STANDARDUL INTERNAIONAL DE AUDIT 220

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT

AL SITUAIILOR FINANCIARE
(n vigoare pentru perioadele cu ncepere de la sau ulterior
datei de 15 decembrie 2009)

CUPRINS
Punct
Introducere
Domeniul de aplicare al prezentului ISA
Sistemul de control al calitii i rolul echipelor misiunii
Data intrrii n vigoare
Obiectiv
Definiii
Cerine
Responsabilitile conducerii pentru calitatea auditurilor
Cerine etice relevante
Acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor de audit
Desemnarea echipelor misiunii
Desfurarea misiunii
Monitorizare
Documentaie
Aplicare i alte materiale explicative
Sistemul de control al calitii i rolul echipelor misiunii
Responsabilitile conducerii pentru calitatea auditurilor
Cerine etice relevante
Acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor de audit
Desemnarea echipelor misiunii
Desfurarea misiunii
Monitorizare
Documentaie

138

1
2 -4
5
6
7
8
9 11
12 13
14
15 22
23
24 25
A1 A2
A3
A4 A7
A8 A9
A10 A12
A13 A31
A32 A34
A35

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

AUDIT

Standardul Internaional de Audit (ISA) 220 Controlul calitii pentru un

audit al situaiilor financiare trebuie citit n paralel cu ISA 200 Obiective
generale ale auditorului independent i desfurarea unui audit n conformitate cu Standardele Internaionale de Audit.

139

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

Introducere
Domeniul de aplicare al prezentului ISA
1.

Prezentul Standard Internaional de Audit (ISA) trateaz responsabilitile specifice ale auditorului n ceea ce privete procedurile de control
al calitii pentru un audit al situaiilor financiare. El trateaz, de asemenea, dac este aplicabil, responsabilitile inspectorului de control al
calitii misiunii. Acest ISA trebuie citit n corelaie cu prevederile etice relevante.

Sistemul de control al calitii i rolul echipelor misiunii

2.

Sistemele, politicile i procedurile de control al calitii sunt responsabilitatea firmei de audit. Potrivit ISQC 1, firma are o obligaie de a nfiina
i menine un sistem de control al calitii menit s i ofere o asigurare
rezonabil a faptului c:
(a) Firma i personalul se conformeaz standardelor profesionale i
dispoziiilor legale i de reglementare aplicabile; i
(b) Rapoartele emise de firm sau de partenerii de misiune sunt adecvate n circumstanele respective1.

Prezentul ISA are la baz premisa c firma aplic ISQC 1 sau dispoziii naionale care sunt cel puin la fel de riguroase. (a se vedea punctul A1)
3.

n contextul sistemului firmei de control al calitii, echipele misiunii au

responsabilitatea de a implementa proceduri de control al calitii care sunt
aplicabile misiunii de audit i care furnizeaz firmei informaii relevante
care s permit funcionarea acelei pri a sistemului firmei de control al
calitii referitor la independen.

4.

Echipele misiunii au dreptul s se bazeze pe sistemul firmei de control

al calitii, cu excepia cazului n care informaiile furnizate de ctre
firm sau de ctre alte pri sugereaz contrariul. (a se vedea punctul A2)

ISQC 1, Controlul calitii pentru firmele care efectueaz audituri i revizuiri ale situaiilor
financiare, precum i alte misiuni de asigurare i servicii conexe, punctul 11.

140

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

Data intrrii n vigoare

5.

Prezentul ISA se aplic pentru auditurile situaiilor financiare pentru

perioadele cu ncepere de la sau ulterior datei de 15 decembrie 2009.

Obiectiv
6.

Obiectivul auditorului este de a implementa proceduri de control al

calitii la nivelul misiunii care s i furnizeze auditorului asigurarea
rezonabil c:
(a) Auditul se conformeaz standardelor profesionale i dispoziiilor
legale i de reglementare aplicabile; i
(b) Raportul emis al auditorului este adecvat circumstanelor.

Definiii
7.

n contextul ISA-urilor, urmtorii termeni au semnificaiile atribuite

mai jos:
(a) Partener de misiune2 Partenerul sau o alt persoan din firm care este responsabil pentru misiunea de audit i efectuarea acesteia
i pentru raportul auditorului care este emis n numele firmei i care, atunci cnd se impune, are autoritatea adecvat oferit de un organism profesional, legal sau de reglementare;

(c) Inspectorul controlului calitii misiunii Un partener, o alt persoan din cadrul firmei, o persoan extern cu o calificare adecvat
sau o echip format din astfel de persoane, dintre care niciuna nu
face parte din echipa misiunii, cu experien suficient i adecvat
i cu autoritatea de a evalua obiectiv raionamentele semnificative
efectuate de echipa misiunii i concluziile la care aceasta a ajuns n
formularea raportului auditorului.
2

Termenii Partener de misiune, partener i firm trebuie citii ca fcnd referire la echivalentele lor n sectorul public, acolo unde este relevant.

141

AUDIT

(b) Revizuirea controlului calitii misiunii Un proces instituit pentru a

furniza o evaluare obiectiv, la sau nainte de data raportului auditorului, a raionamentelor semnificative efectuate de echipa misiunii i a
concluziilor la care aceasta a ajuns n formularea raportului auditorului. Procesul de revizuire a controlului calitii misiunii se refer
doar la auditurile situaiilor financiare ale companiilor cotate i la
alte misiuni de audit, dac exist, pentru care firma a stabilit c este necesar o revizuire a controlului calitii misiunii.

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

(d) Echipa misiunii Toi partenerii i personalul care efectueaz misiunea, i orice persoane contractate de firm sau de o firm din cadrul
unei reele care efectueaz proceduri de audit aferente misiunii.
Aceasta exclude un expert extern al auditorului contractat de firm
sau de o firm din cadrul unei reele.3
(e) Firm Un practician individual, parteneriat sau corporaie sau alt entitate format din profesioniti contabili.
(f) Inspecie n relaie cu misiunile de audit finalizate, procedurile instituite pentru a oferi probe ale conformitii echipelor de misiune cu politicile i procedurile firmei de control al calitii.
(g) Entitate cotat O entitate ale crei aciuni, obligaiuni sau instrumente de debit sunt cotate sau listate la o burs recunoscut, sau
sunt tranzacionate potrivit reglementrilor unei burse recunoscute
sau ale altui organism echivalent.
(h) Monitorizare Un proces care cuprinde o luare n considerare i o
evaluare permanent a sistemelor firmei de control al calitii, inclusiv o inspecie periodic a unei selecii de misiuni finalizate,
menite s furnizeze firmei o asigurare rezonabil c sistemul su
de control al calitii funcioneaz eficient.
(i) Firm din cadrul unei reele O firm sau o entitate care aparine
unei reele.
(j) Reea O structur mai mare:
(i) Care are drept obiectiv cooperarea; i
(ii) Care are drept obiectiv clar participarea la profit sau la costuri
sau mparte n comun proprietatea, controlul sau conducerea, sau
are politici i proceduri comune de control al calitii, o strategie
de afaceri comun, sau utilizeaz un nume de marc comun, sau
mparte o parte semnificativ din resursele profesionale.
(k) Partener Orice persoan cu autoritatea de a angaja firma cu privire la efectuarea unei misiuni de servicii profesionale.
(l) Personal Partenerii i angajaii.
(m) Standarde profesionale Standardele Internaionale de Audit (ISAurile) i cerinele etice relevante.

ISA 620, Utilizarea activitii unui expert al auditorului, punctul 6 litera (a), definete termenul de expert al auditorului.

142

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

(n) Cerine etice relevante Cerinele etice pe care le aplic echipa misiunii i inspectorul controlului calitii misiunii i care cuprind, n mod
normal, Prile A i B ale Codului etic pentru Profesionitii Contabili
al Federaiei Internaionale a Contabililor (Codul IFAC) referitoare la
un audit al situaiilor financiare alturi de dispoziiile naionale care
sunt mai restrictive.
(o) Angajai Profesionitii, alii dect partenerii, inclusiv orice experi angajai de firm.
(p) Persoan extern cu o calificare adecvat O persoan din afara
firmei cu competena i capacitatea de a aciona ca partener de misiune, de exemplu un partener al unei alte firme, sau un angajat (cu
experien adecvat) fie al unui organism profesional de contabilitate ai crui membri pot efectua audituri ale informaiilor financiare istorice, fie al unei organizaii care ofer servicii relevante de
control al calitii.
Cerine
Responsabilitile conducerii pentru calitatea auditurilor
8.

Partenerul de misiune trebuie s i asume responsabilitatea pentru calitatea general a fiecrei misiuni de audit pentru care este desemnat acel
partener. (a se vedea punctul A3)

Cerine etice relevante

9.

Pe parcursul misiunii de audit, partenerul de misiune trebuie s rmn

alert, efectund observri sau interogri, dup caz, pentru probe de neconformitate ale membrilor i echipei misiunii cu dispoziiile etice relevante.
(a se vedea punctele A4-A5)

Dac partenerului de misiune i se aduc la cunotin, prin sistemul firmei de control al calitii sau prin alt mijloc, aspecte care indic c
membrii echipei de misiune nu au respectat cerinele etice relevante,
partenerul misiunii trebuie s determine msurile corespunztoare, n
consultare cu alte persoane din cadrul firmei. (a se vedea punctul. A5)

Independena
11.

Partenerul de misiune trebuie s formuleze o concluzie referitoare la

conformitatea cu cerinele de independen care se aplic misiunii de
audit. n acest scop, partenerul de misiune trebuie (a se vedea punctul A5):
(a) S obin informaii relevante din partea firmei i, acolo unde este
cazul, din partea firmelor din cadrul unei reele, pentru a identifica i
evalua circumstanele i relaiile care reprezint ameninri la adresa

143

AUDIT

10.

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

independenei;
(b) S evalueze informaiile referitoare, dac exist, la nerespectarea politicilor i procedurilor de independen ale firmei, pentru a determina dac acestea reprezint o ameninare la adresa independenei misiunii de audit; i
(c)

S ia msurile adecvate pentru a elimina astfel de ameninri sau

pentru a le reduce la un nivel acceptabil prin aplicarea msurilor de
protecie, sau, dac se consider adecvat, s se retrag din cadrul misiunii de audit, atunci cnd retragerea este permis de legea sau reglementarea aplicabil. Partenerul de misiune trebuie s raporteze cu
promptitudine firmei orice eec de soluionare a problemei, pentru a
se lua msurile adecvate. (a se vedea punctele A6-A7)

Acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor de audit

12.

Partenerul de misiune trebuie s fie convins c au fost respectate procedurile adecvate cu privire la acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a
misiunilor de audit i trebuie s determine dac concluziile la care s-a
ajuns n aceast privin sunt adecvate. (a se vedea punctele A8-A9)

13.

Dac partenerul de misiune obine informaii care ar fi putut conduce la

declinarea de ctre firm a misiunii de audit dac acele informaii ar fi
fost disponibile anterior, partenerul de misiune trebuie s comunice cu
promptitudine acele informaii firmei, astfel nct firma i partenerul de
misiune s poat lua msurile adecvate. (a se vedea punctul A9)

Desemnarea echipelor misiunii

14.

Partenerul de misiune trebuie s fie convins c echipa misiunii i orice

experi ai auditorului care nu fac parte din echipa misiunii, dein competena i capacitatea colectiv de a:
(a) Efectua misiunea de audit n conformitate cu standardele profesionale i cu cerinele legale i de reglementare aplicabile; i
(b) Permite emiterea unui raport al auditorului, care s fie adecvat
circumstanelor. (a se vedea punctele A10-A12)

Desfurarea misiunii
Coordonarea, supervizarea i desfurarea
15.

Partenerul de misiune trebuie s i asume responsabilitatea pentru:

144

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

(a) Coordonarea, supervizarea i desfurarea misiunii de audit n

conformitate cu standardele profesionale i cu dispoziiile legale
i de reglementare aplicabile; i (a se vedea punctele A13-A15, A20)
(b) Raportul auditorului care s fie ntocmit adecvat circumstanelor date.
Revizuiri
16.

Partenerul de misiune trebuie s i asume responsabilitatea pentru revizuirile efectuate n conformitate cu politicile i procedurile de revizuire ale firmei. (a se vedea punctele A16-A17, A20)

17.

La sau nainte de data raportului auditorului, partenerul de misiune trebuie, printr-o revizuire a documentaiei de audit i o discuie cu echipa
misiunii, s fie convins c au fost obinute suficiente probe de audit
adecvate i pentru a sprijini concluziile obinute i pentru ca raportul
auditorului s fie emis. (a se vedea punctele A18-A20)

Consultare
18.

Partenerul de misiune trebuie:

(a) S i asume responsabilitatea pentru efectuarea de ctre echipa
misiunii a consultrilor adecvate n legtur cu aspectele dificile
sau contencioase;
(b) S fie convins c membrii echipei misiunii au ntreprins consultri
adecvate pe parcursul misiunii, att n cadrul echipei misiunii, ct i
ntre echipa misiunii i alte pri la un nivel adecvat din cadrul firmei
sau din afara acesteia;
(c) S fie convins c natura i domeniul de aplicare al acestor consultri i
concluziilor rezultate de pe urma acestora, sunt convenite cu partea
consultat; i
(d) S stabileasc c au fost implementate concluziile rezultate de pe
urma acestor consultri. (a se vedea punctele A21-A22)

19.

Pentru auditurile situaiilor financiare ale entitilor cotate i ale altor

misiuni de audit, dac exist, pentru care firma a stabilit c este necesar
o revizuire a controlului calitii misiunii, partenerul de misiune trebuie:
(a)

S determine dac a fost numit un inspector al controlului calitii misiunii;

(b)

S discute aspectele semnificative aprute pe parcursul misiunii de audit, inclusiv cele identificate pe parcursul revizuirii con-

145

AUDIT

Revizuirea controlului calitii misiunii

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

trolului calitii misiunii, cu inspectorul controlului calitii misiunii; i

(c)
20.

S nu dateze raportul auditorului pn la finalizarea revizuirii

controlului calitii misiunii. (a se vedea punctele A23-A25)

Inspectorul controlului calitii misiunii trebuie s efectueze o evaluare

obiectiv a raionamentelor semnificative efectuate de echipa misiunii
i a concluziilor la care s-a ajuns n formularea raportului auditorului.
Aceast evaluare trebuie s implice:
(a)

Discutarea aspectelor semnificative cu partenerul de misiune;

(b)

Revizuirea situaiilor financiare i a proiectului de raport al auditorului; i,

(c)

Evaluarea concluziilor la care s-a ajuns n formularea raportului auditorului i luarea n considerare a msurii n care proiectul de raport al auditorului este adecvat. (a se vedea punctele A26A27, A29-A31)

21.

Pentru auditurile situaiilor financiare ale entitilor cotate, inspectorul controlului calitii misiunii, trebuie s ia n considerare urmtoarele, la
efectuarea unei revizuiri a controlului calitii misiunii:
(a) Evaluarea de ctre echipa misiunii a independenei firmei n raport cu misiunea de audit;
(b) Msura n care a avut loc o consultare adecvat n legtur
cu aspectele care implic divergene de opinie sau alte opinii
sau alte aspecte dificile sau contencioase, i concluziile care
decurg de pe urma acestor consultri; i
(c) Msura n care documentaia de audit selectat pentru revizuire
reflect activitatea desfurat n raport cu raionamentele semnificative i sprijin concluziile obinute. (a se vedea punctele A28-A31)

Diferene de opinie
22.

Dac apar diferene de opinie n cadrul echipei misiunii, n discuiile cu

persoanele consultate sau, dac este cazul, ntre partenerul de misiune
i inspectorul controlului calitii misiunii, echipa misiunii trebuie s
urmeze politicile i procedurile firmei de abordare i depire a divergenelor de opinie.

Monitorizare
23.

Un sistem eficient de control al calitii include un proces de monitorizare instituit pentru a furniza firmei asigurarea rezonabil c politicile i procedurile sale referitoare la sistemul de control al calitii

146

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

sunt relevante, adecvate i funcioneaz eficient. Partenerul de misiune trebuie s ia n considerare rezultatele procesului de monitorizare al firmei, aa cum sunt ele probate n cele mai recente informaii
vehiculate de firm i, dac este cazul, de alte firme din cadrul unei
reele i msura n care deficienele observate n cadrul acelor informaii pot afecta misiunea de audit. (a se vedea punctele A32-A34)
Documentaie
24.

Auditorul trebuie s includ n documentaia de audit:4

(a) Problemele identificate n ceea ce privete conformitatea cu cerinele etice relevante i modul n care acestea au fost rezolvate.
(b) Concluziile referitoare la respectarea cerinelor de independen
care se aplic misiunii de audit i orice discuii relevante cu firma
care sprijin aceste concluzii.
(c) Concluziile la care s-a ajuns cu privire la acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor de audit.
(d) Natura i sfera, precum i concluziile consultrilor ntreprinse pe
parcursul misiunii de audit. (a se vedea punctul A35)

25.

Inspectorul controlului calitii misiunii trebuie s documenteze, pentru

misiunea de audit revizuit, c:
(a) Procedurile prevzute de politicile firmei privind revizuirea controlului calitii misiunii au fost efectuate;
(b) Revizuirea controlului calitii misiunii a fost finalizat la sau
nainte de data raportului auditorului; i

***

ISA 230, Documentaia de audit, punctele 8-11 i punctul A6.

147

AUDIT

(c) Inspectorul nu are cunotin de orice aspecte nerezolvate care lar putea face s cread c raionamentele semnificative pe care
echipa misiunii le-a efectuat i concluziile la care aceasta a ajuns
nu ar fi adecvate.

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

Aplicare i alte materiale explicative

Sistemul de control al calitii i rolul echipelor misiunii (a se vedea punctul 2)
A1.

ISQC 1, sau dispoziiile naionale care sunt cel puin la fel de riguroase,
trateaz responsabilitile firmei de a stabili i menine sistemul su de
control al calitii pentru misiunile de audit. Sistemul de control al calitii include politici i proceduri care abordeaz fiecare dintre urmtoarele elemente:
Responsabilitile liderilor pentru calitatea din cadrul firmei;
Cerinele etice relevante;
Acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor specifice;
Resursele umane;
Desfurarea misiunii; i
Monitorizarea.
Dispoziiile naionale care trateaz responsabilitile firmei de a stabili
i menine un sistem de control al calitii sunt cel puin la fel de riguroase ca ISQC 1, atunci cnd abordeaz toate elementele la care se face
referire la acest punct i impun firmei obligaii care au drept rezultat
ndeplinirea obiectivelor dispoziiilor prevzute n ISQC 1.

Credibilitatea sistemului firmei de control al calitii (a se vedea punctul 4)

A2.

Cu excepia cazului n care informaiile furnizate de ctre firm sau alte

pri sugereaz contrariul, echipa misiunii se poate baza pe sistemul
firmei de control al calitii n raport cu, de exemplu:
Competena personalului prin recrutarea i pregtirea sa formal.
Independena prin acumularea i comunicarea informaiilor relevante cu privire la independen.
Meninerea relaiilor cu clienii prin sistemele de acceptare i continuare.
Aderarea la dispoziii legale i de reglementare aplicabile prin
procesul de monitorizare.

148

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

Responsabilitile conducerii pentru calitatea auditurilor (a se vedea punctul 8)

A3.

n asumarea responsabilitii pentru calitatea general a fiecrei misiuni de audit, aciunile partenerului de misiune i mesajele adecvate ctre ceilali membri ai echipei misiunii, subliniaz:
(a) Importana pentru calitatea auditului a:
(i) Desfurrii activitii n conformitate cu standardele profesionale i cu dispoziiile legale i de reglementare aplicabile;
(ii) Conformitii cu politicile i procedurile firmei de control al
calitii, dup caz;
(iii) Emiterii de rapoarte ale auditorului care sunt adecvate circumstanelor; i
(iv) Abilitii echipei misiunii de a indica elementele de ngrijorare
fr teama de represalii; i
(b) Faptul c n desfurarea misiunilor de audit calitatea este esenial.

Cerine etice relevante

Conformitatea cu cerinele etice relevante (a se vedea punctul 9)
A4.

Codul IFAC stabilete principiile fundamentale pentru etica profesional, care includ:
(a) Integritatea;
(b) Obiectivitatea;
(c) Competena profesional i atenia cuvenit;
(d) Confidenialitatea; i
(e) Comportamentul profesional.

tele 9-11)

A5.

Definiiile firmei, reelei sau firmei din cadrul unei reele din
cadrul cerinelor etice relevante pot diferi de cele prevzute n prezentul ISA. De exemplu, Codul IFAC definete firma drept:
(a) Un practician individual, partener sau corporaie de profesioniti
contabili;
(b) O entitate care controleaz astfel de pri prin proprietate, condu-

149

AUDIT

Definiia Firmei, Reelei i Firmei din cadrul unei reele (a se vedea punc-

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

cere sau alte mijloace; i

(c) O entitate controlat de astfel de pri prin proprietate, conducere
sau alte mijloace.
Codul IFAC furnizeaz, de asemenea, ndrumri n raport cu termenii
reea i firm din cadrul unei reele.
Conformndu-se dispoziiilor de la punctele 9-11, definiiile utilizate n
cadrul cerinelor etice relevante se aplic att ct este necesar pentru interpretarea acestor cerine etice.
Ameninri la adresa independenei [a se vedea punctul 11 litera (c)]
A6.

Partenerul de misiune poate identifica o ameninare la adresa independenei aferente misiunii de audit pe care msurile de protecie nu au putut s o elimine sau s o reduc la un nivel acceptabil. n acest caz, aa
cum prevede punctul 11 litera (c), partenerul de misiune raporteaz ctre persoana (persoanele) relevant(e) din cadrul firmei pentru a determina msurile adecvate, care pot include eliminarea activitii sau interesului care genereaz acea ameninare, sau retragerea din misiunea de
audit, atunci cnd retragerea este permis de legea sau reglementarea
aplicabil.

Considerente specifice entitilor din sectorul public

A7.

Msurile statutare pot furniza msuri de protecie a independenei auditorilor din sectorul public. Totui, auditorii din sectorul public sau firmele de audit care efectueaz audituri n sectorul public n numele auditorului statutar, n funcie de termenii mandatului dintr-o anumit jurisdicie, pot fi nevoii s i adapteze abordarea pentru a promova conformitatea n spiritul punctului 11. Aceasta poate include, atunci cnd
mandatul auditorului din sectorul public nu permite retragerea din misiune, prezentarea prin intermediul unui raport public, a circumstanelor care au aprut i care, dac ar fi aprut n sectorul privat, ar fi condus la retragerea auditorului.

Acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor de audit (a se

vedea punctul 12)

A8.

ISQC 1 prevede ca firma s obin informaii considerate necesare n

circumstanele dinaintea acceptrii unei misiuni cu un nou client, atunci
cnd se decide dac ar trebui continuat o misiune existent, dar i
atunci cnd se ia n considerare acceptarea unei noi misiuni cu un client
existent.5 Informaiile precum cele de mai jos ajut partenerul de misi-

ISQC 1, punctul 27 litera (a).

150

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

une la determinarea msurii n care concluziile obinute cu privire la

acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor de audit
sunt adecvate:
Integritatea proprietarilor principali, a conducerii cheie i persoanelor nsrcinate cu guvernana entitii;
Msura n care echipa misiunii este competent pentru a desfura misiunea de audit i dispune de capacitile necesare, inclusiv
de timp i resurse;
Msura n care firma i echipa misiunii se pot conforma cerinelor etice relevante; i
Aspectele semnificative care au aprut pe parcursul misiunii de
audit curente sau anterioare, i implicaiile lor asupra continurii
relaiei.
Considerente specifice entitilor din sectorul public (a se vedea punctele 12-13)
A9.

n sectorul public, auditorii pot fi numii n conformitate cu procedurile

statutare. n consecin, unele dintre dispoziiile i considerentele cu
privire la acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor
de audit stabilite la punctele 12, 13 i A8 pot s nu fie relevante. Cu
toate acestea, informaiile colectate drept rezultat al procesului descris
pot fi valoroase pentru auditorii din sectorul public n efectuarea de
evaluri ale riscului i n ndeplinirea responsabilitilor de raportare.

Desemnarea echipelor misiunii (a se vedea punctul 14)

A11. n luarea n considerare a competenei adecvate i a abilitilor ateptate din partea echipei misiunii ca ntreg, partenerul de misiune poate lua
n considerare astfel de aspecte precum:
nelegerea i experiena practic a echipei cu privire la misiunile
de audit de natur i complexitate similare dobndite printr-o
pregtire i participare adecvate.
nelegerea standardelor profesionale i a cerinelor legale i de
reglementare aplicabile de ctre echip.

151

AUDIT

A10. O echip a misiunii include, dac este cazul, o persoan care beneficiaz de expertiz ntr-un domeniu specializat de contabilitate sau audit,
contractat sau angajat de firm, care efectueaz proceduri de audit aferente misiunii. Cu toate acestea, o persoan cu o astfel de expertiz nu
este membru al echipei misiunii dac implicarea sa n cadrul misiunii
const doar n consultare. Consultrile sunt abordate la punctul 18 i la
punctele A21-A22.

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

Expertiza tehnic a echipei, inclusiv expertiza aferent tehnologiei relevante a informaiilor i domeniilor specializate de contabilitate i audit.
Cunoaterea de ctre echip a domeniilor relevante n care clientul i desfoar activitatea.
Capacitatea echipei de a aplica raionamentul profesional.
nelegerea de ctre echip a politicilor i procedurilor firmei de
control al calitii.
Considerente specifice entitilor din sectorul public
A12. n sectorul public, competena adecvat suplimentar poate include
aptitudini care sunt necesare respectrii termenilor mandatului de audit
ntr-o jurisdicie specific. O astfel de competen poate include o nelegere a acordurilor de raportare aplicabile, inclusiv raportarea ctre legislativ sau alt organism administrativ sau n interes public. Domeniul
de aplicare mai larg al unui audit din sectorul public poate include, de
exemplu, unele aspecte privind desfurarea auditului sau o evaluare
exhaustiv a conformitii cu legile, reglementrile sau cu o alt autoritate i prevenirea i detectarea fraudei i actelor de corupie.
Desfurarea misiunii
Coordonarea, supervizarea i desfurarea [a se vedea punctul 15, litera (a)]
A13. Coordonarea echipei misiunii implic informarea membrilor echipei
misiunii cu privire la aspecte precum:
Responsabilitilor lor, inclusiv necesitatea de a se conforma cerinelor etice relevante i de a planifica i desfura un audit cu
scepticism profesional, aa cum prevede ISA 200.6
Responsabilitile partenerilor respectivi, atunci cnd mai mult
de un partener este implicat n derularea unei misiuni de audit.
Obiectivele activitii care urmeaz a fi efectuat.
Natura activitii entitii.
Aspecte legate de riscuri.

ISA 200, Obiective generale ale auditorului independent i desfurarea unui audit n conformitate cu Standardele Internaionale de Audit, punctul 15.

152

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

Probleme care pot aprea.

Abordarea detaliat a desfurrii misiunii.
Discuiile dintre membrii echipei misiunii le permit membrilor mai puin experimentai din cadrul echipei s adreseze ntrebri membrilor cu
mai mult experien, astfel c se poate crea o comunicare corespunztoare n cadrul membrilor echipei misiunii.
A14. Munca n cadrul echipei i formarea adecvat ajut membrii mai puin
experimentai din cadrul echipei s neleag clar obiectivele activitii
distribuite.
A15. Supervizarea include aspecte precum:
Urmrirea progresului misiunii de audit.
Luarea n considerare a competenei i capacitilor membrilor
individuali ai echipei misiunii, inclusiv a msurii n care acetia
dispun de suficient timp pentru a-i desfura activitatea, a msurii n care i neleg instruciunile i a msurii n care activitatea
este derulat n conformitate cu abordarea planificat a misiunii
de audit.
Abordarea aspectelor semnificative care apar pe parcursul misiunii de audit, luarea n considerare a semnificaiei acestora i modificarea corespunztoare a abordrii planificate.
Identificarea aspectelor care trebuie discutate cu membrii mai experimentai ai echipei pe parcursul misiunii de audit sau analizate de
ctre acetia.
Revizuiri
A16. Potrivit ISQC 1, politicile i procedurile firmei aferente responsabilitii de
revizuire sunt determinate pe baza faptului c activitatea membrilor mai
puini experimentai din cadrul echipei este revizuit de membrii cu mai
mult experien.7
A17. O revizuire const n luarea n considerare a msurii n care, de
exemplu:
Activitatea a fost desfurat n conformitate cu standardele pro7

ISQC 1, punctul 33.

153

AUDIT

Responsabilitile de revizuire (a se vedea punctul 16)

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

fesionale i cu dispoziiile legale i de reglementare aplicabile;

Aspectele semnificative au fost semnalate pentru a fi analizate
mai n detaliu;
Au avut loc consultri corespunztoare, iar concluziile obinute
au fost documentate i implementate;
Exist o nevoie de a revizui natura, plasarea n timp i amploarea
activitii desfurate;
Activitatea desfurat sprijin concluziile obinute i este documentat corespunztor;
Probele obinute sunt suficiente i adecvate pentru a sprijini raportul auditorului; i
Obiectivele procedurilor misiunii au fost ndeplinite.
Revizuirea de ctre partenerul de misiune a activitii desfurate (a se vedea
punctul 17)

A18. Revizuirile oportune ale urmtoarelor aspecte de ctre partenerul de

misiune, la stadiile corespunztoare pe parcursul unei misiuni, permit
rezolvarea unor aspecte semnificative n timp util, spre convingerea
partenerului de misiune la sau nainte de data raportului auditorului:
Domeniilor critice ale raionamentului, n special cele referitoare
la aspecte dificile sau contencioase identificate pe parcursul misiunii;
Riscurilor semnificative; i
Altor aspecte pe care partenerul de misiune le consider importante.
Partenerul de misiune nu trebuie s revizuiasc toat documentaia de audit, dar poate face acest lucru. Cu toate acestea, aa cum prevede ISA 230,
partenerul documenteaz amploarea i plasarea n timp a revizuirilor.8
A19. Un partener de misiune care preia un audit pe parcursul unei misiuni
poate aplica procedurile de revizuire descrise la punctul A18 pentru a
revizui activitatea desfurat pn la data modificrii, pentru a-i asuma responsabilitile partenerului de misiune.

ISA 230, Documentaia de audit, punctul 9 litera (c)

154

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

Considerente relevante atunci cnd este utilizat un membru al echipei misiunii

cu expertiz ntr-un domeniu specializat de contabilitate sau audit (a se vedea
punctele 15-17)

A20. Atunci cnd este utilizat un membru al echipei misiunii cu expertiz

ntr-un domeniu specializat de contabilitate sau audit, coordonarea, supervizarea i revizuirea activitii membrului echipei misiunii pot include aspecte precum:
Convenirea cu membrul asupra naturii, sferei i obiectivelor activitii acelui membru; i a rolurilor respective i a naturii, plasrii n
timp i amplorii comunicrii dintre membru i ceilali membri ai
echipei misiunii.
Evaluarea gradului de adecvare a activitii acelui membru, inclusiv a caracterului relevant i rezonabil al constatrilor sau
concluziilor acelui membru i a consecvenei acestora cu alte
probe de audit.
Consultarea (a se vedea punctul 18)
A21. Se poate realiza o consultare efectiv pe probleme semnificative tehnice, etice sau de alt natur n cadrul firmei sau, acolo unde este aplicabil, n afara firmei, atunci cnd persoanele consultate:
Sunt informate cu privire la toate faptele relevante care le vor
permite s ofere sfaturi n cunotin de cauz; i
Dein cunotinele, vechimea n munc i experiena corespunztoare.
A22. Poate fi adecvat ca echipa misiunii s aib consultri n afara firmei, de
exemplu, atunci cnd firmei i lipsesc resursele interne adecvate. Membrii echipei misiunii pot beneficia de serviciile de consiliere furnizate
de alte firme, organisme profesionale i de reglementare, sau organizaii comerciale care ofer servicii relevante de control al calitii.
Finalizarea revizuirii controlului calitii misiunii nainte de datarea raportului
auditorului [a se vedea punctul 19 litera (c)]
A23. ISA 700 prevede ca raportul auditorului s nu fie datat anterior datei la
care auditorul a obinut suficiente probe de audit adecvate pe care s i
bazeze opinia auditorului cu privire la situaiile financiare.9 n cazurile
9

ISA 700, Formularea unei opinii i raportarea cu privire la situaiile financiare, punctul 41.

155

AUDIT

Revizuirea controlului calitii misiunii

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

unui audit al situaiilor financiare ale entitilor cotate sau atunci cnd o
misiune ndeplinete criteriile unei revizuiri a controlului calitii misiunii, o astfel de revizuire ajut auditorul n determinarea msurii n care au
fost obinute suficiente probe adecvate.
A24. Derularea unei revizuiri a controlului calitii misiunii la momentul oportun la diferite stadii pe parcursul misiunii permite rezolvarea prompt a
aspectelor semnificative, spre convingerea inspectorului controlului calitii misiunii la sau nainte de data raportului auditorului.
A25. Finalizarea revizuirii controlului calitii misiunii nseamn ndeplinirea de ctre inspectorul controlului calitii misiunii a cerinelor de la
punctele 20-21 i, acolo unde este aplicabil, respectarea cerinelor de la
punctul 22. Documentaia revizuirii controlului calitii misiunii poate
fi finalizat dup data raportului auditorului, ca parte a reunirii dosarului final de audit. ISA 230 stabilete dispoziii i furnizeaz ndrumri
n aceast privin.10
Natura, amploarea i plasarea n timp a revizuirii controlului calitii misiunii
(a se vedea punctul 20)

A26. Acordarea ateniei modificrilor circumstanelor i permit partenerului

de misiune s identifice situaiile n care revizuirea controlului calitii
misiunii este necesar, chiar dac la nceputul misiunii nu era prevzut
o astfel de revizuire.
A27. Amploarea revizuirii controlului calitii misiunii poate depinde, printre altele, de complexitatea misiunii de audit, de msura n care entitatea este o companie cotat, i de riscul ca raportul auditorului s nu fie
adecvat circumstanelor. Desfurarea unei revizuiri a controlului calitii misiunii nu reduce responsabilitile partenerului de misiune cu
privire la misiunea de audit i derularea sa.
Revizuirea controlului calitii misiunii entitilor cotate (a se vedea punctul 21)
A28. Alte aspecte relevante pentru evaluarea raionamentelor semnificative
efectuate de ctre echipa misiunii care pot fi luate n considerare ntr-o
revizuire a controlului calitii misiunii unei entiti cotate includ:
Riscurile semnificative identificate pe parcursul misiunii n

10

ISA 230, punctele 14-16.

156

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

conformitate cu ISA 315,11 i rspunsurile la aceste riscuri n

conformitate cu ISA 330,12 inclusiv evaluarea efectuat de ctre
echipa misiunii cu privire la riscul de fraud i rspunsul la acesta, n conformitate cu ISA 240.13
Raionamentele fcute, n special cu privire la pragul de semnificaie i la riscurile semnificative.
Semnificaia i caracterul denaturrilor corectate i necorectate,
identificate pe parcursul auditului.
Aspectele care urmeaz a fi comunicate conducerii i persoanelor
nsrcinate cu guvernana i, acolo unde este aplicabil, altor pri,
precum organismele de reglementare.
Aceste alte aspecte, n funcie de circumstane, pot fi aplicabile, de
asemenea, revizuirilor controlului calitii misiunii pentru auditurile situaiilor financiare ale altor entiti.
Considerente specifice entitilor mici (a se vedea punctele 20-21)
A29. n plus fa de auditurile situaiilor financiare ale entitilor cotate, o
revizuire a controlului calitii misiunii este prevzut pentru misiunile
de audit care ndeplinesc criteriile stabilite de firma care subordoneaz
misiunile unei revizuiri a controlului calitii misiunii. n anumite cazuri, se poate ntmpla ca niciuna din misiunile de audit ale firmei s
nu ndeplineasc criteriile care ar subordona-o unei astfel de revizuiri.
Considerente specifice entitilor din sectorul public (a se vedea punctele 20-21)

A31. Entitile cotate la care se face referire la punctele 21 i A28 nu sunt

comune n sectorul public. Cu toate acestea, pot exista alte entiti din
11

ISA 315, Identificarea i evaluarea riscurilor de denaturare semnificativ prin nelegerea

entitii i a mediului su.
12
ISA 330, Rspunsul auditorului la riscurile evaluate.
13
ISA 240, Responsabilitile auditorului privind frauda n cadrul unui audit al situaiilor financiare.

157

AUDIT

A30. n sectorul public, un auditor numit n mod statutar (de exemplu, un Auditor general, sau o alt persoan calificat corespunztor numit n locul
Auditorului General), poate avea un rol echivalent partenerului de misiune avnd responsabilitatea general pentru auditurile din sectorul public.
n aceste circumstane, acolo unde este aplicabil, selectarea inspectorului
controlului calitii misiunii include luarea n considerare a necesitii de
independen a entitii auditate i abilitatea inspectorului controlului calitii misiunii de a furniza o evaluare obiectiv.

CONTROLUL CALITII PENTRU UN AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE

sectorul public care sunt semnificative, datorit dimensiunii, complexitii sau aspectelor lor legate de interesul public i care au, n consecin, o gam larg de pri interesate. Exemplele includ corporaiile deinute de stat i utilitile publice. Transformrile permanente din cadrul
sectorului public pot genera, de asemenea, noi tipuri de entiti semnificative. Nu exist criterii fixe i obiective n funcie de care se determin semnificaia. Totui, auditorii din sectorul public evalueaz acele
entiti care pot avea o semnificaie suficient pentru a garanta desfurarea unei revizuiri a controlului calitii misiunii.

Monitorizare (a se vedea punctul 23)

A32. ISQC 1 prevede ca firma s stabileasc un proces de monitorizare instituit pentru a-i furniza o asigurare rezonabil c politicile i procedurile
referitoare la sistemul de control al calitii sunt relevante, adecvate i
funcioneaz eficient.14
A33. n analizarea deficienelor care pot afecta misiunea de audit, partenerul
de misiune poate ine cont de msurile pe care firma le-a luat pentru a
rectifica situaia i pe care partenerul de misiune le consider suficiente
n contextul acelui audit.
A34. O deficien n sistemul firmei de control al calitii nu indic, n mod
necesar, c o misiune specific de audit nu a fost derulat n conformitate cu standardele profesionale i cu dispoziiile legale i de reglementare aplicabile, sau c raportul auditorului nu a fost adecvat.
Documentaie
Documentaia consultrilor [a se vedea punctul 24 litera (d)]
A35. Documentaia suficient de complet i detaliat a consultrilor cu ali
profesioniti care implic aspecte dificile sau contencioase contribuie la
nelegerea:
Aspectului care a necesitat consultarea; i
Rezultatelor consultrii, inclusiv a oricror decizii luate, a bazei
acestor decizii i a modului n care acestea au fost implementate.

14

ISQC 1, punctul 48.

158