Universitatea tefan cel Mare Suceava

Facultatea tiine Economice i

Administraie Public

Studiu comparativ privind raportarea financiar n Frana,

Belgia, Olanda

1
 2016

Cuprins

1. Aspecte generale ale sistemelor contabile

2. Sistemul contabil n Frana
2.1 Scurt istoric al contabilitii n Frana
2.2 Surse de drept contabil
2.3 Organisme normalizatoare
2.4 Profesia contabil
2.5 Cadrul contabil general
2.6 Tendine n evoluia contabilitii

3. Sistemul contabil n Belgia

3.1 Scurt istoric al contabilitii n Belgia
3.2 Surse de drept contabil
3.3 Organisme normalizatoare
3.4 Profesia contabil
3.5 Cadrul contabil general
3.6 Tendine n evoluia contabilitii

4. Sistemul contabil n Olanda

4.1 Scurt istoric al contabilitii n Olanda
4.2 Surse de drept contabil
4.3 Organisme normalizatoare
4.4 Profesia contabil
4.5 Cadrul contabil general
4.6 Tendine n evoluia contabilitii

5. Concluzii
6. Bibliografie

2
 1. Aspecte generale ale sistemelor contabile
n multe ri se utilizeaz limbaje contabile diferite, dar mai mult dect atat i interpretarea
rezultatelor difer de la o ar la alta. Pentru ca misiunea contabilitii s fie ndeplinit cu
succes, este indispensabil ca limbajul contabil s fie neles de utilizatori. n aceste condi ii, ntre
cererea i oferta de informaii se interpune procesul de normalizare.
Normalizarea contabil este procesul prin care se armonizeaz metodele contabile,
terminologia i prezentarea documentelor de sintez. 1 Scopul fundamental al normalizrii se
manifest n trei direcii principale:
obinerea de ctre puterea public, a unei informri omogene, referitoare la
ntreprindere;
valorificarea informaiilor contabile de ctre utilizatorii externi;
valorificarea informaiilor de ctre factorii decizionali din intreprindere.
Avnd n vedere tipologia sistemelor contabile actuale, rezult c i procedurile de
normalizare aplicabile n fiecare ar sunt diferite, n condiiile extinderii pieei unice europene
deschise schimburilor economice mondiale.
Pe plan mondial coexist mai multe culturi i sisteme contabile, dou dintre ele fiind deosebit
de marcate i influente, i anume:
Cultura contabil i sistemul de contabilitate vest-european , denumit i continental, ale
crui promotori sunt Frana i Germania. ri ce subscriu acestui sistem sunt: Belgia, Germania,
Frana, Grecia, Spania, Italia, Portugalia, Elveia i Japonia.
Cultura contabil i sistemul de contabilitate anglo-saxon ale cror promotori sunt Anglia i
SUA. Principalele ri adepte ale acestui model contabil sunt: SUA, Anglia, Canada, Australia,
Olanda, Noua Zeeland, Singapore.
Deosebirile fundamentale dintre cele dou culturi contabile se manifest pe urmtoarele
planuri eseniale:
a)Pe plan instituional contabilitatea continental este puternic normat i deci regizat de un
plan contabil general, care cuprinde un mare numar de norme imperative i recomandative, n
timp ce contabilitatea anglo-saxon se bazeaz pe tradiii i cutume, nefiind ncorsetat ntr-un
plan contabil general, ci ntr-un cadru conceptual contabil;
b) Pe plan tehnico-aplicativ contabilitatea continental opereaz cu clasificarea economic
a cheltuielilor, ceea ce genereaz n mod obiectiv inerea a dou feluri de contabilit i separate:
financiar i de gestiune, n timp ce contabilitatea anglo-saxon opereaz cu clasificarea
cheltuielilor dupa destinaie (secii, produse, etc.), ceea ce nu impune o separare foarte
riguroas a contabilitii de gestiune de contabilitatea financiar;
c) Pe plan politico-strategic, anglo-saxonii dau prioritate informaiilor necesare lurii
deciziilor de ctre investitori; concepia lor poart clar amprenta liberalismului economic,
acordndu-se mai puin importan implicaiilor asupra contabilitii naionale, n timp ce
concepia francez a normalizrii contabile se vrea mai mpciuitoare ntre diferii utilizatori ai
informaiei contabile care trebuie s se ofere ntr-un cadru mult mai formalizat.

1 Niculae Feleag, Sisteme contabile comparate, vol. I, Editura Economic, Bucureti, 1999, pag. 15.

3
Existnd deosebiri importante ntre elementele unor culturi i doctrine diferite se impune
procesul de armonizare. Armonizarea contabil internaional este procesul prin care regulile
sau normele naionale, diferite de la o ar la alta, uneori divergente, sunt perfecionate pentru a fi
fcute compatibile.2
La realizarea armonizrii contabile pe plan internaional contribuie mai multe organiza ii
interguvernamentale i organizaii de profesii contabile. Actualmente se remarc urmtoarele
organizaii internaionale:3
Consiliul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate (International Accounting
Standards Board - I.A.S.B.) creat n 1973, iniial sub denumirea de Comitetul pentru
Standarde Internaionale de Contabilitate (I.A.S.C.), i transformat n urma reformei
din 2001 n IASB.
Federaia Internaional a Contabililor (International Federation of Accountants -
IFAC), nfiinat n 1977.
Att IASB, ct i IFAC sunt puternic influenate de organismul american de normalizare
contabil FASB (Financial Accounting Standards Board).
Armonizarea i normalizarea contabilitii la nivel internaional se realizeaz prin intermediul
Standardelor Internaionale de Contabilitate, elaborate de IASB.
La nivel european, armonizarea i normalizarea contabilitii se fundamenteaz prin Grupul
rilor pieei comune (CEE), organism ce a elaborat i difuzat rilor membre n anul 1968 un
Cadru Contabil General i a adoptat urmtoarele directive:
Directiva a IV-a care privete structura, coninutul i modul de prezentare a situaiilor
financiare anuale;
Directiva a VII-a cu privire la elaborarea, publicarea i controlul conturilor
consolidate;
Directiva a VIII-a cu referire la drepturile i obligaiile persoanelor nsrcinate cu
controlul i certificarea documentelor contabile.
La nivel naional procesul de normalizare contabil poate fi unul de tip public, unde normele
contabile sunt elaborate de organismele de stat, aa cum este cazul multor ri de drept latin din
Europa continental (Frana, Italia, Romnia etc.), sau de tip privat, normele contabile fiind
elaborate de organismele profesiei contabile, aa cum este cazul rilor din cultura anglo-saxon,
de exemplu Marea Britanie. ns, n ultimii ani, procesul de normalizare contabil a cunoscut
schimbri, astfel, normalizarea contabil naional trece la o abordare mixt.

2 Victoria Bogdan, Armonizarea contabil internaional, Editura Econimic,Bucureti, 2004 ,pag.51

3 Victoria Bogdan, Armonizarea contabil internaional, Editura Econimic,Bucureti, 2004 ,pag.69

4
 2. Sistemul contabil n Frana

2.1. Scurt istoric al contabilitii n Frana

Caracteristica principal a universului instituional n Frana, n raport cu lumea anglo-

saxon, ine de rolul statului n normalizare, iar originalitatea sistemului o constituie Planul
Contabil General.
Tutela statului asupra procesului de normalizare nu mpiedic, totui, actorii sectorului
privat, n special profesionitii contabili, s exercite o influen semnificativ. Companiile
franceze se bazeaz pentru finanare, n mod tradiional, mai puin pe pieele financiare i mai
mult pe creditare.
n contextul europenizrii i al internaionalizrii, sistemul contabil francez a demarat n
august 1996 proiectul de lege privind reforma reglementrii contabile, adoptat de Senat, dup
lungi dezbateri, fr modificri majore.
Cadrul legal4 actual al contabilitii este constituit dintr-un ansamblu fundamental de
texte
legislative i reglementare adoptate dup introducerea n 1983 a Directivei a 4-a n dreptul
posesiv.
Obiectivele explicit i implicit asumate de sistemul contabil francez arat c n materie de
conturi individuale, acestea au funcia de a prezenta operaiunile cu impact asupra fiscalitii, cu
prioritate fa de informaiile pur financiare destinate altor utilizatori. Conturile consolidate, ns,
sunt independente de fiscalitate i, ntr-o anumit msur, de regulile aplicabile conturilor
individuale, informaia fiind destinat participanilor la piaa financiar. Ele reprezint i vectorul
internaionalizrii contabilitii franceze.
Particularitatea sistemului contabil francez consta in esenta lui juridica , deoarece toate
regulamentele rezulta din legislatia comerciala si fiscal.

2.2 Surse de drept contabil

Frana, spre deosebire de rile anglo-saxone, normalizarea contabil este de resortul
puterii publice, dei reprezentanii sectorului privat,n primul rnd profesionitii contabili
particip activ la elaborarea normelor.
Pentru a-i atinge obiectivul numit imagine fidel, contabilitatea este subiectul unor
reglementri specifice care au condus la delimitarea n timp a dreptului contabil. Ca i alte
ramuri ale dreptului francez, dreptul contabil are la baz o serie de reglementri formale
ierarhizate.
Sursele dreptului contabile sunt:
tratate / acorduri internaionale;
texte legislative (legi, ordonane);

4 Mircea Mirela Cristina, Sisteme contabile comparate , suport de curs , pag.26

5
 texte reglementare (decrete, hotrri);
jurisprudena;
surse doctrinare.
Sursele internaionale se situeaz, din punct de vedere juridic, pe o treapt superioar ierarhic
fa de textele naionale. Din punct de vedere contabil, ns, au fost recunoscute doar Directivele
a Iva i a VII-a ale Comunitii europene, referitoare la ntocmirea situaiilor anuale i a
conturilor consolidate. Directivele sunt aplicabile n Frana datorit faptului c reglementrile
franceze sunt adaptate acestora.
Transpunerea n dreptul contabil francez a Directivelor europene, ele nsele inspirate din
normele contabile internaionale, i orientarea n acelai timp spre convergena PCG cu
IAS/IFRS conduce la schimbri globale i profunde ale sistemului contabil francez.

2.3 Organisme normalizatoare

Organismele normalizatoare5 din Frana sunt:

ACAM - Autorit de contrle des assurances et des mutuelles (Insurrance and Mutual
Insurrance Commission);
AMF Autorit des Marches Financiers (Financial Markets Authority);

CEA - Comit des entreprises d'assurance ;

CECEI - Comit des tablissements de crdit et des entreprises d'investissement (Credit
institutions and investment firms);
CRBF - Comit de la rglementation bancaire et financire (Banking and financial
regulation);
CB - Commission bancaire (Banking Commission);
CNC - Conseil national de la comptabilit (National Accounting Board);
CNCC - Compagnie nationale des commissaires aux comptes (Auditors Commission);
CRC - Comit de la rglementation comptable (Accounting Regulation Committee);
Conseil suprieur de l'ordre des experts comptables (Chartered Accountants);
Le Haut Conseil du commissariat aux comptes;
OEC Ordre des Experts-Comptables (Institute of Public Accountants).

2.4 Profesia contabil

Dispozitivul de normalizare francez prezint un caracter complex i nu se reduce doar la
CNC, ci acord un loc important profesiei contabile liberale. Complexitatea sa ine nu numai de
numrul actelor care intervin, ci i de caracterul multiform al interveniilor37.
Din motive de ordin istoric, profesia contabil este organizat n dou instituii:
Ordinul Experilor Contabili (L'Ordre des Experts Comptables);
Compania Naional a Comisarilor de Conturi (La Compagnie Naionale des
Commissaires aux Comptes: CNCC).
n Frana profesia contabil liberal nu este responsabil de normalizare.

5 Mircea Mirela Cristina, Sisteme contabile comparate , suport de curs , pag.26

6
 Nici un text oficial nu d o misiune de normalizare i cu putere de reglementare OEC i
CNCC, dar acestea sunt menite s pun n eviden doctrina contabil i particip la aplicarea
normelor i regulilor contabile. De altfel, aceste organizaii sunt bine reprezentate n cadrul CNC
i CRC i avizele lor sunt solicitate deseori de instituiile publice. Ele reprezint Frana pe lng
IASC.

2.5 Cadrul contabil general

Cheie de bolt a normalizrii i modelului contabil francez, Planul Contabil General este
un produs al istoriei.
Obiectivul contabilitii imaginea fidel:
Imaginea fidel (l'image fidele) este un import de origine anglo-saxon, prin Directiva a
4-a. Dei menionat frecvent, fidelitatea nu a fost definit nici de legea contabilitii, nici de
PCG. PCG aduce n sfera imaginii fidele principiul bunei (corectei) informri (la bonne
information), precum i pe cel al importanei relative (l'importance relative). Atunci cnd o
prevedere contabil nu este suficient pentru a oferi o imagine fidel, trebuie s fie furnizate n
anex informaii complementare (precizare fcut n Codul comercial).
n caz de conflict ntre imaginea fidel i conformitatea cu regulile 6, situaie care ar
trebui s fie excepional, legea opteaz pentru o relaxare a cadrului legal (precizare fcut n
PCG 1999, art.120-1).
Imaginea fidel nu trebuie interpretat ca un imperativ contabil . Codul de comer,
plecnd de la Directiva a 4-a, solicit cu pruden o imagine fidel" i nu imaginea fidel". n
spiritul imaginii fidele se regsete i calitatea informailor contabile (inclusiv a conturilor
anuale), informaii care, conform PCC, trebuie s confere o descriere adecvat, loial, clar,
precis i complet a operaiilor, evenimentelor i situaiilor".
n dreptul contabil francez apare n mod explicit un corp de ase principii :
Permanena metodelor
Costul istoric
Convenia de non-compensare
Prudena
Continuitatea exploatrii
Periodicitatea sau independena exerciiilor

2.6 Tendine n evoluia contabilitii

Ipotezele i conveniile contabile implicite: Pregtirea i prezentarea situaiilor
financiare ale ntreprinderilor se bazeaz i pe postulatul entitii, care nu este menionat n mod
expres n dreptul contabil, ci admis implicit i pe convenii care nu sunt nscrise n texte, dar a
cror recunoatere este de asemenea implicit: importana relativ a informaiei i prevalena
realitii (sau substanei) asupra formei (sau aparenei).
Intangibilitatea bilanului de deschidere:
Convenia importanei relative
Convenia prioritii realitii (sau substanei) asupra formei (sau aparenei)
6 Mircea Mirela Cristina, Sisteme contabile comparate , suport de curs , pag.27

7
 Caracteristicile calitative ale informaiei contabile
fidelitate,
regularitate,
sinceritate, n ideea respectrii regulii prudenei.
Abordarea pragmatic a PCG se opune abordrilor conceptuale utilizate de FASB - care a
emis un cadru contabil conceptual compus din 6 enunuri ale conceptelor contabilitii
financiare" (Statement of financial accounting concepts: SFAC") - i de IASC - care publica n
iulie 1989 un Cadru de pregtire i prezentare a situaiilor financiare " (Framework for the
Preparation and Presentation of Financial Statements).
Elaborarea planului a fost nsoit de trei influene determinante: cea a lucrrilor
precedente de normalizare francez, cea a unei noi analize economice i financiare i cea a
lucrrilor comunitare, impregnate n a doua lor jumtate de spiritul anglo-saxon.
Reglementrile franceze ofereau companiilor cotate posibilitatea de a adopta standard
recunoscute pe plan internaional (modelul IASB sau FASB). Practica ne confirm c firmele
cotate obinuiau s selecteze pentru elaborarea conturilor consolidate reguli din cadrul
american, internaional sau chiar britanic, pe care le gseau oportune39. Aceast libertate a fost
ngrdit de obligativitatea aplicrii IAS / IFRS de ctre toate companiile cotate, ncepnd cu
2005.

3. Sistemul contabil n Belgia

3.1. Scurt istoric al contabilitii n Belgia

Particularitatea contabil n Belgia este faptul c pentru fiecare activitate economic se

poate stabili un sistem specific de conturi. Ea este influenat puternic de contabilitatea italian.
n Belgia exist dou sisteme contabile i anume o contabilitate simplificat i una
complet.
Normalizarea contabil este realizat prin Legea din 17 iulie 1975, cnd a fost necesar
impunerea unor reglementri contabile, modificat ulterior prin legile din 30 martie 1976, 24
martie 1978, iar ultima modificare prin Hotrrea Regal din 30 martie 1991.
Principiul fundamental n contabilitatea belgian este imaginea fidel, iar unde nu este
suficient acest principiu, toate informaiile complementare trebuie specificate n anex.
Bilanul este prezentat sub form de cont, iar contul de rezultate este prezentat dup
natura cheltuielilor i a veniturilor, n form de cont sau list.
Anexa este prezentat conform tabelelor puse la punct de ctre Banca Naional.
Nefiind dotat cu un plan de conturi i bazndu-se pe principul imaginii fidele, sistemul
contabil belgian se aseamn cu cel italian fiind totodat i deosebit de el prin simplitatea sa.

3.2 Surse de drept contabil

Principalele surse de legislaie belgian in domeniul contabil sunt "Legea cu privire la
conturile de ntreprinderi" i "Codul de companie (Code.) i cu respectivele lor de puneri n
aplicare. n plus, Codul Fiscal de Venituri (CIR), cu decretele sale de aplicare, exercit o
influen semnificativ asupra contabilitatii tuturor societilor din sistemul belgian.

8
 Adoptarea Standardelor Internaionale de Contabilitate i Standardele Internaionale de
Raportare Financiar (IAS / IFRS) n Uniunea European este parte a Comisiei Europene la nivel
global armonizarea politicii fiscale ale cror scop este de a stabili o baza comuna de impozitare.
Impactul unui IAS / IFRS contabil si fiscal, bazat pe povara fiscal efectiv a companiilor
belgiene mari, nu este uniform ntre sectoare. Unele sectoare, cum ar fi construcia de
automobile i vehicule, au experien mult mai mare in creterea sarcinilor fiscale, fiind mult mai
eficiente dect altele. La nivel global impactul este relativ important. Analiza se efectueaz
utiliznd analize de impozitare europene (ETA), un multi perioad de transmitere. ntr-un
context european, un IAS / IFRS pe baz de impozitare va duce la creterea efectiv a
impozitarilor, n toate rile. Cu toate acestea, se va menine, probabil, cea mai competitiva
impozitare comparativ cu rile UE. De ateptat ca lrgirea bazei de impozitare ar putea constitui
o oportunitate de a reduce rata impozitului pe venit corporativ, fr a schimba total povara.
Cea de-a doua jumatate a secolului 19 i cea de-a 20-lea au fost perioade de gndire, n
Belgia, intensiv despre modalitile de organizare a evidenei contabile i de raportare financiar.
nainte de 1983 au existat mai multe propuneri de la profesionistii contabili i profesioniti ai
mediului academic, precum i iniiative private de la organismele industriale.
n Belgia, n ciuda adoptrii IFRS pentru situaiile financiare consolidate de mai multe
tipuri de companii, GAAP-urile belgiene rmn necesare contabilitatii in cadrul companiilor
pentru situaiile financiare, din cauza impactului impozitarii si a legilor interne i IMM.
3.3 Organisme normalizatoare
Profesia contabil este organizat n dou instituii:7
- Institutul revizorilor de ntreprindere (IRE) - creat n 1953;
- Institutul de experi contabili (IEC) creat n 1985 pentru a
supraveghea asupra corectei prestri de servicii din partea membrilor
si.
n afar de aceste instituii, mai funcioneaz i alte organisme nerecunoscute legal:
- experi fiscali, (membrii ai IEC);
- instituia profesionitilor contabili (IPC), creat n 1992;

3.4 Profesia contabila

Profesia contabila s-a dezvoltat foarte incet in Belgia. Pentru ca marea majoritate a
firmelor au fost finantate prin grupuri de intreprinderi si capital extern, partenerii implicati au
fost multumiti de informatiile de care beneficiau. Astefel nu era nevoie de o dezvoltare a
profesiei care ar duce in final si la dezvoltarea standardelor de contabilitate. Institutul de conturi
a fost creat prin Legea din 22 iulie. Influenta profesiei contabile si a celei de audit a fost foarte
limitata chiar si la mijlocul anilor 1970. Reorganizarea Institutului a dus in 1999 la formarea unui
nou organism profesional, Institutul Expertilor Contabili in cadrul Institutului de Contabili si
Consilieri Fiscali (lnslituut Contabililor en voor Belastungconsulenlen (1AB) / Institui des
Experts-comptablcs el des Conseils fiscaux (IEC) care a stabilit functiile auditorilor dinte cele

7 Feleag N., Sisteme contabile comparate, Editura Economic, Bucureti, 1995, p.

363

9
ale contabililor, reglementand relatiile dintre cele doua institute. In prezent, sarcina principala a
menbrilor Instiiuut van dc Contabilii en Relaslingeonsulenten / lnstilut des Bxperts-comptables
et des Conseils fiseaux (aproximativ 8000 membrii) este de a oferi intreprinderilor mici si
mijlocii ajutor in pregatirea situatiilor financiare.

3.5 Cadrul contabil general

Principalele surse de legislatie belgiana in domeniul contabil sunt 'Legea cu privire la

conturile de intreprinderi' si 'Codul de companie (Code.) si cu respectivele lor de puneri in
aplicare. In plus, Codul Fiscal de Venituri (CIR), cu decretele sale de aplicare, exercita o
influenta semnificativa asupra contabilitatii tuturor societatilor din sistemul belgian.

Adoptarea Standardelor Internationale de Contabilitate si Standardele Internationale de

Raportare Financiara (IAS / IFRS) in Uniunea Europeana este parte a Comisiei Europene la nivel
global armonizarea politicii fiscale ale caror scop este de a stabili o baza comuna de
impozitare. Impactul unui IAS / IFRS contabil si fiscal, bazat pe povara fiscala efectiva a
companiilor belgiene mari, nu este uniforma intre sectoare. Unele sectoare, cum ar fi constructia
de automobile si vehicule, au experienta mult mai mare in cresterea sarcinilor fiscale, fiind mult
mai eficiente decat altele. La nivel global impactul este relativ important. Analiza se efectueaza
utilizand analize de impozitare europene (ETA), un multi perioada de transmitere. Intr-un
context european, un IAS / IFRS pe baza de impozitare va duce la cresterea efectiva a
impozitarilor, in toate tarile. Cu toate acestea, se va mentine, probabil, cea mai competitiva
impozitare comparativ cu tarile UE. De asteptat ca largirea bazei de impozitare ar putea constitui
o oportunitate de a reduce rata impozitului pe venit corporativ, fara a schimba total povara.

Cea de-a doua jumatate a secolului 19 si cea de-a 20-lea au fost perioade de gandire, in
Belgia, intensiv despre modalitatile de organizare a evidentei contabile si de raportare financiara.
Inainte de 1983 au existat mai multe propuneri de la profesionistii contabili si profesionisti ai
mediului academic, precum si initiative private de la organismele industriale.

In Belgia, in ciuda adoptarii IFRS pentru situatiile financiare consolidate de mai multe
tipuri de companii, GAAP-urile belgiene raman necesare contabilitatii in cadrul companiilor
pentru situatiile financiare, din cauza impactului impozitarii si a legilor interne si IMM.

3.6 Tendine n evoluia contabilitii

Conceptul de imagine fidela a fost introdus in legislatia belgiana ca parte a procesului de

armonizare. Acesta a fost un concept nou in viziunea belgiana dar este interpretat ca dand sensul
intregii situatii financiare, care trebuie sa ofere o imagine reala si transparenta asupra imaginii
firmei. De fapt, acest concept nu a fost niciodata absorbit de practicienii belgieni, insa contul de
profit si pierdere si bilantul nu au impiedicat vizualizarea unei imagini fidele, iar o dezvaluire a
notelor anexate este suficienta pentru a corecta situatia initiala.

10
 In ceea ce priveste relatia dintre substanta si forma, forma juridica este, de
obicei, aderata la ea, cu toate ca in ultimii ani, au existat unele semne de schimbare, cum ar fi o
cerinta de a valorifica leasingul financiar, in cazul in care substanta economica ar respinge forma.

In general, sistemul contabil8 belgian prezinta un puternic caracter fiscal in prezentarea

situatiilor financiare, incorporand si o imagine fidela a patrimoiului. Acest lucru este valabil nu
numai companiilor mici, dar mai ales celor consolidate Pregatirea declaratiilor financiare este
considerata de comunitatea de afaceri si de profesia contabila ca o modalitate de indeplinire
a cerintelor detaliate stabilite in statutul de contabilitate.

Legi speciale si decrete regale coexista cu rapoartele anuale de societati de holding,

companii de asigurari, fondurile de pensii si spitale.

Legea contabilitatii cu privire la conturi individuale ale unei companii contine

reglementari detaliate cu privire la procedurile de contabilitate, include o descriere detaliata
standard de conturi detaliate si un formular oficial, nu numai pentru a bilant si a contului de
profit si pierdere dar si pentru note. Decretele legale cu privire la conturile consolidate cuprind o
detaliere a bilantului consolidat si contul de profit si pierderi, dar nu si
detaliate pentru formatul notelor explicative.

Fiecare intreprindere, tinand seama de natura speciala a activitatii sale, trebuie

sa definineasca reguli pentru a fi utilizate la evaluare prin metoda inventarului sau de afaceri si
in
special, de stabilire si de ajustare, depreciere, provizioane pentru riscuri si cheltuieli si a
reevaluarilor. Evaluarea, deprecierea, provizioanele pentru riscuri si cheltuieli trebuie sa
indeplineasca criteriile de prudenta, sinceritate si buna credinta.

4. Sistemul contabil n Olanda

4.1. Scurt istoric al contabilitii n Olanda

Istoria contabilitii n Olanda ncepe cu cteva secole n urm i este independent de

evoluia altor ri. Acesta este motivul pentru care este dificil s ncadrm Olanda ntr-unul din
blocurile contabile clasice, ea de obicei fcnd obiectul unei analize separate. Totui, n ultimele
decenii, contabilitatea olandez a intrat n sfera de influen anglo-saxon, iar eforturile de
armonizare contabil internaional ale UE, prin directivele sale, nu au rmas fr impact asupra
situaiilor financiare naionale9.

8 http://www.scritub.com/economie/contabilitate/PROIECT-SISTEME-CONTABILE-
COMP94976.php

9 Neculai Tabr, Contabilitate internaional, Editura TIPOMOLDOVA, Iai, 2009, pag.215

11
 Normalizarea olandez este de dat recent, procesul demarnd sub presiunea normelor
europene. Reglementrile impun doar regulile de baz, iar standardele de contabilitate menine o
flexibilitate considerabil

4.2 Surse de drept contabil

Sursele de drept ale contabilitii n Olanda sunt:10
Legea privind conturile anuale din 1970;
Codul civil;
Hotrrile Tribunalului comercial (Enterprise Chamber);
Normele emise de Comitetul olandez pentru raportare anual (DASB) i de
predecesorul su (CAR).
Legea privind conturile anuale din 1970 a pus pentru prima oar pe hrtie regulile privind
forma i coninutul conturilor anuale ale societilor, precum i rigorile privind auditarea i
publicarea acestora.
Ea a inut seama de prevederile Directivei a IV-a i a separat contabilitatea financiar de
fiscalitate. Conturile anuale erau ntocmite n spriritul reflectrii unei imagini fidele i
consecvente a patrimoniului i rezultatelor.
Mai trziu, principiile generale au fost uor modificate prin Volumul 2 al Codului civil.
Imaginea firmei trebuie s corespund normelor considerate de referin n mediul economico-
social. Se adaug caracteristica de transparen, de claritate (clear) informa iilor cuprinse n
conturile anuale. Aceasta, alturi de celelate dou caracteristici calitative, contureaz versiunea
olandez a imaginii fidele.
Codul civil, care a preluat mai multe prevederi ale Legii conturilor anuale a fost deseori
amendat cu scopul introducerii directivelor europene:
Directiva a IV-a privind conturile anuale a fost introdus prin Legea nr.7/dec.1983;
Directiva a VII-a privind conturile consolidate a fost introdus prin Legea din
noiembrie 1988;
Directiva a XI-a a fost introdus prin Legea din decembrie 1991;
Directiva european privind ntreprinderile mici i mijlocii i publicarea conturilor
anuale n ECU a fost introdus prin Decretul din septembrie 1991;
Directiva care extinde scopul Directivei a IV-a i a VII-a a fost introdus prin Legea
din martie 1993;
Directiva privind contabilitatea bancar a fost introdus prin Legea din martie 1993;
Directiva privind conturile societilor de asigurri a fost introdus prin Legea din
septembrie 1993.
Una dintre trsturile unice ale sistemului contabil din Olanda este reprezentat de existan a
unei instituii numit Enterprise Chamber, parte a Curii de justiie din Amsterdam, cu
atribuii exclusive n domeniul raportrii financiare. Pot fi aduse n faa instanei de ctre diferite

10 Neculai Tabr, Sisteme contabile comparate, Editura TIPOMOLDOVA, Iai, 2012,Pag.223

12
pri implicate probleme litigioase din sfera conturilor anuale, care prezint interes public.
Datorit definiiei destul de restrnse date noiunilor de parte implicat i interes public,
aciunea acestui tribunal a fost restrns la un numr mic de cazuri. Tribunalul, format din trei
judectori i doi experi, poate hotr rectificarea situaiilor financiare neconforme cu regulile.
Normele emise de organismele normalizatoare CAR i ulterior, DASB, const n ghiduri i
chiar un cadru conceptual asemntor cadrului internaional. Ghidurile ncorporeaz prevederile
Codului civil i hotrrile emise de Enterprise Chamber. De asemenea, sunt incluse i
prevederi ale standardelor internaionale, cu excepia celor considerate neadecvate specificul
olandez. n acest mod, DASB ncearc s fac standardele mai accesibile att pentru speciali ti,
ct i pentru utilizatorii i auditorii conturilor anuale.
Textele din ghiduri sunt clasificate n prevederi importante i recomandri. DASB nu
pretinde aplicarea obligatorie a prevederilor semnificative (aa cum se ntmpl cu prevederile
legale), ns ele au o mai mare importan dect recomandrile. Concluzia ar fi c fiecare
ntreprindere poart responsabilitatea ntocmirii propriilor conturi anuale, iar n caz de litigiu,
intr n atribuiile tribunalului s hotrasc standardele considerate acceptabile pentru fiecare set
de conturi anuale.
Reglementrile care vizeaz forma i coninutul informaiilor cuprinse n situa iile financiare
sunt n permanen schimbare, DASB meninnd deschis dezbaterea pe aceast tem.

4.3 Organisme normalizatoare

Fundaia pentru raportare financiar anual (Fundation for Annual Reporting) a fost nfiinat
n septembrie 1981 de urmtoarele organizaii naionale:11
Federaia Naional Cretin a Uniunilor Comerciale din Olanda ( CNV; Christelijk
Nationaal Vakverbond in Nederland);
Federaia Uniunilor Comerciale din Olanda ( FNV; Federatie Nederlandse
Vakbeweging);
Federaia din Industria Olandez (VNO; Verbond van Nederlandse Ondernemingen);
Federaia Angajatorilor Cretini din Olanda (NCW; Nederlands Christelijk
Werkgeversverbond);
Institutul Olandez al Contabililor Autorizai ( NIVRA; Orde Nederlands Instituut van
Registeraccountants).
n decembrie 2001, Asociaia Analitilor Financiari ( VBA-Vereninging van
Beleggingsanalisten) s-a alturat instituiilor fondatoare. I-a urmat Ordinul Olandez al
Contabililor i Consultanilor Financiari NovAA (Nederlanse Orde van Accountants-
Administratieconsulenten) pe 1 iulie 2002 i Asociaia Regal a ntreprinderilor Mici i Mijlocii
din Olanda MKB-Nederland (Koninklijke Vereniging MKB-Nederland) pe 1 octombrie 2002.
Obiectivele Fundaiei, stipulate n constituia sa, pot fi astfel rezumate:12
s publice norme i recomandri privind raportarea extern;
s asigure calitatea raportrilor externe, n special a conturilor anuale ale
ntreprinderilor i ale altor organizaii olandeze;

11 Neculai Tabr, Contabilitate internaional, Editura TIPOMOLDOVA, Iai, 2009, pag.217

12 Neculai Tabr, Sisteme contabile comparate, Editura TIPOMOLDOVA, Iai, 2012,Pag.225

13
 s furnizeze opinii avizate instituiilor publice sau altor organisme normalizatoare, din
proprie iniiativ sau ca rspuns la cereri oficiale.
Fundaia pentru raportare financiar anual coordoneaz i finaneaz activitatea Comitetului
Olandez pentru Raportare Anual (Dutch Accounting Standards Board DASB). Acest organism
i-a desfurat activitatea pn n iulie 2005 sub numele de Consiliul pentru Raportare Anual
(The Council for Annual Reporting CAR), care a fost, la rndul su, precedat de Organismul
Consultativ Tripartit (Tripartite Consultative Body TCB). TCB a fost activ n perioada 1971-
1981.
DASB este format din reprezentani ai firmelor, ai utilizatorilor i ai auditorilor conturilor
anuale. Fiecare categorie este reprezentat de patru membri numii de Consiliul de administra ie
al Fundaiei pentru anual. La ntlnirile DASB paticip i reprezentani din Ministerul Justi iei
i Autoriatea Pieelor Financiare (Authority Financial Markets), care nu au, ns drept de vot.
Acestea sunt nchise accesului public.

4.4 Profesia contabila

Dei veche de cteva secole, profesia contabil s-a organizat abia n sec.XIX, odat cu
apariia n 1895 a Institutului Olandez al Contabililor ( Nederlands Instituut van Accountants
NIVA). Prima reglementare a profesiei de auditor a aprut n 1962, urmat c iva ani mai trziu
de apariia NIVRA (Nederlands Instituut van Registeraccountants).
n prezent funcioneaz dou organisme profesionale: Royal NIVRA i NovAA ( Nederlandse
Organisatie van Accountants-Administratieconsulenten).
Royal NIVRA are ca principale responsabiliti protejarea reputaiei profesiei contabile,
asigurarea bunelor condiii pentru aplicarea profesiei i aprarea intereselor membrilor ei. n
responsabilitatea acestui organism intr trei domenii i anume audit, contabilitate i conducere
(governance).13
NIVRA elaboreaz standardele de audit i alte proceduri i urmrete respectarea
reglementrilor specifice; colaboreaz cu organismele normalizatoare n procesul elaborrii de
standarde de contabilitate, asigurnd pregtirea profesional a membrilor ei n implementarea
acestor standarde; joac un rol activ n societate prin implicarea n chestiuni sociale delicate, care
pun n discuie rolul profesionistului, cum ar fi problemele de fraud sau etic; asigur formarea
profesional continu a membrilor si; joac rolul de normalizare a profesiei contabile, elabornd
standarde de audit similare standardelor internaionale.
NIVRA este implicat n toate aciunile legate de domeniul contabil. Are membri n
CAR/DASB i n comisiile de specialitate care modific i actualizeaz Codul civil, n
Enterprise Chamber, n universitile olandeze, n IASB sau n alte comitete ale UE, OECD
sau ONU; este membr a IFAC.14
Membrii NovAA sunt la origine specialiti care ofer servicii de eviden contabil,
consultan fiscal i alte servicii destinate ntreprinderilor mici i mijlocii. n 1983, odat cu
implementarea directivei a IV-a, s-a instituit i obliga ia auditrii conturilor ntreprinderilor de
dimensiuni medii. NovAA a solicitat acordarea dreptului de certificare a conturilor anuale ale
acestei categorii de societi, pentru membrii ei. Concomitent, se fceau demersurile pentru

13 www2.accaglobal.com

14 www.ifac.org

14
asimilarea Directivei a VII-a privind auditul. Abia dup zece ani organismele profesiei,
instituiile publice i parlamentul au czut de acord asupra unei soluii de compromis, i anume
ca Accountants-Administratieconsulenten (AA) s aib dreptul de a audita conturile anuale ale
ntreprinderilor de dimensiuni medii dup trecerea unui test prealabil.

4.5 Cadrul contabil general

Codul civil olandez a asimilat principiile contabile din Directiva a IV-a, care sunt aplicabile
att conturilor individuale, ct i celor consolidate. 15 CAR a elaborat un cadru contabil
conceptual care reprezint n fapt traducerea cadrului conceptual IASB.
Reglementrile contabile n Olanda se aplic difereniat n funcie de dimensiunile
ntreprinderii. Criteriile avute n vedere sunt cifra de afaceri, valoarea activului i numrul de
angajai. ntreprinderile vor fi clasificate drept mici sau mijlocii dac ndeplinesc dou din cele
trei criterii menionate, n dou exerciii financiare consecutive.
Olanda este una dintre puinele ri membre ale Uniunii Europene care a adoptat articolul 57
al Directivei a patra, articol care permite companiilor abaterea de la regulile de ntocmire i
publicare a conturilor anuale, dac sunt ndeplinite anumite condiii:
bilanul i contul de profit i pierdere au fost ntocmite n form simplicat;
acionarii/asociaii sunt de acord cu aplicarea excepiei;
informaiile financiare au fost incluse n conturile consolidate ale unei compani care
aplic directivele europene;
compania care ntocmete aceste conturi consolidate garanteaz solidar cu firma care
aplic abaterea, pentru orice obligaii legale generate de opiunea acesteia;
aprobarea dat de ctre asociai/acionari i declaraia de asumare a rspunderii de
ctre societatea consolidant sunt publicate n Olanda.
Persoanele juridice fr scop lucrativ sunt exceptate de la publicarea conturilor anuale,
existnd, ns obligaia de a primi certificarea unui contabil autorizat care s ateste dreptul de a
aplica excepia.16
Autoritatea care supravegeaz bursele de valori solicit companiilor cotate completarea
situaiilor financiare cu un tablou de finanare. Majoritatea firmelor cotate aleg s prezinte i o
situaie a fluxurilor de trezorerie, chiar dac acest document nu este obligatoriu.
Publicarea situaiilor financiare culmineaz cu depunerea acestora la Camera de comer i la
Registrul comerului, pentru arhivare. Toate companiile menionate, cu excepia celor de mici
dimensiuni i acelor exceptate, au obligaia auditrii conturilor anuale.

4.6 Tendine n evoluia contabilitii

Contabilitatea olandez prezint cteva paradoxuri deosebit de interesante. Sistemul contabil
i de raportare financiar deosebit de permisiv coexist cu standardele profesionale deosebit de
riguroase. Raportarea financiar este separat de cea fiscal. Dei Olanda este o ar de drept,
contabilitatea este orientat ctre imaginea fidel. Mai mult, aceast orientare a aprut i s-a

15 Neculai Tabr, Contabilitate internaional, Editura TIPOMOLDOVA, Iai, 2009, pag.219

16 Neculai Tabr, Sisteme contabile comparate, Editura TIPOMOLDOVA, Iai, 2012,Pag.228

15
dezvoltat fr influena pieelor financiare. Contabilitatea n Olanda este considerat o ramur a
economiei afacerilor.
Olanda se numr printre rile care beneficiaz de un sistem contabil deosebit de flexibil,
care a asimilat de timpuriu directivele europene i care, n prezent, se orienteaz dup modelul
standardelor internaionale.17 DASB a afirmat ca politic oficial convergena cu IFRS, cu
excepia punctelor n care mediul de afaceri sau reglementar specific naional fac imposibil acest
lucru.
n condiiile n care companiile cotate, bncile i firmele de asigurri sunt obligate s aplice
IFRS ncepnd cu exerciiul financiar 2005, se ateapt ca tendin a general s fie favorabil
adoptrii standardelor internaionale de contabilitate i de ctre entitile necotate.
The Duch Accounting Standards Board a publicat n decembrie 2008 un proiect de
amendamente pentru IFRS 7 Financial Instruments: Disclosures (Instrumente financiare:
informaii de furnizat). Amendamentele solicit entitilor s furnizeze informaii suplimentare
privind toate investiiile n titluri de crean, altele dect cele clasificate n valoarea just prin
categoria de profit sau pierdere. Astfel trebuie prezentate n situa iile financiare, sub form de
tabel: valoarea just, costurile amortizate, i suma la care investi iile sunt realizate efectiv.
Entitatea trebuie s raporteze i efectul pe profit sau pierdere i echitatea, n cazul n care toate
instrumentele de datorie au fost contabilizate la valoarea just sau la costul amortizat.

17 Neculai Tabr, Contabilitate internaional, Editura TIPOMOLDOVA, Iai, 2009, pag.221

16
 Concluzii

Contabilitatea este i va rmne mereu o serioas surs de informare. Ea reprezint istoria

strii economice a unui popor, scris ntr-un limbaj rece, dar deosebit de relevant al cifrelor.

Sistemul belgian de raportare financiara si practicile contabile de aici reprezinta un exemplu

al modelului continental european. Influentele franceze (ex.: obligatia de a utiliza un anumit
standard in practica) sau germane (ex.: un sistem conservator, o lege foarte detaliata si o relatie
stransa de raportare financiara si impozitare.) vor fi usor gasite in contabilitatea belgiana. La
nceputul anilor 1970, Belgia a fost una dintre cele mai subdezvoltate ri ale Europei n materie
de raportare financiar. Legislatia referitoare la conturile anuale a fost veche, precum i a
evidenei contabile n sine care era confuza, incoerent i - pentru cele mai multe companii -
destul de primitiva. n mai puin de 20 de ani, raportarea financiar a fost reformata i
transformat, cand Belgia a pus n aplicare directivele Comunitii Europene.
Evoluia contabilitii olandeze s-a desfurat independent fa de celelalte ri, deoarece
contabilitatea olandez a intrat n sfera de influen anglo-saxon, iar normalizarea acesteia a fost
o urmare a presiunii normelor europene, prin impunerea regulilor de baz, standardele
meninndu-i flexibilitatea considerabil.

17
 Bibliografie

Victoria Bogdan, Armonizarea contabil internaional, Editura Econimic,Bucureti, 2004

Niculae Feleag, Sisteme contabile comparate, vol. I, Editura Economic, Bucureti, 1999
Mircea Mirela Cristina, Sisteme contabile comparate , suport de curs
www2.accaglobal.com
www.ifac.org

18
19