Contabilitatea Institutiilor Publice Note de curs

Curs 1. Institutiile publice si bugetul public national

1.1.

Institutiile publice, definire, rol si organizare Institutiile publice reprezint acele unitati economice institutionalizate, a caror functie

principala consta in redistribuirea veniturilor si a avutiei pe seama serviciilor prestate populatiei, in cazurile in care intreprinderile, firmele nu ofera astfel de servicii pe piata sau le ofera in cantitati insuficiente. Insttutiile publice mai sunt numite si administratii publice si sunt formate din administratia centrala, administratii sociale si administratii locale.

In conformitate cu Legea nr.500/13.08.2002 privind finantele publice, institutiile publice cuprind: Parlamentul, Administratia Prezidentiala, ministerele, celelalte organe de specialitate ale administratiei publice centrale si locale, alte autoritati publice, institutiile publice autonome, precum si institutiile din subordinea acestora, indifferent de modul de finantare a activitatii acestora. Resursele financiare publice provin din impzite ,taxe, contributii si venituri nefiscale, preluate de la personae juridice si fizice, cu luarea in consideratie a potentialului lor economic si a altor criterii stabilite de lege. Dimensionarea cheltuielilor publice si repartizarea acestora pe destinatii si ordonatori de credite se efectueaza in concordanta cu obiectivele srategiei de dezvoltare economica si sociala a tarii si cu prioritatile immediate stabilite de autoritatile publice competente. Contabilitatea bugetara trebuie sa asigure reflectarea ntregului proces ai executrii bugetului de stat pe feluri de venituri si cheltuieli pe verigile sistemului bugetar, precum si pe fiecare organ financiar si instituie bugetara in parte. De asemeni, contabilitatea bugetara trebuie sa furnizeze datele necesare cunoaterii mijloacelor materiale si bneti aflate in folosina instituiilor bugetare, permind in acest fel exercitarea controlului
asupra utilizrii acestora. Contabilitatea bugetara se tine la nivelul tuturor componentelor sistemului bugetar. Aceste componente pot fi grupate dupa mai multe criterii, astfel:

1.
a)

Din punct de vedere al subordonarii:

instituii ale administratiei publice centrale, cuprind: Presedentia Romaniei, Parlamentul, ministerele si celelalte autoritati centrale de specialitate si institutiile teritoriale din subordinea lor;

b) instituii ale administratiei publice locale, cuprind: autoritatile administratiei publice locale, formate din consiliile
judetene, municipale, orasenesti si comunale, institutiile publice si serviciile publice cu personalitatee juridica, indiferent de modul de finantare a actvitatii lor. 2. Dupa modul de finanare:

a) instituii finanate integral de la buget - situatie in care veniturile pe care le realizeaza au obligatia sa le verse in
totalitate, la bugetul din care sunt finantate;

b) instituii cu finanare mixta, obtin venituri proprii care sunt completate din fonduri

bugetare, sub forma subventiilor sau transferurilor bugetare; in aceasta situatie, veniturile proprii pe care le realizeaza institutiile in cauza se retin pentru autofinantare, iar cele nefolosite la sfirsitul anului se reporteaza pentru anul urmator; c)
instituii finantate integral din fonduri speciale. Activitatea finantelor publice cuprinde:

a)

elaboraea si executia ugetului public national pe toate structurile acestuia:bugetul de stat, bugetul asigurarilor sociale de stat, bugetele locale, bugetele fondurilor speciale, bugetul trezoreriei statului, bugetul institutiilor publice autonome;

b) incasarea impozitelor, taxelor si celorlalte venituri ale statului stabilite prin lege; c) utilizarea mijloacelor financiare aflate la dispozitia institutiilor publice, indiferent

de nivelul de subordonare al acestora;

d) controlul modului in care au fost utilizate mijloacele materiale si banesti apartinind
institutiilor publice.

1.2 Structura organizatorica a sistemului bugetar

In ara noastr sistemul bugetar cuprinde urmtoarele domenii: nvmntul, sntatea, cultura, aprarea rii, autoritatea public, justiia, asistena i protecia social, protecia mediului nconjurtor, transporturile i telecomunicaiile, cercetarea tiinific precum i alte activiti de interes naional. Organizarea sistemului bugetar are la baz structura de organizare a statului romn. Astfel se ntlnete aceeai divizare administrativ-teritorial, n judee, municipii, orae i comune. Conform Constitutiei Romaniei, art.137, Bugetul public national cuprinde bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat i bugetele locale ale comunelor, oraelor i judeelor.
Bugetul public naional are urmtoarea componen:

a)

bugetul de stat

b) bugetul asigurrilor sociale de stat;

c) e) f) a)

bugetele fondurilor speciale;

d) bugetul trezoreriei statului;

bugetele locale; bugetele instituiilor publice autonome; bugetele instituiilor publice finanate integral sau parial din bugetul de stat;

h) bugetele instituiilor publice finanate integral din venituri proprii; i) bugetul fondurilor provenite din credite externe contractate su garantate de stat i ale cror rambursare, dobnzi i alte costuri sc asigur din fonduri publice; j) bugetul fondurilor externe nerambursabile.

Guvernul elaboreaz proiectul bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat, precum i proiectele bugetelor fondurilor speciale, ale conturilor generale anuale de execuie ale acestora i le supune spre aprobare Parlamentului. Dup aprobare Guvernul rspunde de realizarea prevederilor bugetare. Guvernul asigur, de asemenea, conducerea generala a activitii executive n domeniul finanelor publice, scop n care examineaz periodic situaia financiar pe economie, execuia bugetulu public naional i a bugetelor fondurilor speciale, stabilind msuri pentru meninerea sau mbuntirea echilibrului, dup caz. De asemenea, Guvernul asigur elaborarea raportului privind situaia macroeconomic pentru anul bugetar respectiv i proiecia acesteia n urmtorii 3 ani. Ministerul Finanelor Publice adopt msurile necesare pentru asigurarea echilibrului bugetar, aplicarea politicii financiare a statului precum i cheltuirea cu eficien a resurselor financiare. Bugetele Preediniei Romniei, Guvernului i ale altor institutii publice care nu au organe ierarhic superioare se prevd distinct n bugetul de stat i se aprob de ctre Parlament. Camera Deputailor i Senatul, cu consultarea Guvernului, i aproba bugetele proprii naintea dezbaterii bugetului de stat i le nainteaza Guvernului n vederea includerii lor n bugetul de stat. Bugetele proprii ale judeelor, municipiului Bucureti, muncipiilor, oraelor i comunelor, precum i bugetele fondurilor speciale constituite potrivit legii in afara acestor bugete, se aproba de catre consiliile judetene sau locale ale acestora, dupa caz. Bugetele instituiilor publice care au calitatea de ordonatori secundari sau teriari de credite, finanate integral sau parial din hugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat i bugetele fondurilor speciale se aprob de ctre ordonatorii principali de credite (organul ierarhic superior al acestora). In bugetul de stat, n bugetul asigurrilor sociale de stat,,n bugetele locale i n bugetele fondurilor speciale nu se pot nscrie i aproba cheltuieli far stabilirea resurselor din care urmeaz a fi efectuate. Constituirea, repartizarea i utilizarea resurselor financiare ale statului, ale unitilor administrativ-teritoriale i ale instituiilor publice, se controleaz de ctre Curtea de Conturi, Ministerul Finanelor Publice i alte organe mputernicite de lege. Ministerul Finanelor Publice va nainta Guvernului pn la data de: 1 mai obiectivele politicii fiscale i bugetare pentru anul bugetar pentru care se elaboreaz proiectul de buget i pe urmtorii 3 ani, mpreun cu limitele de cheltuieli stabilite pe

ordonatorii principali de credite, urmnd ca acesta s le aprobe pn la data de 15 mai i s informeze comisiile pentru buget, finane i bnci ale Parlamentului asupra principalelor orientri ale politicii sale macroeconomice i ale finanelor publice.

Ministerul Finanelor Publice va transmite ordonatorilor principali de credite, pn la 1 iunie a fiecrui an, o scrisoare cadru care va specifica contextul macroeconomic pe baza cruia vor fi ntocmite proiectele de buget i metodologiile de elaborare a acestora.
Ordonatorii principali de credite au obligaia ca, pn la data de 15 iulie a fiecrui an, s depun la Ministerului Finanelor Publice propunerile pentru proiectul de buget i anexele la acesta, pentru anul bugetar urmtor, cu ncadrarea n limitele de cheltuieli i estimrile pe urmtorii 3 ani, isoite de documentaii i fundamentri detaliate.

Consiliile locale i judeene au aceleai obligaii n cazul solicitrii de majorare a transferurilor, cotelor sau sumelor defalcate din unele venituri ale bugetului de stat fa de anul n curs. Ministerul Finanelor Publice, pe baza acestor proiecte de buget i a bugetului propriu ntocmete proiectele legilor bugetare i proiectele bugetelor pe care le depune la Guvern pn la data de 30 septembrie a fiecrui an.
Dup nsuirea proiectelor de buget de ctre Guvern, acesta le supune spre aprobare Parlamentului, cel mai trziu pn la data de 15 octombrie fiecrui an.

Bugetele se aproba de Parlament pe ansamblu, pe capitole, pe articole si pe ordonatorii principali de credite. Estimrile pentru urmtorii 3 ani reprezint inforimaii privind necesarul de finanare pe
termen mediu i nu vor face obiectul autorizrii pentru anii bugetari respectivi. Dac legea bugetului de stat i legea bugetului asigurrilor sociale de stat nu au fost adoptate cu cel puin 3 zile nainte de expirarea exerciiului bugetar, Guvernul ndeplinete sarcinile i aplic n continuare prevederile bugetelor anului precedent, pn la aprobarea noilor bugete. Limitele lunare de cheltuieli nu pot depi de regul 1/12 din prevederile bugetului anului precedent, cu excepia cazurilor deosebite, temeinic justificate de ordonatorii principali de credite.

In cursul exerciiului bugetar, legea bugetar anual poate fi modificat prin legi rectificative, care se prezint Parlamentului cel mai trziu pn la data de 30 noiembrie.
Prin legile bugetare anuale se poate bloca o parte din creditele bugetare aprobate ordonatorilor principali de credite; n vederea .meninerii echilibrului bugetar aprobat i cheltuirii cu eficien i eficacitate a fondurilor publice.

Curs 2.

Bugetul de stat

Bugetul de stat este un plan anual al cheltuielilor de stat i al surselor de acoperire a acestora.
La nchiderea exerciiului bugetar, reprezentanii puterii executive prezint rapoarte cu privire la activitatea lor de mobilizare a resurselor i de efectuare a cheltuielilor n concordan cu legea bugetului.

Bugetul de stat concentreaz cea mai mare parte a fondurilor bugetare, iar n structura sa sunt grupate toate veniturile i cheltuielile publice n conformitate cu clasificaia bugetar aprobat de Ministerul Finanelor. La nivel naional, sunt alimentate din bugetul de stat urmtoarele bugete:
1. Bugetul Parlamentului 2. Bugetul Preediniei 3. Bugetul Guvernului 4. Bugetul autoritilor judectoreti 5. Bugetul Curii Constituionale 6. Bugetul Consiliului Legislativ 7. Bugetul Curii de Conturi 6

8. Bugetul Comisiei Naionale a Valorilor Mobiliare

Conform Legii 500/2002 privind finanele publice se interzice acoperirea cheltuielilor bugetului de stat prin recurgerea ia emisiune monetar sau prin finanare direct de ctre bnci. Excedentul sau deficitul bugetului de stat, al bugetului asigurarilor sociale de stat i al
bugetelor fondurilor speciali se stabilete ca diferen ntre veniturile ncasate pn la nchiderea exerciiului bugetar i plile efectuate pn la acea dat.

Refinanarea datoriei publice interne i finanarea deficitului bugetului de stat se asigur prin mprumuturi de stat, n condiiile legii. Pentru acoperirea temporar a deficitului bugetar, Ministerul Finanelor Publice, cu aprobarea Guvernului, poate s emit bonuri de tezaur sau alte instrumente specifice, purttoare de dobnd a cror scaden nu poate: depi sfritul exerciiului financiar. Totalul bonurilor de tezaur i al altor instrumente specifice aflate n circulaie nu va putea depi 8% din volumul total al cheltuielilor bugetului aprobat. Emiterea bonurilor de tezaur i al altor instrumente specifice se poate face numai n primele zece luni ale anului financiar, iar retragerea lor trebuie s se fac fr a depi anul financiar n care au fost emise. Banca Naional a Romniei poate acorda mprumut far dobnd pentru acoperirea decalajului temporar dintre veniturile i cheltuielile bugetului de stat, pe seama resurselor de creditare ale acestuia. Acest; mprumut urmeaz a fi rambursat pn la sfritul anului financiar respectiv, pe seama veniturilor bugetare sau a unui mprumut de stat efectuat n condiiile legii. mprumutul acordat de Banca Naional a Romniei nu poate depi ntr-un
an financiar 10% din totalul cheltuielilor bugetului aprobat. Constituirea i utilizarea de mijloace financiare aparinnd statului, n afara bugetului sunt interzise. In cazul excedentului bugetar, se prevede constituirea unui fond de rezerv, aflat la dispoziia guvernului, pentru finanarea unor activiti neprevzute n legea bugetului de stat. Din excedentul bugetului de stat, rmas dup lichidarea integral a datoriei publice, se rezerv anual o cot de 50% pentru crearea unui fond de tezaur al statului. Acest fond se pstreaz n contul trezoreriei statului, deschis la BNR i se utilizeaz conform legii, Pn la utilizare, disponibilitile fondului de tezaur, vor fi plasate sub form de depozit financiar cu dobnd. Veniturile i cheltuielile care se nscriu n bugetul de stat, se grupeaz pe baza clasificaiei bugetare elaborate de Ministerul Finanelor Publice.

Clasificaia bugetar cuprinde la venituri capitole i subcapitole, iar la cheltuieli pri, capitole, subcapitole, titluri i articole, precum i aliniate, dup caz.

Bugetele locale reprezint bugetele unitilor administraiv-tentoriale care au personalitate juridica. Bugetele locale se elaboreaz, se aproba si se executata in conditiile legii 500/2002 privind finanele, publice i ale Legii-nr.l89/l998 privind finanele publice locale. Fiecare comun, ora, municipiu, sector al municipiului Bucureti ntocmete buget propriu, n condiii de autonomie. Intre bugetele consiliilor locale i bugetele consiliilor judeene nu exist relaii de subordonare. Bugetele locale cuprind pe de o parte veniturile constituite din impozite, taxe, contribuii, iar pe de alt parte cheltuielile dimensionate n funcie de nevoile lor proprii care trebuie s fie corelate cu resursele disponibile. Impozitele i taxele locale se stabilesc de ctre consiliile locale sau judeene, dup caz, n limitele i n condiiile legii. Veniturile bugetelor locale se formeaz din impozite, taxe i alte venituri stabilite prin legea bugetar anual. Constatarea, aezarea i urmrirea ncasrii veniturilor bugetelor locale se realizeaz prin organele fiscale teritoriale subordonate Ministerului Finanelor Publice, dac legea nu prevede altfel Trecerea de ctre Guvern, n administrarea si finanarea autoritilor administraiei publice locale, a unor cheltuieli publice ca urmare a descentralizrii acestora i a altor cheltuieli publice noi se face prin lege, numai cu asigurarea resurselor financiare necesare realizrii acestora. Autoritile administraiei publice locale au urmtoarele competente i rspunderi n ceea ce privete finanele publice locale: 1. elaborarea i aprobarea bugetelor locale a termenele stabilite;
2. stabilirea, ncasarea i urmrirea impozitelor i taxelor locale, n condiiile legii; 3. urmrirea execuiei bugetelor locale i rectificarea acestora, pe parcursul anului

bugetar, n condiii de echilibru bugetar;

4. stabilirea i urmrirea modului de prestare a serviciilor publice locale, inclusiv

opiunea trecerii sau nu a acestor servicii n rspunderea unor ageni economici specializai sau servicii publice
locale, urmrindu-se eficientizarea acestora n beneficiul cetenilor;

5. administrarea eficient a bunurilor din proprietatea publica sau privat a unitilor administraiv-tentoriale; 6. angajarea de mprumuturi pe termen scurt, mediu i lung i urmrirea achitrii la scaden a obligaiilor de plata
rezultate din acestea;

7. administrarea resurselor financiare pe parcursul execuiei bugetare, n condiii de eficien; 8. stabilirea opiunilor i a prioritilor n aprobarea i n efectuarea cheltuielilor publice locale; 9. elaborarea, aprobarea, modificarea i urmarirea realizrii programelor de dezvoltare n perspectiv a unitilor
administrativ-teritoriaie ca baz a gestionrii bugetelor locale anuale;

10. organizarea i urmrirea efecturii controlului financiar de gestiune asupra gestiunilor proprii, gestiunilor instituiilor i serviciilor publice din subordinea consiliilor locale, consiliilor judeene si a Consiliului General al Municipiului Bucureti. Bugetele locale i bugetele instituiilor i serviciilor publice de interes local se aprob astfel:
1. bugetele locale, de ctre consiliile locale, consiliile judeene i consiliul General al

Municipiului Bucureti, dup caz;

2. bugetele instituiilor i serviciilor publice, finanate integral sau parial din bugetele

locale, de ctre consiliile menionate la punctul 1, n funcie de subordonarea acestora;

3. bugetele instituiilor i serviciilor publice, finanate integral din venituri

extrabugetare, de ctre organul de conducere a acestora, cu avizul odonatorului principal de credite. In cazurile n care n execuia bugetelor locale apare deficit bugetar, acesta poate fi acoperit, pn la ncasarea veniturilor bugetare aprobate pe seama resurselor aflate n contul general al trezoreriei statului. Din bugetele locale se finaneaz aciuni social-culturale, sportive, de tineret, inclusiv ale cultelor, aciuni de interes local n beneficiul colectivitatii, cheltuieli de ntreinere i funcionare a administraiei publice locale, cheltuieli cu destinaie special, precum i alte cheltuieli prevzute prin dispoziii legale.
In cazul n care, pe parcursul execuiei bugetare, veniturile sunt mai mari dect cheltuielile respectivei structuri administrativ-teritoriale, prin lege se pot constitui fonduri de rezerv bugetar la dispoziia consiliului local sau judeean dup

caz, n limita de pn la 5% din totalul cheltuielilor. Acesta se poate utiliza pentru suplimentarea unor credite aprobate prin bugetele locale, n vederea finanrii aciunilor sau a sarcinilor noi intervenite n cursul anului. Ordonatorii principali de credite ai bugetelor locale sunt preedinii consiliilor judeene la judee, primarul general al municipiului Bucureti si primarii celorlalte uniti administrativ-teritoriale.

Proiectele bugetelor unitailor administrativ-teritoriale se elaboreaz pe baza proiectelor de bugete ale administraiei proprii, n etapele prevzute pentru bugetul de stat. Proiectele bugetelor unitilor administrativ-tentoriale se prezint spre aprobare consiliilor locale sau judeene dup caz, n termen de maxim 30 de zile de la aprobarea legii bugetare anuale. Bugetul asigurrilor sociale de stat este o component a sistemului unitar bugetar. Proiectul acestui buget este elaborat de guvern i supus spre aprobare Parlamentului odat cu proiectul bugetului de stat. La nivelul bugetului asigurrilor sociale de stat sunt regrupate cheltuielile i sursele de finanare ale acestora, aferente activitii de protecie social. Acest buget se elaboreaz de ctre Guvern, distinct de bugetul de stat, prin Ministerul Muncii i Solidaritii Sociale i se adopt de ctre Parlament printr-o lege distinct. Conform Legii nr.500/2002, veniturile din acest buget nu pot fi utilizate pentru alte cheltuieli bugetare dect pentru cele prevzute n legea de aprobare a cestui buget. Bugetele fondurilor speciale se constituie n afara bugetului de stat i bugetului asigurrilor sociale de stat. Proiectele bugetelor fondurilor speciale se elaboreaz de ctre Ministerul Finanelor Publice pe baza propunerilor ordonatorilor principali de credite, responsabili cu gestionarea fondurilor respective. Elaborarea i execuia bugetelor fondurilor speciale se efectueaz potrivit legilor de constituire a acestor fonduri i prevederilor din legea finanelor publice. Pe msura stabilizrii i restructurrii sectoarelor economice i bugetare, Guvernul
analizeaz i propune Parlamentului desfiinarea fondurilor speciale constituite n afara bugetului de stat ori bugetului asigurrilor sociale, sau includerea acestora n bugetele respective.

10

Curs 3.

Principiile procedurii bugetare si Ordonatorii de credite.

3.1. Principiile procedurii bugetare Finanarea, executarea i controlul resurselor financiare ale statului,
riguroase la toate nivelele de organizare a finanelor publice. Legea nr. 500/2002 privind finanele publice, stabilete principiile n baza crora se elaboreaz i se execut bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetele locale i bugetele fondurilor speciale, i celelalte bugete dup cum urmeaz: principiul unitii; principiul universalitii ale

unitilor administrativ-teritoriale i ale instituiilor publice presupun stabilirea i respectarea unor norme

principiul echilibrului bugetar principiul anualitii principiul publicitaii

11

principiul specializarii bugetare principiul unitaii monetare

Principiul unitii In conformitate cu acest principiu, toate cheltuielile si veniturile bugetare sunt reunite intr-un singur document care este bugetul de stat.

Principiul universalitii Acest principiu presupune nscrierea in buget a veniturilor, respectiv a cheltuielilor in totalitatea lor si nu per sold. Din aceasta cauza, bugetul de stat mai este denumit si buget brut. In bugetele brute figureaz toate veniturile (ordinare si extraordinare), analitic, pe surse de proveniena fiscale, nefiscale si din capital, pe de o parte, iar pe de alta parte, toate cheltuielile curente si de capital evitandu-se aciunile si destinaiile pentru care sunt alocate.

Principiul echilibrului bugetar. Acest principiu presupune acoperirea integrala a cheltuielilor exerciiului bugetar din veniturile aferente. Realitatea economica a impus insa elaborarea tot mai frecventa a unor bugete care se caracterizeaz prin deficit bugetar datorita creterii cheltuielilor publice.
Aceasta cretere a deficitului bugetar se datoreaz majorrii cheltuielilor sectorului administrativ, sporirii datoriei publice, si nu in ultimul rand, devalorizrii monedei naionale. Pe plan mondial exista o preocupare continua pentru soluionarea deficitului bugetar, utilizandu-se urmtoarele metode de echilibrare bugetara: 1. constituirea unor surse de acoperire pe seama veniturilor din impozite.

Aceasta metoda consta in echilibrarea bugetara pe o perioada, mai lunga de timp (5-10 ani).
2. constituirea unor fonduri de egalizare pe seama surselor obinute in anii cu

excedent bugetar. Acesta metoda presupune folosirea surselor excedentare, prin plasarea lor pe piaa de capital, si valorificarea prin dobnzi sau dividende.
3. metoda amortizrii alternative. Presupune rambursarea succesiva a datoriei,

publice in perioada de avnt economic si stagnarea plailor in perioada de regres.

4. metoda emisiunii suplimentare de moneda. Acesta metoda genereaz diferite

efecte negative asupra publicitii economice a statului respectiv. La aceasta

12

metoda guvernele recurg numai n situaii de necesitate, perioada de criza prelungita, etc, urmrile acestei metode consta in accelerarea spiralei preturi/ salarii rezultind o inflaie mare si necontrolata. 5.
metoda datoriei publice. Acesata metoda presupune contractarea de imprumunturi prin emisiunea de titluri de valoare garantate de stat. Aceasta metoda are efecte parial benefice, deoarece va influenta negativ bugetele anilor urmtori, prin rambursarea datoriei contractate si a dobnzilor aferente. Principiul realitii. Respectarea acestui principiu n elaborarea bugetului asigur o bun execuie pe ntregul exerciiu financiar. El acioneaz mai ales n perioada de fundamentare a proiectului de buget printr-o evaluare realist a veniturilor i o dimensionare judicioas n conformitate cu prevederile legale a cheltuielilor bugetare.

Principiul anualitii

bugetare decurge din faptul c bugetul i anul bugetar se suprapun

anului calendaristic. Astfel, bugetul de stat poate fi executat ncepnd cu data de 01 ianuarie i se ncheie la data de 31 decembrie n fiecare an. Dup data nchiderii bugetului de stat, veniturile aferente anului expirat se consider realizri ale bugetului de stat din anul urmtor, n timp ce cheltuielile anului ncheiat se mai pot efectua n msura n care au fost prevzute n noul buget. Concret, toate creditele bugetare neconsumate n anul bugetar expirat sunt anulate o dat cu nchiderea bugetului la sfritul anului bugetar. O excepie de la principiul anualitii se refer la situaia cnd legea anual a bugetului de stat i bugetul asigurrilor de stat nu au fost adoptate cu cel puin 3 zile nainte de expirarea exerciiului bugetar. In aceste cazuri se execut n continuare bugetul anului anterior. In practic se deschid credite bugetare lunar, n limita a 8,3% din bugetul aprobat pe anul expirat, pn la aprobarea legii bugetului pentru exerciiul curent.

Principiul publicitii, conform legislaiei este obligatoriu pentru toate instituiile publice.
Potrivit acestui principiu, proiectele de bugete se supun dezbaterii publice n Parlament i se public n Monitorul Oficial (bugetul de stat, bugetul asigurrilor speciale de stat), sau se dezbat n consiliile locale i se dau publicitii n publicaii oficiale ale consiliilor locale (bugetul local). Principiul specializrii bugetare. Veniturile i cheltuielile bugetare se nscriu i se aprob n buget pe surse de provenien i respectiv pe categorii de cheltuieli, grupate dup natura lor economic i destinaia acestora, potrivit clasificaiei bugetare. Principiul unitii monetare. Potrivit acestui principiu, toate operaiunile bugetare se exprim n moneda naional.

3.2. Ordonatorii de credite si atributiile acestora Repartizarea i utilizarea creditelor bugetare sunt n competena i raspunderea ordonatorilor de credite.

13

Prin ordonator de credite se nelege persoana mputernicit s deplineasc o funcie de conducere ntr-un organ de stat, instituie i careia i s-a acordat dreptul de a dispune de creditele bugetare aprobate. Ordonatorii de credite sunt ierarhizai pe trei nivele: > > >
ordonatori principali de credite; ordonatori secundari de credite; ordonatori teriari de credite.

Ordonatorii principali de credite sunt: conductorii. autoritilor publice, minitrii i conductorii celorlalte organe de specialitate ale administraiei publice centrale. La Camera. Deputailor i la Senat ordonatorii principali de credite
sunt secretarii generali ai celor dou camere. Ordonatorii principali de credite pot delega dreptul de: a aproba, folosirea i repartizarea creditelor bugetare nlocuitorilor lor de drept.

In calitatea lor de ordonatori de credite, minitrii, conductorii organelor centrale, conductorii instituiilor publice precum i primarii au mtoarele atribuii n legtur cu executarea prevederilor bugetului public:
> realizarea veniturilor; > utilizarea i angajarea creditelor bugetare pe baza bunei gestiuni financiare;

>

folosirea cu eficien i eficacitate a sumelor primite de la bugetul de stat, de la bugetul asigurrilor sociale de stat sau din bugetele fondurilor speciale;

>integritatea bunurilor ncredinate unitii pe care o conduc;

> organizarea, inerea la zi a contabilitii i prezentarea la termen a

situaiilor financiare trimestriale i anuale;

> s organizeze controlul financiar preventiv propriu; > s asigure controlul intern; > efectuarea n condiiile legii a inventarierii generale anuale; > organizarea sistemului de monitorizare a programului de achiziii publice

i a programului de lucrri de investiii publice;

organizarea i inerea la zi a evidenei patrimoniului.

14

Ordonatorii secundari de credite sunt conductorii instituiilor de centrale sau locale care au n subordine instituii de stat cu personalitate juridic pentru care trebuie s defalce credite bugetare, meninnd necesarul propriu de credite. In aceast situaie de ordonatori .secundari de credite sunt insnepctoratele colare, directiile de sanatate publica, directiile de munca i protecie social, comandamentele i inspectoratele generale de arm din Ministerul Aprrii Naionale i Ministerul Administraiei i Internelor.
Ordonatorii secundari repartizeaz creditele bugetare aprobate pentru bugetul propriu i pentru bugetele instituiilor publice subordonate, ai cror conductori au calitatea de ordonator teriar de credite.

Ordonatorii teriari de credite sunt conductorii instituiilor de stat care nu au n subordine

uniti cu personalitate juridic, acetia fiind rspunztori de folosirea creditelor repartizate de ctre ordonatorul principal sau secundar de credite. Ordonatorii principali, secundari i teriari de credite au obligaia de a angaja i utiliza creditele bugetare numai n limita prevederilor i destinaiilor aprobate pentru cheltuieli strict legate de activitatea instituiilor publice respective i cu respectarea dispoziiilor prevederilor legale.

Curs 4

Controlul n instituiile publice

In instituiile publice, controlul privind utilizarea fondurilor publice i administrarea patrimoniului public este reglementat de Ordonana Guvernului nr.119/31.08.1999, aprobat prin Legea nr. 301/2002
Conform actelor normative menionate, controlul n instituiile publice mbrac 3 forme:

a. Controlul intern; b. Auditul public intern; c. Controlul financiar preventiv. 4.1. Controlul intern Control intern cuprinde ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitii publice, inclusiv auditul intern, stabilite de conducere n concordan cu obiectivele acesteia i cu reglementrile legale n vederea asigurrii administrrii fondurilor n mod economic, eficient i eficace.

15

Controlul intern reprezint ansamblul msurilor ntreprinse la nivelul unei instituii publice cu privire la structurile organizatorice, metodele, procedurile i sistemele de control i de evaluare, instituite n scopul:
> realizrii atribuiilor la un nalt nivel calitativ i ndeplinirii cu

regularitate, n mod economic, eficace i eficient a politicilor adoptate;

> respectrii legalitii i a dispoziiilor conducerii; > protejrii activelor i a resurselor; > efecturii i meninerii de nregistrri contabile corecte i complete; > furnizrii la timp de informaii corecte i complete pentru

fundamentarea deciziilor conducerii; Conductorul instituiei, publice trebuie s asigure elaborarea, aprobarea, aplicarea si perfectionarea structurilor organizatorice, reglementarilor metodologice, procedurilor i criteriilor de evaluare, pentru a satisface cerinele
generale i specifice ale controlului intern. Persoanele care gestioneaz fonduri publice sau patrimoniul public au obligaia s realizeze o bun gestiune financiar prin asigurarea legalitatii, regularitii, economicitii, eficacitii i eficienei n utilizarea fondurilor publice i n administrarea patrimoniului public.

4.2. Auditul public intern, definire, rol i obiective Auditul public intern este o activitatea organizat independent n structura unei instituii
publice, subordonat direct conductorului acesteia :const n efectuarea de verificri, inspecii i analize ale sistemului propriu de control intern, n scopul evalurii obiective a msurii n care sta asigur ndeplinirea obiectivelor instituiei publice i utilizarea resurselor n mod economic, eficace i eficient i pentru a raporta conducerii constatrile fcute, slbiciunile identificate i msurile propuse de corectare a deficientelor. Auditul public intern se organizeaz distinct n cadrul fiecrei instituii publice, sub forma unui compartiment specializat format din una sau mai multe persoane, care nu trebuie s fie implicate n ac tivitile pe care le auditeaz. Compartimentul de audit intern poate fi format din auditori interni pe probleme de audit intern i revizori contabili de gestiune pentru problemele controlului financiar de gestiune, ale cror rapoarte, procese-verbale i actiuni vor fi auditate de primii. Controlorii financiari de gestiune sunt ordonai tot directorului instituiei.

Auditul public intern se exercit asupra tuturor activitilor desfurate in instituia public sau care sunt n responsabilitatea acesteia, inclusiv asupra
activitii instituiilor subordonate.

16

Atribuiile compartimentului de audit public intern sunt urmtoarele:

>

certificarea periodic, nsoit de raportul de certificare, a bilanului contabil i a contului de execuie bugetar ale instituiei publice, prin verificarea legalitii, realitii i exactitii evidenelor contabile i ale actelor financiare i de gestiune;

> examinarea sistemului contabil i a fiabilitii acestuia, ca principal

instrument de cunoatere, gestiune i control patrimonial i al rezultatelor obinute;

> examinarea legalitii, regularitii i conformitii operaiunilor,

identificarea erorilor, risipei, gestiunii defectuoase i a fraudelor precum i a msurilor propuse pentru remedierea acestor deficiene i sancionare a celor, vinovai; De asemenea, compartimentul de audit public intern este obligat s auditeze i urmtoarele activiti i operaiuni cel puin o dat la 3 ani:
a) deschiderea i repartizarea creditelor bugetare; b) angajamentele bugetare i legale din care deriv direct sau indirect

obligaii de plat, inclusiv din fonduri comunitare;

c) vnzarea, gajarea, concesionarea sau nchirierea de bunuri din domeniul

privat al statului sau al unitilor administrativ-teritoriale;

d) concesionarea sau nchirierea de bunuri din domeniul public al statului

sau al unitilor administrativ-teritoriale; e) plile din fondurile publice, inclusiv din fonduri de la Comunitatea European; f) constituirea veniturilor publice n legtur cu autorizarea i stabilirea titlurilor de crean, precum i
faciliti acordate la ncasarea titlurilor de crean. Auditorii publici interni au acces la toate datele i informaiile pe care le consider relevante pentru scopul i obiectivele vizate, iar personalul de execuie implicat n activitatea auditat are obligaia s ofere documentele solicitate i tot sprijinul necesar desfurrii n bune condiii a auditului intern.

4.3. Controlul financiar preventiv

17

Controlul financiar preventiv const n verificarea sistematic a proiectelor de operaiuni din punct de vedere al legalitii i regularitii precum i al ncadrrii n limitele angajamentelor bugetare stabilite potrivit legii. Responsabilitatea organizrii controlului financiar preventiv i evidena angajamentelor cade n sarcina conductorilor instituiilor publice. Angajarea, lichidarea i ordonanarea cheltuielilor din fonduri publice se aprob de ordonatorul de credite, iar plata acestora se efectueaz de ctre contabil. Conductorii instituiilor publice au obligaia s stabileasc proiectele de operaiuni supuse controlului financiar preventiv, documentele justificative i circuitul acestora. Control financiar preventiv cuprinde activitatea prin care se verific legalitatea i regularitatea operaiunilor efectuate pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, nainte de aprobarea acestora. Controlul financiar preventiv se organizeaz i se exercit n urmtoarele forme:
a. controlul financiar preventiv propriu; b. controlul financiar preventiv delegat.

Proiectele de operaiuni care se supun n mod obligatoriu controlului nanciar preventiv proprio
sunt urmtoarele:

1) ncheierea de contracte cu partenerii interni i externi; 2) ncasrile i plile n lei i valut; 3) trecerea pe cheltuieli a unor pierderi;
4) gajarea, nchirierea, concesionarea bunurilor, subunitilor sau unitilor componente;

5) deschiderea de credite bugetare la instituiile publice din subordine i alimentrile cu sume din
alocaiile bugetare pentru finanarea cheltuielilor de capital;

6) suplimentarea unor venituri prevzute a fi suportate pe seama alocaiilor bugetare; 7) modificarea repartizrii pe trimestre a veniturilor i cheltuielilor bugetare; 8) efectuarea de pli din fonduri publice.

18

Controlul financiar preventiv propriu se exercit de ctre contabilul sef prin viz de control financiar preventiv propriu. n funcie de volumul de complexitatea activitii, contabilul ef poate mputernici, cu aprobarea ordonatorului de credite, i alte persoane din subordine ca s exercite controlu
financiar preventiv propriu. Viza de control financiar preventiv propriu se exercita prin semntura persoanei mputernicite n acest sens sau a nlocuitorului desemnat. Persoanele n drept s exercite controlul financiar preventiv propriu rspund solidar pentru legalitatea, regularitatea i ncadrarea n limitele angajamentelor bugetare aprobate, n ceea ce privete operaiunile pentru care au acordat viza de control financiar preventiv propriu. Obinerea vizei de control financiar preventiv propriu pe documente care cuprind date nereale i/sau care se dovedesc ulterior nelegale nu i exonereaz de rspundere pe efii compartimentelor de specialitate care leau ntocmit.

In toate cazurile contabilul ef sau persoana mputernicit va motiva n scris refuzul la viz de control
financiar preventiv propriu a operaiunii prin completarea unui model adecvat situaiei n care se afl.

Controlul financiar preventiv delegat se organizeaz i se exercit de ctre Ministerul

Finanelor Publice prin controlori delegai. Controlorul delegat este funcionarul public al Ministerului Finanelor Publice, care exercit atribuii de control financiar preventiv delegat, n mod independent. Ministrul finanelor publice numete, pentru fiecare instituie public n care se exercit funcia de controlor principal de credite al bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat sau al bugetului oricrui fond special, unul sau mai muli controlori delegai, n funcie de volumul i de complexitatea activitii instituiei publice respective. Prin norme metodologice aprobate de ministrul finanelor se stabilesc:

> tipurile de operaiuni ale ordonatorilor de credite ale cror proiecte se supun controlului financiar
preventiv delegat;

> limitele valorice peste care se efectueaz controlul financiar preventiv delegat, pe tipuri de
operaiuni;

> documentele justificative care trebuie s nsoeasc diferitele tipuri de operaiuni; > modul n care trebuie efectuat controlul financiar preventiv delegat pentru fiecare tip de operaiune.
Controlorii delegai exercit viza de control financiar preventiv delegat asupra proiectelor de operaiuni vizate n prealabil de ctre controlul financiar preventiv propriu al instituiei publice respective. Operaiunile care fac obiectul controlului financiar preventiv delegat se supun aprobrii ordonatorului principal de credite numai nsoite de viza de control financiar preventiv delegat.

19

Viza de control financiar preventiv delegat se acord sau se refuza in scris, pe formular tipizat i trebuie s poarte viza i sigiliul personal al controlorului delegat competent. Regimul refuzului de viz difer n funcie de nivelul instituiei publice si de supunerea sau nu la viza de control financiar preventiv delegat a peraiunii. Perioada maxim pentru acordarea sau, dup caz, pentru refuzul vizei de control financiar preventiv delegat este de 3 zile lucrtoare de la prezentarea proiectului unei operaiuni. Proiectul va fi nsoit de toate documentele justificative.
Documentele refuzate la operaiuni supuse controlului financiar care nu au fost vizate, nu pot fi nregistrate n contabilitate.

Prin excepie, pot fi nregistrate n contabilitate, fr viza de control financiar preventiv, numai documentele refuzate la viza de control financiar preventiv propriu sau delegat, dar efectuate pe propria rspundere a ordonatorului de credite, precum i cele refuzate la viza de control financiar preventiv delegat, dar autorizate prin hotrre a Guvernului.

20

Curs 5

PRINCIPII GENERALE ALE ORGANIZRII CONTABILITII INSTITUIILOR PUBLICE

5.1. Noiuni generale privind evidenta bugetara Potrivit prevederilor legii contabilitii nr. 82/1991, cu completarile si modificarile ulterioare, obligaia organizrii si conducerii contabilitii proprii revine: regiilor autonome, societilor comerciale, societilor agricole, Bncii Naionale a Romniei si societilor bancare, instituiilor publice, unitilor de asigurri sociale, asociaiilor, fundaiilor, sindicatelor, unitilor de cult si alte organizaii obteti, precum si celorlalte persoane care au dobndit personalitate juridica potrivit legii.. Contabilitatea bugetara trebuie sa asigure reflectarea ntregului proces al
executrii bugetului de stat pe feluri de venituri si cheltuieli pe verigile sistemului bugetar, precum si pe fiecare organ financiar si instituie bugetara in parte. De asemeni, contabilitatea bugetara trebuie sa furnizeze datele necesare cunoaterii mijloacelor materilae si bneti aflate in folosina instituiilor bugetare, permind in acest fel exercitarea controlului asupra utilizrii acestora. Contabilitatea bugetara se tine la nivelul tuturor componentelor sistemului bugetar. Conductorii instituiilor de subordonare centrala (ministere) au calitatea de ordonatori principali de credite. In sarcina acestora intra aprobarea creditelor de finanare specifice bugetelor proprii si repartizarea fondurilor destinate verigilor inferioare.

Obiectivele contabilitii bugetare sunt:

21

- reflectarea in expresie valorica a patrimoniului, - exercitarea controlului permanent asupra existentei si micrii elementelor

patrimoniale:
- asigurarea informaiei necesare stabilirii eficientei activitii instituiilor

publice. Pentru realizarea acestor obiective, organele de conducere ale instituiilor publice au obligaia:
-

sa elaboreze instruciuni privind organizarea contabilitii analitice sa stabileasc perioadele de inventariere in cursul anului si sa elaboreze

pentru unitile bugetare din subordine;

-

precizri, adoptate la specific, cu privire la inventarierea bunurilor la unitile

subordonate;

sa stabileasc competentele in materie de contabilitate pentru unitile din subordine;

sa ndrume si sa controleze modul de aplicare de ctre unitile din subordine a dispoziiilor legale privind contabilitatea.

5.2

Planul de conturi a instituiilor publice si modul de organizare si conducere a contabilitii

Planul de conturi asigura existenta micrii si transformrii elementelor patrimoniale pe

parcursul derulrii bugetare.

In prezent institutiile publice aplica planul de conturi aprobat prin ordinal M.F. nr.324/1984, iar ultimele norme de completare si intocmire a bilanturilor
contabile sunt aprobate prin ordinal M.F.P. nr.2282/2001. Prin ultimele acte normative s-au introdus conturi noi privind activele corporale si necorporale, reevaluarea acestora, amortizari.

Planul de conturi general pentru instititiile publice in vigoare grupeaza

conturile in 9 clase dupa cum urmeaza:

Clasa 0- Active Fixe Corporale Clasa 1 - Mijloace Banesti Clasa 2 - Decontari Clasa 3 - Fonduri Clasa 4 - Cheltuieli Clasa 5 - Venituri

22

Clasa 6 - Materiale
Clasa 7 - Finantari si Credite Bancare

Clasa 9- Conturi in Afara Bilantului In cadrul claselor exista mai multe grupe de conturi, iar grupele sunt dezvoltate pe conturi sintetice de gradul I si II, care pot si ele fi dezvoltate in analitice in funcie de specificul activitii si de necesitile proprii de informare ale fiecrei uniti. La baza nregistrrii operaiunilor economico-financiare sta principiul prudentei al cerinelor europene, care impune nregistrarea acestora in momentul generrii dreptului de
creana sau de obligaie. Contabilitatea se tine n limba romana si n moneda naionala (in lei). Operaiunile privind ncasrile si plile in valuta se inregistreaz in contabilitate la cursul zilei precedente, comunicat de Banca Naionala Romana. Rspunderea pentru organizarea si conducerea contabilitii revine administratorului, ordonatorului de credite sau unei alte persoane care are obligaia gestionarii unitii respective.

Persoanele juridice organizeaz si conduc contabilitatea in compartimente distincte, conduse de catre directorul economic, contabilul sef sau alta persoana mputernicita sa ndeplineasc aceasta funcie. Legea contabilitii prevede si posibilitatea organizrii contabilitii pe baza de contracte de prestri de servicii in domeniul contabilitii, ncheiate cu persoane fizice sau juridice autorizate in condiiile O.G nr.65/1994 /////privind organizarea activitii de expertiza contabila si a contabililor autorizai. Instituiile publice la care contabilitatea nu este organizata in compartimente distincte sau care nu au personal ncadrat cu contract individual de munca, potrivit legii, pot ncheia contract de prestri servicii pentru conducerea contabilitii si ntocmirea situaiilor financiare trimestriale si anuale, cu societi comerciale de expertiza contabila, ncheierea contractelor se face cu respectarea reglementarilor privind achiziiile publice de bunuri si servicii.

23

Compartimentul financiar-contabil reprezint o structura organizatorica in cadrul instituiei publice (serviciu, birou, compartiment), in care este organizata execuia bugetara.
Persoanele care rspund de organizarea si conducerea contabilitii trebuie sa asigure condiiile necesare pentru intocmirea documentelor justificative privind operaiunile economice, organizarea si conducerea corecta la zi a contabilitii, organizarea si efectuarea la timp a inventarierii elementelor de activ si pasiv, precum si valorificarea rezultatelor acesteia, respectarea regulilor de ntocmire a situaiilor financiare, depunerea la termen a acestora la organele in drept, pstrarea documentelor justificative, a registrelor si situaiilor financiare si organizarea contabilitii de gestiune adaptate la spacificul persoanei juridice respective. Regulile generale pentru organizarea instituiilor publice sunt:

a) contabilitatea imobilizrilor se tine pe categorii si pe fiecare obiect de evidenta; b) contabilitatea stocurilor se tine cantitativ sau numai valoric, nregistrarea elementelor de activ se face la: costul de achizitie
costul de producie, valoarea justa pentru alte intrri dect cele prin achiziie sau producie.

c) creanele si datoriile se nregistreaz la vaoarea normala; d) valoarea aciunilor emise sau altori titluri, precum si varsamintele efectuate in contul capitalului
subscris se reflecta direct in contabilitate;

e) contabilitatea clienilor si furnizorilor, a celorlalte creane si obligaii se tine pe categorii, precum

si pe fiecare persoana fizica sau juridica;

f) contabilitatea cheltuielilor se tine pe feluri de cheltuieli, dupa natura sau destinaia lor, dupa caz; g) contabilitatea veniturilor se tine pe feluri de venituri, dupa natura si sursa lor; h) contabilitatea veniturilor si cheltuielilor bugetare se tine pe subdiviziunile clasificate bugetare.

24

Curs 6

Normele metodologice de organizare a contabilitii instituiilor publice

6.1

Sfera de aplicare, regulile si principiile de baza folosite la organizarea contabilitii instituiilor publice

Prin introducerea noului plan de conturi la instituiile publice se urmrete alinierea acestuia la planul general de conturi aprobat prin OMFP nr.306/2002 privind Reglementrile contabile simplificate, armonizate cu standardele internaionale de contabilitate. Contabilitatea ca activitate specializata in msurarea, evaluarea, cunoaterea, gestionarea si controlul activelor, datoriilor, capitalurilor proprii, precum si al rezultatelor obinute din activitate, trebuie sa asigure inregistrarea cronologica si sistematica, prelucrarea, publicarea si pstrarea informaiilor cu privire la poziia financiara, performanta financiara si fluxurile de trezorerie, atat pentru cerinele interne, cat si in relaiile cu investitorii prezenti si

25

poteniali, creditorii financiari si comerciali, clieni, instituii publice si alti utilizatori ai informaiei contabile. Contabilitatea instituiilor publice asigura informaiile ordonatorilor de credite cu privire la execuia bugetelor de venituri si cheltuieli, patrimoniul aflat in administrare, precum si pentru ntocmirea contului general anual de execuie al a bugetului de stat, a contului anual de execuie a bugetului asigurrilor sociale de
stat si fondurile speciale, precum si a conturilor anuale de execuie ale bugetelor locale. Potrivit prevederilor legii contabilitii, contabilitatea publica cuprinde:

a)

contabilitatea veniturilor si cheltuielilor bugetare, care sa reflecte ncasarea veniturilor si plata cheltuielilor aferente exerciiului bugetar;

b) contabilitatea trezoreriei statului; c) contabilitatea generala bazata pe principiul constatrii drepturilor si

obligaiilor care sa reflecte evoluia situaiei financiare si patrimoniale, precum si a

excedentului sau deficitului patrimonial;

d)

contabilitatea destinata analizrii costurilor programelor aprobate.

6.2 Rapoartele de contabilitate Formele de organizare a contabilitii bugetare Registrele de contabilitate obligatorii in cadrul formei de nregistrare Maestru sah" sunt:
1. Registrul jurnal 2. Registrul-inventar

3. Cartea mare (sah)

La acestea se adaug, ca formular obligatoriu si "Balana de verificare" care se ntocmete pe baza titlurilor preluate din Cartea mare (sah) sau din fisele deschise distinct pentru fiecare cont sintetic. La instituiile publice, balanele de verificare sintetice se intocmesc lunar, iar balanele de verificare analitice, cel mai trziu la sfritul trimestrului pentru care se intocmesc situaiile financiare.

1 Registrul-jurnal este un document contabil obligatoriu in care se inregistreaz cronologic,

operaiunile patrimoniale prin respectarea succesiunii documentelor dupa data de ntocmire sau intrare a acestora in unitate.

26

Registrul-jurnal se ntocmete de fiecare instituie si de fiecare subunitate a acesteia, cu

contabilitate proprie, zilnic sau lunar, dupa caz prin inregistrarea cronologica, fara tersturi si spatii libere, a documentelor in care se reflecta micarea elementelor de activ si pasiv.

Registrul-jurnal este prezentat sub form unui registru-jurnai general si a unor registre-jumal
auxiliare.

In condiiile conducerii contabilitii cu ajutorul tehnicii de calcul fiecare operaiune se va inregistra

in mod cronologic, dupa data de ntocmire sau de intrare a documentelor.

2. Registrul-inventar este un document obligatoriu in care se nregistreaz toate elementele patrimoniale de activ si pasiv, grupate si inventariate in funcie de natura lor, conform posturilor din bilanul contabil.
Elementele patrimoniale nscrise in registrul-inventar au la baza listele de inventariere sau documentele care justifica coninutul fiecrui, post din bilanul contabil. Potrivit legii contabilitii persoanele juridice au obligaia sa efectueze inventarierea generala a elementelor de activ si de pasiv deinute la inceputul activitii, cel puin o data pe an.

Registrul-inventar se completeaz pe baza inventarierii faptice si servete ca document contabil

obligatoriu de inregistrare a rezultatelor inventarierii si ca proba in diverse litigii.

In registrul-inventar se Inregistreaz soldurile existente la data inventarierii. 3. Registrul "Cartea mare" este un document contabil obligatoriu in care se inscriu lunar, direct sau prin regrupare conturi corespondente, nregistrrile efectuate in registru-inventar, stabilindu-se situaia fiecrui cont, respectiv soldul iniial, rulajele debitoare, rulajele creditoare si soldurile finale.
La sfritul lunii, pentru fiecare cont sintetic din Cartea mare se stabilesc totalurile rulajelor conturilor debitoare sau creditoare si ale conturilor corespondente. Totalurile sumelor conturilor corespondente trebuie sa fie egale cu rulajul debitor sau creditor al contului respectiv, dupa caz.

Registrul "Cartea mare" sta la baza ntocmirii balanei de verificare si se ntocmete de fiecare instituie, precum si de fiecare subunitate a acesteia, cu contabilitate
proprie. Registrul "Cartea mare" servete la tinerea contabilitii sintetice a operaiilor economice si financiare in unitile care utilizeaz forma de nregistrare contabila "maestru sah".

Pentru verificarea nregistrrii corecte in contabilitate a operaiilor patrimoniale se ntocmete lunar balana de verificare. Balana de verificare cuprinde urmtoarele elemente:
- simbolul si denumirea conturilor, n ordinea din planul de conturi; - totalul sumelor debitoare si creditoare ale lunii precedente; 27

- rulajele curente debitoare si creditoare; - totalul sumelor debitoare si creditoare cumulate de la nceputul anului; - soldurile finale debitoare si creditoare.

Batanta de verificare se ntocmete atat pentru conturile sintetice cat si pentru

cele analitice. Prin intermediul balanei de verificare analitice se verifica concordanta dintre conturile sintetice si conturi ie lor analitice, fiind principalul instrument pe baza cruia se ntocmesc situaiile financiare, deci bilanul contabil si contul de execuie la instituiile publice,

6.3 Metode de conducere a contabilitii analitice a bunurilor

Metode de conducere a contabilitii analitice a bunurilor sunt:

a) operativ contabila ; b) cantitativ valorica ; c) global valorica .

a) Metoda operativ contabila se aplica pentru contabilitatea analitica a materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar semifabricatelor, produselor finite, mrfurilor si ambalajelor. Aceasta metoda consta in tinerea, in cadrul fiecrei gestiuni, a evidentei cantitative a bunurilor, pe feluri, cu ajutorul fiselor de magazie, iar in contabilitate in tinerea evidentei valorice pe conturi sintetice si analitice de materiale si pe gestiuni si in cadrul gestiunilor, pe grupe sau subgrupe de materiale.
Controlul exactitii nregistrrilor din evidenta gestiunilor cu cea din contabilitate se asigura prin evaluarea stocurilor cantitative ce au fost transcrise din fisele de magazie in registrul stocurilor,

In metoda operativ contabila se folosesc urmtoarele formulare: fisa de magazie; fisa de cont pentru operaiuni diverse;

registrul stocurilor.

28

Fisele de magazie servesc pentru evidenta cantitativa, pe feluri de stocuri, la locul de depozitare, iar in contabilitate, pentru controlul operaiunilor nregistrate de gestionar in vederea prelurii in Registrul stocurilor a cantitilor aflate in stoc si calculul valorii bunurilor existente in stoc la sfritul lunii, pentru confruntarea acestora cu valorile din contabilitatea sintetica.

La gestiune fisele de magazie se tin in ordinea in care sunt nscrise materialele in registrul stocurilor. In aceste fise, cantitile se inregistreaza zilnic de gestionar, pe baza documentelor de intrare (factura, aviz de insotire a mrfii, nota de recepie si constatare de diferente etc), poziie cu poziie. In contabilitate documentele privind verificare stocurilor se grupeaz pe surse de aprovizionare si in cadrul acestora pe conturi de materiale si gestiuni, iar in cadrul gestiunilor, pe grupe sau subgrupe de materiale, dupa caz. Intrrile si ieirile de bunuri de natura stocurilor se nregistreaz in contabilitatea sintetica si analitica, fie direct pe baza acestor documente, fie cu ajutorul unor situaii ntocmite zilnic sau lunar prin contabilizarea datelor din documentele privind micarea stocurilor. Verificarea nregistrrilor efectuate in conturile de stocuri si fisele de magazie se face prin nscrierea in Registrul stocurilor, la sfarsitu lunii, a stocurilor cantitative din fisele de magazie, calcularea valorii acestora pe baza preturilor de nregistrare si totalzarea valorii acestora pe pagini ale registrului, pe subgrupe de materiale, grupe de materiale, conturi sintetice si analitice, precum si pe magazii (gestiuni). b) Metoda cantitativ - valorica consta in tinerea evidentei cantitative pe feluri stocuri de materiale in cadrul fiecrei gestiuni, iar in contabilitate, acelei cantitativvalorice. Conturile sintetice care reflecta in contabilitate stocurile de valori materiale se desfoar in analitic pe gestiuni iar in cadrul acestora pe feluri de bunuri care reprezint conturile analitice. Evidenta cantitativa a materialelor se tine in gestiune cu ajutorul fiselor de magazie. In fisele de magazie, nregistrrile se fac zilnic, pe baza documentelor

29

de intrare si ieire. Dupa nregistrare, documentele se predau la contabilitate pe

baza de borderou. fn contabilitate, documentele se nregistreaz in fisele de cont analitic, pentru valori materiale si se stabilesc stocurile, soldurile si situaia centralizatoare privind intrrile si ieirile pentru nregistrarea in contabilitatea sintetica.

Controlul inregistrarilor din conturile sintetice cu cele din contul analitice ale stocurilor se asigura cu ajutorul balanei de verificare analitice, ntocmita pentru fiecare cont sintetic, dupa ce s-a fcut in prealabil verificarea concordantei stocurilor scriptice
clin fisele de magazie cu ce ie din fisele de cont analitic pentru valori materiale de la contabilitate.

c) Metoda global - valorica se aplica pentru evidenta mrfurilor si ambalajelor aflate in unitile de desfacere, folosindu-se fisa de cont pentru operaiuni diverse si raportul de gestiune dupa caz. Contabilitatea analitica a mrfurilor si ambalajelor se tine global - valoric, atat in gestiune cat si in contabilitate, iar controlul concordantei nregistrrilor in cele doua evidente se efectueaz numai valoric, lunar. Raportul de gestiune se completeaz pe baza documentelor de intrare si ieire a mrfurilor si ambalajelor si de depunere a numerarului din vnzare, iar in fisele valorice inute de ia contabilitate pe gestiuni. Soldurile valorice ale mrfurilor si ambalajelor aflate in gestiune se verifica pe baza raportului de gestiune predat ia contabilitate, sau cu ocazia inventarierii. Metoda global - valorica se folosete si pentru evidenta rechizitelor de birou, imprimatelor materialelor pentru ambalare etc.
In acest caz, evidenta cantitativa se poate tine pe feluri de rechizite, imprimate, materiale etc, la locurile de gestionare, cu ajutorul Fisei de magazie. Evidenta valorica a miscarilor de materiale se tine in contabilitate, pe gestiuni, in cadrul contului de materiale consumabile, cu ajutorul fisei de cont pentru operaiuni diverse.

Controlul exactitii inregistrrilor se efectueaz lunar si cu ocazia inventarierilor, evaluandu-se stocurile existente pe baza listelor de inventariere si confruntandu-se soldul astfel obinut cu soldul conturilor respective din contabilitate.

30

6.4. Principiile contabile generale ale contabilitii bugetare

Evaluarea posturilor cuprinse in stituatiile financiare se efectueaz in conformitate cu urmtoarele principii: a) Principiul continuitii activitii - Acesta presupune ca persoana juridica asigura in mod normal funcionarea b) Principiul permanentei metodelor - Acesta presupune continuitatea aplicrii acelorai reguli si norme privind evaluarea, inregistrarea in contabilitate si prezentarea elementelor de activ si de pasiv si a rezultatelor, asigurnd comparabilitatea n timp a informaiilor contabile.
c) Principiul prudentei - Valorificarea oricrui element trebuie sa fie

determinata pe baza principiului prudentei. Potrivit acestui principiu nu este admisa supraevaluarea elementelor de activ si a veniturilor, respectiv subevaluarea elemntelor de pasiv si a cheltuielilor, tinand cont de deprecierile, riscurile si pierderile posibile generate de desfurarea activitii exerciiului curent sau anterior.
d) Principiul independentei exerciiului - Se vor lua in considerare toate

veniturile si cheltuielile corespunztoare exerciiului bugetar pentru care se face raportarea, fara a se tine seama de data ncasrii sumelor sau a efecturii plaii.
e) Principiul evalurii separate a elementelor de activ si de pasiv - In

vederea stabilirii valorii totale corespunztoare unei poziii din bilan, se va determina separat valuarea aferenta fiecrui element individual de activ si
de pasiv.

f)

Principiul intangibilitatii - Bilanul de deschidere al unui exerciiu trebuie sa corespunde cu bilanul de nchidere al exerciiului precedent.

g)-Principiul necompensarii - Valorile elementelor ce reprezint active nu pot fi compensate cu valorile

elementelor ce reprezint pasive, respectiv veniturile cu cheltuielile, cu excepia compensrilor intre active si pasive, permise de reglementrile legale.

31

Curs 7

ACTIVE IMOBILIZATE

7.1 Reguli generale de evaluare Sunt denumite si bunuri de investitii, active pe termen lung, sau bunuri imobile. Ele se caracterizeaza prin faptul ca: - activele imobilizate se inscriu in bilan la costul de achiziie sau costul de producie - perioada lor de utilizare si lichidare este , de regula mai mare de
inlocuiesc dupa prima intrbuintare un an

- participa la desfasurarea mai multor circuite economice. Ele nu se consuma si nu se

Activele imobilizate sunt: A. Imobilizri necorporale; B. Imobilizri corporale; C. Imobilizri financiare.

Active circulante: Stocuri Alte active circulante

32

A. Imobilizrile necorporale(intangibile sau nemateriale) Recunoaterea imobilizrilor necorporale Un activ necorporal este un activ identificabil nemonetar, fara suport material si deinut pentru utilizarea in procesul de producie sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi. inchiriat terilor sau pentru scopuri administrative. In cadrul imobilizrilor necorporale se cuprind: cheltuieli de constituire
-

cheltuielile de cercetare si dezvoltare;

-

concesiunile, brevetele, licentele.marcile,drepturile si alte imobilizri necorporale; imobilizri necorporale in curs de executie

valorile similare;
-

a) Cheltuieli de constituire care cuprind cheltuielile cu infintarea unei societati comerciale cum sunt
cele privind taxele si cheltuielile de inscriere si inmatriculare, prospectarea pietii, reclama si publicitate.

b) Cheltuielile de cercetare si dezvoltare cuprind cheltuielile ocazionate de efectuare unor lucrari sau
obiective de cercetare menite sa contribuie la crearea de noi tehnologii, noi produse sau noi capacitate de productie.

c) Cheltuielile de constituire si cheltuielile de cecetare-dezvoltare inluenteza evolutiile viitoare a unitatilor. Ele se recupereaza pe calea amortizarii intr-o perioada de cel mult 5 ani. d) Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile, drepturile si alte valori similare achiziionate sau dobndite pe alte cai, se nregistreaz in conturile de imobilizri necorporale la costul de achiziie sau costul de producie dupa caz. Imobilizrile necorporale in curs reprezint imobilizrile necorporale neterminate pana la sfritul, perioadei, evaluate la costul de producie, respectiv costul de achiziie. Evaluarea iniiala a imobilizrilor necorporale

33

Un activ necorporal se nregistreaz iniial ia costul de achiziie sau de producie asa cum este prevzut in "Tratamente contabile generale aplicate elementelor de bilan".
Un element necorporal raportat drept cheltuiala nu poate ii recunoscut ulterior ca parte din costu unui activ necorporal.

B. Imobilizri corporale (fizice,tangibile)

Recunoaterea, imobilizrilor corporale Imobilizrile corporale sunt activele care:

a) sunt deinute de o persoana juridiica pentru a fi utilizate in

producia proprie de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi inchiriate terilor sau pentru a fi folosite in scopuri administrative; b) c)
sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an; au valoare mai mare dect limita prevzuta de reglementrile legale in vigoare.

In categoria imobilizarilor corporale intra 1.terenurile si 2. mijloacele fixe 1) Sunt supuse amortizarii numai terenurile cu destinatie economica dobindita de agentii economici prin acte de vinzare despagubiri in cazul exproprierilor. Celelate terenuri, paduri lacuri, balti etc. daca nu sunt rezultatul unor investitii se asimileaza
imobilizarilor corporale dar nu se amortizeaza. In valoarea terenurilor sunt incluse si cheltuielile cu amenajarile, lucrarile de acces, racordarile la sursele de energie. Investitiile legate de amenajarea terenului se amortizeaza chiar dac terenul respective nu este supus amortizarii. 2) Mijloace fixe sunt acele obiecte sau complexul de obiecte ce se utilizeaza ca atare si indeplinesc cumulative doua conditii:

cumparare sau sub forma de

au valoare de intrare in patrimoniu mai mare de 20 lei??? au o durata normala de utilizare mai mare de un an.

34

Grupele de mijloace fixe sunt: 1. Cladiri 2. Constructii specilale 3. Masini, utilaje si instalatii de lucru 4.Aparate si instalatii de masurare, control si de reglare 5.Mijloace de transport 6.Animale si plantatii 7.Unelte, dispozite,instrumente,mobilier si aparatura birotica. C. Imobilizari financiare Imobilizrile financiare cuprind titlurile de participare si creanele imobilizate. Titlurile de participare reprezint drepturile sub forma de aciuni deinute de o instituie publica in capitalul unei societi comerciale, care asigura realizarea unor venituri financiare sub forma dividendelor si a dobinzillor sau care permit exercitarea unui control asupra societatii emitente.
Contabilitatea creanelor imobilizate se tine pe urmtoarele categorii; mprumuturi acordate pe termen lung si alte crreante Imobilizate. In conturile de mprumuturi pe termen lung se nregistreaz sumele acordate terilor in baza unor contracte pentru care unutatea percepe dobnzi, potrivit legii. La alte creante imobilizate se cuprind: garaniile, depozitele si cauiunile depuse de instituia publica la teri. Evaluarea iniiala imobilizrile financiare recunoscute ca activ se evalueaz la costul de achiziie sau valoarea determinata prin contractul de achiziie a acestora.

35

Cheltuielile accesorii privind achiziionarea imobilizrilor financiare se nregistreaz direct in cheltuielile de exploatare ale exerciiului. Evaluarea la data bilanului imobilizrile financiare sunt prezentate in bilan la valoarea contabila. Instituiile publice nu constituie provizioane pentru deprecierea imobilizrilor financiare.

7.2

Active circulante:

Stocuri Alte active circulante Generaliti

Recunoaterea activelor circulante Un activ se clasifica ca activ circulant atunci cand:

- este achiziionat sau produs pentru consum propriu sau in scopul comercializrii;
- este reprezentat de numerar sau achivalente de numerar a cror utilizare nu este restricionat.

Activele circulante nu ramin durabil intr-o unitate patrimoniala, perioada lor de rotatie este mai mica decit un an. Ele se afla intr-o continua miscare schimbindu-si forma materiala si utilitatea in cadrul circuitului economic al patrimoniului. Prin echivalentele de numerar se intelege investiiile financiare pe termen scurt, uor convertibile in numerar si al cror risc de schimbare a valorii este nesemnificativ. In categoria activelor circulante se cuprind: stocuri, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost ntocmita
factura;

- creane; - investiii financiare pe termen scurt; - casa si conturi la banci. Evaluarea activelor circulante Activele circulante se nregistreaz in contabilitate la costul de achiziie sau. costul de producie, dupa caz. Pentru deprecierea activelor circulante, la sfritul exerciiului bugetar se constituie
provizione pe seama cheltuielilor.

36

In situaia in care provizionul constituit pentru un activ circulant devine total sau parial fara obiect, ntruct motivele care au dus la constituirea acestuia au ncetat sa mai existe intr-o anumita msura, atunci acel provizion trebuie reluat corespunztor ia venituri.

7.3 STOCURI

Stocurile sunt active circulante:

a) deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii; b) in curs de producie in vederea vnzrii in aceleai condiii ca mai sus; sau c) sub forma de materii prime, materiale si alte consumabile ce urmeaz a fi

folosite in procesul de producie sau pentru prestarea de srvicii. In cadrul stocurilor se cuprind:
-

materii prime, care participa direct la fabricarea produselor si se regsesc in produsul

materialele consumabile care participa sau ajuta la procesul de fabricaie sau de exploatare fara a se

finit integral sau parial, fie in starea lor initaiala, fie transformata;

regsi, de regula, in produsul finit; materialele de natura obiectelor de inventar; produsele;

semifabricatele, prin care se nelege produsele ai cror proces tehnologic a fost terminat intr-o secie

(faza de fabricaie) si care trec n continuare in procesul tehnologic al altei sectil (faza de fabricaie) sau se livreaz terilor;

produsele finite, adic produsele care au parcurs in ntregime fazele procesului de fabricaie si nu mai

au nevoie de prelucrri ulterioare in cadrul unitii, putnd fii depozitate in vederea livrrii sau expediate direct clienilor; ambalajele, care include ambalajele refolosibile, achiziionate sau fabricate, destinate produselor vndute si care in mod temporar pot fi pstrate de tert cu obligaia restituirii in condiiile prevzute in contracte; - producia in curs de execuie, care reprezint producia care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevzute in procesul tehnologic precum si produsele nesupuse probelor si recepiei tehnice sau necompletate in ntregime.

In cadrul produciei in curs de execuie se cuprind, de asemenea, lucrrile si serviciile, precum si studiile in curs de execuie sau neterminate.

37

In cadrul stocurilor se includ si bunurile aflate n custodie pentru prelucrare sau consignaie la ter. care se nregistreaz distinct in contabilitate pe categorii de stocuri. In categoria materialelor consumabile se include medicamentele si materialele sanitare, materiale de ntreinere si gospodrire, materiale cu caracter funcional, alimente si furaje si alte materiale, potrivit coninutului ciasificatiei cheltuielilor prevzute in buget; In categoria ambalajelor se includ ambalajele refolosibie achiziionate sau fabricate, destinate produselor vndute si care in mod temporar pot fi pstrate de tert cu obligaia restituirii in condiiile prevzute in contracte. In contabilitatea terilor acestea vor fi evideniate distinct. Ambalajele care se cuprind in categoria materialelor de natura obiectelor de inventar, care nu circula pe baza de decontare ci se folosesc numai in interiorul instituiei, se nregistreaz in contabilitate in categoria materialelor de natura obiectelor de inventar. Ambalajele si materialele pentru ambalat, produse in unitatea patrimoniala pentru a fi vndute ca atare sunt considerate produse finite. Materiale de natura obiectelor de inventar reprezint bunuri cu o valoare mai mica dect limita prevzuta de lege pentru a fi considerate mijloace fixe, indiferent de durata lor de serviciu, sau cu o durata mai mica de un an, indiferent de valoare lor precum si bunurile asimilate acestora (echipamentul de producie, echipamentul de lucru, mbrcmintea speciala, mecanismele, dispozitivele, verificatoarele, sdv-urile, aparatele de msura si control ctc). Documentele aflate in coleciile bibliotecilor, care au statut de bunuri culturale comune, nu sunt mijloace fixe si sunt evideniate in documente de inventar. Eliminarea documentelor din colecii se aplica numai bunurilor culturale comune, uzate fizic sau moral, dupa o perioada de minimum 6 luni de la achizitie.
Urmrirea existentei obiectelor de inventar date in folosina se va realiza cu ajutorul fisei de evidenta a obiectelor de inventar in folosina.

38

Curs 8

TERTI

Contabilitatea terilor asigura evidenta datoriilor si creanelor instituiei publice in relaiile acesteia cu furnizorii, clienii, personalul, asigurrile sociale, bugetul statului, instituiile publice subordonate, debitorii si creditorii diversi, precum si evidenta operaiilor ce nu pot fi inregistrate si necesita clarificri ulterioare si alte decontri. In contabilitatea furnizorilor si clienilor se inregistreaz operaiunile privind cumprrile, respectiv livrrile de mrfuri si produse, lucrrile executate si serviciile prestate, precum si alte operaiuni efectuate.

39

Avansurile acordate furniziorilor, precum si cele primite de la clienti se nregistreaz in contabilitate in conturi distincte. Operaiunile privind vnzrile/ cumprrile de bunuri, executrile de lucrri si prestarile de servicii efectuate pe baza efectelor comerciale se nregistreaz in contabilitate in conturile corespunztoare de efecte de pltit sau de primit, dupa caz. Efectele comerciale scontate neajunse la scadenta, se nregistreaz intrun cont in afara bilanului st se menioneaz in notele explicative. Efectele comerciale trebuie sa ndeplineasc condiiile de forma si fond prevzute de reglementrile in vigoare, far de care validitatea lor poate fi contestata sau anulata. Potrivit art. 14din Legea, contabilitii nr. Nr. 82/1991, republicate in Monitorul Oficial al Romniei. Partea L nr. 48 din 14 ianuarie 2005. creanele si datoriile instituiei publice se nregistreaz in contabilitate la valoarea lor nominala. Creanele si datoriile in devize se nregistreaz in contabilitate atat in lei, la cursul de schimb in vigoare la data efecturii operaiunilor, cat si in devize. Operaiunile in valuta trebuie nregistrate in momentul recunoaterii iniiale in moneda de raportare, aplicandu-se sumei in valuta cursul de schimb dintre moneda de raportare si moneda strina, la data efecturii tranzaciei. Diferentele de curs valutar ce apar cu ocazia decontrii creanelor si datoriilor in valuta la cursuri diferite fata de cele la care au fost nregistrate iniial pe parcursul perioadei sau fata de cele la care au fost raportate in situaiile financiare anuale anterioare trebuie recunoscute ca venituri sau cheltuieli in perioada in care apar. O diferena de curs valutar apar cand exista o modificare a cursului de schimb intre data efecturii tranzaciei si data decontarii oricror elemente monetare ce rezulta dintr-o tranzacie in valuta.

40

Atunci cand tranzacia este decontata in decursul aceluiai exercitiu finaciar in care a survenit, ntreaga diferena de curs valutar este recunoscuta in acel exerciiu. Atunci cand tranzacia este decontata intr-un exerciiu financiar ulterior, diferena de curs valutar recunoscuta in fiecare exerciiu financiar, ce intervine pana in exerciiul decontrii, este determinata tinand seama de modificarea cursurilor de schimb survenita in cursul fiecrui asemenea exerciiu financiar. Potrivit art.16 din Legea contabilitii nr. 82/1991, republicata in MO nr. 48/2005, contabilitatea furnizorilor si a clienilor, a celorlalte datorii si creane se tine pe categorii, precum si pe fiecare persoana fizica sau juridica. In acest sens, in contabilitatea analitica, furnizorii si clienii se grupeaz astfel: interni si externi, iar in cadrul acestora pe termene de plata, respectiv de ncasare. De asemenea, in contabilitatea analitica se grupeaza distinct clienii si furnizorii la care instituia publica deine participatii.
Creanele incerte se nregistreaz distinct in contabilitate. Contabilitatea decontrilor cu personalul cuprinde drepturile salariate, sporurile, adaosurile, premiile din fondul de salarii, indemnizaiile pentru concediile de odihna, precum si cele pentru incapacitatea temporara de munca, pltite din fondul de salarii si alte drepturi in bani si/sau

natura, datorate de instituia

publica personajului pentru munca prestata si care se suporta, potrivit reglemetarilor in vigoare, din fondul de salarii. Contabilitatea decontrilor cu pensionarii cuprinde drepturile de pensie si alte drepturi prevzute de lege, cuvenite pensionarilor conform legii. In contabilitate se nregistreaz distinct alte drepturi si avantaje care, potrivit reglementarilor n vigoare, nu se suporta din fondul de salarii (masa calda, alimente antidot etc), precum si avansurile acordate potrivit legii. Drepturile de personal neridicate in termenul legal se nregistreaz intrun cont distinct, pe persoane. Reinerile din salariile personalului pentru cumprri cu plata in rate, chirii sau pentru alte obligaii ale salariatiilor, datorate terilor (popriri, pensii alimentare

41

si altele), se efectueaz numai in baza unor titluri executorii sau ca urmare a unor relaii contractuale. Sumele datorate si neachitate personalului (concediile de odihna si alte drepturi de personal), respectiv eventualele sume ce urmeaz a fi ncasate de la acesta, aferente exerciiului in curs, se inregistreaz ca alte datorii si creane in legtura cu personalul. Contabilitatea decontrilor privind, asigurrile sociale cuprinde obligaiile instituiei publice la asigurrile sociale de stat, la asigurrile sociale de sntate, pentru constituirea, bugetului de asigurri pentru omaj precum si contribuia individuala de asigurri sociale, asigurri de sntate si asigurri pentru omaj. Eventualele sume datorate sau care urmeaz a se incasa in perioadele urmtoare, aferente exerciiului in curs, se nregistreaz ca alte datorii si creane sociale. In cadrul decontrilor cu bugetul statului, bugetele locale si fondurile speciale se cuprind; taxa pe valoare adugata, impozitul pe venituri de natura salariala, taxa asupra mijloacelor de transport si alte impozite, taxe s varsaminte asimilate. Impozitele si taxele cuvenite bugetelor trebuie recunoscute ca datorie in limita sumei nepltite. Daca suma pltit depete suma datorata, surplusul trebuie recunoscut drept creana. Taxa pe valoare adugata datorata bugetului de stat se stabilete lunar, pe baza de decont, ca diferena intre valoarea taxei exigibile aferente bunurilor livrate sau serviciilor prestate (TVA colectata) si a taxei deductibile pentru cumprrile de bunuri si servicii (TVA deductibila). In situaia in care exista decalaje intre faptul generator de TVA si exigibilitatea acesteia, totalul TVA se nregistreaz intr-un cont distinct, denumit TVA neexigibila care, pe msura ce devine exigibila, se trece la TVA colectata, respectiv la TVA deductibila.
42

De asemenea, in contul de TVA neexigibila se nregistreaz si TVA deductibila sau colectata, pentru livrri de bunuri si prestri de servicii pentru care nu au sosit sau nu s-au ntocmit, facturile. Diferena de taxa, n plus sau n minus, intre TVA colectata si TVA deductibila se nregistreaz in conturi distincte (TVA de plata, respectiv TVA de recuperat) si se regularizeaz in condiiile legii. Impozitul pe venituri de natura salariilor, ce se nregistreaz in contabilitate, cuprinde totalul impozitelor individuale, calculate asupra veniturilor impozabile lunare ale personalului angajat permanent al instituiei publice, precum si impozitul reinut din drepturile banesti acordate salariailor temporari si colaboratorilor de orice fel, potrivit legii. La alte impozite, taxe si varsaminte datorate bugetului de stat sau bugetelor locale se cuprind: taxa asupra mijloacelor de transport si alte impozite si taxe. Acestea se defalca n contabilitatea analitica pe feluri de impozite, taxe si varsaminte datorate bugetului de stat sau bugetelor locale. Alte datorii si creane cu bugetul statului cuprind: drpturile de personal neridicate, prescrise, datorate bugetului statului potrivit legii, sumele datorate
creditorilor, cuvenite bugetului statului dupa prescrierea lor, plusul de numerar din casierie, amenzi si penalitai, varsaminte efectuate in plus la buget, si altele. Creanele fata de alte persoane fizice si juridice se nregistreaz in conturile de debitori diveri. Evidenta drepturilor constatate cuvenite bugetului de stat pe baza declaraiilor fiscale depuse de ctre persoanele fizice si juridice se tine cu ajutorul conturilor de creane fiscale nregistrate ca drepturi ale bugetelor (bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurrilor sociale si ale fondurilor speciale). Evidenta analitica se tine pe tipuri de drepturi constatate si pe pltitori. Sumele datorate de instituia publica unor tere persoane juridice sau fizice, altele dect personalul propriu, furnizorii si clientii-creditori, se nregistreaz in contul de creditori diveri. Conturile de regularizare si asimilate cuprind: venituri nregistrate in avans si decontri din operaii in curs de clarificare. Veniturile realizate in perioada curenta, dar care privesc perioadele sau exerciiile urmtoare se nregistreaz distinct in contabilitate, la venituri in avans. In aceste conturi se nregistreaz in principal, urmtoarele venituri: veniturile din chirii, abonamente si alte venituri aferente perioadelor sau exerciii lor urmtoare. Deoarece rezultatul patrimonial se stabilete anual, delimitarea veniturilor si cheltuielilor efectueaz la sfritul exerciiului bugetar.

43

Operaiunile care nu pot fi inregistrate direct in conturile corespunztoare, pentru care sunt necesare clarificri ulterioare, se inregistreaz, provizoriu, intr-un cont distinct. Sumele inregistrate in acest cont trebuie
clarificate de ctre persoana juridica ntr-un termen de cel mult trei luni de la data constatrii. Contabilitatea decontrilor intre instituii cuprinde operaiunile de decontare intervenite in cursul execuiei, intre instituii reprezentnd valoarea materialelor transmise si primite in vederea executrii unor aciuni in cadrul instituiei precum si sume transmise de instituia superioara ctre instituiile din subordine pentru efectuarea cheltuielilor din alocaii bugetare, din fonduri speciale, fonduri cu destinaie speciala, mprumuturi externe ramburabile si nerambursabile. Contabilitatea decontrilor intre instituiile publice, cuprinde operaiile care se nregistreaz reciproc si aceeai perioada de gestiune, atat n contabilitatea unitii debitoare, cat si a celei creditoare aparinnd aceluiai ordonator principal de credite.

////??/Sumele primite din contribuia financiara nerambursabila a Comunitii Europene (PHARE, ISPA, SAPARD) se nregistreaz la instituiile publice implicate in derularea acestor fonduri drept creane (sume de primit) si datorii (sume de plata). Aceste sume sunt recunoscute ca venituri numai la beneficiarii finali, persoane fizice si juridice. De asemenea, cheltuielile din aceste fonduri sunt recunoscute numai la beneficiarii finali ai veniturilor. Pentru deprecierea creanelor nregistrate ca drepturi constatate ale bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat si fondurilor speciale, precum si pentru creanele nerecuperate (AVAB) si mprumuturile nerecuperate (ANL) cu ocazia inventarierii la sfritul exerciiului financiar, se constituie provizioane pe seama cheltuielilor. Un provizion pentru riscuri si cheltuieli va fi nregistrat in contabilitate daca sunt ndeplinite cumulativ urmtoarele condiii: a)exista o obligaie curenta generata de un eveniment anterior; b)este probabila efectuarea unor platipentru onorarea obligaiilor respective; c)suma poate fi estimata. Valoarea recunoscuta ca provizion trebuie sa constituie cea mai buna estimare la data bilanului a costurilor necesare stingerii obligaiei curente.

44

Provizioanele vor fi revizuite la data fiecrui bilan si ajustate pentru a reflecta cea mai buna estimare curenta. In cazul in care pentru stingerea unei obligaii nu mai este probabila o ieire de resurse, provizionul trebuie anulat.

Curs 9

INVESTIII FINANCIARE PE TERMEN SCURT, CASA SI CONTURI LA BNCI

Contabilitatea trezoreriei asigura evidenta existentei si micrii titlurilor de plasament, altor valori de trezorerie, a disponibiliatilor existente in conturi la trezoreria statului, Banca Naionala a Romniei, bncile comerciale si in casierie. In scopul ntlnirii rolului finanelor publice si al asigurrii unei discipline bugetare ferme, instituiile publice (Parlamentul, Administraia Prezideniala, ministerele, celelalte organe de specialitate ale administraiei publice centrale si locale, alte autoriti publice, institutii publice autonome, precum si instituiile din subordinea acestora), indiferent de sistemul de finanare si subordonare, inclusiv activitile de pe langa unele instituii publice, finanate integral din venituri proprii, efectueaz operaiunile de incasari si plai prin unitile teritoriale ale trezoreriei statului n raza crora isi au sediul si unde au deschise conturile de venituri, cheltuieli si disponibiliti, in condiii de sigurana si fara comisioane. Este intezis instituiilor publice de a efectua operaiunile de mai sus prin bncile comerciale. Contabilitatea instituiilor publice finanate din credite bugetare, fonduri speciale si venituri extrabugetare asigura nregistrarea plailor de casa si a cheltuielilor efective, pe subdiviziunile clasificatie bugetare, potrivit bugetului aprobat.
45

In vederea efecturii cheltuielilor, instituiile publice au obligaia de a prezenta trezoreriei statului la care au conturile deschise, bugetul de venituri si cheltuieli, aprobat in condiiile legii. Creditele bugetare aprobate prin bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat si bugetele fondurilor speciale pot fi folosite la cererea ordonatorilor de credite, numai dupa deschiderea de credite si repartizarea creditelor bugetare. Operaiunile specifice angajrii, lichidrii si ordonantarii cheltuielilor sunt in competenta ordonatoarilor de credite si se efectueaz pe baza avizelor compartimentelor de specialitate ale instituiei publice. Ordonatorii de credite au obligaia de a angaja si utiliza creditele bugetare numai in
limita prevederilor si destinaiilor aprobate prin buget, pentru cheltuieli strict legate de activitatea instituiilor publice respective si cu respectarea dispoziiilor legale. Orice venit neincasat si orice cheltuiala angajata, lichidata si ordonanat, in cadrul prevederilor bugetare si neplatita pana la 31 decembrie se va incasa sau se va plai, dupa caz, in contul bugetului pe anul urmtor. Creditele bugetare neutilizate pana ia nchiderea anului sunt anulate de drept.

Titlurile de plasament la instituiile publice cuprind obligaiunile emise si rscumprate.

Conturile la banei cuprind: valorile de ncasat, cum sunt cecurile si efectele comerciale depuse la banci, disponibilitile n lei si valuta, carnete de cecuri cu

limita de suma, credite dobnzile aferente

bancare

pe

termen

scurt

precum

si

disponibilitilor si creditelor acordate de banci in conturile curente. Sumele virate sau depuse de banci ori prin mandat postal, pe baza de documente prezentate persoanei juridice si neaparute inca n extrasele de cont, se nregistreaz ntr-un cont distinct. Contabilitatea disponibilitilor aflate in banci/casieria instituiei publice., precum si a micrii acestora ca urmare a operaiunilor de ncasri si plai efectuate in numerar, se tine distinct in lei si in valuta. nregistrarea in contabilitate a operaiilor financiare in lei sau in valuta se efectueaz cu respectarea regulamentului operaiilor de casa, a regulamentelor emise de Banca Naionala a Romaniei potrivit legii si a altor reglementari.

46

Operaiunile privind ncasrile si plile in valuta se nregistreaz in contabilitate la cursul zilei precedente, comunicat de Banca Naionala a Romniei. La nchiderea exerciiului, disponibilitile in valuta si alte valori de trezorerie (titluri de stat in valuta, acreditive, depozite pe termen scurt in valuta) se evalueaz la

cursul de schimb in vigoare ia acea

data, iar diferentele de curs rezultate se nregistreaz in contabilitate ca venituri sau cheltuieli din diferentele de curs valutar. Instituiile publice pot ridica din contul de finanare sau din conturilede disponibil, dupa caz, deschise la trezoreria statului, sume pentru efectuarea de plai in numerar, reprezentnd drepturi de personal, precum si pentru alte cheltuieli care nu se justifica a fi efectuate prin decontri. Instituiile publice au obligaia sa isi organizeze activitatea de casierie, astfel nct ncasrile si plile in numerar sa fie efectuate in condiii de sigurana, cu respectarea dispoziiilor legale in vigoare si in limita plafonului de casa stabilit de ctre
trezoreria statului pentru fiecare instituie publica.

Incasrile efectuate de ctre instituiile publice prin casieria proprie se vireaz in conturile bugetare
respective deschise la trezoreria statului si reprezint venituri ale bugetului de stat, ale bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat, bugetelor fondurilor speciale. In acelai mod depun si veniturile care sunt lsate la dispoziia instituiilor ca venituri proprii.

Instituiile publice pot achiziiona timbre fiscale si potale, bonrile valorice pentru carburani auto, documente militare de
legale in vigoare. transport etc. pentru necesitile proprii. Utilizarea si decontarea acestora se va face portivit reglementarilor

In

vederea achitrii unor obligaii fata de furnizori, persoanele juridice pot solicita

instituiilor publice deschiderea de acreditive la banci, in lei sau in valuta, in favoarea acestora.

Sumele depuse de banci,

precum si sumele n numerar, puse la dispoziia

personalului sau a terilor, in vederea, efecturii unor plai in favoarea persoanei juridice, se nregistreaz in contabilitate in conturi distincte.

In contul de viramente interne se nregistreaz transferurile de disponibiliti bneti intre conturile la banci, precum si intre conturile la banci si casieria instituiei publice.

47

Disponibilitile din fondurile cu destinaie speciala se vor utiliza potrivit destinaiilor aprobate prin legislaia in vigoare privind constituirea si utilizarea acestor fonduri. Aceste bugete de venituri si cheltuieli se prezint distinct ca anexa la bugetul centralizat al ordonatorului principal de credite.

Disponibilitile fondurilor speciale aflata in conturile deschise la trezorerie se vor utiliza potrivit, destinaiilor aprobate prin anexele la legea bugetului de stat si a bugetului asigurrilor sociale de stat.

Contribuia financiara a Comunitii Europene reprezint sume care se transfera Guvernului Romniei de ctre Comisia Comunitii Europene, acordata cu titlul de de asistenta ctre financiara, Comunitatea nerambursabila Romniei

Europeana, potrivit prevederilor Memorandumului de nelegere privind nfiinarea Fondului National pentru PHARE,
Memorandumului, de nelegere privind utilizarea Fondului National pentru ISPA, Acordului multianual de finanare SAPARD si prevederilor memorandumurilor de finanare si acordurilor anuale de finanare ncheiate intre Comisia Comunitii Europene si Guvernul Romniei, in baza acordului-cadru si a Acordului multianual de finanare SAPARD.*

Creditele bugetare aferente fondurilor externe nerambursabile au caracter previzional si se deruleaza conform acordurilor ncheiate cu partenerii
externi. Fondurile externe nerambursabile vor fi acumulate ntr-un cont distinct si vor fi cheltuite numai in limita disponibilitilor existente in acest, cont si in scopul in care au fost acordate.

* Ordonana de Urgenta a Guvernului nr. 63/1999 cu privire la gestionarea fondurilor nerambui-sabiie alocate Romniei de ctre Comunitatea Europeana, precum si a fondurilor de cofinantare aferente acestora aprobata prin Legea nr. 22/2000 si modificata prin Ordonana Guvernului nr. 6/2002 si OUG nr. 56/2005.

48

Contribuia publica naionala reprezint fonduri publice constituite si gestionate prin:

bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetele locale, bugetele fondurilor speciale, bugetul trezoreriei statului si bugetele altor instituii publice cu caracter autonom. Ministerul Finanelor Publice este autorizat sa. gestioneze contribuia financiara a Comunitii Europene, in condiiile stabilite prin Memorandumul de nelegere privind nfiinarea Fondului National pentru PHARE, Memorandumul de nelegere privind utilizarea Fondului National pentru ISPA, Acordul multianual de finanare SAPARD si prin memorandumuri de finanare si acorduri anuale de finanare ncheiate sau convenite intre Comisia Comunitii europene si Guvernul Romniei, in baza acordului-cadru si a Acordului multianual de finanare SAPARD. Ministerul finanelor Publice asigura gestionarea contribuiei financiare a Comunitii Europene prin conturi deschise la Bamnca Naionala a Romniei, Trezoreria statului sau, dupa caz, la banei comerciale, conform prevederilor memorandumurilor de nelegere, memorandumurilor de finanare si ale Acordului multianual de finanare SAPARD. Disponibilitile din contribuia financiara a Comunitii Europene si sumele recuperate si datorate Comunitii Europene, aflate in conturi deschise la Banca Naionala a Romniei, trezoreria statului sau, dupa caz, la banei comerciale, sunt purttoare de dobnda.

Dobnda se bonifica si se utilizeaz conform prevederilor memorandumurilor de nelegere, memorandumurilor de finanare, ale Acordului multianual de finanare SAPARD si ale altor documente ncheiate sau convenite intre Comisia Europeana si Guvernul Romniei, precum si, du pa caz, conform instruciunilor emise de donator. Contribuia publica naionala destinata cofinantarii in bani a contribuiei financiare a Comunitii Europene se aloca, se utilizeaz si se deruleaz conform cadrului tehnic, juridic si administrativ prevzut pentru fondurile donatorului prin acordul-cadru, Acordul multianual de finanare SAPARD si prin memorandumuri de finanare, memorandumuri de nelegere, precum si prin alte documente ncheiate sau convenite intre Comisia Comunitii Europene si Guvernul Romniei, in baza acordului cadru si a Acordului multianual de finanare SAPARD. In bugetul de stat, la poziia distincta denumita "Transferuri Aferente Fondului National de Preaderare" se cuprind:
a) sumele aferente cofinantarii contribuiei financiare a comunitii

Europene;

49

b) sumele necesare finanrii diferentelor nefavorabile de cursul valutar

si a costurilor bancare, neeligibile din contribuia financiara a Comunitii Europene;

c) sume

necesare

finanrii

proiectelor/programelor

in

cazul

indisponibilitii temporare a contribuiei financiare a Comunitii Europene;

d) sume

necesare pentru achitarea la termen a debitelor ctre

Comunitatea Europeana, ca urmare a eventualelor nereguli sau neglijente stabilite in baza prevederilor memorandumului de finanare si a Acordului multianual de finanare SAPARD. Sumele necesare finanrii proiectelor/programelor in cazul indisponibilitii temporare a contribuiei financiare a comunitii Europene se transfera structurilor de implementare, urmnd sa se regularizeze cu fondurile primite de la Comisia. Europeana, in limita sumelor eligibile transferate. Orice inscrs pe baza cruia se aloca fonduri provenind din contrbutia
financiara a Comunitii Europene si din contribuia publica naionala se investete cu titlu executoriu. Disponibilitatilre din contribuia publica naionala destinate cofmantarii in bani a contribuiei financiare a Comunitii Europene, ramase la finele exerciiului bugetar in conturile structurilor de implementare, se reporteaz in anul urmtor pentru a fi folosite cu aceeai destinaie.

50

Curs 10

Venituri si finantari

Potrivit principiilor contabile general acceptate prevzute de Sistemul European de Conturi-"95", in cazul contabilitii de angajamente, veniturile reflecta sumele care trebuie incasate in timpul unui an chiar daca sunt colectate sau nu. Veniturile instituiei publice formate din venituri proprii, alocaii de la bugetul de stat, veniturile gestionate in regim extrabugetar, intrrile de credite externe, contribuii financiare erambursabile si alte venituri ale bugetului de stat, ale bugetelor locale, ale bugetelor fondurilor speciale, de orice natura si proveniena, sunt recunoscute si ncasate in conformitte cu prevederile legale in vigoare sunt prevzute in bugetele ordonatorilor principali de credit. Contabilitatea veniturilor bugetare, fondurilor speciale si veniturilor proprii se tine pe feluri de venituri, dupa natura sau sursa lor si pe subdiviziunile clasificatiei bugetare, conform clasificatiei indicatorilor privind finamntele publice, aprobata prin Ordinul Ministrului Finanelor nr. 1394/1995, cu modificrile si completrile ulterioare. nregistrarea veniturilor in contabilitatea instituiilor publice, indiferent de sursa de finanare a acestora, se face pe baza documentelor care atesta crearea dreptului de ncasare sau n momentul ncasrii efective a acestora, in situaia in care nu exista o declaraie anterioara pentru nregistrarea creanei. In contabilitatea instituiilor publice, veniturile se grupeaz astfel:
1. Venituri din activiti economice, venituri din alocaii bugetare cu destinaie speciala si din subvenii, care cuprind: Veniturile din activiti economice ale instituiilor publice, finanate integral din venituri proprii sau venituri proprii si subvenii acordate de la bugetul de stat sau de la bugetele locale, in funcie de subordonare provin din: chirii, organizarea de manifestri culturale si sportive, concursuri artistice, publicaii, prestaii editoriale, studii, proiecte, valorificri de produse din activiti proprii sau anexe, prestri de servicii si altele asemenea. In contabilitate, aceste venituri se nregistreaz in momentul predrii bunurilor ctre cumprtori, al livrrii lor pe baza facturii sau in alte condiii prevzute in contrac, care atesta transferul de proprietate a bunurilor respective ctre clieni. Veniturile din alocaii bugetare cu destinaie speciala reprezint sume acordate din bugetul de stat sau local unor instituii publice care realizeaz aciuni in interesul statului. Aceste alocaii se inregistreaza, ca venit, in momentul primirii acestora de la buget. 2. Venituri din variaia stocurilor, reprezentnd creterea sau reducereantre valoarea la cost de producie efectiv a stocurilor de produse si aproduciei in curs de la finele perioadei si valoarea stocurilor iniiale ale produselor si produciei in curs.Variaia

51

stocurilor de produse finite si in curs de execuie pe parcursul perioadei reprezint o corecie a cheltuielilorde producie pentru a reflecta faptul ca fie producia a mrit nivelul stocurilor, fie vnzrile suplimentare au redus nivelul stocurilor. Producia in curs de execuie reprezint producia care nu a trecut prin. toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevzute in procesul tehnologic, precum si produsele nesupuse probelor si recepiei tehnice sau necompetate in ntregime. n cadrul produciei in curs de execuie se cuprind, de asemenea, lucrrile si serviciile, precum si studiile in curs de execuie sau neterminate. 3. Veniturile fondurilor speciale care cuprind:

veniturile fondului de asigurri sociale de sntate, venituirle fondului special pentru protejarea asigurailor, veniturile bugetului asigurrilor pentru omaj,

venituirile altor fonduri cu destinaie speciala.

4. Fonduri ale bugetelor Resursele financiare ale unitilor administrativ - teritoriale se constituie din impozite, taxe si alte venituri fiscale,
venituri nefiscale, venituri din capital, cote si sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat, cote adiionale la unele venituri ale bugetului de stat si ale bugetelor locale, transferuri cu destinaie speciala de la bugetul de stat si venituri cu destinaie speciala. Veniturile si cheltuielile publice locale se grupeaz conform clasificatiei indicatorilor privind finanele publice, elaborata de Ministerul Finanelor Publice. Pentru asigurarea echlibrului bugetar al unor unitari administrativ - teritoriale, prin legea bugetului de stat se pot stabili sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat, precum si criterii de repartizare a acestora pe unitile administrativ - teritoriale. Sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat si transferurile cu destinaie speciala din bugetul de stat se aproba anual, prin legea bugetului de stat, pe ansamblul fiecrui jude, respectiv al municipiului Bucureti.

Impozitele si taxele locale se stabiliesc de ctre consiliile locale, judeene si Consiliul General al Municipiului Bucureti, dupa caz, in
limitele si in condiiile legii. Prin lege se vor stabili, cote adiionale la unele venituri la bugetul de stat si ale bugetelor locale, care sa constituie venituri ae bugetelor locale. Potrivit art.43 din Legea privind finanele publice locale nr. 189/1998 (vezi ari 68 din OUG nr.45/2003 - MO m\431/19.06.2003) cu modificrile si completrile ulterioare, in cazul in care, la nfiinarea unor instituii si servicii publice de interes local sau a unor activiti finanate integral din venituri extrabugetare, acestea nu dispun de fonduri suficiente, in baza unor documente temeinic fundamentate consiliile locale, consiliile judeene si Consiliul General al Municipiului Bucureti, dupa caz, pot acorda mprumuturi temporare din bugetul local, pe baza de convenie.

Imprumuturile acordate in condiiile legii vor fi rambursate integral in termen de un an de la data acordrii.
5. Venituri din alte activiti care cuprind:

venituri din creane si debitori diveri; venituri din despgubiri, amenzi, penaliti, donaii, sponsorizri, granturi; venituri din vnzarea activelor si alte operaiuni de capital; ale venituri.

52

Veniturile din alte activiti cuprind acele venituri care nu sunt legate de activitatea normala, curenta a instituiei si se refera fe la operaiuni de exploatare, fie la operaiuni de capital, cum sunt : despgubiri si penaliti ncasate; venituri din cedarea activelor; alte venituri excepionale Instituiile publice pot folosi pentru desfurarea activitii lor, mijloace materiale si banest primite de la persoane juridice si fizice, sub forma de donaii si sponsorizri, cu respectarea dispoziiilor legale. 6. Veniturile finaciare cuprind :

venituri din imobilizri financiare (din titluri de participare);

venituri din creante imobilizate; venituri din diferente de curs valutar; venituri din dobnzi; alte venituri financiare.

Veniturile din diferente de curs valutar trebuie recunoscute in perioada in care apar cu ocazia decontrii sau a raportrii monetare la cursuri diferite fata de cele la care au fost nregistrate iniial pe parcursul perioadei sau fata de cele care au fost raportate in situaiile anterioare. Veniturile din dobnzi se nregistreaz pe msura generrii venitului respectiv, pe baza contabilitii de angajamente. 7. Finanarea instituiilor publice se asigura astfel:

integral din bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, dupa caz; din venituri proprii si subvenii acordate de la bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, dupa, caz; integral din venituri proprii.

Creditele deschise pe seama ordonatorilor principali de credite finanai din bugetul de stat si bugetele locale se evideniaz in conturi in afara bilanului. De asemenea, creditele repartizate de ordonatorii principali de credite pe seama instituiilor publice subordonate se evideniaz, in conturi in afara bilanului.

53

Contabilitatea creditelor deschise si a celor repartizate de Ministerul Muncii, Solidaritii Sociale si Familiei pentru finanarea cheltuielilor din bugetul asigurrilor sociale de stat se conduce cu ajutorul conturilor in. afara bilanului.
8. Instituiile publice mai pot folosi pentru desfurarea activitii lor, bunuri materiale si fonduri bneti de la persoane juridice si fizice sub forma de donaii si sponsorizri (vezi in Ordinul MFP nr. 1661 bis/28.11.2003 - MO nr.88/2003 - Normele metodologice privind modul de ncasare s utilizarea fondurilor bneti primite sub forma donaiilor si sponsorizrilor de ctre instituiile publice). Fondurile bneti acordate de persoane juridice si fizice, primite ca donaii si sponsorizri de instituiile publice finanate integral, de la buget, se vars direct la bugetul din care se finateaza acestea. Cu aceste sume se majoreaz creditele bugetare ale bugetului respectiv, care urmeaz a se utiliza potrivit legii.

Cu fondurile primite de la instituiile publice finanate integral din venituri proprii si cele finanate din venituri proprii si subvenii de la buget, se majoreaz cu bugetele de venituri, si cheltuieli ale acestora.
Bunurile materiale primite ca donaii si sponsorizri de ctre instituiile publice, se nregistreaz in contabilitatea acestora.

9. Veniturile din reluarea provizioanelor se evideniaz distinct in funcie de natura acestora. Diminuarea sau anularea provizioanelor constituite se efectueaz prin nregistrarea la venituri in cazul in care nu se mai. justifica meninerea provizioanelor constituite, respectiv are loc realizarea riscului sau cheltuiala devine exigibila.
10. Veniturile bugetelor de stat, locale si ale fondurilor speciale

Instituiile publice care ncaseaz venituri pentru bugetul de stat bugetele locale sau bugetul asigurrilor sociale de stat, dupa caz, au obligaia sa vireze veniturile respective la capitolele si subcapitolele de venituri ale bugetelor crora acestea, se cuvin. Contabilitatea execuiei bugetelor locale se organizeaz si se conduce la nivelul unitilor administrativ - teritoriale, potrivit normelor metodologice emise de Ministerul Finanelor Publice si asigura nregistrarea operaiunilor privind : drepturile constatate, veniturile ncasate, cheltuielile efectuate in executarea bugetelor locale, precum si obligaiile cu termene legale de plata pana la data de 31 decembrie; evidenta subveniilor primite de la bugetul de stat si de la celelalte bugete , precum si a sumelor defalcate din bugetul de stat, potrivii legii; gestiunea

54

datoriei publice locale interne si externe; stabilirea rezultatului execuiei bugetelor locale prin nchiderea conturilor de venituri si cheltuieli. Unitile administrativ - teritoriale, instituiile si serviciile publice de subordonare locala, care au personalitate juridica si ai cror conductori au calitatea de ordonatori de credite, organizeaz si conduc contabilitatea veniturilor ncasate, a cheltuielilor efectuate si a veniturilor proprii, potrivit bugetului aprobat. Contabilitatea execuiei bugetului, asigurrilor sociale de stat se organizeaz si se conduce in cadrul Ministerului Muncii, Solidaritii Sociale si Familiei si al unitailor subordonate, potrivit normelor emise de Ministerul Finanelor Publice si asigura nregistrarea operaiunilor privind : drepturile constatate, veniturile ncasate, cheltuielile efectuate in executarea bugetului asigurrilor sociale de stat, precum si obligaiile cu termene legale de plata pana la data de 3 1
decembrie ; evidenta subveniilor primite de la bugetul de stat ; stabilirea rezultatului execuiei bugetului asigurrilor sociale de stat prin nchiderea conturilor de venituri si cheltuieli. Instituiile publice cu personalitate juridica, finanate din bugetul asigurrilor sociale de stat, ai cror conductori au calitatea de ordonator de credite, organizeaz si conduc contabilitatea veniturilor ncasate si a cheltuielilor efectuate, precum s a veniturilor proprii, potrivit bugetului aprobat. La instituiile publice rezultatul exerciiului se stabilete anual prin nchiderea conturilor de cheltuieli elective cu conturile de surse din care au fost efectuate (finanate). Rezultatul exerciiului, respectiv excedentul sau sau deficitul, se determina ca diferena intre veniturile si cheltuielile exerciiului bugetar, indiferent de data ncasrii sau plaii lor.

Inregistrarea veniturilor in contabilitatea instituiilor publice trebuie efctuata conform contabilitii de angajament Situaiile
financiare ntocmite in baza acestui principiu ofer informaii utilizatorilor nu numai despre tranzaciile trecute, care au implicat plat si ncasri dar si despre obligaiile de plata din viitor si despre resursele privind ncasrile viitoare. Deci, acestea furnizeaz cele mai utile informaii referitoare la tranzacii si la alte evenimente trecute care sunt necesare utilizatorilor in luarea deciziilor economice.

55

Curs 11

Cheltuielile

Potrivit principiilor contabile general acceptate prevzute de Sistemul European de Conturi -"95", in cazul contabilitii de angajamente, cheltuielile reflecta suma bunurilor si serviciilor consumate in timpul unui an, chiar daca sunt sau nu pltite in perioada aceea. Cheltuielile legate de achiziionarea unui bun trebuie sa fie nregistrate in momentul transferului proprietii in timp ce o cheltuiala pentru un serviciu trebuie sa fie contabilizata in momentul in care prestaia ia sfrit.. Consumul propriu trebuie sa fie nregistrat in momentul cand are loc producia destinata pentru acest scop. Salariile si indemnizaiile brute sunt nregistrate in cursul perioadei, pe timpul cat. este efectuata munca. Totui, primele si alte plai excepionale sunt nregistrate in momentul in care ele trebuie pltite. Cotizaiile sociale efective in sarcina angajatorilor sunt nregistrate in cursul perioadei cand munca este efectuata.

56

Cotizaiile sociale efective in sarcina angajatorilor si in sarcina angajailor sunt nregistrate in momentul in care este efectuata munca care da natere obligaiei de a le vars. Prin legile bugetare anuale se prevd si se aproba creditele bugetare pentru cheltuielile fiecrui exerciiu bugetar precum si structura economica a acestora. In procesul execuiei bugetare, cheltuielile bugetare parcurg urmtoarele faze: angajament, lichidare, ordonatare, plata. Anagjarea cheltuielilor reprezint o faza in procesul execuiei bugetare si reprezint orice act juridic din care rezulta sau ar putea rezulta o obligaie pe seama fondurilor publice. Angajarea cheltuielilor se face numai in limita creditelor bugetare aprobate. Angajarea si ordonantarea cheltuielilor se efectueaz numai cu viza de control financiar preventiv propriu, potrivit dispoziiilor legale. Lichidarea cheltuielilor reprezint o faza in procesul execuiei bugetare in care se verifica existenta angajamentelor, se determina sau se verifica realitatea sumei datorate, se determina sau se verifica condiiile de exigibilitate ale angajamentului, pe baza documentelor justificative care sa ateste operaiunile respective. Ordonantarea cheltuielilor reprezint o faza in procesul execuiei bugetare in care se
confirma ca livrrile de bunuri si servicii au fost efectuate sau alte creante au fost verifcate si ca plata poate fi realizata. Plata cheltuielilor reprezint o faza in procesul execuiei bugetare si reprezint actul final prin care instituia publica achita obligaiile sale fata de terii. Nicio cheltuiala nu poate fi nscrisa in buget si nici angajata si efectuata daca nu exista baza legala pentru respectiva cheltuiala. Nicio cheltuiala din fonduri publice nu poate fi angajata, ordonanat si pltit daca nu este aprobata potrivit legii si nu are prevederi bugetare. Angajarea, lichidarea si ordonantarea cheltuielilor din fonduri publice se aproba de ordonatorul de credite, iar plata acestora se efectueaz de catre contabil Plata cheltuielilor este asigurata de eful compartimentului financiar contabil in limita fondurilor disponibile. Efectuarea plailor in limita creditelor bugetare aprobate, se face numai pe baza de acte justificative ntocmite in conformitate cu dispoziiile legale si numai dupa ce acestea au fost lichidate si ordonanate. Operaiunile specifice angajrii, lichidrii si ordonanai i cheltuielilor sunt in competenta ordonatorilor de credite si se efectueaz pe baza avizelor compartimentelor de specialitate ale instituiei publice.

57

Contabilitatea cheltuielilor se tine pe grupe de cheltuieli, dupa natura si destinaia lor,astfel: "Cheltuieli privind stocurile" care cuprind cheltuieli privind:

produsele monopol de stat; materiile prime, materialele consumabile, materialele de natura obiectelor de inventar, materialele nestocate, animalele si pasrile, mrfurile, ambalajele, muniie si furnituri pentru aparare naionala, ordine publica si sigurana naionala deinute de instituiile publice;

energia eletrica si termica precum si apa consumate de instituiile publice. ntreinerea si reparaiile efectuate de instituiile publice; redeventele, locaiile de gestiune si chiriile pltite; primele de asigurare;

"Cheltuieli cu lucrrile si serviciile executate de teri'' care cuprind cheltuieli privind:

"Cheltuieli cu alte servicii executate de teri' care cuprind cheltuieli privind:

comisioanele si onorariile: protocol reclama si publicitate efectuate pentru bunul mers al activitii instituiei; transportul de bunuri si personal

servicii potale si taxe de telecomunicaii; serviciile bancare si asimilate; alte cheltuieli cu serviciile executate de teri; alte cheltuieli autorizate prin dispoziii legale.

"Alte cheltuieli" care cuprind cheltuieli privind: amortizrile si provizioanele constituite pentru acoperirea unor pierderi; pierderi din calamiti (in cazul stocurilor constituite in cadrul instituiei distruse in urma unor calamiti naturale).

58

"Cheltuieli cu personalul" care cuprind cheltuieli cu salariile personalului si asigurrile si

protecia sociala, precum si cheltuielile cu deplasri, detari, transferri. "Alte cheltuieli de exploatare" care cuprind cheltuieli cu:

pierderi din creane si debitori diveri (in situaia nerecuperarii unor sume aferente drepturilor de creane ale instituiei publice); alte cheltuieli de exploatare. pierderi din creane legate de participai! (in cazul garaniilor pltite pentru telefon, gaze, energie care nu se mai pot recupera); diferente de curs valutar rezultate in urma reevalurii disponibilitilor si .mprumuturilor in valuta primite de instituie la sfritul lunii, precum si in urma ncasrii creanelor si a lichidrii datoriilor in valuta;

"Cheltuieli financiare" care cuprind cheltuieli cu:

dobnzi pltite aferente mprumuturilor contractate; diferente din reevaluare si diferente de curs aferente dobnzilor ncasate, dobnzi de transferat Comunitii Europene n cadrul programului SAPARD, sume de transferat bugetului de stat reprezentnd castiguri din schimb valutar in cadrul programului SAPARD, alte pierderiSAPARD;

alte cheltuieli financiare.

" Cheltuieli, cu subveniile si transferurile" care cuprind cheltuieli privind sumele alocate din buget ordonatorilor principali de credite conform bugetului aprobat respectiv: subveniile de la buget, primele acordate, transferurile consolidabile, transferurile neconsolidabile, dobnzile aferente datoriei publice, mprumuturile acordate, rambursrile de credite. "Cheltuieli de capital" care cuprind cheltuieli cu: imobilizrile necorporale, imobilizrile necorporale in curs, imobilizrile corporale, imobilizrile corporale in curs, rezerva de stat si de mobilizare.
"Cheltuieli ale bugetelor: care cuprind; cheltuieli ale bugetului de stat, cheltuieli curente ale bugetului local, cheltuieli cu destinaia speciala ale bugetului local, cheltuieli din bugetul asigurrilor sociale de stat. n cadrul instituiei publice, contabilitatea cheltuielilor se tine pe conturi analitice, pe structura clasilicatiei bugetare.

59

In aceste condiii, structura contului contabil va fi urmtoarea:

1. simbolul contului din planul de conturi; 2. capitolul; 3. sursa de finanare a cheltuielii, respectiv:

01- bugetul de stat; 02 - bugetele locale; 03 - bugetele instituiilor publice si activitile autofinantate; 04 - bugetul asigurrilor sociale de stat;
06- bugetul fondului asigurrilor pentru omaj;

13 - bugetul fondului special pentru protejarea asigurailor; 14 - intrri de credite externe (BIRD, BERD, BEI, etc);
16- bugetul fondului de asigurri sociale de sntate;

30- asistenta financiara externa nerambursabila (PHARE- SAPARD, ISPA, etc.). 4. 5. 6. 7.

subcapitolul; titlul; articolul; alineatul, dupa caz.

Pentru finanarea cheltuielilor in limita prevederilor din bugetele aprobate, instituiile publice au obligaia organizrii si conducerii evidentei angajamentelor bugetare in conformitate cu normele metodologice elaborate de Ministerul Finanelor Publice in acest scop.

Curs 12

60

12.1. Datoria publica interna Datoria publica interna a statului reprezint o obligaie necondiionata si irevocabila de
rambursare a imprumuturilor contractate n lei, de plata a dobnzilor si altor costuri aferente.

Instrumentele datoriei publice interne a statului include: titlurile de stat in moneda naionala, mprumuturile de stat de la Banca Naionala a Romniei, cu modificrile si completrile ulterioare, mprumuturile de stat de la bncile comerciale din. Romnia, mprumuturile de stat de la alte instituii de credit din Romnia si de la agenii guvernamentale. Ministerul Finanelor Publice este autorizat sa emita titluri de stat, exprimate in moneda naionala si valuta. Titlurile de stat exprimate in moneda naionala pot fi emise pe termen scurt, mediu sau lung. Titlurile de stat pe termen scurt sunt bonurile de tezaur si certificatele de trezorerie, fie purttoare de dobnda, fie cu discount, precum si alte instrumente ce pot fi. create de emitent in condiiile legii. Titlurile de stat pe termen mediu sau lung sunt obligaiunile de stat cu o scadenta de peste un an si maximum cinci ani de la emisiune, respectiv de peste cinci ani de la emisiune, fie purttoare de
dobnda , fie cu discount, emise conform clauzelor mprumutului de stat. Ministerul Finanelor Publice este autorizat sa emita garanii de stat pentru mprumuturi interne, contractate de o persoana juridica de la o instituie creditoare, pentru finanarea proiectelor sau activitilor de importanta prioritara pentru Romnia sau pentru alte destinaii stabilite si aprobate de Guvern. Emiterea garaniilor de stat pentru mprumuturi interne este condiionata de acceptarea de catre Ministerul Finanelor Publice a clauzelor cuprinse in contractele de mprumut ncheiate ntre persoanele juridice si instituiile creditoare. Intre Ministerul Finanelor Publice, n calitate de garant, si persoana juridica ce contracteaz un mprumut cu garania statului, in calitate de garantat, se ncheie o convenie in care sunt stipulate drepturile si obligaiile prtilor semnatare, inclusiv cele referitoare la plata comisionului de risc. Pentru acoperirea riscurilor financiare care decurg din garantarea de ctre stat a mprumuturilor contractate de persoanele juridice de Ia instituiile creditoare, in condiiile prezentei legi, se constituie fondul de risc. Fondul de risc se constituie din sumele ncasate sub forma de comisioane de la beneficiarii mprumuturilor garantate, din dobnzile obinute din plasamentele sumelor aflate in depozite din majorrile de ntrziere aplicate pentru neplata in termen a comisioanelor, din fondurile bugetare alocate in acest scop, precum si din alte surse legal constituite.

Datoria publica locala reprezint o obligaie genrala care trebuie rambursata, conform acordurilor ncheiate, din resursele
aflate la dispoziia unitii administrativ-teritoriale, cu excepia transferurilor de la bugetul de stat cu destinaii speciale.

61

Instrumentele datoriei publice locale sunt, in principal titluri de valoare si mprumuturi de ia bncile comerciale sau de Sa alte instituii de credit. Emiterea si lansarea titlurilor de valoare se pot face direct de catre autoritile administraiei publice locale sau prin intermediul unor agenii sau a altor instituii specializate. Consiliile locale, judeene si Consiliul General al Munincipiului Bucureti, dupa caz, pot angaja mprumuturi interne fara garania Guvernului, potrivii prevederilor prezentului capitol, cu condiia informrii prealabile a Ministerul Finanelor Publice. Consiliile locale, judeene si Consiliul General ai Munincipiului Bucureti, dupa caz, pot aprobarea sau garantarea de mprumuturi interne, pe termen mediu si lung, pentru realizarea de investiii publice, de interes local, in condiiile respectrii prevederilor Legii privind finanele publice locale nr. 189/1998, nlocuita cu OG nr. 45/2003, aprobata cu modificri prin Legea nr. 108/2004. Ordonatorii principali de credite pot acorda mprumuturi fara dobnda din bugetul, propriu, pe baza de convenie, in cazul in care se nfiineaz in subordinea acestora unele instituii publice sau activiti finanate integaral din venituri proprii si care nu dispun de fonduri suficiente la nfiinare. mprumuturile acordate in condiiile menionate anterior, vor fi rambursate integral in termen de sase luni de la data acordrii.

12.2. .Datoria publica externa Datoria publica externa a statului reprezint o obligaie necondiionata si irevocabila de rambursare a mprumuturilor contractate de pe piaa externa, de plata a dobnzilor si altor costuri aferente. Instrumentele datoriei publice externe sunt urmatoarele: titlurile de stat in valuta, emise pe pietele financiare externe, imprumuturile de la guverne straine, agentii guvernamentale straine, institutii financiare multilaterale sau de la alte organizatii internationale, imprumuturile sindicalizate pe termen scurt, mediu sau lung, imprumuturile directe de la investitori private staini, pe termen scurt, mediu sau lung, imprumuturile de la bancile straine sau de la companii straine, alte imprumuturi, dupa caz. Garaniile de stat pentru mprumuturile externe, reglementate de Legea datoriei publice nr. 81/1999 cu modificrile si completrile ulterioare, se acorda numai pentru finanarea obiectivelor ale cror criterii de selecie sunt aceleiai ca si in cazul contractrii datoriei publice externe. Valoarea totala a garaniilor de stat pentru mprumuturi externe care pot fi acordate ntrun singur an se ncadreaz in plafonul de ndatorare publica externa..

62

Garania de stat pentru mprumuturi externe reprezint o obligaie indirecta a statului roman, care se exercita in cazul in care beneficiarul mprumutului extern nu are capacitatea sa achite, in ntregime sau parial, mprumutul, dobnda si alte costuri stabilite in conformitate cu clauzele contractului privind. mprumutul extern. Intre Ministerul Finanelor Publice, in calitate de garant, si persoana juridica ce contracteaz un mprumut extern cu garania statului, in calitate de garant, se ncheie o convenie in care sunt stipulate drepturile si obligaiile partilor semnatare, inclusiv cele referitoare la plata
comisionului de risc. Ministerul Finanelor Publice emite scrisoarea de garanie in favoarea instituiei creditoare. Procedura emiterii garaniei de stat pentru mprumuturi externe se va stabili prin norme elaborate de ctre Ministerul Finanelor Publice si aprobate de Guvern.

Imprumuturile externe ale autoritilor administraiei locale se contracteaz numai cu aprobarea comisiei de autorizare a
acestor mprumuturi, constituita din reprezentani ai autoritilor administraiei publice locale, ai Guvernului si ai Bncii Naionale a Romniei, a crei componenta se aproba de Guvern.

Ratele scadente aferente imprumuturilor contractate, dobnzile si comisioanele datorate de unitile

administrativ-teritoriale se prevd n bugetul local. Consiliile locale, judeene si Consiliul General al Munincipiului Bucureti, dup caz, pot aproba contractarea sau garantarea de mprumuturi externe, pe termen mediu, si lung, pentru realizarea de investiii publice de interes local, precum si pentru refinantarea datoriei publice locale, in condiiile respectrii prevederilor Legii privind finanele publice locale nr. 189/1998, nlocuita cu OG 45/2003, aprobata cu modificri prin Legea nr. 1.08/2004 si modificata ulterior prin OUG nr.9/2005 MO nr. 174/2005.

63