabilitii
financiare
1.2.1. Definirea normalizrii n contabilitate. Dispozitivul normalizrii
Nevoia de armonizare, i uniformitate n contabilitate impune normalizarea
sa. Pe aceast cale se formalizeaz i materializeaz obiectivele, conceptele, meto-
dele, regulile i procedurile privind producia i utilizarea informaiei contabile.
Efortul de normalizare dar i produsul acesteia se concretizeaz n:
a) definirea de concepte, principii i norme contabile bazate pe o termino-
logie precis i identic pentru toi productorii i utilizatorii de informaii contabile;
b) aplicarea lor practic n vederea asigurrii comparabilitii n timp i
spaiu, relevanei i credibilitii a informaiilor contabile.
Aa cum se degaj de mai sus, nucleul normalizrii l reprezint elaborarea de
norme contabile (standarde contabile n contabilitatea anglo-saxon). Norma
contabil reprezint o regul sau mai multe reguli constituite ca sistem de referin
pentru producia de informaii contabile i validarea social a situaiilor financiare
(rapoarte financiare, documente contabile de sintez sau bilan contabil).
Raportate la traseul produciei i utilizrii informaiilor contabile, normele
contabile sunt prezente n amontele procesului contabil, sub forma principiilor,
regulilor i procedurilor constituite ca sistem de referin pentru producia de
informaii; n avalul procesului, ca sistem de ratificare a situaiilor financiare de
ctre profesionitii acreditai i recunoscui.
Acceptarea normelor de ctre prile afectate (protagonitii sociali) poate fi
forat sau voluntar, sau ambele n acelai timp. n mod corespunztor se disting
dou forme ale normalizrii: normalizarea legal sau reglementat se impune tuturor
n virtutea textelor legale (legi) i altor texte reglementate (ordonane, hotrri de
guvern, ordine ministeriale i intraministeriale) i normalizarea profesional care
se impune profesiunilor corespunztoare, iar prin profesiune n producia de
informaii contabile i validarea social a acestora. Desigur se poate crea i o a treia
form cea mixt, prin combinarea celor dou. De asemenea, ntr-o societate demo-
cratic, obinerea acceptrii este un proces special complicat care impune un marketing
abil ntr-un context politic.
Obiectul normalizrii contabile2 l poate constitui situaiile financiare anuale
sau planul contabil.
Normalizarea situaiilor financiare anuale este proprie rilor anglo-saxone
i cuprinde: componena situaiilor financiare; elementele descrise n situaiile finan-
ciare, recunoaterea i evaluarea acestor elemente; reglementrile, standardele i
procedurile de contabilitate referitoare la ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare.
n sfera normalizrii nu sunt prescrise ordinea sau formatul n care trebuie
prezentate elementele reprezentate n situaiile financiare.
Normalizarea cu planul contabil general este proprie rilor Europei
Continentale, iar sintagma de plan contabil aparine contabilitii din Frana.
Elementele normalizate sunt: situaiile financiare anuale, inclusiv forma i
formatul; planul de conturi general (sistemul de conturi, denumire, simbol, coninut

_____________
2
Dup C. Perochon, Comptabilit gnrale, Foucher, 128, rue de Rivol, Paris.
3
i funcie contabil); organizarea documentelor de contabilitate i a procedurilor de
nregistrare, de vali-dare i de control a operaiilor.
Toate normele contabile, impuse n mod obligatoriu printr-o norm juridic,
sunt denumite reglementri contabile.
Dispozitivul de normalizare i reglementri contabile, dei nuanabil sau
difereniabil de la o ar la alta, se definete prin urmtoarele componente: legea
contabilitii, cadrul contabil sau cadrul conceptual; reeaua de norme sau
standarde contabile naionale (locale); sistemul de reglementare normativ
contabil (dreptul contabil); planul de conturi i schema de contabilizare a
operaiilor economice i financiare; ghiduri contabile profesionale; dicionarele de
conversie contabil; politica de contabilitate; instituia normalizrii contabile.

1.2.2. Cadrul contabil general IASB. Definire i referine

1.2.2.1. Preliminarii
Cadrul contabil general cuprinde conceptele i principiile teoretice care
alctuiesc mpreun sistemul de referin pentru ntocmirea i prezentarea situa-
iilor financiare, pentru utilizatorii externi, adic ceea ce trebuie s fie contabilitatea,
delimiteaz ca teorie contabil normativ deci un caz particular al teoriei contabile
generale. Sau ntr-o alt viziune, Cadrul contabil i arog calitatea de referenial
pentru elaborarea normelor contabile i instrument de coeren a normelor, regle-
mentrilor i procedurilor contabile.
Funciile Cadrului IASB, aa cum sunt formulate n document sunt:
a) sprijinirea Consiliului IASB n: elaborarea viitoarelor IAS-uri/IFRS-uri
revizuirea celor existente, precum i n promovarea armonizrii reglementrilor,
standardelor i procedurilor de contabilitate referitoare la prezentarea situaiilor
financiare prin aplicarea unor concepte de baz care s reduc numrul
tratamentelor contabile internaionale;
b) sprijinirea organismelor naionale de elaborare a standardelor, n procesul
de dezvoltare a standardelor naionale;
c) sprijinirea celor ce ntocmesc situaii financiare conform IAS/IFRS i de a
face fa problemelor care nu se regsesc n acestea;
d) sprijinirea auditorilor la formarea unei opinii referitoare la conformitatea
situaiilor financiare elaborate n conformitate cu IAS/IFRS;
e) sprijinirea utilizatorilor la interpretarea informaiilor prezentate n situaiile
financiare elaborate n conformitate cu IAS/IFRS;
f) furnizarea de informaii celor interesai de activitatea IASB privind modul
de elaborare a standardelor.
Acelai cadrul prevede c el nu este o norm contabil internaional i deci
nu definete un standard de evaluare sau de nregistrare. Dac apare un conflict
ntre elementele de coninut ale cadrului i o norm contabil internaional, obli-
gaiile prevzute de norma contabil prevaleaz asupra acestui cadru. Conducerea
IASB recunoate c ntr-un numr limitat de cazuri, avnd n vedere c activitatea
conducerii IASB se orienteaz dup Cadrul contabil la elaborarea standardelor
viitoare, poate exista un conflict ntre Documentul cadru i un IAS/IFRS. Totodat,
i la revizuirea celor existente, numrul cazurilor de conflict dintre cele dou
categorii de documente se va diminua.
4
 Cadrul contabil general IASB abordeaz obiectivele situaiilor financiare;
definirea, recunoaterea i evaluarea elementelor reprezentate n situaiile
financiare; caracteristicile calitative ale informaiilor din situaiile financiare care
determin utilitatea lor; conceptele de capital i de meninere a capitalului.
1.2.2.2. Sfer de aplicare
Cadrul general se refer la ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare cu
scop general, ntocmite i prezentate cel puin anual. Ele conin informaiile care
rspund necesitilor comune majoritii utilizatorilor. Aa cum apreciaz Consiliul
IASB, aproape toi utilizatorii iau decizii economice pentru:
a) a hotr cnd c cumpere, s pstreze sau s vnd o investiie de capital;
b) a evalua rspunderea sau gestionarea managerial;
c) a evalua capacitatea ntreprinderii de a plti i de a oferi alte beneficii
angajailor si;
d) a evalua garaniile pentru creditele acordate ntreprinderii;
e) a determina politicile de impozitare;
f) a determina profitul i dividendele ce se pot distribui;
g) a elabora i utiliza date statistice despre venitul naional;
h) a reglementa activitatea ntreprinderilor.
Acelai Cadru prevede c utilizatorii pot solicita i au capacitatea de a obine,
informaii suplimentare fa de cele coninute n situaiile financiare. Rapoartele
financiare cu scop special (de exemplu, declaraiile i alte situaii ntocmite n
scopuri fiscale) se situeaz n afara Cadrului general. Acolo unde este posibil
Cadrul general poate fi reinut i pentru elaborarea rapoartelor cu scop special.
1.2.2.3. Utilizatorii de situaii financiare
Utilizatorii de situaii financiare includ investitorii prezeni i poteniali,
bancherii, angajaii, furnizorii i ali creditori comerciali, clienii, guvernul,
publicul i managerul sau administratorul de ntreprindere.
a. Investitorii, ca furnizori de capital i riscuri afiliate capitalului, consum
informaii cu privire la performana capitalului investit, coroborat cu riscul
ateptat i dividendele de repartizat. Ei au nevoie de informaii pentru a decide
dac ar trebui s cumpere, s pstreze sau s vnd capital.
b. Bancherii, ca furnizori de mprumuturi i garanii bancare, consum
informaii referitoare la capacitatea ntreprinderii de a rambursa creditele la
scaden i de a plti dobnzile.
c. Angajaii, ca principali furnizori de munc, apeleaz la informaii care
converg ctre profitabilitatea i continuitatea activitii, care le sunt utile n apre-
cierea capacitii ntreprinderii de oferi remuneraii, pensii, participarea la profit,
premii, precum i alte aspecte sociale (locuri de munc, asigurri de sntate etc.).
d. Furnizorii i ali creditori comerciali, consum informaii menite s le
creeze o imagine asupra indicatorilor de performan ai ntreprinderii (lichiditate,
solvabilitate, rentabilitate etc).
e. Clienii, ca parteneri de afaceri, au nevoie de informaii care vizeaz
susinerea ciclului de fabricaie, asigurarea continuitii activitii ntreprinderii,
cu precdere asupra derulrii contractelor de lung durat.

5
 f. Guvernul i instituiile sale, consum informaii privind politicile de alocare
centralizat a resurselor bugetare, fiscalitatea i construirea informaiilor macro-
economice (venit naional, PIB etc.).
g. Publicul, pare paradoxal, n actualul context al economiei, dar este totui
interesat s cunoasc ntreprinderea, fiind un potenial investitor, angajat, furnizor
sau cumprtor.
h. Managerul, are nevoie de informaii pentru a se deconta cu utilizatorii
externi privind modalitatea concret de gestiune a resurselor ncredinate i de
distribuie a rezultatelor.
Dei nu toate necesitile de informaie ale acestor utilizatori pot fi satis-
fcute prin setul de situaii financiare, exist necesiti care sunt comune tuturor
utilizatorilor. ntruct, investitorii sunt ofertani de capital de risc al ntreprinderii,
furnizarea de situaii financiare care satisfac cu precdere necesitile lor, implicit
va satisface majoritatea necesitilor altor utilizatori.

2.2.4. Obiectivul situaiilor financiare

Obiectivul situaiilor financiare este de a furniza informaia despre poziia
financiar a ntreprinderii, rezultatele (performana) i modificrile poziiei finan-
ciare ale ntreprinderii. Toate aceste informaii satisfac necesitile comune ale
majoritii utilizatorilor, ele las n afar o serie de necesiti informaionale nefi-
nanciare i predictive. Informaiile privind poziia financiar sunt oferite, n primul
rnd, de bilan, cele privind rezultatul, prin contul de profit i pierdere, iar informa-
iile privind modificrile poziiei financiare prin intermediul unor situaii distincte.
Poziia financiar a ntreprinderii este definit de resursele economice pe
care le controleaz, de structura financiar a activelor, datoriilor i capitalului
propriu, de lichiditatea i solvabilitatea valorilor economice i de capacitatea sa de
a se adapta la schimbrile mediului n care i desfoar activitatea.
Ecuaia fundamental a poziiei financiare este de forma:
CAPITAL PROPRIU (ACTIV NET) = ACTIV DATORII (PASIV)
O ntreprindere are o poziie financiar pozitiv n cazul n care capitalul pro-
priu este mai mare sau cel puin egal cu datoriile cu valoare economic. Aceast
condiie indic faptul c ntreprinderea, ca subiect de drept, are posibilitatea s
plteasc obligaiile fa de teri, att pe parcursul desfurrii activitii sale, ct i
la lichidarea sa.
Dac se coboar la nivelul elementelor, adic la structura financiar a ecuaiei
de mai sus, ea exprim capacitatea unei ntreprinderi de a genera lichiditi i
cvasilichiditi (echivalente n numerar, exemplu stocurile i creanele care devin
numerar prin vnzare i ncasare) ntr-o anumit perioad de gestiune denumit
exerciiu financiar sau exerciiu contabil. O asemenea capacitate se traduce prin
lichiditatea i solvabilitatea ntreprinderii, adic puterea de a plti angajaii, furni-
zorii, datoriile fa de buget i alte organisme publice, de a plti dobnzile, de a
rambursa creditele i de a remunera proprietarii ntreprinderii. Lichiditatea se refer
la disponibilitile de numerar n viitorul apropiat, dup luarea n calcul a obliga-
iilor financiare aferente acestei perioade. n schimb, solvabilitatea se refer la
disponibilitile de numerar pe o perioad mai lung ce urmeaz s onoreze angaja-
mentele financiare scadente.

6
 Performana sau rezultatul este definit prin prisma profitabilitii ntreprinderii.
Ecuaia folosit n acest sens este de forma:
Rezultatul Veniturile Cheltuielile
=
exerciiului exerciiului exerciiului
Avnd n vedere c rezultatul se delimiteaz ca o diferen dintre venituri i
cheltuieli, ultimele dou componente pot fi definite ca structuri ale capitalurilor
proprii, rezultatul poate fi definit i prin prisma variaiei capitalurilor proprii.
Ecuaia creat n acest sens este de forma:
Rambursarea ctre
Rezultatul Capitalul propriu Capitalul propriu asociai sau aportul
=
exercitiului N al exercitiului N al exercitiului N-1 acestora n cursul
exercitiului N
Remarc! Sintagma de poziie financiar, ntr-o contabilitate patrimonial,
este nlocuit cu cea de situaie a patrimoniului. n acest scop se calculeaz ecuaia:
Situaia net a Activul Obligaiile
=
patrimoniului patrimonial patrimoniale
Totodat, variaia ntre dou momente succesive ale situaiei nete a patrimoniului
dezvluie rezultatul obinut, profit sau pierdere.
De asemenea, n aceeai contabilitate, n loc de sintagma modificrile
poziiei financiare este folosit cea de situaie financiar.
Modificrile poziiei financiare pot fi definite n diverse moduri cum sunt:
fondul de rulment i fluxurile de fonduri, trezoreria net i fluxurile nete de trezorerie.
1.2.2.5. Caracteristicile calitative ale situaiilor financiare
Pentru a fi util pentru consumatori (utilizatori) informaia contabil trebuie
s ndeplineasc anumite atribute denumite caracteristici calitative. Aa cum prevede
Cadrul general IASB pentru elaborarea i prezentarea situaiilor financiare cele
patru caracteristici calitative principale sunt: inteligibilitatea, relevana, credibili-
tatea i comparabilitatea.
1. Inteligibilitatea. Vizeaz uoara nelegere a informaiilor de ctre
utilizatori. n acest scop trebuie asigurat un echilibru ntre cunotinele de
contabilitate, care s fie suficiente, ale utilizatorilor privind afacerile i activitile
economice, pe de o parte, i dorina acelorai de a studia informaiile depunnd
eforturi rezonabile, pe de alt parte. Aa cum se desprinde din Cadru, informaiile
despre probleme complexe care ar trebui incluse n situaiile financiare, datorit
importanei lor n luarea deciziilor economice ale utilizatorilor, nu trebuie excluse
doar pe motivul c ar putea fi prea dificil de neles pentru anumii utilizatori.
2. Relevana. Informaiile au calitatea de relevan dac vehiculeaz
cunotinele necesare lurii deciziilor economice de ctre utilizatori, adic i ajut
pe acetia s evalueze evenimentele trecute, prezente sau viitoare, confirmnd sau
corectnd evalurile lor trecute.
Relevana informaiei este influenat de natura i materialitatea (semni-
ficaia) sa. n cele mai multe cazuri, natura este ea nsi suficient pentru a deter-
mina relevana sa. Dar nu puine sunt cazurile cnd natura trebuie asociat cu mate-
rialitatea sa.
7
 Materialitatea vizeaz pragul de semnificaie al informaiei pentru a deter-
mina relevana lor dac omisiunea sau declararea lor eronat ar putea influena
deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situaiilor financiare. n
consecin, materialitatea depinde de mrimea elementului sau a erorii, judecate n
mprejurrile specifice ale omisiunii sau greitei lor declarri. Astfel, materialitatea
ofer mai degrab un prag sau o limit dect s reprezinte o caracteristic primar
pe care informaia trebuie s o aib pentru a fi util.
3. Credibilitatea. Informaia este de ncredere, atunci cnd este liber de
eroare, deformare sau prtinire, iar utilizatorii pot avea ncredere c aceasta reprezint
corect i rezonabil realitatea modelat.
Urmtoarele elemente definesc credibilitatea informaiei:
a) reprezentare fidel informaia descrie n mod corect tranzaciile i eveni-
mentele pe care le sugereaz c le reprezint sau ar putea fi ateptat n mod
rezonabil, c reprezint pentru utilizatori;
b) prevalena economicului asupra juridicului informaiile sunt credibile
dac operaiile i evenimentele sunt contabilizate i prezentate n concordan cu
fondul i realitatea economic i nu doar cu forma lor juridic. Fondul operaiilor
sau evenimentelor nu este ntotdeauna n concordan cu ceea ce transpune din
forma lor legal sau juridic sau convenional;
c) neutralitatea informaia este liber de deformare, deci nu influeneaz luarea
unei decizii sau formularea unui raionament spre a realiza un interes predeterminat;
d) prudena includerea unui grad de precauie sau atenie n folosirea
raionamentelor necesare pentru a face evalurile (estimrile) cerute n condiiile de
incertitudine. Potrivit prudenei, nu trebuie supraevaluate fr o baz real activele
i veniturile, respectiv subevaluate datoriile i cheltuielile. De asemenea, exercitarea
prudenei nu permite, de exemplu, constituirea de rezerve ascunse sau provizioane
excesive, subevaluarea deliberat a activelor sau veniturilor, dar nici supraeva-
luarea deliberat a pasivelor sau cheltuielilor, deoarece situaiile financiare nu ar
mai fi corecte i, de aceea, nu ar mai avea calitatea de credibilitate;
e) integralitatea informaia din situaiile financiare trebuie s fie complet
n limitele rezonabile ale pragului de semnificaie i costului obinerii sale. O
omisiune poate face informaia s fie fals sau s induc n eroare decizia
economic a utili-zatorului.
4. Comparabilitatea. Informaiile prezentate n situaiile financiare trebuie s
fie comparabile n timp i spaiu. Pentru a da curs acestei cerine este necesar
permanena metodelor contabile de evaluare, clasificare i prezentare a elementelor
descrise n situaiile financiare. Dac acestea s-au schimbat, utilizatorii trebuie s
aib posibilitatea de a identifica diferenele dintre metodele contabile utilizate.
Nevoia de comparabilitate nu trebuie identificat cu simpla uniformitate i nu
trebuie lsat s devin un impediment n introducerea de standarde de conta-
bilitate mbuntite. Nu este indicat, pentru o ntreprindere s lase metodele sale
contabile neschimbate atunci cnd exist alternative mai relevante i credibile.
Cadrul contabil IASB definete i limitele informaiei relevante i credibile
respectiv, oportunitatea, echilibrul beneficiu cost i echilibrul ntre caracteris-
ticile calitative.

8
 Oportunitatea vizeaz raportarea la timp a informaiei pentru a-i realiza
utilitatea sa n deciziile economice. Orice ntrziere exagerat n raportarea infor-
maiei conduce la pierderea relevanei acesteia.
Echilibrul ntre beneficiu COST, beneficiile de pe urma infor-maiei
trebuie s depeasc costul furnizrii acesteia. Este o formulare general avnd n
vedere c evaluarea beneficiilor i costurilor reprezint un proces de raio-nament
profesional, deoarece costurile pot s nu fie suportate n mod direct sau neaprat de
acei utilizatori care se bucur direct i de beneficii, dup cum de beneficii se pot
bucura i ali utilizatori dect cei pentru care informaia este pregtit. Exemplu,
oferirea de informaii suplimentare creditorilor pot reduce costurile de finanare a
ntreprinderii.
Echilibrul ntre caracteristicile calitative este o problem de
raionament profesional care aparine celor care produc sau utilizeaz informaiile
din situaiile financiare.
1.2.2.6. Imaginea real i corect. Imaginea fidel
Cadrul contabil IASB nu abordeaz, n mod direct, conceptul de imagine
fidel. Ideile formulate n acest sens sunt generale prin excelen dup cum
urmeaz: situaiile financiare trebuie s redea o imagine real i corect sau
trebuie s prezinte fidel poziia financiar, rezultatele i modificrile poziiei
financiare, ale unei ntreprinderi.
n acelai timp este emis i ideea potrivit creia aplicarea caracteristicilor
calitative principale i a standardelor adecvate de ctre contabilitate are, n mod
normal, ca rezultat ntocmirea unor situaii financiare care reflect, n general, o
imagine fidel sau ca prezentare corect a situaiei ntreprinderii.
Imaginea fidel, ca obiectiv fundamental n contabilitatea european, este un
concept de origine britanic, fiind formulat pentru prima dat n Legea societilor
comerciale engleze din 1974. Ulterior a fost preluat i definit n Directiva a IV- a a
Consiliului Uniunii Europene.
Percepia britanic a principiului la nivelul protagonitilor sociali (productori
i utilizatori ai produsului contabil) are n vedere respectarea standardelor contabile
i a legii. n plan teoretic, imaginea fidel este definit prin prisma termenilor de
imagine veridic i imagine corect sau imagine real i imagine onest.3 Nu este
exclus nici interpretarea ca un obiectiv nalt spre care tind situaiile financiare4.
ntr-o contabilitate bazat pe reglementri normative, imaginea fidel, ca obiectiv
al contabilitii financiare, este definit prin prisma termenilor de regularitate i
sinceritate.
Regularitate respectarea regulilor i procedurilor contabile n vigoare. n acest
sens, pentru aprecierea regularitii, se apeleaz la textele legale i cele
reglementate specializate care conin stipulri privind principiile, regulile i preve-
derile contabile. De asemenea, sunt luate n consideraie textele diverse care, n

_____________
3
L. Olimid, Problematica evalurii n cadrul conceptual al contabilitii (comu-
nicare tiinific).
4
C. Nobes, The True and Fair View Impact on and of the Fourth Directive,
University of Reading, 1988.
9
cele mai multe cazuri conin distinct att reglementri contabile ct i reglementri
fiscale sau texte care conin simultan i elemente contabile.
n msura n care textele legale i cele reglementate sunt insuficiente pentru a
acoperi regularitatea, intr n rol regulile fixate de jurispruden sau doctrina contabil.
Sinceritatea aplicarea cu bun credin i profesionalism a normelor i
reglementrilor contabile n funcie de cunoaterea pe care contabilii trebuie s o
aib, n mod normal, asupra realitii situaiilor i operaiilor nregistrate n
contabilitate.
n mod concret, sinceritatea se traduce att n calitatea documentelor justifi-
cative, registrelor de contabilitate i documentelor de sintez care trebuie s fie ct
mai exacte, ct i n comportamentul responsabilului contabil care trebuie s fie onest,
s nu deformeze realitatea i s cunoasc i s aplice regulile i tratamentele contabile.
Fidelitatea vizeaz caracteristica intrinsec a informaiei contabile,
conformitatea sau neconformitatea cu realitatea, conformitatea sau neconformitatea
cu ceea ce este norm, regul i reglementare contabil.
Sistemul de referin n definirea fidelitii informaiei contabile, implicit a
integritii sale, l reprezint art. 2 din Directiva a IV-a a Uniunii Europene, care
formuleaz urmtoarele reguli privind imaginea fidel:
1. Conturile anuale cuprind bilanul, contul de profit i pierdere i anexa.
Aceste documente constituie un tot.
2. Conturile anuale trebuie stabilite cu claritate i n conformitate cu pre-
zenta directiv.
3. Conturile anuale trebuie s dea o imagine fidel a patrimoniului, a
situaiei financiare, ct i a rezultatelor societii.
4. Atunci cnd aplicarea prezentei directive nu este suficient pentru a da o
imagine fidel prevzut la paragraful 3, trebuie adugate informaii
suplimentare.
5. Dac n cazuri excepionale, aplicarea unei dispoziii din prezenta
directiv este contrar obligaiei prevzute la paragraful 3, este necesar s se fac
o derogare de la respectiva dispoziie pentru a se da o imagine fidel, n sensul
paragrafului 3.
O astfel de derogare trebuie menionat n anex, bine argumentat, cu
indicarea influenei sale asupra patrimoniului, a situaiei financiare i a rezultatelor.
Statele membre pot preciza cazurile excepionale i fixa regimul derogatoriu cores-
punztor.
Prin raportare la IAS 1 Prezentarea situaiilor financiare, prezentarea
fidel i n conformitate cu Standardele Internaionale de Contabilitate/
Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IAS/IFRS) impune:
(a) situaiile financiare trebuie s fie n conformitate cu prevederile contabile
semnificative ale IAS/IFRS;
(b) prezentarea fidel nu exclude posibilitatea abaterilor de la o cerin
specific din IAS/IFRS;
(c) pentru a asigura o imagine fidel i complet privind poziia financiar,
performana financiar i fluxurile de numerar ale unei ntreprinderi, aplicarea
corespunztoare a IAS-urilor/IFRS-urilor nu exclude prezena informaiilor
suplimentare;

10
 (d) tratamentele contabile neadecvate nu pot fi corectate, nici prin eviden-
ierea politicilor contabile utilizate, nici prin note i material explicativ;
(e) trebuie evideniate situaiile n care dispoziiile specifice dintr-un anumit
standard sunt aplicate nainte de data intrrii n vigoare a IFRS-ului.
Elementele prezentate mai sus vizeaz, n fond, adevrul n contabilitate.
Discutat din acest punct de vedere, adevrul, n sensul de imagine fidel, dei un
obiectiv de atins, vizeaz capacitatea i obligaia documentelor contabile de sintez
(bilanul, contul de profit i pierdere i note explicative) de a furniza o informaie
real i onest (corect) asupra patrimoniului, situaiei financiare i rezultatului
unei ntreprinderi. Un asemenea adevr este simultan un adevr reflectare i un
adevr construcie, respectiv un adevr observare (fotografiere) direct a realitii
i adevr prelucrare a informaiei de intrare asigurat prin observare.
Adevrul reflectare vizeaz relaia dintre obiect i reprezentarea sa.
Observarea i redarea obiectului trebuie s se nscrie n cerinele unei imagini
fidele. n acest scop, documentele justificative prin care se asigur informaia de
intrare pentru construirea adevrului trebuie s conin date reale i corecte, iar
subiectul care le completeaz trebuie s fie de bun credin, i pentru a legitima
aceast cerin trebuie s intre n rol verificarea documentelor, printre ale crei
obiective se nscrie i cel privind realitatea datelor consemnate.
Adevrul construcie are n vedere faptul c informaia contabil este
produs n baza unei reete, cea a principiilor i a normelor (standardelor contabile)
ca baz de referin. n aceste condiii, datele de reflectare a realitii reprezint
materia prim, care prin prelucrare se transform n produsul de informaie n
msur s redea o imagine real i corect a ntreprinderii. Aceast imagine se
supune unor norme ca ipoteze, opiuni i convenii de observare, msurare i
sesizare a realului. Cele patru cliee importante prin care este redat imaginea
fidel sunt: bilanul privind poziia financiar, contul de profit i pierdere
privind rezultatul obinut, situaia sau tabloul fluxurilor de trezorerie i notele
sau anexa la bilan, care conine informaii de completare la primele trei.
1.2.2.7. Elementele modelate prin situaiile financiare.
Delimitri i definiii
n msura n care contabilitatea financiar are o fundamentare patrimonial,
elementele calitative descrise n situaiile financiare se bazeaz pe categoria juridic
de patrimoniu.
Patrimoniul exprim att bunurile economice acumulate de o persoan fizic
sau juridic (averea, utilizarea resurselor), ct i drepturile i obligaiile subiectului
de drept (capital ca relaie de proprietate sau resursele).
Totodat, avem n vedere c nu orice patrimoniu se delimiteaz i formeaz
obiect de studiu al contabilitii. El devine obiect al reprezentrii contabile numai
n msura n care valorile economice separate patrimonial sunt investite, adic
folosite n activitatea economic pentru obinerea de bunuri i servicii supuse
tranzaciilor de vnzare- cumprare sau n activitile administrative i cele social
- culturale prin care se satisfac nevoi concrete i raionale ale societii.
Modelul contabil patrimonial sau principiul patrimonialitii care implic ca
valorile contabile s fie, n mod necesar, valori patrimoniale este din ce n ce mai
mult contestat i cunoate numeroase temperri. Manifestrile i au sorgintea n
11
armonizarea internaional i normalizrile anglo-saxone. Activul i pasivul
patrimoniului, de asemenea, cheltuielile i veniturile ca elemente componente ale
situaiei nete a patrimoniului sunt tot mai mult definite prin prisma categoriei de
resurse controlate. Dreptul de proprietate, utilizat ca element de recunoatere a
tranzaciilor i evenimentelor n cadrul situaiilor financiare este asociat uneori cu
dreptul de utilizare. n cadrul valorilor contabile, averea sau bogia nu se msoar
prin titlurile de proprietate, ci prin efectiva utilizare a resurselor, chiar dac sunt
proprietatea altora.
i totui, categoria de resurse controlate nu poate suplini coerena relaiilor
dintre drept i contabilitate. Aa cum arat IAS 1 Prezentarea situaiilor finan-
ciare, evenimentele i tranzaciile trebuie judecate i recunoscute n contabilitate
nu numai n raport de determinarea lor juridic, dar nici numai n raport de deter-
minarea lor economic.
Informaiile contabile trebuie s dezvluie substana economic a evenimentelor
i tranzaciilor i nu doar forma lor juridic. Orice resurs controlat de ntre-
prindere, provenit din evenimente sau tranzacii petrecute la timpul trecut, trebuie
s capete o form juridic, iar dac nu capt o form juridic, trebuie totui,
raportat la elementul juridic pentru a fi recunoscute ntr-un fel sau altul. Sau,
ntr-o alt perspectiv, resursa controlat atras n circuitul economic, n msura n
care este investit i folosit, devine patrimoniu.
Tratarea patrimoniului ca o categorie contabil desuet pierde din vedere trei
adevruri elementare, respectiv:
a) bunurile economice reprezint prin substana lor resurse i se bazeaz la
rndul lor pe resurse. Accesul la utilizrile de resurse are loc ca relaie ntre persoa-
nele fizice i/sau juridice. Aceste relaii, prin coninutul lor juridic, reprezint
drepturi de proprietate, iar din punct de vedere economic relaii de utilizare.
b) formula prevalena economicului asupra juridicului este interpretat n
mod liniar. Nu se poate vorbi de o prevalen a unei determinri asupra alteia. Pentru a
depi aceast stare este suficient recursul la IAS 1 Prezentarea situaiilor finan-
ciare". Aa cum se arat n standard pentru ca informaia s fie credibil trebuie s
reflecte substana economic a evenimentelor i tranzaciilor i nu doar forma
juridic. Deci, nu prevalena unuia asupra altuia, ci convergena i
complementaritate.
c) literatura contabil cunoate dou concepii n definirea patrimoniului, ca
obiect al contabilitii, juridic i economic. n concepia juridic, se apreciaz
c patrimoniul reprezint un complex de elemente care personalizeaz, pe de o
parte, bunurile economice ale unei entiti i, pe de alt parte, drepturile i
obligaiile cu valoare economic ale aceleiai entiti.
Remarc! Definirea patrimoniului, prin prisma categoriilor perechi bunuri
economice i drepturi i obligaii nu nseamn un demers economic. n msura n
care sunt invocate drepturile i obligaiile ca relaii de proprietate, deja bunurile
economice sunt tratate din punct de vedere juridic. n aceste condiii, bunurile
economice, drepturile i obligaiile sunt, n mod necesar, valori juridice.
Potrivit concepiei economice ar trebui ca patrimoniul s se fundamenteze pe
structura contabil de valori economice deinute i controlate de ctre o entitate,
persoan fizic sau juridic.
Determinarea economic a patrimoniului se dezvluie prin ecuaia proprie
valorilor economice, definite prin prisma resurselor, ca origine sau finanare ale
12
acestora i utilizrilor ca destinaie sau investiie a acelorai valori, respectiv
utilizri = resurse.
Ca o concluzie la cele analizate mai sus, la timpul prezent, categoria juridic
de patrimoniu nu poate fi abandonat din calitatea sa de structur general n
msur s omogenizeze toate elementele reprezentate n situaiile financiare.
Ceea ce trebuie fcut este definirea sa n plan economic, respectiv ca o mas
care valorizeaz n etalon monetar resursele i utilizrile de resurse controlate de
ctre o entitate contabil. Ceea ce trebuie fcut n cercetarea modelului contabil
patrimonial renvierea definiiei unui drept contabil autonom, un drept care s acopere,
ntr-o manier prioritar, analiza substanial n raport cu cea juridic. Jocurile
practicate, n acest demers, sunt la fel de bine jocuri de fond, dar i jocuri de form.
Structurile calitative, proprii patrimoniului, reprezentate n situaiile
financiare, sunt cele de activ i pasiv. La acestea se adaug cele de cheltuieli i
venituri, asociate proceselor interne care modific cantitativ i calitativ masa
patrimoniului.
Activul reprezint bunurile economice ca elemente ale patrimoniului cu valoare
pozitiv pentru ntreprindere.
Pasivul desemneaz sursele de finanare a activului ca elemente ale patrimo-
niului cu valoare negativ pentru ntreprindere.
Masa elementelor de activ, este mprit pe subdiviziuni, n raport de
natura, modul de utilizare a bunurilor i lichiditatea acestora. Structurile care
rspund la o asemenea cerin sunt cele de active imobilizate i asimilate.
Activele imobilizate cuprind toate valorile economice de investiie, de
folosin durabil, a cror lichiditate se extinde pe o perioad mai mare de un an.
La rndul lor, aceste active sunt grupate n subdiviziunile: imobilizri necor-
porale (cheltuieli de constituire, cercetare-dezvoltare, concesiuni, brevete i alte
valori similare, fondul comercial), imobilizri corporale (terenuri i amenajri,
mijloace fixe) i imobilizri financiare (titluri de participare deinute la societile
n cadrul grupului, titluri sub form de interese de participare, titluri deinute ca
imobilizri, creane imobilizate, depozite i cauiuni).
Activele circulante nsumeaz toate valorile economice de consum i circu-
laie a cror lichiditate este mai mic sau cel mult egal cu un an. Ele se diferen-
iaz n stocuri i producie n curs de execuie, creane (clieni i valori asimilate,
debitori diveri etc), titluri de plasament sau investiii financiare temporare (titluri
de plasament, aciuni proprii, alte investiii financiare temporare) i disponibiliti
bneti (disponibiliti n conturile de la banc i n casierie, valori de ncasat etc.)
Pasivul, prin componena sa, evideniaz natura i modul de finanare sau de
susinere, financiar a activului i exigibilitatea surselor de finanare. Astfel,
categoria de pasiv corespunztoare finanrii proprii a activului, asigurat de
proprietar ca investitor, este denumit capitaluri proprii. Ea se regsete sub
forma capitalului social, primelor legate de capital, rezervelor, subveniilor
pentru investiii, dife-renelor din reevaluare, provizioanelor reglementate,
fondurilor proprii cu scop determinat i rezultatelor.
Finanarea strin a activului, asigurat de tere persoane n raport cu titularul
de patrimoniu, se regsete n categoria de pasiv denumit datorii. n aceast
situaie se afl creditele bancare i de la alte instituii de credit, mprumuturile
din emisiunea de obligaiuni, datoriile comerciale fa de furnizori, datoriile
13
fiscale, salariale i sociale, datoriile ctre asociai din operaii de capital i
dividende i alte datorii.
La cele dou structuri se adaug pasivele sub forma provizioanelor. Acestea
reprezint fonduri constituite pe calea prelevrilor din rezultate n scopul finanrii
acelor cheltuieli i pierderi probabile n perioadele viitoare sau certe sau
nedeterminate ca valoare.
Structurilor de activ i de pasiv, prezentate mai sus, li se asociaz valorile de
regularizare de activ sub forma cheltuielilor nregistrate n avans, veniturile
angajate (se refer la creanele nregistrate n exerciiul n curs fiind exigibile
posterior), diferenele de activ din conversia creanelor i datoriilor n valut, primele
privind rambursarea obligaiunilor, precum i valorile de regularizare pasiv
compuse din veniturile nregistrate n avans, cheltuielile angajate (datorii privind
cheltuielile nregistrate n exerciiul curent care vor fi pltite n cursul unui exer-
ciiu ulterior), diferenele de pasiv din conversia creanelor i datoriilor n valut.
Remarc! Structurile calitative prezentate mai nainte se inspir i se
fundamenteaz n raport de prevederile Directivei a IV-a a Uniunii Europene
relative la bilanul patrimoniului i la contul de profit i pierdere. Totodat,
aceeai Directiv, atunci cnd se ocup de activul i pasivul bilanului, prevede
unele alternative la componena structurilor de mai sus. Astfel, cheltuielile de
constituire, denumite cheltuieli de instalare, pot figura ca structur distinct n
raport cu imobilizrile necorporale. De asemenea, conturile (posturile) de
regularizare de activ pot fi incluse ca parte component a activelor circulante,
dup cum conturile (posturile) de regularizare de pasiv pot fi ncadrate ca parte
component a datoriilor. Sau, plasamentele i disponibilitile bneti sunt
difereniate n dou elemente distincte, valori mobiliare i disponibil n bnci,
disponibil n cont de cecuri potale, n cecuri i cas. Interes prezint i tratarea
pierderii exerciiului ca structur de activ, iar a beneficiului exerciiului ca
structur calitativ distinct de capitalurile proprii.
n definirea structurilor calitative de venituri i cheltuieli, contabilitatea
european, deci i cea din ara noastr, se apeleaz, de asemenea, la determinarea
lor patrimonial. Astfel, veniturile desemneaz, n expresie monetar, crearea sau
obinerea de bogie (resurse) pe perioada exerciiului care are ca efect o cretere a
situaiei nete a patrimoniului, alta dect contribuia proprietarului la capitalul
propriu. Cheltuielile constituie utilizarea sau consumul de bogie pe perioada
exerciiului care are ca efect diminuarea situaiei nete a patrimoniului alta dect cea
legat de rambursarea capitalului propriu.
n contabilitatea financiar, dou criterii pot fi folosite pentru delimitarea i
gruparea cheltuielilor i veniturilor, natura i destinaia acestora. Potrivit naturii
lor, cheltuielile i veniturile sunt grupate n funcie de natura activitilor (exploa-
tare, financiar, extraordinar), natura resurselor utilizate n cazul cheltuielilor
(cheltuieli cu materii prime, materiale i mrfuri, cheltuieli cu lucrrile i serviciile
primite, cheltuieli cu impozitele i taxele, cheltuieli cu personalul, cheltuieli cu
dobnzile i alte cheltuieli financiare, cheltuieli extraordinare privind calamitile i
alte evenimente similare), i n funcie de natura rezultatelor n cazul veniturilor
(venituri din vnzri, venituri din producia stocat, venituri din producia de imo-
bilizri, alte venituri de exploatare, venituri din dobnzi i alte venituri financiare,
venituri extraordinare, subvenii pentru evenimente extraordinare i altele similare).

14
 n raport cu cel de-al doilea criteriu, destinaia, cheltuielile se difereniaz pe
funciile ntreprinderii, respectiv, cheltuieli de producie formate din cheltuielile cu
materiile prime i materialele directe, cheltuielile cu salariile directe, cheltuielile cu
asigurrile sociale i protecia social aferente salariilor directe, cheltuieli indirecte
de producie (cheltuieli cu regia seciilor de fabricaie); cheltuieli generale de
administraie; cheltuieli de desfacere; cheltuieli financiare i cheltuieli extraordinare.
Veniturile, n raport de destinaia lor, se grupeaz n: venituri din vnzri; alte
venituri din exploatare; venituri financiare i venituri extraordinare.
n contabilitatea anglo-saxon, aa cum se desprinde din Cadrul contabil
IASB, structurile calitative descrise n situaiile financiare sunt cele de activ, datorii
(pasiv), capital propriu i rezultate sub form de venituri i cheltuieli.
Activul este o resurs controlat de ntreprindere, provenit din evenimente
trecute, de la care se ateapt beneficii viitoare n favoarea ntreprinderii. Aceste
beneficii reprezint n fond avantaje economice sub form de: producerea de
bunuri i servicii, schimbul activelor existente cu alte active, utilizarea pentru
stingerea unei datorii, distribuia proprietarilor ntreprinderii.
Datoriile (Pasivul) se definesc ca o obligaie actual a ntreprinderii, prove-
nit din evenimente din trecut, i prin decontarea creia se ateapt s rezulte
pentru ntreprindere un flux de resurse cu beneficii economice dinspre ntreprindere.
Stingerea obligaiei se poate realiza sub form de: plata n numerar, transfer de
alte active, prestarea de servicii, nlocuirea acelei obligaii cu alta, conversia
obligaiei n capital propriu etc.
Capitalul propriu reprezint interesele reziduale ale proprietarilor (inves-
titorilor) n activele unei ntreprinderi dup deducerea tuturor datoriilor sale.
Prin apel la Cadrul general pentru elaborarea i prezentarea situaiilor
financiare elaborat de IASB, definiiile ce pot fi reinute pentru rezultate sunt:
a) veniturile constituie creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe
parcursul perioadei contabile sub forma intrrilor sau creterilor de active sau a
reducerilor de datorii care au ca rezultat creteri ale capitalului propriu, altele dect
cele legate de contribuiile participanilor la capitalul propriu;
b) cheltuielile constituie diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe
parcursul perioadei contabile, sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor
sau creteri ale datoriilor care au ca rezultat diminuri ale capitalului propriu, altele
dect cele legate de sumele distribuite asociailor / acionarilor.
n definiia veniturilor, aceeai surs documentar face distincie ntre veni-
turile propriu-zise i ctiguri.
Astfel, veniturile propriu-zise apar n cadrul activitilor curente ale unei
ntreprinderi i se prezint sub diferite denumiri, cum sunt: vnzrile, dobnzile,
dividendele, redevenele i chiriile.
n ceea ce privete ctigurile, ele sunt creteri ale beneficiilor economice
care pot sau nu s apar n cursul activitilor curente ale ntreprinderii. Exemplu,
veniturile din vnzarea de active altele dect circulante i ctigurile constatate sau
nerealizate, cum sunt veniturile provenite din reevaluarea titlurilor de plasament i
acelea provenite din creterea valorii activelor pe termen lung. Ctigurile sunt
evideniate i reprezentate, de regul, la valoarea net, fr a trece prin relaia de
compensare dintre venituri i cheltuieli.
Odat recunoscute n contul de rezultate, ctigurile sunt evideniate separat
deoarece informaia corespunztoare prezint importan pentru luarea deciziilor
15
economice. De asemenea, deseori aceste ctiguri sunt raportate fr a lua n calcul
cheltuielile asociate.
i la nivelul cheltuielilor se face diferenierea ntre cheltuielile propriu-zise i
pierderi.
Cheltuielile propriu-zise apar n cursul activitilor curente ale ntreprinderilor,
regsindu-se sub forma costului vnzrilor, costului consumurilor de stocuri,
salariilor i amortismentelor. n concordan cu principiile partidei duble ele se evi-
deniaz prin echivalen cu ieirile sau reducerile de active cum ar fi lichiditile,
stocurile, bunurile imobile, utilajele i echipamentele. De asemenea, ele se pot
nregistra i prin echivalen cu creterile de pasiv, ca de exemplu datoriile fa de
teri, datoriile salariale, fiscale i sociale i alte datorii.
Pierderile, ca reduceri ale beneficiilor economice, pot sau nu s apar n acti-
vitile curente ale ntreprinderii. n aceast situaie se afl pierderile din calamiti
sau cele din lichidarea activelor imobilizate. De asemenea, se includ i pierderile
constatate sau nerealizate, cum sunt cele rezultate din diferenele nefavorabile de
curs valutar, sconturile acordate clienilor, pierderile nete din cumprarea /vnzarea
de titluri de plasament.
Recunoaterea pierderilor n contul de rezultate impune, de regul, evidenierea
lor separat, informaia fiind necesar n luarea deciziilor economice. Totodat,
raportarea pierderilor se face fr a lua n calcul veniturile asociate.
1.2.2.8. Recunoaterea structurilor calitative n situaiile financiare
Aa cum se degaj din Cadrul contabil IASB, recunoaterea este procesul de
ncorporare n bilan sau n contul de rezultate a unui element care satisface definiia
unui post. n acest sens au fost adoptate criteriile: probabilitatea beneficiului economic
viitor i credibilitatea evalurii.
Conceptul de probabilitate se fundamenteaz pe incertitudinea proprie
mediului n care ntreprinderea i desfoar activitatea. El se refer la gradul de
incertitudine cu care beneficiile economice viitoare asociate unui element se vor
constitui ntr-un flux ctre sau dinspre ntreprindere. Spre exemplu, atunci cnd
ncasarea unei creane a ntreprinderii este probabil, n absena unei probe care s
demonstreze contrariul se justific recunoaterea creanei ca un activ.
Credibilitatea evalurii presupune c elementul recunoscut posed o
valoare sau un cost ce pot fi evaluate cu credibilitate, adic sunt libere de eroare i
deformare. n anumite cazuri, costul sau valoarea trebuie estimate. Aa cum se
subliniaz n Cadrul contabil IASB, utilizarea estimrilor rezonabile constituie o
parte esenial a elaborrii situaiilor financiare i nu influeneaz credibilitatea lor.
Dac nu se poate face o estimare rezonabil, elementul nu este recunoscut n bilan
sau n contul de profit i pierdere. i totui, n cazul unei diversiti mari a
creanelor, dac din informaia disponibil n momentul ntocmirii situaiilor finan-
ciare se constat un grad de nencrcare a creanelor, implicit se poate considera
normal probabilitatea reducerii prognozate a beneficiului viitor care se va nregistra
la cheltuieli.
Un exemplu, preluat din acelai cadru, ncasrile previzionate n urma unui
proces n instan chiar dac corespund definirii activelor i veniturilor, precum i
criteriului de probabilitate, n lipsa unei evaluri credibile, ele nu pot fi nregistrate
n bilan i n contul de profit i pierdere. Aceste ncasri previzionate vor fi
16
evideniate n cadrul unor note sau informaii suplimentare la bilan i la contul de
profit i pierdere.
Cadrul contabil IASB nuaneaz cele dou criterii de recunoatere n raport
de natura structurilor informaionale reprezentate n situaiile financiare. Astfel, un
activ este recunoscut n bilan atunci cnd este probabil ca beneficiile economice
viitoare s se constituie n fluxuri ctre ntreprindere i activul are o valoare sau un
cost care pot fi credibil evaluate.
Problema care se ridic este aceea a recunoaterii ca activ n bilan a chel-
tuielilor efectuate. Dac indiferent de intenia conducerii nu exist un grad de
certitudine c beneficiile economice s se constituie ca fluxuri ctre ntreprindere
n afara exerciiului financiar, cheltuiala nu este recunoscut n bilan, fiind repre-
zentat n contul de profit i pierdere.
O datorie este recunoscut n bilan atunci cnd este probabil ca o ieire de
resurse generatoare de beneficii economice s rezulte din stingerea unei datorii
prezente, iar valoarea la care aceasta va avea loc poate fi credibil determinat. Dac
obligaiile contractuale nu sunt proporional ndeplinite de ambele pri (exemplu,
pasivele pentru stocurile comandate dar neprimite) nu sunt, n general, recunoscute
ca pasive n situaiile financiare. Dac criteriile de recunoatere sunt ndeplinite n
anumite circumstane, acestea pot fi recunoscute att ca pasive, ct i ca active sau
cheltuieli aferente.
Veniturile sunt recunoscute n contul de rezultate atunci cnd are loc o
cretere a beneficiilor economice viitoare, n perioada exerciiului, asociat unei
creteri de active sau reduceri de pasive.
n consecin, pe baza principiilor partidei duble orice venit este delimitat i
recunoscut pe baza relaiilor: Active = Venituri i Pasive = Venituri.
De exemplu, vnzarea de bunuri determin o cretere de active sub forma
creanelor comerciale sau disponibilitilor bneti i o constituire a veniturilor
corespunztoare ca rezultat al vnzrii de bunuri. Sau diferenele favorabile de curs
valutar rezultate din lichidarea mprumuturilor i datoriilor n valut ale ntreprinderii
sunt recunoscute simultan ca reduceri de pasive i venituri financiare. n teorie i
practic, pentru recunoaterea veniturilor, trebuie respectat cerina ca acestea s
fie obinute i nu neaprat ncasate, acestea pot fi credibil evaluate i au un
suficient grad de certitudine.
Cheltuielile sunt recunoscute n contul de rezultate atunci cnd are loc o
diminuare a beneficiilor (avantajelor) economice viitoare asociate unei reduceri a
activelor (de exemplu, consumurile stocate) sau creteri ale pasivelor (de exemplu,
datorii privind serviciile primite de la teri) i aceasta poate fi credibil evaluat.
Deci, recunoaterea cheltuielilor este simultan asociat cu recunoaterea unei
creteri a pasivelor sau diminuarea de active.
Prin apel la ecuaiile partidei duble, recunoaterea cheltuielilor este divulgat
prin relaiile: Cheltuieli = Active i Cheltuieli = Pasive.
n acelai Cadru contabil sunt prezentate o serie de aspecte pentru recunoaterea
cheltuielilor, cum sunt:
a) Crespondena costurilor i veniturilor propriu-zise potrivit creia cheltuielile
sunt recunoscute n contul de rezultate pe baza unei asocieri directe ntre costurile
suportate i obinerea de elemente specifice de venit.
Recunoaterea poate fi simultan sau combinat a veniturilor i cheltuielilor
care rezult direct i mpreun din aceleai operaiuni sau alte venituri. De exemplu,
17
veniturilor din vnzarea bunurilor li se asociaz prin coresponden cheltuielile
care alctuiesc costul bunurilor vndute.
b) Etalarea n timp a cheltuielilor atunci cnd beneficiile economice sunt
ateptate s apar pe perioada mai multor exerciii. Cheltuielile sunt recunoscute n
contul de rezultate pe baza ponderilor de alocare raional sau sistematic. Este
cazul cheltuielilor privind amortizarea imobilizrilor necorporale i corporale.
Aceste ponderi de alocare sunt menite a recunoate cheltuielile din exerciiile finan-
ciare n care beneficiile economice asociate acestor elemente sunt consemnate sau
nceteaz. Pentru aceast situaie asocierea dintre venituri i cheltuieli este indirect
sau n mare.
c) Recunoaterea imediat n contul de rezultate a unei cheltuieli atunci cnd
aceasta nu genereaz beneficii economice viitoare sau atunci cnd i n msura n
care beneficiile economice viitoare nu determin sau nceteaz s determine recu-
noaterea ca activ n bilan.
d) Recunoaterea unei cheltuieli n contul de rezultate n cazul n care este
contractat o obligaie fr recunoaterea unui activ, cum ar fi naterea unei obligaii
decurgnd din garania produsului.
Pentru o contabilitate care are o determinare juridic, dreptul de proprietate
constituie criteriul fundamental pentru recunoaterea n conturile anuale a activelor
i pasivelor, tranzaciilor sau evenimentelor angajatoare de cheltuieli i generatoare
de venituri. Orice element al patrimoniului este apropiat i exist numai n msura
n care exist o coresponden biunivoc ntre un obiect dat (bun economic) i
proprietarul su. De asemenea orice cheltuial este recunoscut numai n msura n
care s-a transferat dreptul de proprietate cu ocazia angajrii sale, dup cum un venit
este recunoscut, de asemenea, cu ocazia transferrii dreptului de proprietate asupra
bunului material vndut sau serviciului prestat.
1.2.2.9. Evaluarea elementelor din situaiile financiare
Evaluarea este procesul de determinare a valorii bneti la care posturile din
situaiile financiare urmeaz s fie recunoscute i nscrise n bilan i contul de
rezultate.
Pentru evaluare se poate folosi, dup caz, o singur baz sau mai multe baze
combinate dup cum urmeaz: costul istoric, costul curent, valoarea de realizare
(lichidare) i valoarea actualizat. Baza de evaluare cel mai des utilizat este
reprezentat de costul istoric, combinat adesea cu celelalte baze. Problema va fi
tratat n extenso n paragraful privind msurarea i evaluarea n contabilitate.
1.2.2.10. Conceptul de capital i de meninere a capitalului
n definirea noiunii de capital se confrunt dou concepte, capitalul financiar
i capitalul fizic.
Capitalul financiar este un concept propriu opticii financiare i patrimoniale.
Capitalul este sinonim cu activele nete sau capitalul propriu al ntreprinderii.
Capitalul fizic pornete de la categoria de capital permanent (capital propriu
+ datorii pe termen lung) i are n vedere reconstituirea n plan fizic a capacitii de
exploatare a capitalului. O asemenea capacitate se concretizeaz n puterea de
reproducie a capitalului n aa fel nct s-i asigure nlocuirea imobilizrilor i a
activului circulant de exploatare (stocuri + creane de exploatare n principal sub
forma creanelor asupra clienilor).
18
 Altfel spus, reconstituirea capitalului economic trebuie s cuprind imobili-
zrile i fondul de rulment ca surs permanent de finanare a activului circulant.
Reinerea de ctre o ntreprindere a unui concept sau altuia este n funcie de
necesitile utilizatorilor situaiilor financiare. Astfel, dac sunt preocupai de meninerea
capitalului nominal investit sau puterii de cumprare a aceluiai capital, opiunea se
ndreapt spre conceptul de capital financiar. Dac interesul l reprezint capacitatea
de exploatare a ntreprinderii trebuie utilizat conceptul fizic al capitalului.
Conceptele de meninere a capitalului pornesc de la premisa c orice baz de
evaluare folosit trebuie s permit meninerea capacitii de finanare a capita-
lului. Dup fiecare exerciiu fondurile investite sub form de capital trebuie astfel
reconstituite nct ele s-i menin valoarea iniial putere de cumprare o
dat cu nceperea unui nou exerciiu. Sumele destinate acestei reconstituiri se
preiau din profitul ntreprinderii. Pentru exemplificare se presupune c ntr-o ntre-
prindere s-au investit 1000 u.m. i c la finele anului s-a obinut un profit de 200 u.m.
dup ce investitorii i-au recuperat fondurile alocate iniial. Dac nivelul general al
preurilor a sporit cu 15%, profitul real al ntreprinderii se va diminua astfel:
Profitul n funcie de costul istoric 200 u.m.
Reconstituirea puterii de cumprare a capitalului 150u.m.
Profitul rectificat n funcie de reevaluarea actual 50 u.m.
Prin urmare, asociaii ca proprietari i investitori obin un profit de numai
50 u.m. la finele exerciiului financiar, profit exprimat n moneda momentului
respectiv.
n raport de cele dou concepte privind capitalul financiar i economic - n
mod corespunztor se difereniaz i conceptele privind meninerea capitalului.
Astfel, n cazul meninerii capitalului financiar, profitul este obinut numai n
situaia n care valoarea financiar sau monetar a activelor nete (capitalului
propriu) la sfritul perioadei n uniti monetare nominale sau n uniti putere
constant (curent) de cumprare (exemplu n lei la 31. XII. N) depete pe cea de
la nceputul perioadei tot n uniti monetare nominale sau n uniti putere constant
de cumprare (exemplu, tot n lei la 31.XII.N), dup excluderea distribuiilor ctre
i a contribuiilor de la proprietari n cursul perioadei.
Un asemenea concept nu impune folosirea unei anumite baze de evaluare,
selectarea bazei depinde de tipul de capital financiar - capital nominal investit sau
capital n putere constant de cumprare pe care ntreprinderea dorete s l
menin.
Meninerea capitalului fizic. n baza acestui concept, profitul este obinut
dac capitalul fizic (economic sau productiv) la sfritul perioadei n costuri
curente depete pe cel de la nceputul perioadei n aceleai costuri curente,
dup excluderea distribuiilor ctre, i a contribuiilor de la proprietari n cursul
perioadei.
Aa cum se degaj din Cadrul general IASB Conceptul de meninere a
capitalului ia n considerare modul n care o ntreprindere definete capitalul pe
care dorete s-l menin. Aceasta asigur legtura ntre conceptele de capital i
cele de profit, deoarece ofer punctul de referin fr de care profitul nu poate fi
msurat. Este o condiie esenial pentru distincia ntre rentabilitatea ntreprinderii
i rambursarea capitalului su; doar intrrile de active n plus fa de sumele
necesare, pentru meninerea capitalului pot fi considerate profit, i deci ctig
produs de capitalul investit. Astfel, profitul este valoarea care rmne dup ce
19
cheltuielile (inclusiv ajustrile pentru meninerea capitalului, acolo unde este
cazul) au fost deduse din venituri. Dac cheltuielile depesc veniturile, valoarea
rezidual este o pierdere net.
Acelai cadru prevede c: Diferena principal dintre cele dou concepte
referitoare la meninerea capitalului este reprezentat de tratamentul efectelor
variaiei preurilor activelor i datoriilor ntreprinderii. n termeni generali, o
ntreprindere i-a meninut capitalul dac la sfritul perioadei are un capital egal
cu cel de la nceputul perioadei. Orice valoare n plus fa de cea necesar pentru
a menine capitalul la nivelul de la nceputul perioadei este considerat profit.
Conform conceptului de meninere a capitalului financiar, unde capitalul
este definit n termenii unitilor monetare nominale, profitul reprezint creterea
capitalului monetar nominal de-a lungul perioadei. Astfel, creterile preurilor
activelor, care au loc de-a lungul perioadei, cunoscute sub numele de ctiguri din
deinerea de active, reprezint profit. Ele pot s nu fie recunoscute n acest fel,
pn n momentul n care activele sunt puse n vnzare. Cnd conceptul meninerii
capitalului financiar este definit n termenii unitilor de putere constant de
cumprare, profitul reprezint creterea puterii de cumprare investit n cursul
perioadei. Astfel, doar acea parte a creterii preurilor este considerat profit.
Restul creterii reprezint o ajustare pentru meninerea capitalului, i ca atare
reprezint o parte a capitalului propriu. Conform conceptului meninerii capitalului
fizic, unde capitalul este definit n termenii capacitii fizice de producie, profitul
reprezint creterea acestui capital n cursul perioadei. Toate modificrile de
preuri care afecteaz activele i datoriile ntreprinderii sunt privite ca modificri
n msurarea capacitii productive fizice a acesteia; astfel, ele sunt tratate ca
ajustri de meninere a nivelului capitalului, care fac parte din capitalul propriu,
i nu ca profit.
n cadrul politicilor contabile, alegerea bazelor de evaluare i a conceptului
de meninere a nivelului capitalului determin modelul contabil utilizat pentru
elaborarea situaiilor financiare. n acest scop, managementul trebuie s caute un
echilibru ntre relevan i credibilitate.

1.3. Reeaua de standarde contabile/ standarde

de raportare financiar (IAS/IFRS)
n raport de sfera de aplicare, standardele pot fi internaionale, europene i
naionale (locale).
Standardele contabile internaionale (IAS), treptat, acestea vor fi nlocuite
de Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRS) fiind elaborate
de IASB. Scopul i principalele caracteristici aa cum se desprinde din strategia
IASB, constau din:
furnizarea de reguli contabile general valabile acceptate n toate rile
lumii, capabile s armonizeze n ct mai mare msur standardele i procedurile
contabile practicate n diverse ri. n consecin, IASB, se concentreaz asupra
aspectelor eseniale astfel nct IAS/IFRS s nu devin complicate, dificil de
aplicat i adoptat la specificul contabilitii fiecrei ri;

20
 asigurarea aceleiai baze pentru elaborarea rapoartelor financiare, astfel
nct investitorii i bncile internaionale s poat face analize comparative ale
diferitelor oportuniti de investiii;
IAS/IFRS nu se suprapun standardelor de contabilitate naionale (locale).
Statutul IASB prevede c atunci cnd rapoartele financiare naionale (locale) sunt
conform cu IAS/IFRS n toate elementele eseniale acest lucru trebuie specificat n
anex. Dac, ns standardele naionale (locale) sunt mult diferite, atunci, repre-
zentanii IASB au sarcina de a convinge organismele abilitate asupra avantajelor
acestora i armonizrii cu IASB;
sfera de aplicare a IAS/IFRS se circumscrie numai la elementele eseniale
i de la data specificat n textul standardului, cu excepia celor care se aplic
retro-activ. Orice limitare a sferei de aplicare este nscris i explicitat n
coninutul fiecrui standard.
Directivele (Standardele) Contabile Europene sunt elaborate de Uniunea
European, fiind formalizate prin Directiva a IV-a care cuprinde normele privind
ntocmirea i prezentarea conturilor anuale sociale (ale societilor comerciale);
Directiva a VII-a care reglementeaz conturile consolidate ntocmite de
grupul de ntreprinderi i Directiva a VIII-a privind profesia liber contabil
orientat spre auditarea conturilor anuale. Sfera i caracteristicile Directivelor
europene sunt circumscrise la zona rilor membre ale Uniunii Europene, iar
aplicarea lor este obligatorie deoarece reprezint o surs de drept contabil.
Standardele naionale sau locale sunt elaborate de fiecare ar n raport de
standardele internaionale i Directivele europene. Geografia contabil a acestor
standarde este refluxul simultan al identitilor naionale, al tradiiei contabile al
situaiilor socio-economice i al efectelor de dominare cultural pe plan internaional.
De asemenea, conceperea, elaborarea i adoptarea standardelor naionale este un
proces politico-strategic n cadrul cruia fiecare ar i apr interesele.
Standardele Internaionale de Contabilitate (raportare financiar) (IAS IFRS)
pot prezenta interes pentru normele naionale (locale) n urmtoarele ipostaze:
adoptarea direct ca norme naionale; izvor documentar pentru elaborarea
reglementrilor naionale; baz de referin pentru armonizare ntre naional i
internaional; adaptarea ca norme pentru elaborarea i prezentarea situaiilor
financiare de ctre ntreprinderile multinaionale i marile societi cotate pe
pieele financiare.5
1.4. Msurare i evaluare n contabilitatea financiar
1.4.1. Bazele de evaluare n contabilitate
n teoria i practica de contabilitate, trei criterii s-au conturat cu privire la
evaluarea fluxurilor i stocurilor de active i pasive, cheltuieli-venituri: valoarea de
utilitate (fr. valeur dutilit) sau valoarea real (corect, just din engl. fair value),
valoarea de pia ca referin de pre i timpul. Primul criteriu, valoarea de
utilitate, consider c valoarea trebuie s reprezinte costul sau sacrificiul
consimit pentru a aduce bunul respectiv n patrimoniu sau ceea ce ar aduce bunul
respectiv dac l-am utiliza n ntreprindere sau vinde la pia. La aceast definiie,
_____________
5
N. Feleag i I. Ionacu, Tratat de contabilitate financiar, vol. I, Editura
Economic, Bucureti, 1998.
21
adugm i precizarea c valoarea de utilitate poate fi privit i prin prisma
pierderii sau sacrificiului pe care l-ar suporta o ntreprindere dac ar fi lipsit
de bunul respectiv. n cadrul pasivelor circumscrise numai la datorii, valoarea de
utilitate se traduce prin sumele acceptate a fi pltite n schimbul obligaiei create
sau sumele ateptate a fi pltite pentru satisfacerea obligaiilor fiscale.
ntr-o alt formulare, valoarea de utilitate este valoarea pe care un cumprtor
potenial accept s o plteasc pentru cumprarea lui, n starea n care se afl. Sau
prin referin la valoarea real, valoarea de utilitate este valoarea recunoscut de
pri n cadrul tranzaciilor directe.
n reglementrile contabile din Romnia6, prin articulare la IAS/IFRS prin
intermediul directivelor europene, valoarea just (real sau corect) este definit
prin prisma valorii la care poate fi tranzacionat un activ sau decontat o datorie, de
bun voie, ntre pri aflate n cunotin de cauz, n cadrul unei tranzacii n care
preul este determinat obiectiv. Sau ntr-o form mai explicit, valoarea real este
valoarea recunoscut de pia n cadrul tranzaciilor directe. De asemenea, se
folosete sintagma valoare util definit ca o valoare actualizat a fluxurilor de
numerar viitoare estimate din utilizarea continu a unui activ i din cedarea sa la
sfritul duratei utile de via.
Interes prezint i valoarea venal aa cum este definit n Planul de Conturi
General francez. Valoarea venal este valoarea actual (la o dat oarecare) a unui
element de activ sau pasiv. Prin esena sa, valoarea venal reprezint preul
prezumat a fi acceptat la plat de ctre un cumprtor eventual, n starea i locul n
care se afl elementul patrimonial aceast valoare trebuie apreciat n funcie de
situaia ntreprinderii.
Definit astfel, valoarea venal ine cont att de utilitatea bunului pentru
ntreprindere, dar i de pia n calitatea sa de referin de pre. n felul acesta
preul are o dimensiune juridic extern, el se impune celor dou pri intrate n
tranzacie deoarece rezult din acordul lor i are un caracter obiectiv.
Valoarea de pia folosit n cadrul tranzaciilor directe, reprezint preul
care poate fi obinut / pltit pe o pia activ caracterizat prin:
a) activele de pe pia sunt relativ omogene;
b) sunt cantiti suficiente de asemenea active tranzacionate, n aa fel nct
oricnd pot fi gsii poteniali cumprtori i vnztori;
c) preurile sunt disponibile pentru a fi cunoscute de ctre public.
Cele trei criterii prezentate mai nainte capt noi dimensiuni n msura n
care intr n rol costurile alternative. Orice cost sau sacrificiu acceptat este o
ans nevalorificat, deoarece ntreprinderea, pentru a funciona, trebuie s
renune ntruct resursele sale nu sunt disponibile pentru utilizri alternative.
n consecin, costul folosit n msurarea valorii reale poate fi definit prin
prisma sacrificiilor consimite (costuri angajate) plus costul asociat anselor
nevalorificate (venituri pierdute).
n afara categoriilor de valori prezentate mai sus IAS-urile/IFRS-urile mai
utilizeaz i altele cum sunt: valoarea actualizat (ca form estimat a valorii
viitoarelor fluxuri nete de numerar); valoarea actualizat a unei datorii; valoarea
de nregistrare sau contabil; valoarea realizabil sau de decontare a unei datorii;
_____________
6
OMFP nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele
europene.
22
valoarea realizabil; valoarea realizabil net; valoarea recuperabil; valoarea
rezidual; valoarea reevaluat a unui activ; valoarea ajustat.
Timpul vizeaz momentul plasrii evalurii, n trecut, n prezent sau viitor.
Orice evaluare, n virtutea continuitii activitii ntreprinderii, gliseaz ntre
timpul trecut, trece prin timpul prezent i se ngrijete de reproducia valorilor eco-
nomice la timpul viitor.
Astfel, evaluarea tranzaciilor i evenimentelor se efectueaz la timpul
prezent i se bazeaz la intrare pe costul istoric, iar la ieire pe preul de vnzare.
Dar n cadrul fluxurilor de tranzacii i evenimente apar reineri sau staionri
concretizate n active i pasive. n acest ultim caz evaluarea se face la timpul
prezent i se mic ntre valorile provenite din trecut i timpul viitor cnd are loc
ieirea activelor i pasivelor.
ntr-adevr, evaluarea n contabilitate se face la timpul prezent. Dar obiectul
evalurii l reprezint activele i pasivele, cheltuielile i veniturile.
Aa cum bine se arat n Cadrul general IASB, elaborat de Comitetul de
Standarde Contabile Internaionale (IASB), activul reprezint o resurs prezent
controlat de ntreprindere, care provine ca rezultat al unor evenimente din trecut i
care aduce n favoarea ntreprinderii beneficii viitoare; dup cum pasivul se
definete ca o obligaie prezent a ntreprinderii provenind din evenimente din trecut,
care la achitare genereaz fluxuri de beneficii economice dinspre ntreprindere.
ntre activ i pasiv se aeaz capitalul propriu care reprezint interesele
reziduale n activele ntreprinderii dup ce au fost stinse toate obligaiile. Din
acelai cadru se degaj definiia potrivit creia veniturile constituie creteri ale
beneficiilor pe perioada exerciiului financiar (deci perioada curent) sub forma
creterilor (intrrilor) de active sau a reducerilor de pasive care au ca rezultat creteri
ale capitalului propriu, altele dect cele legate de contribuiile proprietarilor la
capitalul propriu. n schimb, cheltuielile constituie diminuri ale beneficiilor
economice pe perioada exerciiului financiar, sub forma micorrilor (ieirilor) de
active sau a creterilor de pasive care au ca rezultat diminuri ale capitalului propriu,
altele dect cele legate de sumele distribuite participanilor la capitalul propriu.
Pornind de la cele patru criterii, valoarea de utilitate, valoarea real , valoarea
de pia i timpul s-au conturat urmtoarele baze de evaluare: costul istoric, costul
curent, valoarea de realizare i valoarea actualizat.
Costul istoric este o valoare real din momentul intrrii activelor i crearea
datoriilor. n termeni monetari sau n putere de cumprare, reprezint sacrificiul
care a fost consimit pentru a aduce bunul n patrimoniul ntreprinderii la data sa de
intrare.
Dac se face recurs la Cadrul pentru elaborarea i prezentarea situaiilor
financiare elaborat de IASB, costul istoric al activelor reprezint valoarea
aferent sumei de bani cu care au fost pltite sau valoarea real considerat la
momentul achiziiei sau produciei. n ceea ce privete costul istoric al pasivelor,
acesta reprezint valoarea echivalentelor obinute n schimbul obligaiei sau, n
anumite mprejurri (obligaiile fiscale) la valoarea ce se ateapt s fie pltit n
numerar sau echivalente ale numerarului pentru a stinge datoriile, potrivit cursului
normal al afacerilor.
Costul curent sau de nlocuire reprezint costul pe care ntreprinderea l
accept pentru a dobndi, la nivelul valorii actuale, un bun similar cu cel delimitat
ca obiect al evalurii. n cazul activelor, costul curent reprezint valoarea n
23
numerar sau echivalente ale numerarului care ar trebui pltit dac acelai activ sau
unul asemntor ar fi achiziionat sau produs n prezent. Pasivele sunt evaluate la
valoarea aferent sumelor nominale ce ar trebui pltite pentru stingerea n prezent
obligaiei.
Valoarea realizabil (valoarea actual de ieire) const n valoarea pe care
ntreprinderea ar primi-o dac ar vinde azi n mod normal activul sau ar achita
datoriile. Pentru active valoarea realizabil este egal cu valoarea n numerar sau
echivalente ale numerarului care poate fi obinut n prezent prin vnzarea normal
a acestora. n cazul datoriilor, valoarea realizabil reprezint o valoare neactua-
lizat n numerar sau echivalente ale numerarului care trebuie pltit pentru a
achita obligaiile potrivit cursului normal al afacerilor. Ea poate fi egal cu
valoarea brut de realizare, cu valoarea net, adic valoarea de vnzare minus
costurile cu vnzarea, cu valoarea de cedare (cesiune) efectuat n condiii normale
sau o valoare de lichidare. Pentru bunurile la care se continu utilizarea, este o
valoare minim, stabilit pornind de la preul pieei corectat n funcie de starea
(gradul de uzur) i locul unde se afl bunul.
Valoarea actualizat sau valoarea capitalizat reprezint o estimare la
timpul prezent a valorii n funcie de fluxurile de beneficii viitoare ce apar n desf-
urarea normal a activitii adic aducerea la zi a unei valori care devine disponibil
mai trziu. Altfel spus, este vorba de o valoare actual care este determinat cu
ajutorul viitorului. Prin recurs la Cadrul IASB, pentru active, valoarea actualizat
echivalent fluxurilor viitoare de intrri de numerar pe care este de ateptat ca bunul s
le genereze n desfurarea normal a activitii. n cazul pasivelor, valoarea
actualizat a fluxurilor nete de numerar viitoare (de ieire) care sunt ateptate a fi
necesare pentru stingerea obligaiilor aprute n desfurarea normal a activitii.
n literatura de specialitate, la bazele de evaluare, prezentate mai sus, este
adugat i valoarea de ntreprindere sau de privare. Aceasta este o combinaie
a valorii de nlocuire, valorii actualizate i valorii de realizare. Ea reprezint preul
pe care un conductor de ntreprindere, avizat i prudent, ar consimi s-l plteasc
pentru a dobndi bunul sau pierderea maxim (costul de privare sau de penurie) pe
care ar accepta-o ntreprinderea azi, dac ar fi lipsit de bunul respectiv. De cele
mai multe ori, acesta este costul de nlocuire i se termin, de regul, prin corelaie,
adic cutarea valorii unui bun echivalent cu cel ce formeaz obiectul evalurii.
Dac valoarea realizabil i valoarea actualizat sunt inferioare costului de
nlocuire, se reine dintre cele dou valori cea mai mic. Raionamentul trebuie
cutat n aceea c lipsa bunului ar antrena o pierdere mai mic dect costul de
nlocuire. Chiar dac ntreprinderea ar deine suma necesar pentru nlocuire, ar
utiliza mai bine aceste fonduri nenlocuind bunul, deoarece costul de nlocuire ar fi
mai mare dect ceea ce ar putea obine prin vnzarea sau utilizarea bunului.
Nicio baz de evaluare nu are o aplicabilitate general i nu este satisf-
ctoare n mod absolut i, n consecin, se ridic o problem de opiune n acest
sens. Normele contabile europene i internaionale s-au orientat spre costul istoric,
fr a pierde din vedere combinarea sa cu alte baze de evaluare sau folosirea unor
alternative. n acest scop, situaiile financiare sunt ntocmite conform modelului
contabil bazat pe costul istoric recuperabil i pe conceptul de meninere a nivelului
capitalului financiar sau fizic. De exemplu, stocurile sunt, de regul, evaluate n
bilan i decontate la minimul dintre costul istoric i valoarea realizabil net. Mai
mult, unele ntreprinderi utilizeaz costul curent ca rspuns la incapacitatea

24
modelului contabil bazat pe costul istoric de a rezolva problemele legate de efectele
inflaiei asupra activelor monetare.
1.4.2. Regulile evalurii ca sistem de referin
n formularea politicilor contabile
n raport de natura elementelor patrimoniale, sensul micrilor intervenite n
masa patrimoniului i momentul cnd se face evaluarea se delimiteaz urmtoarele
reguli i forme de evaluare: evaluare la intrare, evaluare la ieire, evaluare la inventar i
evaluare la bilan.
Evaluarea la intrare se ntemeiaz pe costul istoric calculat pe baza docu-
mentelor justificative, care capt statutul de valoare contabil de intrare sau
valoare la prima nregistrare.
n mod concret, valoarea contabil de intrare se identific cu:
a) Valoarea de utilitate pentru bunurile intrate prin aport n natur, obinute cu
titlu gratuit sau prin donaie. Ea se stabilete n funcie de preul pieei, utilitatea
bunului pentru ntreprindere, starea i amplasarea sa. O asemenea valoare este asi-
milat costului de achiziie.
b) Costul de achiziie pentru bunurile procurate cu titlu oneros. Costul de
achiziie este format din preul de cumprare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de
transport aprovizionare i alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea n
stare de utilitate sau intrare n gestiune a bunului respectiv.
c) Valoarea de producie sau costul de producie pentru bunurile produse
n unitatea patrimonial. Costul de producie cuprinde costul de achiziie al materiilor
prime i materialelor consumate, celelalte cheltuieli directe de producie, precum i
cota cheltuielilor indirecte de producie ataate raional (proporional cu gradul de
folosire a activitii) bunului produs n societatea comercial.
Cheltuielile generale de administraie, cheltuielile de desfacere i cele finan-
ciare, de regul, nu se includ n costurile de producie. Pot fi incluse dobnzile
aferente perioadei de fabricaie, n cazul bunurilor materiale i lucrrilor cu ciclu
lung de fabricaie.
Fa de cele trei categorii de valori prezentate mai sus, n evaluarea la intrare
intervin unele cazuri particulare. Astfel, pentru titlurile de valoare de participare,
imobilizate, mobiliare, de plasament valoarea de achiziie sau costul de achiziie
este egal cu preul de cumprare la care au fost dobndite sau determinat prin
termenii contractuali. Cheltuielile fiscale i accesorii se exclud, ele fiind nscrise
direct n cheltuieli de exploatare ale exerciiului.
Creanele i datoriile se evalueaz la valoarea nominal, egal cu suma de
lichiditi sau echivalene de lichiditi ce se vor ncasa sau plti n schimbul lor.
n cazul cheltuielilor i veniturilor, valoarea contabil este cea asociat
elementelor de activ i pasiv cu care intr n coresponden. Astfel, veniturile sunt
evaluate, dup caz, n acelai timp ca o cretere de activ (deci cu valoarea creanei
sau lichiditii n cazul vnzrilor i costul de producie al stocurilor sau imobili-
zrilor) sau ca o diminuare de pasiv. Cheltuielile sunt evaluate, dup caz, ca o
cretere a pasivului (n cazul angajamentelor) sau o diminuare a activului (n cazul
consumurilor stocate).
Pentru bunurile intrate exprimate n moned strin, valoarea acestora este
convertit n lei la cursul zilei cnd a avut loc operaia.
25
 Evaluarea la ieire. La data ieirii din patrimoniu sau la darea n consum,
bunurile se evalueaz i se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau
contabil. Dac bunuri de natura stocurilor i titlurilor de valoare similare sau
identice au valori de intrare diferite i nu exist posibilitatea identificrii valorilor
de intrare, evaluarea la ieire se poate face, dup caz, pe baza costului mediu
ponderat, dup metoda primul intrat - primul ieit sau dup metoda ultimul intrat -
primul ieit. Decizia aparine agentului economic, criteriul de alegere fiind
relevana i evaluarea credibil.
Evaluarea la inventar se ntemeiaz pe valoarea actual, care capt statutul
de valoare de inventar i opereaz n evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia
inventarierii lor. Valoarea actual este stabilit n funcie de utilitatea bunului n
economia ntreprinderii i preul pieei. Pentru estimarea unei asemenea valori se
utilizeaz referinele i tehnicile cele mai adecvate, cum sunt: preurile de pia,
baremele, mercurialele, indicii specifici de preuri.
Valoarea de utilitate a creanelor i datoriilor se stabilete n funcie de valoarea
lor probabil de ncasat, respectiv de plat, stabilit n funcie de termenii clauzelor
din contract (dobnzi sau disconturi).
Necesitatea evalurii elementelor patrimoniale la valoarea de inventar
pornete de la realitatea potrivit creia valoarea de intrare, bazat pe costul de
origine, are numai o valoare istoric. Orice schimbare semnificativ dup intrare n
valoarea real a bunurilor tinde s fac costul de origine neltor n luarea deciziei.
Evaluarea la bilan se ntemeiaz pe valoarea net contabil calculat pe
baza valorii contabile de intrare diminuat cu amortizrile i provizioanele pentru
deprecieri. Rezultatul este acelai i n condiiile n care se compar valoarea
contabil de intrare cu valoarea de inventar, cu reinerea n evaluare a valorii celei
mai mici n cazul activelor i valorii celei mai mari n cazul pasivelor.
n aceste condiii, pentru elementele de activ diferenele constatate n plus
ntre valoarea de inventar i valoarea contabil nu se nregistreaz n contabilitate,
acestea meninndu-se la valoarea de intrare. Diferenele constatate n minus ntre
valoarea de inventar i valoarea contabil se nregistreaz pe seama cheltuielilor
prin intermediul amortizrilor, n cazul activelor amortizabile (deoarece depre-
cierea este ireversibil) i pe calea provizioanelor pentru deprecieri, n cazul
activelor neamortizabile (deoarece deprecierea este reversibil).
Se precizeaz c activele rmn mai departe nregistrate la valoarea contabil
sau de intrare. Pentru elementele de pasiv, diferenele constatate n minus ntre
valoarea de inventar i valoarea contabil nu se nregistreaz n contabilitate,
aceste elemente se menin la o valoare de intrare. Diferenele constatate n plus
deocamdat soluia este numai teoretic, nu i practic se nregistreaz n
contabilitate pe seama cheltuielilor prin constituirea de provizioane pentru creteri
reversibile privind valoarea pasivelor, valoarea acestor elemente meninndu-se, de
asemenea, la valoarea lor de intrare.
Pentru politicile contabile trebuie reinut i regula potrivit creia metodele
de evaluare adoptate de entitatea contabil trebuie s fie aceleai n tot cursul
exerciiului, precum i de la un exerciiu la altul. n cazuri justificate, entitatea
contabil poate schimba metodele de evaluare, fcnd, n acest sens, meniuni n
anexa la bilan, inclusiv influena asupra situaiei patrimoniale i financiare,
precum i asupra rezultatului exerciiului.
1.4.3. Alternative la evaluarea bazat pe costul istoric
26
 Reglementrile contabile din Romnia7 accept i alternativele prezentrii n
bilan a elementelor la o alt valoare dect cea bazat pe costul istoric.
Astfel, potrivit art. 33 din Directiva a IV-a a CEE, statele membre pot
autoriza i alte metode de evaluare dect costul istoric, cum sunt:
a) evaluarea pe baza valorii de nlocuire a imobilizrilor corporale a cror
durat de utilizare este limitat n timp, precum i a stocurilor. Aceasta exprim
consumurile de fonduri care trebuie efectuate la data evalurii pentru a cumpra
sau a obine un bun identic sau echivalent;
b) evaluarea elementelor prezentate n conturile anuale, inclusiv a capitalu-
rilor proprii, pe baza unor metode diferite de acelea prevzute la lit. a, menite s
in seama de inflaie;
c) reevaluarea imobilizrilor corporale i a imobilizrilor financiare.
Aplicarea uneia dintre cele trei metode, prin reglementrile legale trebuie
prevzute coninutul, limitele i regulamentul de aplicare.
Diferenele n plus, sau minus rezultate ntre evaluarea efectuat pe baza
metodei utilizate i evaluarea fcut pe baza costului de achiziie sau a costului de
producie, sunt reflectate n debitul sau creditul contului 105 "Rezerve din reevaluare,
dup caz. Rezerva din reevaluare poate cpta urmtoarele tratamente:
a) rezerva din reevaluare poate fi capitalizat, n totalitate sau parial, n orice
moment;
b) rezerva din reevaluare este redus (resorbit) n msura n care sumele
nregistrate la acest post bilanier nu mai corespund metodei de evaluare utilizat
sau realizarea obiectivelor sale;
c) rezerva din reevaluare nu poate face obiectul unei distribuiri, directe sau
indirecte, dac ea nu corespunde unei plusvalori efectiv realizate.
n contextul alternativelor i corectivelor de mai sus pot fi plasate i o serie
de paleative fiscale, cum sunt: amortizri degresive i amortizri accelerate,
provizioanele reglementate, impozitarea ealonat n timp a plusvalorii din
cesiunea imobilizrilor i, aplicarea metodelor LIFO, NIFO i ultimul pre de
intrare n evaluarea stocurilor etc.
Corectivele i alternativele, menionate mai sus, nu sunt suficiente pentru a
corija limitele costului istoric. Ele nu acoper ntreaga mas a patrimoniului i, n
ciuda corectivelor, valoarea contabil de la finele exerciiului a bunurilor deinute
de ntreprindere reflect foarte rar valoarea real. Aceasta este valabil mai ales
pentru investiii. Acestea sunt, n general, subevaluate n contabilitate i importana
subevalurii lor depinde de ritmul inflaiei, de durata lor real de folosire i de
modul n care este calculat deprecierea lor8.
Concepte-cheie: contabilitate financiar; contabilitate de gestiune; normalizare;
cadrul contabil general; utilizatori de situaii financiare; obiectivul situaiilor finan-
ciare; poziia financiar a ntreprinderii; modificarea poziiei financiare; inteligi-
bilitate; relevan; sinceritate; fidelitate; resurse controlate; credibilitatea evalurii;
capital financiar; credibilitate; comparabilitate; imagine fidel; regularitate;
capital fizic; meninerea capitalului; evaluare; valoare de utilitate; valoare real;
valoare de pia; cost istoric; cost curent; valoare realizabil; valoare actualizat.

_____________
7
OMFP nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele
europene.
8
B. Colasse, Contabilitate general, trad. din lb. fr., Editura Moldova, Iai, 1995.
27
 ntrebri de autoevaluare
1. Care este obiectivul contabilitii financiare ? Dar al contabilitii de gestiune?
2. Cum se definete normalizarea contabil ?
3. Cum se poate defini Cadrul Contabil General ?
4. Care sunt funciile Cadrului IASB ?
5. Care sunt utilizatorii de situaii financiare ?
6. Care este obiectivul situaiilor financiare ?
7. Cum se definete poziia financiar a ntreprinderii i modificarea ei ?
8. Care sunt caracteristicile calitative ale informaiilor din situaiilor financiare?
9. Cum se poate defini imaginea fidel ?
10. Care sunt structurile calitative descrise n situaiile financiare conform
Cadrului IASB ?
11. Care sunt criteriile de recunoatere a structurile calitative n situaiile financiare?
12. De cte tipuri pot fi standardele contabile?
13. Care sunt regulile de evaluare, de baz i alternative?
2. CONTABILITATEA CAPITALURILOR PERMANENTE
(CAPITALURI ANGAJATE)9
2.1. Delimitri i structuri privind capitalurile
Prin structura contabil de capitaluri sunt delimitate sursele de finanare
stabile ale valorilor economice constituite ca activ patrimonial al ntreprinderii.
Determinativul stabil marcheaz prezena acestor surse la dispoziia ntreprinderii
pe o perioad mai mare de un an. O asemenea trstur reprezint unul din ele-
mentele care pledeaz pentru desemnarea lor i prin noiunea de capitaluri permanente.
n raport cu modul lor de constituire financiar, capitalurile se difereniaz n
capitaluri proprii, provizioane i datorii pe termen lung.
Capitalurile proprii se constituie prin aportul proprietarilor, prin autofinanare
i din alte surse financiare nerambursabile.
Provizioanele sunt fonduri constituite la nchiderea exerciiului financiar prin
autofinanare pe seama cheltuielilor, fiind destinate finanrii pierderilor i
cheltuielilor probabile sau exigibile n viitor, certe sau nedeterminate n ceea ce
privete mrimea lor.
Datoriile pe termen lung reprezint resurse financiare strine, furnizate pe
termen mediu sau lung, de tere persoane n raport cu ntreprinderea. Sunt consi-
derate pe termen mediu dac durata de finanare este pn la cinci ani i pe termen
lung dac durata de finanare este de peste cinci ani.
n mod concret, datoriile pe termen lung se identific cu mprumuturile din
emisiunea de obligaiuni, creditelor bancare pe termen mediu i lung, datoriile
legate de participarea n cadrul ntreprinderilor n participaie sau asociative, datorii
privind concesiunile i locaiile de gestiune, alte mprumuturi i datorii asimilate
(credite de la alte ntreprinderi sau instituii financiare etc.) precum i dobnzile
aferente datoriilor pe termen lung i mijlociu.
n Planul de conturi general, capitalurile sunt evideniate cu ajutorul clasei 1
Conturi de capital.
_____________
9
Capitol preluat i adaptat din Mihai Ristea (coordonator), Contabilitatea financiar
a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2005.
28
 2.2. Contabilitatea capitalului social
n structura capitalurilor proprii, capitalul social are un caracter avansabil
fiind constituit la nfiinarea ntreprinderii societare, prin aportul n natur i/sau n
numerar al proprietarilor sau asociailor. Fiind un capital investit, aa cum se afirm
n modelul contabil anglo-saxon, capitalul social reprezint creane reziduale
(rezidual claim), n sensul c la lichidarea unei societi comerciale se achit mai
nti drepturile creditorilor (i alte obligaii), iar ce rmne dup ce acestea sunt
complet satisfcute, revine proprietarilor sau asociailor.
Capitalul social se mparte n capital subscris nevrsat i capital subscris vrsat.
Capitalul subscris nevrsat este capitalul pe care proprietarii sau asociaii
s-au angajat s-l pun la dispoziia ntreprinderii societare. n msura n care
capitalul este eliberat sau capitalizat efectiv n bani i/sau n natur, el devine
capital subscris vrsat.
n cadrul societilor comerciale pe aciuni, pentru aporturile n numerar,
constituirea capitalului social n raport de stabilirea condiiilor pentru realizarea
aportului se delimiteaz n trei pai succesivi, cum sunt: subscrierea fr apelare,
adic fr nominalizare la plat; subscrierea cu apelare fr vrsare; subscrierea cu
apelare i vrsare. n mod corespunztor, capitalul social se difereniaz n: capital
subscris neapelat; capital subscris apelat i nevrsat; capital subscris apelat i vrsat.
Capitalul social este divizat n aciuni sau pri sociale, n raport de natura
juridic i economico-financiar a societilor comerciale.
Capitalul social al societilor comerciale, altele dect pe aciuni, se mparte
n pri sau cote sociale de valoare egal. Acestea sunt reprezentate de un certificat
eliberat fiecrui asociat care cuprinde: denumirea societii i capitalul social,
numrul i valoarea unitar a prilor sociale, precum i numele titularului lor.
Pe parcursul funcionrii ntreprinderii capitalul social se poate majora prin
emisiunea de aciuni noi i prin operaii interne (ncorporarea de rezerve, capita-
lizarea profitului exerciiului precedent, transformarea de obligaiuni n aciuni). De
asemenea, capitalul se poate micora prin rambursarea ctre asociai a unei pri
din capital, prin rscumprarea de aciuni, prin acoperirea pierderilor provenite din
exerciiile precedente i prin alte operaii potrivit legii.
2.2.1. Contabilitatea constituirii capitalului social
Actul iniial de constituire a capitalului social se identific n plan econo-
mico-financiar cu nfiinarea ntreprinderilor societare. n acest scop trebuie s fie
ndeplinite anumite condiii stabilite prin legislaia economico-financiar, prin
statut i contractul de societate. Din pachetul de condiii prezint interes pentru
contabilitate problema subscrierii capitalului i a aportului fizic n natur i/sau n
bani, dup caz. Aa cum prevede Legea nr. 31/1990 privind societile comerciale
republicat, la constituirea ntreprinderii societare este necesar subscrierea inte-
gral a capitalului social.
Totodat, asociaii subscriptori sunt obligai s aporteze efectiv n natur
i/sau n numerar valoarea capitalului subscris. Astfel, n cazul societilor n nume
colectiv i n comandit simpl, data la care se vars integral capitalul social
subscris este stabilit prin contractul de societate. Similar se rezolv problema i n
cazul societilor cu rspundere limitat cu precizarea c nu pot constitui aporturi
prestaiile n munc, creanele i titlurile negociabile.
29
 Aporturile n natur reprezint cel mult 60% din capitalul social. n cazul
societilor pe aciuni i n comandit pe aciuni, ntreprinderea societar se poate
constitui numai dac ntregul capital a fost subscris i fiecare acceptant a vrsat n
numerar jumtate din valoarea aciunilor subscrise. Aciunile ce reprezint aporturi
n natur vor trebui acoperite integral. Aporturile n creane nu sunt admise.
Dac asociaii nu fac n termen vrsmintele la capitalul social subscris, ei
sunt obligai la plata dobnzii legale pentru durata ntrzierii. Plata dobnzii nu
exclude rspunderea asociatului pentru daunele cauzate societii.
Exemplu: Pentru prezentarea contabilitii constituirii capitalului social se
presupune c se creeaz societatea comercial pe aciuni TITAN S.A. n
condiiile: Capital subscris 40.000.000 lei; Numr de aciuni 40.000 titluri;
Valoarea nominal a unei aciuni 1.000 lei; Cheltuieli de constituire pltite pe
baza unui cec bancar 300.000 lei.
a) subscrierea celor 40.000 aciuni 1.000 lei = 40.000.000 lei se
nregistreaz pe baza Borderoului aciunilor prin articolul contabil:
40.000.000 lei 456 = 1011 40.000.000 lei
Pentru cheltuielile de fondare, pe baza cecului bancar se face nregistrarea:
300.000 lei 201 = 5121 300.000 lei
b) eliberarea a 50 % din capitalul social subscris prin depunerea n numerar
direct n contul de la banc:
20.000.000 lei 5121 = 456 20.000.000 lei i
20.000.000 lei 1011 = 1012 20.000.000 lei
c) unul din acionari care a subscris 5.000.000 lei face n echivalen un aport
sub forma unui stoc de materii prime:
5.000.000 lei 301 = 456 5.000.000 lei i
5.000.000 lei 1011 = 1012 5.000.000 lei
d) eliberarea (depunerea) restului de capital social subscris, n numerar, n
contul de la banc.
40.000.000 lei 20.000.000 lei 5.000.000 lei = 15.000.000 lei
15.000.000 lei 5121 = 456 15.000.000 lei i
15.000.000 lei 1011 = 1012 15.000.000 lei
Capitalul social subscris a fost integral vrsat.

2.2.2. Contabilitatea creterii capitalului social prin aporturi noi n natur

i/sau n numerar
O asemenea cretere este determinat de necesitatea procurrii de noi resurse
pentru finanarea investiiilor sau consolidarea situaiei financiare. Modalitatea
financiar de cretere se asigur prin aporturi noi n bani i/sau n natur.
Creterea capitalului prin aporturi n numerar se poate efectua, teoretic, dup
dou metode: creterea valorii nominale a aciunilor existente i prin emiterea
de noi aciuni.
Prima modalitate evit creterea numrului iniial de aciuni i modificarea
echilibrului dintre acionari. Ea devine aplicabil prin consimmntul unanim al
acionarilor.
Apelul la cea de a doua modalitate impune din partea societii s-i stabileasc
preul de emisiune pentru aciunile noi. Acestea se plaseaz ntre valoarea mate-
matic contabil a vechilor aciuni (limita maxim) i valoarea lor nominal (limita
minim).
30
 n msura n care preul de emisiune al aciunilor noi este mai mic dect
valoarea matematic contabil a aciunilor vechi, se produce efectul de dilatare
a capitalului care la rndul su antreneaz o pierdere pentru acionarii vechi care
nu particip la subscrierea de noi aciuni. Pentru a compensa aceast pierdere se
apeleaz la drepturile prefereniale de subscriere (DS). Discutate ca titluri de
valoare, DS sunt titluri de valoare negociabile care intr n paritate cu aciunile
vechi. Mrimea lor se calculeaz ca diferen ntre valoarea matematic contabil
veche i valoarea matematic nou a unei aciuni. DS = VMC0 VMC1
Exemplu: Se consider cazul unei societi ale crei capitaluri proprii
(48.000.000 lei) sunt constituite din: Capital social 40.000.000 lei; Rezerve
8.000.000 lei; Capitalul este reprezentat de 40.000 aciuni; Valoarea nominal
1.000 lei/aciunea; Valoarea matematic contabil veche (VMC0) 1.200 lei/ aciunea.
n scopul dezvoltrii mijloacelor sale de investiie, societatea decide s
majoreze capitalul su cu 10.000.000 lei prin emiterea a 10.000 aciuni noi a cror
valoare nominal este de 1.000 lei. Deci, o nou aciune este emis pentru 4 aciuni
vechi. Preul de emisiune este 1.100 lei.
n acest caz, situaia n contabilitate se prezint astfel:
Creterea capitalului propriu
(10.000 aciuni 1.100 lei = 11.000.000 lei) din care:
creterea capitalului social
(10.000 aciuni 1.000 lei = 10.000.000 lei)
primele de emisiune
(10.000 aciuni 100 lei = 1.000.000 lei)
Valoarea matematic contabil nou (VMC1) = (48.000.000 + 11.000.000)/
(40.000 aciuni + 10.000 aciuni) = 1180 lei.
Raportul aciuni vechi/aciuni noi este 4/1
Dreptul de subscriere, DS = VMC0 VMC1 = 1.200 lei 1.180 lei = 20 lei
nregistrarea contabil va fi:
11.000.000 lei 456 = 1011 10.000.000 lei
1041 1.000.000 lei
Datele pot fi interpretate astfel:
solicitantul unei noi aciuni pltete ntreprinderii 1.100 lei pentru o aciune
ce valoreaz 1.180 lei;
proprietarul unei aciuni vechi ar pierde 20 lei pe aciune (1.200 lei 1.180 lei).
Pentru a evita aceast situaie, fiecare solicitant de un titlu nou va plti 4 DS 20 lei =
80 lei purttorului de patru aciuni vechi.
Procednd astfel, pentru fiecare aciune veche purttorul primete 20 lei, ceea
ce l face indiferent fa de modificarea valorii contabile a titlurilor de la 1.200 la
1.180 lei.
Se poate considera c fiecare cumprtor potenial trebuie s indemnizeze
patru aciuni vechi pentru a obine dreptul de a cumpra o aciune nou. Aceast
indemnizaie se numete drept preferenial de subscriere.
Este posibil situaia n care cel puin unul din vechii acionari s nu dein
un numr de aciuni divizibil cu patru. n acest caz el este obligat s cumpere un
DS sau s le vnd pe acelea care sunt n plus fa de multiplii lui patru.
Exemplu: un acionar vechi deine 11 aciuni. n aceast situaie el trebuie s
cumpere la valoarea nominal 11/4 = 2 aciuni i s rmn cu 3 DS - uri pe care le
poate vinde, sau poate cumpra un DS disponibilizat de un alt acionar, completnd
31
numrul de 4 DS-uri necesare achiziionrii unei noi aciuni. n aceast ultim
variant cea de-a 12 aciune l va costa 1 DS + 1.000 lei = 20 lei + 1.000 lei = 1.020 lei.
Relaia de calcul prezentat mai nainte, a mrimii cursului dreptului de
subscriere conduce la o valoare teoretic. Aceast valoare se delimiteaz ca un
sistem de referin pentru negocierea dreptului de subscriere. De regul o asemenea
negociere se face la un curs de plat inferior celui teoretic.
Remarc. n cazul n care creterea de capital mbrac forma de aport n
natur nu se pune problema proteciei vechilor acionari. Aciunile noi se emit la un
pre teoretic apropiat de valoarea contabil a titlului.
Diferena ntre valoarea de emisiune i valoarea nominal a noilor aciuni se
nregistreaz ca prim de aport.
Exemplu. Pentru un mijloc de transport evaluat la valoarea de 55.000 lei,
valoarea reinut la subscriere pentru o aciune 11 lei, valoarea nominal a aciunii
este de 10 lei. Numrul de aciuni noi create este de 55.000 / 11 = 5.000 aciuni.
nregistrarea creterii de capital se face:
55.000 lei 2133 = 1012 50.000 lei
1043 5.000 lei
2.2.3. Contabilitatea creterii capitalului social prin operaii interne
Creterea are loc prin ncorporarea rezervelor, a profitului, a rezervelor din
reevaluare i a primelor de capital. Motivul creterii este cel al ntririi credibilitii
societii asigurnd acionarii de disponibilitatea unei mari pri a fondurilor proprii.
Procedural, creterea de capital se poate realiza prin crearea de noi titluri atri-
buite gratuit vechilor acionari sau prin creterea valorii nominale a vechilor aciuni.
Se precizeaz c n condiiile unui astfel de mod de majorare de capital, averea real
a societii nu se modific.
Protecia financiar a vechilor acionari, n condiiile n care se emit noi
aciuni, este asigurat prin deinerea de ctre acetia a drepturilor de atribuire
(DA) ca titluri negociabile. Subscriptorii noilor aciuni pot fi att vechii acionari
care utilizeaz drepturile lor, ct i noii acionari cu condiia ca acetia s cumpere
DA-uri la paritatea necesar.
Mecanismul de calcul i funcionare a DA-urilor este n principiu similar cu
cel al DS-urilor. DA = VMC0 VMC1
Exemplu: Relund exemplul de mai nainte, se presupune c din rezervele
existente se ncorporeaz n capitalul social 4.000.000 lei, pentru care se emit 4.000
de aciuni noi.
Situaia n contabilitate se prezint astfel: Capital social iniial 40.000.000 lei;
Rezerve nencorporate 4.000.000 lei; Rezerve ncorporate n capitalul social prin
emiterea de noi aciuni atribuite gratuit 4.000 aciuni 1.000 lei = 4.000.000 lei
Total capital propriu 48.000.000 lei
Raportul aciuni vechi/aciuni noi : 10/1
Valoarea contabil a vechilor aciuni (VMC0) 1.200 lei
Valoarea contabil n condiiile emiterii de noi aciuni (VMC1)
48.000.000 lei / 44.000 aciuni = 1.091 lei
DA = 1 200 lei 1 091 lei = 109 lei
Corespunztor paritii de atribuire, vechiul acionar trebuie s posede 10
DA-uri pentru a i se conferi n mod gratuit o aciune nou.
32
 Dac posed, s presupunem 18 aciuni vechi, se afl n situaia de a obine n
mod gratuit 1 aciune nou, iar pentru cea de a doua aciune trebuie s cumpere 2
DA 109 lei = 218 lei, disponibilizate de la ali acionari.
Un nou acionar poate procura o aciune din cele noi numai n condiiile n
care pltete 10 DA-uri, deoarece paritatea de atribuire este de 10/1. Deci o aciune
nou se cumpr la 10 DA 109 lei = 1.090 lei.
Remarc! Valoarea calculat pentru un DA are caracter teoretic, deoarece
acesta este, de regul, cotat la bursa de valori. n condiiile n care preul bursier al
DA-ului este pozitiv, acionarul vechi poate renuna total sau parial la DA-urile
deinute. n acest scop se compar preul bursier al unui DA i profiturile (dividen-
dele) pe care le-ar asigura achiziionarea de noi aciuni. Rezolvarea practic este
similar cu cea prezentat la DS-uri.
nregistrarea contabil privind ncorporarea rezervelor n capital este:
4 000 000 lei 106 = 1012 4 000 000 lei

n cazul n care s-ar fi ncorporat n capitalul social i alte capitaluri,

nregistrarea devine:
104 = 1012
117

2.2.4. Contabilitatea creterii capitalului prin dubla mrire

Dubla mrire de capital social se realizeaz prin capitalizarea rezervelor,
primelor de capital sau rezervelor din reevaluare i prin aporturi n numerar. Ea
poate avea loc simultan sau succesiv.
n ipoteza n care creterile sunt simultane, drepturile de subscripie i cele de
atribuire sunt rezervate n mod exclusiv vechilor acionari. Dac creterile sunt
succesive, drepturile de subscripie sau de atribuire, dup caz, aparin vechilor
acionari din timpul primei creteri. Drepturile celei de-a doua creteri aparin
vechilor acionari i a celor ce au beneficiat de prima cretere de capital.
Exemplu. Situaia n contabilitate nainte de dubla mrire a capitalului social
se prezint astfel: Capital social iniial 40.000.000 lei; Rezerve 8.000.000 lei;
Total capital propriu 48.000.000 lei; Numrul de aciuni 40.000 titluri.
n adunarea general se hotrte creterea capitalului social prin emiterea de
aciuni n numr de 10.000 titluri la preul de emisiune de 1.000 lei i prin
ncorporarea de rezerve disponibile n valoare de 4.000 000 lei pentru care se emit
4.000 aciuni.
Dac cele dou creteri se produc simultan, situaia n contabilitate se prezint
astfel: Capital social iniial (40.000 aciuni 1.000 lei = 40.000.000 lei);
Rezerve nencorporate 4.000.000 lei; Rezerve ncorporate prin emiterea de noi
aciuni (4.000 aciuni 1.000 lei = 4 000 000 lei); Creterea capitalului prin
aporturi noi n urma emiterii de noi aciuni (10.000 aciuni 1.000 lei = 10.000.000
lei); Total capital propriu 58.000.000 lei
Valoarea matematic - contabil a vechilor aciuni 1.200 lei
Valoarea matematic - contabil nou n condiiile creterii capitalului
(58.000.000 / 54.000 aciuni = 1.074 lei)
Valoarea cumulat 1 DS + 1 DA (1.200 1.074 = 126 lei)
Raportul paritate I (DS) 40.000 /10.000 = 4/1
33
 II (DA) 40.000 /4.000 =10/1
Valoarea contabil nou Valoarea nominal 1.074 1.000
1 DS = = = 18,50 lei
4 4

Valoarea contabil nou 1.074

1 DA = = = 107,40 lei
10 10

Dac cele dou creteri se produc succesiv, situaia se prezint astfel:

Faza I: Emiterea de noi aciuni prin aporturi n numerar i/sau n natur:
Capital social iniial 40.000.000 lei; Rezerve 8.000.000 lei; Cretere de capital
(10.000 aciuni 1.000 lei = 10.000.000 lei); Total capital propriu dup cretere
58.000.000 lei; Valoarea contabil nou (58.000.000 / 50.000 aciuni = 1.160 lei).
1 DS = 1.200 1.160 = 40 lei
Faza II. ncorporarea rezervelor: Capital propriu 58.000.000 lei; Numr de
aciuni emise 4.000.000 lei/1.000 lei = 4.000 aciuni; Raportul de paritate 12,5/1;
Valoarea contabil nou = 58.000.000 lei/54.000 lei 1.074 lei.
1 DA = 1.160 1.074 = 86 lei
Valoarea unei aciuni atribuit n mod gratuit: 12,5 86 lei = 1.075 lei
2.2.5. Contabilitatea creterii capitalului prin conversia obligaiunilor n aciuni
Pe aceast cale se asigur creterea capitalului social prin diminuarea
datoriilor fr a apela direct la trezorerie. Aceast conversie trebuie s fie dorit i
motivat de obligatari pentru a deveni acionari. Purttorul de obligaiuni ca titluri
de valoare cu dobnd fix trebuie s fie interesat s le transforme n titluri cu venit
variabil (dividende). n acest scop, aciunile emise trebuie s aib o valoare
teoretic apropiat de cea a obligaiunilor.
Diferena dintre valoarea nominal total a obligaiunilor convertite i valoarea
total a aciunilor noi emise ca echivalent se nregistreaz ca prime de emisiune.
Nu se ridic problema proteciei financiare a vechilor acionari deoarece
obligatarii ca subscriptori ai noilor aciuni sunt creditorii societii comerciale.
Exemplu. Se transform 10.000 obligaiuni n 5 000 aciuni, raportul fiind de
2/1, n condiiile n care valoarea nominal a unei obligaiuni este de 1 leu, iar
valoarea nominal a unei aciuni comune este de 1,8 lei.
Prima de emisiune = (10 000 1 leu ) (5 000 1,8 lei) = 1 000 lei
nregistrarea contabil este:
10 000 lei 161 = 1012 9 000 lei
1044 1 000 lei
2.2.6. Contabilitatea micorrii capitalului social prin rambursarea
unei pri ctre asociai i/sau rscumprarea i anularea de aciuni
Reducerea pe aceast cale are loc n cazul n care capitalul este suprapro-
porionat fa de activitatea sa, atunci cnd se reduc investiiile dintr-un sector de
activitate sau cnd se decide realizarea (vnzarea) unei pri din activul societii care
nu este necesar activitii sale.
Diminuarea capitalului social se realizeaz prin: reducerea numrului de
aciuni, reducerea valorii nominale a aciunilor i prin rscumprarea aciunilor
de ctre societate i anularea lor.
34
 n cazul n care se reduce valoarea nominal a aciunilor sau numrul de
aciuni prin rambursarea ctre acionari, fiecare acionar primete o sum propor-
ional cu numrul de aciuni pe care l deine.
Exemplu. Situaia n contabilitate se prezint astfel: Capital social
30.000.000 lei; Rezerve 6.000.000 lei; Numr de aciuni 10.000 titluri;
Valoarea nominal a unei aciuni 3.000 lei; Diminuarea capitalului social cu 10 %.
a) modalitatea reducerii valorii nominale de la 3.000 lei la 2.700 lei;
10 000 aciuni (3.000 2.700) = 3.000.000 lei. Acionarii primesc suma de
300 lei pentru fiecare aciune.
nregistrarea contabil este:
3 000 000 lei 1012 = 456 3 000 000 lei, iar la rambursare:
3 000 000 lei 456 = 5121 3 000 000 lei
b) modalitatea reducerii numrului de aciuni cu 10 % (10.000 aciuni
10/100) prin rambursarea ctre acionari 1.000 aciuni 3.000 lei valoare nomi-
nal = 3.000.000 lei.
nregistrarea este similar cu cea prezentat la punctul a).
c) rscumprarea i anularea a 10 % din numrul de aciuni, deci 1 000 aciuni,
preul de rscumprare 3.200 lei titlul, valoarea total 3 200 000 lei.
rscumprarea aciunilor proprii:
3 200 000 lei 109 = 5121 3 200 000 lei
anularea aciunilor:
3 000 000 lei 1012 = 109 3 200 000 lei
200 000 lei 1068 (sau 6642 conform reglementrilor contabile din Romnia)
Dac preul de rscumprare ar fi fost de 2.900 lei titlul, diferena de 100 lei
1.000 aciuni = 100.000 lei s-ar fi nregistrat pe creditul contului 1041 Prime de
emisiune.
Remarc! Fa de varianta de mai sus cnd diferena de pre rezultat din
rscumprarea i anularea propriilor aciuni s-a nregistrat pe seama rezervelor i
primelor de capital se poate reine i o alt variant i anume decontarea lor pe
seama cheltuielilor i veniturilor. Astfel, diferenele nefavorabile se repartizeaz
asupra contului 664 Cheltuieli privind investiiile financiare cedate, iar cele
favorabile se ncorporeaz n contul 764 Venituri din investiii financiare cedate.
2.2.7. Contabilitatea micorrii capitalului social prin acoperirea pierderilor
Acoperirea pierderilor exerciiului din capitalul social are loc numai n cazul
n care nu exist o alt modalitate de finanare. n principiu, acoperirea pierderilor
se face prin report la noul exerciiu, din rezervele legale constituite n acest sens i
prin vrsminte noi pentru rentregirea capitalului.
Practic, apelul la capitalul social intervine n cazul n care se constat c
bilanul prezint un nivel al pierderilor reportate prea important pentru a putea fi
absorbit rapid de beneficiile exerciiilor viitoare.
Modalitile contabile i financiare folosite pentru finanarea pierderilor
direct din capitalul social sunt cea a reducerii valorii nominale a aciunilor i cea
a anulrii numrului de aciuni. Indiferent de soluia reinut, se debiteaz contul
1012 Capital subscris vrsat i se crediteaz contul 117 Rezultatul reportat.
Exemplu. Capitalul propriu al societii ACVILA S.A., cotat la bursa de
valori se prezint astfel:
35
 Capital social (20.000 aciuni 2.000 lei = 40.000.000 lei); Rezerve legale
8.000.000 lei; Alte rezerve 2.000.000 lei; Report pierderi (20.000.000) lei.
Total capital propriu 30.000.000 lei
Adunarea general extraordinar decide o reducere a capitalului propriu
pentru a acoperi pierderea reportat.
Valoarea matematic contabil a unei aciuni este 30.000.000 lei/20.000 ac-
iuni = 1.500 lei.
Valoarea nominal nou a unei aciuni stabilit n urma reducerii capitalului
este de 1.300 lei. n aceste condiii pierderea va fi acoperit astfel: diferena de
20.000 aciuni (2.000 - 1.300) = 14.000.000 lei se va deconta la capitalul social.
Iar diferena de 6.000.000 lei (20.000.000 14.000.000) va fi acoperit astfel:
2.000.000 lei din alte rezerve i 4.000.000 lei din rezerva legal.
nregistrarea contabil privind reducerea capitalului este:
2 000 000 lei 1068 = 117 20 000 000 lei
4 000 000 lei 1061
14 000 000 lei 1012
Situaia capitalului propriu n urma reducerii se prezint astfel:
Capital social (20.000 aciuni 1.300 lei = 26.000.000 lei)
Rezerve legale 4.000.000 lei
Total capital propriu 30.000.000 lei
2.2.8. Contabilitatea amortizrii capitalului
Amortizarea capitalului const n rambursarea depunerilor ctre acionari
fr ca prin aceasta s se reduc mrimea capitalului social. Rambursarea se face
din rezervele disponibile constituite sau prin afectarea unei pri din beneficiu. Ca
reglementare, amortizarea capitalului se efectueaz n virtutea unei dispoziii
statutare sau prin decizia adunrii generale extraordinare a acionarilor.
n scopul de a indica meninerea capitalului de origine, rezerva sau beneficiul
care se substituie la fraciunea rambursat acionarilor este decontat prin crearea a
dou analitice n cadrul contului 1012 Capital subscris vrsat respectiv
1012.1Capital neamortizat i 1012.2 Capital amortizat. Aceast ultim parte
de capital este indisponibil, iar aciunile echivalente nu particip la primul
dividend i au un regim diferit la partajul capitalului realizat la lichidarea societii.
Exemplu. Capitalul subscris vrsat se ridic la 3.000.000 lei. Se decide s se
amortizeze capitalul cu 500.000 lei prin afectarea unei pri din rezervele
disponibile: 500 000 lei 1068 = 456 500 000 lei i
500 000 lei 456 = 512 500 000 lei
Totodat se face virarea intern prin debitarea contului 1012 Capital
subscris vrsat i creditarea conturilor 1012.1 Capital neamortizat i 1012.2
Capital amortizat.
Schema nregistrrilor contabile se poate prezenta i sub forma:
a) nregistrarea deciziei de amortizare a capitalului pentru fraciunea
amortizat: 500 000 lei 1012 = 456 500 000 lei
b) afectarea rezervelor la amortizare:
500 000 lei 1068 = 1012.2 500 000 lei
c) virarea la contul de capital a cotei corespunztoare de capital neamortizat:
2 500 000 lei 1012 = 1012.1 2 500 000 lei
d) rambursarea efectiv a aciunilor:
36
 500 000 lei 456 = 512 500 000 lei
Desigur, se pot folosi i alte variante; noi o recomandm pe aceasta din urm,
n spiritul divulgrii integrale a informaiei.

2.3. Contabilitatea primelor de capital

Primele de capital (capitalul adiional) se constituie ca excedent ntre valoarea
de emisiune i valoarea nominal (primele de emisiune); ntre valoarea contabil
sau intrinsec a aciunilor stabilite n urma fuziunii societilor i valoarea lor
nominal (primele de fuziune) ,ntre valoarea bunurilor primite ca aport i valoarea
nominal a aciunilor sau prilor sociale subscrise (primele de aport).i ntre
valoarea nominal a obligaiunilor convertite n aciuni i valoarea nominal a
aciunilor (prime de conversie a obligaiunilor n aciuni)
Evidena primelor legate de capital se realizeaz prin contul sintetic de gradul
I, cu funcie de pasiv, 104 Prime legate de capital care se dezvolt pe cele dou
sintetice de gradul II 1041 Prime de emisiune 1042 Prime de fuziune, 1043
Prime de aport i 1044 Prime de conversie a obligaiunilor n aciuni. Se
crediteaz cu primele de capital calculate la constituirea, creterea i fuziunea
capitalului social. Se debiteaz cu primele ncorporate n capitalul social sau
rezerve, dup caz. Soldul creditor reprezint primele de capital delimitate ca o
structur distinct a capitalului propriu.
Operaiile care se nregistreaz n contabilitate privind primele legate de
capital sunt cele legate de constituirea lor ca surs de finanare i de utilizare pentru
acoperirea cheltuielilor de stabiliment sau de ncorporarea lor n rezerve.
Exemplu. Cu ocazia subscrierii aporturilor, valoarea la pre de emisiune este
de 12.000.000 lei, iar valoarea nominal a aciunilor subscrise de 10.000.000 lei.
Primele de emisiune constituite au urmtoarea destinaie: 600.000 lei pentru
acoperirea cheltuielilor de constituire, 400.000 lei pentru constituirea de rezerve i
1.000.000 lei pentru creterea capitalului social.
a) constituirea capitalului social i a primelor de capital:
12 000 000 lei 456 = 104 2 000 000 lei
1011 10 000 000 lei
b) utilizarea primelor pentru acoperirea cheltuielilor de constituire:
600 000 lei 104 = 201 600 000 lei
c) ncorporarea primelor de capital n capitalul social i n rezervele ntreprinderii:
1 400 000 lei 104 = 1012 1 000 000 lei
1061 400 000 lei
2.4. Contabilitatea rezervelor ntreprinderii
Rezervele reprezint, n principiu, beneficii capitalizate n mod durabil de
ntreprindere pn la o decizie contrar a organelor autorizate. Deci ele se constituie
i doteaz n raport cu cotele distribuite din beneficiile anului.
n mod excepional, rezervele se mai pot constitui i din alte resurse, cum
sunt diferenele din reevaluare i primele de capital.
Structural, rezervele se mpart n rezerve legale, rezerve statutare sau
contractuale, rezerve de valoare just, rezerve reprezentnd surplusul realizat din
rezerve din reevaluare i alte rezerve.
37
 Rezervele legale se constituie n proporie de cel puin 5 % din profitul
contabil anual nainte de impozitare (profitul brut) pn la limita cnd rezerva
atinge 20 % din capitalul social la societile comerciale cu capital autohton i
regiile autonome i 25% la societile comerciale cu participare de capital strin.
Se precizeaz c sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea fondului de
rezerv sunt deductibile la determinarea profitului impozabil, n limita a 5 % din
profitul anual, pn ce acesta va atinge a cincea parte din capitalul social.
Legea societilor comerciale prevede c n rezervele legale se include i
excedentul obinut prin emisiunea aciunilor la un curs mai mare dect valoarea lor
nominal, dac acest excedent nu este ntrebuinat la acoperirea cheltuielilor de
emisiune sau destinat amortizrilor.
Prin scopul lor rezervele legale sunt destinate s protejeze capitalul social n
cazul n care exerciiile financiare s-au ncheiat cu pierderi.
Rezervele statutare sau contractuale se constituie anual din beneficii nete
ale unitilor patrimoniale, conform prevederilor din statutul acestora. Ele pot avea
ca scop temperarea asociailor de a pretinde dividende n dauna altor obligaii mai
mari i mai urgente ale ntreprinderii privind funcionarea sa normal.
Rezerve de valoare just apar numai n situaiile financiare anuale
consolidate (la societile comerciale de grup).
Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare apar
atunci cnd imobilizrile corporale au fost realizate (amortizate, vndute, casate
etc.), iar rezerva din reevaluare aferent nu-i mai are obiectul.
Alte rezerve prevzute de lege sau de statut pot fi constituite facultativ pe
seama beneficiilor i din alte surse, cum sunt primele legate de capital, fiind des-
tinate acoperirii pierderilor, creterii capitalului social, acordrii de dividende i n
anii de exerciiu financiar care se ncheie cu pierderi, pentru rscumprarea propriilor
aciuni de ctre societate i alte destinaii stabilite prin hotrrea general a asociailor.
Evidena rezervelor constituite prin capitalizarea beneficiilor i din alte resurse
stabilite prin lege se realizeaz prin contul de pasiv 106 Rezerve, dezvoltat pe
trei sintetice de gradul II, 1061 Rezerve legale, 1063 Rezerve statutare sau
contractuale, 1064 Rezerve de valoare just, 1065 Rezerve reprezentnd
surplusul realizat din rezerve din reevaluare i 1068 Alte rezerve
corespunztoare categoriilor de rezerve pe care le poate constitui i gestiona o
ntreprindere societar. Constituirea rezervelor se nregistreaz n creditul conturilor
menionate mai sus, iar utilizarea lor n debitul conturilor. Soldul creditor al
conturilor evideniaz rezervele delimitate ca surs de finanare durabil a activelor.
a) Rezervele legale constituite n cursul sau la sfritul anului din profitul
brut se nregistreaz: 129 = 1061
b) Rezervele statutare i alte rezerve constituite anual din profitul net se
contabilizeaz prin relaia: 129 = 106
sau 1171
c) Rezervele constituite din primele de capital: 104 = 1068
d) Rezervele utilizate pentru acoperirea pierderilor din exerciiile anterioare:
106 = 1171
e) Rezerve utilizate pentru acoperirea pierderilor din rscumprarea propriilor
aciuni: 1068 = 109

38
 2.5. Contabilitatea subveniilor pentru investiii
Subveniile pentru investiii sau subsidiile de capital reprezint resursele
obinute de la bugete sau alte ntreprinderi interesate n vederea procurrii sau
crerii de active imobilizate (n special, echipamente) sau de a finana activiti pe
termen lung (de exemplu, prime de dezvoltare pentru ntreprinderile care creeaz
noi locuri de munc). De asemenea, sunt asimilate subveniilor pentru investiii
activele imobilizate primite cu titlu gratuit prin donaie i cele constatate n plus cu
ocazia inventarierii patrimoniului. IAS 20 Contabilitatea subveniilor guverna-
mentale i prezentate informaiilor legate de asistena guvernamental face o
clasificare a subveniilor n urmtoarele categorii:
Subveniile guvernamentale pentru investiii reprezint asistena acordat
de guvern sub forma unor transferuri de resurse ctre o ntreprindere n schimbul
respectrii, n trecut sau n prezent, a anumitor condiii referitoare la activitatea de
exploatare a acestei societi. Subveniile nu cuprind acele forme de asisten
guvernamental crora nu li se poate atribui o anumit valoare, precum i acele
tranzacii cu guvernul care nu se pot distinge de operaiunile comerciale normale
ale ntreprinderii.
Totodat, subveniile aferente activelor reprezint subvenii guvernamentale
pentru investiii, pentru acordarea crora principala condiie este ca ntreprinderea
beneficiar s cumpere, s construiasc sau s achiziioneze ntr-un alt fel active pe
termen lung. De asemenea, pot exista i condiii secundare care s restricioneze
tipul sau amplasarea activelor sau perioadele n care acestea urmeaz a fi achiziio-
nate ori deinute.
Subveniile aferente veniturilor cuprind toate subveniile guvernamentale
diferite de cele pentru active.
mprumuturile nerambursabile sunt mprumuturi al cror creditor se
angajeaz s dispenseze debitorul de rambursarea acestora dac se ndeplinesc
anumite condiii prestabilite.
Subveniile guvernamentale, inclusiv subveniile nemonetare la valoarea
just, nu se recunosc pn cnd nu exist suficient siguran c:
a) ntreprinderea va respecta condiiile acordrii lor;
b) subveniile vor fi primite.
Subveniile guvernamentale trebuie recunoscute ca venit, pe o baz
sistematic, de-a lungul perioadelor necesare pentru a le corela cu costurile
(cheltuielile) aferente pe care aceste subvenii urmeaz a le compensa.
Standardul prezint dou abordri referitoare la tratamentul contabil al
subveniilor guvernamentale:
a) o abordare din punctul de vedere al capitalului, sub incidena creia o
subvenie este creditat direct interesului acionarilor; i
b) o abordare din punctul de vedere al venitului, sub incidena creia o
subvenie este inclus n venit de-a lungul uneia sau mai multor perioade.
nregistrarea contabil care intervin n acest caz este: 445 = 741.
Subveniile legate de activele amortizabile sunt recunoscute de regul drept
venit de-a lungul perioadelor i n proporia n care este recunoscut amortizarea
acelor active.
Tipurile de nregistrri contabile sunt:
a) nregistrarea dreptului de ncasare a subveniei: 445 = 131;
39
 b) ncasarea subveniei: 5121 = 445;
c) recunoaterea venitului aferent subveniei pe msura amortizrii activului
amortizabil: 131 = 7584.
Subveniile pentru activele neamortizabile se recunosc la venituri de-a
lungul perioadelor care confirm costul realizrii obligaiilor de a cror ndeplinire
a fost condiionat acordarea subveniei.
Subveniile sub form de compensare a cheltuielilor sau pierderilor
aprute ntr-o perioad contabil precedent este recunoscut drept venit al
perioadei n care ea urmeaz a fi ncasat, tipul de nregistrare contabil fiind:
445 = 7415.
O subvenie guvernamental care urmeaz a fi primit drept compensaie
pentru cheltuieli sau pierderi deja suportate n cursul exerciiului (eliminarea
efectelor unor calamiti), fr a exista costuri viitoare aferente, se recunoate ca
venit n perioada n care devine crean, este nregistrat n grupa veniturilor extra-
ordinare: 445 = 771.
Pentru contabilitatea ntreprinderii din Romnia, s-a adoptat soluia
contabilizrii subveniilor n venituri n avans, dar numai temporar, urmnd s fie
transferate n cote raionale asupra veniturilor pe msura amortizrii, imobilizrilor
finanate sau realizrii activelor imobilizate. Dac subvenia a servit la finanarea
de imobilizri neamortizabile, cota-parte anual este determinat raportnd suma
subveniilor la numrul de ani stabilii pentru ndeplinirea obligaiilor prevzute n
contract. De exemplu, subvenia acordat pentru achiziia unui teren poate fi
alocat n condiia construirii pe acesta a unui imobil, n consecin este etalat n
timp n raport de durata de via a imobilului construit.
Subveniile pentru investiii potrivit OMFP nr. 1752/2005 sunt evideniate cu
ajutorul conturilor 131 Subvenii guvernamentale pentru investiii, 132
mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii pentru investiii, 133
Donaii pentru investiii, 134 Plusuri de inventar de natura imobilizrilor,
138 Alte sume primite cu caracter de subvenii pentru investiii care se
crediteaz cu subveniile de primit sau ncasate de la bugetul de stat sau din alte
surse pentru finanarea investiiilor, precum i cu valoarea bunurilor de natura
activelor imobilizate primite cu titlu gratuit sau constatate n plus la inventariere. In
debitul contului se nregistreaz cotele pri din subvenii asimilate veniturilor pe
msura amortizrii sau realizrii prin vnzare a activelor imobilizate, finanate pe
aceast cale. Soldul creditor reprezint subveniile pentru investiii delimitate n
pasiv ca surs de finanare a imobilizrilor create pe aceast cale.
Subveniile se prezint n bilan fie ca venit amnat (n avans), fie prin
deducerea subveniei pentru obinerea valorii contabile nete a activului,
standardul acceptnd ambele alternative. Reglementrile contabile din Romnia10 au
adoptat prima variant.
2.6. Contabilitatea rezultatului reportat
n categoria capitalurilor proprii se includ i rezultatele reportate din
exerciiile precedente a cror decizie de repartizare a fost amnat de Adunarea
General a Asociailor. Profitul figureaz ca surs proprie de finanare pn n
_____________
10
OMFP nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele
europene.
40
momentul distribuirii sale pe destinaiile stabilite prin lege i statutul ntreprinderii
societare, iar pierderea pn la acoperirea sa din rezultatul exerciiului urmtor sau
din rezervele destinate n acest sens.
La ntreprinderile personale, profitul net este virat la capitalul individual n
prima zi de deschidere a exerciiului celui care urmeaz realizrii sale.
Rezultatul sub form de profit sau pierdere, obinut n exerciiile anterioare a
crui decizie de repartizare a fost amnat pentru exerciiile urmtoare, se nregis-
treaz la contul 1171 Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat,
respectiv pierderea neacoperit. Se crediteaz cu rezultatul reportat sub form
de profit, se debiteaz cu rezultatul reportat sub form de pierdere. Ulterior, cu
ocazia admiterii deciziei de repartizare a rezultatului, contul se crediteaz cu
acoperirea pierderii din profitul realizat n perioada curent, din rezervele
constituite sau prin decontare asupra capitalului social. Se debiteaz cu profitul
reportat destinat prin repartizare creterii rezervelor sau capitalului social. Soldul
debitor reprezint pierderea nerepartizat, iar soldul creditor, profitul nerepartizat.
a) n cazul profitului:
121 = 1171
b) n cazul pierderilor:
1171 = 121
Pe msur ce se ia decizia de repartizare se fac nregistrrile:
a) n cazul n care profitul este distribuit:
1171 = 1012
106
457
b) n cazul n care pierderile sunt acoperite, n ordine, din:
rezultatul pozitiv al exerciiului:
121 = 1171
din rezervele legale constituite:
1061 = 1171
din capitalul social constituit:
1012 = 1171
2.7. Contabilitatea provizioanelor
n spiritul principiului prudenei se constituie provizioane care cumuleaz
pn n momentul utilizrii lor volumul sumelor incluse n cheltuielile anuale. Ele
sunt destinate finanrii riscurilor i cheltuielilor pe care evenimente trecute sau
actuale le fac probabile (litigii, penaliti, impozite, cheltuieli provocate de reparaii
ce se repartizeaz pe mai multe exerciii). n mod indirect ele reprezint echiva-
lentul unor datorii probabile generatoare de pierderi sau de cheltuieli. Cazurile cele
mai tipice sunt:
a) litigiile, amenzile i penalitile, despgubirile, daunele i alte datorii incerte;
b) cheltuieli legate de activitatea de service n perioada de garanie i alte
cheltuieli privind garania acordat clienilor;
c) provizioane pentru restructurare;
d) pensii i obligaii similare;
e) impozite;
f) alte provizioane.

41
 Un provizion este o datorie a crei mrime sau scaden este incert.
Un provizion va fi recunoscut numai n momentul n care:
- o entitate are o obligaie curent generat de un eveniment anterior;
- este probabil ca o ieire de resurse s fie necesar pentru a onora obligaia
respectiv;
- poate fi realizat o estimare credibil a valorii obligaiei.
Dac aceste condiii nu sunt ndeplinite, nu va fi recunoscut un provizion.
n contabilitatea provizioanelor se disting dou momente:
a) constituirea provizionului prin recunoaterea sa ca:
(a1) parte a costului activului, de exemplu, provizion pentru costurile
estimate pentru demontarea i mutarea activelor, respectiv pentru costurile de
restaurare a amplasamentului11: 2xx = 151;
(a2) component a cheltuielilor: 6812 = 151;
b) reluarea provizionului prin diminuare sau anulare:
(b1) dac provizionul iniial a fost inclus n costul activului, n mod
corespunztor se diminueaz valoarea activului innd seama de deprecierea
acumulat sau amortizarea acumulat: 151 = 2xx;
(b2) dac provizionul iniial a fost trecut pe cheltuieli: 151 = 7812.
Totodat, cheltuielile sau pierderile devenite exigibile n raport de natura lor
se nregistreaz n conturile din clasa 6 Conturi de cheltuieli.
nregistrarea de la punctul (b) intervine i n situaia n care la nchiderea
exerciiului financiar provizionul devine fr obiect i se anuleaz total sau parial,
dup caz.
2.8. Contabilitatea mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni
mprumuturile din emisiuni de obligaiuni denumite i credite obligatare,
reprezint datorii pe termen lung create prin vnzarea de titluri de credit negociate
ctre public. Vnzarea se face, de regul, prin intermediul unor instituii financiare
sau bancare, fr s fie exclus i posibilitatea vnzrii directe de ctre ntreprin-
derea societar.
ntreprinderea care emite astfel de titluri se angajeaz s ramburseze la
termen sau ealonat ratele scadente i s plteasc o dobnd sub forma cupoanelor
ataate titlurilor de credit.
Evidena datoriilor din emisiunea obligaiunilor se realizeaz prin contul de
pasiv 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni. n creditul contului se
nregistreaz valoarea nominal sau de rambursare, dup caz, a obligaiunilor
emise, iar n debit, rambursrile de mprumuturi din obligaiuni sau valoarea
obligaiunilor rscumprate anulate.
n contabilitatea operaiilor privind obinerea i rambursarea unui mprumut
din emisiunea de obligaiuni urmtoarele elemente sunt importante:
societatea pe aciuni poate emite obligaiuni pentru o sum care s nu
depeasc 3/4 din capitalul vrsat i existent conform celui din urm bilan
aprobat;
procentul dobnzii care este remunerarea anual a obligaiunilor;
_____________
11
Potrivit OMFP nr. 1752/2005, ncepnd cu 1 ianuarie 2006 aceste provizioane nu se mai
pot constitui n baza prezentelor reglementri.
42
 valoarea nominal a unei obligaiuni care nu poate fi mai mic de o anumit
limit i n funcie de care se calculeaz dobnda;
preul de emisiune care este valoarea la care obligaiunea este emis i care
este adesea inferioar valorii nominale. Acest pre trebuie pltit de ctre toate
persoanele care subscriu obligaiuni n momentul emiterii lor;
valoarea (costul) sau preul de rambursare care poate fi egal sau superioar
valorii nominale;
durata mprumutului care trebuie s fie mai mare de un an;
valoarea obligaiunilor subscrise trebuie s fie integral vrsat.
n funcie de condiiile pieei, obligaiunile sunt emise cu un randament (rata
dobnzii efective) egal, superior sau inferior ratei nominale a dobnzii. Dac
obligaiunea este emis sub valoarea nominal, diferena (valoarea nominal
preul de emisiune) reprezint prima de emisiune (discount-ul asimilat din punct de
vedere contabil cu prima de rambursare), iar diferena eventual ntre costul de
rambursare i valoarea nominal este prima de rambursare.
Exemplu. ntreprinderea TITAN S.A. emite la 1.01.N 1.000 obligaiuni,
dobnda 13 %, valoarea nominal 1.000 lei, preul de emisiune 990 lei, durata de
rambursare 10 ani, preul de rambursare 1.000 lei.
a) subscrierea mprumutului sub forma obligaiunilor emise i distribuite:
990.000 lei 461 = 161 1.000.000 lei
10.000 lei 169
b) vrsarea sumelor datorate de persoanele care au subscris:
990.000 lei 5121 = 461 990.000 lei
c) dobnda anual se calculeaz i nregistreaz:
Dobnda = 1.000.000 13 % = 130.000 lei
130.000 lei 666 = 1681 130.000 lei
d) plata dobnzii
130.000 lei 1681 = 5121 130.000 lei
e) amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor 10.000 lei/10 ani =
1.000 lei.
1.000 lei 6868 = 169 1.000 lei
Rambursarea mprumutului din emisiunea de obligaiuni se face prin
tragerea la sori (loterie), la scadena final (global) i prin trane egale i prin
rscumprare la bursa de valori.
Dac rambursarea se face prin tragere la sori sau la scadena final se face
nregistrarea: 1.000.000 lei 161 = 5121 1.000.000 lei
Dac rambursarea se face prin rscumprare, caz n care emitentul cumpr i
retrage de pe pia titluri de o anumit valoare, tipurile de nregistrri care intervin sunt:
a) rscumprarea obligaiunilor la preul de rscumprare: 505 = 5121
b) anularea obligaiunilor emise rscumprate, dac preul de rscumprare
este mai mare dect valoarea nominal a obligaiunilor: 161 = 505
664 sau 668
c) iar dac preul de rscumprare este mai mic dect valoarea nominal a
obligaiunilor: 161 = 505
764 sau 768
d) trecerea asupra cheltuielilor a primelor cu ocazia rscumprrii obligaiunilor:
6868 = 169
43
 2.9. Contabilitatea creditelor pe termen mediu i lung
Datoriile din creditele pe termen lung i mediu primite de la banc se
contabilizeaz prin conturile de pasiv 162 Credite bancare pe termen lung,
sumele principale i 1682 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen
lung, dobnzile aferente. Dac creditele sunt primite de la alte instituii financiare,
inclusiv creditele ntreprindere, se nregistreaz la contul 167 Alte
mprumuturi i datorii asimilate sumele principale i 1687 Dobnzi aferente
mprumuturilor i datorii asimilate, dobnzile corespunztoare.
n creditul conturilor se nregistreaz datoriile din creditele primite, respectiv
dobnzile aferente, iar n debitul lor, dup caz, rambursrile de credite i plile de
dobnzi. Soldul creditor al conturilor reprezint datoriile din credite pe termen lung
i mediu, respectiv din dobnzi neexpirate pn la nchiderea exerciiului financiar.
mprumuturile pe termen lung i mediu primite de la societile bancare sunt
contabilizate prin formula: 5121 = 162
Rambursarea creditelor se poate face o singur dat la scadena final sau sub
forma amortizrilor financiare. La rambursare se face nregistrarea invers n raport
cu cea prezentat mai nainte.
Dobnzile anuale aferente creditelor bancare pe termen lung i mediu se
nregistreaz: 666 = 1682 iar plata dobnzilor genereaz nregistrarea: 1682 = 5121
Similar se contabilizeaz creditele primite de la alte instituii financiare sau
creditele ntreprindere.
CONCEPTE-CHEIE: capital social; capital propriu; capital permanent;
situaie net; valoare nominal; valoare de pia; pre de emisiune; drepturi de
subscriere; drepturi de atribuire; amortizarea capitalului; prim legat de capital;
rezerve; provizioane.

ntrebri de autoevaluare
1. Care este componena capitalurilor proprii? Dar a capitalurilor
permanente?
2. Ce este aciunea? Dar obligaiunea? Care este distincia dintre ele ?
3. Care sunt metodele prin care se realizeaz majorarea capitalului social ?
4. Ce este dreptul de subscriere i care este semnificaia i logica lui ?
5. Ce este dreptul de atribuire?
6. Care sunt operaiile interne?
7. n ce const dubla mrire a capitalului social ?
8. Care sunt modalitile de diminuare a capitalului social?
9. n ce const amortizarea capitalului?
10. Cum se obin primele legate de capital? Dar cum se utilizeaz?
11. Ce reprezint rezervele? De cte tipuri sunt?
12. Ce sunt subveniile pentru investiii?
13. Ce reprezint mprumuturile din emisiuni de obligaiuni?
14. Care sunt elementele unui mprumut din emisiuni de obligaiuni?
15. Care sunt modalitile de rambursare a unui mprumut din emisiuni de
obligaiuni?

44
 3. CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE12
3.1. Delimitri i structuri privind activele imobilizate
Activele imobilizate sau imobilizri ori bunuri imobile, cuprind toate acele
valori economice deinvestiie a cror perioad de utilitate i lichiditate este mai
mare de un an.
Activele imobilizate se difereniaz la rndul lor n trei grupe: imobilizri
necorporale, imobilizri corporale i imobilizri financiare.
Imobilizrile necorporale, denumite i imobilizri nemateriale sau
active intangibile, cuprind toate acele valori economice de investiie care nu
mbrac fizic forma de bunuri materiale concrete. Ele sunt reprezentate de:
Cheltuielile de constituire sau stabiliment, denumite i de fondare, cuprind
cheltuielile cu nfiinarea, dezvoltarea i fuzionarea societilor comerciale, cum
sunt cele privind taxele i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare, cheltuielile
privind emiterea i vnzarea de aciuni, cheltuieli de prospectare a pieei i de
publicitate. Toate aceste cheltuieli sunt supuse amortizrii pe cel mult cinci ani.
Cheltuielile de dezvoltare includ resursele economice alocate pentru tehno-
logiile noi, produse noi i investiii utile i eficiente n raport cu activitatea viitoare
a societii comerciale. Aceste cheltuieli se amortizeaz, n general, n maximum
cinci ani.
Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile de fabric i alte drepturi similare
cuprind toate cheltuielile efectuate pentru achiziionarea drepturilor de exploatare a
unui bun, activitate sau serviciu, n cazul concesiunilor, a unui brevet, a unei licene,
a unei mrci de fabric i alte drepturi similare de proprietate industrial i intelectual.
Toate aceste cheltuieli sunt amortizate pe toat durata ct ntreprinderea a
achiziionat dreptul de exploatare sau de utilizare a unor astfel de imobilizri.
Fondul comercial reprezint cheltuieli efectuate pentru meninerea sau
dezvoltarea potenialului de activitate al ntreprinderii. Exemplu: clientela, vadul
comercial, firma, segmente de pia etc. De asemenea, cuprinde i sumele pltite n
cazul prelurii unei ntreprinderi reprezentnd vadul comercial, anumite legturi
comerciale etc.
De regul, fondul comercial nu se amortizeaz. Dac se constat o depreciere
ireversibil, acesta poate fi amortizat.
Imobilizrile corporale, denumite i imobilizri materiale sau active
fixe tangibile reprezint bunurile materiale de folosin ndelungat n activitatea
unei ntreprinderi. Ele se gsesc sub form de terenuri i mijloace fixe. (cldiri i
construcii, maini de for i utilaje energetice, maini, utilaje i instalaii de
lucru, aparate i instalaii de msurare, control i reglare, mijloace de transport,
animale de munc, plantaii, unelte, accesorii de producie i inventar
gospodresc). n cazul cnd bunurile materiale procurate sau create de
ntreprindere nu sunt terminate, ele sunt incluse n categoria imobilizrilor n curs
sau investiiilor n curs.

_____________
12
Capitol preluat i adaptat din Mihai Ristea (coordonator), Contabilitatea financiar
a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2005.
45
 IAS 16 Imobilizri corporale definete imobilizrile corporale ca active
materiale nemonetare care:
a) sunt deinute de o ntreprindere pentru a fi utilizate n producia de bunuri
sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n
scopuri administrative;
b) pot fi utilizate de ntreprindere pe parcursul mai multor perioade de
gestiune.
Activele imobilizate corporale, cu excepia terenurilor, i pierd, n timp, din
valoarea lor ca urmare a uzurii determinat de utilizarea lor, de aciunea agenilor
naturii i progresului tehnic. Constatarea contabil a pierderii de valoare suferit de
activele fixe materiale i includerea sa n cheltuielile exerciiului poart numele de
amortizare.
Imobilizrile financiare, denumite i investiii financiare sau de
portofoliu cuprind valorile financiare investite de ntreprindere n patrimoniul altor
societi sub forma titlurilor de participare, altor titluri financiare imobilizate,
creanelor ataate participaiilor, mprumuturilor acordate i altor imobilizri
financiare.
Titlurile de participare reprezint titluri de valoare sub form de aciuni sau
pri sociale investite de titularul de patrimoniu n capitalul altor societi
comerciale sau ageni economici. Subliniem c deinerea acestor titluri de valoare
permite exercitarea unei anumite influene notabile sau a unui control n gestiunea
societilor emitoare de titluri.
Creanele imobilizate sunt drepturile generate de operaia de acordare de
mprumuturi pe termen lung sau mediu ntreprinderilor asociate sau societilor
comerciale de grup cu care ntreprinderea are o relaie de participare.
Toate titlurile de valoare, altele dect titlurile de participare, pe care ntreprin-
derea are intenia de a le conserva durabil sau pe care ea nu are posibilitatea de a le
revinde n termen scurt sunt delimitate n contabilitate prin structura de imobilizri
financiare sub form de interese de participare.
Evidena existenei i micrii activelor imobilizate se realizeaz prin conturile
ce formeaz coninutul clasei a 2-a din Planul de conturi general, denumit
Conturi de imobilizri.

3.2. Contabilitatea operaiilor privind intrrile de active imobilizate

La nivelul unei ntreprinderi societare intrarea imobilizrilor necorporale i
corporale se poate realiza prin aporturile n natur ale proprietarilor, achiziionate
cu titlu oneros, construcia i producia proprie, obinute cu titlu gratuit prin
donaie sau plusuri la inventar, precum i prin asocierea, fuziunea sau achiziia de
ntreprinderi.
Respectnd criteriul de mai sus, n continuare sunt prezentate unele
nregistrri proprii intrrilor de imobilizri necorporale i corporale.
1. n cazul intrrii prin achiziie cu titlu oneros, documentul justificativ
este factura care consemneaz toate elementele de detaliu privind costul de
origine al imobilizrilor. Totodat, se ntocmete procesul-verbal corespunztor
naturii i destinaiei activului imobilizat, cum sunt:

46
 a) procesul-verbal de recepie, pentru mijloacele fixe independente care nu
necesit montaj i nici probe tehnologice (utilaje pentru intervenie, unelte,
accesorii de producie, mijloace de transport auto, animale etc.);
b) procesul-verbal de recepie provizorie, n cazul utilajelor care necesit
montaj, precum i cldirile i construciile speciale care nu deservesc procese
tehnologice;
c) procesul-verbal de punere n funciune, pentru utilajele i instalaiile
care necesit montaj, precum i cldirile i construciile speciale care deservesc
procese tehnologice;
d) procesul-verbal de constatare final, pentru sondele de injecie, precum
i sondele provenite din lucrrile geologice care au dat rezultate.
Pe baza facturii i documentelor complementare prezentate mai sus se face
nregistrarea: 20X i 21X = 404 (pentru costul de achiziie plus TVA de dedus)
(pentru costul de achiziie)
4426
Exemplu. Factura nr.15 din 10.01.2006 pentru un utilaj cuprinde:
valoarea la pre de cumprare 10.000 lei
cheltuieli de transport facturate de furnizor 500 lei
TVA - deductibil 19 % 1.995 lei
Total factur: 12.495 lei
avans acordat 4.000 lei
TVA la avans 760 lei
Valoare net de plat: 7.735 lei
a) nregistrarea avansului acordat, pe baza cecului bancar:
4.000 lei 232 = 5121 4.760 lei
760 lei 4426
b) recepia utilajului intrat n patrimoniul ntreprinderii:
10.500 lei 2131 = 404 12.495 lei
1.995 lei 4426
c) achitarea furnizorului, cu reinerea avansului acordat pe baz de cec bancar:
12.495 lei 404 = 232 4.000 lei
4426 760 lei
5121 7.735 lei

2. Pentru imobilizrile necorporale i corporale obinute din producie

proprie, nregistrarea efectuat pe baza bonului de predare i a procesului-verbal
de recepie corespunztor pentru costul de producie este:
20X, 21X, 23X = 72X
Cheltuielile efectuate cu producia de active imobilizate se contabilizeaz cu
ajutorul conturilor din clasa 6 Conturile de cheltuieli pe msura angajrii lor. La
nchiderea exerciiului financiar, cheltuielile sunt decontate asupra contului de rezultat.
Exemplu. ntreprinderea realizeaz n regie o cldire n condiiile presupuse:
a) cheltuieli nregistrate n contabilitatea financiar: materii prime 2.500.000
lei; salarii 1.000.000 lei; amortizri 1.500.000 lei; dobnzi la credite de finanare a
investiiei 500.000 lei; TOTAL 5.500.000 lei
b) costul de producie calculat n contabilitatea de gestiune se prezint astfel:

47
 cheltuieli cu materii prime 2.500.000 lei; salarii directe 800.000 lei
TOTAL COSTURI DIRECTE 3.300.000 lei
cheltuieli indirecte de producie repartizate (toate sunt variabile) 1.300.000 lei
TOTAL COST DE PRODUCIE 4.600.000 lei
Dobnzi capitalizate13 500.000 lei
Cheltuieli generale de administraie (costul perioadei) 400.000 lei
Reflectarea operaiilor n contabilitatea financiar se prezint astfel:
a) constatarea cheltuielilor:
2.500.000 lei 601 = 301 2.500.000 lei
1.000.000 lei 641 = 421 1.000.000 lei
1.500.000 lei 681 = 281 1.500.000 lei
500.000 lei 212 = 1682 500.000 lei
b) recepia i punerea n funciune a cldirii, la cost de producie:
4.600.000 lei 212 = 722 4.600.000 lei
Problema care se ridic este cea a investiiilor n curs, al cror proces
continu n exerciiul urmtor.
Lucrrile executate n cursul exerciiului, recepionate la nchiderea exerciiului,
fr ca investiia s fie terminat, sunt nregistrate prin formula:
23X = 72X (dac sunt executate n regie)
404 (dac sunt executate de teri)
Aceeai nregistrare se efectueaz n exerciiul urmtor pentru continuarea
procesului investiional.
La recepia investiiilor terminate i trecute n categoria imobilizrilor puse n
funciune se face nregistrarea,
20X sau 21X = 23X
Pentru studiu se poate reine i nregistrarea de tipul:
20X sau 21X = 23X (pentru lucrrile executate n exerciiile anterioare)
72X sau 404 (pentru lucrrile executate n exerciiul curent
cnd s-a terminat investiia)
Remarc! Pentru contabilitatea imobilizrilor prin achiziie sau producie
proprie se poate folosi i varianta n care n toate cazurile intrrile s tranziteze, n
prealabil, prin conturile din grupa 23 Imobilizri n curs i avansuri pentru
imobilizri.
Dup prerea noastr, o asemenea soluie are argumentaia sa. Astfel,
probabilitatea de a stabili cu exactitate de la nceput n ce msur se termin i
pune n funciune obiectivul de investiii pn la nchiderea exerciiului nu se
valideaz n toate cazurile. De asemenea, folosirea conturilor din grupa 23 Imo-
bilizri n curs i avansuri pentru imobilizri rspunde la cerina: nainte ca
imobilizarea s fie terminat i pus n funciune, nici o amortizare nu este
calculat n principiu. De asemenea, prin folosirea conturilor de imobilizri n
curs se asigur transparena informaiei privind amortizarea imobilizrilor.

3. Intrrile de imobilizri prin aport n natur, pe baza procesului-verbal

de recepie, se nregistreaz la valoarea de aport:
_____________
13
Dobnda capitalizat reprezint costurile ndatorrii aferente mprumuturilor
pentru finanarea activelor cu ciclu lung de fabricaie, ca tratament contabil alternativ al
IAS 23 Costurile ndatorrii.
48
 20X sau 21X = 1012 (valoarea nominal)
(valoarea de aport) 1043 (prima de aport)
4. Intrrile de imobilizri cu titlu gratuit prin donaii sau prin plusuri de
inventar se nregistreaz la valoarea curent (actual), pe baza procesului-verbal
de recepie:
20X sau 21X = 131
3.3. Contabilitatea operaiilor privind amortizrile
3.3.1. Delimitri
Amortizarea reprezint alocarea (repartiia) valorii amortizabile a unei
imobilizri pe durata sa de utilizare previzionat. Fa de aceast interpretare
general, exist numeroase concepii privind amortizarea. Pentru contabilitate
prezint interes urmtoarele trei:
a) amortizarea ca proces de corecie a valorii imobilizrilor. Amortizarea
este constatarea contabil a pierderii de valoare suferit de ctre activele
imobilizate ca urmare a deprecierii n timp (uzurii fizice i morale). Pornind de la
aceast interpretare se procedeaz la corecia valorii activelor imobilizate pentru a
le readuce la o valoare apropiat de realitate;
b) amortizarea ca proces de transfer sau de repartizare a costurilor
imobilizrilor asupra cheltuielilor exerciiului. Transferul se face pe perioada
economic de utilizare a activului amortizabil;
c) amortizarea ca surs de finanare a rennoirii imobilizrilor. Ea are ca
scop de a conserva n ntreprindere resursele generate de activitatea acesteia
necesare reconstituirii imobilizrilor.
Cteva elemente privind analiza amortizrii prin prisma normelor contabile
europene i internaionale, sunt semnificative:
a) conform IAS 16 Imobilizri corporale, amortizarea este alocarea
sistematic a valorii amortizabile a unui activ pe ntreaga sa durat de via util.
Prelevarea amortismentelor exerciiului este dedus din rezultat, fie direct fie
indirect;
b) durata de utilizare este fie perioada n care ntreprinderea estimeaz s
utilizeze o imobilizare amortizabil, fie numrul de uniti de producie estimat a se
obine prin funcionarea imobilizrii supuse amortizrii;
c) aprecierea duratei de utilizare a unei imobilizri amortizabile sau grup de
imobilizri similare se bazeaz, n general, pe experiena furnizat de practica
privind categorii de imobilizri comparabile;
d) limita de amortizare a unei imobilizri amortizabile este costul istoric al
acesteia sau o alt sum care a substituit costul istoric n situaiile financiare ale
unitii, mai puin valoarea rezidual;
e) valoarea rezidual a unei imobilizri este adeseori nesemnificativ i poate
fi neglijat n calculul valorii amortizabile. Fr a exista un consens n definirea
acestei valori, aceasta reprezint echivalentul valorii imobilizrilor corporale
trecut n cheltuieli la scoaterea lor din funciune. n mod practic, valoarea
rezidual este egal cu valoarea neamortizat corectat cu valorile rezultate din
lichidare, diminuat cu cheltuielile de scoatere din funciune aferente;
f) sumele aferente amortizrii imobilizrilor se repartizeaz asupra fiecrui
exerciiu financiar pe perioada de utilizare a imobilizrii, dup metode diferite.
Indiferent de metoda de amortizare adoptat, este necesar ca aceasta s fie utilizat
49
cu consecven, indiferent de nivelul rentabilitii ntreprinderii sau de conside-
raiile fiscale, astfel nct s se asigure comparabilitatea rezultatelor ntreprinderii
de la un exerciiu la altul.
g) dac utilitatea imobilizrii amortizabile este definitiv modificat ca urmare
a unei deteriorri sau a uzurii morale, valoarea sa actual poate deveni valoare net
contabil, diferena fiind nregistrat imediat n rezultate;
h) ctigurile sau pierderile provenind din scoaterea din funciune sau din
cesiunea unei imobilizri trebuie s figureze la contul de rezultate;
i) amortizarea alocat ealonat asupra rezultatului exerciiului trebuie s
reprezinte o mrime raional nscris n principiile i regulile imaginii fidele.
Determinativul raional vizeaz raportul dintre fraciunea transferat din valoarea
contabil a activului amortizabil i rezultatul ce se va obine din utilizarea activului;
j) adoptarea unei formule de calcul n msur s se erijeze drept criteriu
pentru dimensionarea raportului de raional privind amortizarea. Pentru fundamen-
tarea acestei formule se pot folosi mai multe criterii cum sunt: durata normal de
utilizare, n cazul imobilizrilor corporale, durata limitativ stabilit prin lege, n
cazul imobilizrilor necorporale, volumul activitii obinute i rata dobnzii;
regimurile de amortizare (liniar, degresiv i accelerat); gradul de deductibilitate fiscal.
Potrivit surselor de drept contabil din Romnia constituie obiect al amortizrii
toate imobilizrile corporale i necorporale, cu excepiile: lacurile, blile, iazurile
care nu sunt rezultatul unor investiii, precum i terenurile inclusiv cele mpdurite,
cu excepia terenurilor cu destinaie economic obinute prin acte de vnzare-
cumprare, inclusiv prin despgubiri n cazul exproprierilor. Plantaiile tinere i
plantaiile de protecie sunt scutite de calculul amortizrii pn la trecerea pe rod a
plantaiilor tinere i cinci ani a plantaiilor de protecie.
De asemenea, fondul comercial, de regul, nu este supus amortizrii, cu
excepia prevzut n reglementrile fiscale i contabile.
Pentru evaluarea amortizrii se pot folosi mai multe criterii cum sunt:
durata normal de funcionare (utilizare) n cazul mijloacelor fixe; durata de amortizare
limitativ, stabilit prin lege, n cazul imobilizrilor necorporale (exemplu, chel-
tuielile de cercetare-dezvoltare se amortizeaz ntr-o perioad de cel mult 5 ani); n
funcie de volumul activitii obinute i n funcie de rata dobnzii.

3.3.2. Amortizarea n funcie de durata normal de utilizare

Duratele normale de funcionare a mijloacelor fixe sunt stabilite n mod
centralizat prin Hotrre de Guvern, fiind revizuite periodic, dar nu mai trziu de
cinci ani. Ele coincid cu duratele de amortizare n ani aferente regimului de
amortizare liniar, fiind estimate n funcie de experiena furnizat de practic
privind categoriile de imobilizri comparabile.
ncepnd cu data de 1 ianuarie 2005, a fost aprobat i introdus un nou
Catalog privind clasificarea i duratele de funcionare a mijloacelor fixe. n anexa
la catalog, se prezint Dicionarul de coresponden ntre codurile de clasificare i
duratele normale de funcionare prevzute n Catalogul privind clasificarea i
duratele normale de funcionare a mijloacelor fixe, aprobat prin Hotrrea

50
Guvernului nr. 964/1998 i cele din prezentul Catalog14, care va asigura o ncadrare
corect a mijloacelor fixe aflate n patrimoniu.
Pentru mijloacele fixe aflate n patrimoniu, a cror valoare de intrare nu a fost
recuperat integral pe calea amortizrii pn la data de 31 decembrie 2004, duratele
normale de funcionare rmase pot fi recalculate cu ajutorul relaiei:

n care:
DR - durata normal de funcionare rmas, n ani;
DC - durata normal de funcionare consumat pn la 31 decembrie 2004,
n ani;
DV - durata normal de funcionare dup vechiul catalog aprobat prin HG
964/98, n ani;
DN - durata normal de funcionare stabilit ntre limitele minime i
maxime prevzute n noul catalog, n ani.
ntreprinderile sunt obligate s amortizeze imobilizrile corporale i necor-
porale potrivit Legii nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat n
active corporale i necorporale, republicat, utiliznd unul din regimurile:
amortizarea liniar, amortizarea degresiv i amortizarea accelerat.
Competenele de aprobare a regimului de amortizare liniar sau degresiv
revin adunrii generale a acionarilor.
Amortizarea liniar const din calcularea i alocarea uniform a valorii
contabile de intrare a activelor amortizabile pe toat durata normal de funcionare
exprimat n ani.
Relaiile de calcul a amortizrii proprii acestei metode sunt:

O problem a calculului amortizrii este aceea n care, n cursul anului se

produc intrri i ieiri de active imobilizate. Deci, rata anual a amortizrii trebuie
recalculat n funcie de durata efectiv de folosire care este mai mic de 12 luni
sau 360 de zile. Este problema denumit n literatura de specialitate prorata
temporis a amortizrii.
Prorata se poate calcula n funcie de zile, luni i semestru folosire.
Exemplu. Dac un mijloc fix n valoare de 900.000 lei a intrat pe data de 15
martie, durata de folosin 5 ani,

_____________
14
H.G.R. nr. 2139/ 30.11.2004, publicat n Monitorul Oficial nr. 46 / 13.01.2005.
51
 Dac se ia n considerare luna, la intrare se ia n calcul ntreaga lun dac
operaia se produce pn n ziua de 15 i se exclude n situaia n care operaia se
produce dup 15 ale lunii. Similar se procedeaz la ieire. Nu este exclus nici
varianta n care se ia n calcul luna urmtoare celei de intrare, indiferent de ziua
cnd se produce operaia i se exclude luna urmtoare celei de ieire.
Dac intr n rol semestrul, pentru intrri se ia n calcul 1/2 din anuitatea
amortizrii anului de intrare, iar n cazul ieirilor se exclude 1/2 din anuitatea
amortizrii anului de ieire privind mijloacele fixe n cauz.
Pentru modelul contabil romnesc, prorata amortizrii se calculeaz n raport
cu luna urmtoare celei n care s-a produs intrarea sau ieirea. Data punerii n
funciune n vederea calculrii amortizrii, aa cum se desprinde din textele legale
i reglementate din ara noastr, este cea consemnat n documentele de recepie
(procesul-verbal de recepie, procesul verbal de punere n funciune, procesul-
verbal final de constatare) i se identific, dup caz, cu data achiziionrii, data
terminrii montajului sau terminrii construciei, data terminrii probelor tehno-
logice sau darea n producie (sondele folosite la extracia ieiului i gazelor,
sondele de injecie i sondele provenite din lucrrile geologice care au dat rezultate).
Amortizarea degresiv const n multiplicarea ratei anuale liniare cu unul
din coeficienii: 1,5 dac durata normal de utilizare este ntre 2 - 5 ani; 2,0 dac
durata normal de utilizare este ntre 5-10 ani i 2,5 dac durata normal de utilizare
este mai mare de 10 ani. Rata multiplicat se aplic la valoarea rmas de amortizat.
Aplicarea se face pn n anul de funcionare n care amortizarea anual
rezultat este egal sau mai mic cu/dect amortizarea anual determinat prin
raportul ntre valoarea rmas de recuperat i numrul de ani de funcionare rmai.
i pentru acesat metod de amortizare este opozabil prorata calculat n
funcie de numrul de luni folosire - nefolosire.
Regimul de amortizare degresiv se aplic n dou variante: fr influena
uzurii morale (AD1) i cu influena uzurii morale (AD2).
n continuare se prezint cteva exemple privind regimul de amortizare degresiv.
Exemplul 1 AD1. Un utilaj cumprat la 1 ianuarie 2006, a crui valoare
contabil de intrare este 300.000 lei, amortizabil pe durata de 5 ani, rata anual de
amortizare 100 : 5 = 20%, coeficient de multiplicare 1,5, rata degresiv, 20 x1,5
= 30%.
Tabloul de amortizare se prezint astfel:

52
 TEST 147.000 30 % 147.000 : 3 ; prin rezolvare: 44.100 lei < 49.000,
rezult c se amortizeaz 49.000 lei.
Exemplul 2 AD2. Un mijloc fix cu o valoare contabil de intrare 1.000.000 lei
cu o durat normal de utilizare 15 ani:
a) durata normal de utilizare (DUN) 15 ani;
b) durata de utilizare aferent regimului liniar, recalculat n funcie de cota
medie anual de amortizare degresiv (DUR):

c) durata de utilizare n cadrul creia se realizeaz amortizarea integral

(DUI):
DUI = 16 6 = 9 ani
d) durata de utilizare n regim de amortizare degresiv (DUD):
DUD = 9 6 = 3 ani
e) durata de amortizare n regim de amortizare liniar (DUL):
DUL = 9 3 = 6 ani
Tabelul de calcul a amortizrii se prezint astfel:

Amortizarea accelerat const n calcularea i includerea n primul an de

funcionare n cheltuielile de exploatare a unei amortizri anuale de pn la 50 %
din valoarea contabil de intrare a mijlocului fix. Amortizarea pentru exerciiile
financiare urmtoare este calculat la valoarea rmas de amortizat, dup metoda
liniar prin raportare la numrul de ani utilizare rmas.
Exemplu. Valoarea mijlocului fix intrat pe 15 februarie, exerciiul N, este
de 600.000 lei, durata normal de folosire 5 ani.
Tabloul de calcul a amortizrii, n condiiile n care prorata este calculat n
funcie de numrul luni folosire, se prezint astfel:
53
 Remarc. Din prezentarea metodelor de amortizare se constat c din
relaiile de calcul lipsete valoarea rezidual. Este o reglementare n spiritul IAS
16 Imobilizri corporale care prevede c valoarea rezidual este adeseori
nesemnificativ i poate fi neglijat n calculul valorii amortizabile. Dac valoarea
rezidual este semnificativ, estimarea acesteia se efectueaz fie la data intrrii
imobilizrii, fie la data unei eventuale evaluri ulterioare a imobilizrii.
Ultima precizare se regsete, parial i ntr-o form discutabil, n regimul de
amortizare din Romnia, n sensul c valoarea brut rezidual recuperat la ieiri
este utilizat pentru compensarea cheltuielilor ocazionate de scoaterea din
funciune, precum i a valorii rmase de amortizat.
Exemplul 1. Fie un activ imobilizat achiziionat la 31.12.N-1 pentru preul de
50.000 lei, amortizat liniar n 5 ani; la sfritul duratei de via utile, valoarea
rezidual estimat este de 10.000 lei.
Cost de achiziie 50.000 lei
- Valoarea rezidual 10.000 lei
= Valoarea amortizabil 40.000 lei
Anuitatea amortizrii = 40.000 lei : 5 ani = 8.000 lei
Exemplul 2. Un activ imobilizat este achiziionat pentru preul de 70.000 lei
i este amortizat liniar n 12 ani; la sfritul duratei de via utile, valoarea
rezidual estimat este 10.000 lei. La nceputul anului 4 se estimeaz c, datorit
schimbrii condiiilor de utilizare durata de via util estimat devine 7 ani, iar
valoarea rezidual 5.000 lei.
Cost de achiziie 70.000 lei
- Valoarea rezidual 10.000 lei
= Valoarea amortizabil 60.000 lei
Amortizarea anual 60.000 lei / 12 ani = 5.000 lei
Amortizarea cumulat pe 3 ani este 15.000 lei
Valoarea rmas (70.000 lei 15.000 lei) = 55.000 lei
- Valoarea rezidual 5.000 lei
= Valoarea amortizabil 50.000 lei
Durata rmas 7 ani 3 ani = 4 ani
Amortizarea anual (50.000 lei / 4 ani) = 12.500 lei
3.3.3. Contabilitatea amortizrii
Amortizarea imobilizrilor necorporale i corporale se nregistreaz pe baza
planului de amortizare, regsit n practic prin fia mijlocului fix pe seama
cheltuielilor: 6811 = 28X

3.4. Contabilitatea operaiilor privind ieirile

54
 Operaiile privind ieirea imobilizrilor necorporale i corporale se individua-
lizeaz sub forma scoaterii din funciune, prin vnzare la licitaie sau cesionare i
datorit unor operaii excepionale (lipsuri la inventar, degradri etc.).
3.4.1. Ieiri prin scoatere din funciune
Scoaterea din funciune a mijloacelor fixe amortizate integral se face cu apro-
barea adunrii generale a acionarilor sau asociailor, n cazul societilor comer-
ciale, respectiv a consiliului de administraie pentru regiile autonome. La agenii
economici cu capital integral sau majoritar de stat, precum i la regiile autonome,
casarea mijloacelor fixe scoase din funciune se face numai dup ce s-au epuizat
posibilitile de valorificare a acestora prin vnzare pe baz de licitaie, conform
prevederilor legale.
n cazul n care activele imobilizate sunt amortizate integral, documentul
ntocmit este procesul-verbal de scoatere din funciune a mijloacelor fixe, iar
nregistrarea la valoarea contabil de intrare este: 28X = 20X sau 21X
Dac activele imobilizate scoase din funciune nu sunt amortizate integral,
valoarea rmas de amortizat se acoper din sumele rezultate n urma valorificrii
acestora, iar diferena rmas neacoperit se va recupera din cheltuielile de exploatare.
nregistrarea scoaterii din eviden a mijloacelor fixe neamortizate integral
este de forma: 281 = 21X (valoarea contabil de intrare)
(valoarea amortizrii nregistrat
pn la data scoaterii din eviden)
658
(valoarea rmas de amortizat plus diferena
dintre recuperri i cheltuieli la casarea imobilizrii)

Cheltuielile ocazionate cu dezmembrarea mijloacelor fixe se nregistreaz

prin relaia:
6588 = Conturile din clasele 3, 4 i 5 (n funcie de natura resurselor utilizate)
sau nregistrarea pe contul de cheltuieli dup natura lor (exemplu: 602, 641, 645 etc.).
Ansamblele, subansamblele, piesele i materialele recuperate din dezmembrarea
mijloacelor fixe se nregistreaz astfel: 3XX = 758
Diferena favorabil ntre veniturile recuperate i cheltuielile efectuate se
nregistreaz prin formula: 6811 sau 658 = 281 analitic
Exemplu. Situaia n contabilitate la scoaterea din funciune a unui utilaj se
prezint astfel: valoarea contabil 60.000 lei, amortizarea nregistrat 48.000 lei,
cheltuieli ocazionate de casare 10.000 lei, din care materiale 4.000 lei, salarii
6.000 lei, piese de schimb recuperate 12.000 lei.
a) cheltuieli ocazionate de casarea utilajului:
10.000 lei 6588 sau 6583 = 302 4.000 lei
421 6.000 lei
b) piese de schimb recuperate:
12.000 lei 346 = 7583 sau 7588 12.000lei
i concomitent, preluarea la piese de schimb:
12.000lei 3024 = 346 12.000lei
c) diferena 12.000 - 10.000 = 2.000 lei se folosete pentru compensarea
rmas de amortizat de 12.000 lei:
2 000 000 lei 6811 sau 658 = 2813 analitic 2.000 lei
55
 d) scoaterea din eviden a utilajului:
50.000 lei 2813 = 2131 60.000 lei
10.000 lei 6583 sau 6588
3.4.2. Ieiri prin cedare
Ieirile sub form de vnzare genereaz dou categorii de operaii:
a) operaii privind scoaterea din inventar prin diminuarea amortizrii i
creterea cheltuielilor pentru valoarea rmas de amortizat sau net contabil:
28X = 20X sau 21X (valoarea contabil)
(amortizarea nregistrat)
6583 (valoarea rmas neamortizat sau net contabil)
b) operaii privind cesionarea sau vnzarea activelor imobilizate, cu preul de
vnzare i TVA nregistrate pe baza facturii:
461 = 7583
4427
Dac activele imobilizate ieite nu sunt supuse amortizrii, ntreaga valoare
contabil se nregistreaz pe debitul contului 6583 Cheltuieli privind activele
cedate i alte operaii de capital i n creditul conturilor de imobilizri. Totodat,
se diminueaz ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor prin debitarea conturilor
din grupa 29 Ajustri pentru deprecierea sau pierderea de valoare a
imobilizrilor i se crediteaz contul 7813 Venituri din ajustri pentru
deprecierea imobilizrilor. De asemenea, imobilizrile corporale care au fost
scoase din funciune i sunt deinute n vederea cesionrii figureaz n anexa la
bilan ca un post distinct fiind evaluate la valoarea cea mai mic dintre valoarea
net contabil i valoarea rezidual net. Orice pierdere probabil este imediat
nregistrat la rezultate prin constituirea de ajustri pentru deprecierea imobilizrilor.
3.5. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea imobilizrilor15
Ajustrile pentru deprecieri privind imobilizrile intervin de regul n cazul
structurilor neamortizabile.
Ele se delimiteaz ca echivalent al deprecierii valorii activelor imobilizate
neamortizabile. Mrimea lor se determin n principiu, pe baza relaiei:

n cazul n care deprecierea constatat la inventar este mai mare dect soldul
creditor al conturilor din grupa 29X Ajustri pentru deprecierea sau pierderea de
valoare a imobilizrilor nainte de inventariere se face nregistrarea: 68X = 29X
Dac deprecierea constatat la inventar este mai mic dect soldul creditor, se
face nregistrarea: 29X = 78X
Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea imobilizrilor se nuaneaz n
cazul activelor amortizabile. n principiu, pentru aceast structur bilanier nu
opereaz ajustri pentru deprecieri. Amortizarea este o consecin a deprecierii
ireversibile, iar ajustrile pentru depreciere sunt un efect al deprecierii reversibile.
_____________
15
Vezi Contabilitatea deprecierii din Ristea, Mihai i colab., Contabilitatea financiar
a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2005, p. 160 i urm.
56
 Concepte-cheie: imobilizri necorporale; imobilizri corporale; imobilizri
financiare; cost de achiziie; cost de producie; valoare actual; valoare de aport;
amortizare; valoare amortizabil; durat de utilizare; valoarea rezidual;
amortizare liniar; amortizare degresiv; amortizare accelerat; ajustri pentru
deprecierea imobilizrilor; valoare de inventar; valoare recuperabil a activului;
preul net de vnzare al unui activ; valoare de utilizare; pierdere din depreciere.
ntrebri de autoevaluare
1. Ce reprezint activele imobilizate ?
2. Care este valoarea de nregistrare al activelor imobilizate n conturi ?
3. Conform IAS 16 Imobilizri corporale, care sunt elementele ce alctuiesc
costul de achiziie? Dar cel de producie?
4. Care sunt documentele justificative n care sunt consemnate operaiile
privind intrrile activelor imobilizate?
5. Ce reprezint amortizarea ?
6. Cum se definete durata de utilizare?
7. Ce elemente de natura activelor imobilizate constituie obiect al amortizrii?
8. Ce metode de amortizare cunoatei?
9. Ce reprezint prorata temporis a amortizrii?
10. Cum se calculeaz mrimea ajustrilor pentru deprecierea activelor
imobilizate n contabilitatea din Romnia?

Not: Problemele prezentate n acest capitol se refer n principal la contabilitatea

imobilizrilor corporale. Pentru imobilizrile necorporale, financiare i tratarea problemelor
in extenso, v rugm s consultai bibliografia recomandat.

TESTE PENTRU AUTOEVALUARE

1. Informaiile privind poziia financiar a unei ntreprinderi sunt oferite n
primul rnd de:
a) bilan;
b) contul de profit i pierdere;
c) situaia modificrilor capitalului propriu;
d) situaia fluxurilor de numerar;
e) notele explicative la situaiile financiare. Rspuns: a
2. Informaiile privind performana ntreprinderii sunt oferite n primul rnd de:
a) bilan;
b) situaia modificrilor capitalului propriu;
c) contul de profit i pierdere;
d) situaia fluxurilor de numerar;
e) notele explicative la situaiile financiare. Rspuns: c

3. Conform Cadrului general IASB elementele vizate direct de evaluarea

poziiei financiare sunt:
a) activele, pasivele, veniturile i rezultatele;
b) activele, pasivele, cheltuielile i veniturile;
c) activele, pasivele i capitalurile proprii;
d) activele, datoriile i capitalurile proprii;
e) activele, datoriile, capitalurile proprii i provizioanele pentru riscuri i cheltuieli.

57
 Rspuns: d
4. Cadrul general IASB nu abordeaz:
a) obiectivul situaiilor financiare;
b) caracteristicile calitative care determin utilitatea informaiilor din situaiile
financiare;
c) definirea, recunoaterea i evaluarea elementelor pe baza crora sunt
ntocmite situaiile financiare;
d) forma i formatul situaiilor financiare;
e) conceptele de capital i de meninere a capitalului. Rspuns: d

5. O societate achiziioneaz n anul N un utilaj la preul de 70.000 lei

amortizat n 5 ani. Utilajul este pus n funciune pe data de 17 mai anul N i este
amortizat degresiv. Valoarea rezidual estimat la sfritul duratei de via util
este de 15.000 lei. n conformitate cu IAS 16 Imobilizri corporale, mrimea
amortizrii n primul an va fi de:
a). 16.500 lei; b). 12.250 lei; c). 9.625 lei; d). 6.417 lei
e). 11.000 lei Rspuns: c

6. Situaia nainte de creterea capitalului se prezint astfel: capital social

10.000.000 lei, mprit n 10.000 aciuni; rezerve 8.000.000 lei. Se decide
creterea capitalului social prin noi aporturi n numerar pentru care se emit 5.000
aciuni la un pre de emisiune de 1.200 lei/aciune. Care este valoarea matematic
contabil nou a unei aciuni, mrimea D.S.-ului, raportul aciuni vechi/aciuni noi
i formula contabil ?
a). Valoarea matematic = 1.600 lei/aciune
D.S.-ul = 200 lei/aciune
Raport aciuni = 2/1
456 = % 6.000.000 lei
1012 5.000.000 lei
1041 1.000.000 lei
b). Valoarea matematic = 1.600 lei/aciune
D.S.-ul = 200 lei/aciune
Raport aciuni = 2/1
456 = 1012 6.000.000 lei

c). Valoarea matematic = 1.600 lei/aciune

D.S.-ul = 200 lei/aciune
Raport aciuni = 2/1
456 = % 6.000.000 lei
1011 5.000.000 lei
1041 1.000.000 lei

d). Valoarea matematic = 1.600 lei/aciune

D.S.-ul = 200 lei/aciune
Raport aciuni = 2/1
456 = 1012 5.000.000 lei

e). Valoarea matematic = 1.077 lei/aciune

58
 D.S.-ul = 723 lei/aciune
Raport aciuni = 2/1
456 = 1012 5.000.000 lei
Rspuns: c
7. Se transform 20.000 obligaiuni n 8.000 aciuni. Valoarea nominal a
unei obligaiuni este 1 leu/obligaiune. Valoarea nominal a unei aciuni este
1,5 lei/aciune. Indicai formula contabil corect:

59
 a). 161 = % 60.000 lei d). 161 = % 20.000 lei
1012 12.000 lei 1012 12.000 lei
1041 48.000 lei 169 8.000 lei
b). 161 = % 20.000 lei e). 161 = % 20.000 lei
1012 12.000 lei 1012 12.000 lei
1044 8.000 lei 1043 8.000 lei

c). 161 = % 20.000 lei

1012 12.000 lei
1068 8.000 lei Rspuns: b

BIBLIOGRAFIE SELECTIV
Mihai Ristea, (coordonator), Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura
Universitar, Bucureti, 2005 (2006).
Niculae Feleag, Liliana Feleag (Malciu), , Contabilitate financiar o abordare
european i internaional, vol. I i II, Editura Infomega, Bucureti, 2005.
*** Ministerul Finanelor Publice, Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.1752/2005,
pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene,
Monitorul Oficial nr. 1080 i 1080 bis din 30 noiembrie 2005.

60
 CONTABILITATE MANAGERIAL
(SITUAII FINANCIARE ANUALE)

Lector univ. drd. Lucian-Dorel ILINCU

Semestrul al II-lea

OBIECTIVE

Prin coninutul i structura sa, disciplina Contabilitate financiar ofer

studenilor cunotine noi despre fundamentele teoretice i metodologice ale
contabilitii financiare din Romnia.
Tematica cursului abordeaz elementele semnificative din Directivele
europene, Standardele Internaionale de Contabilitate (raportare financiar)
IAS/IFRS, precum i din Legea nr. 82/1991 republicat i OMFP nr. 1752/2005,
privind reglementrile contabile din ara noastr.
Coninutul cursului se ocup, n esen, cu studiul circuitului patrimonial al
ntreprinderii luat n totalitate i structuralitate, att din punct de vedere teoretic,
ct i din punct de vedere practic, aplicativ. Informaia contabil, pe lng o
utilizare intern de ctre management, este destinat utilizatorilor externi definii
de: investitorii de capital, bancherii, angajaii, furnizorii, clienii, guvernul,
precum i publicul.
Disciplina Contabilitate financiar de raportare trateaz urmtoarele
probleme:
Contabilitatea stocurilor i a produciei n curs de execuie
Contabilitatea decontrilor cu teri
Contabilitatea trezoreriei
Contabilitatea financiar a cheltuielilor i veniturilor
Contabilitatea financiar a decontrii cheltuielilor asupra veniturilor
i determinarea rezultatului contabil. Lucrrile contabile de nchidere a
exerciiului financiar.

4. CONTABILITATEA STOCURILOR
I A PRODUCIEI N CURS DE EXECUIE 1

4.1. Delimitri i structuri privind stocurile

Stocurile i producia n curs de execuie reprezint, dup caz, bunurile
materiale, lucrri i servicii destinate s fie consumate la prima lor utilizare, s fie
vndute n situaia n care au starea de marf sau produse rezultate din prelucrare,
precum i producia n curs de execuie aflat sub forma produciei neterminate.

_____________
1
Capitol preluat i adaptat din Mihai Ristea (coordonator), Contabilitatea financiar
a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2005.
1
 n contabilitatea financiar a ntreprinderii, stocurile sunt clasificate i
delimitate n funcie de patru criterii: fizic, destinaia, faza ciclului de exploatare
i locul de creare a gestiunilor. Corespunztor acestor criterii sunt individualizate
urmtoarele structuri:
a) materiile prime, care particip direct la fabricarea produselor, regsindu-
se n componena lor integral sau parial, n starea iniial sau transformat;
b) materialele consumabile sau furniturile cuprind materialele auxiliare,
combustibilii, materiale pentru ambalat, piesele de schimb, seminele i materialul
de plantat, furajele i alte materiale consumabile care particip indirect sau ajut
activitatea de exploatare fr a se regsi, de regul, n produsul rezultat;
c) produsele sub forma semifabricatelor (produse n curs de fabricaie),
produselor finite (produse care au parcurs ntregul proces de fabricaie) i produselor
reziduale (rebuturi, materiale recuperabile i deeuri);
d) animale care nu au ndeplinit condiiile pentru a fi trecute la animale
adulte, animalele de ngrat, psrile i coloniile de albine;
e) producia n curs de fabricaie reprezint materiile prime care nu au trecut
prin toate stadiile de fabricaie, produsele nesupuse probelor i recepiei tehnice
sau necompletate n ntregime, precum i lucrrile i serviciile n curs de execuie
sau neterminate;
f) mrfurile, respectiv bunurile pe care ntreprinderea le cumpr n vederea
vnzrii;
g) ambalajele (cu excepia ambalajelor de natura obiectelor de inventar i
mijloacelor fixe) de transport refolosibile care nsoesc bunurile n procesul circu-
laiei lor (recuperabile facturate consemnate distinct care circul prin restituire
sau incluse n preul mrfii i care se pot valorifica sau nu dup utilizare).
n contabilitatea din ara noastr, n sfera stocurilor se includ i materialele
de natura obiectelor de inventar. Acestea sunt bunuri cu o valoare mai mic dect
limita prevzut de lege pentru a fi considerate mijloace fixe, indiferent de durata
lor de serviciu, sau cu durata mai mic de un an, indiferent de valoarea lor, precum
i bunurile asimilate acestora (echipamentul de protecie, echipamentul de lucru,
mbrcmintea special, sculele, instrumentele, mecanismele, dispozitivele i
verificatoarele cu destinaie special, modelele, tanele, matriele i alte obiecte
asimilate).
n raport de locul de creare a gestiunilor, structurile de stocuri prezentate mai
sus se grupeaz n: stocuri aflate n depozitele ntre-prinderii, stocuri n curs de
aprovizionare sau sosite i nerecepionate, stocuri sosite fr factur, stocuri
livrate dar nefacturate, stocuri facturate dar nelivrate, stocuri aflate la teri.
Corespunztor criteriilor de clasificare prezentate mai sus sunt individualizate
dou structuri informaionale de baz: structura financiar standardizat i
structura intern sau de gestiune.
Structura financiar standardizat este proprie gestiunii i contabilitii
financiare a ntreprinderii i opereaz cu dou criterii: destinaia i faza ciclului de
exploatare. Interesul informaional este cel al finanrii pe termen scurt, calculrii
i analizei mecanismului fondului de rulment, bugetarea activitii de exploatare i
gestionarea activitii de trezorerie. Din punct de vedere metodologic, o asemenea
structur se realizeaz i se identific prin conturile grup sau principale din Planul
de conturi general simbolizate cu dou cifre, sinteticele de gradul I sau divizionare,

2
simbolizate cu trei cifre i sinteticele de gradul II sau subdivizionare, simbolizate
cu patru cifre.
Structura intern sau de gestiune, necesar, dar nestandardizat, este opozabil
contabilitii interne de gestiune. Ea opereaz cu celelalte dou criterii: fizic i
locul de creare a gestiunilor i se delimiteaz prin conturile analitice de stocuri
corespunztoare sortimentelor i gestiunilor (depozitelor create ca entiti gestionare
repartizate n rspunderea unor persoane fizice).
Evidena constituirii i micrii stocurilor i a produciei n curs de execuie
se realizeaz prin conturile ce formeaz coninutul clasei a 3-a din Planul de
conturi general, denumit Conturi de stocuri i producie n curs de execuie.

4.2. Evaluarea stocurilor

4.2.1. Evaluarea stocurilor conform IAS 2 Stocuri
Stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea
realizabil net.
Costul stocurilor trebuie s cuprind toate costurile aferente achiziiei i
prelucrrii, precum i alte costuri suportate pentru a aduce stocurile n forma i n
locul n care se gsesc n prezent.
Costurile de achiziie a stocurilor cuprind: preul de cumprare, taxe de import
i alte taxe (cu excepia acelora pe care ntreprinderea le poate recupera de la
autoritile fiscale), costuri de transport, manipulare i alte costuri care pot fi
atribuite direct achiziiei de produse finite, materiale i servicii. Reducerile
comerciale, rabaturile i alte elemente similare sunt deduse pentru a determina costul
de achiziie.
Costurile de achiziie pot include diferenele de curs valutar care au aprut
direct din achiziionarea recent de bunuri facturate n valut doar n acele cazuri
rare care sunt permise prin tratamentul alternativ prevzut n IAS 21 Efectele
variaiei cursurilor de schimb valutar. Aceste diferene de curs valutar se
limiteaz doar la acelea care au rezultat dintr-o depreciere monetar accentuat
mpotriva creia nu exist nici un mijloc practic de acoperire i care afecteaz
datorii care nu pot fi decontate, rezultate din achiziia recent a stocurilor.
Valoarea realizabil net este preul de vnzare estimat ce ar putea fi
obinut pe parcursul desfurrii normale a activitii, mai puin costurile estimate
pentru finalizarea bunului i a costurilor necesare vnzrii.
Exemplu: O societate a achiziionat mrfuri din import pentru care sunt
necesare lucrri de ambalare i etichetare. Cheltuielile efectuate sunt redate mai
jos:
Preul de cumprare facturat de furnizor 25.000 lei
Taxe vamale achitate n vam 2.500 lei
Comision vamal 12,5 lei
TVA achitat n vam 400 lei
Cheltuieli de transport pe parcurs intern 3.570 lei
Cheltuieli de manipulare 100 lei
Cheltuieli cu verificarea calitii mrfurilor 700 lei
Prim de asigurare pltit unei societi pentru marfa asigurat mpotriva
calamitilor 900 lei
Reducere comercial acordat de furnizor 600 lei
3
 Diferena de curs valutar rezultat din plata furnizorului extern 100 lei
ntreprinderea estimeaz c mrfurile vor fi vndute la preul de 60.000 lei. n
scopul vnzrii vor fi necesare:
costuri cu evaluarea mrfii 20.000 lei
costuri cu pregtirea vnzrii 6.000 lei
costuri cu vnzarea efectiv 8.000 lei
a) calculul costului de achiziie :
Valoarea n vam 25.000 lei
+ Taxe vamale achitate n vam 2.500 lei
+ Comision vamal 12,5 lei
+ Cheltuieli de transport pe parcurs intern (exclusiv TVA) 3.000 lei
+ Cheltuieli de manipulare 100 lei
+ Cheltuieli cu verificarea calitii mrfurilor 700 lei
+ Prima de asigurare 900 lei
Reducerea comercial acordat 600 lei
= COST DE ACHIZIIE 31.612,5 lei
b) calculul valorii realizabile nete :
Preul de vnzare 60.000 lei
Costuri cu evaluarea mrfurilor 20.000 lei
Costurile cu pregtirea vnzrii 6.000 lei
Costurile cu vnzarea efectiv 8.000 lei
= VALOAREA REALIZABIL NET 26.000 lei
c) Conform IAS 2 Stocuri, stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai
mic dintre cost i valoarea realizabil net.
Prin urmare, minim (31.612,5 lei i 26.000 lei) este 26.000 lei, ceea ce
reprezint valoarea cu care stocurile vor fi recunoscute n situaiile financiare.
Costurile de prelucrare a stocurilor includ costurile direct aferente
unitilor produse, cum ar fi costurile cu manopera direct. De asemenea, ele
includ i alocarea sistematic a regiei de producie, fix i variabil, generat de
transformarea materialelor n produse finite. Regia fix de producie const n
acele costuri indirecte de producie care rmn relativ constante, indiferent de
volumul produciei cum sunt: amortizarea, ntreinerea seciilor i utilajelor,
precum i costurile cu conducerea i administrarea seciilor. Regia variabil de
producie const n acele costuri indirecte de producie care variaz direct
proporional sau aproape direct proporional cu volumul produciei, cum sunt
costurile indirecte cu materiile prime i materialele i cu fora de munc.
Alocarea regiei fixe de producie asupra costurilor de prelucrare se face pe
baza capacitii normale de producie. Capacitatea normal de producie este
producia estimat a fi obinut n medie, de-a lungul unui anumit numr de
perioade sau sezoane, n condiii normale. Avnd n vedere i pierderea de
capacitate rezultat din ntreinerea planificat a echipamentului. Nivelul actual
de producie poate fi folosit dac se consider c acesta aproximeaz capacitatea
normal. Valoarea regiei fixe alocate fiecrei uniti produse nu se majoreaz ca
urmare a obinerii unei producii sczute sau a neutilizrii unor active. Regia nealocat
este recunoscut drept cheltuial n perioada n care a aprut. n exerciiile n
care se nregistreaz o producie neobinuit (anormal) de mare, valoarea regiei
fixe alocate fiecrei uniti produse este diminuat, astfel nct stocurile s nu fie
evaluate la o valoarea mai mare dect costul lor. Regia variabil este alocat
fiecrei uniti produse pe baza folosirii reale a facilitilor productive.
4
 Alte costuri se includ n costul stocurilor numai n msura n care reprezint
costuri suportate pentru a aduce stocurile n forma i n locul n care se gsesc n
prezent. De exemplu, poate fi adecvat includerea n costul stocurilor a regiilor
generale sau costul proiectrii produselor destinate anumitor clieni.
Mai jos sunt enumerate exemple de costuri care nu trebuie incluse n costul
stocurilor, i sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei n care au survenit:
a) pierderile de materiale, manoper sau alte costuri de producie
nregistrate peste limitele normal admise;
b) cheltuieli de depozitare, cu excepia cazurilor n care astfel de costuri sunt
necesare n procesul de producie, anterior trecerii ntr-o nou faz de fabricaie;
c) regii generale de administraie care nu particip la aducerea stocurilor n
forma i n locul n care se gsesc n prezent;
d) costuri de desfacere.
n anumite circumstane, costul ndatorrii poate fi inclus n costul stocurilor.
Aceste circumstane sunt identificate prin tratamentul contabil alternativ permis n
IAS 23 Costul ndatorrii.
Diverse tehnici de msurare a costurilor, cum sunt metoda cost standard sau
metoda cu amnuntul, pot fi folosite pentru simplificare, dac se consider c
rezultatele acestor metode aproximeaz costul. Costul standard ia n considerare
nivelurile normale ale materialelor i consumabilelor, manoperei, eficienei i
capacitii de producie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic i ajustate, dac
este necesar, n funcie de condiiile actuale.
Metoda cu amnuntul este adesea folosit n comerul cu amnuntul pentru a
msura costul stocurilor de articole numeroase i cu micare rapid, care au
marje similare i pentru care nu este practic s se foloseasc alt metod de
determinare a costului. Costul bunurilor vndute este calculat prin deducerea
valorii marjei brute din preul de vnzare al stocurilor. Procentajul marjei brute
utilizat ia n considerare stocurile al cror pre a fost redus sub preul de vnzare
iniial. Adesea este utilizat un procent mediu pentru fiecare departament.
Costul acelor stocuri care nu sunt de obicei fungibile i al acelor bunuri sau
servicii produse i destinate unor comenzi distincte trebuie determinat prin
identificarea specific a costurilor individuale.
Tratamentul contabil de baz. Costul stocurilor, cu excepia celor menionate
mai sus, trebuie determinat prim metoda primul intrat, primul ieit (FIFO) sau
metoda costului mediu ponderat.
Tratamentul contabil alternativ. Costul stocurilor, cu excepia celor menionate
anterior, trebuie determinat prin metoda ultimul intrat-primul ieit (LIFO).
4.2.2. Evaluarea n contabilitate a stocurilor la ieire
Problema fundamental a nregistrrilor la ieirea stocurilor cumprate sau
fabricate este cea a preului utilizat pentru evaluarea loturilor ieite. n acest sens s-
au delimitat mai multe metode cum sunt:
metoda identificrii specifice (IS);
metoda costului mediu ponderat (CMP);
metoda epuizrii loturilor, cu variantele:
primul intrat primul ieit (FIFO);
ultimul intrat primul ieit (LIFO);

5
 urmtorul intrat primul ieit (NIFO);
metoda ultimului pre de cumprare;
metoda preului prestabilit;
metoda stocului util.
Metoda identificrii specifice pornete de la ipoteza c fiecare articol ieit
este identificat prin data de intrare i costul de achiziie. Sistemul de depozitare
permite o asemenea identificare. O asemenea metod, utilizat pentru elementele
de stocuri care sunt n mod obinuit fungibile, prin alegerea loturilor, poate
reprezenta o modalitate de aranjare a beneficiului perioadei.
Metoda costului mediu ponderat (CMP). Costul mediu ponderat se poate
calcula lunar sau dup fiecare operaie de intrare sau nainte de fiecare operaie de
intrare, ca raport ntre valoarea total a stocului iniial plus valoarea intrrilor pe de
o parte i cantitatea existent n stocul iniial plus cantitatea intrat, pe de alt parte.
Exemplu:
a. Calculul lunar U.M.: buci

b. n cazul calculrii valorii medii dup fiecare operaie de intrare:

Potrivit metodei epuizrii loturilor, varianta primul intrat primul ieit

(FIFO) bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie al primei
intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, stocurile ieite se evalueaz la costul de
achiziie al lotului urmtor n ordine cronologic.
Relund exemplul de mai sus, situaia se prezint astfel:
6
 Metoda epuizrii loturilor, varianta ultimul intrat primul ieit (LIFO),
ieirile din stoc sunt evaluate la costul de achiziie al articolelor intrate ultimele n
stoc. Pe msura epuizrii lotului, stocurile ieite din gestiune se evalueaz la costul
de achiziie sau de producie al lotului anterior n ordine invers cronologic. Astfel,
din cele 120 buc., consumate pe 14.03., 100 buc., se vor evalua la 11 lei i 20 buc.
la 10 lei; n ceea ce privete ieirile pe 30.03., ele vor fi prelevate asupra stocului la
12 lei pentru 50 buc. (ultima intrare pe 16.03.) i la preul de 10 lei pentru 20 buc.
Metoda epuizrii loturilor, varianta urmtorul (proximul) intrat primul
ieit (NIFO), ieirile din stoc sunt evaluate la valoarea de nlocuire bazat pe
preul ultimei facturi (eventual la preul estimativ al urmtoarei facturi). De regul
acest pre este egal cu preul pieei sau costul de nlocuire, dup caz.
Metoda ultimului pre de cumprare, stocurile ieite sunt evaluate la preul
de cumprare nscris n factura ultimelor loturi intrate n gestiunea ntreprinderii.
Metoda preului prestabilit, antecalculat pe baza preurilor medii ale
bunurilor respective din exerciiile precedente, corectate cu indicele de variaie a
preurilor. Diferenele ntre preul prestabilit i costul efectiv de achiziie se
nregistreaz n faza de intrare distinct n contabilitate. De asemenea, sunt reflectate
i diferenele ntre preul prestabilit al stocurilor iniiale din exerciiul precedent i
preul prestabilit al acelorai stocuri antecalculat pentru exerciiul curent.
Exemplu: Dac stocul final A de 100 kg a figurat n contabilitatea
exerciiului N la preul unitar prestabilit de 20 lei, iar n exerciiul N+1 este
preluat ca stoc iniial n condiiile n care preul unitar prestabilit este de 21 lei,
diferena de 100 (21 20) = 100 lei este preluat la contabilitatea exerciiului
N+1 la deschiderea contului de stocuri.
Diferenele de pre, privind stocurile iniiale i intrrile de stocuri nregistrate
n conturi distincte, se repartizeaz asupra cheltuielilor pentru stocurile ieite n
baza relaiilor de calcul:
a) determinarea coeficienilor de repartizare:

b) determinarea cotei de repartizare aferent stocurilor la finele lunii de

referin:
7
 c) determinarea cotei de repartizare aferent stocurilor ieite:

Relaiile de calcul prezentate mai sus opereaz cu date cumulate de la

nceputul anului, fiind verosimile numai n cazul n care diferenele sunt
nregistrate n negru-rou n conturile de diferene potrivit tehnicii:

Dac se folosete tehnica nregistrrii diferenelor numai n negru, situaia

n conturile de diferene se diversific cu implicaii asupra determinrii cotei de
repartizare. Ea se prezint astfel:

Pentru a depi situaia de mai sus, relaiile de calcul adoptate pentru

determinarea coeficientului de repartizare nu pot fi dect de forma:

n continuare sunt valabile relaiile de calcul prezentate mai nainte la

punctele b i c.
Structural, coeficienii de repartizare a diferenelor de pre pot fi calculai la
nivelul conturilor sintetice de gradul I i II prevzute n Planul general de conturi,
pe grupe sau categorii de stocuri.
Folosirea preurilor prestabilite, identificate prin costurile standard sau
costurile normate la cumprare sau obinere din producie proprie reprezint o
problem mult mai complex dect aa cum este tratat prin normele contabile din
Romnia. Soluia adoptat pentru rezolvarea ei, n ara noastr, se identific, cu
unele rezerve, cu metoda costului mediu ponderat.

8
 Ideea care se degaj din IAS 2 Stocuri cu privire la costul standard este
aceea c acest pre este adoptat ca mrime de evaluare i decontare la intrare-ieire
a stocurilor n contabilitatea financiar. Aa cum rezult din standard Tehnici, cum
sunt metoda de evaluare a produselor la costul standard sau metoda de evaluare a
mrfurilor la preul cu amnuntul, pot fi utilizate pentru raiuni practice cu
condiia ca ele s conduc la rezultate care sunt apropiate rezultatelor ce s-ar fi
obinut utiliznd una din metodele prevzute mai nainte. n consecin, orice
diferen ntre costul istoric i costul standard nu formeaz obiectul includerii n
costul bunului, ci n cel al costului perioadei. Deci, diferenele de pre constatate la
intrare trebuie nregistrate direct la conturile de cheltuieli din clasa 6 Conturi de
cheltuieli.

4.3. Contabilitatea operaiilor privind stocurile cumprate metoda

inventarului permanent
4.3.1. Operaii privind cumprrile de stocuri
n cursul exerciiului, toate operaiile privind cumprrile de materiale i
mrfuri de la furnizori se nregistreaz la costul de achiziie n debitul conturilor de
stocuri n coresponden cu creditul conturilor de furnizori, dac aprovizionarea se
face pe credit comercial, i prin conturile de trezorerie dac se utilizeaz
instrumente de plat imediat.
Exemplu: ntreprinderea TITAN S.A. cumpr pe credit comercial materii
prime n valoare de 100.000 lei, iar cheltuielile cu transportul nscrise n factur de
10.000 lei, TVA 19%.
110.000 lei 301 = 401 130.900 lei
20.900 lei 4426
Documentul justificativ care a stat la baza nregistrrii de mai sus este
factura. n cazul n care stocurile consemnate n factur fac parte din gestiuni
distincte, se constat diferena la recepie, sau stocurile primite nu sunt nsoite de
documente de facturare, se ntocmete Nota de recepie i constatare de diferene.
Cumprrile de stocuri implic anumite cheltuieli accesorii: cheltuieli de
transport, asigurarea transportului, onorarii intermediarului ce a facilitat achiziia
etc. n principial aceste cheltuieli trebuie adugate la preul de achiziie i
contabilizate n debitul conturilor de stocuri, n cazul metodei inventarului
permanent i n debitul conturilor 601 Cheltuieli cu materii prime, 607
Cheltuieli privind mrfurile etc., n cazul metodei inventarului intermitent. i
totui, practicile contabile nuaneaz rezolvarea, n sensul c n toate cazurile n
care aceste cheltuieli nu sunt delimitate fr ambiguitate privind anumite cumprri
particulare, ele pot fi nregistrate utiliznd conturile 613 Cheltuieli cu primele de
asigurare; 622 Cheltuieli privind comisioanele i onorariile; 624
Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal etc.
O problem specific intrrii stocurilor cumprate este cea a contabilizrii
cheltuielilor cu transportul efectuat cu mijloace proprii. (Noul Sistem Contabil) a
adoptat soluia nregistrrii cheltuielilor direct prin conturile din clasa a 6-a
Conturi de cheltuieli n funcie de natura lor. De exemplu: dac transportul s-a
realizat cu autocamionul propriu, salariul oferului se nregistreaz n debitul
contului 641 Cheltuieli cu salariile personalului, amortizarea autocamionului

9
se reflect n debitul contului 681 Cheltuieli de exploatare privind
amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere etc.
Soluia de mai sus nu-i propune s divulge utilizarea de ctre agenii
economici a unor servicii n unitile acestora. Motivaia prezentat n acest sens
este aceea c aceste servicii se ncorporeaz direct n bunurile supuse taxei pe
valoarea adugat.
n situaia n care s-ar delimita i serviciile proprii privind transportul
stocurilor cumprate, pentru costul de producie nregistrarea ar fi de tipul 3XX = 711.
Cheltuielile, n funcie de natura lor, se nregistreaz n clasa 6 Conturi de cheltuieli.
n spiritul demersului de mai sus se nscrie i soluia normalizat privind
nregistrarea la contul 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte
asimilate a taxei pe valoarea adugat, facturat de furnizori, aferent bunurilor
pierdute pe timpul transportului. O asemenea cheltuial este generat de o tax
nedeductibil i, n consecin, devine un element component al costului de
achiziie al stocurilor.

4.3.2. Operaii privind ieirea stocurilor

Consumul de materii prime i materiale se nregistreaz pe baza bonurilor de
consum sau a fiei limit de consum, formula contabil fiind: 60X = 3XX.
Similar, se nregistreaz i ieirile pe calea vnzrilor.
Reinnd exemplul anterior privind intrrile de stocuri, se presupune c s-au
consumat n producie proprie materii prime n valoare de 800.000 lei.
800.000 lei 601 = 301 800.000 lei

4.4. Contabilitatea operaiilor privind stocurile cumprate metoda

inventarului intermitent
n cadrul metodei inventarului intermitent, la deschiderea exerciiului se preiau
la cheltuielile perioadei stocurile intrate reflectate n conturile din clasa 3 Conturi
de stocuri i producie n curs de execuie. Pe baza listelor de inventariere,
nregistrarea este de tipul: 60X = 3XX.
Cumprrile de stocuri efectuate n cursul perioadei se nregistreaz prin
relaia: 60X = 401
4426
La sfritul perioadei, pe baza listelor de inventariere ntocmite, stocurile
finale sunt reflectate prin formula contabil:
3XX = 60X
Exemplu: Stocurile iniiale de materii prime sunt de 10.000 lei, cumprrile
de stocuri, inclusiv cheltuielile de transport cuprinse n factur, 100.000 lei, TVA
19%, stocul final determinat prin inventariere 30.000 lei.
a) la deschiderea exerciiului, preluarea la cheltuieli a stocurilor iniiale:
10.000 lei 601 = 301 10.000 lei
b) achiziii de materii prime n cursul exerciiului:
100.000 lei 601 = 401 119.000 lei
19.000 lei 4426
c) la nchiderea exerciiului stocul final constatat n listele de inventariere
este de 30.000 lei:
10
 30.000 lei 301 = 601 30.000 lei
Valoarea materiilor prime ieite = Stoc iniial + Intrri Stoc final
80.000 lei = 10.000 lei + 100.000 lei 30.000 lei

4.5. Contabilitatea operaiilor privind stocurile fabricate

Dac se folosete metoda inventarului permanent, n cursul exerciiului pe
baza bonurilor de predare, transfer, restituire, produsele recepionate se
nregistreaz la costul de producie prin relaia: 34X = 711.
nregistrarea de mai sus este valabil i n cazul folosirii metodei inventarului
intermitent, cu deosebirea c ea se efectueaz numai la finele perioadei i numai
pentru stocurile finale de produse sau producie n curs de execuie.
Ieirea de produse prin vnzare, metoda inventarului permanent, genereaz
nregistrarea: 711 = 34X.
Reluarea produciei n curs de execuie la nceputul perioadei urmtoare
implic nregistrarea: 711 = 33X.
n situaia n care se utilizeaz metoda inventarului intermitent, ciclul complet
de nregistrri se prezint astfel:
a) decontarea asupra veniturilor a stocurilor iniiale de produse i producie n
curs de execuie:
711 = 33X
34X
b) preluarea la conturile de stocuri a produselor i produciei n curs de execuie
consemnate la sfritul perioadei n listele de inventariere:
33X = 711
34X

4.6. Contabilitatea stocurilor de mrfuri la pre cu amnuntul

n cazul metodei inventarului permanent poate fi delimitat, ca un caz
particular, i varianta de eviden la pre de vnzare a stocurilor de mrfuri. n acest
caz, intrrile i ieirile de mrfuri sunt evaluate la pre de vnzare format din
preul de achiziie plus adaosul. Contul utilizat pentru evidena adaosului este 378
Dife-rene de pre la mrfuri.
Cheltuielile de transport-aprovizionare sunt evideniate ntr-un analitic
distinct al contului de mrfuri. n mod corespunztor pentru contul 371 Mrfuri
se creeaz analiticele 371.1 Stocul de mrfuri, 371.8 Cheltuieli de transport-
aprovizionare.
a. Cumprri de mrfuri n cazul n care cheltuielile de transport-
aprovizionare sunt nscrise n factur, preul cu amnuntul (vnzare) = costul de
achiziie (inclusiv cheltuielile de transport-aprovizionare) + adaosul (marja)
comercial calculat:
371 = 401 (costul de cumprare +TVA deductibil)
(preul de vnzare)
4426 378 (adaosul comercial calculat)
(TVA de dedus)

11
 Dac cheltuielile de transport-aprovizionare figureaz n documente distincte,
preul cu amnuntul (vnzare) = preul de achiziie (cumprare) + adaosul
comercial calculat, iar nregistrarea devine:
371.1 = 401 (preul de cumprare + TVA deductibil)
(preul de vnzare)
4426 378 (adaosul comercial calculat)
i pentru cheltuielile de transport-aprovizionare:
371.8 = Conturile de teri sau trezorerie n funcie de modalitatea de
efectuare a transportului
4426
Structurile de nregistrri din acest ultim caz pot fi reinute i pentru
exemplele prezentate anterior; n felul acesta, se asigur o divulgare integral a
informaiei privind cheltuielile de transport-aprovizionare, indiferent de modalitatea
de efectuare.
b. Vnzarea mrfurilor:
4111 = 707 (preul de vnzare)
(preul de vnzare + TVA)
4427 (TVA aferent preului de vnzare)
i pentru ieirea din gestiune:
607 = 371 (preul cu amnuntul)
(costul calculat pe baza relaiei:
pre de vnzare adaos comercial)
378
(adaos comercial aferent)
Pentru determinarea adaosului comercial, aferent mrfurilor ieite, se
folosesc dou metode: metoda procentului mediu de adaos comercial i metoda
analitic.
Metoda procentului mediu de adaos se caracterizeaz prin folosirea
urmtoarelor relaii de calcul:
a) determinarea procentului mediu de adaos comercial:

b) determinarea adaosului comercial aferent stocului (ACS):

c) determinarea adaosului comercial aferent mrfurilor ieite (ACE):

12
 Primul termen al relaiei mai este definit i prin Totalul sumelor creditoare
existente la sfritul lunii n contul 378 format din soldul iniial la nceputul lunii
plus rulajul creditor din luna de referin.
Metoda calculului analitic const n determinarea prin nsumare a adaosului
comercial aferent mrfurilor n stoc la 31.XII.N.
Dac adaosul este difereniat pe sortimente i grupe de mrfuri, se procedeaz
la transformarea procentului de adaos n procent de rabat (marj diminuat) pe baza
relaiei:

n continuare se determin adaosul comercial aferent mrfurilor ieite potrivit

relaiei c) prezentate anterior.
Pentru cheltuielile de transport-aprovizionare aferente mrfurilor ieite se
face nregistrarea: 607 = 371.8.
Determinarea cotei de repartizare se efectueaz n baza urmtoarelor relaii
de calcul:
a) determinarea coeficientului de repartizare (K371.8):

b) stabilirea cotei aferente stocului de mrfuri la finele lunii de referin:

c) stabilirea cotei aferente mrfurilor ieite pe luna de referin:

Pentru a spori relevana calculelor se poate adopta metodologia privind

determinarea diferenelor prezentat anterior.
Un caz particular este i cel al evidenei stocurilor de mrfuri la pre de
vnzare la unitile cu amnuntul.
Exemplu: Fie o factur de 100.000 lei cost de achiziie, adaosul 25%.
a) nregistrarea recepiei mrfurilor:
125.000 lei 371 = 401 119.000 lei
19.000 lei 4426 378 25.000 lei
b) TVA neexigibil aferent stocului de mrfuri, 125.000 lei 19% :
23.750 lei 371 = 4428 23.750 lei
n magazin se afieaz preul cu amnuntul 125.000 lei + 23.750 lei =

13
 = 148.750 lei.
c) vnzarea mrfurilor:
pentru preul de vnzare:
148.750 lei 531 = 707 125.000 lei
4427 23.750 lei
pentru costul de achiziie:
100.000 lei 607 = 371 125.000 lei
25.000 lei 378
pentru TVA neexigibil privind stocul vndut:
23.750 lei 4428 = 371 23.750 lei
4.7. Contabilitatea deprecierii stocurilor
i produciei n curs de execuie
Ajustrile pentru deprecierea valorii stocurilor se calculeaz la nchiderea
exerciiului financiar cu ocazia inventarului general al patrimoniului. La acest
moment, potrivit IAS 2 Stocuri, stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai
mic dintre cost (valoarea contabil) i valoarea realizabil net (valoarea de
inventar). De unde rezult c, potrivit principiului prudenei, atunci cnd costul
stocurilor este mai mare dect valoarea realizabil net, el trebuie diminuat pn la
nivelul valorii realizabile nete prin sistemul ajustrilor pentru depreciere.
n principiu, deprecierea stocurilor este recunoscut ca o cheltuial potrivit
principiului conectrii costurilor la venituri. Astfel, atunci cnd stocurile sunt
vndute, valoarea oricrei diminuri a stocurilor pn la valoarea realizabil net i
toate pierderile de stocuri trebuie recunoscute n perioada n care are loc pierderea
sau diminuarea, tipul de nregistrare fiind:
6XX = 3XX
Orice stornare ulterioar a diminurii valorii stocurilor ca urmare a creterii
valorii realizabile net, trebuie recunoscut ca o reducere a cheltuielii cu stocurile n
perioada n care stornarea a avut loc, tipul de nregistrare fiind:
3XX = 6XX
2
n ara noastr deprecierile privind stocurile sunt tratate n plan contabil pe
calea ajustrilor pentru deprecierea activelor.
Ajustrile pentru deprecierea valorii stocurilor se calculeaz la nchiderea
exerciiului financiar cu ocazia inventarului general al patrimoniului. n acest scop
se folosete relaia de principiu:
Ajustri pentru Valoarea Valoarea de inventar
=
deprecierea stocurilor contabil a stocurilor

_____________
2
Ministerul Finanelor Publice, Ordinul Ministrului Finanelor Publice, nr.
1752/2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conform cu directivele europene, n
Monitorul Oficial, nr. 1080 i 1080 bis, 30 noiembrie 2005.
14
 Pentru nregistrarea deprecierilor privind stocurile se folosesc dou metode:
general sau relurii ajustrilor i cea a anulrii globale a ajustrilor (pentru
exemplificare, a se vedea bibliografia recomandat).
CONCEPTE-CHEIE: cost; valoarea realizabil net; cost de achiziie;
costuri de prelucrare; regie fix; regie variabil; identificarea specific; cost mediu
ponderat; epuizarea loturilor; pre prestabilit; inventar permanent; inventar
intermitent; pre cu amnuntul; procent mediu de adaos.
NTREBRI DE AUTOEVALUARE
1. Ce reprezint stocurile i producia n curs de execuie i care sunt criteriile
de clasificare a stocurilor n contabilitatea financiar?
2. Conform IAS 2 cum sunt evaluate stocurile n bilan?
3. Care este conform IAS 2 formula de calcul a costului de achiziie? Dar a
celui de producie?
4. Care sunt conform IAS 2 tehnicile de msurare a stocurilor?
5. Cum sunt evaluate stocurile la ieire conform tratamentului contabil de
baz? Dar a celui alternativ?
6. Ce reprezint valoarea recuperabil net?
7. Care sunt metodele de evaluare a stocurilor la ieire?
8. Care sunt trsturile metodei inventarului permanent? Dar a celui intermitent?
9. Cum se calculeaz preul cu amnuntul?
10. Care sunt metodele pentru determinarea adaosului comercial aferent
mrfurilor ieite?

5. CONTABILITATEA DECONTRILOR CU TERII3

5.1. Delimitri i structuri privind decontrile cu terii
Prin categoria de decontri cu terii sunt delimitate toate datoriile i creanele
fa de tere persoane, cu termen de decontare pe termen scurt. De asemenea, sunt
incluse i decontrile ntre exerciiile financiare determinate de valorile de
regularizare de la un exerciiu la altul.
Nu sunt incluse n categoria decontrilor cu terii datoriile i creanele
financiare determinate de creditele pe termen scurt primite, respectiv acordate de
ntreprindere.
Din punct de vedere teoretic, datoriile pe termen scurt exprim fondurile
furnizate de teri pentru care unitatea trebuie s acorde o prestaie sau un
echivalent valoric. Este vorba de datoriile create n cadrul relaiilor de decontare
ale unitii cu alte persoane fizice i juridice.
Persoanele fizice i juridice fa de care unitatea are obligaii bneti sunt
denumite generic creditori.
Definit prin aceast prism, creditorul reprezint persoana care, n cadrul
unui raport patrimonial, a avansat o valoare economic i urmeaz s primeasc un
echivalent valoric sau o contraprestaie.
_____________
3
Capitol preluat i adaptat din Mihai Ristea (coordonator), Contabilitatea financiar
a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2005.
15
 Datoriile, ca surse strine de finanare, sunt prezente i funcioneaz din
momentul naterii angajamentelor fa de teri i pn n momentul plii lor. Mai
mult, toate datoriile ale cror termene de decontare depesc un an sunt purttoare
de dobnd.
Creanele pe termen scurt sau activele n curs de decontare reprezint
valorile economice avansate temporar de titularul de patrimoniu altor persoane
fizice sau juridice i pentru care urmeaz s primeasc un echivalent valoric. Acest
echivalent poate reprezenta o sum de bani, o lucrare sau serviciu. De exemplu,
pentru mrfurile vndute clienilor, echivalentul valoric const dintr-o sum de
bani egal cu valoarea mrfii facturate, n schimb pentru un avans de bani acordat
salariailor care se deplaseaz n interes de serviciu, echivalentul valoric primit
const n munca prestat care este evaluat prin nsumarea cheltuielilor privind
transportul, cazarea i diurna delegatului.
Toate persoanele fizice sau juridice care au beneficiat de valoarea avansat,
urmnd s dea echivalentul corespunztor, sunt denumite generic prin noiunea de
debitori. Deci, debitorul reprezint persoana care n cadrul unui raport patrimonial
a primit o valoare i urmeaz s dea un echivalent valoric sau o contraprestaie.
Evidena relaiilor de decontare cu terii se nfptuiete cu ajutorul conturilor
ce formeaz coninutul clasei 4 din Planul de conturi general, denumit Conturi
de teri.
5.2. Contabilitatea operaiilor privind decontrile cu furnizorii
Datoriile comerciale create n cadrul relaiilor de decontare cu furnizorii
pentru aprovizionrile de bunuri materiale, lucrri i servicii se delimiteaz
patrimonial sub forma furnizorilor, efectelor de pltit i avansurilor acordate
furnizorilor.
n raport de obiectul i sensul operaiilor de decontare se efectueaz urmtoarele
tipuri de nregistrri:
a) aprovizionarea cu stocuri de la furnizori pe baza facturii i notei de recepie
i constatare de diferene:
metoda inventarului permanent:
3XX = 401
4426
metoda inventarului intermitent:
60X = 401
4426
n ambele cazuri, nregistrarea se face la preul de cumprare plus
cheltuielile de transport-aprovizionare (pentru stocuri), alte cheltuieli accesorii i
TVA pltit.
b) lucrrile i serviciile primite de la furnizori, pe baza facturii se nregistreaz:
60X i 61X = 401
4426
nregistrrile se fac la preul de facturare (conturile de cheltuieli) i TVA pltit.
c) n cazul n care pentru lucrrile i serviciile recepionate pn la nchiderea
exerciiului nu s-au primit facturile la valoarea estimat, se face nregistrarea:
60X i 61X = 408
4428
16
 La deschiderea exerciiului urmtor, nregistrarea se storneaz n negru,
urmnd a se efectua nregistrarea la valoarea nscris n factur.
Se poate folosi i varianta de mai jos:
408 = 401 (pentru valoarea facturii inclusiv TVA deductibil)
(pentru valoarea facturii estimat inclusiv
TVA neexigibil)
60X i 61X 4428
(diferena la cost de achiziie ntre valoarea
facturii mai mare i valoarea estimat)
4426
(TVA aferent valorii facturii la cost de achiziie)
Dac valoarea facturii ar fi fost mai mic dect valoarea estimat, diferena la
cost de achiziie s-ar fi nregistrat pe creditul conturilor 60X i 61X.
d) achitarea furnizorilor prin conturile de la banc, pe baz de cecuri bancare:
401 = 512
e) decontarea datoriilor fa de furnizori pe baz de efecte comerciale:
401 = 403
f) n situaia n care decontarea este mijlocit de avansurile acordate
furnizorilor se fac nregistrrile:
409 = 512
iar la decontare se face nregistrarea:
401 = 409
g) rabaturile, remizele i risturnele obinute pentru care s-au ntocmit facturi
distincte:
401 = 3XX
60X i 61X
h) sconturile obinute de la furnizori pentru decontarea datoriilor nainte de termen,
401 = 767
i) facturi contabilizate pentru lucrri i servicii neprimite,
la primirea facturii exerciiului N:
60X i 61X = 401
anularea cheltuielilor la nchiderea exerciiului:
471 = 60X i 61X

5.3. Contabilitatea operaiilor privind decontrile cu clienii

Delimitri
Toi debitorii unitii sub forma creanelor comerciale legate de vnzarea de
bunuri, lucrri sau servicii proprii ciclului de exploatare al ntreprinderii sunt
delimitai prin structura de Clieni i valori asimilate. n cadrul acestora, clienii
reprezint creanele fa de teri, determinate de vnzarea pe credit a bunurilor mate-
riale, lucrrilor i serviciilor care fac obiectul activitii ntreprinderii. n cadrul
acestei forme de vnzare, decontarea dintre ntreprindere i client intervine ulterior.
n contabilitate sunt delimitate i evideniate, ca o structur distinct, toate
creanele sub forma clienilor inceri i n litigii. Clienii devin inceri n cazul n
care creanele nu s-au ncasat la termenul fixat i exist condiii care determin
lipsa de ncredere n solvabilitatea acestor parteneri comerciali (se afl n situaia
17
de lichidare, succesiune etc.). Clienii sunt litigioi n situaia n care s-a deschis o
aciune juridic pentru decontarea creanelor. De asemenea, se mai utilizeaz i
noiunea de creane dubioase n cazul clienilor inceri care pot deveni irecuperabili.
Din categoria creanelor asupra clienilor fac parte i cele determinate de
produsele, lucrrile i serviciile vndute, dar nefacturate.
Tipurile de nregistrri mai semnificative privind decontrile cu clienii sunt
urmtoarele:
a) vnzarea cu decontare imediat a produselor finite, semifabricatelor, pro-
duselor reziduale i mrfurilor, precum i facturarea lucrrilor executate i
serviciilor prestate, la preurile de vnzare, plus TVA colectat:
4111 = 70X
4427
b) acceptarea la plat a efectelor comerciale de ncasat:
413 = 4111
c) remiterea ctre banc, spre ncasare a efectelor comerciale:
5113 = 413
d) ncasarea prin intermediul bncii a efectelor comerciale remise:
627 = 5113 (cu valoarea efectului comercial)
(pentru comisionul datorat bncii)
512
(pentru valoarea net ncasat)
e) decontarea avansurilor primite de la clieni:
avansurile primite de la clieni:
512 = 419
4427
ncasarea clientului cu reinerea avansului:
419 = 4111
4427 (TVA aferent avansului)
512 (valoarea net ncasat)
f) nregistrarea clienilor inceri sau n litigiu:
4118 = 4111
i concomitent nregistrarea ajustrii pentru deprecierea creanelor clieni:
6814 = 491
g) scoaterea din patrimoniu a clienilor insolvabili:
654 = 4118
4427
i concomitent anularea ajustrii rmas fr obiect prin reluarea acesteia la venituri
din ajustri:
491 = 7814
h) reactivarea clienilor scoi din eviden:
4111 = 754
4427

5.4. Contabilitatea operailor privind decontrile cu personalul

Decontrile cu personalul au ca obiect calculul, nregistrarea la cheltuieli i
decontarea salariilor cuvenite angajailor. Structural, salariile sunt formate din
salariul de baz cuvenit angajailor, sporurile i adaosurile pentru condiii deosebite
18
de munc i pentru rezultatele obinute (sporurile pentru condiii deosebite de munc,
sporurile pentru orele prestate pe timpul nopii, sporurile pentru orele
suplimentare de munc, sporurile pentru vechime nentrerupt n munc),
indemnizaiile i alte sporuri acordate pentru conducere, indexrile de salariu i
compensarea creterilor de preuri; indemnizaiile acordate pentru concediul de
odihn.
Sunt incluse n fondul de salarii i indemnizaiile pltite personalului ce
lucreaz pe baz de contracte de prestri de servicii sau convenii civile
(colaborri) n msura n care sunt prevzute a fi suportate din acesta. Sunt incluse
n categoria decontrilor cu personalul i ajutoarele materiale i de protecie social
sub form de: ajutoare de boal pentru incapacitate temporar de munc, cele
pentru ngrijirea copilului, ajutoarele de deces i alte ajutoare acordate de
ntreprindere care se suport din contribuia pentru asigurri sociale, precum i
sumele achitate, potrivit legii, pentru omaj tehnic. De asemenea, sunt contabilizate
n sfera decontrilor cu personalul, premiile acordate din beneficii i participrile la
profit.
Elementele de calcul i decontare a venitului brut aa cum sunt ierarhizate n
statul de salarii se prezint astfel:
Salariul brut de baz
(+) sporuri i adaosuri
(+) indemnizaiile de conducere i alte sporuri acordate pentru conducere
(+) indexrile de salarii i compensarea creterilor de preuri
(+) salariul n natur
(+) alte drepturi de personal
(=) TOTAL VENITURI BRUTE
(a) sporurile i adaosurile cuprind:
sporurile permanente: vechime; fidelitate; conducere; noapte; condiii
deosebite (de exemplu: toxicitate); limb strin; stres; ore suplimentare lucrate
sistematic;
sporurile temporare: ore suplimentare; ore prestate n zilele prevzute libere
prin lege; ore efectuate peste program; ore de traducere;
adaosurile se refer la: prime de vacan; pentru srbtori i aniversri ale
persoanei sau ale unitii; diverse stimulente;
(b) alte drepturi de personal cuprind: indemnizaia de concediu; prima de
Pate/Crciun; plata zilelor libere pentru evenimente deosebite; indemnizaia
pentru concediul de boal; ajutoare materiale n bani.
Cheltuielile cu personalul i decontarea drepturilor cuvenite angajailor determin
urmtoarele nregistrri contabile:
1. Plata avansurilor i a conturilor ctre salariai: n numerar sau prin banca
(card):
425 = 531 sau 512
2. Cheltuieli cu salariile i alte drepturi cuvenite personalului, nregistrate pe
baza statului de salarii:
641 = 421
Remarc! Se poate ivi situaia n care trebuie nregistrate la cheltuieli
salariile i alte drepturi de personal cuvenite exerciiului expirat, dar calculate i
decontate n exerciiul urmtor. n acest caz, pentru statele nentocmite, locul
19
contului 421 Personal salarii datorate este luat de contul 4281 Alte datorii
n legtur cu personalul.
n exerciiul urmtor, operaia de mai sus este stornat n negru, efectundu-
se nregistrarea real conform statelor de salarii ntocmite.
Creanele privind sumele datorate de ctre personal, reprezentnd chirii i
consumuri care se fac venit la ntreprindere, precum i eventualele sume datorate
privind debite, remuneraii, sporuri sau adaosuri necuvenite, ajutoare de boal
necuvenite se nregistreaz n debitul contului 4282 Alte creane n legtur cu
personalul i n creditul conturilor, dup caz, 758 Alte venituri din
exploatare, 706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii i 708
Venituri din activiti diverse, 4427 TVA colectat, 438 Alte datorii i
creane sociale.
3. Reinerile din salarii reprezentnd avansuri, popriri, contribuia
personalului pentru pensia suplimentar i ajutorul de omaj, impozitul pe salarii:
421 = 425
427
4312
4314
4372
444
4. Achitarea salariilor nete datorate personalului:
421 = 512 sau 531
5. Ajutoare materiale sociale cuvenite salariailor:
431 = 423
Reinerile din ajutoare sociale, n favoarea terilor i impozitele
corespunztoare, se nregistreaz n debitul contului 423 Personal ajutoare
materiale datorate i n creditul conturilor 427 Reineri din salarii datorate
terilor, respectiv 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor.
Achitarea sumelor nete genereaz nregistrarea:
423 = 512 sau 531
6. Decontarea drepturilor de participare a salariailor la profit i alte stimulente
din profit, determin nregistrarea:
a) drepturile cuvenite:
117 sau 129 = 424
b) impozitul reinut:
424 = 444
c) plata drepturilor nete:
424 = 512 sau 531
7. nregistrarea drepturilor de personal neridicate:
421 = 426
423
424
La achitarea drepturilor de personal neridicate se folosete formula contabil:
426 = 512 sau 531
Dac drepturile de personal neridicate s-au prescris, se nregistreaz ca venituri
excepionale din operaii de gestiune.
Un caz particular privind decontrile cu personalul l reprezint acordarea
ctre salariaii societii comerciale a unor cantiti de produse obinute din
20
producie proprie. Valoarea acestor produse se impoziteaz, fiind venit pentru
ntreprindere n perioada respectiv. Tipurile de nregistrri care intervin sunt:
a) cheltuielile cu remuneraia cuvenit pentru timpul sau munca prestat,
dup caz:
641 = 421
b) decontarea salariilor cuvenite:
421 = 701 sau 758 (cu valoarea la pre de vnzare a produselor
acordate n echivalen la salariul net)
531 (cu sumele nete achitate, pentru diferena
neacoperit prin valoarea produselor acordate)
444 (cu impozitul pe salarii reinut)
4312 (contribuiile salariailor
4314 la asigurrile sociale
4372 i omaj)
c) TVA aferent produselor acordate n natur i accizele aferente dac este cazul:
635 = 4427
446
d) descrcarea gestiunii cu valoarea produselor acordate n natur, la cost de
producie:
711 = 345
n sfera cazurilor particulare se nscrie i contabilizarea echipamentului de
lucru i a uniformelor distribuite salariailor, pentru care ntreprinderea suport
50% din valoare:
a) valoarea echipamentului de lucru i a uniformelor achiziionate, inclusiv
TVA aferent:
303 = 401
4426
b) valoarea echipamentului de lucru i a uniformelor distribuite salariailor:
603 = 303
(cota de 50% suportat de ntreprindere)
4282
(cota de 50% suportat de salariai)
c) TVA aferent valorii echipamentului de lucru i a uniformelor suportate de
salariai:
4282 = 4427
O problem specific decontrilor privind salariile cuvenite personalului
angajat este cea a impozitrii veniturilor realizate. n acest sens, impozitul pe
veniturile din salarii i alte drepturi asimilate este calculat pe fiecare lun, fiind
decontat la bugetul de stat n ziua n care se elibereaz drepturile salariale ale lunii
precedente, dar nu mai trziu de 15 ale lunii urmtoare celei pentru care se cuvin
aceste drepturi. ncepnd cu 1 ianuarie 2005, cota de impozitare a veniturilor din
salarii este 16% i se aplic la venit baz de calcul, dup deducerea din total brut a
tuturor contribuiilor salariatului i a deducerii personale.
5.5. Contabilitatea operaiilor privind decontrile
cu asigurrile sociale i protecia social

21
 n sfera acestor operaii se includ contribuiile ntreprinderii la asigurri
sociale, contribuia personalului la pensia suplimentar, contribuia ntreprinderii i
a personalului la fondul de omaj.
1. Contribuia pentru asigurrile sociale (CAS) genereaz datorii i
creane pentru unitile care utilizeaz fora de munc pe baza contractului
individual de munc i a celui colectiv, precum i persoanele fizice i juridice care
au angajat fora de munc cu convenie de prestri de servicii i care nu au carte de
munc. Contribuia pentru asigurri sociale se determin astfel:
CAS = salariul brut efectiv realizat cota de impunere
Cota de impozitare4 este difereniat astfel: 40% grupa I munc (condiii
speciale de munc); 35% grupa a II-a munc (condiii deosebite de munc);
30% grupa a III-a munc (condiii normale de munc).
Plata contribuiei unitii la asigurrile sociale se realizeaz pn la data de
15 a lunii urmtoare.
Asiguraii sistemului public au dreptul, n afar de pensii la: indemnizaia
pentru incapacitatea temporar de munc; prestaii pentru prevenirea mbolnvirilor
i recuperarea capacitii de munc; indemnizaie pentru maternitate; indemnizaie
pentru creterea copilului sau ngrijirea copilului bolnav; ajutor de deces.
2. Contribuia personalului pentru asigurrile sociale, reprezint o cot de
9,5%. Ea este suportat de ctre personalul cu statut de salariat i achitat de ctre
unitate, bugetului asigurrilor sociale.
Contribuia personalului pentru asigurrile sociale nu se reine:
persoanelor care presteaz servicii sau execut lucrri pe baz de contracte
civile i efectueaz alte categorii de lucruri care nu au la baz contracte de munc
reglementate, ca atare, prin legislaia muncii;
de la salariaii, pe perioade nelucrate i consemnate ca atare n carnetul de
munc, pe perioade care, prin urmare, nu constituie vechime n munc util la pensie.
3. Contribuiile la asigurrile sociale de sntate, respectiv concediile i
indemnizaiile de asigurri sociale de sntate
Fondul naional unic al asigurrilor sociale de sntate este constituit din
contribuia pentru asigurrile sociale de sntate datorate i vrsate de angajatori i
din contribuia pentru asigurrile sociale de sntate datorate i suportate de
asigurai.
Contribuia angajatorului la Fondul naional unic al asigurrilor sociale de
sntate reprezint o cot de 7%, pe care angajatorul o calculeaz asupra venitului
brut efectiv realizat de ctre angajaii cu carte de munc i asupra veniturilor
impozabile ale colaboratorilor cu convenie civil.
Contribuia angajailor la Fondul naional unic al asigurrilor sociale de
sntate reprezint o cot de 6,5%, aplicat asupra venitului brut efectiv realizat de
angajaii cu carte de munc i de ctre colaboratori, pe baza conveniei civile,
venitului general impozabil, veniturilor individuale ale pensionarilor, veniturilor
impozabile ale liber profesionitilor, ajutorului de omaj, ajutorului de integrare
profesional, alocaiei de sprijin.
_____________
4
Conform Legii nr. 380/2005 a bugetului asigurrilor sociale de stat pe anul 2006., n
Monitorul Oficial, nr. 1150/19.12.2005.
22
 Contribuia pentru persoanele care satisfac serviciul militar, execut o pedeaps
sau fac parte din familii care beneficiaz de ajutorul social este de 6,5% din dou
salarii minime brute la nivel de economie.
Contribuia pentru persoanele care se afl n concediu medical pentru
ngrijirea copilului bolnav n vrst de pn la 7 ani este de 6,5% din dou salarii
minime brute la nivel de economie i se vireaz lunar de angajatorii care pltesc
drepturile pentru concediile medicale la termenele prevzute pentru virarea
impozitului pe salarii. Aceste contribuii prezentate mai sus sunt suportate de ctre
bugetul statului i de ctre cel al asigurrilor sociale.
ncepnd cu 01 ianuarie 2006, concediile i indemnizaiile de asigurri
sociale de sntate sunt suportate prin diminuarea contribuiei la asigurrile sociale
de sntate cu 0,75% astfel:
40% 9,5%* 0,75% = 29,75%
35% 9,5% 0,75% = 24,75%
30% 9,5% 0,75% = 19,75%
*
Contribuia personalului pentru asigurrile sociale

Decontarea contribuiei ntreprinderii la asigurrile sociale i a contribuiei

personalului pentru pensia suplimentar se face odat cu lichidarea drepturilor de
salarii pentru luna expirat, dar nu mai trziu de 25 a lunii urmtoare.
4. Contribuia la fondul de omaj se datoreaz de ntreprinderile romne i
strine cu sediul n Romnia care angajeaz pe baz de contract de munc, personal
romn.
Suma datorat de unitatea economic se calculeaz prin aplicarea cotei de
2,5% asupra venitului brut efectiv realizat de personal, respectiv asupra fondului de
salarii realizat lunar, n valoare brut.
Contribuia salariailor la fondul de omaj se determin prin aplicarea
procentului de 1% asupra venitului brut efectiv realizat de personal.
Pentru ambele contribuii, decontarea la bugetul fondului de omaj se
efectueaz lunar, de regul odat cu plata drepturilor de personal, dar nu mai trziu
de 25 a lunii urmtoare.
Contabilitatea decontrilor privind contribuia unitii la asigurrile sociale,
precum i contribuia personalului pentru pensia suplimentar se realizeaz cu
ajutorul contului 431 Asigurri sociale. Se crediteaz cu sumele privind contri-
buiile datorate la asigurrile sociale. Se debiteaz cu sumele virate la asigurrile
sociale i sumele datorate personalului ce se suport din asigurrile sociale. n
acelai cont se nregistreaz contribuiile la asigurrile sociale de sntate. Soldul
creditor reprezint sumele datorate la asigurrile sociale.
Contabilitatea decontrilor privind ajutorul de omaj datorat de unitate,
precum i de salariai, se realizeaz prin contul 437 Ajutor de omaj. Se
crediteaz cu sumele datorate pentru constituirea fondului de omaj. Se debiteaz
cu sumele virate la fondul de omaj i cu sumele acordate salariatului din fondul de
omaj. Soldul contului este creditor i reprezint sumele datorate de unitate i de
salariai pentru constituirea fondului de omaj.
Cheltuielile privind asigurrile i protecia social se nregistreaz n debitul
contului 645 Cheltuieli privind asigurrile i protecia social care se dezvolt
23
pe sintetice de gradul II corespunztoare categoriei de contribuii asigurri
sociale, fond de omaj, asigurri sociale de sntate i alte cheltuieli.
Tipurile de nregistrri determinate de operaiile privind decontrile cu
asigurrile sociale i protecia social sunt:
a) contribuia unitii pentru asigurrile sociale:
6451 = 4311, iar la virare:
4311 = 512
Dac unitatea economic a pltit n termen obligaia privind asigurrile sociale,
beneficiaz de reduceri, potrivit legii. Reducerea se nregistreaz n contabilitate
astfel: 4311 = 758.
Pentru neplata obligaiei privind asigurrile sociale n termen, unitatea
economic este obligat la plata penalizrilor pentru ntrziere. Penalizarea se
nregistreaz n contabilitate astfel: 6588 = 4481.
b) contribuia personalului la pensia suplimentar: 421 = 4312
c) contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate, respectiv concediile i
indemnizaiile de asigurri sociale de sntate: 6453 = 43135
i contribuia personalului la asigurrile sociale, ca angajat: 421 = 4314
Iar la virarea sumelor la organele n drept: 4313 = 512
4314
d) contribuia unitii i personalului la fondul de omaj:
d1) sumele datorate de unitate pentru constituirea fondului de omaj:
6452 = 4371
d2) sumele datorate de ctre personal pentru constituirea fondului de omaj:
421 = 4372
d3) sumele virate reprezentnd contribuia unitii i a personalului pentru
constituirea fondului de omaj: 4371 = 512
4372
Sumele acordate salariailor n contul asigurrilor sociale i proteciei sociale
genereaz nregistrrile:
a) sumele datorate personalului suportate din asigurrile sociale: 431 = 423
b) sume acordate, potrivit legii, din fondul de ajutor de omaj: 437 = 423
c) ajutoare materiale sociale achitate n plus personalului, 423 = 438
Exemplu privind contabilitatea decontrilor cu personalul:
a) date de eviden preluate din statul de salarii:
Salarii tarifare de baz 70.000 lei
+ Sporuri de vechime 10.000 lei
= Venituri brute realizate 80.000 lei
b) date de eviden i calcul privind obligaiile societii fa de bugetul statului
i alte investiii publice:
CAS:
80.000 lei 30% = 24.000 lei, din care:
Contribuia unitii la asigurrile sociale:
80.000 lei 19,75% = 15.800 lei
Contribuia personalului la asigurrile sociale:
80.000 lei 9,5% = 7.600 lei
_____________
5
Contul 4313 se poate dezvolta pe analitice pe fiecare tip de contribuie.
24
 Contribuia unitii pentru concediile i indemnizaiile de asigurri
sociale de sntate:
80.000 lei 0,75% = 600 lei
Contribuia angajatorului la asigurri de sntate:
80.000 lei 7% = 5.600 lei
Contribuia angajatului la asigurri de sntate:
80.000 lei 6,5% = 5.200 lei
Contribuia unitii la fondul de omaj:
80.000 lei 2,5% = 2.000 lei
Contribuia personalului la fondul de omaj:
80.000 lei 1% = 800 lei
Contribuia agenilor economici pentru accidente de munc i boli profesionale
n funcie de codul CAEN:
80.000 lei 0,5% = 400 lei
Comision cri de munc la ITM (0,25% sau 0,75%):
80.000 lei 0,25% = 200 lei
nregistrrile n contabilitate sunt:
a) nregistrarea fondului brut de salarii (pe baza statului de plat):
80.000 lei 641 = 421 80 000 lei
b) nregistrarea reinerilor din salarii:
b1) nregistrarea contribuiei personalului la fondul de omaj:
800 lei 421 = 4372 800 lei
b2) nregistrarea contribuiei personalului pentru asigurrile sociale:
7.600 lei 421 = 4312 7.600 lei
b3) nregistrarea contribuiei angajatului la asigurrile sociale de sntate:
5.200 lei 421 = 4314 5.200 lei
b4) nregistrarea impozitului pe salarii (considerm valoarea total a
impozitelor pe salarii 8.000 lei):
8.000 lei 421 = 444 8.000 lei
c) plata salariilor nete (chenzina a II-a):
38.400 lei 421 = 5311 sau 521 38.400 lei
Considerm chenzina I 20.000 lei
plata chenzinei I:
20.000 lei 425 = 531 sau 521 20.000 lei i ulterior
20.000 lei 421 = 425 20.000 lei
d) nregistrarea obligaiilor unitii privind:
d1) contribuia la asigurrile sociale:
15.800 lei 6451 = 4311 15.800 lei
d2) contribuiile la asigurrile sociale de sntate, respectiv concediile i
indemnizaiile de asigurri sociale de sntate:
5.600 lei 6451 = 4313 5.600 lei i
600 lei 6451 = 4313 600 lei
d3) contribuia la fondul de omaj:
2.000 lei 6452 = 4371 2.000 lei
d4) contribuia agenilor economici pentru accidente de munc i boli profesionale:
400 lei 635 sau 6458 = 447.1 sau 4311 400 lei
d5) comision pentru cri de munc la ITM:
25
 200 lei 635 sau 622 = 447.2 200 lei
e) virarea sumelor:
e1) virarea sumelor reprezentnd contribuia unitii la asigurrile sociale i
contribuia salariailor la asigurrile sociale:
15.800 lei 4311 = 512 23.400 lei
7 600 lei 4312
e2) virarea sumelor reprezentnd contribuia unitii i contribuia salariailor
la fondul asigurrilor sociale de sntate:
6.200 lei 4313 = 512 11.400 lei
5.200 lei 4314
e3) virarea sumelor reprezentnd contribuia unitii i contribuia salariailor
la fondul de omaj:
2.000 lei 4371 = 512 2.800 lei
800 lei 4372
e4) virarea sumelor reprezentnd impozitul pe salarii:
8.000 lei 444 = 512 8.000 lei
e5) virarea sumelor reprezentnd contribuia unitii la fondul de solidaritate
i comisionul pentru cri de munc:
600 lei 447 = 512 600 lei

5.6. Contabilitatea operaiilor privind decontarea TVA

TVA reprezint un impozit indirect ntemeiat pe criteriul deductibilitii, care
se stabilete asupra operaiilor privind transferul proprietii bunurilor, precum i
asupra celor privind prestrile de servicii.
Ca mrime, TVA este echivalent cu diferena dintre vnzrile i cumprrile
n cadrul aceluiai stadiu al circuitului economic. De aceea se aplic asupra
tranzaciilor fiecrui stadiu al circuitului economic i reprezint un venit al
bugetului de stat. n cazul transferului dreptului de proprietate asupra unui bun de
ctre dou sau mai multe persoane, prin intermediul mai multor tranzacii, fiecare
operaie se consider o livrare separat, fiind impozitate distinct, chiar dac bunul
respectiv este transferat direct asupra beneficiului final.
Conform reglementrilor n vigoare se cuprind n sfera de aplicare a TVA
operaiunile impozabile care ndeplinesc cumulativ trei condiii:
s constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, efectuate cu
plat;
s fie efectuate de persoane impozabile;
s rezulte din activiti economice reglementate prin lege.
Prin persoan impozabil se nelege orice persoan care, indiferent de
statutul su juridic, efectueaz de o manier independent diverse activiti
economice.
Baza de impozitare a TVA este constituit, n principiu, din preurile de
achiziie, sau n lipsa acestora preul de cost determinat la momentul
livrrii/prestrii bunurilor i serviciilor ce formeaz obiectul impozitrii. Totodat,
sunt cuprinse n baza de impozitare: impozitele i taxele dac prin lege nu se
prevede altfel exclusiv TVA; cheltuielile accesorii (transport, ambalare, comision
etc.). Nu se cuprind: rabaturile, remizele, risturnele, sconturile i alte reduceri;
penalizrile; dobnzile; sumele achitate de furnizor n contul clientului i care apoi
26
se deconteaz acestuia; ambalajele care circul ntre furnizori, prin schimb, fr
factur. Baza de impozitare se reduce corespunztor n cazul refuzurilor totale sau
pariale; reducerile de pre sunt acordate dup livrarea bunurilor i serviciilor;
cumprtorul returneaz ambalajele n care s-a expediat marfa, pentru ambalajele
care circul prin facturare.
Cotele de impozitare sunt:
cota standard de 19%;
cota redus de 9%.
Exist operaiuni scutite de TVA cu drept de deducere (n sensul c pltitorii
de TVA au dreptul de deducerea TVA aferent bunurilor i serviciilor cumprate i
destinate realizrii operaiunilor respective); operaiuni scutite fr drept de
deducere (n sensul c pltitorii de TVA nu au drept de deducerea TVA aferent
bunurilor i serviciilor cumprate i destinate realizrii acestor operaiuni); anumite
operaiuni de import scutite de TVA.
Pentru bunurile comercializate prin comerul cu amnuntul precum, unele
prestri de servicii (transport, pot, telegraf, telefon etc.) vnzarea de bunuri prin
licitaie i compensaiile pentru transferul de drepturi de proprietate din patrimoniul
persoanelor impozabile n domeniul public preurile sau tarifele practicate cuprind
i TVA. n aceste condiii, TVA se determin prin aplicarea unei cote recalculate
(15,966% = 19/119 100) asupra sumei obinute din vnzarea bunurilor i
prestarea serviciilor respective.
Documentele justificative i de eviden privind TVA sunt: dispoziia de
livrare, avizul de nsoire a mrfii, factura, factura fiscal, chitana fiscal,
jurnalul pentru cumprri, jurnalul pentru vnzri i borderoul de vnzare
(ncasare).
Dispoziia de livrare servete ca document pentru eliberarea de bunuri
materiale din depozit i pentru ntocmirea avizului de nsoire a mrfii sau a
facturii, dup caz.
Avizul de nsoire a mrfii servete n mod similar cu dispoziia de livrare la
care se adaug funcia de document de nsoire pe timpul transportului.
Factura fiscal reprezint documentul pe baza cruia se ntocmete
instrumentul de decontare a produselor i mrfurilor livrate, lucrrilor executate i
serviciilor prestate. Totodat este folosit ca document de nsoire pe timpul
transportului, document de ncrcare n gestiunea patrimoniului i document de
nregistrare n contabilitatea furnizorului i cumprtorului.
Chitana fiscal servete ca document de deducere a TVA n cazul
cumprrilor de bunuri i servicii pentru nevoile unitii cnd plata acestora se face
n numerar, ca document, n cazul n care unii ageni economici sunt scutii de
obligaia emiterii unei facturi potrivit legii (de exemplu, transportul cu taximetre) i
ca document de nregistrare n contabilitate.
Borderoul de vnzare (ncasare) servete ca document de centralizare
zilnic a vnzrilor (ncasrilor) realizate de unitate, la nregistrarea vnzrilor
(ncasrilor) n Jurnalul de vnzare, la stabilirea TVA colectat.
Se completeaz pe baza monetarelor sau a documentelor de contabilizare a
vnzrilor pe uniti (borderouri, bonuri de vnzare etc.)
Jurnalul pentru cumprri servete ca registru-jurnal auxiliar pentru
nregistrarea cumprrilor de valori materiale sau a prestrilor de servicii i ca
document de stabilire a TVA deductibil lunar.
27
 Jurnalul pentru vnzri este utilizat ca registru-jurnal auxiliar pentru
nregistrarea vnzrilor de valori materiale sau a prestrilor de servicii i ca
document de stabilire lunar a TVA colectat.
n plan contabil, n consonan cu criteriul deductibilitii, TVA se delimiteaz
i evideniaz ca o crean asupra bugetului de stat la intrare i ca o datorie, n
raport cu bugetul, la ieire. n consecin, pentru calcularea i decontarea TVA se
disting trei categorii de operaii, respectiv calcularea i evidenierea TVA
deductibil, n amonte, la primirea bunurilor i serviciilor, calcularea i
evidenierea TVA colectat, n aval, la vnzarea bunurilor i serviciilor i
stabilirea i regularizarea TVA de plat sau de recuperat de la buget. n mod
corespunztor se delimiteaz urmtoarele tipuri de operaii:
a) Operaii privind TVA deductibil. TVA deductibil se calculeaz i
nregistreaz ca o crean asupra bugetului statului n cadrul urmtoarelor operaii
privind intrrile:
a1) TVA deductibil nscris n facturile furnizorilor pentru activitatea de
exploatare:
4426 = 401
i dup caz,
3XX
6XX
a2) TVA deductibil nscris n facturile furnizorilor de imobilizri:
4426 = 404
2XX
b) Operaii privind TVA colectat. TVA colectat se calculeaz i
nregistreaz ca o datorie fa de bugetul statului n cadrul urmtoarelor operaii
privind ieirile:
b1) TVA colectat nscris n facturile emise ctre clieni sau alte
documente legale reprezentnd vnzrile de mrfuri i bunuri, prestrile de servicii
i executrile de lucrri:
41X = 4427
461 7XX
51X
53X
b2) TVA colectat aferent lipsurilor imputate:
4282 = 4427
461 758
b3) TVA neexigibil devenit exigibil:
4428 = 4427
b4) TVA colectat aferent bunurilor i serviciilor folosite n scop personal
sau predate cu titlu gratuit, cea aferent lipsurilor peste normele legale
neimputabile, precum i cea aferent bunurilor i serviciilor acordate salariailor
sub forma avantajelor n natur:
635 = 4427
b5) TVA colectat aferent clienilor insolvabili scoi din activ:
4427 = 4118
c) Operaii privind TVA neexigibil. Aceasta intervine n cazul
operaiilor de cumprare vnzare pentru care nu s-au ntocmit documentele de
facturare pn la nchiderea exerciiului, pentru livrri de bunuri, lucrri i servicii
28
cu plata n rate, precum i cea inclus n preul de vnzare cu amnuntul la unitile
comerciale ce in evidena la acest pre.
c1) TVA neexigibil aferent livrrilor de bunuri, prestrilor de servicii i
executrilor de lucrri cu plata n rate:
4111 = 4428
70X
c2) TVA neexigibil aferent livrrilor de bunuri, prestrilor de servicii
executrilor de lucrri pentru care nu s-au ntocmit facturi:
418 = 4428
c3) TVA neexigibil aferent stocurilor de mrfuri din unitatea cu
amnuntul:
371 = 4428
c4) TVA neexigibil aferent facturilor nesosite:
4428 = 408
c5) TVA neexigibil aferent vnzrilor de mrfuri din unitile comerciale
cu amnuntul:
4428 = 371
c6) TVA neexigibil aferent vnzrilor cu plata n rate devenit exigibil
n cursul exerciiului financiar:
4428 = 4427
c7) TVA neexigibil devenit deductibil aferent cumprrilor cu plata n
rate, precum i cea aferent facturilor sosite:
4426 = 4428
c8) TVA neexigibil devenit exigibil aferent facturilor ntocmite:
4428 = 4427
d) Operaii privind regularizarea lunar a TVA. Cu ocazia exigibilitii
lunare pe baza decontului privind operaiile realizate i TVA aferent se stabilete
TVA de plat sau de recuperat. n acest scop se procedeaz la compensarea
soldurilor conturilor 4426 TVA deductibil i 4427 TVA colectat. n
acest scop se calculeaz TVA de dedus potrivit relaiei:

unde:

Calculul se efectueaz pe baza realizrilor din anul precedent sau n bugetul

de venituri i cheltuieli. La cererea justificat a agenilor economici, fiscalitatea
poate aproba ca PRORATA TVA s se determine lunar n funcie de realizrile
efective nscrise n Decontul TVA la rubrica ieiri.
Dac TVA de dedus este mai mic dect TVA deductibil, diferena se
nregistreaz prin formula:
635 = 4426
n continuare se compenseaz TVA de dedus cu TVA colectat la nivelul
soldului cel mai mic nregistrarea fiind:
4427 = 4426
29
 Cu respectarea urmtoarelor condiii:
d1) dac TVA de dedus este mai mare dect TVA colectat, contul 4426
TVA deductibil are sold debitor:
4424 = 4426
Diferena se compenseaz cu TVA datorat bugetului de stat din lunile
urmtoare sau se ncaseaz pe baza cererii de rambursare, nregistrarea fiind:
4423 = 4424 (dac se compenesaz)
512 (dac se ramburseaz)
n situaia n care din deconturile ntocmite pe o perioad de 3 luni consecutiv
sumele datorate bugetului de stat nu acoper integral taxa deductibil, diferena se
ramburseaz de organul fiscal competent n termen de 30 de zile de la data
depunerii decontului aferent lunii a treia i a cererii de rambursare.
d2) dac TVA colectat este mai mare dect TVA de dedus, contul 4427
TVA colectat are sold creditor:
4427 = 4423
Dac nu este cazul compensrii cu TVA de recuperat din luna precedent,
diferena se achit pn la data de 25 a lunii urmtoare:
4423 = 512
Pentru a concretiza operaiile de mai sus, n continuare se prezint un
exemplu privind cumprrile vnzrile de mrfuri:
Exemplu: Valoarea mrfurilor cumprate de la furnizori este de 1.000.000 lei,
iar cea a mrfurilor vndute este de 1.200.000 lei, TVA 19%.
a) nregistrarea TVA aferent mrfurilor intrate:
1 000 000 lei 371 = 401 1 190 000 lei
190 000 lei 4426
b) nregistrarea TVA aferent mrfurilor vndute:
1 428 000 lei 4111 = 707 1 200 000 lei
4427 228 000 lei
c) regularizarea TVA cu ocazia exigibilitii:
228 000 lei 4427 = 4426 190 000 lei
4423 38 000 lei
i:
38 000 lei 4423 = 512 38 000 lei
Dac situaia era invers
4426 TVA deductibil 228.000 lei
4427 TVA colectat 190.000 lei
nregistrarea de regularizare:
190 000 lei 4427 = 4426 228 000 lei
38 000 lei 4424
i dac se ramburseaz la cerere:
38 000 lei 512 = 4424 38 000 lei
Dac se compenseaz n lunile urmtoare prin TVA de plat:
38 000 lei 4423 = 4424 38 000 lei
Problematica prezentat mai sus a fost rezolvat n mod principial, ea
cptnd un caracter mai complex n unitile n care intr n rol cazurile
particulare privind scutirile i deducerile TVA. (Pentru edificare, a se consulta
bibliografia recomandat problematica privind TVA).
30
 5.7. Contabilitatea deprecierii creanelor
Ajustrile pentru deprecierea valorii creanelor sunt contabilizate prin
conturile rectificative din grupa 49 Ajustri pentru deprecierea creanelor.
Tipurile de nregistrri contabile determinate de nregistrarea i reluarea
ajustrilor sunt urmtoarele:
a) constituirea ajustrilor pentru deprecierea creanelor:
68X = 49X
Din structura conturilor de cheltuieli privind ajustrile pentru deprecierea
creanelor se folosesc, dup caz:
6814 Cheltuieli de exploatare privind provizioane pentru deprecierea
activelor circulante, pentru deprecierea creanelor comerciale nencasate, clieni
dubioi, ru platnici sau aflai n litigiu, precum i alte creane de natur economic.
6864 Cheltuieli financiare privind ajustrile pentru pierderea de
valoare a activelor circulante, pentru deprecierile creanelor de natur financiar,
cum sunt cele determinate de decontrile n cadrul grupului i cu asociaii,
creanelor din titlurile de valoare cedate i din cesiuni de imobilizri financiare.
b) diminuarea i anularea ajustrilor pentru deprecierea creanelor:
49X = 78X
Criteriul pentru alegerea conturilor de venituri din ajustri 7814 Venituri din
ajustri pentru deprecierea activelor circulante, 7864 Venituri financiare
din ajustri pentru pierderea de valoare a activelor circulante este similar cu
cel prezentat n cazul cheltuielilor, de natur economic i comercial, financiar i
extraordinar.
CONCEPTE-CHEIE: datorii comerciale; clieni; clieni inceri sau n
litigiu; salariul brut de baz; salariul net de plat; contribuia la asigurrile
sociale; contribuia personalului pentru asigurrile sociale; contribuia la fondul
de omaj; prorata TVA; TVA de dedus; debitori diveri; creditori diveri.
NTREBRI DE AUTOEVALUARE
1. Ce operaii se includ n categoria decontrilor cu terii?
2. Ce reprezint datoriile pe termen scurt? Dar creanele pe termen scurt?
3. Ce reprezint datoriile comerciale?
4. Ce reprezint creanele comerciale?
5. Care sunt principalele operaii privind decontrile cu personalul, asigurrile
i protecia social?
6. Cum se calculeaz salariul brut impozabil? Dar cel net de plat?
7. Ce reprezint TVA?
8. Ce condiii trebuie s ndeplineasc operaiunile impozabile pentru a fi
cuprinse n sfera de aplicare a TVA?
9. Care sunt documentele justificative i de eviden a TVA?
10. Ce este prorata TVA?
11. Ce reprezint TVA de dedus?
12. Cnd se nregistreaz ajustrile pentru deprecierea creanelor?

31
 6. CONTABILITATEA TREZORERIEI6
6.1. Delimitri i structuri contabile privind trezoreria ntreprinderii
6.1.1. Structuri privind trezoreria ntreprinderii
n plan contabil, trezoreria ntreprinderii este definit prin prisma stocu-
rilor i fluxurilor de numerar privind investiiile financiare pe termen scurt,
disponibilitile n conturile la bnci/casierie, creditele bancare pe termen scurt i
alte valori de trezorerie.
Investiiile financiare pe termen scurt sau titlurile de plasament sunt
titluri de valoare achiziionate n vederea realizrii unui ctig pe termen scurt sau
protejrii lichiditilor, dup caz. Spre deosebire de titlurile de participare a cror
posesiune este durabil, perioada de rotaie a titlurilor de plasament nu depete,
de regul, un an. Ele se identific cu aciunile, obligaiunile, bonurile de tezaur sau
trezorerie i alte titluri de valoare dobndite pe termen scurt. Veniturile se
realizeaz prin diferena dintre preul de vnzare mai mare i preul de cumprare i
sub forma dividendelor i dobnzilor ncasate.
Protejarea sau acoperirea disponibilitilor bneti se face n raport cu
fenomenul inflaionist, variaia puterii de cumprare a monedei (riscul de schimb)
i riscul dobnzii.
Din structura titlurilor de plasament fac parte i obligaiunile emise i
rscumprate.
Disponibilitile n conturile la bnci i casierie se delimiteaz sub forma
valorilor de ncasat (cecurile i efectele comerciale depuse la bnci), disponibili-
tile n lei i n valut, cecurile unitii, creditele acordate de bnci n conturile
curente (creditele de acoperire), creditele bancare pe termen scurt acordate prin conturi
separate de mprumut, dobnzile aferente disponibilitilor i creditelor pe termen
scurt i alte valori de trezorerie (acreditive, avansuri de trezorerie, alte valori).
Disponibilitile sau depozitele create n conturile de banc pot funciona la
vedere sau la termen. Dac nu acioneaz la vedere este recomandabil s se
utilizeze tehnica contului curent sau a casei de credit. Prin acest cont se
nregistreaz toate operaiile bneti ntre ntreprindere i banc. n situaia n care
ncasrile sunt mai mari dect plile, soldul contului reprezint disponibilitile
bneti, iar dac ncasrile sunt mai mici dect plile, soldul exprim creditele
acordate de banc.
Depozitele la termen n banc reprezint o form de imobilizare a lichiditilor
pn la un an, fr a fi transferabile sau utilizate nainte de termenul final.
Procednd astfel, dobnda este mai mare dect n cazul disponibilitilor bneti la
vedere, care lipsete sau este foarte mic.
Din categoria disponibilitilor bneti fac parte acreditivele i avansurile de
trezorerie. Prin poziia avansuri de trezorerie sunt delimitate disponibilitile bneti
repartizate spre a fi girate de ctre administratori sau alte persoane mputernicite de
ntreprindere n vederea efecturii unor pli n favoarea ntreprinderii. La aceast
poziie se includ i avansurile acordate salariailor pentru efectuarea de cumprri.
_____________
6
Capitol preluat i adaptat din Mihai Ristea (coordonator), Contabilitatea financiar
a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2005.
32
 Acreditivul reprezint mijloacele bneti pstrate la banc ntr-un cont
distinct la dispoziia furnizorului din care urmeaz a se efectua plile ctre acesta
pe msura livrrii mrfurilor, executrii lucrrilor sau prestrii de servicii.
Remarc. n IAS 7 Situaia fluxurilor de numerar este folosit i structura
denumit numerar i echivalente de numerar, unde:
(a) numerarul cuprinde disponibilitile bneti i depozitele la vedere;
(b) echivalentele de numerar sunt investiiile financiare pe termen scurt
extrem de lichide, care sunt uor convertibile n sume cunoscute de numerar i care
sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii. Un plasament este, n
mod normal, calificat drept echivalent de numerar doar atunci cnd are o scaden
mic, n practic se consider de trei luni sau mai puin de la data achiziiei.
i nc o remarc, dac se face recurs la IAS 32 Instrumente financiare
prezentare i descriere este prezent i noiunea de instrumente financiare.
Un instrument financiar reprezint orice contract ce genereaz simultan un
activ financiar pentru o ntreprindere i o datorie financiar sau un instrument de
capitaluri proprii pentru o alt ntreprindere.
Instrumentele financiare se delimiteaz prin:
(a) activele financiare, delimitate prin urmtoarele elemente calificate:
(a1) numerar;
(a2) un drept contractual de a ncasa numerar sau alte active financiare de la
alt ntreprindere;
(a3) un drept contractual de a schimba instrumente financiare cu alt ntre-
prindere n condiiile n care sunt potenial favorabile;
(a4) un instrument de capitaluri proprii al unei alte ntreprinderi.
(b) datorii financiare, ca orice datorie contractual ndeplinete funcia;
(b1) de a vrsa numerar sau alt activ financiar unei alte ntreprinderi; sau
(b2) de a schimba instrumente financiare cu alt ntreprindere n condiii n
care sunt potenial favorabile.
Structura patrimonial, denumit alte valori de trezorerie, se
individualizeaz sub forma timbrelor fiscale i potale, tichetelor i biletelor de
cltorie, biletelor de tratament i odihn i alte valori.
Descoperirile de cont sau concursurile bancare sub forma creditelor
bancare pe termen scurt rambursabile la vedere sau considerate ca o component a
trezoreriei. Ele se delimiteaz sub forma creditelor de acoperire (soldul conturilor
la banc este descoperit) i creditelor bancare pe termen scurt acordate prin conturi
separate de acoperire.
Evidena contabil a elementelor de trezorerie se realizeaz cu ajutorul
conturilor din clasa 5 Conturi de trezorerie.
6.1.2. Instrumentele de plat
Obligaiile bneti ntre societile comerciale sau ntre societile comerciale
i alte persoane fizice sau juridice se pot efectua, dup caz, n numerar i fr numerar.
Plata/ncasarea n numerar se face imediat, fr intermediere, prin micarea
direct a sumelor bneti.
Documentele de ncasri-pli n numerar care sunt folosite pentru nregistrarea
operaiilor de cas sunt:

33
 Chitana servete ca document justificativ, pentru ncasarea unei sume n
numerar n casieria societii comerciale.
Ca o variant a chitanei este chitana pentru operaii n valut.
Pentru cumprarea unor produse, lucrri sau servicii, n condiiile n care nu
se ntocmete factur, se completeaz chitana fiscal.
Predarea sumelor de casierul societii comerciale ctre casierii pltitori se
consemneaz n procesul-verbal de pli.
Alte documente utilizate la operaiunile n numerar i fr numerar sunt:
mputernicirea, borderoul documentelor achitate cu cecuri de decontare, registrul
de cas, factura i factura fiscal.
Operaiile de ncasri/pli fr numerar constau n lichidarea drepturilor
bneti prin utilizarea unor instrumente i mijloace de plat, fr micare efectiv a
sumelor bneti. Din categoria acestor instrumente de plat adoptate de sistemul de
pli din Romnia fac parte: cecul (cecul barat, cecul certificat i cecul de
cltorie), cambia, biletul la ordin i ordinul de plat.
Alte instrumente de plat i titluri de credit: cambia, biletul la ordin,
warantul, bonurile de tezaur, ordinul de plat, mandatul.
6.2. Evaluare privind elementele de trezorerie
1. Evaluarea investiiilor financiare pe termen scurt (titlurilor de plasa-
ment) are n vedere cele patru momente sau reguli generale stabilite n acest
sens, respectiv: la intrarea n patrimoniu; cu ocazia inventarierii; cu prilejul
ntocmirii bilanului contabil; la ieirea din patrimoniu.
a) Evaluarea la intrarea n patrimoniu a titlurilor de plasament provenite
prin achiziionarea cu titlu oneros se realizeaz la costul de achiziie, prin care se
nelege preul de cumprare sau valoarea stabilit n baza unui contract de achiziie.
Cheltuielile accesorii de cumprare (costurile de tranzacionare) a titlurilor n
cauz, cum sunt comisioanele i alte cheltuieli aferente, se includ n costul de
achiziie.
b) Evaluarea titlurilor de plasament cu ocazia inventarierii se realizeaz
la valoarea actual, estimat n funcie de preul pieei i de utilitatea lor pentru
unitatea patrimonial. Valoarea de utilitate este o valoare probabil de negociat
care are n vedere costul mediu al ultimei luni, n cazul titlurilor cotate, sau
valoarea posibil de negociere, pentru titlurile necotate.
c) Evaluarea cu prilejul ntocmirii bilanului contabil, se efectueaz pe
categorii de titluri de aceeai natur, prin compararea valorii de inventar cu cea de
intrare, aplicnd principiul prudenei. n cazul diferenelor n minus (cnd valoarea
de inventar este mai mic), ce se stabilesc n urma acestei operaii, se constituie
ajustri pentru deprecierea titlurilor de plasament.
d) Evaluarea titlurilor de plasament la ieirea din patrimoniu se face la
valoarea lor de intrare sau valoarea contabil.
Se are n vedere i preul de vnzare (cesiune) care este nscris n actul de
vnzare-cumprare i care nu este influenat, n sensul diminurii, de cheltuielile de
vnzare, care se includ n cheltuielile de exploatare ale exerciiului.
n situaia n care vnzarea se efectueaz numai pentru o parte din totalul
titlurilor de plasament este necesar s se fac evaluarea n funcie de preul mediu
ponderat de cumprare, respectiv de intrare, sau prin folosirea metodei FIFO, dup caz.
34
 2. Evaluarea disponibilitilor i a operaiilor n valut, implic urm-
toarele aspecte:
creanele i datoriile unitii patrimoniale, inclusiv cele n valut, se nre-
gistreaz n contabilitate la valoarea nominal;
operaiile comerciale de decontare n valut, precum i cele de ncasri i
pli n valut necesit evaluarea la cursul de schimb n vigoare din ziua cnd se
face operaiunea;
diferenele de curs valutar, ntre data nregistrri creanelor i datoriilor n
valut i data ncasrii, respectiv a plii lor, influeneaz veniturile sau cheltuielile
financiare, dup cum sunt favorabile sau nefavorabile;
la nchiderea exerciiului, creanele i datoriile n valut se evalueaz la
cursul n vigoare din ultima zi a anului, iar diferenele de curs valutar, fa de data
nregistrrii n contabilitate, se reflect potrivit tratamentului de baz n conturile
de cheltuieli i venituri;
la nchiderea exerciiului financiar, disponibilitile n valut se evalueaz
la cursul de schimb n vigoare la acea dat, iar diferenele de curs rezultate sunt
recunoscute ca venituri sau cheltuieli, dup caz.

6.3. Contabilitatea operaiilor de ncasri i pli efectuate

prin conturile de la bnci
Prin intermediul conturilor de la bnci sunt delimitate i nregistrate valorile
de ncasat, cum sunt cecurile i efectele comerciale depuse la banc, disponibili-
tile n lei i n valut, creditele bancare pe termen scurt, precum i dobnzile
aferente disponibilitilor i creditelor bancare.
Toate conturile de la bnci care concentreaz disponibilitile bneti au
funcie contabil de activ. Se debiteaz, dup caz, cu valorile de ncasat sau cu
ncasrile de lichiditi, se crediteaz cu diminuarea valorilor de ncasat pe msura
lichidrii lor i cu plile de lichiditi. Au sold final debitor care reprezint
valorile de ncasat sau disponibilitile bneti existente n conturile de la bnci,
dup caz.
Funcia contabil a contului 512 Conturi curente la bnci, prin cele dou
sintetice de gradul II, 5121 Conturi la bnci n lei i 5124 Conturi la bnci n
valut, trebuie nuanat n sensul c prin intermediul su sunt evideniate i
creditele de trezorerie acordate de banc. n toate cazurile cnd soldul contului este
creditor, el reprezint creditele de trezorerie primite de ntreprindere, pentru
acoperirea decalajului ntre totalul stocurilor i cheltuielilor, pe de o parte, i totalul
resurselor i ncasrilor, pe de alt parte.
Evidena analitic a conturilor de la bnci se dezvolt pe fiecare banc n parte.
Particulariti prezint i conturile de dobnzi 518 Dobnzi cu cele dou
sintetice de gradul II, 5186 Dobnzi de pltit i 5187 Dobnzi de ncasat.
Primul se crediteaz cu dobnzile de pltit aferente soldului creditor al contului
512 Conturi curente la bnci. Dobnzile de ncasat, aferente disponibilitilor
aflate n conturile de la bnci, se nregistreaz n contul 5187 Dobnzi de ncasat.
Dobnzile de pltit aferente creditelor bancare primite prin contul 519
Credite bancare pe termen scurt se nregistreaz prin sinteticul de gradul II,
5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt.
35
 Contabilitatea operaiilor de ncasri i pli, efectuate prin conturile curente
de la bnci, se realizeaz prin urmtoarele tipuri de nregistrri:
a) depunerea la banc, pe baz de borderou, a valorilor de ncasat (cecul,
cambia i biletul la ordin):
511 = 4111
413
461
b) ncasarea titlurilor de valoare:
512 = 511
666
627
La contul 512 Conturi curente la bnci se nregistreaz valoarea net
ncasat, la 666 Cheltuieli privind dobnzile valoarea dobnzilor percepute
pentru ncasarea nainte de termen, iar la 627 Cheltuieli cu serviciile bancare i
asimilate comisioanele i spezele bancare.
c) ncasarea sumelor n conturile de la bnci, pe baza extraselor de cont i
documentelor justificative:
512 = 445 (subvenii ncasate)
16X (ncasri din mprumuturi)
26X (ncasri de creane imobilizate)
41X (ncasri clieni)
44X (sume ncasate de la buget i alte uniti publice)
45X (ncasri n cadrul grupului)
46X (ncasri debitori)
518 (dobnzi ncasate)
519 (ncasri credite pe termen scurt)
d) pli din conturile bancare, pe baza documentelor justificative i a extraselor:
% = 512
16X (rambursri de credite i pli de datorii)
2XX (pli privind imobilizrile necorporale/corporale)
26X (pli privind imobilizrile financiare)
40X (pli furnizori i datorii asimilate)
42X (pli salarii i alte drepturi de personal)
43X (pli privind contribuiile la asigurrile sociale i protecia social)
44X (pli privind datoriile din impozite i taxe)
% = 512
45X (avansuri acordate i pli n cadrul grupului de ntreprinderi)
46X (plata datoriilor fa de creditori)
50X (achiziii investiii financiare pe termen scurt)
518 (pli dobnzi)
519 (rambursri credite bancare)
54X (acreditivele deschise)
58X (viramente interne)

6.4. Contabilitatea operaiilor de ncasri i pli n numerar

36
 Toate ncasrile n numerar se nregistreaz n debitul contului 531 Casa
i n creditul conturilor care arat sursa ncasrilor. Plile se oglindesc n creditul
contului n coresponden cu debitul conturilor care evideniaz destinaia plilor.
Documentul de nregistrare zilnic n contabilitate a operaiilor de cas este
Registrul de cas la care se anexeaz documentele justificative de ncasri i
pli n numerar.
Tipurile de nregistrri contabile mai importante sunt:
a) operaii de ncasri n numerar:
531 = 41X
45X
46X
70X
76X
b) operaii de pli n numerar:
40X = 531
42X
44X
45X
46X
c) plusurile constatate la inventarierea casieriei:
la ntreprinderile private:
531 = 758
la ntreprinderile regii autonome i societi cu capital majoritar de stat:
531 = 4481
6.5. Contabilitatea creditelor bancare pe termen scurt
Creditele de trezorerie primite prin contul curent se reflect ca sold creditor
al conturilor 512 Conturi curente la bnci, n situaia n care ncasrile sunt mai mici
dect plile i se ramburseaz n cazul n care ncasrile devin mai mari dect plile.
Creditele pentru nevoi temporare se obin prin conturi separate de mprumut,
iar nregistrarea este de forma: 512 = 5191
La rambursarea creditelor ctre banca finanatoare nregistrarea este de sens
invers.
ntreprinderea poate beneficia i de credite de scont pentru mobilizarea
creanelor comerciale sub forma efectelor primite.
Evidena acestor credite se realizeaz prin contul 5114 Efecte remise spre
scontare.
CONCEPTE-CHEIE: activitate de trezorerie; investiii financiare pe termen
scurt; valori de ncasat; avansuri de trezorerie; acreditive; viramente interne.
NTREBRI DE AUTOEVALUARE
1. Ce operaii se includ n sfera activitilor de trezorerie?
2. Ce reprezint investiiile financiare pe termen scurt?
3. Cum se definesc avansurile de trezorerie? Dar acreditivele?
4. Care sunt documentele justificative de ncasri i pli n numerar?
5. n ce constau operaiile de ncasri i pli fr numerar?

37
 7. CONTABILITATEA FINANCIAR A CHELTUIELILOR
I VENITURILOR7
7.1. Structuri n contabilitatea financiar privind cheltuielile i veniturile
Contabilitatea financiar a cheltuielilor i veniturilor este organizat avnd la
baz concepia dualist. n consecin, ea are ca obiect evaluarea i nregistrarea
cheltuielilor i veniturilor n funcie de natura lor, iar contabilitatea de gestiune, n
raport de destinaia (funcia) cheltuielilor.
Particulariznd, n raport de cele dou structuri, contabilitatea financiar
reflect cheltuielile ntr-o clasificare corespunztoare naturii activitilor pe care le
desfoar ntreprinderea (exploatare, financiar i extraordinar) i naturii resurselor
consumate (materii prime, salarii, amortizri etc.).
Pentru reprezentarea cheltuielilor i veniturilor se pornete de la caracterul de
proces al activitilor consumatoare de resurse i productoare de rezultate. Ocazio-
narea cheltuielilor i crearea veniturilor se deruleaz n mai multe etape succesive
sau simultane de timp. Astfel, n cazul procesului cheltuielilor se ntlnesc patru
momente: angajarea, consumul, plile, imputarea.
Angajarea are loc n momentul n care se contracteaz obligaia bneasc
generatoare de pli sau consumatoare de resurse. De exemplu, n cazul unei
aprovizionri cu materiale de la furnizori angajarea cheltuielilor intervine n
momentul n care s-a creat obligaia bneasc fa de furnizori de a plti stocurile
primite de la acetia.
Consumul este specific utilizrii efective sau sacrificrii resurselor n scopul
satisfacerii unor nevoi productive sau neproductive, dup caz. De exemplu, utilizarea
materialelor n procesul de producie n scopul obinerii de produse, lucrri i servicii.
Plile constau din achitarea unei sume de bani ca echivalent n cadrul
relaiilor financiare. De exemplu, achitarea obligaiei fa de furnizori pentru
materialele aprovizionate de la acetia reprezint o plat ca echivalent; n schimb,
plata impozitului pe profit reprezint un transfer fr echivalent.
Imputarea reprezint momentul cnd cheltuielile sunt decontate sau
repartizate asupra rezultatelor obinute. n cadrul procesului de creare a veniturilor
se delimiteaz patru momente: producia; facturarea sau vnzarea pe credit;
ncasarea; ncorporarea.
Producia este momentul crerii rezultatului ca produs al activitii
consumatoare de resurse. De exemplu, la o ntreprindere productoare, aceast faz
se identific cu producia n curs de fabricaie i producia finit.
Facturarea sau vnzarea pe credit const n transferarea dreptului de
proprietate de la vnztor la client.
ncasarea reprezint etapa n care rezultatul vndut se transform n bani.
ncorporarea este o etap strict contabil prin care veniturile sunt nglobate
n rezultate pentru a absorbi cheltuielile corespondente.
Analiza de mai sus, cu privire la momentele ocazionrii cheltuielilor i crerii
veniturilor, se regsete i n contabilitatea financiar. Respectnd principiul
independenei exerciiilor, toate operaiile care determin cheltuieli i venituri
_____________
7
Capitol preluat i adaptat din Mihai Ristea (coordonator), Contabilitatea financiar
a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2005.
38
sunt nregistrate n momentul generrii sau angajrii lor. n mod corespunztor se
organizeaz o contabilitate de angajamente sau accrual accounting. Ea presupune
individualizarea i reflectarea cheltuielilor n faza de angajare i consum, iar a
veniturilor n momentul obinerii i a realizrii lor.
n concordan cu principiul rezultatului este necesar s se delimiteze
momentul n care cheltuielile se consider consumate i veniturile realizate, iar pe
aceast baz imputarea costului ataat n vederea determinrii rezultatului net. n
acest sens s-a creat principiul recunoaterii cheltuielilor consumate n momentul
utilizrii resurselor, iar a veniturilor realizate n momentul transferrii dreptului
de proprietate, deci al livrrii sau facturrii ctre client. Dac veniturile nu sunt
legate de vnzri (chirii, dobnzi de ncasat) sunt considerate realizate n momentul
constatrii lor. Pornind de la venitul realizat al exerciiului, n mod corespunztor
se delimiteaz cheltuielile n calitatea lor de efort care au generat veniturile.
Aa cum se arat n contabilitatea anglo-saxon, cheltuielile se afl ntr-o
conexiune cu veniturile deja recunoscute, proces cunoscut sub denumirea de
matching. Toate cheltuielile angajate n cursul exerciiului care nu se pot ataa
veniturilor realizate sunt activate sau recunoscute ca active, fiind imobilizate,
stocate sau repartizate asupra mai multor exerciii. De asemenea, sunt pasivizate
sau recunoscute ca pasive toate veniturile realizate n avans care sunt atribuite
exerciiilor viitoare.
Generaliznd, se poate aprecia c n contabilitatea financiar cheltuielile se
grupeaz n: cheltuieli curente; cheltuieli nregistrate n avans; cheltuieli de
repartizat pe mai multe exerciii; cheltuieli de plat.
Prima categorie, cheltuielile curente, cuprinde cheltuielile angajate i recu-
noscute de rezultatul exerciiului curent sau n curs.
Cheltuielile nregistrate n avans i cele de repartizat pe mai multe
exerciii sunt, dup caz, cheltuieli constatate sau angajate n exerciiul N, dar
recunoscute de rezultatul exerciiului N + 1 sau exerciiul N + , ( = 1, n).
n ceea ce privete cheltuielile de plat sunt consumurile constatate efectiv
pentru care nu s-au primit pn la nchiderea exerciiului documentele de
constatare (exemplu, drepturile cuvenite angajailor la nchiderea exerciiului cu
titlu de concedii de pltit, impozite i taxe datorate, dobnzi datorate).
De asemenea, veniturile se mpart n: venituri curente; venituri nregistrate
n avans; venituri de realizat.
Veniturile curente sunt constatate, nregistrate i ncorporate n rezultatul
exerciiului curent.
Veniturile nregistrate n avans sunt constatate n exerciiul N dar
ncorporate n rezultatul exerciiului N +1.
Veniturile de realizat sunt venituri realizate efectiv n exerciiul N i
ncorporate n rezultatul aceluiai exerciiu, pentru care nu s-au ntocmit documente
de nregistrare. Exemplu, vnzri de produse pentru care nu s-au ntocmit facturi
pn la nchiderea exerciiului.
Pentru delimitarea i evidenierea cheltuielilor i veniturilor se poate folosi i
criteriul contabilitate de trezorerie sau cash-accounting. n acest caz, tranzaciile
sunt separate i nregistrate n categoria cheltuielilor i veniturilor numai la
decontarea lor la trezorerie. Respectiv, cheltuielile sunt reprezentate n momentul
efecturii plilor, iar veniturile realizate n momentul ncasrii rezultatului.

39
 Structurile de cheltuieli i de venituri delimitate n contabilitatea financiar
potrivit naturii lor definesc coninutul claselor 6 Conturi de cheltuieli i 7
Conturi de venituri.
7.2. Modelul de principiu privind contabilitatea financiar
a cheltuielilor i veniturilor
Conturile de cheltuieli au funcie contabil de activ. Se debiteaz cu
cheltuielile efectuate n cursul anului ca exerciiu financiar i se crediteaz la
decontarea (repartizarea) cheltuielilor asupra rezultatelor. Prin funcia contabil,
conturile de venituri sunt asimilate conturilor de pasiv. Se crediteaz cu
veniturile realizate n cursul anului ca exerciiu financiar, se debiteaz cu ncorporarea
veniturilor n rezultate.
Conturile de cheltuieli i de venituri se nchid, dup caz, lunar sau la sfritul
anului ca exerciiu financiar prin contul 12 Rezultatul exerciiului. Cheltuielile
se repartizeaz asupra rezultatului, iar veniturile se ncorporeaz n rezultate. La
rndul su contul 12 Rezultatul exerciiului este un cont de bilan, fiind inclus
n categoria conturilor de capitaluri proprii. Soldul creditor al contului evideniaz
rezultatul sub form de profit, iar soldul debitor reprezint rezultatul sub form de
pierdere. n felul acesta contul 12 Rezultatul exerciiului realizeaz legtura
dintre conturile de cheltuieli i de venituri, pe de o parte, i conturile de bilan, pe
de alt parte. Astfel, soldul su creditor reprezint profitul creat ca surs de
finanare n urma excedentului veniturilor asupra cheltuielilor, iar pierderea, ca
sold debitor exprim bunurile economice nerecuperate ca urmare a excedentului
cheltuielilor asupra veniturilor.
7.3. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare PCG
Activitatea de exploatare cuprinde toate operaiile economice i comerciale
privind aprovizionarea, producia i desfacerea bunurilor, lucrrilor i serviciilor.
De asemenea sunt incluse i operaiile privind investiiile, prin care se realizeaz
producia i construcia proprie de mijloace fixe. Structural contabilitatea
operaiilor privind constatarea cheltuielilor se difereniaz n funcie de natura
resurselor utilizate.
7.3.1. Cheltuieli privind consumurile stocate i nestocate
Prin aceast categorie sunt delimitate cheltuielile privind materiile prime,
materialele consumabile, energia i apa, precum i mrfurile.
n toate cazurile cnd se folosete metoda inventarului permanent,
cheltuielile colectate n cursul exerciiului se nregistreaz prin articolul contabil:
60X = 3XX
Remarc! La contul 604 Cheltuieli privind materialele nestocate se
nregistreaz toate materialele consumabile, nestocate de ntreprindere, care nu trec
printr-un cont de gestiune (inventar).
7.3.2. Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri
Cheltuielile ocazionate de lucrrile i serviciile executate de teri sunt grupate
n dou categorii:
40
 a) cheltuieli privind lucrrile i serviciile ocazionate direct de desfurarea
activitii, n ansamblu, a ntreprinderii cum sunt: lucrrile de ntreinere i
reparaiile; redevenele; locaiile de gestiune i chiriile; primele de asigurare;
studiile i cercetrile.
Toate aceste cheltuieli se nregistreaz n conturile din grupa 61 Cheltuieli
cu lucrrile i serviciile executate de teri.
b) cheltuieli privind lucrrile i serviciile legate direct de activitile de
ansamblu, desfurate de ntreprindere cum sunt: colaborrile cu terii; comisioanele
i onorariile; protocol, reclam i publicitate; transportul de bunuri i personal;
deplasri, detari i transferri; pot i telecomunicaii; alte servicii executate de
teri. Aceste cheltuieli sunt nregistrate la conturile reunite n grupa 62 Cheltuieli
cu alte servicii executate de teri.
Colectarea cheltuielilor n cursul perioadei genereaz nregistrarea:
61X = 40X
sau 62X = 51X
53X
n contabilitatea cheltuielilor privind lucrrile i serviciile furnizate de teri se
poate ivi situaia n care se primesc facturi fr a se executa n realitate lucrrile i
presta serviciile. Este practica facturrii n avans privind livrri de bunuri ealonate
n timp.
Exemplu: Fie o factur n valoare de 1.000 lei privind o reparaie capital.
Cumprtorul va contabiliza factura la primirea ei:
1.000 lei 611 = 401 1.190 lei
190 lei 4426
Ulterior, la nchiderea exerciiului efectul acestei cheltuieli asupra rezultatului
este anulat prin nregistrarea:
1 000 lei 471 = 611 1 000 lei
nregistrarea este stornat la deschiderea exerciiului urmtor:
1 000 lei 611 = 471 1 000 lei
7.3.3. Cheltuieli cu impozitele, taxele i vrsmintele asimilate
a. Impozitul suplimentar datorat, potrivit legii bugetului de stat, pentru
depirea fondului de salarii admisibil:
635 = 444
b. Impozite, taxe i vrsminte asimilate datorate bugetului de stat sau altor
organisme publice sub form de: prorata din TVA-deductibil, devenit
nedeductibil; TVA-colectat aferent bunurilor i serviciilor folosite n scop
personal sau predate cu titlu gratuit, cea aferent lipsurilor peste normele legale,
precum i cea aferent bunurilor i serviciilor acordate salariailor sub forma
avantajelor n natur; diferenele de pre la gaze i iei obinute din producia
intern; impozitul pe cldiri, impozitul pe terenuri, taxa pentru folosirea terenurilor
proprietate de stat, alte impozite i taxe:
635 = 4426
4427
446
c. Datorii i vrsminte de efectuat la alte organisme publice, destinate
fondurilor speciale, sub form de contribuii la: fondul special pentru sntate
41
(excepie 4311 = 447); fondul special pentru dezvoltarea i modernizarea
drumurilor publice: 635 = 447.

7.3.4. Cheltuieli cu personalul

La aceast grup de cheltuieli sunt contabilizate: cheltuielile cu salariile
personalului, cheltuielile privind contribuia ntreprinderii la asigurrile sociale i
contribuia ntreprinderii la fondul de omaj
nregistrarea contabil este de forma:
64X = 42X
43X
7.3.5. Alte cheltuieli de exploatare
Prin grupa 65 Alte cheltuieli de exploatare se nregistreaz cheltuielile
ocazionate de pierderile din creane suportate de ntreprindere, pierderile din
lichidarea dobnzilor i creanelor, valoarea debitelor prescrise sau a debitorilor
insolvabili, scoi din eviden, valoarea despgubirilor, amenzilor i penalitilor
datorate sau pltite, valoarea donaiilor i subveniilor i sponsorizrile acordate.
7.4. Contabilitatea cheltuielilor financiare PCG
Se cuprind toate cheltuielile privind pierderile din creane legate de participaii,
pierderile din vnzarea titlurilor de plasament, diferenele de curs valutar din
operaiile curente i disponibilitile n devize la nchiderea exerciiului financiar;
dobnzile curente aferente mprumuturilor primite i altor datorii privind exerciiul
n curs; sconturile acordate clienilor; alte cheltuieli financiare.
Toate operaiile privind cheltuielile financiare sunt nregistrate prin conturile
din grupa 66 Cheltuieli financiare.
n continuare sunt prezentate nregistrrile semnificative:
7.4.1. Cheltuieli cu dobnzile
666 = 168
451
4551
511
518
5198
Mrimea cheltuielilor este determinat de felul dobnzii (simpl sau compus),
mrimea creditului i durata de rambursare.
Dac se aplic dobnda simpl, relaia de calcul a dobnzii (D) este:

n care:
C reprezint capitalul mprumutat
t timpul de rambursare
r rata dobnzii
n situaia n care se aplic dobnda compus, relaia de calcul a dobnzii (D) este:
D = Ct C0
n care:
42
 Ct reprezint capitalul fructificat la termenul t
C0 capitalul iniial
Ct = C0 (1 + r)t
Fa de rezolvarea de mai sus, considerat de noi teoretic, problematica
cheltuielilor cu dobnzile se nuaneaz n condiiile n care nu toate mprumuturile
contractate sunt obinute ncepnd cu data de 1 ianuarie exerciiul N. n cele mai
multe cazuri, dac nu n totalitate, mprumuturile se primesc i nregistreaz n
cursul exerciiului financiar. De asemenea, creditele se pot rambursa n mod
ealonat sau global la expirarea termenului de scaden. Ca urmare, contabilitatea
cheltuielilor cu dobnzile se realizeaz prin folosirea simultan a dou tehnici, cea
a cheltuielilor de plat i, respectiv, a cheltuielilor pltite n cursul exerciiului.
Pentru a releva aspectele prezentate mai sus, se presupune c o ntreprindere
contracteaz la 01.06. N un credit bancar pe termen lung n sum de 12.000 lei, rata
dobnzii 20%, durata de rambursare 2 ani, n dou rate anuale de 6.000 lei.
nregistrrile privind cheltuielile cu dobnzile n situaia de mai sus se
prezint astfel:
a) cheltuielile de plat privind dobnzile pe exerciiul N, 12.000 20%
7/12 = 1.400 lei:
1 400 lei 666 = 1682 1 400 lei
b) stornarea operaiei de mai sus la deschiderea exerciiului N+1:
1 400 lei 1682 = 666 1 400 lei
c) cheltuielile privind dobnzile anuale pltite n exerciiul N+1, la 31 mai,
12.000 lei 20% = 2.400 lei i rambursarea ratei de 6.000 lei:
6 000 lei 162 = 512 8 400 lei
2 400 lei 666
d) cheltuielile de plat privind dobnzile pe exerciiul N+1, 6.000 lei
20% 7/12 = 700 lei:
700 lei 666 = 1682 700 lei
e) stornarea operaiei (d) la deschiderea exerciiului N+2:
700 lei 1682 = 666 700 lei
f) cheltuieli privind dobnzile anuale pltite n exerciiul N+1 i
rambursarea ratei de 6.000 lei:
6.000 lei 20% = 1.200 lei
6 000 lei 162 = 512 7 200 lei
1 200 lei 666
7.4.2. Cheltuieli privind investiiile financiare cedate
Cheltuielile privind titlurile de plasament cedate reprezint diferena
nefavorabil ntre preul de cesiune (vnzarea) i valoarea contabil de intrare
(preul de cumprare) al valorilor mobiliare de plasament. Se contabilizeaz prin
formula:
664 = 50X
7.4.3. Cheltuieli privind diferenele de curs valutar
Cheltuielile privind diferenele de curs valutar cuprind diferenele nefavo-
rabile de curs valutar rezultate n urma lichidrii creanelor i datoriilor n valut
ale ntreprinderii. Cumprarea sau vnzarea unui bun n moned strin este
nregistrat la un anumit curs de schimb care poate fi cursul din ziua negocierii,
43
cursul din ziua acceptrii comenzii, cursul de la data transferului dreptului de
proprietate, cursul de la data facturrii sau cursul din ziua contabilizrii facturii.
Diferena dintre cursul reinut pentru contabilizare i cursul din ziua plii/ncasrii
reprezint un ctig sau pierdere nscris n veniturile sau cheltuielile financiare.
n cazul creanelor, cheltuielile privind diferenele nefavorabile de curs
valutar apar n situaia n care valoarea de contabilizare din momentul derulrii
operaiei este mai mare dect valoarea la cursul zilei din momentul ncasrii
creanei. Pentru datorii, diferenele nefavorabile apar n situaia invers.
n sfera cheltuielilor/veniturilor privind diferenele de curs valutar se includ i
pierderile ctigurile realizate din evaluarea la cursul de la 31.XII.N a dispo-
nibilitilor bancare n valut, a disponibilitilor n valut existente n casierie i a
creditelor deschise n valut. Cheltuieli n situaia n care cursul la 31.XII.N este
mai mic dect cel de la contabilizare, venituri n situaia invers.
Exemplu: Dac o ntreprindere are n casierie 10 USD procurai cu 3,0 lei, iar
la nchiderea exerciiului cursul de schimb este de 2,9 lei, diferena de 1 leu reprezint
o cheltuial. Pentru datorii, situaia se interpreteaz n sens invers.
Cheltuielile se nregistreaz prin relaia:
665 = 16X
267
40X
41X
665 = 45X
461
462
511
512
531
541
542
7.4.4. Alte cheltuieli financiare
Cuprind toate naturile de cheltuieli financiare altele dect cele nregistrate n
celelalte conturi din aceast grup. Exemplu, minusvalorile create ca diferen ntre
valoarea contabil i valoarea de pia a titlurilor de plasament imediat negociabile
(de exemplu bonuri de tezaur), evaluate la valoarea de pia. nregistrarea care se
face n aceste condiii este de forma: 668 = 50X

7.5. Contabilitatea cheltuielilor extraordinare PCG

Cheltuielile extraordinare sunt acelea care apar ca urmare a evenimentelor
extraordinar, cum sunt: calamitile naturale i exproprierile unor active. Se poate
pune n discuie dac o ntreprindere care se afl ntr-o zon supus frecvent
calamitilor naturale (de exemplu, lng albia unui ru cu risc de inundaii n
fiecare primvar) poate considera valoarea pierderilor de stocuri i la producia n
curs de execuie n categoria cheltuielilor extraordinare. Reamintim c n
activitatea extraordinar sunt cuprinse acele evenimente sau tranzacii distincte de
activitile curente ale ntreprinderii care apar neregulat i cu frecven redus.
44
 Exemplu: n urma unor alunecri de teren, societatea comercial ALFA S.A.
a constatat distrugerea unei plantaii de meri recent intrate pe rod, pierdere evaluat
la suma de 18.000 lei. nregistrarea contabil este:
18.000 lei 671 = 2134 18.000 lei

7.6. Contabilitatea cheltuielilor cu amortizrile, provizioanele i

ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare PCG
Sunt cheltuieli de exploatare, financiare sau excepionale, ocazionate de
deprecierea activelor amortizabile i neamortizabile, precum i cele determinate de
constituirea provizioanelor i ajustrilor pentru depreciere sau pierdere de valoare.
Delimitarea i nregistrarea distinct a acestei categorii de cheltuieli de
exploatare, financiare i excepionale se ntemeiaz pe calitatea lor de component
a capacitii de autofinanare. Sunt cheltuieli care nu genereaz pli pentru activi-
tatea de trezorerie. Ca o component a cash-flow-ului, ele reprezint o surs de
autofinanare de investiii. De aceea se mai numesc i cheltuieli calculate.
Contabilizarea acestor cheltuieli se face prin relaia:
68X = 15X
28X
29X
39X
49X
59X

7.7. Contabilitatea veniturilor din exploatare PCG

n modelul continental de contabilitate, implicit n cel din ara noastr,
criteriul de delimitare i nregistrare a veniturilor din activitatea de exploatare este
cel ncepnd cu obinerea produciei i se continu cu vnzarea aceleiai producii
sau a mrfurilor cumprate. Totodat, se consider venituri realizate, n funcie de
care se determin rezultatul, numai cele din stadiul de vnzare, adic din faza unde
are loc transferarea dreptului de proprietate. Veniturile nelegate de vnzri, cum
sunt cele financiare i, n unele cazuri, cele excepionale, sunt considerate realizate
n momentul constatrii sau ncasrii, dup caz.
Tipurile de nregistrri care intervin sunt:
a. Veniturile din producia stocat, metoda inventarului permanent:
33X = 711
34X
36X
nregistrarea se face la costurile de producie sau la preul prestabilit, dup
caz. Dac se face la preul prestabilit conturilor de stocuri li se asociaz la intrarea
pe debit conturile de diferene, n rou sau negru, dup caz.
Dac s-a adoptat modalitatea nregistrrii diferenelor n negru, tipurile de
nregistrri sunt:
diferene nefavorabile, costul de producie este mai mare dect preul prestabilit:
34X = 711
348
45
 36X
368
diferene de pre favorabile, costul de producie este mai mic dect preul
prestabilit:
34X = 711
36X 348
368
nregistrrile de mai sus se menin i n condiiile metodei inventarului
intermitent, cu deosebirea c este evideniat numai stocul final constatat i evaluat
n cadrul inventarului la cost de producie. Deci, nu intr n rol conturile de
diferene de pre. Totodat, la deschiderea exerciiului financiar, pentru stocurile
iniiale decontate asupra veniturilor se face nregistrarea:
711 = 33X
34X
36X
b. Semifabricatele utilizate pentru consumul propriu se nregistreaz prin
relaiile:
obinerea semifabricatelor din producie proprie:
341 = 711
transferarea semifabricatelor n gestiunea de materiale consumabile:
302 = 341
consumul acestora:
602 = 302
Remarc. Ultimele dou nregistrri de mai sus pot fi nlocuite cu una de tipul:
711 = 341
c. Veniturile realizate cu ocazia vnzrii produselor, lucrrilor, prestrilor de
servicii i mrfurilor:
4111 = 70X
(la preul de vnzare)
4427
i concomitent, n cazul metodei inventarului permanent:
pentru costul de producie sau preul prestabilit privind producia stocat
vndut:
711 = 34X
36X
n cazul n care evidena se ine la pre prestabilit, conturilor de stocuri li se
asociaz cele care evideniaz diferenele ntre costul de producie i preul
prestabilit:
pentru costul de cumprare al mrfurilor vndute:
607 = 371
Dac evidena stocurilor se ine la pre de vnzare, nregistrarea devine:
607 = 371 (preul de vnzare)
(costul de cumprare)
378 (adaosul aferent preului de vnzare)
d. Veniturile din producia de imobilizri, nregistrarea la costul de producie:
20X = 72X
21X
46
 23X
e. Venituri din subvenii pentru exploatare primite la export sau pentru
acoperirea pierderilor privind diferenele de pre la produsele subvenionate:
445 = 741
512
f. Veniturile din creanele reactivate privind clienii i debitorii diveri:
4111 = 754
461
g. Alte venituri din exploatare, neincluse n producia exerciiului i, deci, n
valoarea adugat:
sumele datorate de salariai privind debitele, remuneraii, sporuri sau adaosuri
necuvenite i avansuri nejustificate:
428 = 758
sumele datorate de diveri debitori, ca urmare a pagubelor produse de acetia:
461 = 758
sumele ncasate reprezentnd venituri din exploatarea curent, cum este
contribuia prinilor pentru cree i grdinie:
512 = 758
531
valoarea pierderilor din calamiti, nregistrate iniial dup natura lor, iar
apoi decontate asupra cheltuielilor excepionale, exemplu stocuri calamitate:
60X = 3XX i:
671 = 758

7.8. Contabilitatea veniturilor financiare PCG

n categoria veniturilor financiare sunt incluse veniturile din: participaii,
titluri de plasament, imobilizrile financiare cedate, creanele imobilizate, titlurile
de plasament cedate, diferenele favorabile de curs valutar, dobnzile cuvenite,
sconturile obinute i alte venituri financiare.
Tipurile de nregistrri care intervin sunt:
a) dividendele de ncasat sau ncasate, dup caz, de ntreprindere pentru
participaiile la capitalul altor societi:
451 = 761
461
512
b) dividende i dobnzi de ncasat sau ncasate din titluri imobilizate ale
activitii de portofoliu i alte titluri imobilizate:
461 = 768
512
c) dobnzile de ncasat sau ncasate, dup caz, precum creanele imobilizate:
2676 = 763
512
531
d) dividende aferente titlurilor de plasament (investiii financiare pe termen
scurt):
451 = 762
47
 461
512
531
e) venituri din titluri de plasament cedate, pentru diferene ntre preul de
cesiune i cel de cumprare:
461 = 50X (preul de cumprare)
512 764 (diferena ntre preul de cesiune i preul de cumprare)
531
509 (dac nu au fost pltite)
f) veniturile din diferenele favorabile de curs valutar, rezultate n urma
lichidrii creanelor i datoriilor n valut evaluate la cursul zilei cu ocazia
nchiderii exerciiului financiar:
16X = 765
267
40X
41X
45X
46X
51X
53X
54X
g) dobnzi cuvenite pentru obligaiuni i alte titluri de plasament:
5088 = 762
h) veniturile financiare din dobnzile cuvenite pentru disponibilitile din
conturile bancare i din creditele comerciale:
451 = 766
461
472
518
7.9. Contabilitatea veniturilor extraordinare
Veniturile extraordinare pot aprea ca urmare a subveniilor primite pentru
eliminarea efectelor calamitilor, pentru reamplasarea activitilor productive n
zone defavorizate sau pentru descongestionarea zonelor urbane aglomerate dar i
din despgubirile care nsoesc exproprierea unor active pentru cauz de utilitate public.
Exemplu: Ca urmarea construciei unei ci ferate de utilitate public o fie
din terenul societii Martina S.A. a fost expropriat, pentru care urmeaz s
primeasc o despgubire de la stat n sum de 800.000 lei.
nregistrarea contabil este:
800.000 lei 512 = 771 800.000 lei
7.10. Contabilitatea veniturilor din amortizri, provizioane i ajustri
pentru depreciere sau pierdere de valoare PCG
Veniturile din provizioane i ajustri sunt venituri calculate, determinate de
reluarea prin diminuare a provizioanelor i ajustrilor pentru deprecieri.
Un venit din amortizri poate interveni numai n mod excepional, printr-o
schimbare de plan de amortizare, care ar necesita diminuarea amortizrii.
48
 Toate veniturile din provizioane i ajustri se contabilizeaz, de regul, la
nchiderea exerciiului financiar, n cazul ieirii activelor pentru care s-au constituit
provizioane i ajustri pentru depreciere i n situaia anulrii pariale sau totale a
unor provizioane i ajustri rmase fr obiect.
Tipul de nregistrare privind veniturile din amortizri, provizioane i ajustri
pentru depreciere este:
15X = 78X
28X
29X
39X
49X
59X
CONCEPTE-CHEIE: angajarea; consumul; plata; imputarea; facturarea;
ncasarea; cheltuieli curente; cheltuieli nregistrate n avans; cheltuieli de
repartizat pe mai multe exerciii; cheltuieli de plat; venituri curente; venituri
nregistrate n avans; venituri de realizat; cheltuieli din exploatare; cheltuieli
financiare; cheltuieli extraordinare; venituri din exploatare; venituri financiare;
venituri extraordinare.
NTREBRI DE AUTOEVALUARE
1. Cum se evalueaz cheltuielile i veniturile n contabilitatea financiar?
2. Care sunt momentele ntlnite n procesul cheltuielilor?
3. Ce reprezint imputarea? Dar ncorporarea?
4. Ce reprezint cheltuielile curente? Dar cele de plat?
5. Ce reprezint veniturile curente? Dar cele de realizat?
6. n ce cazuri se pot credita conturile de cheltuieli?
7. Care sunt metodele de contabilizare a cheltuielilor cu mprumutul?

8. CONTABILITATEA FINANCIAR A DECONTRII

CHELTUIELILOR ASUPRA VENITURILOR I DETERMINAREA
REZULTATULUI CONTABIL. LUCRRILE CONTABILE
DE NCHIDERE A EXERCIIULUI FINANCIAR8
8.1. Delimitri privind lucrrile de nchidere a exerciiului financiar
Exerciiul financiar ncepe la 1 ianuarie i se ncheie la 31 decembrie. n acest
scop, pe baza situaiilor financiare se determin poziia financiar, performana i
trezoreria ntreprinderii.
Relaia de principiu prin care se evalueaz poziia financiar este de forma:
capitalul propriu = activul datoriile. Performana se calculeaz prin relaia,
rezultatul contabil = venituri cheltuieli, iar dac se are n vedere variaia
capitalului, ea devine: rezultatul contabil = capitalul propriu la nchiderea
exerciiului financiar aportul proprietarului n cursul exerciiului (+ n cazul
rambursrii de capital, n situaia aportului de capital). n ceea ce privete
_____________
8
Capitol preluat i adaptat din Mihai Ristea (coordonator), Contabilitatea financiar
a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2005.
49
trezoreria ntreprinderii, se determin pe baza relaiei: trezoreria net = fluxurile
de ncasri fluxurile de pli.
Documentele oficiale folosite pentru finalizarea ncheierii exerciiului financiar
sunt situaiile financiare.
Pe baza acestora se asigur o imagine fidel, clar i complet a patrimo-
niului, a situaiei financiare ct i a rezultatului obinut.
Situaiile financiare reprezint documente contabile de sintez prin care sunt
comunicate informaii comune necesare majoritii utilizatorilor.
Discutate prin prisma procesului de raportare financiar, ca parte component
a acestuia, situaiile financiare sunt alctuite de regul din: bilan, contul de profit
i pierdere, situaia modificrilor poziiei financiare (care pot fi prezentate n
diverse moduri, de exemplu ca situaie a fluxurilor de trezorerie sau situaie a
fluxurilor de fonduri), note explicative, alte situaii i alte materiale suplimentare
care sunt parte integrant a situaiilor financiare. Nu se includ rapoartele directo-
rilor, declaraiile preedintelui, discuiile i analizele conducerii i elementele
similare care pot fi incluse ntr-un raport financiar anual.
Situaiile financiare n formaia definit prin Cadrul contabil general IASB se
aplic ntreprinderilor comerciale i industriale din sectorul public i cel privat.
Conceptual, reprezint ntreprindere raportatoare acea entitate contabil pentru
care exist utilizatori de informaii, iar situaiile financiare constituie principala
surs de informaii financiare.
Dac se face recurs la IAS 1 Prezentarea situaiilor financiare, un set complet
de situaii financiare anuale include:
(a) bilanul;
(b) contul de profit i pierdere;
(c) o situaie care s reflecte, dup caz:
toate modificrile capitalului propriu; fie
modificrile capitalului propriu, altele dect cele care rezult din
tranzaciile de capital cu proprietarii i distribuirile ctre proprietari;
(d) situaia fluxurilor de trezorerie (numerar);
(e) politicile contabile i notele explicative.

n Romnia, reglementrile contabile n vigoare9, n privina situaiilor

financiare prevd:
(1) Persoanele juridice care la data bilanului depesc limitele a dou
dintre urmtoarele 3 criterii, denumite n continuare criterii de mrime:
total active: 3.650.000 euro;
cifra de afaceri net: 7.300.000 euro;
numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 50 ntocmesc
situaii financiare anuale care cuprind:
bilan;
cont de profit i pierdere;
situaia modificrilor capitalului propriu;
_____________
9
Vezi art. 3 din Ordinul Ministrului Finanelor Publice, nr. 1752/2005 pentru
aprobarea reglementrilor contabile conform cu obiectivele europene, n Monitorul
Oficial, nr. 1080 i 1080 bis, 30 noiembrie 2005.
50
 situaia fluxurilor de trezorerie;
note explicative la situaiile financiare anuale.
(2) Persoanele juridice care la data bilanului nu depesc limitele a dou
dintre criteriile de mrime prevzute la alin. (1) ntocmesc situaii financiare
anuale simplificate care cuprind:
bilan prescurtat;
cont de profit i pierdere;
note explicative la situaiile financiare anuale simplificate. Opional, ele
pot ntocmi situaia modificrilor capitalului propriu i/sau situaia fluxurilor de
trezorerie.
(3) Potrivit Legii contabilitii, situaiile financiare anuale trebuie nsoite
de o declaraie scris de asumare a rspunderii conducerii persoanei juridice
pentru ntocmirea situaiilor financiare anuale n conformitate cu Reglementrile
contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene.
(4) Persoanele juridice care au ntocmit situaii financiare anuale
simplificate vor ntocmi situaiile financiare anuale prevzute la alin. (1) numai
dac n dou exerciii financiare consecutive depesc limitele a dou dintre cele 3
criterii de mrime prevzute la alin. (1). Persoanele juridice care au ntocmit
situaiile financiare anuale prevzute la alin. (1) vor ntocmi situaii financiare
anuale simplificate numai dac n dou exerciii financiare consecutive nu
depesc limitele a dou dintre cele 3 criterii de mrime prevzute la alin. (1).
Situaiile financiare anuale, respectiv situaiile financiare anuale simplificate
constituie un tot unitar.
Situaiile financiare anuale sunt nsoite n toate cazurile, de raportul
administratorilor.
Entitile contabile au obligaia s ntocmeasc raportri contabile anuale,
precum i n situaia fuziunii, divizrii sau ncetrii potrivit legii a activitii acestora.
ntocmirea situaiilor financiare cu ntreaga lor formaie de documente de
sintez reprezint un proces complex de agregare a datelor n vederea construirii
indicatorilor economico-financiari privind situaia patrimoniului i rezultatele obinute.
Derularea acestui proces se concretizeaz ntr-o suit de lucrri, dintre care unele
cu caracter preliminar, iar altele referitoare la redactarea sau completarea propriu-
zis a bilanului.
Lucrrile preliminare sunt denumite lucrri de nchidere a exerciiului,
fiind structurate astfel:
1. Stabilirea balanei conturilor nainte de inventariere.
2. Inventarierea general a patrimoniului.
3. Contabilitatea operaiilor de regularizare privind:
a) diferenele de inventar;
b) amortizrile;
c) provizioane;
d) ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare;
e) diferenele de conversie i diferenele de curs valutar;
f) delimitarea n timp a cheltuielilor i veniturilor.
4. Stabilirea balanei conturilor dup inventariere.
51
 5. Determinarea rezultatului exerciiului i distribuirea profitului sau finanarea
pierderii.
6. Redactarea bilanului contabil.
n continuare vom prezenta numai unele din lucrrile de nchidere a exerci-
iului financiar.

8.2. Determinarea rezultatului exerciiului

Formula general de calcul a rezultatului contabil nainte de impozitare este:

Din punct de vedere contabil pentru a stabili rezultatul exerciiului se

procedeaz la nchiderea conturilor de cheltuieli i de venituri. Relaiile dintre
conturi intervenite cu aceast ocazie sunt:
a) nchiderea conturilor de cheltuieli, pentru soldurile debitoare:
121 = 6XX
b) nchiderea conturilor de venituri, pentru soldurile creditoare:
7XX = 121
Procedura general prezentat mai sus se nuaneaz n contabilitatea din
Romnia, avnd n vedere prevederile Legii contabilitii nr. 82/1991 republicat i
Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal. Astfel, n prima lege se prevede c n
contabilitate, profitul sau pierderea se stabilete lunar. Cea de a doua lege stabilete
c profitul impozabil i impozitul pe profit se calculeaz i evideniaz lunar
cumulat de la nceputul anului fiscal. ntruct contabilitatea este conectat la
fiscalitate, calculul i evidena nu se pot realiza dect prin contabilitate.
n baza celor artate mai sus, la nchiderea exerciiului, situaia n contul 121
Profit i pierdere fr nregistrarea cheltuielilor i veniturilor pe luna decembrie
se prezint astfel:
121 Profit i pierdere
Cheltuielile cumulate pn la 30 Veniturile cumulate pn la 30
noiembrie, inclusiv cheltuielile cu noiembrie
impozitul pe profit
Soldul creditor Profit net Sold debitor Pierdere net
La nchiderea exerciiului financiar contul 121 Profit i pierdere ncorpo-
reaz cheltuielile pe luna decembrie, inclusiv impozitul calculat pe luna decembrie
i veniturile realizate pe aceeai lun. Se precizeaz c mrimea impozitului pe
profit pe luna decembrie este egal cu impozitul calculat pe luna noiembrie. Modul
specific de calcul i impozitare a profitului n Romnia genereaz la nchiderea
exerciiului financiar definirea n plan teoretic a relaiei de calcul a rezultatului
contabil. n componena cheltuielilor corespondente veniturilor realizate se includ
i cheltuielile cu impozitul pe profit calculat i evideniat (pltit) n cursul exerciiului.
De aceea, se poate aprecia c rezultatul contabil nainte de impozitare este
caracterizat prin formula:

52
 Folosind datele nregistrate n conturile de cheltuieli i venituri consemnate n
balan, nchiderea conturilor n condiiile n care impozitarea profitului se
efectueaz la nchiderea exerciiului, se prezint astfel:
a) nchiderea conturilor de cheltuieli, (sumele sunt n mii lei):
137 770 lei 121 = 601 15.000 lei
604 10.000 lei
607 12.000 lei
611 1.100 lei
612 10.100 lei
613 200 lei
622 1.700 lei
623 200 lei
627 1.490 lei
635 8.400 lei
641 30.000 lei
6451 5.000 lei
6452 2.500 lei
654 1.000 lei
664 300 lei
665 200 lei
666 9.800 lei
667 300 lei
6581 1.300 lei
6583 1.000 lei
6811 15.580 lei
6812 4.000 lei
6814 2.600 lei
6863 4.000 lei
b) nchiderea conturilor de venituri:
80.000 lei 701 = 121 158.270 lei
2.000 lei 704
300 lei 706
36.300 lei 707
31.170 lei 711
2.800 lei 721
500 lei 7588
150 lei 763
350 lei 768
2.000 lei 7583
2.500 lei 7584
200 lei 7863

n urma nivelrii conturilor de venituri i cheltuieli situaia n contul 121

Profit i pierdere se prezint astfel:

53
 D 121 Profit i pierdere C
(a) 137.770.000 (b) 158.270.000
S.C. 20.500.000
8.3. Impozitarea profitului
Pentru impozitarea profitului, trebuie pornit de la realitatea c nu n toate
cazurile principiile contabile subordonate imaginii fidele sunt convergente n
totalitate cu principiile impunerii fiscale. De aceea, trebuie fcut distincie ntre
rezultatul contabil i rezultatul fiscal.
Rezultatul contabil reprezint suma global a profitului sau pierderii
exerciiului financiar ce figureaz n contul 121 Profit i pierdere nainte de
impozitare.
Rezultatul fiscal reprezint profitul impozabil sau pierderea fiscal a
exerciiului, stabilit potrivit regulilor fiscale i n funcie de care se calculeaz
volumul impozitelor exigibile (sau rambursabile).
n sistemul de contabilitate din Romnia, potrivit legislaiei i reglementrilor
fiscale se utilizeaz numai metoda impozitelor curente. n aceste condiii masa
profitului impozabil se determin pe baza relaiei:

Profitul impozabil se calculeaz ca diferen ntre veniturile realizate din

orice surs i cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, dintr-un an fiscal, din
care se scad veniturile neimpozabile i se adun cheltuielile nedeductibile.
Cota general de impozitare este 16% cu excepiile prezentate prin lege.
Potrivit normelor fiscale, cheltuielile sunt deductibile numai dac sunt
aferente realizrii veniturilor i cele considerate deductibile conform prevederilor
legale n vigoare.
Cheltuielile pentru care nu se admite deducerea sunt:
a) impozitul pe profit datorat i impozitul pe venitul realizat din strintate;
b) amenzile i penalitile datorate ctre autoritile romne sau strine;
c) cheltuielile pentru protocol, reclam i publicitate care depesc limitele
prevzute de legea bugetar anual;
d) sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervelor i provi-
zioanelor peste limitele legale. n cazul rezervelor legale n limita a 5% din profitul
contabil anual pn ce acesta va atinge 20% din capitalul social;
e) cheltuielile de sponsorizare care depesc limitele cotei prevzute n Legea
nr. nr. 32/1994 privind sponsorizarea;
f) sumele care depesc limitele cheltuielilor considerate deductibile, conform
legii bugetelor anuale;
g) alte cheltuieli stabilite prin Legea nr. nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
O structur component a calculrii masei profitului impozabil este cea
destinat deducerilor fiscale cum sunt: dividendele primite de la alt persoan
juridic romn, sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea fondului de
rezerv n limita a 5% din profitul contabil anual, pn cnd acesta va atinge 20%
din capi-talul social, veniturile din provizioanele pentru care nu s-a admis
deducerea, alte elemente stabilite prin normele legale.
54
 Profitul impozabil stabilit potrivit prevederilor prezentate mai nainte se
calculeaz i se evideniaz trimestrial, cumulat de la nceputul anului.
Impozitul datorat pentru trimestrul n curs, se determin pe baza relaiei:

Plata impozitului pe profit se efectueaz trimestrial, pn la data de 25

inclusiv a primei luni din trimestrul urmtor.
Calculul impozitului pe profit se face pe baza declaraiei privind impozitul pe
profit depus la organele fiscale pn la data menionat mai nainte, acesta fiind i
termenul de plat a impozitului.
Modelul de calcul a rezultatului fiscal, implicit impozitarea profitului ce st
la baza declaraiei de impunere se prezint astfel:
Venituri din exploatare, financiare i extraordinare
Cheltuieli aferente veniturilor din exploatare (inclusiv cheltuielile privind
impozitul pe profit), financiare i extraordinare
= Total profit (pierdere)
Deduceri fiscale
dividendele primite de la alt persoan juridic romn
sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea fondului de
rezerv n limita a 5% din profitul contabil anual, pn cnd acesta va
atinge 20% din capitalul social
veniturile din provizioanele pentru care nu s-a admis deducerea
alte deduceri fiscale prevzute de lege
Alte venituri neimpozabile
+ Cheltuieli nedeductibile din punct de vedere fiscal:
impozitul pe profit, din care impozitul pe venitul realizat n strintate
amenzile i penalitile datorate ctre autoriti romne sau strine
cheltuieli pentru protocol, reclam i publicitate, care depesc
limitele prevzute de legea bugetar anual
sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea provizioanelor, a
rezervelor peste limitele prevzute de lege
cheltuielile de sponsorizare ce depesc limita legal
pierderile din surse externe, calculate pe fiecare surs de venit
alte cheltuieli nedeductibile din punct de vedere fiscal
= Profitul impozabil (pierderi) nainte de reportarea pierderii
Pierderile de recuperat din anii precedeni
= Profitul impozabil (pierderi)
Impozitul pe profit = Profitul impozabil 16% (la contribuabilii ale cror
venituri se impun cu cota normal);
Creditul fiscal din care:
Creditul fiscal extern
Impozit pe profit scutit
Reduceri de impozit pe profit cumulate potrivit legislaiei n vigoare
= Impozitul pe profit datorat (a)
Impozitul pe profit pe anul curent, pltit cumulat de la nceputul anului (b)
55
 = Impozitul pe profit de plat (a-b) sau impozitul pe profit pltit n plus (b-a)
nregistrrile care se fac n acest sens sunt:
691 = 441 i:
441 = 512
Operaiile de compensare sau de restituire pentru contribuabilii mici se
efectueaz trimestru de trimestru, cumulat de la nceputul anului.
8.4. Distribuirea rezultatului exerciiului
Dup ce s-a calculat rezultatul bilanier, se procedeaz la nregistrarea
operaiilor de distribuire a profitului. Astfel, profitul net consemnat n bilanul
contabil definit i prin expresia profitul rmas dup plata impozitului pe profit
este definit prin formula prezentat mai jos.
a) constituirea rezervelor legale, suma distribuit = profitul brut procentul
de constituire: 129 = 1061
b) acoperirea pierderilor din anii precedeni pentru sumele reprezentnd
pierderile aferente anilor precedeni: 129 = 117

c) constituirea fondului de participare a salariailor la profit. Procentul se

aplic la profitul net contabil diminuat cu distribuiile la fondul de rezerv i la
acoperirea pierderilor:
129 = 1171
Iar dup aprobarea situaiilor financiare de ctre Adunarea General a
Acionarilor se face nregistrarea: 1171 = 424
d) constituirea de rezerve statutare i alte rezerve:
129 = 1063
1068
e) alte repartizri din profit prevzute de lege;
f) dividende n cazul societilor comerciale sau vrsminte la buget n cazul
regiilor autonome. Sumele repartizate la dividende se nregistreaz: 129 = 1171
Iar dup aprobarea situaiilor financiare de ctre Adunarea General a
Acionarilor se face nregistrarea: 1171 = 457
Dup repartizarea profitului, stabilirea dividendelor i a impozitului pe dividende
se efectueaz nregistrrile:
pentru impozitul pe dividende:
457 = 446
sumele reprezentnd pli:
457 = 512
446
n legtur cu distribuirea profitului pentru dividende sunt necesare unele
precizri. Astfel, n contabilitate, dividendul reprezint orice distribuire, n bani
sau n natur, n favoarea acionarilor sau asociailor, din profitul stabilit pe baza
bilanului i a contului de profit i pierdere, proporional cu cota de participare la

56
capitalul social. n principiu, dividendele ce urmeaz a fi distribuite, implicit
impuse impozitrii se determin pe baza relaiei:

Fr ca problema s fie explicit formulat, acordarea dividendelor se face

numai n raport cu aciunile subscrise i vrsate (deci capitalul subscris vrsat). O
asemenea soluie poate fi definit prin contractul de societate i statutul societii.
Dividendele sunt supuse impozitrii, prin reinere la surs, cu o cot de 10%
(pentru exerciiul financiar 2005) i de 16% (ncepnd cu exerciiul financiar 2006)
din suma acestora.
Termenul de plat a dividendelor este stabilit de Adunarea General Ordinar
a Acionarilor sau asociailor la propunerea consiliului de administraie sau al
directorului.

8.5. Redactarea situaiilor financiare

Lucrrile de completare a situaiilor financiare reprezint, prin coninutul lor
n cea mai mare parte operaii de prelucrare i transcriere a datelor, din situaiile
financiare precedente i din balana conturilor. Prin structura lor operaiile de
prelucrare a datelor privind exerciiul curent constau din selectarea, gruparea i
nsumarea soldurilor din balana conturilor. Aceste operaii necesit cunoaterea
posturilor din bilanul contabil i din contul de rezultate care corespund conturilor
din balan.
CONCEPTE-CHEIE: situaii financiare; conturi anuale; lucrri de
nchidere a exerciiului; balana conturilor nainte de inventariere; valoarea de
inventar; regularizarea rezultatului inventarierii; valoarea de nlocuire;
delimitarea n timp a cheltuielilor i veniturilor; balana conturilor dup inventariere;
rezultat contabile; rezultat fiscal.
NTREBRI DE AUTOEVALUARE
1. Ce reprezint situaiile financiare?
2. Ce cuprinde un set de situaii financiare conform IAS 1? Dar n
contabilitatea din ara noastr care este componena situaiilor financiare?
3. Care sunt lucrrile de nchidere a exerciiului?
4. Ce este balana conturilor?
5. Ce reprezint rezultatul contabil? Dar rezultatul fiscal?
6. Pe ce destinaii se distribuie profitul net?
7. Ce reprezint dividendul?

TESTE-GRIL

1. Situaia stocurilor de materii prime n cursul lunii august este: 1 august

sold iniial 10 buc. 1.000 lei/bucat; 5 august intrri 20 buc. 2.000 lei/bucata;
10 august intrri 30 buc 3.000 lei/bucata; 20 august intrri 40 buc. 4.000

57
lei/bucata; 30 august intrri 5 buc. 4.500 lei/bucata; ieiri pe 18 august 55
buci i 25 august 43 buci.
Care este valoarea ieirilor din 25.08 i valoarea stocului final utiliznd
metoda FIFO?
a). 167.000 lei, 30.500 lei;
b). 167.000 lei, 8.000 lei;
c). 173.000 lei, 30.500 lei;
d). 173.000 lei, 8.000 lei;
e). 157.000 lei, 8.000 lei. Rspuns : a

2. O societate comercial care tine evidena mrfurilor la pre de vnzare

inclusiv TVA i care practic un adaos comercial de 30% a vndut i ncasat
mrfuri n sum de 2.629.900 lei, pre de vnzare inclusiv TVA. Care este costul de
achiziie, adaosul comercial i TVA aferent acestei vnzri i cum se nregistreaz
ieirea din gestiune a mrfurilor vndute:
a) 2.629.900 lei 607 = 371 2.629.900 lei
b) 1.700.000 lei 607 = 371 2.629.900 lei
510.000 lei 378
419.900 lei 4427
c) 2.103.920 lei 607 = 371 2.629.900 lei
525.980 lei 378
d) 2.210.000 lei 607 = 371 2.629.900 lei
419.900 lei 4428
e) 1.700.000 1ei 607 = 371 2.629.900 lei
510.000 lei 378
419.900 lei 4428 Rspuns: e

3. Completai urmtorul enun:

La intrarea n patrimoniu, stocurile sunt evaluate i nregistrate n
contabilitate la valoarea sau valoarea de.care este reprezentat de
costul de..sau de costul de.

Rspuns : contabil/intrare/achiziie/producie

4. O societate deine un stoc iniial de produse finite la cost de producie

3.000 lei. Operaiile efectuate n cursul lunii au fost: produse obinute la cost de
producie 6.000 lei; produse vndute la pre de vnzare dar nefacturate l.000 lei.
TVA 19%; stoc final de produse nevndute la cost de producie 2.000 lei. Care
sunt nregistrrile contabile legate de produse finite n condiiile utilizrii metodei
inventarului permanent:
a)
6.000 lei 345 = 711 6.000 lei
1.190 lei 418 = 701 1.000 lei
4428 190 lei
58
 7.000 lei 711 = 345 7.000 lei

b)
6.000 lei 345 = 711 6.000 lei
1.190 lei 418 = 701 1.000 lei
4428 190 lei
2.000 lei 711 = 345 2.000 lei

c)
6.000 lei 345 = 711 6.000 lei
1.190 lei 411 = 701 1.000 lei
4427 190 lei
7.000 lei 711 = 345 7.000 lei

d)
3.000 lei 711 = 345 3.000 lei
6.000 lei 345 = 711 6.000 lei
1.190 lei 418 = 701 1.000 lei
4428 190 lei
e)
6.000 lei 345 = 711 6.000 lei
1.190 lei 418 = 701 1.000 lei
4428 190 lei
Rspuns: a

5. Completai urmtorul enun:

Regularizarea TVA presupune ......conturilor ........ i........ i stabilirea
sumelor de pltit sau de ncasat, dup caz.

Rspuns : nchidere/4426/4427

6. n contul de profit i pierdere figureaz urmtoarele informaii: vnzri de

mrfuri 20.000 lei; costul de cumprare al mrfurilor vndute 5.000 lei; producia
imobilizat 28.000 lei; cheltuieli cu materii prime 5.000 lei; subvenii de exploatare
6.000 lei; subvenii pentru investiii virate la venituri 8.000 lei; cheltuieli cu
personalul 8.500 lei; amortizri i provizioane pentru exploatare 15.000 lei:
venituri din amortizri i provizioane privind exploatarea 12.000 lei; amenzi
datorate autoritilor romne 870 lei, i pltite 600 lei, dividende cuvenite l.700 lei;
dividende pltite 2.500 lei, cota de impozit pe profit 16%. Impozitul pe profit
datorat este:
a) 6.672 lei
b) 6.261 lei
c) 6.533 lei
d) 6.480 lei
e) 6.289 lei.

Rspuns: d
59
 7. Se dau urmtoarele date privind situaia creanelor clieni considerate
incerte la inventarul exerciiului N: Client A: creana inclusiv TVA 119.000 lei,
grad de recuperare 75%; client B: creana inclusiv TVA, 1.190.000 lei, grad de
recuperare 40%; client C: creana inclusiv TVA 952.000 lei, grad de recuperare
60%; client D: creana inclusiv TVA 357.000 lei, grad de recuperare 80%;
Cunoscnd ponderea pentru provizionul necesar de constituit, valoarea acestuia
este:
Client A Client B Client C Client D
a) 75.000 400.000 480.000 240.000
b) 89.250 407.600 571.200 285.600
c) 14.250 76.000 91.200 102.600
d) 25.000 600.000 320.000 60.000
e) 50.000 1.200.000 640.000 120.000

Rspuns: d

BIBLIOGRAFIE SELECTIV
1. Coman, Florin, Contabilitate financiar, Editura Fundaiei Romnia de
Mine, Bucureti, 2006.
2. Ristea, Mihai (coordonator), Contabilitatea financiar a ntreprinderii,
Editura Universitar, Bucureti, 2005 (2006).
3. Feleag, Niculae, Feleag (Malciu), Liliana, Contabilitate financiar o
abordare european i internaional, vol. I i II, Editura Infomega, Bucureti,
2005.
*** Ministerul Finanelor Publice, Ordinul Ministrului Finanelor Publice
nr.1752/2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu
directivele europene, n Monitorul Oficial, nr. 1080 i 1080 bis, 30
noiembrie 2005.

60
 INFORMATIC DE GESTIUNE (LIMBAJE)

Prof.univ.dr. Doina FUSARU

Conf.univ.dr. Zenovic GHERASIM

OBIECTIVE
Cursul de Informatic de gestiune (Limbaje) se desfoar n semestrul I al
anului universitar 2007-2007.
Obiectivele disciplinei Informatic de gestiune (Limbaje) (1) se concretizeaz n
cunoaterea i aprofundarea noiunilor de baz ale organizrii datelor n vederea
prelucrrii automate cu ajutorul calculatorului electronic, a elementelor fundamentale
ale programrii i ale limbajului de programare Visual Basic, precum i n ctigarea
deprinderilor practice n rezolvarea prin programare a problemelor economice specifice
ale domeniului financiar-contabil.
Problematica teoretic i aplicaiile practice sunt sistematizate n aa fel nct s
asigure nsuirea raional i formarea gndirii informatice a studentului.

CONCEPTE-CHEIE: dat; informaie; cunotin; structuri de date; modele de

date; program; programare; declaraie; instruciune; algoritm; schem logic; limbaj
de programare; procedur; funcie; programare orientat pe obiecte; aplicaie
informatic; Visual Basic.

1. DAT, INFORMAIE I CUNOTIN. ORGANIZAREA DATELOR

N VEDEREA PRELUCRRII AUTOMATE CU AJUTORUL
CALCULATOARELOR ELECTRONICE
1.1. Conceptele de societate informaional societate a cunoaterii. Sistem
informaional, sistem informatic, sistem bazat pe cunotine.
Dat, informaie i cunotin
Noiunea de societate informaional (Information Society) descrie o economie i o
societate n care colectarea, stocarea, prelucrarea, transmiterea, diseminarea i utilizarea
informaiilor i cunotinelor, inclusiv dezvoltarea tehnicilor de comunicaie interactiv,
au un rol decisiv. Factorii semnificativi n aceast dezvoltare sunt: nalta tehnologie
(HighTech), industria, lumea lucrului (Work World), precum i toate formele de cultur
n societate. Societatea informatic este o parte a societii informaionale care folosete
progresele tehnicii de calcul n toate domeniile de activitate economico-social.
128
Societatea bazat pe cunotine (Knowledge-Based Society) este o parte a societii
informatice care utilizeaz tehnologiile informaiei i ale comunicaiilor (IT&C)
preponderent pentru prelucrarea datelor sub form de cunotine. Considernd un nivel
superior (pe modelul de devczvoltare n spiral al societii umane), cel mai cuprinztor
concept este cel de societate a cunoaterii (Knowledge Society). Societatea cunoaterii
este fundamentat pe acumularea i utilizarea de date sub form de informaii i
cunotine la nivel social. Conform acad. Mihai Drgnescu1, societatea cunoaterii
reprezint mai mult dect societatea informaional i dect societatea informatic,
nglobndu-le de fapt pe acestea. Societatea cunoaterii folosete piese (pieces) ale
cunoaterii.

1. Mihai Drgnescu, Societatea informaional i a cunoaterii. Vectorii societii

cunoaterii (studiu tematic), Academia Romn, www.academiaromana.ro, 2001.

Societatea informaional are la baz sistemele informaionale, societatea

informatic sistemele informatice, iar societatea bazat pe cunotine se fundamenteaz
pe sistemele bazate pe cunotine (Knowledge-Based Systems). Sintagma folosit de
Romano Prodi, fostul preedinte al Comisiei Europene, este de economie bazat pe
cunotine (Knowledge-Based Economy, KBE); aceast KBE reprezint cea mai rafinat
parte a noii economii (New Economy), prin noua economie nelegnd economia
specific societii informaionale societii cunoaterii (SI SC).
Sistemul este un ansamblu de elemente dependente (componente, principii, reguli,
relaii etc.) care formeaz un ntreg organizat, pe baza unui plan prestabilit, cu scopul
realizrii unui anumit obiectiv. Sistemul informaional reprezint acel sistem de
prelucrare a informaiilor, mpreun cu resursele organizaionale asociate, cum sunt
resursele umane, tehnice i financiare ce furnizeaz i distribuie informaia. Sistemul
informatic reprezint partea automatizat a sistemului informaional ce realizeaz
prelucrarea datelor i informaiilor folosind un sistem de calcul; este un ansamblu de
echipamente i programe pe calculator (software) care asigur prelucrarea datelor.
Sistemul bazat pe cunotine este o parte a sistemului informatic care proceseaz
cunotine ntr-o cantitate determinant i semnificativ.
Dup acad. Mihai Drgnescu, cunotina este informaie cu neles i informaie
care acioneaz. Cunotina semnific ceea ce este cunoscut. ntr-o alt percepie,
cunotinele sunt informaii dobndite prin instruire (educaie) i practic (experien). La
modul general, datele sunt reprezentate convenional prin numere, mrimi, relaii etc. i
sunt folosite la rezolvarea problemelor sau sunt obinute printr-o activitate de cercetare.
Informaia reprezint elementele de noutate despre un fenomen, proces etc. Noutatea,
caracteristic noiunii de informaie, este perceput de utilizator numai n momentul
intrrii n contact cu aceast informaie. Ca urmare, din punct de vedere informatic,
datele sunt informaii sau cunotine reprezentate simbolic i nregistrate n vederea
gestionrii (evidenei) i/sau prelucrrii. Rezultatul prelucrrii este tot o dat care, prin
interpretare, se transform iniial n informaie i apoi (nu ntotdeauna) n cunotin.

129
 Caracterul de dat, informaie sau cunotin este relativ (adic se schimb n
funcie de contextul ce definete nsuirea de noutate pentru informaie i de neles i
utilitate prin aciune pentru cunotin).
Oceanul informaional actual necesit nu numai eforturi de stocare a datelor,
informaiilor i cunotinelor, dar mai cu seam de selecie, la momentul oportun a celor
mai relevante i utile dintre acestea.
Se reamintete faptul c informatica este tiina prelucrrii automate a datelor.
Informatica de gestiune este acea parte a informaticii care prelucreaz automat datele de
eviden i control vehiculate n cadrul unei organizaii economice. Ca urmare, esena
tuturor sistemelor informatice prezentate mai sus este gestionarea datelor care,
interpretate de factorul uman, devin uneori, aa cum s-a artat n acest paragraf,
informaii sau cunotine.

1.2. Noiuni fundamentale utilizate n organizarea datelor

Datele sunt stocate n memoria intern i memoria extern a oricrui sistem de
calcul. Organizarea datelor se refer la procesul de definire i structurare a datelor n
colecii de date, precum i la realizarea legturilor ntre elementele unei colecii i ntre
coleciile de date. Organizarea datelor se proiecteaz n scopul regsirii automate a
acestora dup diverse criterii.
Obiectivele organizrii datelor sunt, n principal, urmtoarele:
timp de acces minim la date;
apariia o singur dat a datelor n sistem;
spaiu de memorie intern i extern pentru date ct mai mic;
reflectarea prin organizare a tuturor legturilor dintre procesele economice pe
care aceste date le reprezint;
posibilitatea modificrii structurii datelor i a relaiilor dintre date fr a
produce schimbri n programele care le gestioneaz.
Tehnicile de organizare a datelor n colecii de date sunt: fiierul de date i baza de
date.
Fiierul de date reprezint o colecie de date memorat pe un suport tehnic ntr-o
succesiune de nregistrri. Accesul la o nregistrare din fiierul de date se obine prin
parcurgerea nregistrrilor fiierului n secvena n care au fost stocate (acces secvenial)
sau pe baza unei chei de identificare care s permit regsirea rapid a nregistrrii (acces
direct). Accesul direct se obine prin indexarea fiierelor, adic prin crearea unor tabele
de indeci care, pentru fiecare valoare a atributului-cheie primar (atribut care permite
identificarea n mod unic a unei nregistrri din fiier), s conin adresa corespunztoare
(n cadrul fiierului) a fiecrei nregistrri.
Creterea necesarului de date, informaii i cunotine pentru agenii economici i
progresele tehnologiilor informaiei i ale comunicaiilor (IT&C) au determinat
organizarea datelor n baze de date. O baz de date este un fiier format din nregistrri
(records) sau rnduri, fiecare coninnd cmpuri (fields) sau coloane, i o mulime de
operaii de cutare, sortare, recombinare etc.

130
 n proiectarea i nelegerea unui sistem informatic, organizarea datelor reprezint
o etap fundamental care presupune:
1) definirea, structurarea, ordonarea i gruparea datelor n colecii de date
omogene;
2) stabilirea legturilor ntre date, ntre elementele unei colecii de date i ntre
coleciile de date, dup o ierarhie bine precizat;
3) memorarea datelor pe un suport informaional prelucrabil ntr-un sistem de
calcul.
Noiunile fundamentale folosite n organizarea datelor sunt: entitatea, atributul i
valoarea. ntre acestea exist legturi de interdependen astfel:
o entitate are mai multe atribute, iar atributele au o anumit mulime de valori;
entitatea reprezint un obiect concret sau abstract definit prin proprietile sale;
orice proprietate a unui obiect este exprimat printr-o pereche (ATRIBUT,
VALOARE).
Exemple:
a) materialul M are lungimea mare, unde lungimea este atributul, iar mare
este valoarea (LUNGIMEA, MARE);
b) un client persoan fizic al unei societi comerciale poate fi reprezentat prin
mulimea de perechi: (NUME, POPESCU); (PRENUME, ION); (LOCALITATE,
BUCURETI); (TELEFON, 0213211231); (BANCA, BCR); (CONT_BANCAR,
RO15RZBR0000070002170022).
Mulimea atributelor M_ATR = (NUME, PRENUME, LOCALITATE,
TELEFON, BANCA, CONT_BANCAR) poate fi asociat mai multor clieni ai
societii comerciale. Ca urmare, atributele nu caracterizeaz doar o entitate, ci o clas de
entiti care este denumit entitate de grup. Elementele unei entiti de grup prezint
drept caracteristic aceeai mulime de atribute. Ca urmare, entitile din cadrul unei
entiti de grup sunt de acelai tip, definindu-se astfel un tip de entitate.
Atributul este denumit i cmp sau caracteristic. Un cmp poate lua o anumit
clas de valori, fiind caracterizat de natura acestei clase de valori (de exemplu, atributul
este numeric dac ia valori numerice, atributul este alfanumeric dac clasa de valori este
reprezentat de iruri de caractere etc.).
Atributele compuse se obin prin concatenarea mai multor atribute elementare.
Atributul care identific n mod unic o entitate se numete atribut-cheie.
Caracteristicile care nu identific n mod unic o entitate se numesc atribute non-cheie.
Din punctul de vedere al compunerii, datele se clasific n:
date elementare sau scalare, adic data nu se mai divide n raport cu informaia
sau cunotina pe care o reprezint;
date compuse, adic formate din mai multe date elementare.
Din punct de vedere logic, o dat este definit prin identificator, atribut i valoare.
De exemplu:
MATERIAL identificator
PRET_UNITAR atribut
120000 valoare
Din punct de vedere fizic, unei date i corespunde o zon de memorie de o anumit
mrime care se afl la o adres absolut.
131
 1.3. Relaiile dintre date
ntre date exist relaii sau legturi diferite. ntre datele care aparin unor tipuri de
entiti se pot realiza dou feluri de legturi:
prim legtur se exprim prin apartenena datelor la entitate;
a doua legtur se definete pentru entitile de acelai tip sau de tipuri diferite.
Exemple:
a. Dac se noteaz cu SALARIATI mulimea salariailor unei societi comerciale,
ntre datele a1 i a2 ce aparin acestei mulimi, se pot defini relaii de tipul:
a1 are aceeai funcie de ncadrare cu a2;
a1 are acelai salariu cu a2;
a1 are aceeai vrst cu a2 etc.
b. Se consider dou clase de entiti: PRODUSE_BANCARE i CLIENTI. ntre
datele acestor dou clase de entiti se pot defini relaiile:
un produs bancar poate fi achiziionat de unul sau mai muli clieni ai bncii;
un client al bncii poate achiziiona unul sau mai multe produse bancare.

1.4. Structuri de date

Structura de date este o colecie de date ntre care s-au stabilit un ansamblu de
relaii pe baza crora funcioneaz un mecanism de selecie i identificare a
componentelor. Mulimea de date, asociat structurii de date, poate cuprinde datele unui
tip sau ale mai multor tipuri de entiti. Componentele structurii se identific prin nume
sau prin poziia pe care o dein n structur n raport cu ordinea specificat.
n situaia n care pentru localizarea unei componente se parcurg toate celelalte
componente dinaintea ei, structura are acces secvenial. n schimb, atunci cnd o
component poate fi selectat fr a ine seama de celelalte, structura are acces direct.
Componentele unei structuri de date sunt date elementare sau sunt ele nsele
structuri de date.
Asupra unei structuri de date se pot efectua urmtoarele operaii:
crearea (nseamn memorarea datelor iniiale pe suportul de stocare);
actualizarea (schimbarea strii structurii prin adugare, modificare sau tergere
de elemente, modificarea valorii sau relaiilor dintre elemente);
consultarea (accesarea componentelor structurii de date);
sortarea (aranjarea elementelor unei structuri de date n conformitate cu criterii
prestabilite);
ventilarea (divizarea unei structuri de date n dou sau mai multe structuri de
date);
fuzionarea (formarea unei structuri de date noi din dou sau mai multe structuri
de date) etc.
Structurile de date care prezint aceeai organizare i asupra crora se execut
aceleai operaii formeaz un anumit tip de structuri de date. Tipul de structur de date
reprezint o mulime ordonat de date ntre care s-au stabilit anumite relaii i pentru care

132
realizarea operaiilor se efectueaz cu un grup de operatori de baz care au o anumit
semantic.
Dac se ia n considerare tipul componentelor, structurile de date se clasific n
omogene (componentele sunt de acelai tip) i eterogene (componentele au tipuri
diferite).
Cnd structura de date se descompune n structuri de date de acelai tip, atunci
structura obinut este denumit recursiv.
Dup nivelul de structurare al datelor, se deosebesc structura fizic (structura de
date care se refer la modul de implementare pe supori tehnici informaionali) i
structura logic (modul de ordonare a datelor i modul de folosire a operatorilor de
tratare a datelor).
Dac se ia n considerare posibilitatea modificrii valorilor i a structurilor, se
identific structuri statice (pe tot parcursul existenei acestora prezint acelai numr de
componente i n aceeai ordine (adic au cardinalitate finit, prin cardinalitate
nelegndu-se numrul elementelor mulimii)) i structuri dinamice (permit modificarea
valorilor i a structurii de date prin aplicarea unor operatori; aceste structuri de date au
cardinalitate infinit deoarece prezint un numr nelimitat de componente).
O structur logic poate fi implementat att ca structur static, ct i ca structur
dinamic. Exist ns i structuri logice ce nu pot fi implementate static. n organizarea
datelor trebuie definit att structura logic, ct i cea fizic, deoarece cele dou nivele se
condiioneaz reciproc.
Din punctul de vedere al tipului de structur de date, se deosebesc:
structura de date punctual (o entitate de grup izolat);
structura de date liniar (primul element nu are predecesori; ultimul element
nu are succesori; ntre date se stabilesc relaii de tipul unu-la-unu; cnd ultimul element
coincide cu primul element, structura liniar devine structur circular sau inelar);
structura de date arborescent (este denumit i structur de date ierarhic sau
descendent; exist un element unic care este denumit nodul rdcin (root node; orice
nod diferit de nodul rdcin prezint un predecesor imediat unic; orice nod care nu este
terminal prezint un numr finit de succesori imediai; ntre noduri se stabilesc relaii de
tipul unu-la-muli);
structura de date reea (acest tip de structur de date se definete cnd exist o
relaie de preordine ntre elementele coleciei de date; un nod prezint mai muli
predecesori; un nod poate fi predecesor pentru propriul su predecesor; ntre elementele
reelei se stabilesc relaii de tipul muli-la-muli);
structura de date relaional (acest tip de structur de date este format din mai
multe tabele, relaii sau tablouri de date elementare).
Datele i structurile de date pot fi predefinite sau definite de utilizator.
Structurile de date se folosesc, n special, n programare, iar unele dintre ele sunt
fundamentale i n teoria bazelor de date (cum este, de exemplu, tabloul sau tabelul
(table), care este folosit n structurarea bazelor de date relaionale).

1.5. Modele de date

133
 Modelarea datelor servete pentru prelucrarea datelor cu ajutorul calculatorului
electronic. Definirea unui model de date cuprinde urmtoarele:
structura modelului;
operatorii care se utilizeaz la manipularea structurilor de date;
stabilirea regulilor de integritate pentru meninerea corectitudinii datelor.
Definirea structurii modelului cuprinde definirea obiectelor (entitilor) i a
caracteristicilor asociate (atributelor). Se utilizeaz urmtoarele elemente: cmpul (cel
mai mic element al structurii), grupul simplu sau compus (set compus din cmpuri
multiple i grupuri) i nregistrarea (ansamblu de cmpuri sau grupuri care constituie i
elementul generic al structurii). Relaiile dintre nregistrrile unei entiti (obiect) sau mai
multor entiti (obiecte) independente se materializeaz ntr-o legtur dintre o realizare a
nregistrrii-printe i una sau mai multe realizri ale nregistrrii-copil. Prin entitate se
nelege un obiect al universului real ce este supus modelrii, obiect care este caracterizat
de o identitate proprie, de o existen proprie i de o familie de caracteristici care
semnific proprietile acestui obiect. Relaiile sunt denumite i asocieri.
Pentru realizarea unei reprezentri grafice (sub form de diagrame) a structurii
modelului se utilizeaz tehnica entitate-asociere care const n identificarea
componentelor (entitilor), identificarea asocierilor dintre entiti i codificarea lor,
identificarea atributelor i precizarea atributelor de identificare a entitilor. Fiecare
entitate prezint mai multe realizri. Legturile dintre entiti sunt reprezentate prin arce
neorientate sau orientate (figura 1) care stabilesc legtura ntre nodurile ce reprezint
entitile participante la asociere. Semnificaia legturii este exprimat printr-un nume
acordat legturii. Legtura se reprezint cu un nod etichet (sub form de romb) dispus
pe arc ca nod intermediar.

Figura 1. Reprezentarea relaiei CLIENI PRODUSE i a cardinalitii

Tipul sau forma legturii se evideniaz cu ajutorul cardinalitii. n figura 1 este

reprezentat grafic cardinalitatea legturii ntre CLIENI PRODUSE. Cardinalitatea
legturilor semnific numrul minim i numrul maxim de realizri (instane) de entitate
care pot fi asociate cu o realizare a partenerului de asociere. Cardinalitatea se reprezint
prin perechi de numere, cte o pereche pentru fiecare entitate din cadrul legturii. Din
figura 1 se observ c un anumit produs poate fi achiziionat de mai muli clieni i un
client poate cumpra mai multe produse. Perechea (1,n) este asociat entitii CLIENI
i semnific faptul c un client poate s achiziioneze un produs sau poate s
achiziioneze mai multe produse. Perechea (0,n) este asociat entitii PRODUSE i
semnific faptul c un produs poate s nu fie achiziionat de nici un client sau poate s fie
achiziionat de mai muli clieni.
134
 ntre entiti se pot stabili urmtoarele tipuri de legturi:
1. Dup cardinalitatea asocierii i dup gradul asocierii (maximele cardinalitii)
se deosebesc:
asocieri de tipul unu la unu (one-to-one);
asocieri de tipul unu la muli (one-to-many);
asocieri de tipul muli la muli (many-to-many).
2. Dup cardinalitatea asocierii i dup obligativitatea participrii entitilor la
asociere (minimele cardinalitii) se difereniaz:
asocieri pariale (acele asocieri care nu oblig participarea la asociere a tuturor
entitilor vizate);
asociere totale (complete).
3. Simultan, dup gradul asocierii i dup obligativitatea participrii la asociere,
tipurile de legturi se difereniaz n:
asocieri pariale de tip unu la unu;
asocieri totale de tip unu la unu;
asocieri pariale de tip unu la muli;
asocieri totale de tip unu la muli;
asocieri pariale de tip muli la muli;
asocieri totale de tip muli la muli.
4. Dup numrul de entiti distincte care particip la asociere se definesc:
asocieri binare (asocieri ntre dou entiti distincte);
asocieri recursive (asocieri ale entitilor cu ele nsele);
asocieri complexe (asocieri ntre mai mult de dou entiti distincte).
Atributele reprezint proprieti distincte ale entitilor, ns ele se pot referi i la
asocierile dintre entiti. Dup complexitate, atributele se clasific n atribute simple sau
elementare i n atribute complexe (compuse din mai multe atribute elementare). Dup
realizrile pe care le pot prezenta atributele, acestea pot fi monovaloare, multivaloare,
obligatorii sau opionale. Un atribut de identificare este denumit cheie, atunci cnd este
caracterizat prin unicitatea valorii sale pentru fiecare instan a entitii (de exemplu,
cod_client pentru entitatea CLIENI, cod_produs pentru entitatea PRODUSE.
Atributele-cheie se marcheaz prin subliniere sau printr-o sgeat spre entitatea creia i
aparin.
Operatorii utilizai n modelele de date sunt citire, memorare, modificare,
jonciune etc. Pentru asigurarea corectitudinii datelor se folosesc reguli de integritate.
Cele mai importante modele de date sunt modelul ierarhic, modelul reea, modelul
relaional i modelul orientat obiect.
Modelul ierarhic conine ca structuri de baz tipuri de nregistrri care grupeaz
toate atributele unei entiti. Acest model posed ierarhia ca tip de structur. Aceast
ierarhie dispune de un tip de nregistrare definit ca rdcin i mai multe tipuri de
nregistrri subordonate, legate sub form de arbore, motiv pentru care modelul este
denumit i arborescent.
Nodul din arbore care nu este rdcin sau nod final, are un singur nod superior i
unul sau mai multe noduri inferioare. Legtura de la un nod superior la unul inferior este

135
de tipul 1m, iar legtura de la un nod inferior la unul superior este de tipul 11.
Datorit existenei celor dou structuri, modelul ofer operatori separai, i anume:
operatori de citire pentru tipul de nregistrare;
operatori de citire pentru tipul ierarhie;
operatori de memorare pentru tipuri de nregistrri;
operatori de memorare pentru ierarhie.
n cazul modelului reea, datele sunt reprezentate ca la modelul ierarhic, cu
deosebirea c fiecare inferior poate avea mai muli superiori. Structurile specifice
modelului reea pot s fie tipul de nregistrri (asigur atributele unei entiti) i tipul de
set (asigur legturile ntre tipurile de nregistrare).
Modelul relaional este fundamentat pe teoria matematic a relaiilor,
caracterizndu-se printr-o singur structur de date, i anume relaia sau tabelul. Un
astfel de model poate fi perceput ca o mulime de tabele obinute prin metoda
normalizrii. Normalizarea pornete de la o mulime de atribute sau cmpuri de date i de
la o mulime de dependene funcionale dintre atribute. Normalizarea permite obinerea
unei scheme conceptuale a modelului relaional ntr-o form normalizat n care se
elimin anomaliile de actualizare.
Modelul orientat obiect este bazat pe structura denumit clas de obiecte ce este
definit prin abstractizare din entitile desemnate.

2. REZOLVAREA PROBLEMELOR ECONOMICE CU AJUTORUL

PROGRAMELOR PE CALCULATOR. PROGRAMARE
2.1. Noiuni de baz specifice procesului de prelucrare automat a datelor
Orice sistem de calcul (adic acel sistem tehnic care asigur execuia procesului de
prelucrare automat a datelor) are n compunere, n esen, partea de hardware i partea
de software. Bill Gates, patronul Microsoft, spunea n anul 2002 c din totalul costurilor
unui sistem de calcul, partea de hardware reprezint 5%, n timp ce partea de software
reprezint 95% din totalul acelorai costuri. Problema costurilor unui sistem de calcul
devine din ce n ce mai important n condiiile cerute de societatea informaional
societatea cunoaterii i n conformitate cu prevederile legale referitoare la respectarea
legii drepturilor de autor n domeniul software.
Partea de software a unui sistem de calcul cuprinde, la rndul ei, software-ul de
baz (sistemul de operare sau sistemul de programe de baz) i software-ul de aplicaie
(sau sistemul de programe aplicative). Un sistem informatic are funcia de prelucrare
automat a datelor pentru obinerea informaiilor necesare procesului de conducere sau
de informare. Procesul de prelucrare automat a datelor presupune existena simultan a
urmtoarelor elemente: sistemul de echipamente (hardware), sistemul de programe de
baz, sistemul de programe aplicative, datele de intrare ce sunt supuse proceselor de
prelucrare automat i datele de ieire sau rezultatele prelucrrilor. n esen, acest proces
de prelucrare automat a datelor este format din trei etape: introducerea (citirea) datelor
de intrare, prelucrarea datelor (efectuarea calculelor) i extragerea (scrierea) rezultatelor.

136
Este de reinut c datele de intrare sunt introduse printr-o operaie de citire read, iar
datele ce reprezint rezultate sunt obinute printr-o operaie de scriere write sau de
tiprire print a rezultatelor.
Datele ce sunt prelucrate pe un sistem de calcul sunt organizate ntr-o form
avantajoas pentru aplicaia informatic i sunt reprezentate ntr-o structur accesibil
calculatorului. Datele sunt organizate n colecii de date n funcie de condiiile specifice
impuse de sistemul informaional existent i de dorinele utilizatorilor finali din procesul
de decizie.
Procesul de prelucrare automat a datelor are loc ntr-o succesiune controlat de
operator, adic, n accepiunea clasic, de acel utilizator final specializat n operarea pe
sistemul de calcul. Etapele procesului de prelucrare a datelor pe calculator sunt
materializate n urmtoarele operaii:
Pregtirea datelor iniiale, de regul manual, n vederea introducerii lor n
procesul de prelucrare automat (citire), ce presupune verificarea, sortarea i codificarea
acestor date n funcie de documentele primare existente; verificarea datelor presupune
confirmarea concordanei ntre valorile prezente n documentele primare i valorile care
trebuie s existe n conformitate cu aplicaia informatic concret sau problema
economic cu urmeaz a fi rezolvat; sortarea datelor semnific acel tip de prelucrare
prin care datele sunt dispuse ntr-o anumit ordine, n conformitate cu un anumit sistem
sau cu anumite precizri ale utilizatorului; codificarea datelor nseamn operaia de
atribuire de semne numerice, alfabetice sau alfanumerice unor date cu scopul de a
optimiza numrul de semne cu care se scriu i se prelucreaz, de exemplu, elementele
specifice sistemului informaional financiar-contabil; noiunea de document primar (de
eviden primar) este cea definit n contabilitate, ca prim etap a funciei contabile,
adic acel document n care se consemneaz pentru prima dat o operaie economico-finan-
ciar (facturi, chitane, cecuri etc.). Fiecare eveniment ce prezint un efect economic se
nscrie ntr-un document primar n momentul i n locaia n care s-a produs.
Introducerea datelor iniiale n calculator, adic n memoria intern sau
memoria extern a sistemului de calcul; introducerea datelor iniiale poate fi fcut direct
de la tastatur (n regim conversaional) sau de pe un suport tehnic accesibil
calculatorului.
Prelucrarea propriu-zis a datelor, ceea ce nseamn execuia automat de
ctre calculator a tuturor operaiilor prestabilite prin program (validri de date, sortri,
interclasri, comparri i testri); validarea de date este tipul de prelucrare ce const n
verificarea datelor de intrare dac sunt corecte n raport cu un set de reguli prestabilite
(dac sunt reale, coerente, corelate, corect testate, corect transferate dintr-un mediu
ntr-altul); interclasarea datelor reprezint tipul de prelucrare prin care se obine un ir
(vector) de date ce conine toate elementele unor vectori iniiali ordonai; compararea
datelor este tipul de prelucrare prin care se verific existena unor relaii de ordine ntre
dou date; relaia de ordine a fost definit la cursul de matematic i este o relaie binar
pe o mulime de date ce stabilete ordinea de parcurgere a elementelor mulimii; testarea
datelor este tipul de prelucrare prin care se verific un ansamblu de date ce sunt pregtite
pentru buna funcionare a unui program.

137
 Prezentarea rezultatelor prelucrrii, adic afiarea pe ecranul monitorului
sau imprimarea pe hrtie; cnd rezultatele sunt folosite n prelucrri ulterioare, ele sunt
stocate pe supori magnetici.
Etapele i operaiile prezentate mai sus se ncadreaz n triada de aur, specific
oricrui sistem de calcul: stocare prelucrare prezentare date.

2.2. Noiuni de baz referitoare la programare

Rezolvarea unei probleme reprezint procesul de concepere i de implementare a
unei strategii de gsire a unei soluii sau de conversie la normalitate a unor stri generate
de condiii nedorite sau neateptate. n activitatea de concepere a programelor destinate
calculatoarelor electronice, problema de rezolvat este definit, detaliat i transformat
ntr-un proiect pe baza cruia se poate realiza un program ce poate fi rulat pe un sistem
de calcul.
nainte de a se scrie efectiv programul, se efectueaz analiza problemei de rezolvat
i se realizeaz algoritmul de calcul.
Programul pe calculator este un set de instruciuni (comenzi) ce se execut de
sistemul de calcul cu scopul de a efectua o succesiune de aciuni sau un tip prestabilit de
activitate. Instruciunea sau comanda semnific un enun ce specific o aciune ntr-un
limbaj de programare. Programul pe calculator (sau, mai simplu, programul) are n
compunere, de regul, dou tipuri de enunuri: declaraii i instruciuni. Declaraia este
asocierea dintre un identificator i anumite informaii. Aceast asociere este formal la
realizarea programului i devine efectiv n timpul compilrii sau n timpul execuiei
programului. Declaraia privete modul de organizare a datelor de intrare, pe timpul
prelucrrii, precum i a datelor de ieire (rezultatelor). Identificatorul reprezint orice ir
de caractere alfanumerice ce se folosete n calitate de: nume de variabil sau constant
ntr-un program; etichet de regsire a unui punct din program; nume de procedur sau
de funcie; nume ataat unei uniti logice de memorie extern (hard disc, dischet,
compact disc, memorie flash etc.).
Dintr-o alt perspectiv, orice program pe calculator reprezint un ansamblu
format din date (structuri de date) i algoritmi prezentate ntr-un limbaj de programare.
Noiunea de algoritm nu are o definiie riguroas. Algoritmul este o metod, un procedeu,
o reet, o soluionare a unei probleme, fr ns a realiza echivalena cu aceti termeni.
Dicionarele de informatic definesc algoritmul ca:
o descriere a schemei de realizare a unui eveniment cu ajutorul unei mulimi
finite de aciuni elementare predenumite, realizabile a priori i avnd o durat limitat n
timp;
un concept folosit pentru a desemna o mulime finit de operaii cunoscute care,
executate ntr-o ordine bine stabilit, pornind de la o mulime de valori (date) de intrare
conduc la obinerea n timp finit a unei alte mulimi de valori, valori (date) de ieire;
o secven finit de pai prin care se rezolv o problem logic sau matematic.

138
 n realizarea unui algoritm este necesar satisfacerea urmtoarelor patru condiii
(proprieti):
claritatea, ceea ce nseamn ca algoritmul s fie bine definit (cu specificaii
riguroase i fr ambiguiti);
exactitatea (determinismul), adic n fiecare moment al execuiei algoritmului,
se cunoate cu exactitate urmtoarea operaie, precum i modul de execuie a fiecrei
operaii; descrierea cu exactitate asigur execuia algoritmului pe un sistem de calcul;
universalitatea, ceea ce semnific faptul c orice algoritm, fiind ct mai
universal cu putin, asigur rezolvarea unei clase largi de probleme;
finitudinea, ce const n faptul c algoritmul este finit n spaiu (ca descriere) i
asigur obinerea rezultatului ntr-un timp determinat de execuie, adic dup un anumit
numr finit de pai.
Dup gndirea algoritmului, acesta se poate reprezenta sub mai multe forme; dintre
aceste forme, cele mai uzuale sunt reprezentarea n limbaj pseudocod i schema logic.
Limbajul pseudocod asigur descrierea algoritmilor prin intermediul a dou enunuri:
standard i nestandard; enunurile nestandard sunt fraze n limbajul natural ce se folosesc,
de regul, n programare pentru reprezentarea formei iniiale a algoritmilor; enunurile
standard exprim operaii ce dispun de corespondene directe n instruciunile limbajului
de programare.
Schema logic asigur reprezentarea sub form grafic a algoritmilor. Schema
logic de program se deosebete de schema logic de sistem. Schema logic de sistem
descrie operaiile de prelucrare a datelor pe sistemul de calcul, cu focalizare pe sursele de
date, documentele primare ce le conin, activitile ce se execut asupra lor, modul de
stocare i de prezentare a rezultatelor prelucrrii. Schema logic de sistem este utilizat
pentru a oferi o imagine de ansamblu a fluxurilor de date din sistemul de calcul, n timp
ce schemele logice de program sunt folosite pentru detalierea anumitor procese
reprezentate n schema logic de sistem. Schemele logice de program sunt independente
de limbajul de programare utilizat. Schemele logice utilizeaz simboluri grafice.
Pentru realizarea unui program sunt necesare trei tipuri de structuri de control,
caracterizate prin aceea c au o singur intrare i o singur ieire. Aceast posibilitate se
bazeaz pe teorema lui Boehm i Jacopini, care arat c orice algoritm poate fi
reprezentat ca o combinaie a celor trei structuri de control fundamentale: secvenial,
alternative i repetitive. Structura de control secvenial (liniar) cuprinde o succesiune
de blocuri care se execut unul dup altul. Structurile de control alternative (cu
ramificaii) corespund unui bloc de prelucrare care se execut n funcie de satisfacerea
unei condiii. Aceste structuri de control prezint urmtoarele forme: structura de control
alternativ cu dou ramificaii (IfThenElse); structura de control alternativ cu mai
multe ramificaii (imbricat); structura de control alternativ generalizat (Case-Of).
Structurile de control repetitive (de ciclare) asigur repetarea prelucrrii unor secvene de
program. Formele structurilor de control repetitive sunt: structura repetitiv fr contor
condiionat anterior (While Do); structura repetitiv fr contor condiionat posterior
(RepeatUntil); structura repetitiv cu contor condiionat anterior (DoFor); structura
repetitiv cu contor condiionat posterior (DoFor).

139
 Din punct de vedere structural, un program poate avea n compunere mai multe
subprograme sau module. Pot constitui subprograme, componentele programului de tipul
procedurilor i/sau al funciilor. Mai multe programe alctuiesc mpreun o aplicaie
informatic. Clasic, aplicaia informatic are o structur static arborescent, adic este
format dintr-un program principal care apeleaz subprograme. Subprogramele sunt
independente n conformitate cu principiile programrii structurate (programe
constituite din subprograme sau module i folosirea structurilor de control
fundamentale).
Aplicaia informatic este dedicat unui anumit domeniu de activitate economic
(de exemplu, aplicaie informatic de contabilitate, aplicaie informatic pentru
managementul resurselor umane, aplicaie informatic pentru gestiunea creditelor
bancare etc.). Noiunea de aplicaie informatic nu este similar cu aceea de sistem
informatic.
Limbajul de programare este un limbaj artificial ce se folosete pentru definirea
unui ir de instruciuni care pot fi prelucrate i executate pe un calculator.
Procedura (procedure) este o parte component, cu nume, a unui program, creia
i sunt asociate constante, tipuri de date i variabile i care execut, de regul, un task
unic. Task-ul este un subprogram sau aplicaie autonom rulat ca o entitate
independent. Funcia (function) este un subprogram sau rutin care returneaz o singur
valoare prin nsi numele funciei. Spre deosebire de funcie, procedura poate returna
mai multe valori atunci cnd este rulat. Variabila este, n programare, o locaie de
memorie n care se stocheaz date de un anumit tip i care pot fi modificate pe timpul
execuiei programului. Constanta desemneaz o entitate cu nume ce reprezint o valoare
care nu se modific pe timpul execuiei unui program. Structura de date este o schem de
organizare a datelor cu scopul de a simplifica operaiile de prelucrare sau de a uura inter-
pretarea lor. Exist mai multe tipuri de structuri de date: vector, nregistrare, mulime etc.
Instruciunea este format din dou elemente distincte: codul operatorului i
operanzii (datele supuse operaiei elementare reprezentate prin cod). n funcie de tipul
prelucrrii pe care o execut, instruciunile se clasific n:
instruciuni de prelucrare propriu-zis;
instruciuni de organizare (structurare) care realizeaz concordana logic
ntre algoritm i succesiunea intern a secvenelor de program.
Instruciunile de prelucrare propriu-zis se grupeaz n:
instruciuni de intrare-ieire care stabilesc sensul fluxului de date n sistemul de
calcul, fiierul de date asupra cruia se efectueaz operaia i echipamentul periferic pe
care se gsete acest fiier de date; fiierul de date este o colecie de date stocat pe un
suport tehnic ntr-o succesiune de nregistrri;
instruciunile de calcul, ce precizeaz natura operaiei, adresele operanzilor care
particip la calcul i a operaiei aritmetice;
instruciunile de transfer (atribuire), ce realizeaz transferul datelor, preciznd
sensul transferului i adresele operanzilor.
Instruciunile de organizare sunt urmtoarele:
instruciunile de comparare (decizie logic), care asigur compararea a doi sau
mai muli operanzi, rezultatul fiind categorisit ca adevrat (True) sau fals (False);
140
 instruciunile de salt, ce realizeaz trecerea de la secvena de instruciuni
curent din program la o secven de instruciuni situat n alt punct al programului.
Indiferent de limbajul de programare folosit pentru rezolvarea problemei,
realizarea unui program presupune parcurgerea urmtoarelor etape:
1. Analiza problemei de rezolvat i realizarea algoritmului, etap ce presupune
elaborarea unui enun complet al problemei, stabilirea modalitilor de organizare i de
reprezentare a datelor de intrare i de ieire, elaborarea schemei logic de sistem care
definete echipamentele din configuraia calculatorului ce particip la procesul de
prelucrare a datelor, realizarea algoritmului ce presupune elaborarea i reprezentarea
acestuia n limbaj pseudocod sau sub forma schemei logice de program.
2. Scrierea (introducerea) programului, ce are drept scop codificarea algoritmului,
adic conversia acestuia n conformitate cu instruciunile unui limbaj de programare;
pentru aceast codificare, se folosete un editor de texte; acest editor poate fi independent
sau poate face parte din mediul integrat de dezvoltare (IDE); se obine astfel programul-
surs (codul-surs al programului) care este scris ntr-un limbaj similar cu limbajul
natural, dar nc inaccesibil sistemului de calcul.
3. Compilarea programului, ce realizeaz traducerea programului-surs scris ntr-
un limbaj de programare de nivel nalt n program-obiect, exprimat n instruciuni cod-
main. Aceast operaie de traducere se obine, n mod automat, prin folosirea unei
componente a sistemului de operare, numit compilator. Dup compilare, eventualele
erori de codificare existente n program (numite erori de sintax ce apar datorit
nerespectrii sintaxei generale a unei instruciuni) sunt depistate i afiate. Erorile de
sintax sunt eliminate prin corecii aduse programului-surs, dup care operaia de
compilare este reluat. Este important de menionat faptul c n etapa de compilare nu se
depisteaz erorile logice din program; erorile logice sunt greeli produse la realizarea
algoritmului de calcul.
4. Editarea de legturi (linkeditarea), ce asigur includerea codului obiect al
programului (programul-obiect) ntr-un ansamblu executabil (programul executabil) care
cuprinde i module specifice sistemului de operare, funcii de bibliotec etc. cu ajutorul
componentei denumit editor de legturi (linkeditor). Eventualele erori ce apar conduc la
corecii n programul-surs.
5. Testarea logic a programului, ce realizeaz verificarea final a programului pe
baza unui set de date de test care acoper domeniul real de valori ale datelor de intrare ce
se vor folosi n timpul exploatrii programului.

2.3. Problematica general a limbajelor de programare

Limbajul de programare reprezint un limbaj artificial ce se folosete pentru
definirea unui ir de instruciuni care pot fi prelucrate i executate pe un sistem de calcul.
Spre deosebire de limbajele naturale (umane), limbajele artificiale au fost create cu
scopuri precise: limbaje de programare, limbaje de specificare a programelor, limbaje de
descriere a documentelor structurate, limbaje de schimb de date electronice, EDI
(Electronic Data Interchange) etc.
Limbajele de programare se definesc formal prin alfabet, vocabular i gramatici
(fapt ce permite compilarea sau interpretarea lor). Alfabetul reprezint mulimea
141
simbolurilor utilizate pentru scriere n limbajul de programare respectiv. Vocabularul este
compus din mulimea cuvintelor ntrebuinate n limbaj. Gramatica limbajului de
programare este reprezentat de ansamblul regulilor de scriere, cu preponderen sub
aspect sintactic (mulimea regulilor de formare a instruciunilor), cu luarea n consideraie
a regulilor de punctuaie i a semanticii (semnificaiilor conferite cuvintelor) i extrem de
puin sub aspect morfologic (ansamblul regulilor de modificare a formei cuvintelor, n
contextul utilizrii lor). Operaia de interpretare asigur execuia instruciune cu
instruciune (la comanda pas cu pas a operatorului) a unui program.
Un mare grad de utilizare l prezint sistemele de gestiune a bazelor de date
(SGBD) ce sunt fundamentate pe limbaje de descriere a structurii bazei de date i pe
limbaje de manipulare i interogare a bazei de date. SGBD-urile lucreaz cu date
organizate n baze de date i programele sunt independente n raport cu descrierea
datelor. Se dau ca exemple SGBD-urile FoxPro (cu o larg rspndire n Romnia n
anii 90 ai secolului XX), Informix, Oracle, Sybase, Microsoft Access.
Din categoria limbajelor de programare specializate fac parte limbajele
inteligenei artificiale. Se dau ca exemple limbajele Lisp i Prolog.
Limbajele de programare orientate pe obiecte sunt dezvoltate n conformitate cu
conceptual de programare orientat pe obiecte, OOP (Object-Oriented Programming).
Programarea orientat pe obiecte semnific programarea bazat pe obiecte la care se
adaug motenirea i polimorfismul (vezi paragraful 2.4).

2.4. Elementele de baz ale programrii orientate pe obiecte

Programarea orientat pe obiecte, OOP (Object-Oriented Programming).
specific limbajelor de programare orientate pe obiecte, nseamn programarea bazat
pe obiecte la care se adaug motenirea i polimorfismul. Programarea bazat pe
obiecte, OBP (Object-Based Programming) utilizeaz conceptele de obiect i clas.
Dintre limbajele de programare OOP se menioneaz Pascal, C++, C#, SmallTalk,
Simula, Java etc.
Obiectul este o entitate dinamic (este creat, utilizat i apoi distrus) constituit din
oricare unitate programabil i caracterizat prin identitate, metode de comportament i
stare. Identitatea individualizeaz un obiect n comparaie cu alte obiecte. Metodele de
comportament ale obiectului reprezint elementele comportamentale ale acestuia n
momentul accesrii. Prin comportament, obiectul i pune n eviden apartenena la
clas, precum i individualitatea sa. Starea obiectului este caracterizat cu ajutorul
atributelor lui. Orice atribut dispune de nume i valoare sau realizare ce este asociat ca
variabil de instan (ce definete proprietile obiectului la un anumit moment).
Elementele ce aparin coleciei de obiecte descrise ntr-o clas reprezint instane de
clas. Obiectul este definit de un identificator intern unic, independent de valoarea sau
adresa de memorie a obiectului. Acest identificator nu este controlat de utilizator i nu se
confund cu diferitele nume utilizate de utilizator cu scopul de a-l numi. Ca entiti
complexe, obiectele sunt constituite din alte obiecte i din valori. Distincia ntre obiecte
i valori se realizeaz prin intermediul strii obiectului: obiectele dispun de o stare
intern care se poate schimba; valoarea nu se schimb niciodat. Obiectele sunt create de
142
utilizatori, prin derivare din tipuri de obiecte create anterior sau printr-o operaie de creare
(new).
Clasa reprezint o implementare a unui tip abstract de date ce ncapsuleaz dou
tipuri de atribute: cmpuri sau proprieti i metode sau operaii ale tipului respectiv.
Cmpurile sunt private adic sunt ascunse n reprezentarea obiectului. Metodele sunt
publice adic accesibile utilizatorului. Altfel exprimat, clasa definete o categorie de
obiecte cu proprieti i metode ce se motenesc ntr-o subclas. Subclasa sau clasa
derivat definete comportamentul obiectului derivat dintr-o clas considerat de baz.
Clasa este un model de realizare a obiectelor de acelai tip i se definete cu ajutorul unui
limbaj declarativ sau pe cale grafic. Clasa are un nume, prezint operaii externe sau
metode, are o reprezentare intern (ca expresie a valorilor diverselor stri ale instanelor
de clas) i folosete un cod ce implementeaz att operaiile externe, ct i descrierile
reprezentrii interne a obiectelor. Clasa exist conceptual chiar i atunci cnd nu conine
obiecte i este un ablon pentru generarea i manipularea obiectelor i este accesat de
utilizator cu ajutorul interfeei specifice clasei. Specificarea metodei se numete
semntur, iar modul de implementare constituie corpul metodei. Noiunea de clas este
asociat, n special, cu faza de execuie i presupune: generarea de obiecte (new) i
memorarea mulimii de obiecte care reprezint instanele claselor. O clas descrie
obiectele, crearea unui obiect realizndu-se prin luarea n consideraie a unei expresii de
tip. Tipul reprezint o descriere abstract a unui grup de entiti asemntoare. Obiectul
prezint valorile lui proprii, lista atributelor i metodelor fiind gestionate de clas. Pentru
majoritatea limbajelor OOP, ansamblul instanelor unei clase reprezint o colecie care
are acelai nume cu clasa i care se numete extensie a clasei. Obiectele reprezint
instane (manifestri) ale claselor din care fac parte.
Tipul de dat este folosit pentru descrierea unei mulimi de obiecte care au aceeai
reprezentare. Fiecrui tip de dat i se asociaz anumite operaii, cum ar fi, de exemplu:
operaii aritmetice pentru date numerice, concatenri pentru irurile de caractere,
modificri pentru anumite articole.
Tipul abstract de dat este un tip de dat care este definit prin accentuarea
elementelor de precizare a comportamentului i de specificare a metodelor ce se pot
efectua asupra variabilelor de tipul de dat respectiv (se specific att structura
obiectului, ct i mesajele aplicabile lui). Tipul abstract de dat ascunde modul n care
sunt implementate metodele asociate obiectului, reprezentarea intern a obiectelor i
protejeaz algoritmii interni care implementeaz cererile din exterior. Acest tip abstract
de dat are dou componente: interfaa (list de metode) i implementarea (descrierea
structurii interne a datelor obiectului i realizarea procedurilor de implementare a
metodelor interfeei). Structura aleas pentru memorarea tipului abstract de dat este
ascuns pentru utilizator, ca urmare algoritmul de reprezentare este ncapsulat. Exist o
interfa public, la care au acces utilizatorii, i o interfa privat ce ascunde
reprezentarea i implementarea.
Diferena dintre tipul de dat i clas este urmtoarea: tipul de dat este destinat
pentru definirea de declaraii utilizate pentru controlul static al expresiilor de limbaj, n
timp ce clasele sunt abloane destinate generrii i manipulrii obiectelor care prezint
proprieti i comportament comun.

143
 ntre clase i obiecte se stabilesc relaii astfel: asociaii binare ntre dou clase,
asociaii n-are ntre mai multe clase, relaii ntre obiect i clasa din care face parte, relaii
ntre obiectele aceleiai clase.
Exist mai multe paradigme ale modelului folosit de OOP: motenirea,
ncapsularea, polimorfismul, abstractizarea datelor, persistena, evenimentul.
Paradigma este un ansamblu ce detaliaz conceptele specifice unui anumit termen
utilizat ca model. Paradigma se refer la forme de manifestare ale termenului respectiv.
Motenirea asigur transferarea de proprieti i metode de la clasa-printe ctre
un obiect nou. Prin motenire sunt generate tipuri noi de obiecte i clase ntr-o ierarhie.
Prin motenire, n OOP se elimin rescrierea i recodificarea programelor, asigurndu-se
reutilizarea codului. Un obiect nou motenete operaii sau metode, variabile de instan,
atribute. n cazul metodelor, este vorba de partajarea codului, iar n cazul variabilelor, de
partajarea structurii ntre datele obiectelor.
Proiectarea unei aplicaii prin intermediul OOP const n gruparea informaiilor
gene-rale n clase care sunt apoi specializate pas cu pas n subclase cu comportament
particular.
Metodele reprezint operaii ce pot regsi sau actualiza starea unui obiect. Aceast
stare a obiectului este memorat n variabilele instanelor sale. ntr-o ierarhie de
moteniri, o metod definit pentru o clas este motenit de subclasele sale. Motenirea
este implementat static sau dinamic. Motenirea static nseamn adugarea cmpurilor
motenite, situaie n care redefinirea unei clase oblig la actualizarea tuturor subclaselor.
Motenirea dinamic se realizeaz fr a se copia cmpurilor motenite i oblig la
parcurgerea legturilor de motenire. n cazul motenirii dinamice, actualizarea se
efectueaz mai rapid, n timp ce execuia este mai puin eficient. Motenirea poate fi
simpl sau multipl. Motenirea simpl se produce atunci cnd o subclas motenete
proprieti i metode ale unei singure clase-printe. Motenirea multipl se realizeaz
cnd o subclas posed mai multe clase-printe.
ncapsularea reprezint proprietatea ce definete posibilitatea de a ascunde prin
mascare atributele proprii ale unui obiect i modul n care se execut metodele. Astfel,
sunt protejate obiectele n situaia efecturii greite a unor manipulri exterioare. Un
obiect poate fi accesat numai prin metodele asociate la crearea sa.
Polimorfismul definete caracteristica unei metode de a se comporta n mod diferit
n funcie de clasa de obiecte creia i aparine. Polimorfismul asigur invocarea pentru
obiectele de diferite tipuri a metodelor cu acelai nume, dar semantic i implementare
diferit. O metod se comport diferit n funcie de clasa de obiecte creia i aparine.
Abstractizarea datelor se realizeaz prin faptul c nsi clasele sunt expresia unei
abstracii. Obiectele dintr-o clas prelucreaz datele modelului clasei creia i aparin.
Utilizatorul obine comunicarea cu obiectele prin mesaje ce se transmit prin interfaa ce
specific metodele posibile.
Persistena este o proprietate a obiectelor care implic existena acestora i dup
ncetarea procesului care le-a creat. Starea obiectului i codul, corespunztor metodelor,
sunt memorate n baza de date. Tipurile obiectelor pot fi declarate persistente prin
folosirea cuvntului-cheie persistent la momentul declarrii, variabila fiind i ea
constrns la un tip persistent.
144
 Evenimentul reprezint o aciune efectuat de sistemul de calcul n cazul n care
utilizatorul solicit executarea unei comenzi, este aplicat un mesaj al sistemului sau exist
o solicitare din partea altei aplicaii informatice. Ca urmare, evenimentele se pot produce
n mod interactiv sau programat. ntr-o aplicaie informatic dirijat prin evenimente,
codul nu urmrete o cale prestabilit, ci secvene de program executate ca rspuns la
apariia evenimentelor. Succesiunea n care se produc aceste evenimente determin
secvena dup care se execut codul, ceea ce nseamn c la fiecare rulare a programului,
el va parcurge o cale diferit.
3. LIMBAJUL DE PROGRAMARE VISUAL BASIC
3.1. Caractersticile generale ale mediului integrat de dezvoltare Visual Basic
Visual Basic (VB) reprezint un mediu integrat de dezvoltare, IDE (Integrated
Development Environment), n mod interactiv, pentru aplicaii informatice sub sistemul
de operare Microsoft Windows. n general, un mediu de programare este un sistem de
programare care asist utilizatorul i este asistat n proiectarea i codificarea algoritmilor
i a datelor, respectiv n editarea i depanarea programelor. Cnd acest mediu de
programare asist utilizatorul (programatorul) n toate etapele de realizare a unui
program, el se numete mediu de dezvoltare. Cnd toate componentele de asistare a
utilizatorului (programatorului) sunt integrate n cadrul aceluiai mediu de dezvoltare, el
se numete mediu integrat de dezvoltare.
Termenul visual, din denumirea IDE Visual Basic, semnific faptul c aplicaiile
informatice dezvoltate n VB dispun de interfee grafice ce sunt proiectate vizual de ctre
utilizator. Pentru aceasta, utilizatorul are la dispoziie un set de elemente vizuale standard
ce pot fi folosite la proiectarea unei interfee grafice, denumite elemente de control, sau,
pe scurt, controale (Controls). Aceste controale sunt dispuse n ferestrele aplicaiei,
ferestre denumite formulare (Forms), concomitent cu stabilirea proprietilor acestora (n
fereastra Properties) la dorina utilizatorului i n conformitate cu necesitile aplicaiei.
Termenul Basic, din compunerea IDE Visual Basic, arat tipul limbajului de
programare utilizat pentru realizarea programelor (secvenelor de cod) corespunztoare
evenimentelor generate de acionarea controalelor dispuse n formularul specific
aplicaiei. Limbajul de programare Basic (acronim provenit din denumirea n limba
englez Beginners All-purpose Symbolic Instruction Code), definit la nceputul anilor
60, a cunoscut numeroase versiuni i dezvoltri ulterioare.
n anul 1991, firma Microsoft a realizat produsul Visual Basic care, ulterior, a
cunoscut mai multe versiuni, n concordan cu dezvoltarea sistemului de operare
Windows. Versiunea Visual Basic 6.0 face parte din pachetul Microsoft Visual Studio
6.0, iar versiunea Visual Basic.NET este parte component a pachetului Microsoft Visual
Studio.NET.
Visual Basic prezint caracteristici specifice programrii structurate (programrii
bazate pe obiecte), programrii dirijate de evenimente, orientrii spre prelucrarea
bazelor de date (manipulare i interogare).
Visual Basic face parte din clasa de medii de dezvoltare rapid a aplicaiilor, RAD
(Rapid Application Development), alturi de Microsoft Visual C++, Power Builder,
Borland Delphi .a. ce prezint urmtoarele caracteristici: realizare rapid a aplicaiilor

145
informatice, necesiti acceptabile de resurse informatice la execuie, separarea proiectrii
prelucrrilor de proiectarea interfeei, integreaz proiectarea interfeei, scrierea codului,
testarea i depanarea.
n cadrul pachetului de birotic Microsoft Office, a fost inclus, ca limbaj de
dezvoltare, un subset al Visual Basic, denumit Visual Basic for Application VBA.

3.2. Componentele de baz ale mediului integrat de dezvoltare Visual Basic

Lansarea n execuie a VB 6.0 din mediul Windows se execut astfel:
a) se apas butonul Start de pe bara de task-uri;
b) se parcurge succesiunea Programs (All Programs n sistemul de operare
Windows XP) Microsoft Visual Studio 6.0 Microsoft Visual Basic 6.0;
c) la apariia ferestrei de creare a unui nou proiect New Project, se apas butonul
Open.
Dup aceste aciuni, apar simultan fereastra principal a mediului integrat de
dezvoltare VB (1), cutia cu instrumente Toolbox (2), fereastra de proiectare a
formularului Form Design (3), fereastra de editare a codului Code Editor (4), fereastra
Project Explorer (5), fereastra de stabilire a proprietilor Properties (6), fereastra Form
Layout (7), fereastra Immediate (8), fereastra Locals (9), fereastra Watch (10), utilitarul
Object Browser (11), aa cum sunt prezentate n figura 2. Ferestrele care nu apar la
pornirea VB i sunt necesare pentru lucru, pot fi activate prin urmtoarea succesiune de
comenzi: bara cu meniuri View poziionare pe denumirea ferestrei click.
Fereastra principal a mediului integrat de dezvoltare VB are patru componente:
bara de meniuri (1), bara cu instrumente (2) i dou zone care afieaz poziia (3) i
dimensiunea (4) obiectului ce a fost selectat (obiectul curent). Butoanele de pe bara cu
instrumente (Toolbar) dubleaz cele mai utilizate comenzi din bara de meniuri. Meniurile
contextuale cuprind comenzi rapide pentru aciunile efectuate n mod frecvent. Pentru
deschiderea unui meniu contextual se poziioneaz vrful mouse-ului pe obiectul care
trebuie folosit, se apas butonul din dreapta mouse-ului, se selecteaz comanda dorit
concomitent cu click executat cu butonul din stnga mouse-ului.
Cutia cu instrumente, Toolbox, (fereastra 2 din figura 2), asigur instrumentele
predefinite folosite n timpul proiectrii formularului pentru a introduce controale pe
acesta. Utilizatorul poate crea propriile controale, imagini sau grafic prin selecia
opiunii AddTab din meniul contextual.
Fereastra de proiectare a formularului, Form Design (fereastra 3 din figura 2),
este fereastra pentru realizarea interfeei dintre utilizator i secvenele de program.
Fereastra de editare a codului, Code Editor (fereastra 4 din figura 2), este folosit
ca editor de texte pentru a introduce codul aplicaiei informatice. Fiecare formular sau
modul de cod din cadrul aplicaiei informatice dispune de propria fereastr de editare a
codului.
Fereastra Project Explorer (fereastra 5 din figura 2) servete numai la proiectarea
aplicaiei pentru afiarea coleciei de fiiere ce conin formularele i modulele din cadrul
146
proiectului aflat n lucru (curent). Unele fiiere sunt ncrcate n mod automat de ctre
sistem, iar alte fiiere sunt realizate de ctre utilizator (programator). Fiierele care se
gsesc n fereastr (proiect) se pot grupa pe categorii cu ajutorul butonului Toggle
Folders. Butonul View Object servete pentru vizualizarea obiectului selectat (current),
iar butonul View Code este folosit pentru vizualizarea codului.
Fereastra de stabilire a proprietilor, Properties (fereastra 6 din figura 2), asigur
afiarea valorilor proprietilor pentru formularul sau controlul selectat. O proprietate
reprezint o caracteristic a unui obiect (titlu, dimensiuni, poziie, culoare etc.).

Figura 2. Componentele de baz ale IDE Visual Basic

Fereastra Form Layout (fereastra 7 din figura 2) este folosit pentru vizualizarea
aspectului formularului.
Fereastra Immediate (fereastra 8 din figura 2) este o fereastr suplimentar
utilizat n procesul de depanare a aplicaiilor informatice rulate din interiorul mediului
IDE. Mediul VB 6.0 permite funcionarea n trei moduri de lucru: proiectare (design
mode), rulare normal (run mode) i execuie cu ntrerupere (break mode). Execuia

147
cu ntrerupere (pas cu pas) se utilizeaz la depanarea aplicaiei pe baza punctelor de
ntrerupere (breakpoints) stabilite n prealabil. Fereastra Immediate permite introducerea
de secvene de cod care se execut imediat sau afiarea valorilor unor expresii.
Fereastra Locals (fereastra 9 din figura 2) este destinat, la depanarea programelor
VB, pentru afiarea valorilor unor expresii din program.
Fereastra Watch (fereastra 10 din figura 2) este, de asemenea, o fereastr
suplimentar utilizat n procesul de depanare a programelor VB, pentru gestiunea
variabilelor i expresiilor watch, adic a valorilor unor variabile i expresii din program
existente n momentul aciunii (curente). Utilizarea ferestrei Watch este posibil prin
intermediul meniului contextual.
Utilitarul Object Browser (fereastra 11 din figura 2) realizeaz afiarea obiectelor
disponibile n IDE ce pot fi utilizate de proiect. Utilitarul servete, de asemenea, pentru a
examina obiecte din VB i din alte aplicaii, pentru a constata ce metode i proprieti
sunt disponibile n cazul acestor obiecte i pentru a prelua coduri de program n propria
aplicaie informatic.
Editorul de meniu (Menu Editor) permite proiectarea meniurilor asociate
formularelor. Pentru afiarea ferestrei corespunztoare, se apas butonul cu acelai nume
de pe bara cu instrumente sau prin opiunea Menu Editor din meniul Tools. Fiecare
meniu are nume, proprieti i mod de accesare asociat.

3.3. Proiectarea aplicaiilor n limbajul Visual Basic

Pentru a proiecta o aplicaie informatic n limbajul Visual Basic, este necesar
parcurgerea urmtoarelor trei etape:
1) crearea interfeei;
2) precizarea proprietilor;
3) scrierea codului.
Crearea interfeei se efectueaz cu ajutorul formularelor (Forms). Acestea servesc
pentru a genera ferestre i casete de dialog, n calitate de containere pentru elemente care
se gsesc n partea ascuns a aplicaiei. Precizarea proprietilor se realizeaz prin
intermediul ferestrei Properties, dup selecia prealabil a obiectului. Scrierea codului se
execut folosind fereastra de editare a codului, Code Editor. Crearea aplicaiilor n VB se
face n modul de proiectare Design Mode, iar execuia acestora se efectueaz n modul de
rulare normal, Run Mode. nainte de prezentarea n detaliu a celor trei etape de
proiectare a unei aplicaii n VB, se trateaz fiierul proiect.

3.3.1. Fiierul proiect

Termenul de proiect n VB este similar cu aplicaia informatic, astfel c el
cuprinde o list a fiierelor care intr n compunerea aplicaiei. Fiierul proiect este un
fiier text cu extensia .VBP. Mediul de dezvoltare VB 6.0 asigur posibilitatea lucrului cu
mai multe proiecte concomitent, proiecte ce sunt reunite ntr-un grup de proiecte (fiierul
grup de proiecte are extensia .VBG). n lista de fiiere a unui proiect pot fi incluse
urmtoarele tipuri de fiiere:
fiier pentru formular (.FRM);
148
 fiier pentru formular care cuprinde controale cu proprieti care prezint ca
valori date binare (.FRX);
fiier pentru clas de module (.CLS);
fiier pentru modul standard (.BAS);
fiier pentru control utilizator (.VBX DDL-uri pentru controale pe 16 bii
i.OCX DDL-uri pentru controale pe 32 de bii ).
Din punctul de vedere al utilizatorului, proiectul are n compunere module existente
n mediul integrat de dezvoltare (IDE) Visual Basic, n format binar, i module realizate
de utilizator (formular, cod, clas). Modulul reprezint un termen generic care
desemneaz entitatea de structurare a unui program. Modulele sunt reutilizabile, ceea ce
nseamn c un modul folosit ntr-un program, poate fi utilizat ulterior i n alte
programe. Modulul definete reguli de vizibilitate, adic elementele declarate n interiorul
lui pot fi sau nu pot fi vizibile n exteriorul acestui modul. Orice proiect trebuie s includ
cel puin un modul (modul de formular sau modul de cod).
Atunci cnd au fost definite toate componentele unui proiect, acesta poate fi
transformat direct ntr-un fiier executabil (.EXE), astfel:
1) din meniul File, se selecteaz opiunea Make EXE;
2) se introduce numele fiierului executabil n caseta File Name i se apas
butonul OK.
Crearea, deschiderea i salvarea unui proiect se efectueaz prin intermediul
comenzilor disponibile n meniul File, astfel:
New Project servete pentru crearea unui proiect nou, adugnd un nou
formular i, eventual, module, referine i obiecte utilizator cuprinse n fiierul
Auto32ld.VBP;
Open Project deschide un proiect existent, cu formularele, modulele i
obiectele utilizator listate n fiierul proiect;
Save Project Asasigur prima salvare a proiectului n lucru sau schimbarea
numelui unui proiect existent pentru conservarea stadiului la care s-a ajuns i continuarea
lucrului cu un alt nume de proiect;
Save Project actualizeaz, prin salvare pe disc, fiierul proiect al aplicaiei
existente mpreun cu toate formularele, clasele de module i modulele standard.
Aa cum se deduce din descrierea opiunilor de salvare a proiectului de mai sus,
realizarea aplicaiei este terminat atunci cnd se selecteaz comanda Save Project As
din meniul File sau cnd se selecteaz butonul Save Project din linia de butoane. Mediul
Visual Basic solicit salvarea, pe rnd, a formularului i apoi a proiectului prin
introducerea numelui, dar i a unitii logice de memorie, precum i a cii unde se dorete
a avea loc salvarea. n mod implicit, mediul Visual Basic asigur salvarea n locaia
C:\Program Files\Microsoft Visual Studio\VB98 (Save In). Pentru salvarea unui proiect, se
recomand particularizarea numelui proiectului i folosirea unei uniti logice de memorare
i a unei ci personalizate a utilizatorului pentru fiecare proiect, ca, de exemplu:
Homes(D:)\Student\Facultatea\Grupa\Nume_prenume_student\Nume proiect.
Cnd se lucreaz cu mai multe proiecte, la un anume moment un singur proiect
este activ. ntre aceste proiecte cu care se lucreaz simultan, se pot partaja fiiere. Un

149
fiier, cum este, de exemplu, un formular, poate aparine mai multor proiecte. Crearea
unor formulare, module i controale noi se efectueaz cu comenzile din meniul Project.

3.3.2. Crearea interfeei aplicaiei

Crearea interfeei unei aplicaii se realizeaz cu ajutorul unui obiect denumit
formular (Form). n multe lucrri destinate VB, echivalentul romnesc pentru Form este
form. n contextul de fa s-a preferat denumirea de formular, dei cea de form este
mai apropiat de termenul n limba englez (crearea formularului nseamn de fapt
turnarea controalelor ntr-o form adecvat interfeei aplicaiei). Motivul preferinei
pentru formular este asigurarea lizibilitii apariiei denumirii acestui obiect n
explicaiile din sinteza de fa, dei n dicionarele limbii romne, formularul, n general,
este definit ca un imprimat cu mai multe spaii albe ce se completeaz n vederea
ntocmirii unui tabel.
Formularul este un container de controale care faciliteaz dialogul dintre utilizator
i aplicaie. Controalele nu pot funciona n afara formularului. Ele sunt obiecte care
elibereaz programul de sarcinile legate de intrrile i ieirile generate de aciunile
utilizatorului, concentrnd eforturile pe operaiile de prelucrare a datelor. Avantajul
controalelor din VB este c ele se aseamn foarte mult cu controalele standard ce apar n
sistemul de operare Windows (meniuri, butoane, casete). Controalele uureaz munca de
programare, n sensul c sunt eliminate instruciunile care s ghideze utilizatorul asupra
aciunilor pe care acesta trebuie s le ntreprind. La proiectarea interfeei aplicaiei
(Design Mode), fereastra de proiectare a formularului servete pentru dispunerea
controalelor necesare proiectului.
La rularea programului (Run Mode), formularul ndeplinete rolul de fereastr
principal a proiectului sau de fereastr de dialog.
La pornirea mediului VB, fereastra de proiectare a formularului cu numele
implicit (default) Form1 este dispus n centrul ecranului. n interiorul acestei ferestre se
gsesc linii punctate cu rolul de a asigura orientarea utilizatorului, iar la marginea
ferestrei sunt dispuse mnerele de redimensionare a formularului. Este bine ca, nc de la
crearea formularului, s se opteze pentru o dimensiune potrivit a formularului n raport
cu numrul de controale introduse i de dimensiunile acestora; nu este estetic i nici
practic s rmn zone mari nefolosite pe suprafaa formularului.
Un formular include descrierea grafic a acestuia, controalele sale, proprietile,
constantele, variabilele i procedurile externe, subrutinele de tratare a evenimentelor,
procedurile generale. Fiecrui formular i corespunde un modul de formular (Form
Module).
Clasa de module (Class Module) este asemntoare formularului, dar nu dispune
de interfa utilizator vizibil. Clasa de module poate fi folosit pentru crearea obiectelor
utilizator, cuprinznd secvene de cod pentru metodele i proprietile obiectelor definite.
Obiectele care aparin aceleai clase nu sunt nzestrate cu evenimente proprii.
Mediul VB asigur interfa pentru un singur document (SDI) sau interfaa
multidocument (MDI). n cazul SDI, toate ferestrele mediului VB pot fi deplasate pe
ecran, iar n cazul MDI, toate ferestrele mediului integrat de dezvoltare VB (numite fii)
150
sunt incluse ntr-o fereastr unic (numit printe) ce poate fi redimensionat. Pentru a
obine comutarea ntre modurile de lucru SDI i MDI se realizeaz urmtoarea
succesiune de aciuni:
1) se selecteaz Options (opiuni) din meniul Tools; efectul este apariia casetei de
dialog Options;
2) se selecteaz Advanced;
3) se valideaz sau se invalideaz caseta SDI Developement Environement.
Controalele standard sunt butoanele de comand (Command Button), casetele cu
text (TextBox), etichetele (Label), casetele de validare (Check Box), butoanele de opiuni
(Option Button), casetele cu list (ListBox), casetele cu imagine (PictureBox), barele de
defilare (ScrollBar) orizontale i verticale, casetele combinate (ComboBox).
Introducerea unui control din cutia cu instrumente (Toolbox) pe suprafaa
formularului se obine prin parcurgerea etapelor urmtoare:
a) se deplaseaz cursorul mouse-ului n cutia cu instrumente (Toolbox), pe
pictograma care reprezint controlul ce urmeaz a fi introdus n formular i se acioneaz
butonul din stnga al mouse-lui;
b) se mut cursorul mouse-ului pe suprafaa formularului, n poziia n care va fi
colul stng al controlului;
c) se efectueaz succesiunea de operaii de tipul Drug and Drop pn se
dimensioneaz dup dorin controlul selectat;
d) se elibereaz butonul stng al mouse-ului.
O alt modalitate de introducere a controlului selectat pe suprafaa formularului
este reprezentat de dublu-click-ul mouse-ului pe pictograma (icon-ul) controlului din
cutia cu instrumente (Toolbox). Se genereaz astfel un control cu dimensiunile implicite,
dispus n centrul formularului.
Dispunerea controalelor pe suprafaa formularului se face dup o anumit logic
legat de succesiunea operaiilor importante de introducere date, prelucrare i afiare
rezultate. Fiecare control este caracterizat de un ansamblu de proprieti ce se refer la
descrierea comportamentului sau aspectului unui control. Limea sau nlimea unui
control se msoar n twip (un twip reprezentnd cel mai mic punct adresabil de pe ecran,
cu dimensiunea de 1/1440 inch). Aa cum se va arta n paragraful urmtor, fereastra
Properties permite modificarea ntre limite prestabilite a valorilor diferitelor proprieti
ale controalelor.
Focalizarea reprezint operaiunea de punere n eviden a unui control la un
moment dat; mai precis, acel control devine activ prin focalizare. Acel control activ se
mai numete i focar (focus). Acest lucru se pune n eviden printr-o linie punctat n
jurul controlului sau printr-un titlu ngroat. Mutarea focarului de la un control la altul se
efectueaz prin intermediul tastelor Tab sau Shift+Tab. Apsarea tastei Enter va
determina aciunea controlului focar sau focalizat.
Ordinea de parcurgere a controalelor n formular reprezint ordinea n care
controalele sunt puse n eviden prin focalizare, odat cu apsarea succesiv a tastei Tab.
n momentul activrii formularului, este stabilit primul control care este focalizat.
Proprietile comune tuturor controalelor din formular care stabilesc ordinea de
parcurgere a controalelor sunt TabIndex (poziia) i TabStop (oprirea). Ordinea de

151
parcurgere a controalelor este circular i n ambele sensuri nainte (Tab) i napoi
(Shift+Tab).
Un control poate include o tast fierbinte (Hot Key) ce este evideniat printr-o
liter subliniat. Prin aciunea Alt+litera subliniat, se provoac aciunea controlului
respectiv. Litera subliniat se introduce cu ajutorul proprietii Caption prin precedare de
un ampersand (&).
Redimensionarea unui control, introdus deja pe suprafaa formularului, se obine
astfel:
1) se selecteaz controlul de redimensionat prin click, executat cu mouse-ul n
interiorul suprafeei acestui control. Pe marginile controlului apar mnerele de
redimensionare;
2) se fixeaz cursorul mouse-ului n dreptul unui mner de redimensionare i se
mic, innd apsat butonul stng al mouse-ului, pn se obine dimensiunea dorit.
Mnerele situate n colurile suprafeei controlului redimensioneaz controalele att pe
vertical, ct i pe orizontal, iar mnerele dispuse pe laturi redimensioneaz controlul
numai ntr-o singur direcie;
3) se elibereaz butonul stng al mouse-ului.
Mutarea unui control pe suprafaa formularului se realizeaz cu mouse-ul prin
tehnica Drug and Drop.
Dup finalizarea proiectrii formularului, blocarea tuturor controalelor pe suprafaa
formularului se obine din meniul Format cu opiunea Lock Controls sau cu butonul Lock
Controls Toggle de pe bara cu instrumente Form Editor.
Formularele sau controalele Visual Basic au asociate, n cadrul proiectului,
proceduri eveniment vide care sunt personalizate n momentul execuiei aplicaiei.

3.3.3. Precizarea proprietilor

Precizarea proprietilor n etapa de proiectare (Design Mode) a formularului sau a
altui obiect vizual se realizeaz cu ajutorul ferestrei Properties. Fereastra Properties este
format din caseta cu obiecte, Objects (afieaz numele i tipul obiectului selectat, adic
obiectul curent) i caseta Settings setri (afieaz alfabetic sau pe categorii lista
proprietilor stnga i lista cu valorile sau setrile proprietilor dreapta).
Activarea ferestrei Properties se poate obine prin succesiunea de comenzi meniu
principal View Properties Window sau cu ajutorul tastei funcionale F4.
Precizarea proprietilor se obine prin parcurgerea urmtoarele etape:
1) dac nu este afiat, se activeaz fereastra Properties; se selecteaz obiectul
cruia urmeaz s i se precizeze proprietile; n acest moment, se afieaz automat
proprietile cu valorile implicite pentru obiectul selectat;
2) din lista alfabetic sau lista pe categorii a proprietilor se selecteaz denumirea
proprietii la care se vor modifica valorile sau setrile existente;
3) n coloana valorilor sau setrilor din dreapta se tasteaz sau se selecteaz
valorile dorite pentru proprietate.
Pentru a asocia o pictogram unui formular se atribuie o valoare proprietii icon
pentru acel formular.
152
 3.3.4. Scrierea codului
Dup proiectarea formularului i precizarea proprietilor, urmeaz scrierea
codului care const n asocierea unor secvene de cod pentru toate controalele din
formular, adic moduri de aciune la diverse evenimente.
Codul conine constante, declaraii de variabile i instruciuni scrise n limbajul de
programare Visual Basic, n conformitate cu algoritmul de calcul. Legarea efectiv de
control sau fereastr a secvenelor de cod se obine de ctre utilizator (programator) n
mod conversaional.
Pentru scrierea codului se deschide fereastra de editare a codului (Code Editor),
prin dublu-click, executat cu butonul stng al mouse-ului, poziionat pe obiectul selectat.
Fereastra de editare a codului (Code Editor) este format din fereastra principal
ce reprezint zona pentru scrierea codului i dou casete de tip list din care se selecteaz
controlul pentru care se scrie codul (Object) i, respectiv, din care se alege evenimentul la
care se reacioneaz prin codul scris pentru procedur n fereastra principal (Procedure).
Codul din proiectele realizate n VB se divide n blocuri de dimensiuni mai mici
numite proceduri. Codul care corespunde unui eveniment se numete procedur eveni-
ment. Procedura-eveniment asociat unui control are numele alctuit din numele contro-
lului (stabilit n proprietatea Name), o liniu de subliniere (_) i numele evenimentului.
Atunci cnd se deschide fereastra de cod i se selecteaz evenimentul pentru care
se scrie codul, se genereaz automat prima i ultima linie a procedurii (Private Sub
Form_Load () i End Sub) ce constituie un ablon de lucru.
Pentru crearea unei proceduri-eveniment se execut urmtoarea succesiune de
aciuni: caseta Object se specific numele obiectului din formularul curent (adic cel
care este focalizat) pentru care se scrie codul caseta cu list Procedure selecie
nume eveniment asociat obiectului selectat (de exemplu, procedura Click implicit pentru
controlul buton de comand, Command Button) ablon pentru procedura-eveniment
ntre declaraiile Private Sub i End Sub, se introduce de la tastatur codul n conformitate
cu algoritmul de calcul.
Se poate opta pentru afiarea tuturor procedurilor n aceeai fereastr de cod sau
pentru afiarea unei singure proceduri la un moment dat.
Pentru afiarea tuturor procedurilor n cadrul aceleiai ferestre de cod, se execut
click pe butonul de vizualizare a ntregului modul, Full Module View, n colul din stnga-
jos al ferestrei de editare a codului, Code Editor sau se execut urmtoarea succesiune de
aciuni: meniul Tools caseta de dialog Options seciunea Editor grupul de setri
pentru fereastr, Window Settings, bif n caseta de validare din stnga lui Default to Full
Module View. n acelai grup de setri pentru fereastr, caseta de validare din stnga lui
Procedure Separator servete la adugarea sau eliminarea unei linii de separaie ntre
proceduri.
Pentru afiarea unei singure proceduri la un moment dat, se execut click pe
butonul de vizualizare a procedurii, Procedure View, n colul din stnga-jos al ferestrei
de editare a codului, Code Editor sau se execut urmtoarea succesiune de aciuni:
meniul Tools caseta de dialog Options seciunea Editor n grupul de setri

153
pentru fereastr, Window Settings, se terge bifa din caseta de validare din stnga lui
Default to Full Module View.

3.3.5. Execuia aplicaiei informatice n Visual Basic

Dup parcurgerea etapelor de creare a interfeei (proiectarea formularului), de
precizare a proprietilor i de scriere a codului, toate fiierele aplicaiei sunt salvate i se
trece de la modul de proiectare (Design Mode) la modul de rulare (execuie) a proiectului
(Run Mode).
Pentru a lansa n execuie aplicaia, se alege opiunea Start din meniul Run sau se
acioneaz tasta funcional F5 sau se execut cu butonul stng al mouse-ului click pe
butonul Start de pe bara cu instrumente.
Terminarea rulrii proiectului se efectueaz cu opiunea End din meniul Run sau
prin apsarea butonului de nchidere (Close) a ferestrei aplicaiei (colul din dreapta sus al
ferestrei) sau prin apsarea butonului End de la bara cu instrumente. Dup terminarea
execuiei aplicaiei, mediul VB revine n modul de proiectare (Design Mode).
Prin rularea proiectului, se obine fiierul executabil. Fiierul executabil se poate
obine direct din meniul File cu opiunea Make EXE.

3.4. Elementele limbajului de programare Visual Basic

3.4.1 Unele reguli de scriere
O proprietate esenial a unui obiect n Visual Basic este numele (Name). Numele
este folosit pentru a referi un obiect particular n cadrul codului. Numele obiectului
trebuie s fie sugestiv i s arate, n cazul controalelor, grupul de controale cruia i
aparine. Ca urmare, s-a adoptat convenia conform creia un nume trebuie s fie format
dintr-un prefix din trei litere (dat de notaia ungar) i numele propriu-zis cu semnificaie
pentru utilizarea obiectului. Prefixul numelui (tabelul 1) indic, n mod unic, grupul de
controale din care face parte.

Tabelul 1
Stabilirea numelor unor obiecte n Visual Basic
Nume obiect Prefix standard Exemple
Data dat datSalarii
Form frm frmMateriale, frmClienti
Command Button cmd, btn cmdCalcul, btnExit
Label lbl lblDobinda, lblSumaInitiala
TextBox txt txtDobinda, txtSumaInitiala
Menu mnu mnuEvaluare
Check Box chk chkImpozit
Frame fra fraSelectie
Image img imgOrase, imgProfesori
List Box lst lstDiscipline, lstStudenti
Option Button opt optCursuri
Picture Box pic picTools
154
 Numele obiectelor pot avea maxim 40 de caractere, trebuie s nceap cu o liter i
pot conine numai litere, numere i underscore (_). n cadrul mai larg al ntregului limbaj
Visual Basic, cu setul de caractere ASCII extins ce formeaz alfabetul acestui limbaj, se
construiesc literalii i identificatorii. Literalii sunt compui din iruri de caractere.
Literalii pot fi de tipul literali iruri de caractere i sunt scrii ntre ghilimele, i de tipul
literali numerici zecimali (n baza 10), octali (n baza 8), hexazecimali (n baza 16).
Identificatorii pot fi predefinii (cuvinte rezervate i cuvinte-cheie ce desemneaz
instruciuni, funcii, operatori, metode) sau pot fi definii de utilizator (ce desemneaz
obiecte, variabile, tipuri de date, constante, etichete, proceduri). Instruciunile specifice
limbajului Visual Basic se obin prin combinarea literalilor, identificatorilor i cuvintelor
rezervate. Pentru lizibilitatea codului, fiecare instruciune se scrie pe o linie separat.
Dac o instruciune nu ncape pe o linie, se poate continua pe linia urmtoare prin
caracterul underscore (_). Se pot folosi 20 astfel de linii de continuare a unei instruciuni.
Numele sunt folosite la setarea proprietilor la momentul execuiei i n stabilirea
numelor procedurilor pentru evenimentele obiectelor. Setarea proprietilor la momentul
execuiei se obine prin scrierea unui cod. Formatul acestui cod se scrie prin notarea cu
punct i este:
Nume obiect. proprietate = noua valoare
(Object Name. Property = New value).
n Visual Basic, numele obiectelor sunt utilizate n setarea unui cadru de lucru
(framework) corespunztor procedurilor eveniment, pentru scrierea codului. Formatul
fiecrei subrutine (n Visual Basic nu exist program principal; toate procedurile
obiectelor sunt subrutine) este:
Private Sub Object Name_Event (Optional Arguments)

End Sub.
Formularului i se ataeaz un obiect. Visual Basic construiete automat un cadru de
lucru (framework) pentru fiecare dintre procedurile eveniment. Utilizatorul care
construiete aplicaia trebuie s scrie codul procedurilor eveniment la care corespunde
aplicaia.

3.4.2. Tipuri de date

Tipurile de date reprezint natura datelor n cadrul unui limbaj de programare. n
limbajul Visual Basic, tipurile de date sunt predefinite (standard) sau definite de
utilizator. n tabelul 2 sunt prezentate tipurile de date predefinite cele mai utilizate.
Tipurile de date definite de utilizator se obin prin combinarea mai multor tipuri de
date existente n structuri de date.
Declararea tipurilor de date definite de utilizator se efectueaz n seciunea
Declaration (din modulul standard) cu TypeEnd Type care are sintaxa general:
[Private/Public] Type nume_tip_data_utilizator
Nume_1 As tip_data_1
Nume_2 As tip_data_2

155
 Nume_n As tip_data_n
End Type

Tipurile de date definite de utilizator se declar la nivelul modulelor standard, de

clas sau formular (numai Private). Aceste tipuri de date nu pot fi declarate la nivelul
unei proceduri.

Tabelul 2
Tipurile de date predefinite n Visual Basic
Tip romn Tip englez Sufix Memori Interval de valori (domeniu)
e
ocupat
Octet Byte - 1 0255
ntreg Integer % 2 -32768+32767
ntreg lung Long & 4 2.147.483.648+2.147.483.647
(integer)
Logic Boolean - 2 True, False
Real simpl Single 4 -3,40 e38+3,40 e38
precizie (floating) !
Real dubl Double 8 -1,8 e308+1,8 e308
precizie (floating) #
Moned Currency @ 8 -9,22 e14+9,22 e14
Dat Date - 8 Jan 01/100-dec 31/9999
Obiect Object - 4 Adresa unui obiect
ir de caractere String $ 1 octet/ ir de caractere alfanumerice
caracter
Nedefinit Variant - - ir, numere, dat
De exemplu, tipul de date definite de utilizator Client are urmtoarea structur:
Type Client
Nume_client As String *20
Prenume_client As String *20
Adresa_client As Adresa
CNP_client As String *13
End Type
unde tipul de date definit de utilizator Adresa are structura:
Type Adresa
Localitate As String *20
Strada As String *20
Numar As Integer
Judet As String *20
End Type
156
 3.4.3. Variabile i constante
Variabilele care se folosesc ntr-un program desemneaz locaii de memorie n care
se stocheaz valori ce se modific pe timpul execuiei programului. O variabil n
limbajul Visual Basic are un nume (identificator) format astfel:
maxim 40 de caractere;
numele include: litere, numere, underscore (_):
primul caracter trebuie s fie o liter;
nu se pot folosi ca nume de variabile, cuvintele rezervate, care fac parte din
setul de cuvinte cheie al limbajului.
Corespunztor variabilei care se dorete a fi creat i utilizat, utilizatorul poate s
stabileasc tipul de dat asociat prin folosirea unui sufix de natura tip de dat care va
putea fi stocat sau prelucrat prin intermediul respectivei variabile.
Exist trei moduri de declarare a unei variabile:
a. Prin lips (din oficiu). Dac variabila nu este definit n niciun mod, ea este
presupus Variant, adic un tip de dat Visual Basic care poate conine: valori numerice,
iruri de caractere sau dat calendaristic.
b. Implicit. Declararea implicit este dat prin folosirea sufixului corespunztor.
De exemplu, o variabil de tip String (ir de caractere) poate fi declarat implicit astfel:
Material$ = Cherestea
iar o variabil de tip Integer se poate declara implicit astfel:
Cantitatea% = 273
c. Explicit. Acest mod de declarare a unei variabile prezint mai multe avantaje:
asigur efectuarea unui calcul corect prin intermediul instruciunilor care utilizeaz
variabilele respective i permite identificarea, gestionarea corect a apariiei literelor mari
sau a literelor mici n numele variabilelor. Datorit acestor avantaje, se prefer lucrul cu
tipurile de variabile explicite.
Pentru a putea lucra cu variabile declarate explicit trebuie s fie cunoscut domeniul
de valabilitate, i anume:
1) domeniul procedurilor;
2) domeniul procedurilor n care variabilele se declar static;
3) domeniul formularelor i modulelor;
4) domeniul nivelului global.
De exemplu, pentru domeniul procedurilor, variabilele sunt declarate folosind
cuvntul-cheie Dim:
Dim Denumire_material As String
Dim Cantitate As Integer
Dim Pret_unitar As Single.
Variabilele declarate la nivelul procedurilor i vor pstra valorile numai pe timpul
rulrii procedurilor respective. Din acest motiv se mai numesc i variabile locale.
Pentru ca variabilele s-i pstreze valorile i dup terminarea procedurii, se
folosete domeniul procedurilor n care variabilele se declar static, cuvntul-cheie Dim
fiind nlocuit cu Static. De exemplu:
157
 Static Denumire_material As String
Static Cantitate As Integer
Static Pret_unitar As Single.
Pentru domeniul domeniul formularelor i modulelor, variabilele i menin
valorile la nivelul formularului (modulului), relativ la toate procedurile prin declararea
variabilelor cu Dim, dar n partea de declaraii a obiectului general, n fereastra de cod a
formularului.
Pentru domeniul domeniul nivelului global, o variabil este disponibil tuturor
procedurilor prezentate n aplicaie, prin declararea n partea de declaraii a obiectului
general din fereastra de cod a unui modul cu ajutorul cuvntului-cheie Global. De exemplu:
Global Nr_factura As Long
Global Data_factura As Date.
n cazul mai multor variabile cu acelai nume, variabilele locale au valabilitate
numai n cadrul procedurilor. La prsirea acestor proceduri se folosesc variabilele cu
acelai nume, dar definite la nivel superior.
Procedura de introducere a acestor variabile globale este urmtoarea:
se execut dublu-click oriunde n fereastra formularului pentru a deschide
fereastra de editare a codului (sau se selecteaz opiunea View Code din fereastra
Project);
se declar variabilele din formular astfel:
Option Explicit (foreaz declararea variabilelor)
Global Nr_factura As Long
Global Data_factura As Date.
Constante simbolice utilizate n Visual Basic
n cele mai multe situaii, funciile i obiectele limbajului Visual Basic necesit
argumente pentru efectuarea operaiilor specifice, argumente care reprezint constante
numerice. Acestea sunt greu de interpretat din punct de vedere al utilizatorului. Pentru a
le face inteligibile, limbajul Visual Basic asigur nume celor mai utilizate valori i
acestea se numesc constante simbolice.
De exemplu, pentru setarea fondului formularului frmMat pe culoarea albastr se
poate scrie:
frmMat. Back Color = 0XFF0000 sau, folosind constanta simbolic pentru albastru:
frmMat. Back Color = VBBlue
Utilizatorul i poate defini propriile constante ca, de exemplu: const TVA = 0.19.
Constantele de utilizator se scriu cu litere mari, pentru a le distinge de variabile.
Domeniul de valabilitate al unei constante este similar cu cel al variabilelor.

3.4.4. Instruciuni Visual Basic

3.4.4.1. Construirea expresiilor
Cea mai simpl instruciune este cea de atribuire, formatul ei este:

158
 Let variabil = expresie. De exemplu:
Let Vmftva = Cant *Pu
Let Vfftva =Vfftva + Vmftva
Let Nume_client = Georgescu Constantin
Utilizatorul poate tasta sau nu cuvntul Let, dar este obligat s exprime numele
variabilei i expresia pe baza creia se deduce coninutul.
Vmftva = Cant *Pu
Vfftva =Vfftva + Vmftva
Nume_client = Georgescu Constantin
Instruciunile se scriu de obicei pe o singur linie fr delimitator. Pentru a putea
scrie mai multe instruciuni pe o linie se folosete separatorul :.
Observaie! Se recomand folosirea atent a acestui delimitator cnd este folosit
structura If End If. Dac o instruciune este foarte lung, ea poate continua pe
urmtoarea linie, folosind caracterul de continuare underscore _. De exemplu:
Print Tab(2); "COD_MATERIAL"; Tab(20); "DEN_MATERIAL"; Tab(41);
"CANT"; _
Tab(48); "PRET_UNITAR"; Tab(70); "VAL_M_FARA_TVA";
Tab(100); _ "VAL_M_CU_TVA"
Comentariile ncep cu cuvntul-cheie Rem sau . De exemplu:
Rem acesta reprezint un comentariu;
-acesta reprezint un exemplu de comentariu.
3.4.4.2. Operatori Visual Basic
Operatorii Visual Basic, n ordinea claselor de preceden, sunt prezentai n
tabelul 3. Precedena operatorilor (clasele de preceden) se refer la ordinea n care se
execut operaiile ntr-o expresie care conine mai multe tipuri de operatori. Primii sunt
executai operatorii de concatenare, dup care urmeaz operatorii aritmetici, operatorii de
comparare i, la sfrit, operatorii logici.
Operatorii pot fi unari (se aplic unui singur operand, de exemplu, Not) sau binari
(prezint doi operatori, de exemplu, +. -, *, /, And, Or etc.).
Tabelul 3
Clasele de preceden ale operatorilor n Visual Basic
Clasa Operator Operaia
1. And, Or, Not Logic
2. Mod Modulo
3. <,>,<=,>=,=,<> Comparare
+ Adunare
- Scdere
4. ^ Exponeniere (ridicare la putere)
\ mprire ntreag
5. * nmulire
/ mprire
()[] Stabilire prioritate calcul
6. &, + Concatenare ir de caractere

159
 3.4.4.3. Funcii Visual Basic
Funcia (Function) reprezint o mulime ordonat de instruciuni, creat n scopul
ndeplinirii unei sarcini (task) bine precizat i repetabil. Funcia returneaz un singur
rezultat. Funciile Visual Basic sunt predefinite sau definite de utilizator. Visual Basic
asigur o bibliotec variat de funcii predefinite. n tabelul 4 sunt prezentate principalele
funcii predefinite specifice limbajului Visual Basic.

Tabelul 4
Principalele funcii predefinite ale limbajului Visual Basic
Funcie Valoare returnat
Abs Valoarea absolut a unui numr
Asc Codul ASCII sau ANSI al unui caracter
Chr Caracterul corespunztor unui cod ASCII sau ANSI
Cos Cosinusul unui unghi
Date Data curent ca ir de caractere
Format Dat sau numr convertite la un ir de caractere
Left Selecteaz partea stng a unui ir de caractere
Len Numrul de caractere dintr-un ir de caractere (lungimea irului de caractere)
Mid Selecteaz o parte din irul de caractere
Now Data i ora curent
Right Selecteaz partea de sfrit a unei ir de caractere
Rnd Generarea aleatoare a unui numr
Sin Sinusul unui unghi
Sqr Rdcin ptrat dintr-un numr
Str Numr transformat ntr-un ir de caractere
Time Timpul curent dat ca ir de caractere
Timer Numr de secunde rmase pn la miezul nopii (ora 0)

3.4.4.4. Implementarea structurilor de control al execuiei unui program

S-au prezentat cele trei structuri de control fundamentale: structura de control
secvenial (liniar), structurile de control alternative (cu ramificaii) i structurile de
control repetitive (de ciclare). Tuturor acestor structuri de control fundamentale le sunt
asociate instruciuni specifice n limbajul de programare Visual Basic, cu ajutorul crora
poate fi controlat logica de execuie a oricrei secvene de program n Visual Basic.
Acestor instruciuni li se altur comenzile asociate operaiunilor de intrare/ieire
specifice introducerii datelor de intrare, respectiv extragerii rezultatelor prelucrrilor,
precum i instruciunile de transfer.
Instruciuni alternative (sau cu structur alternativ)
Instruciunea If cea mai simpl form a acestei instruciuni este:
If condiie Then instruciune
De exemplu: If TVA=0.19 Then Vmctva=Vmftva + TVA * Vmftva

160
 Cnd n instruciunea If, dup cuvntul-cheie Then urmeaz mai multe instruciuni,
sintaxa general a instruciunii este:
If condiie Then
Secven de instruciuni
End If
De exemplu:
If TVA=0.19 Then
Vmctva=Vmftva + TVA * Vmftva
Vfctva = Vfctva + Vmctva

Print Tab(70); Vmctva; Tab(100); Vfctva

End If
O alt form a instruciunii If este: If Then Else End If.
De exemplu:
If TVA = 0.19 Then
Vmctva=Vmftva + TVA * Vmftva
Vfctva = Vfctva + Vmctva
Print Tab(70); Vmctva; Tab(100); Vfctva
Else
Print TVA diferit de 19%
End If

Instruciunea Select Case

Instruciunea Select Case se folosete n cazul cnd sunt precizate mai multe
selecii.
Sintaxa general a instruciunii este urmtoarea:
Select Case variabil
Case Is variabil sau expresie instruciuni

Case Is variabil sau expresie instruciune
Case Else
instruciune
End Select
De exemplu, pentru selecia persoanelor dup categoria de vrst
(Categoria_varsta) se procedeaz astfel:
Select Case Vrsta
Case Is 5
Categoria_varsta = Copii sub 12 ani
Case Is 13 TO 19
Categoria_varsta = Adolesceni
Case Is 20 TO 35, 50, 60 TO 65
Categoria_varsta = Aduli
Case Is > 65
Categoria_varsta = Btrni

161
 Case Else
Categoria_varsta = Alte categorii
End Select

Instruciuni repetitive
Ciclarea este asigurat prin formatul general Do Loop. Ciclrile implementeaz
operaiile care se repet de un anumit numr de ori, ciclarea repetndu-se pn cnd se
ndeplinete o condiie specificat, ntlnit la nceputul sau sfritul ciclrii.

Instruciuni care implementeaz structuri de control repetitive condiionate

anterior
Din aceast categorie fac parte instruciunile Do {While|Until}Loop i
While Wend, care au urmtoarele sintaxe generale:
Do [{While|Until} conditie]
Secventa_instructiuni_1
[Exit Do]
Secventa_instructiuni_2
Loop,
respectiv:
While conditie
Secventa_instructiuni
Wend
Cnd conditie este adevrat (True), se execut secvena imediat de instruciuni.
Instruciunea While Wend nu permite ieirea forat din ciclare.
Instruciuni care implementeaz structuri de control repetitive condiionate
posterior
Din aceast categorie fac parte instruciunile Do Loop {While|Until}, care au
urmtoarea sintax general:
Do
[Secventa_instructiuni_1]
[Exit Do]
[Secventa_instructiuni_2]
Loop {While|Until} conditie
Un exemplu de utilizare a instruciunii Do Loop Until este urmtorul:
Do
Cant = InputBox("Introduceti cantitatea materialului: ")
Pu = InputBox("Introduceti pretul unitar al materialului: ")
Vmftva = Cant * Pu
Vmctva = Vmftva + tva * Vmftva
Print Cant; Tab(48); Pu; Tab(70); Vmftva; Tab(100); Vmctva
Loop Until MsgBox("CONTINUATI?", vbYesNo) = vbNo

162
 Ciclarea se repet pn cnd rspunsul la ntrebarea CONTINUATI? va fi No
(Nu).
Instruciuni care implementeaz structuri de control repetitive cu contor
n acest caz, numrul de iteraii este cunoscut. Din aceast categorie face parte
instruciunea For Next care are urmtoarea sintax general:
For contor=valoare_initiala To valoare_finala [Step pas]
[Secventa_instructiuni_1]
[Exit For]
[Secventa_instructiuni_2]
Next [contor].
Un exemplu de folosire a acestei instruciuni este urmtorul:
For i = 1 To Nrm
Cant = InputBox("Introduceti cantitatea materialului nr: " & i)
Pu = InputBox("Introduceti pretul unitar al materialului nr: " & i)
Vmftva = Cant * Pu
Vmctva = Vmftva + tva * Vmftva
txtVmftva = Format(Vmftva, "######0.00")
txtVmctva = Format(Vmctva, "######0.00")
Next i.

3.4.5. Crearea fiierelor n limbajul Visual Basic

Limbajul Visual Basic ofer posibilitatea lucrului cu fiiere (definite n capitolul 1).
Fiierele pot stoca date de tipuri diferite (date numerice, text, imagini). Accesul la datele
unui fiier poate fi: binar; secvenial; aleator.
Pentru accesul binar trebuie localizat n fiier numrul de caractere care urmeaz a
fi citite sau scrise. Pentru accesul secvenial trebuie parcurse toate nregistrrile care
preced nregistrarea dorit. Accesul aleator este un acces direct la nregistrrile de
mrime fix, fr a necesita citirea nregistrrilor precedente.
Operaiile care se pot executa asupra fiierelor sunt:
1) deschiderea fiierelor;
2) nchiderea fiierelor;
3) exploatarea fiierelor n acces secvenial;
4) exploatarea fiierelor n acces aleator.
1. Pentru deschiderea unui fiier se folosete comanda OPEN. Orice fiier, nainte
de a se lucra cu el, trebuie s fie deschis. Comanda OPEN aloc zone de memorie
tampon pentru operaiile de intrare/ieire i specific modul de acces asociat zonei tampon.
Formatul general al acestei comenzi este:
OPEN nume-fiier FOR mod deschidere AS # numr-fiier LEN = expresie
n care:
nume-fiier este un ir de caractere care desemneaz numele de fiier, dar
poate cuprinde i un director i o unitate de disc. Dac fiierul nu exist n momentul
deschiderii lui, el va fi creat cnd se execut comanda OPEN.
mod de deschidere specific modul n care se deschide acel fiier. Pentru
accesul secvenial se poate specifica: APPEND pentru adugare de noi nregistrri la
163
sfritul fiierului deja existent; INPUT pentru citirea nregistrrilor din fiier;
OUTPUT pentru crearea unui nou fiier.
Pentru accesul binar se specific BINARY, iar pentru accesul aleator, RANDOM.
numr-fiier este un numr cuprins ntre 1-511. n modurile Binary, Input sau
Random se poate deschide un fiier utiliznd un numr nou, fr a nchide n prealabil
copia deschis anterior; n modurile Append sau Output trebuie s se nchid n prealabil
fiierul pentru a-l putea deschide cu un alt numr; pentru lucrul simultan cu mai multe
fiiere, n expresia #numr-fiier se utilizeaz funcia FREEFILE care returneaz
urmtorul numr de fiier i care poate fi utilizat n instruciunea OPEN;
expresie este un numr mai mic sau egal cu 32767.
n cazul utilizrii fiierelor deschise RANDOM, acest numr corespunde lungimii
unei nregistrri.
2. nchiderea fiierelor se execut prin intermediul comenzii CLOSE care are
urmtoarea sintax general:
CLOSE list-numere-fiiere
n care:
list-numere-fiiere specific unul sau mai multe numere separate prin virgul.
Cnd acest argument este absent, se nchid toate fiierele. Cnd se nchid fiierele care au
fost deschise n mod Append sau Output toate datele care sunt n zona tampon acordat
fiierului vor fi scrise n fiier nainte de a fi nchis. La execuia instruciunii CLOSE,
asocierea dintre fiier i numrul lui este dezactivat.
3. Exploatarea fiierelor n acces secvenial. Tipul de acces secvenial este utilizat
pentru a citi sau scrie o nregistrare de aceeai lungime sau pentru fiiere compuse din
nregistrri de lungimi diferite.
Comanda PRINT # scrie datele linie cu linie ntr-un fiier secvenial deschis n
mod Output sau Append.
Sintaxa general a acestei comenzi este:
Print # numr-fiier, list-expresii
unde:
numr-fiier este numele fiierului;
lista-expresii este o expresie ir sau numeric sau o list de expresii care se scrie
n fiier. Pentru a scrie o linie goal dup numr-fiier se pune virgul.
Comanda LINE INPUT # este folosit pentru a citi o linie dintr-un fiier secvenial.
Linia citit este atribuit unei variabile ir. Sintaxa comenzii este:
LINE INPUT # numr-fiier, nume-variabil
n care:
numr-fiier este numrul fiierului;
nume-variabil este o variabil ir.
LINE INPUT # citete din fiier caracter cu caracter pn ntlnete retur de car,
chr (13) sau retur de car i salt la linie nou chr (13) + chr (10).
4. Exploatarea fiierelor n acces aleator. La deschiderea fiierului n acces
RANDOM se precizeaz lungimea nregistrrii. Scrierea unei nregistrri n fiier se face
cu comanda PUT # care scrie dintr-o variabil ntr-un fiier. Sintaxa comenzii este:
164
 PUT [#] numr-fiier, numr nregistrare, nume-variabil
n care:
numr-fiier este numrul fiierului;
numr nregistrare reprezint lungimea nregistrrii determinnd poziia scrierii;
nume-variabil este numele variabilei care conine datele care urmeaz a fi scrise.
Citirea unei nregistrri din fiier se face citind ntr-o variabil dat din fiier.
Comanda este GET # de forma:
GET [#] numr-fiier, numr-nregistrare, nume-variabil
n care:
numr-fiier este numrul alocat n prealabil fiierului;
numr-nregistrare este numrul nregistrrii care nmulit cu lungimea
nregistrrii stabilete poziia citirii;
nume-variabil este numele variabilei care conine datele care urmeaz a fi
citite.

3.4.6. Exemplu de aplicaie informatic n limbajul Visual Basic

S se realizeze un program n limbajul Visual Basic care s calculeze valoarea
total (fr TVA i cu TVA) a unei facturi de materiale. Factura conine un numr
precizat de materiale. Datele de intrare sunt: numrul de materiale de pe factur (Nrm),
numr factur (Nrf), data facturii (Df), codul materialului (Codmat), denumirea
materialului (Denmat), cantitate (Cant) i preul unitar al materialului (Pu). TVA este de
19%. Datele de intrare vor fi introduse cu ajutorul casetelor de introducere a datelor prin
dialog cu utilizatorul (InputBox).
Datele de intrare (Nrm, Nrf, Df, Codmat, Denmat, Cant, Pu), datele intermediare
(Vmftva i Vmctva) i datele de ieire sau rezultatele rulrii programului (Vfftva i Vfctva)
se vor afia n casetele text (TextBox) separate din formular. Lucrul cu casete text n
formular reprezint o prim variant de rezolvare a problemei cu calculul i afiarea
valorii facturii de materiale cu un numr precizat de materiale.
Varianta a doua de rezolvare a problemei const n afiarea, sub form de tabel, pe
formular, a datelor de intrare, a datelor intermediare i a rezultatelor rulrii aplicaiei. n
aceast variant de rezolvare a problemei, nu se mai folosesc casete text (TextBox).
n ambele variante de rezolvare a problemei, se prevd butoane de comand
(Command Button) pentru calculul i afiarea unui material (fr TVA i cu TVA)
butonul CALCULEAZA, pentru calculul valorii facturii (fr TVA i cu TVA) butonul
AFISEAZA (pentru afiarea valorii facturii fr TVA i cu TVA) i pentru ieirea din
program butonul IESIRE.
Varianta 1 de rezolvare a problemei
Schema logic este prezentat n figura 3. Este folosit o structur de control repetitiv
cu contor (i), condiionat anterior care se implementeaz cu instruciunea For Next.
Codul programului n limbajul Visual Basic, pentru varianta 1 de rezolvare, este
urmtorul:
Option Explicit
Dim Nr_factura As Long
165
 Vfftva = 0; Vfctva
= 0;

Vmftva= Cant * Pu;

Vmctva=Vmftva + TVA * Vmftva;
Vfftva=Vfftva + Vmftva;
Vfctva = Vfctva + Vmctva;

166 i=i+1
 Figura 3. Schema logic pentru varianta 1 de rezolvare a problemei
Dim Data_factura As Date
Dim Vmftva As Double
Dim Vmctva As Double
Dim Vfftva As Double
Dim Vfctva As Double
Dim Nrm As Byte
Const tva = 0.19
Private Sub cmdCalcul_Click()
Dim Cod_mat As Long
Dim Den_mat As String
Dim Cant As Integer
Dim Pu As Single
Dim i As Byte
Nr_factura = InputBox("Introduceti numarul facturii: ")
txtNrf = Format(Nr_factura, "######0")
Data_factura = InputBox("Introduceti data facturii sub forma zz/ll/aaaa")
txtDf = Format(Data_factura, "Short Date")
Nrm = InputBox("Introduceti numarul de materiale de pe factura: ")
Vfftva = 0
Vfctva = 0
For i = 1 To Nrm
Cod_mat = InputBox("Introduceti codul materialului nr: " & i)
txtCodmat = Format(Cod_mat, "######0")
Den_mat = InputBox("Introduceti denumirea materialului nr: " & i)
txtDenmat = Format(Den_mat, "######0")
Cant = InputBox("Introduceti cantitatea materialului nr: " & i)
txtCant = Format(Cant, "######0")
Pu = InputBox("Introduceti pretul unitar al materialului nr: " & i)
txtPu = Format(Pu, "######0.00")
Vmftva = Cant * Pu
Vmctva = Vmftva + tva * Vmftva
Vfftva = Vfftva + Vmftva
Vfctva = Vfctva + Vmctva
txtVmftva = Format(Vmftva, "######0.00")

167
 txtVmctva = Format(Vmctva, "######0.00")
Next i
End Sub
Private Sub cmdAfisare_Click()
txtVfftva = Format(Vfftva, "######0.00")
txtVfctva = Format(Vfctva, "######0.00")
End Sub
Private Sub cmdExit_Click()
End
End Sub
Rezultatele rulrii programului, n prima variant de rezolvare a problemei, sunt
prezentat n figura 4.

Figura 4. Rezultatele rulrii programului pentru varianta 1

de rezolvare a problemei

Varianta 2 de rezolvare a problemei

Schema logic este prezentat n figura 5, Este utilizat o structur de control
repetitiv fr contor, condiionat posterior. Implementarea acestei structuri n program

168
se va face cu instruciunea Do Loop Until. Pe baza acestor considerente, nu mai sunt
necesare variabilele i i Nrm folosite n varianta 1 de rezolvare a problemei.
Codul programului n limbajul Visual Basic, pentru rezolvarea n varianta 2, este
urmtorul:

Vfftva = 0; Vfctva = 0;
TVA = 0.19

Vmftva= Cant * Pu;

Vmctva=Vmftva + TVA * Vmftva;
Vfftva=Vfftva + Vmftva;
Vfctva = Vfctva + Vmctva;

169
 Figura 5. Schema logic pentru varianta 2 de rezolvare a problemei
Option Explicit
Dim Nrf As Long
Dim Df As Date
Dim Vmftva As Double
Dim Vmctva As Double
Dim Vfftva As Double
Dim Vfctva As Double
Const tva = 0.19
Private Sub cmdCalcul_Click()
Dim Cod_mat As Long
Dim Den_mat As String
Dim Cant As Integer
Dim Pu As Single
Nrf = InputBox("Introduceti numarul facturii: ")
Df = InputBox("Introduceti data facturii sub forma zz/ll/aaaa")
Cls
Print Tab(10); "FACTURA NR."; Tab(28); Nrf; Tab(45); "DIN DATA DE ";
Tab(70); Df
Print String(110, "=")
Print Tab(2); "COD_MATERIAL"; Tab(20); "DEN_MATERIAL"; Tab(41); "CANT"; _
Tab(48); "PRET_UNITAR"; Tab(70); "VAL_M_FARA_TVA"; Tab(100); _
"VAL_M_CU_TVA"
Print String(110, "=")
Vfftva = 0
Vfctva = 0
Do
Cod_mat = InputBox("Introduceti codul materialului: ")
Den_mat = InputBox("Introduceti denumirea materialului: ")
Cant = InputBox("Introduceti cantitatea materialului: ")
Pu = InputBox("Introduceti pretul unitar al materialului: ")
Vmftva = Cant * Pu
Vmctva = Vmftva + tva * Vmftva
Vfftva = Vfftva + Vmftva
170
 Vfctva = Vfctva + Vmctva
Print Tab(2); Cod_mat; Tab(20); Den_mat; Tab(41); Cant; Tab(48); Pu; _
Tab(70); Vmftva; Tab(100); Vmctva
Loop Until MsgBox("CONTINUATI?", vbYesNo) = vbNo
Print String(110, "=")
End Sub
Private Sub cmdAfisare_Click()
Print Tab(20); "VALOARE FACTURA FARA TVA = "; Tab(60); Vfftva;
Print Tab(20); "VALOARE FACTURA CU TVA = "; Tab(60); Vfctva;
End Sub
Private Sub cmdExit_Click()
End
End Sub
Rezultatele rulrii programului, n a doua variant de rezolvare a problemei, sunt
prezentate n figura 6.

Figura 6. Rezultatele rulrii programului pentru varianta 2 de rezolvare a problemei

NTREBRI DE AUTOEVALUARE
1. Care sunt asemnrile i deosebirile eseniale ntre conceptele de dat,
informaie i cunotin?
2. Enumerai i caracterizai conceptele utilizate n organizarea datelor.
3. Ce este un fiier de date?
4. Cum se definete relaia binar?
5. Clasificai structurile de date.
6. Prezentai tipurile de modele de date.
171
 7. Cte tipuri de legturi ntre entiti cunoatei i care sunt ele?
8. Ce se nelege prin procesul de prelucrare automat a datelor?
9. Ce tipuri de structuri de control cunoatei?
10. Ce este un program pe calculator?
11. Care sunt etapele de realizare a unui program pe calculator?
12. Ce se nelege prin compilarea i editarea de legturi a unui program?
13. Definii conceptele de baz ale programrii orientate pe obiecte.
14. Ce se nelege prin metod?
15. Care sunt elementele mediului integrat de dezvoltare?
16. Cum se realizeaz o aplicaie n Visual Basic?
17. Cum se stabilesc proprietile obiectelor?
18. Cum se realizeaz scrierea codului?
19. Cum se creeaz procedurile pentru evenimente?
20. Cum se creeaz un proiect?
21. Definii fiierul proiect.
22. Ce tipuri de variabile n Visual Basic cunoatei?
23. Cum se declar o variabil n Visual Basic?
24. Ce reprezint instruciunile de atribuire?
25. Care sunt instruciunile alternative n Visual Basic?
26. Care sunt instruciunile repetitive n Visual Basic?
27. Care sunt instruciunile de salt n Visual Basic?
28. Ce particulariti prezint accesul aleator la date?
29. Care sunt instruciunile de scriere ntr-un fiier secvenial?
30. Care sunt instruciunile de citire i de nchidere a fiierelor?

TESTE-GRIL
Alegei varianta/variantele corecte de rspuns:
1. Din punctul de vedere al compunerii, datele se clasific n:
a) date elementare sau scalare;
b) date introduse cu tastatura;
c) date memorate;
d) date compuse.

2. Dup gradul asocierii i dup obligativitatea participrii la asociere, tipurile de

legturi ntre entiti se difereniaz n:
a) asocieri pariale de tip unu la unu;
b) asocieri pariale de tip unu la muli;
c) asocieri totale de tip unu la muli;
d) asocieri totale de tip unu la unu;
e) asocieri pariale de tip muli la muli;
f) asocieri totale de tip muli la muli.

172
 3. Rspundei cu Adevrat sau Fals:
Noiunea de aplicaie informatic nu este similar cu aceea de sistem informatic.

4. Completai cuvntul lips:

Limbajul de programare este un limbaj artificial ce se folosete pentru definirea
unui ir de , care pot fi prelucrate i executate pe un calculator.

5. Precizai destinaia ferestrelor mediului integrat de dezvoltare Visual

Basic, prin indicarea corespondenei ntre denumirea ferestrei (AF) i
destinaia acesteia (16):

A. Form Designer 1. Stabilirea proprietilor

B. Code Editor 2. Depanarea programelor Visual Basic
C. Project Explorer 3. Realizarea interfeei dintre utilizator i secvenele
de program
D Properties 4. Afiarea coleciei de fiiere
E. Form Layout 5. Editor de texte pentru a introduce codul aplicaiei
F. Watch 6. Vizualizarea aspectului formularului

6. Rspundei cu Da sau Nu:

Ciclarea este asigurat prin formatul general Do Loop. Ciclrile implementeaz
operaiile care se repet de un anumit numr de ori, ciclarea repetndu-se pn cnd se
ndeplinete o condiie specificat, ntlnit la nceputul sau sfritul ciclrii.

7. Care este secvena de program Visual Basic corect?

a) Do
Cant = InputBox("Introduceti
cantitatea materialului: ")
Pu = InputBox("Introduceti pretul
unitar al materialului: ")
Vmftva = Cant * Pu
Print Tab(20); Cant; Tab(48); Pu;
Tab(70); Vmftva
Loop Until
MsgBox("CONTINUATI?",
vbYesNo) = vbYes
b) Do
Cant = InputBox("Introduceti
cantitatea materialului: ")
Pu = InputBox("Introduceti pretul
unitar al materialului: ")
c) Do
Cant = InputBox("Introduceti
cantitatea materialului: ")
Pu = InputBox("Introduceti pretul
unitar al materialului: ")
Vmftva = Cant * Pu
Print Tab(20); Cant; Tab(48);
Pu; Tab(70); Vmftva
Loop Until
TextBox("CONTINUATI?",
vbYesNo) = vbNo
d) Do
Cant = InputBox("Introduceti
cantitatea materialului: ")
Pu = InputBox("Introduceti pretul
unitar al materialului: ")
173
 Vmftva = Cant * Pu Vmftva = Cant * Pu
Print Tab(20); Cant; Tab(48); Pu; Print Tab(20); Cant; Tab(20);
Tab(70); Vmftva Pu; Tab(20); Vmftva
Loop Until Loop Until
MsgBox("CONTINUATI?", MsgBox("CONTINUATI?",
vbYesNo) = vbNo vbYesNo) = vbNo

8. Cte etape sunt necesare pentru realizarea unei aplicaii Visual Basic?

Rspunsuri: 1. (a, d); 2. (toate); 3. (Adevrat); 4. (instruciuni); 5. (1-D; 2-F; 3-A;

4-C; 5-B; 6-E); 6. (Da); 7. (b); 8. (3).

BIBLIOGRAFIE SELECTIV
1. Fusaru, Doina, Gherasim Z., Andronie Maria, Bra Adela, Stroe P., Aplicaii
economice n Visual Basic i Access, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti,
2003.
2. Gherasim, Z., Programare i baze de date, Editura Fundaiei Romnia de
Mine, Bucureti, 2005.
3. Fusaru, Doina, Gherasim Z., Bra Adela, Informatic de gestiune limbaje de
programare i sisteme de gestiune a bazelor de date. Teste gril, Editura Fundaiei
Romnia de Mine, Bucureti, 2005.
4. Fusaru, Doina, Mare D., Mihai G., Visual Basic i Access, ediia a II-a, Editura
Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2001.
5. Fusaru, Doina, Udric M., Cocianu C., Programarea orientat pe obiecte,
Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 1999.
*** Microsoft Visual Basic 6.0. Ghidul programatorului, Editura Teora,
Bucureti, 2002.

174
 INFORMATIC DE GESTIUNE (SGBD)

Prof.univ.dr. Doina FUSARU

Conf.univ.dr. Zenovic GHERASIM

OBIECTIVE
Obiectivele disciplinei Informatic de gestiune (Limbaje i SGBD) (2) se
concretizeaz n cunoaterea i aprofundarea noiunilor de baz ale bazelor de
date i sistemelor de gestiune a bazelor de date (SGBD), a elementelor
fundamentale ale SGBD Microsoft Access i ale limbajului structurat de interogare
SQL, precum i n ctigarea deprinderilor practice n rezolvarea prin baze de
date a problemelor economice specifice ale domeniului financiar-contabil.
CONCEPTE-CHEIE: dat; colecie de date; baz de date; sistem baz de
date; structur de date; sistem de gestiune a bazei de date (SGBD); programe de
aplicaie; baz de date relaional; baz de date orientat pe obiecte; obiect;
clas, relaie; tabel; atribut; cmp; tuplu; nregistrare; tip de dat; formular;
interogare; raport; SQL.

4. TEORIA BAZELOR DE DATE I A SISTEMELOR DE GESTIUNE

A BAZELOR DE DATE
4.1. Organizarea datelor n baze de date.
Sisteme de gestiune a bazelor de date
Un sistem informatic eficace ofer utilizatorilor informaii relevante, corecte
(exacte) i la timp. Aceste informaii sunt memorate sub form de date n fiiere,
care trebuie s fie aranjate (organizate) i ntreinute, astfel nct utilizatorii s
obin cu uurin informaiile de care au nevoie.
Managementul datelor este o parte foarte important a sistemului informatic
organizaional economic deoarece influeneaz viteza cu care pot fi obinute datele
i deci poate fi luat decizia. Exist situaii cnd viteza de luare a deciziei este o
chestiune de supravieuire pentru organizaia economic.
Datele sunt organizate ntr-o ierarhie care ncepe cu bii i octei (bytes) i
continu cu cmpuri, nregistrri, fiiere, baze de date i depozite de date. Sistemul
baz de date se definete ca fiind ansamblul de colecii organizate de date,
mpreun cu descrierea datelor i a relaiilor dintre ele, care reprezint, complet,
corect i coerent, universul real al organizaie economice (compartimentului
specializat al acesteia) prin caracteristicile relevante (reprezentative) ale
175
elementelor sale, percepute de sistem prin semantica lor (semnificaia lor real) i
prin legturile dintre aceste caracteristici. Conceptul de baz de date a fost introdus
n anul 1969, cu prilejul prezentrii primului raport CODASYL. Ulterior i alte
grupuri de lucru specializate (IIBM, ANSI, DBTG) i-au adus contribuia la
standardizarea conceptelor din teoria bazelor de date.
Colecia de date se definete ca fiind mulimea de valori (date) pe care le iau
caracteristicile reprezentative ale unui element din universul real al organizaiei
economice, dac la fiecare moment de timp se aplic asupra lor un predicat, o
aciune din realitatea organizaiei economice, mpreun cu domeniile de definiie
reale ale acestor caracteristici. ntr-un sistem baz de date, descrierea datelor
const n descrierea structurii de date a sistemului baz de date i n descrierea
regulilor care asigur coerena datelor, n raport cu universul real al organizaiei
economice reprezentat. Tipurile de structuri logice de date sunt: punctual, liniar,
arborescent, reea, relaional, orientat pe obiecte (OO). Structura de date a unui
sistem baz de date este determinat de modelul abstract de reprezentare a datelor
folosit, numit baz de date. n funcie de tipul stabilit pentru legturile dintre datele
din coleciile de date (ierarhic, reea, relaional, orientat pe obiecte), s-au realizat
mai multe modele abstracte de reprezentare a datelor, dar fiecruia i corespunde o
singur structur de date a sistemului baz de date. Din acest motiv s-a generalizat
utilizarea conceptului de baz de date, BD sau DB (DataBase), care este folosit
att pentru denumirea structurii de date a unui sistem baz de date, ct i pentru
denumirea modelului abstract de reprezentare a datelor care o determin. Mai
mult chiar, conceptul de baz de date denumete att colecia organizat, ct i
structura de date folosit pentru reprezentarea acesteia n sistemul baz de date.
Sistemul de gestiune a bazei de date, SGBD sau DBMS (Data-Base
Management System), reprezint un ansamblu complex de programe care asigur
interfaa dintre baza de date i utilizator.
O baz de date trebuie s satisfac urmtoarele condiii:
structura bazei de date trebuie s asigure informaiile necesare i
suficiente pentru ndeplinirea cerinelor de informare i decizie;
s asigure o independen sporit a datelor fa de programe, i invers;
s se realizeze o redundan (cardinalitatea informaiilor coleciilor de
date) minim i controlat a datelor memorate;
accesul la datele stocate n baza de date s fie rapid i eficace.
O baz de date poate s fie exploatat, de regul, n regim de prelucrare pe
loturi (batch) i n regim conversaional. Accesarea bazei de date se realizeaz prin
aplicaii generale, programe de aplicaie, limbaje de manipulare autonome
(procedurale i neprocedurale), interfee specializate cu limbajele de programare
clasice etc., local sau de la distan, prin utilizarea calculatoarelor singulare sau a
reelelor de calculatoare. Rezultatele interogrilor utilizatorilor se prezint sub
form vizual, listat, prin memorare pe diveri supori tehnic de date, local sau la
distan.

176
 Sistemul baz de date are rolul de organizare i stocare a unor volume mari
de date, n vederea gestionrii, prelucrrii, distribuirii i utilizrii multiple, folosind
sistemele de calcul, programele utilitare i programele de aplicaie.
Pornind de la funcia sa, un sistem baz de date este format, ca structur
general, din: colecii de date, baza de date, SGBD, programe de aplicaie i
utilitare, precum i utilizatori. Dac conceptul de baz de date denumete att
coleciile de date ct i structura de date folosit pentru reprezentarea acesteia,
atunci structura general a sistemului baz de date este baza de date, SGBD,
programe de utilizare, utilizatori.
Arhitectura unui sistem baz de date este definit n conformitate cu
specificaiile utilizatorilor finali (end-users) i cuprinde baza de date, SGBD,
programele de aplicaie, utilitare, schema bazei de date i utilizatorii
(programatorul de aplicaie, administratorul bazei de date i utilizatorii finali).
Programatorii de aplicaie, avnd la dispoziie utilitare (programe specializate de
proiectare) i prin colaborarea cu administratorul bazei de date (acesta lucreaz
nemijlocit cu schema bazei de date), pun la punct programele de aplicaie. Interfaa
dintre baza de date i schema BD, utilitare i programele de aplicaie este sistemul
de gestiune a bazei de date, SGBD.
Obiectivele unui SGBD sunt, n principal, urmtoarele:
asigurarea independenei datelor fa de aplicaie;
asigurarea redundanei minime i controlate a datelor;
asigurarea tuturor facilitilor posibile de exploatare a datelor;
asigurarea securitii i proteciei datelor mpotriva accesului neautorizat
(inclusiv prin criptarea datelor);
asigurarea coerenei i integritii datelor mpotriva tergerilor acciden-
tale sau intenionate;
asigurarea partajrii datelor (accesul concurent al utilizatorilor la baza de
date);
asigurarea nivelului de performan global (volum mare de date
complexe, gestionate cu un timp de rspuns acceptabil la adresarea cererilor de
interogare din partea utilizatorilor multipli).
Funciile generale ale unui SGBD sunt:
1) descrierea datelor (definirea structurii bazei de date prin intermediul
limbajului de definire a datelor);
2) manipularea datelor (ncrcarea, actualizarea, prelucrarea i regsirea
datelor cu ajutorul limbajului de manipulare a datelor);
3) utilizarea bazei de date (de ctre toate categoriile de utilizatori);
4) administrarea bazei de date.
Fiecare grup de lucru pentru standardizarea bazelor de date (CODASYL i
ANSI, n principal) a propus o arhitectur proprie a unui SGBD.
Limbajele SGBD (DBMS) pot fi grupate n trei categorii de limbaje:
a) limbajul de definire a datelor (DDL, Data Definition Language);
b) limbajul de manipulare a datelor (DML, Data Manipulation Language);

177
 c) limbajul de descriere a stocrii datelor (DSDL, Data Storage Description
Language).
Limbajul de definire a datelor asigur, n principal:
definirea tuturor tipurilor de nregistrri i de cmpuri de date, precum i
asocierea corespondenei acestora cu nivelul conceptual;
specificarea ordinii logice a cmpurilor de date;
definirea cmpurilor ce vor fi folosite drept chei de cutare;
definirea drepturilor de acces;
definirea legturilor ntre tipurile de nregistrri.
Limbajul de manipulare a datelor permite:
parcurgerea structurilor i a legturilor existente;
accesul la nregistrri prin adres sau prin coninutul acestora;
actualizri ale nregistrrilor;
reordonri ale cmpurilor de date;
definirea tranzaciilor i a condiiilor de eroare.
Limbajul de descriere a stocrii datelor ofer posibiliti de:
asociere a fiierelor la programele de aplicaie, a dispozitivelor fizice,
alocare de spaii de memorie;
specificarea zonelor de lucru permanente i tranzitorii;
definirea i izolarea datelor confideniale;
specificarea structurilor de memorare, a mecanismelor de adresare, a
modului de translatare a nregistrrii logice n nregistrare fizic;
crearea indecilor asociai cheilor de cutare.
Operaiile ce se execut asupra unei baze de date sunt:
creare;
ncrcare (populare);
consultare: cutare (selecie);
actualizare: modificare, adugare articole noi, tergerea unor articole,
ordonare (sortare, indexare), prelucrare etc.
Dicionarul de date (Data Dictionary) este un fiier care memoreaz
definiiile datelor i caracteristicile lor ca: folosirea, reprezentarea fizic,
proprietatea (cine este responsabil pentru ntreinerea lor), autorizarea i secu-
ritatea. Prin faptul c reprezint un inventar a datelor coninute ntr-o baz de date,
dicionarul de date este un important instrument de management organizaional. n
realizarea acestor dicionare de date se folosesc metadatele. Metadatele reprezint
date despre date (nume, coninut, semnificaie, proprietar etc.).
O baz de date este compus dintr-o mulime de atribute (cmpuri, coloane)
i are asociat o mulime de date (linii, rnduri, nregistrri, articole). O
nregistrare (record) reprezint o asociere a valorilor pentru fiecare cmp (field) al
bazei de date.
Cele trei nivele de organizare a datelor ntr-o baz de date sunt logic, virtual
i fizic.

178
 Nivelul logic sau extern (nivelul programatorului de aplicaie) calific o
structur de date ce are o realitate n planul semnificaiei sau utilizrii, dar nu i n
implementarea fizic; calific forma n care fiecare utilizator vede structurarea
datelor, n funcie de aplicaia pe care o folosete sau n funcie de resursele de date
pe care administratorul bazei de date i le pune la dispoziie. Nivelul virtual sau
conceptual (nivelul administratorului bazei de date) se refer la definirea structurii
datelor din baza de date, astfel nct aceasta s ndeplineasc cerinele tuturor
utilizatorilor, n condiii de redundan minim i controlat a acesteia. Nivelul fizic
(nivelul inginerului de sistem) privete modul de stocare i de structurare a datelor
pe suportul fizic de memorare a datelor (volum magnetic, cilindru, pist, sector,
bloc, octet i bit). Structura virtual reprezint schema bazei de date, iar structura
logic este denumit subschema bazei de date (concepia CODASYL). Astfel, se
poate concluziona c SGBD (DBMS) asigur legtura dintre nivelul conceptual
(virtual) i nivelul fizic. O nregistrare virtual se poate prezenta sub forma uneia
sau mai multor nregistrri fizice i poate participa la construirea uneia sau mai
multor nregistrri logice. ntr-o baz de date ideal, datele sunt definite o singur
dat i folosite ori de cte ori este necesar.
n funcie de locul n care sunt memorate coleciile de date ce formeaz baza
de date, se deosebesc:
baze de date centralizate, CDB (Centralized DataBases), n situaia n
care toate coleciile care formeaz baza de date sunt stocate pe un singur calculator;
baze de date distribuite, DDB (Distributed DataBases), n situaia n care
coleciile care formeaz baza de date sunt rspndite n nodurile unei reele de
calculatoare i de comunicaii.
Dup orientare, bazele de date pot fi generalizate i specializate.
n cadrul DDBMS, accesarea bazelor de date distribuite, DDB se realizeaz,
n principal, prin intermediul limbajului structurat de interogare, SQL (Structured
Querry Language) i al arhitecturii Client/Server.
Realizarea unei baze de date se obine prin parcurgerea etapelor: analiz
sistem, proiectarea structurii bazei de date, popularea (ncrcarea) bazei de date cu
date, exploatarea i ntreinerea bazei de date. Coninutul acestor etape este
dependent, de regul, de tipul bazei de date i de domeniul n care este ea folosit.
Activitatea de analiz a sistemului economic presupune:
a) analiza componentelor sistemului i a legturilor dintre acestea sau
analiza structural n urma creia se definete modelul structural sau static al
sistemului economic;
b) analiza strilor sistemului i a tranzaciilor posibile ntre aceste stri n
raport cu anumite evenimente. n urma acestei analize, rezult modelul dinamic sau
temporal;
c) analiza cerinelor informaionale, n urma creia se definete modelul
funcional al sistemului economic;
d) integrarea modelelor sistemului economic (structural, dinamic i
funcional) n scopul corelrii i completrii lor.

179
 Se face meniunea c analiza funcional a sistemului are ca scop
determinarea transformrilor de date care se produc n cadrul sistemului, n scopul
satisfacerii cerinelor informaionale specifice acestui sistem. Transformrile de
date se vor prezenta sub forma unei diagrame de flux a prelucrrilor (modelul
funcional), n care nodurile reflect procesele de prelucrare informaional i
arcele fluxurile informaionale ale datelor n baza de date.
La proiectarea unei baze de date, procesul de normalizare ajut proiectantul
bazei de date s creeze o structur a bazei de date care poate economisi spaiul de
memorare a datelor i poate conduce la creterea eficienei prelucrrii datelor.
Scopul normalizrii este de a minimiza redundana datelor.

4.2. Generaii de baze de date i de sisteme de gestiune a bazelor de date asociate

n evoluia istoric, bazele de date i sistemele de gestiune a bazelor de date
(SGBD) asociate au cunoscut trei generaii:
sistemele ierarhice i reea;
sistemele relaionale;
sistemele n tehnologie avansat (orientate obiect, relaionale orientate
obiect, deductive, distribuite, multibaze, active, multimedia, online etc.).
Sistemele ierarhice i reea reprezint datele la nivel de articol, prin legturi
ierarhice (arbore) sau de tip graf reea. Deoarece datele prezint o slab
independen fizic, SGBD (DBMS) este mai complicat i mai greoi n comparaie
cu celelalte sisteme. Drumurile de acces la date sunt specificate prin intermediul
limbajului de manipulare a datelor. Diagrama structurii de date (graf orientat ce
reprezint tipuri de entiti i legturi funcionale dintre ele) servete pentru des-
crierea, la nivel logic, a structurilor de date specifice sistemelor ierarhice i reea.
Sistemele relaionale trateaz entitile ca nite relaii. Modelul relaional (ce
aparine lui E.F. Codd) reprezint un model formal de organizare conceptual a
datelor, ce realizeaz reprezentarea legturilor dintre date, avnd la baz teoria
matematic a relaiilor. Un sistem relaional este compus formal dintr-o baz de
date relaional, o colecie de operatori relaionali, regulile de integritate care
guverneaz utilizarea cheilor n model i un set de asocieri. Elementele de definire
a modelului relaional corespund celor trei componente ale ingineriei software:
informaie, proces, integritate. Problematica de detaliu a sistemelor de gestiune a
bazelor de date relaionale este tratat n paragraful urmtor.
Sistemele de gestiune a bazelor de date n tehnologii avansate elimin cea
mai mare parte a acestor dezavantaje. n programarea orientat pe obiecte, OOP
(Object-Oriented Programming), efortul esenial este direcionat pentru definirea
obiectelor. Obiectele de acelai tip formeaz o clas ce cuprinde, alturi de date, i
metodele de acces la aceste date. Datele sunt transparente numai pentru metodele
asociate clasei respective (ncapsularea datelor). Prin funciile denumite
constructori i destructori, se realizeaz controlul asupra crerii i tergerii unui
anumit obiect. Prin motenire, se obin clase derivate ce motenesc proprietile
(date i funcii) claselor-printe. Prin reunirea tehnicilor bazelor de date cu acelea
180
ale limbajelor orientate obiect s-au obinut bazele de date orientate obiect i
sistemele de gestiune aferente acestora, OODBMS (Object-Oriented DBMS). Se
realizeaz astfel o organizare coerent a obiectelor partajate ntre utilizatori
concureni. OODBMS prezint urmtoarele avantaje:
integrarea descrierii structurale i comportamentale;
posibiliti superioare de deducie (ierarhie de clase, motenire);
considerarea aspectelor dinamice n cadrul aplicaiilor;
mbuntirea interfeei cu utilizatorii.
Se apreciaz, totui, c administrarea obiectelor complexe este mai dificil
dect accesul la relaii prin cereri SQL, specific bazelor de date relaionale.
Avantajele incontestabile ale tehnologiei orientate obiect au fost combinate
cu acelea ale modelului relaional, rezultnd bazele de date relaionale orientate
obiect.
Relaiile sunt mulimi de nregistrri ce reprezint fapte. Cunotinele se
definesc ca aseriuni generale i abstracte asupra faptelor. Pe baza faptelor cunos-
cute tezaurizate n cunotine, se pot deduce noi fapte printr-un proces de
raionamente. Bazele de date deductive, ce folosesc programarea logic (specific
inteligenei artificiale), administreaz cunotinele relativ la baze de date ce sunt,
de regul, RDB.
Sistemele multibaze de date sunt compuse din mai multe sisteme de baze de
date ce sunt integrate pe baza schemelor globale. Se realizeaz astfel accesul
uniform i integrat la fiecare dintre bazele de date componente.
Dac se consider scopul esenial de analiz a datelor, inclusiv istorice,
pentru toat organizaia, o baz de date optimizat n acest scop definete o Data
Warehouse (depozit de date), dup principiul procesrii analitice, OLAP (On-Line
Analytical Processing). Sistemele tranzacionale (ce se folosesc pentru prelucrarea
datelor operaionale ale organizaiei economice) au la baz principiul procesrii
tranzacionale online, OLTP (On-Line Transactional Processing), de control la un
moment dat al unei singure tranzacii. Data Warehouse admite interogri ce nu
sunt predefinite i ofer rspunsuri ad-hoc pe baza analizelor datelor ce se refer la
ntreaga organizaie. Data Warehouse se subdivide n baze de date departamentale
(domenii de gestiune ale organizaiei) denumite rafturi de date (Data Marts).
Realizarea sistemelor de sprijin al deciziilor, DSS (Decision Support Systems)
implic un proces laborios de descoperire a informaiilor utile din cadrul bazelor mari
de date. Procesul este denumit Data Mining (mineritul datelor) sau de descoperire a
cunotinelor n baza de date, KDD (Knowledge Discovery in Databases).
O baz de date OLAP poate s fie baz de date relaional, dar i baz de date
multidimensional. Structura unei baze de date multidimensionale conine obiecte de
urmtoarele tipuri: variabile, dimensiuni, niveluri, ierarhii, atribute.

4.3. Baze de date relaionale

Termenul de baz de date relaional (BDR) a fost introdus de E.F. Codd de la
firma IBM n anul 1969. Modelul relaional este fundamentat pe reguli, structuri i
operaii. Regulile stabilesc modul de manipulare a datelor, structurile sunt obiecte
181
definite ce conin date i care sunt accesibile utilizatorului, iar operaiile reprezint aciuni
prin care sunt manipulate datele sau obiectele schemei bazei de date. E.F. Codd a
formulat, n anul 1985, cele 13 reguli de baz care definesc o baz de date relaional.
Trebuie precizat faptul c niciun SGBD actual nu respect n totalitate cele 13
reguli ale lui Codd.
O baz de date relaional reprezint o colecie de relaii (tabele n accepiunea
uzual, memorate fizic n fiiere). Coloanele tabelului se numesc atribute, iar liniile se
numesc tupluri.
Baza de date relaional (RDB) este compus dintr-o mulime de domenii i o
mulime de relaii peste care se aplic o mulime de asocieri. Domeniul este definit ca
mulimea obiectelor de acelai tip. Relaia este o mulime rezultat ca urmare a agregrii
(corespondenei) a dou sau mai multe mulimi. O relaie, n accepiunea bazelor de date
pe domeniile Di, const dintr-un cap de tabel i un corp de tabel. Asocierea se realizeaz
pe baz de atribute (din capul de tabel).
Un astfel de exemplu este tabelul (relaia) referitor la MATERIALE:
Cod_material Denumire_material Cantitate Pret_unitar
01212 Tabl 1200 180000
03214 Cornier 400 420000
04301 Cherestea 850 210000

Fiecare linie descrie un anumit material. Coloanele conin etichete ce reprezint

nume ale atributelor (Cod_material, Denumire_material, Cantitate, Pret_unitar).
Domeniul ce reprezint codurile materialelor este:
D1: {01212,03214,04301}.
iar domeniul pentru tipurile de materiale (delimitate prin denumire_material) este:
D2: {TABLA,CORNIER,CHERESTEA}.
Domeniul pentru cantitate este:
D3: {1200,400,850}.
Domeniul preurilor unitare, n acest caz, este:
D4: {pret_unitar pret_unitar[180000,420000]}.
Mulimea tuplurilor este definit prin produsul cartezian al domeniilor
D1 X D2 X X Dn. Exemplu de tuplu: <01212,TABLA,1200,180000>.
Relaia L se definete prin tupluri corespunztoare din tabel:
L: {<01212,TABLA,1200,180000>, <03214,CORNIER,400,420000>}.

ntr-o relaie este necesar ca tuplurile s fie distincte (nu se permit valori duplicate).
Ca urmare, se observ c relaia este reprezentat prin tabelul bidimensional n care
coloanele sunt domenii iar liniile sunt tupluri. Numrul tuplurilor unei relaii este
cardinalul relaiei. Numrul valorilor unui tuplu este gradul relaiei. Schema unei relaii
este format din numele relaiei i lista atributelor (pentru fiecare atribut este necesar
specificarea domeniului asociat).
Modelul relaional este format din dou mulimi de operatori pe relaii: algebra
relaional i calculul relaional. E.F. Codd a definit algebra relaional ca o colecie de
182
operaii pe relaii, astfel nct o anumit operaie dispune de operanzi de tipul relaie i
are ca rezultat tot o relaie. Tipurile de operaii acceptate de algebra relaional sunt
operaii de baz (reuniunea, diferena, proiecia, produsul cartezian .a.), operaii derivate
(intersecia i diviziunea) i operaii suplimentare (selecia, splitarea unei relaii,
complementarea unei relaii, nchiderea tranzitiv, jonciunea etc.). Algebra relaional
permite derivarea procedural a relaiilor.
Calculul relaional conine mulimea operatorilor din modelul relaional i este o
adaptare a calculului cu predicate (o relaie este identificat cu un predicat) pentru
domeniul BDR. Calculul relaional asigur definirea neprocedural, declarativ a
relaiilor. Relaiile sunt precizate prin proprietile tuplurilor. Iniial, n BDR, variabilele
definite asupra relaiilor aveau valori care reprezentau tupluri de relaie (variabile tuplu),
obinndu-se calculul relaional orientat pe tuplu. Cnd variabilele opereaz asupra
domeniilor aa cum se petrec lucrurile n prezent ele sunt variabile domeniu i
determin calculul relaional orientat pe domeniu.
Regulile de integritate sunt aseriuni pe care datele ce formeaz baza de date
trebuie s le satisfac i sunt n numr de trei: unicitatea cheii (cheia primar trebuie s
fie unic i minimal), integritatea entitii (atributele cheii primare trebuie s fie diferite
de null) i integritatea referirii (o cheie extern trebuie s fie null n ntregime sau s
corespund unei valori a cheii primare asociate). Constrngerile structurale sunt de trei
tipuri: de cheie, de referin i de entitate. Cheia unei relaii reprezint o mulime
minimal de atribute ale cror valori identific, n mod unic, un tuplu ntr-o relaie.
Diferitele chei posibile se numesc chei-candidat. Cheia-candidat aleas pentru a
identifica efectiv tupluri se numete cheie primar.
Conceptele folosite pentru descrierea formal, uzual i fizic a elementelor de
baz ale organizrii datelor n baze de date relaionale sunt prezentate n tabelul 1.
Tabelul 1
Formal Uzual Fizic
relaie tablou fiier
tuplu linie nregistrare
atribut coloan cmp
domeniu tip de dat tip de dat

Definirea proprietilor structurale ale relaiilor se realizeaz prin tehnica

normalizrii. Se afirm c o relaie se gsete ntr-o form normal particular dac
ndeplinete un numr specificat de restricii. Normalizarea se obine printr-un numr de
pai succesivi, n cadrul unui proces reversibil, pn la realizarea formei dorite. Forma
normal a unei relaii este necesar deoarece formele normale nu produc anomalii n
actualizarea datelor unei baze de date relaionale. Tipurile de restricii folosite la formele
normale ale relaiilor sunt restriciile asupra valorilor atributelor, restriciile referitoare la
dependena atributelor secundare de chei, restriciile cu privire la dependena atributelor
principale de toate atributele.

183
 4.4. Baze de date orientate pe obiecte
Bazele de date orientate pe obiecte, OODB (Object-Oriented DataBase) i SGBD
asociate asigur crearea de obiecte complexe formate din componente simple, fiecare
prezentnd atribute i comportament propriu. Aceste sisteme se mai numesc i sisteme de
obiecte, cu originea n limbajele de programare orientate pe obiecte, OOP. Prin aceste
tipuri de baze de date se ridic nivelul de abstractizare. Se face meniunea c ntre partea
de limbaje de programare i partea de baze de date exist multe elemente comune; cu
toate acestea, aceste pri sunt diferite:
un program pe calculator este gndit s rezolve o anumit problem;
o baz de date este realizat pentru a rezolva o multitudine de probleme,
inclusiv cu elemente de pornire nedeterministe.
Pentru un program, obiectele complexe simplific problema, n timp ce n situaia
bazelor de date orientate pe obiecte, de regul, problemele se complic. Ca urmare, se
cuvine s se judece, n mod nuanat, atunci cnd se ncearc reliefarea avantajelor
utilizrii OOP i OODB. Sistemul de gestiune al bazelor de date orientate pe obiect
(SGBD-OO sau OODBMS) are ca principale obiective:
1. Modelarea superioar a datelor, ceea ce semnific dezvoltarea de noi aplicaii;
extinderea posibilitilor de generalizare i agregare a relaiilor; evoluia ctre multimedia
i hipermedia (sunet, imagine, texte).
2. Capacitatea de deducie superioar (ierarhie de clase, motenire).
3. mbuntirea interfeei cu utilizatorul.
4. Capacitatea de tratare dinamic, concomitent cu integrarea descrierii
structurale i comportamentale.
Modelul de dat-obiect asigur reprezentarea unor structuri de date complexe i a
unor ierarhii model, crend posibilitatea de definire a unor tipuri de date care combin
att structura de date, ct i definirea procedurii. Un model de date orientat pe obiecte are
la baz noiunea de entitate conceptual i definete un obiect ca o colecie de proprieti
care descriu entitatea. O comparaie ntre noiunile clasice i cele asociate bazelor de date
orientate pe obiecte este prezentat, dup Date n tabelul 2.
Tabelul 2
Nr.crt. Noiunea specific obiectelor Noiunea clasic de comparaie
1. Obiect nemutabil (care nu se poate muta) Valoare
2. Obiect mutabil (care se poate muta) Variabil
3. Clasa de obiecte Tip
4. Metoda Operator
5. Mesaj Invocarea de operator

Obiectul reprezint conceptual o unitate identificabil cu coninut propriu, care se

deosebete de ceea ce o nconjoar. Fiecare obiect dispune de un identificator unic,
denumit ID al obiectului, OID (Object ID). Dou obiecte cu OID diferii sunt diferite,
chiar dac sunt identice sub toate aspectele transparente utilizatorului. Dei tentaia
iniial este de a considera obiecte doar unitile ce se pot muta, prin obiecte se

184
desemneaz att unitile fixe, ct i cele mutabile. Fiecare obiect posed un tip care
semnific o clas de obiecte. Instana unui obiect reprezint un obiect individual.
Obiectele sunt ncapsulate. Structura obiectului i modul de aciune al metodelor sale nu
pot fi accesate i actualizate direct de un agent extern, dar pot fi modificate indirect prin
intermediul mesajelor. Aceast caracteristic ascuns a obiectului se numete ncap-
sulare. ncapsularea presupune independena fizic de date. Astfel, prin ncapsulare,
reprezentarea intern a unui obiect poate s fie modificat fr a fi nevoie ca aplicaiile
care utilizeaz obiectul s fie rescrise.
Starea unui obiect este exprimat prin valorile atributelor sale. Colecia de atribute
trebuie aleas astfel nct s descrie entitatea, adic s cuprind atribute pe care
utilizatorul trebuie s le cunoasc. Metoda reprezint un program care manipuleaz
obiectul sau indic starea sa. Ea este asociat unei clase, iar specificarea metodei se
numete semntur.
Comportamentul unui obiect reprezint un set de metode sau operaii care
acioneaz asupra atributelor sale.
Obiectele se clasific n:
obiecte elementare ca: ntreg, boolean, ir de caractere;
obiecte compuse ca: nume, adres;
obiecte complexe ca: autoturism, angajat.
Un obiect nglobeaz urmtoarele elemente:
a) structura de date;
b) specificarea operaiilor;
c) implementarea operaiilor.
Structura unui obiect i operaiile (metodele) permise pentru acel obiect sunt
definite mpreun.
Metodele i atributele nu sunt vizibile din exteriorul obiectului. Un obiect
rspunde la mesaje care reprezint cereri adresate obiectului pentru a returna o valoare
sau pentru a-i schimba starea.
Un obiect este divizat n interfa public i n memorie privat. Interfaa public
este compus din definiiile interfeelor (corespunztoare semnturilor specificaiei).
Interfaa public nu face parte din obiectul corespunztor. Aceast interfa public este
inclus n obiectul de definire a clasei, CDO (Class-Defining Object). CDO este obiectul
ce definete clasa pentru care obiectul considerat reprezint o instan (este similar unui
descriptor). Memoria privat este compus din variabile de instan (atribute sau
membri) ale cror valori reprezint starea intern a obiectului. Deoarece sistemele baze
de date orientate pe obiecte reale nu sunt pure (cu variabile instan care sunt
netransparente utilizatorului), variabilele de instan apar ca transparente utilizatorului. Se
deosebesc variabile de instan publice (transparente utilizatorului) i variabile de
instan private (cele netransparente utilizatorului).
Persistena este o proprietate a datelor sau a obiectelor care presupune existena lor
pe o durat mai mare n comparaie cu aceea a procesului care le-a generat. Persistena
reprezint proprietatea prin care starea bazei de date asigur execuia unui proces pentru a
fi refolosit ulterior n alt proces. Deoarece face parte integrant din obiect, codul aferent
metodelor este stocat n baza de date (ca i starea obiectului).
185
 Tipuri i clase
Obiectele care prezint acelai fel de atribute i acelai comportament fac parte din
acelai tip sau clas. n raport cu aceast caracteristic exist dou categorii de sisteme
orientate pe obiecte:
a) sisteme care admit ca noiune de baz clasa, cum ar fi: VISION, ORION,
G-BASSE;
b) sisteme care admit ca noiune de baz tipul, cum sunt: C++, Simula, O2.
ntr-un sistem orientat pe obiecte, tipul sintetizeaz elementele comune ale unui set
de obiecte cu aceleai caracteristici. Acest sistem are ca i componente, interfaa i
implementarea. Interfaa este partea vizibil pentru utilizator i const ntr-o list de
operaii. Implementarea presupune descrierea structurii interne a datelor obiectului i
realizarea procedurilor de implementare a operaiilor interfeei.
Un tip este construit recursiv, ncepnd cu tipurile de baz: caracter, ntreg, real, ir
de caractere, boolean. Constructorii de tipuri sunt: tuplul, lista, setul i clasa. O list este o
colecie ordonat de obiecte ale aceleiai clase sau de valori ale aceluiai tip. Elementele
unei liste sunt accesibile direct prin rangul lor.
Operaiile permise asupra listelor sunt: afectarea (=), comparaia (= =),
concatenarea (+), accesul direct ([i]), apartenena (in), sublista ([i ; j]), numrarea
(count ( ) ), nlocuirea, tergerea (list ( ) ), inserarea ([:i]+=), iteraia ( { }).
Noiunea de clas, dei are aceeai specificaie cu cea de tip, este asociat cu faza
de execuie. Ea presupune generarea de obiecte prin operaia new, aplicat unei clase i
stocarea setului de obiecte care reprezint instanele clasei. Descrierea clasei servete ca
ablon pentru crearea obiectele noi.
O clas este un tip abstract de date care definete att structura obiectelor din
clasa respectiv, ct i mulimea metodelor existente pentru aceste obiecte. Astfel,
obiectele din aceeai clas prezint aceleai atribute i aceleai metode i rspund la
acelai mesaj.
Motenirea
ntr-o baz de date orientat pe obiecte, clasele sunt aranjate ntr-o ierarhie n care
fiecare clas motenete toate atributele i metodele superclasei din care face parte.
Motenirea conduce la reutilizarea codului. Motenirea reprezint mecanismul de
realizare a definirii unei clase n care deriv variabilele de instan i metodele din alt
definire de clas. Cnd o clas motenete, ea este considerat ca subclas. Conceptele de
subclas i superclas sunt analoge conceptelor de generalizare i specializare.
Obiectele, clasele i motenirea formeaz baza modelului de date orientat pe
obiecte i presupune urmtoarele aspecte:
obiectele sunt entiti de baz care nglobeaz structuri de date i operaii;
fiecare obiect are asociat un identificator care este unic i asigurat de sistem;
clasele descriu tipuri generice de obiecte, toate obiectele sunt membrii unei
clase;
clasele sunt nrudite prin motenire;
definirea unei clase este mecanismul de specificare a schemei bazei de date;

186
 definirea unei clase poate include variabile de instan, avnd tipuri de date
definite de sistem sau de utilizator;
schema bazei de date poate fi extins dinamic prin definirea de noi clase.
Operaiile modelului de date orientat pe obiecte
Operaiile se pot grupa n modul urmtor:
a) obiectele comunic ntre ele prin mesaje;
b) un mesaj poate fi trimis instanelor mai multor clase;
c) metodele pot fi definite, terse sau modificate;
d) clasele pot fi definite i actualizate prin operaii de creare, tergere i modificare;
e) instana unei clase poate fi actualizat prin metode care modific valorile
variabilelor propriei instane, aceasta modificnd starea intern a obiectului.
ntr-o serie de implementri, definirile de clas sunt ele nsele obiecte, numite
obiecte de clas. Obiectele clas sunt instane ale unei clase generice sau ale unei
metaclase. Operaiile de creare, modificare i tergere ale definirilor de clas pot fi i
implementate ca mesaje. n modelul de date orientat pe obiecte, regulile de integritate
reprezint o consecin a structurii modelului i a urmtoarelor operaii:
toate obiectele trebuie s respecte protocolul specificat de definirile lor de
clas;
obiectele sunt ncapsulate, acest lucru presupunnd accesul limitat la obiecte
prin folosirea protocolului de mesaje definit pentru clasa obiectului;
identificatorul obiectului asigur integritatea referirii la un obiect. Ca atare, un
obiect nu exist fr s aib asignat un identificator. Dac un obiect este ters sau mutat,
identificatorul su trebuie i el ters sau mutat.
O schem complet a unei baze de date orientat pe obiecte poate consta din una
sau mai multe ierarhii de clas, mpreun cu relaiile structurale.
Modificarea schemei presupune:
1. Definirea unei taxonomii i a unui model al schimbrilor. Taxonomia definete
un set de schimbri semnificative ale schemei, iar modelul furnizeaz o baz pentru
specificarea semanticilor schimbrilor schemei.
2. Implementarea schimbrilor schemei. Aceste schimbri pot fi:
a) schimbri referitoare la modul de definire al unei clase. Acestea includ
schimbrile atributelor i metodelor definite pentru o clas, cum ar fi: schimbarea
numelui sau domeniul unui atribut, adugarea, tergerea unui atribut sau a unei metode;
b) schimbri referitoare la structura ierarhiei de clase care includ adugarea sau
tergerea unei clase i schimbarea relaiilor superclas/subclas dintre o pereche de clase.

Proiectarea bazei de date orientat pe obiecte

Pentru proiectarea unei baze de date orientat pe obiecte se folosete tehnica top-
down care const n identificarea componentelor dup care se stabilesc corelaiile ntre
ele i se rafineaz succesiv n cascad componentele sale. Se poate utiliza i metoda
bottom-up prin care mai nti se identific componentele funcionale pe baza crora se
vor identifica, n coleciile existente, obiectele, care pot fi reutilizate pentru noul proiect.
Componentele care nu exist vor fi create ca subclase ale unor clase existente. Odat
creat o ierarhie potrivit, se testeaz componentele specifice.
187
 Sistemul de gestiune al bazelor de date orientate pe obiecte (SGBD-OO sau
OODBMS) conine structuri i reguli orientate ctre lucrul cu obiecte, incluznd:
un sistem de date abstracte pentru construirea de noi tipuri de date;
un constructor de tip ir;
un constructor de tip secven;
un constructor de tip nregistrare;
un constructor de tip set;
funcii;
un constructor de tip reuniune;
o compunere recursiv a elementelor anterioare.
n proiectarea SGBD-OO se au n vedere urmtoarele:
Principiul 1. SGBD-OO utilizeaz funcii care conin metode i proceduri ale bazei
de date, cu restricia ca acestea s fie ct mai compacte, ncapsulate, ermetizate.
ncapsularea funciilor l ajut pe programatorul de aplicaie s asocieze funciile pe care
i le creeaz cu coleciile utilizate.
Principiul 2. SGBD-OO i, n general SGBD-urile din generaia a treia vor prelua
avantajele SGBD-urilor din generaia a doua. n plus, se caut o modalitate de acces la o
nregistrare existent ntr-o colecie oarecare i aceasta se poate realiza prin utilizarea
unui sistem de pointeri ctre identificatorii de obiecte.
Principiul 3. SGBD-OO trebuie s poat conecta i limbaje din generaia a patra.
Un SGBD-OO lucreaz cu obiecte complexe, obiecte care se obin prin aplicarea
de constructori asupra obiectelor simple.
Identitatea obiectelor. Orice obiect exist independent de valorile atributelor sale,
ceea ce conduce la dou relaii posibile:
identitatea a dou obiecte, adic sunt unul i acelai obiect;
egalitatea a dou obiecte, adic au aceeai valoare.
Arhitectura SGBD-OO cuprinde trei componente:
1. Gestionarul de obiecte (Object Manager) furnizeaz interfaa dintre procesele
externe i SGBD-OO.
2. Server-ul de obiecte (asigur gestiunea tranzaciei i gestiunea stocului de
obiecte);
3. Stocul rezident de obiecte.
Gestionarul de obiecte asigur implementarea complet a modelului de date-
obiecte pentru utilizatorul extern. Acest lucru include posibilitatea de a defini structurile
i de a executa operaiile specificate prin model. El primete cereri de creare de definiri
de clase, de modificare a definirilor de clase deja existente, de manipulare a mesajelor
generate de un program de aplicaie n execuie.
Server-ul de obiecte asigur refacerea, inseria, tergerea i actualizarea obiectelor
n stocul rezident de obiecte. Un singur server poate manipula tranzacii transmise de la
mai muli gestionari de obiecte.
Limbajul de definire a datelor este realizat prin mecanismul de transmitere a
mesajelor. Limbajul pentru cereri ad-hoc se bazeaz pe transmitere de mesaj pentru
selectarea i regsirea obiectelor.
188
 Prelucrarea mesajelor. Gestionarul de obiecte asigur interfaa dintre procesele
externe i SGBD-OO. El primete mesaje pentru obiecte individuale, realizeaz legturi
dinamice i operaii de verificare a tipului i expediaz cerina extern pentru obiecte,
ctre server-ul de obiecte.
Transmiterea de mesaje i prelucrarea cererii poate fi reprezentat astfel:
controlul sesiunii (meninerea spaiului local de lucru al utilizatorului extern
pentru operaii efectuate asupra bazei de date);
legtura dinamic (selectarea unei metode pentru un mesaj trimis unui obiect n
momentul execuiei);
crearea de noi obiecte sau instane de clas trebuie iniiat de gestionarul de
obiecte;
transmiterea cerinelor obiectului i actualizare acestuia;
transmiterea cererii. Cererile pot fi translatate n planuri de execuie n care
selecia i regsirea obiectelor sunt realizate prin transmiterea de mesaje. Aceasta
presupune c protocolul de mesaje al clasei obiectului este definit pentru a permite
accesul la variabilele de instan necesare pentru a selecta obiectul. Obiectele, definirile
de clas i metodele cerute de gestionarul de obiecte sunt regsite de server-ul de obiecte
din stocul rezident de obiecte.
Definirea i modificarea schemei const din urmtoarele etape:
1. Asigurarea accesului la definirile de clas existente. Definirile tuturor claselor
asigurate de SGBD-OO, ca i a claselor create de utilizatorii umani, pot fi stocate
permanent n SRO, ntr-o bibliotec de clas sau ntr-un dicionar de date.
2. Extensibilitatea schemei bazei de date. Aceasta include prelucrarea declaraiilor
limbajului de baza de date, specificnd crearea, mutarea sau identificarea definirilor de
clas.
3. Redefinirea dinamic a clasei (evoluiei schemei).
Gestionarul de obiecte trimite cerine pentru regsirea i actualizarea definirilor de
clas, server-ului de obiecte. Gestiunea tranzaciilor este asigurat de server-ul de
obiecte. Gestiunea stocului de obiecte se refer la meninerea nivelului fizic de organizare
a bazei de date obiect (ODB) i la asigurarea cilor de acces necesare realizrii accesului
eficient la stocul de obiecte.
Funciile de baz ale stocului de date-obiect se caracterizeaz ca fiind:
1. Suport pentru reziden, adic obiectele create i adugate trebuie reinute i
dup ce se ncheie sesiunea.
2. Suport pentru obiecte mari. SGBD-OO trebuie s poat suporta stocarea i
manipularea obiectelor de lungime variabil i de orice dimensiune.
3. Faciliti de arhivare i asigurare de rezerve (dubluri).
Caracteristicile care asigur regsirea i actualizarea obiectelor stocate pot fi:
a) suport pentru ci de acces care este necesar pentru a asigura regsirea i
actualizarea eficient a datelor stocate n baze de date mari. Aceasta include indexarea
obiectelor pentru a permite regsirea eficient a obiectelor individuale, dar i indexarea
obiectelor prin valorile variabilelor de instan, pentru regsirea subseturilor de obiecte
pentru satisfacerea cererilor;
b) tipuri de indeci specializai pentru obiecte;
c) gruparea obiectelor n acelai sector de stoc secundar.
d) segmentarea obiectelor stocate.

189
 5. SISTEMUL DE GESTIUNE A BAZELOR DE DATE MICROSOFT ACCESS
5.1. Prezentarea sistemului Microsoft Access
Produsul-program Microsoft Access reprezint un sistem de gestiune a bazelor de
date relaionale (SGBDR) care este inclus n compunerea pachetului de birotic
Microsoft Office i care lucreaz sub sistemul de operare Microsoft Windows. Ca urmare,
Microsoft Access folosete toate facilitile oferite de sistemul de operare Microsoft
Windows.
Firma Microsoft a realizat n decursul timpului mai multe versiuni ale produsului
Access. n capitolul de fa referirile sunt efectuate la versiunile Microsoft Access 2000,
2002 (XP) i 2003.
La baza SGBDR Microsoft Access se afl modelul relaional al datelor i modelul
orientat pe obiecte (unui obiect i sunt asociate evenimente i proprieti). n comparaie
cu alte SGBDR, produsul Microsoft Access dispune de toate componentele unei baze de
date stocate ntr-un fiier cu extensia MDB.
Sistemul de gestiune a bazelor de date relaionale Microsoft Access conserv
avantajele sistemelor de gestiune, asigurnd astfel interfaa ntre baza de date i utilizator.
SGBD Microsoft Access permite definirea, consultarea i actualizarea bazelor de date i,
n plus, partajarea datelor ntre mai muli utilizatori. Se apreciaz c mai mult de 20 de
utilizatori pot lucra simultan la o baz de date Access. Pentru execuia comenzilor prin
intermediul interfeei grafice a SGBD Microsoft Access se asigur urmtoarele
posibiliti: meniuri, instrumente specifice (unelte ca butoane, casete etc.), casete de
dialog, combinaii de taste.
Produsul Microsoft Access permite lucrul cu trei limbaje: QBE (Query By Examples),
SQL (Structured Query Language) i VBA (Visual Basic for Applications). Ca urmare,
exist mai multe modaliti de realizare a aplicaiilor pentru baze de date sub SGBD
Microsoft Access: interfaa standard Access, interfaa SQL, cu ajutorul VBA, interfeele
Access pentru comunicarea cu alte SGBD-uri (Paradox, FoxPro, dBase etc.), interfeele
Access cu alte aplicaii Windows. Aplicaiile n sine sunt obiecte ale utilizatorilor destinate
pentru o anumit baz de date. Aceste obiecte sunt, de regul, de tip vizual.
Schema bazei de date este format din ansamblul tabelelor i poate fi utilizat prin
manipularea interogrilor asupra bazei de date. Aceste interogri sunt obinute prin
intermediul limbajului de interogare structurat, SQL.
Produsul Microsoft Access este compatibil cu tehnologia ActiveX care este
specific aplicaiilor de tipul client/server.

5.2. Cunoaterea mediului de lucru Microsoft Access

5.2.1. Definirea componentelor principale ale SGBD Microsoft Access
SGBD Microsoft Access 2003 (XP, 2000) asigur posibilitatea manipulrii datelor
n conformitate cu cerinele utilizatorilor. Datele sunt stocate n mod organizat n baze de
date. Baza de date permite localizarea rapid a unui anumit element, compararea
statisticilor pe diverse perioade de timp, interogarea anumitor categorii de date i
obinerea facil a rezultatelor tiprite.
190
 O baz de date Microsoft Access reprezint o colecie de obiecte de tipul: tabele,
formulare, interogri, rapoarte, pagini, macroinstruciuni i module.
Obiectele Microsoft Access sunt percepute prin ceea ce fac, comportamentul lor
mascnd elemente de structur intern. n momentul n care obiectul a fost creat, el poate
fi utilizat i n alte aplicaii, compuse din obiecte care interacioneaz prin specificul
comportamentului lor. n acest caz, nu mai exist un program care manipuleaz datele, ci
obiecte care i transmit reciproc date. Evenimentele care apar i schimbrile de stare pe
care acestea le declaneaz determin o schimbare a metodologiei de concepere a
sistemului.
Tabelele (Tables) sunt obiecte utilizate de Access pentru stocarea datelor. Crearea
unei baze de date ncepe cu definirea tabelelor. Fiecare coloan a tabelului este denumit
cmp (field), iar fiecare rnd al tabelului constituie o nregistrare (record). nregistrrile
unui tabel respect aceeai structur de cmpuri. La crearea unui tabel nou se solicit
definirea cmpurilor, atribuindu-se fiecruia o denumire unic i indicndu-i SGBD
Access tipul de date corespunztor. Ulterior se pot aduga i alte cmpuri, cu condiia
reproiectrii eventualelor formulare i rapoarte care folosesc datele tabelului n structura
anterioar acestei operaii.
Interogrile (Queries) sunt obiecte Access ce reprezint ntrebri pe care
utilizatorul le formuleaz n legtur cu numite informaii din baza de date. n momentul
n care utilizatorul pornete la construcia unei interogri, acesta trebuie s aib deja o
viziune de ansamblu asupra datelor pe care dorete s le regseasc, i anume: ce
cmpuri se vor utiliza, din care tabele se vor extrage datele, ce criterii trebuie s
ndeplineasc aceste date, n ce ordine vor fi ele sortate. Construirea unei interogri n
SGBD Access reprezint un proces simplu i rapid de aezare a tabelelor i a cmpurilor
necesare pe o gril de tipul QBE (Query by Example). Limbajul QBE a fost lansat pe
pia n anii 70 de firma IBM, care a dorit s pun la dispoziia utilizatorilor un produs
performant de regsire a datelor ntr-o baz de date. Succesul limbajului QBE a fost att
de mare nct acesta este prezent ntr-o form sau alta n aproape toate sistemele SGBD,
inclusiv n Microsoft Access.
Formularele (Forms) reprezint obiecte Access destinate introducerii datelor ntr-o
baz de date (cnd formularul este asociat unui tabel), precum i vizualizrii datelor din
baza de date (cnd formularul este asociat unei interogri). Astfel, cu ajutorul
formularelor, se pot efectua cteva operaii tipice n baza de date, i anume operaii de
adugare, modificare sau de tergere a unor date din baza de date.
Rapoartele (Reports) reprezint un alt obiect al unei baze de date Microsoft Access,
prin intermediul cruia utilizatorul are posibilitatea de a prezenta date selectate n
rezumat, inclusiv n format pentru tiprire. Prin intermediul rapoartelor, utilizatorul are un
control complet asupra dimensiunilor i modului de prezentare a datelor de ieire. De
asemenea, rapoartele permit prezentarea unor informaii de sintez rezultate ca urmare a
prelucrrilor executate n baza de date. Rapoartele se difereniaz de formulare prin faptul
c n timp ce formularul este proiectat pentru a avea un acces aleator la date, el bazndu-
se pe un set dinamic al datelor, rapoartele nu modific niciodat datele din baza de date,
parcurgerea nregistrrilor realizndu-se n mod secvenial (SGBD Microsoft Access
utilizeaz, pentru obinerea unui raport, o copie a datelor protejat la scriere).

191
 Paginile (Pages) sunt obiecte Access ce asigur accesarea bazelor de date din
Internet prin intermediul navigatoarelor (browser-elor) Web. Aceste obiecte sunt
necesare ca urmare a prelucrrii integrate a datelor care circul n Internet sub forma
unei aplicaii globale a datelor, inclusiv pentru funcia de partajare a datelor.
Macroinstruciunile sau macro-urile (Macros) reprezint obiecte Access care
definesc ansamble de comenzi pe care sistemul Microsoft Access le execut automat la
apariia unor evenimente. Macro-urile pot fi ataate unui formular, raport sau control n
scopul automatizrii unor operaii de rutin (deschidere sau nchidere de formulare,
imprimarea unor rapoarte, filtrarea, verificarea sau validarea unor date etc.).
Modulele (Modules) sunt obiecte Access ce sunt create n limbajul Visual Basic
pentru aplicaii, VBA (Visual Basic for Applications) destinate extinderii posibilitilor
funcionale ale unei baze de date.

5.2.2. Deschiderea i nchiderea unei baze de date n Microsoft Access

SGBD Microsoft Access poate fi pornit din meniul Start sau din zona de lucru. La
pornirea SGBD Access 2003, panoul de lucru Getting Started este disponibil n partea din
dreapta ecranului. Din meniul Vizualizare (View) se execut click pe opiunea Task Pane
de unde se alege panoul de lucru dorit cu click pe sgeata de list de pe bara de titlu a
panoului respectiv. Comutarea ntre panourile de lucru se efectueaz cu click pe butoanele
napoi (Back) i nainte (Forward). nchiderea unui panou de lucru se efectueaz prin
intermediul butonului nchidere (Close).
Caseta Search for servete pentru cutarea unui nume sau a unei locaii de fiier.
De asemenea, Search for poate fi util pentru cutarea unei proprieti ntr-o baz de
date sau a unui anumit ir de caractere.
Deschiderea unei baze de date existente se execut din panoul de lucru Getting
Started, cu opiunea Open din meniul File sau cu butonul Open de pe bara cu
instrumente, urmat de numele bazei de date.
Crearea unui nou fiier se face cu opiunea Task Pane. Pentru o baz de date nou
se alege opiunea Blank database din meniul New.
Deschiderea unei baze de date existente sau noi presupune lucrul cu fereastra
Database (baz de date) care afieaz obiectele care formeaz baza de date. Fereastra
Database pune la dispoziie utilizatorului o metod simpl de gestionare a obiectelor care
compun baza de date. n fereastra Database sunt afiate, n partea stng a ferestrei, cele
apte tipuri de obiecte care formeaz baza de date, i anume:
Tabelul (Table);
Interogarea (Query);
Formularul (Form);
Raportul (Report);
Pagini Web (Pages);
Macro-ul (Macro);
Modulul (Module).

192
 Cele trei butoane (butonul Open, butonul Design, butonul New), afiate n partea
de sus a ferestrei Database, sunt utilizate pentru crearea, modificarea i, respectiv,
afiarea obiectului curent.
Obiectele create vor fi afiate n lista cu obiecte, situat n mijlocul ferestrei
Database. n interiorul acestei liste se mai afl trei opiuni rapide de creare a obiectelor.
Obiectele gestionate cu SGBD Microsoft Access, mpreun cu elementele de control
care le sunt asociate, conin proprieti i declaneaz apariia unor tipuri de evenimente.
Pentru modificarea proprietilor unui obiect, se selecteaz din partea stng a
ferestrei Database eticheta corespunztoare tipului de obiect. Aceast operaie are ca
efect afiarea n ordine alfabetic (n lista cu obiecte) a tuturor obiectelor de acelai tip.
Se execut un click cu butonul din partea dreapt a mouse-ului pe obiectul a crui
proprietate se dorete a se modifica, iar din meniul rapid care apare se pot efectua
urmtoarele:
deschiderea obiectului respectiv pentru a consulta datele coninute n el;
deschiderea obiectului n modul Design pentru a efectua modificri de structur;
salvarea obiectului respectiv sub un alt nume;
vizualizarea coninutului obiectului nainte de a-l trimite pentru tiprire;
realizarea unei copii a coninutului obiectului la imprimant;
tergerea din baza de date a obiectului, sau redenumirea acestui obiect;
realizarea unui duplicat al obiectului curent prin copierea n clipboard
(memorie tampon sau temporar) i apoi recopierea din aceast memorie tampon.
Aceast comand este necesar atunci cnd este nevoie de un tabel similar cu unul deja
creat. SGBD Access cere confirmarea copierii tabelului cu toate datele pe care le conine,
sau numai a structurii acestui tabel;
copierea unui tabel sau a unui obiect de tip interogare n clipboard i apoi
recopierea acestuia n programe ca Excel i Word; se determin astfel copierea datelor
Access n programele respective.
Butonul Open (deschide), sau alegerea opiunii Open din meniul rapid, are ca efect
o afiare a obiectului selectat pentru o utilizare normal.
Butonul Design (proiectare), sau alegerea opiunii Design din meniul rapid, asigur
ca obiectul selectat s fie deschis n modul de afiare Design n vederea efecturii
modificrilor necesare tipului de aplicaie dorit de utilizator.
Butonul New (nou) asigur crearea unui obiect nou, de tipul selectat anterior.
n timpul lucrului cu SGBD Microsoft Access se pot obine informaii de ajutor prin
intermediul meniului Help de pe bara cu instrumente. Prin introducerea unui sau mai
multor cuvinte-cheie n caseta Search for se obin explicaii detaliate referitoare la
subiectul dorit.
5.3. Tabelul
5.3.1. Crearea unui tabel
Tabelul (Table) este un obiect specific SGBD Microsoft Access pentru stocarea
datelor. Crearea unei baze de date (structurile de date specifice acesteia) ncepe cu
definirea tabelelor. Aceast definire nseamn, de fapt, stabilirea structurii tabelului.
Fiecare coloan a tabelului este denumit cmp (field), iar fiecare rnd al tabelului
193
constituie o nregistrare (record). nregistrrile unui tabel respect structura de cmpuri a
tabelului. La crearea unui tabel nou se solicit definirea cmpurilor, atribuindu-se
fiecruia o denumire unic i indicndu-i SGBD Microsoft Access tipul de date cores-
punztor. Ulterior se pot aduga i alte cmpuri, cu condiia reproiectrii eventualelor
formulare i rapoarte care folosesc datele tabelului n structura anterioar acestei operaii.
Pentru crearea unui tabel, se poate utiliza una dintre urmtoarele trei metode:
Create table in Design View (crearea tabelului cu ajutorul ferestrei de proiectare);
Create table by using wizard (crearea tabelului prin folosirea ghidului);
Create table by entering data (crearea tabelului prin introducerea datelor).
Crearea tabelelor prin alegerea opiunii Create table by using wizard (program
vrjitor dedicat tabelelor) asigur asistarea pe ntregul parcurs de construcie a unui
tabel, definind, prin intermediul unui dialog cu utilizatorul, numele i tipul de cmpuri
care definesc tabelul.
O alt modalitate de a crea un tabel o constituie executarea unui click de mouse pe
butonul New i alegerea din fereastra de dialog New Table, a uneia dintre cele cinci
opiuni disponibile:
1. Datasheet View permite crearea unui tabel n modul Datasheet (foaie de
date), avnd 10 cmpuri (coloane) i 21 de nregistrri (rnduri) libere, pregtit pentru
completare.
2. Design View permite crearea unui tabel n modul Design (proiectare).
3. Table Wizard permite crearea de tabele cu ajutorul magicienilor bazei de date.
4. Import Table aceast facilitate import tabele i obiecte aflate n alte baze de
date.
5. Link Table creeaz tabele n baza de date curent care sunt legate cu alte
tabele din baze de date externe.
Crearea tabelelor cu ajutorul opiunii Design View presupune parcurgerea a trei
pai pentru definirea unui cmp n structura unui tabel: stabilirea numelui cmpului,
stabilirea tipului de dat asociat acelui cmp i stabilirea proprietilor acestuia.
Cnd se alege aceast modalitate de construcie a unui tabel, pe ecranul
monitorului este afiat fereastra de dialog Table.
Fereastra de dialog Table este format din dou zone: zona aflat n partea de sus a
ferestrei (zon folosit pentru declararea cmpurilor), alctuit dintr-un tabel format din
trei coloane i o a doua zon aflat n partea de jos a ferestrei, zon n care se stabilesc
proprietile cmpului.
Zona de declarare a cmpurilor este format dintr-un tabel compus din trei coloane:
Coloana Field Name n aceast coloan se declar numele cmpurilor. SGBD
Microsoft Access permite folosirea unor nume de cmpuri de maxim 64 de caractere,
inclusiv spaiile. n construcia numelui unui cmp se pot folosi litere mari i mici,
avndu-se n vedere ca aceste nume s nu prezinte aceeai denumire cu numele utilizate
ca proprieti de SGBD Microsoft Access.
Coloana Data Type indic ce tip de date vor fi memorate n acel cmp i ct
memorie se va aloca pentru acel cmp.

194
 Coloana Description (Descriere) n aceast coloan se poate scrie de ctre
utilizator un text explicativ cu scopul de a detalia destinaia cmpului.
Tipurile de date asociate cmpurilor definesc tipurile de cmpuri i sunt
urmtoarele:
1. Text un cmp text are implicit 50 de caractere, dar se poate opta pentru orice
lungime cuprins ntre 1 i 255.
2. Memo cmpurile memo constau numai din text i au maxim 255 de caractere,
n acestea putnd fi incluse i secvenele de salt la nceput de rnd/salt la rnd nou. Aceste
cmpuri sunt utilizate pentru a scrie comentarii.
3. Numr (Number) tipul Number include mai multe subtipuri de date care
difer prin modul de stocare i viteza de rspuns, i anume:
subtipul Byte (octet) care accept numai valori ntregi pozitive (fr semn)
cuprinse ntre 0 i 255;
subtipul Integer (ntreg) acoper domeniul numerelor ntregi de la 32768 la
+32768;
subtipul Long Integer (ntreg lung) acoper domeniul numerelor ntregi dincolo
de limitele 2.000.000.000;
subtipul Single (numere reale reprezentate n virgul mobil simpl precizie)
acoper domeniul numerelor fracionare cu maxim apte cifre semnificative;
subtipul Double (numere reale reprezentate n virgul mobil dubl precizie)
acoper domeniul numerelor fracionare cu maxim 14 cifre semnificative;
subtipul ReplicationID (identificator duplicare sau identificator multiplicare);
aceast valoare este reprezentat pe 16 octei i a fost creat cu scopul de a asigura un
identificator unic global pentru bazele de date n care trebuie realizate sincronizrile unui
mare volum de date suplimentare.
4. Dat calendaristic/or (Date/Time) SGBD Microsoft Access stocheaz intern
datele calendaristice sub forma unor numere n virgul mobil pe 8 octei, ora fiind
reprezentat ca o fraciune dintr-o zi.
Sistemul introduce automat data curent prin proprietatea Default Value (valoare
implicit) a cmpului = Date(). Se poate folosi opiunea = Now() pentru a stoca ora i
data. Proprietatea Format trebuie s fie stabilit pentru toate cmpurile dat
calendaristic/or (date/time).
5. Tipul valut (Currency) tipul Currency acoper valorile n USD, cu 15 cifre la
partea ntreag, iar la partea zecimal pn la sutimi de cent. Din punct de vedere al
reprezentrii interne, tipul valut este un numr n virgul fix.
6. Numr cu incrementare automat (AutoNumber) datele de acest tip au
proprietatea c sunt incrementate automat (AutoNumber) i pot primi valori ntregi lungi
secveniale. Tipul este numit Counter (numrtor).
7. Tipul Da/Nu (Yes/No) datele de acest tip sunt booleene. Ca urmare, primesc
valorile True/False (adevrat/fals) i sunt afiate ntr-una din formele True/False,
respectiv On/Off.
8. Obiect OLE tipul de cmp OLE (Object Linking and Embedding) este destinat
pstrrii datelor provenite de la alte programe care s-au nregistrat ca servere OLE n
Windows. Aceasta permite bazei de date s stocheze documente create de programe de
prelucrare a textelor, seturi de foi de calcul, sunete, videoclipuri .a.

195
 5.3.2. Realizarea relaiilor ntre tabele
Atunci cnd se creeaz tabele ntr-o baz de date relaional, acestea prezint o
existen de sine stttoare. Pentru a lega tabelele ntre ele, pentru a crea o relaie, se
utilizeaz fereastra Relationships, fereastr pe care se poate activa fie din bara de meniuri
standard, fie din meniul Tools. Pentru a defini o relaie, se adaug n fereastra
Relatioships tabelele ntre care se dorete s existe legturi i se trage dintr-un tabel
cmpul care trebuie legat spre cmpul corespunztor din cellalt tabel. Ca regul
general, se va lega un cmp care reprezint o cheie primar din tabelul-printe, cu un
cmp care reprezint cheie extern (strin) n tabelul-fiu.
Cheia extern este un atribut sau o mulime de atribute care are aceleai valori cu
un atribut sau un grup de atribute aparinnd tabelului-printe, acest atribut sau grup de
atribute jucnd rolul de cheie primar n tabelul-printe.
Pentru validarea relaiei ntre cele dou tabele, cheia extern trebuie s fie de
acelai tip i s aib aceeai dimensiune cu a cheii primare.

5.4. Interogarea
Interogarea (Query) este un obiect Access ce reprezint o ntrebare pe care
utilizatorul o formuleaz cu privire la anumite informaii din baza de date. n momentul
n care utilizatorul pornete la construcia unei interogri, acesta trebuie s aib deja o
viziune de ansamblu asupra datelor pe care dorete s le regseasc, i anume: ce
cmpuri se vor utiliza, din care tabele se vor extrage datele, ce criterii trebuie s
ndeplineasc aceste date, n ce ordine vor fi ele sortate. Construirea unei interogri n
Microsoft Access reprezint un proces simplu i rapid de aezare a tabelelor i a
cmpurilor necesare pe o gril QBE (Query by Example).
Clasificarea interogrilor
Cele mai utilizate interogri sunt interogrile denumite interogri de selecie. O
interogare permite:
vizualizarea sau modificarea datelor;
selectarea acelor nregistrri care satisfac criteriile impuse de utilizator;
limitarea unei proceduri la cmpurile care sunt relevante;
sortarea nregistrrilor ntr-o ordine specificat.
Atunci cnd este executat o interogare de selecie, rezultatul va fi o mulime de
nregistrri aparinnd unui tabel sau mai multor tabele. Aceast mulime poart numele
de dynaset (setul dinamic rezultat al interogrii). Un dynaset reprezint o vedere
dinamic asupra datelor care sunt subiectul interogri respective. Asta nseamn c atunci
cnd datele din tabelele surs ale interogrii sufer modificri, atunci automat rezultatul
interogrii va fi i el modificat.
O a doua mare categorie de interogri este reprezentat de interogrile de aciune.
Aceste interogri au rolul de a modifica anumite date, n cadrul unei singure operaii.
Aceste modificri cuprind capacitatea de a terge, de a aduga, a modifica anumite valori
dintr-un tabel, ca i de a crea un tabel nou. Aceste interogri de aciune sunt: interogrile
pentru tergere (Delete Query), interogrile pentru adugare (Append Query),
196
interogrile pentru reactualizare (Update Query) i interogrile a cror rezultat este
crearea unui tabel nou n baza de date (Make-Table Query).
Crearea interogrilor
Atunci cnd se dorete s se creeze o interogare, se alege din fereastra Database
grupul de obiecte Query, apoi se execut un click pe butonul New, SGBD Microsoft
Access afind caseta de dialog New Query. Fereastra New Query permite cinci moduri
de realizare a unei interogri, i anume:
1. Design View alegnd aceast opiune de creare a unei interogri, utilizatorul
va porni de la zero, cu un obiect blanc n definirea interogrii.
2. Simple Query Wizard alegnd aceast opiune, utilizatorul va fi ajutat, pe tot
parcursul crerii unei interogri de selecie, de ghidul de lucru al SGBD de tip Wizard,
care adreseaz ntrebri referitoare la tabelele i cmpurile care se doresc a fi selectate, iar
pe baza rspunsurilor obinute, se va construi interogarea.
3. Crosstab Query Wizard aceast opiune funcioneaz similar cu opiunea
Simple Query Wizard, doar c de aceast dat wizard-ul va construi o interogare prin
ncruciarea tabelelor.
4. Find Duplicates Query Wizard wizard va construi o interogare care va regsi
nregistrri duble.
5. Find Unmatched Query Wizard funcioneaz identic ca i opiunea Find
Duplicates Query Wizard, dar de aceast dat rezultatul va fi construirea unei interogri
care va gsi nregistrrile fr corespondent n cadrul tabelelor.

5.5. Formularul
Formularul (Form) reprezint un obiect Access destinat introducerii datelor ntr-o
baz de date (cnd formularul este asociat unui tabel), precum i vizualizrii datelor din
baza de date (cnd formularul este asociat unei interogri). Astfel, cu ajutorul
formularelor, se pot efectua cteva operaii tipice n baza de date, i anume operaii de
adugare, modificare sau de tergere a unor date din baza de date.
Un formular conine dou categorii de informaii:
1) informaii de structur reprezint informaiile referitoare la alctuirea i
vizualizarea formularului (mrimea formularului, aezarea n formular a atributelor i
controalelor, proprietile controalelor etc.);
2) datele care fac subiectul bazei de date sunt acele date pe care utilizatorul le
introduce n baza de date.
Obiectele pe care le poate conine un formular pot fi obiecte asociate unor cmpuri
din tabele (n acest caz, rolul acestor obiecte este de a prelua datele introduse de utilizator
i de a le stoca n tabele sau de a afia anumite date coninute de tabele), i obiecte care
prin apariia unor evenimente pot declana anumite aciuni.
Crearea unui formular
SGBD Microsoft Access 2003 pune la dispoziia utilizatorului mai multe metode
de a crea un formular. Pentru a crea un formular se va executa un click pe obiectul Forms
din fereastra Database, urmat de un click pe butonul New. Aceste aciuni vor avea ca

197
rezultat afiarea pe ecranul monitorului a ferestrei de dialog New Form. SGBD Microsoft
Access 2003 permite nou moduri de a crea un formular:
Design View prin aceast metod cu fereastra de proiectare a formularului,
se asigur un control absolut asupra procesului de creare a formularului.
Form Wizard reprezint cea mai simpl metod de creare a unui formular,
SGBD Microsoft Access asigurnd asistena pe toat durata procesului de creare a
formularului. Ca i n cazul opiunii Table Wizard, se pun ntrebri n legtur cu modul
n care se dorete construirea acelui formular, fcnd anumite sugestii, culegnd
informaiile asupra opiunilor utilizatorului i pe baza acestor opiuni, crend, n final,
formularul dorit.
AutoForm: Columnar alegerea acestei metode, are ca rezultat crearea, n mod
automat, a unui formular simplu, fr ca SGBD Microsoft Access s solicite vreo
informaie suplimentar. Formularul este afiat n mod automat, avnd cmpurile dispuse
i aliniate unul sub cellalt. Ca i n cazul unui formular creat n modul Design View sau
Form Wizard, se poate vizualiza la un moment dat numai o singur nregistrare.
AutoForm: Tabular asigur crearea unui formular avnd cmpurile unei
nregistrri aliniate pe un rnd. Acest tip de formular conine n partea superioar numele
asociat fiecrui cmp, iar n cazul n care tabelul asociat conine multe nregistrri, n
partea dreapt a formularului apare o bar derulant.
AutoForm: Datasheet permite crearea unui formular avnd un mod de
vizualizare identic cu a tabelului cruia i este asociat, introducerea datelor prin
intermediul acestui formular realizndu-se ca i cum s-ar introduce date ntr-un tabel.
AutoForm: PivotTable prin aceast metod, se creeaz automat un formular
ca o vedere (view) a tabelului sau interogrii selectate.
AutoForm: PivotChart este un wizard ce asigur crearea automat a unui
formular ca o vedere a unei diagrame (Chart) cu datele provenite dintr-un tabel sau
interogare.
Chart Wizard alegerea acestei metode are ca rezultat crearea unui formular n
interiorul cruia se afieaz un grafic.
PivotTable Wizard creeaz un formular n interiorul cruia datele sunt
reprezentate n format Excel.

5.6. Raportul
Raportul (Report) reprezint un obiect al unei baze de date Microsoft Access cu
ajutorul cruia utilizatorul poate prezenta anumite date sub form de rezumat, eventual n
format pregtit pentru tiprire. Prin intermediul rapoartelor, utilizatorul dispune de un
control absolut asupra dimensiunilor i modului de prezentare a datelor. De asemenea,
rapoartele asigur prezentarea unor informaii de sintez asupra rezultatelor prelucrrilor
efectuate n baza de date.
Rapoartele nu modific datele din baza de date, parcurgerea nregistrrilor
realizndu-se n mod secvenial. SGBD Microsoft Access folosete pentru obinerea unui
raport o copie protejat la scriere a datelor.
Ca i n cazul formularelor, rapoartele sunt alctuite din dou categorii de informaii:
198
 1) informaii de structur reprezentate de acele informaii de ordin funcional
stabilite la crearea raportului (controale, seciuni, elemente de grafic decorative etc.);
2) informaii reprezentnd datele propriu-zise. Majoritatea informaiilor dintr-un
raport sunt culese din tabele, formulare sau interogri asociate raportului respectiv.
Din punct de vedere al modului de creare, funcionare i utilizare, ntre formulare i
rapoarte, exist multe asemnri. Ambele clase de obiecte folosesc seciuni i controale
pentru prezentarea datelor, deci modul de creare al unui raport va fi asemntor cu modul
de creare al unui formular. SGBD Microsoft Access 2003 asigur mai multe metode de
creare a unui raport, i anume:
1. Design View prin aceast metod de creare a unui raport, utilizatorul are
controlul absolut asupra modului de aranjare a obiectelor n cadrul de proiectare a
raportului.
2. Report Wizard reprezint o metod rapid i uoar de creare a unui raport,
utilizatorul fiind asistat pe tot parcursul crerii raportului cu ntrebri referitoare la sursele
nregistrrilor, numele cmpurilor i formatul datelor. SGBD Microsoft Access 2003
creeaz, pe baza rspunsurilor utilizatorului, raportul dorit.
3. AutoReport: Columnar sau AutoReport: Tabular SGBD Microsoft Access
2003 genereaz, n mod automat, un raport n care datele sunt afiate ntr-o coloan
(pentru AutoReport: Columnar) sau sub form de tabel (pentru AutoReport Tabular).
4. Chart Wizard aceast opiune asigur generarea unui raport n interiorul cruia
va fi prezentat un grafic.
5. Label Wizard aceast opiune are rolul de a crea etichete potale care pot fi
tiprite la imprimant pe suporturi speciale de hrtie (auotcolante, etichete detaabile etc.)
n partea de jos a ferestrei de dialog New Report se afl o caset, avnd n partea
dreapt un buton cu o sgeat desenat pe el. Dac utilizatorul execut un click de mouse
pe acest buton va apare o list derulant care conine numele tuturor tabelelor i
interogrilor create n baza de date. Pentru crearea unui raport, utilizatorul trebuie s
aleag din lista derulant un tabel sau o interogare.

5.7. Paginile (Pages)

Paginile sunt obiecte Access ce asigur accesarea bazelor de date din reeaua
Internet i WWW (World Wide Web) prin intermediul navigatoarelor (browser-elor)
Web. Aceste obiecte sunt necesare ca urmare a prelucrrii integrate a datelor care
circul n Internet sub forma unei aplicaii globale a datelor, inclusiv pentru funcia de
partajare a datelor.
SGBD Microsoft Access realizeaz suportul pentru Web n patru moduri:
cu ajutorul instrumentelor de navigare n Web din interiorul bazei de date;
prin legturi ntre tabelele, interogrile, formularele i rapoartele din baza de
date, pe de o parte, i obiecte Web, pe de alt parte;
desfurarea de edine n timp real, prin Internet, cu participani situai la
distan;
crearea de pagini Web cu date din baze de date i posibilitatea de a salva
tabele, interogri, formulare i rapoarte ca pagini Web.

199
 Cnd se apas butonul corespunztor obiectului Pages din fereastra Database, n
zona de opiuni se afieaz cele trei ci oferite de SGBD Microsoft Access:
Create data access page in Design View (crearea paginii de acces la date cu
ajutorul ferestrei de proiectare);
Create data access page by using wizard (crearea paginii de acces la date cu
ajutorul ghidului);
Edit Web page that already exists (editarea paginii Web care deja exist).

5.8. Macroinstruciunea (Macro-ul)

Macroinstruciunea sau macro-ul (Macro) reprezint un obiect Access care
definete un ansamblu de comenzi pe care sistemul Microsoft Access le execut automat
la apariia unor evenimente. Macro-urile pot fi ataate unui formular, raport sau control n
scopul automatizrii unor operaii de rutin (deschidere sau nchidere de formulare,
imprimarea unor rapoarte, filtrarea, verificarea sau validarea unor date etc.).
Pentru realizarea unui macrou, se selecteaz din fereastra Database obiectul Macro
i se execut un click pe butonul New, SGBD Microsoft Access 2003 afind pe ecranul
monitorului fereastra Macro, sub forma unui tabel compus din dou coloane i mai multe
rnduri:
1) coloana Action conine o list derulant format din comenzi care au ca efect
aciuni prestabilite (ca, de exemplu, OpenForm, OpenReport etc.);
2) coloana Comment se folosete pentru introducerea unor comentarii sau pentru
descrierea aciunilor pe care le realizeaz comanda respectiv.
n partea de jos a ferestrei Macro se afl o zon destinat specificrii unor
argumente. Argumentele furnizeaz SGBD Microsoft Access informaii suplimentare
asupra modului n care se vor ndeplini aciunile generate de comanda stabilit n coloana
Action (de exemplu, numele obiectului care va rspunde la aciunea respectiv, sau
modul n care vor fi afiate datele ca urmare a executrii comenzii).

5.9. Modulul (Module)

Modulul (Module) este un obiect al SGBD Microsoft Access care este creat n
limbajul Visual Basic pentru aplicaii, VBA (Visual Basic for Applications) i este
destinat extinderii funciunilor specifice unei baze de date. Acest obiect, Module,
reprezint o alternativ a obiectului Macro prezentat n paragraful anterior, pentru
dezvoltarea de aplicaii n SGBD Microsoft Access.
Limbajul VBA reprezint limbajul specific ntregului pachet de birotic Microsoft
Office 2003 (pentru Word, Excel i Access). Instruciunile VBA sunt asemntoare
limbajului Visual Basic. Sintaxa acestor instruciuni este prezentat de un sistem de
asisten online extins. n programele principale ale pachetului Microsoft Office 2003,
limbajul VBA asigur posibilitatea nregistrrii automate a instruciunilor (secvenelor de
instruciuni), implementarea structurilor de control (secveniale, alternative i repetitive)
pentru controlul aplicaiilor, schimbul dinamic de date cu alte aplicaii din familia
Microsoft, capacitatea de a folosi funciile interfeei de programare a aplicaiilor, API
(Application Programming Interface) specific sistemului de operare Windows. n plus,
200
prin limbajul VBA se obine o aliniere la standardul de realizare a conectivitii bazelor
de date extinse, ODBC (Open-DataBase Connectivity) prin care SGBD-uri diferite pot
gestiona aceeai baz de date (Microsoft Access, SQL Server, Paradox, FoxPro, dBase
etc.). Aceeai firm Microsoft a realizat VBScript (Visual Basic Scripting Edition), limbaj
de scripturi interpretat de browser-ul Internet Explorer.

5.10. Utilizarea evenimentelor ntr-o baz de date

n SGBD Microsoft Access, evenimentele constituie baza oricrei aplicaii realizate.
n comparaie cu modelul de programare procedural, modelul de programare bazat pe
evenimente (events-driven model) presupune c acestea gestioneaz toate intrrile
(acionrile de taste, acionarea butoanelor mouse-ului) i decid la care program s fie
aplicate aceste elemente. Programul primete mesajul cu privire la apariia unui
eveniment i execut secvena corespunztoare acelui eveniment.
Dac un program nu dispune de evenimente cu care s lucreze, atunci el nu va
folosi unitatea central i utilizatorul nu va cunoate ce eveniment ar putea urma.
Programul obinut prin programarea bazat pe evenimente const dintr-o serie de
programe utilitare de tratare a evenimentelor. Fiecare program utilitar i execut
secvena de instruciuni atunci cnd are loc evenimentul specific, cum ar fi: cnd
utilizatorul a terminat editarea controlului sau intr i iese dintr-un control, cnd se
acioneaz o tast sau mouse-ul (cu simplu click sau dublu click) etc.
Evenimentele ofer ca posibiliti;
rspunsul la editri;
verificarea intrrilor;
efectuarea modificrilor n baza de date;
ascunderea controalelor nerelevante;
pstrarea valorilor n spatele ecranului;
prevenirea introducerilor de date incorecte;
furnizarea unui sistem de asisten suplimentar;
rezolvarea problemelor de blocare n regim de lucru multiutilizator;
arhivarea nregistrrilor nainte ca acestea s fie terse.
Evenimentele au loc n timp ce un utilizator lucreaz cu controalele dintr-un
formular. Un rspuns programat pentru un eveniment se face utiliznd cmpul
Evenimente (Events) din caseta Proprieti (Properties). Valoarea introdus n acest
cmp poate fi:
numele unei comenzi macro care se va executa;
numele unei funcii Visual Basic care va fi executat; n acest caz, valoarea
introdus trebuie s fie precedat de semnul = i va include i parantezele de funcie;
procedura eveniment (Event Procedure) pentru a se face referire la elementul de
tratare al evenimentului memorat mpreun cu formularul.
Evenimentele care pot avea loc ntr-o baz de date pot fi grupate n mai multe
categorii:
A. Evenimente care fac referire la date acest gen de evenimente apar n
momentul n care se introduce, se terge sau se modific nregistrri n baza de date, sau
201
cnd se efectueaz deplasarea printre nregistrrile din baza de date. Aceste evenimente
apar, de regul, n cadrul formularelor. Dintre evenimentele de baz se pot enumera:
1. AfterDelConfirm evenimentul apare dup confirmarea operaiunii de tergere.
2. AfterInsert evenimentul apare dup ce a fost adugat o nou nregistrare n
baza de date.
3. AfterUpdate evenimentul are loc dup modificarea sau editarea unui control,
dar dup ce selecia a prsit controlul respectiv.
4. BeforeDelConfirm evenimentul intervine dup ce una sau mai multe
nregistrri sunt terse, dar nainte ca SGBD Microsoft Access s afieze fereastra de
dialog pentru confirmarea sau anularea aciunii de tergere.
5. BeforeInsert evenimentul apare n momentul n care se tiprete primul
caracter al unei noi nregistrri, dar dup ce vechea nregistrare a fost introdus n baza de
date.
6. BeforeUpdate evenimentul are loc nainte ca un control sau o nregistrare s
fie modificat, dar nainte ca selecia s prseasc controlul respectiv. Evenimentul este
proiectat pentru operaia de validare a datelor de intrare, astfel nct dac datele introduse
nu corespund logic, evenimentul poate fi ntrerupt, iar utilizatorul va relua operaia. Dac
se dorete acceptarea unei valori introduse este de preferat utilizarea evenimentului
BeforeUpdate, al formularului, n loc de cel al controlului. Evenimentul BeforeUpdate al
controlului nu are loc dac utilizatorul trece de control sau nu introduce valori.
7. OnChange acest eveniment se aplic numai n cazul controalelor, i are loc n
momentul n care datele din control i schimb valoarea.
8. OnDelete evenimentul intervine cnd o nregistrare este tears din baza de
date, dar nainte de apariia mesajului de confirmare.
9. OnNotInList evenimentul survine n momentul n care se introduce ntr-o
caset combinat o valoare care nu se afl n lista casetei.
B. Evenimente de focalizare acest grup de evenimente apare n momentul n
care un control sau obiect din baza de date devine activ (este selectat de utilizator), sau
cnd devine inactiv. Evenimentele care aparin acestui grup de evenimente sunt:
1. OnEnter evenimentul apare n momentul n care cursorul se mut ntr-un
control, dar nainte de evenimentul GotFocus.
2. OnExit acest eveniment apare chiar nainte de operaia de prsire a
controlului respectiv, dar dup evenimentul LostFocus.
3. OnGotFocus se aplic controalelor i formularelor. Acest eveniment intervine
n momentul n care utilizatorul se plaseaz efectiv pe obiectul respectiv. Utilizatorul are
o focalizare efectiv la un formular doar dac acel formular nu conine controale sau dac
toate controalele vizibile sunt dezactivete.
4. OnLostFocus mecanismul de funcionare al acestui eveniment este
asemntor cu evenimentul OnGotFocus, cu deosebirea c acesta apare n momentul n
care utilizatorul mut focalizarea pe un alt control.
C. Evenimentele asociate butoanelor de la tastatur (KeyDown, KeyUp i
KeyPress) aceste evenimente survin la apsarea i/sau eliberarea unei taste sau
combinaii de taste, atunci cnd controlul este selectat.

202
 D. Evenimente asociate mouse-ului intervin n momentul n care utilizatorul
folosete butoanele de la mouse.
Evenimentele OnMouseDown i OnMouseUp asigur informaii despre
deplasamentul (offset-ul) fa de colul din stnga sus al controlului unde a avut loc
evenimentul. Pentru un obiect grafic, aceast metod folosete la detalierea informaiilor
prezentate pe suprafaa pe care s-a executat click. SGBD Microsoft Access nu conine
evenimente pentru operaiile de tipul Drug-and-Drop (tragere cu mouse-ul), dar acestea
se pot simula prin utilizarea evenimentelor OnMouseDown i OnMouseUp. Evenimentul
OnMouseUp conine o informaie de offset, care asigur date asupra poziiei de pe ecran
n care a fost eliberat mouse-ul. Chiar dac, ntre operaiile de apsare i de eliberare a
butonului mouse-ului, acesta este mutat n alt control, evenimentul OnMouseUp are loc
pentru controlul care a recepionat evenimentul OnMouseDown.
Evenimentele OnClick i OnDblClick apar n momentul n care utilizatorul
apas o dat sau de dou ori consecutiv pe butonul din partea stng de la mouse.

6. LIMBAJUL STRUCTURAT DE INTEROGARE SQL

Caracteristici generale
Limbajul SQL (Structured Query Language limbaj structurat de interogare) este
utilizat pentru manipularea i regsirea datelor din bazele de date relaionale. SQL-ul
pune la dispoziia programatorului sau a unui administrator de baze de date urmtoarele
faciliti:
posibilitatea de modificare a structurii bazei de date;
posibilitatea schimbrii valorilor de configurare pentru securitatea sistemului;
permite stabilirea i modificarea drepturilor date utilizatorilor asupra bazelor de
date sau a tabelelor;
permite interogarea unei baze de date;
ofer faciliti multiple referitoare la actualizarea coninutului unei baze de date.

6.1. Noiuni de baz referitoare la SQL

O interogare SQL nu este neaprat o ntrebare pus bazei de date, ci, cel mai
adesea, o comand pentru executarea uneia dintre aciunile de mai jos:
s construiasc sau s tearg o baz de date;
s insereze, s modifice sau s tearg linii sau cmpuri;
s caute n tabele o anumit informaie i s returneze rezultatele ntr-o anumit
ordine;
s modifice securitatea informaiilor;
o simpl interogare (ntrebare).
Toate cuvintele scrise cu litere mari ar putea fi scrise i cu litere mici. Cu litere mari
se scriu cuvintele-cheie SQL. Semnul punct i virgul (;) de la sfritul expresiei indic
programului SQL n linie de comand c interogarea este terminat.

203
 6.2. Blocurile componente ale operaiei de regsire a datelor: SELECT i FROM
SELECT <NUME DE COLOAN> FROM <TABEL>
Se consider o baz de date MATERIALE ca model pentru urmtoarele cteva
exemple.
Baz de date model: MATERIALE

Nr. ntreg Cod Mat UM Cant Pret_u

1 12345 Cherestea kg 1000 150000
2 12245 Cherestea kg 1500 140000
3 11145 Cherestea kg 270 180000
4 21123 Tabla kg 1221 120000
5 21124 Tabla kg 125 140000
6 31221 Cot kg 1550 120000
7 41124 Con kg 15500 130000

Comand:SQL> SELECT * FROM MATERIALE; (1)

Rezultatul este afiarea unui tabel identic cu cel de mai sus al bazei de date model.
Semnul asterisc (*) transmite bazei de date comanda de a returna toate coloanele asociate
cu tabelul dat descris n clauza FROM. Ele sunt returnate ntr-o ordine hotrt de baza de
date.
Semnul punct i virgul (;) de la sfritul instruciunii informeaz interpretorul c s-
a terminat de scris interogarea.
Cnd coloanele nu se afieaz n alt ordine, se introduce de la tastatur comanda:
Comand: SQL> SELECT Mat, Cant, Nr_ntreg, Cod FROM MATERIALE; (2)
Numele de coloane sunt separate prin cte o virgul, cu un spaiu dup ultimul
nume de coloan i nainte de urmtoarea clauz (n acest caz, FROM). Instruciunea ar
putea fi scris, de asemenea, astfel:
Comand: SELECT Mat, Cant, Nr_ntreg, Cod
FROM MATERIALE; (3)
Selectarea coloanelor individuale
Dac selectm doar dou coloane, introducem de la tastatur urmtoarea
instruciune:
Comand: SQL> SELECT Mat, Cant, FROM MATERIALE
WHERE Mat=Cherestea; (4)
Condiii:
Pentru a regsi un anumit element sau grup de elemente n baza de date, sunt nece-
sare una sau mai multe condiii. n exemplul anterior, condiia este: Mat = Cherestea .
Dac problema cere s gsim toate materialele care se gsesc n cantitate mai
mare de 1000 kg, putem introduce condiia: Cant >= 1000.
Condiiile fac posibile interogrile selective. n cea mai obinuit form a lor, ele se
compun dintr-o variabil, o constant i un operator de comparare. n primul exemplu,
variabila este Mat, constanta este Cherestea i operatorul de comparare este =. n al doilea
exemplu, variabila este Cant, constanta este 1000 i operatorul de comparare este >.
204
 Conceptul de interogri selective n SQL se bazeaz pe ideea submulimilor. O
interogare selectiv returneaz o submulime de date.
Clauza WHERE
Sintaxa clauzei WHERE este:
WHERE <condiie de cutare>
S-a vzut n exemplul de mai sus (4) c prin aceast clauz s-a selectat materialul
Cherestea. mpreun cu SELECT i FROM, WHERE este cea mai folosit clauz n
SQL. Aceast clauz face interogrile selective.
6.3. Operatori utilizai n SQL
Operatorii se mpart n ase grupe distincte: aritmetici, de comparare, caracter,
logici, pentru mulimi i ali operatori.
6.3.1. Operatorii aritmetici
Operatorii aritmetici sunt plus (+), minus (-), mprire (/), nmulire (*) i modulo
(%). Primii patru sunt descrii chiar prin numele lor.
Dac se plaseaz civa operatori aritmetici ntr-o expresie fr paranteze, ei sunt
tratai n ordinea urmtoare: nmulire, mprire, modulo, adunare, apoi scdere.
Plus (+) Se introduce comanda:
SQL>SELECT Mat, Pret_u,
Pret_u + 10000
FROM MATERIALE; (5)
Aceast comand adaug 10000 de uniti monetare la fiecare pre unitar i
genereaz urmtorul rezultat:
Mat Pret_u Pret_u+10000
Cherestea 150000 160000
Cherestea 140000 150000
Cherestea 180000 190000
Tabla 120000 130000
Tabla 140000 150000
Cot 120000 130000
Con 130000 140000
Deoarece capul de tabel este neconcludent, acesta se modific prin introducerea
comenzii:
SQL> SELECT Mat, Pret_u, (Pret_u + 10000) Pret_modif
FROM MATERIALE; (6)
Se obine:
Mat Pret_u Pret_modif
Cherestea 150000 160000
Cherestea 140000 150000
Cherestea 180000 190000
Tabla 120000 130000
Tabla 140000 150000
Cot 120000 130000
Con 130000 140000
205
 Se pot crea noi coloane care se pot redenumi n timpul execuiei. Redenumirea
coloanelor se face folosind sintaxa: <nume_coloan> alias.
Minus (-), nmulire (*), mprire (/) se folosesc similar cu operatorul Plus(+).
Modulo (%) este un operator care returneaz restul ntreg al unei mpriri. De
exemplu:
7%3=2
9%3=0 (7)
Operatorul modulo nu accept tipuri de date care conin zecimale, ca, de exemplu,
tipul real sau number.

6.3.2. Operatorii de comparaie

Operatorii de comparaie sunt: Egal (=), Mai mare dect (>), Mai mare sau egal
(>=), Mai mic dect (<), Mai mic sau egal (<=) i Inegalitate (<> sau !=).
Dup cum arat i numele lor, operatorii de comparaie compar expresiile i
returneaz una din urmtoarele trei valori: TRUE (adevrat), FALSE (fals) sau
UNKNOWN (necunoscut). Pentru a nelege noiunea UNKNOWN (necunoscut),
trebuie s-o asociem conceptului NULL (nul). n termenii folosii pentru baze de date,
NULL semnific absena datelor dintr-un cmp. Nu nseamn c o coloan conine o
valoare zero sau un spaiu. Un zero sau un spaiu sunt valori. NULL nseamn c n
cmpul respectiv nu se gsete nimic. Dac facei o comparaie de genul cmp = no i
cmp este NULL, comparaia va returna UNKOWN.
Egal (=). n clauza WHERE, semnul = este cel mai utilizat operator de comparare,
care, folosit singur, devine un mod facil de selectare a unei valori din mai multe existente.
Acest lucru se observ n exemplul (4).
Mai mare dect (>) i Mai mare sau egal (>=). Operatorul mai mare dect (>)
acioneaz n felul urmtor:
Comand: SELECT Nr_intreg, Cod, Mat, UM, Cant, Pret_u
FROM MATERIALE (8)
WHERE Cant >1000 AND Mat=Cherestea;
Nr. ntreg Cod Mat UM Cant Pret_u
2 12245 Cherestea kg 1500 140000
n mod similar acioneaz i ceilali operatori de comparaie Mai mare sau egal
(>=), Mai mic dect (<), Mai mic sau egal (<=) i Inegalitate (<> sau !=).

6.3.3. Operatorii caracter

Exist mai muli operatori caracter, dintre care se vor prezenta: LIKE,
UNDERSCORE, Concatenarea.
LIKE presupune a gsi ntr-o baz de date acele nregistrri care nu corespund n
totalitate unui model. Forma sa este urmtoarea:
SQL> SELECT *
FROM nume baz de date (9)
WHERE nume-cmp LIKE expresie;
206
 De multe ori, n expresia care urmeaz dup LIKE apare semnul de modulo (%),
care are rolul de caracter de nlocuire.
Exemplu:
SQL> SELECT *
FROM MATERIALE
WHERE Mat LIKE C%; (10)
Execuia acestei comenzi are ca efect apariia acelor nregistrri n care Mat ncepe
cu litera C. De remarcat c LIKE difereniaz literele mari de literele mici.
UNDERSCORE. este un caracter de nlocuire doar pentru un singur caracter.
Pentru tabelul MATERIALE creat anterior se va exemplifica acest operator:
SQL> SELECT *
FROM MATERIALE
WHERE Mat LIKE Co_; (11)
Nr. ntreg Cod Mat UM Cant Pret_u
6 31221 Cot kg 1550 120000
7 41124 Con kg 15500 130000

ntr-o instruciune SELECT pot aprea mai multe semne underscore. De

asemenea, se poate regsi o nregistrare sau mai multe dup un caracter situat oriunde n
irul de caractere.
Concatenarea presupune reunirea a dou sau mai multe iruri de caractere. Pentru
concatenare se folosete simbolul // sau +.
SQL>SELECT Cod // Mat CodDenumire_material
FROM MATERIALE; (12)
Cod Denumire_material
12345Cherestea
12245Cherestea
11145Cherestea
21123Tabla
21124Tabla
31221Cot
41124Con

6.3.4. Operatorii logici

Operatorii logici sunt urmtorii: AND, OR, NOT. Operatorul AND, utilizat ntre
dou expresii, presupune ca ambele s fie adevrate pentru ca acestea s returneze
valoarea de adevr TRUE. Dac oricare dintre expresii este fals, AND va returna
valoarea FALSE. Acest operator a fost utilizat n exemplul (8). Operatorul OR este
utilizat pentru nsumarea unei serii de condiii. Cnd cel puin una dintre condiii este
adevrat, OR returneaz valoarea TRUE.

207
 Operatorul NOT n cazul aplicrii unei condiii care are valoarea TRUE,
operatorul NOT o va schimba n FALSE. n situaia n care condiia care urmeaz
operatorului NOT are valoarea FALSE, ea va deveni TRUE.

6.3.5. Operatorii pentru mulimi

Operatorii UNION i UNION ALL
UNION returneaz rezultatele a dou interogri (selecii), mai puin liniile
duplicate. UNION ALL returneaz rezultatele tuturor interogrilor (seleciilor), mai puin
liniile duplicate.
Operatorul INTERSECT (intersecie) returneaz numai liniile comune gsite n
ambele interogri (selecii).
Operatorul MINUS (cea de DIFEREN) returneaz liniile din prima interogare
(selecie) care nu fac parte din a doua interogare (selecie).

6.3.6. Ali operatori, IN i BETWEEN

Cei doi operatori IN (n) i BETWEEN (dintre) asigur folosirea unei forme scurte
pentru funcii diverse.
SQL> SELECT *
FROM MATERIALE
WHERE Mat IN (Cherestea, Tabla); (13)
SQL> SELECT *
FROM MATERIALE
WHERE Pret_u BETWEEN 140000 AND 170000; (14)

6.4. Funcii n SQL

Caracteristicile generale ale funciilor
Funciile din SQL permit executarea calculului sumei pe o coloan sau conversia
tuturor caracterelor unui ir n litere mari. Ele se clasific n:
funcii pentru calculul totalurilor;
funcii pentru data calendaristic i or;
funcii aritmetice;
funcii caracter;
funcii de conversie;
funcii diverse.
Aceste funcii dezvolt capacitatea de manipulare a informaiilor regsite pe baza
funciilor de baz ale SQL. Primele cinci funcii, COUNT, SUM, AVG, MAX i MIN,
sunt funcii pentru calculul totalurilor i sunt definite n standardul ANSI.

208
 6.4.1. Funcii pentru calculul totalurilor
Aceste funcii se mai numesc funcii de grup. Ele returneaz o valoare bazat pe
valorile unei coloane.
Funcia COUNT returneaz numrul de linii care respect condiia din clauza
WHERE. SQL> SELECT COUNT(*)
FROM MATERIALE
WHERE Pret_u < 140000; (15)

Nr. ntreg Cod Mat UM Cant Pret_u

4 21123 Tabla kg 1221 120000
6 31221 Cot kg 1550 120000
7 41124 Con kg 15500 130000

Funcia SUM returneaz suma tuturor valorilor dintr-o coloan.

Pentru tabelul MATERIALE, dac se calculeaz suma preurilor unitare pentru
materialele date, se va scrie:
SQL> SELECT SUM (Pret_u) Total
FROM MATERIALE; (16)
Total
980000
Funcia SUM are efect numai asupra cmpurilor numerice.
Funcia AVG calculeaz valoarea medie a unei coloane.
Funcia MAX returneaz valoarea maxim dintr-o coloan numeric a tabelului.
Funcia MIN opereaz n acelai mod ca MAX, cu excepia faptului c returneaz
cea mai mic valoare dintr-o coloan.
Funcia VARIANCE are ca rezultat dispersia, adic ptratul unei deviaii standard
i opereaz numai cu numere sau cu variabile de tip numeric.
Funcia STDDEV calculeaz abaterea sau deviaia standard a unei coloane de
numere (sau variabile numerice).
Pentru aceste funcii se prezint un exemplu care le nglobeaz pe toate.
SQL> SELECT COUNT (*)
AVG (Pret_u)
MIN (Pret_u)
MAX (Pret_u)
STDDEV (Pret_u)
VARIANCE (Pret_u)
FROM MATERIALE; (17)

6.4.2. Funcii dedicate pentru dat calendaristic i or

Funcia ADD_MONTHS (Adaug luni) adaug un numr de luni la o dat
calendaristic specificat n cadrul sau n afara instruciunii SELECT. Funcia opereaz

209
cu tipuri de dat caracter sau numeric, nsoit de o pereche de funcii ajuttoare, TO
CHAR i TO DATE.
Funcia LAST_DAY ntoarce ca rezultat ultima zi a unei luni specificate.
Funcia MONTHS_BETWEEN (Lunile dintre) se folosete pentru a afla cte luni
sunt ntre luna x i luna y.
Funcia NEW_TIME (Ora nou) servete dac se dorete a se corecta ora n
funcie de ora unui anumit teritoriu.
Funcia NEXT_DAY gsete numele primei zile din sptmn egal sau
ulterioar unei date calendaristice specificate.
Funcia SYSDATE (data i ora calendaristic a sistemului) returneaz data i ora
calendaristic a sistemului.

6.4.3. Funcii aritmetice

ABS returneaz valoarea absolut a unui numr indicat. Aceast funcie transform
toate numerele negative n numere pozitive i las numerele pozitive neschimbate.
CEIL i FLOOR, Prima dintre aceste funcii, CEIL, returneaz cel mai mic numr
ntreg care este mai mare sau egal cu un argument dat. A doua, FLOOR, face exact
operaia invers, returnnd cel mai mare numr ntreg care este egal sau mai mic cu un
argument dat.
COS, COSH, SIN, SINH, TAN, TANH
Funciile COS, SIN, TAN ofer baza pentru numeroase operaii trigonometrice.
Funciile COSH, SINH, TANH returneaz valorile hiperbolice ale argumentelor primite
ca parametri. Toate aceste funcii opereaz presupunnd c argumentul de intrare are
valoarea n radiani.
Funcia EXP (exponenial) servete pentru a ridica constanta e la o putere.
LN i LOG sunt dou funcii se refer la logaritmi. Prima, LN, returneaz
logaritmul natural al argumentului primit ca valoare de intrare, iar LOG returneaz
logaritmul zecimal primit ca argument.
MOD Standardul ANSI pentru operatorul modulo, %, este implementat uneori ca
funcia MOD.
POWER. Pentru a ridica un numr la putere, se utilizeaz funcia POWER. n
aceast funcie, primul argument este ridicat la puterea exprimat prin al doilea argument.
Funcia SIGN returneaz valoarea 1 dac argumentul primit este mai mic dect 0,
0 dac argumentul primit este egal cu 0 i 1 dac argumentul su este mai mare dect 0.
Funcia SQRT returneaz rdcina ptrat a argumentului primit. Deoarece
rdcina ptrat a unui numr negativ nu este definit, nu putem folosi aceast funcie
pentru numere negative.

6.4.4. Funcii caracter

Funcia CHR returneaz caracterul echivalent cu numrul folosit ca argument.
Caracterul este returnat n funcie de setul de caractere din numele cmpului care aparine
bazei de date.
Funcia CONCAT este echivalent semnului // (concatenare).
210
 INITCAP. Aceast funcie configureaz un cuvnt astfel: prima liter din cuvnt
este liter mare, iar toate celelalte sunt caractere mici.
LOWER i UPPER. LOWER modific toate caracterele n litere mici, iar
UPPER realizeaz operaia invers.
LPAD i RPAD. Aceste dou funcii primesc minim dou i maxim trei
argumente. Primul este irul de caractere cu care trebuie s opereze. Al doilea argument
este caracterul de umplere al spaiilor adugate. Al treilea argument are ca valoare
prestabilit spaiu sau poate fi un singur caracter sau un ir de caractere.
LTRIM i RTRIM. Aceste funcii primesc unul sau dou argumente. Primul
argument este un ir de caractere. Al doilea argument opional este un caracter sau un ir
de caractere sau are valoarea prestabilit spaiu. Dac pentru al doilea argument se
utilizeaz o valoare diferit de spaiu, aceste funcii de aliniere vor alinia respectivul
caracter n acelai mod n care aliniaz i spaiile.
Funcia REPLACE execut operaiuni de nlocuire. Din cele trei argumente ale
sale, primul este irul care trebuie cutat. Al doilea argument este cheia de cutare.
Ultimul argument este irul opional de nlocuire. Dac al treilea argument lipsete sau
este NULL, toate secvenele identice cu cheia de cutare din irul respectiv sunt eliminate
i nu sunt nlocuite cu nimic.
Funcia SUBSTR are trei argumente i permite preluarea unei pri din irul
destinaie. Primul argument este irul destinaie. Al doilea argument este poziia primului
caracter ce trebuie afiat. Al treilea argument semnific numrul de caractere care trebuie
tiprite la ieire.
Funcia TRANSLATE primete, de asemenea, trei argumente. Primul este irul
destinaie. Apoi, este irul FROM, urmat de irul TO. Elementele irului destinaie, care
sunt identice cu irul FROM, sunt nlocuite cu elementele corespondente din irul TO.
Funcia INSTR se folosete pentru a gsi ntr-un ir un anumit caracter. Primul
argument al acestei funcii este irul destinaie. Al doilea argument este caracterul care
trebuie gsit. Urmtoarele dou argumente sunt numere ce reprezint locul de unde
ncepe cutarea n ir i, respectiv, al ctelea element este cel identic cu caracterul ce
trebuie afiat.
Funcia LENGH returneaz lungimea singurului argument (cmp) caracter pe care
l primete.

Funcii de conversie
Sunt funcii de conversie care pun la dispoziie o metod rapid de convertire a
unui tip de dat n alt tip de dat.
TO_CHAR. Modul uzual de operare a acestei funcii este conversia unui numr
ntr-un caracter. Alte implementri ale limbajului folosesc aceast funcie pentru a
converti n caracter alte tipuri de date, ca de exemplu DATE.
TO_NUMBER. Aceast funcie este perechea funciei TO_CHAR i primete ca
parametru un ir pe care l convertete ntr-un numr.

211
 6.5. Clauze utilizate n SQL
Se prezint mai nti sintaxa general a instruciunii SELECT:

SELECT [DISTINCT / ALL] { *

| { [schema.] {tabel | vedere | instantaneu }.*
| expresie} [AS] c_alias]
[, {[schema.] {tabel | vedere | instantaneu}.*
| expresie} [AS] c_alias] ]..}
FROM [schema.] {tabel | vedere | instantaneu} [@ dblink] [t_alias]
[,[schema.] {tabel | vedere | instantaneu} [@ dblink] [t_alias]
[WHERE condiie]
[GROUP BY expresie [, expresie][HEAVING condiie] ]
[{UNION | UNION ALL | INTERSECT | MINUS} SELECT comanda]
[ORDER BY {expresie | poziie } [ASC | DESC]
[, {expresie | poziie} [ASC | DESC] ] ] (18)

Clauza WHERE
Utiliznd doar SELECT i FROM, aciunea este limitat la returnarea tuturor
liniilor din tabel. Exist ns cuvntul-cheie WHERE pentru stabilirea de selecii asupra
tabelului (exemplele 8 i 9).
Clauza STARTING WITH este o completare la clauza WHERE i opereaz la fel
ca LIKE (<exp>%).
Clauza ORDER BY
Cnd apare necesitatea ca rezultatele interogrii s fie prezentate ntr-o anumit
ordine, se utilizeaz clauza ORDER BY. Instruciunea SELECT FROM ofer o list, iar
n cazul n care nu s-a definit o cheie primar, interogarea va aprea n ordinea
introducerii nregistrrilor. Clauza ORDER BY ofer o metod de ordonare a rezultatelor
operaiilor. De exemplu, dac se dorete ordonarea listei materialelor dup Cod, se
procedeaz n modul urmtor:
SQL> SELECT *
FROM MATERIALE
ORDER BY Cod; (19)
Clauza GROUP BY
SQL> SELECT Mat, SUM (Pret_u) Total
FROM MATERIALE
GROUP BY Mat; (20)
Clauza HAVING
SQL> SELECT Mat, Pret_u
FROM PERSONAL
GROUP BY Mat
HAVING Pret_u < 140000; (21)

212
 Clauza HAVING permite folosirea de funcii totalizatoare ntr-o instruciune de
comparare, asigurnd pentru funciile totalizatoare ceea ce WHERE asigur pentru
nregistrrile individuale.
6.6. Jonciuni
Noiuni i obiective ale jonciunilor
O caracteristic de baz a SQL-ului este capacitatea de grupare i manipulare a
datelor din mai multe tabele. Tabelele foarte complexe care conin multe cmpuri i multe
nregistrri sunt mult mai greu de ntreinut dect cele mici i specifice. Or, tocmai acest
avantaj l ofer funcia JOIN din SQL. Jonciunile pe care le pune la dispoziie SQL-ul sunt:
jonciuni externe;
jonciuni stnga;
jonciuni dreapta;
echi-jonciuni;
non-echi-jonciuni;
jonciunea unui tabel cu el nsui (auto-jonciunea).
Regula de baz a jonciunilor este aceea c ele lipesc tabelele. Pentru tabelele care
intr n jonciune se folosesc alias-uri pentru a le deosebi. Diferena ntre echi-jonciune i
non-echi-jonciune este aceea c prima utilizeaz semnul egal n instruciunea WHERE,
n timp ce non-echi-jonciunea folosete oricare alt semn de comparaie n afar de egal.
Exist, de asemenea, jonciuni externe care sunt complementare jonciunilor interne.
Jonciunea intern este aceea n care liniile unui tabel sunt combinate cu liniile altui tabel,
reprezentnd un numr total de linii dat de produsul numrului de linii din fiecare tabel,
linii folosite pentru a determina rezultatul unei clauze WHERE.
O jonciune intern are ca format general:
SQL> SELECT alias1.cmp1, [alias1.cmp1,...],
alias2.cmp2, [alias2.cmp2,...]
FROM TABEL alias1
JOIN TABEL2 ON TABEL2.cmp <condiie> (22)
O jonciune extern are aceeai form, numai c naintea cuvntului-cheie JOIN
apare RIGHT OUTHER sau LEFT OUTHER.
Jonciunea unui tabel cu el nsui se comport ca JOIN-ul pe dou tabele diferite.

6.6.1. Subinterogri
O subinterogare este o interogare ale crei rezultate sunt transmise ca argumente
unei alte interogri. Ele sunt elementele de legtur ntre mai multe interogri.

Imbricarea subinterogrilor
Imbricarea este operaia de lipire a mai multor subinterogri n serie, forma
general fiind:
SQL> SELECT *
FROM TABEL
WHERE (23)
(subinterogare1(subinterogare2(subinterogare3);
213
 Exist i subinterogri corelate, care permit folosirea unei referine externe.
6.7. Instruciuni de manipulare a datelor
Instruciunea INSERT (Insereaz) este asociat operaiei de introducere a datelor
ntr-o baz de date. Ea poate fi: INSERT...VALUES i INSERT...SELECT.
Instruciunea INSERT...VALUES este utilizat la introducerea datelor ntr-un
tabel, nregistrare cu nregistrare. Este util pentru operaii care presupun lucrul cu tabele
care au nregistrri puine.
Forma general a comenzii este:
SQL> INSERT INTO TABEL
(col1, col2, col3,)
VALUES (valoare1, valoare2, valoare3,) (24)

Funcia principal a acestei instruciuni este adugarea unei nregistrri ntr-un

tabel folosind coloanele menionate i valorile corespondente. La inserarea datelor ntr-un
tabel prin folosirea acestei instruciuni, trebuie respectate urmtoarele reguli:
valorile folosite trebuie s aib acelai tip de dat ca i cmpurile n care sunt
adugate;
dimensiunea datei introduse trebuie s fie mai mic dect dimensiunea
coloanei. De exemplu, un ir de 25 de caractere nu poate fi scris ntr-un cmp de 10
caractere;
localizarea datei n lista VALUES trebuie s corespund locaiei din lista de
coloane n care este adugat (adic, prima valoare trebuie s fie introdus n prima
coloan etc.

Inserarea valorilor NULL

Cnd este creat o coloan, i se poate atribui cteva caracteristici. Una dintre aceste
caracteristici este aceea c respectiva coloan ar putea avea (sau nu) capacitatea de a
conine valori NULL. O valoare NULL nseamn c valoarea este vid. Nu este nici zero,
n cazul unui ntreg, nici spaiu, n cazul unui ir. n locul acestora nu exist nici un fel de
dat n coloana nregistrrii respective. Cnd coloana are definiia NOT NULL nseamn
c acestei coloane nu i se permite s conin valori NULL, deci ea trebuie s conin o
valoare.
Instruciunea INSERT este anulat n cazul n care aceast regul nu este respectat
i se recepioneaz un mesaj de descriere a erorii aprute.

Inserarea valorilor unice

Multe sisteme de gestiune a bazelor de date permit crearea unei coloane cu
atributul UNIQUE. Aceasta nseamn c, n tabelul respectiv, valorile din coloana
respectiv trebuie s fie completate n mod unic i, ca atare, nu pot aprea mai mult de o
singur dat. Aceast configurare poate genera probleme la inserarea sau actualizarea
valorilor ntr-o baz de date existent.
Instruciunea INSERTVALUES este util la adugarea nregistrrilor simple
ntr-un tabel al bazei de date, dar are evident restriciile sale. n cazul tabelelor cu
214
nregistrri foarte numeroase, este mult mai indicat utilizarea instruciunii
INSERTSELECT. Aceast instruciune permite utilizatorului s copieze ntr-un tabel
informaii dintr-un alt tabel sau grup de tabele. Deseori, pentru creterea performanei
sunt create tabele de cutare. Tabelele de cutare pot conine date care cuprind mai multe
tabele din mai multe baze de date.
Sintaxa unei instruciuni INSERTSELECT este urmtoarea:
SQL> INSERT INTO TABEL (col1, col2,)
SELECT Col1, Col2,
FROM TABEL
WHERE condiie de cutare; (25)
Este important de reinut c ieirea unei interogri standard de tip SELECT devine
intrare ntr-un alt tabel al unei baze de date. Aceleai reguli se aplic n cazul instruciunii
INSERT...VALUES.
Sunt cteva reguli care trebuie respectate la folosirea instruciunii
INSERT...SELECT:
instruciunea SELECT nu poate selecta linii din tabelul care a fost inserat;
numrul de coloane din instruciunea INSERT...SELECT trebuie s fie egal cu
numrul de coloane returnate de instruciunea SELECT;
tipurile de date ale coloanelor din instruciunea INSERT SELECT trebuie s
fie aceleai cu tipurile de date ale coloanelor returnate de instruciunea SELECT.
Instruciunea UPDATE (Actualizeaz) are rolul de a actualiza valorile unui tabel,
dar este folosit i pentru modificarea valorilor din nregistrrile existente. Sintaxa
instruciunii UPDATE este urmtoarea:
SQL> UPDATE TABEL
SET Col1 = Valoare1
[Col2 = Valoare2]
WHERE condiie de cutare (26)
Aceast instruciune verific, n primul rnd, clauza WHERE. Pentru toate
nregistrrile din tabelul dat n care clauza WHERE este evaluat la valoarea TRUE,
valoarea corespunztoare este actualizat.
Instruciunea DELETE
La fel de frecvent ca i adugarea de date ntr-o baz de date, apare necesitatea de
tergere a altor date pe baza unei anumite operaii din program. Sintaxa instruciunii
DELETE (terge) este urmtoarea:
SQL> DELETE FROM TABEL
WHERE condiie (27)
Instruciunea DELETE are urmtoarele caracteristici:
Instruciunea DELETE nu poate fi folosit pentru tergerea unei valori dintr-un
cmp individual (pentru aceasta se folosete instruciunea UPDATE). Instruciunea
DELETE terge nregistrri complete dintr-un singur tabel.
Ca i instruciunile INSERT i UPDATE, operaia de tergere a nregistrrilor
dintr-un singur tabel poate determina apariia unor probleme de integritate referenial n
cadrul altor tabele. Acest aspect trebuie reinut atunci cnd se modific datele dintr-o baz
de date.

215
 Prin folosirea instruciunii DELETE se pot terge numai nregistrri din tabel,
nu i tabelul. Pentru eliminarea unui tabel se folosete instruciunea DROP TABLE.
CREATE TABLE construiete un tabel nou n formatul dat, iar DROP TABLE
terge tabelul respectiv. Instruciunea DROP TABLE elimin un tabel pentru totdeauna,
n timp ce DELETE FROM <TABEL> terge numai nregistrrile dintr-un tabel.

6.8. Crearea i ntreinerea tabelelor

Instruciunea CREATE DATABASE are sintaxa general:
SQL> CREATE DATABASE NUME_BAZ_DE _DATE (28)
Instruciunea CREATE TABLE are sintaxa general:
SQL> CREATE TABLE NUME_TABEL
(Cmp1 tip_de_dat [NOT NULL],
Cmp2 tip_de_dat [NOT NULL],
Cmp3 tip_de_dat [NOT NULL]) (29)
Instruciunea ALTER TABLE
n cazul n care baza de date nu poate memora toate datele necesare, instruciunea
ALTER TABLE permite administratorului de sistem sau proiectantului s modifice
structura unui tabel.
Sintaxa instruciunii ALTER TABLE este urmtoarea:
SQL> ALTER TABLE NUME_TABEL
<ADD Nume_coloan tip_de dat; |
MODIFY Nume_coloan tip_de dat;> (30)
Instruciunea ALTER TABLE are o serie de restricii, cum sunt:
instruciunea nu poate fi utilizat pentru adugarea sau tergerea unor cmpuri
din baza de date;
se poate utiliza pentru modificarea atributului din NOT NULL n NULL pentru
un cmp al bazei de date, dar nu i n sens invers;
modificarea unui cmp din NULL n NOT NULL poate fi eficient fcut cu
aceast instruciune numai cnd cmpul respectiv nu conine valori NULL.
Instruciunea DROP TABLE servete pentru eliminarea unui tabel dintr-o baz de
date. O dat executat comanda DROP TABLE, nu se poate reveni asupra ei. Comanda
DROP TABLE este folosit de obicei dup ce s-a creat un tabel temporar. Comanda
DROP TABLE are sintaxa urmtoare:
SQL> DROP TABLE NUME_TABEL (31)

NTREBRI DE AUTOEVALUARE
1. Ce este o colecie de date?
2. Cum se definete o baz de date?
3. Cum este exploatat o baz de date?
4. Cum este accesat o baz de date?
5. n ce const arhitectura unui sistem baz de date?
6. Care sunt obiectivele i funciile generale ale unui SGBD?
7. Care sunt cele trei categorii de limbaje care definesc comenzile unui SGBD?
216
 8. Precizai operaiile care se pot efectua asupra unei baze de date.
9. Ce este dicionarul de date?
10. Descriei nivelurile de organizare a datelor ntr-o baz de date?
11. Care este clasificarea bazelor de date n funcie de locul unde sunt memorate
bazele de date?
12. Care este clasificarea bazelor de date n funcie de orientare?
13. Care sunt etapele de realizare a unei baze de date?
14. Precizai cele trei generaii de baze de date?
15. Caracterizai bazele de date relaionale.
16. Care sunt conceptele folosite n modelarea bazelor de date relaionale?
17. Ce reprezint conceptual de cheie primar i care sunt proprietile acesteia?
18. Caracterizai bazele de date orientate pe obiecte.
19. Care sunt principiile de proiectare a bazelor de date orientate pe obiecte?
20. Caracterizai sistemul Microsoft Access.
21. Care sunt coleciile de obiecte Access?
22. Tabele: modaliti de creare a acestora, structura tabelelor, utilizarea acestora.
23. Tipuri de cmpuri care pot fi definite n cadrul tabelelor; proprietile
cmpurilor.
24. Ce nelegei prin integritatea referenial?
25. Utilizarea formularelor; modaliti de creare a formularelor.
26. Definii interogrile.
27. Rapoarte: crearea acestora i modul de folosire.
28. Explicai ce reprezint un macro.
29. Ce reprezint evenimentele unei baze de date?
30. Prezentai blocurile componente ale operaiei de regsire a datelor SELECT i
FROM.
31. Prezentai operatorii folosii n SQL.
32. Care sunt principalele funcii utilizate n SQL?
33. Descriei clauzele instruciunii SELECT.
34. Care sunt instruciunile de manipulare a datelor n SQL?
35. Cum se creeaz i se ntrein tabelele cu instruciuni SQL?

TESTE-GRIL
Alegei varianta/variantele corecte de rspuns:
1. La bazele de date orientate obiect, un obiect nglobeaz urmtoarele elemente:
a) specificarea operaiilor;
b) structura de date;
c) schema bazei de date;
d) implementarea operaiilor.

2. Produsul Microsoft Access permite lucrul cu urmtoarele limbaje:

a) QBE (Query by Examples);
b) Paradox;
c) dBase;
217
 d) SQL (Structured Query Language);
e) VBA (Visual Basic for Applications);
f) FoxPro.

Rspundei cu Adevrat sau Fals:

3. n SQL, un ir de 25 de caractere poate fi scris ntr-un cmp de 10 caractere.

Completai cuvntul lips:

4. Tabelele (Tables) sunt obiecte utilizate de Access pentru ___________datelor.

5. Precizai corespondena dintre descrierea formal a elementelor de baz ale

organizrii datelor n baze de date relaionale (AD) i descrierea fizic a acelorai
elemente (14):
A. Relaie 1. Cmp
B. Tuplu 2. Tip de dat
C. Atribut 3. Fiier
D. domeniu 4. nregistrare

6. Rspundei cu Da sau Nu:

Macroinstruciunea sau macro-ul (Macro) reprezint un obiect Access care
definete un ansamblu de comenzi pe care sistemul Microsoft Access le execut automat
la apariia unor evenimente. Macro-urile pot fi ataate unui formular, raport sau control n
scopul automatizrii unor operaii de rutin (deschidere sau nchidere de formulare,
imprimarea unor rapoarte, filtrarea, verificarea sau validarea unor date etc.).

7. Care este sintaxa general a instruciunii SELECT din limbajul SQL?

a) SELECT [DISTINCT / ALL] { *
| { [schema.] {tabel | vedere |
instantaneu }.*
| expresie} [AS] c_alias]
[, {[schema.] {tabel | vedere |
instantaneu}.*
| expresie} [AS] c_alias] ]..}
[WHERE condiie]
[GROUP BY expresie
expresie][HEAVING condiie] ]
[{UNION | UNION ALL |
INTERSECT | MINUS} SELECT
comanda]
[ORDER BY {expresie | poziie }
[ASC | DESC]
[, {expresie | poziie} [ASC | DESC] ]
] comanda]
c) SELECT [DISTINCT / ALL] { *
| { [schema.] {tabel | vedere |
instantaneu }.*
| expresie} [AS] c_alias]
[, {[schema.] {tabel | vedere |
instantaneu}.*
| expresie} [AS] c_alias] ]..}
FROM [schema.] {tabel | vedere |
[, instantaneu} [@ dblink] [t_alias]
[,[schema.] {tabel | vedere |
instantaneu} [@ dblink] [t_alias]
[WHERE condiie]
[GROUP BY expresie [,
expresie][HEAVING condiie] ]
[{UNION | UNION ALL |
INTERSECT | MINUS} SELECT

218

b) SELECT [DISTINCT / ALL] { *
| { [schema.] {tabel | vedere |
instantaneu }.*
| expresie} [AS] c_alias]
[, {[schema.] {tabel | vedere |
instantaneu}.*
| expresie} [AS] c_alias] ]..}
OF [schema.] {tabel | vedere |
instantaneu} [@ dblink] [t_alias]
[,[schema.] {tabel | vedere |
instantaneu} [@ dblink] [t_alias]
[WHERE condiie]
[GROUP BY expresie
expresie][HEAVING condiie] ]
[{UNION | UNION ALL |
INTERSECT | MINUS} SELECT
comanda]
[ORDER BY {expresie | poziie }
[ASC | DESC][, {expresie | poziie}
[ASC | DESC] ] ]
[ORDER BY {expresie | poziie }
[ASC | DESC]
[, {expresie | poziie} [ASC | DESC]
] ]
d) SELECT ALL { *
| { [schema.] {tabel | vedere |
instantaneu }.*
| expresie} [AS] c_alias]
[, {[schema.] {tabel | vedere |
instantaneu}.*
| expresie} [AS] c_alias] ]..}
FROM [schema.] {tabel | vedere |
instantaneu} [@ dblink] [t_alias]
[,[schema.] {tabel | vedere |
instantaneu} [@ dblink] [t_alias]
[WHERE condiie]
[, [GROUP BY expresie [,
expresie][HEAVING condiie] ]
[{UNION | UNION ALL |
INTERSECT | MINUS} SELECT
comanda]
[ORDER BY {expresie | poziie }
[ASC | DESC]
[, {expresie | poziie} [ASC | DESC]
] ]

8. Cte obiecte sunt coninute n fereastra DATABASE a SGBD Microsoft

Access?

Rspunsuri: 1. (a, b, d); 2. (a, d, e); 3. (Fals); 4. (stocarea); 5. (1-C;

2-D; 3-A; 4-B); 6. Da; 7. (c); 8. (7).

BIBLIOGRAFIE SELECTIV
1. Fusaru, Doina, Gherasim Z., Andronie Maria, Br Adela, Stroe P., Aplicaii
economice n Visual Basic i Access, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti,
2003.
2. Gherasim, Z., Programare i baze de date, Editura Fundaiei Romnia de Mine,
Bucureti, 2005.
3. Fusaru, Doina, Gherasim Z., Bra Adela, Informatic de gestiune limbaje de
programare i sisteme de gestiune a bazelor de date, Teste gril, Editura Fundaiei
Romnia de Mine, Bucureti, 2005.
4. Fusaru, Doina, Arhitectura bazelor de date mediul SQL, Editura Fundaiei
Romnia de Mine, 2002.

219
 5. Fusaru, Doina, Mare D., Mihai G., Visual Basic i Access, ediia a II-a, Editura
Fundaiei Romnia de Mine, 2003.
6. Johnson, S., Microsoft Office. Access 2003, Editura Teora, Bucureti, 2004.
*** BDASEIG, Baze de date. Fundamente teoretice i practice, Editura InfoMega,
Bucureti, 2002.
*** Microsoft SQL Server 2000, Books Online.

220
 STATISTIC
Conf.univ.dr. Angela POPESCU

OBIECTIVE
Statistica are un coninut metodologic i pune la dispoziia studenilor o
gama larg de instrumente de msurare a proceselor economice, de analiz, de
comparare, de generalizare i abstractizare a celor mai diverse aspecte i
evenimente din viaa unui popor sau a lumii i n mod deosebit din diversitatea
mediului de afaceri.
Cursul de statistic iniiaz studenii n formularea i testarea ipotezelor i
legitilor economice, dar mai ales n elaborarea de predicii susinute prin
metode diverse, de la cele mai simple pn la cele mai complexe, cu un grad
ridicat de rigoare i precizie, predicii care pot sta la baza unor decizii de mare
anvergur.

CONCEPTE-CHEIE:
fenomene de mas; coeficient de corelaie; indice agregat;
colectivitate statistic; testarea semnificaiei; indice tip Laspeyres;
caracteristici; verificarea ipotezelor statistice; avuie naional;
demers statistic; repartiia Student; rata de dependen
economic;
recensmnt; argumentul funciei deflaionare;
Gaus-Laplace;
ancheta; repartiia Fisher-Snedecor; preul pieei;
mrimi relative; covarianta; preul factorilor;
frecvene; concordanta; indicatori de rezultate;
quarile; discordanta; interpolare;
decile; tabel de asociere; ierarhizare multicriterial;
dispersie; serie cronologic; indice individual;
abatere standard; metode mecanice; extrapolare;
coeficient de variaie; metode analitice; inferen statistic.
eantion;

1. OBIECTUL I METODA STATISTICII

Obiectul de studiu al statisticii l constituie fenomenele de mas care
prezint proprietatea de a fi variabile ca form de manifestare individual n
timp, n spaiu i sub raport organizatoric.
Sintetiznd, putem spune c fenomenele i procesele care fac obiectul
de studiu al statisticii prezint unele particulariti, i anume:
se produc ntr-un numr mare de cazuri individuale, care permit
desprinderea esenei lor din punct de vedere statistic;
se caracterizeaz prin variabilitate, deoarece sunt rezultatul aciunii
unui numr mare de factori de influen de natur diferit;
sunt forme individuale de manifestare concret n timp, n spaiu i
sub raport organizatoric;

1
 aciunea unor factori de influen se compenseaz reciproc, deoarece ei
se manifest n sensuri diferite;
se produc i se manifest n condiii de incertitudine.
Statistica studiaz fenomenele sociale i economice de mas n cadrul
crora guverneaz legile statistice care acioneaz ca o tendin predominant
n masa manifestrilor individuale, fr a putea fi identificate la nivelul
fiecrui element al colectivitii. Legea statistic apare ca o rezultant medie
a numeroase aciuni individuale.
Noiuni fundamentale ale statisticii
Demersul statistic folosete n vocabularul de baz urmtoarele noiuni
i concepte: colectivitatea statistic, unitatea statistic, caracteristici statistice,
date statistice, indicatori statistici.
Colectivitatea statistic sau populaia statistic desemneaz
totalitatea elementelor de aceeai natur (adic sunt omogene din punct de
vedere al anumitor criterii) care sunt supuse cercetrii statistice. Colectivitatea
statistic are un caracter obiectiv i finit, ceea ce impune delimitarea ei din
punct de vedere al coninutului, spaiului i formei organizatorice. Elementele
unei colectiviti pot fi fiine, lucruri, precum i fapte sau evenimente
referitoare la acestea.
Colectivitile statistice pot fi statice sau dinamice; cele statice
exprim o stare i o anumit ntindere n spaiu, formnd un stoc la un moment
dat, pe cnd cele dinamice exprim un flux o devenire n timp.
Unitile colectivitii statistice sunt purttoare de informaii sau
subiecte logice ale informaiei statistice, deoarece asupra lor se exercit
nemijlocit observarea. Unitile colectivitii statistice au un caracter efectiv,
concret (persoane, firme, mijloace materiale sau bneti), iar numrul lor este
variabil, dar n orice moment are o valoare precis.
Caracteristicile statistice (variabile statistice) reprezint acele nsuiri,
proprieti, trsturi comune unitilor unei colectiviti statistice care sunt
reinute n programul statistic pentru a fi nregistrate i care vor defini i
delimita colectivitatea i fiecare unitate statistic n parte.

2. OBSERVAREA STATISTIC PRIMA FAZ A CERCETRII

Observarea statistic presupune respectarea unor principii fundamentale
impuse prin lege (Legea nr. 11/1994), principii asemntoare cu cele impuse
pe plan internaional. Ele au n vedere: autonomia metodologic,
confidenialitatea, transparena, specializarea, proporionalitatea i
deontologia statistic.
Prin programul de observare trebuie s se precizeze cteva elemente fixe,
i anume:
scopul observrii este subordonat scopului general pentru care s-a
organizat cercetarea statistic i de exacta lui nelegere depinde reuita
aciunii;
obiectul cercetrii sau colectivitatea cercetat reprezint mulimea
unitilor la care vor fi nregistrate caracteristicile precizate. Obiectul
observrii trebuie s fie delimitat ca volum, n timp, spaiu, ct i din punct de
vedere organizatoric;

2
 unitatea de observare, ca element component al colectivitii, trebuie
s fie clar definit pentru a obine date complete, exacte i comparabile n timp
i spaiu. Unitile de observare pot fi simple sau complexe n funcie de
scopul cercetrii;
programul observrii const n stabilirea tuturor caracteristicilor care
trebuie nregistrate, a modalitilor concrete de culegere a datelor, ncadrarea
n timp i spaiu a activitii de obinere a informaiilor;
formularele i instruciunile de nregistrare se prezint sub form de
fie (care se completeaz pentru o singur unitate de observare) i liste (care se
completeaz pentru mai multe uniti). Formularele de nregistrare sunt
nsoite de norme metodologice i tehnice privind completarea lor, norme ce
pot fi imprimate direct pe formular sau n brouri anexe.
Metodele i procedeele de observare statistic sunt n funcie de natura
fenomenelor studiate, de modul de organizare a activitii agenilor economici,
de posibilitile de nregistrare a fenomenelor i de mijloacele tehnice de
prelucrare de care se dispune. Gruparea metodelor de nregistrare (observare)
n sisteme are la baz diferite criterii:
a) dup modul de organizare a activitii social-economice deosebim:
observri permanente, care se efectueaz prin intermediul
sistemului informaional statistic;
observri special organizate ca: recensminte, anchete, monografii;
b) dup timpul la care se refer datele, observrile statistice pot fi:
curente, cum sunt rapoartele statistice;
periodice, care se efectueaz la un anumit interval de timp
(recensmntul);
unice (observri speciale), care se fac pentru consemnarea statistic
a unui eveniment nerepetabil;
c) dup numrul unitilor nregistrate, observrile pot fi:
totale, cum sunt recensmintele i raportrile statistice, prin care se
culeg date de la toate unitile colectivitii;
pariale, cum este sondajul prin care se realizeaz nregistrri numai
la o parte din unitile colectivitii.
Principalele tipuri de lucrri de nregistrare statistic practicate sunt:
recensmntul, rapoartele statistice, anchetele prin sondaj, ancheta
statistic, observarea prii principale, monografia, ancheta integrat n
gospodrii, ancheta asupra forei de munc n gospodrii, ancheta
structural n ntreprinderi, observarea pieei rneti.

3. SISTEMATIZAREA I PREZENTAREA
DATELOR STATISTICE

Sistematizarea datelor se face dup un program care cuprinde

metodologii i procedee de prelucrare specifice proceselor studiate, precum
i unele msuri organizatorice. n acest sens, se procedeaz la efectuarea
unor operaiuni de centralizare, grupare i reprezentare a datelor sub
form de serii, tabele i grafice.
Etapele sistematizrii statistice implic parcurgerea urmtoarelor
etape:
centralizarea;

3
 gruparea sau clasificarea datelor i calculul indicatorilor statistici
absolui;
calculul indicatorilor derivai;
prezentarea rezultatelor prelucrrii sub form de: serii, tabele i grafice.
Gruparea statistic este o centralizare pe grupe a unitilor unei
colectiviti n care caracteristica de grupare este o variabil n funcie de care
unitile colectivitii sunt repartizate n grupe distincte ct mai omogene.
Noiunile de baz folosite de metoda gruprii statistice sunt:
caracteristica de grupare;
intervalul de grupare.
Intervalele de grupare pot fi:
intervale egale i neegale;
intervale nchise i deschise;
intervale cu variaie discret i cu variaie continu.
Metodele de prezentare a rezultatelor prelucrrii primare sau secundare
a datelor statistice sunt:
tabelele statistice;
seriile statistice;
reprezentrile grafice.
Tabelul este o reea de linii orizontale i verticale care, prin ntretiere,
formeaz rnduri, coloane, rubrici.
Coninutul tabelului este format din:
titlul tabelului sau subiectul tabelului, care red ntr-o form concis
colectivitatea i prile sale componente;
predicatul tabelului (respectiv titulatura coloanelor) reprezint
elementele statistice care caracterizeaz subiectul tabelului, deci este format
din sistemul de caracteristici pentru care s-a fcut centralizarea datelor.
Tipuri tabele statistice:
1. tabele simple;
2. tabele pe grupe;
3. tabele combinate.
Seria statistic este prezentarea paralel a dou iruri de date, n care
primul ir prezint caracteristica de grupare (atributiv, de spaiu sau de timp),
iar cel de-al doilea, rezultatul centralizrii fenomenelor, adic numrul de
uniti din fiecare grup.
Reprezentrile grafice reprezint o modalitate expresiv deoarece
vizualizeaz informaiile statistice n vederea perceperii sintetice i globale a
ntregului ansamblu de mesaje informaionale i permite formarea unei
imagini intuitive i clare despre evoluia fenomenelor i proceselor n timp.
Reprezentrile grafice sunt metode rapide de determinare a legturilor i
corelaiilor dintre fenomene i pun n eviden caracteristicile acestora:
structuri, relaii, tendine, regulariti, precum i anomalii, erori sau omisiuni n
datele originale.

4
 Elementele de baz ale graficelor: titlul graficului, scara de
reprezentare, reeaua graficului, legenda, sursa datelor, notele explicative,
graficul propriu-zis.
Principalele tipuri de grafice statistice: cronogramele i
diagramele polare, histograma, poligonul i curba frecvenelor,
cartogramele i cartodiagramele.
APLICAII
Pe baza seriilor de date prezentate n tabelul nr. 1 se va realiza o
aplicaie practic a principalelor metode cu care opereaz statistica.
Tabelul nr.1
Valoarea ncasrilor i a salariului ncasat pe o perioad
de 15 zile dintr-un an pe un eantion de 70 de persoane
Per- Vrsta Coef. Valoa- Salariul Per- Vrsta Coef. Valoa- Salariul
soa- (ani) de rea ncasat soa- (ani) de rea ncasat
na inte- ncas- (u.m) na inte- ncas- (u.m)
ligen rilor ligen rilor
(mii (mii
u.m) u.m)
1. 23 80 15 120 36. 28 105 50 158
2. 30 85 20 130 37 56 80 20 120
3. 52 70 17 118 38 19 85 25 135
4. 35 90 30 150 39. 46 89 30 130
5. 18 min 75 19 120 40. 28 105 50 160
6. 43 80 28 132 41. 37 125 60 200
7. 20 85 20 150 42. 40 110 55 180
8. 33 96 35 145 43. 30 96 45 170
9. 28 70 18 125 44. 22 78 20 110
10. 38 88 29 135 45. 24 90 30 140
11. 47 95 40 139 46. 33 123 60 195
12. 19 86 18 110 47. 37 120 60 200
13. 24 90 36 140 48. 43 105 50 180
14. 37 88 20 128 49. 49 110 55 190
15. 46 100 50 138 50 36 96 47 170
16. 54 90 37 143 51. 59 98 40 150
17. 22 86 24 130 52. 58 90 35 140
18. 28 89 22 139 53. 45 90 35 140
19. 36 95 41 150 54. 36 110 62 206
20. 19 86 28 130 55. 65 89 25 130
max
21. 27 90 30 156 56. 18 89 25 130
22. 32 92 33 130 57. 20 92 30 140
23. 55 96 46 145 58. 19 93 35 145
24. 60 96 36 145 59. 37 125 65 200
25. 58 97 38 140 60. 38 105 55 180
26. 29 80 46 160 61. 42 100 50 180
27. 39 96 49 150 62. 46 90 46 160
28. 43 102 50 160 63. 55 95 50 150
29. 44 96 48 130 64. 55 98 52 152
30. 38 96 48 155 65. 57 110 60 200
31. 40 110 50 160 66. 47 70 30 150
32. 53 115 53 150 67. 42 115 60 202
33. 23 95 40 140 68. 43 89 36 160

5
34. 27 90 35 130 69. 36 100 58 180
35. 40 115 55 160 70. 35 105 55 190

Gruparea simpl
a. Distribuia salariailor pe grupe n funcie de vrst (tabelul nr. 2).
x max x min
Se folosete relaia Sturgers: K =
1 + 3,322 lg n
unde: K mrimea intervalului de grupare;
xmax valoarea maxim a caracteristicii de grupare (65 ani);
xmin valoarea minim a caracteristicii de grupare (18 ani);
x caracteristica de grupare, adic vrsta salariailor;
n numrul de persoane din eantion (70).
65 18 47 47
K= = = = 6,59
1 + 3,322 lg 70 1 + 3,322 1,845 7,129
Pentru uurina calculelor se rotunjete rezultatul de la 6,59 la 7. Deci,
mrimea intervalului de grupare va fi de 7 ani.
Tabelul nr. 2
Gruparea salariailor n funcie de vrst
Grupe de salariai dup Numr de Structura
vrst (ani) salariai (n) Coeficieni Procente (%)
18-25 14 0,20 20
25-32 10 0,14 14
32-39 16 0,23 23
39-46 14 0,20 20
46-53 5 0,07 7
53-60 10 0,14 14
60-67 1 0,02 2
Total 70 1,00 100
14:70=0,20 (14:70)100=20
10:70=0,14 (10:70)100=14
1:70=0,02 (1:70)100=2

b. Gruparea salariailor dup coeficientul de inteligen (tabelul nr. 3).

x max x min 125 70 55
K= = = = 7,71 8.
1 + 3,322 lg 70 1 + 3,322 1,845 7,129

Se pornete de la valoarea minim a caracteristicii de grupare la care se

adaug mrimea intervalului de grupare (K = 8):
70 + 8 = 78; 78 +8 = 86; 86 + 8 = 94. Se continu raionamentul pn se
ajunge la valoarea maxim a caracteristicii de grupare.

c. Distribuia salariailor dup salariul ncasat (tabelul nr. 4)

x x min 206 110 96
K = max = = = 13,466 14.
1 + 3,322 lg n 1 + 3,322 lg 70 7,129

6
 Mrirea intervalului de grupare va fi de 14 u.m.
110 + 14 = 124; 124 + 14 = 138; 138 + 14 = 152

Tabelul nr. 3
Gruparea salariailor dup coeficientul de inteligen
Grupe de salariai dup Numr de Structura
coeficientul de salariai (n)
inteligen Coeficieni Procente (%)
70-78 5 0,07 7
78-86 10 0,14 14
86-94 19 0,27 27
94-102 19 0,27 27
102-110 10 0,14 14
110-118 3 0,05 5
118-126 4 0,06 5
Total 70 1,00 100

Tabelul nr. 4
Distribuia salariailor dup salariul ncasat
Grupe de salariai dup Structura
Numr de
salariul ncasat
salariai (n) Coeficieni Procente (%)
(mii u.m)
110-124 6 0,09 9
124-138 15 0,21 21
138-152 23 0,33 33
152-166 10 0,14 14
166-180 7 0,10 10
180-194 2 0,03 3
194-208 7 0,10 10
Total 70 1,00 100
n grupa cu cele mai mici salarii se gsesc 9% din numrul persoanelor
cuprinse n eantion, iar n grupa cu salarii cele mai mari se situeaz 10% din
salariai.
n funcie de datele din tabelul nr. 2 s-a reprezentat prin histogram
distribuia pe grupe a salariailor (graficele nr. 1, 2, 3).
Graficul nr. 1

7
 Distribuia salariailor dup vrst (prin histogram)
Nr. salariai
(pers)

16 16
14 14 14
12
10 10 10
8
6 5
4
2 Grupe de
1 salariai dup
18 25 32 39 46 53 60 67 vrst
Graficul nr. 2
Distribuia salariailor pe grupe n funcie de salariul ncasat
(poligonul frecvenelor)
Nr. de salariai (persoane)
25 23
20
15 15

10 10
7 7
6
5 2

110 124 138 152 166 180 194 208

Grupe de salariai dup salariul ncasat (u.m)

Grupa cea mai numeroas, care cuprinde 33% din eantion, o reprezint
grupa cu salarii cuprinse ntre 138-152 u.m. pe un interval de 15 zile.
n grupa cu cele mai mici salarii ncasate se situeaz 9,0% din
persoanele din eantion, iar n grupa cu cele mai mari salarii ncasate sunt
cuprinse 10% din persoanele care formeaz eantionul.
Gruparea combinat
Tabelul nr. 5

Gruparea combinat a salariailor n funcie

de coeficientul de inteligen i de salariul ncasat
Salariul
Total
110-

124-

138-

152-

166-

180-

194-
124

138

152

166

180

194

208

ncasat

8
 Coef. de
inteligen
70-78 **** 0 * 0 0 0 0 5
78-86 *** **** * * 0 0 0 9
86-94 0 **** ***** 0 *** 0 0 20
**** ****
94-102 0 * ***** * *** * 0 18
*****
**
102-110 0 0 0 **** * ** 0 7
110-118 0 0 0 ** 0 ** *** 7
118-126 0 0 0 0 0 0 **** 4
Total 7 13 23 11 4 5 7 70

Graficul nr. 3
Gruparea combinat a salariailor n funcie de coeficientul de inteligen
i de salariul ncasat (histogram)

n grupele de salariai care depesc coeficientul normal de inteligen

se gsesc 18 salariai.
n grupele de salariai cu cele mai mari salarii ncasate (180-208 u.m) se
gsesc numai 9 salariai. Aceasta dovedete c salariul ncasat nu este n
direct corelaie cu coeficientul de inteligen.

4. INDICATORII STATISTICI

Variabilitatea formelor individuale de manifestare n timp i spaiu a

proceselor i fenomenelor economice a determinat pe statisticieni s elaboreze
metodologii i tehnici specifice acestor determinri cantitative numite

9
indicatori. Aceti indicatori trebuie s asigure compatibilitatea informaiilor
att pe plan naional, ct i internaional, deoarece acetia au un coninut real,
obiectiv determinat, o formul proprie de calcul i o form specific de
exprimare.
Funciile indicatorilor statistici sunt multiple i complexe n
concordan cu mesajul pe care trebuie s-l transmit. n literatura de
specialitate s-au evideniat mai multe funcii ale indicatorilor:
Funcia de comparare, care deriv din cunoaterea modificrilor
intervenite n nivelul de dezvoltare sau n structura fenomenelor. Aceast
funcie se realizeaz prin respectarea ctorva reguli:
ntre termenii comparai trebuie s existe o legtur obiectiv, real,
de condiionare, de cauzalitate etc.;
termenii inclui n modelele de comparaie trebuie s fie pe deplin
comparabili (ca metodologie de calcul, ca preuri de exprimare, ca sfer de
cuprindere, ca perioade de referin etc);
baza de comparaie s fie semnificativ pentru ca indicatorul rezultat
din comparaie s aib o valoarea de cunoatere.
Funcia de msurare se realizeaz prin observarea direct la nivelul
fiecrei uniti, operaie n urma creia se obin indicatori absolui exprimai
cantitativ sau valoric, i ocup un loc bine determinat n sistemul de indicatori
care caracterizeaz n final colectivitatea. Aceti indicatori, numii i
indicatori primari, sunt supui n continuare unui proces de prelucrare cu
ajutorul unor modele de calcul i analiz statistic.
Funcia de analiz provine din faptul c statistica opereaz cu variabile
complexe care se gsesc n diferite relaii de cauzalitate i acioneaz ntre
parte i ntreg sau ntre factor i rezultat. Necorelarea unor elemente duce
la repetarea calculelor i descoperirea greelilor aprute datorit unor calcule
eronate sau unor metodologii greit aplicate.
Funcia de sintez este cea prin care se evideniaz ceea ce este esenial,
tipic, pentru ntreaga mas de fenomene de acelai fel, omogene i apare sub
form de valori medii sau agregate complexe.
Funcia de estimare se manifest prin msurarea tendinei de dezvoltare
a fenomenului n aceleai condiii de evoluie, dar variabile n timp.
Funcia de verificare a ipotezelor i de testare a semnificaiei unor
indicatori calculai, fapt ce se impune datorit folosirii mai multor ipoteze de
calcul cu privire la posibila evoluie n timp, spaiu, dar i din punct de vedere
managerial, a fenomenului studiat.

Mrimile relative
Mrimile relative exprim rezultatul comparrii, sub form de raport, a
doi indicatori statistici i arat cte uniti din indicatorul de la numrtor revin
la o unitate a indicatorului considerat ca baz de raportare.
Pentru ca obiectivul urmrit prin cercetare s fie atins, adic s se obin
informaii corecte i o imagine real asupra fenomenului, n cazul folosirii
mrimilor relative, se cer a fi parcurse urmtoarele etape:
alegerea bazei de comparare, care trebuie s fie n funcie de gradul de
interdependen dintre caracteristici;

10
 asigurarea comparabilitii datelor care formeaz raportul, din punctul
de vedere al gradului de cuprindere a elementelor, ct i al metodologiei de
culegere i prelucrare;
alegerea formei de exprimare a mrimilor relative, care trebuie s
corespund scopului cercetrii i care se poate concretiza sub form de:
coeficieni, procente, promile, prodecimile.
Coeficientul arat cte uniti din indicatorul raportat revin unei singure
uniti a indicatorului baz de raportare.
Procentul este forma cea mai obinuit de exprimare a mrimilor
relative i arat cte uniti din indicatorul raportat revin la 100 uniti ale
indicatorului baz de raportare.
Promilele se folosesc cnd indicatorul comparat este mult prea mic fa
de indicatorul baz de comparare.
n analiza statistic se utilizeaz diferite tipuri de mrimi relative, cum ar
fi:
mrimile relative de structur;
mrimile relative de intensitate;
mrimile relative de coordonare;
mrimile relative ale dinamicii;
mrimile relative ale prevederilor (programului de dezvoltare).
Mrimile medii
Mrimile medii sunt instrumente statistice care exprim n mod sintetic
i generalizat ceea ce este normal, esenial, tipic i general n evoluia
fenomenelor.

Felurile mrimilor medii

( )
Media aritmetic x a este cea mai utilizat form sub care se
calculeaz valoarea medie a unei caracteristici i se folosete, n general, cnd
fenomenul supus cercetrii nregistreaz modificri aproximativ constante n
progresie aritmetic.
Media aritmetic, dup tehnica de calcul, este de dou feluri: simpl i
ponderat.
( )
Media armonic x h este o variant cu aplicaii speciale a mediei
aritmetice. Se folosete n cazul n care avem de calculat o medie general din
medii pariale Aceasta este mrimea invers a mediei aritmetice, calculat din
mrimile inverse ale valorilor individuale ale caracteristicii.
Media armonic este de dou feluri: simpl i ponderat.
( )
Media ptratic x p este o mrime medie calculat prin extragerea
rdcinii ptrate din media aritmetic a ptratelor termenilor seriei. Aceasta
este de dou feluri: simpl i ponderat.
( )
Media geometric x g se bazeaz pe relaia de produs a termenilor
seriei i se mai numete i medie logaritmic. Cu ajutorul acestei medii se
calculeaz: ritmurile medii de cretere a populaiei, a produciei, venitului
naional etc.

11
 Media cronologic este indicat pentru determinarea nivelului mediu al
seriilor cronologice de moment.

Indicatori calculai pe baza frecvenelor

Frecvena sau ponderea reprezint numrul de apariii care corespund
grupelor de uniti n urma centralizrii statistice.
Frecvenele absolute (ni) reprezint uniti concrete de msur, ce
corespund fiecrei grupe. Totalizarea frecvenelor absolute corespunde cu
numrul de uniti din colectivitatea studiat (ni).
Frecvenele relative (ni) sunt mrimi relative de structur i se obin
prin raportarea frecvenei fiecrei grupe (ni) la totalul frecvenelor relative.
Prin totalizarea frecvenelor relative se obine 1 sau 100 (dac se lucreaz cu
coeficieni se obine 1, dac se lucreaz cu procente se obine 100).
Frecvenele cumulate se calculeaz att pentru frecvenele absolute, ct
i pentru cele relative. Cumularea se face succesiv pornind de sus n jos i se
obin frecvene cumulate cresctor, sau pornind de jos n sus i se obin
frecvene cumulate descresctor.
Indicatorii medii de poziie, denumii i medii de structur sunt:
Mediana este valoarea central a unei serii statistice, dup ce termenii
acesteia au fost aranjai n ordine cresctoare sau descresctoare. Mediana va fi
egal cu valoarea termenului central ntr-o serie simpl format dintr-un
numr impar de termeni centrali dac seria este format dintr-un numr par de
termeni. n concluzie, mediana depinde de numrul termenilor ordonai dup
mrimea lor, nu dup valoarea absolut a termenilor.
Quartilele sunt n numr de trei (Q1, Q2, Q3) i se definesc ca valori de
caracteristici care mpart volumul colectivitii n patru pri egale.
Decilele mpart seria n zece pri egale i se determin la fel ca
mediana, innd cont de locul pe care-l ocup.
Mediala (Md) este un indicator de poziie egal cu acel nivel al
caracteristicii care mparte suma termenilor seriei (xini) n dou pri egale.
Mediala nu se confund cu mediana, care reprezint acel nivel al caracteristicii
ce mparte efectivul total (ni) al unei serii n dou pri egale.
Valoarea modal sau dominant este valoarea caracteristicii cea mai
frecvent observat ntr-o distribuie, adic valoarea ce corespunde frecvenei
dominante.
Indicatorii variaiei
Indicatorii de variaie aduc un plus de cunoatere i informare asupra:
verificrii reprezentativitii mediei ca valoare tipic a unei serii
de repartiie;
verificrii gradului de omogenitate a seriei;
comparrii n timp sau spaiu a mai multor serii de repartiie dup
caracteristici independente sau interdependente;

12
 cunoaterii gradului de influen a cauzelor dup care s-a fcut
gruparea unitilor statistice nregistrate i separrii cauzelor eseniale de
cauzele ntmpltoare. Dup gradul de generalitate se disting:
indicatori simpli ai variaiei;
indicatori sintetici ai variaiei.
Indicatori simpli ai variaiei
Indicatorii simpli ai dispersiei msoar cmpul de mprtiere al
caracteristicii, precum i mprtierea fiecrui nivel individual al caracteristicii
fa de nivelul lor mediu.
Amplitudinea absolut a variantei (A) se obine ca diferen ntre
valoarea maxim (x max) i valoarea minim (xmin) a seriei i are rolul de a
msura intervalul de mprtiere n interiorul cruia se distribuie unitile
colectivitii.
Amplitudinea relativ a variaiei (A %) se exprim n coeficient sau
n procente i se calculeaz, de obicei, ca raport ntre amplitudinea absolut a
variaiei (A) i valoarea medie a caracteristicii.
Abaterile individuale absolute (di) se calculeaz ca diferen ntre
fiecare variant nregistrat i media aritmetic a acesteia.
Abaterile individuale relative (di %) se calculeaz ca raport ntre
abaterile individuale absolute i nivelul mediu al caracteristicii.

Indicatorii sintetici ai variaiei (ai mprtierii)

Indicatorii sintetici ai variaiei caracterizeaz gradul de variaie, lund n
consideraie toi termenii seriei. Acetia caracterizeaz ntr-o singur expresie
numeric ntreaga variaie a unei caracteristici din colectivitatea analizat.
n funcie de metodologia de calcul, de ncrctura informaional, n
statistic se calculeaz urmtorii indicatori sintetici ai mprtierii: abaterea
medie; abaterea median; diferena medie Gini; abaterea medie ptratic
(deviaia standard); dispersia (variana); coeficientul de variaie.
APLICAII

Tabelul nr. 6

13
 Indicatorii de frecven

1. Media aritmetic (tabelul nr. 7):

xa =
xini =
10584
= 151,20 u.m./salariat/15 zile
ni 70
2. Media armonic (tabelul nr. 6):

xh =
ni =
70
= 147,92 u.m./salariat
1 0,4732
ni
xi
3. Media ptratic (tabelul nr. 6):

xp =
x i2 n i =
1638182
= 152,97 u.m./salariat
ni 70
4. Media geometric (tabelul nr. 6):

x g = ni x ini = log x g =
n i log x i = 152,205 = 2,174
ni 70
Se procedeaz prin antilogaritmare din 2,174.
Se tasteaz (pe calculatorul de buzunar):
10 yx 2,174 = 149,279
x g = 149,279 u.m./salariat
ntre medii exist urmtoarea relaie:
xh xg xa xp
147,92 < 149,279 < 151,20 < 152,97
Tabelul nr. 7
Algoritmul necesar calculrii mediilor

14
 Indicatorii variaiei

Indicatorii simpli ai variaiei

Servesc pentru a caracteriza gradul de mprtiere al unitilor
colectivitii fa de medie.
Indicatorii simpli ai variaiei sunt (tabelul nr. 8):
amplitudinea absolut a variaiei (Ax):
Ax = xsup xinf = 208 110 = 96 u.m.

amplitudinea relativ a variaiei (Ax%):

x sup x inf 208 110
Ax % = 100 = 100 = 63,5
x 151,2
x a = 151,2

Tabelul nr. 8
Algoritmul de calcul pentru indicat. de variatie.

15
 Indicatorii sintetici ai variaiei (tabelul nr. 8)
Caracterizeaz gradul de variaie lunar lund n consideraie toi
termenii seriei. Acetia sunt:
()
abaterea medie liniar d ;
dispersia (2);
abaterea medie ptratic sau abaterea standard sau abaterea tip ();
coeficientul de variaie (Vx).

Abaterea medie liniar d x( )

xi x ni 1301,6
dx = = = 18,59 u. m.
ni 70
Abaterea medie liniar arat n medie cu ct se abat termenii seriei de la
media lor. Prezint dezavantajul c nu ine seama de semnul algebric i acord
aceeai importan att abaterilor mici, ct i abaterilor mari. Acest indicator
este un indicator concludent numai dac seria prezint un grad mare de
omogenitate.
n exemplul dat, salariile nete ale persoanelor din eantion se abat n
medie cu 18,59 u.m., n plus sau n minus fa de media eantionului (151,2
u.m).
Dispersia 2x este un indicator care nltur neajunsurile abaterii medii
liniare, este un indicator abstract, nu are form concret de exprimare i arat
modul n care valorile caracteristicii graviteaz n jurul mediei. Dispersia
msoar variaia total a caracteristicii studiate datorit cauzelor eseniale i
ntmpltoare.
(x i x ) n i = 37881,11 = 541,16
2

=
2

ni
x
70
Acest indicator se folosete n verificarea ipotezelor statistice i n
calculul altor indicatori.

16
 Abaterea medie ptratic, numit i abaterea standard sau abaterea tip
( )
x
, este un indicator care acord fiecrei abateri importana cuvenit, prin
ridicarea la ptrat a abaterilor. Abaterea medie ptratic este mai mare dect
abaterea medie liniar.
Formula de calcul a abaterilor medii ptratice sau abaterii standard sau
abaterii tip este:
x = 2x
x = 541,16 = 23,26 u.m.
Coeficientul de variaie (Vx) propus de Perason se calculeaz:
ca raport ntre abaterea medie liniar i nivelul mediu:
dx
Vx = 100 (media calculat);
x
ca raport ntre abaterea medie ptratic i media calculat:
x
Vx = 100 .
x
Coeficientul de variaie nltur toate neajunsurile celorlali indicatori de
variaie.
Acest indicator arat cte uniti din abaterea medie liniar sau ptratic
revin la 100 de uniti de medie.
x dx
Totdeauna: 100 100
x x
Coeficientul de variaie ia valori de la 0 100%.
0 Vx 100%.
Dac: Vx = 0, nseamn lips de variaie, valorile sunt egale ntre ele i
egale cu media lor;
Vx 0 variaia caracteristicii este mic;
Vx 100% variaia caracteristicii este mare.
Intervalul de valori al coeficientului de variaie (Vx) se poate interpreta
astfel:
0 < Vx 35% variaie mic;
media este semnificativ;
colectivitatea este omogen;
gruparea este bine realizat.
35% < Vx 50% variaie relativ mare;
media calculat i gruparea realizat
sunt discutabile.
50% < Vx 100% variaie foarte mare;
media calculat nu este semnificativ;
colectivitatea cercetat este eterogen;
se impune refacerea gruprii.

17
 Coeficientul de variaie poate fi folosit ca test de semnificaie a
reprezentativitii mediei astfel:

0 < Vx 17% media este strict reprezentativ;

17% < Vx 35% media este moderat semnificativ;
35% < Vx 50% media este relativ reprezentativ;
Vx > 50% media nu este reprezentativ.

n exemplul dat coeficientul de variaie este:

dx 18,59
Vx = 100 = 100 = 12,29%
x 151,2
23,26
Vx = x 100 = 100 = 15,38%
x 151,2
x dx
100 > 100; 15,38% > 12,29%
x x

Valorile coeficientului de variaie se situeaz sub 17% i se pot

concluziona urmtoarele: media calculat este strict reprezentativ;
colectivitatea este omogen; gruparea este bine realizat.

5. SONDAJUL STATISTIC

Cercetarea selectiv, selecie sau sondaj este o noiune ampl, care

cuprinde culegerea, prelucrarea, analiza i extinderea rezultatelor asupra
ntregii colectiviti. Pentru aceasta se parcurg dou etape distincte:
descrierea statistic, ce presupune culegerea i prelucrarea
informaiilor referitoare la eantion i calculul indicatorilor care-l definesc:
media, dispersia etc.;
inferena statistic sau extinderea datelor obinute asupra
ntregii colectiviti.
Cercetarea prin sondaj presupune confruntarea a dou tipuri de
colectiviti: colectivitatea total pe care vrem s o cunoatem i eantionul pe
care-l nregistrm. Prin urmare, ca s le putem compara trebuie s cunoatem
o serie de termeni perechi, care au acelai coninut metodologic, dar difer din
punctul de vedere al informaiei, astfel:
colectivitatea general colectivitatea de selecie;
media colectivitii generale media colectivitii de selecie;
dispersia colectivitii generale dispersia colectivitii de selecie.

Principii i procedee de eantionare

Principiul alegerii aleatoare sau probabilistice presupune extragerea
unitilor din colectivitatea general dup jocul hazardului, fiecare unitate

18
component avnd anse egale de a fi aleas n eantion. Acest tip de extragere
se aplic de obicei cnd nu se cunoate structura colectivitii totale.
Principiul alegerii raionale are la baz un criteriu prestabilit i se
aplic atunci cnd colectivitile sunt grupate n grupe tipice, deci cu o
structur cunoscut.
n practica sondajului se folosesc mai multe procedee de constituire a
eantionului:
al bilei revenite i nerevenite care se realizeaz prin extragerea n
mod ntmpltor a unui cartona (sau bile) pe care n prealabil a fost nscris
numrul unei uniti a colectivitii totale. Odat extras, acest cartona, sau
bil, este repus sau nu n urn n funcie de varianta adaptat (revenit sau
nerevenit);
mecanic care necesit ordonarea unitilor dup o caracteristic i
stabilirea unui pas de numrare determinat n raport de mrimea colectivitii
generale i de cea a eantionului;
tabelul cu numere ntmpltoare care const n nscrierea la
ntmplare ntr-un tabel a numerelor care au fost mai nti amestecate. Tot la
ntmplare se face i alegerea din tabel a numerelor care vor forma eantionul;
selecii dirijate i mixte care au un obiectiv special i sunt mai rar
folosite n practica curent.
n practica statistic se folosesc mai multe tipuri de selecie care sunt
dictate de anumite particulariti:
gradul i forma de variaie a caracteristicii studiate;
modul de organizare a colectivitii totale;
modul de repartiie teritorial a unitilor;
procedeul de formare a eantionului.
Se disting urmtoarele tipuri de selecie:
selecie ntmpltoare simpl;
selecie mecanic;
selecie tipic (stratificat);
selecie de serii;
selecie n mai multe trepte;
selecie secvenial (n cazul controlului calitii produselor);
selecie subiectiv organizat (dirijat).
Fiecare tip de selecie presupune calcularea urmtorilor indicatori:
( )
eroarea medie de reprezentativitate x ;
eroarea limit (x);
volumul eantionului (n).
Calculul acestor indicatori pentru toate tipurile de sondaj se face dup
modelul seleciei ntmpltoare simple, cu mici modificri, n funcie de
particularitile fiecrui tip de sondaj.

Exemplu: Cunoscnd c numrul de salariai (colectivitatea total) al

unei ntreprinderi este de 700 de persoane, s-a realizat un eantion de 70 de

19
persoane, formndu-se 7 grupe de persoane n funcie de salariul net exprimat
n uniti monetare (u.m) (tabelul nr. 9).
Se urmrete s se stabileasc: salariul net mediu, la nivelul ntregii
colectiviti (de 700 de persoane, i fondul total de salarii nete, estimat a fi
pltit lunar de ntreprindere.

Tabelul nr. 9
Algoritmul necesar pentru determinarea indicatorilor de selecie
Grupe de Numr de Cen-
persoane persoane trul de
dup
salariul net
(ni) in-
terval
xi ni (x i x ) 2 n i
(u.m) x (xi)
110 124 6 117 702 7017,84
124 138 15 131 1965 6120,60
138 152 23 145 3335 884,12
152 166 10 159 1590 608,40
166 180 7 173 1211 3326,68
180 194 2 187 374 2563,28
194 208 7 201 1407 17360,28
Total ni = 70 xini = 10584 (x i x )
2
n i = 37881,11

Pentru a se trece la determinarea indicatorilor de selecie este necesar s

se calculeze mai nti media aritmetic, abaterea medie ptratic i coeficientul
de variaie pentru a se vedea dac media este reprezentativ.
Media aritmetic:
x=
x n i i
=
10584
= 151,2 u.m.
n i 70
Dispersia:
(x i x ) n i = 37881,11 = 541,16
2

2 =
ni 70

Abaterea medie ptratic:

x = 2 = 541,16 = 23,26 u.m.
Coeficientul de variaie:
23,26
Vx = = = 0,1538 15,38%
x 151,2
Deoarece coeficientul de variaie se situeaz sub 17%, se poate spune c
media eantionului este strict reprezentativ.

Selecia ntmpltoare simpl cu revenire sau repetat

caracteristica nealternativ

20
 1. Eroarea medie de reprezentativitate ( x )
2 541,16
x = = = 7,73 = 2,78 u.m. / salariat
n 70
unde: 2 = dispersia;
n = mrimea eantionului.
( )
2. Eroarea maxim admis x sau eroarea limitat.
Produsul x = z x se numete eroare limitat.
Coeficientul z este argumentul funciei Gauss-Laplace, care se gsete
n tabele statistice. Pe msur ce crete valoarea funciei, crete i valoarea
argumentului, adic pe msur se crete probabilitatea, crete i intervalul de
ncredere al mediei i scade exactitatea cu care se estimeaz media
colectivitii generale.
Coeficientul de probabilitate z este direct proporional cu eroarea
limit i invers proporional cu eroarea medie de reprezentativitate:

z= x
x
Funcia de probabilitate z este direct proporional cu mrimea
coeficientului z, ea se apropie de 1 (ctre certitudine) proporional cu
creterea coeficientului z. Creterea probabilitii se manifest prin mrirea
intervalului de ncredere, ceea ce duce la o precizie mai sczut a rezultatelor.
Pe msur ce crete probabilitatea, precizia scade.
n condiii date de probabilitate, creterea preciziei rezultatelor se obine
prin mrirea volumului de selecie, adic a eantionului.
Se presupune c se dorete o eroare limit admis de 1,96 (z = 1,96) fa
de eroarea maxim admis care poate fi 5.
Z = 1,96 (pentru = 0,95; x = 2,78 )
x = z x = 1,96 2,78 = 5,4488 u.m. /salariat
3. Estimarea intervalului de ncredere a mediei salariului net din
colectivitatea general.
n acest caz, pentru extinderea rezultatelor la nivelul ntregii colectiviti
se folosete procedeul extinderii directe. Acesta se utilizeaz cnd se dispune
de informaii obinute prin observarea total. Acest procedeu const n
estimarea parametrilor colectivitii generale pe baza rezultatelor seleciei
statistice. Indicatorii obinui prin sondaj se abat de la cei reali datorit erorilor
de reprezentativitate. Aceti indicatori se situeaz ntr-un interval de ncredere
dat de media de selecie la care se adaug sau se scade eroarea limit, astfel:
x x x0 x + x
unde: x 0 = media colectivitii totale (de 700 de persoane);
x = media eantionului (de 70 de persoane);
x = eroarea maxim admis calculat anterior.

21
 x = 151,2 u m; x = 5,4488 u.m.
151,2 - 5,4488 x 0 151,2 + 5,4488
145,75 x 0 156,65
Salariul mediu pe ntreaga colectivitate de 700 de persoane se va situa
ntre 145,75 i 156,65 u.m. Eroarea maxim de estimare a salariului mediu va
fi de 5,4488 u.m.
Dac se dorete micorarea erorii maxime cu 50%, deci n loc de 5,4488
( )
u.m. s fie permis o eroare ' x de numai 2,7244 u. m., atunci este necesar
mrirea eantionului. n calculul de mai sus, eantionul a fost de 70 de
persoane.
4. Volumul noului eantion (n) se calculeaz cu urmtoarea formul.
z 2 2 1,96 2 541,16
n' = = 280 persoane
('x )2 2,7244 2
x 5,4488
unde: z =1,96; ' x = = = 2,7244
2 2
2
= 541,16 (dispersia calculat)
( ) = (2,7244) .
'
x
2 2

6. ANALIZA LEGTURILOR DINTRE FENOMENELE

I PROCESELE ECONOMICE I SOCIALE
Legturile statistice se pot clasifica n funcie de urmtoarele criterii:
Dup numrul caracteristicilor luate n studiu deosebim:
legturi simple, cnd caracteristica endogen, rezultativ, este
studiat n funcie de o singur caracteristic exogen: y = f(x) (exemplu:
suprafaa comercial i valoarea vnzrilor);
legturi multiple cnd se studiaz dependena unei caracteristici
endogene n funcie de dou sau mai multe caracteristici exogene: y = f(x1,
x2,... xn);
Dup direcia legturii:
legturi directe, cnd modificarea factorului x presupune i
modificarea variabilei rezultative y n acelai sens (x crete y crete; x scade
y scade);
legturi inverse, cnd caracteristica dependent se modific n sens
contrar fa de modificarea lui x (x crete y scade i invers). Exemplu:
creterea calitii managementului duce la scderea cheltuielilor de producie.
Dup modul de exprimare a caracteristicilor incluse n analiza
interdependenelor statistice:
legturi de asociere, care relev raportul dintre dou sau mai multe
caracteristici (legtura dintre profesie i salariul lunar);

22
 legturi de corelaie sau corelaie statistic, ce exprim
interdependena dintre dou sau mai multe caracteristici statistice exprimate
numeric.
Dup forma de realizare a legturii sau dup forma funciei distingem:
legturi liniare, care se exprim prin ecuaia dreptei;
legturi neliniare, care se exprim prin ecuaia unei: parabole,
hiperbole, funcii exponeniale.
Dup timpul n care se realizeaz, legturile statistice pot fi:
legturi concomitente sau sincrone, care se realizeaz n acelai
timp i se pot urmri n dinamic pentru aceeai perioad;
legturi cu decalaj (asincrone), cnd influena caracteristicilor
factoriale asupra caracteristicii rezultative se observ dup scurgerea unei
perioade de timp.
Dup intensitatea legturii ntlnim:
legturi cu intensitate puternic;
legturi cu intensitate slab.
Metode simple de studiere a legturilor statistice:
metoda seriilor paralele sau interdependente;
metoda grafic;
metoda gruprilor statistice;
metoda tabelului de corelaie.

Metode parametrice de msurare i analiz a legturilor dintre

fenomenele i procesele economice
Metodele parametrice sunt metode analitice de msurare i analiz a
legturilor dintre fenomenele i procesele social-economice i depind de
natura specific a fenomenelor cercetate i de natura informaiilor de care se
dispune, adic de numrul factorilor luai n studiu. n funcie de numrul
caracteristicilor factoriale studiate se vor aplica metodele corelaiei simple sau
metodele corelaiei multiple.

Metodele parametrice sunt:

metoda regresiei (funcie de modelare);
metoda covarianei;
metoda coeficientului de corelaie;
metoda raportului de corelaie;
metoda analizei dispersionale.
Metode neparametrice de msurare a intensitii legturilor dintre
fenomene
Coeficienii corelaiei neparametrice se determin independent de forma
legturii. Ei se stabilesc fie n funcie de abaterile individuale ale variabilelor
corelate fa de media lor, fie n funcie de rangurile perechilor de valori, ale
variabilelor corelate.
Metodele neparametrice nu includ ntotdeauna valorile variabilelor i
nici parametrii acestora, acestea lund n considerare numere de ordine
denumite ranguri.
Coeficientul de asociere
Coeficientul de contingen
Coeficientul de concordan Fechner
Coeficienii de corelaie a rangurilor
Coeficientul lui Spearman
Coeficientul Kendall

23
24
 Tabelul nr. 11.
Algoritmul de calcul pentru determinarea indicatorilor de corelaie

25
 APLICAII
Metodele i procesele de interpretare a existenei i a formei de
legtur au menirea de a oferi posibilitatea cunoaterii existenei sau
lipsei legturii, direcia de realizare a legturii, aprecierea vizual a
formei de legtur i a intensitii acesteia.
Metode analitice de msurare a legturilor dintre fenomene:
metoda regresiei (funcia de modelare, tabelul nr. 11);
testarea semnificaiei parametrilor a i b (tabelul nr. 12);
metoda coeficientului de corelaie;
metoda raportului de corelaie;
metoda analizei dispersionale;
metoda covarianei (tabelul nr. 13).
Se presupune c ntre cele dou variabile exist o legtur liniar n care x
coeficientul de inteligen reprezint variabila factorial, iar y salariul net
reprezint variabila rezultativ.
Yxi = a + bxi
Se vor calcula parametrii a i b dup urmtoarele formule:

a=
y i n i x i2 n i x i y i n i x i n i =
n x i2 n i ( x i n i )
2

10640 631790 1023400 6580 1.1726400

= = = 12,62
70 631790 (6580 )
2
928900
n x i yi n i x i n i yi n i 70 1023400 6580 10640
b= = =
n x n i ( x i n i ) 70 631790 (6580 )
2 2 2
i

1626800
= = 1,75
928900
Parametrul b, numit i coeficient de regresie, arat c, la o cretere cu
o unitate a factorului x, factorul y rspunde cu o cretere egal cu valoarea lui
b. n cazul acestui exemplu, se poate spune c, la o cretere a coeficientului de
inteligen cu o unitate, salariul net crete cu 1,75 u.m.
Ajustarea salariului net n funcie de coeficientul de inteligen se
realizeaz prin nlocuirea valorilor parametrilor a i b n ecuaia de
regresie.
a + b x1 = 12,62 + 1,75 74 = 116,88
a + b x2 = 12,62 + 1,75 82 = 130,88
a + b x7 = 12,62 + 1,75 122 = 200,88
Se observ c valorile ajustate ale ecuaiei de regresie nu difer mult n
comparaie cu valorile reale nregistrate (yi).
Coeficientul de regresie se mai poate calcula i cu formula:

by/x =
(x i x )(y i y ) = 3332 = 1,75
(x i x )
2
1904

26
 Valoarea pozitiv a coeficientului de regresie arat o legtur direct,
adic creterea cu o unitate a coeficientului de inteligen atrage creterea cu
1,75 u.m. a salariului net.
Testarea semnificaiei parametrului a (tabelul nr. 12) se realizeaz
cu testul t astfel:
(x i x )
2
a
t calc = n
(x i )
2
s

(y i Yx i )2 n i 1,008
s= = = 0,01482 = 0,1217
ni 2 70 2
12,62 1904
t calc = 70 = +103,69 8,36 0,063 = +54,6
0,1217 474721
tcalculat > ttabelar (Repartiia Student);
t0.01; 68 = 2,648
Din tabelul anterior avem valorile: xini i yini
x=
x i n i = 6580 = 94 coeficientul mediu de inteligen
ni 70

y=
y i n i = 10640 = 152 u m
salariul net mediu
ni 70
Testarea semnificaiei parametrului b se realizeaz cu testul t
(tabelul nr. 12):

27
 Tabelul nr. 12
Tabelul cu valori ajuttoare

b 1,75
(x i x ) n i =
2
t calculat = 13280 = 14,38 115,2 = 1656,5
s 0,1217

Valoarea tabelar teoretic t 0,01; 70 2 = 2,648 (Repartiia Student)

tcalculat > ttabelar; 1656,5 > 2,648, deci b este semnificativ.
Verificarea semnificaiei ecuaiei de regresie (Yx) (tabelul nr. 13)
(y Yx )
2
s1 ni 40671,0
Fc = ; s1 = = = 40671,0
s2 K 1 2 1
unde: K = numr de variabile (coeficient de inteligen i salariul net);
K=2
(y i Yx i ) n i = 1,008 = 0,0148 = 0,1217
2

s2 =
nK 70 2
s1 40671,0
Fc = = = 334190,6
s2 0,1217
F: K 1; nK pentru = 5% (0,05)
K1=21=1
0,05 1 68 n K = 70 2 = 68
F1/68 = 4 (Repartiia F1 Fisher Snedecor)

28
 Fcalculat > Ftabelar, deci ecuaia de regresie este semnificativ.
Covariana este o metod ajuttoare pentru msurarea legturilor
statistice i se msoar ca o medie aritmetic a produselor abaterilor
variabilelor fa de media lor.
Cov(x, y ) =
(x x )(y y ) = 3332 = 47,6
ni 70
Tabelul nr. 13
Tabel cu valori ajuttoare

x = 94 coeficient de inteligen medie;

y = 152 u.m. salariul net mediu.
Covariana nu are limita superioar.
Valoarea pozitiv arat o legtur direct ntre coeficientul de inteligen
i salariul net.
Dac covariana are valoarea zero, nu exist nicio legtur, nicio
corelaie ntre cele dou variabile.
Coeficientul de corelaie limit simpl:

n x i yi n i x i n i yi n i
ryx = =
[n x n2
i i ( x i n i )
2
][n y n
2
i i ( y i n i )
2
]
70 1.023.400 6580 10640
= = 0,99
[70 631790 (6580) ][70 1657950 (10640) ]
2 2

29
 Tabelul nr.14
Comerul exterior al Romniei n perioada 1994-1999

Mil. dolari Abateri Ranguri

Exp. Imp. x = y = C di2 =
(xi) (yi) xi yi sau Rxi Ryi (Rxi
Anii xy Ryi)
X Y D

1994 6151 6652 -1743,2 -2977,2 C 5189855,04 1 1 0

1995 7910 9487 15,8 -142,2 D -2246,76 2 2 0
1996 8084 10555 189,8 925,8 C 175716,84 3 5 4
1997 8431 10411 536,8 781,8 C 419670,24 4 4 1
1998 8302 10926 407,8 1296,8 C 528835,04 5 6 4
1999 8487 9744 592,8 114,8 C 68053,44 6 3 9
C=6382130,6 di2=
Total 47365 57775 - - - - -
D=2246,76 18
6151- 6652- (-1743,2)
(1-1)2
7894,2 9629,2 (-2977,2)
Explicaii - - (2-2)2
7910- 9487- (15,8) (3-5)2
7894,2 9629,2 (-142,2)
X = 47365: 6 = 7894,2 C = Concordana
Y = 57775: 6 = 9629,2 D = Discordana

Coeficientul de corelaie are valori cuprinse ntre 1 i +1, adic

satisface inegalitatea: 1 ry/x 1. Intervalul de valori al coeficientului de
corelaie se poate interpreta astfel:

0 r 0,2 ntre variabilele x i y nu exist legtur sau este foarte slab;

0,2 r 0,5 legtura este slab;
0,5 r 0,75 legtura este de intensitate medie;
0,75 r 0,95 legtura este puternic;
0,95 r 1,00 legtura determinist de tip funcional.

Valoarea pozitiv (+0,99) a raportului de corelaie arat o legtur

direct, adic la o cretere a coeficientului de inteligen se obine i o cretere
a salariului net.
Valoarea mare (cuprins ntre 0,95 1,00) arat o legtur foarte
puternic ntre cele dou variabile, aspect evideniat i de coeficientul de
regresie (b = 1,75), care arat c unei creteri cu o unitate a coeficientului de
inteligen i corespunde o cretere a salariului net de 1,75 u.m.
Raportul de corelaie simpl
(y i Yx i ) n i
2
1,008
R y/x = 1 = 1 = 0,99
(y i y ) n i
2
4070
Raportul de corelaie (Ry/x) ia valori ntre 0 i 1.

30
 0 Ry/x 1
Ry/x = 1 legtur funcional;
Ry/x 0 legtur foarte slab;
Ry/x 1 legtur puternic, intens.

Valoarea raportului de corelaie (0,99) confirm existena unei legturi

liniare foarte puternice, directe, ntre cele dou variabile.
Testarea coeficientului de corelaie r se face cu ajutorul testului t.
r 0,99 0,99
t= n2 = 70 2 = 8,24621 = 57,87
1 r 2
1 0,99 0,141067
r = 0,99
n = 70
ttabelar = t0,01; 68 = 2,648; tcalculat = 57,87
tcalculat > ttabelar (repartiia Student)
n concluzie, valoarea coeficientului de corelaie este semnificativ i
corelaia strns dintre cele dou variabile este confirmat.
Metode neparametrice de msurare a intensitii legturilor dintre
fenomene
S se studieze existena, direcia i intensitatea legturii dintre exportul
i importul Romniei, cu ajutorul:
coeficientului de asociere (Q)
coeficientului de contingen (Qc)
coeficientului de concordan Fechner (CF)
coeficientului de corelaie a rangurilor Spearman (Cs)
Export mediu pe 6 ani: x = x i = 47365 = 7894,2 milioane dolari
6 6
(tabelul nr. 14)
Import mediu pe 6 ani: y = y i = 57775 = 9629,2 milioane dolari
6 6
(tabelul nr. 15)

Tabelul nr. 15
Asocierea dintre export i import
sub y(9629,2) peste y Total
sub x (7894,2) / n11 = 1 n12 = 0 1
peste x / n21 = 1 //// n22 = 4 5
Total n11 + n21 = 2 n12 + n22 = 4 6
Se ia fiecare pereche de cifre (pe ani) privind exportul i importul i se
ncadreaz n unul din ptrele n funcie de valorile x i y n comparaie cu
media exportului i importului:
Coeficientul de asociere (Q) (tabelul nr. 14):

31
 n 11n 22 n 21n 12 1 4 1 0 4
Q= = = =1
n 11n 22 n 21n 12 1 4 + 1 0 4
Coeficientul de asociere poate lua valori ntre 1 i +1.
1Q1
Dac: Q = 0 lips de asociere ntre variabile xi i yi;
Q0 asociere slab;
Q1 asociere puternic:
Q=1 asociere perfect;
Dac: Q > 0 asociere direct (crete una, crete i cealalt);
Q<0 asociere invers (o variabil crete, alt variabil
scade).
n exemplul dat, valoarea coeficientului de asociere este 1. Concluzia:
ntre cele dou variabile (exportul i importul Romniei) este o asociere
direct i perfect.
Coeficientul de contingen (Qc):
n 11 n 22 n 12 n 21
Qc = =
(n 11 + n 12 )(n 21 + n 22 )(n 11 + n 21 )(n 12 + n 22 )
1 4 0 1 4 4
= = = = 0,63
(1 + 0)(1 + 4)(1 + 1)(0 + 4) 40 6,32
Coeficientul de contingen are valori: 1 Qc +1.
Interpretarea valorilor Qc este la fel ca la coeficientul de asociere.
n exemplul dat, Qc = 0,63 i arat o contingen direct i de intensitate
medie ntre import i export.
Coeficientul de concordan Fechner (CF) se calculeaz dup relaia:
CD unde: C = valoarea concordanelor;
CF =
C+D D = valoarea discordanelor.
6382130,6 2246,76 6379883,84
CF = = = 0,99
6382130,6 + 2246,76 6384377,36
Coeficientul de concordan Fechner ia valori ntre 1 i + 1.
Se interpreteaz la fel ca valorile coeficientului de asociere.
n exemplul dat, coeficientul Fechner are valoare apropiat de + 1.
Concordana este direct i aproape perfect.
Coeficientul de corelaie a rangurilor Spearman (Cs) (tabelul nr. 13):
6 d 2 6 18 108
Cs = 1 3 i = 1 3 = 1 = 0,49
n n 6 6 210
unde: n = 6 (ani); d i2 din tabelul 13 (d i2 = 18).
Coeficientul Spearman indic o corelaie direct (valoarea pozitiv)
i de intensitate medie ntre valorile exportului i importului.

7. SERII CRONOLOGICE (SCR)

32
 Variaia n timp a unui fenomen prin evidenierea creterilor sau
descreterilor de nivel i a modificrilor de structur se realizeaz prin
studierea seriilor cronologice. Metodele de observare i analiz a seriilor
cronologice sunt diverse, n funcie de scopul urmrit:
pentru a stabili nivelul i modificarea de nivel, n timp, a unui fenomen
se folosesc indicatorii de nivel, exprimai n mrimi absolute, relative sau
medii;
pentru a determina variaia de la o perioad la alta i influena factorilor
se folosete metoda indicilor dinamicii fenomenelor;
pentru estimarea tendinei (trendului), a oscilaiilor sezoniere i a
variaiilor aleatoare se folosete metoda de analiz a componentelor;
pentru extrapolarea trendului se folosesc metode de prognoz statistic.
APLICAII
Seria cronologic, numit i serie dinamic sau serie de timp, este
constituit dintr-un ir de termeni care reflect evoluia unei variabile complet
definite, sub form de intervale de timp sau momente.
Pe baza unor serii cronologice de timp i cu ajutorul unor metode se
poate determina trendul (tendina central) i se poate extrapola mrimea i
evoluia fenomenului despre care avem o serie de date nregistrate.
Pentru determinarea trendului se folosesc metode simple
(mecanice) i metode analitice.

Metode simple (mecanice) de determinare a trendului

Sunt bazate pe:
indicatori medii;
metoda semimediilor (tabelul nr. 16);
metoda modificrii medii absolute (sporului mediu ) (tabelele nr. 15 i 16);
metoda indicelui mediu al dinamicii ( I ) (tabelul nr. 16);
metoda mediilor mobile (MMM) (tabelele nr. 18 i 19);
metoda cronologic.
Metode matematice de determinare a trendului
Sunt bazate pe funcii matematice (tabelele nr. 15 i 16):
trendul liniar;
trendul neliniar: exponenial; parabolic; logaritmic; logistic etc.
Pe baza unei serii cronologice privind numrul de omeri din Romnia, vor fi
prezentate unele metode de analiz i determinare a trendului seriei cronologice
(tabelul nr. 15).

33
 Tabelul nr. 15

Evoluia omajului n Romnia n perioada 1994-2000

E l i j l i R i i d 1994 2000

34
 Tabelul nr.16
Algoritmul de calcul necesar ajustarii seriei prin
metoda i I

Varianta 1 Varianta 2
Total Valori ajustate prin: Valori ajustate prin:
someri I I
Anii Val. Val.
(mil. ti
timp yt=y1+ti yt=y1 I timp yt=y1+ti yt=y1 I ti
pers)
yt=1224 + yt=1224 yt=881+ yt=881
ti(-24) 0,978ti ti(-24) 0,978ti
1994 1224 0 1224 1224 -3 953 942
1995 998 1 1200 1197 -2 929 921
1996 659 2 1176 1170 -1 905 901
1997 881 3 1152 1145 0 881 881
1998 1025 4 1126 1120 1 857 862
1999 1130 5 1104 1095 2 833 843
2000 1080 6 1080 1071 3 809 824
Total - 8062 8022 - 6167 6174
1224+ 881+ 881
12240,9780
0(-24) (-3)(-24) 0,978-3
1224+ 12240,9781 881+ 881
1(-24) (-2)(-24) 0,978-2
Explicaii 1224+ 12240,9782 881+ 881
2(-24) (-1)(-24) 0,978-1
M M M M
1224+ 12240,9786 881+ 881
6(-24) (3)(-24) 0,9783

Modificarea medie absolut (tabelul nr. 16):

y n y1 1080 1224 144
= = = = 24 mii persoane/an
n 1 7 1 6
unde: yn ultimul an din serie;
y1 primul an din serie;
n numrul de ani.
Indicatorul modificarea medie absolut arat c anual numrul de
omeri scade cu 24 mii persoane.
Indicele mediu al dinamicii ( I ) :
y n 71 1080 6
I = n 1 = = 0,88 = 0,978 sau 97,8%
y1 1224
0,88 2n DF Yx 6 = 0,978 ordinea operaiilor pe calculatorul de buzunar.

35
 Tabelul nr. 17
Algoritmul de calcul necesar ajustrii seriei prin trendul liniar i exponenial

36
 Ritmul mediu de cretere sau scdere ( R ) (tabelul nr. 16):
R = 100 I = 100 97,8 = 2,2%
Din calcule a rezultat c numrul omerilor scade anual cu un ritm
mediu de 2,2%.
Ajustarea seriei cronologice privind numrul de omeri s-a realizat n
dou variante pentru ambele metode: metoda modificrii medii absolute ( )
i metoda indicelui mediu al dinamicii ( I ).
Deoarece totalurile seriilor ajustate sunt mult diferite (8062; 8022; 6167;
6174) fa de totalul seriei empirice (6996 mii persoane), se impune i
folosirea altor metode de ajustare, i anume modelele matematice.
Trendul liniar (tabelul nr. 17):
Yt i = a + b t i
y t i 6996
a= = = 999,43 mii persoane/an; a = 999;
n 7
t y 199
b = i2i = = 7,107 mii persoane/an; b = 7,107.
t i 28
Trendul exponenial (tabelul nr.17):
Yt i = a b t i
lg y t i20,845
lg a = = = 2,992 a = 982
n 7
10 yx 2,997 = 982 (ordinea operaiilor pe calculatorul de buzunar)
t i lg y t i 0,136
lg b = = = 0,004857 b = 1,01125
t i2 28
10 yx 0,004857 = 1,01125 (ordinea operaiilor pe calculatorul de
buzunar)
a = 982; b = 1,01125

Alegerea celei mai bune funcii de trend se face cu ajutorul

coeficientului de variaie calculat dup formula:
y t Yt
V= 100
y t
Datele necesare calculului se gsesc n tabelul centralizator (tabelul
nr.18).
Metoda varianta I: V = 1118 100 = 15,98%
6996

varianta a II-a: V = 1323 100 = 18,91%

6996

37
 Metoda I varianta I: V = 1114 100 = 15,92%
6996
1308
varianta a II-a: V = 100 = 18,69%
6996
Trendul liniar: V = 907 100 = 12,96%
6996
948
Trendul exponenial: V = 100 = 13,55%
6996

Metoda care are cel mai mic coeficient de variaie va fi metoda cea mai
potrivit pentru determinarea unei predicii. n acest caz, cea mai bun funcie
s-a dovedit a fi funcia liniar, urmat de funcia exponenial.
Alegerea anului de referin (ti = 0) este foarte important. Dac anul
respectiv este un an nereprezentativ pentru seria de date, acest aspect poate
conduce la concluzii eronate.
Cazul variantei II este concludent din acest punct de vedere.
Coeficientul de variaie (V = 18,69; V = 18,91) este cel mai mare n cazul
acestei variante, fapt care o nltur de la posibilitatea de a fi folosit pentru
calcularea unei predicii.
S presupunem c trebuie s extrapolm la nivelul anului 2005, nu-
mrul total de omeri. Folosim cele dou metode de trend, trendul liniar, care
s-a dovedit a fi cel mai corect, n acest caz, i trendul exponenial, care este
apropiat de cel liniar, dup cum arat coeficientul de variaie.
Se determin timpul (ti) pentru anul 2005, prin continuarea numrrii
anilor. Anul 1998 a fost anul de referin (ti = 0). Anul 2005 va fi ti = 7.
Extrapolarea numrului de omeri prin:
Trendul liniar: Y2005 = a + b t 2005
liniar

liniar
Y2005 = 999 + 7,107 7 = 1049 mii persoane
Trendul exponenial: Y2005 = a b
exp . t 2005

exp .
Y2005 = 982 1,011257 = 1062 mii persoane

n concluzie, la nivelul anului 2005, Romnia se poate atepta la un

numr de 1050-1060 mii persoane cu statut de omer.
Ierarhizarea multicriterial a unitilor administrativ-teritoriale
Ierarhizarea multicriterial a unitilor administrativ-teritoriale
presupune parcurgerea mai multor etape:
selectarea indicatorilor care urmeaz s fie folosii n elaborarea
clasamentului multicriterial;
alegerea formei de exprimare a rezultatului comparrii unitilor
administrative i, eventual, elaborarea de clasamente provizorii pe baza
fiecrui indicator selectat;

38
 determinarea metodei de agregare a acestor clasamente provizorii ntr-
un indicator unic;
valorificarea rezultatelor ierarhizrii multicriteriale:
1) metoda rangurilor (tabelul nr. 20);
2) metoda distanei relative fa de performana maxim (tabelul nr.21).

Metoda rangurilor de ierarhizare

Presupune atribuirea de ranguri fiecrei uniti administrativ-teritoriale,
n mod succesiv, n funcie de fiecare indicator cuprins n analiz: unitatea cu
performana calitativ maxim obine rangul unu, urmtoarele uniti fiind
numerotate cu ranguri tot mai mari. Prin nsumarea rangurilor corespunztoare
fiecrei uniti teritoriale se obine un scor i apoi se stabilete rangul final
(tabelul nr. 20).

Metoda distanei relative fa de performana maxim

Este o metod mai precis i presupune observarea distanei relative a
fiecrei uniti fa de aceea care nregistreaz nivelul maxim (tabelul nr. 21).

Tabelul nr.20
Ierarhizarea tarilor prin metoda rangurilor

Ranguri
Criterii dup
criteriul
(II)
(I) Rang
Nr.calc. (III) Scor
Cerce- final
pers. Nr. TV
ara ttori I II III
(PC) la 1000
(mii
la 1000 loc
pers.)
loc
Bulgaria 9,5 44,3 453 8 7 5 8+7+5=20 7
Frana 177,3 337,0 632 4 4 3 11 4
Germania 259,6 382,3 586 3 2 4 9 3
Japonia 675,9 348,8 731 2 3 2 7 2
Polonia 56,2 85,4 401 5 6 7 18 56
Romnia 20,3 35,7 292 6 8 8 22 8
SUA 1261,2 625,0 835 1 1 1 3 1
Ungaria 14,4 100,3 445 7 5 6 7+5+6=18 56

39
 Tabelul nr.21
Ierarhizarea rilor prin metoda distanei relative fa de
performana maxim

Distane relative n funcie de: Distana Rang Distana

Cercettori Nr. calc. Nr. TV medie final fa de
(mii pers.) pers. (PC) la 1000 perform.
ara
la 1000 loc loc maxim
(%)
(1) (2) (3) (4) (5)
Bulgaria 0,0075 0,071 0,543 0,066 8 6,6
Frana 0,1405 0,539 0,757 0,385 4 38,5
Germania 0,2058 0,612 0,702 0,445 3 44,5
Japonia 0,5359 0,558 0,875 0,639 2 63,9
Polonia 0,0445 0,137 0,480 0,143 5 14,3
Romnia 0,0161 0,057 0,350 0,068 7 6,8
SUA 1,0 1,0 1,0 1,0 1 100,0
Ungaria 0,0114 0,160 0,533 0,099 6 9,9
(1) 9,5:1261=0,0075 . 14,4:1261,2=0,0114
(2) 44,3:625=0,071 . 100,3:625=0,160
(3) 453:835=0,543 . 445:835=0,533
(4) 3 0, 0075 0, 071 0, 543 = 0, 066 . 3 0, 0114 0,160 0, 533 = 0, 099
(5) (0,066:1)100=6,6 (0,099:1)100=9,9

8. INDICII STATISTICI

Importana i funciile indicilor

Indicii au o larg aplicabilitate n lucrrile statistice, n analiza i n
planificarea economic, datorit faptului c reflect cu mult expresivitate i n
mod analitic schimbrile care au loc, rolul i influena diverilor factori n
variaia fenomenelor.
Indicii sunt utilizai n cuantificarea micrii sau variaiei unui fenomen
complex, la nivelul unei uniti statistice i pe total colectivitate, avnd n
vedere anumite caracteristici de timp, de spaiu, sau n funcie de anumite
sisteme de referin (baze de raportare).

Clasificarea indicilor
n teoria i practica statistic se ntlnete o mare varietate de indici, fapt
care impune o clasificare a lor n funcie de diferite criterii:
1. Dup sfera de cuprindere a fenomenului, distingem dou categorii de
indici:
indici simpli sau individuali i elementari (i);
indici compui sau/de grup (I).
2. Dup destinaia lor n analiza activitii social-economice:
indici cronologici sau indici ai dinamicii sunt acei indici care fac
comparaia cu nivelul specific unei perioade trecute sau unui moment anterior.
Aceti indici realizeaz o analiz diacronic sau longitudinal;
indici teritoriali sunt cei care realizeaz o analiz sincronic,
transversal, deoarece la baza comparaiei st nivelul unei colectiviti

40
 similare, localizate ntr-o alt unitate administrativ sau ntr-o alt zon
geografic;
indici ai planului sunt cei care se calculeaz prin raportarea nivelului
planificat la realizrile precedente, obinndu-se astfel un indice al sarcinii de
plan sau prin compararea nivelului realizrilor curente cu nivelul planificat,
obinndu-se astfel informaii despre gradul de ndeplinire a programului.
3. Dup caracteristica a crei variaie se urmrete:
indici ai volumului fizic (ai produciei industriale, ai produciei
agricole, ai circulaiei mrfurilor etc.);
indici ai preurilor (ai preului de cost, ai preului de vnzare);
indici valorici (indici valorici ai produciei industriale, agricole, ai
circulaiei mrfurilor etc.);
indici ai productivitii muncii;
indici ai salariului mediu etc.
4. Dup baza de raportare, indicii de dinamic sunt:
cu baz fix;
cu baz n lan.
5. Dup modul de calcul, care este specific indicilor de grup, se disting:
indici agregai, obinui prin raportarea unor sume ale elementelor
agregate;
indici sub form de medii;
indici calculai ca raport de medii.
6. Dup modul de ponderare, indicii de grup se clasific astfel:
indici cu ponderi constante;
indici cu ponderi variabile.
7. Dup felul structurii, indicii de grup pot fi:
indici cu structur variabil;
indici cu structur fix;
indici ai variaiei structurii.

Determinarea indicilor de grup ca indici agregai

Indicii valorici ai volumului fizic i ai preurilor

Despre o societate comercial se cunosc urmtoarele informaii (tabelul
nr. 22).
Tabelul nr. 22
Cantiti vndute (q) Pre pe unitate (um) p
Marfa UM perioada baz (q0) perioada perioada baz perioada curent
curent (q1) (p0) (p1)
A l 6500 6800 50 60
B kg 3200 3000 60 65
C buc. 7000 6700 20 30
S se determine dinamica vnzrilor de mrfuri i influena factorilor
pre i cantitate asupra modificrii absolute i relative a vnzrilor (tabelul
nr.23).

41
 Tabelul nr. 23
Valoarea mrfurilor vndute i dinamica vnzrilor pe fiecare marf

Vnzrile totale au crescut cu 22% n perioada curent fa de perioada

de baz:
v 1 804
I1v/ 0 = = = 1,22 sau 122%
v 0 657
Aceast cretere a provenit din creterea valorii produsului A cu 26% i
a produsului C cu 44%. Creterea valorii produsului B a fost 2%.
Valoarea vnzrilor a crescut n perioada curent fa de perioada de
baz datorit creterii preurilor (cu 50% la produsul C i cu 20% la produsul
A) i n mic msur datorit cantitii vndute la produsul A (cu 4,6%).
Creterea valorii vnzrilor cu 22% n perioada curent este influena
cumulat a efectului factorului cantitativ (q), dar i a factorului calitativ (p).
Prin folosirea indicilor agregai se poate determina influena separat a
fiecrui factor.
Indicele agregat al factorului extensiv (indice de tip Laspeyres):
p 0 q 1 654
I1q/ 0 = = = 0,995 sau 99,5%
p 0 q 0 657
Indicele agregat al factorului intensiv:
p q 804
I1p/ 0 = 1 1 = = 1,229 sau 122,9%
p 0 q1 654
Nivelul relativ al variabilei complexe:
I1v/ 0 = I1q/ 0 I1p/ 0
1,22 = 0,995 1,229
La nivelul societii comerciale, volumul vnzrilor a crescut datorit
creterii preurilor cu 22,9% acoperind efectul scderii cantitilor vndute,
care a determinat o scdere a vnzrilor totale cu 0,5%.
Modificrile relative se obin cu ajutorul relaiei:
R = I 100
R 1v/ 0 = I1v/ 0 100 = 122 100 = 22%

42
 R 1q/ 0 = I1q/ 0 100 = 99,5 100 = 0,5%
R 1p/ 0 = I1p/ 0 100 = 122,5 100 = 22,9%
Modificrile absolute ale valorii vnzrilor datorit fiecrui factor:
efectul absolut al factorului extensiv (cantitativ):
v (q ) = p 0 q 1 p 0 q 0 = 654 657 = 3 mii u.m.
efectul absolut al factorului intensiv (preul):
v (p ) = p1q 1 p 0 q 1 = 804 654 = 150 mii u.m.
modificarea total a vnzrilor:
v1 / 0 = v 1 v 0 = 804 657 = 147
v1(/q0,p ) = v1(/q0) + v1(/p0)
147 = 3 + 150
Variaia absolut a fiecrui factor (p, q) la nivelul fiecrui produs (tabelul
nr. 24):
Tabelul nr. 24
mii u.m.
v = v1 v0 sau din care:
= (q 1 q 0 )p 0 v1(/ p0) = (p1 p 0 )q 0
Marfa
v = p1q1 p0q0 v(q)
1/ 0
A 408 325 = 83 (6,800 6,500) 50 = 15 (60 50) 6,800 = 68
B 195 192 = 3 (3,000 3,200) 60 = 12 (65 60) 3,000 = 15
C 201 140 = 61 (6,700 7,000) 20 = 6 (30 20) 6,700 = 67
Total: mii lei +147 -3 150
procente 100 -2% 102%

Determinarea indicilor de grup

ca medii ponderate ale indicilor individuali
a. Cazul n care se cunosc valorile din perioada de baz i modificrile
procentuale din perioada curent
n acest caz, indicii de grup se determin ca medii aritmetice ponderate ale
indicilor individuali. Se cunosc urmtoarele informaii despre o societate
comercial (tabelul nr. 25):

Tabelul nr. 25
Situaia vnzrilor la societatea comercial
Volumul valoric al Modificarea procentual n perioada curent fa de perioada
vnzrilor n de baz pentru:
Marfa perioada de baz r1v/ 0 (ritmul) iv
r1q/ 0 iq
(mii u.m) (v0)
(ritmul)
A 325 0,26 1,26 4,6 1,046
B 192 0,02 1,02 -6,0 0,94
C 140 0,44 1,44 -4,0 0,96
Total 657 - - - -

43
 Indicele de grup al variabilei complexe (volumul vnzrilor):
i v v 0 1,26 325 + 1,02 192 + 1,44 140 804
Iv = = = = 1,22 sau 122,0%
v 0 657 657

Modificarea absolut a volumului valoric:

v = iv v0 v0 = 804 657 = 147 mii u.m.
Indicele de grup a factorului extensiv (cantitativ):
i q v 0 104,6 325 + 94 192 + 96 140 654
Iq = = = = 0,995 sau 99,5%
v 0 657 657
Modificarea absolut pe seama factorului cantitativ:
v(q) = iq v0 v0 = 654 657 = 3 mii u.m.
Indicele factorului calitativ (preul):
Ip = Iv: Iq Ip = 1,22: 0,995 = 1,229
Modificarea absolut datorit factorului calitativ:
vp = v(p,q) v(q) = 147 (-3) = 150 mii u.m.
b. Cazul n care se cunosc nivelurile din perioada curent i indicii
individuali
Indicii de grup ai volumului valoric (Iv) i ai preurilor (Ip) se determin
ca medii armonice ponderate ale indicilor individuali respectivi, folosind
nivelurile curente (v1) ca elemente de ponderare (tabelul nr. 26).
Exemplu:
Tabelul nr. 26
Situaia vnzrilor la societatea comercial...
Volumul valoric al vnzrilor Indicele individual (%) pentru
Marfa n perioada curent (mii u.m) volum valoric preuri
(v1) (iv) (ip)
A 408 1,26 1,20
B 195 1,02 1,08
C 201 1,44 1,50
Total 804 - -

Indicele de grup al volumului valoric:

v 1 804 804 804
Iv = = = = = 1,22
1 1 1 1 325 + 192 + 140 657
v v1 408 + 195 + 201
i 1,26 1,02 1,44

v = 804 657 = 147 mii u.m.

Indicele de grup al factorului intensiv (Ip):

44
 v 1 804 804 804
Ip = = = = = 1,229
1 1 1 1 340 + 180 + 134 654
p v1 408 + 195 + 201
i 1,20 1,08 1,50

p = 804 654 = 150 mii u.m.

Iv(p,q) = Iq Ip; 1,22 = Iq 1,229;
1,22 q (p,q) (p)
Iq = = 0,995 ; v = v v = 147 150 = 3
1,229

Indicele preurilor de consum (IPC)

Se cunosc indicii preurilor de consum pe tipuri de mrfuri i structura
cheltuielilor familiilor (tabelul nr. 27). S se calculeze indicele preurilor de
consum pe ansamblu.
Tabelul nr. 27
Indicii preurilor i structura cheltuielilor
Structura cheltuielilor (gi%) Indicii preurilor n perioada
Tipuri de mrfuri
Perioada de Perioada curent fa de perioada de
i servicii
baz curent baz (%)
Mrfuri alimentare 55 52 125
Mrfuri nealimentare 30 28 120
Servicii 15 20 140
Total 100 100 -
i1p/ 0 g iV(%)
0
1,25 55 + 1,20 30 + 1,40 15 125,75
IPC = = = = 1,275%
100 100 100

Preurile de ansamblu au crescut n perioada curent cu 25,75% fa de

perioada de baz. Un aport deosebit la creterea indicelui preurilor de consum
l-au avut serviciile, care i-au sporit ponderea n cadrul consumurilor cu 33%
i au nregistrat i indici ai preurilor superiori celorlalte mrfuri.
Indicele costului vieii este un indice al preurilor, dar de tip Paasche i
se mai poate calcula ca o medie armonic a indicilor individuali ai preurilor:
p1q1 p1q1
I1p/ 0 = =
p 0 q 1 1 p q
1 1
i1p/ 0
Exemplu: Se cunosc cheltuielile unei familii pentru achiziionarea a trei
produse (tabelul nr. 28).
Tabelul nr. 28
Preul (u.m) Volumul valoric (u.m) Structura cheltuielilor
Indicii
Produsul

p. de p.
preului p. baz p. curent perioad perioad
baz curent
(ip) (p0q0) (p1q1) de baz curent
(p0) (p1)
66
A 60 66 = 1,1 900 858 33,2 36,4
60

45
 55
B 50 55 = 1,1 850 825 31,4 35,0
50
135
= 1,125
C 120 135 120 960 675 35,4 28,6

Total - - - 2710 2358 100 100

S se calculeze:
a) indicele preurilor de consum;
b) indicele costului vieii;
c) dinamica preurilor pe total produse folosind indicele Fischer;
d) evoluia consumului produselor n valoare nominal i real.
Rezolvare:
a. Indicele preurilor de consum (indicele preurilor cu amnuntul
indice tip Laspeyres):
p1q 0 i1p/ 0 p 0 q 0 1,1 900 + 1,1 850 + 1,125 960
I p
1/ 0 = = = =
p 0 q 0 p 0 q 0 2710
3005
= = 1,109 sau 110,9%
2710
Pe total, la nivelul celor trei produse, preurile au crescut cu 10,9% n
perioada curent fa de perioada de baz.
b. Indicele costului vieii (indice tip Paasche):
p1 q1 p1 q1 2328
I 1p/ 0 = = = =
p 0 q1 1 1 1 1
p p1 q1 858 + 825 + 625
i1 / 0 1,1 1,1 1,125
2358 2358
= = = 1,1429 sau 114,2%
715 + 750 + 600 2065
Creterea costului vieii este determinat de creterea preurilor de
consum. Se observ c a sczut consumul la produsul C (de la 35,4% la
28,6%), deoarece a crescut preul (de la 120 u.m. la 135 u.m). Dintre cele trei
produse, acesta a avut cea mai mare cretere de pre, fapt care s-a reflectat n
scderea consumului.
c. Indicele de pre tip Fischer este un indice care se situeaz ntre
valorile celorlali doi indici (Laspeyers i Paasche) i se folosete pentru a
contracara influena structurii produselor cumprate.

p1q 0 p1q1
I1p/(0F ) = = 1,109 1,142 = 1,125 sau 112,5%
p 0 q 0 p 0 q 1
d. Evoluia consumului de produse n termeni reali se exprim prin
modificarea cantitii cumprate.

46
 I1V/ 0 = I1p/ 0 I q
p1q1 2358
I1V/ 0 = = = 0,8701 sau 87,01%
p 0 q 0 2710
p1q1
I1P/(0Paasche ) = = 1,142
p 0 q 1
I1V/ 0 87,01
I1q/ 0 = = = 76,19 (are valoarea cea mai mic)
I1P/ 0 1,142
Acest indice este edificator, artnd scderea cantitilor de produse
cumprate, creterea costului vieii, datorit creterii preurilor de consum.

Sisteme de ponderare folosite n construirea indicilor de grup

Ponderare constant (fix) propus de E. Laspeyres (tabelul nr. 29):
pentru factorul intensiv (p):
p q 1670
I1p/ 0 = 1 0 = = 1,1678
p 0 q 0 1430
pentru factorul extensiv (q):
p 0 q 1 1405
I1q/ 0 = = = 0,9825
p 0 q 0 1430
Ponderare variabil (curent) propus de H. Paasche:
pentru factorul intensiv:
p1q1 1610
I1p/ 0 = = = 1,1459
p 0 q 0 1405
pentru factorul extensiv:
p q 1610
I1q/ 0 = 1 1 = = 0,9641
p1q 0 1670
Indicele Fischer (media geometric a variabilelor cu ponderare fix i
variabil stabilit pentru fiecare factor):
pentru factorul intensiv
p1q 0 p1q1
I1x/(0F ) = = 1,1678 1,1459 = 1,1568
p 0 q 0 p 0 q 1
pentru factorul extensiv
p 0 q1 p1q1
I q ( F) = = 0,9825 0,9641 = 0,9732
p 0 q 0 p1q 0
p1q1 1610
I1V/ (0p,q ) = = = 1,1258
p 0 q 0 1430
I1V/ (0p,q ) = I1V/ (0p ) I V ( q )

47
 n cazul indicelui Laspeyres:
1,1258 11
,1678
442 04
,9825
43
1,1474
n cazul indicelui Paasche:
1,1258 11
,1459
442 04
,9641
43
1,1048
n cazul indicelui Fischer:
1,1258 = 1,1568 0,9732
Singurul indice care verific relaia Iv(p,q) = Iv(p) Iv(q) este indicele Fischer.

Tabelul nr. 29
Algoritmul de calcul pentru determinarea indicilor de grup
(Laspeyres, Paasche, Fischer)

Cantitate Pre (p) u.m. Valoare (v = p q)

p. curent q1

p. curent p1

p. curent
Marfa

p1q1 = v1
p0q0 = v0
UM

p1q0

p0q1
p. baz
p. baz q0

p. baz p0

A l 20 25 8 7 160 175 140 200

B buc. 30 15 10 12 300 180 360 150
C kg 10 15 7 7 70 105 70 105
D bax 40 45 15 17 600 765 680 675
E m 60 55 5 7 300 385 420 275
p0q0= p1q1= p1q0= p0q1=
Total
1430 1610 1670 1405

9. INDICATORII STATISTICI AI POTENIALULUI

ECONOMIC

Mrimea i structura avuiei naionale determin nivelul de via

material i cultural al populaiei i, n acelai timp, constituie condiia
material a desfurrii proceselor economice.
Avuia naional este format din totalitatea resurselor materiale i
spirituale de care dispune un popor la un moment dat i cuprinde: avuia
nematerial, avuia material i poziia net n raport cu strintatea.
Avuia naional cuprinde avuia acumulat, resursele naturale i
resursele spirituale.
Avuia acumulat cuprinde: capitalul fix, stocurile de materiale,
bunurile de folosin ndelungat aflate la populaie i poziia net fa de
strintate.
Resursele de munc (Rm) reprezint numrul persoanelor capabile de
munc, respectiv acea parte a populaiei care dispune de ansamblul

48
capacitilor fizice i intelectuale ce i permit s desfoare o activitate util.
Calculul resurselor de munc se face pornind de la urmtorii indicatori:
populaia cuprins n limitele vrstei de munc (A);
populaia cuprins n limitele vrstei de munc, dar inapt de munc
(B);
populaia din afara limitei vrstei de munc, dar care lucreaz (C);
Resursele de munc se determin dup relaia:
Rm = A B + C
Populaia activ, din punct de vedere economic, cuprinde toate
persoanele de 14 ani i peste, care n perioada de referin au constituit fora de
munc disponibil utilizat sau neutilizat. Aceasta este alctuit din populaia
ocupat i omeri.
Populaia ocupat n mod curent include persoanele active (de 14
ani i peste) care timp de cel puin o zi sau o sptmn din perioada de
referin au desfurat o activitate economico-social, pentru obinerea de
venituri salariale sub form de plat n natur sau alte beneficii.
Rata general de activitate (RGA) este raportul procentual ntre
numrul persoanelor active (PA) i numrul total al populaiei (P).
Rata de dependen economic, un indicator extrem de important, se
calculeaz ca raport ntre populaia n afara limitelor vrstei apte de munc i
populaia n vrst apt de munc.
Rata de ntreinere se calculeaz ca raport dintre populaia inactiv i
populaia activ.
Rata brut de ocupare este raportul dintre populaia ocupat i
populaia total.
Rata general a omajului (RGS) se calculeaz ca raport procentual
ntre numrul de omeri (S) i populaia activ civil (PAC).
Indicatorii statistici ai mijloacelor fixe
Evaluarea mijloacelor fixe asigur posibilitatea determinrii volumului
valoric al acestora, a structurii i micrii lor, precum i corelarea mijloacelor
fixe cu ali indicatori macroeconomici. Evaluarea se face n preuri curente i
n preuri constante pe baza urmtoarelor valori: valoarea iniial complet,
valoarea de nlocuire, valoarea rmas.
Starea fizic a fondurilor fixe este caracterizat i analizat, n special,
cu ajutorul indicatorilor care exprim gradul de uzur i starea de utilitate a
acestora.
Indicatorii sintetici ai eficienei folosirii fondurilor fixe se determin
conform relaiei efect/efort sau efort/efect i sunt indicatori pariali de
eficien.
Eficiena fondurilor fixe noi (EFN) este indicatorul care evideniaz
influena fondurilor fixe noi asupra eficienei generale a fondurilor fixe.
Indicatorii statistici ai mijloacelor materiale circulante

49
 Stocurile de materiale sunt formate att din mijloace materiale circulante
din unitile economico-sociale, gospodriile populaiei, ct i sub forma
rezervelor materiale de stat.
energointensivitatea, care exprim consumul de energie primar
(echivalent huil) ce revine la 1000 lei PIB sau VN;
electrointensivitatea, care exprim consumul de energie electric
exprimat n KWh pentru obinerea unei uniti (1000 lei) PIB sau VN;
metalointensivitatea, care exprim consumul integral de metale pe o
unitate monetar PIB sau VN. Cu ct o ar este mai dezvoltat, cu att
consumurile de energie primar sunt mai mici.

10. AGREGATELE MACROECONOMICE

Agregatele macroeconomice, denumite i indicatori globali,
caracterizeaz mrimea i structura produciei naionale, evoluia acesteia n
timp, iar prin corelarea cu ali indicatori macroeconomici se calculeaz i se
analizeaz eficiena valorificrii potenialului economic att la nivelul
ansamblului economiei naionale, ct i pentru elementele sale structurale
(ramuri, sectoare economice etc.).
Produsul intern exprim producia final de bunuri la nivel
macroeconomic pornind de la criteriul intern, iar produsul naional de la
criteriul naional. Pentru determinarea lor se pot folosi trei metode:
metoda de producie sau metoda valorii adugate;
metoda de repartiie sau metoda veniturilor;
metoda cheltuielilor sau a folosirii veniturilor.
Indicatorii de rezultate se pot exprima la preurile pieei sau preurile
factorilor. Trecerea de la o categorie de preuri la alta se face cu ajutorul
relaiei:
preul factorilor = preul pieei impozite indirecte + subvenii de
exploatare.
sau
preul factorilor = preul pieei impozite indirecte nete
impozite indirecte nete = impozite indirecte subvenii de exploatare
Indicatorii de rezultate se pot exprima ca indicatori nominali (n preuri
curente, respectiv preurile anului pentru care se face calculul) sau ca indicatori
reali (n preuri comparabile) pentru a nltura influenele datorate modificrii
preurilor. Calculul indicatorilor reali se realizeaz prin deflaionarea
indicatorilor nominali. Acesta se realizeaz cu ajutorul indicelui de preuri,
care exprim modificarea preurilor i serviciilor i care formeaz indicatorul
deflaionist.

Valoarea Valoarea indicatorului n preuri curente (indicator nominal)

indicatorului
n preuri =
comparabile
(indicator real) Indicele preurilor bunurilor i serviciilor care formeaz
indicatorul

50
 Compararea n timp i spaiu a agregatelor de rezultate
Cursul de schimb este preul care trebuie pltit pe piaa devizelor n
valut strin pentru obinerea unei uniti valutare naionale. n cazul
cursurilor fixe, cursul este determinat univoc, iar n cazul cursurilor flexibile,
cursurile se pot modifica zilnic. n situaia practicrii cursurilor flexibile n
vederea recalculrii, se opereaz cu cursul de schimb mediu, care este o
metod simpl i rapid. Procedeul este criticat, deoarece cursul de schimb al
monedei unei ri nu este influenat numai de cererea curent, ci i de micarea
migratorie a capitalurilor pe termen lung, dar mai ales scurt (pentru obinerea
unui avantaj din diferenele de cotare la diferitele burse de valori).
Paritatea puterii de cumprare exprim cte uniti montare naionale
sunt necesare pentru a cumpra ntr-o alt ar un anumit volum de bunuri,
volum pentru care n ar se cheltuiete un anumit cuantum de uniti
monetare naionale.
n comparaiile internaionale se apeleaz frecvent la indici ai volumului
fizic. Acetia arat de cte ori a fost mai mare sau mic, din punct de vedere
fizic, indicatorul comparat ntr-o ar fa de alt ar.

NTREBRI DE AUTOEVALUARE
1. Ce sunt fenomenele de mas?
2. Care sunt noiunile fundamentale ale statisticii?
3. Care sunt metodele de observare statistic?
4. Care sunt mrimile relative?
5. Care sunt indicatorii de poziie i n cte pri mpart seria?
6. Care sunt indicatorii simpli i statistici ai variaiei?
7. Cum se formeaz un eantion reprezentativ?
8. Care sunt metodele parametrice de determinare a corelaiei?
9. Ce presupune testarea semnificaiei unui indicator?
10. Care sunt proprietile unei SCR?
11. Care sunt metodele mecanice de determinare a unui trend? Dar metodele
matematice?
12. Ce este interpolarea? Dar extrapolarea?
13. Cum se calculeaz indicii individuali? Dar indicii agregai?
14. Care sunt metodele de calcul ale PIB?
15. Cum se calculeaz nivelul real al unui indicator?

PROBLEME REZOLVATE (model pentru teste-gril)

1. Mrimile medii
Algoritm de calcul pentru determinarea mediilor
Gr. firme Nr. Mijl. xini 1 x i2 n i
investiii firme interval ni
mil. u.m. (ni) (xi) xi
26 5 4 20 1,25 80
6 10 5 8 40 0,625 320

51
 10 14 1 12 12 0,083 144
14 18 2 16 32 0,125 512
18 22 2 20 40 0,1 800
Total 15 144 1 1 856
x n i = 2,183
i

Media aritmetic: x a =
x n i i
=
144
= 9,6 mil. u. m.
n i 15

=
n 15
Media armonic: x h
i
= = 6,87
1 2,183
x n i
i

Media ptratic: x p =
x n 2
i i
=
1856
= 123,73 = 11,12
n i 15

2. Indicatorii de variaie

Gr.
firme
Nr.
firme
Centrul
de
(x i x ) (x i x )n i (x i x )2 (x i x )2 n i xini

dup (ni) interval

investiii (xi)
mil.
u.m.
26 5 4 -5,6 28,0 31,36 156,8 20
6 10 5 8 -3,6 18,0 12,96 64,8 40
10 14 1 12 2,4 2,4 5,76 5,76 12
14 18 2 16 6,4 12,8 40,96 81,92 32
18 22 2 20 10,4 20,8 108,16 216,32 40

(x i x ) n
Total ni 2 144
= 15 xi x ni i

= 82 =525,6

2.1. Indicatorii simpli ai variaiei

Amplitudinea absolut a variaiei (Ax):
Ax = xmp xinf = 22 2 = 20 mil. u. m.

Amplitudinea relativ a variaiei (Ax%):

x mp x inf 22 2 20
Ax % = 100 = 100 = 100 = 208,3%
x 9,6 9,6
x = 9,6 mil. u.m. (din calculul mediilor).

52
 Amplitudinea absolut a variaiei este de circa 2 ori mai mare
dect media aritmetic a seriei.

2.2. Indicatorii sintetici ai variaiei

Abaterea medie liniar absolut ( d x ):

dx =
x xn
i i
=
82
= 5,47 mil. u.m.
n i 15
Acest indicator arat c abaterea n plus sau n minus a
investiiilor realizate de firme difer n medie cu 5,47 mil. u. m.

Dispersie:

2
=
(x x ) n
i
2
i
=
525,6
= 35,04 .
n i 15
Acest indicator msoar variaia total a caracterizrii studiate
(investiiile firmelor) n jurul mediei i arat variaia total datorit
cauzelor eseniale i ntmpltoare.

Abaterea medie ptratic, numit i abaterea standard sau

abaterea tip:
x = 2 = 35,04 = 5,92 mil. u.m.
Acest indicator arat mai precis variaia caracteristicii (investiiile
firmelor) n jurul mediei, deoarece acord fiecrei abateri importana
cuvenit prin ridicarea la ptrat a abaterilor.

Coeficientul de variaie (Vx) propus de Pearson:

dx 5,47
a) Vx = 100 = 100 = 57,0%
x 9,6
5,92
b) Vx = x 100 = 100 = 61,7%
x 9,6
Deoarece prin ambele metode valoarea coeficientului de variaie
este mai mare de 50%, se poate concluziona c:
variaia este foarte mare;
media aritmetic nu este semnificativ;
colectivitatea cercetat este eterogen;
se impune refacerea gruprii

53
 3. Corelaia liniar simpl
Se cunoate la nivelul a 7 firme investiia avansat i profitul
obinut. S se calculeze corelaia i intensitatea legturii dintre cele
dou caracteristici.

Investiia Profitul x i2 y i2 xiyi

mil. u.m. mil. u.m.
(x) (y)
3 2 9 4 6
10 7 100 49 70
2 2 4 4 4
5 3 25 9 15
10 7 100 49 70
12 8 144 64 96
16 9 256 81 144
x = 58 y = 58
x i2 = 38 y i2 = 260 xiyi = 405

Coeficientul de regresie = parametrul b:

n x i y i x i y i 7 405 - 58 38 631
b= = = = 0,57
n x i2 ( x i ) 7 638 - 582
2
1102

Parametrul b se mai numete i coeficientul de regresie i arat

c modificarea investiiei cu o unitate atrage dup sine i
modificarea profitului cu 0,57 uniti. Adic la o cretere a
investiiilor cu 1 milion de uniti monetare, profitul crete cu 0,57
milioane u.m. anual.

Coeficientul de corelaie simpl (r)

n x i yi x i yi
r=
[ ][
n x i2 ( x i ) n y i2 ( y i )
2 2
]
7 405 - 58 38 2835 - 2204 631
r= = = = 0,98
(7 638 - 58 )(7 260 - 38 )
2 2
1102 376 643,7

Valoarea coeficientului de corelaie apropiat de 1 arat o corelaie

liniar de mare intensitate.

4. Metode neparametrice de determinare a legturilor dintre

fenomenele economice

54
Relund exemplul prezentat la metodele parametrice de
determinare a legturilor dintre fenomene, avem urmtorul
algoritm de calcul.

Investiia Profitul Ranguri d i2 = (R x R y )

2

mil. u.m. mil. Rx Ry

(x) u.m.
(y)
3 2 2 1 (2 1)2 = 1
10 7 4 3 (4 3)2 = 1
2 2 1 1 (1 1)2 = 1
5 3 3 2 (3 2)2 = 1
10 7 4 3 (4 3)2 = 1
12 8 5 4 (5 4)2 = 1
16 9 6 5 (6 5)2 = 1
58 38 d i2 = 7

Coeficientul de corelaie a rangurilor Spearman (CS):

6 d i2 67 42
CS = 1 3 = 1 3 = 1 = 1 0,125 = 0,875
n n 7 7 343 7
unde: n = 7 (firme)
-1 CS +1

Valoarea CS = 0,875 arat o corelaie direct puternic ntre volumul

investiiilor i volumul profitului.

5. Serii cronologice
Se d SCR:
Anii 2000 2001 2002 2003 2004 .. 2007
Profitul 8 9 10 9 10 Prognoza?
Mil.u.m.
(yt)
Se cere:
5.1.Indicele de dinamic cu baz fix i cu baz n lan (IBF i IBL);
5.2.Ritmul de dinamic cu baz fix i cu baz n lan (RBF i RBL);
5.3.Modificarea medie absolut ( );
5.4.Prognoza profitului pentru anul 2007 prin metoda modificrii
medii absolute ( Y );
5.5.Indicele mediu al sporului ( );

55
5.6.Prognoza profitului pentru anul 2007 prin metoda indicelui
mediu ( Y I );
5.7.Prognoza profitului pentru anul 2007 prin trendul liniar (Yliniar).

Rezolvare:
5.1. a. Indicele de dinamic cu baz fix (IBF)
Se raporteaz fiecare termen al seriei la primul termen:
8: 8 =1; 9:8 = 1,125; 10: 8 = 1,25; 9: 8 = 1,125; 10: 8 = 1,25
b. Indicele de dinamic cu baz n lan (IBL):
Se raporteaz fiecare termen al seriei la termenul precedent:
8: 8 = 1; 9: 8 = 1,125; 10: 9 = 1,11; 9: 10 = 0,9; 10: 9 = 1,11

5.2. a. Ritmul de dinamic cu baz fix (RBF):

RBF = IBF 1
1 1 = 0; 1,125 1 = 0,125; 1,25-1 = 0,25; 1,125 1 = 0,125;
1,25 1= 0,25
b. Ritmul de dinamic cu baz n lan (RBL):
RBL = IBL 1
1-1 = 0; 1,125 1 = 0,125; 1,11 1 = 0,11; 0,9 1= 0,1;
1,11 1 = 0,11

5.3. Modificarea medie absolut ( ):

= (yn y1): (n 1)
unde: yn = 10 (ultimul termen al seriei);
y1 = 8 (primul termen al seriei);
n = 5 (numrul de ani).
= (10 8): (5 1) = 2: 4 = 0,5 mil.u.m. cretere medie pe an
5.4. Prognoza profitului pentru anul 2007, prin metoda modificrii
medii absolute:

Y = y1 + ti
unde: y1 = 8; = 0,5; ti = 7 (timpul corespunztor anului 2007)
Anii 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007
ti 0 1 2 3 4 5 6 7

Y = 8 + 0,5 7 = 11,5 mil.u.m. profit prognozat la nivelul anului 2007
5.5. Indicele mediu al sporului ( ):

= yn : y1 = 10 : 8 = 1, 25 = 1,057
Extragerea unui radical de ordin mai mare ca 2 pe un calculator
tiinific de buzunar se realizeaz astfel:
1,25 2nDF Yx 4 = 1,057
5.6. Prognoza profitului pentru anul 2007 prin metoda indicelui mediu
( Y I ):

56
 I ti
Y = y1
unde: y1 = 8; = 1,057; ti = 7
I 7
Y = 8 1,057 = 8 1,474 = 11,79 mil. u.m. profit prognozat pentru
anul 2007
Pe calculatorul tiinific de buzunar, ridicarea la o putere mai mare dect 2
se realizeaz;
1,057 Yx 7 = 1,474
5.7. Prognoza profitului pentru anul 2007, prin trendul liniar
(Yliniar):
Yliniar = a + b ti
Pentru determinarea parametrilor a i b trebuie realizat un algoritm
de calcul (tabel cu valori ajuttoare);
a = (yt): n b = (tiyt): (ti2)
Deoarece seria este format dintr-un numr impar de termeni,
termenul central va avea timpul zero. Suma timpilor va fie egal cu zero
(numai pentru anii pentru care exist valori n seria dat).

Anii 1 2 3 4 5 .. 7 (anul de prognoz)

ti 2 1 0 1 2 4
--------------------------------
ti = 0
Daca seria este format dintr-un numr par de termeni, timpul se va
determin astfel:
Anii 1 2 3 4 5 6 .. 9 (anul de prognoz)
ti 5 3 1 1 3 5 .. 11
-----------------------------------------
ti = 0
Algoritm de calcul pentru trendul liniar:
Anii 2000 2001 2002 2003 2004 .. 2007 TOTAL
---------------------------------------------------------------------------------
Profitul 8 9 10 9 10 .. prognoza yt = 46
yt
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Timpul 2 1 0 1 2 .. 5
ti
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
ti2 4 1 0 1 4 ti2 = 10
-------------------------------------------------------------------------------------------------
ti.yt 16 9 0 9 20 tiyt = 4

57
 -------------------------------------------------------------------------------------------------
a = (yt):n = 46:5 = 9,2
b = (tiyt):(ti2) = 4:10 = 0,4
Yliniar = 9,2 + 0,4 ti

Prognoza profitului pentru anul 2007 este: Yliniar = 9,2 + 0,4 5 = 11,2
mil.u.m.

6. Indicele preurilor de consum (IPC)

Structura cheltuielilor (g %) Indicii preurilor n perioada
n perioada de baz curent fa de perioada de
baz (i1/0p %)
Mrfuri alimentare 50 1,3
Mrfuri nealimentare 30 1,2
Servicii 20 1,4
Total 100

IPC = (i1/0pgi):100 = (501,3 + 301,2 + 201,4):100 = 1,29

7. Indicii individuali (ai valorii i ai preurilor)

Marfa Valoarea mrfii Preul mrfii
Perioada de Perioada Perioada de Perioada
baz (V0) curent (V1) baz (P0) curent (P1)
A 30 60 10 15
B 40 50 8 12
Indicii individuali ai valorii mrfurilor:
IV = V1:V0; 60:30 = 2; 50;40 = 1,25
IP = P1:P0; 15:10 = 1,5; 12:8 = 1,5
8. Indicele costului vieii (ICV)
Preul (u.m)
Perioada de Perioada Indicii Valoarea n perioada
baz curent individuali curent (p1q1)
(p0) (p1) ai preului (ip)
A 20 30 30:20 = 1,5 3000
B 35 40 40:35 = 1,14 6000
Total - - p1q1 = 9000
Indicele costului vieii (indice tip Paasche):

58
 ICV =
pq 1 1
100 =
9000
100 = 123,9%
1 1 1
i pq p 1 1
1,5
3000 +
1,14
6000

9. Determinarea influenei factorilor cu ajutorul indicilor

Despre o societate comercial se cunosc urmtoarele informaii:
Marfa U.M. Cantiti vndute (q) Pre unitar (p) (u.m)
Perioada de Perioada Perioada de Perioada curent
baz curent baz (p1)
(q0) (q1) (p0)
A l 50 40 30 32
B Kg 60 65 25 25
C buc 20 25 20 15

S se determine influena factorilor pre i cantitate asupra

modificrii absolute i relative a vnzrilor.

Valoarea mrfurilor vndute

Marfa Valoarea mrfurilor
Perioada de baz Perioada curent p0q1
V0=p0q0 V1=p1q1
A 1500 1280 1200
B 1500 1625 1625
C 400 375 500
Total p0q0=3400 p1q1=3280 p0q1=3325

9.1. Dinamica vnzrilor n perioada curent:

1/V (0p ,q ) =
V = p q = 3280 = 0,96 adic 96%
1 1 1

V p q 34000 0 0

(q, p )
1/ 0 = p q p q = 3280 3400 = 120 u.m.
1 1 0 0

9.2. Influena factorului cantitativ (q) asupra scderii valorii

vnzrilor:

1/V (0q ) =
pq 0 1
=
3325
= 0,978 adic 97,8%; R = I 100 = 97,8 100 =
pq 0 0 3400

59
 -2,2%
V (q)
1/ 0 = p0 q1 p0 q0 = 3325 3400 = 75 u.m.
9.3. Influena factorului pre asupra scderii valorii vnzrilor:

1/V (0p ) =
pq 1 1
=
3280
= 0,986 adic 98,6%; R = I 100 = 98,6 100 =
pq 0 1 3325
1,4%
V ( p)
1/ 0 = p1q1 p0 q1 = 3280 3325 = 45 u.m.
= 1/
V ( p ,q )
1/ 0 0 1/ 0
V (q) V ( p)

0,96 = 0,978 0,986

1/( q0, p ) = V1/( q0) + V1/( 0p )
-120 = 75 + (-45)
Concluzii:
Modificrile cantitative au dus la scderea valorii vnzrilor cu
2,2 %
Modificrile de pre au dus la scderea valorii vnzrilor cu
1,4%

10. Rata previzibil a inflaiei anualizate

Se cunoate creterea preurilor pe primele 3 luni ale anului:
IPCian = 0,5%; IPCfebr = 0,8%; IPCmart = 0,7%.
Se cere determinarea ratei analizate a inflaiei:
Se transform procentele n coeficieni:
IPCian = 1,005; IPCfebr = 1,008; IPCmart = 1,007

Varianta 1:
Se calculeaz rata medie lunar:
IPC lunar = 3 1, 005 1, 008 1, 007 = 3 1, 02013 = 1, 0066

Extragerea unui radical mai mare ca 2 pe un calculator tiinific de

buzunar, se realizeaz astfel:
1,02013 2nDF Yx 3 = 1,0066
( )
12
IPCanualizat = IPC lunar = (1,0066)12 = 1,082

Pe calculatorul tiinific de buzunar:

1,0066 Yx 12 = 1,082
Rata inflaiei (RI) = (IPCanualizat 1)100 = (1,082 1)100 = 8,2%
pe an.

60
 Varianta 2 (valabil numai cnd IPC este cunoscut pe un numr de
luni divizor a lui 12, adic 2; 3; 4;6):
IPC3 luni = 1,0051,0081,007 = 1,02013
IPCanualizat = (IPC3 luni)4 = (1,02013)4 = 1,082
RI = (1,082 1)100 = 8,2% pe an
n cazul n care se calculeaz IPC pe 2 luni, pe 4 luni,., IPCanualizat
se obine prin ridicarea la puterea 6, la puterea 3,. a IPC calculat pe 2
luni, pe 4 luni etc.

11. Proprieti ale indicilor

Produsul indicilor cu baza mobil este egal cu indicele cu baza fix
(ultimul).
Exemplu:
Anii 1996 1997 1998 1999 2000
Profitul mil u.m. 15 16 20 18 18
Indicii cu baza fix sunt:
15 16 20 18 18
= 1; = 1, 7; = 1,3; = 1, 2; = 1, 2
15 15 15 15 15
Indicii cu baz mobil:
15 16 20 18 18
= 1; = 1, 7; = 1, 25; = 0,9; = 1, 0
15 15 16 20 18
11,071,250,91 = 1,2

12. Metoda mediei mobile (MMM) calculat din 3 termeni

Anii 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004

Profitul 20 22 18 23 20 24 30
mil.u.m.

Calculul mediilor mobile (glisante sau alunectoare):

(20 + 22 + 18):3 = 20
(22 + 18 + 23):3 = 21
(18 + 23 + 20):3 = 20,3
(23 + 20 + 24):3 =22,3
(20 + 24 + 30):3 = 24,6

BIBLIOGRAFIE

1. Angela Popescu, Gabriela Neacsu, George Goan, Statistic, Editura

Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2006.
2. Angela Popescu, Statistic aplicaii i teste gril, Editura Fundaiei
Romnia de Mine, Bucureti, 2003.

61
3. Angela Popescu i colaboratorii, Statistic teorie, aplicaii, teste gril,
Editura Universitar, Bucureti, 2005.
4. Mariana Elena Balu, Statistica pentru marketing i comer exterior, Editura
Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2004.

62
 MANAGEMENT FINANCIAR-CONTABIL
Lector univ.dr. Lcrmioara-Rodica Haiduc

OBIECTIVE

Pe lng elementele teoretice, legislative, organizatorice i metodologice privind coninutul i

managementul activitii financiar-contabile, disciplina are n vedere sistemul de documente necesar
ncepnd cu nfiinarea societii i continund cu sistemul de documente primare ca mijloc de informare
operativ al managementului financiar-contabil, precum i a managementului ntocmirii i utilizrii
situaiilor financiare anuale n conformitate cu Reglementrile contabile armonizate cu Directiva a IV-a a
Comunitii Economice Europene i cu Standardele Internaionale de Contabilitate, precum i cu normele
privind consolidarea conturilor.
Component a activitii manageriale, managementul financiar-contabil presupune cunoaterea
normelor legale care reglementeaz activitatea contabil, organizarea optim a acesteia, utilizarea,
gestionarea i urmrirea permanent a folosirii mijloacelor financiare pe principiul profitului maxim,
precum i analiza i asigurarea necesarului de capital pentru perioada urmtoare, care se stabilete pe baza
alegerii variantei optime.

CONCEPTE-CHEIE: sistemul contabil; sistemul de calitate; fondul de informaii; controlul

contabil; documentele de eviden; documente primare sau acte justificative; registrele de contabilitate;
contabilitate analitic a valorilor materiale; situaii financiare; bilanul contabil; bilanul consolidat; contul
de profit i pierdere; contul de profit i pierdere consolidat; reglementrile contabile armonizate;
utilizatorii situaiilor financiare; contabilitatea de angajamente; continuitatea activitii; principii
contabile; tratamente contabile; Standardele Internaionale de Contabilitate; interese informaionale;
prudena n producia de informaii contabile; auditul acurateei i credibilitatea situaiilor financiare;
auditul bilanului contabil; auditul contului de profit i pierdere; comerciant; acte de comer; societate
comercial; riscul valutar; riscul strategic sau competiional; norme contabile.

1. SISTEMUL CONTABIL SURS ESENIAL DE INFORMAII

PENTRU MANAGEMENTUL FINANCIAR-CONTABIL

Economia de pia presupune existena unei legislaii adecvate regulilor acestui sistem, cunoaterea i
aplicarea lor necondiionat. Eliminarea centralizrii, independena decizional a societilor comerciale, ce
caracterizeaz mecanismul economiei de pia, implic asumarea responsabilitii tuturor riscurilor n
utilizarea capitalului i n obinerea profitului.

1.1. Locul i rolul managementului financiar-contabil

Rolul managementului, al managerului n general, este foarte important n funcionarea societilor
comerciale indiferent de forma juridic a acestora. Component a activitii manageriale, managementul
financiar-contabil presupune cunoaterea normelor legale care reglementeaz activitatea contabil,
organizarea optim a acesteia, utilizarea, gestionarea i urmrirea permanent a folosirii mijloacelor
financiare pe baza principiului profitului maxim, precum i analiza i asigurarea necesarului de capital
pentru perioada urmtoare, care se stabilete pe baza alegerii variantei optime.
n cadrul societilor comerciale, aplicarea n practic a managementului financiar-contabil
vizeaz asigurarea condiiilor actului decizional cel mai bun, pentru aceasta fiind necesare:

1
 a) organizarea optim a fluxului informaional (documente financiar-contabile i informaii
economice);
b) analiza economico-financiar a rezultatelor perioadei curente i luarea unor msuri imediate;
c) fixarea unor limite minime de profit i rat a profitului sau, dac nu exist soluii de
rentabilizare, activitile trebuie desfiinate i mijloacele financiare ndreptate spre alte activiti,
rentabile;
d) inventarierea tuturor elementelor ce pot mpiedica sau favoriza rentabilizarea unora sau altora
dintre activiti;
e) cunoaterea elementelor fundamentale ale cererii i aplicarea n practic a principiului profitului
maxim n funcie de specificul local;
f) respectarea prevederilor statutar-organizatorice.

1.2. Fondul de informaii al managementului financiar-contabil: documente justificative,

registre i situaii financiare
Managementul financiar-contabil se refer la sistemele legale i administrative, precum i la
procedurile stabilite pentru a permite entitilor s conduc activitile, astfel nct s asigure utilizarea corect
a fondurilor, n conformitate cu standardele definite de probitate i regularitate. Aceste activiti includ
creterea venitului, managementul cheltuielilor, contabilitatea financiar i managementul activelor.
Managementul financiar eficient presupune actualitatea i legitimitatea cheltuielilor, dirijarea
cheltuielilor n concordan cu regulamentele, luarea msurilor necesare pentru a preveni i pedepsi orice
nclcare a legii i a recupera orice pagub provocat de nereguli sau neglijen.
Un concept-cheie n teoria i practica managementului modern l constituie responsabilitatea.
Managerii sunt obligai s duc la ndeplinire un set definit de sarcini, n conformitate cu regulile i
standardele aplica-bile posturilor lor. Persoana sau organismul cruia managerul trebuie s-i raporteze i fa
de care rspunde pentru aciunile sale este explicit indicat i managerul trebuie recompensat, pentru
performane bune, s suporte consecinele unei prestaii inadecvate. Managerul unei uniti organizaionale
trebuie s rspund i pentru aciunile personalului din subordine.
Managementul modern presupune s se asigure o mai mare flexibilitate i autonomie managerilor, n
scopul mbuntirii eficienei i efectivitii opiunilor lor. Deoarece acest lucru confer managerului mai mari
puteri n a lua decizii, un mai mare accent se cere pus pe responsabilitate, ca instrument pentru echilibrarea i
controlul exerciiului acestor puteri.
n raport cu munca desfurat, responsabilitatea poate fi:
intern, la un nivel ridicat al managementului, n care activitatea managerilor este evaluat dup
regulile de baz, n funcie de modul cum i-au ndeplinit sarcinile cuprinse n fia postului, cu creteri
salariale i/sau perspective de promovare, n raport cu rezultatul unor asemenea evaluri (evaluarea
performanei). Fia postului reprezint un set de sarcini sau activiti care trebuie realizate de o persoan i
prin care este delimitat postul ocupat de acesta;
extern, n funcie de prevederile n domeniu adoptate de Parlament, de agenii, publice i
centrale, instituii supreme de audit etc.
Managementul financiar-contabil pune accent pe controlul managerial, respectiv pe controlul intern.

Coninutul documentelor justificative

Documentele justificative cuprind, de regul, urmtoarele elemente principale:
a) denumirea documentului;
b) denumirea i sediul ntreprinderii care ntocmete documentul;
c) numrul i data ntocmirii documentului;
d) menionarea prilor care particip la efectuarea operaiunilor patrimoniale, cnd este cazul;
e) coninutul operaiunii patrimoniale i, dac este cazul, temeiul legal al efecturii acesteia;
f) datele cantitative i valorice aferente operaiunii efectuate;
g) numele i prenumele, precum i semnturile persoanelor care le-au ntocmit, vizat i aprobat;
h) alte elemente menite s asigure consemnarea complet a operaiunilor efectuate.
Dobndesc calitatea de document justificativ nscrisurile:
a) n care se consemneaz, n momentul efecturii, o operaie patrimonial i care stau la baza
nregistrrii n contabilitate;
b) care furnizeaz toate informaiile prevzute n normele legale n vigoare;
c) care provin din relaiile de cumprare a unor bunuri de la persoane i care pot fi nregistrate n
contabilitate numai n cazurile cnd se face dovada intrrii n gestiune a bunurilor respective;

2
 d) care se refer la cheltuieli pentru prestri de servicii efectuate de persoane fizice. Pentru a fi
nregistrate n contabilitate, aceste documente trebuie s aib la baz contracte sau convenii ntocmite n acest
scop.
nscrierea datelor n documente
nscrierea datelor n documente se face cu cerneal, cu past de pix, cu maina de scris sau cu ajutorul
tehnicii de calcul. Nu sunt admise tersturi sau alte asemenea procedee, nici lsarea de spaii libere ntre
operaiile nscrise n documente.
Erorile se corecteaz prin tierea cu o linie a textului sau a cifrei greite, pentru ca acestea s fie citite,
iar deasupra lor se scriu textul sau cifra corect.
Corectarea se face n toate exemplarele documentului justificativ, menionndu-se i data efecturii
operaiei.
n cazul documentelor justificative la care nu se admit corecturi, cum sunt cele pe baza crora se
primete, se elibereaz sau se justific numerarul, sau al altor documente, pentru care normele de utilizare
prevd asemenea restricii, documentul greit se anuleaz i rmne n carnetul respectiv, cu excepia ordinului
de deplasare (delegaie), pe baza cruia se primete sau se restituie diferena ntre cheltuielile efective de
deplasare i avansul acordat.
La corectarea documentului justificativ n care se consemneaz operaii de predare-primire a valorilor
materiale i a mijloacelor fixe, este necesar confirmarea, prin semntura att a predtorului, ct i a primi-
torului.
n cazul completrii documentelor cu ajutorul tehnicii de calcul, corecturile sunt admise numai nainte
de prelucrarea acestora, menionndu-se data rectificrii i semntura celui care a fcut modificarea.
Documentele nscrise n listele de erori, anulri sau completri, pe temeiul crora se fac modificri n fiiere
sau n baza de date a unitii, trebuie s fie semnate de persoanele mputernicite de unitatea beneficiar.
Numele i prenumele acestor persoane se comunic unitilor de informatic prelucrtoare.
Cerinele (condiiile) ce trebuie ndeplinite de documentele justificative
Documentele justificative trebuie s ndeplineasc att condiii de form, ct i condiii de coninut (de
fond).
A. Condiii de form:
a. Autenticitatea documentelor, respectiv, ntocmirea cu respectarea condiiilor legale, i anume:
folosirea formularelor tipizate;
ntocmirea just i completarea cu toate elementele necesare;
completarea corect a datelor, corectarea eventualelor falsificri i tersturi, cum ar fi transformarea
cifrelor, adugirile de text, corecturi nesemnate;
existena semnturilor originale ale persoanelor n drept s dispun, s execute sau s controleze
operaiile respective, precum i ale persoanelor care au eliberat sau primit valori.
Nendeplinirea uneia sau mai multor condiii de autenticitate are drept consecin faptul c
documentele i pierd fora lor juridic (probatorie), ca de exemplu:
lipsa semnturii primitorului valorii;
inexistena sau ilegalitatea procurii (delegaiei), ipoteza plilor fcute prin teri;
neconcordana dintre document i justificarea anexat.
b. Exactitatea ntocmirii i valabilitii documentelor. De regul, documentele care reflect operaii
patrimoniale, generatoare de drepturi i obligaii, se ntocmesc n termenele stabilite i cu respectarea
condiiilor legale, a cror nesocotire lezeaz autenticitatea i pune sub semnul ndoielii exactitatea i
valabilitatea lor.
c. Efectuarea corect a calculelor, n scopul:
de a obine sigurana aplicrii juste a preurilor i tarifelor i a stabilirii corecte a totalurilor n
documente;
de a nltura erorile de calcul care pot deturna coninutul operaiilor economice i financiare. Practic,
sunt cazuri n care calculele sunt greite intenionat i ascund fraude, delapidri, sustrageri, nereguli etc., ca, de
exemplu, calcule greite n registrul de cas, n raportul de gestiune etc.
B. Condiii de coninut sau de fond:
a. Legalitatea operaiilor economice i financiare consemnate n documente. Se are n vedere
principiul conform cruia este necesar s se respecte prevederile tuturor actelor normative privind disciplina
financiar i gestionar. De exemplu, plile s se efectueze conform normelor financiare; eliberrile din
magazie s se fac conform repartiiei.
b. Necesitatea operaiilor economice i financiare consemnate n documente. Faptele oglindite n
documente trebuie s se produc n limitele, condiiile i la locul indicat n acestea.

3
 c. Necesitatea operaiilor economice i financiare consemnate n documente. Operaiile trebuie s fie
utile. Consumurile sau cheltuielile consemnate n documente trebuie s fie astfel determinate, nct s se
nlture risipa, cheltuielile inutile etc.
d. Oportunitatea operaiilor economice consemnate n documente. Operaiile trebuie s fie produse n
momentul ales i la locul stabilit pentru executarea acestora, cele mai corespunztoare din punct de vedere
economic i al bunei desfurri a activitii. O operaie economico-financiar poate s fie real i s
ndeplineasc toate condiiile legale, dar s nu fie oportun din punct de vedere economic.
e. Economicitatea operaiilor consemnate n documente. Operaiile trebuie astfel efectuate, nct s
asigure minimizarea costului resurselor alocate unei activiti, fr a compromite realizarea n bune condiii a
obiectivelor declarate ale acesteia. Operaia trebuie s fie necesar, din punct de vedere al activitii unitii, iar
prin efectuarea ei s se obin un avantaj economico-financiar.
f. Eficiena operaiilor consemnate n documente, respectiv, raportul dintre rezultatele obinute i
costul resurselor utilizate n vederea obinerii lor. Operaia trebuie: s se efectueze n volumul i la momentul
corespunztor; s fie necesar pentru buna desfurare a activitii; s ocazioneze un cost ct mai redus.
g. Eficacitatea operaiilor consemnate n documente, respectiv, gradul de ndeplinire a obiectivelor
declarate ale unei activitii i relaia dintre impactul dorit i impactul efectiv al operaiei.

Formulare tipizate comune privind activitatea financiar-contabil

Prin Regulamentul de aplicare a Legii contabilitii a fost stabilit Nomenclatorul formularelor
tipizate comune privind activitatea financiar i contabil, astfel:
a. Mijloace fixe: registrul numerelor de inventar, registrul pentru evidena mijloacelor fixe, fia
mijlocului fix, bon de micare a mijloacelor fixe, proces-verbal de scoatere din funciune a mijloacelor fixe, de
declasare a unor bunuri materiale.
b. Materiale: not de recepie i constatarea de diferene, bon de primire (consignaie), bon de micare-
transfer, restituire, bon de consum colectiv, dispoziie de livrare, aviz de nsoire a mrfii, borderou de predare
a documentelor, fi de magazie, fi de magazie cu regim special, fi de eviden a obiectelor de inventar n
folosin, fi de cont analitic pentru valori materiale, registrul stocurilor, list de inventariere.
c. Mijloace bneti i decontri: chitan, procesul-verbal de pli, dispoziie de plat ncasare ctre
casierie, mputernicire, borderoul documentelor achitate cu ceruri de decontare, registru de cas, dispoziie
bugetar, factur, factur fiscal.
d. Salarii i alte drepturi de personal: tat de salarii, tat de salarii fr elemente componente ale
salariului total, list de avans chenzinal, list de indemnizaii pentru concediu de odihn, desfurtorul
indemnizaiilor pltite n contul asigurrilor sociale de stat, drepturi bneti chenzinale, fi de eviden a
salariilor, fi de eviden a salariilor cu elementele componente ale salariului total, tat de pensii, ordin de
deplasare (delegaie), decont de cheltuieli pentru deplasri externe, decont de cheltuieli valutare transporturi
internaionale.
e. Contabilitatea general: not de debitare-creditare, not de contabilitate, extras de cont, borderou de
primire a obiectelor n consignaie, borderou de ieire a obiectelor din consignaie, borderou de vnzare
(ncasare), registrul pentru evidena veniturilor, registrul pentru evidena cheltuielilor i a altor operaii, fia de
cont pentru costuri efective, fia de cont analitic pentru cheltuieli indirecte, fia de cont pentru operaii diverse,
document cumulativ, scadentarul cheltuielilor anticipate, balana de verificare etc.
f. Alte activiti: declaraia de inventar, decizie de imputare, angajament de plat, contract de garanie
n numerar, contract de garanie suplimentar.
n afara formularelor prevzute n nomenclator, unitile patrimoniale pot folosi n activitatea
financiar-contabil i formulare specifice elaborate de ministere, departamente, uniti de grup, asociaii
profesionale sau de unitatea patrimonial, n funcie de necesitate.

Circulaia documentelor justificative. Graficul de circulaie a acestor documente

Pentru asigurarea circulaiei raionale i unitare a documentelor justificative care stau la baza
nregistrrilor n contabilitate, precum i pentru inerea la zi a contabilitii, normele metodologice elaborate de
Ministerul Finanelor Publice recomand ca directorul financiar-contabil, contabilul-ef sau o alt persoan
mputernicit s ndeplineasc aceast funcie, s ntocmeasc graficul de circulaie a documentelor
justificative.
La ntocmirea graficului se ine seama de normele de utilizare a formularelor. Graficul se aprob de
administrator sau de persoana care are obligaia gestionrii patrimoniului.
Graficul de circulaie a documentelor justificative conine:
denumirea documentelor;

4
 persoanele care poart rspunderea ntocmirii documentelor;
data ntocmirii i termenul stabilit pentru predarea documentelor;
numrul de exemplare i destinaia acestora;
alte elemente care se apreciaz ca fiind necesare.
Graficul de circulaie a documentelor justificative se prezint sub form de text sau scheme.
Pot fi ntocmite:
grafice individuale, care cuprind documentele i lucrrile ce se execut de ctre o anumit persoan;
grafice de structur, care cuprind documentele i lucrrile din cadrul unui compartiment al unitii
patrimoniale;
grafice sintetice, care cuprind documentele i operaiile necesare unei anumite lucrri cu grad mai
mare de complexitate, cum este, de exemplu, bilanul contabil.
n cazul n care prelucrarea documentelor justificative se face de ctre unitile prestatoare de servicii de
informatic, n relaiile dintre aceste uniti i cele beneficiare este necesar ca, pentru asigurarea nregistrrilor n
contabilitate, s se respecte urmtoarele reguli:
documentele justificative s fie ntocmite corect i la timp de ctre unitile beneficiare, care rspund
de realitatea datelor nscrise n aceste documente;
documentele contabile ntocmite de unitile de informaii, pe baza documentelor justificative,
trebuie predate unitilor beneficiare la termenele stabilite prin contractele sau conveniile ncheiate, unitile
de informatic rspunznd de corectitudinea prelucrrii datelor;
unitile beneficiare trebuie s efectueze controlul documentelor contabile obinute de la unitile de
informatic, n sensul cuprinderii tuturor documentelor justificative preluate pentru prelucrare, respectrii
corespondenei conturilor i exactitii sumelor nregistrate.
Cu caracter exemplificativ, prezentm elemente privind utilitatea, ntocmirea, circulaia i arhivarea
unor documente justificative, i anume: bonul de micare a mijloacelor fixe, procesul-verbal de scoatere din
funciune a mijloacelor fixe, procesul-verbal de recepie, factura fiscal.

Obligaia legal a organizrii i conducerii contabilitii proprii

Societile comerciale, societile/companiile naionale, regiile autonome, institutele naionale de
cercetare-dezvoltare, societile cooperatiste i celelalte persoane juridice cu scop lucrativ au obligaia s
organizeze i s conduc contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune
adaptat la specificul activitii. Aceast obligaie o au i instituiile publice, asociaiile i celelalte persoane
juridice, cu i fr scop lucrativ, precum i persoanele fizice autorizate s desfoare activiti independente.
Contabilitatea, ca activitate specializat n msurarea, evaluarea, cunoaterea, gestiunea i controlul
activelor, datoriilor i capitalurilor proprii, precum i a rezultatelor obinute din administrarea persoanelor
juridice i fizice, trebuie s asigure nregistrarea cronologic i sistematic, prelucrarea, publicarea i
pstrarea informaiilor cu privire la poziia financiar, performana financiar i fluxurile de trezorerie, att
pentru cerinele interne ale acestora, ct i n relaiile cu investitorii, prezeni i poteniali, creditorii financiari
i comerciali, clienii, instituiile guvernamentale i ali utilizatori.
Contabilitatea se ine n limba romn i n moneda naional. Contabilitatea operaiilor efectuate n
valut se ine att n moneda naional, ct i n valut. Pentru necesitile proprii de informare, ntreprinderile
pot opta pentru ntocmirea situaiilor financiare i ntr-o moned stabil euro, dolar USA etc.
Contabilitatea se organizeaz i se conduce n urmtoarele variante:
a. De regul, n compartimente distincte, conduse de ctre directorul economic, contabilul-ef sau alt
persoan mputernicit s ndeplineasc aceast funcie. Aceste persoane trebuie s aib studii economice
superioare i rspund mpreun cu personalul din subordine de organizarea i conducerea contabilitii, n
condiiile legii.
b. Contabilitatea poate fi organizat i condus pe baz de contracte de prestri de servicii i de
persoane juridice autorizate sau de persoane fizice care au calitatea de expert contabil, respectiv, contabil
autorizat, care rspund potrivit legii.

2. METODOLOGIA DE NTOCMIRE
I UTILIZARE A FORMULARELOR COMUNE PRIVIND ACTIVITATEA
FINANCIAR-CONTABIL

5
 2.1. Registrele de contabilitate
Registrele de contabilitate sunt documente contabile obligatorii n care unitile patrimoniale
nregistreaz periodic, cronologic i sistematic operaiile economice i financiare, consemnate n documente
justificative, care produc modificri n patrimoniul acestora.
Registrul-jurnal, Registrul-jurnal de ncasri i pli i Registrul-inventar se numeroteaz i se
nuruiesc nainte de depunerea lor la organele fiscale teritoriale pentru parafare i nregistrare.
Registrele de contabilitate numerotate, nuruite, parafate, nregistrate la organele fiscale i conduse
regulat pot fi admise ca prob n cazul litigiilor unitilor patrimoniale, n caz de faliment, precum i n caz de
orice alte situaii. Totodat, absena registrelor de contabilitate sau neinerea regulat a acestora lipsesc agenii
economici de mijloacele de prob n relaiile cu organele fiscale i dau acestora din urm posibilitatea de a
stabili obligaiile fa de bugetul statului, fr a ine seama de datele din contabilitate.
Registrele de contabilitate se pot prezenta sub form de registru sau foi volante i listri informatice
legate sub form de registru, dup caz.
Datele nscrise n Registrul-jurnal trebuie s corespund cu cele nscrise n balana de verificare a
unitii patrimoniale.
Registrul-jurnal este un document contabil obligatoriu n care se nregistreaz zilnic, n mod
cronologic, operaie cu operaie, fr spaii libere, toate modificrile patrimoniului unitii.
Operaiile de aceeai natur, realizate n acelai loc de activitate (atelier, secie etc.) i n cursul
aceleiai zile, pot fi recapitulate ntr-un document centralizator.
Unitile patrimoniale cu un volum mare de operaii pot utiliza, pentru detaliere, jurnale auxiliare
pentru operaiile de cas i banc, decontrile cu furnizorii, situaia ncasrii-achitrii facturilor, situaia
avansurilor de trezorerie etc.
Orice nregistrare n Registrul-jurnal trebuie s cuprind elemente cu privire la: felul, numrul i data
documentului justificativ, explicaii privind operaiile respective i conturile debitoare i creditoare n care
s-au nregistrat sumele corespunztoare operaiilor efectuate.
Unitile patrimoniale care utilizeaz jurnale auxiliare vor nregistra periodic, de regul lunar, sumele
centralizate pe conturi din aceste jurnale n Registrul-jurnal.
n Registrul-jurnal de ncasri i pli se nregistreaz cronologic, zi de zi, toate operaiile de ncasri i
pli efectuate pe baza documentelor justificative de ctre asociaiile familiale i persoanele fizice care au
calitatea de comerciant.
Registrul-inventar este un document contabil obligatoriu n care se nregistreaz, grupat, toate
elementele patrimoniale inventariate de unitate, potrivit Regulamentului privind aplicarea Legii contabilitii
nr.82/1991 republicat.
La sfritul fiecrui an, n acest registru se nscriu, ntr-o form recapitulativ, elementele patrimoniale
dup natura lor, suficient de detaliat pentru a putea justifica coninutul fiecruia dintre posturile bilanului
contabil.
Registrul-inventar se completeaz pe baza inventarierii faptice a fiecrui cont de activ i pasiv cuprins
n bilanul contabil anual. Se ntocmete la nfiinarea unitii patrimoniale, anual la ncheierea exerciiului, cu
ocazia fuziunii, divizrii sau a lichidrii acesteia pe baz de inventar faptic, precum i n alte situaii.
n cazul n care inventarierea are loc pe parcursul anului, n Registrul-inventar se nregistreaz
soldurile existente la data inventarierii, la care se adaug intrrile i din care se scad ieirile de la data
inventarierii pn la data ncheierii exerciiului.
Registrul Cartea mare este un document contabil obligatoriu n care se nregistreaz lunar i
sistematic, prin regruparea conturilor, micarea i existena tuturor elementelor patrimoniale, la un moment
dat. Acesta este un document contabil de sintez i sistematizare i conine simbolul contului debitor i al
conturilor creditoare corespondente, rulajul debitor i creditor, precum i soldul contului pentru fiecare lun a
anului curent. Registrul Cartea mare conine cte o fil pentru fiecare cont sintetic utilizat pentru unitate.
Registrul Cartea mare ah servete la inerea contabilitii sintetice a operaiilor economice i
financiare n unitile care utilizeaz forma de nregistrare contabil maestru-ah. Acest registru poate fi
suplinit de Fia de cont pentru operaii diverse, n condiiile utilizrii formei de nregistrare n contabilitate
maestru-ah.
Coninutul acestui registru obligatoriu st la baza ntocmirii balanei de verificare a conturilor sintetice.
Registrele de contabilitate se utilizeaz n strict concordan cu destinaia acestora i se prezint
n mod ordonat completate, astfel nct s permit, n orice moment, identificarea i controlul operaiilor
economice i financiare efectuate. Ele se pstreaz n unitate timp de zece ani de la data ncheierii
exerciiului n cursul cruia au fost ntocmite, iar n caz de pierdere, sustragere sau distrugere, trebuie
reconstituite n termen de maximum 30 de zile de la constatare.
Registrul general de eviden a salariailor

6
 ncadrarea n munc a unei persoane se realizeaz, potrivit Codului Muncii, numai prin ncheierea
unui contract individual de munc, n temeiul cruia persoana fizic, denumit salariat, se oblig s
presteze munca pentru i sub autoritatea unui angajator, persoan fizic sau juridic, n schimbul unei
remuneraii denumite salariu.
n termen de 10 zile lucrtoare de la data nceperii activitii, angajatorul are obligaia de a nregistra
registrul la inspectoratul de munc n a crui raz teritorial i are sediul sau domiciliul, dup caz.
Registrul se ntocmete n regim tipizat i devine document oficial de la data nregistrrii.
Prima pagin a registrului cuprinde elementele de identificare a angajatorului, numrul de
nregistrare la inspectoratul teritorial de munc, precum i numrul de file ale registrului.
Registrul cuprinde elementele de identificare a tuturor salariailor, data ncheierii contractului,
data nceperii activitii, modificarea i suspendarea contractului, durata acestuia, durata muncii
exprimat n ore/zi, ocupaia (funcia i/sau meseria), salariul de baz prevzut la data
ncheierii contractului, data i temeiul legal n baza cruia nceteaz contractul.
Fiecare operaiune efectuat n registru va fi certificat, prin semntura i tampila, de ctre o persoan
numit prin act administrativ de ctre angajator sau de ctre reprezentantul legal al acestuia.
Angajatorul are obligaia completrii registrului n ordinea ncheierii contractelor individuale de
munc.
Registrul unic de control are ca scop evidenierea tuturor controalelor desfurate la contribuabil de
ctre toate organele de control specializate, n domeniile: financiar-fiscal, sanitar, fitosanitar, urbanism,
calitatea n construcii, protecia consumatorului, protecia muncii, inspecia muncii, protecia mpotriva
incendiilor, precum i n alte domenii prevzute de lege.
Evidenierea controalelor n registrul unic de control se face cu semnturile reprezentantului legal al
contribuabilului i organului de control.
Organele de control au obligaia de a consemna n registru, naintea nceperii controlului,
urmtoarele elemente: numele i prenumele persoanelor mputernicite de a efectua controlul, unitatea de
care aparin, numrul legitimaiei de control, numrul i data delegaiei/ordinului de deplasare, obiectivele
controlului, perioada controlului, perioada controlat, precum i temeiul legal n baza cruia se efectueaz
controlul.
Dup finalizarea controlului, n registrul unic de control se nscriu obligatoriu numrul i data actului de
control ntocmit.

Registrul de eviden fiscal

Contribuabilii, nregistrai ca pltitori de impozit pe profit, sunt obligai s ntocmeasc Registrul

de eviden fiscal.
Registrul de eviden fiscal are ca scop nscrierea tuturor informaiilor care au stat la
determinarea profitului impozabil i a calculului impozitului pe profit cuprins n declaraia privind
obligaiile de plat la bugetul general consolidat.
Informaiile din Registrul de eviden fiscal vor fi nregistrate n ordine cronologic i vor
corespunde cu operaiunile fiscale i cu datele privind impozitul pe profit din declaraia privind obligaiile
de plat la bugetul general consolidat.
Operaiunile nregistrate n Registrul de eviden fiscal sunt la latitudinea contribuabilului, n
funcie de specificul activitii i de necesitile proprii ale acestuia.
Registrul de eviden fiscal se utilizeaz n strict concordan cu destinaia acestuia i se
completeaz astfel nct s permit n orice moment identificarea i controlul operaiunilor efectuate
pentru determinarea impozitului pe profit cuprins n declaraia privind obligaiile de plat la bugetul
general consolidat.
Impozitul pe profit calculat i nscris n Registrul de eviden fiscal va fi identic cu cel nscris n
declaraia privind obligaiile de plat la bugetul general consolidat.

7
 Contribuabilii, pltitori de impozit pe profit, au obligaia de a prezenta Registrul de eviden fiscal
organelor de inspecie fiscal competente.
Registrul de eviden fiscal se pstreaz la domiciliul fiscal al contribuabilului.
nregistrrile n Registrul de eviden fiscal se vor face pentru fiecare perioad pentru care contribuabilul
are obligaia de a declara impozitul pe profit.

2.2. Activitatea de management financiar-contabil ntr-un sistem informatizat

Managementul documentelor financiar-contabile reprezint un sistem informatic care permite

circulaia (pentru informri, aprobri sau modificri), stocarea i regsirea documentelor financiar-
contabile aflate n orice format electronic, cu faciliti de conectare la alte sisteme informatice sau
dispozitive electronice (de exemplu, prin conectarea la dispozitive de scanare pot fi introduse automat n
sistem documentele financiar-contabile pe hrtie).
Statisticile arat c pentru ncheierea unei tranzacii, n prezent sunt necesare de dou ori mai
multe documente financiar-contabile dect n urm cu cinci ani. Introducerea unui sistem de asigurare a
calitii (condiie obligatorie pentru unitile economice care doresc s se ncadreze standardelor
europene), aduce cu sine un volum impresionant de documente financiar-contabile care trebuie s circule
n interiorul firmei sau n relaiile cu partenerii.
Un sistem performant de management al documentelor financiar-contabile:
implementeaz rapid fluxuri de documente financiar-contabile;
este flexibil la orice structur organizatoric;
are un grad nalt de securitate;
este adaptabil la orice tip de document financiar-contabil;
este conectabil la alte aplicaii;
prezint uurin n exploatare;
este pretabil la dezvoltri ulterioare.
Sistemele de management al documentelor financiar-contabile asigur:
alocarea unui numr unic de nregistrare fiecrui document;
stabilirea locului unde se afl fiecare document activ;
urmrirea ntregului ciclu de via al unui document (personalul nsrcinat cu recepia
acestuia; momentul la care a fost recepionat; persoana care rspunde de avizarea/rspunsul formulat; data
la care rspunsul/avizarea au fost finalizate).
Spre deosebire de sistemele manuale, sistemele automate de management al documentelor:
stocheaz informaiile legate de documentul financiar-contabil ntr-un singur loc;
permit accesul rapid la locul n care se afl documentul financiar-contabil n unitatea
economic;
informeaz cu privire la stadiul de avizare n care se afl documentul financiar-contabil;
urmresc timpul necesar finalizrii unei avizri i cele care au depit acest termen;
vizualizeaz numrul de documente financiar-contabile intrate zilnic, sptmnal sau lunar etc.
Un sistem de management de documente financiar-contabile conine aplicaii uor de utilizat,
foarte intuitive i bine organizate, are un sistem integrat de mesagerie electronic pentru comunicaii
rapide i sigure n interiorul companiei i cu alte organizaii sau ageni economici conectai la Internet i
permite:
circulaia documentelor financiar-contabile pe trasee ierarhice bine precizate sau definite de
ctre autorul documentului financiar-contabil, cu posibilitatea aprobrii sau respingerii acestora;
crearea standardizat, distribuirea i circulaia informaiilor i documentelor interne din
companie, precum i a celor generate n relaia cu alte organizaii, asigurndu-se cele mai nalte standarde
de securitate i confidenialitate;

8
 urmrirea strii documentelor financiar-contabile, n diferitele stadii prin care trec acestea,
evidenierea modului de rezolvare a documentelor financiar-contabile. Sistemul permite persoanelor
autorizate din companie s cunoasc n orice moment unde se afl un document i care este starea
acestuia, prin nregistrrile care se fac asupra documentelor financiar-contabile;
posibilitatea de a obine rapid statistici i situaii privind dosarele rezolvate sau n lucru, dup
stare, tip, responsabili etc.
Managerul de proiect ar trebui s neleag procesul prin care trece un document de la elaborare i
pn la aprobare.
Dei proiectele mici au mai puine probleme de management al documentelor, anumite procese i
infrastructura managementului documentelor ar putea avea relevan i n cazul acestora. Spre exemplu,
pn i un proiect mic are nevoie de un dosar sau catalog pentru stocarea materialelor proiectului. Fiecare
manager de proiect i poate evalua propriul proiect pentru a vedea ce aspecte trebuie s fie definite.
Exist i o component tehnologic n acest domeniu. Dac se utilizeaz un soft pentru managementul
documentelor, acesta poate ajuta la rezolvarea multor astfel de chestiuni de definire, i ar putea stabili
anumite proceduri pentru actualizarea informaiilor, cu excepia cazului n care acest proiect mic face
parte dintr-un proiect mai mare sau dintr-un program, caz n care nu trebuie s ne preocupe
managementul documentelor. Managerul de proiect poate totui s treac n revist aspectele legate de
managementul documentelor pentru proiectele mai mari, prezentate mai jos, pentru a vedea dac exist
vreun aspect aplicabil proiectului su.
Cu ct proiectul este mai mare, cu att este nevoie de mai mult rigoare i structurare pentru
managementul documentelor. Urmtoarele seciuni prezint mai multe aspecte privind managementul
documentelor ce trebuie s fie luate n considerare i planificate. Dac nu te gndeti la un plan bun de
management al documentelor din timp, te poi trezi ntr-o mare dezordine ncercnd s salvezi i s
gseti documentele. Urmtoarele seciuni prezint mai multe aspecte privind managementul
documentelor ce trebuie s fie luate n considerare i planificate.
Stocarea documentelor: decide unde vor fi stocate documentele proiectului. Se poate utiliza n
acest sens un catalog de fiiere, un soft pentru documente, un groupware, un dosar din hrtie etc.
Organizare logic/fizic: Cum este organizat stocarea documentelor? Mai nti se prezint o
imagine logic a structurii respective. Apoi, stabilete modalitatea prin care aceasta poate fi introdus
fizic ntr-un catalog. Structura ar trebui s fie uor de neles i de folosit pentru cutarea informaiilor
relevante.
Instrumente pentru documente: ce instrumente pentru documentele standard se vor folosi?
Evitai situaia n care jumtate din echip folosete Word, iar cealalt jumtate WordPerfect. n mod
similar, toi membrii echipei trebuie s aib acelai soft pentru a mprti materialele. Dac utilizai un
anumit instrument pentru planul de lucru al proiectului, toi cei care au nevoie s acceseze acest document
trebuie s aib acelai soft. Odat ce s-a identificat soft-ul standard trebuie s existe sigurana c toi
membrii echipei au aceeai versiune. Cu alte cuvinte, dac se folosete Word 2000, toi membrii echipei
trebuie s foloseasc Word 2000. Cteodat, documentele nu pot fi mprtite dac cel care le-a creat i
cel care le citete nu au aceeai versiune de soft.
Reguli de acces: Cine va avea acces la documente? Cine le va putea actualiza? Cine le va putea
citi? Chiar dac utilizezi structuri tip folder obinuite, poi totui s stabileti nite reguli clare. De
exemplu poi crea un folder pentru documentul final aprobat, de care nu trebuie s se ating nimeni. De
asemenea poi crea foldere de lucru pentru fiecare membru al echipei n care i pot aeza toate
documentele aflate n curs de lucru i orice altceva mai doresc.
Bibliotecarul stocului: Cine va fi responsabil de stocarea a documentelor? Vor exista copii de
rezerv? Pentru proiectele mari acest aspect poate necesita un program full-time, cu toate c acest rol
poate fi ndeplinit de o persoan contiincioas. Responsabilitile bibliotecarului sunt urmtoarele:
coordonarea activitii n jurul stocului documentelor;

9
 stabilirea, meninerea i ntrirea standardelor stocului documentelor i monitorizarea respectrii
acestor standarde;
identificarea/rezolvarea problemelor privind stocarea;
monitorizarea i controlarea accesului i a actualizrilor privind stocarea;
stabilirea momentului potrivit pentru arhivarea documentelor vechi din stocarea i efectuarea
arhivrii i funciilor de selectare.
Cuvintele-cheie/indexarea: n funcie de tehnologia folosit pentru stoc, ar trebui s existe o
funcie de cutare a documentelor n interiorul su. Cutarea este de obicei realizat dup numele
documentelor (ridicnd importana standardelor de numire a documentelor) i/sau n funcie de cuvintele-
cheie. Acestea din urm sunt cuvinte descriptive asociate documentului care ofer unei persoane
posibilitatea de a gsi documentul chiar dac persoana respectiv nu tie numele sau poziia acestuia.
Cuvntul-cheie i capacitile de cutare trebuie s fie clar definite. De exemplu, o schem simpl de
indexare a unui document include: titlul documentului, subiectul, autorul, persoana de contact, data de
primire a documentului i o list de cuvinte cheie. Astfel documentul va putea fi gsit utiliznd oricare
din cuvintele din index sau de pe lista cuvintelor cheie.
Standarde privind denumirea: dup ce partea de organizare este bine stabilit, se definesc
standardele privind denumirea. Acest lucru va preveni aezarea necorespunztoare a informaiilor. De
exemplu, n cadrul unui folder referitor la raportul de stare, convenia privind denumirea poate s fie
20001201 Popescu Drago raport de stare. n aceast schema toate rapoartele de stare pentru o anumita
perioada ar fi grupate mpreuna. Pe de alta parte 20001201 Popescu Drago raport de stare ar grupa
rapoartele n funcie de persoana. Managerul de proiect i bibliotecarul stocului se vor asigura ca toata
lumea utilizeaz aceeai schem n privina denumirii. Chiar dac acest exerciiu pare plicticos, stabilirea
unor standarde comune pentru denumirea documentelor este foarte valoroas din moment ce echipa de
lucru produce sute de documente de-a lungul timpului.
Alegerea versiunii: Vor fi salvate i documentele anterioare actualizrii, sau va fi stocat numai
versiunea cea mai recent? Multe documente, cum ar fi definirea proiectului ar trebui s fie salvate n
toate variantele aprobate. Pentru aceste documente, convenia privind denumirea va trebui s utilizeze un
numr pentru fiecare versiune, de exemplu Definirea proiectului ABC versiunea 1. Cu acest tip de
convenie de numire este mai uor s te asiguri c toata lumea are acces la cea mai recent versiune.
Starea documentului: cnd documentele trebuie s fie aprobate i mai ales atunci cnd procesul
de aprobare poate fi anevoios este important semnalarea strii de aprobare a documentului. De exemplu,
este important s tii dac un material pe care l citeti reprezint o versiune final aprobat, sau o schi.
Stabilirea unor biblioteci separate pentru documente pe msur ce acestea trec prin procesul de aprobare,
poate rezolva aceast problem. Indicatorii obinuii pentru starea documentelor sunt schia, n
ateptarea aprobrii sau aprobat. Atunci cnd un document se afl n curs de a fi creat, el este n form
de schi; cnd documentul este pus n circulaie pentru obinerea aprobrii, el este mutat n folder-ul de
ateptare a aprobrii, iar cnd documentul este aprobat, el este mutat n folder-ul documentelor aprobate.
O alt variant este plasarea documentelor neaprobate ntr-un folder (director) i versiunea final a
documentului aprobat n stoc.
Selectarea/epurarea: epurarea documentelor vechi asigur relevana informaiei stocate. De
exemplu, rapoartele de stare individuale, predate sptmnal, s-ar putea s nu mai fie necesare dup trei
luni. Pe de alt parte, documentul privind definirea proiectului este poate necesar pe tot parcursul
proiectului, chiar dac este vechi de 12 luni. La intervale periodice, pe parcursul proiectului, bibliotecarul
stocului poate arhiva orice informaii care nu mai sunt relevante n prezent i poate epura documentele din
stoc.
Copii de rezerv: dac stocul documentelor nu produce copii ale acestora n mod automat,
managerul de proiect trebuie s treac activitile pe planul de lucru pentru a asigura realizarea copiilor de
rezerv. Dac stocul are copii de rezerv realizate prin procese sistematice, trebuie ca frecvena copiilor
s fie potrivit pentru a permite recuperarea celor mai la zi documente. Este important s se menioneze

10
unde sunt stocate copiile de rezerv i pentru ct timp. Mcar una dintre copiile de rezerv recuperabile
ale documentelor stocate trebuie salvat n caz de dezastru.
Formatul standard al documentelor: este mai uor pe termen lung s citeti i s creezi
documente dac toate urmeaz un format standard. De exemplu, echipa de lucru trebuie s cad de acord
asupra unui font standard i asupra mrimii acestuia pentru toate documentele. De asemenea se
standardizeaz marginile, cuprinsul i paginile. Acest fapt va conferi tuturor documentelor o imagine
standard.
Revizuirea stocului: dac proiectul este foarte mare, iar modalitatea de stocare foarte complicat,
se recomand revizuirea n mod periodic a stocului i a procesului general de management al
documentelor, bibliotecarul fiind responsabil de coordonarea acestei revizuiri. Aceasta poate verifica
urmtoarele:
stocul este prevzut cu copii de rezerv i epurat corespunztor;
documentele sunt stocate n locurile potrivite;
documentele sunt bine indexate i clasificate astfel nct s poat fi accesate la nevoie;
documentele sunt cumulate n permanen sau mcar la sfritul fiecrei etape importante.
Procedura de actualizare a stocului: echipa de lucru trebuie s decid dac actualizrile privind
documentele stocate vor fi controlate sau dac toat lumea poate avea acces la ele. Dac toat lumea are
posibilitatea de a efectua actualizri va exista o tendin de scdere a calitii i consecvenei
informaiilor. Bineneles c accesul controlat implic anumite proceduri. Dac accesul la actualizare este
controlat, atunci doar bibliotecarul i cel care face copii de rezerv pot actualiza sau aduga documente. O
procedur pentru susinerea acestei aciuni este:
membrii echipei trimit documente bibliotecarului doar dup ce au obinut aprobarea final, sau
la sfritul fiecrei etape i la sfritul proiectului. Membrul echipei completeaz un formular n care
descrie materialul, cuvintele-cheie, data aprobrii, folder-ul de stocare etc.;
bibliotecarul are grij ca documentul s fie adecvat stocrii i s se conformeze standardelor
proiectului. Dac nu este adecvat sau dac nu se conformeaz standardelor, documentul este napoiat
membrului echipei spre a fi corectat;
dac documentul este relevant i se conformeaz standardelor, bibliotecarul l aeaz n folder-
ul potrivit din stoc i actualizeaz orice fel de informaii necesare. Bibliotecarul utilizeaz informaia din
formular pentru a aeza documentul la locul potrivit.
O mare parte din informaia prezent este influenat de tehnologia utilizat pentru proiect. De
exemplu, soft-ul de management al documentelor va avea o structur logic standard. Soft-ul poate
implica de asemenea aspecte precum versiunea, autoritatea de actualizare i poate specifica ce alte
informaii sunt necesare.
Proiectul i documentele de management al proiectului: dei pare evident, trebuie specificat
faptul c stocul conine toate materialele proiectului att pe cele legate de proiect, ct i pe cele legate
de managementul proiectului. De exemplu, stocul va conine att definirea proiectului i planul de lucru al
proiectului (materiale care in de managementul proiectului), ct i schema tehnic i planul de testare
(materiale ale proiectului).
Dup ncheierea proiectului, o parte din documente pot fi arhivate, iar altele trebuie s fie
meninute la fel pe termen nelimitat. De exemplu, rapoartele de stare ale proiectului pot fi arhivate sau
(epurate) dup ncheierea proiectului, din moment ce sunt sensibile la trecerea timpului i au o valoare
limitat dup ncheierea proiectului. Documentele pstrate pot fi actualizate n continuare n stoc, cu
excepia situaiei cnd compania are o baz de date special pentru aceste tipuri de materiale.
Unele companii pstreaz un stoc central pentru materialele cele mai importante ale proiectului
care pot fi preluate pentru refolosire. De exemplu, documentul privind cerinele afacerii care a fost creat
pentru proiectul dumneavoastr poate fi utilizat de un alt proiect care privete un domeniu de afaceri
asemntor. Strategia de testare definit de proiectul dumneavoastr poate fi refolosit de un alt proiect cu

11
nevoi similare de testare. Deci, dup ncheierea proiectului constatai ce informaii pot fi preluate pentru
proiecte viitoare i dac exist un stoc amplu al companiei unde pot fi depuse aceste documente.
Zona de lucru: de obicei stocul nu conine versiunile documentelor care se afl n curs de lucru
(acest lucru depinde i de utilizarea vreunui soft pentru documente). Fiecare membru al echipei ar trebui
sa aib o zona de lucru unde s poat stoca versiunile la care lucreaz n prezent. Aceasta poate lua forma
unui director (folder) pentru care trebuie s actualizezi/creezi/tergi accesul. Fiecare membru al echipei i
poate organiza zona de lucru dup plac.
Copii dup schie: copiile dup schie sunt documente care au fost iniial ncheiate de ctre autor,
dar nu sunt nc gata pentru a fi considerate ncheiate n ntregime din perspectiva proiectului. n
majoritatea cazurilor, acest lucru se ntmpl deoarece documentul se afla ntr-un proces de revizuire.
Pentru majoritatea proiectelor, copiile schielor documentelor sunt stocate n zona de lucru a autorului. Cu
toate acestea, n cazul proiectelor mari, sau pentru acelea care necesit mai mult rigoare n
managementul documentelor, este recomandat meninerea unei biblioteci sau a unui folder pentru copiile
schielor, separat de biblioteca documentelor ncheiate. n aceast situaie procesul s-ar desfura dup
cum urmeaz:
1. n zona de lucru a autorului ar exista nc un document n curs de a fi creat i editat.
2. Dup ncheierea schiei iniiale, documentul este mutat din zona de lucru n biblioteca de schie.
Documentul rmne acolo pn cnd autorul are nevoie s-l actualizeze sau pn cnd documentul este
pregtit pentru a fi mutat n stoc.
3. n cazul n care copia schiei are nevoie de noi actualizri (pe baza unor revizuiri suplimentare
sau adugiri), documentul este copiat napoi n zona de lucru pentru actualizare, lsnd n acelai timp o
copie a lui n biblioteca de schie.
4. Cnd actualizarea s-a ncheiat, documentul este mutat napoi n biblioteca de schie.
Acest proces se repet pn cnd documentul este n ntregime complet. Apoi documentul poate fi
mutat din biblioteca de schie ctre destinaia sa final n biblioteca materialelor finale. Valoarea acestei
abordri este c echipa de lucru are o singur schia oficial a fiecrui document i o singur versiune
aprobat.
Informaii necesare:
Material: formularul de predare a materialului
Titlul documentului: care este numele documentului?
Rezumatul documentului: o scurt descriere a documentului, util persoanelor care caut
documente pentru a stabili dac documentul este sau nu relevant.
Autor: cine a scris documentul?
Data aprobrii (daca exist): data la care a fost aprobat documentul.
Cuvinte-cheie: ce cuvinte sau expresii ar cuta o persoan pentru a gsi documentul
acesta? n multe situaii, lista cuvintelor-cheie poate fi standardizat.
Document: documentul nsui ar trebui s fie ataat formularului de cerere.
Material: schema logic a stocului. La un nivel superior, stocul documentelor ar trebui s
cuprind trei zone principale materialele proiectului, materialele privind managementul proiectului i
referinele. Dac tehnologia permite, poate fi introdus i o a patra zon zona de lucru.
Materialele proiectului director (folder) pentru stocarea tuturor materialelor proiectului.
Materialele privind managementul proiectului director (folder) pentru stocarea tuturor materialelor
privind managementul proiectului.
Referine director (folder) pentru documentele care sporesc valoarea proiectului i sunt
utilizate ca inputuri pentru proiect, cum ar fi definirea arhitecturii, organizarea clienilor, materialele
pentru training, grafice etc. (materialele create n cursul proiectului nu intr aici).
Zona de lucru (opional) director (folder) ce poate fi utilizat de fiecare membru al echipei
pentru a crea produse de lucru.

12
 3. MANAGEMENTUL NTOCMIRII I PREZENTRII SITUAIILOR
FINANCIARE
3.1. Prezentarea situaiilor financiare
Situaiile financiare ale unei companii reprezint cel mai important mijloc, prin care
informaia contabil este pus la dispoziia factorilor decizionali. De aceea, companiile i public
situaiile financiare, ntr-un mod ct mai explicit, pentru a putea fi nelese de ctre cititorul interesat.
Cadrul general de contabilitate i mbuntete continuu calitatea informaiei contabile prin
aplicarea reglementrilor contabile conforme cu Directivele Comunitii Economice Europene
(Directiva a IV-a i a VII-a).
Necesitatea de conformitate este impus de:
globalizarea economiilor naionale;
accesul Romniei pe pieele de capital internaionale;
transparena i simplificarea raportrilor financiare.
n vederea atingerii acestor obiective, n ultima perioad au avut loc o serie de modificri
legislative, ntre care menionm:
modificarea i completarea Legii contabilitii nr. 82/1991;
reglementrile contabile conform cu Directiva a IV-a i a VII-a;
adoptarea IFRS i IAS, prin Ordinul Ministerului Finanelor Publice.
Persoanele juridice (denumite n continuare entiti) care au obligaia aplicrii reglementrilor
contabile conforme cu directivele europene sunt:
1) societile comerciale (SNC, CCS, CCA, SA i SRL);
2) societile/companiile naionale;
3) regiile autonome;
4) institutele naionale de cercetare-dezvoltare;
5) societile cooperatiste i alte persoane juridice care, n baza legilor speciale de organizare,
funcioneaz pe principiul societii comerciale;
6) subuniti fr personalitate juridic, cu sediul n strintate, care aparin entitilor cu
sediul sau domiciliul n Romnia;
7) sediile permanente din Romnia care aparin unor persoane juridice cu sediul sau
domiciliul n strintate.
Situaiile financiare conin informaii cu privire la activele, pasivele, capitalul
propriu, veniturile, cheltuielile, ctigurile i pierderile i fluxurile de numerar.

Sinteza cerinelor de ntocmire a situaiilor financiare de ctre entiti:

SITUAII FINANCIARE
CONFORME CU DIRECTIVELE CEE SIMPLIFICATE
INND CONT DE CRITERIILE DE
MRIME
Total active: 3.650.000 Euro Nu depesc limitele a dou dintre criteriile
Cifr de afaceri net: 7.300.000 Euro de mrime
Nr. mediu de salariai: 50
Bilan Bilan prescurtat
Cont de profit i pierdere Cont de profit i pierdere prescurtat
Situaia modificrii capitalului propriu Note explicative
Situaia fluxurilor de numerar Opional: situaia modificrilor

13
 Notele explicative capitalului propriu i/sau situaia fluxurilor
de numerar
Raportul auditorului financiar Verificarea se face conform legii

Responsabilitatea ntocmirii situaiilor financiare anuale n conformitate cu Reglementrile

contabile, conform cu Directivele europene (a IV-a i a VII-a) revine conducerii entitii i este
comunicat printr-o declaraie scris ataat acestora.

3.2. Forma i coninutul situaiilor financiare anuale

Cu toate eforturile de armonizare a contabilitii pe plan mondial, arhitectura concret a situaiilor
financiare difer, nc sensibil, de la o ar la alta, influennd coninutul i structura informaiilor
contabile prezentate n acestea, n special n note sau anexe. Potrivit opticii organismului internaional de
normalizare contabil Comitetul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate (IASC), un set
complet de situaii financiare anuale include:
bilanul;
contul de profit i pierdere;
situaie care s reflecte, dup caz:
toate modificrile capitalului propriu;
modificrile capitalului propriu, altele dect cele care rezult din tranzaciile de capital
cu proprietarii i distribuirile ctre proprietari;
tabloul fluxurilor de trezorerie;
politicile contabile i notele explicative.
Normele europene folosesc pentru situaiile financiare noiunea de conturi anuale care cuprind:
1) bilanul;
2) contul de profit i pierdere;
3) anexa sau notele la conturile anuale.
n legtur cu forma i coninutul situaiilor financiare, aceast problem este tratat diferit de
Standardele Internaionale de Contabilitate, ale cror norme sunt denumite IAS-uri, i de Directivele
contabile europene. Astfel, IAS-urile nu menioneaz o form special pentru componentele situaiilor
financiare, nu prescriu formatul sau ordinea n care trebuie prezentate elementele, ci doar prezint o list a
elementelor care trebuie s se regseasc n bilan, n contul de profit i pierdere sau celelalte componente
ale situaiilor financiare.
n schimb, Directivele contabile europene, prevd scheme i modele care definesc forma i
formatul de prezentare a componentelor situaiilor financiare.

3.2.1. Bilanul i poziia financiar a ntreprinderii

Bilanul este prima component fundamental a documentelor de sintez, documentul oficial prin
care trebuie s se asigure imaginea fidel, clar i complet a patrimoniului deinut la un moment dat de
un agent economic.
Bilanul reflect poziia financiar a ntreprinderii, capacitatea acesteia de a se adapta schimbrilor
mediului cu ajutorul resurselor economice controlate (activele) i al structurii de finanare (capitaluri
proprii i datorii).
n consecin, bilanul trebuie ntocmit, respectiv elaborat, verificat, analizat i prezentat
utilizatorilor, respectnd un set de principii sau convenii care s asigure pertinena, fidelitatea i utilitatea
informaiei furnizate, respectnd prezentarea lui ntr-o form standardizat, inteligibil pentru o mas ct
mai larg de poteniali utilizatori, pentru ca acetia s-i poat determina rapid indicatorii semnificativi i
utili deciziilor pe care doresc s le ia n afacerile curente i viitoare.
Bilanul reflect situaia financiar a unei entiti la un moment dat i se prezint astfel:

14
 A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. Imobilizri necorporale
1. Cheltuieli de constituire
2. Cheltuieli de dezvoltare
3. Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare dac acestea au
fost achiziionate cu titlu oneros
4. Fondul comercial, n msura n care a fost achiziionat cu titlu oneros
5. Avansuri i imobilizri necorporale n curs de execuie
II. Imobilizri corporale
1. Terenuri i construcii
2. Instalaii tehnice i maini
3. Alte instalaii, utilaje i mobilier
4. Avansuri i imobilizri corporale n curs de execuie
III. Imobilizri financiare
1. Aciuni deinute la entitile afiliate
2. mprumuturi acordate entitilor afiliate
3. Interese de participare
4. mprumuturi acordate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de
participare.
5. Investiii deinute ca imobilizri
6. Alte mprumuturi

B. ACTIVE CIRCULANTE
I. Stocuri
1. Materii prime i materiale consumabile
2. Producia n curs de execuie
3. Produse finite i mrfuri
4. Avansuri pentru cumprri de stocuri
II. Creane (Sumele care urmeaz s fie ncasate dup o prioad mai mare de un an trebuie
prezentate separat pentru fiecare element.)
1. Creane comerciale
2. Sume de ncasat de la entitile afiliate
3. Sume de ncasat de la entitile de care compania este legat n virtutea intereselor de
participare
4. Alte creane
5. Capital subscris i nevrsat
III. Investiii pe termen scurt
1. Aciuni deinute la entitile afiliate
2. Alte investiii pe termen scurt
IV. Casa i conturi la bnci

C. CHELTUIELI N AVANS

D. DATORII (Sumele care trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an.)

1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni, prezentndu-se separat mprumuturile din
emisiunea de obligaiuni convertibile
2. Sume datorate instituiilor de credit
3. Avansuri ncasate n contul comenzilor
4. Datorii comerciale furnizori
5. Efecte de comer de pltit

15
 6. Sume datorate entitilor afiliate
7. Sume datorate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale i datoriile privind asigurrile sociale

E. ACTIVE CIRCULANTE NETE /DATORII CURENTE NETE

F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE

G. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLTITE NTR-O PERIOAD MAI MARE

DE UN AN
1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni, prezentndu-se separat mprumuturile din
emisiunea de obligaiuni convertibile
2. Sume datorate instituiilor de credit
3. Avansuri ncasate n contul comenzilor
4. Datorii comerciale furnizori
5. Efecte de comer de pltit
6. Sume datorate entitilor afiliate
7. Sume datorate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale i datoriile privind asigurrile sociale

H. PROVIZIOANE
1. Provizioane pentru pensii i obligaii similare
2. Provizioane pentru impozite
3. Alte provizioane

I. VENITURI N AVANS

J. CAPITAL I REZERVE
I. Capital subscris
1. Capital subscris i vrsat
2. Capital subscris nevrsat

II. Prime de capital

III. Rezerve din reevaluare
IV. Rezerve
1. Rezerve legale
2. Rezerve statutare sau contractuale
3. Alte rezerve
V. Profitul sau pierderea reportat()
VI. Profitul sau pierderea exerciiului financiar

Formatul bilanului prescurtat este urmtorul:

A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. Imobilizri necorporale
II. Imobilizri corporale
III. Imobilizri financiare
B. ACTIVE CIRCULANTE

16
 I. Stocuri
II. Creane (Sumele care urmeaz s fie ncasat dup o perioad mai mare de un an trebuie
prezentate separat pentru fiecare element.)
III. Investiii pe termen scurt
IV. Casa i conturi la bnci
C. CHELTUIELI N AVANS
D. DATORII (Sumele care trebuie pltite ntr-o perioad pn la un an)
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE /DATORII CURENTE NETE
F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE
G. DATORII (Sume ce trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an)
H. PROVIZIOANE
I. VENITURI N AVANS
J. CAPITAL I REZERVE

I. Capital subscris

II. Prime de capital

III. Rezerve din reevaluare

IV. Rezerve

V. Profitul sau pierderea reportat()

VI. Profitul sau pierderea exerciiului financiar

3.2.2. Contul de profit i pierdere i performanele ntreprinderii

n general, bilanul este considerat a fi documentul de sintez contabil care descrie situaia
patrimonial i echilibrul financiar, indicnd i mrimea rezultatului economico-financiar global, fr a
explica ns proveniena rezultatului i, n consecin, cauzele care au generat sau genereaz
performanele activitii unui agent economic. Din acest motiv, s-a impus necesitatea elaborrii i
publicrii unui alt document de sintez contabil intitulat contul de profit i pierdere, care exprim
cum s-a ajuns la respectiva stare patrimonial, care au fost fluxurile de venituri i cheltuieli ce au marcat
traiectoria evoluiei ntreprinderii ntre nceputul i sfritul exerciiului financiar.
O ntreprindere orientat spre eficien economic are drept obiectiv obinerea de profit calculat ca
diferen ntre venituri i cheltuieli, n contextul cruia cheltuiala reprezint o surs de srcire, msurat
prin diminuarea situaiei patrimoniale nete, iar venitul reprezint o surs de mbogire, msurat prin
creterea situaiei patrimoniale nete. Structura contului de profit i pierdere este:
1. Cifra de afaceri net
2. Variaia stocurilor de produse finite i a produciei n curs de execuie
3. Producia realizat de entitate pentru scopurile sale proprii i capitalizat
4. Alte venituri din exploatare
5. a) Cheltuieli cu materiile prime i materialele consumabile
b) Alte cheltuieli externe
6. Cheltuieli cu personalul
a) Salarii i indemnizaii
b) Cheltuieli cu asigurrile sociale, cu indicarea distinct a celor referitoare la pensii
7. a) Ajustri de valoare privind imobilizrile corporale i imobilizrile necorporale
b) Ajustri de valoare privind activele circulante, n cazul n care acestea depesc suma
ajustrilor de valoare care sunt normale n entitatea n cauz

17
 8. Alte cheltuieli de exploatare
9. Venituri din interese de participare, cu indicarea distinct a celor obinute de la entitile
afiliate.
10. Venituri din alte investiii i mprumuturi care fac parte din activele imobilizate, cu indicarea
distinct a celor obinute de la entitile afiliate
11. Alte dobnzi de ncasat i venituri similare, cu indicarea distinct a celor obinute de la
entitile afiliate
12. Ajustri de valoare privind imobilizrile financiare i investiiile deinute ca active circulante
13. Dobnzi de pltit i cheltuieli similare, cu indicarea distinct a celor privind entitile afiliate
14. Profitul sau pierderea din activitatea curent
15. Venituri extraordinare
16. Cheltuielile extraordinare
17. Profitul sau pierderea din activitatea extraordinar
18. Impozitul pe profit
19. Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus
20. Profitul sau pierderea exerciiului financiar

3.2.3. Situaia modificrii capitalurilor proprii

Este un alt document important pe care situaiile financiare trebuie s-l conin, pe
baza cruia poate fi analizat capacitatea de meninere (sau erodare) a capitalului, precum
i profitul sau pierderea general a ntreprinderii.
Situaia modificrii capitalurilor proprii prezint detaliat toate variaiile pe care capitalul propriu
(activul net) le-a suferit ntre momentul de nceput i cel de sfrit al exerciiului financiar, n cadrul
acestui document fiind evideniate:
profitul net sau pierderea net a perioadei;
elementele de venit i cheltuial, ctig sau pierdere care sunt recunoscute
direct n capitalul propriu;
efectul cumulativ al modificrilor politicilor contabile i corecii ale erorilor
fundamentale;
tranzaciile de capital cu proprietarii i distribuirile ctre acetia;
soldul profitului cumulat, respectiv pierderii cumulate la nceputul perioadei i la
data ntocmirii bilanului, precum i modificrile pe parcursul perioadei;
o reconciliere ntre valoarea contabil a fiecrei categorii de capital propriu la
nceputul i sfritul perioadei, cu prezentarea distinct a fiecrei modificri.
Ultimele trei categorii de informaii pot fi detaliate n notele explicative, fr a fi incluse n
documentul menionat.
Pentru fiecare element al capitalurilor proprii se indic:
suma la nceputul exerciiului financiar;
sumele transferate n cursul exerciiului financiar (intrrile-ieirile);
natura, sursa sau destinaia acestor transferuri;
suma rmas la sfritul exerciiului financiar.

3.2.4. Situaia fluxurilor de numerar

Situaia fluxurilor de numerar prezint informaii utile despre modificarea poziiei financiare a
ntreprinderii, permind evaluarea capacitii ntreprinderii de a genera fluxuri viitoare de numerar i
echivalente de numerar n cadrul activitilor de exploatare, finanare i investiii i utilizarea
corespunztoare a acestora. Altfel spus, arat de unde au provenit lichiditile i cum au fost ele cheltuite,
explicnd astfel cauzele variaiei lor.

18
 Numerarul cuprinde disponibilitile bneti i depozitele la vedere. Echivalentele de numerar sunt
investiii financiare pe termen scurt, cu grad de lichiditate foarte ridicat, care pot fi uor transformate n
numerar i al cror risc de schimbare a valorii este nesemnificativ. Conform IAS 7, scadena acestora ar
putea fi mai mic de trei luni de la data achiziiei,
n practica internaional, se utilizeaz dou metode de ntocmire i prezentare a situaiei
fluxurilor de numerar: metoda direct i metoda indirect.
1. Metoda direct prezint ncasrile i plile aferente exerciiului financiar
respectiv, grupate pe cele trei tipuri de activiti: de exploatare, de investiii i de finanare.
Fluxurile de numerar din activitatea de exploatare reprezint un indicator-cheie al generrii
de numerar pentru alte activiti, respectiv rambursarea mprumuturilor, meninerea capacitii de
funcionare a ntreprinderii, plata dividendelor i efectuarea de noi investiii, fr a recurge la surse
externe de finanare. De asemenea, pe baza acestor informaii se vor putea elabora previziuni legate de
viitoarele fluxuri de numerar de exploatare.
Fluxurile de numerar din activitatea de investiii reflect msura n care cheltuielile efectuate
au generat resurse care vor produce venituri n viitor.
Fluxurile de numerar din activitatea de finanare permit estimarea cererii viitoare
de fluxuri de numerar din partea finanatorilor ntreprinderii i se refer la primiri/rambursri
de credite, ncasri din emisiuni de titluri, pli pentru rscumprarea titlurilor emise, ncasri/pli din
contracte de leasing etc.
2. Metoda indirect difer de prima doar n privina informaiilor privind fluxurile de
numerar din activitatea de exploatare: profitul din exploatare nainte de impozitare i elemente
extraordinare este ajustat cu cheltuielile i veniturile nemonetare (amortizri, provizioane, diferene de
curs valutar), cu variaia necesarului de fond de rulment net (capitalul circulant) i cu elemente de venituri
i cheltuieli care sunt luate n considerare la determinarea fluxurilor de numerar din activitile de
investiii i de finanare (pentru a nu se dubla efectele).

3.2.5. Notele i informaiile explicative

Anexa sau notele explicative, ca document contabil de sintez, reprezint o
necesitate informaional, ntruct s-a constatat c informaiile furnizate de bilan i de
contul de profit sau pierdere nu sunt suficiente pentru obinerea unei imagini fidele asupra
patrimoniului.
Elaborarea unor note de calitate are rolul de a furniza informaii de o importan
semnificativ, fie pentru a explica, fie pentru a completa elementele furnizate de bilan i
contul de profit i pierdere. Anexa este un instrument valoros de informare i analiz
pentru toi utilizatorii informaiei contabile, deoarece ea aduce clarificri politicilor
promovate de ntreprindere n domeniul investiiilor, finanrii, fiscalitii i evalurii
patrimoniului.
Potrivit articolului 43 al Directivei, anexa trebuie s conin cel puin informaii privind:
modalitile de evaluare aplicate diferitelor posturi ale conturilor anuale, ct i
metodele de calcul al amortizrilor i provizioanelor; bazele de conversie a elementelor
exprimate n moned strin;
participaiile deinute, pentru cel puin 20% din capitalul societilor emitente;
numrul i valoarea nominal a aciunilor subscrise n cursul exerciiului;
numrul i valoarea nominal a diferitelor categorii de aciuni care compun capitalul;
numrul i mrimea drepturilor prilor beneficiare, ale obligaiunilor convertibile i
ale titlurilor similare;
suma datoriilor, n special a celor a cror durat este mai mare de cinci ani, ct i suma
tuturor datoriilor acoperite de garanii acordate, cu indicarea naturii i formei lor;
suma total a angajamentelor financiare n afara bilanului;

19
 repartizarea cifrei de afaceri pe categorii de activitate, ct i pe zone geografice;
numrul mediu de angajai, structura pe categorii, ct i cheltuielile de personal
aferente exerciiului;
incidena evalurilor fiscale derogatorii asupra rezultatului net al exerciiului;
suma remuneraiilor alocate, n cursul exerciiului organelor de administraie, de
conducere i de control;
suma avansurilor i a creditelor acordate membrilor organelor de administraie, de
conducere i de control, ct i angajamentele luate n contul lor cu titlu de garanie.
Principalele caracteristici ale anexei sau notelor explicative n cadrul sistemului continental de
contabilitate sunt prezentate astfel:
reprezint un document complementar bilanului i contului de rezultate n care se regsesc
informaii asupra regulilor de evaluare utilizate, micrilor de imobilizri, metodelor de amortizare,
statutului provizioanelor etc.;
completeaz informaiile furnizate de bilan i contul de rezultate, motivnd schimbrile
regulilor i metodelor contabile;
conine un set de informaii structurate pe trei categorii de probleme: informaii asupra
regulilor i metodelor contabile; informaii privind bilanul i contul de rezultate i alte elemente de
informare;
reprezint un document deschis, cuprinznd orice informaie capabil s influeneze
capacitatea de percepie a utilizatorului privind patrimoniul, situaia financiar i rezultatele ntreprinderii;
consacr conceptul de importan semnificativ: doar informaiile care satisfac aceast
cerin sunt cerute;
este parial contabil i parial extracontabil, deoarece o parte din informaii sunt extrase
direct din conturi, n timp ce altele sunt extracontabile sau calitative;
este modularizat n funcie de natura i dimensiunea ntreprinderii.
n linii generale, informaiile din anex sunt astfel structurate, nct s permit prezentarea politicii
contabile a ntreprinderii i analiza anumitor posturi din bilan i din contul de rezultate, fiind incluse i
informaii complementare privind numrul mediu de salariai, remunerarea conductorilor, onorariile
auditorilor etc.

3.3. Utilizatorii informaiilor financiar-contabile prezentate n situaiile financiare

Obiectivul situaiilor financiare generale este furnizarea de informaii despre poziia financiar,
performana i fluxurile de numerar ale unei ntreprinderi, care sunt utile unei game largi de utilizatori n
luarea de decizii economice de aici rezultnd importana deosebit acordat beneficiarilor de informaie.
Aa cum se arat n cadrul general IASB, aproape toi utilizatorii folosesc informaii n vederea
lurii de decizii economice pentru:
a hotr cnd s cumpere, s pstreze sau s vnd o investiie de capital;
a evalua rspunderea sau gestiunea managerial;
a evalua capacitatea ntreprinderii de a plti i de a oferi alte beneficii angajailor si;
a evalua garaniile pentru creditele acordate ntreprinderii;
a determina politicile de impozitare;
a determina profitul i dividendele ce pot fi distribuite;
a elabora i utiliza date statistice despre venitul naional;
a reglementa activitatea ntreprinderilor.
Utilizatorii informaiilor financiar-contabile sunt clasificai dup mai multe criterii, n funcie de
relaia n care se afl cu agentul economic respectiv i/sau tipul de informaie cerut.
Astfel putem vorbi de:
utilizatori interni ai informaiei financiar-contabile, cum ar fi: managerii i

20
 angajaii societii sau reprezentanii acestora;
utilizatori externi ca: acionarii, creditorii, furnizorii, clienii, statul, publicul;
utilizatori intermediari, reprezentai de analitii financiari i presa de specialitate.

3.4. Calitile informaiilor financiar-contabile prezentate n situaiile financiare

Contabilitatea general (financiar) furnizeaz analizei financiare sursa de informaii cea mai
sistematic i mai elaborat, chiar dac aceast surs nu e unic. Raporturile privilegiate stabilite ntre
aceste dou discipline pot fi justificate prin proprietile informaiei contabile, marcate prin caracterul su
sistematic, omogenitate relativ, aptitudinea de a propune o reprezentare cantitativ i global a
ntreprinderii, precum i utilitate, caracterizat prin inteligibilitate, relevan, credibilitate i
comparabilitate, aceste ultime caracteristici calitative fiind valabile i pentru informaia financiar.
Astfel, proprietile informaiei contabile sunt urmtoarele:
Reprezint o surs de informaii sistematic.
inerea contabilitii constituie o obligaie legal pentru orice comerciant, fiind prevzute, n plus,
obligaii specifice pentru ntreprinderile cu anumite caracteristici juridice sau ce ating o anumit
dimensiune.
Aceste dispoziii generale determin ntreprinderile de orice form s procedeze la
o nregistrare sistematic a operaiilor pe care le efectueaz, dup o organizare care poate
varia, n ceea ce privete modalitile sau ritmul, dar care comport, n mod necesar, o
nregistrare cronologic a operaiilor i ntocmirea situaiilor financiare anuale, care
formeaz un tot unitar. Se elaboreaz, astfel, un material susceptibil de a servi ca suport
pentru stabilirea diagnosticului financiar.
Constituie o surs de informaii relativ omogen.
Dac prezentarea (obinerea) informaiei contabile are un caracter sistematic, ea rezult, de
asemenea, prin aplicarea de reguli sau principii relativ omogene. Contabilitatea ntreprinderilor fiind
supus normalizrii, se bazeaz pe o terminologie i reguli comune, ntocmindu-se documente de sintez
a cror prezentare este identic de la o ntreprindere la alta.
Aceast omogenitate relativ a informaiei contabile mbuntete lizibilitatea sa pentru analitii
financiari i, n general, pentru toi utilizatorii. ntr-o perspectiv de diagnostic, ea permite aplicarea
acelorai instrumente de analiz pentru ntreprinderi diferite. De asemenea, ea asigur o anumit
permanen a metodelor i prezentrilor contabile, ceea ce autorizeaz studiul evoluiei financiare a
ntreprinderii n timp. Totodat, face posibil efectuarea de comparaii ntre ntreprinderi i realizarea de
studii statistice.
Asigur o reprezentare global i cuantificat a ntreprinderii.
Contabilitatea general propune o reprezentare global a ntreprinderii. Contul de profit i pierdere
furnizeaz, de exemplu, o viziune a fluxurilor globale de cheltuieli i venituri ce traverseaz
ntreprinderea considerat ca un tot, fr ca circulaia intern ntre verigile organizatorice s fie pus n
eviden. La fel, bilanul furnizeaz o situaie global a drepturilor i obligaiilor pe care ntreprinderea le
deine. O asemenea reprezentare global apare adecvat i din punctul de vedere al analizei financiare,
deoarece aceasta tinde s propun o apreciere sintetic a situaiei i a activitii ntreprinderii pe care o
analizeaz.
Utilitatea informaiei contabile i financiare este asigurat prin atributele sau caracteristicile
calitative ale acesteia.
Cele patru caracteristici calitative principale sunt: relevana, credibilitatea, comparabilitatea i
inteligibilitatea.
Calitile necesare informaiilor contabile i financiare pot fi sintetizate astfel:
Relevana se refer la capacitatea informaiilor contabile i financiare de a fi utile beneficiarilor n
luarea deciziilor economice, oferindu-le suportul necesar n evaluarea evenimentelor trecute, prezente i

21
viitoare, confirmnd sau corectnd evalurile lor anterioare, rolul de previziune i cel de confirmare al
informaiilor fiind n strns legtur.
Relevana informaiei este influenat de natura sa i pragul de semnificaie. n anumite cazuri,
natura informaiei asigur i relevana sa, alteori trebuie luat n considerare i pragul de semnificaie,
conform cruia se apreciaz c informaiile sunt semnificative dac omisiunea sau declararea lor eronat
ar putea influena deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situaiilor financiare.
O informaie este relevant dac se public la momentul oportun, n cazul n care exist o
ntrziere exagerat n raportarea informaiei, aceasta putndu-i pierde relevana. Uneori trebuie s se
opteze ntre valoarea relativ a raportrii la un anumit moment i furnizarea de informaii credibile.
Pentru a realiza un echilibru ntre relevan i credibilitate, considerentul fundamental este satisfacerea
adecvat a necesitilor utilizatorilor n procesul de luare a deciziilor economice.
Credibilitatea presupune faptul c informaia nu conine erori semnificative, elemente de
subiectivism i ofer o imagine corect asupra fenomenelor sau proceselor pe care le reflect.
Pentru a fi credibil, informaia trebuie s reprezinte cu fidelitate tranzaciile i alte evenimente pe
care aceasta i-a propus s le reprezinte sau ceea ce ar putea fi de ateptat, n mod rezonabil, s reprezinte.
De asemenea, evenimentele i tranzaciile pe care le reprezint trebuie s fie contabilizate i prezentate n
concordan cu substana lor i cu realitatea economic, i nu doar cu forma lor juridic, existnd situaii
n care fondul tranzaciilor sau al altor evenimente nu este ntotdeauna n concordan cu ceea ce
transpare din forma lor juridic sau convenional.
Pentru a fi credibil, informaia trebuie s fie neutr, adic lipsit de influene. Informaiile
contabile i financiare nu sunt neutre dac, prin selectarea i prezentarea lor, influeneaz luarea unei
decizii sau formularea unui raionament pentru a realiza un rezultat sau obiectiv predeterminat.
Prudena se refer la includerea unui grad de precauie n exercitarea raionamentelor necesare
pentru a face estimrile cerute n condiii de incertitudine, astfel
nct, de exemplu, activele i veniturile s nu fie supraevaluate, iar datoriile i cheltuielile
s nu fie subevaluate.
Pentru a fi credibil, informaia contabil i financiar trebuie s fie complet n limitele
rezonabile ale pragului de semnificaie i ale costului obinerii acelei informaii. O omisiune poate face ca
informaia s fie fals sau s induc n eroare, i astfel s devin necredibil i defectuoas din punctul de
vedere al relevanei.
Comparabilitatea presupune necesitatea ca utilizatorii s poat compara situaiile financiare ale
aceleiai ntreprinderi, n timp, precum i situaiile financiare ale diverselor ntreprinderi pentru a le
evalua poziia financiar, performanele i modificrile poziiei financiare, aciunea fiind viabil numai
dac evenimente similare sunt prezentate n acelai mod.
Pentru a putea realiza astfel de comparaii, deci pentru ca informaiile s fie comparabile,
utilizatorii trebuie s fie informai despre politicile contabile utilizate n elaborarea situaiilor financiare i
despre orice schimbare a acestor politici, precum i efectele unor astfel de schimbri, pentru a fi n msur
s identifice diferenele ntre politicile contabile utilizate de aceeai ntreprindere de la o perioad la alta,
ct i de diferite ntreprinderi.
Deoarece utilizatorii doresc s compare poziia financiar, performana i modificrile poziiei
financiare ale unei ntreprinderi n timp, este important ca situaiile financiare s releve informaii
corespunztoare pentru perioadele precedente.
Inteligibilitatea se refer la uurina cu care informaiile contabile i financiare pot fi nelese de
utilizatori, n condiiile n care se presupune c utilizatorii dispun de un nivel rezonabil de cunotine
privind desfurarea afacerilor i a activitilor unitii economice, de noiuni de contabilitate i analiz,
care s le permit evaluarea corespunztoare a informaiilor respective. Faptul c unele informaii
contabile asupra unor probleme complexe, incluse n situaiile financiare datorit relevanei lor n luarea
deciziilor economice, nu sunt prea inteligibile pentru unii utilizatori, nu nseamn nerespectarea
criteriului inteligibilitii.

22
 Un factor important n aceast privin este maniera de prezentare a situaiilor financiare, respectiv
a rezultatelor analizelor financiare, consistena informaiilor i publicarea detaliat a tuturor informaiilor
considerate a fi de interes pentru utilizatori. Pentru ca aceast prezentare s-i ating scopul, informaiile
sunt agregate i clasificate n modul considerat cel mai adecvat cu putin.

3.5. Factorii care influeneaz structura situaiilor financiare

Ansamblul de factori tehnici, economici, juridici, strategici i conjuncturali care acioneaz asupra
structurii situaiilor financiare ale ntreprinderii pot fi sintetizai astfel:
3.5.1. Influena naturii activitii
n primul rnd, structura situaiilor financiare, a bilanului n special, este determinat de
constrngerile tehnico-economice impuse de natura activitii.
Intensitatea capitalizrii activitii, adic raportul dintre capitalul fix utilizat i componentele
capitalului circulant, reflect ponderea relativ a imobilizrilor n bilan. Astfel, bilanurile
ntreprinderilor ce desfoar activiti care necesit importante infrastructuri sau aparinnd industriei
grele prezint o pondere nsemnat a imobilizrilor corporale n totalul activelor. De asemenea, i
cheltuielile cu amortizarea nregistrate n contul de rezultate vor fi mai ridicate, influennd n sensul
creterii fluxului net de trezorerie din exploatare din cadrul tabloului fluxurilor de trezorerie. i fluxurile
de ncasri i pli aferente activitii de investiii vor fi mai nsemnate, comparativ cu ntreprinderile cu
dotare tehnic mai slab. Durata de via a imobilizrilor i viteza lor de depreciere fizic i moral se
reflect n raportul dintre imobilizrile brute i cele nete i influeneaz n acelai mod elementele
corespunztoare din contul de rezultate i tabloul fluxurilor de trezorerie, ca i intensitatea capitalizrii
activitii.
3.5. 2. Influena factorilor juridico-economici
Structura situaiilor financiare este determinat, n al doilea rnd, de cadrul juridic n care se
desfoar activitatea ntreprinderii.
Orientrile referitoare la condiiile juridice de deinere a capitalului fix pot duce la favorizarea
utilizrii imobilizrilor aflate n proprietatea ntreprinderii sau, din contr, la recurgerea n mai mare
msur la leasing. Opiunile reinute n aceast privin determin ponderea imobilizrilor n activele
ntreprinderii i raportul dintre activele corporale proprii i cele evideniate extrabilanier, oricare ar fi
imperativele tehnice impuse acesteia.
Cadrul juridico-economic n care se desfoar activitatea ntreprinderii exercit, de asemenea, o
influen important asupra structurii bilanului, a contului de rezultate sau a tabloului fluxurilor de
trezorerie, la fel cum i forma juridic a ntreprinderii sau apartenena sa la un grup contribuie la
modelarea structurii situaiilor financiare.
3.5.3. Influena relaiilor cu partenerii de afaceri
Relaiile ntreprinderii cu furnizorii i ali parteneri situai n amonte sunt legate de natura tehnic
a proceselor de producie, innd cont de nevoile de consumuri intermediare sau echipamente pe care le
determin.
Natura partenerilor situai n amonte, practicile acestora n materie de livrri, condiiile de plat
solicitate, importana lor strategic determin ponderea stocurilor i a creditului furnizor n bilanurile
ntreprinderilor pe care le aprovizioneaz. Astfel, o ntreprindere ce beneficiaz de un raport de fore
favorabile fa de furnizori poate obine o reducere a ponderii stocurilor pe care trebuie s le constituie,
transfernd o parte a condiiilor (constrngerilor) de stocaj asupra partenerilor din amonte. Ea va ncerca,
de exemplu, s obin livrri fracionate i ajustate fluctuaiilor nevoilor sale, pstrnd o marj de
securitate suficient n ceea ce privete aprovizionrile. De asemenea, n funcie de influena relativ de
care dispune asupra furnizorilor si, ntreprinderea poate negocia condiii de plat mai favorabile sau, din
contr, trebuie s accepte condiiile impuse de partenerii de afaceri.

23
 Relaiile ntreprinderii cu clienii i ali parteneri situai n aval influeneaz asupra valorii i
ponderii creanelor comerciale, stocurilor de produse finite sau mrfuri, avansurilor primite de la clieni,
putnd fi tratate, n mod simetric, ca i relaiile cu partenerii din amonte.
Poziia ntreprinderii n relaiile cu furnizorii i clienii determin i mrimea reducerilor
financiare i comerciale, a sconturilor primite i acordate, nregistrate la alte venituri, respectiv alte
cheltuieli financiare n structura contului de rezultate, cu influene asupra fluxurilor de ncasri i pli
generate de elementele respective de venituri i cheltuieli.
3.5.4. Influena dimensiunii ntreprinderii
Pe de o parte, dimensiunea apare ca un factor ce confer ntreprinderilor mari
avantaje concureniale i putere de pia sporit, dar, pe de alt parte, impune constrngeri i
riscuri specifice determinate de creterea, odat cu mrimea ntreprinderii, a fenomenelor de
rigiditate i birocraie. Influena mrimii ntreprinderii asupra performanelor sale i asupra
structurii bilanului constituie o realitate pe care analiza financiar trebuie s o ia n considerare. Astfel:
n ceea ce privete structura de finanare, ntreprinderile prezint o autonomie i o stabilitate
direct legat de dimensiune. Astfel, rata ndatorrii crete odat cu dimensiunea ntreprinderii n industrie
i construcii, n timp ce n comer aceast relaie este mai puin evident;
n ceea ce privete structura activului, ponderea imobilizrilor crete cu dimensiunea
ntreprinderii, ndeosebi ponderea imobilizrilor financiare, ceea ce sugereaz c dezvoltarea operaiilor
financiare, relativ autonome fa de constrngerile directe ale activitii curente, rmne n ansamblu
specific ntreprinderilor mari.
3.5.5. Influena orientrilor strategice
Orientrile strategice ale unei ntreprinderi se refer la definirea opiunilor pe termen lung
imprimate activitii sale, de natura alegerilor cuplurilor de produse-piee, a organizrii relaiilor interne
din cadrul ntreprinderii sau cu mediul nconjurtor.
Identificarea orientrilor strategice de ctre analiza financiar depinde ndeosebi de opiunea n
ceea ce privete gradul de specializare sau diversificare a activitii. n cazul ntreprinderilor specializate
ntr-o activitate sau un grup de activiti omogene, orientrile strategice sunt clar perceptibile pentru
analiza financiar static. n cazul ntreprinderilor diversificate, transpunerea n situaiile financiare a unei
activiti eterogene este mai dificil de analizat; structura acestora nu mai reflect logica i condiiile
ajustrii unui lan de operaii, ci suprapunerea unor elemente angajate n cicluri de activiti ale cror
caracteristici tehnico-economice proprii se dilueaz ntr-un ansamblu mai mult sau mai puin disparat.
De asemenea, n afara orientrii generale a portofoliului de activiti, analiza financiar static
poate permite identificarea modului de reflectare a politicii de dezvoltare adoptate de ntreprindere,
ncercndu-se, pe baza studiului structurii bilanului i a tabloului fluxurilor de trezorerie, identificarea
tipului de cretere.
3.5.6. Influena orientrilor tactice i a condiiilor conjuncturale
n timp ce orientrile strategice ale ntreprinderii definesc cadrul durabil i caracteristicile relativ
stabile ale activitii sale, structura situaiilor financiare reflect, de asemenea, influena tranzitorie a unor
evenimente subite sau deliberate, a cror inciden se face simit pe o perioad scurt, n special asupra
elementelor bilanului.
Elementele deinute pe termen scurt sunt, n principal, afectate de transformrile momentane ale
mediului, ca i de orientrile tactice ale ntreprinderii.
Elementele legate de ciclul de exploatare sufer influena modificrilor cantitative sau calitative
ce privesc activitatea curent. Astfel, o reducere momentan a activitii determinat de fenomene
conjuncturale sau sezoniere se va reflecta n creterea ponderii stocurilor dac aceasta nu a fost anticipat
i nu au fost luate msuri de reducere a fluxurilor de aprovizionare. O evoluie favorabil a preurilor de
aprovizionare pe piaa situat n amonte poate conduce, de asemenea, la un suprastocaj tranzitoriu.
Decizia de dezvoltare rapid a vnzrilor poate determina creterea ponderii creanelor comerciale ca
urmare a prelungirii termenelor de plat acordate clientelei.

24
 n general, elementele deinute pe termen mediu i lung sunt afectate de procese care se deruleaz
ntr-o perioad ndelungat i care necesit o pregtire i o executare lent i progresiv. Ele pot chiar
face obiectul unor anticipri n msura n care instrumentele gestiunii previzionale (ndeosebi planul de
investiii i de finanare) conin proiecte care afecteaz direct mrimile viitoare ale activelor imobilizate i
ale capitalurilor permanente.
Cu toate acestea, elementele respective pot influena unele evenimente ce apar brusc i care nu
permit nici previziuni i nici pregtirea specific, n general, deciziilor financiare pe termen mediu i
lung. Astfel de evenimente corespund, cel mai adesea, riscurilor i oportunitilor determinate de
transformrile specifice unui mediu turbulent.
n asemenea cazuri, ntreprinderea trebuie fie s-i dezvolte un comportament adaptiv, ca reacie
la riscurile sau transformrile mediului, fie s conceap i s pun n aplicare tactici ofensive pentru a
profita de ocaziile favorabile brusc aprute.
Astfel, n materie de finanare, ntreprinderea poate fi constrns s solicite noi resurse stabile
pentru majorarea capitalurilor permanente, ca reacie la o degradare brusc a activitii i a rezultatelor
previzibile, ce relev iminena unei crize grave ce necesit punerea imediat n aplicare a unui plan de
redresare i injectarea de fonduri pe termen mediu i lung. Creterea capitalurilor proprii se poate dovedi,
de asemenea, necesar pentru a contracara manevrele ostile ce se pot manifesta n mediul concurenial al
ntreprinderii respective.
De fapt, structura situaiilor financiare reflect, ntr-un mod mai mult sau mai puin vizibil,
ansamblul evoluiilor care afecteaz elementele patrimoniale deinute pe termen scurt, ca i pe termen
mediu i lung. Analiza static a situaiilor financiare nu poate evidenia cu precizie operaiile care au
afectat eventual patrimoniul ntre dou date de ntocmire a situaiilor financiare, fiind mai adaptat
studiului caracteristicilor durabile ale structurii financiare i punerii n eviden a tendinelor stabile de
evoluie a ntreprinderii analizate.
3.6. Funciile situaiilor financiare
Importana situaiilor financiare se manifest prin funciile acestora, care, aa cum sunt
prezentate n literatura de specialitate, pot fi considerate drept cele mai reprezentative urmtoarele:
Funcia de reflectare, centralizare i generalizare a situaiilor financiare care presupune
centralizarea periodic a datelor furnizate de contabilitate. n general, datele i informaiile, prelucrate
potrivit procedeelor contabile, parcurg un drum ascendent de la simplu la complex, de la particular la
general, centralizarea succesiv atingnd punctul final n documentele de sintez.
Situaiile financiare reprezint un sistem de indicatori economico-financiari cu caracter rezultativ
prin care se consolideaz i se reprezint informaiile referitoare la finanarea i alocarea mijloacelor
economice i resurselor ntreprinderii. Termenul de generalizare marcheaz faptul c prin aceti
indicatori se d expresie trsturilor comune ale elementelor de patrimoniu avansate i consumate n
circuitul economico-financiar.
Acest mod de generalizare i oglindire a utilizrilor i resurselor ntreprinderii, precum i a
rezultatului derulrii activitii, confer indicatorilor un coninut omogen, cu o mare putere de sintez,
permind caracterizarea de ansamblu a activitii economico-financiare a ntreprinderii la finele perioadei
de gestiune, modul de sistematizare a posturilor n bilan i a elementelor de venituri i cheltuieli n contul
de rezultate, implicnd folosirea unei metodologii unitare de ntocmire a situaiilor financiare.
Funcia de informare (sau comunicare a informaiilor financiare) i caracterizare a activitii
desfurate de ntreprindere una dintre cele mai importante. Locul deosebit pe care l ocup
contabilitatea n sistemul informaional confer implicit un rol informativ prioritar situaiilor financiare,
considerate sursa de informaii esenial pentru cunoaterea situaiei economico-financiare a ntreprinderii
i elaborarea de decizii de conducere a activitii acestora.
Caracterul sintetic al informaiilor din situaiile financiare permite o privire sinoptic asupra
situaiei la un moment dat din unitatea respectiv cu privire la mrimea valoric a tuturor mijloacelor
economice, gradul de finanare a acestora din surse proprii sau atrase, ponderea diferitelor grupe de
mijloace economice i a surselor acestora, rezultatele cu care s-a soldat activitatea unitii.

25
 Pe lng utilitatea datelor informative pentru unitatea respectiv, trebuie relevat utilitatea
acestora n afara unitii, respectiv pentru bncile finanatoare, creditori, furnizori, clieni etc. Prin
structura i modul de grupare a indicatorilor, situaiile financiare ofer posibilitatea aprecierii situaiei
economico-financiare a ntreprinderii i trebuie s rspund necesitilor de informare ale utilizatorilor.
Funcia de analiz i previziune se manifest n procesul de urmrire i interpretare a
modului de realizare a obiectivelor programate privind angajarea i utilizarea resurselor ntreprinderii,
determinarea abaterilor de la indicatorii programai, stabilirea msurilor de luat pentru mbuntirea
activitii.
Indicatorii calculai pe baza situaiilor financiare trebuie concepui n aa fel nct s permit
caracterizarea multilateral a fenomenelor i proceselor economico-sociale, s scoat n eviden i s
msoare influena anumitor categorii de factori asupra acestora. Pentru a satisface aceste cerine,
indicatorii trebuie s faciliteze sesizarea legturilor cauzale dintre fenomenele i procesele la care se
refer i s permit stabilirea intensitii acestor legturi. De asemenea, ei trebuie s fac posibil
interpretarea respectivelor fenomene i procese prin prisma structurii acestora, dar nu ca sum a prilor,
ci ca sintez a lor, abordare care face ca ntregul s reprezinte un indicator calitativ diferit de suma
elementelor sale componente.
Situaiile financiare reprezint instrument de analiz a echilibrului economico-financiar, fiind
folosit n cunoaterea, dirijarea i stpnirea relaiilor bilaniere dintre active, datorii i capitaluri proprii,
ntre fluxurile de cheltuieli i venituri. Acest echilibru este reflectat, controlat i reglat att din punct de
vedere dimensional pe total , ct i structural pe pri componente.
Prin modul de participare la circuitul informaie-analiz-decizie, situaiile financiare se constituie
ca o baz de referin n procesul conducerii activitii economico-financiare a ntreprinderii. Datele din
bilan fundamenteaz procesul decizional, iar prin urmrirea micrilor care intervin n structura
elementelor patrimoniale i a fluxurilor care tranziteaz ntreprinderea, se efectueaz controlul derulrii
acestor procese, analiznd rezultatele obinute n raport cu parametrii care au stat la baza adoptrii
deciziilor.
Funcia previzional a situaiilor financiare se realizeaz prin utilizarea n procesul de
conducere curent i de perspectiv a informaiilor contabile i financiare, prin efectuarea pe baza
acestora de calcule previzionale asupra modului n care se va desfura activitatea n perioadele
urmtoare, calcule prin care se asigur stabilirea unor indicatori ct mai precii i, implicit, decizii
economice ct mai eficiente.
Pe baza informaiilor contabile i financiare furnizate, se pot realiza anticiparea i evaluarea
riscului de faliment. nainte de a apela la metodele mai complexe i evoluate de diagnosticare i analiz a
riscului de faliment, primele probleme pot fi identificate pe baza situaiilor financiare.

3.7. Principii contabile

Obiectivul fundamental al contabilitii, privind prezentarea unei imagini fidele a poziiei

financiare, a performanei i a modificrilor poziiei financiare a unei entiti, se realizeaz pe baza unor
reguli, metode i proceduri contabile care se fundamenteaz i se concretizeaz, avndu-se n vedere o
gam larg de principii i reguli contabile generale, determinate de realitatea economic.
Elementele prezentate n situaiile financiare anuale se evalueaz n conformitate cu principiile
contabile generale avnd n vedere constrngerile contabilitii de angajamente astfel:
Principiul continuitii activitii const n aceea c se presupune c entitatea i
continu n mod normal funcionarea, fr a intra n stare de lichidare sau reducere semnificativ a
activitii.
Dac se cunoate existena unor elemente de nesiguran legate de anumite evenimente ce conduc
la incapacitatea entitii de a-i continua activitatea, administratorii au obligaia de a prezenta aceste
elemente n notele explicative.

26
 De asemenea, se impun explicaii n cazul n care situaiile financiare nu sunt ntocmite pe baza
principiului analizat, prezentndu-se motivele care au determinat adoptarea deciziei c entitatea nu-i mai
poate continua activitatea.
Principiul permanenei metodelor presupune meninerea n mod consecvent de la un
exerciiu financiar la altul a metodelor de evaluare, nregistrare i prezentare a elementelor patrimoniale i
a rezultatelor financiare, n scopul crerii premiselor pentru compararea n timp a informaiilor contabile.
Metodele care se folosesc trebuie s aib caracter de permanen, n sensul utilizrii lor n cadrul mai
multor exerciii financiare consecutive, ceea ce permite compararea situaiilor financiare, iar analiza
indicatorilor economico-financiari conduce la obinerea unor informaii utile pentru utilizatori.
Principiul prudenei se refer la determinarea valorii oricrui element patrimonial, n
sensul c se impune acordarea unei atenii deosebite cel puin a aspectelor ce privesc:
includerea n situaiile financiare numai a profiturilor recunoscute pn la data bilanului;
obligaiile previzibile i pierderile poteniale care au luat natere n cursul exerciiului financiar
ncheiat sau pe parcursul unui exerciiu anterior, chiar dac ele apar ntre data ncheierii exerciiului i
data ntocmirii situaiilor financiare, precum i ajustarea valorilor corespunztoare deprecierilor
constatate, indiferent c rezultatul exerciiului este profit sau pierdere.
De reinut c, prin aplicarea n mod voit, incorect, a acestui principiu se poate ascunde sau
denatura realitatea, crendu-se rezerve nejustificate prin exagerarea riscurilor viitoare.
Principiul independenei exerciiului presupune delimitarea riguroas n timp a veniturilor i
cheltuielilor aferente exerciiului financiar pentru care se face raportarea, indiferent de data ncasrii
sumelor sau a efecturii plilor, cerin de baz a contabilitii de angajament. Acest lucru impune
utilizarea unor conturi de regularizare, att a veniturilor, ct i a cheltuielilor.
Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de datorii. n baza acestui principiu,
componentele elementelor de activ sau de datorii trebuie evaluate separat.
Principiul intangibilitii presupune existena unei concordane depline ntre bilanul de
deschidere al unui exerciiu i cel de nchidere al exerciiului precedent.
Principiul necompensrii interzice efectuarea de operaiuni compensatorii ntre elementele
de activ i de datorii. Exist posibilitatea unor eventuale compensri ntre creane i datorii ale entitii
fa de ea nsi, cu respectarea prevederilor legale numai dup nregistrarea n contabilitate a veniturilor
i cheltuielilor la valoarea integral.
Principiul prevalenei economicului asupra juridicului se refer la faptul c prezentarea
valorilor din cadrul elementelor din bilan i contul de profit i pierdere se face avnd n vedere fondul
economic al tranzaciei sau al operaiunii raportate i nu numai forma juridic a acestora. Principiul se
aplic att entitilor care ndeplinesc criteriul de mrime, pentru situaiile financiare individuale i
consolidate, ct i pentru entitile care nu ndeplinesc criteriile de mrime, dar ntocmesc situaii
financiare consolidate, cu respectarea prevederilor din Reguli de evaluare alternative.
Principiul pragului de semnificaie are influen asupra relevanei informaiei, motiv pentru
care situaiile financiare trebuie s conin, n mod distinct, numai acele elemente ce au o valoare
semnificativ. Restul elementelor, n msura n care au aceeai natur, precum i funcii similare se
reflect n sume cumulate.
Pragul de semnificaie depinde n mod direct de mrimea i natura elementului analizat n
circumstanele particulare ale omisiunii sale. La aprecierea unui element sau cumul de element, dac este
semnificativ, se ine seama de evaluarea mpreun a naturii i mrimii elementului respectiv. n anumite
cazuri, ar putea fi determinant fie natura, fie mrimea elementului.
Acest principiu poate fi aplicat numai de entitile care ndeplinesc criteriile de mrime.
Abaterile de la principiile contabile generale prezentate pot fi efectuate numai n cazuri
excepionale, cu condiia de a se prezenta n notele explicative mpreun cu motivele care au determinat
acest lucru, precum i evaluarea efectului produs de aceste abateri asupra activelor, datoriilor, poziiei
financiare i a profitului sau pierderii.

27
 3.8. Aprobarea, semnarea i auditarea situaiilor financiare

Situaiile financiare anuale sunt semnate de ctre persoanele responsabile cu ntocmirea acestora.
Raportul este elaborat de ctre Consiliul de Administraie, pentru fiecare exerciiu financiar, i
cuprinde o prezentare fidel a dezvoltrii i performanei activitilor desfurate de entitate, a poziiei
sale financiare, precum i analiza riscurilor i incertitudinilor cu care se confrunt.
Pentru ca informaiile s fie relevante, raportul va cuprinde indicatori financiari i nefinanciari de
performan, precum i date despre mediul entitii i angajaii si. Situaiile financiare ale entitilor se
auditeaz de ctre persoane fizice sau persoane juridice autorizate, n conformitate cu prevederile legii.
De asemenea, auditorii financiari i exprim o opinie asupra conformitii raportului administratorului cu
situaiile financiare auditate.
Auditarea situaiilor financiare ale entitilor care ndeplinesc criteriile de mrime, este
obligatorie, restul entitilor fiind verificate potrivit legii.
Raportul auditorilor financiari se ntocmete, respectnd cerinele Standardelor de audit (ISA).

4. MANAGEMENTUL SOCIETILOR COMERCIALE

Societatea comercial are anumite caracteristici definitorii care o deosebete de ceilali subieci ai
dreptului comercial (comerciani persoane fizice autorizate i asociaii familiale fr personalitate
juridic) att din punctul de vedere al reglementrii juridice, ct i al constituirii, componenei,
rspunderii i activitii lor. Astfel:
societatea comercial are baza legal n prevederile Legii nr. 31/1990 (republicat)
coroborate cu alte acte normative; asociaiile familiale i comercianii individuali persoane fizice au la
baza funcionrii lor Decretul Lege nr. 54/1990;
societatea comercial are un caracter contractual i asociativ;
dup constituire devine persoan juridic distinct, cu denumire unic;
termenul de funcionare al societilor comerciale poate fi nedefinit (nelimitat), pe cnd
termenul de funcionare al unui comerciant sau asociaie de comerciani este limitat de valabilitatea
autorizaiei, care de regul se emite pe o perioad de un an;
de asemenea, difer i modul n care se ine evidena contabil;
modul de dizolvare i lichidare a societilor comerciale difer de modul de lichidare a
celorlali subieci de drept comercial;
societatea comercial se nate comerciant, n sensul c devine comerciant din momentul
constituirii, pe cnd ceilali subieci ai dreptului comercial (comerciani persoane fizice i asociaiile fr
personalitate fizic) devin comerciani doar n momentul n care svresc acte de comer.
Legea nr. 31/1990 (republicat) reglementeaz modul de nfiinare, organizare, funcionare,
dizolvare i lichidare a societilor comerciale pe cele cinci forme ale sale. Legea nr. 31/1990
(republicat) enumer cu caracter limitativ cele cinci forme de societate comercial referindu-se doar la
societile comerciale cu personalitate juridic: SRL, SNC, SCS, SCA, SA.
Pe baza elementelor menionate, societatea comercial poate fi definit ca o grupare de persoane
constituit pe baza unui contract de societate i beneficiind de personalitate juridic, n care asociaii se
neleg s pun n comun anumite bunuri, pentru exercitarea unor fapte de comer, n scopul realizrii i
mpririi beneficiilor rezultate.1
Pentru a realiza un management eficient ntr-o societate comercial, nc n stadiul iniial, nainte
de constituire, trebuie fcut un studiu amnunit asupra caracteristicilor fiecrui tip de societate pentru a
alege cel mai optim form de societate comercial care s corespund posibilitilor pe care le avem din
punct de vedere al numrului de persoane asociate, a mrimii capitalului social etc. i, nu n ultimul rnd,

1
Stanciu D. Crpenaru, Drept comercial roman, Editura ALL, Bucureti, 1996.

28
al scopului pe care-l urmrim s-l realizm cu aceast persoan juridic. La acest studiu trebuie s avem
n vedere unele elemente mai importante, i anume:
cte persoane se asociaz, care este gradul de ncredere ntre ele;
nivelul de rspundere pe care i-l asum asociaii: limitat, nelimitat;
ct de implicai doresc s fie asociaii n administrarea societii;
care este mrimea i structura capitalului social iniial, cum se dorete dezvoltarea capitalului;
ce fel de activitate se dorete a se efectua cu acea societate comercial i pe ce perioad;
modul cum dorim s asigurm administrarea afacerii, cine vor fi administratorii i limitele de
competen ale acestora;
ce clauze prefereniale doresc asociaii fondatori;
cum se face cesiunea de pri sociale i de pri de interese, cum se face vnzarea aciunilor;
asociaii poate doresc s-i protejeze patrimoniul societii n cercul lor restrns prin clauza dreptului de
preemiune;
care sunt procentele de mprire a profitului i a pierderilor etc.
n funcie de aceste elemente se alege natura juridic i forma de societate care urmeaz a fi
constituit i care s asigure prin caracteristicele ei realizarea ct mai eficient a scopului dorit printr-un
management adecvat activitii economice a acesteia.

Managementul fiecrui tip de societate clasificate mai sus trebuie adecvat la specificul de
organizare, de conducere, de rspundere a asociailor etc. Astfel, n societile comerciale de persoane, un
mare rol l joac, n realizarea managementului acestora, gradul de ncredere care exist ntre asociaii ei
att la societatea n nume colectiv, format de regul din persoane de mare ncredere (de regul, membrii
unei familii) i care ei nii asigur managementul societii ntruct rspund nelimitat i solidar, ct i la
societatea n comandit simpl, n care comanditarii pun la dispoziie capitalul (bunuri, bani), iar
managementul societii fiind asigurat de ctre comanditai care, de asemenea, rspund nelimitat i
solidar. Alta este situaia n societile comerciale de capital n care, de regul, managementul este
asigurat de unul sau mai muli specialiti n acest domeniu, acionari sau nu, sau de o societate de
management pe baz de contract de administrare n care acionarii rspund doar n limita aportului lor
la capitalul social.
ntinderea rspunderii asociailor depinde de gradul de ncredere ntre asociai i de modul n care
se realizeaz asocierea.
Astfel, la societile n nume colectiv, avnd n vedere c asocierea s-a fcut pe principiul
ncrederii ntre asociai, iar rspunderea acestora este nelimitat i solidar, managementul este asigurat
chiar de ctre asociaii n cauz. Astfel, Legea nr. 31/1990 (republicat), Art. nr. 77(1), prevede c
Asociaii care reprezint majoritatea absolut a capitalului social pot alege unul sau mai muli
administratori dintre ei. n caz c asociaii ar asigura managementul cu persoane din afara societii,
asociaii ar trebui s rspund pentru faptele i actele de management ale acestora, ceea ce contravine
principiilor de drept conform crora o persoan nu poate rspunde pentru faptele altei persoane.
La societile comerciale pe aciuni i cu rspundere limitat, avnd n vedere modul n care se
asociaz, n care asociaii rspund doar n limita aportului su la capitalul social, managementul societii
poate fi asigurat i de persoane fizice sau juridice (societi de management) care nu sunt asociai.
Tot datorit modului specific n care se asociaz, rspunderea asociailor i managementul la
societile n comandit simpl i n comandit pe aciuni difer fa de celelalte societi comerciale.
Astfel, la aceste societi datorit modului de asociere, exist dou tipuri de asociai, care, prin
modul diferit de participare la constituirea i activitatea societii, rspund diferit:
asociaii comanditari care particip la aceste societi doar cu partea sa de aport la capitalul
social, rspunderea lor este n limita acestui aport;
asociaii comanditai care se oblig s obin beneficii cu capitalul constituit de ctre asociaii
comanditari i s asigure un management adecvat pentru ndeplinirea acestui scop, rspund nelimitat i
solidar fie c este vorba de comandit simpl sau pe aciuni.

29
 n acest sens, Legea nr. 31/1990 (republicat), Art. nr. 88 i 183 (1) prevd c Administrarea
societii este ncredinat unuia sau mai multor asociai comanditai.
Relaiile dintre asociaii comanditari i asociaii comanditai se aseamn cu relaiile dintre
mprumuttor i mprumutat, n sensul c asociaii comanditari pun la dispoziia comanditailor o sum de
bani i (sau) bunuri, la fel cum mprumuttorul d o sum de bani mprumutatului. Asemnri:
mprumuttorul pune la dispoziia mprumutatului o anumit sum de bani, la fel cum
comanditarul vine cu aportul su la capitalul social pe care-l pune la dispoziia comanditailor;
ntre mprumutator i mprumutat se stabilesc raporturi juridice cu drepturi i obligaii pentru
ambele pri, la fel cum se stabilesc raporturi juridice ntre comanditari i comanditai;
mprumutatul rspunde nelimitat fa de debitul pe care-l are, la fel cum comanditatul rspunde
nelimitat i solidar cu ceilali comanditai, inclusiv fa de aportul la capitalul social al comanditarului.
Dar, ntre aceste dou feluri de relaii juridice exist i mari deosebiri:
mprumuttorul nu poate impune mprumutatului modul de administrare al banilor mprumutai,
spre deosebire de comanditari care pot stabili destinaia aportului la capitalul social n momentul
constituirii societii n comandit simpl sau pe aciuni;
mprumutul, ca raport juridic este reglementat de Codul Civil i nu d natere unei persoane
juridice distincte, pe cnd relaiile stabilite ntre comanditari i comanditai sunt reglementate de Legea
nr. 31/1990 (republicat) i dau natere unei persoane juridice distincte;
mprumuttorul nu poate interveni n managementul folosirii sumei de bani mprumutate, iar
comanditarii pot interveni n managementul societii constituite, ca membri ai Adunrii Generale;
mprumuttorul i recupereaz sumele mprumutate chiar dac mprumutatul face afaceri
nerentabile cu banii mprumutai, pe cnd comanditarul i asum riscul ca aportul su la capitalul social
s fie preluat de creditorii sociali.

4.1. Etapele constituirii unei societi comerciale

Pentru constituirea societilor comerciale sunt necesare ntocmirea i procurarea unor acte, obinerea
unor avize etc., dup cum urmeaz:
A. Verificarea, la Registrul Comerului, a acceptabilitii numelui i emblemei alese i redactarea
actului constitutiv al societii
B. Obinerea unor autorizaii prealabile
C. Autentificarea actului de constituire a societilor comerciale
D. Solicitarea nmatriculrii societii n Registrul Comerului
E. Controlul de legalitate realizat de ctre judectorul delegat
F. ncheierea de nmatriculare
G. Publicitatea societii i nscrierea la organele fiscale
H. Deschiderea contului de virament
I. ntocmirea tampilelor, parafelor i sigiliilor
J. nfiinarea filialelor i sucursalelor

4.2. Clauze privind conducerea i gestiunea societii

Managementul societii este realizat de ctre persoanele desemnate de Adunarea General a

Asociailor s administreze societatea, astfel nct s realizeze scopul propus, acela de a obine beneficiile
mult dorite.
n funcie de forma societii, managementul acesteia se realizeaz de asociaii proprii sau pot fi i
persoane fizice sau juridice din afara societii, n unele cazuri se pot constitui n Consiliu de
Administraie.
Astfel, societile n nume colectiv, n comandit simpl i n comandit pe aciuni, n care
asocierea s-a fcut pe principiul ncrederii ntre asociai, managementul acesteia se realizeaz numai de

30
unul sau mai muli asociai. n cazul societilor n comandit simpl i n comandit pe aciuni,
managementul societii este asigurat de unul sau mai muli asociai comanditai (asociaii comanditari
particip doar la constituirea capitalului social).
La societile pe aciuni i cu rspundere limitat, managementul societii poate fi asigurat i de
una sau mai multe persoane fizice sau juridice (societi de management) care nu sunt asociai.
La societile pe aciuni i n comandit pe aciuni, avnd n vedere c, de regul, capitalul social
este mai mare, iar acionarii societii, de regul, sunt numeroi i deci complexitatea managementului
societii este mai mare, Legea nr. 31/1990 (republicat) prevede c, dac sunt mai muli administratori,
ei constituie un Consiliu de Administraie.
Cine nu poate fi fondator nu poate fi nici administrator. De aici se trage concluzia c i
administratorii sunt obligai ca la numire s dea o declaraie (n aceleai condiii ca i fondatorii) c din
punct de vedere legal, corespund, funciei ce o ocup.
n cazul societii pe aciuni i n comandit pe aciuni, n actul constitutiv trebuie s se stabileasc
i condiiile pentru valabilitatea deliberrilor Adunrii Generale i modul de exercitare a dreptului de vot.
De asemenea, tot la aceste societi, n actul constitutiv trebuie s se menioneze numrul, numele,
prenumele, cetenia i datele de identificare ale cenzorilor. La societatea cu rspundere limitat este
obligatorie prezena cenzorului dac numrul de asociai depete 15 persoane.
ntruct Art. nr. nr. 156 din Legea nr. 31/1990 (republicat) prevede cazurile n care o persoan
este incompatibil cu calitatea de cenzor, fiecare persoan numit ca cenzor va da o declaraie c, din
punct de vedere legal, corespunde pentru aceast funcie, n aceleai condiii ca i fondatorii.
Att administratorii, ct i cenzorii trebuie s fac dovada depunerii garaniei legale pentru funcia
respectiv.

4.3. Clauzele privind drepturile i obligaiile asociailor

Proporional cu aportul fiecrui asociat la capitalul social, acesta beneficiaz de dividendele din
beneficiile reale obinute de societate. Excepie fac aciunile cu dividende prioritare.
Una din prevederile importante ale actului constitutiv este aceea a reglementrii modului de
mprire a capitalului social, n funcie de aportul fiecruia, care se face prin nscrierea numelui
asociatului, a capitalului social subscris de el, a capitalului social vrsat, iar la societile pe aciuni, n
comandit pe aciuni i cu rspundere limitat se mai menioneaz numrul de aciuni, respectiv pri
sociale deinute i valoarea nominal a acestora. La societile pe aciuni i n comandit pe aciuni se mai
specific numerele de ordine ale aciunilor din Registrul aciunilor societii.
Nu pot fi stipulate clauze leonine prin care unii asociai s nu participe i la pierderile societii, ci
s beneficieze doar de dividende n detrimentul celorlali asociai. Dar pot fi prevzute clauze care s
evite cesiunea prilor sociale sau vnzarea aciunilor la persoane din afara societii comerciale. Aceste
clauze stipuleaz dreptul de preemiune al asociailor n cazul nstrinrii capitalului social. Aceasta
presupune c nstrinarea se poate face doar dac asociaii societii renun n scris la cumprarea
aciunilor sau a prilor sociale. Aparent, aceast clauz ar nclca dreptul fiecrei persoane de a cumpra
aciuni sau pri sociale, dar de fapt se permite stipularea unei asemenea clauze pentru a-i proteja pe
asociaii care au riscat s constituie acea societate, deci pe asociaii fondatori i care de fapt au asigurat
managementul societii de aa manier nct societatea s fie atractiv i s determine i pe alte persoane
s devin asociai.
n cazul n care, la societile pe aciuni i n comandit pe aciuni, asociaii nu au fcut
vrsmintele integrale la capitalul social la constituire, n actul constitutiv trebuie stipulate, n mod
obligatoriu, termenele la care se vor face vrsmintele restan.

4.4. Administrarea societii

31
 Managementul societilor comerciale este asigurat de persoane fizice sau juridice, denumite de
Legea nr. 31/1990 (republicat) administratori. Administratorul trebuie s ndeplineasc anumite condiii
pentru a deine aceast calitate, indiferent forma de societate care-l numete:
trebuie s aibe capacitatea de a ncheia acte juridice n numele i pe seama societii comerciale
pe care o reprezint, n conformitate cu prevederile Art. nr. 949-952 din Codul civil;
onorabilitatea administratorului este reglementat de Art. nr. 135 din Legea nr. 31/1990
(republicat), care stipuleaz c nu pot fi administratori, directori sau reprezentani ai societii, iar dac
au fost alese sunt deczute din drepturi, dac au fost condamnate pentru gestiune frauduloas, abuz de
ncredere, fals, uz de fals, nelciune, delapidare, mrturie mincinoas, dare sau luare de mit, precum i
pentru alte infraciuni prevzute de lege;
eligibil administratorii, de regul, sunt alei de asociai i numai n cazul societii cu
rspundere limitat cu asociat unic acesta se poate autonumi ca administrator, dac nu numete o alt
persoan n aceast calitate. La societile n nume colectiv, n comandit simpl i cu rspundere limitat
asociaii care reprezint majoritatea absolut a capitalului social pot alege unul sau mai muli
administratori dintre ei, fixndu-le puterile, durata nsrcinrii i eventuala lor remunerare; n cazul
societii pe aciuni i n comandit pe aciuni, legea societilor comerciale este i mai exigent, n sensul
c alegerea administratorilor se face de ctre Adunarea General prin vot secret;
calitatea de asociat la societile n nume colectiv, n comandit simpl i pe aciuni,
administratorul trebuie s fie asociat, iar dac nu este, devine asociat din momentul alegerii lui ca
administrator; la societile pe aciuni i cu rspundere limitat, administratorii pot fi i asociai.
Administratorii pot face toate operaiunile cerute pentru aducerea la ndeplinire a obiectului de
activitate al societii, n limitele stabilite de actul constitutiv sau de contractul de administrare. Ei sunt
obligai s ia parte la toate adunrile generale, la consiliile de administraie i la organele de conducere
similare acestora.
Managementul modern presupune s se asigure o mai mare flexibilitate i autonomie
managerilor, n scopul mbuntirii eficienei i efectivitii operaiunilor lor. Deoarece acest lucru
confer managerului mai mari puteri de a lua decizii, se pune un mai mare accent pe responsabilitate, ca
instrument pentru echilibrarea i controlul exerciiului acestei puteri. 2
Administratorii sunt solidari (dac sunt mai muli) rspunztori fa de societate pentru:
realitatea vrsmintelor efectuate de asociai;
existena real a dividendelor pltite;
existena registrelor cerute de lege i corecta lor inere;
exacta ndeplinire a hotrrilor Adunrii Generale;
stricta ndeplinire a ndatoririlor pe care legea, actul constitutiv o impun.
Administrarea societilor pe aciuni i n comandit pe aciuni
Aceste societi sunt administrate de unul sau mai muli administratori, asociai sau nu, persoane
fizice sau juridice, temporari i revocabili.
Dac sunt mai muli administratori, ei constituie un Consiliu de Administraie.

4.5. REGISTRELE SOCIETII

Baza legal: Codul Comercial, Cartea I titlul IV Art. nr. 22-34; Legea nr. 82/1991 Legea
contabilitii; Legea nr. 31/1990 (republicat) Art. nr. 172-181.

Legea nr. 31/1990 (republicat), Art. nr. 172-181, reglementeaz obligativitatea societilor
comerciale pe aciuni ca pe lng evidenele prevzute de lege trebuie s in i urmtoarele registre:

2
Mircea Boulescu, Management financiar-contabil, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2002.

32
 un registru al acionarilor, care s arate, dup caz, numele i prenumele, denumirea, domiciliul
sau sediul acionarilor cu aciuni nominative, precum i vrsmintele fcute n contul aciunilor. Evidena
aciunilor emise n form dematerializat i tranzacionate pe o pia organizat va fi inut de un registru
independent privat al acionarilor, conform Legii nr. 52/1994;
un registru al edinelor i deliberrilor adunrilor generale;
un registru al edinelor i deliberrilor al Consiliului de Administraie;
un registru al edinelor i deliberrilor comitetului de direcie;
un registru al deliberrilor i constatrilor fcute de cenzori n exercitarea mandatului lor;
un registru al obligaiunilor, care s arate totalul obligaiunilor emise i al celor rambursate,
precum i numele i prenumele, denumirea, domiciliul sau sediul titularilor, cnd ele sunt nominative.
Evidena obligaiunilor emise n forma dematerializat i tranzacionate pe o pia organizat va fi inut
conform Legii nr. 52/1994.
Registrul acionarilor i registrul obligaiunilor se pot ine manual sau n sistem computerizat.
Societatea comercial poate contracta cu o societate de registru independent privat inerea registrului
acionarilor i a registrului obligaiunilor n sistem computerizat i efectuarea nregistrrilor i a altor
operaiuni legate de aceste registre.

4.6. Obiectivele managementului n sfera ntreprinderilor

Prin mecanismul su de dezvoltare, economia de pia se bazeaz pe concuren i competitivitate.
Reuesc ntotdeauna acei manageri care au o deosebit capacitate de conducere i organizare i care se
adapteaz rapid la cerinele pieei. n condiiile actuale, suntem martori ai unui proces n care unele
ntreprinderi i demonstreaz viabilitatea i posibilitile de dezvoltare viitoare, n timp ce altele bat pasul pe
loc sau sunt ntr-o stare falimentar. Aceasta se ntmpl din cauza lipsei unor obiective generale i specifice,
clar formulate, precum i a unor strategii aferente realizrii acestora. Conducerea ntreprinderilor ale cror
performane realizate sunt la un nivel sczut se concentreaz asupra rezolvrii problemelor curente, bazndu-i
activitatea pe realizarea unor obiective pe termen scurt, fr a avea o perspectiv clar asupra dezvoltrii n
concordan cu exigenele economiei de pia. Reiese c asigurarea viabilitii i creterii economice a
ntreprinderii trebuie s se bazeze pe un plan strategic pe termen lung, bine conceput i dimensionat, care s
asigure o poziie concurenial bun i realizarea unor indicatori economici i financiari superiori.
Obiectivul principal al managementului const, n general, n maximizarea valorii ntreprinderii. n
practic, ns, n funcie de natura activitii, alturi de maximizarea profitului, managementul poate avea i
alte obiective, precum:
dezvoltarea i diversificarea activitii, prin care se urmrete fie creterea puterii sale
competitive, fie diminuarea riscului activitii desfurate, prin diversificarea preocuprilor pe mai multe
direcii de aciune;
reducerea riscului n concordan cu care creterea profitului devine un obiectiv secundar,
prioritare fiind sigurana i stabilitatea ntreprinderii;
individualizarea propriei imagini de firm, prin oferirea, la un pre sczut, a unor produse sau
servicii care fie nu sunt asigurate pe piaa obinuit, fie se caracterizeaz printr-o calitate de excepie; tot aici
se pot ncadra i agenii economici care urmresc obinerea statutului de partener serios, corect, loial, evitnd
s se lase antrenai de dragul maximizrii, cu orice pre, a profitului;
preocupri de natur social, n cadrul crora se pot nscrie: mbuntirea condiiilor de munc
ale angajailor, realizarea unor produse ecologic pure, evitarea polurii mediului etc.
Alturi de cele prezentate, tot n sarcina managementului intr i asigurarea infrastructurii financiare a
ntreprinderii prin:
1. identificarea potenialelor surse de finanare;
2. atragerea celor mai eficiente surse, n funcie de necesitile de acoperire, dar i de cele ale costului
capitalului;
3. stabilirea strategiilor i tacticilor de aciune n concordan cu politica general a firmei i cu
obiectivele corporative din domeniile financiar, personal, marketing;
4. accelerarea circuitului capitalului;
5. asigurarea echilibrului financiar.

33
 Managementul unei firme nregistreaz succes atunci cnd deine un control ct mai deplin asupra
constrngerilor la care este supus activitatea ntreprinderii. El trebuie s acioneze coordonat cu toate depar-
tamentele din cadrul ntreprinderii, dac se dorete ca aceasta s funcioneze ct mai eficient posibil.

NTREBRI DE AUTOEVALUARE

1. Prin ce se caracterizeaz societatea cu rspundere limitat?

2. Care sunt asemnrile i deosebirile ntre societatea pe aciuni i societatea n comandit pe
aciuni?
3. Cum este prezentat actul constitutiv pentru o form de societate comercial?
4. Cum funcioneaz o societate comercial (SA, SCA, SNC, SCS, SRL)?
5. Cum se dizolv sau se lichideaz o societate comercial?
6. Care sunt principalele registre de contabilitate?
7. Cum se organizeaz i se conduce contabilitatea?
8. Cum pot fi prezentate situaiile financiare (bilan, cont de profit i pierdere) simple sau
armonizate sau consolidate?
9. Cum se realizeaz perfecionarea sistemului informaional contabil?
10. Care este fondul de informaii al managementului financiar-contabil?
11. Cum pot fi caracterizate documentele primare sau actele justificative, ca mijloc de informare
operativ al managementului financiar-contabil?
12. Care sunt modelele dezvoltrii firmelor mici i mijlocii?

TESTE-GRIL

1. Bilanul este un document de sintez contabil, fiind principala surs informaional pentru toi
cei interesai de viaa unei societi.

2. Contabilitatea se organizeaz i conduce de regul, n compartimente distincte, conduse de ctre

directorul general sau directorul tehnic. Aceste persoane trebuie s aib studii economice superioare i
rspund mpreun cu personalul din subordine de organizarea i conducerea contabilitii, n condiiile
legii.

3. Documentele specifice contabilitii generale sunt:

a) chitana;
b) bonul de primire;
c) declaraia de inventar;
d) nota de contabilitate;
e) registrul de cas;

4. Administratorul trebuie s ndeplineasc anumite condiii pentru a deine aceast calitate,

indiferent forma de societate care-l numete, i anume:
a) onorabilitate;
b) sinceritate;
c) fidelitate;
d) bun credin.

5. Nu au dreptul de a emite titluri de valoare:

34
 a) societatea pe aciuni;
b) societatea n nume colectiv;
c) societatea n comandit pe aciuni;
d) societatea cu rspundere limitat.

6. Dup structura capitalului social societile comerciale se clasific n:

a) societi cu capital romnesc;
b) societi cu capital strin;
c) societi cu pri de interes;
d) societi de persoane.

7. Documentul contabil obligatoriu n care se nregistreaz zilnic, n mod cronologic, operaie cu

operaie, fr spaii libere, toate modificrile patrimoniului unitii se numete....

8. Ci ani trebuie pstrate situaiile financiare?

9. Cum se numete preul la care aciunea se vinde i se cumpr pe pia la un moment dat?

10. ntinderea rspunderii asociailor sau acionarilor este diferit n funcie de forma fiecrei
societi comerciale.
a. Cum este rspunderea asociailor la societatea cu rspundere limitat?
b. Cum este rspunderea acionarilor comanditi la societatea n comandit pe aciuni?

11. Care sunt factorii care pot influena structura situaiilor financiare?

12. Care sunt principalele funcii ale situaiilor financiare?

13. Ce caliti trebuie s prezinte informaiile financiar-contabile prezentate n situaiile

financiare?

14. Care este coninutul situaiilor financiare anuale?

BIBLIOGRAFIE

1. Haiduc Lcrmioara-Rodica, Management financiar-contabil, Editura Fundaiei Romnia de

Mine, Bucureti, 2005.
2. Mircea Boulescu, Management financiar-contabil, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti,
2002.
3. Catalogul formularelor tipizate cu regim special privind activitatea financiar i contabil, Editura Imprimeria
Naional, Bucureti, 2004.
Legislaie
*** Ordinul nr. 1850/2004 privind registrele i formularele financiar-contabile, publicat n
Monitorul Oficial, 23/07.01.2005.
*** Legea nr. 31/1990 privind societile comerciale, republicat n Monitorul Oficial, 1066/17.11.2004.
*** Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat n Monitorul Oficial, 48/14.01.2005.
*** OMFP nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu Directivele
europene, Monitorul Oficial, nr. 1080 bis/30.11.2005.

35
 FINANE PUBLICE

Conf. univ. dr. Mariana-Cristina CIOPONEA

OBIECTIVE
Disciplina Finane publice abordeaz principalele aspecte ale finanelor publice n economia de
pia, cu unele referiri la specificul economiei n curs de dezvoltare sau n tranziie.
Aceast disciplin transmite studenilor cunotine teoretice despre coninutul, funciile,
instituiile i mecanismul activitii financiare privitoare la bugetul de stat, resursele financiare publice,
sistemul cheltuielilor publice, mprumuturile de stat, datoria public. Totodat, sunt prezentate metode,
tehnici, instrumente, prghii financiare utilizate de organele abilitate pentru ndeplinirea obiectivelor
economice i sociale ale politicii financiare. De asemenea, sunt cuprinse i probleme specifice ale
finanelor publice i fiscalitii n ara noastr, precum i tendinele evoluiei acestora n cadrul reformei
fiscal-bugetare din perioada de tranziie la economia de pia.
Studiul acestei discipline mbrac urmtoarele forme: cursuri (prelegeri), seminarii, dezbateri,
elaborarea de referate, analize sau recenzii ale unor acte normative, lucrri de specialitate etc.

1. FINANELE PUBLICE: CONCEPT, EVOLUIE, CONINUT, FUNCII

Satisfacerea nevoilor cu caracter colectiv reclam existena i funcionarea unor instituii publice
care s furnizeze bunurile sociale respective, acestea neputnd fi dobndite prin intermediul pieei.
Bunurile publice aduc foloase tuturor membrilor societii, indiferent dac acetia au participat sau
nu la efortul de finanare a lor. Consumul utilitilor publice este indivizibil i neconcurenial; acestea se
folosesc n comun, de ele beneficiind mai multe persoane n acelai timp. Totodat, accesul unui individ
la utilitile publice nu este condiionat de plata vreunei contribuii din partea sa i nici nu are loc n
detrimentul altora.
Prin intermediul finanelor publice, statul pune la dispoziia membrilor societii o gam larg de
utiliti, n condiii specifice. Aceast activitate presupune realizarea unui amplu proces de redistribuire a
veniturilor i averilor persoanelor fizice i juridice, dup criterii stabilite de instituiile de decizie politic.
1. Conceptul de finane publice
Finanele publice reprezint o important component a vieii social-economice a fiecrei ri, iar
impactul lor asupra economiei naionale este determinat, att de proporiile redistribuirii produsului intern
brut, ct i de modul concret de realizare a acestui proces.
Finanele categorie economic avnd caracter istoric. Apariia i funcionarea finanelor
publice sunt indisolubil legate de existena statului i de utilizarea banilor i a formelor valorice n
repartizarea produsului intern brut.
Pe parcursul tuturor ornduirilor social-economice, finanele s-au manifestat ca relaii sociale de
natur economic, aprute n procesul repartiiei produsului intern brut i a venitului naional, n strns
legtur cu ndeplinirea funciilor statului. n tot acest timp, finanele au mbrcat, fr excepie, forma
bneasc i au ndeplinit un anumit rol, mai mult sau mai puin important, n funcie de condiiile
economice, politice i sociale.
Finanele publice reprezint relaii sociale de natur economic aprute n procesul
procurrii i repartizrii resurselor necesare statului, exprimnd distribuirea unei pri din
produsul intern brut, prin intermediul statului, ntre diverse categorii sociale.
Corespunztor demarcaiei dintre sectoarele public i particular din economia de pia, se impune
i distincia dintre finanele publice i finanele private.
Coninutul finanelor publice. Fondurile care se constituie la dispoziia autoritilor publice
pentru satisfacerea nevoilor generale ale societii, se formeaz pe seama transferului de putere de
cumprare de la diverse persoane fizice sau juridice ctre organele administraiei de stat centrale sau
locale.
 Relaiile financiare apar ca urmare a transferului de valoare la fondurile ce se constituie n
economie sau de la acestea ctre diveri beneficiari; transferul se efectueaz prin intermediul banilor, fr
echivalent, n cea mai mare parte cu titlu nerambursabil, n scopul satisfacerii nevoilor sociale.
Finanele ca tiin. Finanele publice reprezint o disciplin de grani, interferndu-se pregnant
cu: economia politic, economiile de ramur, alte discipline cu profil monetar i financiar, dreptul
administrativ i cel constituional, managementul, precum i cu alte discipline cu profil social i politic.
Caracterul politic al tiinei finanelor publice este dat de faptul c obiectivele colective ce trebuie
satisfcute i cheltuielile publice pentru atingerea acestor obiective (activitatea financiar) nu ar exista n
afara organizrii politice.
2. Evoluia conceptului de finane publice
Rolul i importana finanelor publice s-au manifestat i au evoluat n strns legtur cu rolul
statului n economie. Astfel, teoreticienii delimiteaz trei mari perioade: epoca statului-jandarm, a
statului-providen i cea n care statul devine actor economic.
3. Funciile finanelor publice
Misiunea social a finanelor publice se ndeplinete prin funciile pe care le exercit i anume:
funcia de repartiie i funcia de control.
Funcia de repartiie se compune din dou faze, foarte strns legate ntre ele: constituirea
fondurilor i repartizarea acestora.
Constituirea fondurilor se refer la formarea fondurilor publice de resurse bneti, care se pot
alimenta pe mai multe ci: impozite, taxe, contribuii pentru asigurrile sociale de stat, amenzi, penaliti,
vrsminte din profitul regiilor autonome, vrsminte din veniturile instituiilor publice, chirii din
concesiuni i nchirieri ale unor bunuri aparinnd statului, venituri din valorificarea bunurilor aparinnd
statului etc.
Distribuirea fondurilor financiare pe beneficiari (persoane fizice sau juridice) este precedat
de inventarierea i evaluarea n expresie bneasc a nevoilor sociale din perioada de referin. Datorit
faptului c cererea de resurse financiare este mai mare dect oferta lor, este necesar ca autoritile publice
s trieze i s ierarhizeze cererile beneficiarilor de fonduri publice solicitate de realizarea diverselor
obiective i s stabileasc unele prioriti n funcie de condiiile concrete ale fiecrei etape.
Constituirea i dirijarea fondurilor publice reprezint un proces unitar i nentrerupt, dezvoltarea
avnd un rol important n funcionarea economiei.
Necesitatea constituirii unor fonduri financiare la dispoziia statului, n vederea nfptuirii
funciilor i sarcinilor sale, se resimte n toate rile, indiferent de gradul de dezvoltare, ceea ce confer
funciei de repartiie un caracter obiectiv. n schimb, procesul propriu-zis de redistribuire a acestor resurse
are un caracter subiectiv, depinznd de; capacitatea factorilor de rspundere de a percepe i rspunde
nevoii sociale la un moment dat; gradul de dezvoltare economico-social a rii; orientarea forelor
politice aflate la putere.
Funcia de control a finanelor publice este strns legat de funcia de repartiie, avnd ns o
sfer de cuprindere mult mai mare, deoarece vizeaz att constituirea i repartizarea fondurilor publice,
ct i modul de utilizare a acestora.
Concepte-cheie: relaii financiare sau finane; utiliti (servicii) publice (colective); funcia de
repartiie; constituirea fondurilor financiare publice; distribuirea fondurilor financiare publice; funcia de
control.

TESTE-GRIL
1. Prin ce se caracterizeaz bunurile publice?
a) consum indivizibil i concurenial n detrimentul altor indivizi;
b) consum indivizibil i concurenial, presupunnd o plat;
c) accesul este condiionat de plata unui tarif sau tax;
d) consum indivizibil, neconcurenial, fr s presupun o plat;
e) toate enunurile de mai sus caracterizeaz bunurile publice.
Rspuns: d

2. Care dintre urmtoarele afirmaii cu privire la relaiile financiare publice nu este fals?
a) condiioneaz relaiile bneti;
 b) reprezint un transfer de valoare n dublu sens;
c) se suprapun perfect cu relaiile bneti;
d) au ca scop satisfacerea nevoilor individuale;
e) reprezint doar un transfer de valoare de la persoanele fizice i juridice ctre stat.
Rspuns: b

3. Constituirea i dirijarea fondurilor financiare publice:

a) se realizeaz prin intermediul statului;
b) se realizeaz prin intermediul sistemului bancar;
c) se realizeaz prin intermediul agenilor economici;
d) se realizeaz prin intermediul societilor de asigurri;
e) au ca scop corectarea integral a inegalitilor dintre diverse categorii i grupuri sociale.
Rspuns: a

4. Constituirea i dirijarea fondurilor financiare publice:

a) se realizeaz prin intermediul agenilor economici;
b) se realizeaz prin intermediul bncilor;
c) au ca scop corectarea parial a inegalitilor dintre diverse categorii i grupuri sociale,
provenite din repartiia primar a veniturilor i averilor;
d) au ca scop repartizarea veniturilor ntre agenii economici din mediul rural i cei din mediul
urban;
e) toate afirmaiile de mai sus cu privire la constituirea fondurilor financiare publice sunt
adevrate.
Rspuns: c

2. PROCESUL BUGETAR

Bugetul de stat reprezint principalul plan financiar centralizat al statului pe termen scurt. Acesta
face parte dintr-un sistem unitar de bugete, iar elaborarea, aprobarea, execuia i controlul su formeaz
un complex de activiti care alctuiesc procesul bugetar.

2.1. Metode privind dimensionarea indicatorilor bugetari

n vederea cuantificrii indicatorilor de venituri i cheltuieli cuprini n buget, se utilizeaz

numeroase metode, grupate n dou mari categorii: clasice i moderne.
A. Metode clasice. Dintre acestea, menionm: metoda automat sau a penultimei, metoda
majorrii sau diminurii, metoda evalurii directe.
1. Metoda automat sau a penultimei const n ntocmirea proiectului de buget, lund ca baz
execuia bugetar a penultimului an bugetar (ultimul an bugetar nefiind ncheiat, poate oferi doar
informaii preliminare). Metoda are avantajul simplitii, dar i dezavantajul c datele oferite drept baz
sunt deja perimate, mai ales n condiiile unei economii n plin proces de transformare.
2. Metoda majorrii sau diminurii presupune stabilirea unui ritm mediu de variaie a
indicatorilor bugetari pe o perioad de 5-10 ani. Pentru aceasta, se iau n calcul indicatorii rezultai n
exerciiile bugetare ale perioadei anterioare anului pentru care se proiecteaz noul buget. Valoarea
ritmului mediu astfel rezultat, se aplic asupra indicatorilor afereni anului bugetar n curs, determinnd
nivelul veniturilor i al cheltuielilor pentru anul urmtor. Aceast metod este aproximativ, deoarece se
bazeaz pe extrapolarea tendinelor manifestate n evoluia indicatorilor din anii precedeni, neavnd n
vedere influenele unor factori diveri care pot aciona n realitatea economic viitoare, mai mult sau mai
puin intens. n general, practica bugetar modern a renunat la aceste metode din necesitatea evalurii
ct mai reale a valorilor nscrise n proiectele de buget.
3. Metoda evalurii directe are n vedere calcule pentru fiecare surs de venit sau categorie de
cheltuieli, bazate pe execuia preliminar a bugetului pe anul n curs, precum i pe previziunile n
domeniul economico-social ale perioadei pentru care se previzioneaz bugetul.
 n general, metodele clasice sunt depite, avnd anumite limite din urmtoarele considerente:
volumul insuficient de informaii utilizat la construirea bugetului;
imposibilitatea previzionrii i cuantificrii efectelor unor factori ce pot interveni pe
parcurs n economia real i finanele rii;
nu vizeaz urmrirea eficienei aciunilor ce se finaneaz din resursele publice;
nu-i propun s coreleze cheltuielile la nivelul tuturor instituiilor publice participante la
implementarea unui anumit obiectiv.
B. Dintre metodele moderne menionm: metoda de planificare, programare, bugetizare; bugetele
bazate pe programe; metoda denumit baza bugetar zero; managementul prin obiective; raionalizarea
opiunilor bugetare.
1. Metoda de planificare, programare i bugetizare reprezint o metod de utilizare optim a
cheltuielilor bugetare n contextul aplicrii deciziilor ntr-un mod ct mai eficient. Aceasta const ntr-un
sistem de contabilizare prin care se coreleaz costurile inputurilor cu outputurile sau cu activitile
realizate n sectorul public. Cheltuielile publice sunt evideniate, n mod tradiional, n funcie de
domeniul unde se efectueaz (ministerul care le administreaz), precum i n funcie de modul cum se
efectueaz (cheltuieli de personal, cheltuieli materiale i servicii, cheltuieli de capital etc.).
2. Bugetele bazate pe programe utilizeaz informaiile de care dispun autoritile publice pentru
clarificarea unor probleme cum sunt:
stabilirea obiectivelor n cadrul fiecrui program;
selectarea informaiilor referitoare la modul n care sunt folosite resursele financiare;
aprecierea eficienei programelor prin prisma obiectivelor prevzute;
evaluarea mijloacelor alternative pentru realizarea obiectivelor propuse;
revederea periodic a programelor, corespunztor schimbrilor intervenite.
Metoda este precis, dar laborioas i necesit existena unei baze de date referitoare la fiecare
obiectiv n parte, ceea ce este relativ dificil de determinat sau prognozat. De asemenea, ntocmirea unui
buget pe baza metodei de planificare, programare i bugetizare nu nlocuiete bugetul de stat, ntre cele
dou planuri financiare existnd numeroase deosebiri legate de coninut, sfer de cuprindere, orizont de
timp, for juridic.
3. Metoda denumit baza bugetar zero const n examinarea critic a fiecrui tip de cheltuial
bugetar i aprecierea utilitii i eficienei sale. Pentru aceasta este necesar existena unei multitudini de
programe alternative, urmnd a se opta pentru unul dintre ele, n funcie de efectele posibil de obinut la
un anumit nivel al cheltuielii.
Baza bugetar zero presupune reluarea n permanen a analizei tuturor cheltuielilor bugetare, ca
i cum s-ar porni de la zero pentru toate cheltuielile publice. Nivelul angajamentelor bugetare (sumele ce
urmeaz a se aloca din buget) se ncadreaz ntr-una din urmtoarele posibiliti; nivelul zero, care
nseamn anularea resurselor bugetare pentru o aciune apreciat ca nefiind prioritar; nivelul redus, care
presupune continuarea aciunii cu resurse sczute; nivelul normal corespunde situaiei n care aciunea se
desfoar la acelai nivel comparativ cu perioada anterioar; nivelul crescut permite suplimentarea
resurselor financiare pentru aciunile considerate prioritare.
Aplicarea bugetului cu baz zero pe perioade mai ndelungate permite ca la anumite intervale de
timp, fiecare dintre beneficiarii de fonduri publice (de exemplu fiecare minister) s fie supus examinrii
tuturor cheltuielilor publice pe care le-a ocazionat, identificnd acele cheltuieli care s-au dovedit
ineficiente de-a lungul perioadei de timp analizate.
4. Managementul prin obiective reprezint o metod de cuantificare a veniturilor i cheltuielilor
bugetare care pune accentul pe identificarea finalitilor pentru fiecare domeniu de activitate. Astfel,
fiecare administrator al banului public stabilete propriile sale obiective, care vor contribui la construirea
finalitilor propuse. n cadrul fiecrui minister, are loc rediscutarea finalitilor, precum i coordonarea
obiectivelor i resurselor. Aceast metod a fost conceput n contextul unei planificri globale pe termen
mediu, astfel nct s permit coordonarea ntre ministere a obiectivelor. Ea permite identificarea
opiunilor orizontale privind diferenierea mrimii creditelor bugetare distribuite ntre ministere.
Decidentul care procedeaz la selectarea obiectivelor este diferit de utilizator.
Bugetul bazat pe program (bugetul de program) reprezint o modalitate de pregtire i prezentare
a bugetelor, pornind de la obiectivele urmrite i nu de la organizarea administraiei. Se pune accentul pe
obiectivele de realizat i pe determinarea ansamblului de mijloace utilizate pentru atingerea lor. Astfel,
bugetul de program devine un instrument util i original pentru programarea bugetar i corelarea ei cu un
anumit plan. n acest sens, metoda permite:
stabilirea de ctre fiecare minister a prioritilor relative;
alegerea aciunilor prioritare, ntr-un cadru bugetar dat;
afectarea alocaiilor bugetare i compararea cu rezultatele;
analiza obiectivitii i eficacitii pe baza comparaiei dintre costurile implicate i rezultatele
obinute;
evitarea acoperirii prin finanare bugetar a unor aciuni neoportune ale administraiei (n special
cele care nu fac obiectul acestei finanri).
5. Metoda raionalizrii opiunilor bugetare este conceput ca un sistem cibernetic nchis, ntre
componentele cruia sunt relaii de interdependen, astfel c nerealizrile dintr-o faz se repercuteaz
asupra celorlalte. Analiza sistemic are drept scop, ca n urma unor iteraii succesive, s se reformuleze
obiectivele i mijloacele utilizate pentru atingerea lor. Originalitatea i un mare avantaj al metodei
constau n capacitatea ridicat de adaptabilitate i de reformulare a opiunilor. n aplicarea metodei se
remarc patru faze: studiul, decizia, execuia i controlul.
Prin aceast metod se urmresc obiective pe termen mijlociu i are avantajul c ofer
posibilitatea reexaminrii periodice a opiunilor, n funcie de eventualele modificri aprute. Totodat,
utiliznd modele matematice, se ajunge la o estimare a veniturilor i cheltuielilor mai apropiat de
cuantumul nevoilor reale ale fiecrei perioade. Astfel, metoda permite determinarea costului global al
operaiunilor, indiferent de sursa de finanare. De asemenea, metoda ofer informaii cu privire la costul
unui anumit capitol de cheltuieli n varianta clasificaiei funcionale.

2.2. Principii bugetare

Bugetul public trebuie s reflecte, n mod real, venitul statului posibil de realizat i cheltuielile
aferente perioadei la care se refer. El este construit innd seama de unele principii, a cror importan
difer de la o ar la alta, n funcie de gradul de dezvoltare a economiei, de implicarea statului n plan
economico-social, de stadiul de democratizare, de tradiiile social-culturale etc. De-a lungul timpului,
unele dintre aceste principii i-au pierdut n bun msur semnificaia iniial, iar altele au fost adaptate
cerinelor epocii contemporane.
Principiile bugetare sunt: universalitatea, unitatea, anualitatea, echilibrul, specializarea,
publicitatea bugetului, neafectarea veniturilor bugetare.
1. Universalitatea presupune ca veniturile i cheltuielile publice s fie nscrise n bugetul de stat n
sumele lor totale, astfel nct Parlamentul s dispun de informaiile privind veniturile totale pe care statul
urmeaz s le ncaseze n perioada considerat, precum i destinaia acestora.
n perioada actual, bugetul de stat este un buget mixt, adic veniturile extrabugetare sunt lsate la
dispoziia instituiilor care le obin, urmnd a le folosi direct, pentru acoperirea nevoilor proprii.
2. Unitatea bugetar necesit existena unui document unic n care se nscriu veniturile i
cheltuielile publice exprimate n sumele lor totale. n acest mod se creeaz posibilitatea stabilirii
raportului dintre veniturile i cheltuielile bugetare, adic s se cunoasc dac bugetul este echilibrat,
excedentar sau deficitar, lundu-se, pe aceast baz, msurile adecvate cu privire la oportunitatea unor
cheltuieli.
Abaterile de la principiul unitii bugetare sunt, n prezent, acceptate de practica financiar
internaional i constau n elaborarea, pe lng bugetul de stat a unor tipuri de bugete diverse; bugete
autonome; bugete extraordinare; bugete anex; conturi speciale de trezorerie.
O categorie aparte de bugete autonome o constituie bugetele colectivitilor locale care se
ntocmesc de fiecare unitate administrativ-teritorial (jude, ora, comun). Aceste colectiviti au
personalitate juridic, dispun de patrimoniu propriu, i gestioneaz singure afacerile i i evideniaz
veniturile i cheltuielile separat de cele ale administraiei centrale a statului. Bugetele locale sunt votate
de reprezentanii alei ai fiecrei uniti administrativ-teritoriale i se supun regulamentelor n vigoare
privind controlul bugetar.
3. Anualitatea reprezint prima regul bugetar aplicat n practic. Acest principiu se refer pe
de o parte, la perioada de timp pentru care se ntocmete i se aprob bugetul i, pe de alt parte, la
perioada de timp n care se ncaseaz veniturile i se efectueaz cheltuielile.
 Datorit faptului c execuia prevederilor din buget, att la venituri, ct i la cheltuieli, nu se
ncheie ntotdeauna la data expirrii anului bugetar, practica financiar ofer dou posibiliti pentru
soluionarea acestei situaii; sistemul de gestiune i sistemul de exerciiu. Sistemul de gestiune const n
nchiderea automat a bugetului la data expirrii; veniturile i cheltuielile neefectuate urmeaz s fie
nscrise n contul anului bugetar urmtor. Sistemul de exerciiu prevede o perioad de 3-6 luni dup
expirarea anului bugetar, timp n care este permis nregistrarea veniturilor i cheltuielilor aferente anului
bugetar ncheiat. Aceasta conduce la prelungirea perioadei de exerciiu bugetar de la 12 la 15-18 luni,
ceea ce permite reflectarea tuturor operaiunilor de ncasare a veniturilor i efectuare a cheltuielilor n
contul de ncheiere a execuiei bugetului din anul n care au fost prevzute i autorizate. Astfel, sistemul
de exerciiu are avantajul c permite reflectarea exact, n buget, a tuturor veniturilor i cheltuielilor
proiectate, chiar dac ele nu se ncadreaz pe deplin n anul bugetar. Dezavantajul metodei const n
faptul c, pe perioada de prelungire a exerciiului bugetar funcioneaz, n paralel, dou bugete; cel al
anului expirat (pentru care se mai permite nregistrarea veniturilor i cheltuielilor care i aparin) i
bugetul anului n curs, ceea ce ngreuneaz operaiunile de eviden I control.
n ara noastr, anul bugetar coincide cu cel calendaristic, iar sistemul aplicat este cel de gestiune.
4. Echilibrul bugetar a fost considerat vreme ndelungat ca fiind principiul de aur al gestiunii
bugetare i const n asigurarea egalitii dintre venituri i cheltuieli, att n faza de ntocmire a
bugetului, ct i n perioada de execuie a acestuia.
Accepiunea modern a echilibrului bugetar scoate n eviden rolul de instrument al bugetului de
stat prin intermediul indicatorilor de venituri, de cheltuieli i mai ales prin soldul bugetar. n ceea ce
privete deficitul bugetar, este necesar urmrirea sistematic a nivelului su, corelat cu evoluia
indicatorilor macroeconomici.
5. Potrivit principiului specializrii, veniturile nscrise n buget sunt aprobate de Parlament pe
surse de provenien, iar cheltuielile pe categorii. Pentru a oferi puterii legislative o imagine ct mai clar
asupra bugetului de stat, nscrierea veniturilor i cheltuielilor trebuie s urmeze o schem unitar, care se
regsete n clasificaia bugetar. Schema clasificaiei bugetare trebuie s fie simpl, concis i clar i s
grupeze veniturile dup provenien iar cheltuielile conform destinaiei.
Legea privind finanele publice prevede n mod expres necesitatea nscrierii n buget a veniturilor
i cheltuielilor conform clasificaiei concepute de Ministerul Finanelor Publice i agreate de Fondul
Monetar Internaional.
6. Publicitatea (transparena) bugetului presupune ca, n urma dezbaterii i aprobrii de ctre
Parlament, bugetul de stat s fie adus la cunotina opiniei publice, fapt realizat prin publicarea n
Monitorul Oficial i culegeri de legi. Informarea trebuie s se extind i asupra execuiei acestor
prevederi. Astfel, legea privind adoptarea bugetului de stat i contul de ncheiere a exerciiului bugetar pe
anul precedent celui n curs, trebuie date publicitii.
7. Principiul neafectrii veniturilor bugetare se refer la faptul c, odat vrsate la buget,
veniturile se depersonalizeaz. Altfel spus, veniturile, n ansamblul lor, finaneaz cheltuielile n
totalitatea lor. Conform acestui principiu, se interzice ca un anumit venit s fie destinat unei anumite
cheltuieli, deoarece, n general, nu se poate realiza o concordan deplin ntre nivelul unei cheltuieli i
nivelul unui anumit venit care ar urma s o acopere. n cazul veniturilor cu afectaie special, care
reprezint o abatere de la acest principiu, veniturile fie sunt insuficiente, ceea ce ridic probleme n
privina realizrii din fonduri bugetare a obiectivului respectiv, fie sunt mai mari dect necesarul, ceea ce
genereaz o risip de fonduri.
n Romnia, fondurile speciale aprobate anual prin legi speciale, cuprind venituri cu afectaie
special, ceea ce reprezint o abatere i de la principiul neafectrii veniturilor bugetare (i de la cel al
unitii bugetare).

2.3. Procesul bugetar

Procesul bugetar poate fi definit ca ansamblul operaiunilor succesive pe parcursul unui an i

care privesc elaborarea i aprobarea proiectului legii bugetare anuale, execuia curent a bugetului,
ncheierea i aprobarea contului de execuie bugetar, precum i controlul bugetar.
n funcie de practica financiar i de experiena acumulat n domeniul democraiei, procesul
bugetar poate s se desfoare n mod diferit de la o ar la alta. Separat de particularitile care se pot
manifesta, procesul bugetar are unele trsturi specifice, i anume, caracter decizional, ciclic, politic,
democratic i cu impact public.
1. Caracterul decizional decurge din nsui coninutul procesului bugetar, de alocare a resurselor
financiare limitate comparativ cu nevoile de servicii publice ale societii.
2. Continuitatea ciclic este strns legat de principiul anualitii bugetare, care prevede reluarea
anual a fazelor care compun procesul bugetar, conform prevederilor cuprinse n legile anuale specifice,
n care sunt prevzute, printre altele i termenele concrete de realizare. n ara noastr, din practica
ultimilor ani, rezult i periodicitatea revizuirii solicitrilor bugetare (legile bugetare rectificative) dar
momentul i intensitatea cu care se manifest aceste revederi sunt variabile.
3. Caracterul preponderent politic deriv din faptul c opiunea pentru un anumit tip de politic
financiar, monetar, de credit, de preuri reflect, n general, orientarea i interesele forelor politice din
care este alctuit Parlamentul.
4. Procesul bugetar are caracter democratic datorit faptului c, pe parcursul etapelor sale
componente, se manifest att atributele statului de drept (separaia puterilor n stat), ct i posibilitatea
diverselor grupuri de ceteni, deintori ai majoritii politice decizionale, de a-i impune interesele
economico-sociale.
5. Impactul public al procesului bugetar are implicaii n plan economico-social, att la nivel
micro, ct i macroeconomic. Opiunile de politic financiar cuprinse n coninutul bugetului ce
impozite s fie aplicate, care s fie materia supus impozitrii, cine s fie pltitorii impozitelor, cuantumul
impozitelor i taxelor, mrimea presiunii fiscale, cine s beneficieze i n ce proporii de alocaiile
bugetare etc. influeneaz n mod hotrtor comportamentul actorilor economici.
Procesul bugetar cuprinde urmtoarele activiti (etape):
elaborarea proiectului de buget;
aprobarea proiectului de buget;
execuia bugetului;
ncheierea i aprobarea contului de execuie bugetar.
Fiecare dintre aceste etape implic un volum mare de activiti (subetape), cu termene precise, a
cror derulare este reglementat prin Legea finanelor publice nr. 500/2002.

Concepte-cheie: sistem de gestiune; sistem de exerciiu; echilibru bugetar; unitatea bugetar;

universalitate; neafectarea veniturilor bugetare; anualitatea bugetar; specializarea.

TESTE-GRIL
1. ntocmirea bugetelor autonome reprezint o abatere de la principiul:
a) universalitii;
b) specializrii;
c) unitii;
d) anualitii;
e) neafectrii veniturilor bugetare.
Rspuns: c

2. Potrivit crui principiu bugetar, veniturile se nscriu n buget dup provenien, iar cheltuielile dup
destinaie?
a) unitatea bugetar;
b) specializarea;
c) universalitatea;
d) neafectarea veniturilor bugetare;
e) anualitatea.
Rspuns: b

3. Potrivit crui principiu bugetar, veniturile n ansamblul lor finaneaz cheltuielile bugetare n
ansamblu?
a) unitatea bugetar;
b) specializarea;
 c) universalitatea;
d) neafectarea veniturilor bugetare;
e) anualitatea.
Rspuns: d

4. Care dintre principiile bugetare impune ca veniturile i cheltuielile publice s fie nscrise n buget n
sumele lor totale?
a) unitatea bugetar;
b) neafectarea veniturilor bugetare;
c) specializarea bugetar;
d) echilibrul bugetar;
e) universalitatea.
Rspuns: e

3. SISTEMUL BUGETAR

3.1. Aspecte generale privind bugetul public

La nivelul fiecrui stat se elaboreaz mai multe categorii de bugete, corelate ntre ele, alctuind
sistemul bugetar. Componena sistemului bugetar se afl n strns interdependen cu structura
organizatoric a statului (de tip unitar sau federal) i difer de la o ar la alta.
Repartizarea veniturilor i cheltuielilor ntre bugetul central i cele locale, se realizeaz
corespunztor atribuiilor ce revin aparatului de stat central i celui local. n mod obinuit, veniturile cele
mai importante i principalele categorii de cheltuieli intr n atribuiile bugetului central (sau federal), iar
n bugetele statelor i n cele locale sunt nscrise venituri i cheltuieli de importan mai redus. Structura
veniturilor i cheltuielilor aferente verigilor sistemului bugetar difer i de la o perioad la alta, fiind
influenat de importana i diversitatea obiectivelor ce revin organelor centrale i locale.
n Romnia, necesarul de resurse la nivelul societii i posibilitile de acoperire a acestor nevoi
sunt reflectate n bugetul general consolidat, care cumuleaz la nivel naional toate veniturile i
cheltuielile publice.
Caracterul de buget consolidat decurge din tehnica ntocmirii lui, adic eliminarea transferurilor
dintre diferitele categorii de bugete. Astfel, dac bugetele locale sau cel al asigurrilor sociale nu se
ntocmesc i execut n echilibru, acestea vor primi transferuri de echilibrare de la bugetul central. Sumele
respective reprezint cheltuieli pentru bugetul central i venituri pentru bugetele locale sau al asigurrilor
sociale, dar ele nu se regsesc n totalul veniturilor i cheltuielilor publice ale bugetului consolidat.
Bugetul general consolidat reflect dimensiunea efortului financiar public, precum i starea de
echilibru sau dezechilibru bugetar pe parcursul unui an.
Bugetul este un instrument aflat n mna conducerii pentru a previziona resursele i alocarea lor,
cu scopul ndeplinirii unor obiective urmrite n cadrul politicii sale. n acelai timp, bugetul este un
instrument contabil i financiar, un act juridic i unul politic. Bugetul este un cont al statului, care arat
ct de mult cheltuiete guvernul i cum sunt finanate cheltuielile sale publice. Este un act juridic,
deoarece este un act de autorizare de ctre Parlament sau guvern. Fiind un document ce necesit
autorizarea prealabil a puterii legislative, bugetul are caracter obligatoriu. Este un act politic, pentru c
transpune n plan financiar o viziune politic.
Din punct de vedere economic, bugetul reflect corelaiile macroeconomice, n special legtura cu
produsul intern brut. Teoria economic modern consider bugetul ca o variabil esenial n
determinarea produsului intern brut i a nivelului folosirii resurselor.
n economia modern, bugetul nu constituie doar un document n care se nscriu veniturile i
cheltuielile statului pe parcursul unui an bugetar, ci reprezint un plan financiar la nivel
macroeconomic, pe termen scurt.

3.2. Rolul bugetului de stat

Rolul bugetului de stat este evideniat i strns legat de funciile finanelor publice. Bugetul nu
reprezint doar un tablou sintetic n care se nscriu i se compar veniturile i cheltuielile publice; rolul
su este mult mai complex i vizeaz: alocarea i redistribuirea resurselor, precum i reglarea vieii
economice.
Rolul alocativ al bugetului decurge din faptul c, n mod tradiional, statul i asum sarcina
finanrii serviciilor publice. La partea de cheltuieli, bugetul reflect modul de alocare a resurselor n
fiecare an bugetar.
Rolul redistributiv al bugetului se manifest pe de o parte prin intermediul impozitelor i taxelor i
pe de alt parte prin intermediul cheltuielilor.
Rolul de reglare se refer la posibilitatea autoritilor publice de a aciona asupra economiei,
stimulnd sau frnnd anumite activiti, cu ajutorul veniturilor, cheltuielilor i soldului bugetar.

3.3. Componentele bugetului public naional i ale bugetului general consolidat

Bugetul public naional este alctuit din urmtoarele verigi: bugetul central (n ara noastr
bugetul de stat), bugetul asigurrilor sociale de stat i bugetele locale.
n bugetul de stat sunt cuprinse, pe de o parte, resursele financiare mobilizate la dispoziia
administraiei centrale a statului, iar pe de alt parte, modul n care acestea sunt cheltuite. n cadrul
veniturilor totale, ponderea cea mai mare o dein veniturile cu caracter fiscal, care la rndul lor sunt
structurate n impozite directe i impozite indirecte. Cheltuielile sunt structurate att dup criteriul
funcional (corespunztor domeniilor beneficiare), ct i dup criteriul economic, care le grupeaz n
cheltuieli curente i de capital. Anual bugetul se aprob prin legea bugetar anual, ale crei ntocmire,
aprobare, execuie ncheiere prin contul de execuie bugetar sunt prezentate pe larg n Legea finanelor
publice nr. 500/2002.
Bugetul asigurrilor sociale de stat este o component important a bugetului public naional,
care reflect constituirea, repartizarea i utilizarea fondurilor bneti necesare ocrotirii pensionarilor,
salariailor i membrilor lor de familie.
Unul dintre principalii factori ai creterii bunstrii este securitatea social, fapt pentru care statul
intervine n mod direct, fie pentru finanarea cheltuielilor sociale, fie pentru a lua n sarcina sa activiti
care amelioreaz nivelul de trai al persoanelor.
Bugetele locale. Finanele publice locale ocup n prezent un loc esenial n procesul transformrii
societilor moderne care sunt angajate n realizarea descentralizrii colectivitilor teritoriale. Parte
integrant a finanelor publice, finanelor locale li s-a acordat un rol secundar, pentru ca relativ recent s li
se recunoasc locul real pe care l ocup n cadrul finanelor publice i influena pe care o exercit asupra
economiei naionale. n majoritatea rilor dezvoltate, finanele publice locale au luat o amploare
deosebit, corespunztor iniiativelor din ce n ce mai largi acordate colectivitilor locale.
Descentralizarea poate s fie mijlocul prin care toate unitile administrativ-teritoriale i pot
controla mai bine evoluia i i pot mobiliza mai eficient pe cei implicai: persoane fizice i juridice.
Descentralizarea deciziilor i responsabilitilor este de natur s produc transferuri de competene i
sarcini de la nivelul administraiei centrale spre cele locale.
n ara noastr, autonomia local este consfinit chiar prin Constituie; de asemenea, n ultimul
deceniu s-au luat unele msuri pentru accentuarea descentralizrii i autonomiei locale, prin adoptarea
urmtoarelor legi: Legea nr. 68/1991 privind administraia public local nlocuit cu Legea nr. 215/ 2001
privind administraia public local (n vigoare n prezent); Legea nr. 10/1991 privind finanele publice,
nlocuit succesiv cu Legea nr. 72/1996 privind finanele publice i cu Legea nr. 500/2002 privind
finanele publice cea din urm fiind n vigoare n prezent; Legea nr. 189/1998 privind finanele publice
locale.
Fondurile speciale. Ca o excepie de la principiul clasic al unitii bugetare, ncepnd din anul
1990, anual sunt aprobate veniturile i cheltuielile fondurilor speciale, care se constituie n afara bugetului
de stat i care au destinaii clar precizate prin legi speciale. Fondurile speciale funcioneaz pe principiul
bugetelor anex i difer de la un an la altul ca numr i dimensiune, n raport cu scopurile pentru care se
constituie. Conform Legii finanelor publice nr. 500/2002, fondurile speciale sunt integrate n sistemul
unitar de bugete care se constituie i gestioneaz anual, n condiiile asigurrii echilibrului financiar.
Astfel, fondurile speciale mpreun cu bugetul public naional formeaz bugetul general consolidat.

Concepte-cheie: buget de stat; buget general consolidat; bugete locale; bugetul asigurrilor
sociale de stat; descentralizare.
 TESTE-GRIL

1. Dintre urmtoarele enunuri care nu coincide cu ceea ce reprezint bugetul statului?

a) plan financiar la nivel macroeconomic, pe termen scurt;
b) instrument contabil i financiar;
c) un act juridic;
d) un act politic;
e) instrument la ndemna agenilor economici.
Rspuns: e

2. Dintre urmtoarele enunuri care coincid(e) cu rolul finanelor publice?

a) alocativ;
b) redistributiv;
c) de reglare;
d) de echitate orizontal i vertical;
e) de neutralitate.
Rspuns: a, b, c

3. Dintre urmtoarele enunuri care nu reprezint o verig a bugetului general consolidat?

a) bugetul asigurrilor sociale de stat;
b) bugetul de stat;
c) bugetul societilor de asigurri i reasigurri;
d) bugetele locale;
e) bugetele fondurilor speciale.
Rspuns: c

4. Caracterul de buget consolidat decurge din:

a) tehnica ntocmirii lui, adic eliminarea transferurilor dintre diferitele categorii de bugete;
b) funcia de redistribuire a bugetului;
c) faptul c nsumeaz veniturile i cheltuielile bugetelor componente;
d) posibilitatea de a oferi informaii reale asupra veniturilor i cheltuielilor publice dintr-o anumit
perioad;
e) nici unul dintre rspunsurile de mai sus nu este adevrat.
Rspuns: a

4. SISTEMUL CHELTUIELILOR PUBLICE

Pentru realizarea practic a deciziilor publice, statul, colectivitile locale i alte entiti publice,
ocazioneaz costuri financiare, cunoscute ca fiind cheltuieli publice. Ele reflect opiunile politice ale
statului (guvernului).
Cheltuielile publice sunt ocazionate de realizarea rolului statului ca autoritate public i ca actor
economic, fiind suportate de ctre toi cetenii acestuia, n proporii diferite. Deoarece rolul statului este
atins prin intermediul politicilor publice pe care autoritile publice le transpun n via, cheltuielile
publice pot fi considerate ca reprezentnd costul realizrii politicilor publice. Toate aceste componente
sau politici sunt semnificative n privina ocazionrii de cheltuieli care sunt menite s acopere nevoi de
interes general (educaie, sntate, aprare naional, ordine public, siguran naional, protecie social
etc.).
Prin cheltuielile publice se concretizeaz cea de-a doua faz a funciei de repartiie a finanelor
publice, i anume, aceea de repartizare a resurselor financiare publice pe diverse destinaii. Utilizarea
propriu-zis a acestor resurse pentru nfptuirea obiectivelor cuprinse n programele guvernamentale
privind activitatea economic, social, cultural sau de alt natur, desfurat de aceasta, se reflect n
cheltuielile publice. Prin cheltuielile publice, statul acoper necesitile publice de bunuri i servicii
considerate prioritare n diverse perioade.
 4.1. Coninutul cheltuielilor publice
Cheltuielile publice exprim relaii economico-sociale n form bneasc, manifestate ntre stat,
pe de o parte i persoane fizice i juridice, pe de alt parte, cu ocazia repartizrii i utilizrii resurselor
financiare ale statului, n scopul ndeplinirii funciilor acestuia.
Cheltuielile publice:
urmresc satisfacerea unor preferine colective, stabilite pe baza opiunilor colective (se
consider c exist un anumit grad de omogenitate a preferinelor);
privesc finanarea de bunuri i servicii publice, dar i transferuri n scopul redistribuirii
veniturilor n societate;
mrimea lor depinde de numeroi factori, cum sunt: nclinaia populaiei spre consumul de
bunuri i servicii publice; potenialul economic al rii respective; ideologia partidelor aflate la putere;
gradul de consimire la plata impozitelor etc.;
sunt efectuate de un intermediar statul beneficiarii bunurilor i serviciilor publice neputnd
s fac o legtur direct ntre contribuia lor la aceste cheltuieli (impozitele pltite) i beneficiile obinute
din consumarea bunurilor i serviciilor publice; altfel spus, beneficiarii bunurilor i serviciilor publice nu
cunosc preul pltit pentru accesul la consumul unui anumit bun sau serviciu public.
Coninutul economic al cheltuielilor publice este strns legat de destinaia acestora. Astfel, unele
cheltuieli exprim un consum definitiv de produs intern brut (cheltuieli cu administraia general, plata
dobnzilor la mprumuturi .a.), iar altele reprezint doar o avansare de produs intern brut, reflectnd
participarea statului la finanarea formrii brute de capital, att n sfera produciei materiale, ct i n sfera
nematerial (echipamente de investiii, construcia de drumuri, poduri, aeroporturi etc.).
Complexitatea funciilor statului contemporan, precum i creterea rolului intervenionist al
acestuia influeneaz legtura tot mai strns dintre cheltuielile publice i viaa economico-social a
fiecrei ri.

4.2. Criterii de clasificare a cheltuielilor publice

Structura cheltuielilor publice poate fi abordat corespunztor mai multor criterii de clasificare, i
anume: administrativ; economic; funcional; financiar; dup rolul lor n procesul reproduciei sociale;
gruparea folosit de organismele ONU.
a. Clasificaia administrativ se bazeaz pe criteriul instituiilor prin intermediul crora se
efectueaz cheltuielile publice; ministere, uniti administrativ-teritoriale, instituii publice autonome etc.
Utilitatea acestei grupri este legat de faptul c alocaiile bugetare sunt stabilite pe beneficiari, dar
prezint i unele neajunsuri, ca:
fiecare beneficiar (minister, departament, agenie guvernamental, jude, municipiu etc.)
reunete cheltuieli cu destinaii diverse;
n cazul schimbrii structurii sau subordonrii acestor entiti, datele privind structura
cheltuielilor publice devin incomparabile de la o perioad la alta.
b. Clasificaia economic grupeaz cheltuielile publice n cheltuieli curente i cheltuieli de
capital. Cheltuielile curente asigur buna funcionare i ntreinerea instituiilor publice, finanarea
satisfacerii aciunilor publice, transferarea unor sume de bani anumitor categorii de persoane, sau pentru
onorarea angajamentelor speciale ale statului. Ele reprezint un consum definitiv de produs intern brut i
trebuie s se rennoiasc anual. Cheltuielile de capital (de investiii) se concretizeaz n achiziionarea de
bunuri de folosin ndelungat, destinate sferei produciei materiale sau sferei nemateriale (coli, spitale,
osele .a.). Ele reprezint doar o avansare de produs intern brut, contribuind la dezvoltarea i
modernizarea patrimoniului public.
c. Clasificaia financiar scoate n eviden momentul n care cheltuielile publice afecteaz
resursele financiare ale statului; corespunztor acestui criteriu, cheltuielile publice pot fi:
cheltuieli definitive cuprind cheltuieli de funcionare sau de investiii i formeaz ponderea cea
mai mare a cheltuielilor publice;
cheltuieli temporare care sunt evideniate n conturile speciale de trezorerie (avansuri,
mprumuturi);
cheltuieli virtuale (sau posibile) cele pe care statul se angajeaz s le efectueze n anumite
condiii. n cazul n care statul intervine ca girant pentru un mprumut care, din diverse motive, nu mai
poate fi rambursat de ctre debitori, sumele respective sunt achitate de stat, devenind o cheltuial a
acestuia.
d. n funcie de rolul lor n viaa economic, cheltuielile publice se mpart n:
cheltuieli reale (sau negative) care reprezint un consum definitiv de produs intern brut
(cheltuielile militare, cele cu ntreinerea aparatului administrativ etc.);
cheltuieli economice (sau pozitive) care contribuie la creterea avuiei naionale (construcia de
drumuri, poduri, aeroporturi, susinerea unor proiecte economice din fonduri publice etc.).
e. Clasificaia funcional folosete drept criteriu domeniile, ramurile, sectoarele de activitate sau
alte destinaii spre care sunt dirijate resursele financiare publice. Ele reflect obiectivele financiare ale
statului. Instituiile care funcioneaz n diferite domenii de activitate constituie consumatorii de resurse
financiare publice, iar conductorii lor sunt ordonatori de credite bugetare.
Importana acestui criteriu deriv din faptul c arat care este repartizarea resurselor financiare
publice pe domenii de activitate care definesc nevoile publice, fiind principalul obiectiv urmrit la
examinarea i aprobarea prevederilor bugetare de ctre Parlament. Aceast grupare reflect compoziia
cheltuielilor publice, conform principalelor funcii prevzute n bugetul de stat: educaie i cultur,
sectorul social, sntate, aprare naional etc.
f. Clasificaia folosit de instituiile specializate ale ONU are la baz dou criterii principale:
clasificaia funcional i cea economic. Clasificaia funcional ONU a cheltuielilor publice cuprinde
cheltuielile pentru; servicii publice generale; aprare; educaie; sntate; securitate social; locuine i
servicii comunale; cultur, religie, sport; aciuni economice; alte scopuri. Clasificaia economic ONU
urmrete gruparea cheltuielilor publice n: cheltuieli care reprezint consum final; dobnzi aferente
datoriei publice, subvenii de exploatare i alte transferuri curente; formarea brut de capital (investiii
brute i creterea stocurilor materiale); achiziii de terenuri i active necorporale; transferuri de capital.

4.3. Indicatori de analiz a cheltuielilor publice

Analiza cheltuielilor publice servete la caracterizarea politicii financiare a unui stat n diverse
perioade de timp. Pentru a aprecia efectele interveniei statului n viaa economico-social, este necesar
cunoaterea volumului i structurii cheltuielilor publice efectuate de organele centrale i locale ale statului
din fondurile publice de resurse financiare. Analiza cheltuielilor publice se realizeaz cu ajutorul
indicatorilor privind nivelul cheltuielilor (volumul sau mrimea acestora), structura cheltuielilor (care
reflect destinaia resurselor financiare publice) i dinamica acestora (care reflect evoluia n timp a
cheltuielilor publice).
A. Analiza nivelului cheltuielilor publice. Analiza din punctul de vedere al nivelului se bazeaz
pe urmtorii indicatori: volumul cheltuielilor publice, ponderea cheltuielilor publice n produsul intern
brut i volumul cheltuielilor publice care revine n medie pe un locuitor.
a. Volumul cheltuielilor publice poate fi exprimat n mrimi nominale sau reale. Exprimarea n
mrime nominal (Cnp) are dezavantajul denaturrii indicatorului n perioadele caracterizate prin inflaie
accentuat (dac se urmrete evoluia n timp), fiind tributar preurilor curente ale perioadei.
Exprimarea n mrime real (Crp) elimin acest dezavantaj, cheltuielile publice fiind cuantificate n preuri
constante (preurile unui anumit an luat ca baz).
Dac evidenele privind nivelul cheltuielilor publice nu sunt efectuate n preuri constante, se
poate proceda la transformarea acestora din preuri curente n preuri constante corectnd valoarea cu
indicele preurilor, astfel:

Crp = Cnp: Ip, (1)

n care:
Crp cheltuielile publice ale perioadei curente exprimate n mrime real (n preuri constante);
Cnp cheltuielile publice ale perioadei curente exprimate n mrime nominal (n preuri curente);
Ip indicele preurilor n perioada curent fa de perioada de baz.
Indicatorul cheltuieli publice (n mrime nominal sau real) este util pentru a reflecta volumul
acestora n moned naional i servete la efectuarea de analize doar pe plan naional. El nu are putere de
comparaie internaional.
 b. Ponderea cheltuielilor publice n produsul intern brut (G) este un alt indicator care poate
caracteriza nivelul cheltuielilor publice i dinamica acestora ntr-o anumit perioad. Se calculeaz pe
baza relaiei:

G = Cp /PIB 100, (2)

n care:
G ponderea cheltuielilor publice n produsul intern brut;
Cp cheltuielile publice totale;
PIB produsul intern brut.
Acest indicator permite analiza cheltuielilor publice n raport cu nivelul de dezvoltare economico-
social i este utilizat frecvent n comparaiile internaionale.
c. Cheltuielile publice medii pe un locuitor reprezint un indicator de nivel foarte sugestiv, care
arat ct din cheltuielile publice ale statului revin pe un locuitor. Se calculeaz astfel:

cp = Cp /N, (3)
n care:
cp cheltuieli publice medii pe locuitor (lei pe un locuitor);
Cp cheltuielile publice exprimate n preuri curente ale anului;
N numrul de locuitori corespunztor anului bugetar.
Pentru a permite comparaiile internaionale, cheltuielile publice anuale pot fi exprimate ntr-o
moned de circulaie internaional: dolari SUA, euro.

B. Analiza structurii cheltuielilor publice vizeaz calculul proporiei (ponderii) pe care o are
fiecare dintre grupele de cheltuieli publice n total. Formula de calcul este:

gs = cpi/Cp 100 , (4)

n care:
gs greutatea specific (ponderea) cheltuielilor publice din grupa i n totalul cheltuielilor
publice.
cpi nivelul cheltuielilor publice din grupa i;
Cp cheltuieli publice totale.
Din analiza structurii cheltuielilor publice, reiese modul n care sunt direcionate resursele
financiare publice n cursul unui an bugetar. Pe aceast baz, se pot desprinde concluzii cu privire la
orientarea politicii bugetare spre anumite obiective (sociale, economice, militare .a.) considerate ca fiind
prioritare ntr-o anumit perioad.
C. Analiza dinamicii cheltuielilor publice relev modificrile care intervin n cuantumul i
structura cheltuielilor publice n decursul unei perioade de timp. Indicatorii de analiz ai dinamicii
cheltuielilor publice sunt: modificarea absolut i relativ (nominal sau real) a cheltuielilor publice;
modificarea ponderii cheltuielilor publice n produsul intern brut; modificarea volumului mediu al
cheltuielilor publice ce revin pe un locuitor; modificarea structurii cheltuielilor publice; coeficientul de
devansare a creterii produsului intern brut de ctre creterea cheltuielilor publice; elasticitatea
cheltuielilor publice fa de produsul intern brut.
Coeficientul de devansare a creterii produsului intern brut de ctre creterea cheltuielilor
publice este un indicator care reflect corespondena dintre evoluia celor doi indicatori. Se calculeaz pe
baza relaiei:

k = ICp1/0 / IPIB1/0, (5)

n care:
k coeficientul de devansare a creterii produsului intern brut de ctre creterea cheltuielilor
publice;
I Cp1/0 indicele creterii cheltuielilor publice, calculat ca raport ntre cheltuielile publice din
perioada curent i cheltuielile publice din perioada de baz;
I PIB1/0 indicele creterii produsului intern brut.
 n funcie de ritmul de cretere a cheltuielilor publice i a produsului intern brut, coeficientul poate
lua urmtoarele valori: k > 1, semnific o cretere mai accentuat a cheltuielilor publice comparativ cu
produsul intern brut; k = 1, cnd ambele mrimi au ritmuri de cretere identice; k < 1, reflect o cretere
mai lent a cheltuielilor publice comparativ cu sporirea produsului intern brut.
Elasticitatea cheltuielilor publice fa de produsul intern brut msoar amploarea reaciei
cheltuielilor publice la modificarea produsului intern brut. Calculul se efectueaz astfel:

ecp = Cp (1-0)/Cp0 : PIB(1-0)/PIB0, (6)

n care:
e cp elasticitatea cheltuielilor publice fa de produsul intern brut;
Cp (1-0) modificarea cheltuielilor publice n perioada curent (1) fa de perioada de baz (0);
Cp0 cheltuielile publice din perioada de baz;
PIB(1-0) modificarea produsului intern brut n perioada de referin;
PIB0 produsul intern brut din perioada de baz.
Acest indicator exprim tendina de modificare a cheltuielilor publice la modificarea produsului
intern brut i poate lua urmtoarele valori: ecp > 1, cheltuielile publice sunt foarte elastice n raport cu
produsul intern brut; ecp = 1, cheltuielile publice sunt elastice n raport cu produsul intern brut; ecp < 1,
reflect inelasticitatea cheltuielilor publice la creterea produsului intern brut.

4.4. Factorii care influeneaz creterea cheltuielilor publice

Volumul cheltuielilor publice este ntr-o continu cretere de la o perioad la alta. Dintre factorii
creterii cheltuielilor publice enumerm:
cererea de bunuri i servicii publice;
ansamblul activitilor de producie utilizate pentru realizarea bunurilor i serviciilor;
numrul i structura populaiei;
calitatea bunurilor i serviciilor publice;
preurile intrrilor;
regionalizarea i globalizarea economiei;
capacitatea de a plti impozite;
factori politici i sociali.

Concepte-cheie: cheltuieli publice; cheltuieli bugetare; factori de influen a cheltuielilor publice;

clasificaia cheltuielilor publice; clasificaia economic; clasificaia funcional.

TESTE GRIL
1. Clasificarea economic mparte cheltuielile bugetare n urmtoarele grupe:
a) cheltuieli curente i cheltuieli de capital;
b) cheltuieli materiale i servicii, cheltuieli de personal i subvenii;
c) cheltuieli virtuale, cheltuieli temporare i cheltuieli definitive;
d) cheltuieli ale administraiei centrale i cheltuieli ale administraiei locale;
e) cheltuieli ale bugetului public naional i cheltuieli ale fondurilor speciale.
Rspuns: a

2. Clasificarea funcional a cheltuielilor publice:

a) scoate n eviden momentul n care cheltuielile publice afecteaz resursele financiare ale
statului;
b) folosete drept criteriu de grupare a cheltuielilor, domeniile, ramurile, sectoarele de activitate
sau alte destinaii spre care sunt ndreptate resursele financiare publice;
c) grupeaz cheltuielile publice n cheltuieli de investiii i cheltuieli funcionale, acestea din urm
avnd ponderea cea mai mare n total;
d) grupeaz cheltuielile n funcie de rolul lor n viaa economic i social;
e) cuprinde cheltuieli reale (negative) i cheltuieli economice (pozitive).
Rspuns: b
3. Dintre urmtoarele enunuri, selectai cheltuielile publice grupate conform criteriului financiar:
a) cheltuieli curente, de capital i virtuale;
b) cheltuieli economice (pozitive), cheltuieli reale (negative) i cheltuieli temporare;
c) cheltuieli de capital, cheltuieli curente i cheltuieli definitive;
d) cheltuieli reprezentnd consum definitiv de PIB i cheltuieli reprezentnd o avansare de PIB;
e) cheltuieli temporare, virtuale i definitive.
Rspuns: e

4. Care dintre urmtoarele afirmaii cu privire la cheltuielile publice este adevrat:

a) acoper satisfacerea unor preferine individuale, avnd la baz opiunea individual;
b) concretizeaz prima faz a funciei de repartiie a finanelor publice, i anume cea de mobilizare
a fondurilor financiare publice;
c) se efectueaz direct de ctre beneficiarul bunurilor i serviciilor publice, cunoscnd preul
acestora;
d) privesc finanarea de bunuri i servicii publice, precum i efectuarea de transferuri n scopuri
sociale;
e) nici una dintre afirmaiile de mai sus nu este adevrat cu privire la cheltuielile publice.
Rspuns: d

5. Pe baza urmtoarelor date:

cheltuielile bugetului central..895.350 mld. u.m.
cheltuielile bugetului asigurrilor sociale de stat...245.700 mld. u.m.
cheltuielile fondurilor speciale.85.270 mld. u.m.
cheltuielile bugetelor locale 175.450 mld. u.m.
transferuri ntre bugetul central i bugetele locale 22.900 mld. u.m.
transferuri ntre bugetul central i fondurile speciale 5.800 mld. u.m.
PIB n anul curent. 2.205.500 mld. u.m.
PIB n anul anterior 2.193.660 mld. u.m.
cheltuielile bugetului public naional n anul anterior 1.169.600 mld. u.m.
numr locuitori n anul curent... 38 mil. loc.
numr locuitori n anul anterior 37,2 mil. loc.
S se calculeze:
a) ponderea cheltuielilor bugetului general consolidat n PIB, pentru anul curent (se folosete formula (2)
i cunotinele legate de structura bugetului general consolidat);
b) modificarea absolut a cheltuielilor bugetului public naional ce revin n medie pe un locuitor, n anul
curent fa de anul anterior (se aplic formula (3) precum i cele privind dinamica indicatorului);
c) coeficientul de devansare a cheltuielilor bugetului public naional fa de PIB (se aplic formula (5)).
Menionai modul de calcul i/sau semnificaia indicatorilor/indicilor de la a-c.

6. Pe baza urmtoarelor date:

cheltuieli de personal.35.870 mld. u.m.
cheltuieli materiale i servicii41.690 mld. u.m.
cheltuieli de capital18.750 mld. u.m.
subvenii19.875 mld. u.m.
transferuri..31.650 mld. u.m.
dobnzi aferente datoriei publice9.550 mld. u.m.
PIB..239.680 mld. u.m.
cheltuieli bugetare totale n perioada anterioar.146.890 mld. u.m.
PIB n perioada anterioar..238.640 mld. u.m.
S se calculeze:
a) ponderea cheltuielilor de personal n grupa de cheltuieli bugetare din care fac parte;
b) modificarea absolut a cheltuielilor bugetare totale n perioada curent fa de perioada
anterioar;
 c) coeficientul de devansare a creterii cheltuielilor bugetare fa de creterea PIB.
Menionai modul de calcul i/sau semnificaia indicatorilor/indicilor de la a-c.

7. Pe baza urmtoarelor date:

cheltuieli pentru ordine public i siguran naional39 550 mld. u.m.
cheltuieli pentru nvmnt.43 690 mld. u.m.
cheltuieli pentru sntate.38 480 mld. u.m.
cheltuieli pentru transport i comunicaii36 420 mld. u.m.
cheltuieli pentru protecie social..128 360 mld. u.m.
cheltuieli pentru aprare..55 670 mld. u.m.
cheltuieli pentru agricultur.25 990 mld. u.m.
cheltuieli pentru industrie..9 590 mld. u.m.
cheltuieli pentru dobnzi la datoria public.15 880 mld. u.m.
alte cheltuieli bugetare.41 500 mld. u.m.
PIB n perioada curent...1 081 470 mld. u.m.
cheltuieli bugetare totale din anul anterior.....429 810 mld. u.m.
PIB n perioada anterioar..995 830 mld. u.m.
cheltuieli economice n perioada anterioar.87 130 mld. u.m.
S se calculeze:
a) ponderea cheltuielilor cu protecia social n cadrul cheltuielilor social-culturale (se aplic formula (4));
b) modificarea relativ a cheltuielilor economice n perioada curent fa de perioada anterioar
(menionai la indicatorii dinamicii);
c) elasticitatea cheltuielilor bugetare totale n raport cu PIB (se aplic formula (6)).
Menionai modul de calcul i/sau semnificaia indicatorilor/indicilor de la a-c.

8. Pe baza urmtoarelor date:

cheltuielile bugetului de stat. 895.350 mld. u.m.
cheltuielile bugetului asigurrilor sociale de stat.. 245.700 mld. u.m.
cheltuielile fondurilor speciale. 85.270 mld. u.m.
cheltuielile bugetelor locale 175.450 mld. u.m.
transferuri ntre bugetul central i bugetele locale 22.900 mld. u.m.
transferuri ntre bugetul central i fondurile speciale 5.800 mld. u.m.
PIB n anul curent. 2.205.500 mld. u.m.
PIB n anul anterior 2.193.660 mld. u.m.
cheltuielile bugetului public naional n anul anterior 1.169.600 mld. u.m.
cheltuielile bugetelor locale n anul anterior. 158.117 mld. u.m.
S se calculeze:
a) ponderea fondurilor speciale n bugetul general consolidat;
b) modificarea relativ a bugetelor locale n anul curent fa de perioada anterioar;
c) elasticitatea cheltuielilor bugetului public naional fa de PIB.
Menionai modul de calcul i/sau semnificaia indicatorilor/indicilor de la a-c.

5. SISTEMUL RESURSELOR FINANCIARE PUBLICE

Resursele financiare reprezint totalitatea mijloacelor bneti necesare realizrii obiectivelor

economice i sociale ntr-un interval de timp determinat. ntre resursele financiare ale societii i
resursele financiare publice exist un raport ca de la parte la ntreg, avnd n vedere coexistena finanelor
publice alturi de cele particulare, precum i distincia dintre acestea.
Structura resurselor financiare publice este foarte divers, iar clasificarea acestora poate fi
realizat din mai multe puncte de vedere: coninutul economic, ritmicitatea ncasrii, provenien,
structura administrativ a statului n cauz sau prin prisma bugetului consolidat. Din punctul de vedere al
coninutului economic, resursele financiare se mpart n: prelevri cu caracter obligatoriu (impozite, taxe,
contribuii); resurse de trezorerie; mprumuturi publice; emisiune monetar fr acoperire. n cadrul
prelevrilor obligatorii, ca de altfel i n cadrul resurselor financiare publice, ponderea cea mai mare
revine impozitelor.

5.1. Noiuni generale privind impozitul

Impozitul reprezint punctul nodal al fiscalitii, fiind un produs al istoriei care a nsoit permanent
statul n prefacerile la care acesta a fost supus de evoluia evenimentelor, sau la cele la care statul a
contribuit de-a lungul istoriei.

5.1.1. Coninutul i rolul impozitului

Definiiile atribuite impozitelor se circumscriu teoriilor despre impozit care au fost emise de-a
lungul timpului. Modul n care a fost definit impozitul difer corespunztor modului n care a fost
perceput i s-a impus de la o etap la alta n decursul vremii.
Impozitul reprezint o form de prelevare a unei pri din veniturile i/sau averea persoanelor
fizice i juridice la dispoziia statului, n vederea acoperirii cheltuielilor publice. Aceast prelevare se
face n mod obligatoriu, cu titlu nerambursabil i fr contraprestaie direct din partea statului.1
Din definiia de mai sus, se desprind unele caracteristici fundamentale ale impozitului: fora
puterii publice (elementul de autoritate); caracter general; transferul de avuie; caracterul pecuniar; faptul
c nu presupune o contraprestaie direct i imediat; caracterul definitiv; funcia extins (rolul)
impozitelor.
n lumea contemporan, funcia extins a impozitului este asigurat de politica fiscal a statelor,
care la funcia tradiional financiar a acestuia (acoperirea cheltuielilor publice), au adugat treptat i
funcia redistributiv a avuiei n societate, precum i pe cea intervenionist n alocarea resurselor n
economie. Aadar, rolul impozitelor se manifest pe plan financiar, economic i social. n plan financiar,
impozitele reprezint principalul mijloc de procurare a resurselor financiare publice necesare acoperirii
nevoilor colective ale societii. O caracteristic important n evoluia impozitelor este tendina de
cretere continu a acestora att n valori absolute, ct i ca pondere n produsul intern brut dar nu n
acelai ritm cu sporirea cheltuielilor publice, fapt ce favorizeaz apariia deficitelor bugetare.
n plan economic, rolul impozitelor se manifest n msura n care autoritile le folosesc n
calitate de instrument (prghii) de intervenie n activitatea economic. n funcie de necesitile concrete
ale perioadei, impozitele pot fi utilizate ca instrumente de ncurajare sau frnare a unei anumite activiti,
pentru creterea sau reducerea produciei, a comerului exterior, sau consumului anumitor produse. Rolul
n plan social const n redistribuirea, prin intermediul impozitelor, a unei importante pri din produsul
intern brut ntre persoane fizice i juridice, precum i ntre diverse grupuri sociale.

5.1.2. Clasificarea impozitelor

Impozitele ntlnite n practica financiar sunt foarte diverse, deosebindu-se ntre ele prin coninut
i prin form. Gruparea acestora se realizeaz pe seama unor criterii tiinifice diverse, cum sunt:
trsturile de form i fond; obiectul impunerii; scopul urmrit de autoritatea public prin introducerea i
perceperea lor; frecvena realizrii; cota aplicat; destinaia impozitelor pe verigi administrative.
Clasificarea dup trsturi de form i fond, mparte impozitele n dou mari grupe: directe i
indirecte. Conform acestei clasificri sunt nscrise veniturile fiscale n buget. Distincia ntre aceste mari
grupe se bazeaz pe criteriile:
juridic pe care se bazeaz noiunea de rol nominativ;
incidena impozitului care se refer la distribuia ultim a poverii unui impozit;
personalizarea impozitului care const n aezarea acestuia n funcie de capacitatea
contributiv a pltitorului;
elasticitatea impozitului variaia randamentului impozitelor n funcie de evoluia condiiilor
economice.
Din punctul de vedere al relaiilor dintre autoritatea fiscal i contribuabil, se remarc o mare
deosebire ntre impozitele directe i cele indirecte. Astfel, n cazul impozitelor directe, autoritatea de
impunere stabilete (aeaz) obligaia n mod direct pe fiecare contribuabil, persoan fizic sau juridic,
n funcie de situaia lor specific. Acetia pltesc impozitul direct ctre autoriti. n cadrul impozitelor
1
Iulian Vcrel (coordonator), Finane publice, Editura Didactic i Pedagogic R.A., Bucureti, 1999.
indirecte, obligaia fiscal este determinat de contribuabilii nii, deoarece ea depinde de structura i
volumul mrfurilor i serviciilor procurate. O caracteristic important a impozitelor directe, care le
deosebete de cele indirecte, este faptul c aezarea lor permite s se in seama de situaia particular a
contribuabilului. n schimb, impozitele indirecte, fiind incluse n preurile mrfurilor i serviciilor, sunt
considerate ca avnd caracter regresiv.
a. Impozitele directe se stabilesc nominal n sarcina contribuabililor, persoane fizice i juridice, n
funcie de veniturile sau averea acestora, prin aplicarea unor cote de impozit. La rndul lor, impozitele
directe se submpart, corespunztor modului de aezare, n impozite reale i impozite personale.
Impozitele reale se stabilesc n legtur cu anumite obiecte materiale aflate n posesia
contribuabilului; pmnt, cldiri, mijloace de transport etc., fcndu-se abstracie de situaia personal a
acestuia. Din aceast categorie de impozite fac parte: impozitul pe cldiri; impozitul pe activiti
industriale, comerciale i profesii libere; impozitul pe capitalul imobiliar sau bnesc, impozitul funciar
etc.
nelese stricto sensu, impozitele personale vizeaz persoana fr a ine cont de capacitatea sa
contributiv. Totui, n prezent, prin impozit personal se nelege un impozit care ine seama de situaia
personal i familial a contribuabilului. La rndul lor, impozitele personale pot fi: impozite pe venit i
impozite pe avere. Impozitul pe venit atinge att venitul persoanelor fizice (impozit pe salariu, impozit pe
venitul global), ct i pe cel al agenilor economici (impozit pe profit, impozit pe cifra de afaceri).
Impozitul pe avere (pe patrimoniu) afecteaz bunurile mobiliare sau imobiliare ale contribuabilului.
b. Impozitele indirecte (impozitele pe cheltuieli) se percep cu prilejul vnzrii unor bunuri,
prestrii de servicii sau activitilor de export-import. Dup form, impozitele indirecte se submpart n:
taxe de consumaie; taxe vamale; taxe de timbru i nregistrare; venituri de la monopoluri fiscale.
n funcie de obiectul impunerii, impozitele se clasific n: impozite pe venit, pe avere i pe
consum (cheltuial). Impozitul pe consum afecteaz cheltuielile contribuabililor (taxa pe valoarea
adugat, accizele), astfel c ncasrile la buget din aceste surse depind de volumul vnzrilor de mrfuri
i servicii.
Corespunztor scopului urmrit la introducerea lor, impozitele sunt financiare i de ordine.
Impozitele financiare sunt instituite n scopul realizrii de venituri din care s se finaneze
cheltuielile publice. Printre cele mai importante impozite financiare sunt: impozitele pe venit i taxele de
consumaie, acestea procurnd ponderea cea mai mare a veniturilor fiscale.
Impozitele de ordine au ca scop principal limitarea unei anumite aciuni sau atingerea unui anumit
obiectiv care nu are caracter fiscal. Exemplul cel mai comun privind aceste impozite l reprezint
impozitele i taxele asupra igrilor i buturilor alcoolice, al cror nivel ridicat urmrete limitarea
consumului, dat fiind caracterul lor nociv.
n funcie de frecvena realizrii lor, impozitele se grupeaz n permanente i incidentale.
Impozitele permanente se ncaseaz periodic la bugetul central sau local, dup caz. n aceast categorie se
cuprinde partea cea mai mare a impozitelor, taxelor i contribuiilor.
Impozitele incidentale se introduc i se ncaseaz doar n cazuri deosebite, neavnd o periodicitate
n plata ctre buget. De exemplu, impozitarea, o singur dat, a profiturilor sau averilor excepionale
obinute n perioadele de rzboi, taxa de ieire din ar aplicat pe perioade scurte dup anul 1990 n ara
noastr .a.
Corespunztor cotei aplicate, impozitele sunt specifice i ad valorem. Impozitele specifice sunt
calculate prin aplicarea unei sume fixe pe unitatea de produs. Impozitele de acest tip sunt destul de rare
(de exemplu taxa de afiaj). Impozitele ad valorem se calculeaz prin aplicarea unei cote (tarif sau rat)
asupra bazei impozabile. Acesta este procedeul utilizat cel mai frecvent. n prezent, la numeroase
produse, accizele sunt calculate prin aplicarea combinat a unor sume fixe i cote procentuale pe unitatea
de msur.
n funcie de raportul dintre rata de impozitare aplicat i baza impozabil, impozitele sunt n
cote proporionale sau progresive. Impozitul proporional const n aplicarea asupra bazei impozabile a
unei singure cote de impozitare, indiferent de mrimea acestei baze. Impozitul progresiv const n
aplicarea unor cote (rate) de impozitare, a cror mrime crete odat cu sporirea materiei impozabile. n
literatura de specialitate, se mai vorbete i de impozite n cote regresive, care constau n aplicarea unor
cote n descretere, pe msur ce baza de impozitare crete. n practic, acest ultim impozit nu se mai
practic.
 n funcie de instituia care le administreaz (clasificarea administrativ), sunt: impozite ale
administraiei de stat centrale i impozite locale n statele de tip unitar; iar n statele federale, n afara
impozitelor federale i locale se mai percep i impozite la nivelul statelor, provinciilor, landurilor sau
regiunilor membre ale federaiei. Astfel, n ara noastr, accizele, impozitul pe profit, taxele vamale
alimenteaz n exclusivitate bugetul central (bugetul de stat), iar impozitul pe cldiri, impozitul pe teren,
impozitul pe spectacole, taxele de afiaj etc. alimenteaz bugetele locale. n ceea ce privete impozitul pe
venitul global i TVA, acestea alimenteaz bugetul de stat, dar o cot (al crei cuantum este stabilit prin
legea bugetar anual) este destinat bugetelor locale, pentru suplimentarea veniturilor lor (aa-numitele
cote defalcate din impozitele centrale).

5.1.3. Elementele impozitului

Elementele constitutive ale impozitului sunt definitorii pentru stabilirea legalitii perceperii i a
cuantumului obligaiei fiscale din partea contribuabilului: subiectul impozitului; suportatorul; obiectul
impunerii; unitatea de impunere; sursa impozitului; cota impozitului; termenul de plat.

5.2. Principiile impunerii

Impunerea, privit ca ansamblul msurilor i operaiunilor pe baza crora se stabilesc obligaiile
fiscale ale persoanelor fizice i juridice, prezint o latur tehnic i una politic. Sub aspect tehnic,
impunerea vizeaz urmtoarele aspecte: alegerea materiei impozabile, evaluarea bazei de impozitare,
determinarea (lichidarea) impozitului (altfel spus, calculul sumei datorate de contribuabil) i perceperea
impozitului. Din punct de vedere politic, se urmrete ca impozitele s rspund anumitor cerine
corespunztor necesitii de respectare a unor principii n stabilirea impozitelor.
Cel care a formulat pentru prima dat principiile n acest domeniu este Adam Smith (reprezentant
al economiei politice clasice); n opinia sa, principiile impozitrii constau n: justeea impunerii (sau
echitatea fiscal), care se refer la stabilirea impozitelor n conformitate cu capacitatea de plat a fiecrui
contribuabil; certitudinea impunerii const n faptul c, pe de o parte, orice contribuabil trebuie s tie
dinainte obligaia sa privind plata (cuantumul) impozitelor, iar pe de alt parte, autoritatea fiscal trebuie
s tie cu anticipaie veniturile fiscale pe care contreaz; randamentul impozitului (sau eficiena acestuia)
se refer la faptul c o bun impozitare trebuie s fie administrat n mod economic, iar costurile de
administrare trebuie s fie ct mai mici n comparaie cu veniturile din impozite; comoditatea perceperii
impozitelor const n necesitatea colectrii impozitelor la intervalele de timp i la locul convenabil
contribuabilului (cu alte cuvinte, mijloacele de plat i termenele de plat trebuie s i convin
contribuabilului).
Corespunztor realitilor dintr-o economie modern, principiile expuse de A. Smith rmn de
actualitate, dar pot fi extinse i grupate astfel: principii de echitate fiscal, principii de politic financiar,
principii de politic economic i social.
a. Principii de echitate fiscal
Acest principiu urmrete nfptuirea dreptii sociale n materie de impozite. Pentru respectarea
echitii fiscale, este necesar ndeplinirea cumulativ a mai multor condiii, cum sunt:
stabilirea minimului neimpozabil const n scutirea de impozit a unui venit minim care s
asigure satisfacerea nevoilor de trai strict necesare. Aceast msur vizeaz doar aplicarea impozitelor pe
venit sau, n general, a celor directe, neavnd aplicabilitate asupra impozitelor indirecte;
stabilirea sarcinii fiscale n funcie de puterea contributiv a fiecrui pltitor presupune luarea
n consideraie a att a veniturilor sau averii, ct i a situaiei familiale a contribuabilului (s se in seama
de aspecte, cum sunt: persoan singur sau cstorit; numrul copiilor sau al altor membrii de familie
aflai n ntreinere .a.);
prevederea unei echivalene ntre mrimea veniturilor supuse impozitrii sau capacitatea
contributiv a pltitorilor, pe de o parte, i sarcina fiscal datorat, pe de alt parte;
impunerea s fie general, adic s cuprind toate categoriile sociale care realizeaz venituri sau
care posed un anumit gen de avere (cu excepia celor care obin venituri sub minimul neimpozabil).
n asigurarea echitii sociale, un rol deosebit de important revine modului de dimensionare a
impozitului: n sum fix sau cote procentuale. Impozitul n sum fix, denumit i capitaie, practicat pe
scar larg n ornduirea feudal i n stadiile de nceput ale ornduirii capitaliste, nu avea n vedere
respectarea acestui principiu, deoarece la stabilirea lui nu se inea seama de mrimea venitului, averii sau
situaiei personale a pltitorilor.
b. Principii de politic financiar
Acestea vizeaz aspecte, cum sunt: obinerea unui randament fiscal ridicat, stabilitate i elasticitate
a impozitelor. Randamentul fiscal ridicat se obine prin ndeplinirea urmtoarelor condiii:
impozitul s aib caracter universal, adic s fie pltit de toate persoanele fizice i juridice care
obin venituri din aceeai surs, dein acelai gen de averi sau procur aceleai grupe de produse;
s nu existe posibiliti de sustragere a materiei impozabile de la impozitare;
cheltuielile administraiei fiscale n legtur cu stabilirea materiei impozabile, calcularea i
perceperea impozitelor s fie ct mai reduse.
Stabilitatea impozitului implic meninerea unui randament fiscal constant de-a lungul ntregului
ciclu economic. n acest sens, este de dorit ca un impozit s nu nregistreze fluctuaii importante odat cu
sporirea sau reducerea volumului activitii sau al veniturilor din perioadele de avnt sau criz economic.
Elasticitatea impozitului presupune ca acesta s poat fi adaptat n permanen la necesitatea de
procurare a veniturilor statului. Astfel, dac se nregistreaz o cretere a cheltuielilor bugetare, este
necesar ca impozitele s poat fi majorate corespunztor. n general, elasticitatea impozitelor acioneaz
mai ales n sensul majorrii impozitelor.
c. Principii de politic economic
Impozitele pot fi folosite ca instrumente pentru:
redresarea situaiei economice;
stimularea investiiilor particulare;
creterea/reducerea consumului anumitor mrfuri;
stimularea exportului i/sau descurajarea importurilor etc.
d. Principii social-politice
Obiectivele cu caracter politic i social vizeaz aspecte, cum sunt:
promovarea intereselor grupurilor sociale pe care le reprezint formaiunea aflat la putere, prin
msuri fiscale adecvate;
acordarea unor faciliti fiscale contribuabililor cu venituri reduse i un numr mare de membri
de familie;
limitarea consumului anumitor produse considerate nocive pentru sntatea populaiei, prin
aplicarea unor impozite mari care sporesc preul acestora;
practicarea unor impozite pe venit sporite pentru persoanele celibatare sau cstorite fr copii,
n scopul creterii natalitii etc.

5.3. Sistemul fiscal

Sistemul fiscal, alturi de alte sisteme (monetar sau bnesc, de credit i financiar), urmrete
realizarea obiectivelor politicii economice i a celei sociale a statului. Luarea n discuie a sistemului
fiscal este important i necesar ntruct din modul n care acesta este construit i funcioneaz se pot
desprinde concluzii referitoare la presiunea fiscal, politica fiscal i eficiena implicrii puterii publice n
viaa economic i social a unei societi.
Exist cel puin dou abordri ale conceptului de sistem fiscal. n cadrul primei abordri, sistemul
fiscal este vzut ca totalitatea impozitelor dintr-un stat. Cea de-a doua abordare l definete prin prisma
elementelor componente i a relaiilor dintre elementele care formeaz acest sistem. nscriindu-se pe linia
celei de-a doua abordri, sistemul fiscal se definete ca ansamblul de concepte, principii, metode, procese
cu privire la o multitudine de elemente (materie impozabil, cote, subieci fiscali) ntre care se manifest
relaii care apar ca urmare a proiectrii, legiferrii, aezrii i perceperii impozitelor i care sunt
gestionate conform legislaiei fiscale n scopul realizrii obiectivelor sistemului.
Sistemul fiscal este un sistem deschis, deoarece, pe de o parte, mediul economico-social
acioneaz asupra sa modificndu-l sau orientndu-l, iar pe de alt parte, sistemul fiscal acioneaz asupra
mediului, n mod direct sau indirect.
Fiecare stat i-a adoptat propriul su sistem fiscal, mai mult sau mai puin perfecionat, n strns
legtur cu gradul de dezvoltare economic, social i militar. n msura n care statul suveran, din punct
de vedere politic, i poate exercita o putere fiscal absolut pe teritoriul su, se poate vorbi de
suveranitate fiscal. Pentru ca un sistem fiscal s dispun de autonomie fiscal complet (suveranitate
fiscal), este necesar ca acesta s ntruneasc urmtoarele cerine: (1) exclusivitatea aplicrii, care
presupune faptul c se aplic ntr-un teritoriu geografic determinat, fiind unicul colector al resurselor
fiscale pentru un buget sau sistem unitar de bugete; i (2) autonomia tehnic se refer la necesitatea ca
sistemul fiscal s fie complet, adic s conin toate regulile de aezare, lichidare i ncasare a impozitelor
astfel nct s fie posibil punerea sa n aplicare.

5.4. Codul fiscal

De la 1.01.2004 a intrat n vigoare Codul Fiscal2 care preia n cuprinsul su, prin actualizare i
corelare, o seam de impozite i taxe3 reglementate pn la acea dat prin legi separate tratate ca
titluri distincte. Scopul i sfera de cuprindere a Codului Fiscal sunt:
stabilirea cadrului legal pentru principalele impozite i taxe care constituie surse de venit pentru
bugetul central i cele locale;
precizarea contribuabililor care trebuie s plteasc impozitele i taxele, precum i modul de
calcul i de plat a acestora;
prevederea procedurii de modificare a impozitelor i taxelor reglementate;
autorizarea Ministerului Finanelor Publice de a elabora norme metodologice, instruciuni i
ordine de aplicare a Codului i a conveniilor de evitare a dublei impuneri.

Concepte-cheie: impozit; prelevri obligatorii; principii ale fiscalitii; rolul impozitelor; cod fiscal;
sistem fiscal; echitate fiscal.

TESTE-GRIL
1. Definiia impozitului precizeaz c:
A) este rambursabil;
B) plata sa este obligatorie pentru toate persoanele fizice i juridice;
C) are caracter definitiv;
D) nu presupune o contraprestaie direct i imediat;
E) este datorat de stat persoanelor fizice i juridice;
F) presupune o contraprestaie direct i imediat.
Rspunsul corect este:
a) A; B; C
b) A; C; F
c) A; D; E
d) B; C; D
e) C; D; F

2. Impozitul nu este:
a) o prelevare obligatorie;
b) datorat de ctre stat persoanelor fizice i juridice;
c) o prelevare definitiv;
d) o prelevare fr contraprestaie direct i imediat;
e) datorat i pltit n bani de ctre contribuabili.
Rspuns: b
3. Resursele financiare publice sunt alimentate n cea mai mare proporie de:
a) mprumuturile interne;
b) veniturile din capital;
c) vrsmintele de la ntreprinderile de stat;
d) mprumuturile externe;
e) veniturile fiscale.

2 1)
Legea privind Codul Fiscal nr. 571/2003, publicat n Monitorul Oficial nr. 927/23.12.2003
3
Articolul 2 din Lege prevede aceste impozite i anume: impozitul pe profit (Titlul II), impozitul pe venit (Titlul III),
Impozitul pe venitul microntreprinderilor (Titlul IV), impozitul pentru veniturile obinute din Romnia de nerezideni (Titlul
V), impozitul pe reprezentanele firmelor strine nfiinate n Romnia (inclus la Titlul V pentru persoane juridice i la Titlul II
pentru persoane fizice), taxa pe valoarea adugat (Titlul VI), accizele (Titlul VII), impozitele i taxele locale (Titlul IX).
Rspuns: e

4. Resursele financiare publice nu includ:

a) emisiunea monetar fr acoperire n mrfuri i servicii;
b) mprumuturile de trezorerie;
c) veniturile fiscale;
d) veniturile bugetare nefiscale;
e) salariile personalului angajat n administraia public.
Rspuns: e

5. Pe baza urmtoarelor date:

impozit pe profit....327.880 mld um
accize.....198.640 mld. u.m.
impozit pe venitul global...578.380 mld. u.m.
TVA...452.890 mld. u.m.
venituri din capital...68.830 mld. u.m.
taxe vamale....168.490 mld. u.m.
venituri nefiscale..93.470 mld. u.m.
alte impozite directe.....86.990 mld. u.m.
alte impozite indirecte....111.450 mld. u.m.
PIB n perioada curenta...5.128.750 mld. u.m.
venituri din capital n perioada anterioara....35.500 mld. u.m.
venituri publice totale n perioada anterioara..1.428.840 mld. u.m.
PIB n perioada anterioara.4.870.500 mld. u.m.
impozite indirecte n perioada anterioara.775.340 mld. u.m.
S se calculeze:
a) ponderea impozitelor directe n cadrul veniturilor fiscale;
b) modificarea absolut a ponderii veniturilor din capital n total venituri, n perioada curent fa de
perioada anterioar;
c) elasticitatea impozitelor indirecte fa de PIB (se aplic formulele de la paragraful referitor la analiza
cheltuielilor publice i cunotinele despre resursele financiare publice).
Menionai modul de calcul i/sau semnificaia indicatorilor/indicilor de la a-c.
6. Pe baza urmtoarelor date:
impozite directe.665.370 mld. u.m.
impozite indirecte..820.500 mld. u.m.
venituri din privatizare..185.730 mld. u.m.
venituri din chirii...117.850 mld. u.m.
vrsminte de la ntreprinderi. 55.860 mld. u.m.
PIB n perioada curent..4.974.880 mld. u.m.
venituri fiscale n perioada anterioar1.310.490 mld. u.m.
PIB n perioada anterioar..4.417.500 mld. u.m.
S se calculeze:
a) ponderea veniturilor din chirii n veniturile curente;
b) modificarea absolut a ratei presiunii fiscale n perioada curent fa de perioada anterioar;
c) elasticitatea veniturilor fiscale n raport cu PIB.
Menionai modul de calcul i/sau semnificaia indicatorilor/indicilor de la a-c.

6. PRESIUNEA FISCAL

6.1. Conceptul, semnificaia i limitele presiunii fiscale

Urmarea fireasc a instituirii impozitelor este resimirea presiunii fiscale de ctre contribuabili.
Presiunea fiscal, la nivelul economiei naionale, se exprim prin rata presiunii fiscale (rata prelevrilor
obligatorii) care se msoar ca raport procentual ntre veniturile fiscale ale statului i produsul intern brut.
 Rata presiunii fiscale este un indicator de comensurare a acelei pri din veniturile provenite din
producie, care trece printr-un proces de distribuire obligatorie i public, n loc de a fi lsat la libera
dispoziie a iniiativei particulare.
Semnificaia ratei presiunii fiscale se remarc pe dou planuri:
sub aspect contabil rata presiunii fiscale nu ine seama de faptul c prelevrile obligatorii
finaneaz alte prelevri obligatorii. ntr-adevr, valoarea numrtorului nu este consolidat, adic nu
elimin prelevrile obligatorii vrsate de administraia public;
sub aspectul analizei economice rata presiunii fiscale evideniaz doar aspectul confiscatoriu al
prelevrilor obligatorii, neglijnd faptul c acestea sunt reinjectate n circuitul economic sub forma
cheltuielilor publice.
n ultimele dou secole, a avut loc o cretere a presiunii fiscale, avnd la baz, n principal,
extinderea rolului economic i social al statului, fapt care s-a reflectat n sporirea cvasicontinu a
cheltuielilor publice. Tendina majoritii guvernelor este de a spori resursele financiare publice, n scopul
ndeplinirii promisiunilor din perioadele preelectorale. Problema de soluionat rmne: ct de mult pot fi
sporite impozitele, n anumite condiii, nct acest lucru s nu conduc la o diminuare a ncasrilor fiscale
la nivelul statului.
Economitii liberali apreciaz c o presiune fiscal prea accentuat descurajeaz contribuabilii
(persoane fizice i juridice) s investeasc, s economiseasc, s produc i s munceasc. Arthur Laffer
(reprezentant de seam al aa-numitei politici de ofert) transpune grafic (Curba Laffer) relaia dintre
nivelul ratei presiunii fiscale i mrimea veniturilor fiscale ale statului. Curba Laffer reprezint veniturile
fiscale ca fiind o funcie cresctoare a ratei presiunii fiscale, doar pn la un punct de maxim al ratei, dup
care devine o funcie descresctoare a acesteia.
Curba Laffer are semnificaie doar n plan teoretic. Valoarea optim a ratei presiunii fiscale
(mrimea dincolo de care prelevrile obligatorii ncep s scad) nu poate fi calculat.

6.2. Modaliti de exprimare a presiunii fiscale

La nivelul economiei naionale, presiunea fiscal se msoar prin rata fiscalitii, calculat ca
raport ntre suma total a ncasrilor fiscale (la nivel central, local, inclusiv cotizaii sociale) percepute pe
o anumit perioad i mrimea produsului intern brut realizat n aceeai perioad, de obicei un an.

R = Vf : PIB 100, (7)

n care:
R rata presiunii fiscale la nivel naional;
Vf veniturile fiscale totale (alctuite din impozite, taxe i contribuii sociale);
PIB produs intern brut.
Aceast expresie este considerat n literatura de specialitate ca fiind rata presiunii fiscale n sens
larg. Prin eliminarea de la numrtor a contribuiilor pentru asigurrile sociale, relaia devine rata
presiunii fiscale n sens restrns. ntruct contribuiile vrsate la fondurile pentru asigurri sociale
reprezint valori importante (uneori chiar apstoare pentru pltitori persoane fizice i juridice),
eliminarea acestora de la numrtor nu nseamn a nu ine cont de valoarea acestora la cuantificarea ratei
presiunii fiscale, ci doar delimitarea componentelor ratei presiunii fiscale. Astfel, se poate calcula rata
presiunii fiscale n scopuri sociale, ca raport procentual ntre contribuiile la asigurrile sociale (pltite de
angajai i angajatori) i PIB.

Rs = C : PIB 100 , (8)

n care:
Rs rata presiunii fiscale n scopuri sociale;
C contribuiile la asigurrile sociale.
Pentru contribuabilii ageni economici, impozitele pe care le datoreaz statului sunt percepute ca
elemente de presiune fiscal, cu att mai accentuat cu ct ponderea lor n valoarea adugat realizat de
firm este mai mare. La nivelul ntreprinderii, rata presiunii fiscale poate fi msurat astfel:

Rf = If : Vaf 100, (9)

n care:
 Rf rata presiunii fiscale la nivelul firmei;
If totalul impozitelor pltite de firm;
Vaf valoarea adugat la nivelul firmei.
Aceast valoare a ratei presiunii fiscale este aproximativ, ntruct la numrtor se cuantific doar
impozitele directe; or, n preul produselor i serviciilor procurate de firm, intr i numeroase impozite
indirecte, a cror valoare este foarte dificil de delimitat i comensurat.
Pe lng presiunea fiscal msurat la nivel naional i la nivelul agentului economic, se remarc
i presiunea fiscal individual, care poate fi calculat ca raport ntre totalul prelevrilor fiscale suportate
de contribuabil (persoan fizic) i suma veniturilor brute obinute de acesta (veniturile nainte de
impozitare). i aceast valoare a ratei presiunii fiscale este dificil de cuantificat cu exactitate, fiind
tributar unor elemente aleatorii, cum sunt: diversitatea prelevrilor fiscale, caracterul netransparent al
ncorporrii impozitelor n preuri, progresivitatea impozitelor, volumul mrfurilor i serviciilor procurate,
volumul serviciilor publice de care beneficiaz contribuabilul etc.
Totodat, dincolo de aceste estimri matematice, presiunea fiscal trebuie apreciat i analizat n
raport cu puterea de cumprare a veniturilor nete, pentru a se vedea n ce msur veniturile rmase dup
impozitare reuesc s satisfac nevoile de subzisten, de economisire i petrecere a timpului liber.

6.3. Factori de influen i efecte provocate de creterea ratei presiunii fiscale

Mrimea ratei presiunii fiscale este influenat de numeroi factori, legai unii de alii, dintre care
menionm: performanele economiei; structura i formele proprietii; necesitile publice stabilite de
politica guvernamental prin structura i nivelul cheltuielilor publice; eficiena cu care se utilizeaz
cheltuielile publice finanate prin impozite; gradul de adeziune a populaiei la politica guvernului i, n
consecin, gradul de consimire la plata impozitelor; mrimea datoriei publice; stadiul democraiei etc.
n situaiile de depire a nivelului optim al ratei presiunii fiscale, n funcie de condiiile social-
economice ale perioadei, pot aprea o seam de efecte negative, dintre care menionm:
scderea efortului productiv, ntruct rate nalte ale impozitrii au efecte descurajante asupra
muncii, economisirii i asumrii riscurilor (investirii);
reducerea competitivitii pe plan internaional, ntruct prelevrile obligatorii suportate de
agenii economici se regsesc n nivelul preurilor practicate la produsele lor, ceea ce se reflect negativ
asupra competitivitii firmei n relaiile cu exteriorul;
riscul de inflaie prin fiscalitate provine din faptul c orice cretere a impozitelor i cotizaiilor
sociale are tendina de a se repercuta asupra procesului de cuantificare a preurilor, inclusiv a salariilor,
alimentnd astfel inflaia;
apariia/creterea evaziunii i fraudei fiscale. Evaziunea fiscal reprezint totalitatea
procedeelor, licite sau ilicite, prin care contribuabilii se sustrag, total sau parial, de la plata impozitelor
care le revin. Ea poate fi de dou feluri: evaziune fiscal tolerat (legal) sustragerea de la plata
impozitelor uznd de unele puncte slabe ale legislaiei n vigoare i evaziune fiscal frauduloas care
const n nclcarea voit a prevederilor legale cu scopul de a nu plti impozitul datorat. Economia
subteran, considerat o form aparte a evaziunii fiscale este un fenomen prin care diverse forme de
activitate au drept caracteristic sustragerea de la plata impozitelor.

Concepte-cheie: presiune fiscal; rata presiunii fiscale; efectele creterii presiunii fiscale; evaziunea
fiscal; curba Laffer.

TESTE-GRIL
1. Care este indicatorul de comensurare a presiunii fiscale din economie?
a) ponderea veniturilor fiscale n PIB;
b) ponderea cheltuielilor publice n PIB;
c) ponderea veniturilor fiscale n totalul veniturilor publice ale bugetului general consolidat;
d) ponderea datoriei publice n PIB;
e) ponderea deficitului bugetar n PIB.
Rspuns: a

2. Curba Laffer este:

 a) o modalitate de comensurare a ratei presiunii fiscale din economie;
b) o modalitate de cuantificare a evaziunii fiscale din economie;
c) o reprezentare grafic a corelaiei dintre presiunea fiscal din economie i nivelul veniturilor
fiscale ale statului;
d) o modalitate de cuantificare a inflaiei din economie;
e) o modalitate de cuantificare a nivelului optim al cheltuielilor publice ale bugetului de stat.
Rspuns: c

3. Nivelul optim al ratei presiunii fiscale n economie:

a) se stabilete prin legea bugetar anual;
b) se stabilete prin legea finanelor publice;
c) este o valoare prestabilit pentru fiecare an bugetar de ctre Ministerul Finanelor Publice;
d) nu poate fi supus unor modificri ulterioare legii bugetare iniiale prin legile bugetare
rectificative;
e) reprezint acea mrime a ratei, creia i corespunde valoarea maxim a veniturilor fiscale
reprezentate pe Curba Laffer.
Rspuns: e

4. Care dintre urmtoarele enunuri nu coincide cu efectele provocate de creterea peste nivelul optim a
ratei presiunii fiscale?
a) scderea efortului productiv;
b) creterea veniturilor populaiei;
c) reducerea competitivitii pe plan internaional;
d) apariia/creterea evaziunii i fraudei fiscale;
e) riscul de inflaie prin fiscalitate.
Rspuns: b

7. CREDITUL PUBLIC

Pe piaa liber, capitalul aflat temporar disponibil la persoane fizice sau juridice (economiile
populaiei, capitalul liber posibil de a fi plasat al societilor comerciale, capitalurile temporar libere din
sistemul bancar, al instituiilor financiare, de asigurri i reasigurri etc.) este oferit sub form de credit
solicitanilor din sectorul public sau particular.

7.1. Coninutul i trsturile creditului public

Este necesar s se fac diferena ntre creditul public i cel comercial (la care apeleaz societile
comerciale pentru susinerea activitii curente sau pentru efectuarea de investiii).
Creditul public reprezint o nelegere intervenit ntre stat, pe de o parte i o persoan fizic sau
juridic, pe de alt parte, prin care, cea din urm consimte s pun la dispoziia statului o sum de bani,
sub form de mprumut, pe o perioad determinat, iar statul se angajeaz s restituie aceast sum la un
anumit termen, pltind i dobnda cuvenit.
Creditul public se caracterizeaz prin urmtoarele trsturi:
a. Are caracter contractual, exprimnd acordul de voin al prilor. Condiiile de emisiune,
rambursare, mrimea dobnzii sau forma ctigurilor etc. sunt stabilite de organele competente ale
statului, fr consultarea prealabil a subscriitorilor poteniali. Nu se fac diferenieri ntre subscriitori
(prin acordarea unor tratamente prefereniale), iar persoanele interesate accept sau refuz n bloc toate
condiiile stabilite de stat.
b. Creditul public are caracter rambursabil, urmnd a fi restituit la termenul fixat persoanelor
care l-au acordat. Exist i unele excepii: aa-numitul mprumut perpetuu, cnd statul se limiteaz la
plata unei dobnzi creditorilor si, pe o perioad nedeterminat de timp.
c. Creditul public presupune o contraprestaie, i anume dobnda, ctigul sau ambele forme.
Acesta reprezint preul pe care statul se angajeaz s-l plteasc n calitate de debitor pentru sumele
avansate sub form de mprumut.
 7.2. Destinaia i rolul creditului public
mprumutul public poate fi contractat fie pentru acoperirea necesitilor de trezorerie, fie pentru
echilibrarea bugetului de stat.
Necesitile de trezorerie. Chiar dac bugetul de stat a fost ntocmit i aprobat n echilibru, pot exista
situaii n care ncasrile perioadei s fie insuficiente fa de ritmul i cuantumul efecturii cheltuielilor.
Ca urmare, n unele perioade, plile devanseaz ncasrile (mai ales n primele luni ale anului), ceea ce
provoac o insuficien temporar de resurse (gol de cas). mprumuturile la care apeleaz Trezoreria
pentru acoperirea golurilor temporare, sunt mprumuturi pe termen scurt. Acestea nu mresc masa
monetar aflat n circulaie, ci reprezint doar o redistribuire a celei existente.
Echilibrarea bugetului de stat. n situaia n care veniturile ordinare (curente i de capital) ale
bugetului de stat nu sunt suficiente pentru acoperirea integral a cheltuielilor bugetare la nivelul ntregului
an, statul lanseaz un mprumut pe piaa intern sau extern. Aceste credite se ncheie, n general, pe
termene medii i lungi. Achitarea ratelor scadente, a dobnzilor aferente, a eventualelor comisioane etc.
(respectiv, serviciul datoriei publice) se realizeaz din veniturile curente ale bugetului de stat.
Contractarea de mprumuturi aduce unele avantaje imediate (procurarea rapid de fonduri pentru
stat; posibiliti de plasament sigur pentru deintorii de capital), dar care au i dezavantaje:
antreneaz cheltuieli bugetare suplimentare (dobnzi, comisioane, prime de rambursare etc.);
mpovreaz sarcina fiscal a generaiilor viitoare (cu cheltuieli privind rambursarea ratelor
scadente i plata dobnzilor). De aceea, n literatura de specialitate, creditul public este considerat a fi un
impozit amnat.
Datorit faptului c utilizarea mprumutului public are consecine multiple, rolul acestuia se
manifest pe mai multe planuri: instrument de politic economic; redistribuire; modalitate de
procurare rapid a fondurilor.

7.3. Tehnica derulrii creditului public

n legtur cu lansarea unui credit public, autoritile competente trebuie s stabileasc detaliile
privind elementele tehnice ale acestuia, care, pe de o parte, definesc mprumutul (din punct de vedere
juridic), iar pe de alt parte, ofer informaii potenialilor subscriitori, care, pe aceast baz, iau decizii
privind achiziionarea unuia sau altuia dintre titlurile emise, n ce proporii etc.

7.3.1. Elementele tehnice ale creditului public

Din punct de vedere juridic, mprumutul de stat este definit prin urmtoarele componente
(elemente) tehnice: denumirea mprumutului, valoarea nominal, valoarea real, termenul de rambursare,
forma sub care se contracteaz creditul public i costul" acestuia.
Rata de emisiune sau rata nominal a dobnzii se calculeaz la valoarea nominal a nscrisurilor
emise. Noiunea de rat real a dobnzii semnific mrimea venitului net ce revine creditorului la 100
u.m. date cu mprumut pe termen de un an i se determin prin corectarea dobnzii nominale cu influena
(creterii sau descreterii) preurilor pe pia.
Rata real a dobnzii se calculeaz:

(l 00 + rdn ) 100
rdr = 100 , (10)
Ip
n care:
rdr rata real a dobnzii;
rdn rata nominal a dobnzii;
Ip indicele de pre fa de anul precedent (n ara creditorului, n cazul unui credit extern).
Cnd are loc o cretere a preurilor n decurs de un an, aceast evoluie antreneaz o diminuare a
venitului realizat de creditor sub form de dobnd; dac, dimpotriv, preurile scad de la un an la altul,
va avea loc o majorare a venitului real ce revine creditorului sub forma dobnzii.

7.3.2. Operaiuni legate de acordarea creditului public

Creditul public ocazioneaz operaiuni n legtur cu: plasarea pe pia, modificarea ratei dobnzii
sau a termenului de rambursare i amortizarea sa.
 A. Plasarea creditului se realizeaz prin mai multe modaliti, i anume:
subscriere public;
prin intermediul unor consorii bancare;
vnzare la Bursa de Valori.
B. Modificarea nivelului dobnzii. Mrimea dobnzii nu rmne la acelai nivel vreme
ndelungat, ci se modific, n primul rnd, n funcie de raportul dintre cererea i oferta de capital de
mprumut i de ali factori. Pentru reducerea efortului financiar determinat de contractarea unor
mprumuturi publice n perioade mai puin avantajoase, cnd rata dobnzii nregistreaz scderi
considerabile, statul poate proceda la preschimbarea nscrisurilor pentru un mprumut vechi, n nscrisuri
ale unui nou credit, cu o dobnd mai redus. Aceast operaiune se numete conversiune, iar perioadele
cele mai favorabile n care se poate recurge la ea, sunt cea de depresiune i cea de nviorare a economiei.
Conversiunea poate fi de trei feluri: conversiunea forat; conversiunea facultativ; conversiunea
anticipat.
C. Modificarea termenului de rambursare. n cazul n care, recurgnd n mod repetat la
mprumuturi pentru acoperirea unor deficite temporare, statul acumuleaz datorii de valori mai mari dect
resursele de acoperire din anul respectiv, pentru depirea situaiei, se recurge la consolidarea datoriei
ajunse la scaden.
Consolidarea datoriei reprezint preschimbarea nscrisurilor corespunztoare mprumuturilor
exigibile imediat, sau pe termen scurt, cu nscrisuri ale unor credite pe termen mijlociu sau lung, sau fr
termen de rambursare. (Spre exemplu, preschimbarea unor bonuri de tezaur n obligaiuni, titluri de rent
sau titluri de rent perpetu.) Pentru acoperirea riscului creditorului, statul trebuie s ofere o dobnd mai
mare. Aceast operaiune ofer statului avantajul imediat, constnd n reducerea cheltuielilor publice cu
rambursarea mprumutului ajuns la scaden, dar i dezavantajul privind creterea efortului financiar n
viitor, legat de plata dobnzilor aferente pn la rambursarea creditului.
D. Amortizarea creditului public. Creditele publice contractate se pot amortiza (stinge) prin
rambursare (situaia normal) sau n cazuri excepionale, cum sunt: incapacitate de plat, depreciere
monetar i repudierea obligaiunilor.
Rambursarea mprumutului reprezint rscumprarea nscrisurilor de la deintorii lor sau, altfel
spus, restituirea sumelor mprumutate de ctre stat. Rambursarea poate fi obligatorie sau facultativ. n
general, statul i asum obligaia de a restitui doar creditele cu termen, dar poate restitui i mprumuturile
perpetue, pentru care nu i asumase iniial aceast obligaie.

Concepte-cheie: credit public; efect de eviciune; credit particular; plasarea creditului public pe pia;
amortizarea creditului public; repudierea obligaiunilor; rambursarea creditului public.

TESTE-GRIL
1. Care dintre urmtoarele afirmaii cu privire la creditul public este adevrat?
a) reprezint o modalitate de completare a creditului particular insuficient ntr-o economie de pia
funcional;
b) reprezint o posibilitate de a reduce nivelul inflaiei din economie;
c) prin apelul la credit public are loc o reducere a presiunii fiscale prea ridicate din economie;
d) reprezint o modalitate de completare a veniturilor publice ordinare insuficiente pentru a
acoperi nivelul cheltuielilor publice ale unui an bugetar;
e) apelul la credit public nu are nici un fel de repercusiuni asupra generaiilor urmtoare.
Rspuns: d

2. Care dintre urmtoarele afirmaii cu privire la modalitile de amortizare a creditului public este fals?
a) rambursarea are loc prin vnzarea la Burs a nscrisurilor corespunztoare unui credit public;
b) amortizarea are loc prin incapacitate de plat a statului debitor;
c) rambursarea mprumutului public are loc prin anuiti, tragere la sori sau rscumprare la
Burs;
d) amortizarea are loc prin repudierea obligaiilor financiare asumate de guvernele anterioare ale
statului n cauz;
e) amortizarea poate avea loc prin rambursare, incapacitate de plat sau repudierea aciunilor.
Rspuns: a

3. Repudierea aciunilor unui credit public reprezint:

a) preschimbarea nscrisurilor unui mprumut public mai vechi, cu nscrisuri ale unui nou
mprumut cu o dobnd mai redus;
b) o modalitate uzual de plasare a creditului public pe piaa de capital;
c) preschimbarea nscrisurilor corespunztoare mprumuturilor exigibile imediat, cu nscrisuri ale
unor mprumuturi pe termene mijlocii, lungi sau fr termen de rambursare;
d) refuzul de restituire a unui credit public, chiar dac statul n cauz nu a intrat n incapacitate de
plat;
e) nici una dintre afirmaiile de mai sus nu este adevrat.
Rspuns: d

4. Consolidarea reprezint:
a) o modalitate rapid de procurare a creditului public;
b) o modalitate de repudiere a creditului public, chiar dac statul n cauz nu a intrat n
incapacitate de plat;
c) preschimbarea nscrisurilor corespunztoare mprumuturilor exigibile imediat, cu nscrisuri ale
unor mprumuturi pe termene mijlocii, lungi sau fr termen de rambursare;
d) o modalitate de repudiere a unui credit public, atunci cnd statul intr n incapacitate de plat;
e) preschimbarea nscrisurilor unui mprumut public mai vechi, cu nscrisuri ale unui nou
mprumut cu o dobnd mai redus.
Rspuns: c

8. DEFICITUL BUGETAR I DATORIA PUBLIC

8.1. Echilibrul/dezechilibrul financiar public

Echilibrul/dezechilibrul financiar public la nivel macroeconomic este puternic influenat de rezultatele
activitii desfurate de ntreprinderile productoare de bunuri i servicii pentru pia, reflectnd starea
economiei reale.
Abordarea problemei echilibrului/dezechilibrului la nivel macroeconomic i sectorial este strns
legat de starea de echilibru/dezechilibru la nivel microeconomic. Starea de echilibru/dezechilibru
financiar public pe ansamblul economiei se hotrte n activitatea de producie a bunurilor i serviciilor,
n procesul de creare a valorii adugate brute.

8.2. Deficitul bugetar: concept, cauze, efecte

Ca urmare a creterii mai rapide a cheltuielilor comparativ cu sporirea veniturilor publice, bugetele se
ntocmesc i se ncheie tot mai frecvent cu deficit, care este opusul excedentului bugetar cnd suma
veniturilor publice depete valoarea cheltuielilor publice. n situaiile n care, nc din faza de elaborare
a bugetului, se constat c soldul acestuia este negativ, atunci este vorba despre un deficit de bugetare.
Deficitul bugetar poate s apar att n ri cu economie dezvoltat, ct i n ri cu economie n curs
de dezvoltare sau n tranziie, iar cauzele pot fi generate de propria economie sau de conjunctura
internaional. Concret, printre aceste cauze se numr:
nivelul i fluctuaiile produsului intern brut;
gradul de redistribuire a produsului intern brut;
creterea cheltuielilor publice pentru narmare;
fenomenele conjuncturale internaionale.
Efectele n plan economic i social ale deficitului bugetar sunt multiple:
creterea datoriei publice i implicit a serviciului acesteia, respectiv cheltuielile publice privind
rambursrile, dobnzile i comisioanele exigibile n fiecare an pentru stingerea datoriei publice. n paralel
cu sporirea cheltuielilor publice pe aceast cale, are loc o realocare a fondurilor publice n detrimentul
furnizrii bunurilor i serviciilor publice ctre populaie:
 deficitul bugetar contribuie la creterea ratei dobnzii pe pia, prin sporirea cererii de credite
publice necesare acoperirii deficitului. n plus, creditul public, intrnd n competiie cu creditul particular
(fenomenul de eviciune) se opune investiiilor private, ncetinind ritmul creterii economice:
n condiiile n care mprumutul public este contractat de o generaie i este achitat de o alta,
apare o distribuire ntre generaii a beneficiilor i costurilor acestuia, care poate fi considerat ca fiind
inechitabil, n funcie de scopul iniial al creditului public.

8.3. Finanarea deficitului bugetar

Problema finanrii deficitului bugetar are dou moduri de rezolvare: emisiunea monetar i
mprumutul public.

8.4. Datoria public. Indicatori de comensurare a gradului de ndatorare a statului

Datoria public include totalitatea sumelor mprumutate de administraia de stat central, local i de
alte instituii publice, de la persoane fizice sau juridice, de pe piaa intern sau extern, rmase de
rambursat, la un moment dat.
Gradul de ndatorare a rii, la un moment dat, se calculeaz ca raport ntre volumul datoriei
publice i produsul intern brut, astfel:
Dpt
G = 100 , (11)
PIB
n care:
G gradul de ndatorare al rii;
Dpt datoria public total;
PIB produsul intern brut.
Acest indicator arat n ce msur valoarea nou creat ntr-un an este grevat de datoria public.
Sau, altfel spus, indicatorul arat ct din PIB ar trebui alocat pentru rambursarea integral a datoriei n
anul respectiv, ceea ce denot c indicatorul are o valoare pur teoretic. Pentru a permite comparaii la
nivel internaional, datoria public trebuie exprimat n USD, euro etc. La aceeai valoare a gradului de
ndatorare, o ar cu o economie dezvoltat suport mai uor povara datoriei publice de o anumit valoare,
comparativ cu o ar avnd o economie cu un grad mai redus de dezvoltare economic.
Un alt indicator de analiz n acest domeniu este datoria public ce revine n medie pe locuitor,
care se calculeaz prin raportarea volumului datoriei publice la numrul de locuitori, pe o anumit
perioad de timp. Astfel:
_ Dpt
dp = , (12)
N
n care:
dp datoria public medie pe locuitor;
Dpt datoria public total a rii;
N numrul locuitorilor.
Pentru msurarea efortului financiar anual reclamat de datoria public, se cuantific serviciul
datoriei publice, care cuprinde: cheltuielile cu rambursarea mprumutului, dobnda, comisioanele i
spezele aferente acestuia, efectuate n decurs de un an.
Ali indicatori care reliefeaz povara datoriei publice sunt: serviciul datoriei publice care revine, n
medie, pe locuitor; raportul dintre serviciul datoriei publice i PIB; raportul dintre serviciul datoriei
publice i volumul cheltuielilor publice; raportul dintre dobnzile aferente datoriei publice i PIB;
ponderea dobnzilor la datoria public n volumul cheltuielilor publice.
Prin Tratatul de la Maastricht, printre alte reglementri, s-a stabilit nivelul maxim al ponderii
deficitului bugetar n PIB de 3%. ncadrarea n aceast limit reprezint una dintre condiiile pentru
aderarea la Uniunea European.

Concepte-cheie: echilibru financiar; echilibru bugetar; deficit bugetar; finanarea deficitului bugetar;
gradul de ndatorare a statului.
TESTE-GRIL
1. Deficitul bugetar poate aprea n:
a) ri cu economie de pia dezvoltat;
b) ri n curs de dezvoltare;
c) n ri cu economie de tranziie;
d) n toate categoriile de ri enumerate mai sus;
e) n nici una dintre categoriile de ri enumerate.
Rspuns: d

2. Printre cauzele care conduc la apariia deficitului bugetar, nu se numr:

a) nivelul i fluctuaiile produsului intern brut;
b) gradul de redistribuire a produsului intern brut (n condiiile n care cresc componentele privind
ajutorul de omaj i asistena social);
c) creterea cheltuielilor publice pentru narmare;
d) creterea veniturilor fiscale la nivelul bugetului;
e) fenomenele conjuncturale internaionale.
Rspuns: d

3. Care dintre enunurile urmtoare nu se numr printre efectele n plan economic i social ale deficitului
bugetar?
a) creterea datoriei publice i implicit a serviciului acesteia;
b) de creterea ratei dobnzii pe pia, prin sporirea cererii de credite publice necesare acoperirii
deficitului;
c) intr n competiie cu creditul particular (fenomenul de eviciune) i se opune investiiilor private,
ncetinind ritmul creterii economice;
d) distribuirea ntre generaii a beneficiilor i costurilor acestuia;
e) repudierea creditului public.

4. Gradul de ndatorare a statului se calculeaz ca raport procentual ntre:

a) veniturile i cheltuielile publice ale statului comensurate pe o perioad de un an bugetar;
b) veniturile fiscale ale bugetului general consolidat i PIB;
c) veniturile totale ale bugetului general consolidat i PIB;
d) datoria public total i PIB;
e) datoria public total i numrul de locuitori ai rii.
Rspuns: d

5. Pe baza urmtoarelor date:

PIB (an curent) ..2.557.785 mil lei
numr de locuitori (an curent) ..21 mil. loc.
datoria public total a rii (an curent) .37.450 mil lei
PIB (an anterior) 2.153.480 mil lei
datoria public total a rii (an anterior) .45.750 mil lei
S se calculeze:
a) datoria public medie pe locuitor n anul curent (se aplic formula (12));
b) gradul de ndatorare a rii n anul curent; (se aplic formula (11));
c) modificarea absolut a gradului de ndatorare a rii n anul curent fa de anul anterior. (se aplic
formula (11) i cele de la capitolul 4).

9. DATORIA PUBLIC EXTERN

Datorit faptului c, pe lng persoanele de drept public, pot contracta credite n strintate i alte
persoane fizice i juridice, noiunea de datorie extern nu se suprapune perfect aceleia de datorie public
extern, aceasta din urm avnd o arie mai restrns.
 Corespunztor metodologiei FMI, datoria public extern cuprinde creditele externe cu scadena
iniial sau prelungit mai mare de un an, contractate direct de ctre stat, guvern, instituii i organisme
publice, precum i de ctre ageni economici sau alte persoane juridice particulare, cnd rambursarea este
garantat de un organism public.
Pentru analiza datoriei externe i a gradului de ndatorare a rii fa de strintate, se folosesc
diveri indicatori, cum sunt:
mrimea absolut a datoriei externe, care poate fi exprimat, fie n moneda naional a rii
considerate, fie ntr-o moned de larg circulaie internaional (prin transformarea diverselor valute n
care a fost contractat datoria extern ntr-o singur moned), ceea ce permite comparaii cu alte state;
datoria extern medie pe locuitor, care se calculeaz:
De
d e= , (13)
N
_ n care:
de datoria extern medie pe locuitor;
De datoria extern;
N numrul de locuitori.
ponderea datoriei externe n PIB arat ct din produsul intern brut aferent unui an s-ar
consuma pentru acoperirea datoriei externe. Se calculeaz astfel:
De
gDe = 100 , (14)
PIB
n care:
gDe ponderea datoriei externe n PIB;
De datoria extern:
PIB produsul intern brut.
ponderea serviciului datoriei externe n produsul intern brut este raportul dintre serviciul
datoriei externe i PIB i arat ct din valoarea nou creat n economie este afectat de contractarea i
rambursarea datoriei externe. Se calculeaz:
SDe
G = 100 , (15)
PIB
n care:
G ponderea serviciului datoriei externe n PIB;
SDe serviciul datoriei externe (rate scadente, dobnzi aferente, comisioane sau speze legate de
rambursarea mprumuturilor externe, corespunztoare unei perioade de un an).
Indicatorii care stabilesc un raport ntre datoria public extern sau serviciul datoriei publice
externe i produsul intern brut, dau imaginea asupra gradului de ndatorare a rii fa de exterior.
efortul valutar pe care l implic datoria public extern se calculeaz ca raport ntre serviciul
datoriei externe i ncasrile din exportul de mrfuri i servicii:
SDe
efv = 100 , (16)
E
n care:
ef v efortul valutar implicat de datoria extern;
SDe serviciul datoriei externe;
E exportul (n valut) de produse i servicii.
Acest indicator arat ct din ncasrile n valut, provenind din exportul de bunuri i servicii
corespunztoare unui an, s-ar consuma n situaia (ipotetic) a achitrii integrale a serviciului datoriei
publice externe din aceste sume.

10. TREZORERIA FINANELOR PUBLICE

 Conceptul de trezorerie a aprut ca rezultat al unei lungi evoluii istorice, care a condus mai nti
la identificarea noiunii de ban public, apoi la ideea de centralizare a acestuia sub o autoritate unic,
avnd scopul de a veghea la respectarea unui ansamblu de reguli speciale.
n Romnia, derularea operaiunilor privind finanele publice prin Trezoreria statului s-a introdus
din anul 1992. Aceast important msur a condus la completarea cadrului instituional prin care s-a
creat posibilitatea ca statul s stabileasc i s aplice politica de venituri i cheltuieli, organizndu-i
activitatea financiar att la nivel central, ct i n teritoriu.
Trezoreria este conceput ca un sistem operaional n cadrul Ministerului Finanelor Publice, prin care
se efectueaz, n principal: operaiunile financiare i bneti, bugetare i extrabugetare ale sectorului
public i contabilitatea acestora; controlul fiscal asupra ncasrii la termen a veniturilor publice; controlul
asupra finanrii cheltuielilor instituiilor publice; refinanarea deficitului bugetar; lansarea
mprumuturilor de stat; plasarea disponibilitilor sectorului public.
Rezultat al unei evoluii complexe, funciile actuale ale Trezoreriei se pot grupa n cinci funcii
principale, strns legate ntre ele: administrator al banului public, intermediar financiar, mandatar al
puterii publice, agent al interveniei financiare publice n economie, gardian al marilor echilibre.
1. Administrator al banului public. Inseparabil de activitatea statului, aceasta este funcia
tradiional a Trezoreriei i const n ajustarea resurselor la sarcinile publice. Aceasta nseamn c pe
ansamblul circuitului trezoreriei, intrrile i ieirile de fonduri s se echilibreze pentru fiecare din
posturile contabile, n orice moment, ceea ce presupune existena unei marje de securitate a resurselor
disponibile pe termen scurt, care s permit confruntarea cu nevoile imprevizibile.
Aceast funcie a Trezoreriei statului se completeaz cu rolul de casier, de care sunt legate
sarcinile evidenei i controlului banului public.
2. Intermediar financiar. n aceast optic, Trezoreria trebuie privit ca entitate care se
mprumut pentru acoperirea deficitului sau golurilor temporare de trezorerie, dar i pentru a acorda, la
rndul su credite, facilitnd fluxuri de fonduri ntre creditori i debitori. n acest mod, Trezoreria este
unul dintre intermediarii financiari, precum sistemul bancar i instituiile financiare, contribuind n
numele statului, la finanarea sectoarelor prioritare.
n tabloul operaiunilor financiare din contabilitatea naional, Trezoreria este, de fapt, numele sub
care figureaz statul, n activitile sale monetare i financiare.
3. Mandatar al puterii publice. Trezoreria exercit numeroase misiuni de autoritate, specifice
statului, n sectoarele financiar i economic, deinnd i participaii n anumite sectoare de activitate.
Astfel:
Trezoreria este tutore al unor instituii financiare care depind de ea, fiind ori simple
dezmembrri din autoritatea public, ori veritabile instituii autonome, asupra crora i exercit influena;
Trezoreria vegheaz, mpreun cu banca central, la buna funcionare a instituiilor credit, la
orientarea i deontologia acestora;
Trezoreria este acionar i gestionar al participaiilor publice de orice natur, utiliznd
mijloacele de aciune de care dispune statul, n calitate de proprietar, fr ns a limita autonomia de
gestiune a managerilor acestor ntreprinderi;
Trezoreria este asociat la conducerea instituiilor financiare i economice internaionale,
precum: Fondul Monetar Internaional, Banca Mondial .a.
4. Agent al interveniei financiare publice n economie. n scopul stimulrii creterii
economice, Trezoreria utilizeaz mijloacele de intervenie de care dispune, acionnd n majoritatea
cazurilor spre reducerea costului resursei financiare furnizate agenilor economici sau spre facilitarea
accesului acestora pe pieele financiare.
Aceste intervenii sunt foarte diversificate, putndu-se concretiza n:
eliberarea de autorizri pentru realizarea unor activiti de interes naional, oferind accesul la
finanri privilegiate;
subvenionarea, total sau parial, a unor activiti economice, n vederea diminurii costurilor
acestora sau acordarea unor bonificaii la dobnzi, prin preluarea unei pri din ecartul dintre costul
resursei pe pia i rata favorabil acceptat de ctre instituia de credit;
acordarea de garanii anumitor solicitatori de mprumuturi. Garania creeaz un dublu avantaj:
pe de o parte ofer sigurana accesului la resursele financiare unor ntreprinderi sau organisme care
trebuie s ia credite pentru finanarea activitii lor i, pe de alt parte, creeaz adesea posibilitatea
obinerii unor resurse cu o rat mai redus dect n cazul solicitrii mprumutului doar n numele propriu
al debitorului n cauz;
acordarea, n anumite situaii, a unor mprumuturi rambursabile pentru realizarea de activiti de
cercetare sau producii prioritare, urmnd ca n cazul finalizrii cu succes a acestora, s se poat anula
caracterul rambursabil al creditului.
5. Gardian al marilor echilibre. Marile echilibre se pot defini ca raporturi de egalitate ntre
nevoile i capacitile de finanare, ele exprimnd chiar obiectul politicii financiare. Aceste echilibre
mbrac urmtoarele forme:
echilibrul Trezoreriei publice, care const n a se asigura c bugetul dispune de suficiente
posibiliti i resurse de mprumut pentru a face fa cheltuielilor;
echilibrul pieelor de capital, care presupune ca economisirea s fie suficient pentru a finana
investiiile. Rolul Trezoreriei este de a contribui la acest circuit prin organismele sale, acoperind cu
mprumuturi investiiile publice;
echilibrul circuitelor monetare se refer la supravegherea monedei emise, sub aspect cantitativ i
al circulaiei acesteia, conform nevoilor economiei;
echilibrul plilor externe presupune c, prin intermediul mprumuturilor externe, al investiiilor,
al reglrii i controlului cursului de schimb, se poate finana deficitul sau se poate utiliza eficient
excedentul balanei de pli;
echilibrul pieei valutare const n supravegherea valorii externe a monedei i existena de
devize suficiente pentru a echilibra nevoile i investiiile.

CONCEPTE-CHEIE: Trezorerie; administrator al banului public; intermediar financiar.

BIBLIOGRAFIE SELECTIV

1. Luminia Ristea, Adina Trandafir, Finane publice ntre teorie i practic, Editura Fundaiei
Romnia de Mine, Bucureti, 2005.
2. Nicolae-Grigorie Lcria, Mariana-Cristina Cioponea, Finane publice i fiscalitate, Editura
Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2004.
3. Mariana-Cristina Cioponea, Evoluia veniturilor i cheltuielilor bugetare din Romnia, n
contextul integrrii n Uniunea European, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2004.
4. Iulian Vcrel i colectiv, Finane publice, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2002.
*** Legea privind finanele publice nr. 500/2002, n Monitorul Oficial, nr. 597/2002.
 CONTABILITATE I GESTIUNE FISCAL

Lect.univ.drd. Lucian Dorel ILINCU

Asist. univ. Ramona Maria CHIVU
Asist. univ. Floarea GEORGESCU

OBIECTIVE
Coninutul i structura disciplinei Contabilitate i gestiune fiscal, ofer studenilor posibilitatea
realizrii unei interfee ntre contabilitatea i fiscalitatea ntreprinderii.
Tematica cursului i propune s analizeze politica fiscal n paralel cu reglementrile contabile
i fiscale naionale, Directivele europene i Standardele internaionale de contabilitate (raportare
financiar) IAS/IFRS.
Prin Directiva a IV-a a Comunitii Economice Europene, interactivitatea ntre dreptul contabil i
dreptul fiscal este realizeaz prin gestiunea fiscal, care are ca obiectiv stabilirea celor mai bune decizii
care s conduc ntreprinderea la poziia financiar i performana dorit.
De aici rezult necesitatea unei temeinice pregtiri a contabililor pentru stpnirea pn la
detaliu a legilor i normelor fiscale tot aa cum aparatul fiscal trebuie s-i nsueasc formele de
nregistrare contabil, coninutul i funciunea conturilor care influeneaz decontrile cu bugetul public
naional.
Fundamentele contabile teoretice i practice mbinate cu cerinele Codului Fiscal ofer
studenilor pe baza aplicaiilor i studiilor de caz abordate, soluii viabile pentru evaluarea, calculul i
evidena real a obligaiilor ntreprinderii fa de stat.

CONCEPTE-CHEIE: sistem fiscal; impozite; impozite directe i indirecte; taxe; buget; bugetul
asigurrilor sociale; contribuii; rezultat contabil; rezultat fiscal; venituri neimpozabile; cheltuieli
deductibile; cheltuieli nedeductibile; grad de ndatorare a capitalului; cot de impozitare; baz de
impozitare; valoare adugat; reduceri comerciale; reduceri financiare; taxe vamale; accize; impozite i
taxe locale; leasing operaional; leasing financiar; diferene de curs valutar.

1. FISCALITATEA N DEZVOLTAREA NTREPRINDERII

Termenul de fiscalitate este definit ca un sistem de percepere a impozitelor, ansamblul de legi
care se refer la acesta i mijloacele care conduc la el.
Gestiunea fiscal se adreseaz tuturor ntreprinderilor care au n obiectul de activitate acte de
comer, operaii economice i financiare destinate obinerii de profit. Pentru acest motiv trebuie respectate
principalele mecanisme ale fiscalitii, fr ca profesionistul contabil s se abat de la obiectivul
fundamental al contabilitii, obinerea unei imagini clare, complete i reale (o imagine fidel) a situaiei
financiare i a rezultatelor.
Fiscalitatea are la baz dreptul contabil pentru a determina regimul de impozitare privind
beneficiile, TVA, impozitele i taxele locale, contribuiile pentru asigurrile sociale etc.
Contabilitatea n cadrul obiectivelor de imagine fidel are un rol esenial n economie pentru a
furniza situaii financiare. Aceste situaii prezint credibilitate dac nu conin erori semnificative, ele
trebuie s fie:
1) inteligibile (nelese de diveri utilizatori);
2) pertinente (n raport cu necesitatea lurii de decizii);
3) corecte (s inspire ncredere n fidelitatea informaiilor);
4) s fie comparabile n timp i spaiu.

1.1. STRUCTURA SISTEMULUI FISCAL

Sistemul fiscal reprezint un ansamblu de cerine i principii referitoare la dimensionarea,
aezarea i perceperea impozitelor precum i la obiectivele social-economice urmrite de politica fiscal.
Sistemul fiscal cuprinde trei componente independente:
1. Legislaia fiscal care reglementeaz i instituie impozite i taxe considerate componente de
baz ale veniturilor statului i care consfinesc dreptul de crean al statului asupra contribuabilului.
2. Mecanismul fiscal cuprinde totalitatea procedeelor tehnice i metodelor prin care se
realizeaz aciunea de urmrire i percepere a impozitelor i taxelor.
3. Aparatele fiscale cuprind organele specializate care pun n micare mecanismul fiscal n
scopul realizrii obiectivului final, adic urmrirea i perceperea veniturilor bugetare.
Impozitele reprezint forma de prelevare a unei pri din veniturile sau averea persoanelor fizice
sau juridice la dispoziia statului n vederea acoperii cheltuielilor sale. Aceast prelevare se face n mod
obligatoriu cu titlu nerambursabil i fr contraprestaie din partea statului.
Este necesar ca reglementrile fiscale s fie cunoscute i respectate att de organele fiscale, ct i
de pltitor. n legea prin care se instituie un impozit se precizeaz persoanele n sarcina crora cade plata
impozitului materia supus impunerii, mrirea relativ a impozitelor, termenele de plat, sanciunile ce se
aplic persoanelor fizice sau juridice care nu-i onoreaz obligaiile fiscale.
Pe lng obiectivul principal al activitii fiscale, acela de a constitui resursele bneti necesare
activitii puterii de stat centrale i locale, din legile de impozite i taxe se pot desprinde i alte obiective,
care pot fii grupate astfel:
a) ncurajarea anumitor activiti necesare pe plan social printr-un regim fiscal mai atrgtor i
descurajarea activitilor duntoare climatului social sau strii de sntate, educaie etc. Impozitele,
taxele i alte venituri ale statului mpreun cu resursele i normativele de cheltuieli pentru instituiile
publice se aprob prin lege. Ministerul Finanelor Publice avnd ca atribuie principala asigurarea
echilibrului bugetar i aplicarea politicii financiare.
b) protecia social a unor categorii defavorizate ale populaiei prin scutiri de impozite:
1) scutiri de impozitul pe salarii privind:
sumele primite de salariai pentru munca prestat n perioada preavizului de concediere.
ajutoarele ce se acord din fondul de asigurare social i asisten social, n condiiile
legii.
pensiile de orice fel.
sumele cuvenite urmailor eroilor martiri ai revoluiei i altor categorii ncadrate n Legea
nr. 42/1990
2) scutiri la impozitul agricol pentru:
invalizi i vduve de rzboi
3) reduceri de 50% a impozitului agricol pentru:
persoane handicapate asimilabile cu gradele I i II de invaliditate;
persoane fizice n vrst de peste 65 de ani, care i lucreaz singure pmntul.
4) scutirea de taxe asupra mijloacelor de transport a autoturismelor, motocicletelor i tricicletelor
i tricicluri cu motor care aparin invalizilor i sunt adaptate invaliditii acestora;
5) reducerea cu 50% a taxelor pentru vizitarea muzeelor, caselor memoriale i monumentelor
istorice, de arhitectur i arheologie de ctre elevi, studeni i militari n termen.

1.2. LEGTURILE FISCALITII CU ALTE DISCIPLINE

Legturile fiscalitii cu finanele publice

Fiind o component a finanelor publice, activitatea fiscal se integreaz n relaiile sociale de
natur economic care privesc repartiia produsului intern brut ce formeaz cadrul relaiilor financiare.
Finanele cuprind relaiile economice care apar n procesul constituirii i repartizrii fondurilor de
resurse bneti publice. Este evident c activitatea fiscal i nscrie preocuprile n sfera de constituire a
resurselor financiare publice i nu rmne neinfluenat de procesul repartizrii fondurilor bugetare pe
sectoare i activiti.
 Legturile fiscalitii cu contabilitatea
Sistemul contabil al agenilor economici i planul de conturi general, care a fost adoptat cu data de
1 ianuarie 1994, au creat posibilitatea de a se urmrii stabilirea i achitarea obligaiilor fiscale pe fiecare
categorie de impozit sau tax. Prin urmare, n prezent, nu sunt necesare evidene paralele cu contabilitatea
pentru stabilirea relaiilor cu bugetul de stat sau bugetele locale, fiind necesare doar suporturile de
informaii i documentele justificative care se nregistreaz n conturile sintetice i analitice.
Alte discipline care vin n ajutorul fiscalitii:
cunotinele de tehnologie n diferite ramuri ale economiei;
studiul mrfurilor (merciologia);
dreptul comercial;
dreptul civil;
dreptul penal.

1.3. CLASIFICRI ALE IMPOZITELOR I TAXELOR

Clasificarea impozitelor i taxelor dup natura lor
Cteva elemente ale impozitelor:
subiectul impozitului, este reprezentat de persoana fizic sau juridic obligat, prin lege la plat;
obiectul impunerii, l reprezint materia care se supune impunerii;
sursa impozitului indic dac acesta se pltete din venit sau din avere;
unitatea de impunere servete ca baz pentru determinarea impozitului care se calculeaz n cazul
impozitului pe venit la unitatea monetar, metrul ptrat la impozitul pe cldiri, hectarul la impozitul
funciar;
cota impozitului reprezint impozitul aferent unei uniti de impunere, cota poate fii stabilit ntr-o
sum fix pe unitatea de impunere sau procentual;
asieta reprezint totalitatea msurilor care se iau de organele fiscale privind fiecare subiect impozabil
pentru identificarea obiectului impozabil i determinarea impozitului datorat;
termenul de plat este data pn la care trebuie achitat;
majorarea este suma care se achit de contribuabil pentru depirea termenului de plat.
Principala grupare a impozitelor dup trsturile de fond i form cuprinde: impozitele directe i
impozitele indirecte.
Impozitele directe se stabilesc n sarcina unor persoane fizice sau juridice n baza cotelor de
impozit prevzute de lege, aplicate la obiectul impunerii i se ncaseaz direct de la pltitor, care este
nscris nominal n evidena fiscal (de exemplu, impozitul pe profit, impozitul pe salarii.).
Dup obiectul impunerii, impozitele se grupeaz n: impozite pe venit, impozite pe avere, impozite
pe cheltuieli. n funcie de frecvena cu care se realizeaz impozitele, acestea se categorisesc n: impozite
permanente (ordinare) i impozite incidentale (extraordinare).
Taxele reprezint pli care se fac de persoane fizice sau juridice pentru serviciile efectuate de
instituiile publice.
Dup natura lor taxele se pot grupa n:
taxe judectoreti, care se achit la instanele de judecat pentru aciunile introduse pentru judecare de
ctre persoanele fizice sau juridice;
taxele notariale care se pltesc pentru eliberarea, legalizarea sau autentificarea de acte sau copii;
taxe consulare care se ncaseaz de ctre consulate pentru eliberarea certificatelor de origine,
acordarea de vize etc.;
alte taxe ce se ncaseaz de ctre organe ale administraiei de stat privind eliberri de autorizaii,
rezolvri de contestaii, cereri etc.
Dup modul cum se realizeaz, impozitele i taxele se mpart n:
A. Impozite i taxe care se determin i se vars la buget de ctre unitile pltitoare, organele fiscale
avnd obligaii de supraveghere i control. n aceast categorie se includ: impozitul pe profit,
 impozitul pe salarii, TVA, impozitul pe veniturile din lucrrile de litere, art i tiin, impozitul pe
spectacole, vrsminte din profitul net al regiilor autonome etc.
B. Impozite i taxe care se determin de ctre organele fiscale, lundu-se ca baz de calcul, declaraiile
pltitorilor. Aici se includ:
impozitul pe veniturile liber profesionitilor, meseriailor i ale altor persoane fizice independente
i asociaii familiale;
impozitul pe veniturile realizate din nchirieri i subnchirieri de cldiri i camere mobilate;
taxe asupra mijloacelor de transport;
impozitul pe cldiri i terenuri;
taxe pentru folosirea terenurilor proprietate de stat.
C. Impuneri care se fac periodic prin inventarierea materiei impozabile pe baza prevederilor legii. n
aceast categorie se includ:
impozitul pe veniturile agricole ale populaiei;
impozitul pe cldirile situate n mediul rural.
D. Venituri ale bugetului care se stabilesc i se ncaseaz de la caz la caz i atunci cnd sunt ntrunite
condiiile prevzute de lege. Aici se includ:
amenzi, imputaii i despgubiri trimise organelor financiare pentru urmrire;
taxe pe timbru care se achit atunci cnd se solicit servicii la instane judectoreti, notariate, primrii
etc.;
taxe pentru folosirea mijloacelor de publicitate, afiaj i reclam;
taxe pentru examinarea conductorilor de autovehicule etc.
Privite dup modul cum se stabilesc i se urmresc, impozitele i taxele se mpart n :
A. Impozite i taxe cu debit care se stabilesc anticipat realizrii veniturilor. Aici intr, de regul,
impozitele ordinare care se ncaseaz anual, precum i unele venituri care se ncaseaz accidental
(cum sunt amenzile, taxe de timbru pentru succesiuni). Debitele se nregistreaz n rolul fiscal al
contribuabilului.
B. Impozite i taxe fr debit, care se determin n momentul ncasrii. Aici se include de regul
taxele de timbru care se achit anterior prestrii serviciului.

Clasificarea impozitelor i taxelor dup destinaia lor

Bugetul public naional n Romnia este structurat pe urmtoarele componente:
bugetul de stat;
bugetul asigurrilor sociale de stat;
bugetele locale compuse din bugetul consiliului judeean, bugetele municipiilor, bugetele oraelor
i bugetele comunelor;
bugetele fondurilor speciale.

2. CONTABILITATEA I FISCALITATEA REMUNERRII PERSONALULUI

2.1. Impozite, taxe i contribuii privind remunerarea salariailor

Sistemul de salarizare este un ansamblu de reguli i norme prin care se asigur legtura ntre
munca prestat i salariul primit.
n orice societate comercial, elementul de baz al sistemului de salarizare l constituie salariul de
baz (brut) sau salariul de ncadrare.
Din punct de vedere fiscal, sunt considerate venituri din salarii (art.55, Codul fiscal) toate
veniturile n bani i/sau n natur obinute de o persoan fizic (salariat) ce desfoar o activitate n baza
unui contract individual de munc sau a unui statut special prevzut de lege, indiferent de perioada la care
se refer, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acord, inclusiv indemnizaiile pentru
incapacitate temporar de munc.
 Salariul brut realizat (efectiv) este format din salariul tarifar, sporul de vechime, alte sporuri,
primele acordate, avantaje n natur, orele suplimentare etc.
Remunerarea factorului for de munc genereaz o palet larg de obligaii fiscale: asigurri
sociale, asigurri de sntate, contribuii la fondul de omaj, impozite pe veniturile din salarii i fonduri
speciale etc. Toate impozitele, contribuiile i fondurile speciale cu privire la fora de munc au ca baz de
calcul salariul brut realizat sau salariul tarifar.
Salariile brute i contribuiile pltite pentru protecia i asigurrile sociale ale salariailor
reprezint cheltuielile firmei cu fora de munc i sunt deductibile la calculul profitului.
Nivelul salariului minim brut pe economie a fost stabilit la 330 lei pentru anul 2006.
Pentru societile comerciale care utilizeaz for de munc pe o durat determinat sau
nedeterminat, unitatea este obligat s depun pentru toate persoanele angajate contractul individual de
munc n termen de 5 zile de la data angajrii.
Obligaia de a nregistra contractele individuale de munc la direciile de munc i protecie
social a persoanelor fizice revine, societilor comerciale i celorlalte categorii de ageni economici cu
capital privat sau mixt, asociaii cu caracter obtesc care funcioneaz potrivit legislaiei romne.
n contabilitate, impozitele, taxele i contribuiile sunt prezentate n Planul de Conturi General,
dup destinaia datoriei fiscale, astfel: asigurri sociale, protecie social, i conturi asimilate, bugetul de
stat, fonduri speciale i conturi asimilate, alte impozite i taxe locale.

2.1.1. Datorii sociale privind remunerarea factorului for de munc

2.1.1.1. Contribuii la asigurrile sociale (CAS)

Cotele procentuale ale contribuiei la asigurrile sociale de stat ale angajatorului pentru anul 2006
sunt:
1) 19,75% pentru condiiile normale de munc;
2) 24,75% pentru condiiile deosebite de munc;
3) 29,75% pentru condiiile speciale de munc.
Contribuia angajatului la asigurrile sociale (de stat) este de 9,5%.
Cote procentuale se calculeaz asupra venitului brut nscris n tatul de plat.
Baza de calcul a contribuiei de asigurri sociale (CAS) pentru angajat este plafonat la nivelul a
cinci salarii medii brute pe economie. Nivelul salariului mediu brut pe economie, folosit la calculul
plafonat al contribuiei de asigurri sociale, a fost stabilit pe anul 2006 la 1.077 lei, astfel c plafonul de
CAS a devenit: 5 1.077 = 5.385 lei (conform art. 20 din Legea bugetului de stat nr. 380/2005).
Toate persoanele juridice sau alte persoane, dup caz, sunt obligate s depun declaraia n format
electronic pe dischet nsoit de formatul pe hrtie semnat de persoanele autorizate i tampila
angajatorului.
Aceste cote se stabilesc n fiecare an prin legea bugetului asigurrilor sociale de stat.
Contribuia la asigurrile sociale datorat de angajatori reprezint o cheltuial deductibil fiscal la
calculul profitului impozabil. Baza de calcul este format din salariul brut efectiv realizat. Aceste
contribuii se pltesc la Trezorerie, plata fcndu-se prin ordine de plat speciale. Termenul de plat
pentru asigurri sociale l reprezint data lichidrii din luna precedent dar, nu mai trziu de data de 25
inclusiv a lunii urmtoare. Neplata la termen a contribuiei atrage dup sine penalizri.
Din punct de vedere contabil, contribuia angajatorului la asigurrile sociale reprezint o cheltuial
deductibil fiscal la calculul profitului impozabil i se suport pe rentabilitatea societii comerciale care
are personal angajat cu contract individual de munc. Contabil, contribuia la asigurrile sociale genereaz
ecuaiile:
6451 = 4311*
Contribuia unitii la asigurrile sociale Contribuia unitii la asigurrile sociale

* fondul de salarii 19,75% (24,75% sau 29,75%)

 2.1.1.2. Contribuia angajatorului la asigurrile sociale de sntate (CASS)
Aceasta este datorat lunar de ctre toate persoanele juridice care utilizeaz for de munc pe
baza contractului individual de munc, venituri din activiti desfurate de persoane fizice care exercit
profesii libere sau activiti independente, persoane fizice care obin venituri din agricultur i silvicultur,
persoane juridice sau fizice la care i desfoar activitatea asiguraii, ceteni nerezideni care se asigur
facultativ.
Cota de impozitare este de 7% i se achit de ctre angajator persoana juridic sau fizic la care
i desfoar activitatea asiguratul. Cota de impozitare pentru cetenii asigurai facultativ este de 13,5%.
Baza de calcul este format din salariul efectiv realizat de salariai angajai cu contract individual
de munc sau civil.
Pentru cetenii nerezideni asigurai facultativ, baza de calcul este valoarea a dou salarii de baz
minime brute pe ar.
Contribuia se calculeaz prin aplicarea cotei procentuale de 7% asupra bazei de calcul. Este o
cheltuial deductibil fiscal la calculul profitului impozabil i se suport pe rentabilitatea firmei. Plata se
face lunar pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare.
Din punct de vedere contabil, ecuaia generat de contribuia angajatorului la asigurrile sociale de
sntate este:
6453 = 4313
Contribuia angajatorului Contribuia angajatorului
pentru asigurrile sociale de sntate pentru asigurrile sociale de sntate

2.1.1.3. Contribuia asigurailor la Fondul naional unic de asigurare social de sntate

Aceasta este datorat de toi salariaii angajai potrivit legii, cu contract individual de munc sau
contract civil, de persoane fizice asigurate.
Cota este de 6,5%.
Baza de impozitare este format din urmtoarele categorii de venituri:
1) venituri din salarii supuse impozitului pe venit;
2) indemnizaii de omaj i alocaii de sprijin;
3) venituri din cedarea folosinei bunurilor;
4) venituri din dividende i dobnzi;
5) valoarea a dou salarii minime brute pe ar pentru persoanele care satisfac serviciul militar n
termen
Contribuia la asigurrile sociale de sntate (CASS) se achit lunar de ctre angajatori i
suportat de personalul angajat. Termenul de plat este data de 25 inclusiv a lunii urmtoare; trimestrial,
pentru cota individual de 6,5% pltit asupra veniturilor din agricultur i silvicultur, stabilite conform
normelor de venit pentru persoane fizice care nu sunt angajatori; anual, pentru veniturile din cedarea
folosinei bunurilor, venituri din dividende i dobnzi i altor venituri care se supun impozitului pe venit.
Odat cu plata contribuiei de ctre angajatori, acetia au obligaia s ntocmeasc i s depun, n
funcie de domiciliul societii, Declaraia privind obligaiile de plat pe luna la Fondul iniial al
asigurrilor sociale de sntate i Lista nominal a persoanelor asigurate pentru care se pltete
contribuia de asigurri sociale de sntate. Aceasta cuprinde: numrul curent, numele i prenumele,
codul numeric personal i categoria de asigurat.
Din punct de vedere contabil, ecuaia generat de contribuia asigurailor la asigurrile sociale de
sntate este:
a) Contribuia asigurailor la asigurrile sociale de sntate:
421 = 4314
Personal salarii datorate Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate
b) Achitarea obligaiei sociale la asigurri de sntate
4314 = 5121
Contribuia angajailor pentru Conturi la bnci n lei
asigurrile sociale de sntate
2.1.1.4. Contribuia pentru concedii i indemnizaii medicale
Cota de impozitare este de 0,75% i se achit de ctre angajator persoana juridic sau fizic la
care i desfoar activitatea asiguratul.
Baza de calcul este format din salariul efectiv realizat de salariai angajai cu contract individual
de munc sau civil.
Contribuia se calculeaz prin aplicarea cotei procentuale de 0,75% asupra bazei de calcul. Este o
cheltuial deductibil fiscal la calculul profitului impozabil i se suport pe rentabilitatea firmei. Plata se
face lunar pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare.
Din punct de vedere contabil, ecuaia generat de contribuia angajatorului la asigurrile sociale de
sntate este:
6453 = 4313.1
Contribuia angajatorului Contribuia angajatorului
pentru asigurrile sociale de sntate pentru asigurrile sociale de sntate
(analitic)

2.1.1.5. Contribuia personalului la pensia suplimentar

Aceasta este suportat de salariai i achitat de unitatea care utilizeaz for de munc cu contract
individual de munc. Baza de calcul o constituie salariul tarifar plus sporuri permanente. Cota de
impozitare de 9,5% este aplicat asupra bazei de calcul.
Termenul de plat este ziua n care se lichideaz drepturile salariale ale lunii precedente, dar nu
mai trziu de data de 25 inclusiv ale lunii urmtoare. Pn la data de 25 ale lunii urmtoare lichidrii
salariilor firma este obligat s ntocmeasc declaraia privind obligaiile de plat la bugetul asigurrilor
sociale. Aceast contribuie nu afecteaz contul de profit i pierdere, fiind un raport neutru n raport cu
contabilitatea.
Din punct de vedere contabil, ecuaia generat de contribuia personalului la pensia suplimentar
este:
a) Contribuia personalului la pensia suplimentar:
421 = 4312
Personal salarii datorate Contribuia personalului la asigurrile sociale
b) Plata contribuiei:
4312 = 5121
Contribuia personalului Conturi la bnci n lei
la asigurrile sociale

2.1.1.6. Contribuia de asigurri pentru omaj

Aceasta este suportat att de salariat ct i de unitate, n cote procentuale diferite.
Contribuia datorat de angajatori la bugetul asigurrilor pentru omaj este de 2,5%, pentru anul
2006. Contribuia individual la bugetul asigurrilor pentru omaj este de 1%.
Cotele se stabilesc anual prin legea bugetului asigurrilor sociale de stat.
Bazele de calcul:
1) salariul brut realizat (salariul brut realizat = salariul tarifar + indemnizaii de conducere +
salariul de merit + alte drepturi salariale) pentru persoane angajate cu contract individual de munc,
funcionari publici;
2) indemnizaia brut lunar, pentru persoane cu funcii elective;
3) sold brut lunar, pentru angajaii militari pe baz de contract;
4) fondul total de salarii brute lunare, pentru angajatori i persoane juridice;
5) venitul lunar conform asigurrii, pentru asociat unic, administratori, persoane care desfoar
activiti independente, asociaii familiare care nu poate fi mai mic dect salariul de baz minim pe
economie.
Contribuia unitii la fondul de omaj este achitat lunar de unitate odat cu lichidarea drepturilor
salariale, pn cel mai trziu pe data de 25 a lunii urmtoare celei pentru care se datoreaz contribuia.
Evidena nominal a asigurailor i a obligaiilor de plat la bugetul de asigurri pentru omaj se realizeaz
lunar de ctre angajator prin declaraie lunar care se depune n format electronic sau e-mail la Agenia
Municipal de Ocupare a Forei de Munc Bucureti. Este o cheltuial suportat de rentabilitatea firmei i
este deductibil fiscal la calculul profitului impozabil. Contabil, contribuia unitii la fondul de omaj este
dat de ecuaia:
6452 = 4371
Contribuia unitii Contribuia unitii la fondul de omaj
pentru ajutorul de omaj
Contribuia personalului la fondul de omaj este suportat de salariat i achitat de unitatea unde
i desfoar activitatea angajatul prin ordin de plat sau prin depunere cash, cel mai trziu la data de 25
ale lunii urmtoare lichidrii drepturilor salariale din luna precedent. Baza de calcul este format din
salariul tarifar plus alte sporuri. Fiind suportat de salariaii permaneni, aceast contribuie determin un
raport neutru n raport cu rentabilitatea firmei. Contabil, evidena contribuiei este redat astfel:
a) Contribuia personalului la fondul de omaj:
421 = 4372
Personal salarii datorate Contribuia personalului la fondul de omaj
b) Plata contribuiei:
4372 = 5121
Contribuia personalului Conturi la bnci n lei
la fondul de omaj
Sumele pltite n plus la asigurrile sociale sunt evideniate distinct n contabilitate, iar
regularizarea se efectueaz prin debitul contului 431 Asigurri sociale i creditul contului 4382 Alte
creane sociale.
Datoriile sociale, rezultate ca urmare a regularizrii, sunt reflectate n contabilitate prin creditul
contului 431 Asigurri sociale i debitul contului 4381 Alte datorii sociale.

2.1.2. Impozitul pe venitul din salarii

Beneficiarii de venituri din salarii datoreaz un impozit lunar, final, care se calculeaz i se reine
la surs de ctre pltitorii de venituri.
Impozitul lunar pe venitul din salarii se determin astfel:
a. La locul unde se afl funcia de baz, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul
determinate ca diferen ntre venitul net din salarii, calculat prin deducerea din venitul brut a
contribuiilor obligatorii aferente unei luni, i urmtoarele:
deducerea personal acordat pentru luna respectiv;
cotizaia sindical pltit n luna respectiv;
contribuiile la schemele facultative de pensii ocupaionale, astfel nct la nivelul anului s nu
se depeasc echivalentul n lei a 200 euro;
Contribuiile obligatorii sunt: pensia suplimentar de 9,5%, contribuia personalului la fondul de
omaj de 1%, contribuia personalului la asigurrile sociale de sntate de 6,5%.
Deducerile personale sunt degresive, n funcie de starea social a fiecrui salariat i de veniturile
sale brute.
b. pentru veniturile obinute n celelalte cazuri, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul
determinate ca diferen ntre venitul brut i contribuiile obligatorii pe fiecare loc de realizare a acestora;.
Pltitorul este obligat s determine valoarea total a impozitului anual pe veniturile din salarii,
pentru fiecare contribuabil.
Pltitorii de salarii i de venituri asimilate salariilor au obligaia de a calcula i de a reine
impozitul aferent veniturilor fiecrei luni la data efecturii plii acestor venituri, precum i de a-l vira la
bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei pentru care se pltesc aceste venituri.
Informaiile referitoare la calculul impozitului pe veniturile din salarii se cuprind n fiele fiscale.
Pltitorul de venituri are obligaia s completeze fiele fiscale, pe ntreaga durat de efectuare a plii
salariilor. Pltitorul este obligat s pstreze fiele fiscale pe ntreaga durat a angajrii i s transmit
organului fiscal competent o copie, pentru fiecare an, pn n ultima zi a lunii februarie a anului curent,
pentru anul fiscal expirat. Modelul i coninutul formularelor se aprob prin ordin al Ministrului Finanelor
Publice.

2.1.3. Contribuia de asigurare pentru accidente de munc i boli profesionale

Este destinat pentru constituirea resurselor financiare n vederea funcionrii sistemului de
asigurare pentru accidente de munc i boli profesionale, contribuie achitat de angajatori i persoane
fizice asigurate pe baza unui contract ncheiat individual.
Se constituie pe seama cheltuielilor de exploatare, sunt deductibile fiscal i determin un raport
integral asupra rentabilitii firmei. Fiscal, toate fondurile trebuie evideniate n contabilitate prin crearea
obligaiei i apoi viramentul acestora, deoarece una din anexele la bilan solicit sum datorat, din care pe
anul curent, suma virat pn la data de 31.12.N., sume rmase de virat dup 31.12.N., sume virate n
plus. Din acest motiv, toate contribuiile sunt evideniate pe sintetice de gradul II, pe feluri de fonduri.
Cota contribuiei pentru asigurarea de accidente de munc i boli profesionale, datorat de
angajatori i de persoanele fizice care ncheie contracte individuale de asigurare pentru accidente de
munc i boli profesionale, se stabilete n funcie de riscuri, pe sectore economice (n funcie de codul
CAEN), ntre limitele de 0,5% i 4%, nivelul fiind reglementat prin hotrre a Guvernului.
Baza de impozitare pentru angajatori = Fondul total de salarii brute lunare
Contabil, evidena contribuiei este redat astfel:
a) nregistrarea contribuiei:
635 = 447
Cheltuieli cu alte impozite, taxe Fonduri speciale taxe i vrsmimte asimilate
i vrsminte asimilate

b) Plata contribuiei:
447 = 5121
Fonduri speciale Conturi la bnci n lei

2.1.4. Comisionul la Inspectoratul Teritorial de Munc

Este datorat de toi agenii economici care utilizeaz for de munc cu contract individual, pentru
serviciile prestate de ctre Inspectoratele Teritoriale ale Muncii, respectiv completarea, pstrarea i
certificarea carnetelor de munc, agenii economici datornd urmtoarele comisioane:
1) 0,75% din fondul lunar de salarii al angajatorilor pentru pstrarea i completarea carnetelor de
munc de ctre Inspectoratul Teritorial de Munc;
2) 0,25% din fondul lunar de salarii al angajatorilor care pstreaz i completeaz carnetele de
munc i pentru care Inspectoratul Teritorial de Munc verific i certific legalitatea i corectitudinea
nregistrrilor efectuate de ctre serviciul personal al acestora.
Plata comisionului se efectueaz odat cu lichidarea drepturilor salariale, dar nu mai trziu de
sfritul lunii urmtoare pentru care este datorat.
Contabil, evidena contribuiei este redat astfel:
a) nregistrarea contribuiei :
622 = 446
Cheltuieli privind comisioanele i onorariile Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
b) Plata contribuiei
446 = 5121
Alte impozite, taxe i vrsminte Conturi la bnci n lei
asimilate

3. CONTABILITATEA IMPOZITULUI PE PROFIT

 3.1. Impozitul pe profit
Impozitul pe profit, indiferent c se numete aa sau este cunoscut sub numele de impozit pe
societi, este una dintre sursele importante de venituri pentru bugetele rilor europene.
Impozitul pe profit este un impozit personal, iar n cadrul reformei fiscale din Romnia,
impozitul pe profit ocup un rol important att n prisma contribuiei sale la formarea veniturilor bugetare,
ct i prin influenarea activitilor generatoare de profit.
Baza legal pentru determinarea impozitului pe profit o constituie Legea nr.571/2003 privind
Codul Fiscal, precum i normele metodologice de aplicare a acesteia.
ntreprinderile mari i conduc contabilitatea n conformitate cu OMFP nr. 1752/2005 i aplic,
implicit, reglementri contabile europene i internaionale.
Norma contabil internaional IAS 12 Impozitul pe profit are ca obiectiv, tratamentul contabil al
consecinelor fiscale curente i viitoare privind impozitul pe profit, precum i prezentarea impozitului pe
profit n situaiile financiare i prezentarea informaiilor legate de impozitul pe profit.

3.1.1. Pltitorii de impozit pe profit

n categoria pltitorilor de impozit pe profit sunt cuprinse persoanele juridice romne i strine
care desfoar activiti lucrative permanente n Romnia, ct i persoane juridice romne i strine
asociate cu parteneri romni pentru toate veniturile realizate de acetia. Tot n aceast categorie intr i
activitile economice ale instituiilor bugetare organizate pentru realizarea de venituri extrabugetare n
condiiile legii.

3.1.2. Faciliti fiscale n domeniu

Entitile economice exceptate de la plata impozitului pe profit sunt: trezoreria statului, instituiile
publice, persoane juridice romne care pltesc impozit pe veniturile microntreprinderilor, fundaiile
romne constituite conform actelor normative n vigoare, activitatea cultelor religioase, instituiile de
nvmnt particular acreditate i cele autorizate, asociaiile de proprietari constituite pentru
administrarea locuinelor din blocuri, fondul de garantare a depozitelor din sistemul bancar, fondul de
compensare a investitorilor nfiinat potrivit legii, organizaii non-profit, sindicale i patronale pentru
anumite venituri.

3.1.3. Cotele de impozitare

Cota de impozitare a profitului nainte de anul 2005 a fost de 25%, excepie fcnd Banca
Naional a Romniei al crei profit se impoziteaz cu cota de 80%. Prin modificrile aduse Codului
Fiscal, cota de impozit pe profit care se aplic profitului impozabil este de 16%.
Contribuabilii care obin venituri din activitatea barurilor de noapte, a cluburilor de noapte i a
cazinourilor sunt obligai la plata unei cote de 5% asupra veniturilor nregistrate din aceast activitate.
O prevedere nou fa de reglementrile anterioare este aceea c orice majorare a capitalului
social pe seama profitului sau a rezervelor se impoziteaz cu o cot de 5%.
Contribuabilii care fac dovada ncasrii ntr-un cont bancar din Romnia, a unor venituri n valut
din exporturile bunurilor rezultate din activitatea proprie, direct sau prin contract de comision, precum i
din prestri servicii, pltesc un impozit pe profit aferent de 5% (pn n anul 2001), 6% (anul 2002),
12,5% ( anul 2003), 25% (anul 2004) i 16% (anul 2005). Sumele aferente reducerii de impozit pe profit
se repartizeaz ca surse proprii de finanare.

3.1.4. Faciliti privind cotele de impozitare

Pe baza reglementrilor n vigoare, impozitul pe profit se reduce cu 50% pentru profitul utilizat n
anul fiscal curent pentru investiii, n active corporale i necorporale, definite potrivit Legii nr. 15/1994
privind amortizarea capitalului imobilizat n active corporate i necorporale, cu modificrile ulterioare,
destinat activitii pentru care contribuabilul este autorizat. Sumele aferente reducerii se repartizeaz ca
surse proprii de finanare.
Parte din profitul brut reinvestit de ctre ntreprinderile mici i mijlocii nu se impoziteaz. Suma
maxim asupra creia se calculeaz scutirea este reprezentat de soldul creditor al contului de profit i
pierdere.
Profitul brut reinvestit reprezint sumele utilizate pentru efectuarea de investiii n active
corporale i necorporale aferente obiectului de activitate, de natura celor reglementate prin Legea nr.
15/1994 cu completrile i modificrile ulterioare privind amortizarea capitalului imobilizat n active
corporale sau necorporale, exclusiv cele care au alte surse de finanare dect profitul brut, cum sunt
creditele, mprumuturile nerambursabile sau civile.
Intr sub incidena prevederilor prezentei legi i achiziionarea de mijloace fixe n regim de
leasing financiar.
Pentru investiiile care se realizeaz pe parcursul mai multor luni sau ani fiscali consecutivi,
scutirea de impozit pe profit se acord proporional cu valoarea lucrrilor realizate efectiv n baza unei
situaii pariale de lucrri. Investiiile pentru care s-a acordat scutire de impozit pe profit vor rmne n
patrimoniu cel puin o perioad egal cu jumtate din durata de funcionare a acestora.
Cota din profitul brut reinvestit neimpozabil se va folosi numai n acelai scop i va fi
repartizat ca surs proprie de finanare.
Profitul brut reinvestit asupra cruia se calculeaz scutirea este profitul lunar, cumulat de la
nceputul anului pn la momentul efecturii investiiei, fr ca aceast facilitate s se recalculeze n
perioada urmtoare sau la sfritul anului.
ntreprinderile mici i mijlocii beneficiaz de reducerea impozitului pe profit n proporie de
20% n cazul n care creeaz noi locuri de munc, dac se asigur creterea numrului scriptic cu cel puin
10% fa de anul financiar precedent.
Prevederi menionate se aplic n urmtoarele condiii:
1) reducerea impozitului pe profit se aplic n perioada n care fora de munc nou-angajat
rmne n ntreprindere i nu se fac alte disponibilizri;
2) fora de munc nou-angajat s fie de cel puin 10% din fora de munc existent n
ntreprindere n momentul angajrii;
Impozitul pe profit asupra cruia se aplic reducerea cu 20% pentru crearea de noi locuri de
munc este cel determinat potrivit prevederilor legale n vigoare.
Contribuabilii care investesc n imobilizri corporale i/sau n brevete de invenie amortizabile
destinate activitilor pentru care acetia sunt autorizai, i care nu au optat pentru regimul de amortizare
accelerat pot deduce cheltuieli suplimentare de amortizare, reprezentnd 20% din valoarea de intrare a
acestora. Valoarea rmas de recuperat pe durata de via util se determin dup scderea din valoarea de
intrare a sumei egal cu deducerea de 20%.
Ordinea n care se acord facilitile privind impozitul pe profit este: scutirea de impozit pentru
profitul brut reinvestit, respectiv reducerea impozitului pe profit pentru crearea de noi locuri de munc.
Acordarea oricreia dintre aceste faciliti nu exclude posibilitatea ntreprinderii mici i mijlocii de a
beneficia de cealalt facilitate privind impozitul pe profit.

3.1.5. Obligaiile contribuabililor privind impozitul pe profit

Plata acestei obligaii este trimestrial, prin vrsmnt fcut pn n ziua de 25 ale lunii urmtoare
trimestrului expirat.
Fac excepie, Banca Naional i societile bancare care efectueaz plile lunar, pn la 25 ale
lunii urmtoare.
n urma ntocmirii declaraiei fiscale anuale privind impozitul pe profit, se poate obine fie impozit
pe profit de plat, fie impozit pe profit de recuperat.
Declaraia de impunere privind calculul impozitului pe profit datorat, se depune de contribuabili la
organul fiscal pn la termenul de plat a acestei contribuii.

3.1.6. Consecinele nerespectrii termenului de plat a impozitului pe profit

Pentru neplata la termen a impozitului pe profit se datoreaz dobnzi i penaliti specificate n
Hotrri de Guvern. Cuantumul dobnzilor i penalitilor poate depi cuantumul sumelor datorate.
 Majorrile se determin pentru suma nepltit pe perioada cuprins ntre data la care trebuia s se
realizeze plata i data la care se pltete efectiv.
Dac se pltesc sume n plus, agentul economic poate solicita (prin cerere de restituire) organului
fiscal fie compensarea sumei cu alte obligaii fiscale, fie restituirea sumei.

3.1.7. Controlul privind veniturile bugetare din impozitul pe profit

Constatarea, controlul, urmrirea i ncasarea impozitelor, precum i a majorrilor de ntrziere
aferente, se efectueaz de organele fiscale din subordinea direciilor generale a finanelor publice.
Cu ocazia controlului se va urmri respectarea de ctre pltitori a realitii i legalitii, att a
veniturilor, ct i a cheltuielilor, determinarea profitului impozabil, aplicarea cotelor legale pentru
stabilirea impozitului, vrsarea integral i la termen a acestuia, reflectarea corect i la zi, n evidena
contabil, a tuturor operaiilor efectuate etc.

3.1.8. Rolul impozitului pe profit

Rolul ce revine impozitului, ca resurs de finanare a cheltuielilor publice, dar i ca variabil cu
impact direct asupra venitului disponibil i implicit a consumului personal, investiiilor private, produciei,
ofertei i ocuprii forei de munc, este avut n vedere i n modelele de cretere economic echilibrat.
Potrivit datelor statistice, prelucrate de ctre A. Laffer, interdependena ce se realizeaz ntre
ncasrile statului din impozite pe profit i cota procentual de impozit (aplicat) evolueaz conform
curbei din graficul prezentat n figura urmtoare:

Cota
de
imp.

Din grafic se poate observa c, pn la un anumit nivel de urcare a cotei procentuale a

impozitului, se nregistreaz o cretere a ncasrilor din impozite, dup care (depindu-se acel nivel)
ncasrile la buget tind s scad drastic. Aceasta nseamn ca o cot progresiv prea ridicat a impozitului
pe profitul firmelor, determin o curb descendent a ncasrilor, ca reacie din partea pltitorilor nevoii
s-i restrng investiiile i activitatea, ceea ce atrage dup sine o reducere a produciei realizate i a bazei
de calcul a impozitelor. n aceste condiii, se poate admite c, la o cot tot mai nalt a impozitului, rmne
un venit disponibil tot mai redus, nestimulativ i insuficient pentru a realiza noi investiii, ca suport al
extinderii capacitilor de producie i al crerii de locuri de munc, aceast practic avnd, pe ansamblu,
un impact negativ asupra interesului de a munci, economisi i investi, precum i asupra dezvoltrii
T
societii. t.max
n raport cu concluziile deprinse n baza curbei Laffer, apare necesar ncadrarea n limite
acceptabile a cotei de impozitare a profitului, care s favorizeze meninerea unui ritm ascendent al
investiiilor i produciei.

3.1.9. Calculul impozitului pe profit

Rezultatul unei activiti economice este tratat din dou puncte de vedere:
rezultat contabil i rezultat fiscal.
Astfel, un deficit contabil este o contraperforman pe care ntreprinderea trebuie s o corecteze
ct mai repede posibil pentru a nu influena n mod negativ activitatea viitoare a firmei, fiind pus n joc
nsi existena sa.
Nu la fel stau lucrurile n cazul unui deficit fiscal. Posibilitatea de reportare, constituie un avantaj
care va fi de folos de firm n funcie de posibilitile oferite de legislaie.
Contabilitatea romneasc, ca i n multe alte ri, este conectat la fiscalitate. Bilanul contabil
este destinat nevoilor proprii de informare i altor teri (n afar de stat), neinnd cont de constrngerile
fiscale. n lipsa unui bilan fiscal, care s fie destinat fiscului, pentru obinerea rezultatului impozabil
(fiscal) sunt necesare cteva prelucrri extracontabile.
Rezultatul exerciiului nainte de impozitare se calculeaz avnd n vedere cerinele unei
contabiliti de angajamente i respectnd principiul independenei exerciiului.
Rezultatul brut al exerciiului corectat cu veniturile neimpozabile i cheltuielile nedeductibile din
punct de vedere fiscal permite obinerea rezultatului fiscal (profit impozabil sau pierdere fiscal).
Rezultatul contabil = Venituri totale Cheltuieli totale

Rezultat impozabil (profit sau pierdere) =

Vtotale Chtotale Vneimpozabile + Chnedeductibile Rezultat reportat sub forma de
pierdere din anii precedeni)
Din aceast formulare rezult c impozitarea profitului este de fapt un calcul extracontabil, n care
veniturile, ct i cheltuielile evideniate n contabilitate primesc anumite corecii legale obinndu-se n
final profitul impozabil.
Pierderea anual, declarat de contribuabil prin declaraia de impozit, pe profit se recupereaz
din profiturile impozabile obinute n urmtorii 5 ani.
Contribuabilii care, pe o perioad de 3 ani consecutivi, au realizat numai pierderi, intr automat n
obiectivul de control al organului fiscal pentru constatarea cauzelor care au condus la realizarea de
pierdere.
Nu se recupereaz pierderea fiscal nregistrat de persoana juridic n cazul n care are loc
divizarea sau fuziunea. Recuperarea pierderilor se va efectua n ordinea nregistrrii acestora, la fiecare
termen de plat a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale n vigoare. n acest scop, pierderea se
reporteaz lun de lun pn la nchiderea exerciiului, cnd se determin pierderea anual.
Reportul i deductibilitatea pierderii fiscale (deficitului fiscal) se realizeaz independent de
imputarea pierderii contabile, cele dou categorii de rezultate avnd micri distincte n timp cu ocazia
reportrii. Dac societatea decide acoperirea pierderii contabile din capitalul social, pierderea fiscal i
continu reportul pe perioada celor 5 ani. O observaie, n acest sens, trebuie menionat chiar dac
prevederile regulilor fiscale n materie de impozitare a profitului nu este relevant: n cazul n care
pierderea contabil se acoper din rezerva legal, fiind eliberat de impozite, societatea poate pierde
dreptul de report privind pierderea fiscal.

Venituri neimpozabile
Veniturile neimpozabile cuprind veniturile care nu sunt impozabile nici n perioada curent, nici
n perioadele urmtoare:
1) dividendele primite de la o persoan juridic romn;
2) diferenele favorabile de valoare a titlurilor de participare, nregistrate ca urmare a ncorporrii
rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se dein titluri de
participare, precum i diferenele de evaluare a investiiilor financiare pe termen lung. Acestea vor fi
impozabile la data transmiterii cu titlu gratuit, a cesionrii, a retragerii titlurilor de participare, precum i la
data retragerii capitalului social la persoana juridic la care se dein titlurile de participare;
3) veniturile din anularea obligaiilor unei persoane juridice, dac obligaiile se anuleaz n
schimbul titlurilor de participare la respectiva persoan juridic;
4) veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din
reducerea sau anularea ajustrilor i/sau provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, precum i
veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile.

Cheltuieli deductibile, cheltuieli cu deductibilitate limitat cheltuieli i nedeductibile

1. Cheltuieli deductibile
Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile
efectuate n scopul realizrii de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative n
vigoare.
Sunt cheltuieli efectuate n scopul realizrii de venituri:
1) cheltuielile cu achiziionarea ambalajelor, pe durata de via stabilit de ctre contribuabil;
2) cheltuielile efectuate, potrivit legii, pentru protecia muncii i cheltuielile efectuate pentru
prevenirea accidentelor de munc i a bolilor profesionale;
3) cheltuielile reprezentnd contribuiile pentru asigurarea de accidente de munc i boli
profesionale, potrivit legii, i cheltuielile cu primele de asigurare pentru asigurarea de riscuri profesionale;
4) cheltuielile de reclam i publicitate efectuate n scopul popularizrii firmei, produselor sau
serviciilor, n baza unui contract scris, precum i costurile asociate producerii materialelor necesare pentru
difuzarea mesajelor publicitare. Se includ n categoria cheltuielilor de reclam i publicitate i bunurile
care se acord n cadrul unor campanii publicitare ca mostre, pentru ncercarea produselor i demonstraii
la punctele de vnzare, precum i alte bunuri i servicii acordate cu scopul stimulrii vnzrilor;
5) cheltuielile de transport i cazare n ar i n strintate efectuate de ctre salariai i
administratori, n cazul n care contribuabilul realizeaz profit n exerciiul curent i/sau din anii
precedeni;
6) contribuia la rezerva mutual de garantare a casei centrale a cooperativelor de credit;
7) taxele de nscriere, cotizaiile i contribuiile obligatorii, reglementate de actele normative n
vigoare, precum i contribuiile pentru fondul destinat negocierii contractului colectiv de munc;
8) cheltuielile pentru formarea i perfecionarea profesional a personalului angajat;
9) cheltuielile pentru marketing, studiul pieei, promovarea pe pieele existente sau noi,
participarea la trguri i expoziii, la misiuni de afaceri, editarea de materiale informative proprii;
10) cheltuielile de cercetare, precum i cheltuielile de dezvoltare care nu ndeplinesc condiiile de
a fi recunoscute ca imobilizri necorporale din punct de vedere contabil;
11) cheltuielile pentru perfecionarea managementului, a sistemelor informatice, introducerea,
ntreinerea i perfecionarea sistemelor de management al calitii, obinerea atestrii conform cu
standardele de calitate;
12) cheltuielile pentru protejarea mediului i conservarea resurselor;
13) taxele de nscriere, cotizaiile i contribuiile datorate ctre camerele de comer i industrie,
organizaiile sindicale i organizaiile patronale;
14) pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor nencasate, n urmtoarele cazuri:
a) procedura de faliment a debitorilor a fost nchis pe baza hotrrii judectoreti;
b) debitorul a decedat i creana nu poate fi recuperat de la motenitori;
c) debitorul este dizolvat, n cazul societii cu rspundere limitat cu asociat unic, sau
lichidat, fr succesor;
d) debitorul nregistreaz dificulti financiare majore care i afecteaz ntreg
patrimoniul.
2. Cheltuieli cu deductibilitate limitat:
1) cheltuielile de sponsorizare sau mecenat, efectuate potrivit legii, n limita de 5% aplicat asupra
diferenei dintre totalul veniturilor i totalul cheltuielilor, inclusiv accizele, mai puin cheltuiala cu
impozitul pe profit i cheltuielile cu sponsorizarea sau mecenatul;
Ch.spons. nedeductibil = Ch.sponsorizare [VtotaleCh.totale + Ch.impozit pe profit + Ch.sponsorizare] 5%

2) cheltuielile de protocol, n limita a 2% din baza de calcul, determinat ca diferen ntre totalul
veniturilor impozabile i totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele dect
cheltuielile de protocol i cheltuielile cu impozitul pe profit
Ch. protocol = Ch. protocol-[V.totaleCh.totale+Ch.impozit pe profit+Ch.protocol] 2% nedeductibile
.

3) cheltuieli cu indemnizaia primit pe perioada delegrii i detarii n alt localitate, n ar i

n strintate, n interesul serviciului, n limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituiile
publice, n cazul n care contribuabilul realizeaz profit n exerciiul curent i/sau din anii
precedeni. Cheltuielile de transport, cazare i indemnizaia acordat salariailor, n cazul
contribuabililor care realizeaz pierdere n exerciiul curent i/sau din anii precedeni, sunt limitate
la nivelul legal stabilit pentru instituiile publice;
4) cheltuielile sociale, n limita sumei obinute prin aplicarea unei cote de pn la 2% la fondul
de salarii realizat anual (ajutoare pentru deces, ajutoare pentru boli grave i incurabile etc.);
5) pierderile privind bunurile perisabile, n limitele prevzute de actele normative n materie;
6) cheltuielile privind tichetele de mas acordate de angajator, conform legii;
7) cheltuielile cu taxele i cotizaiile ctre organizaiile neguvernamentale sau asociaiile
profesionale, n limita echivalentului a 2.000 euro anual;
8) cheltuielile cu rezervele i provizioanele, conform legii, astfel: rezerva legal este deductibil
n limita a 5% aplicat asupra profitului contabil, nainte de determinarea impozitului pe profit,
din care se scad veniturile neimpozabile i se adaug cheltuielile aferente acestor venituri
neimpozabile, pn ce rezerva va atinge a cincea parte din capitalul social subscris vrsat. n cazul
n care rezerva este utilizat pentru acoperirea pierderilor sau este distribuit sub orice form,
reconstituirea ulterioar a rezervei nu mai este deductibil la calculul profitului impozabil;
9) cheltuielile cu dobnda i diferenele de curs valutar. Cheltuielile cu dobnzile aferente
creditelor bancare pe termen lung vor fi integral deductibile n exerciiul curent n cazul n care
gradul de ndatorare a capitalului este mai mic dect unu.
Formula de calcul a gradului de ndatorare este urmtoarea:

Capital mprumutat la
Capital mprumutat la
nceputul anului sfritul perioadei

+
+
Gradul de =
ndatorare Capital propriu la
nceputul anului Capital propriu la
sfritul perioadei

n cazul n care gradul de ndatorare a capitalului este peste unu, inclusiv, cheltuielile cu dobnzile
sunt deductibile pn la nivelul sumei veniturilor din dobnzi plus 10% din celelalte venituri impozabile.
Cheltuielile cu dobnzile nedeductibile se vor reporta n exerciiile urmtoare, pn la deductibilitatea lor
total.
Cheltuielile cu dobnzile nedeductibile fiscal (cnd gradul de ndatorare este mai mare dect
unu) se calculeaz astfel:

Ch. dobnzi nedeductibile fiscal = Ch.cu dobnzi (V dobnzi totale+ 10% celelalte V.ale
firmei)

Cheltuielile din diferenele de curs valutar sunt deductibile cnd nu depesc veniturile de acelai
tip; cnd aceste cheltuieli depesc veniturile din diferene de curs valutar, ele sunt deductibile n aceleai
condiii ca i cheltuielile cu dobnzile.
Formula de calcul este urmtoarea:
Ch. diferene curs valutar nedeductibile fiscal = Ch.diferene curs valutar (Vtotale diferene
curs valutar + 10% alte V.ale firmei)
Cheltuielile din diferene de curs valutar sunt cele aferente mprumuturilor luate n calcul la
determinarea gradului de ndatorare a capitalului:
1) cheltuielile efectuate n numele unui angajat, la schemele facultative de pensii ocupaionale, n
limita stabilit potrivit legii;
2) cheltuielile cu primele de asigurare private de sntate, n limita stabilit potrivit legii;
3) cheltuielile pentru funcionarea, ntreinerea i repararea locuinelor de serviciu, deductibile n
limita corespunztoare suprafeelor construite prevzute de legea locuinei, care se majoreaz din
punct de vedere fiscal cu 10%. Diferena nedeductibil trebuie recuperat de la beneficiari,
respectiv chiriai;
4) cheltuielile de funcionare, ntreinere i reparaii aferente unui sediu aflat n locuina
proprietate personal a unei persoane fizice, folosit n scop personal, deductibile n limita
corespunztoare suprafeelor puse la dispoziia societii n baza contractelor ncheiate ntre pri,
n acest scop;
5) cheltuielile de funcionare, ntreinere i reparaii aferente autoturismelor folosite de angajaii
cu funcii de conducere i de administrare ai persoanei juridice, deductibile limitat la cel mult un
singur autoturism aferent fiecrei persoane fizice cu astfel de atribuii;
6) cheltuielile efectuate de utilizator reprezentnd rata de leasing, n cazul contractelor de leasing
operaional, respectiv cheltuielile cu amortizarea i dobnzile pentru contractele de leasing
financiar.

3. Cheltuieli nedeductibile
Cheltuielile nedeductibile cuprind cheltuielile care nu sunt deductibile nici n perioada curent,
nici n perioadele urmtoare:
1) cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele
reprezentnd diferene din anii precedeni sau din anul curent, precum i impozitele pe profit sau
pe venit pltite n strintate. Sunt nedeductibile i cheltuielile cu impozitele nereinute la surs n
numele persoanelor fizice i juridice nerezidende, pentru veniturile realizate n Romnia;
2) amenzile, confiscrile, majorrile de ntrziere datorate ctre autoritile romne;
3) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lips din
gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost ncheiate contracte de asigurare,
precum i TVA aferent;
4) cheltuielile cu TVA aferent bunurilor acordate salariailor sub forma unor avantaje n natur,
dac valoarea acestora nu a fost impozitat prin reinere la surs;
5) cheltuielile fcute n favoarea acionarilor/asociailor, altele dect cele generate de pli pentru
bunurile livrate sau serviciile prestatare contribuabilului, la preul de pia pentru aceste bunuri
sau servicii;
6) cheltuielile nregistrate n contabilitate care nu au la baz un document justificativ;
7) cheltuielile nregistrate de societile agricole, constituite n baza legii, pentru dreptul de
folosin al terenului agricol adus de membrii asociai, peste cota de distribuie din producia
realizat din folosina acestuia, prevzut n contractul de societate sau asociere;
8) cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile;
9) cheltuielile cu contribuiile pltite peste limitele stabilite sau care nu sunt reglementate prin
acte normative;
10) cheltuielile cu primele de asigurare pltite de angajator, n numele angajatului, care nu sunt
incluse n veniturile salariale ale angajatului;
11) cheltuielile cu serviciile de management, consultan, asisten sau alte prestri de servicii,
pentru care angajatorii nu pot justifica necesitatea prestrii acestora i pentru care nu sunt
ncheiate contracte;
 12) cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele contribuabilului, precum i cele
care nu sunt aferente obiectului de activitate, cu excepia celor care privesc bunurile reprezentnd
garanie bancar pentru creditele utilizate n desfurarea activitii, sau utilizate n cadrul unor
contracte de nchiriere sau de leasing;
13) pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor incerte sau n litigiu nencasate,
pentru partea neacoperit de provizion. n aceast situaie, contribuabilii care scot din eviden
clienii nencasai sunt obligai s comunice n scris acestora scoaterea din eviden a creanelor
respective, n vederea recalculrii profitului impozabil la persoana debitoare.
14) Impozitul pe profit se calculeaz prin aplicarea unei cote procentuale asupra
profitului impozabil:
Impozit pe profit = Profit impozabil Cota de impozitare
Potrivit prevederilor Codului Fiscal, nregistrarea n contabilitate a impozitului pe profit trebuie s
se fac trimestrial. Impozitul se calculeaz mai nti pe baza datelor cumulate de la nceputul anului pn
la sfritul trimestrului pentru care se face calculul. Astfel, rezultatul fiscal se determin i el punnd fa
n fa venituri cumulate cu cheltuieli cumulate de la nceputul anului. Impozitul de nregistrat n
trimestrul de referin este egal cu diferena dintre impozitul cumulat pn la sfritul acestui trimestru, pe
de o parte, i impozitul cumulat pn la sfritul trimestrului anterior.
Mecanismul de nregistrare n contabilitate a impozitului pe profit este simplu, utilizndu-se n
acest scop conturile 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit i 4411 Impozitul pe profit.
691 = 4411
Cheltuieli cu impozitul Impozitul pe profit
pe profit

3.2. Impozitul pe venitul microntreprinderilor

O microntreprindere este o persoan juridic romn care ndeplinete cumulativ urmtoarele
condiii, la data de 31 decembrie a anului fiscal precedent:
a) are nscris n obiectul de activitate producia de bunuri materiale, prestarea de servicii i/sau
comerul;
b) are de la 1 pn la 9 salariai inclusiv;
c) a realizat venituri care nu au depit echivalentul n lei a 100.000 euro;
d) capitalul social al persoanei juridice este deinut de persoane, altele dect statul, autoritile
locale i instituiile publice.
Microntreprinderile pltitoare de impozit pe profit pot opta pentru plata impozitului ncepnd cu
anul fiscal urmtor, dac ndeplinesc condiiile de mai sus i dac nu au mai fost pltitoare de impozit pe
veniturile microntreprinderilor.
O persoan juridic romn care este nou-nfiinat poate opta s plteasc impozit pe venitul
microntreprinderilor, ncepnd cu primul an fiscal, dac condiiile prevzute mai sus la lit. a) i d) sunt
ndeplinite la data nregistrrii la Registrul Comerului i condiia prevzut la lit. b) este ndeplinit n
termen de 60 de zile inclusiv de la data nregistrrii.
Microntreprinderile pltitoare de impozit pe venitul microntreprinderilor nu mai aplic acest
sistem de impunere ncepnd cu anul fiscal urmtor anului n care nu mai ndeplinesc una dintre condiiile
prevzute mai sus.
Nu pot opta pentru sistemul de impunere persoanele juridice romne care:
a) desfoar activiti n domeniul bancar;
b) desfoar activiti n domeniile asigurrilor i reasigurrilor, al pieei de capital, cu excepia
persoanelor juridice care desfoar activiti de intermediere n aceste domenii;
c) desfoar activiti n domeniile jocurilor de noroc, pariurilor sportive, cazinourilor;
d) au capitalul social deinut de un acionar sau asociat persoan juridic cu peste 250 de angajai.
Microntreprinderile pltitoare de impozit pe veniturile microntreprinderilor pot opta pentru plata
impozitului pe profit ncepnd cu anul fiscal urmtor. Opiunea se exercit pn la data de 31 ianuarie a
anului fiscal urmtor celui pentru care s-a datorat impozit pe veniturile microntreprinderilor.
Cota de impozit pe veniturile microntreprinderilor este de 3%.
Baza impozabil a impozitului pe veniturile microntreprinderilor o constituie veniturile din orice
surs, din care se scad:
a) veniturile din variaia stocurilor;
b) veniturile din producia de imobilizri corporale i necorporale;
c) veniturile din exploatare, reprezentnd cota-parte a subveniilor guvernamentale i a altor
resurse pentru finanarea investiiilor;
d) veniturile din provizioane i/sau ajustri privind deprecierile i pierderile de valoare;
e) veniturile rezultate din anularea datoriilor i a majorrilor datorate bugetului statului, care nu
au fost cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil, conform reglementrilor legale;
f) veniturile realizate din despgubiri, de la societile de asigurare, pentru pagubele produse la
activele corporale proprii.
n cazul n care o microntreprindere achiziioneaz case de marcat, valoarea de achiziie a
acestora se deduce din baza impozabil, n conformitate cu documentul justificativ, n trimestrul n care au
fost puse n funciune, potrivit legii.
Persoanele juridice pltitoare de impozit pe profit comunic opiunea organelor fiscale teritoriale
la nceputul anului fiscal, prin depunerea declaraiei de meniuni pentru persoanele juridice, asociaiile
familiale i asociaiile fr personalitate juridic, pn la data de 31 ianuarie inclusiv.
Persoanele juridice care se nfiineaz n cursul unui an fiscal nscriu opiunea n cererea de nregistrare la
Registrul Comerului. Opiunea este definitiv pentru anul fiscal respectiv.
n cazul n care, n cursul anului fiscal, una dintre condiiile impuse nu mai este ndeplinit,
microntreprinderea are obligaia de a pstra pentru anul fiscal respectiv regimul de impozitare pentru care
a optat.
Pot opta pentru plata impozitului pe venit microntreprinderile care desfoar activiti n zonele
libere i/sau n zonele defavorizate.
Calculul i plata impozitului pe venitul microntreprinderilor se efectueaz trimestrial, pn la data de 25
inclusiv a lunii urmtoare trimestrului pentru care se calculeaz impozitul.
Microntreprinderile au obligaia de a depune, pn la termenul de plat a impozitului, declaraia de
impozit pe venit.

4. CONTABILITATEA I FISCALITATEA TAXEI PE VALOAREA ADUGAT

4.1. Taxa pe valoarea adugat i circuitele economice

Taxa pe valoarea adugat este un impozit indirect care se datoreaz bugetului de stat i care se
bazeaz pe criteriul deductibilitii.
n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adugat se cuprind operaiunile care ndeplinesc cumulativ
urmtoarele condiii:
a) constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plat;
b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi n romnia;
c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizat de o persoan impozabil;
d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor s rezulte din una dintre activitile economice
prevzute de lege;
Conform legii operaiunile care se cuprind n sfera de aplicare a taxei pe valoare adugat sunt
denumite operaiuni impozabile.
Din punct de vedere economic, valoarea adugat este un indicator care permite msurarea valorii
nou create de ntreprindere n urma activitii sale.
Din punct de vedere contabil, valoarea adugat reprezint diferena dintre producia exerciiului
mpreun cu marja comercial i consumurile provenite de la teri(consumurile intermediare).
Valoarea adugat = Marja comercial + Producia exerciiului Consumuri de la teri

Marja comercial se calculeaz ca diferen ntre vnzrile de mrfuri i costul de cumprare al

mrfurilor vndute.
Producia exerciiului reprezint suma dintre valoarea produciei vndute, valoarea produciei
stocate i valoarea produciei imobilizate.
Consumurile provenite de la teri exprim ansamblul cheltuielilor cu materiile prime i materialele
consumabile provenite de la teri, cu serviciile prestate de teri i cu plata personalului angajat provenit din
afara ntreprinderii.
Valoarea adugat, ca plus de valoare realizat n urma desfurrii unei activiti, permite
remunerarea urmtorilor factori: fora de munc (prin salarii), stat (prin sistemul de impozite de taxe),
creditori (prin dobnzile aferente) i proprietarii ntreprinderilor (prin dividende).
Din punct de vedere fiscal, TVA este un impozit pe consum, suportat de consumatorul final i care
elimin inegalitile fiscale ntre circuitele de desfacere a produselor.
Pornind de la aceste definiii, calculm valoarea adugat pentru a determina baza de impozitare a
TVA.
Exemplu: S.C. Alfa S.A, avnd ca obiect de activitate producia de subansamble pompe de injecie,
n luna aprilie 2006 au fost nregistrate urmtoarele operaii:

Venituri din producia vndut 60.000 lei

Venituri din producia stocat 10.000 lei
Venituri din producia imobilizat 15.000 lei
Cheltuieli cu materiile prime 18.000 lei
Cheltuieli cu energia 12.000 lei
Cheltuieli cu salariile 6.000 lei
Cheltuieli cu telefonul 4.000 lei
Cheltuieli cu apa 2.500 lei

Valoarea adugat colectat n luna aprilie 2006 va fi de:

Nr.
Explicaii Venituri (lei) Cheltuieli (lei)
crt.
1 Venituri din producia vndut 60.000 lei
2 Venituri din producia stocat (10.000 lei)
3 Venituri din producia imobilizat (15.000 lei)
4 Cheltuieli cu materiile prime - 18.000 lei
5 Cheltuieli cu energia - 12.000 lei
6 Cheltuieli cu salariile datorate terilor 6.000 lei
7 Cheltuieli cu telefonul - 4.000 lei
8 Cheltuieli cu apa - 2.500 lei
TOTAL 60.000 lei 42.500 lei

Valoarea adugat colectat = Venituri colectate Cheltuieli = 60.000 42.500 = 17.500 lei
Taxa pe valoarea adugat de plat = 17.500 19% = 3.325 lei
n Romnia, TVA de plat se determin lunar, prin diferen ntre TVA colectat, asupra vnzrilor i
TVA deductibil, aferent cumprrilor de bunuri i servicii de la teri, inclusiv asupra achiziiei de
imobilizri.
TVA de plat = TVA colectat TVA deductibil
Relund exemplul precedent, calculm TVA colectat i TVA deductibil astfel:
Producia vndut = 60.000 lei
Consumuri de la teri = 42.500 lei
 Astfel va rezulta:
TVA colectat = 60.000 19% = 11.400 lei
TVA deductibil = 42.500 19% = 8.075 lei
TVA de plat = 11.400 8.075 = 3.325 lei
ntreprinderea colecteaz prin facturare, pentru vnzrile efectuate ctre clienii si, suma de 11.400
lei, iar pentru bunurile cumprate de la furnizorii si va recupera TVA n valoare de 8.075 lei, urmnd ca
diferena de 3.325 lei, reprezentnd TVA de plat, s o verse la buget.
nregistrrile n contabilitatea ntreprinderii, privind exemplul precedent, sunt urmtoarele:
Nr. Cont Cont Sume Sume
Documentul Explicaia
crt. Debitor Creditor debitoare creditoare
1 Factura nr. 87 Vnzare mrfuri 4111 % 71.400
701 60.000
4427 11.400
2 Bon intrare nr. 123 Intrare produse finite 345 711 10.000 10.000
3 N.C. nr 130 nreg. produciei de 20x 721 15.000 15.000
imobilizri (211x) (722)
4 Factura nr. 234 Cheltuieli cu materiile % 401 21.420
prime 301 18.000
4426 3.420
5 Factura nr. 342 Cheltuieli cu energia % 401 14.280
605 12.000
4426 2.280
6 Factura nr. 657 Cheltuieli cu salariile % 401 7.140
datorate 621 6.000
colaboratorilor 4426 1.140
7 Factura nr. 845 Cheltuieli cu telefonul % 401 4.760
626 4.000
4426 760
8 Factura nr. 248 Cheltuieli cu apa % 401 2.975
605 2.500
4426 475
9 N.C. nr. 131 Exigibilitatea TVA 4427 % 11.400
4426 8.075
4423 3.325
10 O.P.nr. 121 Plata TVA la buget 4423 5121 3.325 3.325
n ceea ce privete TVA n circuitul economic, considerm spre exemplificare un circuit simplificat
de distribuie a produselor, pe dou nivele.
TVA TVA TVA
Nivel Cumprri Vnzri
deductibil colectat de plat
Productor 4.000 760 7.000 1.330 570
Comerciant 7.000 570 11.000 2.090 1.520
Clientul final va plti acest lot de produse cu:
11.000 + 2.090 = 13.090 lei
Bugetul are de ncasat (productor + comerciant):
570 + 1.520 = 2.090 lei
Ceea ce corespunde unei TVA pe ansamblu de :
11.000 19% = 2.090 lei
Spre deosebire de impozitul pe circulaia mrfurilor, care presupunea impunerea n cascad, TVA se
stabilete numai asupra contribuiei nete a ntreprinderilor la formarea produsului social final.
TVA este n acelai timp un impozit care stimuleaz modernizarea ntreprinderilor, prin reduceri de
taxe pentru achiziii de echipamente industriale, scutiri de TVA sau prin reduceri de cote n funcie de
cifra de afaceri, de numrul de salariai sau activitatea de export.

4.2. Taxa pe valoarea adugat n practica ntreprinderilor

Formele reducerilor de pre
 Reducerile primite n cazul cumprrilor de stocuri pot avea caracter comercial i caracter financiar.
Reducerile comerciale pot fi primite sub form de: rabaturi, remize i risturnuri.
a) rabaturile se primesc pentru defecte de calitate i se aplic asupra preului de vnzare;
b) remizele se acord asupra preului, pentru vnzri superioare volumului convenit;
c) risturnurile sunt reduceri de pre, calculate asupra ansamblului unei operaii, n decursul
unei perioade determinate
Rabatul i remiza se acord n momentul facturrii i livrrii bunurilor, iar risturnul se acord
ulterior, fiind ntocmite facturi distincte.
Reducerile financiare sunt sub form de sconturi de decontare pentru achitarea datoriilor nainte de
termenul de exigibilitate (plat).
Toate aceste reduceri se calculeaz n cascad, adic procentul de reducere se aplic de fiecare dat
asupra netului anterior, iar TVA se calculeaz asupra ultimului net. Diferena dintre valoarea la preul de
vnzare i reducerile comerciale poart denumirea de net comercial, iar diferena dintre netul comercial i
sconturile de decontare poart denumirea de net financiar.
Pentru a analiza implicaiile TVA-ului asupra reducerilor comerciale i financiare, considerm
urmtorul exemplu:
1 Valoarea la pre de vnzare 10.000 lei
2 Rabat 5% 500 lei
3 NET 1 9.500 lei
4 Remiz 10% 950 lei
5 NET 2 8.550 lei
6 Risturn 4% 342 lei
7 NET COMERCIAL 8. 208 LEI
8 Scont 3% 246 lei
9 NET FINANCIAR 7. 962 LEI
10 TVA 19% 1. 512,78 lei
11 NET DE PLAT 9. 474,78 LEI
A) nregistrarea operaiei n contabilitatea clientului:
% = 401 Furnizori 9.720,78 lei
371 Mrfuri 8.208 lei
4426 TVA deductibil 1.512,78 lei
Concomitent se va nregistra scontul de decontare acordat:
401 Furnizori = 767 246 lei
Venituri din sconturi obinute
B) nregistrarea operaiei n contabilitatea furnizorului:
4111 Clieni = % 9.720,78 lei
707 8.208 lei
Venituri din vnzarea mrfurilor
4427 1.512,78 lei
TVA colectat
La ncasarea facturii se va nregistra:
% = 4111 Clieni 9.720,78 lei
5121 Conturi la bnci 9.474,78 lei
667 Cheltuieli cu sconturile acordate 246 lei

4.3. Taxa pe valoarea adugat aferent importurilor de bunuri i servicii

Importul de bunuri i servicii este supus TVA. La intrarea bunurilor n ar, importatorul este obligat
s ntocmeasc declaraia vamal de import, s plteasc taxa pe valoarea adugat i s-i exercite dreptul
de deducere potrivit reglementrilor n vigoare.
Bunurile introduse n ar direct sau prin intermediari autorizai, de orice persoan fizic sau juridic
potrivit legii, ca i serviciile contractate de persoane juridice care au sediul n Romnia, sunt supuse taxei
pe valoarea adugat.
Exemplu: S.C. INA S.R.L. import mrfuri n valoare de 4.000 euro de la societatea EMALUX din
Belgia.
1) Cursul valutar n vam 3,8 lei/euro
2) Cursul valutar la plat 3,9 lei/euro
3) Transport extern 1.000 euro
4) Valoare n vam 5.000 euro 3,8 lei = 19.000 lei
5) Taxa vamal 10% (19.000 10%) 1.900 lei
6) Comision vamal 2% (19.000 2%) 380 lei
7) Cost de achiziie n vam (19.000 + 1.900 + 380 = 21.280) 21.280 lei
8) TVA deductibil (21.280 lei 19%) 4.043,2 lei
nregistrrile contabile sunt:
a) plata n vam a taxelor vamale, a comisionului vamal i a TVA-ului
% = 5121 6.323,2 lei
446. X Conturi la bnci n lei
446. Taxe vamale 1.900 lei
446. Comision vamal 380 lei
4426 4.043,2 lei
TVA deductibil
b) nregistrarea mrfurilor importate:
371 Mrfuri = 401 Furnizori 19.000 lei
c) plata furnizorului extern ( 5.000 euro 3,9 lei/euro = 19.500 lei)
% = 5124 19.500 lei
401 Conturi la bnci n devize 19.000 lei
Furnizorul extern
665 500 lei
Cheltuieli din diferente de curs
valutar

5. CONTABILITATEA I FISCALITATEA TAXELOR VAMALE, ACCIZELOR I TAXELOR

LOCALE
5.1. Taxele vamale
Taxele percepute de autoritatea vamal se pot clasifica n:
taxe vamale de baz;
taxe vamale prefereniale.
Taxele vamale de baz sunt stabilite potrivit politicii comerciale a Romniei i/sau acordurilor
internaionale la care Romnia este parte semnatar, parte integrant a Acordului de la Marrakech privind
constituirea Organizaiei Mondiale a Comerului, pe care Romnia l aplic.
Taxele vamale prefereniale fac obiectul unor acorduri de liber schimb ncheiate de Romnia cu ri
(Moldova, Turcia, Lituania, Israel) sau grupuri de ri (Uniunea Europeana UE, Asociaia European
a Liberului Schimb AELS, CEFTA etc.), pentru unele mrfuri sau categorii de mrfuri.
Pentru a se putea aplica o tax preferenial este necesar prezentarea i depunerea unui certificat de
circulaie a mrfurilor valid (de exemplu de tip EUR 1) mpreun cu declaraia vamal de import i a
celorlalte documente prevzute de Regulamentul de aplicare a Codului Vamal al Romniei.
Att taxele vamale de baz, ct i taxele vamale prefereniale sunt stabilite pe fel de marf a crei
clasificare se face n funcie de regulile generale i notele explicative de interpretare a nomenclaturii
mrfurilor prevzute n Tariful vamal de import al Romniei.
Unele categorii de mrfuri pot beneficia de un tratament tarifar favorabil, n funcie de felul mrfii
sau de destinaia lor specific, potrivit reglementrilor vamale sau acordurilor i conveniilor
internaionale la care Romnia este parte. Prin tratament tarifar favorabil se ntelege o reducere sau o
exceptare de drepturi vamale, care poate fi aplicat i n cadrul unui contingent tarifar. (Exemplu un
autovehicul fabricat n Uniunea European, pentru care a fost eliberat un certificat de circulaie a
mrfurilor EUR1 valid, beneficiaz de tratament tarifar favorabil la momentul ntocmirii formalitilor
vamale de import n Romnia.
De asemenea, art. 69 din Codul Vamal al Romniei precizeaz c prin lege se stabilesc cazurile n
care, din motive i mprejurri speciale, se acord scutiri de drepturi la importul de mrfuri (Exemplu:
un autovehicul special echipat pentru intervenii medicale ambulana, care este donat unei instituii
medicale de profil este scutit de drepturi de import conform prevederilor O.G. nr. 26/31.08.1993
privind Tariful Vamal de Import al Romniei, cu modificrile i completrile ulterioare, publicat n
Monitorul Oficial, nr. 213 din 31.08.1993, aprobata prin Legea nr. 102/1994.)
In conformitate cu prevederile Codului Vamal al Romniei, Direcia General a Vmilor, innd
seama de practica internaional n materie, stabilete regulile specifice aplicabile clasificrii
mrfurilor prevzute n nomenclatura combinat.
Astfel, n vederea aplicrii corecte a tarifului vamal, autoritatea vamal constat originea mrfurilor
importate, pe baza urmtoarelor criterii:
a) mrfuri produse n ntregime ntr-o ar;
b) mrfuri obinute printr-o prelucrare sau transformare substanial ntr-o ar.
Aplicarea criteriilor se face pe baza regulilor de origine prevzute de reglementrile vamale sau de
acordurile ori de conveniile internaionale la care Romnia este parte.
n aplicarea regimului tarifar preferenial, regulile i formalitile necesare pentru determinarea
originii mrfurilor sunt cele stabilite n acordurile i conveniile internaionale la care Romnia este
parte.
Totodat, art. 70 din Codul Vamal al Romniei precizeaz c Guvernul, n cazuri temeinic
justificate, la propunerea Ministerului Finanelor Publice i a Ministerului Industriei i Comerului,
poate aproba, cu caracter temporar, exceptri sau reduceri de taxe vamale pentru unele categorii de
mrfuri. Exceptrile i reducerile de taxe vamale, aprobate potrivit celor menionate mai sus, se
stabilesc n mod nediscriminatoriu faa de importatori sau de beneficiari, indicndu-se n mod expres
Codul tarifar al mrfurilor.
De asemenea, Codul Vamal al Romniei stabilete c importatorii sau beneficiarii importului de
mrfuri destinate unei anumite utilizri, n cazul n care, ulterior declaraiei vamale, schimb utilizarea
mrfii, sunt obligai s ntiineze nainte autoritatea vamal, care va aplica regimul tarifar vamal
corespunztor noii utilizri.
Regulamentul de aplicare a Codului Vamal al Romniei stabilete c declaraia vamal de import se
depune la autoritatea vamal mpreun cu urmtoarele documente:
a) documentul de transport al mrfurilor sau, n lipsa acestuia, alte documente emise de
transportator, cuprinznd date referitoare la mrfurile transportate;
b) factura, n original sau n copie, ori un alt document pe baza caruia se declar valoarea n vama
a mrfurilor;
c) declaraia de valoare n vam;
d) documentele necesare aplicrii unui regim tarifar preferenial sau altor msuri derogatorii la
regimul tarifar de baz;
e) orice alt document necesar aplicrii dispoziiilor prevzute n norme legale specifice care
reglementeaz importul mrfurilor declarate;
f) codul fiscal al titularului.
n consecin, pentru a putea beneficia de aplicarea unui regim tarifar preferenial sau altor msuri
derogatorii la regimul tarifar de baz, este necesar ca n momentul ntocmirii formalitilor vamale de
import sa fie depus un certificat de origine a mrfurilor (de exemplu, de tip EUR 1) valabil ntocmit
potrivit celor stabilite n acordurile i conveniile internaionale la care Romnia este parte. Preferinele
tarifare stabilite prin acordurile ori conveniile internaionale se acorda la depunerea certificatului de
origine a mrfurilor i nscrierea codului stabilit pentru fiecare acord sau convenie n rubrica
corespunztoare din declaraia vamal n detaliu
 Taxele vamale de import se determin pe baza Tarifului Vamal de Import al Romniei, care se
aprob prin lege. n prezent, Tariful Vamal de Import al Romniei este elaborat de Departamentul de
Comer Exterior Direcia Negocieri Comerciale Multilaterale, din cadrul Secretariatului General al
Guvernului Romniei. Tariful vamal de import al Romniei se elaboreaz pe baza nomenclaturii
combinate a mrfurilor. Taxa vamal este exprimat n procente i se aplic la valoarea n vam a
mrfurilor, exprimat n lei.

5.2. Accizele
Distinct de TVA n toate statele exist taxe speciale de consumaie care lovesc numai anumite
produse. Accizele sunt aceste taxe speciale de consumaie i se aeaz, de regul, pe vnzarea acestor
grupe aparte de produse. n prezent, aceste grupe speciale de produse care fac obiectul accizelor sunt
reprezentate, n principal, de bunurile care duneaz sntii i de produsele considerate de lux.
Spre exemplu, n ara noastr se pltesc accize pentru urmtoarele grupe de produse:
alcoolul etilic alimentar, derivatele sale i orice alte buturi alcoolice;
produsele petroliere (excepie face pcura);
produsele din tutun;
alte produse i grupe de produse: cafea, bijuterii (cu excepia verighetelor), autoturisme,
parfumuri, blnuri naturale, articole din cristal, ape minerale, armele de vntoare i de uz
individual.
Prezentm selectiv, cteva produse accizate n alte ri:
Frana: vinul, cidru, berea, apele minerale;
Germania: tutunul, cafeaua, ceaiul, uleiurile minerale;
Marea Britanie: spirtul, berea, tutunul, uleiurile minerale
Scopul accizelor este unul fiscal, desigur, i anume formarea de resurse la dispoziia statului.
Cel puin la fel de importanta este ns i motivaia de ordin social a accizelor, prin faptul c acestea pot fi
folosite ca i prghii fiscale pentru controlarea consumurilor, n sensul descurajrii acelora care, spre
exemplu, duneaz sntii. Pltitorii accizelor sunt agenii economici care importa produsul respectiv
pentru vnzare, productorii sau vnztorii acestuia.
Ca i n cazul TVA, suportatorul este ns, cel care cumpr produsul respectiv, adic consumatorul
final.
Acciza se calculeaz de regul n dou moduri, n funcie de cum este exprimat cota de impunere
pentru fiecare produs accizat n parte. Astfel, cota de impunere poate fi:
fie o cot fix n lei sau n euro pe unitatea de msur specific (de exemplu, pe litru, pe gradul de
concentraie, pe cifra octanic etc);
fie o cot procentual care se aplic asupra bazei de impozitare.

5.3. Impozitele i taxele locale

Conform Codului Fiscal, impozitele i taxele locale sunt clasificate dup cum urmeaz:
a) impozitul pe cldiri;
b) impozitil pe teren;
c) taxa asupra mijloacelor de transport;
d) taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor i autorizaiilor;
e) taxa pentru folosirea mijloacelor de reclam i publicitate;
f) impozitul pe spectacole;
g) taxa hotelier
h) taxe speciale;
i) alte taxe locale.
Impozitul pe cldiri este anual i se datoreaz de ctre contribuabili pentru cldirile aflate n
proprietatea lor, pentru cldirile aflate n administrare sau n folosin, pentru cldirile concesionate sau
nchiriate, indiferent de locul unde sunt situate i de destinaia acestora.
Prin cldire, se nelege orice construcie care servete la adpostirea de oameni, de animale, de
obiecte, de produse, de materiale, de instalaii i de altele asemenea.
Impozitul pe cldiri se stabilete pe baza declaraiei de impunere depuse de contribuabili n baza
Legii nr.571/2003 i se pltete trimestrial, n patru rate egale.
Impozitul pe cldiri se calculeaz ncepnd cu data de nti a lunii urmtoare celei n care
acestea au fost dobndite, indiferent sub ce form (data declarrii poate fi: data menionat n actul
respectiv n cazul actelor notariale; data pronunrii hotrrii judectoreti ramase definitiv i irevocabil
n cazul hotrrilor judectoreti; data ntocmirii procesului-verbal de recepie ntocmit de ctre structurile
specializate din domeniul amenajrii teritoriului.
Scderea impozitului pe cldiri se face n cazul n care cldirea a fost dezafectat, demolat,
dezmembrat, distrus sau vndut ncepnd cu data de nti a lunii urmtoare cnd s-a produs una din
aceste situaii.
Impozitul pe teren
Orice persoan care are n proprietate un teren situat n Romnia, datoreaz pentru acesta un
impozit anual, exceptnd cazurile n care se prevede altfel.
Impozitul pe teren se pltete la bugetul local al unitii administrativ-teritoriale n raza creia este
situat terenul.
n cazul unui teren, aflat n administrarea sau n folosina, dup caz, a altei persoane, i pentru care se
datoreaz chirie/arend n baza unui contract de nchiriere/arendare, impozitul pe teren se datoreaz de
ctre proprietar.
n cazul terenului care este deinut n comun de dou sau mai multe persoane, fiecare proprietar
datoreaz impozit pentru partea din teren aflat n proprietatea sa. n cazul n care nu se pot stabili prile
individuale ale proprietarilor n comun, fiecare proprietar n comun datoreaz o parte egal din impozitul
pentru teren.
Impozitul pe teren nu se datoreaz pentru:
a) terenul aferent unei cldiri, pentru suprafaa n care terenul este acoperit de o cldire;
b) orice teren al unui cult religios recunoscut de lege i al unei uniti locale a acestuia, cu
personalitate juridic;
c) orice teren al unui cimitir, crematoriu;
d) orice teren al unei instituii de nvmnt preuniversitar i universitar, autorizat provizoriu sau
acreditat;
e) orice teren al unei uniti sanitare de interes naional care nu a trecut n patrimoniul autoritilor
locale;
f) orice teren deinut, administrat sau folosit de ctre o instituie public, cu excepia suprafeelor
folosite pentru activiti economice;
g) orice teren aferent unei cldiri a unei instituii publice sau unei cldiri care face parte din
domeniul public sau privat al unei uniti administrativ-teritoriale, exceptnd suprafeele acestuia
folosite pentru activiti economice;
h) orice teren degradat sau poluat, inclus n perimetrul de ameliorare, pentru perioada ct dureaz
ameliorarea acestuia;
i) orice teren ocupat de iazuri, bli, lacuri de acumulare sau cai navigabile, cele folosite pentru
activitile de aprare mpotriva inundaiilor, gospodrirea apelor, hidrometeorologie, cele care
contribuie la exploatarea resurselor de ap, cele folosite ca zone de protecie, precum i terenurile
utilizate pentru exploatrile din subsol, ncadrate astfel printr-o hotrre a Consiliului local n
msura n care nu afecteaz folosirea suprafeei solului;
j) orice teren legat de sistemele hidrotehnice sau de navigaie;
k) terenurile ocupate de autostrzi, drumuri europene, drumuri naionale, drumuri principale
administrate de Autoritatea Naional a Drumurilor, drumuri judeene i drumuri comunale,
zonele de siguran ale acestora, precum i terenurile din jurul pistelor reprezentnd zone de
 siguran;
l) terenurile parcurilor industriale;
m) terenurile trecute n proprietatea statului sau a unitilor administrativ-teritoriale n lips de
motenitori legali sau testamentari.

6. CONTABILITATEA I FISCALITATEA ACTIVELOR I DATORIILOR

6.1. Fiscalitatea evalurii imobilizrilor corporale i necorporale

Imobilizrile corporale i necorporale sunt tratate n normele contabile internaionale: IAS 16

Imobilizri corporale, IAS 17 Leasing, IAS 20 Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea
informaiilor legate de asistena guvernamental, IAS 36 Deprecierea activelor, IAS 38 Imobilizri
necorporale, IAS 40 Investiii imobiliare.
Capitalul fix, ca activ, reprezint bunuri i valori economice destinate a servi o perioad
ndelungat n activitatea ntreprinderii, care nu se consum la prima utilizare i a cror valoare contabil
de intrare se recupereaz ealonat prin includerea n cheltuielile mai multor exerciii, n funcie de durata
util de via. IAS 16 descrie tratamentul contabil al imobilizrilor corporale, identificarea momentului de
recunoatere a acestor active, valoarea contabil i amortizarea lor. ntreprinderile care aplic IAS au
obligaia s respecte regulile de definire i criteriile de recunoatere pentru ca imobilizrile s fie nscrise
n bilan.
Definirea lor este n corelaie direct cu scopul dobndirii acestora: utilizate n producia de bunuri
i servicii, nchiriate terilor sau pentru administrare.
Un activ corporal poate fi recunoscut n bilan atunci cnd:
1) este posibil ca bunul respectiv s genereze beneficii economice viitoare;
2) costul activului poate fi msurat n mod credibil.
Norma naional clasific activele imobilizate n trei categorii:
1) imobilizri necorporale;
2) imobilizri corporale;
3) imobilizri financiare.
OMFP nr. 1752/2005 delimiteaz cele patru momente ale evalurii: la data intrrii n entitate, cu
ocazia inventarierii, la ncheierea exerciiului financiar, la data ieirii din entitate.
La data intrrii n entitate, bunurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la valoarea
de intrare, care poate fi:
a) costul de achiziie, pentru bunurile procurate cu titlu oneros;
b) costul de producie, pentru bunurile produse n entitate;
c) valoarea de aport, pentru bunurile reprezentnd aport la capital;
d) valoarea just, pentru bunurile obinute cu titlu gratuit;
Prin valoare just se nelege suma pentru care activul ar putea fi schimbat de bunvoie, ntre pri
aflate n cunotin de cauz, n cadrul unei tranzacii n care preul se determin obiectiv.
Costul de achiziie al bunurilor cuprinde preul de cumprare, taxele de import i alte taxe,
cheltuielile de transport manipulare i alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziiei bunurilor
respective.
Costul de producie al unui bun cuprinde costul de achiziie al materiilor prime i materialelor
consumabile i cheltuielile de producie direct atribuibile bunului.
Evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia inventarierii se face potrivit prezentelor
reglementri i normelor emise n acest sens de Ministerul Finanelor Publice.
Evaluarea la nchiderea exerciiului financiar. Pentru elementele de activ, diferenele constate
n minus ntre valoarea de inventar i valoarea contabil net a elementelor de activ se nregistreaz n
contabilitate pe seama unei amortizri suplimentare, n cazul activelor amortizabile pentru care
deprecierea este ireversibil sau se efectueaz o ajustare pentru depreciere sau pierdere de valoare, atunci
cnd deprecierea este reversibil, aceste elemente meninndu-se nregistrate la valoarea lor de intrare.
 La data ieirii din entitate sau la darea n consum, bunurile se evalueaz i se scad la valoarea lor
de intrare.
Contabilizarea intrrii de imobilizri :
achiziii cu titlu oneros:
% = 404
21XX Furnizori de imobilizri
Imobilizri corporale/necorporale
4426
TVA deductibil
acordarea de avans:
232/234 = 5121
Avansuri acordate pentru Conturi la bnci n lei
Imobilizri corporale/necorporale

primirea activului:
% = 404
21XX Furnizori de imobilizri
Imobilizri corporale/necorporale
4426
TVA deductibil
decontarea (plata) activului primit:
404 = %
Furnizori de imobilizri 232/234
Avansuri acordate pentru
Imobilizri corporale/necorporale
5121
Conturi la bnci n lei

6.2. Cheltuieli ulterioare i valoarea bilanier a imobilizrilor corporale i necorporale

Evenimente ulterioare datei bilanului

Evenimentele ulterioare datei bilanului sunt acele evenimente, favorabile sau nefavorabile, care au loc
ntre data bilanului i data la care situaiile financiare anuale sunt autorizate pentru publicare.
Pot fi identificate dou situaii:
a) entitile obin informaii suplimentare fa de cele existente la data bilanului, pentru evenimente care
avuseser deja loc la data bilanului. Dac informaiile suplimentare conduc la necesitatea nregistrrii n
contabilitate a unor venituri sau cheltuieli, pentru prezentarea unei imagini fidele, trebuie efectuate aceste
nregistrri;
b) entitile obin informaii pentru evenimente petrecute ulterior datei situaiilor financiare, dar a cror
prezentare este necesar pentru utilizatorii de informaii. n aceast situaie, informaiile respective se
prezint n notele explicative, fr efectuarea unor nregistrri n contabilitate.
Exemple de evenimente ulterioare datei bilanului, care trebuie reflectate n situaiile financiare anuale
pot fi urmtoarele:
a) rezolvarea unui litigiu ulterior datei bilanului impune ajustarea unui provizion deja recunoscut sau
recunoaterea unui nou provizion;
b) insolvena unui client, nregistrat ulterior datei bilanului, confirm c la data bilanului exist o
pierdere aferent unei creane comerciale i, n consecin, entitatea trebuie s ajusteze valoarea contabil
a creanei comerciale.
Un exemplu de eveniment ulterior datei bilanului pentru care nu se fac ajustri ale situaiilor
financiare anuale este diminuarea valorii de pia a valorilor mobiliare, n intervalul de timp dintre data
bilanului i data la care situaiile financiare anuale sunt autorizate pentru publicare.
 Atunci cnd evenimentele au o asemenea importan nct neprezentarea lor ar putea afecta
capacitatea utilizatorilor situaiilor financiare de a face evaluri i de a lua decizii corecte, o entitate
trebuie s prezinte urmtoarele informaii pentru fiecare categorie semnificativ de astfel de evenimente:
a) natura evenimentului;
b) o estimare a efectului financiar sau o meniune conform creia o astfel de estimare nu poate s fie
fcut.
Corectarea erorilor contabile
Corectarea erorilor constatate n contabilitate se efectueaz pe seama rezultatului reportat.
Erorile din perioadele anterioare sunt omisiuni i declaraii eronate cuprinse n situaiile
financiare ale entitii pentru una sau mai multe perioade anterioare, rezultnd din greeala de a utiliza,
sau de a nu utiliza, informaii credibile care:
a) erau disponibile la momentul la care situaiile financiare pentru acele perioade au fost aprobate spre a
fi emise;
b) ar fi putut fi obinute n mod rezonabil i luate n considerare la ntocmirea i prezentarea acelor
situaii financiare.
Astfel de erori includ efectele greelilor matematice, greelilor de aplicare a politicilor contabile,
ignorrii sau interpretrii greite a evenimentelor i fraudelor.
n cazul corectrii de erori care genereaz pierdere contabil reportat, aceasta trebuie acoperit
nainte de efectuarea oricrei repartizri de profit.
n notele la situaiile financiare trebuie prezentate informaii suplimentare cu privire la erorile
constatate.

6.3. Valoarea amortizabil i deprecierea de valoare la imobilizrile corporale i necorporale

Interesul statului este de a diminua cheltuielile cu amortizarea, pentru ca impozitul pe profit s fie
ct mai mare. Acest lucru genereaz creterea veniturilor bugetare pe termen scurt, dar pe termen lung
acest fenomen are consecine negative, deoarece, produce dezechilibre att la nivel micro, ct i
macroeconomic. n condiiile unei economii inflaioniste, duratele de utilizare trebuie ajustate pentru
creterea capacitii de finanare a capitalului fix, de unde rezult c nu trebuie s primeze interesul fiscal.
Politica de amortizare a ntreprinderii ar trebui s se bazeze pe raionamentul profesional al managerului.
Amortizarea fiscal are reguli stricte i se calculeaz n funcie de duratele normale de funcionare
a mijloacelor fixe, fiind revizuite periodic. Durata normal de funcionare reprezint durata de utilizare a
activului respectiv, n care exploatarea acestuia aduce profit, respectiv veniturile realizate sunt mai mari
dect cheltuielile. n consecin, durata normal de utilizare este mai mic dect durata de via fizic a
activului respectiv.
n situaia n care economia este marcat de inflaie, ntreprinderea va fi interesat de diminuarea
duratelor de amortizare. Deoarece creterea preurilor este o consecin a inflaiei, efectul negativ al
decapitalizrii poate fi foarte greu de depit.
n concluzie, practicarea unei contabiliti la costuri istorice, n condiiile unui mediu inflaionist,
are ca efect reducerea posibilitii de refacere a capitalului fix, prin intermediul amortizrii. Regula fiscal
impune ntreprinderilor s amortizeze activele corporale i necorporale conform legii, utiliznd una dintre
metodele de amortizare: liniar, degresiv sau accelerat.
Regimul de amortizare pentru un mijloc fix amortizabil se determin conform urmtoarelor reguli:
a) n cazul construciilor se aplic metoda de amortizare liniar;
b) n cazul echipamentelor tehnologice, respectiv al mainilor, uneltelor i instalaiilor,
precum i pentru computere i echipamente periferice ale acestora, contribuabilul poate
opta pentru metoda de amortizare liniar, degresiv sau accelerat;
c) n cazul oricrui alt mijloc fix amortizabil, contribuabilul poate opta pentru metoda de
amortizare liniar sau degresiv.
n cazul metodei de amortizare liniar, amortizarea se stabilete prin aplicarea cotei de
amortizare liniar la valoarea de intrare a mijlocului fix amortizabil. Cota de amortizare liniar se
calculeaz raportnd numrul 100 la durata normal de utilizare a mijlocului fix.
 Metoda de amortizare degresiv presupune multiplicarea cotelor de amortizare cu unul dintre
coeficienii urmtori:
a) 1,5 dac durata normal de utilizare a mijlocului fix amortizabil este ntre 2 i 5 ani,
inclusiv 5 ani;
b) 2,0 dac durata normal de utilizare a mijlocului fix amortizabil este ntre 5 i 10 ani,
inclusiv 10 ani;
c) 2,5 dac durata normal de utilizare a mijlocului fix amortizabil este peste 10 ani.
n cazul metodei de amortizare accelerat, amortizarea se calculeaz astfel:
a) Pentru primul an de utilizare amortizarea nu poate depi 50% din valoarea de intrare a
mijlocului fix;
b) Pentru urmtorii ani de utilizare, amortizarea se calculeaz dup metoda liniar.
Exemplu: O ntreprindere achiziioneaz la data de 01.11. 2005, un utilaj n valoare de 10.000 lei,
care este pus n funciune pe 10.11.2005. Durata normal de funcionare a utilajului, conform Catalogului
de clasificare, este de 10 ani. Din punct de vedere contabil, ntreprinderea amortizeaz utilajul n 5 ani.
Metoda de amortizare este liniar.
Tabloul amortizrii fiscale i contabile se prezint astfel:

Anul Deduceri de amortizare conform Cheltuieli cu amortizarea nregistrate n

Codului Fiscal contabilitate, dar nedeductibile fiscal la
calculul profitului impozabil
2005 83 lei 167 lei
2006 1.000 lei 2.000 lei
2007 1.000 lei 2.000 lei
2008 1.000 lei 2.000 lei
2009 1.000 lei 2.000 lei
2010 1.000 lei 1833 lei
2011 1.000 lei
2012 1.000 lei
2013 1.000 lei
2014 1.000 lei
2015 917 lei
TOTAL 10.000 lei 10.000 lei
Din exemplul de mai sus, rezult c amortizarea reglementat n Romnia are implicaii
nefavorabile asupra ntreprinderilor, mai ales n condiiile unui mediu inflaionist
Pe plan internaional se aplic metoda actualizrii amortismentelor la inflaie sau recalcularea
amortismentului anual n funcie de valoare de nlocuire a activelor.

6.4. Contabilitatea i fiscalitatea contractelor de leasing

Leasing-ul este un contract prin care proprietarul unui activ l nchiriaz pentru folosin unei alte
pri, pe o perioad determinat, contra unei chirii solicitate.
Potrivit O.G. nr.51/1997, republicat, privind operaiunile de leasing i societile de leasing, prin
operaiunea de leasing se nelege transmiterea, pentru o perioad determinat, a dreptului de folosin
asupra unui bun, ctre o persoan, denumit locator/finanator, al crui proprietar este, celeilalte pri,
denumit utilizator/locatar, la solicitarea acesteia, contra unei pli periodice, denumit rat de leasing
(redeven), iar la sfritul perioadei de leasing, locatorul/finanatorul se oblig s respecte drepturile de
opiune ale utilizatorului de a cumpra bunul, de a prelungi contractul de leasing sau de a nceta
raporturile contractuale. Utilizatorul poate opta pentru cumprarea bunului nainte de sfritul perioadei de
leasing, dac prile convin astfel i dac utilizatorul achit toate obligaiile asumate prin contract.
Participanii la o operaiune de leasing sunt:
 1) furnizorul care poate fi productorul, importatorul, distribuitorul produsului respectiv;
2) finanatorul compania financiar (societate de leasing, banca, o alta societate comercial
etc.);
3) asigurtorul care poate fi ales i de beneficiar;
4) beneficiarul utilizatorul final al bunului.
Paii care trebuie parcuri pentru ncheierea unui contract de leasing sunt:
1 alegerea unei societi de leasing n funcie de seriozitatea firmei de leasing, de coninutul ofertei
(dac include sau nu asigurare, franciz la asigurare, TVA, comision de administrare contract,
taxa pentru analiza dosarului etc.);
2 formarea Dosarului de leasing care cuprinde n general copii dup actele juridice ale societii i
ultimele balane i bilanuri, date despre furnizorul bunului, proforma etc.;
3 depunerea Dosarului la societatea de leasing i ateptarea rspunsului referitor la acceptarea sau
respingerea finanrii;
4 plata avansului conform contractului de leasing;
5 livrarea bunului;
6 plata ratelor de leasing;
7 cumprarea bunului ce face obiectul contractului de leasing la valoarea rezidual;
8 intrarea n posesia bunului dac se opteaz pentru aceast variant.

Avantajele i limitele operaiunilor de leasing

Avantajele leasingului trebuie abordate din trei unghiuri diferite:
1. la nivelul economiei naionale;
2. la nivelul finanatorului;
3. la nivelul beneficiarului (utilizatorului).
1. La nivelul economiei naionale, reprezint o cale de relansare a investiiilor i de
retehnologizare a societilor comerciale. Avnd n vedere c aceasta reprezint o operaiune de finanare,
leasingul faciliteaz atragerea unor noi surse de finanare n economie (dac finanarea este realizat din
exterior), precum i o form de promovare pe pia a unor produse pentru care cererea este limitat de
posibilitile de cumprare ale agenilor economici i, n consecin, de antrenare a proceselor productive
din unele sectoare ale economiei.
Ca operaiune special de comer exterior, leasing-ul favorizeaz dezvoltarea economic a unor
ri lipsite de mijloace financiar-valutare, asigur ctigarea unor noi parteneri, patrunderea pe noi piee,
permanentizarea relaiilor comerciale prin desfacerea ndelungat a unor produse de baz a propriei
economii.
Leasingul aduce o contribuie substanial la optimizarea i creterea eficienei exporturilor, a
comerului exterior n general. Derularea sau finanarea unor operaiuni de leasing aduc ctiguri directe,
peste preurile nete de export.
Pe de alt parte, leasingul este o form de privatizare, iar avantajul const n conservarea temporar
a proprietii asupra unitilor economice respective, ele putnd fi definitiv privatizate dup ce clientul i-a
dovedit calitile manageriale, dovedindu-se astfel c ntreprinderea are anse reale de progres.
2. La nivelul finanatorului (furnizorului), leasingul prezint avantajele:
form de plasament a resurselor financiare n condiii de rentabilitate i siguran,
deoarece rmne proprietarul bunului;
contribuie la promovarea i dezvoltarea exporturilor, furnizorul avnd posibilitatea s
realizeze pe lng exportul tradiional i pe cel de leasing al crui mecanism permite extinderea
cererii la o serie de mrfuri de valoare ridicat;
rata profitului este, de regul, mai ridicat n cazul leasingului dect n vnzrile
tradiionale;
ctigarea de noi clieni i, ca atare, rolul promoional al leasingului se realizeaz prin
faptul c un anumit bun este mai nti nchiriat, dup aceea, clientul fiind convins de
 randamentul bunului, l achiziioneaz;
obinerea unor ctiguri suplimentare din revnzarea sau renchirierea mainilor i
utilajelor care i-au fost returnate dup expirarea perioadei de nchiriere de baz;
bilanul nu este afectat de datorii, n ciuda refinanrii, deoarece vnzarea creanelor nu
presupune o cerere de credit i reprezint realizarea unor ctiguri din nchiriere, ctiguri care
n-au ajuns nc la scaden.
3. Cele mai mari avantaje create de aceast form de finanare la nivelul utilizatorului sunt:
a) substituirea creditului; este o form de finanare posibil i pentru agenii economici care nu
pot obine credite bancare sau care nu vor sa-i greveze bunurile mobile i imobile prin instituirea de
ipoteci, gajuri;
economisirea fondurilor proprii i utilizarea acestora pentru dezvoltarea
activitii societii, astfel se menine gradul de lichiditate al firmei (dac nu presupune plata unor
avansuri), iar achiziionarea acelorai bunuri prin credite bancare ar necesita eforturi suplimentare
din partea societii;
b) prin operaiunile de leasing se acoper ntregul program de achiziionare de bunuri deoarece
pot fi incluse, pe lng preul acestora, cheltuielile de transport, instalare i taxele legale;
c) reprezint o cale de acces la tehnologii avansate necesare dezvoltrii activitii, deoarece n
condiiile unei rapide evoluii a tehnologiei, unele echipamente pot deveni nvechite, demodate ntr-un
timp foarte scurt. Astfel, durata de locaie poate fi stabilit astfel nct beneficiarul s fie dotat permanent
cu echipamentele cele mai performante;
d) fiind cunoscut graficul de derulare a operaiunii de leasing i de efectuare a plilor, este
posibil o planificare mai riguroas a bugetului de venituri i cheltuieli al firmei. Astfel plile leasing-ului
pot fi aranjate s corespund fluxurilor de trezorerie, afacerilor sezoniere, ctigurilor generate de
echipament;
e) creeaz o pia secundar prin vnzarea la valoarea rmas sau renchirierea echipamentelor
utilizate i realizarea unor profituri suplimentare din acestea;
f) se poate conveni ca furnizorul s nlocuiasc utilajul nchiriat cu altul mai modern,
importatorul-utilizatorul fiind astfel ferit de efectele nocive ale uzurii morale care a devenit foarte intens
n condiiile revoluiei tehnico-tiinifice actuale;
g) furnizorii de leasing permit folosirea n continuare, dup ncheierea perioadei contractuale, a
mainilor, solicitnd chirii mai reduse;
h) sistemul de leasing ofer nu numai utilajul, ci i servicii, cum ar fi ntreinerea sau reparaiile,
acestea reprezentnd un avantaj indiscutabil, mai ales n cazul unor instalaii sofisticate, complicate;
i) bilanul firmei nu se modific deoarece att mainile nchiriate, ct i obligaiile ce decurg din
plata chiriei nu apar n acesta, chiria fiind considerat o cheltuial a ntreprinderii i nu o investire.
Leasingul pe lng avantaje prezint i unele limite, comportnd riscuri:
1. Limitele i riscurile pe care leasingul le prezint pentru utilizator (client):
a) de regul, leasingul este mai costisitor dect creditul bancar, motiv pentru care se va recurge
la o astfel de operaiune numai dac sumele economisite pot fi plasate n tranzacii mai profitabile sau
dac beneficiarul nu dispune de alte surse de finanare;
b) leasingul se justific numai dac bunul este exploatat pe ntreaga durat a locaiei i dac
profitul obinut este mai mare dect cheltuielile de exploatare i nchiriere;
c) leasingul are limite n ceea ce privete posibilitile de a oferi importatorului avantaje
economice certe, deoarece rentabilitatea acestor operaiuni nu este ntotdeauna asigurat (avem n vedere
leasingul financiar). n condiiile folosirii leasingului ca metod de privatizare, aceste limite, n general, nu
mai apar.
2. Pentru furnizor (exportator), leasingul comport urmtoarele riscuri i limite:
a) sunt situaii n care un bun utilizat temporar nu-i mai gsete solicitani, dei nu a fost
amortizat integral;
b) nstrineaz numai folosina, conservnd proprietatea, deci bunurile furnizorului pot fi
deteriorate prin utilizarea necorespunztoare a mainilor de ctre beneficiar, iar cauzele, adeseori, sunt
greu de stabilit;
c) necesit o instruire special a personalului att la furnizor, ct i la beneficiar relativa la
gestiunea bunului nchiriat, n special pentru faza iniial i final;
d) clauzele referitoare la ntreinerea bunului, adeseori sunt greu de respectat n practic
indiferent cui revin acestea, iar consecinele sunt deosebit de grave;
e) pentru societile de leasing riscurile pot crete pe msura creterii beneficiarilor, a exigenei
privind solvabilitatea, a creterii duratei pe care pot aciona factorii aleatori, a creterii ponderii
tranzaciilor transnaionale;
f) derularea operaiunilor de leasing presupune antrenarea unui numr mare de consilieri i
analiti financiari, mrindu-se astfel costul tranzaciilor.
Un dezavantaj sau poate un avantaj este c nici una dintre pri, nici firma de leasing i nici
chiriaul, nu poate rezilia contractul care-i deruleaz prevederile implacabil, pn la capt, iar n condiii
inflaioniste, datorit decalajului dintre momentul livrrii utilajului i cel al rambursrii creditului prin
chirie, leasing-ul poate influena i negativ balana de pli a exportatorilor.
Decizia asupra folosirii leasingului este deci rezultanta optimizrii a numeroi factori, dintre care
unii au o aciune contradictorie. n ansamblu, ns, leasingul rmne o form modern de finanare i
circulaie a bunurilor cu perspective nsemnate de extindere n afacerile economice interne i
internaionale.
Din punct de vedere legislativ, activitile de leasing se mpart n leasing operaional i
leasing financiar.
Leasingul financiar este operaiunea de leasing care ndeplinete una sau mai multe din
urmtoarele condiii:
1. riscurile i beneficiile aferente dreptului de proprietate trec asupra utilizatorului din momentul
ncheierii contractului de leasing;
2. prile au prevzut expres c, la expirarea contractului de leasing, se transfer utilizatorului,
dreptul de proprietate asupra bunului;
3. utilizatorul poate opta pentru cumprarea bunului iar preul de cumprare va reprezenta cel mult
50% din valoarea de intrare (pia) pe care acesta o are, la data la care opiunea poate fi exprimat;
4. perioada de folosire a bunului n sistem de leasing acoper cel puin 75% din durata normal de
utilizare a bunului, chiar dac n final, dreptul de proprietate nu este transferat.
Leasing operaional este operaiunea de leasing care nu ndeplinete nici una din condiiile
enumerate mai sus. (art.2 lit. e din Ordonana de urgen a Guvernului nr.51/1997, republicat)
EXEMPLU : Societatea comercial de leasing ILI (locator) a ncheiat cu societatea comercial RAM
(locatar) un contract de leasing pentru un automobil, pe o perioad de 5 ani, ncepnd cu data de 1.01.N.
Costul de achiziie al automobilului suportat de locator este de 31.025 lei, TVA 19%. Rata anual a
dobnzii de leasing este de 20%. Valoarea rezidual 10.950 lei, TVA 19%.
Calculul ratelor de leasing :

Exerciiul Valoarea de intrare a Cota parte anual din Dobnda anual Rata de leasing
financiar automobilului la nceputul valoarea de intrare (col.1x20%) (Total col.2+Total
exerciiului (col.1 : 5 ani) col.3 /5ani)
0 1 2 3 4
N 31.025 6.205 6.205 9.928
N+1 24.820 6.205 4.964 9.928
N+2 18.615 6.205 3.723 9.928
N+3 12.410 6.205 2.482 9.928
N+4 6.205 6.205 1.241 9.928
TOTAL 31.025 18.615 49.640
Rata de leasing = 31.025 + 18.615 = 9.928 lei/an
5 ani
din care :
 - cota parte anual din valoarea de intrare = 6.205 lei
- dobnda (9.928 6.205) = 3.723 lei
TOTAL = 9.928 lei
Operaiuni contabile :
Exemplul 1. LEASING FINANCIAR
Locator (finanator) Locatar (utilizator)
1. Achiziionarea automobilului de la furnizorul 1. NU
intern (care urmeaz s fie predat n regim de
leasing) i plata acestuia.
% = 404 36.919,75 lei
2133 Furnizori de imobilizri 31.025 lei
Mijloace de transport
4426 5.894,75 lei
TVA deductibil
404 = 5121 36.919,75 lei
Furnizori de Conturi la bnci n lei
Imobilizri

2. Predarea autoturismului ctre locatar 2. Primirea autoturismului de la locator

(utilizator), n exerciiul N, la valoarea nscris n
(finanator) i contabilizarea datoriei,
contract 49.640 lei (cost de achiziie + dobnda) inclusiv dobnda
2675 = 2133 31.025 lei 2133 = 167 31.025 lei
mprumuturi acordate Mijloace de transport Mijloace Alte mprumuturi i
pe termen lung de transport datorii asimilate
2676 = 472 18.615 lei 471 = 1687 18.615 lei Cheltuieli
Dobnda aferent Venituri nregistrate nnregistrate Dobnzi aferente
mprumuturilor acordate n avans In avans altor
pe termen lung mprum. i datorii
asimilate
3. Evidenierea valorii totale a ratelor de leasing 3. Evidenierea valorii totale a ratelor de
de ncasat leasing de pltit
Debit 8038 = 49.640 lei Debit 8036 49.640 lei
Alte valori n Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte
afara bilanului datorii asimilate

4. Facturarea ratelor de leasing aferente 4. Primirea facturii emise de finanator

exerciiului N % = 404 11.106,95 lei
4111 = % 11.106,95 lei 167 Furnizori de imobilizri 6.025 lei
Clieni 706 6.205 lei Alte mprumuturi i
Venituri din redevene, locaii datorii asimilate
de gestiune i chirii 1687 3.723 lei
2676 3.723 lei Dobnzi aferente altor
Dob.aferent mprumuturilor Imprumut i datorii asimilate
acordate pe termen lung 4426 1.178,95 lei
4427 1.178,95 lei TVA deductibil
TVA colectat
(6205 19%)

5. Concomitent cu facturarea ratelor de leasing, 5. nregistrarea dobnzii datorate

se nregistreaz veniturile curente realizate din 666 = 471 3.723 lei Cheltuieli
dobnda de leasing privind Cheltuieli nregistrate
472 = 766 3.723 lei dobnzile n avans
Venituri nregistrate Venituri din dobnzi
n avans 6. Calculul i nregistrarea amortizrii
potrivit metodei liniare
6. Diminuarea creanei nregistrate cu valoarea 6811 = 2813 6.205 lei
ratei Cheltuieli de Amortizarea
6583 = 2675 6.205 lei exploatare mijloacelor
Cheltuieli privind mprumuturi cu amortizarea de transport
activele cedate i acordate termen lung imobilizrilor
alte operaii de capital

7. Diminuarea valorii totale a ratelor de leasing 7. Diminuarea valorii totale a ratelor de

C 8038 = 9.928 lei leasing
Alte valori n C 8036 9.928 lei
afara bilanului Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte
datorii asimilate

8. Transferul dreptului de proprietate la valoarea 8. Transferul dreptului de proprietate la

rezidual i ncasarea sumei valoarea rezidual i plata sumei
461 = % 13.030,5 lei % = 404 13.030,5 lei
Debitori diveri 7583 10.950 lei 167 Furnizori 10.950 lei
Venituri din cedarea activelor de imobilizri
i alte operaii de capital Alte mprumuturi i
4427 2.080,5 lei datorii asimilate
TVA colectat 4426 2.080,5 lei
5121 = 461 13.030,5 lei TVA deductibil
Conturi la bnci n lei Debitori diveri 404 = 5121 13.030,5 lei
Furnizori Conturi la
de imobilizri bnci n lei
Not : Operaiunile 4, 5, 6, 7 se repet n exerciiile
urmtoare N +1, N +2, N+3, N+4 Not : Operaiunile 4, 5, 6, 7 se repet n
exerciiile urmtoare N +1, N +2, N+3, N+4

Exemplul 2. LEASING OPERAIONAL

Locator (finanator) Locatar (utilizator)

1. Achiziionarea automobilului de la furnizorul intern 1. Primirea autoturismului de la locator
(care urmeaz s fie predat n regim de leasing) i plata (finanator)
acestuia.
% = 404 36.919,75 lei Debit 8036 49.640 lei
2133 Furnizori de imobilizri 31.025 lei Redevene, locaii de gestiune,
Mijloace de transport chirii i alte datorii asimilate
4426 5.894,75 lei
TVA deductibil
404 = 5121 36.919,75 lei
Furnizori de Conturi la bnci n lei
Imobilizri
 2. nregistrarea amortizrii calculat dup metoda 2. Facturarea ratelor de leasing aferente
linear pentru exerciiul N exerciiului N
6811 = 2813 6.205 lei % = 404 11.814,32 lei
Cheltuieli Amortizarea mijloacelor 612 Furnizori 9.928 lei
de exploatare de transport de imobilizri
privind amortiz.imob. Cheltuieli cu redevenele,
locaiile de gest. i chiriile
3. Facturarea ratelor de leasing aferente exerciiului N 4426 1.886,32 lei
4111 = % 11.814,32 lei TVA deductibil
Clieni 706 9.928 lei
Venituri din redevene, 3. Diminuarea valorii totale a ratelor de
locaii de gestiune i chirii leasing
4427 1.886,32 lei Credit 8036 9.928 lei
TVA colectat Redevene, locaii de gestiune,
chirii i alte datorii asimilate
4. Transferul dreptului de proprietate la valoarea
rezidual, ncasarea sumei i descrcarea gestiunii 4. Transferul dreptului de proprietate la
461 = % 13.030,5 lei valoarea rezidual i plata sumei
Debitori diveri 7583 10.950 lei % = 404 13.030,5 lei
Venituri din cedarea 2133 Furnizori 10.950 lei
activelor de imobilizri
i alte operaii de capital Mijloace de transport
4427 2.080,5 lei 4426 2.080,5 lei
TVA colectat TVA deductibil

5121 = 461 13.030,5 lei 404 = 5121 13.030,5 lei

Conturi la bnci n lei Debitori diveri Furnizori Conturi la bnci
2813 = 2133 31.025 lei de imobilizri n lei
Amortizarea mijloacelor Mijloace de transport
de transport

6.5. Costurile ndatorrii privind finanarea activelor pe termen lung

Creditele bancare sunt principala form de finanare extern pe termen lung a ntreprinderilor, la
care acestea apeleaz n scopul capitalizrii sau pentru creterea durabil a fondului de rulment.
Pentru realizarea acestor obiective ntreprinderile mai pot avea n vedere i posibilitatea creterii
capitalului social sau mprumuturile obligatare. Fcnd o paralel ntre credite i creterea de capital, se
pot constata o serie de avantaje ale creditelor, i anume:
1) este evitat intrarea de acionari noi, care din dorina obinerii imediate de dividende, pot frna
procesul de expansiune al ntreprinderii
2) dobnda (costul ndatorrii) este parial deductibil din rezultatul fiscal, atunci cnd gradul de
ndatorare este mai mare de 1 sau integral deductibil n caz contrar
Totui nu trebuie neglijat principalul dezavantaj al creditelor, i anume faptul c ndatorarea poate
determina cheltuieli nsemnate pentru ntreprindere.
Bncile dispun de un sistem propriu de evaluare a bonitii solicitanilor de credite, stabilind
criterii specifice pentru evaluarea capacitii de plat i a solvabilitii, precum: forma de organizare,
forma de proprietate, situaia patrimonial, referine bancare etc. n funcie de ncadrarea solicitanilor
ntr-o categorie sau alta de risc, bncile stabilesc rata dobnzii.

6.6. Tratamente contabile privind costurile ndatorrii asupra finanrii activelor pe termen lung
Exemplu privind tratamentul contabil de baz:
 Societatea Alfa achiziioneaz un echipament tehnologic n valoare de 20.000 lei, achitarea
furnizorului se face dintr-un credit bancar contractat pe 2 ani, rata dobnzii este de 25% pe an, iar dobnda
se achit lunar.
a) achiziionarea echipamentului de la furnizor:

% = 404 Furnizori de imobilizri 23.800 lei

213 Instalaii tehnice 20.000 lei
4426 TVA deductibil 3.800 lei
b) obinerea creditului bancar:
5121 Conturi la bnci n lei = 162 Credite bancare pe 23.800 lei
termen lung
c) plata furnizorului:
404 Furnizori de imobilizri = 5121 Conturi la bnci n lei 23.800 lei
d) nregistrarea dobnzii lunare:
D = 20.000 X 25% X 30/360 = 417 lei
666 Cheltuieli privind dobnzile = 1682 Dobnzi aferente 417 lei
creditelor bancare
pe termen lung
e) achitarea dobnzii:
1682 Dobnzii aferente = 5121 Conturi la bnci 417 lei
creditelor bancare
pe termen lung
Lunar, dobnda va fi nregistrat i achitat, pn la rambursarea creditului
f) rambursarea creditului:
162 Credite bancare pe termen = 5121 Conturi la bnci n lei 23.800 lei
lung

6.7. Costurile ndatorrii privind finanarea activelor circulante

Conform IAS 2 Stocuri n anumite situaii costul ndatorrii poate fi inclus n costul stocurilor.
Este vorba, n special, de stocurile cu ciclu lung de fabricaie, care necesit fonduri substaniale de
finanare.
n aceste condiii, costul de achiziie al stocurilor se determin dup urmtoarea relaie:
Preul de achiziie (cumprare)
+cheltuieli de transport/ aprovizionare
+taxe nedeductibile
+alte cheltuieli accesorii efectuate cu aducerea stocurilor la forma i locul unde se afl n prezent
reducerile comerciale primite de la furnizori
+ diferenele nefavorabile de curs valutar
+ costurile ndatorrii atribuibile n mod direct achiziionrii stocurilor
venitul realizat din investiia temporar a mprumuturilor speciale n scopul obinerii activului
calificabil
= COSTUL DE ACHIZIIE CAPITALIZAT
Costul de producie al stocurilor fabricate sau n curs de fabricaie este alctuit din:
Costuri directe cu materiile prime i materialele consumabile
+ costuri cu manopera direct
+ costuri directe specifice(ex. energia electric)
+ costuri indirecte de producie imputate raional n costul produsului
+ costurile cu diferenele de curs nefavorabile
venitul realizat din investiia temporar a mprumuturilor speciale n scopul obinerii activului
calificabil
= COSTUL DE PRODUCIE CAPITALIZAT
 6.8. Contabilitatea i fiscalitatea tranzaciilor n valut
O ntreprindere va desfura activiti n strintate n dou moduri:
1) poate realiza tranzacii n valut ;
2) poate avea operaiuni n strintate.
Pentru a include tranzaciile n valut i operaiunile din strintate n situaiile financiare ale
ntreprinderii, tranzaciile trebuie exprimate n moneda de raportare a ntreprinderii, iar situaiile financiare
ale operaiunilor din strintate trebuie, de asemenea, convertite n moneda de raportare a ntreprinderii.
O tranzacie n valut trebuie nregistrat n momentul recunoaterii iniiale n moneda de raportare,
aplicndu-se sumei n valut cursuri de schimb dintre moneda de raportare i moneda strin la data
efecturii tranzaciei (indiferent de ce tranzacie este vorba: import sau export).
Diferenele de curs valutar ce apar cu ocazia decontrii elementelor monetare sau raportri elementelor
monetare ale unei ntreprinderi la cursuri diferite fa de cele care au fost nregistrate iniial pe parcursul
perioadei sau fa de cele la care au fost raportate n situaiile financiare anterioare trebuie recunoscute ca
venituri sau cheltuieli n perioada n care apar.
Diferenele de curs valutar se contabilizeaz fie ca venituri din diferene de curs valutar n situaiile
n care cursul de schimb de la data plii unei datorii n valut este mai mic dect cursul de schimb de la
data constituirii datoriei, or n cazul ncasrii creanelor n valut cnd cursul de schimb de la data
ncasrii este mai mare dect cursul de schimb de la data constituirii creanei, ori la sfritul exerciiului
financiar cnd cursul de schimb de la 31.XII.N este mai mare dect cursurile de schimb din timpul anului,
fie ca i cheltuieli din diferene de curs valutar n situaiile n care cursul de schimb de la data plii unei
datorii n valut este mai mare dect cursul de schimb de la data constituirii datoriei, or n cazul ncasrii
creanelor n valut cnd cursul de schimb de la data ncasrii este mai mic dect cursul de schimb de la
data constituirii creanei, ori la sfritul exerciiului financiar cnd cursul de schimb de la 31.XII.N este
mai mic dect cursurile de schimb din timpul anului.

Exemplu: O ntreprindere de comer exterior efectueaz n timpul exerciiului N urmtoarele operaii:

1. Cumpr mrfuri din ar de la un furnizor intern n valoare de 10.000 lei, TVA 19%:
% = 401 11.900 lei
371 Furnizori 10.000 lei
Mrfuri
4426 1.900 lei
TVA deductibil
2. Vinde mrfurile cumprate anterior unui client extern pentru suma de 5.000 euro. Cursul de schimb,
conform declaraiei vamale de export, este de 4 lei/euro (exportul este scutit de TVA)
4111 = 707 20.000 lei
Clieni Venituri din vnzarea msurilor
607 = 371 10.000 lei
Cheltuieli privind mrfurile Mrfuri
3. Cumpr materii prime din import n valoare de 3.000 euro n urmtoarele condiii:
taxe vamale 10%;
comision vamal 0,5%;
TVA n vam 19%;
cursul de schimb de la data vmuirii mrfurilor 3,7 lei/euro.
Fia de calcul a importului:
Specificare elemente Valoare euro Valoare lei
1. Valoarea importului 3.000 euro 11.100
2. Taxe vamale 1.110
3. Comision vamal 55,5
Subtotal 12.265,5
4. TVA n vam 2.330,5
a) nregistrarea achiziiei mrfurilor:
301 = 401 11.100 lei
Materii prime Furnizori
b) nregistrarea taxei vamale i comisionului vamal:
301 = 446 1.165,5 lei
Materii prime Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
4. Presupunnd c ntreprinderea are disponibil n cont n lei n valoare de 10.000 lei, aceasta efectueaz n
vam cu ordin de plat, plata taxei vamale, comisionului vamal i TVA:
% = 5121 3.496 lei
446 1.165,5 lei
Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
4426 2.330,5 lei
TVA deductibil
Creanele i datoriile n valut nu se ncaseaz/pltesc n timpul exerciiului N.
5. La sfritul exerciiului N, cursul de schimb este 3,8 lei/euro:
a) reevaluarea creanelor i datoriilor n valut
4111 creane 5.000 euro (4,0 lei 3,8 lei)
665 = 4111 1.000 lei
Cheltuieli din diferene de curs valutar Clieni (diferen nefavorabil)

401 datorii 3.000 euro (3,7 lei 3,8 lei)

665 = 401 300 lei
Cheltuieli din diferene de curs valutar Furnizori (diferen nefavorabil)
6. n cursul exerciiului N+1 ntreprinderea ncaseaz creana din export prin cont, la cursul de
3,6 lei/euro:
% = 4111 19.000 lei
5124 Clieni 18.000 lei
Conturi la bnci n devize
665 10.000 lei
Cheltuieli din diferene de curs valutar
7. Pltete datoria fa de importator la cursul de schimb de 3,5 lei/euro:
401 = % 11.400 lei
Furnizori 5124 10.500 lei
Conturi la bnci n devize
765 900 lei
Venituri din diferene de curs valutar
8. La sfritul exerciiului cursul de schimb fiind 3,9 lei/euro:
5124 = 765 600 lei
Conturi la bnci n devize Venituri din diferene de curs valutar

NTREBRI DE AUTOEVALUARE

1. Care este structura mecanismului fiscal?

2. Cum sunt clasificate impozitele i taxele?
3. Ce sunt contribuiile la asigurrile sociale?
4. Ce sunt veniturile neimpozabile?
5. De cte feluri sunt cheltuielile din punct de vedere al deductibilitii?
6. Ce este taxa pe valoare adugat?
7. Ce sunt accizele?
8. Ce legtur exist ntre amortizarea contabil i amortizarea fiscal?
 TESTE-GRIL

1. O societate comercial achiziioneaz materii prime din strintate n valoare de 5.000 USD. Se
cunosc urmtoarele elemente:
taxa vamal 10%;
comision vamal 1%;
TVA 19%;
La data facturrii, care coincide cu data livrrii i vmuirii, cursul de schimb era de 3,35 lei/USD.
Valoarea contabil a stocului de materii prime achiziionat este:
a) 167.50 lei;
b) 18.592,5 lei;
c) 22.125 lei;
d) 18.425 lei;
e) 18.257,5 lei.

Rspuns : b

2. La sfritul unei luni se cunosc urmtoarele date:

TVA colectat 12.000 lei;
TVA neexigibil 2.000 lei;
TVA deductibil 10.000 lei.
Contabilizarea operaiunilor de nchidere a conturilor de TVA presupune nregistrarea:
a) % = 4427 12.000 lei
442610.000 lei
44272.000 lei

b) 4427 = 4428 12.000 lei

4426 = 4423 2.000 lei

c) 4426 = 4427 10.000 lei

4424 = 4428 2.000 lei

d) 4427 = % 12.000 lei

4426 10.000 lei
4423 2.000 lei

e) 4427 = % 12.000 lei

4426 10.000 lei
4428 2.000 lei
Rspuns: d

3. nregistrarea contabil privind impozitul pe profit este:

a) 6911 = 4411
b) 4411 = 6911
c) 512 = 441
d) 441 = 512
e) 6911 = 512
 Rspuns : a

4. n contul de profit i pierdere figureaz urmtoarele informaii: vnzri de mrfuri 20.000 lei;
costul de cumprare al mrfurilor vndute 5.000 lei; producia imobilizat 28.000 lei; cheltuieli cu materii
prime 5.000 lei; subvenii de exploatare 6.000 lei; subvenii pentru investiii virate la venituri 8.000 lei;
cheltuieli cu personalul 8.500 lei; amortizri i provizioane pentru exploatare 15.000 lei: venituri din
amortizri i provizioane privind exploatarea 12.000 lei; amenzi datorate autoritilor romne 870 lei, i
pltite 600 lei, dividende cuvenite l.700 lei; dividende pltite 2.500 lei, cota de impozit pe profit 16%.
Impozitul pe profit datorat este:
a) 6.672 lei;
b) 6.260,8 lei;
c) 6.532,8 lei;
d) 6.480 lei;
e) 6.288,8 lei.
Rspuns: d

5. Dispunei de urmtoarele informaii din contabilitatea curent: venituri totale 6.000 lei din care
venituri din provizioane deductibile fiscal 1.500 lei i venituri din dividende cuvenite 500 lei: cheltuielile
totale sunt n valoare de 2.000 lei din care amenzi datorate autoritilor romne l.800 lei. Care este
impozitul pe profit datorat, cota de impozitare fiind de 16%:
a) 50 lei;
b) l 950 lei;
c) l 700 lei;
d) l 200 lei;
e) 608 lei.
Rspuns: e

6. Dispunei de urmtoarele date la nchiderea exerciiului N: impozitare profit calculat i

nregistrat la 30.11.N 800 lei din care pltit 500 lei; veniturile aferente exerciiului N 18.000 lei din
care dividende cuvenite 2.000 lei; cheltuielile aferente exerciiului N 5.000 lei din care cheltuieli de
protocol nedeductibile 400 lei i amenzi datorate autoritilor romne 1.100 lei. Cota de impozit pe profit
16%. Care este suma impozitului pe profit datorat i de pltit pe exerciiul N:
Impozit datorat Impozit de pltit
a) 2.128 lei 1.628 lei
b) 3.175 lei 2.375 lei
c) 3.125 lei 2.625 lei
d) 3.125 lei 2.325 lei
e) 3.175 lei 2.675 lei

Rspuns:

BIBLIOGRAFIE SELECTIV

1. Morariu, Ana (coordonator), Contabilitatea i fiscalitatea n dezvoltarea firmei, Editura

ExPonto, Constana, 2005.
2. Vintil,Georgeta, Fiscalitate, Editura Economic, Bucureti, 2005.
3. Condor, Ioan, Drept financiar, bugetar i fiscal. Impozitarea persoanelor juridice, Editura
Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2004
4. Feleag, Niculae, Malciu, Liliana, Politici i opiuni contabile, Editura Economic, Bucureti,
2002.
5. Bombo G. S., Deductibilitatea fiscal, Editura Tribuna Economic, Bucureti, 2005.
6. Grbin M., Bunea t., Sinteze, studii de caz i teste gril privind aplicarea IAS IFRS, Editura
CECCAR, Bucureti, 2005.
7. Ilincu, Lucian-Dorel, Chivu, Ramona Maria, Regimul financiar-contabil al operaiunilor
de leasing, Comunicare tiinific, Universitatea Petre Andrei, Iai, 2006.
*** OMFP nr. 1752/2005 din 17/11/2005 Publicat n Monitorul Oficial nr. 1080 i 1080 bis din
30/11/2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene
*** LEGEA nr. 571/ 2003 privind Codul fiscal, publicat n Monitorul Oficial nr. 927/ 23.12.2003,
modificata de :
1 OR D O N A N T A nr. 83/2004 pentru modificarea i completarea Legii nr. 571/2003
privind Codul fiscal, Monitorul Oficial, Nr. 793/27.VIII.2004
2 L E G EA nr. 494/2004 privind aprobarea Ordonantei Guvernului nr. 83/2004 pentru
modificarea i completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, Monitorul Oficial, Nr.
1.092/24.XI.2004
3 O R D O N A N T A D E U R G E N T A nr. 123/2004 pentru modificarea i completarea
Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, Monitorul Oficial, Nr. 1.154/7.XII.2004
4 L E G EA nr. 96/2005privind aprobarea Ordonantei de urgenta a Guvernului nr. 123/2004
pentru modificarea i completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, Monitorul
Oficial, Nr. 325/18.IV.2005
5 Ordonana de urgen nr. 138/2004 pentru modificarea i completarea Legii nr. 571/2003
privind Codul fiscal, Monitorul Oficial, Nr. 1.281/30.XII.2004
6 L E G EA nr. 163/2005 privind aprobarea Ordonanei de urgenta a Guvernului nr. 138/2004
pentru modificarea i completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, Monitorul
Oficial, Nr. 466/1.VI.2005
*** OMFP nr. 19/2005 privind aprobarea deducerilor personale lunare pentru contribuabili care
realizeaz venituri din salarii la funcia de baz ncepnd cu luna ianuarie 2005, publicat n Monitorul
Oficial, nr. 39 din 12.01.2005
*** Norme metodologice de aplicare a Ordonanei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de
procedur fiscal, aprobate prin H.G. nr. 1050/2004, publicate n Monitorul Oficial, nr. 651 din
20.07.2004
*** Legea nr. 141/1997 privind Codul Vamal al Romniei, publicat n Monitorul Oficial, nr.
180 din 01.08.1997, cu modificrile i completrile ulterioare
*** Ordonana Guvernului nr. 26/1993 privind tariful vamal de import al Romniei, publicat n
M.Of. nr.213 din 13.08.1993, cu modificrile i completrile ulterioare
*** Regulamentul de aplicare al Codului Vamal al Romniei, aprobat prin H.G. nr.1.114/2001,
publicat n M.Of. nr. 735/19.11.2001
*** Legea bugetului de stat pe anul 2006 (Legea nr. 379/2005, publicat n M.Of. nr.
1151/19.12.2005)
*** Legea bugetului asigurrilor sociale de stat 2006 (Legea nr. 380/2005, publicat n M.Of. nr.
1150/19.12.2005)
*** Ordonana de urgen nr.158/217.11.2005 privind concediile i ndemnizaiile de asigurri
sociale de sntate, Monitorul Oficial, nr. 1074/29.11.2005;
*** Ordonana de urgen nr.144/18.10.2005 pentru modificarea i completarea Legii nr. 76/2002
privind sistemul asigurrilor pentru omaj i stimularea forei de munca, Monitorul Oficial, nr.
969/01.11.2005.
 CONTROL FINANCIAR-FISCAL

Prof.univ.dr. Mircea BOULESCU

Lector univ.drd. Corneliu BRNEA

OBIECTIVE
Disciplina Control financiar-fiscal are drept scop:
prezentarea elementelor teoretice, legislative, organizatorice i
metodologice de exercitare a controlului financiar;
asigurarea unui coninut cu caracter selectiv, de sintez
interdisciplinar, la nivelul specializrii i necesitilor practice n
domeniu, prin utilizarea contributiv-interpretativ a informaiilor obinute
la disciplinele anterioare din planul de nvmnt, cum ar fi: contabilitate,
finane, informatic etc.
Sinteza de fa este orientativ i nu epuizeaz coninutul n detaliu,
a problemelor prevzute de programa analitic, de aceea este necesar, n
vederea susinerii examenului, studierea obligatorie a manualului Control
financiar-fiscal precum i, facultativ, restul bibliografiei.

Control financiar

1. CONCEPTUL DE CONTROL FINANCIAR

CONCEPTE-CHEIE: controlul funcie a managementului;

obiectul, funciile i formele controlului financiar; exercitarea controlului
financiar pe baza documentelor justificative; controlul documentelor
justificative i formularelor cu regim special, organizrii i conducerii
evidenei tehnic-operative i contabile, programelor informatice utilizate n
activitatea financiar i contabil; sistemul metodologic de control;
procedee de control financiar; valorificarea constatrilor controlului
financiar: msuri de remediere i stabilirea rspunderii ca modalitate de
finalizare a constatrilor controlului financiar (rspunderea: disciplinar,
contravenional, material i penal).

Controlul este:
o analiz permanent sau perioad a unei activiti, a unei situaii,
pentru a urmri mersul i a lua msuri de mbuntire;
o supraveghere continu, moral sau material, stpnirea unei
activiti, a unei situaii;

1
 o revedere, o inspecie atent a corectitudinii unui act, o aciune de
supraveghere a cuiva, a ceva, o examinare minuioas sau puterea de a
conduce, un instrument de reglementare a unui mecanism, a unui proces;
o funcie a managementului, un mijloc de cunoatere a realitii i
de corectare a erorilor;
procesul prin care realizarea cantitativ i calitativ a sarcinilor sau
lucrrilor i a performanelor se compar cu obiectivele programate i se
indic msurile de corecie.
Controlul este o necesitate obiectiv i subiectiv, dar nu este un
scop, ci un mijloc de perfecionare a activitii executive, inclusiv a
managementului. Pe aceast linie, controlul are ca direcii eseniale:
organizarea mai bun a muncii;
ntrirea ordinii i disciplinei n organizarea i desfurarea
activitii economice;
gospodrirea mai eficient a mijloacelor de munc, materiale i
financiare;
descoperirea operaiilor nereale, neeconomicoase i nelegale;
prentmpinarea apariiei deficienelor, neregulilor i pagubelor;
evaluarea eficienei rezultatelor obinute;
remedierea abaterilor constatate i perfecionarea activitii viitoare
etc.
Controlul financiar, ca parte integrant a managementului i ca
form de cunoatere, constituie expresia unei necesiti obiective, ceea ce i
confer o sfer mai larg i cu semnificaii multiple, care depesc interesul
strict al entitii economice. Astfel, care se efectueaz n cadrul agentului
economic, are o tripl semnificaie, fiind, n acelai timp, un control pentru
sine (control intern), un control pentru alii (control exterior) i un control
pentru stat (control public).
Obiectul controlului financiar const n examinarea modului n care
se realizeaz sau s-a realizat programul fixat anticipat i a modului n care se
respect principiile stabilite, cu scopul de a releva erorile, abaterile,
lipsurile, deficienele pentru a le remedia i evita n viitor.
Controlul financiar asigur realizarea unor funcii specifice, cum
sunt: de dezvoltare i perfecionare; de constatare i corectare; de cunoatere
i evaluare; educativ i stimulativ
n acelai timp, controlul financiar mai ndeplinete i unele funcii
specifice, i anume: de diagnosticare a erorilor financiare; de revizuire a
obiectivelor sau previziunilor viitoare; de a interveni n limita competenelor
pentru redresarea sau soluionarea problemelor entitilor economice; de
reglare a activitii; de nvare i autonvare a realitilor.

2
 Formele controlului financiar sunt:
a. Dup momentul n care se exercit controlul, raportat la momentul
desfurrii activitii sau efecturii operaiilor ce se controleaz:
anticipat sau preventiv;
concomitent sau operativ-curent;
post-operativ sau ulterior.
b. Dup modul de corelare cu interesele economico-financiare pentru
care este organizat i exercitat controlul financiar:
control financiar al statului;
control financiar propriu la instituiile publice care, la rndul su
este:
control financiar preventiv;
control financiar de gestiune.
Activitatea de conducere presupune un sistem de comunicaii care s
asigure transmisiunea clar, precis, complet i rapid a informaiilor,
instruciunilor, ordinelor, directivelor necesare asupra fundamentrii i
executrii deciziilor. Evidena i controlul sunt eseniale n conducerea
activitii economico-sociale bazat pe criterii de profit.
Sistemul de eviden reprezint sursa esenial de informaii pentru
controlul financiar. Pentru a obine o imagine fidel a activitii economico-
financiare controlate este necesar ca sursele de informaii ale controlului s
fie reale, legale, corecte, de calitate. n consecin, sistemul de documente i
eviden este att obiect al controlului, ct i surs de informaii pentru
controlul activitii economico-financiare.
Documentele primare sau actele justificative, constituie, de regul,
surse de informaii pentru toate formele evidenei. n acelai timp,
documentele primare servesc pentru informarea operativ a conducerii
agenilor economici.
Pentru contabilitate, documentele ndeplinesc funcia de acte
justificative. n acest sens, este necesar ca fiecare document folosit ca act
justificativ s conin unele elemente obligatorii, i anume: denumirea;
unitatea care l ntocmete; numrul i data ntocmirii; menionarea prilor
care particip la efectuarea operaiei (cnd este cazul); datele cantitative i
valorice ale operaiei efectuate; semnturile persoanelor care rspund de
efectuarea operaiei, ale celor care au sarcina executrii controlului financiar
preventiv sau dreptul s aprobe operaiile respective etc.
n condiiile prelucrrii datelor n sisteme electronice de calcul,
documentele se grupeaz n dou categorii: documentele de intrare
(documentele primare din care se preiau date pentru a fi prelucrate);
documente de ieire (documente care se ntocmesc i se obin cu aceste
mijloace).
Din punct de vedere al formei, controlul documentelor are ca
obiective: autenticitatea; exactitatea ntocmirii i valabilitatea
documentului; efectuarea corect a calculelor.
Din punct de vedere al fondului (coninutului), controlul documentelor
are ca obiective: legalitatea justeea, realitatea exactitatea i eficiena,

3
respectiv, necesitatea, economicitatea i oportunitatea operaiilor
economice i financiare consemnate n documente.
Un obiectiv esenial al controlului documentelor l constituie
gestionarea, folosirea i evidena formularului cu regim special i a celor
personalizate i securizate, precum i circulaia documentelor justificative.
Prin nregistrrile, centralizrile i prelucrrile contabile se exercit un
control contabil asupra activitii economice, financiare i gestionare a
agenilor economici. n consecin, controlul contabil este acel control
asupra legalitii, realitii i eficienei operaiilor i activitii economice i
financiare, care se efectueaz cu ajutorul mijloacelor contabilitii i
instrumentelor specifice acestora, respectiv: nregistrri, conturi, balane de
control contabil, situaii contabile, registrele contabilitii sintetice i
analitice, registrele operative ale gestiunilor n bani i materiale, corelaii
bilaniere etc.
Deoarece contabilitatea are la baz documentele primare i
centralizatoare, controlul contabil este strns corelat cu cel documentar i se
manifest n unitate cu acesta ca procedeu de control documentar-contabil.
Pentru a sintetiza real i legal activitatea economic i financiar este
necesar ca sistemul de eviden s fie exact, corect, real, legal i complet.
Din acest motiv se execut, n primul rnd, controlul asupra organizrii i
conducerii evidenei tehnico-operativ i contabile.
Relund ntr-o form sintetic cu caracter practic, principalele
obiective ale controlului contabilitii constau n:
conducerea corect i la zi a contabilitii;
ntocmirea documentelor justificative pentru operaiunile
patrimoniale;
constituirea i evaluarea capitalului social i a elementelor de activ i
pasiv;
exactitatea i realitatea nregistrrilor contabile pentru stabilirea i
ndeplinirea obligaiilor financiare i fiscale fa de stat;
inventarierea patrimoniului i valorificarea rezultatelor acesteia;
ntocmirea balanelor de verificare, a bilanului contabil i a contului
de profit i pierdere;
respectarea criteriilor minimale privind programele informatice
utilizate n activitatea financiar i contabil i a condiiilor n care se pot
ntocmi, edita i arhiva electronic registrele, jurnalele i alte documente
financiar-contabile.
Prin aciunea de control se stabilete dac activitatea economic i
financiar este organizat i se desfoar conform normelor, principiilor
sau regulilor stabilite. Orice operaie sau activitate economico-financiar se
cerceteaz nu numai n sine, ci i n raport cu anumite criterii, respectiv, o
baz de comparaie. Comparaia de control prezint aspecte specifice n
funcie de natura operaiilor i activitilor economico-financiare controlate,
de metodologia de calcul i sistemul de eviden.
Metodologic, controlul, ca proces de cunoatere i perfecionare a
activitii economico-financiare i sociale impune urmtoarele momente:
cunoaterea situaiei stabilite;
4
 cunoaterea situaiei reale;
determinarea abaterilor prin compararea situaiei reale cu cea
stabilit;
concluzii, sugestii, propuneri i msuri.

Metodologia de control, privit ca proces structurat pe momentele

enunate, presupune, n interdependen, o filier adecvat de cercetare i
aciune, care, n succesiune teoretic, se prezint astfel:
formularea obiectivelor controlului;
delimitarea obiectivelor pe forme de control financiar (preventiv,
operativ, ulterior);
organele componente legal s efectueze controlul asupra
obiectivelor stabilite;
sursele de informare pentru control (documente primare,
evidene tehnice operative i contabile, alte documente);
aplicarea procedeelor i tehnicilor de control cu ajutorul crora
se realizeaz cunoaterea activitii controlate;
stabilirea deficienelor, lipsurilor i abaterilor, precum i a
rezervelor de perfecionare, ce se pot constata, n sfera obiectivului
controlat, utiliznd procedeele i tehnicile de control;
ntocmirea actelor de control n care se nscriu constatrile;
modalitile de finalizare i valorificare a aciunilor de control;
stabilirea eficienei controlului pe linia prevenirii, detectrii i
remedierii deficienelor, lipsurilor, abaterilor, dar i pe linia perfecionrii
activitii controlate.
Competena principal a metodologiei de control o constituie ansamblul
procedeelor de cercetare, cunoatere i perfecionare a activitii economice i
financiare, i anume: studiul general prealabil asupra activitii ce urmeaz a se
controla; controlul documentar contabil; controlul faptic; analiza economico-
financiar; controlul total i prin sondaj; finalizarea (valorificarea)
constatrilor controlului etc.
Procedeul de control reprezint latura practic a procesului cognitiv
i se compune din conexiunea unor modaliti tehnice, instrumente concrete
de aciune pentru cunoaterea i perfecionarea activitii ce se controleaz.
Orice modalitate concret de control reprezint o manier sau tehnic de
aciune, comparaie sau judecat, n vederea cunoaterii obiectivului
controlat.
Modalitile de control financiar se utilizeaz selectiv i combinat,
pe baz de raionamente cu privire la aplicabilitatea i utilitatea lor n
circumstane concrete diferite.
Dintre procedeele de control folosite n practic relevm:
5
 1. Studiul general prealabil face posibil cunoaterea elementelor
eseniale i specifice ale activitii ce urmeaz a se controla i pe baza
acestora orienteaz aciunea de organizare i exercitare n continuare a
muncii de control asupra: remedierii unor deficiene, lipsuri, abateri;
mobilizrii unor rezerve de perfecionare a activitii economice i
financiare, de constituirea i utilizarea corect a fondurilor, de creterea
rentabilitii i eficienei economice.
2. Controlul documentar-contabil const n aprecierea i analiza
unor operaiuni, procese sau fenomene economice pe baza documentelor
justificative care le reflect. Este procedeul de stabilire a realitii, legalitii
i a eficienei operaiilor i activitilor economice i financiare, prin
examinarea documentelor primare i centralizatoare, a nregistrrilor n
evidena tehnico-operativ, a situaiilor contabile i bilanurilor.
Controlul documentar-contabil se exercit printr-o serie de modaliti
sau tehnici de control care se utilizeaz selectiv i combinat: controlul
cronologic, controlul invers cronologic, controlul sistematic sau pe
probleme, controlul reciproc, controlul ncruciat, investigaia de control,
examenul critic, analiza contabil, balana de control contabil sintetic i
analitic, tehnici specifice de control n condiiile sistemelor de prelucrare
automat a datelor etc.
3. Controlul faptic este procedeul de stabilire a realitii, existenei i
micrii mijloacelor materiale i bneti i a desfurrii activitilor
economico-financiare. Principalele modaliti sau tehnici de control faptic
sunt: inventarierea, expertiza tehnic i analiza de laborator, observarea
direct, inspecia fizic.
4. Controlul total sau prin sondaj
Controlul total cuprinde toate operaiile din cadrul obiectivelor
stabilite i pe ntreaga perioad supus controlului. Controlul prin sondaj
cuprinde numai o parte din operaiile i documentele dintr-un anumit sector.
Tehnicile sau modalitile de control se ntreptrund n forme multiple
i variate, cum sunt: controlul simultan, controlul complet, controlul
continuu sau permanent, controlul progresiv, controlul periodic, controlul
direct, controlul execuiei i controlul de conducere.
Controlul financiar nu se limiteaz la constatarea lipsurilor,
deficienelor i abaterilor. Controlul de constatare este urmat obligatoriu de
controlul de remediere definitiv a neajunsurilor i abaterilor constatate.
Astfel, se propun sau dispun msuri operative, n timpul desfurrii
controlului pentru nlturarea deficienelor constatate i prevenirea repetrii
lor.
Pe baza constatrilor i propunerilor organelor de control financiar,
conducerea agentului economic controlat i a organului care a dispus
controlul, stabilesc o serie de msuri de remediere.
Ca modalitate de finalizare a controlului financiar exist urmtoarele
rspunderi: disciplinar, contravenional, material i penal.
O semnificaie deosebit se acord stabilirii rspunderii pentru fapte
care constituie contravenii i infraciuni contra confidenialitii i
integritii datelor i sistemelor informatice.
6
 2. CONTROLUL FINANCIAR AL STATULUI
CONCEPTE-CHEIE: sfera controlului financiar al statului;
programarea i organizarea activitii de control financiar al statului;
actele de control financiar; valorificarea constatrilor controlului,
soluionarea plngerii prealabile formulate mpotriva procesului-verbal de
control financiar; evidena, urmrirea i raportarea rezultatelor activitii
de control financiar al statului.
Controlul financiar al statului include n sfera sa regiile autonome,
societile/companiile naionale, societile comerciale la care statul, direct
sau printr-o instituie ori autoritate public, are calitatea de acionar i la ali
ageni economici n legtur cu ndeplinirea obligaiilor financiare i fiscale
fa de stat.

Controlul financiar al statului are ca atribuii s controleze:

a) administrarea i utilizarea fondurilor acordate de la buget pentru
cheltuielile de funcionare i ntreinere a organelor centrale i locale ale
administraiei de stat, unitilor finanate de la buget;
b) utilizarea fondurilor acordate de stat pentru realizarea de investiii
de interes general, subvenionarea unor activiti i produse i pentru alte
destinaii prevzute de lege;
c) folosirea mijloacelor i a fondurilor din dotare i respectarea
reglementrilor financiar-contabile n activitatea regiilor autonome i a
societilor comerciale cu capital de stat;
d) exactitatea i realitatea nregistrrilor n evidenele prevzute de
lege i de actele de constituire a societilor comerciale i a celorlali ageni
economici, urmrind stabilirea corect i ndeplinirea integral i la termen a
tuturor obligaiilor financiare i fiscale fa de stat.
n exercitarea acestor atribuii, controlul financiar are urmtoarele
principale obiective:
a) modul de respectare a disciplinei economico-financiare i de
realizare a prevederilor din bugetul de venituri i cheltuieli;
b) modul de administrare i gestionare a mijloacelor materiale i a
fondurilor financiare de ctre regiile autonome, societile naionale,
companiile naionale i societile comerciale la care statul, direct sau printr-
o instituie ori autoritate public, are calitatea de acionar;
c) modul de utilizare a ajutorului de stat: subvenii, alocaii, credite
cu garania statului, fonduri, faciliti etc., potrivit destinaiei prevzute de
lege;

7
 d) exactitatea i realitatea nregistrrilor n evidene, stabilirea
corect i ndeplinirea integral a obligaiilor financiare i fiscale fa de
stat;
e) calitatea managementului.
Activitatea de control financiar al statului:
a) se exercit prin Direcia de control financiar i structurile
subordonate aparinnd direciilor generale ale finanelor publice judeene, a
municipiului Bucureti i Direciei generale de administrare a marilor
contribuabili din cadrul Ageniei Naionale de Administrare Fiscal;
b) se desfoar n baza unor programe anuale, trimestriale i
lunare, aprobate de preedintele Ageniei Naionale de Administrare Fiscal.
Selectarea agenilor economici la care urmeaz s se efectueze
controlul financiar i stabilirea duratei acestuia se fac cu respectarea
urmtoarelor reguli:
ntr-un an calendaristic, un agent economic face obiectul unui
singur control al contabilitii, pentru sinceritatea bilanurilor i
determinarea sumelor datorate cu orice titlu statului;
este supus controlului ntreaga perioad scurs de la precedentul
control de aceeai natur i cu aceleai obiective, care nu se prescriu;
fac excepie aciunile de documentare, analiz i urmrire a
implementrii unor reglementri care se pot efectua numai dup notificarea
i obinerea acordului agentului economic, precum i controlul reclamaiilor
cu privire la existena unor eludri ale legilor financiare i fiscale, care se
efectueaz ori de cte ori este cazul;
durata maxim a unei aciuni de control, la sediul unui agent
economic, este de 3 luni, indiferent de perioada supus controlului. Prin
norme, Ministerul Finanelor Publice stabilete durate maxime difereniate
n funcie de categorii de ageni economici, de natura aciunilor de control,
precum i de perioada cuprins n control.
Procedura de selectare a agenilor economici ine cont, n principal,
de:
importana agentului economic (strategic, naional, regional,
local);
situaia economico-financiar a agenilor economici (pierderi,
arierate);
faciliti acordate (ajutor de stat, credite interne i externe cu
garania statului, fonduri comunitare, fonduri de cofinanare etc.);
programe de restructurare a activitii economice.

8
 La agenii economici la care statul, direct sau printr-o instituie ori
autoritate public, are calitatea de acionar, de regul, controlul financiar
precede celui fiscal (inspecie fiscal).
n scopul evitrii controalelor paralele sau repetate, al depirii
duratei controlului i creterii eficienei economice a activitii de control,
fiecare direcie de control ine o eviden strict a faciunilor de control
financiar pentru fiecare agent economic la care statul, direct sau printr-o
instituie ori autoritate public, are calitatea de acionar.
n situaiile n care n efectuarea controlului financiar nu se pot
respecta termenele stabilite prin program, conductorul direciei de control
analizeaz condiiile concrete i poate dispune prelungirea duratei aciunii
fr a influena realizarea celorlalte aciuni prevzute n programul de
activitate i fr depirea duratei maxime prevzute de lege.
naintea desfurrii controlului financiar, organul de control
financiar are obligaia s ntiineze agentul economic n legtur cu
aciunea care urmeaz s se desfoare prin transmiterea unui aviz de
control, care cuprinde temeiul juridic i data de ncepere a controlului
financiar.
Avizul de control se comunic agentului economic, n scris, nainte
de nceperea controlului financiar.
Agentul economic are posibilitatea de a solicita amnarea datei de
ncepere a controlului financiar, o singur dat, pentru motive justificate.
Comunicarea avizului de control nu este necesar:
pentru soluionarea unor cereri ale agentului economic;
n cazul unor aciuni ndeplinite ca urmare a solicitrii unor
autoriti publice, potrivit legii;
n cazul acceptrii voluntare de ctre agentul economic.
La nceperea controlului financiar, organul de control financiar este
obligat s prezinte agentului economic legitimaia de control i ordinul de
serviciu semnat de conductorul organului de control.
nceperea controlului financiar se consemneaz n registrul unic de
control.
Controlul financiar se desfoar, de regul, n spaiile de lucru ale
agentului economic, care are obligaia s pun la dispoziie un spaiu
adecvat, precum i logistica necesar desfurrii controlului.
Organul de control financiar are dreptul s inspecteze locurile n care
se desfoar activitatea, n prezena agentului economic sau a unei
persoane desemnate de acesta.
La finalizarea controlului financiar se solicit reprezentantului
agentului economic o declaraie scris, pe propria rspundere, din care s
rezulte c au fost puse la dispoziie toate documentele i informaiile
9
solicitate. n declaraie se menioneaz i dac au fost restituite toate
documentele solicitate i puse la dispoziie de agentul economic.
Agenii economici, n calitate de persoane juridice nregistrate la
Oficiul Naional al Registrului Comerului, autorizate potrivit legii, au
obligaia s in registrul unic de control. Registrul unic de control este
obligatoriu pentru toi agenii economici, indiferent de profilul de activitate
al acestora.
Registrul unic de control are ca scop evidenierea tuturor
controalelor desfurate la contribuabil de ctre toate organele de control
specializate, n domeniile: financiar-fiscal, sanitar, fito-sanitar, urbanism,
calitatea n construcii, protecia consumatorului, protecia muncii, inspecia
muncii, protecia mpotriva incendiilor, precum i n alte domenii.
Evidenierea controalelor n registrul unic de control se face cu
semnturile reprezentantului legal al agentului economic i organului de
control. Agenii economici au obligaia de a prezenta organelor de control
registrul unic de control.
Organele de control au obligaia:
a) de a consemna n registrul, naintea nceperii controlului,
urmtoarele elemente:
numele i prenumele persoanelor mputernicite de a efectua
controlul i unitatea de care aparin, numrul legitimaiei de control,
numrul i data delegaiei/ordinului de deplasare:
obiectivele controlului;
perioada controlului;
perioada controlat;
temeiul legal n baza cruia se efectueaz controlul acestor date
n registrul unic de control.
n situaia neprezentrii registrului unic de control, controlul se
efectueaz, iar cauzele neprezentrii se consemneaz n actul de control;
b) ca, nainte de nceperea aciunii de control, s consulte actele de
control ncheiate anterior, care au legtur cu domeniul lor de activitate,
pentru a cunoate constatrile fcute, msurile stabilite i stadiul ndeplinirii
lor.
Dup finalizarea controlului, n registrul unic de control se nscriu
obligatoriu numrul i data actului de control ntocmit.
Registrul unic de control:
se numeroteaz, se sigileaz i se pstreaz de reprezentantul
legal al agentului economic controlat sau al nlocuitorului acestuia;
se ine la sediul social i la fiecare sediu secundar pentru care s-
au eliberat avize/autorizaii i/sau acorduri de funcionare;

10
 se elibereaz contra cost de direciile generale ale finanelor
publice din raza teritorial unde i are sediul social contribuabilul
agent economic, pe baza certificatului de nregistrare fiscal.
Actele de control sunt documente n care se consemneaz
constatrile rezultate din aciunea de control financiar.
Organele de control financiar-fiscal ntocmesc, de regul,
urmtoarele acte de control:
proces-verbal de control financiar;
proces-verbal intermediar;
proces-verbal de constatare i sancionare a contraveniilor;
not de constatare;
not unilateral;
not de prezentare;
raport de inspecie fiscal.

A. Procesul-verbal de control financiar

Procesul-verbal de control financiar:
a. Este un act bilateral care se semneaz de ctre organul de
control financiar i de reprezentantul legal al agentului economic;
b. Se ntocmete de echipa de control financiar pentru remedierea
deficienelor semnalate;
c. Are urmtorul coninut orientativ pe capitole:
date privind controlul financiar;
date privind agentul economic;
execuia bugetului de venituri i cheltuieli;
administrarea i gestionarea resurselor materiale i financiare;
respectarea disciplinei financiar-contabile;
calitatea managementului;
concluzii i msuri finale.
La terminarea controlului financiar se restituie toate actele i
documentele puse la dispoziie organelor de control, cu excepia celor
reinute, pentru care s-a ntocmit proces-verbal de ridicare de nscrisuri.
Asupra modului de ducere la ndeplinire a msurilor dispuse prin
prezentul proces-verbal de control financiar, entitatea controlat comunic,
la Direcia de control financiar sau la structura de control financiar din
cadrul direciei generale a finanelor publice teritoriale, modul de ndeplinire
a msurilor stabilite.
Procesul-verbal de control financiar se ntocmete n trei exemplare,
care se nregistreaz n Registrul unic de control, din care un exemplar se

11
las agentului economic, iar dou exemplare se depun la organele de control
financiar.
mpotriva procesului-verbal de control financiar se poate depune
plngere prealabil la organul emitent.
d. Constatrile ce se nscriu n procesul-verbal de control financiar
trebuie s fie precise, bazate pe date i documente expuse clar, eliminndu-
se orice elemente i descrieri personale, inutile i neconcludente, care
ncarc nejustificat coninutul procesului-verbal de control financiar.
e. La procesul-verbal de control financiar se anexeaz situaii,
tabele, documente, acte, note explicative, necesare susinerii constatrilor.
Situaii sau tabele se ntocmesc n cazurile n care deficiena se
repet n mod frecvent, constatarea se bazeaz pe un numr mai mare de
operaiuni sau acte etc., pentru a sintetiza expunerea constatrilor n
procesul-verbal de control financiar. Se semneaz de organele de control,
conducerea i salariaii n cauz ai agentului economic controlat.
Documentele sau actele, n care sunt consemnate operaiuni
economice sau financiar-contabile, necesare confirmrii sau fundamentrii
constatrilor se anexeaz, dup necesiti, n copie certificat de organul de
control i de eful compartimentului de la care eman. Acestea se anexeaz
n original, lsndu-se copii certificate de conducerea agentului economic
controlat i de organul de control financiar, atunci cnd sunt considerate
fictive sau dubioase, precum i cnd exist indicii c s-ar urmri sustragerea
sau distrugerea lor de cei interesai.
Organele de control financiar pot solicita note explicative
reprezentantului sau oricrui angajat al agentului economic, care s
contribuie la stabilirea unor elemente relevante din activitatea agentului
economic, ce pot influena procesul-verbal de control financiar.
Notele explicative se iau n orice etap a controlului financiar pentru
clarificarea i definitivarea constatrilor privind nerespectarea prevederilor
actelor normative. ntrebrile se formuleaz n mod clar, concis i concret,
pentru a da posibilitatea unor rspunsuri la obiect.
n cazul n care persoana n cauz refuz s rspund la ntrebri,
organele de control financiar transmit ntrebrile printr-o adres scris,
nregistrat la agentul economic, stabilind un termen util de cel puin 5 zile
lucrtoare pentru formularea rspunsului.
Refuzul de a rspunde la ntrebri se consemneaz n procesul-verbal
de control financiar i se aplic sanciunile prevzute de lege.
Notele explicative se pot lua n orice moment al controlului
financiar, ns, numai dup ce s-a epuizat controlul asupra obiectivului la
care s-a constatat abaterea ce necesit explicaii, astfel nct organele de
control s fie n msur s pun ntrebri precise i s combat eventualele
12
rspunsuri necorespunztoare. Se ntocmesc sub form de rspunsuri la
ntrebrile formulate de organele de control financiar. Ultima ntrebare pus
de organul de control financiar trebuie s solicite persoanei respective s
precizeze dac mai are ceva de adugat n legtur cu constatrile fcute de
controlul financiar.
Organele de control analizeaz rspunsurile primite i, n funcie de
concluzii, definitiveaz constatrile n procesul-verbal de control financiar.
Dac rezult elemente noi, se extinde controlul i asupra lor, iar dac unele
constatri se infirm prin rspunsurile date n notele explicative se
reexamineaz faptele i documentele care stau la baza lor.
f. Neregulile constatate se consemneaz n procesul-verbal de
control financiar n mod obligatoriu, cu precizarea concret a actelor
normative nclcate (articol, aliniat) i cu determinarea exact a
influenelor financiare, bugetare i gestionare nefavorabile.
Pentru fiecare abatere nscris n procesul-verbal de control financiar
se nominalizeaz persoanele care nu au respectat prevederile legale i
funciile acestora.
Pentru fiecare abatere constatat prin procesul-verbal de control
financiar se nscriu msurile luate operativ n timpul controlului financiar,
cu menionarea documentelor pe baza crora s-au materializat, sau msurile
dispuse n sarcina agentului economic, cu indicarea termenului de raportare
a ndeplinirii acestora.
g. Proces-verbal de control financiar separat
Pentru constatrile privind svrirea unor fapte care ar putea ntruni
elemente constitutive ale unei infraciuni, n condiiile prevzute de legea
penal, organul de control ntocmete proces-verbal de control financiar
separat, care se nainteaz organelor abilitate prin lege pentru efectuarea
cercetrilor. n cazul n care cel supus controlului refuz s semneze
procesul-verbal de control financiar separat, organul de control financiar
consemneaz despre aceasta n procesul-verbal de control financiar.
h. Informarea agentului economic asupra constatrilor rezultate din
control
Organul de control financiar:
informeaz agentul economic asupra constatrilor rezultate din
control, att pe parcursul desfurrii controlului financiar, ct i la
ncheierea acestuia;
prezint agentului economic constatrile i consecinele,
acordndu-i posibilitatea de a-i exprima punctul de vedere n scris, cu
excepia cazului n care agentul economic renun la acest drept;
analizeaz punctul de vedere prezentat de agentul economic i
procedeaz la definitivarea actului de control.
13
 Dup semnarea de ctre reprezentantul legal al agentului economic,
procesul-verbal de control financiar se nregistreaz la registratura agentului
economic. Data nregistrrii la agentul economic se consider data
comunicrii.
Procesul-verbal de control financiar se nregistreaz la registratura
organului de control financiar, n termen de trei zile de la ncheierea
controlului financiar.
n cazul n care reprezentantul legal al agentului economic refuz sau
tergiverseaz semnarea, procesul-verbal de control financiar se comunic
printr-o scrisoare recomandat cu confirmare de primire sau/i prin alte
mijloace, cum ar fi fax sau e-mail, dac se asigur transmiterea textului
actului i confirmarea primirii acestuia. Data primirii de ctre agentul
economic a scrisorii, a faxului sau a e-mailului se consider ca fiind data
comunicrii procesului-verbal de control financiar.
i. ndreptarea erorilor materiale din cuprinsul procesului-verbal de
control financiar
Organul de control financiar poate ndrepta erorile materiale din
cuprinsul procesului-verbal de control financiar din oficiu sau la cererea
agentului economic, astfel:
dac ndreptarea erorii materiale se face prin adugiri sau tersturi
operate n cuprinsul procesului-verbal de contro financiar, acestea se
semneaz i tampileaz de organul de control, n caz contrar nu se iau n
considerare. ndreptarea erorii materiale se opereaz pe toate exemplarele
originale ale procesului-verbal de control financiar. Dup efectuarea
ndreptrii erorii materiale, organul de control financiar are obligaia de a
comunica agentului economic de ndat operaiunea efectuat;
n cazul n care ndreptarea erorii materiale nu se poate efectua
direct pe actul de control, se emite un nou proces-verbal de control
financiar, care, de asemenea, se comunic agentului economic.

B. Procesul-verbal intermediar:
este un act bilateral, care se semneaz de ctre organul de control
financiar i de reprezentantul legal al agentului economic;
se ntocmete la unitile subordonate agentului economic;
are structura procesului-verbal de control financiar i nu poate fi
atacat pe cale administrativ sau judectoreasc;
este anex la procesul-verbal de control financiar care se
ntocmete la agentul economic.
Constatrile din procesul-verbal intermediar se analizeaz i se
preiau n procesul-verbal de control financiar, n funcie de prevederile

14
legale, de realitatea constatrilor i de respectarea procedurilor specifice de
control.

C. Procesul-verbal de constatare i sancionare a contraveniilor

Procesul-verbal de constatare i sancionare a contraveniilor se
ncheie pentru acele fapte ale cror constatare i sancionare sunt de
competena organelor de control financiar, n condiiile legii i n
conformitate cu procedura stabilit prin legislaia n vigoare privind regimul
juridic al contraveniilor.

D. Nota de constatare
Nota de constatare se ntocmete:
atunci cnd, n cursul controlului financiar, se fac constatri a cror
reconstituire ulterioar nu este ntotdeauna posibil sau care nu pot fi
dovedite;
n alte situaii apreciate de organele de control financiar.
n nota de constatare se consemneaz situaiile de fapt, precum i
msurile luate operativ pentru remedierea deficienelor constatate. n situaii
mai deosebite este indicat folosirea martorilor la stabilirea realitii faptelor
constatate.
Nota de constatare se semneaz de ctre reprezentantul legal al
agentului economic i de persoanele la care se refer constatarea, precum i
de martori, dup caz. Nota de constatare este anex la procesul-verbal de
control financiar.

E. Nota unilateral
Nota unilateral se ntocmete n cazurile n care, n urma controlului
financiar, nu s-au constatat abateri ori acestea, prin volumul i importana
lor, nu justific ntocmirea de procese-verbale de control financiar.
n nota unilateral, organele de control financiar arat, concret, ce
anume documente au controlat i constatrile fcute.

F. Nota de prezentare
La actele de control ncheiate se anexeaz nota de prezentare, care
cuprinde, n principal, urmtoarele:
organele sau persoanele, dup caz, din afara agentului economic
controlat, care au dat dispoziii ce au determinat abaterile respective;
problemele care necesit control financiar n continuare i/sau
extinderea controlului la ali ageni economici, fcndu-se propunerile
corespunztoare;

15
 msurile ce mai trebuie luate n continuare de agentul economic
controlat i de organul ce a dispus controlul financiar;
propuneri de aplicare a unor sanciuni disciplinare, de imputare sau
de transmitere organelor abilitate prin lege pentru efectuarea cercetrilor,
dup caz;
propuneri de modificare, completare, actualizare a cadrului
normativ n domeniul supus controlului financiar.
n cazul n care organul de control financiar nu are nimic de artat
sau de propus fa de cele cuprinse n actul de control, nu se mai ntocmete
nota de prezentare.

G. Raportul de control fiscal

Organele de control financiar au obligaia s controleze exactitatea i
realitatea nregistrrilor n evidenele prevzute de lege, urmrind stabilirea
corect i achitarea integral a obligaiilor financiare i fiscale fa de stat.
Constatrile de natur financiar, bugetar i gestionar se
consemneaz n procesul-verbal de control financiar.
Constatrile fiscale se consemneaz n raportul de control fiscal
(inspecie fiscal) i n alte acte administrativ-fiscale, dup caz, cu
respectarea prevederilor Codului de procedur fiscal.

Valorificarea constatrilor controlului financiar al statului

Organele de control financiar al statului au dreptul legal s dispun
msuri:
pentru nlturarea i prevenirea neregulilor constatate n activitatea
financiar-contabil;
privind suspendarea unor dispoziii care nu sunt n concordan cu
reglementrile financiar-contabile n vigoare;
alte msuri care se impun, n funcie de abaterile consemnate n
procesele-verbale de control financiar.
Msurile care se dispun se iau pe baza actelor de control financiar
legal ntocmite de organele de control financiar al statului i se adreseaz
conductorului agentului economic controlat.
Pentru dispunerea acestor msuri de valorificare a constatrilor
controlului, Ministerul Finanelor Publice Agenia Naional de
Administrare Fiscal, prin organele specializate de control financiar al
statului, emite documente i ine evidene, dup cum sunt: Dispoziia
obligatorie i sistemul de eviden, urmrire i raportare a rezultatelor
activitii de control financiar.

16
 Dispoziia obligatorie
Dispoziia obligatorie se emite pentru nlturarea i prevenirea
neregulilor constatate, respectiv, suspendarea aplicrii msurilor nelegale. n
cazul nlturrii i prevenirii neregulilor constatate, dispoziia obligatorie se
d cu scopul ca cei controlai s acioneze pentru a intra n legalitate. n
cazul suspendrii dispoziiilor care nu sunt n concordan cu reglementrile
financiar-contabile n vigoare, dispoziia obligatorie se d cnd actul ilegal
este n curs de consumare i consumarea lui nu a nceput i are scopul s nu
se comit o ilegalitate, s nu se acioneze ilegal pn cnd se dispune
intrarea n legalitate. Suspendarea este, deci, o msur temporar.
Dispoziia obligatorie:
se ntocmete de ctre organul de control financiar, se avizeaz de
eful de serviciu i se aprob de conductorul activitii de control financiar;
cuprinde msurile stabilite n sarcina agentului economic controlat
i termenele pn la care acesta este obligat s comunice organului de
control financiar modul de ducere la ndeplinire;
se transmite la sediul agentului economic controlat.
Agentul economic are obligaia s ndeplineasc msurile dispuse
prin procesul-verbal de control financiar, n termenele i condiiile stabilite
de ctre organele de control financiar, n caz contrar aplicndu-se
sanciunile prevzute de lege.
mpotriva procesului-verbal de control financiar se poate formula
plngere prealabil.
Plngerea prealabil formulat mpotriva procesului-verbal de
control financiar:
a) este calea administrativ de atac prin care se solicit autoritii
publice reexaminarea procesului-verbal de control financiar, n sensul
revocrii acestuia;
b) cuprinde:
datele de identificare a contestatorului;
obiectul plngerii. Nu poate avea ca obiect alte sume i msuri
dect cele stabilite prin actul de control atacat;
motivele de fapt i de drept;
dovezile pe care se ntemeiaz;
semntura i tampila contestatorului.
Contestatorul poate depune n dovedirea plngerii formulate acte
care nu au fost avute n vedere de organul de control financiar;
c) se depune la direcia din care face parte organul de control
financiar al crui act este atacat.
n cazul n care plngerea prealabil este depus la un organ
necompetent din cadrul Ageniei Naionale de Administrare fiscal, aceasta
17
se nainteaz, n termen de 5 zile de la data primirii, organului emitent al
actului atacat;
d) se soluioneaz de ctre direcia din care face parte organul de
control financiar al crui act este atacat, printr-un compartiment special
constituit;
e) poate fi retras de contestator pn la soluionare. Organul de
soluionare competent comunic contestatorului decizia prin care se ia act de
renunare la plngere. Prin retragerea plngerii nu se pierde dreptul de a se
nainta o nou plngere n interiorul termenului general de depunere a
acesteia;
f) se soluioneaz de organul competent prin pronunarea deciziei de
soluionare, care este definitiv n sistemul cilor administrative de atac.
Decizia se emite n form scris i cuprinde: preambulul,
considerentul i dispozitivul.
Preambulul cuprinde: denumirea organului de control investit cu
soluionarea, numele sau denumirea contestatorului, sediul social al
acestuia, numrul de nregistrare a plngerii prealabile la organul de
soluionare competent i obiectul cauzei.
Considerentele cuprind motivele de fapt i de drept care au format
convingerea organului de control competent n emiterea deciziei.
Dispozitivul cuprinde soluia pronunat, calea de atac, termenul n
care acesta poate fi exercitat i instana competent.
Decizia se semneaz de ctre conductorul direciei din care face
parte organul de control financiar al crui act a fost atacat.
n soluionarea plngerii prealabile organul de control competent
controleaz motivele de fapt i de drept care au stat la baza emiterii
procesului-verbal de control financiar. Analiza plngerii prealabile se face n
raport de susinerile prilor, de dispoziiile legale invocate de acestea i de
documentele existente la dosarul cauzei. Soluionarea plngerii prealabile se
face n limitele sesizrii.
Organul de soluionare competent pentru lmurirea cauzei poate
solicita punctul de vedere al direciilor de specialitate din minister sau al
altor instituii i autoriti.
Prin soluionarea plngerii prealabile nu se poate crea o situaie mai
grea contestatorului n propria cale de atac.
Prin decizie, plngerea prealabil poate fi admis, n totalitate sau n
parte, ori respins. n cazul admiterii plngerii, se decide, dup caz, anularea
total sau parial a actului atacat.
Dac organul de soluionare competent constat nendeplinirea unei
condiii procedurale, plngerea prealabil se respinge fr a se proceda la
analiza pe fond a cauzei.
18
 Decizia de comunic contestatorului i organului emitent al actului
atacat.
Deciziile emise n soluionarea plngerilor prealabile pot fi atacate la
instana judectoreasc de contencios administrativ competent.

Evidena, urmrirea i raportarea rezultatelor activitii

de control financiar

Compartimentele de lucru din direcia de control financiar i

structurile subordonate din cadrul direciilor generale din teritoriu asigur,
ori de cte ori este necesar, urmrirea la agenii economici controlai a
aplicrii msurilor stabilite n timpul controlului sau a celor transmise prin
documentele de valorificare.
Pentru fiecare proces-verbal de control financiar se ntocmete fia
rezultatelor controlului, n care se nscriu constatrile proprii ale echipei de
control.
Datele din fia rezultatelor controlului se organizeaz n evidene
informatizate, care servesc la aprecierea activitii desfurate de organele
de control financiar, a calitii activitii aparatului de control i
mbuntirii managementului controlului.
Structurile subordonate din cadrul direciilor generale din teritoriu
raporteaz Direciei de control financiar controalele efectuate i rezultatele
acestora, dup cum urmeaz:
a) la termenele fixate, prin program sau tematic, ori n termen de 5
zile de la finalizarea controlului financiar;
b) n termen de 10 zile de la ncheierea trimestrului, Raportul privind
modul de realizare a programului de control pe trimestrul ncheiat.
Direcia de control financiar prezint conducerii Ageniei Naionale
de Administrare Fiscal raportul anual asupra activitii aparatului de
control din central i din teritoriu.

3. CONTROLUL FISCAL

CONCEPTE-CHEIE:
A. Sfera controlului fiscal: principiile fiscalitii ca obiectiv esenial
al controlului fiscal; obiectiv general i atribuii; forme i ntindere;
perioada supus controlului fiscal; implicarea controlului fiscal n raportul
19
de drept material fiscal; controlul fiscal parte integrant a sistemului
fiscal; reguli de aplicare general a Codului fiscal ca obiective orientative
fundamentale pentru controlul fiscal.
B. Realizarea controlului fiscal: norme etice i principii
fundamentale de exercitare a controlului fiscal; contribuia controlului
fiscal la respectarea principiilor generale de conduit n administrarea
fiscal; competena de control fiscal; selecionarea contribuabililor pentru
controlul fiscal; locul, timpul i durata controlului fiscal; reguli i
proceduri de control fiscal; corelarea procedurilor de control fiscal cu cele
de administrare a creanelor fiscale; documente acte de control fiscal;
valorificarea constatrilor controlului fiscal.

Controlul fiscal are ca obiect fundamental respectarea prevederilor

legislaiei fiscale i include n sfera sa respectarea cadrului legal cu privire
la:
impozitele i taxele care constituie venituri bugetare: impozitul
pe profit, pe veniturile microntreprinderilor, pe reprezentane, pe valoarea
adugat, accize, impozite i taxe locale;
contribuabilii obligai s plteasc impozite i taxe;
modul de calcul i de plat, precum i procedura de colectare a
impozitelor i taxelor;
administrarea impozitelor i taxelor.
Un obiectiv esenial al controlului fiscal l constituie respectarea
principiilor pe care se bazeaz impozitele i taxele, cum sunt:
neutralitatea msurilor fiscale n raport cu diferite categorii de
investitori, capitaluri i forme de proprietate, asigurnd condiii egale
investitorilor, capitalului romn i strin;
certitudinea impunerii, pe baz de norme juridice clare;
eficiena impunerii prin asigurarea stabilitii prevederilor fiscale.
Controlul fiscal are ca obiectiv general modul de administrare a
impozitelor, taxelor, contribuiilor i altor sume datorate bugetului general
consolidat, respectiv ansamblul activitilor desfurate de organele fiscale
n legtur cu nregistrarea fiscal, declararea, stabilirea i colectarea
impozitelor, taxelor, contribuiilor i altor sume datorate bugetului general
consolidat.
Controlul fiscal are urmtoarele atribuii:
constatarea i investigarea fiscal;
analiza i evaluarea informaiilor fiscale;
sancionarea, prevenirea i combaterea abaterilor de la legislaia
fiscal.

20
 Dup ntinderea sa, controlul fiscal poate avea urmtoarele forme:
control fiscal general i control fiscal parial.
Controlul fiscal se efectueaz n cadrul termenului de prescripie a
dreptului de a stabili obligaii fiscale.
n esena sa, controlul fiscal este implicat direct n raportul de drept
fiscal. Sub acest aspect, n exercitarea controlului fiscal este necesar s se
cunoasc definirea legal a unor elemente din domeniul fiscal, cum sunt:
creanele fiscale i obligaiile fiscale; naterea creanelor i obligaiilor
fiscale; stingerea creanelor fiscale; creditorii i debitorii n raporturile de
drept material fiscal; pltitorul; rspunderea solidar; drepturile i obligaiile
succesorilor; cesiunea creanelor fiscale ale contribuabililor.
Controlul fiscal, ca parte integrant a sistemului fiscal, are la baz
regulile de aplicare general a Codului fiscal, cum sunt:
a) impozitarea veniturilor n numerar i n natur;
b) neluarea n considerare a tranzaciei care nu are scop economic
sau este efectuat de un contribuabil inactiv;
c) ajustarea sumei venitului i cheltuielii n cadrul unei tranzacii
ntre persoane afiliate, situaie n care are ca obiectiv respectarea
prevederilor legislaiei fiscale cu privire la:
persoana afiliat;
reconsiderarea evidenelor persoanei afiliate din Romnia;
prescripia ajustrii profiturilor ntre persoanele afiliate;
preul de pia al tranzaciei ntre persoanele afiliate;
metodele de estimare a preului de pia: comparrii preurilor,
cost-plus, preului de revnzare, marjei nete, mpririi profitului;
compararea tranzaciilor ntre persoanele afiliate i cele
independente;
selectarea i aplicarea celei mai adecvate metode de estimare a
preului de pia al tranzaciilor ntre persoane afiliate.

Persoanele cu atribuii de control fiscal i desfoar activitatea pe

baz de:
a) norme etice, cu urmtoarele cerine de baz: credibilitate,
profesionalism, calitatea serviciilor;
b) principii fundamentale: integritatea, obiectivitatea, legalitatea,
confidenialitatea, competena.
Controlul fiscal are menirea de a contribui la respectarea principiilor
generale de conduit n administrarea fiscal, i anume:
a) aplicarea unitar a legislaiei fiscale;
b) exercitarea dreptului de apreciere al organului fiscal;

21
 c) rolul activ al organului fiscal;
d) obligaia de colaborare a contribuabilului n vederea determinrii
strii de fapt fiscale;
e) secretul fiscal
Controlul fiscal se execut exclusiv, nemijlocit i nengrdit, prin
Agenia Naional de Administrare Fiscal, respectiv de compartimentele de
specialitate ale autoritilor administraiei publice locale.
Selectarea contribuabililor pentru controlul fiscal se efectueaz pe
baza de criterii specifice i criterii generale de selecie.
Controlul fiscal se desfoar, de regul:
n spaiile de lucru ale contribuabilului, n prezena acestuia;
n timpul programului de lucru al contribuabilului;
pe o durat de cel mult trei luni;
conform regulilor i procedurilor de control fiscal (control prin
sondaj, inopinat, ncruciat).
Procedurile de control fiscal sunt corelative cu procedurile generale
de administrare a creanelor fiscale care includ:
competena organului fiscal: general, teritorial, n cazul sediilor
secundare, a compartimentelor de specialitate ale autoritilor administraiei
locale; special; conflictul de competen i cel de interese;
actele administrative fiscale, ca surs semnificativ de informaii
pentru controlul fiscal: coninut, comunicare, opozabilitate, nulitate,
desfiinare sau modificare, ndreptarea erorilor;
administrarea i aprecierea probelor: mijloacele de prob,
modaliti de obinere a informaiilor i lmuririlor, obligaia de a furniza
informaii, expertiza, prezentarea de nscrisuri, cercetarea la faa locului,
colaborarea ntre autoritile publice, fora probant a documentelor
justificative i evidenelor contabile, sarcina probei n dovedirea situaiei de
fapt fiscale, dovedirea titularului dreptului de proprietate n scopul
impunerii, estimarea bazei de impunere.
Sunt documente acte de control fiscal: avizul de control fiscal,
legitimaia de inspecie i ordinul de serviciu, invitaia adresat
contribuabilului pentru a se prezenta la sediul organului de control fiscal,
procesul-verbal de ridicare/restituire de nscrisuri, proces-verbal de
sigilare/desigilare, nota explicativ, raportul de control fiscal, proces-verbal
de control inopinat/ ncruciat/ de cercetare la faa locului. Acte de control
ncheiate la sedii secundare.
Pentru valorificarea constatrilor controlului fiscal se utilizeaz
modaliti, cum sunt:
a) informarea contribuabilului i asigurarea dreptului acestuia de a
prezenta punct de vedere cu privire la constatrile controlului fiscal;
22
 b) dispunerea de msuri n sarcina contribuabilului;
c) stabilirea de obligaii fiscale suplimentare;
d) sesizarea organelor de urmrire penal.

4. ORGANIZAREA CONTROLULUI FINANCIAR-FISCAL

CONCEPTE-CHEIE: Organe de stat cu atribuii de control

financiar-fiscal: Ministerul Finanelor Publice, Agenia Naional de
Administrare Fiscal, Garda Financiar; controlul managerial (intern) al
contribuabililor entiti economice: responsabilitatea managementului,
sistemul de control intern, organizarea i exercitarea controlului financiar
preventiv la entitile economice.
Controlul financiar-fiscal se efectueaz de Ministerul Finanelor
Publice prin:
Agenia Naional de Administrare Fiscal, n structura creia
funcioneaz Direcia general de control financiar-fiscal i investigaii
financiar-fiscale;
structura de Administrare Fiscal Activitatea de control fiscal din
cadrul direciilor generale ale finanelor publice judeene i a municipiului
Bucureti.
Ministerul Finanelor Publice, ca de specialitate al administraiei
publice centrale, are ca atribuii n domeniu:
controleaz modul de respectare a procedurilor de control
financiar-fiscal;
efectueaz investigaii i anchete fiscale;
exercit, prin organele sale de specialitate, controlul operativ i
inopinat n legtur cu aplicarea i respectarea legislaiei fiscale i vamale;
acioneaz, prin mijloace specifice, pentru combaterea evaziunii
fiscale i corupiei etc.
Agenia Naional de Administrare Fiscal:
a) exercit:
urmrirea, supravegherea i controlul fiscal pe ntreg teritoriul
naional privind respectarea legislaiei fiscale;
controlul operativ i inopinat n legtur cu aplicarea i cu
respectarea legislaiei fiscale, prin organele sale de specialitate;
controlul financiar preventiv propriu n scopul constituirii i
utilizrii legale i eficiente a fondurilor publice;
funcia de audit public intern.
b) acioneaz prin mijloace specifice pentru prevenirea i combaterea
evaziunii fiscale etc.

23
 n ndeplinirea atribuiilor sale, Agenia Naional de Administrare
Fiscal este autorizat:
s exercite nemijlocit i nengrdit controlul fiscal;
s dea, ca urmare a controlului, dispoziii pentru luarea msurilor
de respectare a legii;
s aplice sanciunile prevzute de lege n competena sa;
s aplice, prin organele abilitate, modalitile de executare silit i
msurile asiguratorii pentru colectarea veniturilor bugetare ce sunt n
administrarea sa etc.
Direciile generale ale finanelor publice au ca atribuii, n domeniul
controlului, organizarea aciunilor de control fiscal/inspecie fiscal, la
contribuabili, cu privire la ndeplinirea obligaiilor financiare i fiscale fa
de stat.
Garda financiar exercit control operativ i inopinat privind
prevenirea, descoperirea i combaterea oricror acte i fapte care au ca efect
evaziunea i frauda fiscal. Are n structur Comisariatul general,
comisariatele regionale i Comisariatul Municipiului Bucureti.
n vederea realizrii atribuiilor sale, pentru combaterea actelor i
faptelor de evaziune i fraud fiscal, Garda Financiar efectueaz controlul
operativ i inopinat sub forma controlului curent sau tematic, dup caz, cu
privire la:
respectarea actelor normative n scopul prevenirii descoperirii i
combaterii oricror acte i fapte interzise de lege;
respectarea normelor de comer, urmrind prevenirea, depistarea i
nlturarea operaiunilor ilicite;
modul de producere, depozitare, circulaie i valorificare a
bunurilor n toate locurile i spaiile n care se desfoar activitatea
entitilor economice;
participarea, n colaborare cu organele de specialitate ale altor
ministere i instituii specializate, la aciuni de depistare i de combatere a
activitilor ilicite care genereaz fenomene de evaziune i fraud fiscal.
La nivelul entitilor economice, n responsabilitatea
managementului, se organizeaz controlul managerial, respectiv controlul
intern.
Pentru management i administraie, controlul este un sistem de
mecanisme i mijloace de ghidare, autoreglare sau constrngere pentru a
preveni. A controla nseamn a verifica i analiza, a avea o imagine a
conturilor.
Un element-cheie al controlului managerial este format din sistemul
de informaie managerial.

24
 Sistemul de control intern al entitii economice reprezint toate
politicile i procedurile (controalele interne) adoptate de management i
cuprinde mediul de control i procedurile de control.
Mediul de control reprezint atitudinea general, contientizarea i
aciunile ntreprinse de management privind sistemul intern de control i
importana lui pentru entitatea economic; are efect asupra eficacitii
procedurilor de control specifice.
Procedurile de control reprezint acele politici i proceduri n plus
fa de mediul de control.
Controlul intern are structur organizaional i utilizeaz proceduri
specifice ntr-un mediu de sisteme de informaii computerizate.
Controlul financiar preventiv la entitile economice are n vedere
dac acestea sunt cu capital majoritar de stat sau cu capital privat.

5. PREVENIREA I COMBATEREA CORUPIEI

CONCEPTE-CHEIE: corupia prevenire i combatere; riscuri
pentru persoanele cu drept de decizie i cele cu atribuii de control;
infraciuni de corupie, asimilate celor de corupie i n legtur direct cu
acestea, precum i infraciuni privind interesele financiare ale
Comunitilor Europene.
Corupia reprezint utilizarea abuziv a puterii publice n scopul
obinerii, pentru sine sau pentru altul, a unui ctig necuvenit: abuzul de
putere n exercitarea atribuiilor de serviciu; frauda; favoritismul; conflictul
de interese etc. Corupia, privind att sectorul public, ct i cel privat, poate
fi dup modalitile de svrire, activ sau pasiv.
Formele de corupie, n funcie de sectoarele vulnerabile:
administrativ, n justiie, economic i politic.
Pot fi riscuri pentru persoanele cu drept de decizie i cele cu atribuii
de control faptele ce constituie:
a) infraciuni de corupie: luarea de mit; darea de mit; primirea de
foloase necuvenite; traficul de influen; promisiunea, oferta sau darea de
bani, de daruri sau alte foloase, direct sau indirect, unei persoane care are
influen sau las s se cread c are influen asupra unui funcionar, pentru
a-l determina s fac ori s nu fac un act ce intr n atribuiile sale de
serviciu; promisiunea, oferirea sau darea, direct sau indirect, de bani sau alte
foloase unui funcionar al unui stat strin ori al unei organizaii publice
internaionale, pentru a ndeplini sau a nu ndeplini un act privitor la
ndatoririle sale de serviciu, n scopul obinerii unui folos necuvenit n
cadrul operaiunilor economice internaionale;
b) infraciuni asimilate infraciunilor de producie;

25
 c) infraciuni n legtur direct cu infraciunile de corupie sau cu
infraciunile asimilate acestora;
d) infraciuni privind interesele financiare ale Comunitilor
Economice:
Persoanele cu atribuii de control sunt obligate:
s ntiineze organul de urmrire penal sau, dup caz, organul de
constatare a svririi infraciunilor, abilitat de lege, cu privire la orice date
din care rezult indicii c s-a efectuat o operaiune sau un act ilicit ce poate
atrage rspunderea penal;
n cursul efecturii controlului s procedeze la asigurarea i
conservarea urmelor infraciunii, a corpurilor delicte i a oricror mijloace
ce pot servi organelor de urmrire penal.

6. ELEMENTE PRIVIND CONTROLUL ACTIVITII AGENILOR

ECONOMICI

Acest capitol se limiteaz, exemplificativ, la urmtoarele probleme:

Controlul angajrii gestionarilor i constituirii garaniilor
Controlul existenei, integritii, pstrrii i pazei bunurilor i
valorilor.
Inventarierea elementelor de activ i pasiv.
Controlul ncasrilor i plilor n numerar, prin decontri i prin
carduri;
Controlul gestiunii grupului de interes economic.

7. CONTROLUL UTILIZRII APARATELOR DE MARCAT

ELECTRONICE FISCALE
Capitolul se refer la:
Agenii economici care au obligaia s utilizeze aparate de
marcat electronice fiscale
Organele de control i obiectivele controlului utilizrii aparatelor
de marcat electronice fiscale
Controlul dotrii agenilor economici cu aparate de marcat
electronice fiscale
Controlul emiterii bonului fiscal
Controlul concordanei operaiunilor nscrise n registrul special
i n raportul Z cu cele nscrise n evidena contabil a utilizatorului
Controlul privind consumabilele.

26
 NTREBRI DE AUTOEVALUARE
1. Ce este controlul financiar-fiscal?
2. Care este obiectul controlului financiar-fiscal ?
3. Enunai funciile specifice ale controlului financiar?
4. Precizai care sunt formele controlului financiar i a celui fiscal?
5. Care sunt principalele obiective ale controlului contabilitii?
6. Care sunt momentele metodologice ale exercitrii controlului?
7. Care este filiera de cercetare i aciune dup care se deruleaz
metodologia de control financiar?
8. Precizai care sunt procedeele de control financiar?
9. Care sunt modalitile de finalizare a constatrilor controlului
financiar i a celui fiscal?
10. Care este sfera controlului financiar al statului?
11. Enunai actele de control financiar al statului, definirea i
coninutul lor.
12. Actele de control fiscal: enun i coninut.
13. Delimitri ntre Agenia Naional de Administrare Fiscal i
Garda Financiar.
14. Care sunt riscurile pentru persoanele cu drept de decizie i cele
cu atribuii de control n legtur cu prevenirea i combaterea corupiei?

TESTE GRIL

Test de tipul Da/Nu (Yes/No):

1. Funciile specifice ale controlului financiar sunt:
a) funcia de prevenire i funcia de perfecionare;
b) funcia de diagnosticare a erorilor financiare;
c) funcia de reglare a activitii financiare.

Test de tipul completare (Completion):

2. Activitatea de control poate fi definit ca funcie a _____________.

Test de tipul Adevrat/Fals (True/False):

3. Controlul financiar semnific o supraveghere continu, moral sau
material, ca i stpnirea unei activiti sau a unei situaii.

Test de tipul alegere multipl (Multiple choice):

4. Principalele obiective ale controlului contabilitii constau n:
a) conducerea corect i la zi a contabilitii;
27
 b) ntocmirea documentelor justificative pentru operaiunile
patrimoniale;
c) inventarierea patrimoniului i valorificarea rezultatelor acesteia.

Test de tipul completare (Completion):

5. Procedeul de control reprezint un ansamblu de
__________________ specifice, tehnici i instrumente.

Test de tipul coresponden (Matching):

6. Verificai corectitudinea corelaiilor dintre termeni i coninutul lor
i dai rspunsul corespunztor.
Termeni Coninut
1. Controlul a. aprecierea i analiza unor operaiuni, procese sau
documentar- fenomene economice pe baza documentelor justificative,
contabil a realitii, legalitii i a eficienei operaiunilor i
activitilor economico-financiare.
2. Controlul b. cuprinde integral/parial operaiile din cadrul
faptic obiectivelor stabilite pe ntreaga perioad sau pe o
anumit perioad de timp.
3. Studiul c. cunoaterea elementelor eseniale i specifice ale
general prealabil activitii ce urmeaz a se controla.

Teste de tipul alegere multipl (Multiple choice):

7. Controlul asupra integritii valorilor materiale urmrete:
a) organizarea corespunztoare a gestiunilor;
b) organizarea integritii bunurilor pe timpul transportului;
c) organizarea punctelor de paz.

8. Imobilizrile necorporale sunt reprezentate de:

a) cheltuieli de constituire, cercetare-dezvoltare, fond comercial;
b) terenuri, amenajri, mijloace fixe;
c) cheltuieli de constituire, terenuri i mijloace fixe.

9. n raport cu forma fizic pe care o mbrac, se disting urmtoarele

active circulante materiale:
a) materiile prime, produsele i semifabricatele;
b) mrfurile i ambalajele;
c) stocurile i producia n curs de execuie.

10. Decontrile fr numerar se efectueaz prin transferul unor

disponibiliti bneti elaborate de:
a) cumprtor, client, pltitor;
b) vnztor, furnizor, beneficiar;
c) cumprtor, vnztor, beneficiar.

28
 11. Sistemul de decontare intermediar se bazeaz pe utilizarea
urmtoarelor instrumente:
a) ordine de plat, compensare, decontri anticipate;
b) CEC, acreditiv i scrisoarea de garanie bancar;
c) ordin de plat, CEC i acreditiv.

12. Controlul fiscal poate mbrca urmtoarele forme:

a) inspecia fiscal general i inspecia fiscal parial;
b) control fiscal ulterior i control preventiv;
c) control fiscal i inspecie fiscal.

13. La ncheierea inspeciei fiscale organul de control ncheie:

a) proces-verbal i note de constatare;
b) proces-verbal i raport de inspecie fiscal;
c) proces-verbal de constatare a contraveniei i not de constatare;
d) nici unul din cele de mai sus.

14. Impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului

general consolidat se stabilesc prin:
a) decizia de impunere i decizia de imputaie;
b) declaraia fiscal i decizia de imputaie;
c) declaraia fiscal i decizia de impunere;
d) nici una din situaiile de mai sus.

Rspunsuri: 1. Nu; 2. managementului; 3. Adevrat (True); 4. (a-c);

5. reguli; 6. (1-c), c; 7. a; 8. a; 9. c; 10. a; 11. b; 12. a; 13. b; 14. c.

BIBLIOGRAFIE SELECTIV

1. Boulescu Mircea, Control financiar-fiscal, Editura Fundaiei Romnia

de Mine, Bucureti, 2006.
2. Boulescu Mircea, Doina Fusaru, Zenovic Gherasim, Auditul sistemelor
informatice financiar-contabile, Editura Tribuna Economic, Bucureti, 2005.
3. Boulescu Mircea, Controlul fiscal al agenilor economici. Editura
Tribuna Economic, Bucureti, 2005.
4. Boulescu Mircea, Controlul i auditarea agenilor economici, Editura
Tribuna Economic, Bucureti, 2004.
5. Boulescu Mircea, Controlul TVA i accizelor armonizate, Editura
Tribuna Economic, Bucureti, 2006.

LEGISLAIE
6. Legea nr. 78/2000 pentru prevenirea, descoperirea i sancionarea
faptelor de corupie, n Monitorul Oficial al Romniei nr. 219, din 18 mai 2000,
29
modificat i completat prin Legea nr. 161/2003, n Monitorul Oficial al
Romniei nr. 279, 21 aprilie 2003.
7. Legea nr. 27/2002 pentru ratificarea conveniei penale privind corupia,
adoptat la Strasbourg la 27 ianuarie 1999, Convenia penal privind corupia,
Monitorul Oficial al Romniei, nr. 65 din 30 ianuarie 2002.
8. Legea nr. 161/2003 privind unele msuri pentru asigurarea
transparenei n exercitarea demnitilor publice, a funciilor publice i n mediul de
afaceri, prevenirea i sancionarea corupiei, n Monitorul Oficial al Romniei,
nr. 279, 21 aprilie 2003.
9. Legea nr. 252/2003 privind registrul unic de control, Monitorul
Oficial al Romniei, nr. 429, 18 iunie 2003.
10. Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, Monitorul Oficial al
Romniei, nr. 927, 23 decembrie 2003. Modificat i completat prin Ordonana
Guvernului nr. 83/2004, n Monitorul Oficial al Romniei, nr. 793, 27 august
2004, aprobat prin Legea nr. 494/2004, n Monitorul Oficial al Romniei, nr.
1092, 24 noiembrie 2004.
11. Legea nr. 132/2004 pentru aprobarea Ordonanei de urgen a
Guvernului nr. 91/2003 privind organizarea Grzii Financiare, n Monitorul
Oficial al Romniei, 28 aprilie 2004.
12. Ordonana de urgen a Guvernului nr. 28/1999 privind obligaia
agenilor economici de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale, republicat n
Monitorul Oficial al Romniei, nr. 75, 21 ianuarie 2005.
13. Ordonana de urgen a Guvernului nr. 193/2002 privind introducerea
sistemelor moderne de plat, n Monitorul Oficial al Romniei, nr. 342, 23
decembrie 2002, aprobat prin Legea nr. 250/2003, n Monitorul Oficial al
Romniei, nr. 429, 18 iunie 2003.
14. Ordonana Guvernului nr. 86/2003 privind reglementarea unor msuri
n materie financiar-fiscal, Seciunea a 4-a, n Monitorul Oficial al Romniei, nr.
624, 31 august 2003.
15. Ordonana de urgen nr. 91/2003 privind organizarea Grzii
Financiare, n Monitorul Oficial al Romniei, nr. 712, 13 octombrie 2003.
16. Ordonana Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedur fiscal,
republicat n Monitorul Oficial al Romniei, nr. 560, 24 iunie 2004.
17. Ordonana Guvernului nr. 8/2005 privind stabilirea unor msuri de
preluare a Grzii Financiare i Autoritii Naionale a Vmilor n subordinea
Ministerului Finanelor Publice, precum i a unor msuri de reorganizare a
Ageniei Naionale de Administrare fiscal, n Monitorul Oficial al Romniei nr.
101, 31 ianuarie 2005.
18. Hotrrea Guvernului nr. 1065/2001 privind aprobarea Programului
naional de prevenire a corupiei i a Planului naional de aciune mpotriva
corupiei, n Monitorul Oficial al Romniei, nr. 728, 15 noiembrie 2001.
30
 19. Hotrrea Guvernului nr. 479/2003 privind aprobarea Normelor
metodologice pentru aplicarea Ordonanei de urgen a Guvernului nr. 28/1999
privind obligaia agenilor economici de a utiliza aparate de marcat electronice
fiscale, republicat, n Monitorul Oficial al Romniei, nr. 348, 25 aprilie 2005.
20. Hotrrea Guvernului nr. 1253/2003 pentru aprobarea Normelor
metodologice pentru aplicarea prevederilor Ordonanei de urgen a Guvernului
nr. 193/2002 pentru introducerea sistemelor moderne de plat, n Monitorul
Oficial al Romniei, nr. 790, 10 noiembrie 2003.
21. Hotrrea Guvernului nr. 1538/2003 pentru organizarea i funcionarea
Grzii Financiare, n Monitorul Oficial al Romniei, nr. 12, 8 ianuarie 2004.
22. Hotrrea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor
metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, n Monitorul
Oficial al Romniei, nr. 112, 6 februarie 2004. Modificat i completat prin
Hotrrea Guvernului nr. 1840/2004, n Monitorul Oficial al Romniei, nr. 1074,
18 noiembrie 2004, i prin Hotrrea Guvernului nr. 84/2005, n Monitorul
Oficial al Romniei, nr. 147, 18 februarie 2005.
23. Hotrrea Guvernului nr. 1050/2004 pentru aprobarea Normelor
metodologice de aplicare a Ordonanei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de
procedur fiscal, n Monitorul Oficial al Romniei, nr. 651, 20 iulie 2004;
24. Hotrrea Guvernului nr. 208/2005 privind organizarea i funcionarea
Ministerului Finanelor Publice i a Ageniei Naionale de Administrare Fiscal, n
Monitorul Oficial al Romniei, nr. 426, 19 mai 2005.
25. Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr. 1849/2003 privind
personalizarea formularelor tipizate cu regim special comune pe economie, n
Monitorul Oficial al Romniei, nr. 25, 13 ianuarie 2004. Modificat i completat
prin ordinul Ministrului Finanelor Publice nr. 557/2005, n Monitorul Oficial al
Romniei, nr. 404, 13 mai 2005.
26. Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr. 1753/2004 pentru aprobarea
Normelor privind organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de activ i
pasiv, n Monitorul Oficial al Romniei, nr. 1174, 13 decembrie 2004.
27. Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr. 1850/2004 privind registrele
i formularele financiar-contabile, n Monitorul Oficial al Romniei, nr. 23 bis, 7
ianuarie 2005.
28. Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr. 889/2005 privind aprobarea
Normelor metodologice pentru aparatul de control financiar al statului din cadrul
Ministerului Finanelor Publice, n Monitorul Oficial al Romniei, nr. 604, 13 iulie
2005.

31
 1

AUDIT INTERN

Prof.univ.dr. Mircea BOULESCU

Lector univ.drd. Corneliu BRNEA

OBIECTIVE

Disciplina Audit intern i propune:

prezentarea elementelor teoretice, legislative i metodologice privind
auditul intern al entitilor economice;
utilizarea interpretativ-aplicativ a standardelor de audit intern aplicabile
entitilor economice.

1. CONCEPTUL DE AUDIT, AUDITUL FINANCIAR I AUDITUL INTERN

AL ENTITILOR ECONOMICE

CONCEPTE-CHEIE: audit; audit financiar; audit intern: apariie i

evoluie, obiective, categorie; auditori interni; relaiile dintre auditorii interni i cei
externi.

1.1. Conceptul de audit

Prin audit se nelege:

examinarea profesionist a informaiilor n vederea exprimrii opiniei
responsabile i independente prin raportarea la un criteriu sau standard;
cercetarea efectuat n scopul de a produce o judecat motivat i
independent, cu referine la normele de evaluare, n vederea aprecierii fiabilitii ori
eficacitii sistemelor i procedurilor unei entiti economice;
un examen obiectiv al unui element, cu scopul de a exprima o opinie sau de
a obine o concluzie asupra obiectului auditului;
procesul desfurat de persoane fizice sau juridice legal abilitate (auditori),
prin care se analizeaz i evalueaz, profesionist, informaii privind o entitate, prin
tehnici i procedee specifice, n scopul obinerii de dovezi, numite probe de audit. Pe
baza probelor de audit, auditorii emit, n raportul de audit, o opinie responsabil i
independent, prin apelarea la criterii de evaluare care rezult din reglementrile
legale sau din buna practic recunoscut unanim n domeniul n care i desfoar
activitatea entitatea auditat.
Procesul de audit, numit i misiune de audit, se deruleaz pe baza unor
standarde naionale sau internaionale.
Analiza informaiilor n misiunea de audit se face pe baza unor procedee i
tehnici unanim recunoscute n domeniu, care furnizeaz probe de audit, pe baza crora
se fundamenteaz opinia de audit. Evaluarea i interpretarea rezultatelor obinute se
efectueaz n condiiile existente i lurii n considerare a unor criterii de evaluare,
care au la baz referine contabile identificate (norme contabile naionale sau
internaionale sau referine contabile recunoscute unanim n domeniu) ori principiile
sntoase de management, respectiv buna practic managerial recunoscut n
domeniu.
 2

Potrivit reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, situaiile

financiare anuale, ntocmite de persoanele juridice care la data bilanului ndeplinesc
criteriile de mrime, se auditeaz, conform legii.
ntr n aceast categorie persoanele juridice care la data bilanului depesc
limitele a dou dintre urmtoarele trei criterii:
total active: 3.650.000 euro;
cifra de afaceri net: 7.300.000 euro;
numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 50.
Aceste persoane juridice ntocmesc situaii financiare anuale care cuprind:
bilan, cont de profit i pierdere; situaia modificrilor capitalului propriu, situaia
fluxurilor de trezorerie, notele explicative la situaiile financiare.
Situaiile financiare ale entitilor economice se auditeaz de ctre auditori
financiari, persoane fizice sau juridice audit financiar extern independent.
Entitile economice ale cror situaii financiare anuale sunt supuse
auditului financiar extern independent au obligaia s organizeze auditul intern
potrivit normelor elaborate de Camera Auditorilor Financiari din Romnia.
n consecin, entitile economice obligate de lege s auditeze situaiile
financiare prin auditori financiari externi independeni au obligaia s
organizeze i efectueze auditul intern.
Auditul extern independent i auditul intern au aceeai menire, dar prezint
diferene eseniale ntre ele.

1.2. Auditul financiar

Auditul financiar este:

o examinare independent (o expresie de opinie) a situaiilor financiare
efectuat de un auditor extern, profesionist, n conformitate cu orice obligaie statutar
relevant;
un aport de credibilitate asupra informaiilor contabile publicate de entitatea
economic;
o revedere critic pentru evaluarea unei situaii financiare contabile
determinate;
o examinare efectuat de un profesionist competent i independent, n
vederea exprimrii unei opinii motivate asupra valabilitii i corectei aplicri a
procedurilor interne stabilite de conducerea entitii economice, precum i asupra a
imaginii fidele a activelor, datoriilor, poziiei financiare, profitului sau pierderii
entitii;
o atestare sau certificare a documentelor i evidenelor, a sistemului contabil
i de control intern.

Auditul financiar reprezint activitatea de examinare, n vederea exprimrii

de ctre auditorii financiari, a unei opinii asupra situaiilor financiare, n conformitate
cu standardele de audit, asimilate de Camera Auditorilor Financiari din Romnia.
Auditul financiar are ca obiective:
reflectarea imaginii fidele a activelor, datoriilor, poziiei financiare,
profitului sau pierderii entitii economice;
exprimarea unei opinii privind msura n care situaiile financiare prezint o
imagine fidel a afacerilor entitii economice i a rezultatelor pentru exerciiul
ncheiat, cu respectarea legilor n vigoare i a practicilor din ara n care entitatea
economic i are sediul;
 3

meninerea calitii i coerenei sistemului contabil, astfel nct s asigure

certitudinea reflectrii n situaiile financiare, n mod corect, sincer i complet a
elementelor de activ i de pasiv, situaiei financiare i rezultatelor exerciiului;
mbuntirea utilizrii informaiei contabile;
aprecierea performanelor i eficienei sistemelor de informare i organizare.
Auditul financiar necesit o metodologie de examinare care s asigure opinia
independent, astfel nct s apere, n mod egal, toi utilizatorii informaiei contabile;
acionari/asociai, statul, salariaii, bncile, debitorii, clienii, furnizorii etc.

n raport cu obiectivul i aria de aplicabilitate auditul poate fi:

a. Auditul conformitii sau legalitii, care const n atestarea
responsabilitii financiare a agenilor economici. Presupune examinarea i evaluarea
nregistrrilor financiare i exprimarea opiniilor asupra situaiilor financiare.
Const n auditul:
sistemelor i tranzaciilor financiare, respectiv evaluarea conformitii cu
statutele i reglementrile n vigoare;
controlului intern i funciilor acestuia;
onestitii i al caracterului adecvat n legtur cu deciziile administrative
luate n cadrul entitii economice auditate.
b. Auditul de atestare financiar, care const n exprimarea opiniei asupra
rapoartelor financiare i n furnizarea de credibilitate asupra situaiilor financiare.
Practic, auditul de conformitate i auditul de atestare financiar se deruleaz
concomitent sub denumirea generic de audit financiar.
c. Auditul performanei sau al rezultatelor, care:
este sinonim cu sintagma valoare pentru bani;
const n economicitate, eficien i eficacitate i acoper: activiti
economice i administrative, urmrind principii i practici de management; eficiena
utilizrii resurselor umane, financiare, inclusiv examinarea sistemelor de informare
asupra indicatorilor de performan i procedurile utilizate de entitile economice
auditate; eficiena i performana n legtur cu atingerea obiectivelor entitii
economice auditate, precum i impactul efectiv al activitilor comparativ cu impactul
dorit.

1.3. Auditul intern al entitilor economice

1.3.1. Definire
Auditul intern examineaz operaiunile, n principal, pentru a provoca
ameliorarea, conduce la aplicarea strict a politicilor i procedurilor instituite de
entitatea economic i nu este eliminat la aspectele financiare.
Auditul intern este:
o revedere permanent a activitii entitii economice;
o activitate independent de apreciere, pentru conducerea entitii
economice, prin examinarea operaiunilor financiare, contabile i o alt natur privind
ansamblul serviciilor;
o evaluare a sarcinilor i a conformitii nregistrrilor contabile, rapoartelor,
elementelor de activ, capitalurilor i rezultatelor;
o atestare sau certificare a documentelor financiar-contabile.
Funciile auditului intern includ, printre altele, examinarea, evaluarea i
modernizarea conformitii i eficienei sistemelor contabile i de control intern.
 4

Evaluarea sau estimarea, aprecierea critic, logic a activitii de control intern

determin dac sistemul contabil este bine adaptat pentru:
a furniza informaii precise i operative;
a asigura protecia produselor contra pierderilor, precum i control asupra
segmentelor operaiunilor economice i financiare.
Conform legislaiei romneti, auditul intern reprezint activitatea de
examinare obiectiv a ansamblului activitilor entitii economice n scopul
furnizrii unei evaluri independente a managementului riscului, controlului i
proceselor de management a acesteia.

1.3.2. Apariia i evoluia auditului intern

Cuvntul audit i are originea n latinescul audio, audiere adic a asculta.

Auditul intern a nceput s devin o component a managementului unei entiti
economice n perioada recesiunii economice americane de la nceputul secolului al
XX-lea. n aceast perioad a aprut nevoia ca auditorii financiari externi,
independeni, s se bazeze pe o serie de lucrri efectuate de personal independent, dar
angajat al entitii economice, fr ca acest personal s ntocmeasc sinteze i s
exprime concluzii.
Personalul entitii economice a dobndit abiliti orientate pe lucrri
contabile, dar utilizarea acestor profesioniti i pentru ntocmirea altor lucrri a avut
ca efect percepia pozitiv asupra a ceea ce efectuau n cadrul entitii economice.
Date semnificative, privind organizarea i desfurarea profesiei de auditor
intern, sunt nregistrate n anul 1941, cnd s-a nfiinat Institutul Internaional al
Auditorilor Interni (IIA Institute of Internal Auditors) n Statele Unite ale Americii.
n anul 1960 s-a nfiinat Institutul Francez al Auditorilor i Consultanilor
Interni (IFACI), care este afiliat la Institutul Internaional al Auditorilor Interni.
Auditul intern cunoate i alte organisme naionale, cum ar fi Confederaia
European a Institutelor de Audit Intern i Uniunea Francofon a Auditului Intern.
Datorit complexitii activitii auditul intern a fost i este n continu
evoluie.
n Romnia, auditul intern s-a reglementat ncepnd cu anul 2000, odat cu
trecerea la aplicarea standardelor Internaionale de Contabilitate i auditarea
activitilor financiare. Prin ordin al Ministrului Finanelor Publice s-au stabilit
reglementri minimale referitoare la auditul intern.
Din anul 2003, n Romnia auditul intern este reglementat i monitorizat de
Camera Auditorilor Financiari, organism de utilitate public fr scop lucrativ.
Conform acestei reglementri, responsabilii pentru organizarea activitii de audit
intern, coordonarea lucrrilor/angajamentelor i semnarea rapoartelor de audit intern
trebuie s aib calitatea de auditor financiar.
Numai entitile economice ce aplic Standardele Internaionale de
Contabilitate i auditeaz situaiile financiare au obligaia constituirii cadrului
organizatoric pentru funcionarea auditului intern. Pe msur ce tot mai multe entiti
economice vor ndeplini criteriile de aplicare a Standardelor Internaionale de
Contabilitate se va extinde i aplicarea standardelor de audit intern.
Avnd n vedere aceast extindere, Camera Auditorilor Financiari din
Romnia a asimilat integral Standardele Internaionale de Audit Intern i a elaborat
norme de audit intern necesare organizrii i exercitrii activitii, sub forma normelor
de calificare i a celor de funcionare, precum i a modalitilor practice de aplicare.
 5

1.3.3. Obiectivele auditului intern al entitilor economice

Auditul intern are ca obiective:

conformitatea activitilor din cadrul entitii economice auditate cu
politicile, programele, managementul acesteia i cu prevederile legale;
evaluarea gradului de adecvare i aplicare a aciunilor de control financiar i
nefinanciar dispuse i efectuate de ctre managementul entitii economice, n scopul
creterii eficienei activitii:
estimarea gradului de adecvare a datelor/informaiilor financiare i
nefinanciare destinate managementului pentru cunoaterea realitii din cadrul entitii
economice;
protejarea elementelor bilaniere i extrabilaniere i identificarea metodelor
de prevenire a fraudelor i pierderilor de orice fel.

1.3.4. Categorii de audit intern

Auditul intern poate fi: audit de regularitate (conformitate); audit de

eficacitate; audit de management; audit de strategie.

a. Auditul de regularitate (conformitate):

examineaz i apreciaz dac regulile i procedurile sunt bine aplicate, dac
se respect organigramele, sistemele de informare etc.;
are la baz un sistem de referin i acioneaz prin constatri i completri
privind aplicarea, interpretarea, eventualele deficite sau dezechilibre produse i
consecinele acestora pe care le raporteaz managementului entitii economice;
are ca scop compararea realitii cu sistemul de referin adecvat.
n cazul auditului de conformitate, auditorul intern are un chestionar cu
ntrebri dac au fost respectate:
dispoziiile, regulile i procedurile definite pentru entitate;
reglementrile care au legtur cu securitatea entitii.
Examinarea cuprinde modalitile de contabilizare a operaiunilor de
ntreinere ale entitii (existena unor reguli de contabilizare analitic).

b. Auditul de eficacitate:
se refer la calitate i nu la un sistem de referin. Se are n vedere c
eficacitatea se refer la calitatea muncii i a rezultatelor obinute prin respectarea
regulilor adoptate de entitatea economic, dar eficacitatea depinde de modul n care s-
a desfurat efectiv activitatea;
se poate numi i audit de performan, care reflect calitatea msurilor
adoptate prin rezultatele nregistrate. Eficacitatea reprezint atingerea obiectivelor
fixate, respectiv rspunsul entitii economice la ateptri, iar eficiena nseamn de a
face ct mai bine posibil, respectiv de a obine cea mai bun calitate n ce privete
cunotinele, comportamentele i comunicarea.
ntrebarea esenial n auditul de eficacitate este dac gestionarea entitii este
exercitat cu maximum de eficacitate i eficien, avndu-se n vedere dac
obiectivele fixate:
pot fi i sunt atinse cu maximum de eficacitate;
nu pot fi mbuntite, depite cu maximum de eficien.
Examinarea are n vedere care sunt indicatorii, sistemele de informare folosite,
msurile care pot fi luate pentru ca dispoziiile, regulile, procedurile etc. s fie ct mai
 6

bine adaptate pentru eliminarea disfunciilor i insuficienelor n gestionarea entitii

economice.

c. Auditul de management:
examineaz i se asigur c exist o politic de management i n ce msur
aceasta este exprimat cu claritate de cel care o are n responsabilitate;
analizeaz modul n care politica sectorial corespunde strategiei entitii
economice sau politicilor cuprinse i rezultate din strategie;
cerceteaz i se asigur c pe teren, politica este cunoscut, neleas i
aplicat corespunztor. Se are n vedere conformitatea ntre politic i aplicarea sa;
are ca scop s vad dac misiunea responsabililor de activiti din structura
entitii economice este clar definit i dac se refer la: prevenirea tuturor
incidentelor i penelor de funcionare; reducerea bugetului la costuri minime;
creterea duratei de funcionare a instalaiilor. n funcie de rspunsurile la aceste
ntrebri auditul intern se asigur c politica de gestiune este conform cu strategia
entitii.

d. Auditul de strategie:
examineaz dac exist o strategie definit i aprobat i dac aceasta se
aplic;
reprezint o confruntare ntre toate politicile i strategiile entitii economice
cu mediul n care aceasta se afl pentru aprecierea coerenei globale;
se limiteaz la semnalarea incoerenelor pariale i are menirea s faciliteze
asigurarea coerenei globale.

1.3.5. Auditorii interni. Rolul auditorilor interni n sfera auditului financiar.

Relaiile dintre auditorii interni i auditorii financiari externi

A. Auditorii interni
Auditul intern este efectuat de personal care aparine entitii economice.
Auditorii interni sunt angajai ai entitii economice pentru a realiza audit n atenia
managementului entitii economice. Auditul intern este independent fa de eful
contabil, dar este supus nevoilor i cerinelor emanate din responsabilitatea entitii
economice.
Locul auditorului intern n organizarea entitii economice este determinat de:
Autoritate: auditorul intern nu exercit o autoritate direct asupra altor
persoane ale entitii economice. El estimeaz (analizeaz) activitile (lucrrile) n
calitate de colaborator al managementului entitii economice.
Responsabilitate: auditorul intern are libertatea de a aprecia politicile,
planurile, prevederile i nregistrrile, dar aprecierile sale nu scutesc, n nicio manier,
alte persoane din cadrul entitii economice de responsabiliti ce le sunt ncredinate.
Responsabilitile auditorilor interni sunt foarte diverse, variind n funcie de cerinele
managementului angajatorului. Astfel, auditorii interni, n calitatea lor de angajai, pot
efectua audit de rutin al conformitii, audit operaional sau s fie angajai cu alte
responsabiliti.
Independen: independena auditorului intern este determinat de statutul
juridic ce i se acord n cadrul entitii economice. Aciunea principal ce i se acord
este rezervat constatrilor i recomandrilor. Statutul juridic acordat este completat
de obiectivitate. Auditorii interni nu elaboreaz i nu aplic proceduri, nu pregtesc
documente i nu se angajeaz n nicio alt activitate, dar, normal ei angajeaz
 7

aprecierea. Libertatea de aciune i atenia dat recomandrilor auditorilor interni

constituie principii eseniale ale eficienei auditului intern.
Pentru a opera eficient, un auditor intern trebuie s fie independent de funciile
ierarhice ale entitii economice respective, ns nu poate fi independent fa de
entitate ca ansamblu atta timp ct ntre el i entitate exist o relaie de subordonare
de la angajator la angajat. Auditorii interni furnizeaz managementului informaii
preioase pentru procesul de luare a deciziilor privind gestionarea eficient a entitii
economice.
Auditorii interni raporteaz direct managerului entitii economice, unui alt
responsabil de vrf sau chiar comitetului de audit al consiliului de administraie.
Este puin probabil ca utilizatorii din afara entitii economice s accepte s se
bazeze pe informaii apreciate i furnizate numai de audiatorii interni, din cauza lipsei
de independen deplin a acestora din urm. Aceast independen insuficient
constituie principala deosebire dintre auditorii interni i auditorii financiari externi
independeni.
n cadrul entitilor economice mari, existena unui compartiment
(departament) de audit este esenial pentru a se asigura o supervizare eficient a
activitilor, respectiv evaluarea permanent sau periodic de ctre management a
calitii controlului intern, n scopul de a determina dac mecanismele de control sunt
aplicate conform prevederilor i dac ele sunt adaptate corespunztor unor schimbri
ale circumstanelor.
Pentru ca auditul intern s fie eficace este vital ca personalul de audit s fie
independent att de compartimentele (departamentele) operative, ct i de
compartimentul contabil, precum i ca auditorii interni s fie direct subordonai unui
nivel de autoritate ct mai nalt din entitatea economic, adic fie managementului de
vrf, fie comitetului de audit al consiliului de administraie.
Responsabilii pentru organizarea activitii de audit intern, coordonarea
lucrrilor/angajamentelor i semnarea rapoartelor de audit intern trebuie s
aib calitatea de auditor financiar, acordat cu respectarea procedurilor legale,
de Camera Auditorilor Financiari din Romnia.

B. Rolul auditorilor interni n sfera auditului financiar

Auditorii interni pot avea o influen considerabil asupra eficacitii i
eficienei operaionale a entitii economice, precum i asupra fluxurilor de trezorerie
i profitului.
Auditorii interni execut o parte important de lucrri de audit financiar,
asemntoare celor realizate de auditorii financiari externi independeni. Multe din
conceptele i metodele de audit financiar se aplic i auditului efectuat de auditorii
interni.
Auditorii interni, ca angajai ai entitii economice, efectueaz att audit
operaional ct i audit financiar. Rolul lor n sfera auditului este n cretere continu
datorit creterii dimensiunilor i complexitii majoritii entitilor economice.
Auditorii interni i dedic ntregul timp de lucru unei singure entiti
economice, n consecin cunotinele lor privind operaiunile i mecanismele de
control intern ale entitii sunt cu mult mai aprofundate dect cele obinute de
auditorii financiari externi. Auditul intern cuprinde examinarea i evaluarea
caracterului adecvat i a eficacitii sistemului de control intern al entitii economice,
precum i evaluarea calitii executrii sarcinilor atribuite fiecrui angajat.
 8

Directiva privind responsabilitile auditului internx precizeaz c auditorii

interni examineaz i apreciaz:
fiabilitatea i integritatea informaiilor financiare i operaionale, precum i
mijloacele folosite pentru identificarea, cuantificarea, clasificarea i raportarea acestor
informaii;
sistemele instaurate pentru a se asigura respectarea acelor politici, planuri,
proceduri, legi, norme i contracte care ar putea avea un impact semnificativ asupra
operaiunilor i rapoartelor entitii i respectarea de ctre entitatea economic a
tuturor prevederilor legale i contractuale aplicabile;
mijloacele i protecie a activelor i, n msura necesitii, existena acestor
active;
evaluarea economicitii i eficienei cu care sunt folosite resursele entitii;
operaiunile sau programele, n scopul de a determina dac rezultatele
concord cu obiectivele i scopurile fixate i dac operaiunile sau programele se
desfoar conform planurilor.
Obiectivele auditorilor interni sunt considerabil mai ample dect cele ale
auditorilor financiari externi independeni. Acest fapt le ofer auditorilor interni
flexibilitatea necesar pentru a rspunde tuturor nevoilor entitii economice.
ntre entitile economice exist deosebiri n ceea ce privete profunzimea
auditului intern i sferele asupra crora se concentreaz auditorii interni. De exemplu,
managementul unei entiti economice poate decide ca auditorii interni s evalueze n
fiecare an mecanismele de control intern i situaiile financiare ale structurilor, n timp
ce alte entiti pot considera suficient un audit o dat la trei ani. De asemenea, nici
rapoartele nu stau la baza deciziilor unor utilizatori externi.

C. Relaiile dintre auditorii interni i auditorii financiari externi

ntre responsabilitile i modul de realizare a auditului de ctre auditorii
interni i auditorii financiari externi exist asemnri i deosebiri.
Asemnrile constau n aceea c att auditorii interni, ct i cei financiari
externi:
trebuie s fie competeni pentru exercitarea auditului i s rmn obiectivi
n cursul efecturii lucrrilor lor i al raportrii rezultatelor obinute;
aplic o metodologie similar pentru a efectua auditul, incluznd planificarea
i efectuarea testelor mecanismelor de control i a testelor substaniale;
folosesc modelul de risc i pragul de semnificaie pentru a determina
profunzimea testelor i pentru a evalua rezultatele obinute. Totui, deciziile lor n
ceea ce privete pragul de semnificaie i riscurile pot fi diferite, deoarece utilizatorii
externi pot avea alte nevoi dect managementul unei entiti economice.
Principala deosebire este partea fa de care rspunde fiecare. Auditorul intern
rspunde n faa managementului entitii economice. Auditorul financiar extern
rspunde n faa utilizatorilor situaiilor financiare, care se bazeaz pe faptul c
auditorul aduce credibilitate acestor situaii.
Auditorii financiari externi se bazeaz pe activitatea auditorilor interni prin
intermediul folosirii modelului de risc pentru audit. Cnd auditorii financiari interni
sunt eficace, auditorii financiari externi reduc semnificativ riscul legat de control,
diminund, astfel, cantitatea de teste substaniale.

x
Alvin A. Arens, James K. Loebbecke: Audit. O abordare integrat. Ediia a 8-a. Editura
ARC, 2003.
 9

Auditorii financiari externi pot face apel la auditorii interni pentru un sprijin
direct n cursul efecturii lucrrilor de audit. n cazul n care auditorii interni ofer
sprijin direct, auditorii financiari externi evalueaz competena i obiectivitatea lor. n
acest caz, lucrrile auditorilor interni trebuie adecvat supravegheate i evaluate prin
prisma circumstanelor existente.

2. ORGANIZAREA ACTIVITII DE AUDIT

2.1. Camera Auditorilor Financiari din Romnia Departamentul

de audit intern

CONCEPTE-CHEIE: Camera Auditorilor Financiari; Departamentul de

audit intern; organizarea auditului intern: compartimentul de audit intern,
organizarea muncii, eficacitatea, comitetul de audit.

Camera Auditorilor Financiari din Romnia este persoan juridic autonom,

ca organizaie profesional de utilitate public fr scop lucrativ, care, n numele
statului, organizeaz, coordoneaz i autorizeaz desfurarea activitii de audit
financiar n Romnia. Camera poate nfiina reprezentane n ar i strintate.

Atribuii principale:
a) elaborarea reglementrilor privind:
Regulamentul de organizare i funcionare al Camerei: organe de conducere;
atribuii; reguli de atribuire i retragere a calitii de auditor financiar;
Codul privind conduita etic i profesional n domeniul auditului financiar;
Standardele de audit financiar;
Normele minimale de audit financiar;
Standardele de audit intern;
Normele de audit intern n conformitate cu standardele internaionale n
domeniu;
b) atribuirea calitii de auditor financiar, calitate obligatorie i pentru auditorii
interni;
c) elaborarea i aprobarea regulilor i procedurilor pentru aplicarea
prevederilor legale cu privire la auditul financiar etc.

Organele de conducere, decizie i control: Conferina Camerei Auditorilor,

Consiliul Camerei Auditorilor, Biroul permanent al Consiliului Camerei; Comisia de
auditori statutari.

Aparatul executiv al Camerei: Secretariatul general i departamente

executive de: nvmnt i admitere; servicii pentru membri; monitorizare i
competen profesional; conduit i disciplin profesional; servicii generale; relaii
internaionale, precum i departamentul de audit intern.

Departamentul de audit intern face parte din aparatul executiv al Camerei

Auditorilor Financiari din Romnia i are, n principal, urmtoarele atribuii:
asimilarea, actualizarea i publicarea standardelor Internaionale de Audit
Intern, denumite Standarde de Audit Intern, precum i Cadrului General al
 10

Standardelor Internaionale de Audit Intern, denumit Cadrul General al Standardelor

de Audit Intern;
elaborarea i publicarea Normelor profesionale de audit intern;
coordonarea i monitorizarea activitii de audit intern;
colaborarea cu celelalte departamente ale Camerei Auditorilor Financiari din
Romnia n ceea ce privete pregtirea profesional a auditorilor interni, membri ai
Camerei, precum i respectarea Standardelor i Normelor profesionale de audit intern
(departamentele de: nvmnt i admitere; servicii pentru membri; monitorizare i
competen profesional; conduit i disciplin profesional; servicii generale; relaii
internaionale);
asigurarea dezvoltrii relaiilor internaionale i consolidarea acestora n
domeniul auditului intern;
colaborarea cu societile interne i internaionale de audit financiar i audit
intern n vederea perfecionrii cadrului de lucru n domeniul auditului intern;
alte atribuii stabilite de Consiliul i Biroul Permanent al Camerei
Auditorilor Financiari din Romnia.
Prin Hotrrea nr. 36/2004 intrat n vigoare ncepnd cu 1 ianuarie 2005,
Camera Auditorilor Financiari din Romnia a aprobat asimilarea Standardelor
Internaionale de Audit Intern, ediia 2004, elaborate i publicate de Institutul
Auditorilor Interni, inclusiv a Cadrului General al Standardelor Internaionale de
Audit Intern.

Cadrul General al Standardelor de Audit Intern se compune din:

A. Standardele de Audit Intern care cuprind: Codul deontologiei, Norme de

calificare; Norme de funcionare, de asigurare i de consultan;

B. Norme profesionale de audit intern:

Modaliti practice de aplicare;
Norme minimale de audit intern, Carta de audit intern; Documentele de
lucru;
Ghiduri profesionale.
Consiliul Camerei auditorilor Financiari din Romnia este autorizat s
actualizeze Standardele de Audit Intern i Cadrul General al Standardelor de Audit
Intern n conformitate cu revizuirile efectuate de Institutul Auditorilor Interni.
Profesionitii care efectueaz lucrri de audit intern au obligaia s respecte
standardele de Audit Intern i Cadrul General al Standardelor de Audit Intern.
Respectarea Standardelor de Audit Intern i a Normelor profesionale de audit
intern se controleaz i monitorizeaz de ctre Camera Auditorilor Financiari din
Romnia.
Nerespectarea prevederilor Standardelor de Audit Intern constituie abatere
disciplinar i se sancioneaz potrivit prevederilor regulamentului de organizare i
funcionare a Camerei Auditorilor Financiari din Romnia.
Procesul de pregtire profesional continu cuprinde pentru auditorii financiari
cursuri referitoare la cunoaterea i aplicarea Standardelor de Audit Intern.
Departamentul de nvmnt i admitere al Camerei Auditorilor Financiari din
Romnia elaboreaz programa de pregtire i asigur cadrul tiinific i organizatoric
pentru realizarea pregtirii profesionale n domeniul auditului intern.
 11

2.2. Organizarea auditului intern

Abordarea auditului intern cuprinde att organizarea comportamentului de

audit intern, ct i organizarea muncii i gestionarea competenelor i resurselor
necesare pentru efectuarea acestuia.
Organizarea auditului intern are n vedere urmtoarele componente:
Componente: Subcomponente:
1. Organizarea compartimentului A) structuri posibile
de audit intern B) resurse profesionale
2. Organizarea muncii A) carta de audit
B) planul de audit intern
C) manualul de audit intern
D) dosarele de audit i documentele de lucru
E) documentaia i alte mijloace
3. Eficacitatea compartimentului
4. Comitetul de audit

2.2.1. Organizarea compartimentului de audit intern

a. Structuri posibile
Organizarea compartimentului de audit intern depinde de urmtoarele criterii:
dimensiunea entitii economice;
adoptarea unui audit centralizat sau descentralizat.
Dimensiunea este relativ i ine cont dac entitatea economic activeaz pe
plan intern sau i pe plan internaional.
Numrul de auditori interni care s rspund necesitilor entitii se stabilete
n funcie de dimensiunea acesteia, avndu-se n vedere cultura organizaional,
poziionarea auditului intern n management i criteriile formulate de managerii
entitii economice.
Astfel, dac la o entitate mic i mijlocie se poate constitui un compartiment
din 1 pn la 3 persoane, la o mare companie naional sau multinaional numrul
auditorilor interni poate fi mult mai mare, variind, de exemplu, ntre 10 i 100.
Auditul centralizat sau descentralizat reprezint o opiune privind modul n
care sunt localizate i utilizate echipele de auditori interni.
Entitatea economic poate opta pentru gruparea auditorilor interni:
n totalitate, la sediul social al entitii ntr-o singur echip;
n attea echipe cte uniti autonome are entitatea;
combinat, n cazul entitilor economice mari naionale sau multinaionale
care, n funcie de obiectivele urmrite, pot utiliza echipele de auditori interni locale
n interdependen cu o echip central, aflat la sediul social al entitii. n aceast
ipotez, o mare entitate multinaional are disponibilitatea de a adopta un audit
descentralizat, dac exist organizat o echip la sediul acesteia i servicii de audit
intern n fiecare ar, compartimentul fiind ataat structurii naionale, chiar dac n
interiorul fiecrei ri structura este centralizat.

Descentralizarea pe cele dou niveluri, naional i local, presupune existena

unui serviciu central de audit intern.
Auditul centralizat la o mare entitate economic poate fi organizat n dou
variante:
cu auditorii specializai pe activiti, respectiv mprirea direciei de audit
intern n misiuni specializate pe domenii de competen, cum sunt: mediu industrial
 12

sau tehnic; marketing vnzri i logistic; contabilitate i gestiune; informatic i

tehnologia informaiei. Fiecare misiune are n vedere un responsabil (ef) de misiune;
cu auditori generaliti, nespecializai pe misiuni, acetia fiind la dispoziia
entitii pentru a forma echipe, cu efi de misiune, n funcie de obiective,
disponibiliti i capaciti. n aceast variant, pentru anumite misiuni, care au nevoie
de calificri speciale, se apeleaz la specialiti externi.
Auditul descentralizat presupune un serviciu central de audit intern i
compartimente n structurile locale. Serviciul central are atribute pentru misiuni
importante, cum sunt: definirea normelor; definirea politicii i mijloacelor de
pregtire profesional; auditul activitilor de audit; realizarea de misiuni specifice.
La entitile economice de dimensiune medie auditul intern se poate organiza
sub forma unui compartiment sau s fie exercitat de un singur auditor intern, ataat
celui mai nalt nivel ierarhic.

b. Resurse profesionale
Resursele profesionale sunt reprezentate de auditorii interni sau pot fi recrutai
din rndul persoanelor care au calificare i autorizare ca s poat practica aceast
profesie.
Profesia de auditor intern este reglementat n cadrul profesiei de auditor
financiar i poate fi exercitat cu respectarea cadrului legal.
Auditorii interni trebuie:
s dein cunotinele, priceperea i competenele necesare exercitrii
responsabilitilor individuale;
s dein cunotine, pricepere i competene precise n domenii ca: aplicarea
normelor, procedurilor i tehnicilor de audit; principiile i tehnicile contabile;
principii de management; principii de baz referitoare la economie, drept comercial,
fiscalitate, finane, metode cantitative i tehnologii ale informaiei;
s dispun de bune caliti relaionale i s comunice eficient, s cultive i s
menin relaii bune cu clienii misiunii.
Responsabilul auditului intern are obligaia s defineasc, n mod adecvat,
criterii de formare profesional general i de experien pentru a stabili posturile de
auditori interni, avnd n vedere natura activitilor i nivelul de responsabilitate.

2.2.2. Organizarea muncii

a. Carta de audit
Carta de audit:
este documentul constitutiv al auditului intern, care are rolul de prezentare i
cunoatere pentru celelalte compartimente ale entitii economice;
definete misiunea, competenele i responsabilitile activitii de audit
intern i faciliteaz evaluarea periodic a pertinenei acestora;
definete: poziia auditului intern n cadrul entitii economice;
autorizeaz accesul la documente, persoane i bunuri necesare pentru
ndeplinirea corespunztoare a misiunilor;
definete domeniul (sfera) de activitate a auditului intern;
se examineaz i aprob de consiliul entitii economice i se difuzeaz la
nivelul entitii, structurilor care se auditeaz i managementului implicat n
activitatea de audit intern.
Difuzarea unui document scris i oficial care conine carta auditului intern este
un element esenial pentru reuita auditului intern n cadrul entitii economice.
 13

Misiunea, competenele i responsabilitile trebuie s fie definite i comunicate n

scopul de a preciza rolul auditului intern i de a furniza managementului entitii
economice o baz de evaluare a acestuia. n situaia n care exist probleme de
lmurit, carta este referina scris oficial a acordului privind rolul i responsabilitile
auditului intern n cadrul entitii economice.
Responsabilul auditului intern are obligaia s evalueze perioadic dac
misiunea, competenele i responsabilitile definite n cart permit serviciului de
audit intern s i realizeze obiectivele. Rezultatul acestei evaluri perioadice se
comunic managementului.
b. Planul de audit
Responsabilul auditului intern are obligaia s realizeze o planificare bazat pe
riscuri n scopul definirii prioritilor n acord sau n coeren cu obiectivele entitii
economice.
Planul de audit are urmtoarele caracteristici semnificative:
1. Coninut exhaustiv: planul de audit cuprinde toate temele, procesele i
serviciile care pot fi auditate, dar care trebuie auditate la un moment dat.
Coninutul exhaustiv al planului de audit are o serie de consecine, ntruct:
nu poate fi elaborat un plan de audit integral definitiv, deoarece trebuie s fie
continuu completat i actualizat;
planul de audit nu este niciodat terminat pentru c este supus n permanen
mbuntirilor prin completare, anulare parial, adaptare sau dezvoltare a
obiectivelor deja cuprinse etc.;
caracterul exhaustiv necesit abordarea multiform a temelor de audit intern
pentru a acoperi toate procesele entitii economice.
2. Planificarea multianual i analiza global a riscurilor, pentru a respecta
planificarea pe mai muli ani (de la trei la cinci ani).
Obiectivele, procesele, temele, serviciile nu se auditeaz la acelai interval de
timp. Unele se auditeaz anual, altele la doi, trei sau cinci ani, n funcie de
semnificaia riscului. Riscul este cel care determin frecvena auditrii. Riscurile
ridicate necesit audituri frecvente, iar riscurile sczute audituri rare. Ca atare, auditul
intern trebuie s posede instrumente de msurare, tehnici specializate care s permit
emiterea unei opinii, unui raionament profesional cu privire la riscul i importana
acestuia n zona opus auditrii.
Metoda de determinare a riscului i importanei acestuia este necesar s
cuprind:
. sistemul de apreciere care are n vedere trei criterii: aprecierea controlului
intern, aprecierea cantitativ i aprecierea calitativ. Sistemul de apreciere poate da
asigurri referitoare la calitatea controlului, importana mizelor i, ca o consecin,
vulnerabilitatea entitii economice auditate. Pentru aprecierea controlului intern se
utilizeaz noiunile: control intern adaptat, control intern insuficient i control intern
cu lacune grave;
ordonarea n funcie de risc a misiunilor de audit intern i a frecvenei
misiunilor de audit, determinate pe baza rezultatelor obinute urmare sistemului de
apreciere.
Analiza global a riscurilor poate fi efectuat i prin metoda asocierii
criteriilor legate de factorii de risc a unor criterii legate de factorii de succes ai
misiunii de audit. Aceast metod se bazeaz pe faptul c aprecierile calitative sunt cu
mult mai importante i definete patru niveluri de factori de risc: riscul operaional,
riscul financiar, riscul legat de natura activitii i riscul de vulnerabilitate. De
 14

asemenea, metoda are n vedere i patru niveluri de succes ale misiunii de audit
intern: capacitatea profesional, timpul necesar, cunoaterea subiectului i motivaia.
3. Are o structur predeterminat, respectiv o form unitar de prezentare, un
format standard.
Planul de audit (elaborat pe trei sau cinci ani) cuprinde:
elemente referitoare la auditurile anterioare: anul n care a avut loc ultimul
audit; timpul alocat pentru realizarea planului anterior de audit exprimat n
zile/auditor n sptmni/auditor;
coeficientul de risc care determin frecvena adoptat n cadrul planului;
misiunile de audit i clasificarea acestora n audituri ale structurilor,
proceselor i temelor;
repartizarea auditorilor pe anii urmtori potrivit frecvenei determinate.
Elaborarea planului de audit parcurge urmtoarele etape:
realizarea sau actualizarea listei complete a misiunilor de audit intern;
calcularea sau actualizarea coeficientului de risc al fiecrei misiuni de audit
intern i stabilirea periodicitii misiunilor de audit intern;
redactarea proiectului de plan de audit dup consultarea principalilor
responsabili i exprimarea acestuia n timp/auditor;
ajustarea n funcie de resursele disponibile i de solicitrile
managementului;
aprobarea planului intern de ctre management sau comitetul de audit.
Planul de audit intern se actualizeaz anual, astfel nct s se poat planifica
activitatea viitoare i cea curent, a exerciiului anului imediat urmtor.

c. Manualul de audit intern

Manualul de audit intern reflect organizarea i regulile compartimentului de
audit intern i este destinat utilizrii n cadrul entitii economice.
Manualul de audit intern ndeplinete urmtoarele obiective minimale:
definirea n mod precis a cadrului de lucru, respectiv descrierea organigramei
compartimentului de audit intern, precum i poziionarea acestuia n entitate.
Cadrul de lucru cuprinde analizele de post pentru auditorii interni n aa fel
nct acetia s cunoasc exact misiunea de efectuat i are menirea s explice
competena i responsabilitatea membrilor compartimentului de audit intern.
Manualul precizeaz: repartizarea sarcinilor, domeniile corespunztoare
fiecrei misiuni, programul de lucru, dispoziii referitoare deplasrile profesionale i
rambursarea cheltuielilor, condiii materiale de desfurare a activitii;
sprijinirea pregtirii/integrrii auditorului debutant. Pe baza manualului,
auditorul debutant se familiarizeaz cu obiectivele i particularitile de funcionare
ale compartimentului de audit intern i nelege procedurile de lucru al auditului
intern;
utilizarea ca sistem de referin. Acest obiectiv al manualului de audit intern
presupune cunoaterea normelor profesionale n materie, dar i cuprinderea normelor
specifice compartimentului de audit intern, cu trimiteri la:
reguli de angajare i gestionare a auditorilor interni potrivit normelor
profesionale, dar i unele precizri referitoare la ncetarea raporturilor de munc sau
de colaborare;
reguli pentru deplasri i cltorii;
elaborarea i revizuirea planului de audit intern prin metoda aprobat potrivit
normelor, descris corect i cunoscut de toi auditorii interni.
 15

Manualul de lucru are rolul de a-i ajuta pe auditori cu proceduri i reguli de

lucru.

d. Dosarele de audit i documentele de lucru

Misiunea de audit intern se ncheie cu ntocmirea unui dosar compus din cele
mai semnificative documente de lucru.
n ntocmirea dosarelor de audit este necesar s se asigure n mod obligatoriu:
existena unor probe care s justifice afirmaiile din Raportul de audit intern.
Culegerea probelor de audit intern se face att n timpul derulrii misiunii, ct i dup
terminarea acesteia, atunci cnd este nevoie de informaii suplimentare;
eficacitatea, respectiv utilizarea tuturor informaiilor, inclusiv din dosarele
auditului anterior;
pregtirea profesional, adic: un izvor important de cunotine pentru un
auditor debutant; studierea problematicii soluiilor i recomandrile din dosarul pentru
auditul intern precedent, fapt care faciliteaz cunoaterea entitii etc.
Dosarele de audit cuprind, n general, dou categorii de documente:
documentele cu caracter descriptiv: analize de posturi, organigrame, tabele
de riscuri, diagrame de relaii, circuit de documente etc.;
documente cu caracter explicativ: foi de lucru pentru interviuri, chestionare,
tabele comparative, fie de calcul cu ajustri, determinarea rezultatului testelor etc.
Documentele de lucru pentru auditul intern se ndosariaz conform unei norme
de ordonare specific entitii economice.
Modelele de ntocmire a dosarelor de audit trebuie s aib ca efect realizarea
unor dosare care s corespund urmtoarelor criterii:
s fie standardizate;
s permit repartizarea ordonrii documentelor din dosar;
s poat fi utilizate i de ctre teri;
s cuprind toate explicaiile necesare nelegerii;
s fac obiectul planului de arhivare.
n practic se utilizeaz dou modele de ntocmire a dosarului de audit intern:
1) dosarul de audit intern care cuprinde:
dosarul de analiz, care se constituie pe msur ce se desfoar misiunea i
care conine documentele explicative elaborate n cursul auditului: foi de interviuri,
fiele de analiz i identificare a problemelor (fie de anomalii), tabele comparative,
rapoarte ale reuniunilor etc. n acest dosar, ordonarea se face ncepnd cu programul
misiunii, urmat de ordinul de misiune i restul documentelor;
dosarul de sintez, care conine ultimele dou rapoarte de audit pe acelai
subiect, precum i notele cu privire la monitorizarea i aplicarea recomandrilor,
informaiile referitoare la temele de discuie etc.;
2) dosarul general, cu urmtoarele pri:
menionarea i monitorizarea punctelor slabe importante care au fost
constatate n timpul misiunii;
un raport de audit complet;
tabelul riscurilor;
recomandri pentru urmtoarele audituri;
programarea i planificarea misiunii;
informaii generale referitoare la organigrame i analize de post, note de
serviciu, documentaie despre obiectivele entitii economice, extrase din rapoartele
de audit anterioare;
documente de lucru care se distrug la finalizare auditului urmtor.
 16

Documentele de lucru trebuie:

s fie scrise i s aib format standard predefinit;
s aib referine pentru identificarea numerelor din raportul de audit,
corespondena cu numrul de misiune din planul de audit intern, anul, secvena din
cadrul misiunii etc.;
s aib un numr de referin care s coincid cu documentele
corespunztoare dosarului de audit;
s conin meniuni obligatorii, cum sunt: denumirea entitii; denumirea
serviciului auditat, numele auditorului, data, informaii specifice (obiective, structura
testelor, documentele sau tranzaciile examinate, detaliile despre tranzacie, rezultatele
i interpretarea acestora etc.
Sunt corespunztoare calitii documentului de lucru care sunt: normalizate,
datate i semnate, inteligibile, adecvate, simple i necostisitoare, complete.

e. Documentaia i alte mijloace

Cnd sunt necesare clarificri cu privire la unele probleme se apeleaz la
documentaie extern sau intern.
Documentaia extern se compune din lucrri i reviste specializate de audit
intern, documente ale organismului profesional, rapoarte, studii, analize.
Documentaia intern este elaborat sau colectat de compartimentul de audit
intern.
Importante sunt Ghidurile profesionale pe misiuni, care stau la baza activitii
auditorilor interni.
Ghidurile de audit se ntocmesc pe baza chestionarului de control intern i a
programului de audit, astfel nct pentru fiecare punct de control intern regsit n
chestionar s existe descrise instrumentele i mijloacele ce trebuie utilizate, pentru
fiecare ntrebare fiind indicat riscul posibil.
Ghidurile: reprezint un ajutor important pentru toate categoriile de auditori;
constituie o cale semnificativ de formare a auditorilor debutani; activeaz funcia de
revizuire periodic, corectare i actualizare.
Documentaia intern mai include: metode i proceduri n vigoare,
organigrame, convenii colective etc.
Pentru desfurarea corespunztoare a misiunilor de audit, auditorii interni
dispun de mijloace materiale i financiare, dintre care cele mai relevante sunt
tehnologiile informatice care asigur culegerea, prelucrarea i stocarea informaiilor
cu grad mare de eficacitate, dar i de securitate.

2.2.3. Eficacitatea compartimentului de audit intern

Eficacitatea compartimentului de audit intern se refer la dou criterii

relevante: integrarea n entitatea economic i organizarea compartimentului.
Integrarea n entitatea economic a compartimentului de audit intern este
eficace cnd sunt ntrunite condiiile:
culturale, respectiv: cele care au legtur cu o sensibilizare privind controlul
intern; o minim percepie pozitiv asupra auditului; o pregtire intelectual
apreciativ despre audit;
materiale, care se refer la obiective precise, metodologie riguroas i
exigent, plan eficient de comunicare i profesionalism unanim acceptat.
Eficacitatea auditului intern se evalueaz prin:
 17

definirea rolului efului misiunii de audit, care preia prin delegare sarcini de
la responsabilul auditorului entitii economice i poate avea intervenii relevante
naintea, n timpul i dup terminarea misiunii de audit;
mediul de control, care poate spori eficacitatea auditului intern dac face
parte din cultura entitii ntruct contribuie la schimbul de informaii, favorizeaz
cooperarea n procesul muncii, permite elaborarea i colectarea de propuneri reciproce
avantajoase i uor de implementat;
comunicarea, bazat pe un plan fundamentat, are ca scop nelegerea
auditului intern i aciunea asupra mediului de control. n planul de comunicare se
relev corect intele, compararea obiectivelor cu ateptrile, se definesc mesajele
stratificate pe categorii de destinatari, se aleg suporturile de comunicare;
planul de control al calitii auditului intern, bazat pe evaluri interne i
externe.
Evalurile interne sunt n responsabilitatea efului auditului intern care
efectueaz operaiunea de supervizare viznd:
competena auditorilor;
calitatea comunicrii;
respectarea metodologiei de audit i alegerea raional a instrumentelor de
investigare;
calitatea i pertinena constatrilor i a observaiilor;
calitatea raportului de audit;
respectarea termenelor;
realismul recomandrilor, aplicabilitatea i eficacitatea lor,
Evalurile externe, respectiv auditul auditului, se realizeaz prin revizii de
audit, prin care se examineaz:
profilul i competena auditorilor;
exhaustivitatea planului de audit i respectarea acestuia;
aplicarea standardelor de audit intern;
metodologia;
calitatea rapoartelor de audit;
aplicarea recomandrilor;
calitatea manualului de audit intern i a ghidurilor de audit;
aprecierea auditului intern de ctre management.
Evaluarea extern se realizeaz prin:
auditori externi;
schimburi de experien cu auditori de la entiti similare din sectoare
neconcurente;
echipe calificate din exteriorul entitii auditate.
Rezultatele evalurilor externe se comunic managementului entitii de ctre
responsabilul auditului intern.
Eficacitatea auditului intern se msoar prin instrumente, cum sunt: indicatori,
benchmarking i sondaj de opine.
Indicatorii dau imaginea de apreciere a activitii i calitii i se calculeaz pe
trei categorii: activiti, calitate i costuri.
Sunt indicatori privind activitile:

realizarea planului de audit i Numrul de misiuni efectuate

=
rezultatele mbuntirilor culese Numrul de misiuni prevzute n plan

durata medie a misiunilor de audit = Numrul de zile audit

 18

Numrul misiunilor de audit

evoluia timpului destinat operaiunilor Numrul de zile de audit

=
stricte de audit n comparaie cu timpul global Numrul de zile lucrate

evoluia pregtirii profesionale alocate Numrul de zile de pregtire

fiecrui auditor = profesional
Numr de zile lucrate

evoluia numrului mediu de pagini ale Numrul de pagini ale rapoartelor

=
rapoartelor de audit Numrul de rapoarte

Sunt indicatori ai calitii:

evoluia exhaustivitii i calitii planului Numrul de misiuni neprvzute
=
de audit Numrul de misiuni

aprecierea Recomandri refuzate

=
recomandrilor Total recomandri

calitatea implementrii Recomandri nerealizate

=
recomandrilor Recomandri acceptate

perioadele de lucru pentru efi de misiune i Nr. de zile consacrate sarcinilor de

auditori = gestiune
Numr zile lucrate

aprecierea calitii Dosare de audit incomplete

activitii Numrul de misiuni

Indicatorii costurilor:
evoluia bugetului i a efectivelor de Cheltuieli ale serviciului
=
angajai Numrul de auditori

compararea unei zile de lucru cu costurile Cheltuieli ale serviciului

=
pieei Numrul de zile de misiune

Benchmarking reprezint utilizarea unor criterii calitative i cantitative pentru

a nelege unde te poi situa printre membrii aceleiai profesii, msurare care are ca
scop final identificarea celor mai bune practici pentru a obine o mai mare eficacitate,
o uniformizare a metodelor, procedurilor i regulilor de lucru care dau o mare
eficacitate.
Sondajul de opinie este mijloc de msurare a eficacitii compartimentului de
audit intern, un instrument pentru culegerea de informaii utile auditul intern n ce
privete relaia cu managementul, precum i gradul de nelegere al managementului
referitor la auditul intern.

2.2.4. Comitetul de audit

Comitetul de audit are responsabiliti referitoare la garantarea calitii

conturilor i rapoartelor ctre acionari, a remunerrilor i numirilor administratorilor,
asigurnd acionari de independena opiniilor formulate.
 19

Necesitatea existenei comitetelor de audit poate fi argumentat prin dou

aspecte eseniale: domeniul de aplicare a comitetelor de audit i poziionarea ierarhic
auditului intern.
Domeniul de aplicare se refer la: eficacitatea gestiunii i a resurselor
angajate; contabilizarea corect a proceselor entitii economice; inerea sub control a
riscurilor privind conflictul de interese; evoluia liber a entitii.
Poziionarea ierarhic a auditului intern din punct de vedere al subordonrii
ine de cultura organizaional a entitii. Comitetul de audit are o relaie privilegiat
cu acionarii i respectiv cu auditorii financiari (externi).

3. STANDARDELE DE AUDIT INTERN

CONCEPTE-CHEIE: Codul deontologic al auditului intern; Norme

profesionale ale auditului intern. Norme de calificare, funcionare i de aplicare.
Standardele de audit intern au n vedere urmtoarele direcii eseniale cu
privire la auditul intern:
definirea principiilor de baz;
furnizarea unui cadru de referin;
stabilirea criteriilor de apreciere;
mbuntirea activitii.
Standardele de audit intern compun Cadrul de referin al practicilor
profesionale ale auditului intern i reprezint un document constituit din urmtoarele
pri:
1) Codul deontologic care asigur promovarea unei culturi a eticii n cadrul
profesiei de audint intern;
2) Normele profesionale necesare practicrii auditului intern, care au rolul de a
ghida auditorii interni pentru ndeplinirea misiunilor sau angajamente i n gestionarea
activitii profesionale:
normele de calificare, care descriu caracteristici entitilor economice i
exigenele ce trebuie s le ndeplineasc persoanele care efectueaz activiti de audit
intern;
normele de funcionare, care descriu natura activitilor de audit intern i
definesc criterii de calitate care permit evaluarea serviciilor furnizate. n concret, se
refer la auditorii interni i serviciile de audit intern;
3) Normele de aplicare, care definesc tipul de activitate la care se raporteaz,
potrivit definiiei auditului intern: asigurare, consiliu;
4) Modalitile practice de aplicare, care au rolul de a face comentarii, de a
explica normele profesionale i de a recomanda cele mai potrivite practici n domeniu.

3.1. Codul deontologic al auditului intern

Codul deontologic al auditului intern are ca scop promovarea unei culturi a

eticii n cadrul profesiei de audit intern.
Existena Codului deontologic al auditului intern, semnat de auditorii interni i
anexat Cartei de audit, constituie dovada unui angajament de rigoare i faptul c n
entitate se pune pre pe integritate, ntr-un cadru caracterizat de onestitate.
Codul deontologic, cunoscut de toi angajaii unei entiti, sporete ncrederea
acestora n obiectivitatea i integritatea auditorilor interni, cu efect remarcabil asupra
calitii rezultatelor auditului.
Codul deontologic are dou componente eseniale:
 20

principii fundamentale relevante i pertinente pentru profesia i practica

auditului intern:
reguli de conduit, care descriu normele obligatorii de comportament pentru
auditorii interni.
Principii fundamentale
1. Integritatea. Integritatea auditorilor interni st la baza ncrederii i
credibilitii acordate raionamentelor profesionale pe care acetia le folosesc n
activitate.
2. Obiectivitatea. Auditorii interni: dovedesc cel mai nalt grad de obiectivitate
profesional n culegerea i comunicarea informaiilor legate de activitatea sau
procesele supuse examinrii; evalueaz echitabil toate circumstanele relevante,
pertinente i nu sunt influenai de propriile lor interese sau de ale altor persoane n
exercitarea raionamentului profesional.
3. Confidenialitatea. Auditorii interni respect valoarea i proprietatea
informaiilor pe care le primesc i nu divulg informaii dect pe baza autorizaiilor
necesare, cu excepia cazurilor n care o obligaie profesional sau legal i oblig s
procedeze altfel.
4. Competena. Auditorii interni utilizeaz cunotinele, aptitudinile,
priceperea i experienele necesare n exercitarea serviciilor sau activitilor de audit
intern.
Reguli de conduit
1. Integritatea. Auditorii interni trebuie:
s i ndeplineasc misiunea cu onestitate, contiinciozitate i
responsabilitate;
s respecte legea i s fac dezvluirile cerute de lege, s acioneze n
conformitate cu prevederile legale i cu cerinele profesiei;
s nu ia parte, cu bun tiin, n mod contient, la nicio activitate ilegal i
sau s se angajeze n acte dezonorante, care s discrediteze profesia de auditor intern
sau entitatea n care lucreaz. Noiunea de dezonoare este legat de cultur, epoc,
individ, etica entitii i de ali factori;
s respecte i s contribuie la ndeplinirea obiectivelor etice i legitime ale
entitii. Legitim nseamn conform legilor, reglementrilor i obiectului social. Etic
se refer la valori morale i diverse principii.
2. Obiectivitatea. Auditorii interni:
nu trebuie s ia parte, s fie implicai sau s stabileasc relaii care ar putea
compromite sau risca s compromit caracterul imparial al judecilor sau care s
afecteze o evaluare obiectiv. Aceast regul este valabil i pentru activitile sau
relaiile de afaceri care ar putea intra n conflict cu interesele entitii lor;
nu trebuie s accepte nimic care ar putea compromite sau risca s
compromit raionamentul lor profesional;
trebuie s comunice toate faptele materiale de care au cunoatin i care, n
cazul n care nu ar fi comunicate, ar avea drept consecin inexactitatea raportului
privind activitile examinate.
3. Confidenialitatea. Auditorii interni:
trebuie s foloseasc cu pruden informaiile colectate n cadrul activitilor
lor i s le protejeze;
nu trebuie s foloseasc informaiile colectate pentru a obine un beneficiu
personal sau ntr-un mod care ar contraveni prevederilor legale sau ar aduce prejudicii
obiectivelor legitime i etice ale entitii lor.
4. Competena. Auditorii interni:
 21

nu trebuie s se angajeze dect n activiti, servicii pentru care au

cunotinele, priceperea i experiena necesar;
trebuie s efectueze activitile, serviciile de audit intern respectnd
standardele de audit intern;
trebuie s se strduiasc s mbunteasc competena, eficacitatea i
calitatea muncii, serviciilor lor.

3.2. Normele profesionale ale auditului intern

Se face apel la Normele profesionale ale auditului intern,2 avndu-se n vedere
problematica indicat de programa analitic, i anume:
misiune, competene, responsabilitate;
independen i obiectivitate;
program de asigurare i mbuntire a calitii, conformitatea cu
standardele;
standarde de performan: gestionarea activitii de audit intern; natura
activitii; planificarea misiunii; realizarea misiunii; comunicarea rezultatelor.
De asemenea, se face apel la Hotrrea nr. 36/2004 a Camerei Auditorilor
Financiari din Romnia prin care a aprobat asimilarea Standardelor Internaionale de
Audit Intern, ediia 2004 i publicate de Institutul Auditorilor Interni, inclusiv a
Cadrului General al Standardelor Internaionale de Audit Intern.

NTREBRI DE AUTOEVALUARE

1. Ce se nelege prin audit?

2. Definii auditul financiar, obiectivul i aria de aplicabilitate a auditului
3. Definii auditul intern i argumentai apariia i evoluia lui.
4. Care sunt obiectivele i categoriile auditului intern?
5. Ce este auditorul intern i care sunt elementele n funcie de care este
determinat locul lui n organizarea entitii economice?
6. Explicai rolul auditorilor interni n sfera auditului financiar.
7. Care sunt asemnrile i deosebirile dintre auditorii interni i auditorii
financiari externi?
8. Care sunt atribuiile Camerei Auditorilor Financiari din Romnia cu
privire la auditul intern?
9. Care sunt organele de conducere, decizie i control ale Camerei
Auditorilor Financiari din Romnia?
10. Care sunt componentele Cadrului General al Standardelor de Audit Intern?
11. Care sunt componentele organizrii auditului intern?
12. Ce este Carta de audit?
13. Definii planul de audit i caracteristicile semnificative al acestuia.
14. Care sunt obiectivele minimale ale manualului de audit intern?
15. Ce sunt i ce asigur dosarele de audit intern i documentele de lucru.
16. Care sunt i cum se argumenteaz criteriile relevante cu referire la
eficacitatea compartimentului de audit intern?
17. Prin ce se evalueaz eficacitatea auditului intern?
18. Care sunt direciile eseniale cu privire la auditul intern enunate de
standardele de Audit Intern?

2
www.cafr.ro,
 22

19. Care este scopul Codului deontologic al auditului intern?

20. Care sunt regulile de conduit ale auditorilor interni?
21. Explicai misiunea, competena i responsabilitatea cu privire la auditul
intern.
22. Precizai coninutul standardelor de performan cu privire la: gestionarea
activitii de audit intern; natura activitii; planificarea misiunii; realizarea misiunii i
comunicarea rezultatelor.

TESTE-GRIL

Test de tipul Da/Nu

1. Gestionarea activitii de audit intern include:
a) planificarea;
b) comunicarea i aprobarea;
c) gestionarea resurselor;
d) politici i proceduri;
e) coordonarea;
f) rapoarte transmise managementului i consiliului.

2. Comunicarea rezultatelor auditului intern cuprinde:

a) coninutul comunicrii;
b) indicaii de neconformitate cu normele;
c) supervizarea misiunii;
d) programul de lucru al misiunii;
e) formarea profesional continu.

Test de tipul Adevrat/Fals

3. Responsabilul pentru activitatea de audit intern trebuie s se asigure c
resursele alocate acestei activiti s fie adecvate, suficiente i utilizate n mod
eficace, n vederea realizrii planului de audit.
4. Aria de aplicabilitate a misiunii de audit const n evaluarea proiectrii,
implementrii i eficacitii obiectivelor, programelor i activitilor legate de etica
entitii.

Test de tipul alegere multipl

5. Gestionarea activitii de audit intern include:
a) coordonarea, politici i proceduri, rapoarte transmise managementului i
consiliului, formarea profesional continu, indicatori de neconformitate cu normele;
b) planificarea, comunicarea i aprobarea, gestionarea resurselor, politici i
proceduri, coordonarea, rapoarte transmise managementului i consiliului;
c) indicatori de neconformitate cu normele, planificarea, coordonarea,
programul de lucru al misiunii, formarea profesional continu.

6. Organizarea muncii, ca una din componentele organizrii auditului intern

are ca subcomponente:
a) Carta de audit, planul de audit intern, manualul de audit intern, dosarele de
audit i documentele de lucru, documentaia i alte mijloace;
b) Carta de audit, structurile posibile ale compartimentului de audit intern,
manualul de audit, documentaia i alte mijloace;
 23

c) Carta de audit, eficacitatea compartimentului de audit, comitetul de audit,

planul de audit intern, dosarele de audit i documentele de lucru.

Rspunsuri: 1. Da; 2. Nu; 3. Adevrat; 4. Fals; 5. b; 6. a.

BIBLIOGRAFIE SELECTIV

1. Mircea Boulescu, Corneliu Brnea, Audit financiar, Editura Fundaiei

Romnia de Mine, Bucureti, 2004.
2. Alvin A. Arens i James K. Laebbekc, Audit. O abordare integrat, ediia a
8-a, Editura ARC, 2003.
*** www.cafr.ro.
 FINANELE NTREPRINDERII

Prof. univ. dr. Iosefina MOROAN

OBIECTIVE
Scopul disciplinei const n oferirea de cunotine i informaii referitoare la problematica
financiar a agentului economic din economia real i n prezentarea instrumentelor i tehnicilor de
analiz i gestiune a finanelor.
Astfel, disciplina are ca obiective:
a) nelegerea de ctre student a funciei financiare a agentului economic, a locului acestuia n
cadrul circuitelor financiare macroeconomice;
b) formarea deprinderilor n utilizarea datelor i informaiilor financiar-contabile n vederea
interpretrii strii financiare a agentului economic;
c) pregtirea pentru elaborarea i utilizarea instrumentelor i procedeelor de gestiune a
patrimoniului i a portofoliului agenilor economici;
d) acomodarea studenilor n folosirea diverselor metode de analiz a problemelor financiare cu
care se confrunt agenii economici, n sensul gsirii cilor de soluionare.

1. OBIECTUL I CONINUTUL FINANELOR

Obiectul finanelor i gestiunii financiare

Finanele constituie un ansamblu de relaii economice exprimate n form bneasc, instrumente,
tehnici i reglementri juridice prin intermediul crora se constituie, repartizeaz i utilizeaz fondurile
bneti ale societii (stat, ageni economici, populaie etc.).
Finanele ntreprinderii reprezint veriga primar, de baz a sistemului financiar i de credit,
ntruct crearea produsului intern brut i net are loc n cadrul ntreprinderilor, iar repartizarea acestora
reprezint geneza relaiilor financiare din economie. De mrimea acestor finane depinde, n cea mai mare
msur, consistena celorlalte subsisteme financiare.
Obiectul de studiu al finanelor ntreprinderii l constituie problemele referitoare la esena,
conducerea, organizarea, planificarea i desfurarea relaiilor financiare ale ntreprinderilor.
Obiectul gestiunii financiare poate fi definit pornind de la componentele sistemului financiar, i
anume prin: asigurarea coordonrii instrumentelor sau activelor financiare, folosirea variabilelor i a
actelor juridice, respectiv normele metodologice n vederea realizrii relaiilor cu partenerii financiari
ntlnii pe pieele financiare.
Coninutul gestiunii financiare este n strns dependen cu sistemul financiar global, dar este
determinat i de nsi dezvoltarea ntreprinderii. n diferitele stadii ale dezvoltrii afacerii (faza demarrii
afacerii, faza dezvoltrii, faza atingerii parametrilor funcionali, faza de declin), ntreprinderea se
confrunt cu nevoi de finanare specifice care, n acelai timp, pot genera resurse, dar i cu o multitudine
de situaii care au evoluii pozitive sau negative.
Cnd facem analiza coninutului finanelor avem n vedere i modalitile de manifestare a
acestora. Sub acest aspect, analizm finanele din punct de vedere al practicii, al politicii i, ca teorie.
Practica financiar scoate n eviden faptul c finanele stau la baza aciunii ntreprinderii pentru
atingerea unui obiectiv bine precizat; astfel, aceasta, mpreun cu celelalte dou modaliti de manifestare
a finanelor, contribuie la maximizarea valorii ntreprinderii, respectiv creterea averii acionarilor.
Totalitatea mijloacelor i instrumentelor de realizare a obiectivului fac obiectul gestiunii financiare.

Funcia financiar a ntreprinderii

Fenomenul financiar ia natere ca urmare a relaiilor pe care ntreprinderea le are cu toi agenii
economici i financiari, cu statul i alte organisme.
Pentru buna funcionare a unei ntreprinderi este necesar crearea mai multor fonduri, cum sunt:
fondul pentru investiii n active fixe, fondul de rulment, fondul de rezerv etc.; sursele de formare a
acestor fonduri difer de la caz la caz, astfel c, pentru anumite activiti, se poate apela i la
mprumuturi. Principalele surse pentru crearea acestor fonduri sunt: aportul asociailor sau acionarilor,
autofinanarea, creditarea i finanarea bugetar.
 Resursele de care dispune ntreprinderea, necesare formrii fondurilor, se regsesc sub denumirea
generic de capital (fizic i uman). Capitalul fizic include active: financiare i reale. Activele financiare
sunt necesare pentru procurarea activelor reale i angajarea capitalului uman, n timp ce activele reale,
utilizate de capitalul uman, produc bunuri i servicii, din vnzarea crora se procur active financiare.
Finanarea activelor poate fi realizat de ctre agentul economic prin procurarea de capital de pe
pieele financiare, pe baza emiterii de titluri de valoare, ct i pe baza combinrii creditului pe termen
scurt, a datoriei pe termen lung i a aciunilor; combinarea trebuie s fie cea mai bun pentru ndeplinirea
obiectivelor ntreprinderii.
Tipul de decizie luat face parte din sfera responsabilitii managerului, ea reprezentnd esena
funciunii financiare a ntreprinderii, a crei finalitate rezid n asigurarea performanelor economice i de
producie ale firmei n condiiile utilizrii eficiente a factorilor de producie.

Sarcinile gestiunii financiare

Luarea deciziilor n domeniul financiar presupune studiul obiectului gestiunii financiare pentru
rezolvarea problemelor aprute n relaiile dintre ntreprindere i mediul financiar. n urma studiului
rezult sarcinile fundamentale care revin finanelor: maximizarea valorii ntreprinderii, meninerea
nivelului performanelor financiare i stpnirea riscurilor cu care se confrunt ntreprinderea.
Sarcinile gestiunii financiare se materializeaz n: efectuarea analizei financiare (analiza
echilibrului financiar, analiza rezultatelor ntreprinderii, analiza fluxurilor financiare, diagnosticul
financiar al rentabilitii i al riscului); luarea deciziilor financiare (decizii de investiii, de finanare, de
repartizare a profitului, care fac obiectul gestiunii financiare pe termen lung; decizii de trezorerie,
respectiv gestiunea trezoreriei i gestiunea ciclului de exploatare, care fac obiectul gestiunii financiare pe
termen scurt); controlul de gestiune.
Gestiunea financiar are menirea s ndeplineasc cerinele funciunii financiare. Scopul funciunii
financiare este de a apra i consolida patrimoniul i autonomia financiar a ntreprinderii. Realizarea
eficient a acestei funciuni necesit o diviziune a muncii ntre diversele compartimente ale activitii
financiare.

Organizarea activitii financiare

Activitatea financiar bine organizat trebuie s fie structurat n aa fel nct s asigure, n
principal, urmtoarele: informarea complet i corect a conducerii; observarea n timp util a tendinelor
noi n derularea fenomenelor i pregtirea deciziilor previzionate a avea succes n viitor; condiii optime
pentru aprarea i consolidarea patrimoniului i independenei ntreprinderii.
Organizarea activitii financiare pornete de la sarcinile activitii financiare, care sunt
concretizate n domeniile previziunii i execuiei, analizei, controlului i coordonrii. Pornind de la
aspectele majore ale activitii financiare, putem aprecia c viabilitatea unei ntreprinderi depinde, n cea
mai mare msur, de organizarea compartimentului financiar-contabil. n ntreprinderi, activitatea
financiar este organizat pe compartimente, astfel: compartimentul de previziune financiar,
compartimentul decontri, compartimentul salarizare, compartimentul casierie, compartimentul preuri i
tarife, compartimentul analize economico-financiare, compartimentul control financiar intern (CFI) i
control financiar preventiv (CFP)
CONCEPTE-CHEIE: finanele ntreprinderii; capitalurile ntreprinderii; activele fixe,
circulante i financiare; mediu financiar; gestiune financiar; resurse financiare; nevoi financiare,
practic i politic financiar; finanele private i finanele ntreprinderii; previziune financiar.

2. FINANAREA NTREPRINDERII

Pentru a ntreprinde ceva mai nti trebuie s avem capitalul bnesc (banii). Capitalul unei
ntreprinderi poate fi abordat i tratat:
a. Ca mijloc sau factor de producie, care reprezint totalitatea averii la dispoziia unei uniti
economice, format din:
bani (capital financiar);
utilaje, instalaii, materii prime .a. (capital tehnic);
 dreptul de crean (capital juridic).
b. Ca fonduri, n sensul contabilitii naionale.
Operaiile cu capital sunt opozabile operaiilor referitoare la vnzri, servicii, exprimnd,
desemnnd micarea fondurilor n contrapartid.
c. Ca aporturi ale proprietarilor societii sau acionarilor.

2.1. Procurarea capitalului

Pentru a ncepe o afacere este nevoie de capital bnesc i capital tehnic. Cel bnesc (financiar) este
important.
Sursele de procurare sunt externe i interne ntreprinderii.
Sursele externe de procurare a capitalului bnesc (este vorba aici de cele exterioare ntreprinderii)
se refer la dotri, finanri, aciuni i mprumuturi.
La ntreprinderile n funciune, sursele sunt cele proprii (interne) i cele externe (strine).
Cele interne se refer la amortizri i partea din profit care, potrivit contractului pentru constituire
i statutului societii, este prevzut pentru sporirea de capital.
Sursele externe se refer la mprumuturi, ca un capital pasiv, i la asocieri, cu un capital pe baz de
echitate. La fel i emisiunea de aciuni sau obligaiuni.
Exist i sursele atrase, ca datorii minime cu caracter permanent, ca urmare a sistemului de
decontare fa de teri, i mprumuturile bancare sau creditorii, ca surse de finanare a ciclului de
exploatare pe termen scurt (surse ciclice).
ns pasivele stabile sunt veritabile mprumuturi indirecte, generate de existena operaiunilor
curente.
Creditul pe termen lung contribuie la creterea capitalului mprumutat, dar i la creterea gradului
de ndatorare, la creterea costurilor financiare.
Dac creditul este n valut, apar i diferenele nefavorabile (negative) de curs, care erodeaz
rezultatul exploatrii, putnd conduce n final la pierdere.
Creditul luat (mprumut pe termen lung) se ramburseaz:
a) cu anuiti constante;
b) cu amortismente constante.
Leasingul este un alt instrument de finanare, practicat de societile specializate n leasing
(financiar i operaional).
n cazul leasingului operaional, rata este calculat n varianta anuitilor constante (dobnda la
valoarea rmas i capitalul restituit).

2.2. Tipuri de fonduri, sursele de constituire i destinaia lor

Vom ntlni, cel mai adesea, fondurile comune, cum sunt:

Fondul de rezerv, care are o reglementare legal (Legea nr. 31/1990), iar constituirea sa este
prevzut prin legea anual a bugetului i prin Normele tehnice emise de Ministerul Finanelor Publice.
El are ca surse de constituire: disponibilul la nceputul exerciiului financiar, sumele suportate din
profit nainte de impunerea profitului.
Destinaiile fondului privesc: acoperirea pierderilor nregistrate, alte micorri.
Fondul de cercetare-dezvoltare, important pentru modernizare, dezvoltare, protecia mediului,
i care se constituie pe seama costurilor i a profitului. Titlul fondului sugereaz i destinaia sa:
finanarea cercetrii (fundamentale i aplicative) cu scop declarat dezvoltarea firmei.
Fondul de investiii (de dezvoltare) se constituie din: sume aferente reducerii impozitului pe
profitul investit n investiii lucrative; sume din valorificarea mijloacelor fixe scoase din funciune; sume
din vnzarea mijloacelor fixe; amortizarea mijloacelor (activelor) fixe (imobilizrilor corporale); sume
prelevate din profitul net; sume din redistribuire; credite bancare; alocaii de la bugetul public naional.
Fondul de premiere este destinat stimulrii personalului firmei. Se constituie pe seama
costurilor proprii, dar i din profitul net.
Fondul de participare la profit este destinat motivrii salariailor. Profitul net este sursa
constituirii sale.
 Fondul pentru aciuni social-culturale i sportive are o eterogenitate de surse (ca i altele
amintite): sume preluate din profit; contribuiile salariatului pentru tratament balnear i odihn, pentru
ntreinerea copiilor n grdinie; subvenii de la bugetul public naional; donaii; ajutoare; sponsorizri
.a.
Alte fonduri sunt specifice unor ageni economici, unor societi comerciale din alte ramuri: de
asigurri, de construcii, n agricultur, ca: Fondul de rezerv din prime pentru asigurri de via; Fondul
pentru organizarea antierelor; Fondul de asigurare. Exist i alte fonduri, prin care se finaneaz alte
necesiti ale ntreprinderii.
Fondurile au ca surse de constituire: profitul societii comerciale (fie nainte de impunere, fie
dup impunere), costurile de exploatare, diferitele valorificri, contribuia salariailor. Aceste surse sunt
surse proprii interne. Alte surse, cum sunt: subvenii, redistribuiri, donaii, ajutoare, constituie surse
externe.
Fondul de rulment (working capital) este un fond deosebit. El exprim excedentul finanrilor
stabile (capitalului permanent) asupra bunurilor stabile (durabile, imobilizrilor corporale, necorporale i
financiare).
Fondul de rulment apare ca o marj de siguran (securitate) pe care i-o procur eful
ntreprinderii pentru a face fa nevoilor sale de finanare, izvorte din exploatare. Activitatea normal a
ntreprinderii face s apar n patrimoniul su bunuri sub form de stocuri i creane, care formeaz
bunuri circulante ale ciclului de exploatare.
Un anumit numr de teri particip la finanarea acestor bunuri circulante ale ciclului de
exploatare, reprezentnd credite-furnizori, personal, bnci. Aceste credite se numesc finanarea ciclului
de exploatare.
n cazul n care bunurile circulante sunt superioare finanrii ciclului (datorii pe termen scurt),
apare o nevoie de rulment de acoperit.
Din compararea fondului de rulment cu nevoia de fond de rulment poate s existe un excedent,
exprimnd o trezorerie pozitiv sau un deficit, ce trebuie s fie suportat prin alte mijloace, care sunt
finanri pe termen scurt.
Fondurilor prezentate se adaug i rezervele, care pot fi:
legale;
statutare;
facultative.
Cele legale sunt reglementate prin legi specifice. Aa este, de exemplu, Fondul de rezerv, care se
constituie reglementat de Legea nr. 31/1990 i Legea anual a bugetului public naional. Acest fond de
rezerv este alimentat din profitul brut nainte de impozitare, din excedentul obinut prin vnzarea
aciunilor la un curs mai mare dect valoarea lor nominal, dac acest excedent nu este ntrebuinat la
plata cheltuielilor de emisiune sau destinat amortizrilor, din excedentul din reevaluarea stocurilor.
Societatea comercial poate s-i prevad n statut, n concordan cu permisibilitatea legilor n
materie, anumite rezerve privind exerciiul exploatrii. Att fondurile, ct i rezervele sunt rezultatul
activitii de exploatare a ntreprinderii, al operaiilor ce se deruleaz n interiorul i n afara ei.
CONCEPTE-CHEIE: capital bnesc, mijloace, fonduri, aporturi, surse externe i interne,
obligaiune, aciune, capital social, prim de emisiune, credit pe termen scurt i lung, leasing, tipuri de
fonduri, fond de rulment, fonduri de rezerv, statutar i legal.

3. ANALIZA ECHILIBRULUI FINANCIAR

La modul general, echilibrul evideniaz ideea de armonie ntre diferitele elemente ale unui sistem,
ceea ce n domeniul financiar presupune armonizarea resurselor cu nevoile. Resursele i utilizrile
reflectate n bilan sunt variate i se preteaz la diferite concepii privind echilibrul. Noiunea de echilibru
va fi analizat n funcie de modalitatea de abordare a bilanului: patrimonial i funcional.

Descrierea contabil. Situaia net

Bilanul reprezint imaginea static, la un moment dat (de regul, la sfritul exerciiului
financiar) a echilibrului financiar funcional sau patrimonial al ntreprinderii.
 Pornind de la abordarea patrimonial-juridic a bilanului, numeroi analiti financiari utilizeaz
conceptul de situaie net (SN). Acest indicator se calculeaz pe baza urmtoarei formule:

SITUAIA NET = ACTIV DATORII

Indicatorul situaie net este mai relevant dect cel de capitaluri proprii, exprimnd valoarea
activului realizabil la un moment dat (n situaia net nu se includ subveniile pentru investiii i
provizioanele reglementate).
Analiza echilibrului pe baza bilanului financiar (activul patrimonial este privit ca nevoi, iar
pasivul ca resurse) opereaz cu noiunile de lichiditate i exigibilitate. Astfel, elementele de activ sunt
structurate n funcie de lichiditate (capacitatea unui activ de a se transforma n moned, fr pierdere de
valoare), iar elementele de pasiv, n funcie de exigibilitate (proprietatea lor de a deveni scadente la un
anumit termen). Astfel, n activ, se vor nscrie mai nti elementele cele mai puin lichide (imobilizrile),
numite nevoi permanente; apoi vor urma activele circulante, numite nevoi temporare. n ceea ce privete
pasivul, mai nti se vor nscrie capitalurile proprii, reinvestirile profiturilor anterioare i apoi capitalurile
din surse publice i datoriile pe termen lung; toate acestea vor forma resursele permanente. Apoi vor urma
datoriile cu o scaden mai mic de un an, traducnd resursele temporare.
Concepia funcional definete ntreprinderea ca o entitate economic i financiar asigurnd, n
raport cu dezvoltarea sa, anumite funcii, i anume: funcia de exploatare, funcia de investire i
dezinvestire, precum i funcia de finanare. Concepia funcional a bilanului are meritul de oferi o
imagine asupra modului de funcionare economic a ntreprinderii, punnd n eviden stocurile i
resursele corespunztoare fiecrui ciclu de funcionare. Astfel, activul va cuprinde nevoi stabile, nevoi
ciclice i nevoi de trezorerie, iar pasivul va nregistra resursele durabile, resursele ciclice i resursele de
trezorerie.

Fondul de rulment
Exist dou concepte fundamentale ale fondului de rulment: fond de rulment permanent i fond de
rulment propriu.
a. Analiza pe baza bilanului financiar
Fondul de rulment permanent, determinat pe baza bilanului financiar, constituie un fond de
rulment lichiditate sau fond de rulment financiar, care se poate calcula prin dou modaliti:
1.
FRF = CAPITALURI PERMANENTE NEVOI PERMANENTE
(fr amortizri i provizioane) (n valoare net)

sau

FRF = CAPITALURI PERMANENTE NEVOI PERMANENTE

(inclusiv amortizri i provizioane) (n valoare brut)

2.
FRF = ACTIV CIRCULANT NET DATORII MAI MICI DE UN
AN + PASIVE DE TREZORERIE
Indicatorul care relev gradul de autonomie financiar este fondul de rulment propriu, adic
excedentul capitalurilor proprii n raport cu imobilizrile nete:

FRP = CAPITALURI PROPRII IMOBILIZRI NETE

b. Analiza pe baza bilanului funcional

Fondul de rulment funcional sau fondul de rulment net global (FRNG) se calculeaz prin dou
modaliti:
1.
FRNG = RESURSE DURABILE NEVOI STABILE
(Activ imobilizat brut)
 sau

FRNG = CAPITALURI PERMANENTE ACTIV IMOBILIZAT NET

(Resurse durabile-Amortizri) (Imobilizri nete)

2.

FRNG = (NEVOI CICLICE + NEVOI DE TREZORERIE)

(RESURSE CICLICE + RESURSE DE TREZORERIE)

Nevoia de fond de rulment

a. Analiza pe baza bilanului financiar
Pornind de la un anumit echilibru, care trebuie s existe ntre nevoile temporare i resursele
temporare, bilanul patrimonial pune n eviden un alt indicator de echilibru numit nevoia de fond de
rulment (NFR):

NFR = NEVOI TEMPORARE RESURSE TEMPORARE

(exclusiv disponibilitile) (exclusiv credite bancare pe termen scurt)

b. Analiza pe baza bilanului funcional

Operaiile de exploatare antreneaz formarea nevoilor de finanare dar, n acelai timp, ele permit
i constituirea mijloacelor de finanare. Din confruntarea global a nevoilor cu mijloacele de finanare se
degaj o nevoie de finanare a ciclului de exploatare sau nevoie de fond de rulment total (NFRT).

NFRT = NEVOI CICLICE RESURSE CICLICE

Nevoia de fond de rulment total are dou componente: nevoia de fond de rulment pentru
exploatare (NFRE = Active circulante de exploatare Datorii de exploatare) i nevoia de fond de rulment
n afara exploatrii (NFRAE = ACAE DAE).

Trezoreria net
a) Analiza pe baza bilanului financiar
n cazul analizei patrimoniale, diferena dintre fondul de rulment financiar i nevoia de fond de
rulment reprezint trezoreria net:

TN = FOND DE RULMENT NEVOIA DE FOND DE RULMENT

b. Analiza pe baza bilanului funcional

n bilanul funcional, nivelul trezoreriei nete este dat de diferena dintre valoarea activelor i
pasivelor de trezorerie, respectiv diferena dintre nevoile de trezorerie excedentare i resursele de
trezorerie, care nu se rennoiesc la fiecare ciclu de producie:

TN = NEVOI DE TREZORERIE RESURSE DE TREZORERIE

Evaluarea riscului de insolvabilitate

 Analiza lichiditate-exigibilitate, numit n practica rilor occidentale analiz patrimonial, are
meritul de a pune n eviden riscul de insolvabilitate al ntreprinderii. Acesta const n incapacitatea
ntreprinderii de a-i onora angajamentele fa de teri.
Pentru evaluarea riscului de insolvabilitate, analiza patrimonial studiaz, n vederea confruntrii,
gradul de exigibilitate al elementelor de pasiv i cel de lichiditate al elementelor de activ. n acest context,
riscul de insolvabilitate presupune imposibilitatea ntreprinderii de a face fa pasivului exigibil cu activul
su disponibil.
CONCEPTE-CHEIE: patrimoniu, bilan, activ, pasiv, creane, situaie net, fond de
rulment, nevoia de fond de rulment, lichiditate, exigibilitate, solvabilitate, insolvabilitate, cash-flow,
trezorerie net, indicatori ai echilibrului financiar, trezorerie net, excedent de trezorerie, capacitate de
autofinanare.

4. ANALIZA REZULTATELOR NTREPRINDERII

Veniturile i cheltuielile
Explicarea modului cum s-a ajuns de la starea patrimonial iniial la cea final, reflectate prin
bilanurile de la nceputul i sfritul exerciiului este realizat de contul de profit i pierdere. Aceast
situaie financiar sintetizeaz fluxurile economice generatoare de venituri i cheltuieli.
Rezultatul exerciiului se determin ca diferen ntre venituri totale i cheltuieli totale aferente
exerciiului. ns, fluxurile de venituri i cheltuieli din cadrul contului de profit i pierdere se difereniaz
n dou categorii: fluxuri de venituri ncasabile/cheltuieli pltibile i fluxuri calculate.
Veniturile ncasabile i cheltuielile pltibile au inciden att asupra rezultatului exerciiului, ct i
asupra trezoreriei, pe cnd cele calculate nu afecteaz dect rezultatul, fr o inciden direct asupra
trezoreriei.

Soldurile intermediare de gestiune

Structura contului de profit i pierdere pe cele trei tipuri de activiti permite degajarea unor
solduri de acumulri bneti poteniale, destinate s ndeplineasc o anumit funcie de remunerare a
factorilor de producie i de finanare a activitii viitoare, denumite solduri intermediare de gestiune.
Construcia indicatorilor se realizeaz n cascad, pornind de la cel mai cuprinztor (producia
exerciiului) i terminnd cu cel mai sintetic (rezultatul net al exerciiului).
Marja comercial este dat de excedentul vnzrilor de mrfuri n raport cu costul de cumprare al
acestora. Ea se refer la ntreprinderile comerciale sau numai la activitatea comercial a ntreprinderilor
cu activitate mixt (industrial i comercial).
Producia exerciiului cuprinde valoarea bunurilor produse de ntreprindere pentru a fi vndute,
stocate sau utilizate pentru nevoile proprii. Deci, se va calcula prin nsumarea produciei vndute, a celei
stocate i a celei imobilizate.
Valoarea adugat (VA) (primul sold intermediar de gestiune) reprezint creterea de valoare
peste valoarea bunurilor i serviciilor provenind de la teri, n cadrul activitii curente a ntreprinderii. Se
calculeaz astfel:
VA = Producia exerciiului + Marja comercial Consumuri de la teri
Excedentul brut din exploatare (EBE) sau insuficiena brut din exploatare (IBE), dup caz,
exprim acumularea brut din activitatea de exploatare.
EBE = (VA + Subvenii de exploatare) (Cheltuieli cu personalul + Impozite, taxe i vrsminte
asimilate)
Rezultatul exploatrii (RE) exprim mrimea absolut a rentabilitii activitii de exploatare,
obinut prin deducerea tuturor cheltuielilor (pltibile i calculate) din veniturile exploatrii (ncasabile i
calculate).
RE = EBE + (Venituri din provizioane pentru exploatare + Alte venituri din exploatare)
(Cheltuieli cu amortizrile i provizioanele pentru exploatare + Alte cheltuieli pentru exploatare)
Rezultatul curent este determinat de activitatea curent a ntreprinderii (activitatea de exploatare i
cea financiar).
RC = RE + Venituri financiare Cheltuieli financiare
 Rezultatul net al exerciiului exprim mrimea absolut a rentabilitii financiare cu care vor fi
remunarai acionarii pentru capitalurile proprii suscrise. Profitul net urmeaz s fie distribuit sub form
de dividende i/sau s fie reinvestit n ntreprindere.

Capacitatea de autofinanare
Capacitatea de autofinanare reflect potenalul financiar degajat de activitatea rentabil a
ntreprinderii, la sfritul exerciiului financiar, destinat s remunereze capitalurile proprii, s finaneze
investiiile de expansiune i de meninere sau rennoire.
Capacitatea de autofinanare poate fi determinat prin dou metode: deductiv i adiional.
Aplicnd metoda deductiv, capacitatea de autofinanare se calculeaz pe baza formulei:
CAF = (venituri ncasabile venituri din cesiuni) cheltuieli pltibile
Metoda adiional are meritul de a pune n eviden elementele contabile, negeneratoare de fluxuri
monetare, antrenate de calculul CAF:
CAF = Rezultatul net contabil + Cheltuieli calculate Venituri calculate Venituri din cesiuni
Capacitatea de autofinanare dup distribuirea dividendelor reprezint autofinanare global
(total). Aceasta pune n eviden aptitudinea real a ntreprinderii de a se autofinana.

Evaluarea riscului de exploatare

Un model de analiz, fundamentat pe mprirea cheltuielilor n fixe i variabile n raport cu cifra
de afaceri, permite aprecierea riscului economic (de exploatare) al ntreprinderii. Riscul de exploatare
evalueaz posibilitatea obinerii unui rezultat insuficient sau chiar a unor pierderi. Aceast eventualitate
este legat de importana cheltuielilor fixe care diminueaz flexibilitatea ntreprinderii, respectiv
capacitatea acesteia de a se adapta la variaia cifrei de afaceri.
Evaluarea riscului de exploatare structural se poate realiza pornind de la pragul de rentabilitate,
astfel:
fie calculnd rata care exprim direct riscul de exploatare:
R = (CAprag/CAreal) 100;
fie calculnd indicele de securitate: Is = (CAreal CAprag)/Careal.
Analiza pragului de rentabilitate nu ia n considerare riscul de exploatare decizional (privind
abaterile dintre previziune i realizri). n cazul n care nu exist nicio informaie cu privire la faptul c
cifra de afaceri urmeaz o lege probabilistic, se folosete legea normal Gauss-Laplace. Astfel,
probabilitatea ca punctul critic al rentabilitii s fie atins este o valoare ce se constituie ca o msur a
riscului.
CONCEPTE-CHEIE: activitate de exploatare, cont de profituri i pierderi, cifr de
afaceri, rezultatul exerciiului, solduri intermediare de gestiune, marj de acumulare, valoare adugat,
consumuri de la teri, profit brut, profit net, excedent brut din exploatare, capacitate de autofinanare,
cheltuieli fixe i variabile, cheltuieli directe i indirecte, prag de rentabilitate, cost marginal i venit
marginal.

5. ECHILIBRUL FINANCIAR DINAMIC

Tabloul de finanare nevoi-resurse

Tabloul de finanare furnizeaz informaii privind evoluia global a trezoreriei, ca rezultant a
echilibrului financiar, fr a evidenia aportul fluxurilor financiare legate de exploatare, de finanare sau
de elemente excepionale. Tabloul de finanare explic modul de formare a fondului de rulment net global
i modul de utilizare a acestuia, pn la determinarea unei trezorerii nete ca rezultat al bilanului de la
sfritul exerciiului contabil. Se stabilete, n principal, pe baza a dou bilanuri succesive i a contului de
profit i pierdere aferent exerciiului analizat.
Tabloul de finanare cuprinde dou pri:
Prima parte explic modul de realizare, n dinamic, a echilibrului structural ntre elementele
stabile ale bilanului funcional, adic variaia fondului de rulment net global (FRNG):

RNG = RESURSE DURABILE NTREBUINRI STABILE

 Partea a doua explic variaia fondului de rulment net global pe baza elementelor din partea de jos
a bilanului funcional. Aceast parte analizeaz modul cum s-a utilizat fondul de rulment net global n
realizarea echilibrului funcional ntre elementele ciclice ale bilanului i al echilibrului ntre elementele
monetare (ncasri i pli).

FRNG = ACTIVE CIRCULANTE DATORII PE TERMEN SCURT

(inclusiv active de trezorerie) (inclusiv pasive de trezorerie)

Fluxurile nete de trezorerie (cash-flow-urile)

O ntreprindere poate fi considerat viabil numai dac activitatea sa degaj trezorerie. Trezoreria
permite aprecierea performanelor ntreprinderii, avnd i un rol strategic n ceea ce privete nivelul su
de formare, ct i modul de utilizare.
n cursul unui exerciiu dat, excedentul global de trezorerie se stabilete ca diferen ntre
ncasrile i plile generate de ntreaga activitate a ntreprinderii. Acest excedent provine din operaii de
exploatare i alte operaii de gestiune, pe de o parte, i din operaii de investiii i finanare, pe de alt
parte.
Excedentul de trezorerie al exploatrii (ETE) este degajat de operaiile de exploatare i se poate
calcula n dou moduri:
1.
ETE = ncasri din exploatare Pli pentru exploatare

2.
ETE = EBE NFRE Producia de imobilizri

Excedentul de trezorerie, degajat de ansamblul operaiilor de gestiune (ETOG), regrupeaz ETE i

excedentul care provine din alte operaii de gestiune. El reprezint partea lichid a capacitii de
autofinanare.
ETOG = CAF NFR Producia imobilizat

Excedentul de trezorerie al operaiilor de investiii i finanare (ETOIF):

ETOIF = FR CAF

Tablourile fluxurilor financiare

Exist diferite tablouri prezentnd fluxuri financiare pe mai multe exerciii succesive regrupate n
diverse maniere n funcie de importana lor conceptual, ct i de cerinele utilizatorilor (banc, analiti
financiari, conducerea ntreprinderii etc.):
Tabloul fluxurilor de trezorerie evideniaz gradul de libertate de care dispune ntreprinderea
n gestionarea lichiditilor, n raport cu potenialitile sale i ierarhizarea prelevrilor pe care aceasta le
suport.
Tabloul plurianual al fluxurilor financiare permite aprecierea eficienei i coerenei deciziilor
de gestiune n domeniul investiiilor i finanrii; ca i n tabloul precedent, se apreciaz aptitudinea
ntreprinderii de a genera lichiditi i capacitatea sa de a asigura finanarea creterii, prioritatea
acordndu-se investiiilor i nu prelevrilor obligatorii;
Tabloul explicativ al variaiei trezoreriei este un instrument extrem de eficace n analiza
financiar a unei ntreprinderi, avnd rolul de a explica variaia trezoreriei, aa cum contul de profit i
pierdere explic formarea rezultatului; variaia trezoreriei constituie o informaie mai obiectiv dect
variaia fondului de rulment, explicat de tabloul nevoi-resurse, a crui mrime poate fi influenat de
numeroase operaii contabile.
CONCEPTE-CHEIE: tablou de finanare nevoi-resurse, tablou de finanare,
imobilizri corporale i necorporale, tablourile imobilizrilor i al amortismentelor, provizioane, datorii
financiare, dividende, cesiunea imobilizrilor, resurse stabile, ntrebuinri stabile, creane de
exploatare, producie imobilizat, cash-flow disponibil, datorii financiare.

6. DIAGNOSTICUL FINANCIAR

Diagnosticul rentabilitii
Cunoaterea gradului de independen economic i financiar, detectarea la momentul oportun a
cauzelor care genereaz schimbri nedorite n activitatea ntreprinderii presupun diagnosticarea printr-un
sistem de rate de eficien.
Ratele se stabilesc sub forma unor rapoarte cu o anumit semnificaie ntre dou elemente
comparabile i, n general, legate ntre ele printr-o relaie cauz-efect. Ratele se pot exprima sub form de:
coeficient (un numr), procent sau numr de zile (durat).
Principalele categorii de rate sunt circumscrise celor trei dimensiuni financiare:
rate de rentabilitate;
rate de structur a capitalurilor;
rate privind rotaia capitalurilor.
Ratele de rentabilitate se determin ca raport ntre efectele economice i financiare obinute
(diferite marje de acumulare) i eforturile depuse pentru obinerea lor (activ total, capital investit, capital
economic etc.). Ele msoar rezultatele degajate de:
activitatea ntreprinderii (rentabilitatea comercial);
mijloacele economice (rentabilitatea economic);
mijloacele financiare (rentabilitatea financiar).
Ratele de rentabilitate comercial apreciaz randamentul diferitelor stadii ale activitii
ntreprinderii n formarea rezultatului. Se calculeaz dup formula general:
Marja de acumulare
Rata marjei =
Cifra de afaceri sau Valoarea adaugata

Ratele de rentabilitate economic exprim eficiena capitalului economic alocat activitii

productive a ntreprinderii. Se calculeaz dup formula general:

Rezultatuleconomic
Re =
Activ total(sau o parte din activul total)
Rezultat
Rf =
Capitaluri proprii (exclusiv profitul nerepartizat)
Ratele de rentabilitate financiar reprezint capacitatea ntreprinderii de a degaja profit net prin
capitalurile proprii angajate n activitatea sa. Se calculeaz dup formula general:

unde: Rezultat poate fi: rezultatul net al exerciiului, rezultatul curent nainte de impozit, dividende.

Diagnosticul riscului
Complexitatea aspectelor pe care le implic conceptul de risc de faliment explic i varietatea de
diagnosticare, de analiz a acestuia, dintre care amintim: analiz lichiditate-exigibilitate, analiza
funcional, analiza prin rate, analiza dinamic etc.
ntruct rezultatele financiare se degradeaz foarte rapid n timp, apare tot mai evident
necesitatea unor informaii mai precise cu privire la viitor, la riscul de faliment. Ca o reacie la aceste
cerine practice, cercettorii i organismele financiare internaionale s-au preocupat de elaborarea unei
metode de predicie a riscului de faliment, denumit metoda scorurilor, care constituie o mbuntire
categoric a analizei tradiionale prin rate. Aplicarea acestei metode presupune observarea unui ansamblu
de ntreprinderi grupate n: ntreprinderi cu funcionare normal i ntreprinderi cu dificulti financiare.
Cu ajutorul calculelor informatice se obine combinaia optim de rate care difereniaz cel mai bine
posibil ntreprinderile sntoase de cele falimentare i conduce la determinarea unui indicator de
clasament numit scor. Acest indicator ofer o bun aproximare a riscului de faliment pentru o
ntreprindere dat.
n teoria economic au fost elaborate o serie de modele bazate pe metoda scorurilor. Una dintre
primele funcii scor a fost elaborat de profesorul american Altman. Analitii au ncercat s dezvolte
modelul original. Astfel, Taffler, n Europa de Vest, precum i Kohi Killoungh au creat modelele Z de
analiz cu o capacitate sporit de previziune. Modelul Z al lui Altman se prezint astfel:
Z = 1.2R1 + 1.4R2 + 3.3R3 + 0.6R4 + 1.0R5
unde: R1R5 sunt indicatori economico-financiari, iar constantele sunt de natur statistic.
Dac Z 1,8, starea de faliment este iminent.
Dac Z > 3, situaia financiar este bun i ntreprinderea este solvabil.
Dac 1,8 < Z < 3, situaia financiar a ntreprinderii este dificil.
Modelul Altman este aplicat mai ales n condiiile existenei bursei de valori. Exist i alte modele
similare, cum sunt: modelul J.Conan i M.Holder (se aplic ntreprinderilor industriale cu un numr de 10
pn la 500 de salariai), modelul Centralei bilanurilor din cadrul Bncii Centrale a Franei (prezice riscul
de faliment al ntreprinderilor franceze, dup un scor cu 8 variabile).
n cadrul metodelor bancare, funcia Z este considerat ca parte a unei evaluri generale, analiza
fiind suplimentat cu prezentarea critic i a altor elemente, cum ar fi: activitatea de conducere,
administrarea financiar, rapoartele experilor contabili etc.
CONCEPTE-CHEIE: risc economic, financiar i de faliment; rate de rotaie i de
structur; coeficient de rotaie; rentabilitatea capitalurilor; rata intern de rentabilitate; activ economic;
curs bursier; coeficient de capitalizare bursier; rata inflaiei.

7. BUGETELE NTREPRINDERII

Coninutul i rolul previziunii financiare

Previziunea financiar, ca principal activitate de planificare la nivelul ntreprinderii, mbrac
forme diferite, n funcie de orizontul de timp pentru care se realizeaz.
Pe termen lung (3-5 ani) se ntocmesc planuri financiare de orientare general care definesc
imaginea viitoare a ntreprinderii, prin descrierea produselor oferite, a proiectelor de fabricaie a noilor
produse, a proiectelor de cucerire a noilor piee sau de orientare i modelare general a activitilor i
structurii interne a ntreprinderii.
Pe termen scurt, instrumentele de realizare a previziunii financiare sunt bugetele ntreprinderii.
Spre deosebire de situaiile financiare anuale, care sunt publicate anual n Monitorul Oficial, bugetele
sunt destinate nevoilor interne de orientare a activitii ntreprinderii spre realizarea scopului propus n
perioada bugetar.
Elaborarea bugetelor favorizeaz implementarea unui sistem de control eficient, prin compararea
realizrilor cu previziunile i luarea msurilor corective la momentul oportun. De aceea, sistemul bugetar
trebuie s aib dou componente: previziunea financiar (prin sistemul bugetelor) i controlul bugetar
(prin tablouri comparative ntre realizri i previziuni). Astfel, prin compararea rezultatelor cu
previziunile, pe baza abaterilor constatate, conducerea poate lua msuri adecvate: fie ajustarea
prevederilor bugetare, nerealiste n comparaie cu capacitatea ntreprinderii, fie de impulsionare a
activitii, pentru a apropia realizrile de previziuni.

Tipuri de bugete
Bugetele se elaboreaz, n general, pentru o perioad de un an. n rile occidentale, exist i
bugete cu periodicitate mai mare de un an (planul de finanare) i cu periodicitate mai mic de un an
(bugetul trezoreriei). Periodicitatea bugetului trebuie s fie mai mare dect cea a ciclului de activitate
planificat. De exemplu: trezoreria, avnd un ciclu de rotaie semilunar, lunar, maxim 6-12 luni, bugetul
se va circumscrie acestei perioade; producia avnd un ciclu de exploatare de 3-6 luni pn la un an,
perioada de bugetare trebuie s fie de maxim un an.
Sistemul planificrii financiare poate cuprinde trei tipuri de bugete:
bugetele de orientare general, pe termen lung;
bugetele anuale, specifice diferitelor activiti economice ale ntreprinderii: aprovizionare,
producie, desfacere etc.;
bugete rezultative, pentru estimarea situaiei patrimoniale i monetare care rezult din
aplicarea bugetelor specifice.
n sistemul bugetar al ntreprinderii exist bugete principale i bugete secundare. Prevederile
bugetelor principale (bugetul produciei, al vnzrilor) determin parametrii principali pentru celelalte
bugete (al investiiilor, al administraiei).
Exist bugete cu caracter imperativ (interzic responsabililor financiari i conducerii ntreprinderii
depirea previziunilor bugetare, cum ar fi: bugetul administraiei, bugetul investiiilor) i bugete
orientative (ofer posibilitatea corectrii prevederilor iniiale n funcie de evoluia condiiilor concrete
ulterioare.
CONCEPTE-CHEIE: previziune financiar, buget, bugetare, sistem bugetar, articol bugetar,
bugete de orientare general, bugete specifice, bugete imperative, tehnici de extrapolare, antecalculaia
costurilor, cheltuieli directe i indirecte.

8. PREVIZIUNEA TREZORERIEI

Noiunea de trezorerie
Trezoreria este definit, n teoria echilibrului financiar al ntreprinderii, ca surplusul resurselor de
finanare care se degaj din ntreaga activitate economic, respectiv diferena dintre fondul de rulment i
nevoia de fond de rulment. Aceast accepiune cu caracter mai mult teoretic, fiind neoperaional pentru
gestiunea eficient a trezoreriei, poate fi nlocuit cu o definire n termeni de active i pasive de trezorerie.

TREZORERIA = ACTIVE DE TREZORERIE PASIVE DE TREZORERIE

Activele de trezorerie cuprind: lichiditi, active financiare iar pasivele de trezorerie: soldul
creditor al contului curent, credite de trezorerie, credite de scont.

Bugetul de trezorerie
Bugetul de trezorerie urmrete asigurarea permanent a capacitii de plat a ntreprinderii, prin
sincronizarea ncasrilor cu plile. Nerealizarea acestui obiectiv determin modificri n ansamblul
bugetelor anuale, n ritmul investiiilor, politica creditelor-clieni etc.
Bugetul de trezorerie are o importan deosebit n ansamblul sistemului bugetar, fiind bugetul
rezultativ i deci msura realismului prevederilor n toate celelalte bugete. Bugetul trezoreriei, fiind
consecina tuturor bugetelor, constituie o restricie n procesul de planificare financiar, datorat
necesitii de asigurare permanent a capacitii de plat a ntreprinderii.

Elaborarea bugetului de trezorerie

Elaborarea bugetului de trezorerie, prin metoda ncasri-pli, presupune dou faze mai
importante, i anume:
previziunea ncasrilor i plilor;
determinarea i acoperirea soldurilor de trezorerie rezultate din compararea ncasrilor cu
plile.
Fluxurile de ncasri i pli pot fi grupate n patru mari categorii: fluxuri de exploatare, fluxuri de
trezorerie n afara exploatrii, fluxuri pur financiare, fluxuri de investire i dezinvestire.
Bugetul de trezorerie se elaboreaz pe baza a trei documente de eviden i previziune: bilanul
exerciiului ncheiat, care reprezint bilanul de deschidere al perioadei de previziune, contul de rezultate
previzional i bilanul previzional.
ncasrile perioadei = Creane iniiale + Venituri planificate ale perioadei Creane finale
Plile perioadei = Datorii iniiale + Cheltuieli planificate ale perioadei Datorii finale

Bugetul de Bilanul de Contul de rezultate Bilanul

trezorerie deschidere previzional previzional

Acoperirea soldurilor de trezorerie

Soldul trezoreriei, rezultat din compararea ncasrilor cu plile, poate fi deficitar sau excedentar.
Deficitul previzional al trezoreriei urmeaz a fi acoperit din credite noi de trezorerie sau de scont,
selectate n funcie de mrimea costului real al acestora. nainte de apelarea la credite, se impun anumite
msuri, cum ar fi: reducerea duratei creanelor clieni sau solicitarea ncasrii n avans a unor vnzri,
prelungirea creditelor-furnizori, reducerea temporar a plilor etc.
Excedentul previzional al trezoreriei poate fi consecina unui fond de rulment prea mare
determinat de angajarea unor datorii pe termen lung fr o utilizare imediat sau a unei nevoi de fond de
rulment mai mic dect fondul de rulment, determinat de scadena mult mai mare a plilor dect cea a
ncasrilor. Obligaia trezorierului, n acest caz, este de a plasa excedentul de trezorerie n condiii de
rentabilitate ridicat, risc redus i lichiditate maxim.
Creditele angajate pentru acoperirea deficitelor de trezorerie genereaz pli suplimentare care
majoreaz necesarul de finanat, iar plasamentele excedentelor de trezorerie sunt aductoare de venituri
suplimentare care majoreaz ncasrile. De aceea, la determinarea soldului final al trezoreriei se vor avea
n vedere i aceste influene.
CONCEPTE-CHEIE: active i pasive de trezorerie, bugetul de trezorerie, orizont de
previziune, aprovizionare, vnzare, desfacere, plasamente de trezorerie, excedent i deficit de trezorerie,
trezorerie net.

9. GESTIUNEA CICLULUI DE EXPLOATARE

Coninutul gestiunii ciclului de exploatare

Gestiunea ciclului de exploatare este partea cea mai semnificativ a gestiunii financiare a
ntreprinderii datorit ponderii importante pe care o dein activele i pasivele circulante n totalul
bilanului ntreprinderilor.
Prin gestiunea eficient a ciclului de exploatare se urmrete creterea rentabilitii activitii i
diminuarea riscului economic i financiar. Relaia rentabilitate-risc este armonizat atunci cnd se
realizeaz echilibrul ntre necesarul de active circulante i sursele mobilizate pentru finanarea lui.
Creterea rentabilitii trebuie privit pe cele dou componente bilaniere ale ciclului de
exploatare: activele circulante i pasivele circulante. Rentabilitatea activelor circulante este influenat de
mai muli factori care sunt luai n considerare n vederea creterii acesteia: nivelul aprovizionrii,
produciei i al desfacerii; cheltuielile de producie i viteza de rotaie. Rentabilitatea pasivelor circulante
presupune reducerea costurilor capitalurilor necesare, mrirea decalajelor de pli favorabile ce rezult din
datoriile ctre furnizori, salariai, buget etc.
Diminuarea riscului trebuie analizat tot pe cele dou componente. n ceea ce privete activele
circulante, se urmrete eliminarea rupturii de stoc, a lipsei de lichiditi,a ntreruperilor accidentale n
aprovizionare, funcionare, livrare etc. La nivelul pasivelor circulante, diminuarea riscului presupune
reducerea sau eliminarea deficitului de capitaluri temporare solicitate de exploatare, creterea autonomiei
financiare a ciclului de exploatare.
Gestiunea ciclului de exploatare cuprinde urmtoarele dou activiti: determinarea necesarului de
active circulante i determinarea surselor de finanare a ciclului de exploatare. Alegerea nivelului
activelor circulante, precum i a modului de finanare a acestora este legat de atitudinea personal a
conducerii ntreprinderii privind optimizarea relaiei rentabilitate-risc.
Raportul dintre vnzri (cifra de afaceri) i nivelul activelor circulante necesare realizrii acestora
este specific fiecrei ntreprinderi. n funcie de acest raport, se pot identifica trei politici de gestiune a
ciclului de exploatare cu efecte diferite asupra rentabilitii i riscului: politica ofensiv (agresiv)
conductorii ntreprinderii accept riscuri mari, miznd pe rentabilitate ridicat; politica defensiv o
politic de aversiune fa de risc, chiar n detrimentul unei rentabiliti mai moderate; politica echilibrat
(intermediar) armonizeaz relaia contradictorie dintre rentabilitate i risc.

Gestiunea stocurilor
Funcionarea normal i continu a ciclului de exploatare necesit existena unor stocuri de
mijloace circulante n toate fazele activitii economice din ntreprindere. Ele se refer la materii prime i
materiale, produse finite, creane asupra clienilor i debitorilor i disponibilitile bneti din cas sau
banc.
Stocurile se exprim fizic i valoric, dar pot fi determinate i n numr de zile.
Mrimea financiar a stocurilor este dat de mrimea capitalurilor necesare pentru constituirea i
pstrarea lor. Deoarece n perioada dintre momentul alocrii capitalurilor i vnzarea-ncasarea
produselor sau serviciilor la realizarea crora particip, aceste capitaluri sunt blocate, neputnd fi utilizate
n alte plasamente rentabile, s-ar prea c cel mai economic ar un proces de exploatare fr stocuri. ns,
aceasta ar implica o cretere considerabil a cheltuielilor de aprovizionare. De aici se desprinde concluzia
c politica de urmat n gestiunea stocurilor trebuie aleas pe baza unei analize temeinice a costurilor de
stocaj.
Mrimea optim a stocurilor va fi aceea care armonizeaz relaia contradictorie dintre cheltuielile
de aprovizionare (Ca), variabile n funcie de numrul aprovizionrilor i cheltuielile de depozitare (Cd),
variabile n raport cu mrimea stocurilor.

Optimizarea mrimii stocurilor

Modelul Wilson-Whitin, care optimizeaz mrimea stocului, pornete de la costul total (Ct = Ca +
Cd) cu formarea stocurilor, care trebuie minimizat, n condiiile maximizrii rentabilitii activitii de
exploatare.
Pe baza acestui model se ajunge la relaia de calcul a stocului optim:

2Nxca
Sopt =
Txcd
unde: N = necesarul de aprovizionat luat n calcul
ca = costul fix unitar pentru pregtirea unei noi aprovizionri
T = intervalul de timp considerat pentru reglementarea stocului
cd = costul de depozitare pe unitatea de stoc n unitatea de timp
Schimbnd semnificaia variabilelor Ca i Cd din cadrul modelului, acesta poate fi extins i pentru
optimizarea stocurilor de produse n curs de fabricaie i a celor de produse finite.
CONCEPTE-CHEIE: ciclu de exploatare, politici de gestiune: agresiv, defensiv i
echilibrat, optimizarea stocurilor, gestiunea activelor i pasivelor circulante, nevoia de finanare a
ciclului de exploatare.

10. DETERMINAREA NECESARULUI DE FINANARE

A CICLULUI DE EXPLOATARE

Necesarul de finanare a ciclului de exploatare exprim nevoia total de capitaluri pentru

procurarea stocurilor i asigurarea unui sold normal de creane care s determine desfurarea eficient a
ciclului de exploatare.
Stabilirea i analiza necesarului de finanare a ciclului de exploatare (NFCE) este o etap
important a planificrii echilibrului financiar pe termen scurt ntruct furnizeaz informaiile referitoare
la capitalurile ce urmeaz a fi investite n activele circulante. Determinarea acestui indicator va respecta
regula enunat la gestiunea stocurilor, adic rentabilitate maxim/risc minim, n msura posibilitilor
concrete ale ntreprinderii.
 Exist dou mari categorii de metode de calcul al NFCE: metodele analitice i metodele sintetice;
ambele se bazeaz fie pe costurile exploatrii, fie pe cifra de afaceri.
Metode de determinare a NFCE
Metodele analitice constau n determinarea mrimii NFCE pe elemente de stocuri (de materii
prime i materiale, de produse n curs de fabricaie, de produse finite) iar n cadrul acestora, pe fiecare
material sau produs nominalizat n parte i pe fiecare tip de stoc (curent, de siguran, de condiionare, de
transport interior). Aceste metode presupun calcule complexe i costuri ridicate, motiv pentru care se
recomand utilizarea lor numai n anumite situaii, cum ar fi: modificri structurale considerabile ale
activitii ntreprinderii (fuziuni, absorbii, deschiderea de noi uniti etc.); determinarea nevoii de
finanare medii anuale, urmnd ca pentru nevoile trimestriale s se utilizeze metode sintetice.
Metodele sintetice sunt recomandate n condiii de relativ stabilitate economic a ntreprinderii.
Costul acestora este sensibil mai mic dect al celor analitice. Aceste metode constau n calculul totalului
de active circulante n funcie de volumul planificat al activitii de exploatare i de viteza de rotaie
nregistrat n anul precedent, corectat cu elementele previzionate pentru anul de plan.
Metodele analitice de determinare a NFCE
Metodele analitice bazate pe costul exploatrii constau n calculul NFCE pornind de la elementele
de cheltuieli specifice fiecrei etape a ciclului de exploatare:
NFCE = Cmz t k,
unde:
Cmz = cheltuielile fiecrei etape a ciclului de exploatare;
t = timpul ntre dou reconstituiri succesive ale stocurilor;
k = coeficientul de corecie specific pentru unele faze n care cheltuielile nu cresc uniform sau nu
rmn constante pe toat perioada imobilizrii.
Costurile pentru formarea stocurilor sunt determinate pe diverse faze, i anume: aprovizionare,
producie, desfacere i ncasare. Costurile anuale determinate prin nsumarea acestora se mpart la
numrul de zile dintr-un an (360) i se obin cheltuielile medii zilnice cu formarea unei uniti de stoc.
Necesarul de finanat mediu anual se calculeaz pe elemente de stocuri astfel:
pentru fiecare stoc de materiale semnificative;
pentru elementele nesemnificative de materiale (nenominalizate, diverse);
pentru fiecare produs semnificativ n curs de fabricaie;
pentru obiectele de inventar de mic valoare sau scurt durat;
pentru produsele facturate i nencasate (clieni).
Metode analitice bazate pe cifra de afaceri
Aceste metode pornesc de la relaia de proporionalitate dintre NFCE i cifra de afaceri a perioadei
de gestiune considerate (trimestrul).
CA previzionat
NFCE = Rc
90
unde:
Rc = rata cinetic specific fiecrui element de activ circulant, respectiv durata de rotaie a
activelor circulante n raport cu cifra de afaceri.
Astfel determinat, NFCE trimestrial al celor patru categorii de active circulante (materiale,
produse n curs, produse finite, creane-clieni) poate fi nscris n cadrul unui bilan previzional,
constituind grupa nevoilor ciclice de capitaluri.

Metodele sintetice de determinare a NFCE

Ca i metodele analitice, metodele sintetice se bazeaz pe tot pe relaia de proporionalitate ntre
necesarul de active circulante i costurile exploatrii sau cifra de afaceri. n schimb, au avantajul
simplitii deoarece conduc la determinarea ntregului necesar de finanat trimestrial i nu pe fiecare
element component de active circulante. Metodele sintetice se bazeaz pe diferii indicatori ai activitii
de exploatare:
Viteza de rotaie n funcie de costurile exploatrii
q1 c1
NFCE = Dr 0
90
unde:
 q1 = producia fizic previzionat trimestrial;
c1 = costul complet unitar antecalculat;
Dr0 = viteza de rotaie din perioada precedent.
Activele circulante la 1.000 lei producie marf (AC/1000)
q1 c1 AC / 1000 4
NFCEtrim =
1000
Rata cinetic pe total active circulante (Rc0)
CAtrim plan
NFCEtrim = Rc
90 0
unde:
Pentru a apropia rezultatele metodelor sintetice de cele ale metodelor analitice, se ajusteaz
necesarul de finanat cu un coeficient de degresivitate a creterii activelor circulante.
Sold mediu AC 0
Rc = 360
CA 0
n concluzie, rezultatele oferite de metodele analitice, foarte apropiate de cele determinate prin
metode sintetice, n condiii de costuri diferite, recomand utilizarea metodelor sintetice n calculul
necesarului de finanare a ciclului de exploatare previzional.

11. COSTURILE SURSELOR DE FINANARE

A CICLULUI DE EXPLOATARE

n capitolul precedent au fost prezentate stabilirea i determinarea necesarului de finanare a

ciclului de exploatare. Pentru acoperirea acestuia sunt necesare surse la dispoziia ntreprinderii. Decizia
de finanare a ciclului de exploatare, respectiv identificarea i mobilizarea resurselor disponibile, este
ultima etap de realizare a echilibrului financiar pe termen scurt. Sursele de care dispune ntreprinderea
sunt de trei feluri: surse proprii, surse atrase i surse mprumutate.

Sursele proprii de finanare ciclului de exploatare

Continuitatea activitii ntreprinderii presupune nnoirea permanent a stocurilor i creanelor.
Acest aspect aduce n discuie problema existenei unor surse permanente pentru finanarea acestor nevoi.
ntreprinderea dispune de o asemenea surs, i anume fondul de rulment.
Fondul de rulment reprezint un surplus de resurse permanente degajat din finanarea pe termen
lung a nevoilor permanente, care este folosit pentru realizarea echilibrului financiar la nivelul exploatrii
i trezoreriei. Astfel, ntreprinderea are la dispoziie o surs sigur de capital mobilizat pe termen lung,
care nu trebuie permanent rennoit.
Fondul de rulment trebuie dimensionat astfel nct s angajeze costuri de capital minime:
dividende pentru fondul de rulment propriu i dobnzi pentru cel mprumutat. Totodat, el trebuie s
asigure echilibrul financiar.
Fondul de rulment global (FRG) = Capitaluri permanente Imobilizri
Fondul de rulment propriu (FRP) = Capitaluri proprii Imobilizri
Fondul de rulment mprumutat (FR) = FRG FRP
Pe msura rennoirii stocurilor i creanelor, se rennoiesc i datoriile ctre furnizori, salariai, stat
etc. Deci, nevoia net de capitaluri pentru finanarea ciclului de exploatare este dat de diferena dintre
NFCE i datoriile de exploatare, ceea ce reprezint nevoia de fond de rulment (NFR). Tocmai aceast
diferen trebuie acoperit din surse cvasipermanente (FR), care s permit i degajarea unei trezorerii
pozitive la sfritul exerciiului. Mrimea fondului de rulment pentru anul viitor se va aprecia n funcie
de nivelul investiiilor i al produciei.
Sursele atrase pentru finanarea ciclului de exploatare
Echilibrul financiar pe termen scurt este realizat pe baza surselor atrase de la teri, aflate la
dispoziia ntreprinderii ntre data angajrii datoriilor i cea a scadenei lor. Aceste pasive circulante au n
contrapartid decalajele care apar la nivelul activelor circulante, adic ntre momentul angajrii creanelor
i ncasrii acestora. Deci, ntreprinderea va urmri ca decalajul de pli s fie superior celui de ncasri,
ntruct datoriile ctre teri reprezint surse de capital atrase gratuit pn la scadena lor. Deoarece
depirea termenelor legale de plat privind obligaiile fa de stat implic amenzi i penaliti
semnificative, ntreprinderile sunt tentate s amne plata datoriilor ctre furnizori.
n economia romneasc, amenzile i penalitile pentru ntrzierea plii ctre furnizori fiind
nesemnificative, s-a ajuns la situaia unui blocaj al capitalurilor ntruct viteza de rotaie a acestora a
sczut foarte mult, cu consecine grave asupra rentabilitii lor i a activitii economice, n general.
Pe parcursul unei anumite perioade (exerciiu financiar, trimestru) exist n permanen un sold al
pasivelor circulante, reprezentnd resurse la dispoziia ntreprinderii. Soldul minim al acestor datorii le
confer un caracter stabil, putnd fi considerate resurse stabile la dispoziia ntreprinderii.
Previziunea surselor atrase impune o clasificare a lor n:
datorii cu sold zilnic cresctor i scadene fixe (datorii salariale, privind impozitul pe salarii,
contribuii la asigurri sociale, energie, telefon etc.);
datorii cu sold variabil i scadene variabile (datorii fa de furnizori, constituirea de rezerve,
garanii, pentru reparaii etc.).

Sursele mprumutate pentru finanarea ciclului de exploatare

Atunci cnd surse proprii i atrase nu sunt suficiente pentru finanarea stocurilor i celorlalte
cheltuieli de exploatare, ntreprinderea este obligat s recurg la mprumuturi: credite bancare pe termen
scurt (credite de trezorerie sau de scont).
Necesarul de credite de trezorerie se stabilete trimestrial, n cadrul Planului de trezorerie astfel:

Necesar trimestrial de credite de trezorerie = (stocuri + alte active i cheltuieli pentru realizarea
produciei) (fond de rulment + surse atrase + ncasri din vnzarea produciei)
Prin compararea nevoii de capitaluri circulante cu resursele de capitaluri circulante, se obine fie
un deficit de trezorerie, fie un excedent de trezorerie. Deficitul de trezorerie va fi acoperit prin solicitarea
unor credite pe termen scurt n trimestrul respectiv peste nivelul celor aflate n sold din trimestrul anterior
(dac plafonul aprobat de banc permite).
n situaia n care plafonul este depit i banca nu mai acord credite, ntreprinderea trebuie s
apeleze la alte surse, cum sunt:
credite de scont, dac are efecte comerciale de vndut;
credite de afacturare, dac poate apela la societi de factoring, care preiau contra comision
facturile ntreprinderii spre urmrire i ncasare.
Selecia uneia sau alteia dintre modalitile de acoperire a deficitului de trezorerie se face n
funcie de costul real al creditului respectiv, alegndu-se creditul cu costul cel sczut.
CONCEPTE-CHEIE: metode analitice i sintetice, cheltuieli de exploatare, coeficient de
corectare, rata cinetic, gestiunea clienilor, creditele vnztor i creditele cumprtor, cost marginal,
profit marginal net, gestiunea clienilor i a provizioanelor, metoda scorurilor.

12. DECIZIA DE INVESTIII N MEDIU CERT

Decizia de investiii se bazeaz pe un complex de informaii privind necesitatea efecturii

investiiei, oportunitatea, durata de execuie i de exploatare, volumul cheltuielilor i resurselor
financiare, fluxurile de intrare i ieire de lichiditi, durata recuperrii i rentabilitatea investiiei.

Noiunea de investiie
n sens contabil, investiia nseamn alocarea unor disponibiliti pentru producerea sau
achiziionarea unor noi imobilizri, adic active imobilizate corporale, necorporale i financiare.
n sens monetar, investiia poate fi definit ca totalitatea cheltuielilor angajate n vederea obinerii
unor venituri monetare superioare.
n funcie de riscul pe care l implic, investiiile pot fi:
investiii de nlocuire presupun un risc sczut deoarece nu implic modificri ale tehnologiei
de fabricaie, noile echipamente avnd caracteristici similare celor vechi
 investiii de modernizare implic un risc mic ca urmare a unor modificri neeseniale n
tehnologia de fabricaie; scopul acestor investiii este ameliorarea rentabilitii i productivitii;
investiii de dezvoltare presupun un risc mai mare legat de creterea ntreprinderii i
desfacerea produselor pe pieele tradiionale sau pe piee noi
investiii strategice se caracterizeaz printr-un grad de incertitudine ridicat ntruct implic
schimbri radicale la nivelul tehnologiei de fabricaie i a structurii organizatorice a ntreprinderii:
automatizarea procesului de producie, fuzionarea cu alte societi, deschiderea unei noi filiale etc.
Primele dou categorii de investiii vor fi finanate din credite bancare pe termen lung ntruct
rentabilitatea este sigur i riscul sczut. Ultimele dou tipuri vor fi finanate ndeosebi din surse proprii
(autofinanarea, aport de capital) i mai puin din surse mprumutate, mai greu de procurat datorit
incertitudinii i riscului ridicat.

Criterii financiare pentru evaluarea investiiilor

Criteriile de evaluare a proiectelor de investiii au n vedere influena acestora asupra urmtorilor
indicatori:
rezultatele i rentabilitatea ntreprinderii;
echilibrul financiar;
nivelul riscului suportat de ntreprindere.
Evaluarea incidenei proiectelor de investiii asupra rentabilitii ntreprinderii se face cu ajutorul
unor indicatori de rezultate, calculai prin raportarea fondurilor necesare de alocat la rezultatele viitoare,
posibile de realizat.
Evaluarea proiectului de investiii se poate face fie prin compararea veniturilor totale cu
cheltuielile totale angajate de investiia respectiv, fie prin confruntarea cash-flow-urilor generate de
investiie. Datorit caracterului pur monetar al analizei financiare a investiiilor, rezultatul obinut prin
compararea ncasrilor (veniturilor monetare) cu plile (cheltuielile monetare) induse de realizarea
investiiei este cel mai relevant.
Investiia va genera procurarea de resurse externe suplimentare sau o prelevare asupra fondului de
rulment cu micorarea trezoreriei (pentru achiziia sau producerea imobilizrii) i o nevoie de fond de
rulment suplimentar (calculat ca diferen ntre variaia stocurilor i creanelor comerciale imputabile
investiiei i variaia datoriilor ctre furnizori). Pe de alt parte, investiia produce ea nsi o capacitate
suplimentar de finanare, dat de fluxurile monetare viitoare determinate de investiie, precum i de o
eventual cesiune a imobilizrii respective.
Incidena investiiilor asupra echilibrului financiar rezult din confruntarea nevoilor suplimentare
cu resursele suplimentare pe care le degaj.
Nivelul riscului pe care l suport o ntreprindere este dat de trei tipuri de risc: risc de
insolvabilitate, risc de exploatare, risc financiar.
Investiia, avnd inciden asupra trezoreriei, duce la sporirea riscului de insolvabilitate sau de
faliment.
Caracterul incert al activitii i rezultatelor viitoare presupune o accentuare a riscului de
exploatare. Acest risc este dat de gradul de instabilitate i variabilitate a rezultatelor.
Finanarea suplimentar pe care o implic investiia expune ntreprinderea la un risc financiar a
crui amploare depinde de raportul dintre rata de randament a activelor investite (rentabilitatea
economic) i costul resurselor utilizate.
Evaluarea proiectelor de investiii se poate face prin metode tradiionale i/sau prin metode bazate
pe actualizare.

Metode tradiionale de evaluare a proiectelor de investiii

Aceste metode au avantajul c sunt simple i uor de utilizat. ns comport limite datorit faptului
c se refer la valori medii, neglijnd astfel eventuala lor instabilitate. Indicatorii de eficien utilizai n
cadrul lor sunt:
Rezultatul mediu anual
a. Re ntabilitatea medie =
Suma medie a capitalului angajat
b. Indicele de profitabilitate neactualizat (Ip):
 n

CFt
Ip = t

I0
unde:
CFt = fluxul de trezorerie anual;
I0 = capitalul investit
c. Termenul de recuperare a capitalului investit neactualizat se calculeaz din urmtoarea formul:
n

CF
t =1
t = I0

Metodele bazate pe actualizare pentru evaluarea investiiilor

Aceste metode ofer o baz obiectiv n aprecierea investiiilor ntruct elimin influena timpului,
aducnd toate operaiile la acelai moment de referin (de obicei, momentul punerii n funciune a
investiiei). n acest scop, se capitalizeaz alocrile de resurse anuale i se actualizeaz fluxurile anuale
rezultate pe toat durata de via a investiiei.
Capitalizarea se bazeaz pe formula dobnzii compuse:
Sn = S0(1 + r)n,
unde:
r = rata de capitalizare; S0 = capitalul investit; Sn = valoarea capitalului investit; dup n ani.
Actualizarea presupune calculul valorii actuale a unei sume din viitor:
S0 = Sn/ (1 + r)n,
unde:
r = rata de actualizare; S0 = suma la momentul actual; Sn = suma din viitor (dup n ani).
La calculul ratei de actualizare, se ia n considerare o rat de baz, la care se adaug o prim de
risc. Luarea n calcul a riscului se face fie pe baza unei cote din rata de baz, fie prin descompunerea
riscului pe diferii factori.
Principalii indicatori de eficien calculai prin aplicarea metodelor bazate pe actualizare sunt:
Termenul mediu de recuperare:

n
TR =
Costul initial al invest. CF(1 + k)-t
CF mediu anual actualizat CFact/an = t=1
n

Valoarea actual net (VAN) exprim surplusul de capital rezultat la ncheierea duratei de via
a investiiei (inclusiv valoarea rezidual)

n -t
VAN = CFt (1+ r)
t =1
Indicele de profitabilitate (Ip) exprim valoarea actual net scontat pentru o cheltuial iniial
de investiie de o unitate monetar.
n

CF (1 + r )
t
t

Ip = t =1

CF0

Rata intern de rentabilitate (RIR) reprezint rata de actualizare a fluxurilor viitoare de

trezorerie pentru care VAN = 0. Se deduce din ecuaia:
n

CF (1 + RIR )
t
t I0 = 0
t =1
 CONCEPTE-CHEIE: investiie, investiie de portofoliu, tipologia investiiilor, valoarea
actualizat net, rata intern de rentabilitate, valoarea viitoare.

13. DECIZII DE FINANARE PE TERMEN LUNG

Luarea unei decizii de finanare presupune alegerea ntre sursele proprii i cele mprumutate, n
funcie de costul acestora, i anume: rentabilitatea financiar pretins de acionari, pentru capitalurile
proprii i rata dobnzii, pentru cele mprumutate. Costul total se calculeaz ca un cost mediu ponderat al
diferitelor surse de finanare.

Sursele proprii interne

Sursele proprii interne de finanare sunt autofinanarea i vnzarea de active fizice i financiare.
Autofinanarea reprezint acumularea de capital degajat n cursul exerciiului contabil ncheiat.
Este cea mai eficient resurs de finanare a nevoilor permanente, capitalul intern din autofinanare
nefiind, n general, costisitor.
Autofinanarea = Capacitatea de autofinanare (CAF) Dividende pltite
CAF se constituie din amortizrile i provizioanele calculate i neutilizate nc, precum i din
mrimea profitului net nerepartizat nc.
Vnzarea de active fizice i financiare reprezint activitatea de dezinvestire a capitalurilor alocate
anterior n activele ntreprinderii, n scopul oferirii unei surse interne de finanare a investiiilor viitoare.
Aceast surs se degaj numai dac vnzarea activelor se realizeaz cu un ctig de capital (valoarea de
vnzare este mai mare dect valoarea neamortizat reevaluat). Vnzarea presupune recuperarea deodat
a capitalului care s-ar fi amortizat pe o anumit perioad.

Sursele proprii externe

Acestea sunt reprezentate de aporturile noi de capital i de subvenii de la bugetul statului.
Aporturile noi de capital sunt folosite pentru majorarea capitalului social. Exist, de asemenea, i alte ci
de majorare a capitalului social: ncorporarea rezervelor, fuziunea sau absorbia, conversia datoriilor.
Dintre toate aceste ci, numai majorarea capitalului prin aport n numerar este considerat o operaiune de
finanare direct deoarece aduce ntreprinderii lichiditi suplimentare, celelalte fiind numai conversii ale
posturilor de pasiv, fr a determina creterea surselor de finanare.
Cel mai frecvent utilizat metod de majorare a capitalului prin aporturi noi n numerar este
emisiunea de noi aciuni la o valoare stabilit n funcie de valoarea bursier a vechilor aciuni. Emisiunea
de noi aciuni are ca efect diluarea valorii capitalului pe acionar, diluarea beneficiului pe aciune, precum
i diluarea puterii exercitate de acionari (n condiiile n care vechii acionari nu pot cumpra noi aciuni).
Pentru compensarea acestor efecte, vechii acionari vor primi un anumit numr de drepturi de subscriere
pe care le pot folosi pentru a achiziiona aciuni noi sau le pot vinde noilor acionari care vor s subscrie
la capitalul ntreprinderii. Numrul drepturilor de subscriere de care trebuie s dispun sau s
achiziioneze cumprtorul unei noi aciuni este determinat ca raport ntre numrul de aciuni vechi i
numrul de aciuni noi.

Sursele mprumutate
Principalele surse mprumutate pe termen lung sunt mprumuturile de la bnci i mprumuturile
obligatare.
mprumuturile de la bnci sunt, n general, specifice ntreprinderilor care nu coteaz la burs.
Banca acord mprumutul numai n condiiile garantrii certe a rambursrii lui, fapt pentru care realizeaz
o analiz financiar a lichiditii, solvabilitii, rentabilitii, dar i a proiectelor de investiii ale
ntreprinderii.
mprumuturile obligatare reprezint o form special de credit pe termen lung, caracterizat prin
emisiunea i vnzarea ctre public a titlurilor de crean asupra unei societi, numite obligaiuni. Aceste
titluri nu confer un drept de decizie asupra activitii ntreprinderii i nici beneficiile generate de
creterea ntreprinderii, ca n cazul aciunilor.
 Se poate aprecia c mprumuturile obligatare au un cost mai mic dect subscrierile la capitalul
social deoarece investiia n aciuni comport i un risc mai mare n ceea ce privete evoluia economic a
ntreprinderii. Pe aceast baz, putem concluziona c remunerarea capitalurilor mprumutate este mai
mic dect cea a capitalurilor proprii, ceea ce justific, n anumite situaii, creterea ndatorrii
ntreprinderii ca o posibil cale de cretere a rentabilitii acesteia.
CONCEPTE-CHEIE: investitor, rentabilitatea aciunilor i a obligaiunilor, efectul de
levier, gradul de ndatorare, costul capitalului, prim de risc financiar, cost mediu ponderat,
autofinanare, valoarea aciunilor, dreptul de subscriere, mprumuturi obligatare, prim de emisiune,
prim de rambursare, leasing.

NTREBRI DE AUTOEVALUARE

1. Coninutul finanelor agenilor economici.

2. Politica financiar: de investiii, de finanare, de dividend.
3. Echilibrul financiar patrimonial: nevoile i resursele de care dispune ntreprinderea la un
moment dat.
4. Indicatorii de echilibru financiar patrimonial: situaia net, FR, NFR, TN.
5. Funciile ntreprinderii: de investiii, de finanare, de exploatare.
6. Echilibrul financiar structural.
7. Structura bilanului funcional.
8. Modaliti de realizare a echilibrului financiar funcional.
9. Indicatori care duc la degradarea echilibrului funcional.
10. Explicai relaia echilibrului financiar: FRF = Capitaluri permanente Imobilizri.
11. Prezentai soldurile intermediare de gestiune.
12. Excedentul brut din exploatare.
13. Analiza pragului de rentabilitate.
14. Tabloul de finanare nevoi-resurse.
15. Explicai schimbrile care se produc n structura posturilor de activ i de pasiv.
16. Diagnosticul financiar prin sistemul de rate: rata marjei comerciale, rata marjei brute de
exploatare, rata marjei nete, rata privind rentabilitatea marjei nete de exploatare.
17. Ratele de structur financiar: de echilibru financiar, de ndatorare.
18. Descompunerea ratelor de rentabilitate.
19. Ratele privind rotaia capitalurilor prin cifra de afaceri.
20. Bugetele ntreprinderii.
21. Avantajele procesului de bugetare.
22. Inconvenientele procesului de bugetare.
23. Principalele tipuri de bugete.
24. Bugetul vnzrilor.
25. Bugetul produciei.
26. Elaborare planului de producie.
27. Previziunea costurilor.
28. Previziunea trezoreriei.
29. Elaborarea bugetului de trezorerie.
30. Coninutul gestiunii ciclului de exploatare.
31. Gestiunea stocurilor.
32. Determinarea necesarului de finanare a ciclului de exploatare.
33. Metode sintetice de determinare a NFCE.
34. Sursele mprumutate.
35. Criterii financiare pentru evaluarea proiectelor de investiii.
36. Decizii de finanare pe termen lung.
37. Analiza fluxurilor financiare prin intermediul tabloului de finanare.
 TESTE GRIL

1. Dispunei de urmtoarele informaii:

capacitatea de autofinanare 8.300 u.m.;
variaia stocurilor 1.300 u.m.;
variaia creanelor clieni 2.400 u.m.;
variaia creanelor diverse -200 u.m.;
variaia datoriilor de exploatare 1.600 u.m.;
variaia datoriilor n afara exploatrii 800 u.m.;
trezoreria net la sfritul exerciiului N-1 400 u.m.;
n cursul exerciiului N, s-a achiziionat un mijloc de transport n valoare de 16.000 u.m., s-au
vndut titluri de participare n valoare de 1.000 u.m. i un utilaj la pre de vnzare de 3.000 u.m., cost de
achiziie 10.000 u.m., amortizare nregistrat pn n momentul vnzrii 8.000 u.m.;
tot n cursul exerciiului N, s-a primit o subvenie de 1.000 u.m. pentru achiziionarea
utilajului, s-au contractat credite bancare pe termen lung de 5.000 u.m. i pe termen scurt de 800 u.m., s-
au rambursat rate scadente la credite pe termen lung de 900 u.m. i s-a majorat capitalul social cu 7.000
u.m.;
profitul exerciiului N-1 a fost de 8.000 u.m., din care 6.000 u.m. se distribuie sub form de
dividende.
Trezoreria net la sfritul exerciiului N va fi:
1) 1.100 u.m.;
2) 1.700 u.m.;
3) 1.300 u.m.;
4) 900 u.m.;
5) 500 u.m.

ANS: 2

2. Sunt bugete cu caracter restrictiv:

A) bugetul produciei;
B) bugetul de trezorerie:
C) bugetul investiiilor;
D) bugetul administraiei;
E) bugetul vnzrilor.

Alegei varianta corect de rspuns:

1) A + B
2) B + C + D
3) B + E
4) C + D
5) A + B + C

ANS: 4

3. Previziunea vnzrilor (inclusiv TVA) la S.C. COM S.A. pentrul trimestrul I al exerciiului N +
1 este urmtoarea: ianuarie 40.000 u.m., februarie 50.000 u.m., martie 60.000 u.m. ncasrile se realizeaz
astfel: 40% n luna urmtoare vnzrii i 60% peste 60 de zile de la data vnzrii. Stabilii varianta
corect a ncasrilor pe luna martie a exerciiului N + 1.
1) 0 u.m.;
2) 16.000 u.m.;
3) 44.000 u.m.;
4) 60.000 u.m.;
5) 28.000 u.m.
 ANS: 3

4. Costul capitalului este influenat de:

A) costul capitalurilor proprii;
B) rentabilitatea financiar;
C) mrimea datoriilor;
D) rata dobnzii;
E) nivelul fiscalitii.

Alegei varianta corect de rspuns:

1) A + B + C + D + E
2) A
3) B + C
4) A + B + C + D
5) B + C + D + E

ANS: 3

5. Necesarul anual de aprovizionat pentru materiale este de 81.000 tone, preul unitar de
aprovizionare este de 6.000 u.m.. Costul de depozitare este de 1,2 u.m. anual pentru o unitate de stoc, iar
costul pregtirii unei comenzi este de 4.000 u.m. Stocul optim i numrul de aprovizionri au urmtoarele
valori:

1) 300 tone i 2,66 aprovizionri;

2) 300 tone i 270 aprovizionri;
3) 450 tone i 90 aprovizionri;
4) 450 tone i 4 aprovizionri;
5) 90 tone i 4 aprovizionri;

ANS: 4

6. Excedentul brut al exploatrii (EBE) este indicatorul care exprim:

1) acumularea brut din activitatea de exploatare (inclusiv amortizrile i provizioanele);

2) totalitatea amortizrilor i provizioanelor din activitatea de exploatare;
3) capacitatea de autofinanare a ntreprinderii;
4) profitul din exploatare
5) pierdere nregistrat

ANS: 1

7. Decizia de finanare:

1) st la baza alegerii ntre sursele proprii de capital i cele mprumutate;

2) se ia de ctre contabilul-ef;
3) are drept scop finanarea ciclului de exploatare;
4) este luat de ctre administratorul firmei;
5) se face n orice moment al exploatrii.

ANS: 1

8. Deciziile de investiii, finanare i repartizare a profitului la nivelul ntreprinderii au la baz

metodele i tehnicile de execuie oferite de:
 1) analiza economico-financiar;
2) evaluarea ntreprinderii;
3) gestiunea financiar;
4) managementul informaional;
5) bugetarea activitii economice a ntreprinderii.

ANS: 3

9. Excedentul brut al exploatrii (EBE) este un indicator care exprim:

1) acumularea brut din activitatea de exploatare (inclusiv amortizrile i

provizioanele);
2) acumularea net de amortizri i provizioane din activitatea de exploatare;
3) capacitatea de autofinanare a ntreprinderii;
4) profitul din exploatare;
5) profitul din exploatare nainte de dobnzi i impozit.

ANS: 1

10. Pentru o societate comercial se prezint urmtoarea structur a contului de profit i pierdere:
cifra de afaceri 7.300 u.m., consumuri de la teri 3.600 u.m., cheltuieli cu personalul 2.800 u.m., cheltuieli
cu amortizarea 280 u.m., cheltuieli cu dobnzile 230 u.m., venituri din cesiunea imobilizrilor corporale
82 u.m., cheltuieli privind activele cedate 100 u.m.. Cota de impozit pe profit 25%. Bilanul la sfritul
exerciiului N se prezint astfel:
u.m.
Elemente de N-1 N Elemente de pasiv N-1 N
activ
Active 2.160 2.600 Capitaluri proprii 2.400 2.800
imobilizate
Stocuri 1.200 1.300 Datorii financiare 1.160 1.880
Creane 960 980 Datorii de exploatare 1.040 410
Disponibiliti 280 210
Total activ 4.600 5.090 Total pasiv 4.600 5.090

ncasrile i plile din activitatea de gestiune sunt:

1) 7.362 u.m. i 7.353 u.m.;
2) 7.280 u.m. i 7.453 u.m.;
3) 841 u.m. i 738 u.m.;
4) 7.320 u.m. i 7.353 u.m.;
5) 7.280 u.m. i 7.253 u.m.

ANS: 2

11. Fazele ciclului de elaborare a bugetelor sunt:

A) realizarea de studii pregtitoare privind piaa factorilor de producie i piaa de desfacere;
B) elaborarea de prebugete;
C) identificarea obiectivelor ntreprinderii pentru anul de plan, obiective ce decurg din planul
general strategic ntocmit pe o perioada de 3-5 ani;
D) stabilirea politicii generale a ntreprinderii;
E) ntocmirea i aprobarea bugetelor.
 Alegei varianta corect de rspuns:
1) A + B + C + D;
2) B + C + D + E;
3) C + D + E;
4) A + B + C + E;
5) A + C + D + E.

ANS: 4

12. tiind c vnzrile aferente semestrului al II-lea (exclusiv TVA) vor fi de 180.000 u.m.
uniform repartizate, vnzrile aferente semestrului I (exclusiv TVA) 150.000 u.m. uniform repartizate,
creditul clieni 30 zile, cota TVA 19%, atunci ncasrile n lunile iulie i septembrie vor fi:

1) 29.750 u.m. i 35.700 u.m.;

2) 64.450 u.m. i 35.700 u.m.;
3) 180.000 u.m. i 150.000 u.m.;
4) 34.200 u.m. i 28.500 u.m.;
5) 30.000 u.m. i 25.000 u.m.

ANS: 1

13. Amortizarea i provizioanele sunt cheltuieli calculate care:

1) se au n vedere la plata dividendelor;
2) se exonereaz de la plata impozitului pe profit;
3) nu influeneaz capacitatea de autofinanare;
4) se investesc n imobilizri;
5) se folosesc pentru ciclul de exploatare.

ANS: 2

14. n activitatea economic activele financiare sunt utilizate pentru:

1) procurarea activelor reale i angajarea capitalului uman;
2) producerea de imobilizri;
3) comercializarea de bunuri i servicii;
4) plata furnizorilor de materii prime i materiale;
5) achiziia de materiale necesare desfurrii activitii.

ANS: 1

15. Situaia net negativ apare atunci cnd:

1) capitalurile proprii sunt mai mari dect capitalurile mprumutate;
2) capitalurile mprumutate sunt mai mari dect capitalurile proprii;
3) capitalurile proprii sunt mai mici dect zero;
4) capitalurile proprii sunt mai mici dect datoriile pe termen lung;
5) activul este mai mic dect pasivul.

ANS: 2

16. Costul capitalului este influenat de:

A) costul capitalurilor proprii;
B) rentabilitatea financiar;
C) mrimea datoriilor;
D) rata dobnzilor;
E) nivelul fiscalitii.
 Alegei varianta corect de rspuns:
1) A + B + C + D + E;
2) A;
3) B + C;
4) A + B + C + D;
5) B + C + E + D.

ANS: 4

17. Capitalurile proprii se pot calcula dup formula:

1) capital social + rezerve rezultat curent rezultat reportat datorii pe termen
lung;
2) capital social + prime de capital rezerve din reevaluare + rezerve rezultat
reportat rezultatul exerciiului repartizarea profitului;
3) capital social + prime privind rambursarea obligaiunilor + prime de capital
rezerve din reevaluare rezerve rezultatul reportat rezultatul exerciiului
repartizarea profitului;
4) rezerve rezultat reportat rezultatul exerciiului + alte fonduri mprumuturi
pe termen lung;
5) active pe termen lung + rezerve rezultatul reportat rezultatul exerciiului +
alte fonduri - mprumuturi pe termen lung

ANS:2

18. Capacitatea de autofinanare calculat prin metoda deductiv este dat de relaia:
1) EBE + venituri financiare i excepionale ncasabile cheltuieli financiare i
excepionale pltibile impozitul pe profit;
2) rezultatul net + cheltuieli calculate venituri calculate;
3) rezultatul brut cheltuielile cu amortizarea;
4) venituri de exploatare + venituri financiare cheltuieli de exploatare cheltuieli
financiare;
5) venituri ncasabile i calculate cheltuieli pltibile i calculate

ANS: 1

19. Bilanul unei societi la sfritul exerciiului se prezint astfel:

- mil. u.m. -
Elemente Valori la nceputul Valori la sfritul
exerciiului (0) exerciiului (1)
Active imobilizate 1.360 1.220
Active circulante 350 1.190
Total activ 1.710 2.410
Capitaluri proprii 770 960
Datorii financiare 880 1.330
Datorii din exploatare 60 120
Total pasiv 1.710 2.410

Informaii din contul de profit i pierdere: venituri din vnzarea produselor finite 2.440 mil. u.m.,
venituri din prestri servicii 950 mil. u.m., cheltuieli pltibile 2.710 mil. u.m. din care consumuri de la
teri 2.000 mil. u.m., cheltuieli cu amortizarea 290 mil. u.m., cheltuieli cu dobnzile 132 mil. u.m. Cota de
impozit pe profit 25%. Pe baza informaiilor prezentate, activul economic (Activ ec1), rata rentabilitii
financiare (Rf) i rata rentabilitii economice (Rec) au urmtoarele valori:
 Activ ec1 Rf Rec
(mil. u.m.) (%) (%)
1) 2.290 45,45 59,70
2) 2.340 38,48 47,96
3) 2.290 25,13 19,73
4) 290 35,40 29,60
5) 1.650 38,48 35,60

ANS: 3

20. Stabilii varianta corect:

A) bugetele imperative impun realizarea i chiar depirea previziunilor bugetare;

B) sistemul planificrii financiare cuprinde urmtoarele tipuri de bugete: bugete de orientare
general i bugete anuale;
C) bugetul pilot reprezint de fapt proiectul de buget rezultat n urma testrii diferitelor scenarii i
negocierii lor ntre diferitele compartimente i cu conducerea ntreprinderii;
D) bugetele specifice sunt bugete de orientare general;
E) estimarea situaiei patrimoniale i monetare se realizeaz prin elaborarea bilanului previzional,
contului de profit i pierdere previzional i bugetului de trezorerie

Alegei varianta corect de rspuns:

1) E;
2) A + B;
3) C;
4) A + E;
5) C + D.

ANS: 1

BIBLIOGRAFIE SELECTIV

1. Dumitru Marin, Gestiunea financiar a ntreprinderii, ediia a II-a, revzut i adugit, Editura
Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2005.
2. Dumitru Marin, Finanele ntreprinderii, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2006.
3. Dumitru Marin, Gestiunea financiar a ntreprinderii Teste gril. Rspunsuri, Aplicaii,
Probleme rezolvate i propuse spre rezolvare, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2005.
4. Manolescu Gheorghe, Finanele ntreprinderii, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti,
2001.
5. Anghelache Gabriela, Dardac N., Stancu I., Piee de capital i burse de valori, Editura Adevrul,
1992.
6. Feleag Niculae, Ionacu Ion, Tratat de contabilitate financiar, vol. I, II, Editura Economic,
Bucureti, 2000.
7. Stancu Ion, Finane, ediia a III-a, Editura Economic, Bucureti 2002.
 MARKETING
Prof. univ. dr. Gh. M. PISTOL

OBIECTIVE

Cursul pornete de la premisa c, n prezent, firmele romneti se afl la ora

marketingului, iar managerii acestora, ca de altfel toi specialitii din cadrul acestor firme,
trebuie s stpneasc bine viziunea de marketing i s opereze practic cu metodele, tehnicile i
instrumentele acestuia.
n aceste condiii, disciplina are rolul de a narma studenii notri, viitori specialiti n
domeniul financiar-bancar, cu elementele de baz ale teoriei i practicii de marketing, n
general, de marketing financiar-bancar, n special, astfel nct acetia s-i ntregeasc
cunotinele economice i s se adapteze relativ uor cerinelor impuse de viitorul loc de munc.
ntr-un asemenea context, sinteza de fa ncearc s fac o prezentare succint a
disciplinei, fiind abordate elementele de baz ale marketingului, componentele mixului de
marketing (produsul, preul, distribuia i promovarea), ca i managementul activitii de
marketing. De asemenea, se face o prezentare a problematicii complexe pe care o presupun
cercetrile de marketing, toate acestea cu exemplificri i particulariti din domeniul bancar.
De reinut ns c sinteza de fa nu are rolul de a nlocui cursul/manualul care st la
baza pregtirii studenilor, ci reprezint numai o introducere (orientativ i sistematizat) n
problematica deosebit de complex a marketingului.
n acest context, n sintez se fac trimiteri la paginile din manualul de Marketing, autor
prof. univ. dr. Gh. Pistol, Ediia a IV-a, aprut n Editura Fundaiei Romnia de Mine n 2006,
pentru a completa informaiile necesare.

1. ESENA, ROLUL I FUNCIILE MARKETINGULUI

1.1. Conceptul de marketing. Caracteristicile acestuia

(pag. 19-24)

Termenul de marketing este de origine anglo-saxon i sugereaz deopotriv un mod de

gndire i unul de aciune.
n literatura de specialitate, noiunii de marketing i se ataeaz mai multe accepiuni i
de aici tot attea definiii.
n definirea marketingului, trebuie avute n vedere urmtoarele elemente:
marketingul presupune orientarea agentului economic, fie el productor, fie distribuitor
sau prestator de servicii, spre exterior. Acest lucru nseamn ca pe pia s ajung numai
produsele i serviciile pe care aceasta le cere efectiv. n acest scop, agentul economic va trebui s
cunoasc cerinele pieei, s anticipeze evoluia acesteia, s se adapteze permanent la mediul
exterior, n general, la pia, n special;
marketingul reprezint un ansamblu de activiti practice ce au n vedere utilizarea
eficient a resurselor disponibile, cu o anumit finalitate economic. Principalele asemenea
activiti se refer la: investigarea pieei i a consumului, testarea accesibilitii bunurilor i
serviciilor, aciuni promoionale, urmrirea produselor n consum etc.;
utilizarea unui instrumentar specific, un instrumentar de marketing, tiinific, adecvat,
care s ia locul intuiiei, empirismului i rutinei.
n acest context, marketingul urmrete cunoaterea pieei, poteniale, actuale i viitoare,
pentru adaptarea produciei potrivit cererii consumatorilor i realizrii de profit, prin conceperea,
promovarea, schimbul i distribuia raional i eficient a bunurilor i serviciilor ctre
cumprtor.
 MarianaC06/curs/MarketingFP 2
Orientarea de marketing a activitii agenilor economici scoate n eviden principalele
trsturi caracteristice ale marketingului, respectiv:
receptivitate fa de cerinele mediului, n general, ale pieei, n special;
cunoaterea riguroas a acestor cerine, urmrirea lor sistematic i chiar anticiparea
acestora;
o nalt capacitate de adaptare a activitii la evoluia comportamentului de consum, la
dinamica pieei;
inventivitate, spirit creator, preocupri pentru nnoire, diversificare i modernism, toate
acestea avnd n vedere att produsele i serviciile, ct i politicile de marketing;
viziune unitar asupra irului de activiti ce alctuiesc ciclul de via complet al
bunurilor i serviciilor;
eficien maxim, urmrindu-se toate laturile acesteia: economic, social i ecologic.

1.2. Funciile marketingului

(pag. 26-29)

Principalele funcii ale marketingului sunt:

a. Investigarea pieei, a nevoilor de consum, urmrindu-se obinerea de informaii
pertinente privitoare la pieele prezente i poteniale, la ansamblul nevoilor de consum, la
motivaia acestora, la comportamentul consumatorilor. De asemenea, aria investigaiilor se
extinde i asupra celorlalte componente ale mediului n care activeaz firma.
b. Adaptarea firmei la dinamica mediului, o asemenea funcie reflectnd noua viziune a
marketingului asupra relaiei firm-mediu, concomitent ns cu influenarea mediului, prin
contracararea sau stimularea unor tendine din evoluia acestuia.
c. Satisfacerea nevoilor de consum, funcie ce asigur recunoaterea concordanei ntre
ceea ce s-a produs i nevoile reale ale pieei. O asemenea funcie vizeaz producerea numai a
acelor bunuri (servicii) care sunt necesare efectiv n consum, distribuia optim a acestora,
asigurarea posibilitilor de alegere din partea celor interesai (consumatori sau utilizatori).
d. Maximizarea eficienei economice, a profitului, acest lucru presupunnd, mai nti, o
alocare judicioas a resurselor firmei, iar apoi optimizarea structurilor produciei, a desfurrii
tuturor proceselor economice pe ntreg fluxul producie-consum.
Ordinea n care au fost prezentate cele patru funcii nu are nici o legtur cu importana
acestora, putnd doar spune c investigarea pieei este o funcie premis, adaptarea la mediul
extern reprezint o funcie mijloc, n timp ce satisfacerea cerinelor de consum i maximizarea
profitului se constituie n funcii obiectiv.

1.3. Apariia, dezvoltarea i domeniile marketingului

(pag. 29-33 i 38-42)

Marketingul are o istorie relativ scurt. Aciuni practice n acest domeniu, ca i

teoretizrile acestora s-au nregistrat la nceputul secolului XX n SUA. Treptat, sfera de
manifestare a marketingului s-a extins i n unele ri europene. n timp, marketingul a parcurs
mai multe etape succesive, promovarea acestuia fiind un proces complex, de durat.
n Romnia, se vorbete de marketing ncepnd cu anii 60, n anul 1971 nfiinndu-se
chiar o catedr de profil n cadrul Academiei de Studii Economice din Bucureti, dar i Asociaia
Romn de Marketing (AROMAR).
Literatura de specialitate ofer mai multe explicaii privind condiiile apariiei,
promovrii i dezvoltrii marketingului, explicaii ce pot fi structurate n dou direcii.
a. Teoria abundenei de bunuri i servicii, abunden ce ofer cumprtorilor posibiliti
multiple de alegere, productorii fiind obligai s se adapteze cerinelor din ce n ce mai exigente
ale pieei. Acest lucru nseamn aciuni n direcia cercetrii pieei, alocarea de resurse, altfel
spus, nseamn marketing. Este o teorie real, dar totui insuficient, n condiiile n care
abundena rmne o noiune relativ, neconstituind o dimensiune cert a ofertei, ci un raport
ntre cerere i ofert, mediat i influenat n mod hotrtor de preuri.
 b. Teoria dinamismului social-economic ce caracterizeaz cea de-a doua jumtate a
secolului XX. Un asemenea dinamism nseamn separarea i independena produciei de
consum, adncirea specializrii, amplificarea relaiilor economice mondiale i de aici
concentrarea activitii economice, creterea dimensiunilor ntreprinderilor, apariia produciei n
mas, a articolelor de mare serie etc. n aceste condiii, agenii economici nu-i pot permite riscul
unei activiti fr o destinaie cert, fr o finalitate eficient, fiind nevoii s apeleze la
metodele i tehnicile de marketing.
Procesul de dezvoltare i promovare a marketingului, un proces de durat, a cunoscut
dou direcii:
a) dezvoltarea extensiv, respectiv ptrunderea treptat a marketingului n noi ramuri i
domenii de activitate, precum i creterea numrului agenilor economici care apeleaz la
metodele i tehnicile de marketing;
b) dezvoltarea intensiv, respectiv consolidarea marketingului acolo unde acesta deja a
ptruns, perfecionarea i maturizarea acestuia.
Procesul dezvoltrii marketingului este un proces permanent de difereniere i de
specializare, putndu-se vorbi despre:
universalitatea marketingului acesta ptrunznd n mod treptat n toate domeniile
economice de activitate, dar i n economii aflate pe trepte diferite de dezvoltare i, nu n ultimul
rnd, afirmndu-se aproape n orice form de organizare a economiei (economie de pia,
economie semicentralizat sau chiar economii planificate);
specializarea marketingului n diferite domenii, n general, n ale economiei, n special,
specializarea fiind o trstur de baz a marketingului.
La baza delimitrii i specializrii marketingului pe sectoare de aplicaie stau trei criterii
principale: profilul activitii economice (marketingul bunurilor de consum, marketingul
mijloacelor de producie, marketingul serviciilor etc.), aria teritorial de desfurare (marketing
intern, marketing internaional) i nivelul de organizare (macro-marketing i micro-marketing).
n ultimii 30-35 de ani, marketingul a ptruns i n spaiul activitilor nelucrative,
vorbindu-se de marketingul social, dar i de marketingul ecologic, marketingul educaional,
marketingul cultural, marketingul sportiv etc.

1.4. Locul, rolul i coninutul marketingului financiar-bancar

ncepnd cu anii 70, marketingul, ca instrument specific al managementului agenilor

economici n domeniul pieei, a ptruns i n domeniul financiar-bancar, vorbindu-se tot mai
mult de marketingul serviciilor financiar-bancare sau, n unele lucrri de specialitate, de
marketingul financiar-bancar.
n definirea marketingului financiar-bancar trebuie avute n vedere cel puin
urmtoarele elemente:
a) orientarea activitilor financiar-bancare spre nevoile clienilor i satisfacerea
dorinelor acestora;
b) asigurarea eficienei instituiei, iar n cazul activitilor bancare, asigurarea unei
rentabiliti pe termen lung a bncii;
c) asumarea de ctre instituia financiar-bancar a responsabilitilor sociale n mediul n
care aceasta funcioneaz;
d) cointeresarea personalului, n vederea promovrii metodelor i tehnicilor de marketing
n relaiile cu clienii.
Abordarea problemelor specifice unei instituii financiar-bancare prin prisma i
mijloacele marketingului presupune urmtoarele direcii de aciune:
studierea cerinelor actuale i viitoare ale pieei, n general, ale diferitelor categorii de
clieni, n particular;
identificarea acelor necesiti ale pieei pe care instituia este capabil s le satisfac
prin propriile posibiliti;
alegerea celui mai eficient mod de satisfacere a nevoilor clienilor, din punct de vedere
al costurilor, dar i de maximizare a profitului;
 MarianaC06/curs/MarketingFP 4
anticiparea schimbrilor de mediu i, pe ct posibil, s se reacioneze prompt i adecvat
la acestea.
n concluzie, marketingul financiar-bancar nseamn cunoaterea i satisfacerea
dorinelor clienilor, orientarea activitii instituiei spre nevoile acestora, regsindu-se att
la nivelul reclamei i publicitii, ct i la nivelul inovrii financiar-bancare, a distribuiei
serviciilor i produselor bancare, a ofertei propriu-zise, ofert adecvat necesitilor pieei i la
un pre avantajos pentru ambii parteneri (banc i client).
Relaiile ce fac obiectul marketingului financiar-bancar se regsesc n dou planuri:
la nivel macroeconomic = marketingul finanelor publice;
la nivel microeconomic = marketingul serviciilor financiar-bancare, specific agenilor
economici specializai.
n funcie de condiiile specifice n care agenii economici cu activitate financiar-bancar
acioneaz, se manifest o serie de diferenieri legate de:
a) natura serviciilor prestate servicii bancare, servicii de asigurare i servicii bursiere;
b) natura intern sau extern a pieei, n care apar elemente de marketing intern, dar i de
marketing internaional;
c) categoria de clieni cu care se efectueaz tranzacia i care implic diferite categorii de
firme, aprnd elemente specifice marketingului business to business (n acest caz, n relaie
intr diferite categorii de ageni economici), dar i mprumutate din marketingul bunurilor de
consum (n relaia cu consumatorii individuali).
n concluzie, aplicarea marketingului financiar-bancar n practic presupune combinarea
atent a unor elemente de marketing, n general, de marketingul serviciilor, n special, cu cele
impuse de obiectul de activitate, de categoria de consumatori vizat i de natura pieelor pe care
se deruleaz tranzaciile.
n domeniul financiar-bancar, rolul marketingului este impus de activitatea de ansamblu
a societii, fiind chemat s rezolve o serie de probleme ce apar n raporturile instituiei cu
mediul su extern. Un asemenea rol se va manifesta ntr-o serie de direcii clare, direcii ce au n
vedere urmtoarele aspecte:
a) rolul marketingului financiar-bancar n condiiile dinamismului economico-social
actual;
b) rolul marketingului n asigurarea lichiditii financiar-bancare, acest rol manifestndu-
se printr-un management corespunztor al lichiditii, n cadrul cruia marketingul se regsete
ntr-o multitudine de procese specifice. Este vorba, n principal, despre:
previzionarea evoluiei pieei financiar-bancare, a conjuncturii acesteia;
supravegherea mediului economico-social, prin proiectarea unui sistem informaional
adecvat i prin alimentarea permanent a acestuia cu informaii pertinente i proaspete, obinute
n principal prin cercetri de marketing;
c) rolul marketingului n gestionarea riscului financiar-bancar, sub toate formele acestuia:
riscul de credit, riscul de lichiditate, riscul dobnzii, riscul de pia, riscul de schimb, riscul de
solvabilitate i riscul operaional;
d) rolul marketingului n gestionarea relaiilor cu clienii, urmrindu-se o serie de
obiective legate de crearea i livrarea unor produse i servicii (oferta) adaptate nevoii i cererii
clientelei, promovarea imaginii instituiei, a produselor i serviciilor bancare, meninerea unor
relaii corespunztoare, chiar speciale cu clientela.

1.5. Premise ale afirmrii marketingului n etapa actual

(pag. 34-35)

O trstur esenial a marketingului este universalitatea acestuia, aplicabilitatea lui n

orice tip de economie, cu meniunea c de fapt cadrul cel mai fertil rmne totui economia de
pia. n prezent, exist condiiile ca i economia Romniei s fie un teren fertil pentru afirmarea
marketingului. Principalele premise ale ptrunderii i afirmrii marketingului n economia
romneasc sunt existena i funcionarea unei piee concureniale i a agenilor economici
autonomi, marketingul gsindu-i terenul de aplicare n sfera relaiilor dintre ntreprindere i
pia.
n ceea ce privete ntreprinderile din economia romneasc, acestea se
caracterizeaz, pe de o parte, printr-o eterogenitate ridicat, iar apoi printr-un mediu extern
dinamic, dar din pcate instabil, chiar turbulent (de exemplu mediul juridic este unul foarte
instabil).
Cel de-al doilea factor (premis), piaa, se caracterizeaz prin profundele sale schimbri,
cantitative i calitative, prin dinamismul acesteia i mai ales printr-o concuren ridicat.
O alt premis a afirmrii marketingului n economia romneasc o reprezint climatul
general n care i face loc gndirea, mentalitatea specific unei economii de pia, att
mentalitatea indivizilor ca atare, ct i cea a agenilor economici. Desigur, exist nc i
mentaliti vechi, egalitariste, de nencredere n virtuile economiei de pia.
Principalele prioriti ale activitii de marketing din Romnia n etapa actual se refer
la:
a) adaptarea marketingului la specificul tranziiei;
b) continuarea adoptrii i perfecionrii cadrului legislativ i instituional la cerinele
economiei de pia;
c) pregtirea specialitilor n marketing.

CONCEPTE-CHEIE: comportament de consum; abunden de bunuri i servicii;

dinamism economico-social; universalitatea marketingului; specializarea marketingului;
marketing financiar-bancar; marketingul finanelor publice, orientarea de marketing a agenilor
economici.

TESTE-GRIL

Alegei varianta/variantele corecte

1. Termenul de marketing este de origine:
a) francez;
b) slav;
c) latin;
d) anglo-saxon;
e) romn.

2. Marketingul a aprut i mai ales s-a dezvoltat datorit:

A) dinamismului economico-social ce caracterizeaz cea de-a doua jumtate a
secolului XX;
B) dezvoltrii tiinelor sociale;
C) dezvoltrii spiritului inventiv al omului;
D) abundenei de bunuri i servicii.

a) A+B;
b) A+C;
c) A+D;
d) B+C.

3. La baza delimitrii i specializrii marketingului pe sectoare de aplicaie stau

urmtoarele criterii:
A) dezvoltarea intensiv;
B) profilul activitii economice;
C) aria teritorial de desfurare;
D) universalitatea marketingului;
E) nivelul de organizare a marketingului.
 MarianaC06/curs/MarketingFP 6
a) A+B+C
b) B+C+D
c) B+C+E

Completai spaiul liber cu termenul potrivit:

Marketingul reprezint un ansamblu de activiti practice, ce au n vedere utilizarea
..............., a resurselor disponibile, cu o anumit finalitate economic.

Rspunsuri: 1. (d), 2. (c), 3. (c), 4. (eficient).

2. MEDIUL EXTERN AL NTREPRINDERII

2.1. Conceptul i structura mediului extern al firmei

(pag. 43-46)

2.1.1. Mediul extern al firmei. Structura acestuia

Firma i desfoar activitatea ntr-un cadru format dintr-un ansamblu de factori i

condiii, care alctuiesc mediul su extern. ntr-un asemenea context, mediul extern (care se
mai numete i mediul de marketing sau mediul ambiant) este dat de acest ansamblu de factori
eterogeni, ce acioneaz asupra activitii firmei, influennd puternic relaiile acesteia cu piaa.
Mediul extern cunoate trei forme de existen: stabil, schimbtoare i turbulent.
Mediul stabil este specific perioadelor de linite, cnd evoluia proceselor i
fenomenelor este una lent i uor previzibil, neridicnd probleme deosebite firmei. Este un
mediu foarte rar ntlnit, ce are mai ales un caracter teoretic, ideal.
Mediul instabil, ce se caracterizeaz prin modificri frecvente n componentele sale,
este mediul caracteristic celor mai muli ageni economici, indiferent de domeniul de activitate.
Un asemenea mediu face necesar creterea capacitii de adaptare a firmei la schimbrile sale.
Mediul turbulent este un mediu ostil firmei, schimbrile unui asemenea mediu sunt
brute i de mare intensitate, imprevizibile. Este mediul care caracterizeaz economiile
perioadelor de prefaceri, de tranziie, un mediu care creeaz probleme mari, uneori insuportabile.
n structur, componentele mediului extern sunt:
micromediul firmei = agenii de mediu plasai n imediata apropiere a firmei, cu care
aceasta intr n relaii directe i permanente: furnizorii, prestatorii de servicii, clienii,
concurenii, organizaiile publice;
macromediul firmei = agenii de mediu care au influene indirecte asupra firmei, mai
ndeprtate de aceasta i cu care intr n relaii mai rare, de mai mic intensitate: mediul
economic, mediul cultural, mediul politic, mediul demografic, mediul tehnologic, mediul juridic
i instituional, mediul natural. Sunt elemente care creeaz climatul general, specific economiei
i societii n care firma i desfoar activitatea.

2.1.2. Particularitile mediului extern al instituiei financiar-bancare

Mediul extern al instituiilor financiar-bancare are acelai coninut cu cel al mediului

extern, n general, fiind format din totalitatea factorilor exteriori care acioneaz asupra
acestora, influenndu-le activitatea.
Componentele sau factorii mediului extern (agenii de mediu) ai instituiei financiar-
bancare se pot structura n dou categorii:
a. Micromediul este alctuit din acei factori care acioneaz n mod direct asupra
acesteia, permanent i imediat. n sistemul bancar, principalele componente ale micromediului
sunt:
furnizorii de disponibiliti bneti: clienii furnizori, n calitate de deponeni, de
pltitori de rate ajunse la scaden, de pltitori de dobnzi i comisioane etc., bncile
corespondente debitoare, care au i calitatea de deintor al contului curent al instituiei bancare,
diferiii intermediari financiari, precum i Banca central;
beneficiarii disponibilitilor bneti, ce au calitatea de debitori: clieni, persoane fizice
sau juridice, bncile corespondente, bncile debitoare, banca central, organismele de plasament
i partenerii unor operaiuni de titluri;
concurenii care ofer produse similare (concureni direci) sau satisfac anumite nevoi
de economisire, oferind produse substituibile (concurenii indireci);
furnizorii de produse i servicii nebancare;
furnizorii de for de munc.
b. Macromediul este format din ageni (factori) ce acioneaz indirect, periodic i pe
termen lung: mediul economic, politic, social, cultural, demografic, legislativ i instituional,
mediul natural, mediul tehnologic etc.
Aciunea concomitent a tuturor factorilor macromediului, precum i tendinele acestora
definesc conjunctura economic, a crei cunoatere i supraveghere prezint o mare importan
n activitatea bancar.
Prin specificul su, activitatea financiar-bancar este puternic influenat i de evoluia
mediului internaional.

2.2. Piaa component esenial a mediului extern al firmei

(pag. 71-99)

2.2.1. Coninutul i tipologia pieelor

(pag. 79-81)

n cadrul mediului extern al firmei, piaa se constituie n principala sa component,

relaiile ntreprinderii cu exteriorul viznd n primul rnd piaa.
Din multitudinea relaiilor ntreprinderii cu mediul su extern, se desprind, mai nti, ca
importan, relaiile de pia (cumprarea i vnzarea de mrfuri, asigurarea necesarului de
resurse-umane, materiale i financiare dar i vnzarea produselor i serviciilor rezultate din
activitatea desfurat). Desigur, exist i alte feluri de relaii ale firmei cu mediul su exterior,
ca de exemplu, relaiile de concuren.
Piaa trebuie privit i analizat n ntreaga sa complexitate, viznd toat gama
tranzaciilor, respectiv piaa mrfurilor, piaa capitalurilor, piaa resurselor umane etc.
Exist mai multe tipuri de piee aflate n relaii, pe baza crora pot fi realizate evalurile
necesare fundamentrii deciziilor manageriale. Astfel:
a) dac se are n vedere natura relaiilor economice la care se face raportarea, se poate
vorbi despre o pia liber, n care actele de vnzare-cumprare se desfoar n mod
nestingherit, n cadrul unor limite impuse indirect, mai ales prin mijloace i prghii economice,
dar i despre o pia controlat (planificat), n care actele de vnzare-cumprare sunt dirijate
prin msuri politico-administrative;
b) dac se au n vedere dimensiunile pieei, se poate vorbi despre piaa efectiv, n acest
caz lundu-se n calcul dimensiunile reale, efective ale pieei atinse la un moment dat,
concretizate n acte de vnzare-cumprare, dar i despre o pia potenial, ce exprim
dimensiunile posibile ale pieei, limitele cele mai largi n cadrul crora urmeaz s aib loc
confruntarea cererii cu oferta. n acest context, trebuie amintit i piaa teoretic, ce are la baz
existena n anumite locuri (spaii, zone, arii) a unor purttori ai nevoii de bunuri i servicii;
c) dac se are n vedere aria pieei, trebuie avute n vedere mai nti piaa total, format
din ansamblul relaiilor de vnzare-cumprare ce se manifest la un moment dat, iar apoi piaa
ntreprinderii (firmei), ce poate fi definit prin gradul efectiv sau potenial de ptrundere n
consum a produselor i serviciilor unei anumite ntreprinderi specializate n producia sau
comercializarea acestora i, n sfrit, piaa unui anumit produs sau serviciu, definit prin
gradul de ptrundere a acestuia n consum.
 MarianaC06/curs/MarketingFP 8
Circumscris unui anumit teritoriu, piaa total este alctuit din ansamblul pieelor
ntreprinderilor ce acioneaz n cadrul ei i, n acelai timp, din totalitatea pieelor produselor
(serviciilor) ce fac obiectul actelor de vnzare-cumprare.

2.2.2. Componentele i dimensiunile pieei instituiei financiar-bancare

Piaa instituiei financiar-bancare este dat de totalitatea actelor de vnzare-cumprare
desfurate de aceasta cu clienii si, att n postura de furnizor, ct i de beneficiar de
disponibiliti bneti. O asemenea pia poate fi privit ca o sfer de confruntare a ofertei de
produse i servicii financiar-bancare cu cererea pentru acestea.
Componentele pieei financiar-bancare au n vedere, pe de o parte, cererea i oferta, iar
pe de alta, piaa produselor financiar-bancare i piaa serviciilor financiar-bancare.
a. Oferta financiar-bancar este format din produsele i serviciile existente pe pia,
destinate s satisfac nevoile bneti ale consumatorilor. n domeniul analizat, oferta prezint
anumite particulariti, urmare a caracteristicilor specifice sectorului teriar.
b. Cererea de produse i servicii financiar-bancare exprim nevoia legat de utilizarea
unor disponibiliti bneti. Se manifest sub forma cererii de disponibiliti bneti
(mprumuturi) sau a cererii de plasament a unor disponibiliti (economisirea).
c. Piaa produselor financiar-bancare este reprezentat de relaiile de vnzare-cumprare
ce apar n legtur cu existena i utilizarea disponibilitilor bneti din economie. mbrac
forma pieei depozitelor bancare sau a pieei creditelor.
d. Piaa serviciilor financiar-bancare este dat de relaiile ce iau natere n cadrul
operaiunilor financiar-bancare destinate s satisfac nevoia de utilizare a economiilor, respectiv
mprumuturilor.
Stabilirea dimensiunilor pieei constituie un obiectiv important al activitii de
marketing a instituiei financiar-bancare. Avem n vedere urmtoarele trei dimensiuni:
1. Structura pieei, putndu-se vorbi despre piaa monetar, piaa bunurilor i serviciilor
financiar-bancare i piaa titlurilor.
Piaa monetar este dat de relaiile specifice bncilor comerciale, bncii centrale sau
unor intermediari financiari ce au drept scop asigurarea lichiditilor, prin operaiunile de
trezorerie.
Piaa bunurilor i serviciilor financiar-bancare este piaa n cadrul creia se realizeaz
operaiunile cu clieni care apeleaz la instituiile financiar-bancare pentru satisfacerea unor
nevoi legate de circulaia banilor n economie.
Piaa titlurilor este definit prin operaiunile cu titluri care se realizeaz, respectiv valori
mobiliare (aciuni i obligaiuni), titluri de stat, titluri de crean negociabile etc.
2. Aria pieei are n vedere spaiul geografic unde apare nevoia i din care se recruteaz
cererea de produse i servicii financiar-bancare. n acest cadru trebuie abordat gravitaia
comercial, respectiv migrarea cererii.
3. Capacitatea pieei financiar-bancare reprezint mrimea pieei, cuantificat prin
indicatori specifici, absolui sau relativi.

2.2.3. Dinamica pieei ntreprinderii

(pag. 91-96)

Privit ca parte component important a pieei globale, piaa ntreprinderii este una
dinamic, dimensiunile i structurile acesteia modificndu-se n permanen. O asemenea
dinamic trebuie exprimat prin prisma comportamentului i tendinelor manifestate pe piaa
produsului sau produselor care intr n obiectul su de activitate.
n cadrul unui asemenea dinamism iau natere o serie de raporturi de interdependen, i
avem n vedere mai ales raporturile pieei produsului cu piaa global, dar i cu pieele celorlalte
produse.
a. Raporturile pieei produsului cu piaa global sunt raporturi ca de la parte la ntreg.
b. Raporturile pieei produsului cu pieele celorlalte produse se manifest n mod frecvent
i se delimiteaz n:
 raporturi de asociere, atunci cnd modificrile uneia dintre piee atrag modificri ale
altora, de regul n aceeai direcie (piaa autoturismelor cu piaa pieselor de schimb sau cu piaa
carburanilor);
raporturi de substituire (concuren), atunci cnd sunt disputai aceiai consumatori
viznd satisfacerea acelorai nevoi de consum (piaa nclmintei din piele natural i piaa
nclmintei din nlocuitori);
raporturi de indiferen (piaa nclmintei i piaa cosmeticelor).
Evoluia de ansamblu a pieei, dinamica acesteia este influenat de o serie de factori,
precum:
producia intern, importurile, veniturile bneti ale populaiei, reducerea consumului
natural (autoconsumul) sau, altfel spus, denaturalizarea consumului;
elemente de ordin social cultural;
elemente de ordin legislativ i instituional;
elemente de ordin tehnologic.

CONCEPTE-CHEIE: mediul extern al firmei (mediul de marketing sau mediul

ambiant), factorii mediului, micromediu sau macromediu, conjunctur economic, mediul
internaional, relaiile ntreprinderii cu mediul, pia, pia global, piaa ntreprinderii, piaa
produsului, piaa liber, piaa planificat (controlat), piaa potenial, piaa real, piaa total,
piaa instituiei financiar-bancare, ofert, cerere. componentele pieei, piaa produselor
financiar-bancare, piaa serviciilor financiar-bancare, structura pieei, piaa monetar, piaa
titlurilor, aria pieei, capacitatea pieei, dinamica pieei, raporturi de pia, raporturi de
concuren, raporturi de asociere, raporturi de substituire, raporturi de indiferen, factorii
pieei.

TESTE-GRIL

Alegei varianta/variantele corecte:

1. Componentele mediului extern al firmei sunt:
A) mediul ambiant;
B) macromediul firmei;
C) marketingul social;
D) eficiena economic a firmei;
E) micromediul firmei.

a) A+B
b) A+C
c) A+E
d) B+E
e) D+E

2. Formele de existen ale mediului extern sunt:

A) mediul stabil;
B) conjunctura pieei;
C) mediul instabil;
D) mediul tehnologic;
E) mediul turbulent.

a) A+C+E;
b) A+B+C;
c) A+C+D;
d) B+C+D;
e) C+D+E.
 MarianaC06/curs/MarketingFP 10

3. Dimensiunile pieei sunt:

A) structura pieei;
B) aria pieei;
C) conjunctura pieei;
D) oportunitatea pieei;
E) capacitatea pieei.

a) A+B+E;
b) B+E+D;
c) B+C+E;
d) C+D+E.

Completai spaiul liber cu termenul potrivit.

n ceea ce privete structura pieei, se poate vorbi despre piaa monetar, piaa bunurilor
i serviciilor financiar-bancare i piaa ..........
Rspunsuri: 1. (d); 2. (a); 3. (a); 4. (titlurilor).

3. COMPORTAMENTUL CONSUMATORULUI

3.1. Conceptul, coninutul i dimensiunile comportamentului consumatorului

(pag. 295-301)

Comportamentul consumatorului este o component a comportamentului uman, fiind dat

de totalitatea actelor, atitudinilor i deciziilor consumatorului privind utilizarea veniturilor sale
pentru achiziionarea/cumprarea de mrfuri i servicii sau pentru a face economii.
Principalele caracteristici (trsturi) ale comportamentului consumatorului sunt:
n procesul cumprrii, se manifest diferit fa de comportamentul de consum;
este diferit de la un individ la altul, n funcie de nevoile i de obiceiurile de consum ale
fiecruia;
poart amprenta personalitii individului, fiind ns influenat i de mediul economico-
social n care aceasta triete i i desfoar activitatea;
este rezultatul a dou grupe de variabile, de stimuli: de factur endogen (personalitatea
individului, procesele de percepie, de nvare i gndire ce au loc la nivel mental) i de factur
exogen (factorii de mediu n care triete consumatorul).
Comportamentul consumatorului se compune din dou pri relativ distincte, ntre care
exist o permanent interdependen:
comportamentul de cumprare;
comportamentul de consum.
O asemenea structurare coincide n activitatea de prestri de servicii cu cele dou
componente fundamentale ale marketingului din acest domeniu, respectiv:
marketingul extern firmei, n cadrul cruia se manifest comportamentul de cumprare;
marketingul interactiv, n cadrul cruia se manifest comportamentului de consum.

3.2. Procesul decizional de achiziionare a produsului (serviciului)

(pag. 301-305)

Procesul decizional de achiziionare (cumprare) se definete ca fiind succesiunea de acte

prin care cumprtorul intr n posesia produsului (serviciului).
Analiza acestui proces se realizeaz din dou perspective:
 a) sintetic, prin includerea actului de cumprare n trei etape: precumprare, cumprare i
postcumprare;
b) analitic, prin descompunerea actului de cumprare n urmtoarele faze: apariia nevoii
(nesatisfcute); cutarea de informaii; identificarea variantelor posibile; evaluarea mental a
variantelor; rezultanta evalurii, evaluarea postcumprare.
Procesul de cumprare este rezultatul a patru grupe de mobiluri:
mobilul marshallian pleac de la premisa c omul acioneaz potrivit propriului
interes, decizia final (de cumprare sau de necumprare) fiind justificat numai economic. Un
asemenea mobil se manifest n cazul satisfacerii trebuinelor de baz ale individului;
mobilul freudian pleac de la ideea c decizia de cumprare are la baz o serie de
simboluri conferite unui produs sau serviciu, simboluri prin care cumprtorul comunic gusturi
i preferine sau valori la care ader;
mobilul veblenian, ce pleac de la faptul c omul este o fiin social, care triete,
muncete i se manifest n societate, n general, sau n cadrul unei colectiviti, n particular,
deci ntr-un anumit mediu economico-social;
mobilul pavlovian pornete de la ideea c decizia cumprtorului reprezint un rspuns
la stimulii recepionai de acesta, iar comportamentul su de cumprare are la baz att nevoile
resimite, ct i mijloacele promoionale utilizate de cel interesat.
n procesul de cumprare, consumatorul va cuta s-i maximizeze utilitile, satisfacia
sa n alegerea produselor (serviciilor), cu cea mai mare utilitate relativ n raport cu propriile sale
posibiliti (disponibiliti) financiare. Drept urmare, este stabilit o anumit ordine ntre
bunurile (serviciile) din rndul crora cumprtorul urmeaz s aleag i o anumit structur de
preferin.
Procesul global al actualului de cumprare cuprinde trei faze:
ntlnirea ntre nevoi i produs;
adoptarea deciziei;
compararea utilitii produsului achiziionat cu satisfacia
anticipat.

3.3. Modelarea comportamentului consumatorului

(pag. 307-310)

Literatura de specialitate propune o serie de modele prin care se ncearc s se explice

mecanismul comportamentului de cumprare i de consum. Asemenea modele se caracterizeaz
printr-o serie de caracteristici:
toate modelele situeaz consumatorul n centrul aciunii;
ele adncesc procesul de nelegere a comportamentului consumatorului;
sunt extrem de diferite, prezentnd o diversitate ridicat;
variabila dependent poate s difere, uneori chiar substanial de la un model la altul;
difer semnificativ n funcie de variabilele independente utilizate, n categoria acestora
aprnd combinaii diverse de variabile, de natur exogen sau endogen;
difer i din punct de vedere al nivelului de alegere.
Tipologia modelelor privind compartimentul consumatorului este larg, putndu-se
vorbi, n principal, de urmtoarele categorii:
a) modele fenomenologice, ce urmresc reproducerea strilor mentale prin care
consumatorul trece n procesul de achiziionare a produsului (serviciului);
b) modelele logice au ca obiectiv portretizarea, sub forma unor scheme logice, a tipului i
succesiunii deciziilor pe care le ia cumprtorul atunci cnd este pus n situaia ipotetic de
cumprare a unui produs. Aceste modele permit cunoaterea atributelor folosite de cumprtor n
procesul decizional i, mai ales, a modului n care ele sunt ierarhizate;
c) modelele teoretice reprezint modul n care din aciunea combinat a variabilelor
endogene (care-l definesc pe cumprtor) i a celor exogene (care definesc mediul exterior)
rezult, prin aciunea cumprtorului, un anumit comportament de cumprare al acestuia.
 MarianaC06/curs/MarketingFP 12
Din multitudinea unor asemenea modele, cea mai mare recunoatere au cunoscut
urmtoarele:
modelul NICOSIA
modelul Engel, Kollat i Blaclwell
modelul Howard Sheth.

3.4. Influena comportamentului consumatorului asupra politicii de marketing a bncii

Comportamentul consumatorului reprezint un element important de difereniere a

marketingului serviciilor, n general, a marketingului bancar, n particular.
n acest sens, trebuie puse n coresponden relaiile dintre:
marketingul extern firmei i comportamentul de cumprare;
marketingul interactiv i comportamentul de consum.
Aceste relaii scot n eviden necesitatea cunoaterii permanente a cerinelor
consumatorilor, exprimate prin orientarea activitii bncii spre client, aceasta avnd valoarea
unei strategii permanente a instituiei bancare.
n cadrul activitii bancare, o asemenea cerin i gsete reflectarea n cadrul a dou
componente ale activitii desfurate:
managementul reelei de uniti;
marketingul relaiilor, utilizat ca strategie i instrument de cunoatere a cerinelor
clienilor, de influenare a percepiilor i ateptrilor.

CONCEPTE-CHEIE: Comportamentul consumatorului, comportament de cumprare,

comportament de consum, proces de percepie, proces de nvare, proces de gndire, proces
decizional, mobilul marshallian, mobilul freudian, mobilul veblenian, mobilul pavlonian,
modelarea comportamentului consumatorului, modele fenomenologice, modele logice, modele
teoretice, marketingul interactiv, marketingul extern firmei.

TESTE-GRIL:

Alegei varianta/variantele corecte:

1. Comportamentul consumatorului este o component a:
a) comportamentului uman;
b) comportamentului de consum;
c) comportamentului de cumprare;
d) comportamentului organizaional;

2. Comportamentul consumatorului se compune din:

A. comportamentului organizaional;
B. comportamentului de cumprare;
C. comportamentului de consum;
D. comportamentului instituional.

a) A + B;
b) A + C;
c) B + C;
d) B + D;
e) C + D.

3. Analiza procesului decizional trebuie realizat din urmtoarele perspective:

A) sintetic;
B) analitic;
C) decizional;
D) interactiv.
 a) A + B;
b) A + C;
c) A + D;
d) B + C.

4. Procesul global al actului de cumprare cuprinde urmtoarele faze:

A) analiza intrinsec a produsului;
B) ntlnirea ntre nevoi i produs;
C) stabilirea prioritilor;
D) adaptarea deciziei;
E) compararea utilitii produsului cu satisfacia anticipate.

a) A + B + C;
b) A + C + D;
c) B + D + E;
d) C +D + E.

Rspunsuri: 1. (a); 2. (c); 3. (a); 4. (c).

4. POLITICA DE MARKETING A FIRMEI

4.1. Coninutul i dinamica politicii de marketing a firmei

(pag. 107-111)

Politica marketing reprezint conduita pe care o adopt firma n ceea ce privete

activitatea desfurat, orientarea acestei activiti privind producia, comercializarea i
urmrirea bunurilor i serviciilor n consum i n procesul de utilizare.
Politica de marketing reunete strategiile i tacticile aferente, desemnnd un anumit stil
propriu firmei de abordare a problemelor cu care aceasta se confrunt.
Politica de marketing are o anumit stabilitate n timp, fr ca aceast politic s fie
rigid, ea trebuind s fie revzut i reconsiderat periodic, n funcie de condiiile interne i de
factorii externi firmei.
Exist o gam larg de tipuri de politici de marketing, ce pot fi structurate ntr-o serie
de tipologii, precum politica de consolidare a poziiei firmei pe pia, politica de cretere a
volumului activitii desfurate, de extindere sau uneori chiar de restrngere.
Liniile definitorii ale atitudinii i conduitei firmei n vederea atingerii obiectivelor
propuse este apanajul strategiei de marketing, n timp ce modalitile practice de aplicare a
strategiei fac obiectul tacticii de marketing.
Dei aflate ntr-o strns legtur, cele trei concepte politica de marketing, strategia i
tacticile de marketing au coninuturi cu totul diferite, fiecare dintre acestea avnd o arie de
cuprindere specific i aflndu-se n raporturi ca de la parte la ntreg. ntre strategie i tacticile
aferente trebuie s existe o anumit coresponden, tacticile aflndu-se n relaii de subordonare
fa de strategie. Pot exista ns cazuri cnd mijloacele tactice aferente ar putea s se ndeprteze
de la linia strategic, atunci cnd msurile concrete ale pieei cer acest lucru.

4.2. Strategia de pia a firmei

(pag. 111-114)

Strategia de pia constituie nucleul politicii de marketing a firmei, ocupnd o poziie

central n cadrul strategiilor de marketing, constituind pentru acestea punctul de plecare i
elementul de referin. Prin strategia de pia se stabilete, n mod sintetic, raportul dintre firm
i mediul acesteia, poziia pe care firma trebuie s i-o asigure n acest mediu, pentru a-i realiza
 MarianaC06/curs/MarketingFP 14
obiectivele propuse. Adoptarea strategiei de pia reprezint un proces decizional complex, ce
presupune alegerea unei variante din mai multe posibile. Alegerea se face mai nti n funcie de
factorii interni firmei, respectiv de posibiliti i resurse, de organizarea intern, ct i de factorii
externi, respectiv particularitile mediului n cadrul cruia firma i desfoar activitatea.
Exist o multitudine de variante strategice ale firmei, ce pot fi grupate n funcie de:
poziia ntreprinderii fa de dinamica pieei: strategia creterii, strategia meninerii sau
strategia restrngerii volumului de activitate;
poziia ntreprinderii fa de structurile pieei: strategia nedifereniat, strategia
difereniat i strategia concentrat;
poziia ntreprinderii fa de schimbrile pieei: strategia activ, strategia adaptiv i
strategia pasiv;
poziia ntreprinderii fa de exigenele pieei: strategia exigenei ridicate, strategia
exigenei medii i strategia exigenei sczute;
poziia ntreprinderii fa de nivelul competiiei: strategia ofensiv i strategia
defensiv.
De regul, strategia de pia are o anumit stabilitate i continuitate, dar atunci cnd piaa
o cere, aceasta se poate schimba. De asemenea, exist cazuri n care o firm poate promova
simultan mai multe strategii distincte sau cnd este necesar chiar o strategie de rezerv, pentru
eventualitatea unor situaii neprevzute.

4.3. Marketingul-mix. Concept i alctuire

(pag. 117-121)

Firma are mai multe posibiliti de utilizare a resurselor materiale, financiare i umane
de care dispune n materializarea strategiei de pia pe care i-a stabilit-o. n acest sens, ea
poate recurge la mai multe combinaii, care s-i permit ndeplinirea obiectivelor propuse,
combinaii ce au condus la noiunea de marketing-mix. Acesta poate fi definit ca preocuparea
firmei pentru orientarea activitii de marketing n funcie de resursele sale interne i de
condiiile pieei, prin combinarea ntr-un tot unitar, coerent, sub forma unor programe, a
elementelor politicii de produs, de pre, de distribuie i de promovare.
Nota caracteristic a mixului va fi dat, pe de o parte, de condiiile i resursele interne ale
firmei, iar apoi, de piaa n care aceasta ar urma s se nscrie (condiii externe).
Exist mai multe elemente ale mixului de marketing, ajungndu-se totui la un consens,
prin gruparea acestora n patru mari grupe (piloni), specifice activitii de marketing: produs,
pre, promovare i distribuie.
Structura concret a mixului, locul ocupat de fiecare dintre cele patru elemente, depind de
mai muli parametri, dar mai ales de condiiile concrete, interne i externe ale firmei i de modul
de gndire a celui ce adopt decizia. Desigur, nota caracteristic a mixului este dat de
caracteristicile pieei n care activitatea firmei se nscrie.
n alctuirea mixului apar o serie de probleme legate de:
a) locul ocupat de fiecare dintre cele patru componente ale mixului (de regul, accentul
cade pe primul element, acest lucru nefiind ns obligatoriu, existnd cazuri cnd unul sau mai
multe chiar pot s lipseasc);
b) optimizarea alocrii resurselor, n condiiile n care relaia dintre eforturi (resurse) i
rezultate nu este una linear, direct, ci este un rezultat al interaciunii dintre elementele mixului.

4.4. Mixul de marketing financiar-bancar. Elemente i caracteristici

n accepiunea sa clasic, mixul presupune combinarea judicioas a celor patru elemente

ale sale (produs, pre, promovare i distribuie). Natura distinctiv a serviciilor, n general, a
celor financiar-bancare, n special, face necesar includerea n cadrul mixului i a altor elemente
legate de implicarea clientului n procesul prestaiei, de factorul timp etc. n aceste condiii,
mixul de marketing financiar-bancar ar putea cuprinde opt elemente, respectiv
produsul/serviciul, distribuia, prestarea serviciului, productivitatea i calitatea, participanii la
prestare, promovarea i educarea, evidena fizic i preul.
n domeniul financiar-bancar, mixul de marketing va apare difereniat pe dou niveluri,
respectiv:
la nivel central, fiind format din produse i servicii financiar-bancare, dobnzi i
comisioane (pre), promovare, la nivelul ntregii instituii i distribuie (reeaua de uniti
operative);
la nivel operativ, funcional, n cadrul marketingului interactiv, alctuit din produse i
servicii create i prestate, dobnzi i comisioane ncasate, promovarea la nivel local i livrarea
(prestarea) efectiv.
n concluzie, mixul de marketing n domeniul financiar-bancar are att un rol
strategic (la nivel central), ct i unul tactic, operativ (la nivelul reelei de uniti).

CONCEPTE-CHEIE: politica de marketing; strategie de pia, strategie de marketing;

marketing mix, elementele mix-ului; marketing interactiv; variante strategice ale firmei;
optimizarea alocrii resurselor.

TESTE-GRIL

Indicai varianta/variantele corecte:

1. Politica de marketing reprezint:
a) conduita pe care o adopt forma n ceea ce privete activitatea desfurat, orientarea
acestei activiti privind producia, comercializarea i urmrirea produselor i serviciilor n
consum sau n procesul de utilizare;
b) dimensiunile pieei, respectiv structura, aria i capacitatea pieei.

2. n activitatea financiar-bancar, mixul de marketing va apare:

a) difereniat, pe dou niveluri (central i operativ);
b) nedifereniat, la nivelul unitilor operative.

3. Principalele elemente ale mixului de marketing financiar-bancar sunt:

A) produsul (serviciul);
B) componentele corporale ale produsului (serviciului);
C) preul;
D) distribuia;
E) promovarea.

a) A + B + C + D;
b) A + B + C + E;
c) A + C + D + E;
d) B + C + D + E.

4. n funcie de poziia ntreprinderii fa de dinamica pieei, exist urmtoarele variante

strategice ale firmei:
A) strategia creterii volumului de activitate;
B) strategia concentrat;
C) strategia meninerii volumului de activitate;
D) strategia restrngerii volumului de activitate;
E) strategia nedifereniat.

a) A + B + C;
b) A + C + D;
c) A + C + E;
d) B + C + D.
 MarianaC06/curs/MarketingFP 16

Rspunsuri: 1. (a); 2. (a); 3. (c); 4. (b).

5. POLITICA DE PRODUS

5.1. Produsul i politica de produs n optica marketingului

(pag. 121-125 i 147-149)

n accepiunea marketingului, produsul reprezint un bun material, un serviciu sau

combinaii ale acestora, el constituind mesajul principal adresat pieei de ctre cel ce l-a pus la
dispoziia acesteia.
Componentele ce definesc un produs sunt:
componentele corporale = substana material a produsului i ambalajul acestuia;
componentele acorporale = elemente despre produs (nume, marc, pre, licen etc.);
comunicaiile privind produsul = informaiile transmise de ctre productor sau
comerciant ctre consumator;
imaginea produsului = reprezentrile mentale privind produsul n rndul
consumatorilor.
Produsul trebuie ns abordat sub trei accepiuni:
ntr-o concepie integrat, constituit din cele patru componente amintite mai sus;
ntr-o concepie funcional, produsul fiind de fapt o sum de funcii pariale sau de
valori de ntrebuinare pariale, distincte, dei pe pia ele nu apar ca atare;
prin statutul su schimbtor pe pia, produsul aflndu-se la un moment dat la
confluena dintre posibilitile tehnico-economice ale societii i necesitile consumatorilor.
n ceea ce privete politica de produs, aceasta poate fi definit drept conduita pe care o
adopt firma n ceea ce privete dimensiunile, structura i evoluia gamei de produse i servicii
ce fac obiectul activitii sale, conduit ce se raporteaz permanent la cerinele mediului, n
general, ale pieii, n special.
Politica de produs este format din urmtoarele componente:
cercetarea produsului: de fapt, o analiz diagnostic, de natur s semnaleze punctele
forte, dar i punctele slabe ale gamei de produse;
activitatea de inovaie, reprezentnd principala orientare ofensiv a politicii de produs;
activitatea de modelare a produsului, prin care se confer identitate produsului n cauz;
asigurarea legal a proteciei produsului, pentru protejarea mpotriva contrafacerilor
prin: brevete de invenie, mrci de fabric i de comer, mostre gustative, drepturi de autor etc.;
atitudinea fa de produsele vechi, respectiv preocuparea firmei fa de soarta
produselor cu un grad ridicat de uzur, fizic sau moral.

5.2. Particularitile produsului bancar

n activitatea financiar-bancar, produsul ia forma ofertei bancare, elementele eseniale

ale acesteia fiind coninutul prestaiilor, elementele materiale ale prestaiei, personalul de contact
i comunicaiile privitoare la produs, dar i clientul, n calitate de participant la prestaie.
Trsturile specifice ofertei bancare sunt urmtoarele:
nainte de a ptrunde pe pia, oferta bancar are un caracter pasiv, iar din momentul
ntlnirii cu cererea capt un rol activ;
are un caracter omogen;
are un grad nalt de unicitate, existnd din aceast cauz o diferen ntre oferta
potenial i cea real;
dei oferta bancar este oferit global serviciile bancare sunt consumate individual;
este propus direct clienilor, fr a mai exista vreun intermediar;
produsele i serviciile bancare au o via relativ lung;
nu poate fi protejat legal;
 este condiionat de un cadru juridic adecvat.
n condiiile n care orice banc este nfiinat pentru clieni, sunt necesare eforturi
susinute pentru adaptarea ofertei la cerinele i preteniile acestora.

5.3. Gama produselor i serviciilor bancare

De regul, produsul se ncadreaz ntr-o anumit gam de produse, nrudite prin

caracteristicile lor eseniale similare i prin destinaia acestora, relativ comun. Dimensiunile
unei asemenea game se refer la: lrgime (numrul de linii de produse ce o compun), profunzime
(numrul de produse distincte pe care le conine o linie de produse) i lungimea gamei (ce
nsumeaz efectele tuturor liniilor de fabricaie).
n cadrul politicii sale de marketing, firma urmrete de regul, dezvoltarea gamei de
produse, cu avantajele (dar i dezavantajele) ce decurg de aici.
n cadrul gamei, produsele pot fi grupate n:
produse motor, cu cel mai mare rol n dinamica de ansamblu a firmei;
produse adjuvante, ce nu ridic nici un fel de probleme de producie i
comercializare, dar nici nu ies n eviden;
produse problem, ce trebuie avute n vedere n politica de marketing (perfecionate,
mbuntite, scoase din gam etc.).
Pentru firm, poziionarea fiecrui produs n cadrul gamei reprezint o etap
premergtoare elaborrii politici sale de produs. Poziionarea se face n funcie de trei parametrii;
aportul produsului n volumul total al beneficiilor, dinamica vnzrilor i cota pe care acesta l
deine pe pia.
n activitatea bancar, gama produselor poate fi analizat prin operaiunile bancare
realizate. De regul, o banc efectueaz aproape toat gama de asemenea operaiuni, ce pot fi
structurate astfel:
operaiuni pasive, de constituire a resurselor;
operaiuni active, de plasare a resurselor financiare, n principal de acordare de credite;
operarea transferurilor monetare;
alte servicii.
a. Operaiuni pasive mbrac forma depozitelor la vedere (conturi curente i conturile
de depozite sau de economii), depozitelor la termen (contul de depozit de investiii), rescontului,
operaiunilor de lombardare, capitalului propriu i fondului de rezerv.
b. Operaiunile active iau forma creditelor, care sunt de mai multe feluri i a
operaiunilor de plasament (achiziii de efecte publice i aciuni).
c. Operarea transferurilor monetare se face att electronic, ct i prin instrumente de
plat n numele i la cererea clienilor, pentru care banca percepe anumite comisioane.
d. Ale servicii: valutare, cecuri de cltorie, eurocecurile, polie de asigurare de
cltorie, seifuri, ncasarea de taxe, impozite i amenzi, consultaii n afaceri, asigurri pe via
etc.
n Romnia, doar o parte din asemenea servicii sunt disponibile, datorit mai nti
infrastructurii bancare, iar apoi, factorului uman (personalul bancar i clientul).

5.4. Poziionarea produsului bancar

O important latur a segmentrii pieei o reprezint poziionarea, respectiv stabilirea

imaginii i ofertei instituiei, astfel nct clienii care formeaz segmentul creat s neleag ceea
ce reprezint banca n cauz n raport cu concurenii si.
n activitatea financiar-bancar, instituia trebuie s ntreprind msurile cele mai
eficiente pentru o poziionare corect a produsului, acest lucru nsemnnd alegerea unor
alternative strategice n politica de produs, astfel nct aceasta s contribuie la atingerea
obiectivelor generale avute n vedere. Este vorba despre:
consolidarea poziiei produsului sau serviciului n cadrul segmentului de consumatori
existent deja;
 MarianaC06/curs/MarketingFP 18
creterea gradului de ptrundere pe pia, prin atragerea de noi clieni;
diferenierea fa de produsele i serviciile concurenilor, printr-o serie de aciuni
proprii;
poziionarea mai bun a produsului n cadrul gamei;
creterea cotei de pia.
Exist astfel premisele s se identifice zonele de cerere ale clienilor efectivi i poteniali
pe care banca le poate satisface efectiv mai bine dect concurenii si, optnd pentru o
alternativ strategic menit s in seama de profitabilitatea prognozat.

5.5. nnoirea i crearea de noi produse i servicii bancare

Pentru a face performan, pentru a face fa concurenei, bncile trebuie s apeleze la

strategia nnoirii i crerii de produse i servicii noi, meninndu-i astfel clientela i atrgnd i
ali clieni.
nainte ns de a trece la o asemenea aciune ampl, banca i va intensifica eforturile n
direcia dezvoltrii i perfecionrii produselor i serviciilor existente, factorii avui n vedere
fiind etapa din ciclul de via al produsului, ponderea sa pe pia (cota de pia), cererea i
oportunitile de pia, voina acionarilor etc.
nnoirea produselor i crearea altora noi prezint pentru banc i anumite riscuri, datorate
mai ales cheltuielilor pe care le presupune o asemenea operaiune.
Crearea i dezvoltarea unor noi produse i servicii financiar-bancare presupune
parcurgerea unor etape clare, de sine stttoare, respectiv:
analiza produselor i serviciilor existente i definirea rolului strategic pe care noile
produse i servicii le-ar putea juca;
explorarea unor variante de noi servicii i produse;
evaluarea perspectivelor noilor variante de produse i servicii;
analiza exhaustiv a ideii, respectiv examinarea fezabilitii financiare, de marketing i
operaional a bncii;
crearea propriu-zis a noului produs/serviciu bancar i testarea de accesibilitate a
acestuia;
lansarea pe pia a noului produs (unde? cnd? cum?).

5.6. Obiective i strategii de produs n domeniul bancar

Strategia de produs are n vedere att produsul global (de baz), ct i produsele
pariale (derivate).
a. Obiectivele politicii produsului global sunt exprimate de caracteristicile de baz ale
produsului: calitatea, diferenierea, echilibrarea aciunilor orientate spre prestaie cu cele
orientate spre pia.
Strategiile produsului global au n vedere urmtoarele aspecte:
structura gamei sortimentale: extinderea gamei, meninerea gamei i restrngerea
acesteia;
gradul de nnoire: perfecionarea produselor i serviciilor, asimilarea de noi produse i
servicii, meninerea celor existente;
nivelul calitii: difereniere calitativ, stabilitate calitativ i mbuntirea calitii.
b. Obiectivele i strategiile produselor pariale au n vedere trei elemente: produsele
tangibile, utilizarea personalului i participarea clientului la realizarea prestaiei.
Strategiile elementelor tangibile sunt structurate pe baza atributelor pe care le confer
produsului global: ambiana, dispunerea spaial i funcionalitatea, semnele, simbolurile i
nscrisurile, putndu-se opta pentru conservarea elementelor, modernizarea sau nlocuirea lor.
n ceea ce privete obiectivele i strategiile utilizrii personalului, trebuie pornit de la
ideea c resursele umane se constituie n instrumente ale politicii de marketing. n acest context,
obiectivele utilizrii personalului se regsesc n mbuntirea calitii, creterea productivitii i
diferenierea serviciilor, iar strategiile aferente presupun desfurarea activitilor legate de
asigurarea cu resurse umane a instituiei i cuprind: recrutarea de personal corespunztor,
perfecionarea acestuia, asigurarea condiiilor necesare actului de prestare a serviciului i
reinerea n cadrul firmei a celor mai buni profesioniti.
n sfrit, vor fi avute n vedere obiective i strategii ale participrii clienilor la realizarea
prestaiei.

CUVINTE-CHEIE: politica de produs, componentele produsului, produs bancar, ofert

bancar, gama produselor bancare, operaiuni bancare, poziionarea produsului bancar,
obiectivele politicii de produs, strategii de produs.

TESTE-GRIL

Alegei varianta/variantele corecte

1. Componentele ce definesc un produs sunt:
A) activitatea de cercetare a pieei;
B) componentele corporale;
C) imaginea produsului;
D) comunicaiile privind produsul;
E) componentele acorporale.

a) A + B + C + D;
b) B + C + D + E;
c) A + C + D + E.

2. n activitatea bancar, produsul ia forma:

a) cererii bancare;
b) ofertei bancare;
c) operaiunilor active.

3. n activitatea financiar-bancar, poziionarea corect a produsului nseamn:

a) segmentarea clienilor, actuali i poteniali;
b) stabilirea imaginii i ofertei instituiei.

4. Strategiile produsului global financiar-bancar sunt:

A) utilizarea personalului la nivel de unitate bancar;
B) gradul de nnoire;
C) nivelul calitii;
D) structura gamei sortimentale;
E) produsele tangibile.

a) B + C + D;
b) A + B + C;
c) A + C + D;
d) B + C + E;
e) C + D + E.

Completai spaiul liber cu termenul potrivit:

5. Politica de produs este format din: cercetarea produsului, activitatea de inovaie,
activitatea de modelare a produsului, asigurarea legal a proteciei produsului, ....................., fa
de produsele vechi.

Rspunsuri: 1. (b); 2. (b); 3. (b); 4. (a); 5. (atitudinea).

 MarianaC06/curs/MarketingFP 20

6. POLITICA DE PRE
(pag. 157-181)
6.1. Locul i rolul preului n cadrul mixului de marketing
(pag. 157-163)

Fa de celelalte elemente ale mixului, preul are o importan mai mic, urmare a
flexibilitii sale mai reduse i posibilitilor mai mici ale firmei de a-l manevra.
Preul va fi influenat att de elemente interne firmei, ct i de cele externe acesteia
(mediul de marketing).
n cadrul politicii de marketing a firmei, preul reprezint un mijloc de comunicare a
ntreprinderii cu mediul su exterior, un punct de plecare n activitatea acesteia.
Politica de pre se afl n legtur direct, biunivoc, att cu strategia general de pia a
firmei, ct i cu celelalte elemente ale mixului: produs, distribuie i promovare.
n activitatea practic, firmele practic preuri diferite, care se abat, uneori chiar
semnificativ, ntr-un sens sau altul de la un presupus pre al pieei. Opiunile pentru preuri mai
mari sau mai mici fa de valoarea real a produsului au explicaii diferite.
n plus, pe pia se practic i aa-zisele preuri psihologice (de prestigiu, leader,
momeal, magice etc.), ce se bazeaz pe resorturile interioare ale cumprtorului (n unele
cazuri, iraionale). Exist ns i posibilitatea practicrii unor preuri difereniate, n funcie de o
serie de aspecte concrete (cantitile cumprate, locul cumprrii, momentul plii etc.).
n concluzie, n cadrul politicii de marketing, variabila pre ia forma unui submix, ce intr
n componena mixului de marketing.

6.2. Particularitile preului i politicii de pre n domeniul bancar

n domeniul financiar-bancar, conceptul de pre este mai puin ntlnit, delimitndu-se i

uzitndu-se alte noiuni, precum dobnda, comisionul, spezele bancare, prima (de asigurare),
cursul de schimb etc. n acest domeniu, preul nu are acelai rol ca i celelalte elemente ale
mixului. Cu toate acestea, politica de pre are o anumit nsemntate, preul reprezentnd un
instrument important de marketing, datorit legturii lui cu profitabilitatea. Utilizat ca
instrument al politicii de marketing a bncii, mixul de pre intr n legtur direct cu celelalte
componente ale mixului (produs, promovare i distribuie). n acest context, coninutul complex
al relaiilor dintre pre i celelalte componente ale mixului i pune amprenta asupra politicii de
pre a bncii, reflectndu-se n ceea ce privete:
nivelul preurilor;
gradul de difereniere;
flexibilitate etc.
Pe de alt parte, preul produsului (serviciului) bancar trebuie s aib la baz cererea
solvabil exprimat pe pia i nu costul acestuia. n realitate, nu se ntmpl ns aa, motivaiile
fiind cunoscute.
Preul produsului (serviciului) bancar este influenat de urmtorii factori:
interni: financiari, celelalte elemente ale mixului, obiectivele instituiei, strategia
acesteia etc.;
externi: concurena, comportamentul clienilor, cadrul juridic i instituional etc.
Ca nivel, preul va fi influenat i de cererea pentru produsul sau serviciul bancar n
cauz.

6.3. Mecanismul stabilirii preului serviciilor bancare

 Stabilirea preului unui produs (serviciu) bancar este o operaiune complex, care ridic
multe probleme, mai ales de natur managerial. n acest sens, la stabilirea preului unui produs
trebuie avute n vedere urmtoarele lucruri:
a) preul stabilit s acopere costurile sale i s permit obinerea unui profit;
b) s se s se aib n vedere i cheltuielile clientului, ce cuprind att elemente
financiare, ct i nefinanciare (timp, efort, disconfort etc.);
c) s se in seama i de o serie de elemente legate de etica bancar.
Stabilirea preului unui produs sau serviciu financiar-bancar este o operaiune complex,
acest lucru fcndu-se prin dou moduri:
stabilirea centralizat, reglementat a preurilor (nivel unic sau limitat de pre) pentru
ntregul sistem bancar;
negocierea individual a preului cu clientul, potrivit unor reguli sau precedente.
n sistemul bancar, se practic urmtoarele proceduri relevante de stabilire a preurilor:
a) stabilirea preului de baz;
b) stabilirea preului produsului/serviciului complementar.
Ambele aceste proceduri presupun parcurgerea unor etape, precum:
identificarea produselor concurente;
determinarea locului pe care urmeaz s-l ocupe acel produs n ierarhia preurilor;
combinarea variabilelor interdependente pre, volum i cheltuieli de vnzare, astfel nct
s se maximizeze profitul obinut;
stabilirea preurilor i testarea produsului/serviciului bancar, fie la scar general, fie pe
o pia test.

6.4. Obiective i strategii de pre n domeniul financiar-bancar

Strategia de pre reprezint conduita instituiei, astfel nct s-i asigure acesteia o anumit
poziie n raport cu concurena, dar i corelarea printr-un raport corespunztor cu produsele i
serviciile prezente i, mai ales, cu riscul operaiunilor desfurate.
Formularea unei strategi de preuri n cadrul bnci este o problem relativ dificil, aceasta
urmnd s reflecte att presiunea unor factori interni bncii, ct i a altora externi (mai ales
inflaia).
Strategiile de preuri pot fi structurate n funcie de trei criterii, respectiv:
a. Nivelul i modul de formare a preurilor. Exist preuri:
orientate dup costuri alternativa cea mai logic;
orientate dup concuren alternativa cea mai des folosit;
orientate dup cerere alternativ mai rar folosit.
b. Mobilitatea preurilor, existnd urmtoarele alternative:
preuri stabile;
preuri relativ stabile;
preuri modificate frecvent.
c. Percepia valorii serviciului de ctre client permite una dintre urmtoarele alternative:
valoarea reprezint tot ceea ce ateapt clientul de la produsul/serviciul solicitat =
atunci cnd criteriul avut n vedere la achiziionarea serviciului l reprezint caracteristicile
acestuia;
valoarea reprezint calitatea primit pentru preul primit;
valoarea reprezint tot ceea ce se primete pentru ceea ce se pltete.
O strategie de pre va fi constituit dintr-o combinaie a cte unei alternative
caracteristice unui criteriu de structurare.

CONCEPTE-CHEIE: preuri psihologice; submixul de pre, factorii de influen ai

preului serviciului (produsului) financiar-bancar, obiective i strategii de preuri, proceduri de
stabilire a preurilor produselor (serviciilor) financiar-bancare.
 MarianaC06/curs/MarketingFP 22
TESTE-GRIL

Alegei varianta/variantele corecte

1. n categoria preurilor psihologice se includ:
A) preurile reale;
B) preurile momeal;
C) preurile teoretice;
D) preurile de prestigiu;
E) preurile magice.

a) A + B + C;
b) A + C + D;
c) B + D + E;
d) B + C + E.

2. Preul produsului (serviciului) financiar-bancar este influenat de urmtorii factori:

A) obiectivele instituiei;
B) planul guvernamental;
C) celelalte elemente ale mixului;
D) factori externi ai bncii;
E) strategia instituiei.

a) A + B + C + D;
b) A + C + D + E;
c) B + C + D + E.

3. Politica de pre a firmei reprezint:

a) o combinaie a unor variante strategice referitoare la preuri, ce exprim atitudinea
firmei fa de pre pe o perioad relativ ndelungat de timp;
b) modul n care se stabilesc elementele mixului de marketing, n general, ale mixului de
pre, n particular.

4. Strategiile de preuri se pot structura n funcie de urmtoarele criterii:

A) stabilirea preurilor de baz;
B) nivelul i modul de formare a preurilor;
C) identificarea produselor concurente;
D) percepia valorii produsului (serviciului) de ctre client;
E) mobilitatea preurilor.

a) A + B + C;
b) A + C + D;
c) A + D + E;
d) B + D + E;
e) B + C + E;
f) C + D + E.

Rspunsuri: 1. (c); 2. (b); 3. (a); 4. (d).

7. POLITICA DE DISTRIBUIE
(pag. 181-221)

7.1. Coninutul, rolul i locul distribuiei n cadrul mixului de marketing

 (pag. 181-185)

Distribuia poate fi privit din patru perspective:

traseul pe care l parcurg mrfurile pn ajung la consumator, participanii la acest
traseu alctuind canalul distribuiei;
ansamblul operaiilor ce marcheaz trecerea succesiv a mrfurilor de la un agent la
altul pn ajung la consumatorul/utilizatorul/final (vnzarea, cumprarea, concesionarea etc.);
lanul proceselor operative la care sunt supuse mrfurile n drumul lor spre consumator
(distribuia fizic sau logistica mrfurilor);
aparatul tehnic aferent: reea, dotri, resurse umane etc.
n concluzie, distribuia are n vedere circuitul fizic i cel economic al mrfurilor
(produse i servicii), relaiile care intervin ntre participanii la aceast activitate. n aceste
condiii, noiunea de distribuie trebuie privit ca:
distribuie comercial (circuitul economic al produselor);
distribuia fizic (logistic).
n activitatea practic se ntlnesc urmtoarele forme specifice de distribuie:
a) distribuia extensiv pentru cele mai multe mrfuri;
b) distribuia selectiv specific mrfurilor care reclam anumite condiii de pstrare
sau de vnzare;
c) distribuia exclusiv (ce reclam condiii tehnice specifice sau un personal cu o
calificare special).
n cadrul mixului de marketing, rolul i locul distribuiei sunt bine determinate i, n acest
caz, putndu-se vorbi de un submix de marketing, cu precizarea c distribuia are un caracter prin
excelen dinamic.
n domeniul financiar-bancar, conceptul de distribuie trebuie analizat din dou
perspective:
n sens restrns: amplasarea unitilor n teritoriu, numrul acestora, ghieele de
contact i condiiile oferite clienilor;
n sens larg: alte dimensiuni, care cuprind infrastructura, echipamentele, deservirea
clienilor etc.
Ca structur, distribuia serviciilor financiar-bancare este format din trei
componente:
reeaua de distribuie;
canalele de distribuie, de regul scurte i foarte scurte. n acest caz, rolul
intermediarilor l joac distribuitorii de tipul agent (de vnzare sau de cumprare), broker,
comisionar sau chiar un canal electronic (de tipul Internet);
sistemul de livrare conduita instituiei la locul de ntlnire prestator-client.

7.2. Canalele de distribuie

(pag. 185-203)

Canalul de distribuie reprezint traseul (itinerarul) pe care l parcurg mrfurile n drumul

lor de la productor la consumator sau utilizatorul final.
n toate cazurile, un canal de distribuie cuprinde productorul i consumatorul
(extremele canalului), n cele mai multe cazuri aprnd ns i intermediarii.
Canalul de distribuie are trei dimensiuni: lungime, lime i adncime.
Lungimea canalului = numrul verigilor intermediare prin care trece produsul (serviciul)
de la productor la beneficiarul final. n funcie de lungime, canalele se mpart n:
a) canale directe, fr intermediari;
b) canale foarte scurte sau scurte (unul sau doi intermediari);
c) canale medii;
d) canale lungi i foarte lungi.
Limea canalului este dat de numrul unitilor participante la vnzarea produsului n
cadrul fiecrei verigi a circuitului de distribuie;
 MarianaC06/curs/MarketingFP 24
Adncimea canalului exprim msura apropierii distribuitorului de punctele efective de
consum, dimensiune ce se refer la gradul n care canalul asigur ptrunderea i apropierea
produsului de locurile efective de consum.
Canalele de distribuie se difereniaz n funcie de o serie de aspecte, precum:
a) particularitile pieei (intern sau extern);
b) natura produselor sau serviciilor ce fac obiectul distribuiei: consum curent (toate
categoriile de canale), consum ocazional, consum de bunuri tehnice, consum de produse
agroalimentare etc.
De regul, serviciile se distribuie prin intermediul canalelor directe, fr intermediari.

7.3. Distribuia fizic a mrfurilor (logistica)

(pag. 203-208)

Distribuia fizic = totalitatea activitilor desfurate n vederea vehiculrii eficiente a

mrfurilor de la productor la consumator sau utilizatorul final. Distribuia fizic (logistica) are
n vedere mai ales: transportul, depozitarea, manipularea, ambalarea, controlul stocurilor,
amplasarea depozitelor, preluarea comenzilor etc.
Distribuia fizic sau logistica deine o pondere de aproximativ o cincime din preul cu
amnuntul, n unele cazuri, ca de exemplu la mrfurile alimentare, ajungnd chiar la o treime din
acest pre. De aici rezult rolul i importana logisticii n cadrul politicii de pia a firmei.
Principalele componente ale sistemului logistic sunt:
transportul produselor, fiind necesar a se lua decizii referitoare la alegerea mijloacelor
de transport, rutele de distribuie i programarea mijloacelor de transport;
stocarea mrfurilor, deciziile n acest caz referindu-se la mrimea unei comenzi,
frecvena i momentul lansrii comenzii, mrimea stocului de siguran etc.;
depozitarea produselor, n acest caz ridicndu-se probleme referitoare la amplasarea,
proiectarea i alegerea spaiilor de depozitare i, mai ales, ce categorie de depozite se utilizeaz
(proprii, nchiriate, publice);
manipularea fizic a mrfurilor, urmrindu-se minimizarea costurilor aferente, prin
metode i mijloace adecvate;
fluxurile informaionale privitoare la distribuia fizic.
n activitatea bancar, distribuia prezint o serie de particulariti legate de coninutul i
caracteristicile serviciilor (intangibilitatea, inseparabilitatea, variabilitatea i perisabilitatea
serviciilor). n acest domeniu, principala problem legat de distribuia fizic are n vedere
reeaua de distribuie (asigurarea, dezvoltarea i ntreinerea acesteia).
Distribuia fizic a serviciilor financiar-bancare se realizeaz mai ales prin reeaua de
distribuie, care reunete toate resursele existente i locul n care se produc i se livreaz servicii
ctre consumator.
Pentru o distribuie fizic corespunztoare a serviciilor financiar-bancare este necesar
reconsiderarea rolului unitilor operaionale, prin:
adaptarea reelei operative la cererea populaiei;
dezvoltarea n cadrul reelei a serviciilor automate;
ierarhizarea i diferenierea produselor i serviciilor bancare n cadrul reelei.

7.4. Obiective i strategii ale politicii de distribuie

a serviciilor bancare

Obiectivele strategice ale politicii de distribuie sunt generate att de locul i rolul
distribuiei n cadrul politicii de marketing, ct i de caracteristicile activitii desfurate.
Locul i rolul distribuiei va determina obiectivul general al distribuiei serviciilor
bancare, respectiv maximizarea profitului.
Caracteristicile distribuiei conduc la obiectivele specifice, ce vizeaz reducerea
decalajului dintre serviciul proiectat i cel efectiv prestat. i n distribuia serviciilor bancare,
exist o serie de alternative strategice, ce au n vedere:
 a) reeaua :
gradul de dezvoltare a reelei: dezvoltarea reelei, meninerea acesteia sau restrngerea
reelei;
gradul de concentrare a reelei: reea dens, reea moderat i reea rar;
tipul prestaiei realizat: se vizeaz numai reeaua de prestaie sau reeaua de prestaie i
cea de vnzare;
gradul de difereniere a reelei: reea relativ uniform sau reea neuniform;
b) canalele de distribuie: canale scurte, canale medii sau lungi i canale mixte;
c) sistemul de livrare reprezint o completare a reelei i canalelor de distribuie cu
activiti ce definesc conduita instituiei la locul de ntlnire prestator-client, exprimat prin
formele de vnzare utilizate i modalitile de plat practicate.

CONCEPTE-CHEIE: distribuie comercial, distribuie fizic, distribuie extensiv,

distribuie selectiv, distribuie exclusiv, canal de distribuie, dimensiunile canalului de
distribuie, reeaua de distribuie, alternative strategice ale distribuiei.

TESTE-GRIL

Alegei varianta/variantele corecte

1. Distribuia mrfurilor se refer la:
A) prelucrarea mrfurilor;
B) traseul parcurs de mrfuri de la productor la consumator;
C) promovarea mrfurilor;
D) aparatul tehnic aferent.

a) A+B
b) B+D
c) B+C
d) C+D

2. Distribuia trebuie privit ca:

A) distribuie comercial;
B) distribuie unic;
C) distribuie fizic;
D) distribuie de produs.

a) A + B;
b) A + C;
c) B + C;
d) A + D.

3. Canalul de distribuie nseamn:

a) itinerarul parcurs de mrfuri de la productor i pn la consumator;
b) modul n care produsul (serviciul) este adus la cunotina consumatorului;
c) modalitatea de promovare a produsului.

4. Principalele alternative strategice privitoare la distribuia produselor (serviciilor)

financiar-bancare au n vedere:
A) reeaua;
B) sistemul de livrare;
C) locul unde este amplasat reeaua;
D) canalele de distribuie;
E) maximizarea profitului.
 MarianaC06/curs/MarketingFP 26
a) A + B + C;
b) A + C + E;
c) B + C + D;
d) A + B + D.

5. Distribuia serviciilor financiar-bancare este format din urmtoarele componente:

a) banca central, sucursala, filiala i agenia;
b) reeaua de distribuie, canalele de distribuie i sistemul de livrri.

Completai spaiul liber cu termenul potrivit:

6. Obiectivele strategice ale politicii de distribuie sunt generate att de locul i rolul
distribuie n cadrul politicii de ..............., ct i de caracteristicile activitii desfurate.

Rspunsuri: 1. (b); 2. (b); 3. (a); 4. (d); 5. (b); 6. (marketing).

8. POLITICA PROMOIONAL
(pag. 221-253)

8.1. Coninutul activitii promoionale

(pag. 221-226)

Activitatea promoional cuprinde ansamblul aciunilor prin intermediul crora se

realizeaz un flux continuu de informaii, idei i mesaje ntre firm i mediul ei extern, avnd un
rol cu totul deosebit n finalizarea rezultatelor activitii economice a firmei. n marketing,
promovarea trebuie neleas ca tot ceea ce o firm pune n micare pentru a atinge obiectivele
strategice de pia, sugernd deci ansamblul aciunilor de impulsionare a ptrunderii
produselor (serviciilor) pe pia i n consum, de stimulare a vnzrilor.
n ansamblul ei, promovarea este un proces de comunicare i de persuasiune, elul final
al tuturor activitilor promoionale fiind stimularea, susinerea vnzrilor.
n activitatea practic se pune ns uneori problema oportunitii unor anumite aciuni
promoionale, n amploarea i cu costurile actuale, dar i a calitii acestora, a mesajelor
transmise, vizavi de obiectivitatea i onesticitatea coninutului lor. Aceasta, n contextul n care
obiectivul final al aciunilor promoionale creterea vnzrilor trebuie realizat nu n opoziie,
ci n acord deplin cu interesele consumatorului. n realitate ns, nu se ntmpl ntotdeauna aa,
promovarea fiind elementul mixului cel mai frecvent criticat i, cu att mai mult, publicitatea, ca
form a promovrii.
Cu toate acestea, ncadrarea activitii promoionale n cadrul mixului de marketing este
absolut justificat, prin rolul i importana aciunilor promoionale n producerea i desfacerea
mrfurilor. Absena unor aciuni de comunicare a firmei cu mediul su extern ar genera
dificulti serioase, att pentru ea, ct i pentru consumatori, comunicarea fiind realizat n
ambele sensuri.

8.2. Sistemul de comunicaie i activitatea promoional

n domeniul financiar-bancar

n activitatea financiar-bancar, promovarea trebuie abordat n contextul comunicrii

instituiei cu beneficiarii serviciilor sale i cu mediul ei extern. n condiiile complexe ale
economiei contemporane i ale concurenei puternice existent n domeniul financiar-bancar,
este necesar existena unui sistem modern i eficient de comunicare, de informare, ale crui
componente pot fi msurabile, structurate, organizate i administrate.
n sistemul bancar, sistemul de comunicare implic:
comunicarea cu clienii, respectiv prezentarea activitilor i serviciilor bncii;
comunicarea intern, cu proprii angajai, cu acionarii etc.
 Pentru punerea n practic a unui sistem modern de informare, bncile trebuie s
organizeze concomitent trei dispozitive complementare:
difuzarea de informaii financiare spre exterior;
relaia cu mass-media, cu tot ceea ce presupune un asemenea demers;
gestiunea informaiilor interne, urmrindu-se mai ales ca informaiile s fie utilizate n
sens pozitiv i s nu fie folosite de concuren.
n prezent, bncile acord o atenie mare perfecionrii tehnicilor promoionale
tradiionale, dar utilizeaz i altele noi, moderne. Desigur, asupra activitii promoionale
desfurate de banc i vor pune amprenta caracteristicile specifice serviciilor (intangibilitatea,
variabilitatea i inseparabilitatea), de aici decurgnd dificultatea prezentrii unui produs
intangibil, necreat n momentul promovrii i care se poate modifica mult fa de acest moment.
Oricum ns, lipsa activitilor promoionale n sistemul bancar sau chiar ntrzierea
acestora creeaz mari probleme instituiei, acest lucru nsemnnd uneori chiar o comunicare
negativ.

8.3. Publicitatea
(pag. 226-230)

Publicitatea poate fi definit drept acea aciune destinat prezentrii indirecte

(nepersonale) a unui mesaj n legtur cu un produs, serviciu, marc sau firm de ctre un
susintor (pltitor identificat). Pornind de la o astfel de definiie, trsturile publicitii sunt:
constituie un important instrument strategic i tactic, ce urmrete scopuri diferite i se
adreseaz unor segmente determinante ale pieei;
este un mijloc de comunicare n mas;
contribuie la stimularea cererii;
contribuie la educarea consumatorilor, la formarea gusturilor acestora.
Obiectivele urmrite de publicitate au n vedere o comunicare ct mai eficient pentru un
anumit public int, ntr-o anumit perioad de timp. n acest context, funciile publicitii sunt
urmtoarele: s informeze; s conving; s reaminteasc.
ntr-o asemenea abordare, se poate vorbi despre publicitatea de informare, publicitatea de
convingere i cea de reamintire.
Formele de materializare a publicitii cuprind un ntreg arsenal de mijloace i tehnici
diferite. Ele pot fi difereniate n funcie de:
obiectivul vizat = publicitate de marc, publicitate instituional, publicitate de produs;
aria geografic de rspndire a mesajului = local, regional, naional i internaional;
tipul mesajului difuzat = de natur factual i de natur emoional;
suportul mesajului: prin pres, radio, TV, cinematograf, tiprituri, publicitate exterioar,
publicitate gratuit, publicitate direct, publicitate pe Internet etc.
n activitatea bancar, publicitatea prezint o serie de caracteristici specifice:
demonstreaz posibilitile financiare ale bncii;
reprezint un important instrument de poziionare convenional a bncii, cu mijloace
prin care banca se msoar cu altele;
reprezint un instrument important de exprimare n confruntarea cu un mediu extern de
regul ostil;
reprezint o dovad de transparen a bncii, reprezentnd cel mai important instrument
strategic al comunicrii bancare.

8.4. Marketingul direct

Marketingul direct reprezint ansamblul tehnicilor de comunicaie utilizate de banc n

vederea stabilirii unor contacte directe, individuale i interactive, altele dect cele care pun
consumatorul fa n fa cu un produs sau un serviciu, contacte ce au drept scop declanarea
unui rspuns rapid din partea persoanelor vizate.
 MarianaC06/curs/MarketingFP 28
Marketingul direct prezint avantaje, att pentru consumator, care poate obine
informaii rapide i directe despre banc i serviciile sale, ct i pentru banc, aceasta avnd
posibilitatea de a-i crea i consolida relaiile cu clientela i de a culege o serie de informaii
pertinente. Principalele instrumente strategice ale marketingului direct sunt: corespondena,
catalogul, telemarketingul, publicitatea cu rspuns direct etc.
n stabilirea strategiei de marketing direct se identific urmtoarele etape:
stabilirea obiectivelor i a deciziilor strategice;
prezentarea ofertei bncii, respectiv comunicarea unui mesaj printr-un mod considerat
cel mai potrivit;
rspunsul, sau plasarea noii comenzi din partea clientului;
prestarea propriu-zis;
meninerea bazei de date i a serviciilor post-vnzare.

8.5. Alte forme ale activitii promoionale

(pag. 230-239)

a. Promovarea vnzrilor = un ansamblu de tehnici i mijloace prin care se ncearc

stimularea, impulsionarea i creterea vnzrilor de produse i servicii financiar-bancare, n
anumite perioade de timp, pe anumite piee, n anumite situaii etc., alturnd n acest scop
procesului de vnzare a produsului (serviciului) o serie de faciliti adresate potenialilor clieni.
Principalele tehnici sunt: reducerile temporare de pre (tarife), vnzrile grupate, cadourile i
primele promoionale, concursurile publicitare, publicitatea la locul vnzrii, merchandising etc.
b. Relaiile publice = cultivarea de ctre firm a unor contacte directe, sistematice i
consecvente, cu diferite categorii de public, cu persoane influente, cu mass-media, lideri de
opinie etc. Se apeleaz la modaliti diferite, precum: editarea de brouri, ghiduri de utilizare,
jurnale, rapoarte anuale, publicarea de articole n reviste de specialitate, toate acestea trimise la
domiciliul clienilor, organizarea de congrese, seminarii sau colocvii, nfiinarea de fundaii etc.
c. Forele de vnzare cuprind un grup de reprezentani ai bncii, investii cu un rol
dublu, respectiv de cretere a cifrei de afaceri, fr a utiliza ns reeaua comercial clasic i de
prospectare i de ntreinere a dialogului cu piaa. Deci, asemenea fore de vnzare sunt investite
cu obiective comerciale, pe de o parte i promoionale, pe de alta.
d. Utilizarea mrcilor vizeaz individualizarea i diferenierea produselor i serviciilor
bncii fa de ale concurenei.
e. Manifestrile promoionale includ participarea la manifestri cu caracter expoziional,
sponsorizarea i mecenatul.

8.6. Obiective i strategii promoionale n domeniul bancar

Obiectivele n cauz pornesc, pe de o parte, de la rolul promovrii n cadrul politicii de

marketing, iar, pe de alta, de la poziia deinut de instituie n cadrul pieei produselor i
serviciilor oferite.
Obiective generale, comune: informarea clienilor, reamintirea, repoziionarea
produsului sau serviciului oferit fa de concuren sau promovarea imaginii de marc.
Obiective specifice: atragerea i meninerea clienilor, modificarea percepiei serviciilor
consumate, fidelitatea clienilor, redirecionarea cererii etc.
Alternativele strategice promoionale se stabilesc n funcie de urmtoarele criterii:
a) n funcie de modul n care este abordat produsul n cadrul mixului promoional:
strategia promovrii produsului global, apelndu-se la marc sau la simbol, strategia promovrii
unor anumite componente ale produsului sau serviciului;
b) n funcie de structura pieei: strategia concentrat, strategia difereniat i strategia
nedifereniat;
c) n funcie de mediile promoionale utilizate: strategia promovrii intensive, strategia
promovrii exclusive i strategia selectiv.
 Exist i alte criterii, de mai mic importan ns: modul de desfurare n timp, sediul
organizrii activitii promoionale etc.

CONCEPTE-CHEIE: structura activitii promoionale, marketing direct, strategii

promoionale, promovarea vnzrilor, relaii publice, fore de vnzare, manifestri
promoionale, medii promoionale.

TESTE-GRIL

Alegei varianta/variantele corecte

1. n funcie de obiectivul vizat de mesajul publicitar, se disting:
A) publicitate local;
B) publicitate de produs (serviciu);
C) publicitate internaional;
D) publicitate de marc;
E) publicitate instituional.

a) A + B + C;
b) B + C + D;
c) A + C + D;
d) B + D + E.

2. n sistemul bancar, sistemul de comunicare implic:

A) un pre adecvat;
B) comunicarea cu clienii;
C) comunicarea intern;
D) un personal bine instruit;
E) o activitate eficient.

a) A + B;
b) A + C;
c) B + C;
d) D + E.

3. Promovarea vnzrilor reprezint:

a) o tehnic de marketing direct, promovat de banc;
b) o form a activitii promoionale;
c) o form de susinere a activitii manageriale a firmei.
4. Completai spaiul liber cu termenul potrivit:
n sistemul bancar, sistemul de comunicare implic, pe de o parte, comunicarea cu
clienii, respectiv prezentarea activitii i serviciilor bncii, iar, pe de alt parte, comunicarea
.............., cu proprii angajai, cu acionarii etc.
Rspunsuri: 1. (d); 2. (c); 3. (b); 4. (intern).

9. MANAGEMENTUL ACTIVITII DE MARKETING

(pag. 361-373 i 382-390)
9.1. Importana managementului n activitatea de marketing
(pag. 361-362)

Realizarea obiectivelor pe care i le propune organizaia prin apelarea la tehnicile i

metodele de marketing presupune constituirea unor structuri organizatorice adecvate, capabile s
orienteze desfurarea activitilor economice pe baza concepiei moderne de marketing. n
 MarianaC06/curs/MarketingFP 30
acelai timp, este necesar a fi rezolvate o serie de probleme punctuale, concrete, legate, n
principal, de:
stabilirea locului activitii de marketing n structura organizatoric a firmei;
delimitarea atribuiunilor i a relaiilor compartimentului de marketing n raport cu
celelalte componente ale structurii organizatorice;
organizarea intern i ncadrarea cu personal de specialitate a departamentului
(compartimentului) de marketing.
n ultim instan, un management modern, eficient presupune organizarea i
desfurarea, n condiii tiinifice, a tuturor aciunilor care conduc la realizarea eficient a
activitii desfurate.
Managementul activitii de marketing, n instituiile bancare, prezint o serie de
particulariti, legate de specificitatea coninutului acestei activiti, respectiv specificitatea
obiectului de activitate, specificitatea procesului, a produselor i a serviciilor bancare, a pieei i
a organizrii bncii. De asemenea, trebuie avute n vedere cele trei forme pe care le mbrac
marketingul bancar: marketingul extern firmei, marketingul intern i marketingul interactiv. La
nivelul centralei, se realizeaz activiti de marketing, respectiv marketing intern i extern, n
timp ce la nivelul unitii de baz, marketingul ia forma celui interactiv.
Dac la nivel central se realizeaz activiti de cercetare i de planificare strategic, la
nivel local ntlnim elemente ale marketingului legat de client, de investigarea pieelor.
n organizarea activitii de marketing bancar este nevoie de o coordonare eficient, de o
cooperare strns, dar i de un sistem informaional i de decizie adecvat.

9.2. Organizarea activitii de marketing

(pag. 362-365)

O organizare corespunztoare a activitii de marketing n cadrul firmei presupune, mai

nti, o analiz de fond a factorilor interni ai acesteia, iar apoi, a elementelor mediului extern,
att cele ale micromarketingului, ct i ale macromarketingului. Practic, organizarea structurii de
marketing n cadrul unei firme nu reprezint un scop n sine, nu trebuie fcut n mod formal, ci
dimpotriv, va trebui s conduc la realizarea strategiei de pia stabilite.
Importana organizrii corespunztoare a activitii de marketing este cu att mai mare n
condiiile globalizrii i integrrii economiilor naionale.
n activitatea bancar, funcia de marketing include activitile specifice tuturor celor trei
forme ale marketingului: intern i extern firmei, respectiv marketingul interactiv.
Activitile marketingului intern i extern se plaseaz la nivelul centralei, respectiv:
proiectarea produsului (serviciului) bancar, aciuni promoionale, de distribuie i de stabilire a
preului, de comunicaie i de cooperare n cadrul bncii.
Activitile specifice marketingului interactiv se desfoar la nivelul unitilor strategice
de activitate (sucursal, filial, agenie, oficiu), respectiv culegerea de informaii din contactul
direct cu clienii, crearea i livrarea serviciilor, dimensionarea cererii i a ofertei.
n aceste condiii, n activitatea bancar ntlnim o organizare formal a activitii de
marketing, acesteia corespunzndu-i o form cu totul specific de organizare, ce va reflecta, pe
trepte decizionale, att particularitile i amploarea activitii, ct i efortul bncii n direcia
ncorporrii concepiei de marketing.
n cadrul bncii, la nivelul central, de regul exist un compartiment de marketing, cu
atribuii specifice marketingului tradiional (intern i extern firmei), compartiment ce ia forma
direciei, serviciului, biroului etc.
La nivelul unitilor strategice de activitate = un compartiment specializat de servicii cu
clienii sau de relaii prefereniale.

9.3. Atribuiile i relaiile compartimentului de marketing

(pag. 365-368)
 Pentru reuita deplin a preocuprilor firmei n ceea ce privete buna organizare a
activitii de marketing, este necesar stabilirea i delimitarea riguroas a atribuiilor
compartimentului de specialitate, stabilirea n detaliu a fiei postului pentru personalul ce l
compun, dar i stabilirea i delimitarea clar a sistemului de relaii cu celelalte componente ale
structurii organizatorice.
a. Atribuiile compartimentului de marketing se stabilesc pornind de la o serie de
parametrii bine delimitai, ca de exemplu locul instituiei n cadrul pieei, amploarea activitilor
desfurate, aria geografic n cadrul crei acioneaz aceasta, modul de organizare a activitilor
de marketing, personalul specializat n acest domeniu etc. Practic, asemenea atribuii se refer, n
principal, la:
elaborarea i fundamentarea programelor de marketing;
cercetri de marketing;
fundamentarea deciziilor;
atribuiuni privind cercetarea, dezvoltarea, sistemul informaional de marketing,
serviciile de marketing;
sarcini de execuie, operaionale.
b. Relaiile compartimentului de marketing se mpart n relaii de:
de autoritate: ierarhice, funcionale, de stat major;
de cooperare;
de control.
Exist ns cazuri cnd ntre compartimentul de marketing i celelalte apar o serie de
conflicte. n practic, ntre compartimentele n cauz se manifest relaii:
de armonie;
antagonism latent;
antagonism militant.

9.4. Programul de marketing

(pag. 230-239)

Programul de marketing este un plan dezvoltat al unei aciuni complexe de marketing,

ce cuprinde n detaliu toate activitile ce trebuie realizate, etapele ce trebuie parcurse,
responsabilitile, resursele etc., dar i momentele de decizie ce trebuie urmrite i deciziile
efective ce se vor lua pentru atingerea obiectivelor stabilite.
Avantajele utilizrii unui program de marketing se refer la:
a) asigur definirea cu precizie a obiectivelor de pia;
b) permite canalizarea eforturilor n direcia realizrii obiectivelor stabilite;
c) permite alocarea eficient a resurselor;
d) permite monitorizarea aciunilor ntreprinse, ca i a celor care urmeaz a fi realizate i
a rezultatelor pariale obinute;
e) ofer posibilitatea intercalrii deciziilor, iar programarea acestora ofer posibilitatea
pregtirii condiiilor necesare ndeplinirii lor;
f) se constituie ntr-un important instrument de comunicare i control, stabilind n mod
clar responsabilitile celor chemai s-l transpun n practic.
Coninutul programului de marketing este dat de etapele ce trebuie parcurse n realizarea
lui, respectiv:
analiza situaiei existente;
stabilirea obiectivelor programului;
stabilirea pieei-int;
programarea activitilor ce urmeaz a fi realizate;
identificarea i disponibilizarea resurselor;
ntocmirea bugetului;
adoptarea deciziei de punere n aplicare a programului;
controlul programului (controlul ntocmirii planului de aciune i controlul execuiei
programului);
 MarianaC06/curs/MarketingFP 32
revizia de marketing.
n activitatea bancar, programul de marketing are o serie de particulariti, legate de:
a) structura programului, acesta trebuind s ia n considerare coninutul marketingului
serviciilor, respectiv a cerinelor marketingului extern firmei, marketingului interactiv i
marketingului intern firmei;
b) responsabilitatea realizrii activitilor prevzute n program. Astfel, activitile
aferente marketingului interactiv intr n atribuiile personalului operativ, n timp ce activitile
aferente marketingului extern sunt n responsabilitatea unor compartimente specifice, iar cele
aferente marketingului intern firmei intr n responsabilitile managerilor (mai ales a celor de
vnzare i operativi).

CONCEPTE-CHEIE: marketing extern firmei, marketing intern i marketing interactiv;

planificare strategic; compartiment de marketing; program de marketing; revizia de marketing.

TESTE-GRIL

Alegei varianta/variantele corecte

1. n activitatea bancar, marketingul mbrac urmtoarele forme:
a) marketingul extern bncii, marketingul intern i marketingul interactiv;
b) folosirea tehnicilor moderne de prospectare a pieei, creterea eficienei economice i
segmentarea potenialilor clieni.

2. Formele de organizare a activitii de marketing sunt strns legate de:

a) preocuparea bncii pentru creterea eficienei economice i sociale i penetrarea
acesteia pe pia;
b) dimensiunea bncii, natura mediului n care aceasta i desfoar activitatea,
complexitatea produselor i serviciilor sale.

3. Programul de marketing este:

a) un plan desfurat al unei aciuni complexe de marketing, ce cuprinde n detaliu toate
activitile ce trebuie realizate, etapele ce trebuie parcurse, responsabilitile, resursele etc.
b) modul de organizare i de conducere a informaiilor din cadrul bncii, prelucrarea i
stocarea acestora.

4. Atribuiile compartimentului de marketing dintr-o banc sunt legate de:

A) elaborarea i fundamentarea programului de marketing;
B) cercetri de marketing;
C) asigurarea cadrului ambiental corespunztor;
D) fundamentarea deciziilor;
E) atribuii privind sistemul informaional de marketing;
F) dezvoltarea activitii de logistic;
G) sarcini de execuie, operaionale.

a) A + B + C + D + E;
b) B + C + D + E + F;
c) A + B + D +E + G;
d) C + D + E + F + G;
e) A + C + D + F + G.

Rspunsuri: 1. (a); 2. (b); 3. (a); 4. (c).

 10. PROCESUL INFORMAIONAL I DE DECIZIE
N MARKETING
(pag. 373-382)

10.1. Sistemul informaional de marketing

(pag. 373-375)

Sistemul informaional asigur colectarea, prelucrarea, stocarea i transmiterea ctre

utilizatori a informaiilor necesare fundamentrii i adoptrii deciziilor de marketing.
SIM este constituit din sursele de informaii, banca de date i de programe, utilizatorii i
circuitele (fluxurile) informaionale. SIM are, pe de o parte, rolul de a culege, prelucra i stoca
informaiile necesare, pentru ca apoi acestea s fie transmise utilizatorilor care, la rndul lor, vor
adopta deciziile necesare bunei funcionri a bncii. Principalele elemente ale SIM sunt:
sursele de informaii obinute, n primul rnd, din contactul direct cu clienii, utiliznd
diferite metode. De asemenea, informaii se obin din surse interioare instituiei;
circuitele (fluxurile) informaionale, respectiv sistemul informaiilor obinute din
contactul direct cu clienii, sistemul raportrilor externe i sistemul cercetrilor de marketing;
utilizatorii, respectiv personalul de contact, conducerea superioar a instituiei,
compartimentele funcionale ale bncii etc.
n activitatea bancar, proiectarea i punerea n funciune a sistemului informaional
presupune urmtoarele etape:
a) adoptarea deciziei de constituire a SIM concomitent cu obinerea acordului pentru
cooperarea cu toi utilizatorii poteniali din cadrul bncii = etapa preliminar;
b) constituirea bncii de date;
c) constituirea bncii statistice;
d) crearea bncii de programe;
e) stabilirea locului compartimentului informatic n cadrul structurii organizatorice a
bncii.

10.2. Sistemul decizional de marketing

(pag. 375-377)

n cadrul serviciilor, procesul decizional reclam utilizarea celor mai multe informaii
acolo unde se adopt i cele mai importante decizii, respectiv la nivelul conducerii operative.
O situaie decizional se creeaz atunci cnd exist n acelai timp:
unul sau mai multe obiective, care s exprime, n termeni operaionali, performanele
anticipate;
dou sau mai multe posibiliti pentru atingerea obiectivelor n cauz;
o stare de incertitudine cu privire la alternativa care va optimiza realizarea obiectivelor.
Trstura dominant a sistemului decizional de marketing n activitatea financiar-bancar
este desfurarea acestuia la nivelul conducerii inferioare, conducerea superioar
nemairegsindu-se n acest sistem la vrful piramidei.
Tipologia deciziilor de marketing, n domeniul bancar, este una complex, deciziile
putnd fi structurate n funcie de patru criterii:
a) n funcie de natura obiectivelor = decizii strategice i decizii operative;
b) n funcie de componenta marketingului-mix la care se refer: decizii complexe i
decizii specializate;
c) n funcie de metodologia de elaborare = decizii repetitive i nerepetitive;
d) n funcie de numrul decidenilor decizii individuale i decizii colective.

10.3. Fundamentarea, elaborarea i adoptarea deciziei de marketing

(pag. 377-382)
 MarianaC06/curs/MarketingFP 34

Un proces decizional eficient presupune acordarea ateniei cuvenite etapelor acestuia,

respectiv fundamentarea, elaborarea i adoptarea deciziei de marketing.
Fundamentarea deciziei nseamn analiza atent a informaiilor existente, ca i a
principalelor fenomene i procese economice anterioare. De asemenea, se inventariaz toate
variantele posibile, iar apoi se alege varianta considerat a fi cea mai bun. Acest lucru
presupune asumarea unui anumit risc.
Elaborarea deciziei i adoptarea acesteia se fac n condiii diverse, respectiv n condiii
de siguran, n condiii aleatorii nedeterminate i mai ales concureniale (i circumstaniale).
n teoria deciziei, formele de incertitudine se pot structura n patru categorii, n funcie
de mprejurrile sau evenimentele n care se plaseaz luarea deciziei, respectiv:
universuri sigure;
universuri aleatorii;
universuri nedeterminate;
universuri antagoniste sau concureniale.
n ultim instan, adoptarea deciziei presupune un ansamblu de operaii, n urmtoarea
succesiune:
a) definirea problemei pentru care trebuie gsit o soluie ntr-un timp determinat i
precizarea obiectivelor ce urmeaz s fie realizate n legtur cu problema respectiv;
b) enumerarea variantelor posibile de aciune;
c) culegerea informaiilor privind fiecare variant posibil i estimarea efectelor lor;
d) identificarea celei mai favorabile variante, n baza comparrii celor posibile, prin
prisma unor criterii i prioriti stabilite aprioric;
c) adoptarea i implementarea variantei alese;
f) evaluarea rezultatelor finale i aducerea, dac este cazul, a corecturilor necesare.

CONCEPTE-CHEIE: circuite (fluxuri) informaionale; tipologia deciziilor de

marketing; condiiile adoptrii deciziei; mprejurrile (universurile) n care se adopt decizia,
universuri sigure, universuri nedeterminate, universuri aleatori.

TESTE-GRIL

Indicai varianta/variantele corecte

1. Principalele elemente ale sistemului informaional de marketing sunt:
A) marketingul interactiv;
B) sursele de informaii;
C) circuitele (fluxurile) informaionale;
D) programul de marketing;
E) utilizatorii.

a) A + B + C;
b) B + C + D;
c) C + D +E;
d) A + C + E;
e) B + C + E.

2. Trstura dominat a sistemului decizional de marketing n activitatea bancar este

desfurarea acestuia la nivelul:
a) conducerii inferioare a bncii;
b) lucrtorului bancar;
c) utilizatorului de informaii.

3. Printre etapele procesului decizional se regsesc i:

A) alegerea clienilor;
 B) fundamentarea deciziei de marketing;
C) elaborarea deciziei de marketing;
D) alegerea furnizorilor;
E) adoptarea deciziei de marketing.

a) A + B + C;
b) B + C + D;
c) C + D +E;
d) B + C + E;
e) B + D + E.

Completai spaiul liber cu termenul potrivit:

4. n teoria deciziei, formele de incertitudine se pot structura, n funcie de mprejurrile
sau evenimentele n care se plaseaz luarea deciziei, n: universuri sigure, universuri ..................,
universuri nedeterminate, universuri antagoniste sau concureniale.
Rspunsuri: 1. (e); 2. (a); 3. (d); 4. (aleatorii).

11. COORDONATELE CERCETRILOR DE MARKETING

(pag.253-361)

11.1. Coninutul, aria i tipologia cercetrilor de marketing

(pag.253-262)

Cercetrile de marketing reprezint o activitate complex de culegere a informaiilor

referitoare la mediul n care firma i desfoar activitatea i, n principal, la piaa n care
acioneaz, informaii necesare pentru diminuarea incertitudinii i riscurilor asociate adoptrii
deciziilor.
Pentru eficientizarea activitii de marketing, cercetarea trebuie s fie integrat n
strategia global de marketing a firmei i s se desfoare n baza unui program coerent
structurat, care va deveni parte component a programului de marketing al firmei.
Sfera de aplicabilitate a cercetrilor de marketing este larg, ele referindu-se, n
principal, la:
firma ca atare: obiective, strategii, politici, resurse etc.;
mediul extern al firmei: micromediul i macromediul firmei, piaa, n general, nevoile i
preferinele consumatorului, comportamentul de consum etc.;
interfaa ntreprindere-mediu, elemente mixului, evaluarea performanelor firmei n
cadrul pieei etc.
ntr-un asemenea context, principalele domenii n care cercetrile de marketing i gsesc
aplicabilitatea sunt: piaa (n tot ceea ce nseamn aceasta), agentul economic ca atare
(ntreprindere, firm), nevoile de consum i comportamentul de cumprare i de consum,
politicile de marketing, realizarea de previziuni, analize etc.
Tipologia cercetrilor de marketing este una larg, existnd mai multe criterii de
clasificare a acestora. Astfel:
a) n funcie de scopul funcional al cercetrii: cercetri exploratorii, cercetri explicative,
cercetri predictive i cercetri instrumentale;
b) n funcie de tipul cercetrii: cercetri calitative i cercetri cantitative;
c) n funcie de locul de desfurare a cercetrii: cercetri de birou i cercetri de teren;
d) n funcie de frecvena cercetrii: cercetri permanente, cercetri periodice i cercetri
ocazionale.

11.2. Organizarea cercetrii de marketing

(pag. 257-262)
Organizarea efectiv a cercetrii de marketing presupune parcurgerea mai multor etape
distincte:
 MarianaC06/curs/MarketingFP 36
a) identificarea problemei i stabilirea scopului cercetrii;
b) elaborarea obiectivelor i ipotezelor cercetrii;
c) estimarea prealabil a valorii informaiilor care ar urma s fie obinute n urma
cercetrii;
d) alegerea surselor de informaii;
e) stabilirea modalitilor de culegere i sistematizare a
informaiilor;
f) recoltarea propriu-zis a informaiilor;
g) prelucrarea informaiilor, analiza i interpretarea acestora;
h) redactarea studiului i elaborarea concluziilor.
Un rol deosebit n organizarea cercetrii de marketing l are bugetul cercetrii,
identificarea costurilor acesteia, costuri ce sunt apreciate mai ales ca o cot procentual din
volumul desfacerilor firmei.
Intr, de asemenea, n activitile aferente organizrii cercetrii i cele referitoare la
sediul acestora. n practic se poate opta pentru:
a) realizarea cercetrii cu mijloace i fore proprii (n cazul unor cercetri limitate, mai
ales atunci cnd cercetarea se reduce la anumite analize i interpretri), cu condiia ca firma s
dispun de mijloacele necesare, n principal de personal de specialitate;
b) apelarea la agenii economici specializai sau la institute de profil, inclusiv la instituii
de nvmnt economic superior, n cazul cercetrilor complexe, ample, ce presupun un
personal de nalt calificare.
Alegerea uneia sau alteia dintre cele dou variante este rezultatul unor analize serioase,
cu luarea n considerare a avantajelor i dezavantajelor fiecreia.

11.3. Principalele metode i tehnici de cercetare a pieei

(pag. 270-285 i 310-341)

n practica cercetrilor de marketing, exist o palet larg de metode i tehnici de

culegere a informaiilor, de cercetare a pieei. Dac se au n vedere modalitile (cile) prin care
sunt atrase, ele se pot delimita n cinci grupe: explorarea evidenelor interne, investigarea
surselor statistice externe, cercetarea direct, experimentul de marketing i simularea.
a. Explorarea evidenelor interne se refer la evidenele primare, de natur contabil sau
statistic. Exemplu de asemenea evidene sunt cele referitoare la evoluia vnzrilor, structura
stocurilor etc.
b. Investigarea surselor statistice externe, respectiv statisticile oficiale, sursele obinute
din publicaii de specialitate, rapoarte guvernamentale sau nonguvernamentale. Asemenea
informaii sunt utile, dar trebuie utilizate cu precauie, deoarece de regul nu sunt foarte recente,
au un grad redus de detaliere, au un caracter static i nu scot n eviden raporturile de
complexitate dintre fenomenele i procesele de pia.
c. Cercetarea direct este metoda cea mai des utilizat, acoperind ntreaga tematic a
cercetrilor de marketing. Se includ n aceast gup mai multe forme, respectiv: cercetarea total
(de tipul recensmntului) i cercetarea selectiv (sondajul). De asemenea, cercetarea direct
poate lua forma observrii sau a anchetei.
d. Experimentul de marketing furnizeaz informaii prin care sunt anticipate efectele
unei decizii ce urmeaz a fi adoptat. Acesta presupune un cadru de desfurare format din
experimentator, unitile de observare i un set de variabile legate de tema cercetrii. Exist mai
multe tipuri de tehnici de experimentare, cele mai cunoscute fiind schemele simple, fr grupe de
control, schemele grupelor perechi i schemele complexe.
e. Simularea are n vedere un ansamblu de tehnici i modele de studiu ale unui sistem
dat S, cu ajutorul unui sistem nlocuitor S, cu care se gsete ntr-o relaie de analogie.
Dac avem n vedere cercetarea consumului i a comportamentului de consum, trebuie
precizat c obiectul cercetrilor l constituie nevoile de consum, consumul efectiv i
comportamentul consumatorului, iar principalele metode de investigare sunt analiza nevoilor de
consum, bugetele de familie, bugetele normative de consum i anchetele realizate n rndul
consumatorilor.
n sfrit, referindu-ne la cercetarea propriu-zis a pieei, se pleac de la faptul c
studierea pieei este principala premis a unei activiti economice eficiente. Avem n vedere
cercetarea celor trei factori de baz ai pieei cererea, oferta i preurile , dar i dimensiunile i
structura pieei, reeaua de distribuie, publicitatea comercial etc.

11.4. Analiza informaiilor n cercetarea de marketing

(pag. 285-290)

n procesul de analiz a informaiilor de marketing se urmresc, n principal, urmtoarele

obiective:
determinarea tendinei centrale a variabilei luate n discuie;
caracterizarea variaiei i a repartiiei unei asemenea variabile;
msurarea gradului de asociere dintre variabilele considerate, sub aspectul intensitii,
direciei i semnificaiei stabilite.
n activitatea practic, se utilizeaz urmtoarele modaliti de analiz a informailor:
a) metode de analiz multivariat: metoda regresiei multiple, metoda discriminantului
liniar multiplu, analiza multivariat a variaiei, analiza canonic, analiza factorial, analiza
grupurilor, scalarea nemetric sau metric multidimensional, analiza structurilor latente;
b) metode de analiz neparametric: scala nominal. n acest sens, exist cel puin trei
posibiliti de analiz:
pentru caracterizarea tendinei centrale se poate determina grupul modal (acel grup care
cuprinde cei mai muli subieci cercetai, comparativ cu celelalte grupuri);
pentru testarea gradului de semnificaie a diferenelor de opinie cu privire la
caracteristica cercetat se utilizeaz testul neparametric 2;
pentru msurarea gradului de asociere ntre variabilele unui tabel de contingen se
utilizeaz coeficientul de convergen C.

CONCEPTE-CHEIE: cercetri de marketing, cercetri de pia, cercetare exploratorie,

cercetare explicativ, cercetare predictiv, cercetare instrumental, cercetri cantitative,
cercetri calitative, bugetul cercetrii, sediul cercetrii, tehnici de cercetare, metode de
cercetare, cercetare direct, cercetare total, cercetare selectiv, previziuni de pia.

TESTE-GRIL

Alegei varianta/variantele corecte

1. Pentru creterea eficienei activitii de marketing, cercetarea trebuie:
A) s fie prevzut n planul anual de dezvoltare;
B) s fie realizat exclusiv de cercettori tiinifici;
C) s fie integrat n strategia global de marketing a firmei;
D) s se desfoare n baza unui program coerent, care va deveni parte component a
programului de marketing al firmei.
a) A + B;
b) A + C;
c) B + C;
d) A + D;
e) C + D.

2. n funcie de scopul funcional al cercetrii, exist:

a) cercetri calitative i cercetri cantitative;
b) cercetri exploratorii, cercetri explicative, cercetri predictive i cercetri
instrumentale.
 MarianaC06/curs/MarketingFP 38
3. Printre metodele i tehnicile de cercetare a pieei sunt i:
A) participarea la manifestri tiinifice;
B) explorarea evidenelor interne;
C) urmrirea permanent a indicatorilor economici;
D) cercetarea direct;
E) simularea fenomenelor de marketing.

a) A + B + C;
b) B + C + D;
c) C + D + E;
d) B + D + E.

4. Cercetarea selectiv este o metod ce face parte din grupa:

a) investigrii surselor externe;
b) explorarea evidenelor interne;
c) experimentelor de marketing;
d) cercetrilor directe.

Completai spaiul liber cu termenul potrivit:

5. Pentru caracterizarea tendinei , se poate determina grupul modal

Rspunsuri: 1. (e); 2. (b); 3. (d); 4. (d); 5. (centrale).

BIBLIOGRAFIE SELECTIV

1. Pistol Gh.M., Marketing, Editura Fundaiei Romnia de Mine, ediia a IV-a,

Bucureti, 2006.
2. Balaure Virgil (coord.), Marketing, Editura Uranus, Bucureti, 2002.
3. Florescu C., Mlcomete P., Pop Al. N., Dicionar de marketing, Editura Economic,
Bucureti, 2003.
4. Kotler Ph., Managementul marketingului, Editura Teora, Bucureti, 1998.
5. Olteanu Valeric, Marketing financiar-bancar, Editura Ecomar, Bucureti, 2003.
 PRACTIC DE SPECIALITATE

pentru prezentarea la examenul de PRACTICA DE SPECIALITATE prevzut n

Planul de nvmnt a se desfura pe perioada semestrului II al anului
universitar 2005/2006 de ctre studenii anului II de studiu

Profesori coordonatori: Lector univ. dr. Lcrmioara-Rodica Haiduc

Lector univ. drd. Carmen Mitea Popia

n vederea participrii la examenul de PRACTICA DE SPECIALITATE,

fiecare student va efectua pe perioada semestrului al II-lea un stagiu de practic
la o entitate economic (la alegere) pe probleme de management financiar-
contabil, ncheiat prin aprecierea pregtirii profesionale i nsuirii problemelor
de specialitate de ctre entitatea economic unde acesta a parcurs stagiul de
practic, pe formularul de Adeverina de efectuare a stagiului (anexa 1).
Practica de specialitate are menirea de a iniia studenii n cunoaterea
sistemului de documente primare i a situaiilor financiare utilizate de ctre
persoanele juridice, care conform prevederilor legale organizeaz i in
contabilitatea.
Studenii anului II, nvmnt la distant, vor elabora individual, pe
specificul unei entiti economice, la alegere, o lucrare-sintez pe urmtoarea
structur particularizat:

Adeverin de efectuare a stagiului de practic, semnat i

stampilat, precum i aprecierea cu unul din calificativele asupra
realizrii obiectivelor practicii de specialitate de ctre fiecare
student a cunotinelor dobndite conform programei analitice:
nesatisfctor, satisfctor, bine sau foarte bine.

Lucrarea-sintez (n format electronic de maximum 15 pagini).

Lucrarea-sintez va conine, n mod obligatoriu, urmtoarele puncte
tratate succinct, evideniind:

1. Aspecte cu privire la modul de constituire i funcionare a entitii

economice; etapele constituirii, modul de funcionare i
dizolvare/lichidare, cu accent deosebit pe sistemul de documente.
2. Organizarea i inerea contabilitii. Organigrama organizatoric i
funcional a entitii economice la care s-a efectuat stagiul de practic,
diagrama de relaii a compartimentului financiar-contabil cu celelalte
compartimente ale entitii economice. Prezentarea principalelor
registre de contabilitate folosite de entitatea economic.
3. Pe baza prevederilor legale n vigoare n domeniul financiar-contabil i
a specificului obiectului de activitate al entitii economice la care s-a

1
 parcurs stagiul, studentul va ntocmi circuitul documentelor aferent
urmtoarelor structuri patrimoniale:
imobilizri;
stocuri;
mijloace bneti i decontri;
drepturi salariale;
inventarierea elementelor de activ i de pasiv;
gestionarea, folosirea i evidena formularelor tipizate cu regim
special;
lucrri de sinteza i raportare financiar-contabila.

BIBLIOGRAFIE RECOMANDAT

1. Lcrmioara-Rodica Haiduc, Carmen Mitea-Popia, Ramona Chivu (Ioni),

Managementul documentelor financiar-contabile, Editura Fundaiei
Romnia de Mine, Bucureti, 2006.
2. Lcrmioara-Rodica Haiduc, Management financiar contabil, Editura
Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2005
* * * Ministerul Finanelor Publice, Reglementri contabile pentru agenii
economici, Editura Economic, Bucureti, 2002.
* * * Catalogul formularelor tipizate cu regim special privind activitatea financiar
i contabil, Editura Imprimeria Naional, Bucureti, 2004.
* * * Ordinul nr. 1850/2004 privind registrele i formularele financiar-contabile,
publicat n Monitorul Oficial nr.23/07.01.2005.
* * * Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat n Monitorul Oficial, nr.
48/14.01.2005.
* * * O.M.F.P. nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile
conform cu directivele europene, n Monitorul Oficial, nr. 1080, 30
noiembrie 2005, ordin care se aplica ncepnd cu data de 1 ianuarie 2006.
* * * Legea nr. 571/ 2003 privind Codul fiscal, publicat, n Monitorul Oficial,
nr. 927/ 23.12.2003, modificat de:
Ordonana nr. 83/2004 pentru modificarea i completarea Legii nr.
571/2003 privind Codul fiscal, n Monitorul Oficial, nr.
793/27.08.2004.
Legea nr. 494/2004 privind aprobarea Ordonanei Guvernului nr.
83/2004 pentru modificarea i completarea Legii nr. 571/2003 privind
Codul fiscal, n Monitorul Oficial, nr. 1.092/24.11.2004.
Ordonana de urgen nr. 123/2004 pentru modificarea i completarea
Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, n Monitorul Oficial, nr.
1.154/7.12.2004.
Legea nr. 96/2005 privind aprobarea Ordonanei de urgenta a
Guvernului nr. 123/2004 pentru modificarea i completarea Legii nr.
571/2003 privind Codul fiscal, n Monitorul Oficial, nr.
325/18.04.2005
2
 Ordonana de urgen nr. 138/2004 pentru modificarea i completarea
Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, n Monitorul Oficial, nr.
1.281/30.12.2004.
Legea nr. 163/2005 privind aprobarea Ordonanei de urgen a
Guvernului nr. 138/2004 pentru modificarea i completarea Legii nr.
571/2003 privind Codul fiscal, n Monitorul Oficial, nr.
466/1.06.2005.

Alte precizri:
nu se admit copii xerox de pe documente deja generate
de ctre entitatea economic;
dac doi sau mai muli studeni desfoar stagiul de
practic la aceeai entitate economic, fiecare dintre
acetia va prezenta propria adeverin i lucrare-sintez,
cu precizarea elementelor pe care le consider a fi cele
mai importante din punctul lor de vedere. Nu se admite
c emiterea unei adeverine s se fac pentru mai muli
studeni. Prezentarea de ctre mai muli studeni a unor
proiecte identice conduce automat la anularea acestora;
studenii depun pn la data de 31 mai 2006, la
Secretariatul centrului teritorial ID de care aparin:
Adeverina de parcurgere a stagiului de practic
completat la entitatea economic unde au efectuat
practica nsoit de lucrarea-sintez elaborat pe suport
magnetic (disketa sau CD). Centrul teritorial va efectua
o centralizare a tuturor lucrrilor-sintez (pe CD), care
mpreun cu adeverinele vor fi trimise pn la data de
15 iunie 2006, n plic sigilat la Facultatea de
Management Financiar-Contabil, Bucureti.

3
 Anexa 1

__________________________________________________
(entitatea economic)
Localitatea: ___________________________

nr._______ din data ____________________

ADEVERIN
pentru efectuarea stagiului de
PRACTICA DE SPECIALITATE aferent anului II de studii

Studentul/(a) _______________________________________________ n anul II al

Facultii de Management Financiar-Contabil, Universitatea Spiru Haret Bucureti,
Specializarea Contabilitate i Informatica de Gestiune, a efectuat practica n unitatea noastr,
la compartimentul__________________________________________________________, n
perioad ______________________________________________________, sub coordonarea
_________________________________________________, telefon _________________,
e-mail________________________________, fiind ndeplinite urmtoarele obiective:
_______________________________________________________________,
_______________________________________________________________,
_______________________________________________________________,
_______________________________________________________________,
_______________________________________________________________,
_______________________________________________________________.
Practica s-a desfurat cate _____ ore zilnic, cu urmtoarele observaii:
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
Studentul a luat parte la executarea unor lucrri n domeniul financiar-contabil i a elaborat
urmtoarele lucrri individuale (cu documente, calcule, nregistrri etc.):
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
_______________________________________________________________________.
Aprecierea asupra pregtirii profesionale i nsuirii problemelor de specialitate, din domeniul
financiar-contabil, ale studentului/(ei) practicant se face cu calificativul: foarte bine, bine,
satisfctor sau nesatisfctor _________________________________.

DIRECTOR, _______________________________ ______________________

(numele n clar) (semntura i tampila)

DIRECTOR ECONOMIC/ _________________________________ ________________________

(CONTABIL-EF), (numele n clar) (semntura)

4
 DISCIPLINE OPIONALE

CONTABILITATEA SOCIETILOR COMERCIALE (APROFUNDAT)

Conf. univ. dr. Luminia IONESCU

OBIECTIVE:
Obiectivele acestui curs se caracterizeaz n prezentarea modalitilor specifice de
evideniere n contabilitate a lichidrilor de societi comerciale, fuziuni de societi
comerciale i consolidri ale situaiilor financiare aferente grupurilor de societi, acestea
din urm, grupurile de societi caracterizndu-se printr-o poziie tot mai important la nivel
mondial, iar n ultimii ani acest fenomen s-a manifestat i n Romnia.
CONCEPTE-CHEIE: guvernarea corporativ, corporaia, stakeholderii, achiziia de
societi comerciale, contractul de achiziie, dizolvarea, lichidarea, bilanul contabil de
lichidare, partajul i bilanul de partaj, fuziunea, proiectul de fuziune, societate absorbit,
societate absorbant, raportul de schimb al aciunilor sau prilor sociale, prima de fuziune,
contractul de leasing, leasingul financiar, leasingul operaional, societi de grup, societi
mame-fiice, participaii i tipologia acestora, situaii financiare consolidate, bilan contabil
consolidat.

1. GUVERNAREA CORPORATIV
Guvernarea corporativ este unul dintre cele mai moderne concepte de origine anglo-
saxon. Termenul Corporate governance, consacrat pe plan mondial, se refer la organizarea
i conducerea marilor corporaii sau a societilor foarte mari n interesul sau sub controlul
acionarilor i cu respectarea drepturilor altor pri care dein interese n societate.
n sens larg, guvernarea corporativ are urmtoarea semnificaie:
un set de relaii ntre managementul societii, Consiliul de Administraie, acionarii
si i alte grupuri cu interese n societate;
structura prin care se stabilesc obiectivele societii i mijloacele pentru realizarea
acestor obiective;
sistemul de stimulente acordate Consiliului de Administraie i conducerii pentru a
urmrii obiectivele care sunt n interesul societii i al acionarilor i pentru a facilita
monitorizarea, ncurajnd, n acest fel, societile s-i utilizeze resursele ntr-un mod mai
eficient.
Problema guvernrii corporative a devenit din ce n ce mai important n ultimul
deceniu, pe msura creterii rolului sectorului n ntreaga lume. n aceast perioad, n rile
membre ale OCDE s-au produs reforme substaniale n vederea mbuntirii cadrului de
guvernare corporativ. Crizele financiare de pe pieele n curs de formare i ndelungatul proces
de globalizare i internaionalizare a afacerilor au artat clar importana unei bune guvernri
corporative ca o caracteristic structural i instituional, cheie a unei economii globale. Acest
lucru este valabil i pentru Romnia, care nu avea mari ntreprinderi private la nceputul
ultimului deceniu, dar care are n prezent un sector important de astfel de societi ce produc
peste 60% din PIB i asigur locuri de munc pentru majoritatea salariailor.
O bun guvernare corporativ face ca societile s-i utilizeze mai eficient resursele i
s aib relaii mai bune cu salariaii, creditorii i alte pri interesate. i mai important pentru
economiile n tranziie, precum este cea a Romniei, este faptul c o bun guvernare corporativ

1
 sporete ncrederea investitorilor romni i strini. Este o cerin preliminar important pentru
atragerea investiiilor strine, n special a capitalului investit pe termen lung, necesar pentru
susinerea unei mai rapide dezvoltri economice de durat.
n ultimii 200 ani, influena mediului de afaceri asupra societii noastre a crescut rapid.
Nu este de mirare c scopul urmrit de marile corporaii este analizat de multe persoane cu
diferite pregtiri profesionale, incluznd:
teoreticieni n economie, legislaie, tiine politice, sociologie;
specialiti n etic i filosofie;
oameni politici, sindicate, ecologiti, diverse comuniti;
mass-media i publicul n general.
n contextual globalizrii economiei, este general acceptat faptul c societile trebuie s
urmreasc profitabilitatea economic. Totui, nu muli oameni ar dezaproba faptul c
societile au anumite responsabiliti sociale. Profitabilitatea i responsabilitatea pot i ar trebui
s fie indisolubile ntr-o lume ideal, chiar dac este cert c parial cele dou sunt contradictorii.
Pe de o parte, afacerile trebuie s fie profitabile pentru a supravieui, iar societile
trebuie s obin un profit mai mare dect dobnda pe care ar fi obinut-o asociaii dac i-ar fi
plasat disponibilul ntr-un cont bancar. Profitul obinut ctig ncrederea investitorilor n
viitorul societii, ceea ce se va reflecta n creterea cursului aciunilor. Profiturile obinute nu
sunt numai un rezultat, ci i o surs a prosperitii societii i a competitivitii ei pe pia.
Pe de alt parte, corporaiile sunt reele constituite din persoane i pri implicate n
vederea atingerii unui scop comun. n zilele noastre, salariaii sunt cei care dau valoare unei
societi, reprezentnd capitalul intelectual al societii. Pentru ai motiva pe salariai s lucreze
cu maxim eficien pentru atingerea intereselor companiei, aceasta trebuie s le ctige
ncrederea. De asemenea, este important ca relaii bazate pe ncredere s se dezvolte i cu
partenerii din mediul extern societii, cum ar fi: clienii, furnizorii, guvernul, grupuri de
interese. Acest lucru se poate realiza dac stakeholderii1 vor avea convingerea c interesele lor
vor fi protejate. n genere, stakeholderii reprezint acele organisme i categorii de persoane cu
interese majore n desfurarea i rezultatele activitilor firmei, a cror luare n considerare de
ctre manageri are un impact major asupra performanelor organizaiei.
Acionarii vor pune accent pe profitabilitate i nu pe responsabilitate, vznd n societate
un instrument pentru atingerea propriilor interese. n opinia acionarilor, succesul afacerii poate
fi msurat prin cotaia aciunilor, dividende, profit economic, iar managementul stakeholderilor
este vzut ca un mijloc i nu o finalitate. Ei consider c responsabilitatea social nu este o
problem ce privete ntreprinderea, iar societatea este mai bine servit de organizaii care
urmresc interesele proprii i eficiena economic.
2. CONTABILITATEA ACHIZIIEI SOCIETILOR COMERCIALE
Achiziia de societi mai este cunoscut n literatura de specialitate i prin denumirea de
operaiune de preluare de societii. n rile anglo-saxone, aceast procedur este adesea utilizat
de marile corporaii. Orice operaiune de preluare de societi presupune parcurgerea urmtoarelor
etape:
A. Achiziia unei societi comerciale poate avea loc fie prin negocierea direct, fie
prin licitaie public. n ambele cazuri, se pot prevede n contracte i unele condiii
agreate de pri, cum ar fi: efectuarea de investiii, ntr-un viitor mai apropiat sau
ndeprtat, meninerea personalului preluat sau mrirea acestuia, salarizarea sa la un
anumit nivel, precum i alte clauze.
B. Patrimoniul se poate prelua n faza n care se afl la data achiziiei, sau se
reevalueaz individual fiecare element, utilizndu-se diferite metode de reevaluare,
cum ar fi: valoarea de rentabilitate, valoarea patrimonial de pia, sau procedee mixte
i combinate.

1
Stakeholders, sursa www.valuebasedmanagement.net

2
 Din punct de vedere economico-financiar i juridic, achiziia de societi se poate
face n diferite moduri, astfel:
1) preluarea tuturor elementelor de activ i de pasiv, ntreprinderea
cumprtoare avnd obligaia s achite i drepturile vechilor
asociai sau acionari;
2) preluarea tuturor activelor i a datoriilor, exclusiv cele fa de
acionari, acestea urmnd sa se deconteze de ctre societatea
vnztoare;
3) achiziionarea tuturor titlurilor de participare de societatea
cumprtoare.
n primele dou cazuri, societatea vnztoare dispare, iar n ultimul caz, ea poate rmne
ca entitate juridic, dar aparine altor acionari, efectundu-se modificrile de nregistrare la
Registrul Comerului i la organul fiscal teritorial.
Dac se preiau numai elementele de activ, parial sau integral, operaiunile respective nu
constituie achiziia unei ntreprinderi, ci cumprri de bunuri, i se nregistreaz, n mod
obinuit, n contabilitate, nefiind vorba nici de fuziune. n cazul prelurii activelor, inclusiv a
creanelor ctre teri i a datoriilor ctre acetia, societatea cumprtoare va efectua decontrile
cu acetia i va rspunde integral, creanele i datoriile fiind inventariate, inclusiv evaluate
anterior prelurii, cu mare exactitate. Cele care nu sunt clare i incerte, pot fi lsate n seama
ntreprinderii vnztoare, fie de la nceput, sau cu clauze n contract, de rspundere ulterioar
pentru acestea.
Principalele operaiunile de achiziie a unei societi sunt urmtoarele:
hotrrea Adunrii Generale a Acionarilor a societii vnztoare luate n acest sens
de vnzare, inventarierea i reevaluarea patrimoniului, ntocmirea unui bilan de
reevaluare i vnzare, publicitatea vnzrii i organizarea licitaiei, inclusiv ntocmirea
unui caiet de sarcini cu documentaia aferent;
desfurarea licitaiei sau a negocierilor directe ntre parteneri, inclusiv reevaluarea
unor elemente de patrimoniu, stabilirea preului de vnzare, coninutul integral sau
parial al vnzrii patrimoniului, stabilirea analitic a creanelor i datoriilor care se vor
efectua de ctre fiecare ntreprindere, data la care ntreprinderea vndut i nceteaz
activitatea, i data efectiv a prelurii-predrii patrimoniului i decontrilor ce se vor
face, inclusiv de investiii ulterioare etc.
Decizia de achiziie a unei societi comerciale aparine Adunrii Generale a
Acionarilor. Ca urmare, documentele specifice operaiunilor de achiziie a unei societi
comerciale sunt:
hotrrea Adunrii Generale a Acionarilor;
act adiional la actele constitutive ale societii;
contractul de achiziie.
n situaia achiziiei de societi comerciale, de regul se ntlnete fenomenul de
negociere ntre cele dou pri, iar evaluarea se face dup: metoda valorii patrimoniale, metoda
valorii de rentabilitate i metoda fix, n funcie de care se poate finaliza tranzacia respectiv.
Pentru contabilizarea patrimoniului achiziionat se pot ntlni dou forme:
achiziionarea activelor unei societi;
achiziionarea total sau parial a unei societi.

3. CONTABILITATEA LICHIDRII DE SOCIETI COMERCIALE

Din punct de vedere juridic, dizolvarea societilor comerciale este reglementat de legislaia
privind societile comerciale, complet cu prevederile legilor speciale2 i cele ale Codului

2
Legea nr. 31/1990 privind societile comerciale, n Monitorul Oficial al Romniei, nr. 1066, 17 noiembrie
2004;

3
Comercial. Conform legii, ncetarea existenei societilor comerciale ca persoane juridice
presupune parcurgerea a dou etape distincte:
dizolvarea
lichidarea.
A. Operaiunile care se efectueaz n situaia dizolvrii societii comerciale sunt:
1. inventarierea i evaluarea elementelor de activ i de pasiv ale societilor
comerciale care urmeaz s se lichideze, nregistrarea rezultatelor inventarierii i ale evalurii,
efectuate cu aceast ocazie;
2. inventarierea patrimoniului i ntocmirea situaiilor financiare;
3. stabilirea de ctre Adunarea General a Acionarilor sau a Asociailor a
operaiunilor care urmeaz s fie efectuate de ctre lichidator n numele societii
comerciale;
4. valorificarea elementelor patrimoniale de activ (vnzarea imobilizrilor i a
stocurilor, ncasarea creanelor, a investiiilor financiare pe termen scurt etc.);
5. achitarea datoriilor societii comerciale ctre bugetul de stat, bugetul asigurrilor
sociale de stat, precum i a celorlalte obligaii sociale ctre alte fonduri, salariai i ali teri;
6. stabilirea rezultatului lichidrii (profit sau pierdere);
7. calcularea, reinerea i virarea impozitului pe profit/venit i a impozitului pe
dividende n urma aciunii de dizolvare/lichidare;
8. ntocmirea bilanului contabil de partaj;
9. efectuarea partajului capitalului propriu (activului net) al societii comerciale,
rezultat din lichidarea societii comerciale, n funcie de:
a) prevederile statutului i/sau ale contractului de societate;
b) hotrrea Adunrii Generale a Acionarilor/Asociailor, consemnat n registrul
edinelor Adunrii Generale;
c) cota de participare la capitalul social.

B. Consideraii privind falimentul societilor comerciale

Societatea comercial care nu mai poate face fa plilor, la cererea ei, a creditorilor sau
a Camerei de Comer i Industrie intr n procedura de reorganizare juridic i de faliment.
Scopul acestei proceduri este plata datoriilor ctre creditori, fie prin reorganizarea ntreprinderii
i a activitii ei, fie prin declanarea falimentului, fie prin vnzarea averii debitorului.
n procedura de reorganizare i faliment sunt implicate urmtoarele organe:
tribunalul (instana judectoreasc);
judectorul sindic;
administratorul;
lichidatorul;
adunarea creditorilor;
comitetul creditorilor.
Legiuitorul romn instituie o faz premergtoare falimentului, denumit reorganizare
juridic, care poate conduce fie la redresarea economic a societii, adic reluarea plilor,
stingerea datoriilor, acoperirea pierderilor i obinerea de profit, fie se realizeaz lichidarea
societii comerciale prin faliment.
Reorganizarea juridic i falimentul sunt de competena exclusiv a tribunalului n
jurisdicia cruia se afl sediul principal al debitorului. Totodat, tribunalul numete i
judectorul sindic, ct i administratorul special, n cazul reorganizrii, sau lichidatorul, n cazul
falimentului.
Creditorii debitorului se constituie n adunarea creditorilor al crei preedinte e judectorul

Legea nr. 64/1995 privind procedura reorganizrii judiciare i a falimentului, n Monitorul Oficial al Romniei,
nr. 1066 din 17 noiembrie 2004

4
sindic i au dreptul s aleag, n prima lor edin, un comitet al creditorilor format din 3-5
creditori. Dac creditorii nu reuesc s desemneze (s aleag), acesta e numit de judectorul
sindic.
Dup nceperea procedurii de organizare sau de faliment, debitorul, unii creditori i alte
persoane abilitate de lege, propun un plan privind reorganizarea activitii sau lichidarea averii
debitorului. Dac se propune continuarea activitii, proiectul planului de organizare trebuie s
prezinte perspectivele de redresare n raport cu posibilitile existente, specificul activitii
debitorului, cererea pieei n raport cu oferta debitorului, modalitile de lichidare a datoriilor,
politica social a ntreprinderii n perioada reorganizrii (se va preciza i justifica perspectiva
locurilor de munc i condiiile sociale prevzute pentru continuarea activitii).
Proiectul planului de reorganizare e admis de ctre judectorul sindic i confirmat de
ctre tribunal, debitorul trebuind s se conformeze planului aprobat. Debitorul aflat n situaie
de reorganizare, pe baza unui plan de redresare economic confirmat de tribunal, i continu
activitatea i i administreaz averea sub supravegherea judectorului sindic pn cnd
tribunalul dispune, n mod motivat, fie ncetarea reorganizrii datorit relansrii activitii
economice, fie lichidarea prin faliment.
O societate aflat n reorganizare judiciar are puteri restrnse n ceea ce privete
controlul social, deoarece acionarii i asociaii cu rspundere limitat nu au dreptul s intervin
n conducerea activitii sau n administrarea averii debitorului.
Dac lipsete un plan de reorganizare confirmat de tribunal se trece direct la lichidarea
prin faliment. De asemenea, se declaneaz procedura falimentului i atunci cnd tribunalul
dispune motivat ca reorganizarea s nceteze sau cnd debitorul nu respect planul de redresare,
i cnd exist o cerere scris din partea celor ndreptii de lege i aprobat de tribunal.

Documente specifice dizolvrii i lichidrii societilor comerciale

Cu ocazia dizolvrii i lichidrii societilor comerciale se utilizeaz o serie de documente

specifice, care sunt prevzute de legislaia n vigoare.

Obligatoriu, dizolvarea societilor comerciale trebuie nscris n Registrul Comerului i

publicat n, n Monitorul Oficial. Principalele documente care se ntocmesc cu ocazia
dizolvrii societii sunt:
hotrrea Adunrii Generale a Asociailor sau Acionarilor;
actul adiional la actele constitutive ale societii;
cererea de obinere a certificatului fiscal;
certificatul fiscal obinut de la Administraiile Financiare pentru verificarea lipsei
datoriilor fa de bugetul statului;
cererea de radiere din Registrul Comerului semnat de administrator;
certificatul de radiere al societii din Registrul Comerului.

n contabilitate, cu ocazia lichidrii societii comerciale, au loc urmtoarele nregistrri:

1. Vnzarea activelor
461 = % cu valoarea activelor vndute
Debitori diveri
7583
Venituri din vnzarea activelor
i alte operaiuni de capital
4427
TVA colectat

5
 n doctrina contabil romneasc operaiile de lichidare sunt contabilizate ca i n ipoteza continurii
activitii.

2. ncasarea valorii mijloacelor fixe

5121 = 461 cu sumele ncasate
Conturi la bnci n lei Debitori diveri

3. Descrcarea gestiunii pentru mijloacele fixe vndute

% = 212 cu valoarea de inventar
Construcii
281
Amortizri privind imobilizrile corporale
6583
Cheltuieli privind activele cedate
alte operaiuni de capital

4. Vnzarea mrfurilor
411 = % cu valoarea mrfurilor
Clieni vndute
707
Venituri din vnzarea mrfurilor
4427
TVA colectat

5. ncasarea mrfurilor vndute

5121 = 411 cu sumele ncasate
.
Conturi la bnci n lei Clieni

6. Scderea din gestiune a mrfurilor vndute

607 = 371 cu valoarea de inventar
Cheltuieli privind mrfurile Mrfuri

7. Anularea provizioanelor pentru deprecierea mrfurilor vndute

397 = 7814 cu valoarea provizionului
Provizioane pt. deprecierea Venituri din provizioane pentru deprecierea
mrfurilor activelor circulante

8. ncasarea creanelor clieni crora li s-au acordat un scont de decontare

% = 411 cu sumele ncasate
Clieni
5121
Conturi la bnci n lei
667
Cheltuieli privind sconturile acordate

9. Plata datoriilor ctre furnizorii de la care s-a obinut un scont de decontare

401 = % cu sumele pltite
Furnizori
5121
Conturi la bnci n lei
767
Venituri din sconturi obinute

10. nregistrarea cheltuielilor de lichidare

628 = 5121 cu sumele nregistrate
Cheltuieli serviciile Conturi la bnci n lei
executate de teri

11. Anularea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli

6
 151 = 7862 cu sumele nregistrate
Provizioane pentru riscuri i Venituri din provizioane pentru
cheltuieli riscuri i cheltuieli

12. Regularizarea TVA

4427 = 4423 cu TVA de plat
TVA colectat TVA de plat

13. Plata TVA datorat la buget

4423 = 5121 cu sumele achitate
TVA de plat Conturi la bnci n lei

14. nchiderea conturilor de cheltuieli

121/RL = % cu suma cheltuielilor
Rezultatul lichidrii
607
Cheltuieli privind mrfurile
628
Cheltuieli cu serviciile executate de teri
676
Cheltuieli cu sconturile acordate
6583
Cheltuieli privind activele cedate
i alte operaiuni de capital

15. nchiderea conturilor de venituri

% = 121/RL cu veniturile obinute
Rezultatul lichidrii
707
Venituri din vnzarea mrfurilor
767
Venituri din sconturi acordate
7583
Venituri din cedarea activelor
i alte operaiuni de capital
7862
Venituri din provizioane pentru riscuri i cheltuieli
7814
Venituri din provizioane pentru deprecierea
activelor circulante

16. nregistrarea impozitului pe profit aferent operaiilor de lichidare

691 = 441 cu sumele datorate
Cheltuieli cu impozitul pe profit Impozitul pe profit

17. Plata impozitului pe profit

441 = 5121 cu sumele pltite
Impozitul pe profit Conturi la bnci n lei

18. nchiderea conturilor de cheltuieli cu impozitul pe profit

121 = 691 cu sumele nregistrate
Profit i pierdere Cheltuieli cu impozitul pe profit

7
 4. CONTABILITATEA FUZIUNII SOCIETILOR COMERCIALE
Problema fuziunii societilor comerciale este reglementat att la nivel european, ct i
la nivel naional prin legislaia specific acestui domeniu3. Generic, fuziunea este operaia prin
care dou sau mai multe societi comerciale hotrsc separat transmiterea elementelor de activ
i de pasiv la una dintre societi sau nfiinarea unei noi societi comerciale n scopul
comasrii activitilor.
Fuziunea nu este doar o simpl punere n comun de patrimonii i activiti, ci o
combinare i coordonare a acestor elemente n vederea obinerii de noi capaciti de concepie,
de producie, de finanare i de comercializare.

Tipologia operaiilor de fuziune

n literatura de specialitate au fost identificate mai multe tipologii, ns cele mai
reprezentative sunt:
1. Dup apartenena societilor comerciale la diferite ramuri de activitate (sau
dup scop); n aceeai ramur, n scopul intensificrii specializrii.
Fuziunile duc la fenomenul de concentrare a produciei i a capitalurilor. Atunci cnd
partenerii de fuziune sunt alei dintre concureni se realizeaz o concentrare orizontal, iar n
cazul n care fuziunea se realizeaz ntre partenerii comerciali (clieni/furnizori), atunci rezult o
concentrare pe vertical.
2. Dup modalitatea juridic de realizare, fuziunile pot fi:
a) fuziune reunire: const din crearea unei noi societi din 2 sau mai multe societi
vechi.
Reunirea se realizeaz astfel:
pentru societatea nou creat, constituie un aport n natur;
pentru societile vechi, constituie o lichidare i un partaj, cu atribuirea titlurilor
(aciuni i pri sociale) societii nou creat ctre vechile societi.
b) fuziune absorbie: const n faptul c una din societi subzist i absoarbe celelalte
societi.
Absorbia se realizeaz astfel:
pentru societatea absorbant, operaia reprezint o cretere de capital ca aport n
natur;
pentru societatea absorbit, reprezint o lichidare i un partaj cu atribuirea de aciuni
sau pri sociale create de societatea absorbant.
3. Dup motivaiile ce stau la baza fuziunii, acestea pot fi:
a) fuziune dezvoltare, realizat din considerente economice pentru creterea
specializrii i/sau diversificrii;
b) fuziune solvare, operaiune bazat pe motive juridice sau financiare, n scopul
redresrii ntreprinderilor aflate n dificultate economic;
c) fuziune realizat din motive sociale, n scopul evitrii omajului sau pentru
favorizarea sectoarelor economice aflate n criz.

Caracterizarea operaiunilor de fuziune

Conform legislaiei n vigoare n Romnia, fuziunea societilor comerciale se realizeaz prin
dou modaliti:
1) fuziunea prin absorbirea uneia sau mai multor societi comerciale de ctre o alt
societate comercial;
2) fuziunea prin contopirea a dou sau mai multe societi comerciale pentru a alctui o
societate comercial nou.

3
Directiva a III-a European, emis de CEE la 9 octombrie 1978

8
 Societatea comercial care absoarbe, dobndete drepturile i este inut de obligaiile
societilor comerciale pe care le absoarbe, din punct de vedere juridic.
Societatea comercial absorbit este societatea care dispare prin fuziune, patrimoniul su
fiind transmis societii absorbante, iar acionarii sau asociaii societii absorbite devin
acionarii sau asociaii societii absorbante.
Analiznd operaiunile de fuziune, constatm o serie de elemente specifice:
fuziunea are loc numai ntre societi comerciale i o societatea comercial i una sau
mai multe persoane individuale;
fuziunea se poate realiza i ntre societi comerciale de form diferit;
operaiunile de fuziune presupun implicarea a cel puin dou societi, dar numrul
nu este limitat de niciun act normativ;
n urma fuziunii se reduce numrul de societi, respectiv are loc dispariia societii
absorbite;
fuziunea antreneaz transmiterea de patrimoniu de la o societate la alta;
n final, fuziunea presupune remunerarea acionarilor sau asociailor, care se
realizeaz prin transmiterea de drepturi sociale.

n urma procesului de fuziune rezult o nou societatea care cuprinde patrimoniul tuturor
societilor care fuzioneaz.

Inventarierea i evaluarea patrimoniului cu ocazia fuziunii

Inventarierea i evaluarea elementelor de activ i de pasiv ale societilor comerciale
care fuzioneaz, nregistrarea rezultatelor inventarierii i ale evalurii, efectuate cu aceast
ocazie, constituie att o necesitate, ct i o obligaie. Astfel, prima etap n efectuarea
operaiunilor de fuziune o constituie, n primul rnd, inventarierea, urmat de evaluarea
bunurilor care intr sub incidena fuziunii. n situaia fuziunii, principala problem o constituie
evaluarea aporturilor de active i datorii, precum i a raportului de schimb al aciunilor sau
prilor sociale.
n bilan, un activ trebuie recunoscut numai atunci cnd:
este probabil realizarea unor beneficii economice viitoare de ctre societate;
costul sau valoarea activului poate fi evaluat() n mod credibil.
ntocmirea bilanului contabil este obligatorie de ctre toate societile, indiferent de
mrimea sau structura capitalului social. Determinarea activului net face parte integrant din
metoda evalurii patrimoniale. Pe baza bilanului ntocmit nainte de fuziune se determin
activul net contabil, potrivit formulei:

Activ net contabil = Total active Total datorii

Evaluarea global a societilor. Determinarea aportului net

Evaluarea patrimonial este o condiie esenial n situaia fuziunii societilor
comerciale. n mod concret, pentru evaluarea societilor intrate n fuziune se poate folosi una
dintre urmtoarele metode:
metoda patrimonial sau metoda activului net;
metoda bursier;
metoda bazat pe rezultate (valoarea de rentabilitate, valoarea de randament, valoarea de
supraprofit);
metode mixte;
metoda bazat pe fluxul financiar sau cash-flow-ul.

9
 Valoarea global a societii, stabilit printr-una dintre metodele menionate, reprezint
valoarea aportului net de fuziune al fiecrei societi intrate n fuziune. Pe baza acestei valori se
stabilete raportul de schimb.
Valoarea activului net contabil este egal cu valoarea aportului net, numai n cazul n
care s-a folosit metoda patrimonial de evaluare global a societii. n cazul n care cele dou
valori nu sunt egale, la societatea absorbit sau intrat n contopire, diferenele sunt recunoscute
ca elemente de ctiguri sau pierderi din fuziune, astfel: dac valoarea aportului net este mai
mare dect activul net contabil, diferena este recunoscut ca profit. n situaia invers, diferena
este recunoscut ca pierdere. Recunoaterea se poate realiza fie prin conturile 6583 Cheltuieli
privind activele cedate i alte operaii de capital i 7583 Venituri din cedarea activelor i alte
operaii de capital, iar pe aceast baz n contul 121 Profit i pierdere, fie la rezultatul
reportat, cont 117 Rezultatul reportat.
Pentru respectarea principiului independenei exerciiului, recunoaterea ctigurilor i
pierderilor aferente perioadelor anterioare se va reflecta n contul 117 Rezultatul reportat cu
identificarea acestora pe exerciii financiare, dac aceasta este posibil.
Evaluarea patrimoniului este urmat de determinarea raportului de schimb al aciunilor
sau al prilor sociale, pentru a acoperi capitalul societilor comerciale absorbite. n cadrul
acestei etape, specifice fuziunii, se procedeaz la:
a) determinarea valorii contabile a aciunilor sau a prilor sociale ale societilor comerciale
care fuzioneaz, prin raportarea aportului net la numrul de aciuni sau de pri sociale emise.
Valoarea contabil a unei aciuni/pri sociale se poate obine i prin raportarea activului net
contabil la numrul de aciuni/pri sociale;
b) stabilirea raportului de schimb al aciunilor sau al prilor sociale prin raportarea valorii
contabile a unei aciuni ori pri sociale a societii absorbite la valoarea contabil a unei aciuni
sau pri sociale a societii absorbante, raport verificat i aprobat de experi n conformitate cu
prevederile legale;
n mod firesc urmeaz determinarea numrului de aciuni sau de pri sociale de emis
pentru remunerarea aportului net de fuziune:
a) determinarea numrului de aciuni sau de pri sociale ce trebuie emise de societatea
comercial care absoarbe, fie prin raportarea capitalului propriu (activului net) al societilor
comerciale absorbite la valoarea contabil a unei aciuni sau pri sociale a societii comerciale
absorbante, fie prin nmulirea numrului de aciuni ale societii comerciale absorbite cu
raportul de schimb;
b) majorarea capitalului social la societatea comercial care absoarbe, prin nmulirea
numrului de aciuni care trebuie emise de societatea comercial care absoarbe cu valoarea
nominal a unei aciuni sau a unei pri sociale de la aceast societate comercial;
c) calcularea primei de fuziune, ca diferen ntre valoarea contabil a aciunilor sau a prilor
sociale i valoarea nominal a acestora.
Societile comerciale care sunt absorbite se dizolv i i pierd personalitatea juridic, odat cu
nregistrarea n Registrul Comerului de ncetarea existenei.

Metode de contabilizare n cazul fuziunii societilor comerciale

Pentru contabilizarea operaiilor de fuziune se pot folosi dou metode:

metoda rezultatului, respectiv evaluarea global a societilor;
metoda capitalizrii, respectiv metoda valorii nete contabile a societilor
comerciale.

10
 Metoda rezultatului
Aceast metod se inspir din contabilitatea francez. Ea const n folosirea conturilor
de cheltuieli i venituri, implicit calculul rezultatului fuziunii, pentru transmiterea patrimoniului
de la societatea absorbit la societatea absorbant sau de la societile care i nceteaz
existena la societatea nou nfiinat.
Pe exemplul fuziunii prin absorbie tipurile de nregistrri contabile sunt:
A. Societatea absorbant.
n contabilitatea societii absorbante se efectueaz nregistrrile:
a) nregistrarea aportului de primit de la societile absorbite:
456 = 1011
Decontri cu asociaii Capital subscris nevrsat
privind capitalul (pentru valoarea
nominal)
1042
Prima de fuziune
(pentru prima de fuziune)
b) transferarea elementelor patrimoniale, inclusiv realizarea aportului:
Conturile de active = Conturile de datorii
bilaniere bilaniere
456
Decontri cu asociaii
privind capitalul
iar pentru aportul realizat:
1011 = 1012
Capital subscris nevrsat Capital subscris vrsat

B. Societatea absorbit
a) transferarea activelor:
(a1) pentru valoarea din reevaluare stabilit cu ocazia evalurii societii comerciale la
fuziune:
461 = 7583
Debitori diveri Venituri din vnzarea
activelor i alte operaii
de capital
(a2) pentru valoarea contabil:

11
 28x =
Conturile de imobilizri Conturile de active
bilaniere
29x; 39x; 49x; 59x
Conturile de provizioane
pentru deprecieri
6583
Cheltuieli privind
activele cedate i alte
operaii de capital

b) transferarea elementelor de datorii, la valoarea contabil:

= 461
Conturile de datorii Debitori diveri
bilaniere

c) primirea titlurilor de valoare pentru remunerarea aportului net:

503 = 461
Aciuni Debitori diveri

d) determinarea rezultatului din fuziune:

121 = 6583
Profit i pierdere Cheltuieli privind
activele cedate i alte
operaii de capital
i:
7583 = 121
Venituri din vnzarea Profit i pierdere
activelor i alte operaii
de capital
e) consemnarea drepturilor aionarilor/asociailor asupra activului net (aportului net):
1xx = 456
Conturi de capitaluri Decontri cu asociaii
proprii privind capitalul

12
 f) distribuirea (remunerarea acionarilor/asociailor pentru drepturile asupra aportului
net) aciunilor:
456 = 503
Decontri cu asociaii Aciuni
privind capitalul
Metoda capitalizrii
Se bazeaz pe recunoaterea ca elemente de capitaluri proprii, n spe 105 Rezerve din
reevaluare a plusvalorilor i minusvalorilor din reevaluare. Totodat, transmiterea
patrimoniului se reflect la societatea absorbant prin contul 891 Bilan de deschidere, iar la
societatea absorbit la contul 892 Bilan de nchidere.
Tipurile de nregistrri contabile sunt:
A. Societatea absorbant
a) nregistrarea diferenei din reevaluare, plusvaloare:
= 105
Conturile de active Rezerve din reevaluare
bilaniere
n cazul minusvalorii, nregistrarea este invers.
b) nregistrarea aportului de primit (capital social i prima de fuziune):
456 = 1011
Decontri cu asociaii Capital subscris vrsat
privind capitalul 1042
Prima de fuziune
c) preluarea posturilor de activ de la societatea absorbit:
= 891
Conturile de active Bilan de nchidere
bilaniere la valoarea
reevaluat
d) preluarea posturilor de pasiv de la societatea absorbit:
891 =
Bilan de nchidere Conturile de datorii
bilaniere
456
Decontri cu asociaii
privind capitalul
B. Societatea absorbit
a) nregistrarea diferenei din reevaluare, plusvaloare:

13
 = 105
Conturile de active Rezerve din reevaluare
bilaniere
n cazul minusvalorii, nregistrarea este invers.
b) nregistrarea activului net (aportului net) de transmis n cadrul fuziunii:
= 456
Conturile de capitaluri Decontri cu asociaii
proprii, inclusiv costul 105 privind capitalul
c) transmiterea posturilor de activ:
892 =
Bilan de deschidere Conturile de active
bilaniere
d) transmiterea posturilor de pasiv, inclusiv lichidarea contului de amortizri i
provizioane:
= 892
Conturile de datorii Bilan de deschidere
bilaniere
5. CONTABILITATEA OPERAIUNILOR DE LEASING
Definiia leasingului poate fi analizat att din punct de vedere economic, ct i juridic.
Din punct de vedere economic, leasingul reprezint o operaiune de finanare n care
finanatorul asigur fondurile necesare pentru ntreaga investiie.
Din punct de vedere juridic, leasingul reprezint un contract complex care permite
unei persoane s obin i s utilizeze un lucru fr a plti preul.
Fenomenul de leasing este necunoscut n limba romn, fiind preluat din Dicionarul
economic i comercial englez, unde s-a impus de aproximativ un secol, fiind apoi preluat de rile
europene occidentale ca: Germania, Frana, Olanda, Italia etc., aici apar reglementri specifice
fiecrei ri, iar terminologia cunoate unele nuanri specifice, ca de exemplu, n Frana apare sub
denumirea de credit-bail.
Leasingul este un contract prin care proprietarul unui activ l transmite pentru folosin unei
alte pri, pe o perioad determinat, contra unei pli solicitate.
Aceast form de finanare a investiiilor reprezint o alternativ de utilizare i/sau achiziie,
a activelor imobilizate (computere, nave, avioane, vagoane de cale ferat, utilaje i instalaii etc.).
Operaiunea de leasing este iniiat de firma care dorete s utilizeze bunul i care se
adreseaz societii de leasing cu o cerere. Societatea de leasing, n urma acceptrii cererii,
procedeaz la stabilirea contractului cu productorul bunului solicitat n vederea achiziionrii lui,
n aceast operaiune fiind implicat i viitorul beneficiar. Pentru utilizarea bunului, beneficiarul va
plti societii de leasing costul sub form de rate ealonate pe perioada de valabilitate a
contractului. La sfritul perioadei de utilizare, beneficiarul poate opta pentru una din variantele: s
prelungeasc contractul, s-l abandoneze sau s cumpere bunul la valoarea rezidual.
Din punct de vedere legislativ, activitile de leasing se mpart n:
locaie-finanare (financial lease leasing financiar);
locaie-exploatare (operating lease leasing operaional).

14
 Leasingul financiar este operaiunea de leasing care ndeplinete cel puin una dintre
urmtoarele condiii:
1) riscurile i beneficiile aferente dreptului de proprietate asupra bunului care face
2) obiectul leasingului sunt transferate utilizatorului la momentul n care contractul de
leasing produce efecte; nerespectarea acestei condiii definete contractul de locaie simpl sau
de exploatare;
3) contractul de leasing prevede expres c, la expirarea leasingului, se transfera
4) utilizatorului, dreptul de proprietate asupra bunului ce face obiectul leasingului;
5) utilizatorul poate opta pentru cumprarea bunului la un pre, care ar trebui sa fie
6) suficient de avantajos, suficient de mic n raport cu valoarea sa justa ( cel mult 50%
din valoarea de intrare pe care acesta o are), la data la care opiunea poate fi exprimat;
7) perioada de folosire a bunului n sistem de leasing acoper cel puin 75% din
8) durata normal de utilizare a bunului ce face obiectul leasingului, incluznd orice
perioada pentru care contractul de leasing poate fi prelungit;
9) valoarea actuala a redevenelor este egala sau depete 90% din valoarea reala a
10) bunului n regim de leasing;
11) bunurile ce constituie obiectul contractului de leasing sunt de natura speciala,
12) astfel nct numai locatarul le poate utiliza fr efectuarea unor modificri majore .

Leasingul financiar nu furnizeaz servicii de ntreinere, este nereziliabil i complet

amortizabil (asigur societii de leasing recuperarea sumelor investite n capital plus o
remunerare a fondurilor investite). Este o operaie care presupune:
n plan juridic, distingerea dreptului de proprietate de cel de folosin, acestuia din
urm acordndu-i-se o consideraie deosebit deoarece pentru ingineri i economiti, rata
rentabilitii ateptat de la un echipament are mai mare importan dect dreptul abstract de
proprietate;
n plan fiscal, disocierea ntre amortismente i ratele chiriei.
Leasingul operaional sau funcional este operaiunea de leasing care nu ndeplinete nici
una din condiiile leasingului financiar i are o importan deosebit n aciunile de introducere a
tehnicii noi, fiind acceptat mai uor de clienii dornici s utilizeze n producie maini, utilaje,
aparate ultramoderne cu grad ridicat de tehnicitate.
n cadrul acestui tip de leasing se realizeaz, n perioada nchirierii de baz, doar o parte din
preul de vnzare-export al obiectului contractului. Prile participante la contract, dup scurgerea
perioadei de baz, pot recurge fie la rezilierea contractului, fie la prelungirea nchirierii, ceea ce se
i ntmpl n mod tacit ntre pri.
Cu ocazia operaiunilor de leasing se ntocmesc urmtoarele documente:
1) cererea de leasing;
2) oferta de leasing;
3) contractul de leasing;
4) biletul la ordin.
Schema clasic de derulare a contractelor de leasing prezint un element esenial al
contractului, i anume prile contractului trei personaje principale, respectiv: furnizorul,
finanatorul (locatorul) i beneficiarul (locatarul sau utilizatorul).

Finanator:
(Societatea de leasing)

Achit bunul nchiriaz bunul

Furnizor Beneficiar
(Productor) Livreaz bunul (Utilizator)

15
 Figura 1 Schema clasic a operaiunilor de leasing

6. CONTABILITATE CONSOLIDAT
Consolidarea este o operaiune periodic de centralizare a situaiilor financiare
consolidate ale unor societi independente din punct de vedere juridic, dar legate de un centru
de comand pe linie financiar, n principal prin participarea la formarea capitalului acestora, n
relaia mam-fiic. De asemenea, consolidarea conturilor se poate realiza i pentru alte relaii
sau interese importante, cum ar fi: interese de familie, pentru care se face centralizarea
bilanurilor ntreprinderilor care aparin membrilor unei familii; pentru grupuri de societi care
au contracte importante de realizat n comun, n domeniul produciei, comercializrii de bunuri,
cercetare tiinific etc.
Prin consolidare se red o imagine mai exact a patrimoniului unui grup de ntreprinderi,
dect fiecare bilan individual pentru fiecare ntreprindere. Aceste situaii financiare consolidate
se realizeaz de regul anual i dac este necesar i trimestrial i cuprind4:
bilanul consolidat;
contul de profit i pierdere consolidat;
notele explicative la situaiile financiare consolidate.
Aceste documente constituie un tot unitar.
Situaiile financiare anuale consolidate ofer o imagine fidel a activelor, datoriilor, poziiei
financiare i a profitului sau pierderii entitilor incluse n aceste situaii financiare ca un tot
unitar.5
Dup caz, poate fi ntocmit i situaia consolidat a fluxurilor de trezorerie. n economia
modern, adesea se formeaz grupuri de societi cu interese comune i cu un centru de
comand, chiar dac ntreprinderile respective sunt independente din punct de vedere juridic.
Formele de participare la formarea capitalului la ntreprinderile din grup pot fi
urmtoarele: directe, indirecte, reciproce i circulare, combinate sau paralele.
Legturile directe se realizeaz prin aceea c o societate investitoare, numit mam,
particip la formarea capitalului altei societi, numit fiic, aceast form de legturi
investete
prezentndu-se astfel: M F
Legturile indirecte constau n aceea c o ntreprindere-mam particip la formarea
capitalurilor unei societi-fiice F1, iar aceasta n continuare particip la formarea altei societi-
fiice, respectiv fiic F2, n raport cu prima mam, forma acestei legturi fiind ca n
investete investete
schema urmtoare: M F1 F2
Legturile reciproce constau n aceea c o ntreprindere-mam particip la capitalul unei
societi-fiice, iar aceasta din urm particip la mrirea capitalului ntreprinderii mame, schema
acestei legturi exprimndu-se astfel:
investete
M F
investete
Legturile circulare constau n aceea c ntreprinderea-mam particip la formarea
capitalului societi-fiice F1, iar aceasta apoi la formarea capitalului unei alte societi-fiice F2,
iar aceasta din urm, ntr-o perioad urmtoare particip la mrirea capitalului mamei, deci
astfel:
M F1
F2

4
Art. 22, cap. III Reglementri contabile conform cu Directiva a VII-a a Comunitilor Economice Europene,
OMFP nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conform cu directivele europene, n, n
Monitorul Oficial, nr. 1080 bis, 30 noiembrie 2005.
5
Art. 24, cap. III Reglementri contabile conform cu Directiva a VII-a a Comunitilor Economice Europene,
OMFP nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conform cu directivele europene, n, n
Monitorul Oficial, nr. 1080 bis, 30 noiembrie 2005.

16
 Legturile paralele constau n aceea c ntreprinderea mam particip la formarea
capitalului unei fiice 1, iar apoi ambele la formarea capitalului fiicei 2, potrivit schemei
urmtoare:

M F1
F2

Grupurile de societi reprezint o realitate tot mai dezvoltat a lumii afacerilor n

perioada actual, n cele mai multe ri. Aceste grupuri de societi mari i foarte mari se
ntlnesc n rile dezvoltate sub forma grupurilor industriale, comerciale, financiar-bancare etc.
Structuri de grup se ntlnesc adesea i la ntreprinderile mici i mijlocii, n vederea dezvoltrii
acestora n comun, pentru satisfacerea unor cerine ale acestora, precum i pentru rezistena lor
la concuren cu marile grupuri.
IFRS 3 Business Combinations
n ultima perioad au fost discutate i analizate Standardele Internaionale de Raportare
Financiar (IFRS) de ctre specialitii n domeniu, dei majoritate statelor europene prezint
particulariti i probleme diverse cu privire la modul de adoptare a normelor contabile
internaionale. n general, statele europene dispun, n momentul prezent, de dou seturi de
norme contabile, acestea fiind: standardele contabile naionale i Standardele Internaionale de
Raportare Financiar (International Financial Reporting Standards-IFRS). n accepiunea
Consiliului pentru Standardele Internaionale de Contabilitate (IASB), sistemul de raportare
financiar reprezint o condiie esenial n vederea dezvoltrii economice. Astfel, standardele
de raportare financiar, standardele de audit i etica profesional confer un plus de credibilitate
informaiei financiare, stimulnd n acest fel creterea investiiilor, stabilitatea i dezvoltarea
economic n general.
ncepnd cu anul 2005, rile membre ale Uniunii Europene sunt obligate s adopte
IFRS, dei practica n domeniu a demonstrat o serie de dificulti cu privire la adoptarea
acestora. ntre acestea putem meniona faptul c sistemul de drept din fiecare ar, membr a
Uniunii Europene, este diferit, iar modificarea bazei legislative necesit timp pentru studiu i
implementare.
Dei, iniial, IASB a susinut adoptarea IFRS de ctre toate societile, ulterior acest
lucru s-a dovedit foarte dificil, n special pentru societile mici i mijlocii. Astfel, la nivelul
Uniunii Europene s-a decis n final adoptarea IFRS-urilor numai de ctre societile cotate la
Bursa de Valori i cele care aparin unui grup de societi i care ntocmesc i prezint situaii
financiare anuale consolidate. Ca urmare, pentru cele mai multe societi de acest tip, adoptarea
IFRS-urilor va avea un impact semnificativ asupra instrumentelor financiare i politicilor
comerciale.
IFRS 3 Combinri de ntreprinderi6 a fost adoptat n luna martie 2004 cu aplicabilitate
pentru societile de grup ncepnd cu data de 31 martie 2004 sau dup aceast dat. IFRS 3
prevede modalitatea de raportare financiar de ctre entitile economice care desfoar
combinri de ntreprinderi. i specific n mod expres utilizarea metodei de achiziie, adic din
punct de vedere al societii care achiziioneaz i deci care deine controlul asupra celorlalte
ntreprinderi.

6
IFRS 3 nlocuiete:
IAS 22 Combinri de ntreprinderi;
SIC 9 Combinri de ntreprinderi Clasificare fie ca achiziii, fie ca uniuni de interese;
SIC 22 Combinri de ntreprinderi Ajustarea ulterioar a valorilor juste i a fondului comercial
raportate iniial;
SIC 28 Combinri de ntreprinderi Data schimbului i valoarea just a instrumentelor de capital.

17
 n accepiunea IFRS 3 sunt redifinite o serie de concepte fundamentale ale consolidrii,
ntre care cele mai semnificative sunt dup cum urmeaz:
combinarea de ntreprinderi reprezint gruparea unor entiti sau activiti cu scop
lucrativ distincte ntr-o singur entitate raportoare;
controlul constituie puterea de a guverna politicile financiare i operaionale ale unei
entiti sau activiti cu scop lucrativ n aa fel nct s se obin beneficii din activitatea pe care
o desfoar;
valoarea just reprezint suma pentru care un activ poate fi tranzacionat sau o
datorie poate fi decontat, de bunvoie, ntre pri aflate n cunotin de cauz, n cadrul unei
tranzacii cu preul determinat obiectiv.
Ceea ce este specific pentru IFRS 3 putem observa o modalitate clar i exact de
desfurare a consolidrii dup urmtorul model:
ncadrarea n perimetrul de consolidare;
depersonalizarea, adic eliminarea tranzaciilor reciproce ntre societile membre
ale grupului;
elaborarea unui manual de grup;
aplicarea metodelor de consolidare, dup cum urmeaz:
pentru filiale, metoda achiziiei;
pentru ntreprinderi asociate, metoda punerii n echivalen;
pentru asocierile n participaii, metoda proporional.
n conformitate cu IFRS 3, toate combinrile de ntreprinderi care intr sub aceast
inciden vor fi contabilizate folosindu-se metoda achiziiei. n conformitate cu IAS 22,
combinrile de ntreprinderi puteau fi contabilizate folosindu-se una din urmtoarele dou
metode:
metoda punerii n comun de interese pentru combinrile clasificate ca uniuni de
interese;
metoda achiziiei pentru combinrile clasificate ca achiziii.
Prin metoda achiziiei, combinarea de ntreprinderi este privit din perspectiva entitii
ce particip la combinare identificate drept dobnditor. Dobnditorul cumpr active nete i
recunoate activele achiziionate i datoriile asumate, inclusiv pe acelea care nu au fost
recunoscute anterior de ctre entitatea dobndit. Evaluarea activelor i datoriilor dobnditorului
nu este afectat de tranzacie i nu se recunosc active sau datorii suplimentare ale dobnditorului
rezultnd din aceast tranzacie, deoarece acestea nu sunt influenate de tranzacie.

NTREBRI DE AUTOEVALUARE
1. Unde a fost folosit pentru prima dat conceptul de guvernare corporativ?
2. Ce reprezint stakeholderii?
3. Care este organul de control al corporaiei?
4. Care sunt documentele specifice achiziiei de societi comerciale?
5. Care este originea conceptului de achiziie a societilor comerciale?
6. Cnd se efectueaz inventarierea patrimoniului unei societi comerciale?
7. Ce reprezint fuziunea comercial?
8. Cnd se efectueaz inventarierea patrimoniului cu ocazia fuziunii?
9. Cnd se ntocmete Bilanul contabil de fuziune?
10. Care este originea conceptului de leasing?
11. Care sunt categoriile de utilizatori n situaia contractului de leasing?

18
12. Care este baza de calcul a taxelor vamale i a comisionului vamal n momentul ncheierii
contractului de leasing?
13. Care sunt documentele specifice tranzaciei de leasing?
14. Pentru ce tipuri de societi se realizeaz consolidare?
15. Cnd se elaboreaz situaiile financiare consolidate?
16. Care sunt formele de participare la formarea capitalului?
17. Ce documente cuprind situaiile financiare consolidate?
18. Care este semnificaia conceptului de influen notabil ?
19. Ce reprezint procentul de control?
20. Ce reprezint procentul de interes?

TESTE-GRIL
1. Stakeholderii sunt:
a) acionari;
b) asociai;
c) salariai;
d) directori;
e) organisme i categorii de persoane cu interese majore n desfurarea i rezultatele
activitilor firmei.

2. Decizia de achiziie a unei societi comerciale aparine:

a) Adunrii Generale a Acionarilor;
b) Administratorilor;
c) Salariailor.

3. Inventarierea patrimoniului societii comerciale n lichidare se efectueaz la iniiativa:

a) Administratorului
b) Directorului general
c) Preedintelui
d) Lichidatorilor
e) Creditorilor

4. Indicai dac afirmaia este adevrat sau fals:

19
Achiziia de societi mai este cunoscut n literatura de specialitate i prin denumirea de
operaiune de preluare de societi.

5. Indicai dac suntei de acord cu urmtoarea ntrebare:

Fuziunea nu este combinare i coordonare de patrimonii i activiti n vederea obinerii de noi capaciti de
concepie, de producie, de finanare i de comercializare?

6. Completai urmtoarea afirmaie:

Consolidarea este o operaiune periodic de centralizare a situaiilor financiare consolidate ale

unor societi independente din punct de vedere juridic, dar legate de un
. pe linie financiar, n principal prin participarea la
formarea capitalului acestora, n relaia mam-fiic.

7. Completai urmtoarea afirmaie:

Grupul de societi reprezint un ansamblu de uniti independente juridic, dar care sunt legate
prin participaii la capital, n primul rnd i prin alte contracte importante i pe termen lung i
care i execut activitile sub direcia i controlul uneia dintre ntreprinderi, numit
..

8. Formele de participare la formarea capitalului la ntreprinderile din grup pot fi urmtoarele:

1) legturile directe;
2) legturile indirecte;
3) legturile reciproce;
4) legturile circulare;
5) legturile paralele.

Indicai care dintre schemele de mai jos corespund acestor forme de participare:

M F1
a) F2

M F1
F2
b)
investete

20
 M F
investete
c)
investete investete
M F1 F2

d)
investete
M F

e)

9. Rspundei pe scurt la urmtoarea ntrebare:

Cnd se efectueaz inventarierea patrimoniului unei societi comerciale?

..

10. Rspundei pe scurt la urmtoarea ntrebare:

Ce cuprind situaiile financiare consolidate?

BIBLIOGRAFIE SELECTIV
1. Luminia Ionescu, Contabilitate aprofundat, Editura Fundaiei Romnia de Mine,
Bucureti, 2002.
2. Luminia Ionescu, Contabilitatea aprofundat a societilor comerciale, ediia a II-a,
revzut i adugit, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2006.
3. Luminia Ionescu, Lucian Ilincu, Contabilitate aprofundat. Teste gril i aplicaii
practice, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2005.

Legislaie:

*** Legea nr. 31/1990 privind societile comerciale, republicat, n Monitorul

Oficial, Partea I, nr. 1066, 17 noiembrie 2004.
*** Legea nr. 64/1995 privind procedura reorganizrii judiciare i a falimentului, n
Monitorul Oficial, Partea I, nr. 1066, 17 noiembrie 2004.
*** Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat, n Monitorul Oficial, nr. 48, 14
ianuarie 2005.
*** Ordinul nr. 1752/2005 al Ministrului Finanelor Publice pentru aprobarea
reglementrilor contabile conform cu directivele europene, n Monitorul Oficial, Partea I, nr.
1080 bis, 30 noiembrie 2005.

21
 ASIGURRI
Lector univ. dr. Titel NEGRU

OBIECTIVE

n contextul integrrii Romniei n Uniunea European, asigurrile au un rol fundamental, de protejare a

bunurilor i persoanelor mpotriva diferitelor riscuri. n acest scop, asigurrile contribuie la crearea produsului
intern brut, au calitate de ofertant pe piaa capitalului de mprumut i realizeaz plasamente pe piaa financiar-
bancar.
Transformrile structurale de pe piaa asigurrilor, vizeaz att ctigarea segmentelor de pia, ct i
fructificarea prudent a resurselor de capital.
Ca urmare, aceast disciplin cuprinde teme de un real interes privind aspectele teoretico-conceptuale
proprii asigurrilor, precum i metodologiile aferente acestora.
Dimensiunea fundamental a acestei discipline o constituie ndeosebi cunoaterea problemelor specifice
domeniului asigurrilor.

1. NOIUNI DE BAZ PRIVIND ASIGURRILE

Din punct de vedere conceptual, asigurarea prezint trei aspecte: juridic, economic i financiar.
Abordarea juridic trebuie efectuat prin prisma contractului de asigurare i a legii cu privire la
activitatea de asigurare, care, n calitate de generatoare de drepturi i obligaii n materie de asigurri, se
completeaz reciproc. Contractul de asigurare este un act juridic care prevede obligaia asiguratului de a plti
prima de asigurare, precum i obligaia asigurtorului de a achita indemnizaia de asigurare la producerea
riscului asigurat, fie asiguratului, fie beneficiarului asigurrii, n limitele i n termenele convenite. Potrivit Legii
nr. 136/1995 privind asigurrile i reasigurrile n Romnia, (modificat i completat prin Legea nr.
172/2004), prin contractul de asigurare, asiguratul se oblig s plteasc o prim asigurtorului, iar acesta se
oblig ca, la producerea unui anumit risc, s plteasc asiguratului sau beneficiarului, despgubirea
(indemnizaia) sau suma asigurat, n limitele i la termenele convenite. Contractul de asigurare i pierde
valabilitatea atunci cnd ansa de realizare a evenimentului este de 100%.
De fapt, asigurarea propriu-zis este o operaiune prin care un asigurtor, organiznd pe principiul
mutualitii un numr mare de asigurai, expui la producerea anumitor riscuri, i indemnizeaz pe aceia dintre ei
care sufer un sinistru, pe seama fondului comun constituit din primele ncasate. Pentru ca asigurtorul s poat
indemniza efectiv toate sinistrele garantate, el trebuie s organizeze mutualitatea riscurilor dup reguli
matematice riguroase.
n sfera asigurrilor directe, pe lng asigurarea propriu-zis intr i coasigurarea, care acoper
situaia n care dat fiind valoarea bunurilor asigurabile, precum i numrul lor, riscurile vizate, fiind greu de
asumat de ctre o singur societate de asigurare, asiguratul ncheie contractul de asigurare cu mai multe
societi, care particip la acoperire fiecare n cot-parte, aferent aceleiai perioade.
n cazul coasigurrii se pot ntlni urmtoarele situaii:
a) asiguratul nu poate ncasa o despgubire mai mare dect prejudiciul efectiv, consecin direct a
riscului;
b) ntre asigurat i fiecare asigurtor exist raporturi de asigurare distincte;
c) ntre asigurtori nu se practic solidaritatea convenional.
Activitatea de asigurare se desfoar sub forma asigurrilor facultative i a celor obligatorii. n
asigurarea facultativ, att raporturile dintre asigurat i asigurtor, precum i drepturile i obligaiile fiecrei
pri se stabilesc prin contractul de asigurare. n asigurarea obligatorie, raporturile dintre asigurat i asigurtor,
precum i drepturile i obligaiile fiecrei pri sunt stabilite prin lege. n Romnia, asigurarea obligatorie se
practic numai de ctre asigurtorii autorizai de ctre Comisia de Supraveghere a Asigurrilor, fiind obligatorie
ndeosebi, asigurarea de rspundere civil pentru pagube produse terilor, prin accidente de autovehicule.
Dimensiunea economic a asigurrii vizeaz ndeosebi constituirea unui fond de asigurare, avnd ca
scop acoperirea pagubelor provocate de anumite fenomene (evenimente). Fondul de asigurare se formeaz n
mod descentralizat, prin ncasarea de prime de asigurare sau cotizaii, achitate de ctre acele persoane fizice
sau juridice, care sunt interesate n nlturarea eventualelor pagube provocate de anumite fenomene
(evenimente) viitoare i nesigure. Din acest fond nu sunt suportate pierderile determinate de folosirea i
consumarea normal a acestora sau de diminuarea valorii lor din diverse motive.
Fondul de asigurare se utilizeaz n mod centralizat pentru:
a) acoperirea pagubelor provocate de fenomenele (evenimentele) n cadrul asigurrilor de bunuri i de
rspundere civil, respectiv plata sumelor asigurate la asigurrile de persoane;
1
 b) finanarea unor aciuni legate de prevenirea pagubelor;
c) constituirea unor fonduri de rezerv care s fie la dispoziia societii de asigurare sau a organizaiei
mutuale de asigurare etc.
La societile mutuale de asigurri, fiecare membru are calitatea att de asigurat, ct i de asigurtor, iar
contribuiile acestora se regularizeaz la sfritul fiecrui an n funcie de anumite criterii.
La asigurrile de via, sub aspect financiar, avem de-a face cu o activitate de intermediere financiar
ntre persoanele fizice asigurate, care achit prime n mod ealonat i solicitanii de resurse financiare
suplimentare. Ca urmare, asigurrile de via ofer persoanelor fizice nu numai o protecie ca atare, dar i un
instrument de economisire i de fructificare a resurselor bneti. Totodat, societile de asigurri, atunci cnd
dispun de resurse bneti, apar pe piaa financiar cu o ofert de capital, att pentru plasamente, ct i pentru
acordarea de mprumuturi, fie pentru acoperirea unor deficite bugetare, fie pentru finanarea unor investiii.
n cadrul asigurrilor se opereaz cu noiuni proprii domeniului respectiv, cum sunt:
a. Asigurtorul este o persoan juridic (societate de asigurri), care, n schimbul primei de asigurare
ncasate de la asigurat, se oblig: s acopere pagubele produse bunurilor asigurate de anumite calamiti naturale
sau accidente, s plteasc suma asigurat n cazul asigurrilor de via, sau o despgubire pentru prejudiciul de
care asiguratul rspunde (legal) fa de tere persoane.
b. Asiguratul este persoana fizic sau juridic care, n schimbul primei de asigurare pltite
asigurtorului poate s ncheie o asigurare prin care s-i asigure bunurile, respectiv propria persoan sau s se
asigure pentru prejudiciul pe care l poate aduce unor tere persoane; asiguratul este titularul interesului asigurat,
deoarece riscurile la care este supus vizeaz patrimoniul sau persoana sa.
c. Beneficiarul asigurrii reprezint persoana care are dreptul s ncaseze despgubirea sau suma
asigurat, fr s fie ns parte contractant n asigurare.
d. Contractantul asigurrii este persoana fizic sau juridic care ncheie o asigurare, fr ns a avea
neaprat i calitatea de asigurat; ca urmare, contractantul asigurrii este titularul interesului asigurat, i purttor
al asigurrii, n sensul c riscurile vizeaz patrimoniul sau persoana sa.
e. Privind asigurrile, riscul este un element obligatoriu, esenial, deoarece constituie un eveniment
viitor, posibil, dar incert, la care sunt supuse bunurile (patrimoniul), viaa, sau sntatea unei persoane.
Riscul asigurat este fenomenul (evenimentul) care, n eventualitatea producerii sale, datorit urmrilor
pe care le-ar putea avea, l oblig pe asigurtor s plteasc asiguratului (sau beneficiarului asigurrii)
despgubirea sau suma asigurat.
Pentru a ncadra un eveniment n riscul asigurat, trebuie ca riscul s lipseasc n momentul ncheierii
contractului de asigurare, dar s fie posibil producerea lui n timpul derulrii acestuia.
Pentru ca un fenomen (eveniment) generator de pagube s poat constitui un risc asigurat, acesta trebuie
s ndeplineasc cumulativ urmtoarele condiii:
producerea fenomenului (evenimentului), pentru care se ncheie asigurarea, s fie posibil, deoarece
dac un anumit bun nu este ameninat de nici un fel de risc, asigurarea acestuia nu devine necesar;
fenomenul (evenimentul) trebuie s aib n toate cazurile un caracter ntmpltor;
producerea fenomenului (evenimentului) trebuie s nu depind de voina asiguratului sau a
beneficiarului asigurrii;
aciunea fenomenului (evenimentului) trebuie s poat fi nregistrat n evidena statistic, astfel nct,
datele din evidena statistic referitoare la un anumit fenomen (eveniment), trebuie s permit stabilirea pe o
perioad ct mai ndelungat a frecvenei i intensitii producerii acestuia.
Riscul apare ca un element obligatoriu, esenial, deoarece:
este un eveniment viitor, posibil, dar incert, la care sunt supuse bunurile, patrimoniul, viaa sau
sntatea unei persoane;
producerea lui nu se realizeaz prin fapta intenionat a asiguratului;
fr acest element nu poate exista un raport de asigurare valabil.
f. Cazul asigurat (sinistrul), reprezint fenomenul (evenimentul) asigurat care s-a produs deja, iar pentru
nlturarea consecinelor lui s-a ncheiat asigurarea.
g. Suma asigurat, este partea din valoarea de asigurare pe care asigurtorul urmeaz s o plteasc n
cazul producerii fenomenului (evenimentului) pentru care s-a ncheiat asigurarea.
h. Indemnizaia de asigurare este suma de bani pe care asigurtorul o achit asiguratului atunci cnd
survine cazul asigurat.
i. Prima de asigurare reprezint suma de bani dinainte stabilit, pe care asiguratul o pltete
asigurtorului i din care acesta din urm i constituie fondul necesar achitrii despgubirilor sau a sumelor
asigurate (precum i alte fonduri prevzute de lege) i i acoper cheltuielile de constituire i administrare a
fondului de asigurare.
j. Paguba sau dauna reprezint pierderea evaluabil n bani, intervenit la un bun asigurat, ca urmare a
producerii fenomenului mpotriva cruia s-a ncheiat asigurarea.
2
 Caracterul aleatoriu al daunelor este dat de faptul c volumul daunelor nu se poate cunoate dinainte, dar
se poate aproxima prin calcule bazate pe teoria probabilitilor.
Asigurrile de pagube (daune), avnd esenialmente caracter de despgubire, reunesc asigurrile de bunuri
i de rspundere civil i au ca scop repararea prejudiciului care amenin patrimoniul asiguratului.
k. Evaluarea n vederea asigurrii reprezint operaiunea prin care se stabilete valoarea bunurilor n
vederea includerii lor n asigurare.
l. Despgubirea de asigurare este suma de bani pe care asigurtorul o datoreaz asiguratului n vederea
acoperirii pagubei produse de riscul asigurat, fiind, n limita sumei asigurate, egal sau mai mic dect paguba.
m. Durata asigurrii este perioada de timp n care rmn valabile raporturile de asigurare ntre asigurtor
i asigurat, aa cum au fost ele stabilite prin contractul de asigurare.

CONCEPTE-CHEIE: contractul de asigurare; coasigurarea; asigurtorul; asiguratul;

beneficiarul asigurrii; contractantul asigurrii; riscul asigurat; cazul asigurat; suma asigurat;
prima de asigurare.

TESTE-GRIL
1. Fondul de asigurare:
a) se constituie centralizat i se utilizeaz descentralizat;
b) se constituie i se utilizeaz centralizat;
c) se constituie descentralizat i se utilizeaz centralizat.
Rspuns: c

2. n materia asigurrilor, asiguratul este:

a) titularul interesului asigurat;
b) ntotdeauna titularul indemnizaiei de asigurare dac survine cazul asigurat;
c) cel care re dreptul s ncaseze suma asigurat.
Rspuns: a

3. n cazul asigurrilor facultative, raporturile dintre asigurat i asigurtor, precum i drepturile i

obligaiile fiecrei pri sunt stabilite prin:
a) hotrre de guvern;
b) contractul de asigurare;
c) norme emise de Comisia de Supraveghere a Asigurrilor.
Rspuns: b

4. Pentru ca un eveniment generator de pagube s poat constitui un risc asigurat, este necesar ca:
a) evenimentul s fie produs cu intenie de ctre asigurat sau de beneficiarul asigurrii;
b) producerea evenimentului s se realizeze cu o probabilitate cat mai mare;
c) producerea evenimentului s nu depind de voina asiguratului sau a beneficiarului asigurrii.
Rspuns: c

2. ASIGURAREA BUNURILOR

2.1. Concepte de baz

La asigurarea bunurilor, asigurtorul are obligaia ca n cazul producerii riscului asigurat s plteasc
asiguratului sau beneficiarului desemnat de ctre acesta, o despgubire, cu condiia ca asiguratul s aib un interes
patrimonial cu privire la bunul asigurat. Astfel, n cazul asigurrii de bunuri, interesul asigurrii este reprezentat
de dauna efectiv, evaluabil n bani, pe care o poate suferi asiguratul n cazul pierderii sau degradrii bunului.
Bunurile asigurate, riscurile la care acestea sunt expuse, precum i situaiile n care se acord
despgubiri, sunt specificate n condiiile speciale stabilite pentru fiecare fel de asigurare. n principiu, nu pot fi
asigurate bunurile care, din cauza degradrii, nu mai pot fi folosite conform destinaiei.
Bunurile se asigur pentru sumele declarate de asigurat i care nu trebuie s depeasc valoarea lor la
data asigurrii. Prin valoarea bunurilor la data asigurrii se nelege:
a) la mijloacele fixe i obiectele de inventar valoarea din nou a acestora (preul de nlocuire), din care
s-a sczut uzura n raport cu vechimea, utilizarea i starea n care au fost ntreinute bunurile respective;
b) la materiile prime, materiale, produse finite, mrfuri i altele asemntoare, preul de cost al acestora;

3
 c) la obiectele de muzeu, de expoziie i la lucrrile de art sumele corespunztoare valorii lor de
circulaie.
n cazul n care un bun aflat n proprietatea unei persoane este depozitat n baza unui contract legal,
ntr-un spaiu care aparine unei alte persoane, depozitarul poate ncheia un contract de asigurare, avnd ca obiect
bunul respectiv, dar n limita interesului propriu.
Asigurarea de bunuri se ncheie pe o perioad de un an, sau la cerere, pe perioade mai scurte i pe baza
declaraiei de asigurare semnate de asigurat. De regul, rspunderea asigurtorului ncepe dup 24 de ore de la
expirarea zilei n care asiguratul a pltit prima de asigurare, respectiv a ncheiat contractul de asigurare i
nceteaz la ora 0 a ultimei zile din perioada pentru care s-a ncheiat asigurarea. Atunci cnd primele de asigurare
se pltesc n rate, iar asiguratul nu a achitat rata scadent la termenul stabilit i nici n perioada de graie aprobat
de asigurtor, contractul de asigurare se reziliaz fr restituirea primelor de asigurare pltite.
Urmrindu-se prevenirea producerii evenimentelor asigurate, asiguratul este obligat s ntrein bunurile
asigurate n bune condiiuni, n caz contrar, asigurtorul are dreptul s rezilieze asigurarea, fr restituirea
primelor achitate.
Asigurtorul este absolvit de orice obligaie dac riscul asigurat a fost produs cu intenie sau din culpa:
asiguratului, contractantului, beneficiarului, a unui membru din conducerea persoanei juridice asigurate sau a
persoanei fizice majore care locuiete permanent mpreun cu asiguratul, contractantul sau beneficiarul asigurrii.

2.2. Principiile de acoperire a pagubelor

n cazul asigurrilor de bunuri, cea mai mare parte din valoarea primelor ncasate de ctre asigurtor se
utilizeaz pentru plata despgubirilor cuvenite asigurailor. De aceea, elementul principal n funcie de care se
stabilete nivelul cotei de prim tarifar este mrimea probabil a despgubirilor pe care asigurtorul le va plti
asigurailor. Totodat, determinarea nivelului cotei de prim tarifar (pe baza creia se stabilete volumul
primelor de asigurare care vor fi pltite de asigurai) d posibilitatea asigurtorului s-i constituie fondul de
asigurare corespunztor rspunderilor asumate.
Partea din cota de prim tarifar destinat plii despgubirilor se numete prim net sau cot de baz.
La aceasta dac se adaug sumele destinate s acopere cheltuielile pentru: constituirea i administrarea fondului
de asigurare, finanarea unor msuri de prevenire a pagubelor, constituirea fondurilor de rezerv i realizarea de
ctre asigurtor a unui profit, se obine cota de prim tarifar sau prima brut.
La asigurrile de bunuri, suma asigurat trebuie s fie mai mic sau egal cu valoarea real a bunului
asigurat.
Astfel, suma de bani pe care asigurtorul o datoreaz asiguratului, pentru acoperirea pagubei produse de
riscul asigurat, despgubirea poate fi (n limita sumei asigurate) egal sau mai mic dect paguba. Partea din
pagub care depete suma asigurat este suportat n ntregime de asigurat. n funcie de principiul rspunderii
pe care asigurtorul l-a aplicat la acoperirea pagubei, n practica asigurrilor de bunuri, la acoperirea pagubelor, se
aplic trei principii, i anume:
a. Principiul rspunderii proporionale, conform cruia, despgubirea de asigurare se stabilete n
aceeai proporie fa de pagub ca i cea n care se afl suma asigurat fa de valoarea bunului asigurat.
Utilizndu-se notaiile:
D despgubirea de asigurare;
P valoarea pagubei;
S suma asigurat;
V valoarea real a bunului n momentul ncheierii asigurrii.
Rezult c:
D S S
= ;D = P
P V P

Raportul dintre suma asigurat i valoarea real a bunului n momentul ncheierii asigurrii reprezint
gradul de acoperire prin asigurare.
n principiu, practicarea sistemului acoperirii proporionale este aplicabil la asigurarea facultativ a
bunurilor i prezint importan numai n caz de pierdere parial a bunului asigurat.
b. Principiul primului risc se aplic atunci cnd, la acoperirea pagubei, despgubirea este egal cu
paguba, ns, fr a depi mrimea sumei asigurate. Aplicarea acestui principiu este mai avantajoas pentru
asigurai, dect cea a principiului anterior, deoarece pagubele sunt compensate ntr-o msur mai mare. Dar
aceast compensare presupune totodat i perceperea unor prime de asigurare mai mari, comparativ cu cele
corespunztoare altor sisteme de acoperire.

4
 c. Principiul rspunderii limitate are n vedere faptul c despgubirea se acord numai dac paguba
produs de riscul asigurat depete o anumit limit dinainte stabilit. Astfel, o parte din pagub cade n sarcina
asiguratului.
Partea din valoarea pagubei, dinainte stabilit, care cade n sarcina asiguratului, o numete franiz.
Aceasta este de dou feluri: atins (simpl) i deductibil (absolut).
n cazul franizei atinse, asigurtorul acoper n ntregime paguba (pn la nivelul sumei asigurate) dac
aceasta este mai mare dect franiza.
Franiza deductibil se scade n toate cazurile din pagub, indiferent de mrimea ei. n cazul franizei
deductibile, despgubirea se acord numai pentru partea de pagub care depete franiza. Astfel, n cazul n care
n contractul de asigurare se prevede o franiz deductibil, valoarea despgubirii reprezint diferena dintre
cuantumul pagubei i franiz.
Nici n cazul franizei atinse i nici n cel al franizei deductibile nu se acord despgubiri pentru
pagubele care se ncadreaz n limitele franizei.
n concluzie, la asigurrile cu franiz, cota de prim tarifar este mai redus comparativ cu cea stabilit
la asigurrile la care nu se aplic franiza.

CONCEPTE-CHEIE: asigurarea bunurilor; bunuri asigurate; declaraie de asigurare; principii de

acoperire a pagubelor; grad de acoperire prin asigurare; franiza.

TESTE-GRIL
1. Sistemul acoperirii proporionale este aplicabil:
a) numai n caz de pierdere total a bunului;
b) numai cnd obiectul asigurrii este nedeterminat;
c) numai la asigurarea facultativ a bunurilor, n caz de pierdere parial a bunului asigurat.
Rspuns: c
2. Indicatorul gradul de acoperire prin asigurare se determin ca raport ntre:
a) numrul bunurilor asigurate i numrul bunurilor care pot face obiectul asigurrii;
b) despgubirea acordat i mrimea pagubei produse;
c) suma asigurat i valoarea real a bunului.
Rspuns: c
3. Practicarea sistemului primului risc, ca sistem de acoperire n asigurare:
a) nu influeneaz nivelul primelor de asigurare;
b) este mai avantajos pentru asigurtor;
c) influeneaz nivelul primelor de asigurare n sensul c acestea sunt mai mari comparativ cu cele
corespunztoare altor sisteme de acoperire.
Rspuns: c
4. Partea din pagub care depete suma asigurat este suportat n ntregime de asigurat n cazul
aplicrii:
a) oricrui principiu de rspundere a asigurtorului;
b) principiul primului risc;
c) principiul rspunderii limitate.
Rspuns: a

3. ASIGURRILE DE RISCURI FINANCIARE

3.1. Generaliti

Asigurrile financiare sunt diferite de garaniile bancare. Prin asigurrile financiare se preiau riscurile
numai n anumite condiii, n timp ce garaniile bancare implic asumarea necondiionat a tuturor obligaiilor. n
cadrul asigurrilor financiare, asigurarea de credit reprezint o caracteristic a lumii afacerilor contemporane,
avnd rolul de a proteja comercianii i productorii fa de riscul de neplat a celor ce cumpr sau nchiriaz
bunuri sau sunt beneficiari ai unor credite avantajoase. Asigurarea de credit a aprut ca o necesitate a faptului c
marea majoritate a contractelor de comer se ncheie n condiiile n care plata se face dup livrarea bunurilor.
Asigurarea de credit nltur temerea vnztorului, la vnzarea pe credit, cu privire la neplata de ctre cumprtor
a contravalorii mrfurilor. Astfel, ea ofer protecie pentru riscul de neplat aprut, fie ca urmare a falimentului
cumprtorului, fie, n cazul exportului, datorit situaiei din ara importatorului (rzboi, naionalizare etc.).
Asigurarea de credit, fiind o form de protecie direct a vnztorilor fa de riscul de nencasare, este n acelai
timp o garanie fa de banc, oferind astfel posibilitatea de acces la finanare.
Asigurarea de credit se poate face pe un singur credit sau pe cifra de afaceri.
5
 n concluzie, scopul asigurrilor de credite este acela de a oferi protecie n cazul pierderilor financiare
rezultate din neplat, incapacitatea de plat sau insolvabilitatea cumprtorilor care au achiziionat bunuri pe
credit, sau din insolvabilitatea beneficiarilor de credit. Astfel, prin poliele de asigurri de credite sunt protejate
ncasrile din activitatea comercial, prin transferarea riscurilor de nencasare asupra asigurtorului. n consecin,
se poate mari astfel, cifra de afaceri.
Fiind considerat o asigurare de lux, asigurarea creditelor este caracteristic economiilor de pia cu un
sistem de credite stabil i bine dezvoltat. De aceea, cele mai multe asigurri de credite se practic n ri
dezvoltate. Aceasta, deoarece, cu ct sunt implicate riscuri mai mari, n comerul cu alte ri, cu att ele se asigur
la nivel guvernamental, prin organisme special constituite. n unele ri aceste organisme apar ca agenii
guvernamentale, iar n altele sunt companii de asigurare (de stat sau private), dar care colaboreaz ndeaproape cu
autoritile guvernamentale. Companiile de asigurri, menionate anterior, au de regul o activitate preponderent
de asigurare, la care se adaug garantarea, n numele guvernului rii respective, a unor credite, promovnd astfel,
exportul comercianilor naionali.
De regul, asigurtorii de credite, ofer o gam larg de servicii pe lng cele de asigurare, de exemplu:
studii de pia, consultan, training, asisten tehnic, studii de fezabilitate, investigarea i supravegherea
creditelor. Investigarea creditelor ncepe din momentul evalurii riscului i presupune cunoaterea statutului
debitorului, precum i verificarea periodic a acestuia, privind capacitatea de plat. Dei asigurrile mpotriva
riscurilor financiare sunt disponibile pe pieele naionale i internaionale de asigurri din ntreaga lume, numai un
numr relativ redus de comerciani apeleaz la ele.

3.2. Asigurarea creditelor interne i a creditelor de export

Prin asigurarea creditelor interne, asiguratul se protejeaz mpotriva riscurilor de neplat prelungit de
ctre cumprtor sau a insolvabilitii acestuia pe durata cuprins ntre producie i distribuie, de regul, nainte
de vnzarea final ctre consumator.
La asigurarea creditelor de export, riscurile asigurabile sunt cele rezultate din vnzarea bunurilor sau
prestarea de servicii pe credit, n afara rii. Un risc care poate afecta situaia financiar a asiguratului l reprezint
neplata prelungit. Aceasta intervine atunci cnd debitorul sau garantul nu a pltit partea din datorie o anumit
perioad convenit, de regul 6 luni de la scadena stabilit prin contract. n general, riscurile incluse i cele
excluse, rmn la latitudinea asigurtorului. n principiu, asigurtorul nu acord despgubiri pentru:
reclamaii privind livrrile de bunuri sau prestri de servicii necorespunztoare;
amenzi de orice fel;
pierderi rezultate din diferene de curs valutar;
pierderi survenite ca urmare a evenimentelor politice, tulburrilor sociale, actelor de sabotaj sau a altor
evenimente asemntoare;
pierderi intervenite ca urmare a unor calamiti naturale dac mijloacele tehnice disponibile pentru lupta
cu astfel de calamiti nu s-au putut folosi sau au fost ineficiente;
pierderi provocate de calamiti naturale.
La asigurarea creditelor de export, polia cea mai frecvent folosit este polia general pe cifra de afaceri
i se refer la importatorii care cumpr pe credit.
Cu privire la asigurarea exportului pe credit pe termen scurt, menionm c acesta se efectueaz pe o
perioad determinat de maximum un an. Asigurarea are n vedere ndeosebi riscuri comerciale de genul:
insolvabilitatea cumprtorului, incapacitatea de plat pe un anumit timp i refuzul mrfurilor importate.
La exportul pe termen mediu i lung, obiectul asigurrii l reprezint exportul de bunuri de capital de
valori mari, care se livreaz ealonat i care implic pli n trane pe perioade ndelungate de timp, ce pot fi
cuprinse ntre 5, 10 sau chiar 20 de ani. Asigurarea ofer protecie pentru riscul de neplat din cauze comerciale
sau politice. Pot beneficia de acoperire bncile sau instituiile financiare care crediteaz operaiuni comerciale.
Despgubirea va cuprinde i dobnda la creditul acordat debitorului. Dac avem n vedere riscurile politice,
asigurarea creditelor de export vizeaz ndeosebi protecia oferit mpotriva urmtoarelor evenimente:
impunerea de restricii la import;
refuzul admiterii pe teritoriul rii a anumitor produse;
neplata la termen a sumelor datorate de debitorii publici.
n categoria riscurilor valutare sau economice sunt incluse:
riscul fluctuaiei ratei dobnzii;
riscul de schimb valutar;
riscul creterii costurilor de fabricaie.
Riscurile investiionale mai frecvent ntlnite sunt:
riscul de devalorizare a investiiei;

6
 riscul de lichiditate al unei investiii;
riscul de supraevaluare a investiiei;
riscul dobnzilor.
Nivelul primei de asigurare este stabilit n funcie de: valoarea asigurrii, perioada asigurat,
natura cumprtorului (public sau privat), ara acestuia (riscul de ar), modalitatea de plat i eventuale
garanii prevzute n contract. Odat cu ncheierea poliei de asigurare, prima se stabilete n tran unic
sau n trane periodice, dup cum au convenit prile.

CONCEPTE-CHEIE: asigurrile financiare; asigurarea de credit; asigurarea creditelor interne;

asigurarea creditelor de export; riscurile valutare sau economice; riscurile investiionale.

NTREBRI DE AUTOEVALUARE
1. La contractul de asigurare a creditelor de export, n cadrul celor mai uzuale excluderi nu sunt incluse:
a) reclamaiile privind livrrile de bunuri sau prestri de servicii necorespunztoare;
b) amenzile de orice fel;
c) sumele obinute din valorificarea garaniilor.
Rspuns: c
2. Atunci cnd asigurarea are ca scop acoperirea riscurilor politice, sunt excluse riscurile privind:
a) impunerea de restricii la import;
b) deprecierea monedei naionale a importatorului;
c) refuzul admiterii pe teritoriul rii a anumitor produse.
Rspuns: b
3. n categoria riscurilor valutare sau economice nu sunt incluse:
a) riscul de neplat din partea cumprtorului;
b) riscul fluctuaiei ratei dobnzii;
c) riscul de schimb valutar.
Rspuns: a
4. Dintre riscurile menionate, nu constituie risc investiional, unul dintre acestea i anume:
a) riscul de devalorizare a investiiei;
b) riscul de lichiditate al unei investiii;
c) riscul privind garaniile date n favoarea terilor.
Rspuns: c

4. ASIGURRILE DE PERSOANE

4.1. Noiuni preliminare

Asigurrile de persoane au ca obiect acordarea unei sume de bani de ctre asigurtor (numit sum
asigurat), n caz de supravieuire i n cazul producerii unui eveniment legat de persoana fizic a asiguratului,
cum ar fi: vtmare corporal, mbolnvire sau deces.
Dac la asigurrile de bunuri asiguratul are dreptul la o despgubire limitat la valoarea pagubei nregistrate,
fr ns ca aceasta s depeasc suma asigurat, la asigurrile de persoane, suma asigurat se stabilete n mod
forfetar de ctre asigurat, n funcie de nevoile i de posibilitile sale financiare. Totodat, asiguratul poate
ncheia mai multe contracte de asigurare, viznd acelai risc i pentru sume diferite, la mai muli asigurtori, fr
nicio restricie, urmnd ca la producerea riscului asigurat, asiguratul sau beneficiarul asigurrii s ncaseze
drepturile cuvenite de la toi asigurtorii. Aceasta, deoarece n acest ,
Asigurrile de persoane sunt de dou feluri: asigurri de via i asigurri de persoane, altele dect cele de
via.
La asigurrile de persoane, privind constatarea i evaluarea consecinelor producerii riscului asigurat, nu
apare ca fiind necesar existena unui compartiment distinct.

4.2. Prezentarea tipurilor de asigurri de via

Formele concrete ale asigurrilor de via sunt diferite de la o ar la alta i de la o perioad la alta i se
ncheie fie n mod individual, fie n grup (asigurri colective).
n funcie de suma asigurat i de obiectul asigurrii, asigurarea de via poate fi ncheiat cu sau fr
examinarea medical a asiguratului. Adesea, persoanele cu o sntate ubred i mai vulnerabile la boli, apeleaz
mai frecvent la asigurare dect cele cu o stare bun de sntate. Astfel, asigurtorul poate s accepte sau s

7
resping cererea de asigurare pe baza rezultatelor examenelor medicale i n funcie de plata unei prime normale
sau a uneia majorate.
Asigurarea de grup prezint avantajul c evit selecia riscurilor ntlnit la asigurarea individual, fiind
mai puin costisitoare dect aceasta. n asigurarea colectiv sunt cuprinse toate persoanele care alctuiesc grupul
respectiv, cu condiia ca fiecare n parte s-i exprime acordul la aceast asigurare. O parte din prima de asigurare
este suportat de contractantul asigurrii (agentul economic), iar cealalt parte cade n sarcina asiguratului.
La rndul lor, asigurrile de via prezint mai multe forme, i anume:
a. Asigurrile de supravieuire. Asigurtorul se angajeaz s plteasc asiguratului, la expirarea
contractului, suma asigurat, cu condiia ca acesta s fie n via. n perioada de valabilitate a asigurrii,
asiguratul, pltind primele de asigurare, acumuleaz o sum de bani aflat la asigurtor i care devine exigibil la
expirarea contractului.
La asigurarea de supravieuire, potrivit condiiilor contractuale, asiguratul intr n posesia sumei asigurate
numai n cazul n care este n via la expirarea contractului. Dac ns acesta a decedat anterior expirrii
termenului de valabilitate a contractului, asigurtorul se consider exonerat de orice obligaie fa de motenitorii
asiguratului. Astfel, dup decesul asiguratului survenit n perioada de valabilitate a contractului, suma acumulat
de asigurat n aceast perioad rmne de drept asigurtorului.
Evident, o asigurare de supravieuire, avnd consecin pierderea dreptului beneficiarului asigurrii
asupra sumei asigurate, n cazul n care asiguratul a ncetat din via nainte de expirarea asigurrii, nu este prea
atractiv i nu stimuleaz spiritul de economisire. n practica internaional, pentru a evita pierderea primelor
achitate de asigurat, n cazul decesului acestuia, care a intervenit n perioada de valabilitate a contractului, n
contract se stipuleaz clauza contraasigurrii, care permite rambursarea primelor aferente riscului de
supravieuire. Evident, asigurtorul i reine prima aferent riscului de deces. Astfel, dac la expirarea termenului
de asigurare, asiguratul este n via, el ncaseaz suma asigurat, n timp ce prima pentru riscul de deces rmne
de drept asigurtorului.
b. Asigurrile de deces, sunt ncheiate de ctre asigurai pentru a acoperi riscul de deces, indiferent de
data la care ar surveni acesta. Cum decesul este un eveniment care se va petrece cu certitudine n viitor, dar incert
ca dat, asiguratul se angajeaz s plteasc prime toat viaa. De precizat c, asigurarea deces nu este o asigurare
de economisire (capitalizare), ci una de protecie mpotriva unui risc determinat. n cazul unei asigurri de deces
ncheiate pe termen limitat, asigurtorul este obligat s achite suma nscris n contract, dac decesul asiguratului
a avut loc n perioada de valabilitate a acestuia. Dac la expirarea contractului, asiguratul este n via,
asigurtorul este exonerat fa de asigurat de orice obligaie care rezult din contract.
c. Asigurrile mixte de via, se ncheie att pentru supravieuire, ct i pentru deces. Astfel, n caz de
supravieuire, asiguratul ncaseaz personal suma asigurat prevzut n contract, iar n cazul decesului
asiguratului, beneficiarul asigurrii intr n posesia sumei asigurate. Pentru aceasta, asiguratul trebuie s suporte
primele datorate att pentru riscul de deces, ct i pentru cel de supravieuire.
n practica internaional se aplic asigurarea mixt cu termen fix, la expirarea creia suma asigurat se
achit asiguratului dac este n via sau beneficiarului asigurrii, dac asiguratul a decedat anterior.

4.3. Determinarea primei de asigurare la asigurrile de via

4.3.1. Funciile biometrice

Reamintim c practica asigurrilor de via are la baz datele cuprinse n tabela de mortalitate a
unei ri, care este ntocmit n urma prelucrrii informaiilor oferite de recensmntul populaiei din ara
respectiv. n tabela de mortalitate sunt trecute, n coloane distincte, urmtoarele valori:
vrsta x, de la 0 la 100 de ani;
funcia de supravieuire (lx), arat cte persoane dintr-o generaie ipotetic de 100.000 nscui vii,
mai sunt n via la mplinirea vrstei de x ani;
numrul persoanelor ce vor deceda n intervalul cuprins ntre x i x+1 ani, notat cu dx;
probabilitatea de deces, (qx), respectiv probabilitatea ca o persoan care a mplinit x+1 ani, s fi
decedat la vrsta cuprins ntre x i x+1 ani.
Formula de calcul a acesteia este:
dx
qx =
lx

probabilitatea de supravieuire (px), arat ansele pe care le are o persoan care a mplinit vrsta x,
s fie n via la mplinirea vrstei de x + 1 ani, este dat de relaia:

8
 l x +1
Px =
lx
Astfel, probabilitatea ca o persoan de x ani s supravieuiasc la vrsta de x + t ani, este dat de
relaia:
l x +t
t Px =
lx

numrul mediu al supravieuitorilor cuprini n intervalul de vrst de la x la x+1 ani, se noteaz cu

lm(x).
Considerndu-se c lx este funcia de supravieuire i n este un anumit numr de ani, viaa medie Ex,
reprezint parametrul care exprim media numrului de ani pe care poate s-i triasc o persoan n vrst de
x ani i se determin aplicnd formula:

100

1 l + l + ... + l x + n 1 l x+ n
E x = + x +1 x + 2 = + n =0

2 lx 2 lx

100

l
1 l x +1 + l x + 2 + .... + l x + n 1 n =0 x + n
Ex = + = +
2 lx 2 lx

Dac se adun px cu qx se obine relaia:

Px + qx = 1

4.3.2. Calcularea primei nete la asigurrile individuale de supravieuire, cu plata unic a sumei
asigurate

La asigurarea individual de supravieuire cu plata unic a sumei asigurate, pentru o asigurare

de supravieuire pe n ani, respectiv asigurarea prin care asiguratul n vrst de x ani, va primi la mplinirea
vrstei de x+n ani suma de o unitate monetar, prima net unic unitar nEx este dat de relaia:
lx + n n
n Ex = v
lx
n care: nEx factorul de actualizare viager (numit i sum unitar amnat n ani);
vn reprezint suma pe care ar trebui s o depun o persoan n scop de capitalizare, fr niciun risc,
pentru ca dup n ani s primeasc o unitate monetar, fiind dat de relaia:
1
vn =
(1 + i )n
n care: i dobnda anual, iar v este factorul anual de actualizare, fiind dat de relaia:
1
v=
1+ i
Dac v este factorul anual de actualizare, atunci vn este factorul total de actualizare, deoarece implic
durata total a asigurrii (n ani).
La asigurarea individual de supravieuire, prima net unic se determin utiliznd relaia:
P = S nEx

n cazul asigurrii individuale de supravieuire, cu plata periodic sumei asigurate, respectiv sub
form de rent, aceasta poate fi achitat anual, fiind numit anuitate, sau n subdiviziuni ale anului, fiind
numite fracionaliti.

9
 Atunci cnd renta anual este achitat de ctre asigurtor la nceputul anului, este denumit
anticipat, iar dac este achitat la sfritul anului se numete posticipat.
Dac avem n vedere plata imediat sau amnat a sumei asigurate, rentele anuale anticipate i
posticipate, pot fi achitate pe o perioad limitat de timp sau pe toat viaa, adic viagere.

4.3.3. Renta viager

A. Renta viager anual, imediat i anticipat

Pentru suma asigurat de 1 u.m., pe care asiguratul n vrst de x ani, urmeaz s o primeasc toat
viaa, la nceputul fiecrui an, prima net unic unitar (ax), pe care asiguratul trebuie s o plteasc este dat
de relaia:
Nx
ax =
Dx
Nx i Dx sunt numere de comutaie ale cror valori sunt obinute din tabelul numerelor de
comutaie, i care este ntocmit pe baza tabelei de mortalitate a populaiei unei ri. n cadrul asigurrilor de
via, numerele de comutaie fiind determinate la un anumit nivel al dobnzii pe an, permit simplificarea
calculelor. De exemplu, nEx (prima net unic unitar, la asigurrile individuale de supravieuire, cu plata
unic a sumei asigurate) poate fi scris simplificat astfel:
Dx + n
n Ex =
Dx

B. Renta viager anual imediat i posticipat

Se calculeaz conform relaiei:

N x +1
ax =
Dx

C. Renta anual imediat, limitat i anticipat

Pentru ca un asigurat n vrst de x ani s primeasc n urmtorii n ani, la nceputul fiecrui an, suma
de 1 u.m., prima net unic unitar pe care trebuie s o plteasc se determin cu ajutorul formulei:
N x N x+n
n ax =
Dx

D. Renta anual imediat, limitat i posticipat

Pentru ca un asigurat n vrst de x ani s primeasc n urmtorii n ani, la sfritul fiecrui an, suma
de 1 u.m., prima net unic unitar pe care trebuie s o plteasc se determin cu ajutorul formulei:
N x N x + n+1
n ax =
Dx

E. Renta viager anual, amnat i anticipat

Pentru ca asiguratul n vrst de x ani s primeasc (dac este n via) peste n ani, pe toat durata
vieii sale, la nceputul fiecrui an, suma de 1 u.m., prima net unic unitar pe care trebuie s o plteasc se
calculeaz folosind formula:
N x+n
n ax =
Dx

F. Renta viager anual, amnat i posticipat

Pentru ca asiguratul n vrst de x ani s primeasc (dac este n via) peste n ani, pe toat durata
vieii sale, la nceputul fiecrui an, suma de 1 u.m., prima net unic unitar pe care trebuie s o plteasc se
calculeaz folosind formula:
10
 N x + n+1
n ax =
Dx

G. Renta anual anticipat, amnat r ani i limitat la n ani

Pentru ca asiguratul n vrst de x ani s primeasc (dac este n via) peste r ani, timp de n ani, la
nceputul fiecrui an, suma de 1 u.m., prima net unic unitar pe care trebuie s o plteasc se calculeaz
conform relaiei:
N x+r N x+r +n
r |n ax =
Dx

H. Renta anual posticipat, amnat r ani i limitat la n ani

n acest caz, formula anterioar devine:

N x + r +1 N x + r + n +1
r |n ax =
Dx

n practica asigurrilor, conform contractelor de asigurare, apar i situaii de pli ealonate lunare, n
rate egale, a sumelor asigurate. Prin aceste pli ealonate fracionate, persoana asigurat n loc s
primeasc renta o dat pe an, o primete de k ori pe an. n aceste condiii, prima net unic unitar devine:

n cazul plilor anticipate:

N x k 1 N x N x+ n k 1 Dx+ n
ax = ; ax = 1 ;
2k Dx
n
Dx 2k Dx
N x + n k 1 Dx + n
n ax =
Dx 2k D x

n cazul plilor posticipate:

N x +1 k 1 N x +1 N x + n+1 k 1 Dx + n
ax = ; ax = 1 ;
2k
n
Dx 2k Dx Dx
N x + n+1 k 1 Dx + n
n ax =
Dx 2k D x

La asigurarea de supravieuire, atunci cnd asiguratul, de comun acord cu asigurtorul, consimte s

achite prima de asigurare ntr-o perioad mai scurt de timp, dect cea corespunztoare valabilitii
contractului, prima net anual (Pna) se calculeaz astfel:
Dx + n Dx
PNa = S sau PNa = PN
N x N x+m N x N x+m
n care:
PN prima net unic;
m numrul de ani n care plata ratelor anuale se face ntr-o perioad mai scurt de timp.

4.3.4. Calcularea primei nete la asigurrile individuale de deces

Atunci cnd se determin prima net unic la asigurarea de deces, se are n vedere faptul c
aceasta se ncheie pe termen de un an, pe mai muli ani, sau pe o perioad nedeterminat (pe via).
n cazul unei asigurri de deces pe o perioad nedeterminat (pe via), pentru o persoan n
vrst de x ani, formula de calcul a primei nete unice unitare este:
11
 Mx
Ax =
Dx
La asigurarea de deces limitat sau temporar, prima net unic unitar, aferent asigurrii unei
persoane n vrst de x ani, care ncheie o asigurare de deces pe o perioad de n ani, va fi calculat cu
ajutorul formulei:
M x M x+n
n Ax =
Dx
n cazul n care, asigurarea nu ncepe s funcioneze imediat, ci numai dup n ani de la ncheierea
contractului, aceasta este o asigurare de deces amnat, situaie n care asigurtorul pltete suma asigurat
numai dac asiguratul nceteaz din via dup trecerea unei perioade de n ani de la ncheierea asigurrii.
Pentru calcularea primei nete unice unitare datorate de asigurat se aplic formula de mai jos:
M x+n
n Ax =
Dx
Asigurarea de deces amnat i limitat este cea a crei valabilitate ncepe peste r ani i dureaz n
ani. Prima net unic unitar se calculeaz utiliznd relaia:
M x+r M x+ r + n
r |n Ax =
Dx
La asigurarea de deces, dac prima de asigurare se pltete anual, atunci cnd se determin prima
net unitar anual se aplic formula:
M x M x+n
n Ax =
N x N x+n

4.3.5. Calcularea primei nete la asigurrile mixte

Asigurarea mixt are rol att de asigurare de supravieuire, ct i de deces. Astfel, n cazul unei
asigurri cu durata de n ani, asigurtorul pltete asiguratului suma asigurat, dac el este n via la
expirarea acestui termen. Dac asiguratul a decedat naintea termenului respectiv, atunci asigurtorul pltete
la data decesului, suma asigurat, beneficiarului asigurrii.
La asigurrile mixte, pentru stabilirea primelor de asigurare unice, se aplic principiul compunerii
contractelor.
Cea mai simpl form de asigurare mixt este asigurarea mixt general (dota general), prin care
se asigur o sum pe termen fix, n caz de supravieuire, concomitent cu o asigurare de deces n cadrul
aceluiai termen. De aceast dat, prima net unic unitar, notat cu nAMx, este dat de relaia:
Dx + n M x M x + n
n AM x = +
Dx Dx

Atunci cnd se aplic asigurarea mixt cu sum dubl, prima net unic unitar se calculeaz
utiliznd formula:
Dx + n + M x
n AMDx = n E x + Ax =
Dx
Acest model de asigurare garanteaz plata unei sume la termenul asigurrii dac asiguratul este n
via sau mai devreme dac asiguratul a decedat ntre timp. n plus, dac asiguratul este n via la termenul
asigurrii el poate primi un nou contract de asigurare, liber de orice prime, i care s prevad plata aceleiai
sume la moartea sa.
Asigurarea mixt cu termen fix. n acest caz, asigurtorul pltete la un termen fixat n contract, de
exemplu dup n ani, o anumit sum S asiguratului dac este n via sau altei persoane, dac asiguratul a
decedat nainte de momentul fixat n contract pentru plata sumei asigurate.
La asigurarea mixt cu termen fix, n funcie de modul n care acumularea fondului de 1 u.m. se face
anticipat sau posticipat anual, se utilizeaz relaiile:
Px n a x = v n
a) anticipat

12
 vn Dx
Px = = vn
n ax N x N x+n
b) posticipat
vn Dx
Px = = vn
n ax N x +1 N x + n+1

Asigurarea mixt cu termen fix i sum dubl. i de aceast dat, ca urmare a aplicrii
principiului compunerii contractelor, obinem compunerea celor dou metode de asigurri precedente. Astfel,
asigurtorul este n situaia de a plti asiguratului suma S la termenul fix de n ani i apoi aceeai sum
urmailor si la data decesului, indiferent cnd are loc, fr ca asiguratul s mai plteasc n plus alte prime,
dac a supravieuit termenului contractual. Dac decesul este anterior acestui termen suma S se achit la
termenul fixat. n acest caz, notndu-se cu nAMFDx prima net unic unitar, se aplic relaia:

M x+n
n AMFDx = v n + n Ax = v n +
Dx

Dac n locul unei prime unice se accept o prim anual n cadrul termenului fixat, atunci prima
unitar anual este dat de urmtoarea relaie de echilibru financiar:
Px n a x = v n + n Ax

4.3.6. Calcularea primei brute la asigurrile de via

Primele brute (tarifare sau comerciale) includ pe lng primele nete diferitele cheltuieli efectuate de
asigurtor, precum i profitul acestuia.
n general, cheltuielile asigurtorului sunt mprite n patru categorii, i anume:
cheltuielile de achiziionare a contractelor ();
cheltuielile de ncasare a primelor (comisionul ncasatorului) exprimate printr-un procent din suma
ncasat de la asigurat (prima tarifar);
cheltuielile de administraie ();
cheltuieli de reglementare a prestaiilor (aa-numitele sarcini reglementare) exprimate printr-un
procent s din prima net (PN).
Pentru prima brut unic, relaia fundamental de calcul este urmtoarea:

PB = PN + + PB + n a x + s PN

Aceast formul poate fi scris i n forma de mai jos:

(1+ s ) PN + + n ax
PB =
1

Pentru a determina prima brut anual (n cazul n care s =0) se utilizeaz urmtoarea formul:
ax
PN a + + n

ax m ax
p Ba = n

1
n care:
p Ba reprezint prima brut anual;
PN a prima net anual;
n durata asigurrii;
m durata plii primelor;
n a x ca sum anticipat limitata pe n ani, se determin astfel:

13
 N x + N x+n
n ax =
Dx

N x N x+m
i implicit, m ax =
Dx

n cazul n care durata asigurrii este

N x N x+m
a
n x = aceiai cu durata plii primelor, adic m =
Dx n, atunci formula primei brute anuale se
simplific i devine astfel:

PN a + +
ax
p Ba = n
1

4.4. Asigurrile de persoane, altele dect cele de via

A. Asigurarea de accidente este o form a asigurrilor facultative de persoane, care urmrete

protejarea persoanelor fizice mpotriva unor evenimente ce pot afecta viaa, integritatea corporal sau capacitatea
de munc.
Asigurarea de accidente, constituie doar o msur de prevedere i nu una de economisire i prezint
urmtoarele caracteristici:
se poate ncheia de ctre persoane fizice cu vrsta cuprins ntre 16 i 70 de ani, sau de ctre persoane
juridice pentru angajaii lor;
poate fi combinat sub diferite forme, cu asigurarea de via;
suma asigurat se stabilete n limitele condiiilor legale de asigurare, n funcie de preferinele asigurailor;
primele de asigurare se pltesc periodic, fiind stabilite n funcie de suma asigurat i de vrsta asiguratului;
dac n urma unui accident a survenit o invaliditate permanent total, societatea de asigurri pltete
asiguratului ntreaga sum asigurat;
n cazul unei invaliditi permanente pariale, asiguratul primete numai o parte din suma asigurat, care
este stabilit n funcie de gradul de invaliditate;
dac n urma accidentului asiguratul nceteaz din via societatea de asigurri pltete familiei suma
asigurat.
n cadrul asigurrilor facultative de accidente pot fi menionate urmtoarele variante:
1. Asigurarea cltorilor pentru cazuri de accidente. O societate de transport a cltorilor ncheie un
contract de asigurare cu o societate de asigurri, pentru a fi asigurai cltorii pe timpul transportului efectuat pe
uscat, pe ap sau n aer. Asigurarea poate fi ncheiat fie numai pentru cazurile de accidente corporale, fie pentru:
cheltuieli medicale necesare tratrii invaliditii permanente, pierderea, avarierea sau distrugerea bagajelor
nregistrate i a bunurilor aflate asupra cltorilor. De asemenea, cltorii se asigur i pentru cazurile n care
invaliditatea sau decesul au intervenit n decurs de un an de la data accidentului.
2. Asigurarea managerilor pentru cazuri de accidente este destinat s acopere:
asigurarea de accidente survenite n timpul executrii obligaiilor de serviciu, sau n legtur cu acesta,
inclusiv n cadrul deplasrilor efectuate n interes de serviciu n ar sau n strintate;
asigurarea de deces ca urmare a unui accident, respectiv a unui efort fizic sau intelectual excesiv;
asigurarea incapacitii temporare de munc, survenit n timpul exercitrii profesiei;
asigurarea pierderilor de venituri ale societilor comerciale, ca urmare a erorilor involuntare de
management.
B. Asigurarea de sntate, permanent. Este o form a asigurrilor de persoane prin care se urmrete
o compensare n bani, atunci cnd intervine o incapacitate de munc de durat, provocat de un accident sau de o
boal. Acceptarea n asigurare este precedat de o examinare medical. Contractul de asigurare este valabil un
anumit numr de ani, de regul pn la vrsta de pensionare. n cazul n care asiguratul nu mai este apt de munc,
datorit unei boli sau unui accident, el are dreptul s primeasc o indemnizaie de asigurare, acordat periodic, pe
durata incapacitii de munc sau pn cnd se pensioneaz sau nceteaz din via.
Cuantumul indemnizaiei acordate pe perioada incapacitii de munc se stabilete de comun acord ntre
asigurat i asigurtor la semnarea contractului. Indemnizaia nu poate depi 75% din ctigul asiguratului realizat
nainte de mbolnvire, din care se scade suma primit din fondurile publice.

14
 C. Asigurarea de pensie ca form a asigurrilor facultative de persoane, stabilete pentru societatea de
asigurri implicat, obligaia de a plti asiguratului n decursul vieii sau pe o anumit perioad de timp (10, 15
sau 20 de ani), o pensie lunar al crei cuantum este prevzut n contract.
D. Asigurarea dotal. Ca form facultativ de asigurare a fost conceput ca o modalitate de constituire
treptat a dotei unui copil pn ce acesta ajunge la majorat. Societatea de asigurri achit suma asigurat, numai
dac beneficiarul asigurrii va fi n via la mplinirea majoratului ntruct la aceast dat asigurarea devine
exigibil. Dac beneficiarul asigurrii nceteaz din via naintea acestei date, societatea de asigurri este
exonerat de rspunderea legat de contractul respectiv. n acest caz, pentru ca societatea de asigurri s fie
obligat la restituirea primelor de asigurare ncasate, este necesar ca n contractul de asigurare s fie inclus
clauza contraasigurrii.
E. Asigurarea turitilor, n cazul insolvabilitii sau falimentului ageniei de turism. n Romnia,
conform legii agenii economici care comercializeaz pachete de servicii turistice, au obligaia s ncheie polie
de asigurare cu societi de asigurri privind asigurarea rambursrii cheltuielilor de repatriere i/sau a sumelor
achitate de turiti, n cazul insolvabilitii sau a falimentului ageniei de turism. Polia de asigurare va fi ncheiat
cu o societate de asigurri agreat de Ministerul Turismului, pe o durat de un an, iar suma asigurat va fi de
50.000 $ pentru ageniile tour-operatoare i de 10.000 $ pentru ageniile detailiste.

CONCEPTE-CHEIE: suma asigurat; asigurrile de supravieuire, de deces, mixte de via; funcii

biometrice; factorul de actualizare viager; rent anticipat i posticipat; anuitate; numere de comutaie; pli
ealonate fracionate; prima net unic; prima brut (tarifar sau comercial).

TESTE-GRIL
1. n asigurarea de persoane, asigurtorul se oblig ca la producerea riscului asigurat s plteasc:
a) o sum asigurat;
b) o sum pentru ajutorarea familiei asiguratului;
c) o sum pentru sprijinirea asiguratului.
Rspuns: a
2. Dac tpx este probabilitatea de supravieuire a unei persoane n vrst de x ani peste t ani i lx este
funcia de supravieuire, atunci:
a) tpx= lx * lx+t
l x +t
b) t p x =
lx
l
c) t p x = x
l x +t
Rspuns: b
3. Factorul de actualizare viager (numit i sum unitar amnat n ani ) notat cu nE x, calculat cu numere
de comutaie este:
a) nEx= Dx+n* Dx;
b) nEx= Dx / Dx+n;
c ) nEx= Dx+n / Dx.
Rspuns: c
4. Prima net unic unitar pltit de asiguratul n vrst de x ani pentru o asigurare de deces valabil n
ani de la contractare, notat nAx, calculat cu ajutorul numerelor de comutaie este:
M x M x+n
a) n Ax =
Dx

M x + M x+n
b) n Ax =
Dx

Dx
c) n Ax =
M x+n
Rspuns: a

15
 5. ASIGURAREA DE RSPUNDERE CIVIL

5.1. Generaliti

n cadrul asigurrilor facultative, asigurarea de rspundere civil constituie o asigurare mpotriva riscului
de a plti despgubiri ctre terele persoane prejudiciate prin fapta ilicit ce atrage rspunderea civil a
asiguratului. Obiectul asigurrii de rspundere civil l reprezint valoarea patrimonial egal cu despgubirile
ce ar trebui pltite de asigurat, ca urmare a unui prejudiciu cauzat unei tere persoane i pentru care rspunde,
potrivit legii civile.
Aceast form de asigurare acoper n limita sumei asigurate stipulate n contract att despgubirile
pentru prejudiciul de care asiguratul rspunde fa de tere persoane n baza legii, ct i pentru cheltuielile
efectuate de asigurat n procesul civil. Dei asigurarea de rspundere civil acoper numai rspunderea civil a
asiguratului, totui, prin contractul de asigurare se poate cuprinde i rspunderea civil a altor persoane, de
exemplu, soul, respectiv soia asiguratului, sau persoanele aflate n ntreinerea lui.
Tera persoan poate s fie orice persoan fizic sau juridic prejudiciat de ctre asigurat. De
menionat, c persoanele cuprinse n asigurare nu au calitatea de teri, avnd calitatea de beneficiari al
asigurrii.
Despgubirea se stabilete conform condiiilor prevzute n contractul de asigurare, pe baza nelegerii
dintre asigurat, persoana pgubit i asigurtor. Dac aceast nelegere nu se realizeaz, mai ales cu privire la
stabilirea cuantumului pagubei, sau se invoc culpa persoanei pgubite, se recurge la soluionarea diferendului de
ctre instana de judecat.
n toate cazurile, asigurtorul este obligat s plteasc despgubirile datorate terului, numai n condiiile
i n limitele sumei asigurate prevzute n contract. Pentru tot ceea ce nu va fi pltit de ctre asigurtor, drepturile
persoanei pgubite mpotriva persoanei responsabile se menin n totalitate.
Indiferent dac au fost stabilite pe baz de nelegere sau prin hotrre judectoreasc, despgubirile
datorate de asigurtor, se pltesc nemijlocit terului pgubit i nu pot fi urmrite de creditorii asiguratului. Dac
asiguratul face dovada c l-a despgubit pe terul pgubit, asigurtorul este obligat s plteasc despgubirea
datorat, asiguratului. Asigurtorul poate refuza plata indemnizaiei terului pgubit sau asiguratului dac se face
dovada c paguba a fost cauzat intenionat de ctre asigurat sau de ctre alte persoane cuprinse n contractul de
asigurare.
Caracteristic asigurrilor de rspundere civil, este faptul c asigurtorul se subrog n drepturile
asiguratului pltit i se poate ntoarce cu aciune n regres mpotriva celor rspunztori de producerea pagubei.

5.2. Asigurarea obligatorie de rspundere civil pentru pagube produse prin accidente de autovehicule

Prin aceast form de asigurare pot fi compensate numai pagubele produse de asigurat unor tere persoane
numai atunci cnd sunt ndeplinite n mod cumulativ, urmtoarele condiii:
a) fapta svrit de ctre asigurat trebuie s fie ilicit (de exemplu: un conductor auto produce un
accident datorit nerespectrii regulilor de circulaie). Astfel, producerea pagubei s-a datorat conductorului
autovehiculului asigurat;
b) trebuie s existe un prejudiciu, respectiv o pagub produs de ctre asigurat terei persoane accidentate;
c) ntre fapta ilicit a asiguratului care a produs accidentul i prejudiciul adus terei persoane pgubite,
trebuie s existe un raport de cauzalitate;
d) este necesar s se constate culpa asiguratului care prin svrirea faptei ilicite a produs accidentul.
Referitor la aceast form de asigurare, n Legea nr. 136/1995 privind asigurrile i reasigurrile n
Romnia, se fac urmtoarele precizri:
persoanele fizice i cele juridice, care dein autovehicule supuse nmatriculrii n Romnia, sunt
obligate s le asigure pentru cazurile de rspundere civil ca urmare a pagubelor produse prin accidente de
autovehicule pe teritoriul Romniei;
persoanele care intr pe teritoriul Romniei cu autovehicule nmatriculate n strintate se consider
asigurate, dac ndeplinesc una din urmtoarele condiii:
a) posed documente internaionale de asigurare valabile pe teritoriul Romniei;
b) numrul de nmatriculare atest existena asigurrii potrivit unei convenii bilaterale ncheiate ntre
Biroul Asigurtorilor de Autovehicule din Romnia i Biroul Asigurtorilor de Autovehicule din ara de origine;
fac excepie persoanele fizice i juridice, n timpul utilizrii autovehiculelor pentru raliuri sau
antrenamente i care se pot asigura facultativ pentru astfel de riscuri;
pentru prejudiciile de care asiguraii rspund legal fa de terele persoane pgubite prin accidente de
autovehicule, precum i pentru cheltuielile fcute de asigurai n procesul civil, asigurtorul acord despgubiri:

16
 indiferent de locul n care au fost produse accidentele de autovehicule, att n timpul mersului, ct i n
timpul staionrii;
pentru pagubele produse de existena sau funcionarea instalaiilor montate pe autovehicule, precum i
pentru pagubele produse de remorci sau atae.
n caz de vtmare corporal sau deces, despgubirile se acord pentru persoanele aflate n afara
autovehiculului care a produs accidentul, iar pentru persoanele aflate n acel autovehicul, numai dac acestea nu
erau transportate n baza unui raport contractual existent cu deintorul autovehiculului respectiv.
Pentru avarierea sau distrugerea bunurilor, despgubirile se acord pentru bunurile aflate n afara
autovehiculului care a produs accidentul, iar pentru bunurile aflate n acel autovehicul, numai dac acestea nu
erau transportate n baza unui raport contractual existent cu deintorul autovehiculului respectiv, precum i dac
nu aparineau deintorului ori conductorului autovehiculului, rspunztor de producerea accidentului.
Despgubirile se pltesc atunci cnd:
producerea pagubei s-a datorat conductorului autovehiculului asigurat;
cel care conducea autovehiculul implicat n producerea accidentului este o alt persoan dect
asiguratul;
persoanele pgubite nu au domiciliul, reedina sau sediul n Romnia.
n caz de vtmare corporal sau deces al unei persoane, ori de avariere sau distrugere de bunuri, se
acord despgubiri dac autovehiculul care a produs accidentul este identificat i asigurat, chiar dac autorul
accidentului a rmas neidentificat.
Asigurtorul recupereaz sumele pltite drept despgubiri de la persoana rspunztoare de producerea
pagubei, n urmtoarele cazuri:
a) accidentul a fost produs cu intenie;
b) accidentul a fost produs n timpul comiterii unor infraciuni;
c) accidentul a fost produs n timpul cnd autorul infraciunii svrite cu intenie ncearc s se sustrag
de la urmrire;
d) persoana rspunztoare de producerea pagubei a condus autovehiculul fr consimmntul
asiguratului.
Asiguraii sau reprezentanii acestora sunt obligai s ntiineze n scris asigurtorul despre producerea
evenimentului asigurat n termen de 4 zile lucrtoare de la data acestuia, exceptnd cazurile de for major, n
care termenul de 4 zile lucrtoare poate ncepe de la data ncetrii acestora.

CONCEPTE-CHEIE: tera persoan pgubit; despgubirea; beneficiarul asigurrii; asigurarea de

rspundere civil.
TESTE-GRIL
1. Obiectul asigurrii de rspundere civil l reprezint:
a) valoarea patrimonial egal cu despgubirile ce ar trebui pltite de asigurat, ca urmare a unui
prejudiciu cauzat unei tere persoane pentru care rspunde potrivit legii civile;
b) valorile patrimoniale expuse pericolului;
c) posibilitatea de a evita plata despgubirilor civile datorate terilor, ca urmare a rspunderii civile.
Rspuns: a
2. La asigurarea de rspundere civil, tera persoan pgubit are statut de:
a) contractant al asigurrii;
b) beneficiar al asigurrii;
c) asigurat.
Rspuns: b
3. La asigurrile de rspundere civil auto, societile de asigurri acord despgubiri dac:
a) paguba se datoreaz exclusiv culpei persoanei pgubite;
b) sunt emise pretenii referitoare la reducerea valorii bunurilor dup efectuarea reparaiilor;
c) producerea pagubei s-a datorat conductorului autovehiculului asigurat.
Rspuns: c
4. La asigurrile de rspundere civil, dac sunt ndeplinite n mod cumulativ anumite condiii, precizai
care este condiia eronat:
a) svrirea unei fapte ilicite de ctre asigurat;
b) s existe un raport juridic ntre asigurtor i tera persoan pgubit;
c) s se poat constata culpa asiguratului.
Rspuns: b

17
 6. REASIGURAREA I VARIANTELE EI

6.1. Introducere

Reasigurarea reprezint o asigurare a asigurtorului direct, la o alt societate de asigurare, mai puternic
din punct de vedere financiar. n schimbul primei de reasigurare primite, reasigurtorul contribuie corespunztor
cu riscurile preluate, la suportarea indemnizaiilor de asigurare pe care reasiguratul le pltete la producerea
evenimentelor care au fcut obiectul reasigurrii. n acest mod, reasigurarea contribuie la o dispersie mai mare a
riscurilor, asemnndu-se din acest punct de vedere cu coasigurarea. ns cele dou forme de asigurare nu trebuie
confundate. Coasigurarea presupune consimmntul asiguratului la divizarea riscurilor ntre mai muli asigurtori
direci, iar reasigurarea se realizeaz independent de voina asiguratului.
Acea parte din suma asigurat, din riscul asumat sau din dauna produs de un sinistru, pe care o societate
de asigurri consimte s o pstreze n contul su, constituie reinerea sa proprie. Aceasta, fiind numit i plin de
conservare, franiz sau prioritate, poate fi exprimat fie sub forma unui procent din suma asigurat, fie sub
forma unui cuantum fix din suma asigurat, din volumul riscului acceptat, sau din dauna nregistrat.
Dimensionarea reinerii se poate efectua fie prin calcule matematice, fie pe baza experienei practice dobndite
de-a lungul anilor de ctre societile de asigurri. De asemenea, la dimensionarea reinerii se vor lua n
considerare:
condiiile n care societatea de asigurri sufer un proces de decapitalizare din cauza inflaiei;
mrimea rezervelor special constituite pentru acoperirea riscurilor catastrofale.
Mrimea reinerilor variaz n funcie de natura riscurilor cuprinse n asigurare. Astfel, la unele riscuri
exist o probabilitate de producere mai sczut, respectiv o frecven redus i o for de distrugere mai mic, iar
la altele, dimpotriv, crete probabilitatea de a se solda cu pagube foarte mari.
Societile de asigurri care practic cedrile n reasigurare, obinuiesc s elaboreze tablouri de plinuri,
pe ramuri de asigurare (de exemplu, ramura asigurrilor de incendii). Reinerea proprie se diminueaz pe msur
ce crete nivelul cotei de prim, deoarece cota respectiv, la rndul su, evolueaz n acelai sens cu gradul de
risc. Astfel, cu ct riscul este mai mic, cu att cota de prim este mai redus, iar reinerea va fi mai mare. Invers,
cu ct riscul este mai mare, cu att cota de prim este mai ridicat, iar reinerea este mai mic.

6.2. Reasigurarea proporional

Aceast form de reasigurare se caracterizeaz prin faptul c rspunderile reasiguratului i

reasigurtorului sunt stabilite proporional cu suma asigurat, prima de asigurare i participarea la plata
despgubirilor.
a. Reasigurarea cot-parte. Att participarea reasiguratului, ct i cea a reasigurtorului se stabilesc sub
forma unor cote procentuale din suma asigurat trecut n contractul de asigurare. Asigurtorul, devenit
reasigurat, reine pentru sine un anumit procent din sumele asigurate i stabilite n cadrul unei anumite limite pe
un risc. Totodat, societatea de asigurare se angajeaz s cedeze societii reasiguratoare un anumit procent din
suma asigurat. De exemplu, reasiguratul reine pentru sine 25% din suma asigurat, urmnd ca diferena de pn
la 100% s o cedeze n reasigurare.
Reasigurarea cot-parte se practic mai ales de ctre societile noi nfiinate, care nu sunt dispuse nc s
rein din riscurile subscrise sume importante, obiectivul fiind reducerea volumului rspunderilor asumate de
asigurtor, pn la nivelul capacitii sale financiare.
b. Reasigurarea excedent de sum asigurat. Reasiguratul stabilete anticipat o sum fix, care
reprezint reinerea sa proprie (plin de conservare). Tot ceea ce depete aceast reinere, adic excedentul, pn
la limita maxim a sumei asigurate, este cedat reasigurtorului. Plinul de conservare variaz ca mrime de la o
ramur de asigurare la alta, iar n cadrul aceleiai ramuri, de la o categorie de risc la alta, de la un obiect asigurat,
la altul.
Reasigurarea excedent de sum asigurat se aplic de obicei la asigurrile de bunuri (cldiri, construcii,
echipamente industriale), deoarece n acest caz, suma asigurat poate fi determinat cu precizie, iar reinerea
proprie a reasiguratului poate fi difereniat n funcie de natura i frecvena riscului asigurat (incendiu, explozie,
avarie, furt etc.). Lum ca exemplu, cazul unei asigurri de bunuri industriale n care reasiguratul stabilete
reinerea sa proprie (plinul de conservare) la suma de 100.000 u.m. pentru toate asigurrile care acoper riscul de
avarii la mainile cu condiii apropiate de exploatare, indiferent de suma asigurat a acestora. De exemplu, la o
sum asigurat de 500.000 u.m., excedentul de sum asigurat va fi de 400.000 u.m., la 1.000.000 u.m.
excedentul de sum asigurat va fi de 900.000 u.m. etc. Dac un reasigurtor a acceptat s preia 10% din
excedent, atunci el va prelua n reasigurare 40.000 u.m. din primul contract, 90.000 u.m. din cel de-al doilea etc.
Reinerea proprie a reasiguratului este diferit de la un domeniu la altul, chiar dac acoper acelai risc,
fiind invers proporional cu gradul de risc reflectat n nivelul primei de asigurare. Cu ct frecvena riscului
18
asigurat este mai mare i cota de prim este mai mare, cu att reinerea proprie va fi mai mic. Dac suma
asigurat este mai mic dect reinerea proprie a reasiguratului, atunci el nu va face nici o cesiune n reasigurare.
Reasigurarea excedent de sum asigurat, se utilizeaz la reasigurrile la care rspunderea maxim a
tuturor reasigurtorilor este exprimat ntr-un multiplu de plin. De exemplu, n cazul unui contract n valoare de
2.050.000 u.m., la care plinul de conservare este de 50.000 u.m., excedentul de sum asigurat care se cedeaz n
reasigurare este de 2.000.000 u.m., ceea ce echivaleaz cu 40 de plinuri de conservare.
Excedentul de sum asigurat poate fi stabilit i n scar: excedent I, II sau III. Excedentul II reprezint
suma care depete excedentul I, iar excedentul III, suma care depete excedentul anterior. De exemplu, la o
sum asigurat de 6.200.000 u.m., la care plinul de conservare este de 200.000 u.m., excedentul de 6.000.000
u.m., poate fi mprit n: excedent I=1.000.000 u.m., excedent II=2.000.000 u.m. i excedent III=3.000.000 u.m.
ntr-un contract, excedent II sau III nu este agreat de reasigurtori, deoarece printr-un asemenea contract se
acoper numai partea de vrf a riscurilor cu sume asigurate mari, care nu au o frecven mare i nu asigur
echilibrul ce trebuie s existe ntre volumul de prime i rspunderea maxim.
a) Reasigurarea proporional mixt constituie o combinaie ntre reasigurarea cot-parte i
reasigurarea excedent de sum asigurat i se caracterizeaz prin aceea c reasiguratul subscrie n reasigurare
riscuri individuale din care reine pe cont propriu o anumit cot, restul cedndu-l n reasigurare n cadrul
seciunii cot-parte. Urmeaz ca partea care depete limita maxim a seciunii cot-parte s fie tratat n cadrul
seciunii excedent de sum asigurat.
Reasigurarea mixt i avantajeaz pe reasigurtorii care particip la seciunea cot-parte, deoarece acetia
vor avea un portofoliu dispersat, la fel ca i cel al reasiguratului i i dezavantajeaz pe reasigurtorii participani
la seciunea excedent de sum asigurat. Astfel, la contractul mixt reasigurtorii particip att la seciunea cot-
parte, ct i la seciunea excedent. Reasigurarea mixt este mai puin utilizat pe piaa internaional de
reasigurri.
b) Reasigurarea pe baz de pool, trebuie privit n strns legtur cu:
necesitatea acoperirii unor riscuri de proporii foarte mari i a cror frecven i intensitate sunt
necunoscute, fiindc lipsesc datele statistice (de exemplu, riscurile atomice i nucleare);
existena unor riscuri care prin cumul ar putea provoca daune catastrofale (de exemplu, riscul de
rzboi).
La baza activitii pool-urilor de reasigurri se situeaz principiul subscrierii independente i rspunderii
comune. Pool-ul de reasigurare este administrat de un oficiu. Membrii pool-ului cedeaz oficiului riscurile ce
intr sub incidena sa. Oficiul centralizeaz afacerile i apoi repartizeaz participrile pe fiecare membru pe baza
cotei de subscriere fixat de acesta, sau proporional cu volumul afacerilor cedate (volumul de prime). Dac limita
maxim de acoperire a pool-ului este depit, se recurge la plasarea surplusului, unor reasigurtori din afara
pool-ului. Toi membrii pool-ului depun toat prima sau numai o parte a ei, ntr-un fond comun i mpart daunele
totale n aceeai proporie. De asemenea, cheltuielile i profiturile se mpart n acelai mod.
La aceast form de reasigurare, ntruct operaiunile de reasigurare se efectueaz n mod centralizat, se
diminueaz cheltuielile de administraie. n schimb, pool-urile determin restrngerea sau chiar nlturarea
concurenei, cu efecte negative asupra costului reasigurrii.

6.3. Reasigurarea neproporional

Prezint urmtoarele caracteristici:

repartizarea rspunderii ntre asigurtor (devenit reasigurat sau cedent) i reasigurtor se face n funcie de
volumul probabil al daunei i nu proporional cu suma asigurat;
rspunderea reasiguratului este limitat pentru fiecare daun, iar n sarcina reasigurtorului cade partea de
daun care depete rspunderea reasiguratului;
prima cedat reasigurtorului nu se calculeaz pe fiecare poli n parte, ci pe ansamblul portofoliului
asigurtorului;
prima cedat n reasigurare se determin cu anticipaie;
asigurtorul nu particip la beneficiile reasigurtorului.
gestionarea contractelor reclam cheltuieli reduse;
operaiunile contabile sunt reduse la minimum, ns fiind mai laborioase.
a) Reasigurarea excedent de daun. n acest caz, rspunderea reasiguratului este limitat pentru fiecare
daun la un anumit plafon (prioritate, franiz sau prag). Rspunderea reasigurtorului vizeaz partea de daun
care depete prioritatea. Ca urmare, rspunderea reasiguratului se limiteaz la o sum fix din dauna probabil.
De exemplu, o societate de asigurri s-a angajat s protejeze printr-un contract de reasigurare excedent de daun,
mai multe fabrici, mpotriva riscului de incendiu, n limita a 200.000 u.m., din care 50.000 u.m. reprezint dauna
reinut n contul su (prioritatea), iar 150.000 u.m. care este excedentul de daun, fiind cedat n reasigurare. De
pild, n cazul unei daune de 100000 u.m., reasiguratul suport cele 50.000 u.m. ncadrate n limita prioritii, iar
19
reasigurtorul, diferena de 50.000 u.m., care se ncadreaz n excedentul de daun acceptat n reasigurare, de
150.000 u.m. n eventualitatea n care, la una din fabrici se produce o daun de 220.000 u.m., reasiguratul acoper
suma de 70.000 u.m. (50.000 u.m. constituind prioritatea, iar 20000 u.m. fiind dauna neprotejat prin reasigurare,
urmnd ca reasigurtorul s acopere suma de 150.000 u.m.(dauna maxim acceptat n reasigurare).
b) Reasigurarea oprire de daun const n aceea c reasiguratul se angajeaz s acopere din daunele
intervenite n cursul anului, o sum echivalent cu un anumit procent din volumul primelor ncasate, iar
reasigurtorul s suporte tot ceea ce depete acest nivel.
La reasigurarea oprire de daun, participarea reasigurtorilor la acoperirea daunei este dependent de
raportul dintre daune i primele de asigurare, adic de rata daunei nregistrate. Societatea de asigurri, pe lng
despgubirile acordate, suport i cheltuielile de administrare. La ntocmirea contractului de reasigurare oprire de
daun, sarcina principal a reasiguratului const n limitarea cuantumului daunei pe care consimte s o suporte,
pornind de la rata acesteia. Dauna care rmne n sarcina reasiguratului se stabilete ca procent din dauna produs
raportat la primele ncasate. De exemplu, reasiguratul se angajeaz s acopere daunele produse n cursul anului
considerat, n limita a 70% din primele ncasate n perioada de referin, iar reasigurtorii s suporte daunele care
depesc prioritatea. Dac daunele nregistrate n anul de asigurare reprezint de exemplu, 125% din totalul
primelor ncasate, reasigurtorii vor acoperii diferena de 55%, dar nu mai mult dect o anumit sum convenit
(de exemplu, 150.000 u.m.). Ceea ce depete aceast limit rmne n sarcina reasiguratului.
Reasigurarea oprire de daun permite societii de asigurri directe s nu-i asume rspunderi excesive,
care i-ar putea afecta grav echilibrul financiar.
La reasigurrile neproporionale, prima de reasigurare pe care reasiguratul o cedeaz reasigurtorilor,
nefiind proporional cu angajamentele asumate de acetia (cu volumul daunelor de acoperit), este mult mai mic.
Aceasta, deoarece, posibilitatea producerii daunei maxime (limita prevzut n contract), sau a daunei medii (care
se situeaz peste nivelul prioritii) este mult mai redus dect posibilitatea producerii de daune mrunte, care se
ncadreaz n prioritate i rmn n totalitate n sarcina reasiguratului.
La repartizarea primelor ntre reasigurat i reasigurtori se utilizeaz metoda denumit cost al arderii, la
care se aplic formula:
D 100
Ca =
P 80
n care:
Ca = costul arderii;
D = volumul daunelor nregistrate de reasigurat (la asigurarea n cauz), n ultimii cinci ani;
P = volumul total al primelor ncasate de reasigurat (la asigurarea n cauz), n ultimii 5 ani;
100/80 arat n ce proporie se afl raportul daune/prime.
Costul arderii reprezint cota de prim cuvenit reasigurtorilor, exprimat n procente i care se aplic
asupra volumului de prime ncasate n anul de asigurare.
Contractele de reasigurare neproporionale stipuleaz c acoperirea (cedarea/primirea n reasigurare) se
refer la daune i nu la sume asigurate ca n cazul contractelor proporionale. Aceste contracte se ncheie de
regul pe termen de un an i nu pe perioade nelimitate de timp ca cele proporionale. n practica internaional,
contractele de reasigurare neproporionale ncheiate nu sunt standardizate.

CONCEPTE-CHEIE: reasigurarea; reinerea; plin de conservare (tablouri de plinuri); reasigurarea

proporional: cot-parte, excedent de sum asigurat, mixt, pe baz de pool; reasigurarea neproporional:
excedent de daun i oprire de daun.

TESTE-GRIL
1. Contractele de reasigurare neproporional prezint una dintre urmtoarele trsturi:
a) asigurtorul particip la beneficiile reasigurtorului;
b) participarea reasigurtorului se stabilete sub forma unei cote procentuale din suma asigurat;
c) repartizarea rspunderii ntre asigurtor i reasigurtor se face n funcie de volumul probabil al
daunei i nu proporional cu suma asigurat.
Rspuns: c
2. Reasigurarea oprire de daun se poate defini astfel:
a) reasiguratul se oblig s acopere din daunele produse n cursul anului o sum echivalent cu un
anumit procent din volumul primelor ncasate, iar reasigurtorii s suporte tot ceea ce depete acest
nivel;
b) reasiguratul reine n sarcina sa o cot procentual din suma asigurat;
c) reasiguratul reine n sarcina sa daunele ce nu depesc nivelul prioritii stabilite n contract.
Rspuns: a
20
 3. Variantele reasigurrii proporionale sunt:
a) cot-parte, excedent de sum asigurat, oprire de daun, pe baz de pool;
b) cot-parte, excedent de sum asigurat, mixt, pe baz de pool;
c) cot-parte, excedent de sum asigurat pe risc, pe eveniment, oprire de daun.
Rspuns: b
4. Contractele de reasigurare neproporional se difereniaz de cele proporionale prin faptul c:
a) repartizarea rspunderii ntre asigurat i reasigurtor se face proporional cu suma asigurat;
b) necesit clauze standardizate pentru a micora costul reasigurrii;
c) repartizarea rspunderii ntre asigurtor i reasigurtor se face n funcie de volumul probabil al
daunei.
Rspuns: c

7. MANAGEMENTUL I EFICIENA ASIGURRILOR

7.1. Managementul asigurrilor

Managementul activitii de asigurare are particularitile sale specifice ce deriv din faptul c aceast
activitate economic apare, pe de o parte, ca o relaie de repartiie n form bneasc, iar pe de alt parte ca o
prestare de servicii de un gen deosebit care se efectueaz n baza contractului de asigurare.
n asigurri managementul este influenat de urmtorii factori:
caracterul aleatoriu al daunelor;
forma juridic a asigurrii (obligatorie sau facultativ);
ramura de asigurare (asigurri de bunuri, de persoane sau de rspundere civil);
aria de cuprindere n profil teritorial a asigurrii (asigurri interne sau externe);
dimensiunea fondurilor pe care le poate constitui o societate de asigurri.
Caracterul aleatoriu al daunelor, este dat de faptul c volumul daunelor nu se poate cunoate cu
precizie, ci se poate doar aproxima prin calcule bazate pe teoria probabilitilor. Astfel, sistemul informaional de
care dispune o societate de asigurri, trebuie s cuprind date privind frecvena i intensitatea riscurilor pe
perioade de timp ct mai ndelungate. Pe baza acestor date se pot efectua calcule privind evoluia n perspectiv a
plii despgubirilor i a sumelor asigurate, se poate stabili nivelul primelor de asigurare i se pot adopta decizii
privind lansarea pe pia a unor noi polie de asigurare.
Un management eficient, trebuie s urmreasc realizarea unui grad de cuprindere n asigurare ct mai
ridicat. De aceea este necesar ca societatea de asigurri s ntreprind unele msuri, care constau n:
studierea i analiza minuioas a condiiilor economice, financiare i sociale existente pe plan intern i
internaional;
adoptarea unei strategii de marketing adecvate;
ncheierea contractului de asigurare n funcie de situaia concret a fiecrei persoane; pentru aceasta
este necesar cunoaterea ct mai amnunit a situaiei economice i a specificului activitii fiecrei persoane
asigurate;
perfecionarea tehnicilor de vnzare a polielor de asigurare;
studierea evoluiei i intensitii riscurilor.
Evident, activitatea societilor de asigurri din Romnia trebuie s se desfoare corespunztor cerinelor
armonizrii cu reglementrile internaionale n domeniu i n conformitate cu funcionarea mecanismului
economiei de pia. n acest scop, Comisia de Supraveghere a Asigurrilor (autoritate administrativ autonom de
specialitate, avnd personalitate juridic) a elaborat o serie de norme obligatorii n baza crora societile de
asigurri i reasigurri din Romnia, acioneaz.
n cazul n care o persoan fizic este aleas, respectiv numit administrator sau director general al unui
asigurtor, aceasta trebuie s ndeplineasc urmtoarele condiii:
s manifeste onestitate i probitate moral i s nu fi fost condamnat pentru gestiune frauduloas, abuz
de ncredere, fals, uz de fals, nelciune n dauna avutului particular sau public, delapidare, mrturie mincinoas,
dare sau luare de mit, primire de foloase necuvenite, trafic de influen;
s nu aib sau s nu fi avut interdicie s lucreze n bnci sau n alte instituii financiare;
s nu fi condus la ncetarea sub orice form a activitii societilor comerciale gestionate, sau la
nerespectarea vdit a unor obligaii fa de teri. n acest sens, vor fi prezentate Comisiei de Supraveghere a
Asigurrilor, copii de pe bilanurile ncheiate pentru cel puin dou exerciii financiare ale societii pe care le-a
administrat;
s aib o experien de cel puin trei ani n activitatea de management a societilor comerciale, cu
precdere a celor din domeniul asigurrilor sau financiar-bancar;
s nu fie acionar semnificativ al unui broker de asigurare.
21
 7.2. Eficiena activitii de asigurare

Ca scop i rezultat al asigurrilor, eficiena activitii de asigurare, trebuie privit att din punct de vedere
al asigurtorului, ct i al asiguratului.
Privit prin prisma asigurtorului, activitatea de asigurare este cu att mai eficient, cu ct cheltuielile
efectuate cu plata indemnizaiilor (sume asigurate i despgubiri), precum i cele legate de formarea i gestionarea
fondului de asigurare sunt mai reduse.
n cadrul unei societi de asigurri, fluxurile financiare sunt influenate n mare msur de faptul c
evenimentele generatoare de pagube se produc aleator. De aceea, este indicat ca analiza eficienei s se efectueze
pe o perioad de minim 5 ani, deoarece numai n acest mod concluziile desprinse vor fi corecte.
Din perspectiva asiguratului, eficiena asigurrilor este cu att mai mare, cu ct despgubirile primite la
producerea riscului asigurat sunt mai mari, iar primele de asigurare mai mici. De asemenea, cu ct timpul scurs de
la intrarea n vigoare a contractului de asigurare i pn la plata despgubirii este mai scurt, cu att activitatea de
asigurare este mai eficient.
Aprecierea activitii de asigurare se face folosindu-se anumii indicatori care s reflecte att rezultatele
obinute de asigurtori ct i eficiena din punctul de vedere al asiguratului. Prezentm n continuare cei mai
utilizai indicatori:
a. Rata daunei, se exprim ca raport ntre despgubirile sau sumele asigurate pltite de asigurtor i
primele de asigurare ncasate conform relaiei:
D
Rd = 100
P
n care:
D totalul despgubirilor sau sumelor asigurate pltite de asigurtor;
P totalul primelor de asigurare ncasate de asigurtor.
b. Costul relativ al activitii de asigurare (Ca) arat ct reprezint cheltuielile de asigurare fa de
veniturile realizate din acestea i se obine ca raport ntre (C) totalul cheltuielilor efectuate de asigurtor (pentru:
plata despgubirilor i sumelor asigurate, constituirea i administrarea fondului de asigurare) i (P) totalul
primelor de asigurare i al altor venituri ncasate de asigurtor, conform relaiei:
C
Ca = 100
P

c. Rata venitului net este un alt indicator des utilizat n aprecierea eficienei unei societi de asigurri. Acest
indicator se calculeaz ca raport ntre diferena dintre totalul veniturilor i totalul cheltuielilor nregistrate ntr-o
anumit perioad (de obicei un an) la totalul veniturilor. Formula de calcul este:

( P C ) *100
Rvn = ,
P
unde Rvn reprezint rata venitului net.
Rata venitului net, arat n procente, ct i revine asigurtorului din fiecare 100 u.m. prime ncasate.

d. Cheltuieli la 1 u.m. venit net se calculeaz ca raport ntre diferena dintre totalul cheltuielilor i totalul
despgubirilor sau sumelor asigurate pltite de asigurtor pe parcursul unui an i diferena dintre totalul
veniturilor i cheltuielilor. Formula de calcul este:

CD
C (1u .m .) =
PC

Cu ct valoarea acestui indicator este mai mic, cu att situaia este mai favorabil pentru asigurtor.

e. Gradul de cuprindere n asigurare este un raport ntre totalul bunurilor (persoanelor) asigurate i
totalul bunurilor (persoanelor) asigurabile, i se calculeaz cu ajutorul formulei:

22
 n
Gc = 100
N

n care: Gc gradul de cuprindere n asigurare;

n numrul bunurilor (persoanelor) asigurate;
N numrul bunurilor (persoanelor) asigurabile.
Cu ct gradul de cuprindere n asigurare este mai mare, cu att exist mai mult certitudine c se va nregistra
un raport mai favorabil ntre despgubirile pltite i primele ncasate, dispersia riscului fiind optimizat pe msur
ce numrul de asigurri facultative ncheiate crete, conform aciunii legii numerelor mari.

f. Gradul de acoperire prin asigurare arat n ce raport se afl suma asigurat fa de valoarea real a
bunului asigurat i se determin utiliznd formula:
S
Gaa = 100
V
n care: Gaa gradul de acoperire prin asigurare;
S suma asigurat;
V valoarea real a bunului n momentul ncheierii asigurrii.
Acest indicator se calculeaz pentru fiecare bun cuprins n asigurare.

g. Gradul de acoperire a daunei arat raportul n care se afl despgubirea fa de valoarea pagubei produse
i se obine aplicnd formula:

D
Gad = 100
P
n care: G ad gradul de acoperire a daunei;
D despgubirea acordat asiguratului;
P valoarea pagubei produse la bunul asigurat.

h. Durata medie de lichidare a daunelor se calculeaz ca un raport ntre numrul de zile trecute de la
avizarea daunei pn la plata despgubirilor i numrul daunelor soluionate. n acest caz, se aplic formula:

t1 + t2 + ... + tn
ti
Dm = = i =1

N N

n care:
DM reprezint durata medie de lichidare a daunelor;
t numrul de zile trecute de la avizarea daunelor i pn la soluionarea acestora;
N numrul daunelor soluionate.
Durata medie de lichidare a daunelor se calculeaz pe categorii de bunuri asigurate. n cazul n care se
nregistreaz o durat medie de lichidare a daunelor mai mic, asiguraii au posibilitatea de a intra mai rapid n
posesia despgubirilor, putnd reface sau nlocui bunul avariat sau distrus.
Pentru aprecierea eficienei activitii personalului operativ din cadrul asigurrilor se utilizeaz
indicatorii:

a. Numrul mediu de asigurri contractate de un agent de intermediere se determin ca un raport

ntre numrul total de asigurri facultative contractate ntr-o anumit perioad de timp i numrul agenilor de
intermediere. Formula utilizat n acest scop este:
Ac
N ac =
Lc
n care:
Nac numrul mediu de asigurri contractate de un agent de intermediere;
Ac numrul asigurrilor contractate ntr-o anumit perioad;
Lc numrul persoanelor care se ocup cu ncheierea de asigurri.

23
 b. Suma medie asigurat reprezint raportul dintre totalul sumelor asigurate i numrul total al
contractelor de asigurare ncheiate. Pentru aceasta, se utilizeaz formula:
Sa
S ma =
Nc
n care:
Sma suma medie asigurat;
Sa totalul sumelor asigurate
Nc numrul total al contractelor de asigurare ncheiate.

c. Prima medie ncasat pe contract se obine raportnd totalul ncasrilor din prime la numrul de
contracte de asigurare ncheiate, corespunztor formulei:

P
Pm =
Nc

n care:
Pm prima medie ncasat pe contract;
P totalul ncasrilor din prime.

d. Productivitatea muncii unui angajat n asigurri se obine raportnd ncasrile din primele de
asigurare, la numrul total de angajai, conform urmtoarei formule:

P
W =
Ls
n care:
W este productivitatea medie a muncii pe un angajat;
Ls este numrul total de angajai.
Trebuie menionat c din punctul de vedere al asigurailor, eficiena poate fi apreciat cel mai bine pe
baza urmtorilor indicatori: gradul de acoperire prin asigurare, gradul de acoperire a daunei i durata medie de
lichidare a daunelor.

CONCEPTE-CHEIE: managementul activitii de asigurare; caracterul aleatoriu al daunelor; rata:

daunei, venitului net; grad: de cuprindere prin asigurare, de acoperire a daunei; durata medie de lichidare a
daunelor; suma medie asigurat.

TESTE-GRIL
1. Precizai care dintre factorii enumerai nu au o influen determinant asupra managementului n
asigurri:
a) forma juridic a asigurrii;
b) caracterul ciclic al economiei;
c) sfera de cuprindere n profil teritorial.
Rspuns: b
PC
2. Formula urmtoare: 100 servete la calcularea:
P
a) ratei daunei;
b) costului relativ al activitii de asigurare;
c) ratei venitului net.
Rspuns: c
3. Indicatorul gradul de cuprindere n asigurare se determin ca raport ntre:
a) mrimea primei ncasate i nivelul pagubei produse bunului asigurat;
b) suma asigurat i valoarea real a bunului;
c) numrul bunurilor asigurate i numrul bunurilor care pot face obiectul asigurrii.
Rspuns: c
4. Indicatorul gradul de acoperire a daunei se determin astfel:
a) ca raport ntre nivelul daunei produse la bunul asigurat i nivelul primei totale ncasate de
asigurtor;
24
 b) ca raport ntre totalul despgubirilor pltite de asigurtor i totalul primelor de asigurare ncasate
de asigurtor;
c) ca raport ntre despgubirea acordat asiguratului i valoarea pagubei produse la bunul asigurat.
Rspuns: c

BIBLIOGRAFIE SELECTIV

1. Titel Negru, Asigurri i reasigurri sinteze i aplicaii, Editura Fundaiei Romnia de Mine,
Bucureti, 2003.
2. Titel Negru, Asigurri teorie i metodologie, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti,
2003.
3. Victor Stoica, Titel Negru, Eduard Ionescu, Piee Financiare piaa de capital, gestiunea
portofoliilor i piaa asigurrilor, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2006.
4. *** Legea nr. 136 din 29.12.1995 privind Asigurrile i reasigurrile din Romnia, modificat i
completat prin Legea nr. 172/2004.
5. *** Legea nr. 32/2000 privind societile de asigurare i supravegherea asigurrilor, modificat i
completat prin Legea nr. 403/2004.

25